Tribunal: CARF
Processo: 13971.724030/2013-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO JOSE LUZ DE MACEDO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-09
Data de publicação: 2024-05-14

Ementa:

Inteiro teor:
0
S1-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13971.724030/2013-01
Recurso
De Ofício e Voluntário
Resolução no
1301-001.205 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
09 de abril de 2024
Assunto
DILIGÊNCIA
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL E BUNGE ALIMENTOS S/A

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto do Relator.
(documento assinado digitalmente)
Rafael Taranto Malheiros - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Jose Luz de Macedo - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Iagaro Jung Martins, Jose
Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Marcelo Jose Luz de Macedo, Eduardo
Monteiro Cardoso e Rafael Taranto Malheiros (Presidente).

Relatório
Trata-se o presente caso de auto de infração lavrado para cobrança de IRPJ e
CSLL, referentes aos anos calendário de 2008 e 2009, acrescido de juros de mora, multa de
ofício (de 75% e 150% a depender da infração) e multa isolada por falta de recolhimento de IRPJ
e CSLL sobre base estimada.
Os valores autuados foram os seguintes:
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 13971.724030/2013-01
Fl. 32395
DF CARF MF
Original

Fl. 2 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Já as infrações se encontram bem delimitadas pelo sumário do termo de
verificação fiscal (fls. 12394/12395 do e-processo):
3.1 Amortização de Ágio;
3.1.1. Ágio Bunge II Participações S/A;
3.1.2. a) Ágio Bunge Alimentos Participações;
b) Bunge Investimentos;
3.1.3. Ágio Soceppar e Soceppart;
3.2. Despesas com Depreciação;
3.3 Lucros apurados em Controladas no Exterior;
3.3.1. Lucros no Exterior SANTISTA EXPORT;
3.3.2. Lucros no Exterior BUNGE HOLDING BV;
3.4. Receitas de Subvenção para Investimentos;
3.5. Despesas com Empréstimos Repassados;
3.6. Despesas com HEDGE;
3.7. Créditos de PIS/COFINS de Exercícios Anteriores;
3.8. Dedução de multa por infração à legislação do ICMS;
3.9. Multa Isolada sobre estimativas de IRPJ e CSLL; e
5. Multa de ofício qualificada (para as infrações 3.1.1 e 3.1.2).
É importante esclarecer desde já que o crédito tributário referente ao ágio Bunge
Investimentos e Consultoria Ltda (infração 3.1.2.b) já foi apartado deste processo, devido ao fato
de o contribuinte ter apresentado petição de desistência em função da adesão ao parcelamento da
Lei no 12.996/2014 (fls. 15880 do e-processo).
Após interposição de impugnação por parte do contribuinte, Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis (“DRJ/FNS”) proferiu acórdão que por
Fl. 32396
DF CARF MF
Original

Fl. 3 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

maioria de votos julgou procedente em parte a defesa, cuja ementa segue abaixo transcrita (fls.
15272/15276 do e-processo):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Data do fato gerador: 31/12/2008, 31/12/2009
FATOS
PASSADOS.
REPERCUSSÃO
EM
EXERCÍCIOS
FUTUROS.
FISCALIZAÇÃO.
POSSIBILIDADE.
ESCRITURAÇÃO.
DOCUMENTOS.
GUARDA. PRAZO. O contribuinte está sujeito à fiscalização de fatos ocorridos em
períodos passados, ainda que não seja mais possível efetuar exigência tributária, em face
da decadência, quando eles repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros,
devendo conservar os documentos de sua escrituração, até que se opere a decadência do
direito de a Fazenda Pública constituir os créditos tributários relativos a esses
exercícios.
DECADÊNCIA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. FATOS GERADORES DISTINTOS. O
reconhecimento do ágio não representa manifestação de fato imponível tributário, pelo
que o prazo decadencial para a constituição do crédito tributário decorrente da redução
indevida do resultado do exercício inicia-se a cada amortização, e não com o seu
registro original.
ÁGIO CONSTITUÍDO SOBRE AS QUOTAS/AÇÕES DA PRÓPRIA EMPRESA E
DECORRENTE
DE
TRANSAÇÃO
ENTRE
EMPRESAS
LIGADAS.
INCORPORAÇÕES. INDEDUTIBILIDADE. IRPJ. CSLL. Não é concebível,
econômica e contabilmente, o reconhecimento de acréscimo de riqueza (ágio) em
decorrência de uma transação dos sócios com eles próprios. Ainda que, do ponto de
vista formal, os atos societários tenham atendido à legislação aplicável, do ponto de
vista econômico, tais transações não se revestem de substância e da indispensável
independência entre as partes para merecer registro, mensuração e evidenciação pela
contabilidade e, consequentemente, o ágio delas decorrente não se enquadra na hipótese
de dedutibilidade prevista nos arts. 7o e 8o da Lei 9.532/97. Deve ser glosada eventual
despesa lançada em função de ágio constituído nessas condições, mormente se reduziu o
resultado da própria sociedade sobre a qual o ágio foi constituído (ágio de si mesmo).
ÁGIO DE SI MESMO. CUSTO. FUNDAMENTOS CONTÁBEIS. O ágio somente é
admitido pela teoria contábil quando surgido em transações envolvendo partes
independentes, condição necessária à formação de um preço justo para os ativos
envolvidos. Nos casos em que seu aparecimento acontece no bojo de transações entre
entidades sob o mesmo controle, o ágio não tem consistência econômica ou contábil,
configurando geração artificial de resultado cujo registro contábil é inadmissível.
ÁGIO.
AMORTIZAÇÃO.
PARTES
INDEPENDENTES.
LEGITIMIDADE.
Constatado que a operação que resultou em aquisição de participação societária com
ágio e posterior incorporação (pela empresa adquirente) foi legítima e entre partes
independentes, não há óbices à amortização do referido ágio.
DESPESAS COM HEDGE. DOCUMENTOS. COMPROVAÇÃO. Restabelece-se a
despesa com hedge, então glosada por falta de apresentação de documento na ação
fiscal, em face da comprovação trazida em sede de impugnação.
BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. DOCUMENTAÇÃO. DESPESAS. CUSTOS.
DEPRECIAÇÃO. GLOSA. Livros fiscais não se prestam a comprovar a aquisição de
bens do ativo imobilizado, a qual deve ser feita por meio de notas fiscais/contratos, etc,
sob pena da glosa da despesa com depreciação correspondente às aquisições sem
comprovação.
Fl. 32397
DF CARF MF
Original

Fl. 4 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

DESPESAS FINANCEIRAS. EMPRÉSTIMOS DE RECURSOS PARA EMPRESAS
LIGADAS. SEM OBTENÇÃO DE VANTAGENS ILÍCITAS. OPERAÇÕES
DESCASADAS.
IMPROCEDÊNCIA
DA
GLOSA
DE
DIFERENÇA
DE
ENCARGOS. Não pode ser utilizado empréstimo de recursos captados no exterior
(financiamento de exportações) em comparação com empréstimo para empresas ligadas,
para fins de apuração de eventuais diferenças de encargos financeiros e daí concluir pela
sua desnecessidade. Ainda, a Fiscalização não aponta as diferentes taxas de juros
utilizadas, além de considerar equivocadamente em seu levantamento a variação
cambial, aliado a outras circunstâncias, tais como (i) a não comprovação da
desnecessidade dos empréstimos concedidos (que podem contribuir para a atividade fim
da Controladora), (ii) as operações são descasadas, (iii) os juros pactuados em captações
no exterior foram mais vantajosos e, mais importante, (iv) não há evidências de que se
tratou de artifício para obtenção de vantagem tributária ilícita.
FINANCIAMENTO DE EXPORTAÇÃO. PRÉ-PAGAMENTO DE EXPORTAÇÃO
(PPE). PROTEÇÃO CAMBIAL. DESPESAS COM HEDGE. DESNECESSIDADE.
GLOSA. Nas operações de recebimento antecipado de exportação (PPE), não há que se
cogitar de registro de despesas a título de hedge, uma vez que já houve a liquidação do
pertinente contrato câmbio, sendo que o pagamento se dá com o embarque das
mercadorias.
LUCRO
REAL.
SUBVENÇÕES
PARA
INVESTIMENTOS.
DESCARACTERIZAÇÃO. INCENTIVOS FISCAIS. ISENÇÃO OU REDUÇÃO DE
ICMS. INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO. Os valores correspondentes ao benefício
fiscal de isenção ou redução de ICMS que não possuam vinculação com a aplicação
específica dos recursos em bens ou direitos referentes à implantação ou expansão de
empreendimento econômico não se caracterizam como subvenção para investimento,
devendo ser computados na determinação do lucro real.
Os recursos fornecidos às pessoas jurídicas pela Administração Pública, quando não
atrelados ao investimento na implantação ou expansão do empreendimento projetado,
constituem estímulo fiscal que se reveste das características próprias das subvenções
para custeio, não se confundindo com as subvenções para investimento, e devem ser
computados no lucro operacional das pessoas jurídicas, sujeitando-se, portanto, à
incidência do imposto sobre a renda.
LUCROS AUFERIDOS POR EMPRESAS COLIGADAS OU CONTROLADAS
DOMICILIADAS NO EXTERIOR. A aplicação do disposto no art. 74 da Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla
tributação. (SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA no 18 - COSIT, de 08 de agosto de
2013):
“INEXISTÊNCIA DE INCOMPATIBILIDADE ENTRE O ART. 74 DA MEDIDA
PROVISÓRIA No 2.158-35/2001 E O ART. 43 DO CTN. O art. 74 da Medida
Provisória no 2.158-35/2001, ao definir a data do balanço como momento da
disponibilização do lucro, não feriu a regra-matriz do art. 43 do CTN. Para que esteja
configurado o fato gerador do imposto de renda, não é necessário que o lucro da
coligada ou controlada estrangeira tenha sido efetivamente distribuído à investidora
brasileira (disponibilidade financeira). Basta que tenha havido o efetivo acréscimo
patrimonial (disponibilidade econômica)”.
PREJUÍZOS
ACUMULADOS. CONTROLADA NO EXTERIOR. PROVAS.
DOCUMENTAÇÃO HÁBIL E IDÔNEA. DEVER DE APRESENTAÇÃO. As provas
que comprovam o direito alegado (utilização de prejuízos acumulados de empresa
sediada no exterior) devem ser apresentadas pelo contribuinte, através de documentação
hábil e idônea, e de acordo com as normas brasileiras que regem o tema.
Fl. 32398
DF CARF MF
Original

Fl. 5 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

DESPESAS/CUSTOS INDEDUTÍVEIS. AJUSTES NO LUCRO REAL NÃO
COMPROVADOS. Constatado que despesas/custos declarados como indedutíveis, na
DIPJ, não foram adequadamente ajustados no LALUR, correta a glosa pertinente.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 31/12/2008, 31/12/2009
CITAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA OU DOUTRINA. No julgamento de primeira
instância, a autoridade administrativa observará apenas a legislação de regência, assim
como o entendimento da Receita Federal do Brasil (RFB), expresso em atos normativos
de observância obrigatória, não estando vinculada às decisões administrativas ou
judiciais proferidas em processos dos quais não participe o interessado ou que não
possuam eficácia erga omnes, e nem a opiniões doutrinárias sobre determinadas
matérias.
PARECERES
NORMATIVOS.
ADMINISTRAÇÃO
TRIBUTÁRIA.
NORMA
COMPLEMENTAR DE LEI. CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL As orientações
e/ou definições contidas em atos normativos, por se tratarem de normas complementares
da legislação tributária (art.100 do CTN) e refletirem o entendimento da Administração
Tributária, devem ser seguidas pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil de
Julgamento, nos termos do disposto no inciso V do art.7o da Portaria no 341, de
12/07/2011, do Ministro de Estado da Fazenda (disposição que constava no art.7o da
Portaria no 58, de 17/03/2006, do Ministro de Estado da Fazenda).
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
APRECIAÇÃO
VEDADA.
ENTENDIMENTO ADMINISTRATIVO. A autoridade administrativa não possui
atribuição para apreciar a arguição de inconstitucionalidade ou de ilegalidade dos
preceitos legais que embasaram o ato de lançamento. As leis regularmente editadas
segundo o processo constitucional gozam de presunção de constitucionalidade e de
legalidade até decisão em contrário do Poder Judiciário. As alegações de
inconstitucionalidade ou de ilegalidade somente são apreciadas nos julgamentos
administrativos quando houver expressa autorização.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CONDUTA DOLOSA. APLICAÇÃO
LEGITIMADA. Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando
demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas
hipóteses definidas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964.
INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTOS DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA.
APÓS ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. CABIMENTO. A multa isolada,
calculada sobre a totalidade ou diferença da antecipação do IRPJ e da CSLL,
mensalmente devida e não recolhida, deve ser aplicada à pessoa jurídica, sujeita à
tributação com base no lucro real, e optante pelo pagamento do IRPJ e da CSLL, em
cada mês, determinados sobre bases de cálculo estimadas, por descumprimento da
obrigação de antecipar o IRPJ ou a CSLL mensalmente devidos.
MULTA DE OFÍCIO ISOLADA. DUPLICIDADE DE INCIDÊNCIA. NÃO
CARACTERIZAÇÃO. A multa de ofício exigida por falta de pagamento do IRPJ e da
CSLL devidos na apuração anual, e a multa isolada por falta de recolhimento das
antecipações mensais, calculadas sobre bases de cálculo estimadas, têm hipóteses de
incidência e bases de cálculo distintas.
De acordo com as expressas disposições legais, a incidência de multa isolada por falta
de recolhimento das antecipações mensais, calculadas sobre bases de cálculo estimadas,
é completamente autônoma em relação à obrigação tributária principal a ser constituída,
ou não, no final do período.
Fl. 32399
DF CARF MF
Original

Fl. 6 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Data do fato gerador: 31/12/2008, 31/12/2009
LANÇAMENTO DECORRENTE. CSLL Tratando-se da mesma matéria fática e não
havendo questões de direito específicas a serem apreciadas, aplica-se ao lançamento
decorrente a decisão proferida no lançamento principal (IRPJ).
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR ATRAVÉS DE COLIGADAS E
CONTROLADAS. DECORRÊNCIA. As regras do imposto de renda relativas à
tributação dos lucros auferidos no exterior aplicam-se, também, à contribuição social
sobre o lucro líquido (arts. 21 e 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001).
Logo no início de seu voto o relator destaca que a amortização do ágio (infração
3.1 e seus subitens) já teria sido analisada em um outro processo administrativo relacionado a
anos calendários distintos, veja-se (fls. 15282/15283 do e-processo):
[...] esta (mesma) infração foi observada nos anos calendário de 2005 a 2007 e foi
objeto de lançamento e acompanhada no processo 13971.005344/2010-50, o qual já
passou por esta Terceira Turma de Julgamento, ocasião em que fui o Relator
(atualmente o processo encontra-se no CARF, segunda instância administrativa).
Pois bem, trata-se da mesma infração, só que agora os holofotes estão voltados para os
anos calendário de 2008 e 2009, mas a operação societária que deu origem à infração
apontada é a mesma e as empresas envolvidas são as mesmas. Naquele processo, o
lançamento correspondente foi mantido integralmente.
[grifos constam do original]
Ao cabo, a DRJ/FNS acabou mantendo a glosa do ágio para os itens 3.1.1 –Ágio
Bunge II Participações S/A – e 3.1.2 – Ágio a) Bunge Alimentos Participações e b) Bunge
Investimentos – e cancelou a autuação relativa ao item 3.1.3 – Ágio Soceppar e Soceppart – por
considerar o ágio legítimo. Para além disso, foram canceladas as infrações 3.5 – Despesas com
Empréstimos Repassados – e 3.6 – Despesas com HEDGE –, no que resultou na seguinte tabela
denominada de “Matéria Tributável a Cancelar (MTC)”, veja-se (fls. 15439/15440 do e-
processo):

Fl. 32400
DF CARF MF
Original

Fl. 7 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Em razão dos montantes exonerados, R$ 32.062.822,54 de IRPJ, R$
11.542.616,10 de CSLL, R$ 8.364.091,02 de multa isolada de IRPJ e R$ 3.074.984,39 de multa
isolada de CSLL, foi interposto recurso de ofício. O contribuinte apresentou então recurso
voluntário e a Fazenda Nacional contrarrazões.
Ao subir para o CARF, após uma primeira análise do caso a conclusão a que
chegou o relator Guilherme Adolfo dos Santos Mendes foi de que o processo não se encontrava
em condições de julgamento. Foi sugerido então o sobrestamento do feito até que o contribuinte
demonstrasse nos autos que os benefícios estaduais considerados como subvenção para
investimento atendiam aos requisitos das cláusulas 2a, 3a e 4a do Convênio ICMS no 190/2017
(fls. 16423/16432 do e-processo).
Em 04/02/2019 o contribuinte protocolou nos autos petição atendendo ao que fora
determinado pelo CARF (fls. 16446/16458 do e-processo) e ato subsequente os autos foram
encaminhados ao CARF para que fosse retomado o julgamento, oportunidade na qual foi
proferido o acórdão no 1401-003.732.
É interessante observar que o aludido acórdão tratou de resumir bem os principais
argumentos de defesa apresentados pelo contribuinte. Vejamos então quais foram eles (fls.
16706/167 do e-processo):
Inconformada com a decisão, apresentou a contribuinte o competente recurso alegando
em síntese:
01) Ágio fechamento de capital da Bunge Alimentos;
1.a) Que o ágio foi formado quando do fechamento das ações da Bunge Alimentos. Que
as ações foram adquiridas na bolsa de valores, ou seja, a valor de mercado e a operação
se deu com terceiros.
1.b) Ademais alega a decadência, tendo em vista que a formação do ágio se deu em
2001/2002.
1.c) que o regime jurídico onde se formou o ágio era diverso do atual (cita legislação
aplicável ao caso em tela);
Fl. 32401
DF CARF MF
Original

Fl. 8 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

1.d) a operação de fechamento de capital da Bunge Alimentos S/A – realidade dos atos
praticados; que a operação não configura um ágio interno; não houve qualquer
simulação não operação;
02) Amortização de ágios na incorporação da Bunge Alimentos Participações Ltda. –
ágio formado em função da OPA de Bunge Participações Ltda.
2.a) Decadência
03) Ágio BIL – com relação a esse ágio, a empresa desistiu de discuti-lo e apenas
recorreu com relação à aplicação da multa qualificada de 150% pois não concorda que
houve qualquer atitude dolosa capaz de enquadrar o aproveitamento de tal fato no tipo
da norma.
04) Glosa de depreciação de bens do ativo imobilizado:
Que essas glosas se deram por dois motivos, a saber:
i) Falta de documentação que comprove a aquisição do ativo imobilizado;
ii) Falta de apresentação de contrato de financiamento
4.1) Decadência – os bens foram adquiridos anteriormente ao ano-calendário de 2004
tendo em vista que o auto foi lavrado em 12/2010.
4.2) que o fisco deveria ter feito a prova que os bens estavam em valores errados
(inversão do ônus probatório);
4.3) que o livro de apuração de ICMS seria documento suficiente para a comprovação
da aquisição da mercadoria e devia ter sido considerado como meio de prova e a DRJ
não o fez e que o processo administrativo tributário deve seguir o princípio da verdade
real.
4.4) que quanto à depreciação do bem do ativo imobilizado em 01 ano, a fiscalização se
equivocou na forma e considerou como se o bem tivesse sido amortizado integralmente
no ano fiscalizado, e que, entretanto somente foi amortizado 1/12 do bem em referência
nos seguintes termos:
“No entender da fiscalização, o aludido bem, com valor de capitalização de R$
22.690.531,43, incorporado ao ativo em dezembro de 2008, deveria ser depreciado
apenas à razão de 1/12, no valor de R$ 378.175,52. Ao desenvolver os trabalhos fiscais,
o sr agente autuante identificou uma depreciação supostamente indevida de R$
4.159.930,76, ou seja, depreciação mensal no valor de R$ 378.175,52, nos meses de
janeiro a novembro (R$ 378.175,52 x 11 = R$ 4.159.930,76).
Ocorre que tal constatação está errada, na medida em que, diferentemente do quanto
fora alegado, a recorrente não depreciou o referido bem à razão de 12/12, mas sim à
razão de 1/12, apenas em dezembro (data de sua incorporação ao ativo). Para que o
referido exemplo fique claro, a recorrente acosta à presente uma planilha da qual
constam as referidas informações (doc. II.01 da impugnação)19.”
05) Lucros apurados em controladas no exterior;
5.1) Falta de adição ao lucro real da recorrente dos lucros auferidos pela sociedade
SANTISTA EXPORT LTD., nos anos-calendário de 2008 e 2009, sediada nas Ilhas
Cayman e;
Fl. 32402
DF CARF MF
Original

Fl. 9 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Argui a decadência, tendo em vista que os prejuízos foram apurados em 31/12/2007.
Argui que está devidamente comprovado documentalmente os prejuízos mas que o D.
relator da DRJ não considerou os documentos juntados aos autos depois da impugnação.
Nesse sentido, argui a nulidade do julgamento da DRJ tendo em vista a juntada dos
documentos antes da decisão de primeira instância que não foram considerados naquela
Delegacia de Julgamento.
Junta novamente aos autos a documentação que fora desentranhada dos autos, qual seja:
(i) balanços patrimoniais da sociedade controlada (SANTISTA EXPORT LTD.); (ii)
demonstrações financeiras da recorrente e de suas controladas indiretas, devidamente
auditadas por empresa de auditoria especializada; bem como (iii) demonstrativo
detalhado do cálculo do resultado de equivalência patrimonial dos resultados apurados
pela (SANTISTA EXPORT LTD.).
5.2) exigiu o IRPJ e a CSL sobre lucros apurados pela sociedade Bunge Alimentos
Holding BV, sociedade sediada na Holanda.
Com relação aos lucros da sociedade Holandesa, argui que deve ser respeitado o tratado
de bitributação que protege os lucros auferidos naquele país.
6) Subvenções para Investimentos (Item 3.4 do TVF)
Sustentou a fiscalização que os valores registrados pela recorrente como subvenções
para investimento, e excluídos da apuração do IRPJ e CSL, relativos a incentivos
financeiros, ou financeiro-fiscais, dados pelos Estados de Goiás, Piauí, Bahia, Mato
Grosso do Sul, Mato Grosso e Pernambuco, não ostentam tal natureza, constituindo, isto
sim, subvenções para custeio, razão pela qual devem ser tributados pelo IRPJ e pela
CSL. Defende a recorrente que todos eles são subvenção para investimentos.
7) Operações de Hedge - foi dado parcial provimento ao recurso da Contribuinte e
quanto a operação de hedge desconsiderada, deve ser dado provimento pois foram
cumpridos os requisitos da legislação. Deveria ser acatado o voto vencido que deu
provimento à impugnação da Contribuinte.
7.1) Inexistência de base legal para a CSLL 8) PIS/COFINS – créditos de exercícios
anteriores – que os créditos são ajustes dos anos de 2004 a 2007, reconhecidos em 2008.
Alega a recorrente que o valor fora adicionado e posteriormente glosado para que não
produzisse efeitos. Por outro lado, os ajustes não foram realizados apenas no ano de
2008 e sim nos períodos anteriores e que a fiscalização não os observou e que por esse
motivo houve a autuação.
9) Multa por infração à legislação do ICMS - falta de adição ao lucro real de multa de
ofício por auto de infração à legislação do ICMS, além de ter sido efetivada uma
exclusão indevida deste valor na apuração do lucro real.” Nas palavras da fiscalização,
teriam ocorrido “duas irregularidades!”
Que foi devidamente comprovado que o valor da multa não foi deduzido da base de
cálculo do IRPJ e que deve ser mantida a decisão do voto vencido.
10) que deve ser mantida a decisão da DRJ com relação (i) amortização fiscal do ágio
apurado na aquisição das empresas Soceppart e Soceppar (item 3.1.3 do TVF); (ii)
despesas com empréstimos repassados (item 3.5 do TVF); e (iii) despesas de hedge
referente ao contrato derivativo n. 100901 (swap), celebrado com o BANCO
CITIBANK em 09.4.2007 (item 3.6 do TVF).
Fl. 32403
DF CARF MF
Original

Fl. 10 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

11) Descabimento da Multa Isolada em concomitância com a Multa de Ofício (Item 3.9
do TVF);
12) A não incidência de juros sobre a multa de ofício.
Destaque-se, contudo, que este acórdão, assim como aquela primeira decisão que
havia determinado o sobrestamento, acabou não enfrentando o mérito da presente discussão,
tendo apenas anulado o acórdão da DRJ/FNS com base na justificativa de que ele teria
inadmitido provas sem respaldo legal, conforme abaixo demonstrado (fls. 16709/16717 do e-
processo):
Em primeiro lugar deve ser analisada a nulidade arguida em relação à decisão da DRJ,
tendo em vista terem sido desentranhado dos autos a documentação juntada após a
impugnação.
[...]
[...] em complementação aos documentos apresentados juntamente com a referida
impugnação, a recorrente apresentou, em 29.8.2014, novos documentos que
demonstram, de forma cabal, a necessidade do cancelamento da autuação relativa a este
item.
Ao analisar os argumentos suscitados pela ora recorrente e documentos apresentados, o
v. acórdão recorrido entendeu (i) não ter havido decadência bem como (ii) não ter
restado comprovado o prejuízo da SANTISTA EXPORT LTD. informado para os anos
calendário analisados.
Ademais, a decisão recorrida entendeu não ser possível a apresentação de provas
documentais posteriores à apresentação a impugnação, deixando, portanto, de analisar
os elementos de prova trazidos aos autos pela recorrente em petição apresentada em
29.8.2014.
[...]
em homenagem aos princípios da ampla defesa e da verdade real a apresentação de
provas no processo administrativo fiscal deve ser acolhida com a elasticidade temporal
na dimensão do interesse do julgador na mais justa decisão da lide, não permitindo
prevalecer a verdade fictícia quando obstada a oportunidade probatória da verdade real.
No caso em análise, deve-se ainda ressaltar que se tratava de documentação de uma
coligada no exterior e, ainda, que entendia a contribuinte estar decaída a pretensão
fazendária em virtude de decurso do prazo.
Ou seja, a contribuinte, quando solicitada a apresentar a prova entendia que não poderia
mais o fisco arguir sobre aqueles fatos, para além disso, a documentação estava em
língua estrangeria e deveria estar devidamente traduzida e juramentada.
Nesse sentido, dou provimento ao recurso da contribuinte para reconhecer a nulidade
arguida, determinando o retorno dos autos a instância de origem para que seja
devidamente analisado a documentação juntada aos autos com o recurso em 29/08/2014.
Pelo acima exposto, dou parcial provimento ao recurso voluntário para declarar a
nulidade da decisão recorrida, devendo os autos retornarem à DRJ/Florianópolis, para
Fl. 32404
DF CARF MF
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Fl. 11 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

que se considere no julgado a documentação juntada aos autos após a impugnação
(documentação juntada novamente quando da interposição do recurso voluntário).
A consequência foi a reanálise dos autos pela Delegacia de Julgamento, que em
sessão de 28/05/2020 proferiu novo acórdão nos autos (fls. 16946/17053 do e-processo), cuja
ementa segue abaixo transcrita:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009
DECADÊNCIA. FATO GERADOR. IRPJ. A decadência é contada a partir da
ocorrência do fato gerador no ano-calendário em que se tem a repercussão na apuração
tributária de fatos passados.
ÁGIO. EXPECTATIVA RENTABILIDADE FUTURA. A correta dedução da
amortização do ágio demanda a observância dos seguintes requisitos: (i) a realização de
operações entre partes independentes; (ii) a prova de ônus econômico determinado ou
determinável numa operação com propósito negocial; (iii) a correta demonstração do
valor do ágio com expectativa de rentabilidade futura subtraída da reavaliação do ativo
permanente em documento contemporâneo à alienação; (iv) a amortização, com a sua
consequente dedução, após a extinção do investimento em razão da operação societária
que enseje confusão patrimonial da real investidora com a investida.
BENS
ATIVO
IMOBILIZAÇÃO.
DEPRECIAÇÃO.
AMORTIZAÇÃO.
DOCUMENTOS COMPROBATÓRIOS. CONTEXTUALIZAÇÃO. É ônus da
Interessada demonstrar o acerto do cálculo dos valores depreciados/amortizados por
documentação comprobatória de sua aquisição de forma contextualizada.
lucros auferidos no exterior. compensação prejuízos exterior. forma apuração. princípios
contábeis geralmente aceitos. comprovação.
Os lucros de controlada no exterior podem ser compensados com prejuízos fiscais
acumulados dessa mesma controlada, respeitados os requisitos legais. A comprovação
dos prejuízos fiscais pode ser feita com demonstrações financeiras, atestadas por
auditoria independente, que tenham sido elaboradas de acordo com os princípios
contábeis geralmente aceitos caso o país em que se situa a controlada no exterior não
tiver normas com requisitos específicos.
LUCROS NO EXTERIOR. CONTROLADA. TRIBUTAÇÃO BASES UNIVERSAIS.
TRATADO PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO. A tributação sobre bases
universais não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação, pois não se
tributa os lucros da sociedade domiciliada no exterior, mas sim os auferidos pela
controladora no Brasil.
LUCRO
REAL.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO.
BENEFÍCIOS
VINCULADOS AO ICMS. As subvenções para investimento podem, observados os
requisitos legais, deixar de ser computadas na determinação do lucro real. A partir do
advento da Lei Complementar n° 160, de 2017, consideram-se como subvenções para
investimento os benefícios relativos ao ICMS concedidos por estados, cuja aplicação se
dá aos processos ainda não definitivamente julgados.
EMPRÉSTIMOS REPASSADOS. MUTUANTE. MUTUÁRIO. DESPROPORÇÃO
VALORES. NÃO CARACTERIZAÇÃO. A glosa das despesas com juros decorrentes
de empréstimos repassados a empresas do mesmo grupo, por desnecessárias, demanda a
Fl. 32405
DF CARF MF
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Fl. 12 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

demonstração da vinculação entre os empréstimos, e não apenas entre as pessoas. A
desproporção entre os valores entre eles demonstra a falta de vinculação para se
caracterizar que os empréstimos foram repassados.
HEDGE.
CARACTERIZAÇÃO.
PERDA
DEDUTÍVEL.
CONTRATOS
PRÉ-
EXPORTAÇÃO. A demonstração de uma política cambial em que o valor global dos
instrumentos financeiros é inferior ao dos elementos do balanço sujeitos a variação
cambial denota que sua utilização não se deu para fins de especulação, mas sim para
hedge, com perdas totalmente deduzidas no ano-calendário. Nesta hipótese, é válida a
proteção de contrato de pré-exportação pelo risco às variações cambiais no balanço
patrimonial até a sua liquidação.
CRÉDITOS PIS COFINS. RECONHECIMENTO EXTEMPORÂNEO. AJUSTE
LUCRO LÍQUIDO ANOS ANTERIORES. A apropriação extemporânea de créditos
demanda a retificação das declarações a que a pessoa jurídica se encontra obrigada
referentes a cada um dos meses em que haja modificação na apuração das contribuições,
com o respectivo ajuste para fins de lucro líquido. O reconhecimento desses créditos via
receita em ano-calendário posterior, sem o ajuste dos lucros líquidos das competências
anteriores, deve ser tributado.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2008, 2009
LANÇAMENTO
DECORRENTE.
CSLL
As
infrações
referentes
a
despesas/receitas/lucros que trazem resultado direto na apuração do lucro líquidos, ou a
adições e exclusões incorretas que afetaram o lucro real, cuidam da apuração do valor
tributável para efeito do imposto de renda. Não havendo outras questões de fato e de
direito específicas, aplica-se ao lançamento de CSLL a decisão proferida no lançamento
principal (IRPJ).
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2008, 2009
MULTA ISOLADA ESTIMATIVAS. MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. É
CABÍVEL A aplicação da multa isolada por falta/insuficiência de recolhimento de
estimativas concomitantemente com a multa proporcional ao tributo devido ao final do
período de apuração.
MULTA QUALIFICADA. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO. DOLO.
REQUISITOS. A multa de ofício qualificada incide quando estiver delimitada a conduta
dolosa de simulação, fraude ou conluio. A controvérsia quanto à qualificação jurídica de
planejamento tributário resultante de negócio jurídico transparente não se amolda à
regra-matriz da qualificação da multa.
JUROS. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. MULTA. Incidem juros moratórios sobre o débito
tributário do sujeito passivo (crédito tributário), incluído o valor correspondente a
multa.
O segundo acórdão da DRJ/FNS – em termos de exoneração do crédito tributário
– foi mais abrangente que o primeiro, como se observa do seu Anexo I contendo a liquidação do
julgado (fls. 17048 do e-processo):
Fl. 32406
DF CARF MF
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Fl. 13 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Com relação às matérias, a própria DRJ/FNS elaborou uma tabela comparativa,
observe-se (fls. 16991 do e-processo):

É importante ressaltar ainda que a DRJ/FNS julgou a impugnação do contribuinte
na sua integralidade, pois entendeu que a decisão do CARF anulando o primeiro acórdão teria
efeito devolutivo total (fls. 16955 do e-processo). Segundo consta dos fundamentos do acórdão
(fls. 16991 do e-processo):
40.3. Não obstante o motivo determinante para a anulação do primeiro acórdão ter sido
a falta de análise de documento referente a uma das onze infrações, fato é que o CARF
anulou integralmente o acórdão. Esta turma julgadora, cuja composição (salvo um
julgador) é distinta da que proferiu o primeiro acórdão de 2013, deve analisar todos os
pontos apresentados na impugnação, com efeito devolutivo total.
Os fatos descritivos das operações objeto da autuação se encontram muito bem
retratados neste segundo acórdão de julgamento, razão pela qual pedimos licença para
transcrever os trechos do referido documento (fls. 16.955/16.981 do e-processo):
TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL
Ágio Bunge IIParticipações Ltda.- fechamento de capital da Bunge e da
Fertilizantes
5. Em relação ao ágio advindo da operação envolvendo a Bunge II Participações S/A,
ele já havia sido objeto de lançamento no processo 13971.005344/2010-50 (anos 2005 a
Fl. 32407
DF CARF MF
Original

Fl. 14 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

2007), julgada também pela 3a Turma da DRJ em Florianópolis/SC. Essas são as
empresas envolvidas:
BUNGE ALIMENTOS S/A (BUNGE): empresa aqui fiscalizada, que amortizou o
ágio originado na operação;
SERRANA S/A - CNPJ 61.074.092/0001-49: doravante denominada simplesmente
SERRANA, era empresa sediada no Município de São Paulo, que passou a
denominar-se BUNGE BRASIL S/A (ou BBRASIL) em dezembro de 2001;
BUNGE II PARTICIPAÇÕES S/A - CNPJ 05.148.494/0001-70: doravante
denominada simplesmente BUNGE II, era empresa sediada em Gaspar/SC. Criada em
19/06/2002, com capital social de R$10.000,00, a BUNGE II possuía o mesmo
endereço e telefone da BUNGE (empresa-veículo)
BUNGE FERTILIZANTES S/A
-
CNPJ 61.082.822/0001-53: doravante
denominada simplesmente FERTILIZANTE ou FERTIL, era empresa sediada no
Município de São Paulo;
BUNGE LTD - empresa sediada nos EUA e controladora da BUNGE, da
FERTILIZANTE e da SERRANA;
5.1. A estrutura social inicial era essa:

5.2. A operação seguiu os seguintes passos:
• A SERRANA (BBRASIL) incorporou a totalidade das ações da BUNGE e da
FERTILIZANTE (pertencentes a Bunge Ltd e aos minoritários), passando estas a
serem suas subsidiárias integrais.
• As ações BUNGE e da FERTLIZANTE foram, então, retiradas do mercado. Nesta
mesma data a SERRANA alterou sua denominação social para BUNGE BRASIL S/A.
• Sendo uma incorporação de ações, a aquisição foi operacionalizada pela substituição
das ações da BUNGE e da FERTILIZANTE pelas da SERRANA (BBRASIL).
• De acordo com o "Laudo de Avaliação do Patrimônio Líquido Contábil da BUNGE
ALIMENTOS S.A (BUNGE) em 30/09/2001", o seu valor contábil (PL) era de R$
591.629.000,00.
• O Laudo de Avaliação Econômico-Financeira da BUNGE, elaborado pela ARTHUR
ANDERSEN, aponta para um valor de mercado em 30/09/2001 de R$
Fl. 32408
DF CARF MF
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Fl. 15 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

1.793.459.000,00, sendo a mais valia em relação ao valor contábil motivada pela
rentabilidade futura da empresa.
• O Laudo de Avaliação de Bens Imóveis e do Imobilizado Técnico - Divisão
CEVAL, elaborado pela APPRAISAL, registra um valor total dos "imóveis, máquinas
e equipamentos, móveis e utensílios, instalações, equipamentos de informática e
veículos, de propriedade da BUNGE ALIMENTOS -DIVISÃO CEVAL", no
montante de R$ 740.930.762,00.
5.3. Tais alterações societárias geraram as seguintes consequências contábeis:
• A operação de incorporação de ações da BUNGE apurou um ágio de R$
943.454.609,32, registrado na contabilidade da SERRANA;
• Da mesma forma, houve a geração de um ágio de R$ 215.298.004,62 na
incorporação das ações da FERTILIZANTE;
• No caso da BUNGE, a Serrana registrou o valor de 850.004.390,68 como valor de
mercado) + 943.454.609,32 (ágio) = 1.793.459.000,00, que é o valor final do laudo da
avaliação econômico financeira por rentabilidade futura; (... )
5.4. O lançamento contábil do ágio de R$ 943.454.609,32 fez referência ao patrimônio
líquido de 30 de novembro de 2001, mas o Laudo de Avaliação Econômico-Financeira
fez referência ao valor de mercado de 30 de setembro de 2001. Nesta data o patrimônio
líquido era de R$ 591.629.000,00, mas passou para R$ 850.004.390,68 em 19 de
dezembro ao passar de um prejuízo acumulado de R$ 190.510.000,00 para um lucro
acumulado de R$ 109.593.873,06. A conclusão do TVF foi:
Verifica-se, de imediato, que este ágio foi gerado apenas contabilmente, sem nenhum
tipo de desembolso por parte da adquirente, a SERRANA. Ou seja, é o clássico ágio
interno, envolvendo empresas do mesmo grupo econômico, sem nenhum tipo de
desembolso por parte da dita adquirente, numa negociação sem o mínimo propósito
econômico. Sua finalidade, única, era "economizar" tributo.
5.5. Em 19 de junho de 2002 foi constituída a Bunge II, com capital social de R$
10.000,00, como subsidiária direta da Serrana, que seria a empresa-veículo do ágio. Em
15 de agosto de 2002 (dois meses após a sua criação) o capital social da Bunge II foi
aumentado pela sua controladora em R$ 1.591.205.271,26 mediante integralização da
sua participação na Bunge. Este valor foi segregado, sendo R$ 647.750.661,94 em
investimento e R$ 943.454.609,32 a título de ágio, exatamente o mesmo valor do que
havia sido apurado anteriormente na contabilidade da Serrana. Mais: era o mesmo ágio,
tendo sido transferido pela empresa-veículo.
5.6. Ato contínuo, em 29 de agosto de 2002 a Bunge II foi incorporada pela Bunge
Alimentos, ora autuada, que passou a amortizar o ágio, completando a sua transferência.
Segue quadro-resumo das operações efetuadas:

5.7. A autoridade fiscal glosou a amortização do ágio por cinco principais motivos:
Fl. 32409
DF CARF MF
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Fl. 16 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

artificialmente criado, uso de empresa-veículo, falta de enquadramento no art. 386 do
RIR/99 pela impossibilidade de transferência de ágio e precariedade do laudo de
avaliação, por não ter sido preciso na avaliação do valor de mercado dos bens da
divisão Santista da empresa "adquirida" (Bunge) (além dessa, havia a divisão Ceval,
sendo que esta foi a única que teve seus bens avaliados), e uso de reserva especial de
ágio.
i. Da Caracterização como Ágio Interno
A primeira razão para taxar o presente ágio de indedutível consiste na falta de
independência nas partes envolvidas na operação, contaminando assim a isenção
do valor de mercado no qual a BUNGE foi avaliada, e a aceitação deste valor pela
adquirente. Os diagramas expostos no tópico anterior evidenciam claramente que as
operações estruturadas aconteceram, todas, dentro do Grupo BUNGE, sem ter havido
qualquer tipo de desembolso financeiro, a exceção dos R$ 10.000,00 usados para a
capitalização inicial da BUNGE II, valor este desprezível frente às cifras bilionárias
envolvidas.
De se verificar que os quadros societários da SERRANA (BBRASIL) e da BUNGE
não se alteraram com a incorporação da BUNGE II. Ou seja, a operação envolveu
somente partes interdependentes. (... )
ii. Do Uso da BUNGE II como Empresa Veículo
Além da razão vista no item anterior, de se registrar que a BUNGE II foi claramente
utilizada como empresa veículo, o que por si só, já torna o ágio "pago" indedutível.
Não estamos aqui preocupados com a avaliação isenta da empresa, ou o fato do
adquirente pertencer ao mesmo grupo da adquirida. O mote aqui é um só: pode a real
empresa adquirente, valer-se de uma empresa sem capacidade patrimonial e
financeira, para fazer às vezes de adquirente, de forma a possibilitar uma
incorporação, e assim atender ao disposto na norma?
(... )
Verifica-se assim que os documentos acostados demonstram que a BUNGE II foi
criada sem propósito negocial, não tendo realizado qualquer operação que gerasse
receita, despesa ou custo, como comprovam sua escrita contábil e as DIPJ. Ao
contrário, foi criada com prazo de validade, sendo seu único objetivo servir de veículo
para o ágio gerado na primeira fase, transportando-o da SERRANA (BBRASIL) para
a BUNGE. Resumindo: para fazer o que a BUNGE fez, não havia a necessidade da
participação da BUNGE II.
O que estamos querendo demonstrar é que valendo esta possibilidade pretendida pela
contribuinte, de se transferir a titularidade de uma aquisição por meio de uma empresa
veículo, será o mesmo que dizer que o ágio, baseado na rentabilidade futura, sempre
será dedutível, anulando a exigência expressa na legislação de uma reorganização
societária. Somente um desavisado deixaria de amortizar o ágio "pago" por
rentabilidade futura, pois a reorganização societária, exigida pela norma, se
"arranjaria" facilmente com uma empresa veículo! (...)
iii. Do Não Enquadramento no Art. 386 do RIR/99
A SERRANA "pagou", em 19/12/2001, com a incorporação de ações, um ágio na
aquisição da BUNGE, no valor de R$ 943.454.609,32, e escriturou em sua
contabilidade este ágio (vide Figura 3). Em agosto de 2002, a BUNGE II, no processo
de aquisição da BUNGE (aumento de capital na BUNGE II pela SERRANA com os
papéis da BUNGE), "pagou" à SERRANA R$ 1.591.205.271,26 para adquirir a
Fl. 32410
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Fl. 17 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

BUNGE, e escriturou o mesmo ágio "pago" pela SERRANA em 2001. Ora, este ágio,
de R$ 943.454.609,32, apurado pela SERRANA no processo de aquisição da BUNGE
em 2001, jamais poderia ser transferido diretamente para a BUNGE II. Tendo havido
um "pagamento" de valor superior ao Patrimônio Líquido da BUNGE, como
aparentemente ocorreu (ao menos formalmente), o procedimento correto seria apurar
um novo valor de ágio, baseado em laudo de avaliação da BUNGE contemporâneo a
agosto de 2002, e não utilizar um laudo a valores de setembro de 2001, que inclusive
utilizou a lucratividade a partir de 1° de outubro de 2001 em seus cálculos, conforme
disposto textualmente no laudo.
(... )
iv. Da Precariedade do Laudo de Avaliação Econômica
Em suma, cabe ao contribuinte demonstrar, por meio de estudo idôneo, a teor do
disposto no § 3° do artigo 20 do Decreto-Lei n° 1.598/77, que o valor do ágio lançado
em sua contabilidade refere-se, em quantidade e qualidade, exclusivamente à
rentabilidade futura da adquirida, o que não ocorre no presente caso.
Assim, como a FISCALIZADA não apresentou laudo de avaliação dos bens da
DIVISÃO SANTISTA, que não eram desprezíveis frente ao imobilizado da empresa,
não restou demonstrado que o ágio enquadrava-se exclusivamente na hipótese prevista
na alínea "b" do § 2° do artigo 20 do Decreto-Lei n° 1.598/77. Imperioso concluir pela
inadmissibilidade das respectivas amortizações, levadas a efeito nos anos de 2008 e
2009, inclusive no que diz respeito às reduções da base de cálculo da CSLL, em
conformidade com o preceituado no artigo 57 da Lei n° 8.981/95..(... )
v. Do Uso da Reserva Especial de Ágio.
Verifica-se assim, especialmente pelo §2° acima, que a BUNGE, em 09/04/2003,
utilizou, indevidamente, a reserva especial de ágio constituída na incorporação da
BUNGE II, uma vez que absorveu prejuízos e aumentou seu capital com estes valores
da reserva de ágio. Ora, neste momento ela deveria ter baixado totalmente o ágio em
seu ativo diferido, ao menos contabilmente, pois não mais existia o lastro deste
Diferido em seu Patrimônio Líquido. A partir daí, não mais caberiam amortizações
mensais, pois a "repercussão econômica" do ágio já teria sido utilizada totalmente.
Veja-se que esta "repercussão econômica", na verdade fictícia, foi utilizada para
reduzir o capital da empresa, quitando mútuo e remunerando o acionista controlador
com cotas da SOLAE! (sic) E isto tudo antes mesmo de serem produzidos aqueles
lucros futuros que o laudo econômico "previa"(...) (grifou-se).
Ágio Bunge Alimentos Participações (BALIMPAR) - fechamento de capital
da BBRASIL
6. Em relação ao ágio advindo da operação envolvendo Bunge Alimentos Participação,
seguem as empresas participantes:
BUNGE ALIMENTOS S/A (BUNGE): empresa aqui fiscalizada, que amortizou os
ágios originados nas operações.
BUNGE LTD - empresa de capital aberto, constituída em Bahamas, com ações
negociadas na NEW YORK STOCK EXCHANGE - NYSE. Era controladora do
Grupo BUNGE.
BUNGE COOPERATIEF U.A.: subsidiária da BUNGE LTD, doravante
denominada simplesmente BCOOP, é companhia existente de acordo com as leis da
Holanda, tendo como procuradora no Brasil HILDEGARD GUTZ HORTA;
Fl. 32411
DF CARF MF
Original

Fl. 18 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

BUNGE BRASIL HOLDINGS BV: doravante denominada simplesmente
BBRASILBV, sediada na Holanda, era controladora da BUNGE BRASIL S/A, a qual
controlava as empresas pertencentes ao Grupo BUNGE no Brasil.
BUNGE BRASIL S/A (antiga SERRANA S/A) - CNPJ 61.074.092/000149:
doravante denominada simplesmente BBRASIL, era empresa sediada na Capital do
Estado de São Paulo, a Av. Maria Coelho Aguiar, 215, Bloco D, 5° andar, e teve seu
patrimônio avaliado a valores de mercado por sua rentabilidade futura.
BUNGE
FERTILIZANTES
S/A
-
CNPJ
61.082.822/0001-53:
doravante
denominada simplesmente FERTILIZANTE ou FERTIL, era empresa sediada no
Município de São Paulo.
BUNGE BIC HOLDINGS B.V.: doravante denominada simplesmente BICBV, é
companhia existente de acordo com as leis da Holanda, tendo como procuradora no
Brasil HILDEGARD GUTZ HORTA.
BUNGE INVESTIMENTOS E CONSULTORIA LTDA - CNPJ 67.866.863/0001-
17: foi incorporada pela BBRASIL em 31/10/2005. Doravante denominada
simplesmente BIC, era empresa sediada na Capital do Estado de São Paulo, a Av.
Maria Coelho Aguiar, 215, Bloco D, 5° andar, mesmo endereço da BBRASIL, e tinha
HILDEGARD GUTZ HORTA como Diretora.
BUNGE PARTICIPAÇÕES LTDA - CNPJ 06.282.557/0001-49: doravante
denominada simplesmente BPAR, era empresa sediada na Capital do Estado de São
Paulo, a Av. Maria Coelho Aguiar, 215, Bloco D, 5° andar, e tinha HILDEGARD
GUTZ HORTA como Diretora. Criada em 14/05/2004, com capital social de R$
10.000,00, foi a OFERTANTE das ações da BBRASIL, no processo de Oferta Publica
de Aquisição de Ações (OPA), em setembro de 2004, pagando mais de 800 milhões
de reais pelas ações dos minoritários. Em 31/10/2005 foi incorporada pela BBRASIL.
BUNGE ALIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA - CNPJ 07.712.535/0001-34:
doravante denominada simplesmente BALIMPAR ou BAP8, era empresa sediada na
Capital do Estado de São Paulo, a Av. Maria Coelho Aguiar, 215, Bloco D, 5° andar,
mesmo endereço da BBRASIL. Foi criada formalmente em 21/11/2005, conforme
informações constantes de sua DIPJ, bem como do Sistema CNPJ da RFB, tendo
recebido
patrimônio
bilionário
da
FERTILIZANTE
em
31/10/2005
(R$
1.981.393.104,10), em processo de cisão parcial desta empresa. Era controlada direta
da BBRASILBV.
BUNGE INVESTIMENTOS LTDA - CNPJ 07.052.334/0001-58: criada em
30/09/2004 e incorporada em 31/10/2005 pela BIC. Doravante denominada
simplesmente BIL, era empresa sediada na Capital do Estado de São Paulo, no mesmo
endereço da BBRASIL, e tinha HILDEGARD GUTZ HORTA como Diretora.
6.1. Essa era a estrutura societária prévia à operação:
Fl. 32412
DF CARF MF
Original

Fl. 19 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

7 Em 29 de abril de 2004 a BUNGE LTD (controladora indireta no exterior) anunciou
a intenção de fechar o capital de sua controlada Bunge Brasil S/A (BBRASIL), através
de Oferta Pública de Aquisição de Ações (OPA). Segundo notícia juntada no auto do
jornal Valor Econômico, a operação se daria com recursos provenientes da oferta de
suas próprias ações no mercado norte-americano.
7.1. A autoridade fiscal entendeu que os recursos para fechamento do capital da
BBRASIL provieram da contraparte no exterior. Só que não foi nem a controladora nem
a BBRASIL quem ofertou a aquisição das ações pulverizadas no mercado, mas a
BUNGE PARTICIPAÇÕES LTDA. (BPAR), empresa criada em 14 de maio de 2004
(pouco mais de quatro meses antes do leilão de fechamento de capital), com capital
social de R$ 10.000,00.
7.2. O leilão do fechamento de capital ocorreu em 27 de setembro de 2004 mediante
pagamento de R$ 800 milhões. Havia sido emitido um primeiro laudo em 31 de março
de 2004 pela PWC, o qual foi atualizado com um segundo emitido em 22 de dezembro
de 2004. Por ele restou consignado o ágio no valor de R$ 389.373.463,92. A BPAR
passou a ter a participação minoritária da BBRASIL até então pulverizada no mercado.
7.3. A questão então apresentada pela autoridade fiscal foi o motivo de se incluir a
BPAR numa operação em que bastaria à BBRASIL ofertar o fechamento de ações com
recursos próprios ou de terceiros (via aumento do passivo), especificamente a origem do
valor pago pelo fechamento do capital da BBRASIL. Os recursos provieram, segundo a
Interessada, de empréstimos da Bunge Trade Ltd, sediada na Ilhas Cayman, tendo sido
apresentados comprovantes de cinco remessas em 15 de julho de 2004, no valor total de
US$ 280 milhões. Intimada a apresentar a quitação dos empréstimos no procedimento
fiscal, a Interessada tinha afirmado não ter encontrado os respectivos documentos.
7.4. A BPAR só teria sido criada, então, para viabilizar o aproveitamento do ágio, pois
em 31 de outubro de 2005 ela foi incorporada pela BBRASIL (controladora da Bunge,
ora sujeito passivo, e da Fertilizantes), às 10h, que passou a "deter" o ágio. A
Fertilizantes, nesta mesma data (mas às 15h30min) incorporou a BBRASIL (e o ágio).
Às 17h30min a Fertilizante foi parcialmente cindida para a Bunge Alimentos e
Participações (BALIMPAR), com versão parcial do ágio a ela (R$ 171.324.324,12). A
BALIMPAR, por sua vez, havia sido criada somente em 21 de novembro de 2005
(inconsistência ressaltada no TVF), com capital social de R$ 1.000,00.
7.5. E, finalmente, em 28 de fevereiro de 2006 a Bunge (antes controlada pela
BBRASIL, e depois pela Fertilizante) incorporou a BALIMPAR e o ágio, passando a
amortizá-lo. Vide quadro-resumo das operações:
Fl. 32413
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Fl. 20 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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7.6 Esta amortização foi objeto de glosa pelo uso da BPAR como empresa-veículo e
pela precariedade do laudo de avaliação
i. Do Uso da BPAR como empresa Veículo
O que se verifica da operação descrita anteriormente, é a utilização clara da BPAR
como empresa veículo, tendo servido unicamente para possibilitar a transferência do
ágio a sua controlada, a BBRASIL, e cumprir formalmente o requerido no art. 386 do
RIR/99, uma reorganização societária.
Além disso, toda esta "engenharia societária" só se justificaria se este ágio parasse em
alguma empresa do grupo que apresentasse lucro tributável (lucro real). Assim, ele
passou de "galho em galho", até chegar na FERTILIZANTE, que o "repartiu" (cisão
parcial) com a BUNGE, a FISCALIZADA. Ou seja, as duas empresas do Grupo,
geradoras de algum tipo de lucro real, receberam uma parcela deste ágio.
Veja que a própria controladora mundial do Grupo, a BUNGE LTD, admitiu que foi a
real interessada em fechar o capital da BBRASIL, conforme notícia veiculada na
imprensa. Para tanto, ao invés dela mesma fazer isto, adquirir as ações, ou até mesmo
injetar capital na própria BBRASIL, para que esta fechasse seu capital, não! Ela cria
uma empresa, com capital social de R$ 10.000,00, e esta, após receber empréstimos
milionários, advindos da BUNGE TRADE LTD, empresa do Grupo BUNGE sediada
nas Ilhas Cayman, realiza a aquisição das ações da BBRASIL. [...]Os comprovantes
dos aportes de recursos na BPAR constam da resposta ao TERMO DE INTIMAÇÃO
FISCAL N° 10. Foram 05 transferências, que totalizaram US$ 280.000.000,00
(equivalentes a R$ 849.617.000,00, em 15/07/2004).
O que podemos verificar é que o real adquirente da participação não foi a BPAR, mas
a própria controladora do Grupo, a BUNGE LTD. O fato de o recurso ter trafegado
pela BPAR foi apenas uma tentativa de dar legitimidade à aquisição por parte desta
empresa (...J Ora, se a empresa adquirente for estrangeira, uma reorganização
societária com sua controlada no Brasil é inviável. A solução criativa para este óbice é
o uso de uma empresa, já brasileira, que, depois de realizar um investimento
milionário, terá os seus dias contados, uma vez que será absorvida pelo patrimônio da
empresa então adquirida, por vezes, dias antes. Outra solução é a criação de uma
empresa, com capital social diminuto, e que recebe uma capitalização ou empréstimo
milionário (do real adquirente) para proceder à aquisição da participação almejada. (...
)
Sendo assim, a utilização da BPAR como empresa veículo no processo de aquisição
das ações da BBRASIL justifica a glosa integral da dedução do valor do ágio pago.
ii. Da Precariedade do Laudo de Avaliação Econômica
Aqui valem os mesmos argumentos expostos no subitem 3.1.1.b.IV, pois a avaliação
econômica da BBRASIL não abordou o valor de mercado de seus ativos
(imobilizado). Como dito lá, o ágio por rentabilidade futura é residual, devendo-se
Fl. 32414
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Fl. 21 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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antes, obrigatoriamente, verificar a existência de ativos subavaliados na contabilidade
da empresa adquirida. O laudo, apesar de focar nas operações da BUNGE, da
FERTILIZANTE e da FOSFÉRTIL, só apurou o fluxo de caixa descontado destas
empresas, e nada abordou acerca dos ativos das mesmas.
Assim, fundamenta-se a indedutibilidade do ágio em questão, tendo por base a
precariedade do Laudo de Avaliação disponibilizado, não tendo o mesmo abordado a
avaliação dos ativos das controladas. Valemo-nos, para tanto, dos mesmos argumentos
já detalhados no subitem 3.1.1.b.IV, que tratou do ágio apurado na BUNGEII
Ágio Bunge Investimentos Ltda. (BIL)
8. Como visto anteriormente, a BBRASIL teve o seu capital fechado com a aquisição
das ações pulverizadas no mercado pela recém-criada BALIMPAR, gerando o ágio
anteriormente tratado. Pois bem, o segundo ágio de R$ 176.193.267,14 surgiu da
aquisição das quotas da Bunge Investimentos e Consultoria (BIC),- controlada pela
BICBV (sediada na Holanda) e detentora de em torno de 18% das ações da BBRASIL -
pela Bunge Investimentos (BIL) em 6 de dezembro de 2014.
8.1. A BIL havia sido criada em torno de três meses antes da operação (30 de setembro
de 2004), com capital social de R$ 10.000,00. Três dias antes da alienação das quotas a
BIC havia aumentado seu próprio capital em R$ 150.692.201,00, passando de R$
291.003.930,00 para R$ 441.696.131,00, todas subscritas pela controladora BICBV
(sediada na Holanda).
8.2. Ato contínuo, foi efetuada a alienação das cotas da BIC pela BICBV à BIL, com
pagamento mediante nota promissória no valor de R$ 904.514.371,35 (valor de face
US$ 332.617.465,00). De acordo com o DEMONSTRATIVO DE ÁGIOS apresentado
no curso do procedimento fiscal em 2010, o valor contábil da BIC, em outubro de 2005,
era de R$ 504.075.127,85, surgindo o ágio de R$ 400.439.243,50 em decorrência da
expectativa de rentabilidade futura da BBRASIL. Teve como fundamento o mesmo
Laudo de Avaliação da PWC citado no ágio anterior, feito em 31 de maio de 2004, com
referência a 31 de março de 2004. mas este laudo refere-se à controlada BBRASIL da
BIC, e não da própria BIC.
8.3. Posteriormente a BIL foi incorporada pela BIC em 31 de outubro de 2005 (reversa)
às 7h45min. E nesta mesma data, às 9h, a BIC foi incorporada pela BBRASIL, a qual
foi incorporada ainda neste dia pela FERTILIZANTE (operação vista anteriormente).
Ainda no mesmo dia a Fertilizantes foi parcialmente cindida para a BALIMPAR. Esta,
por sua vez, foi incorporada pela Bunge, ora autuada, que passou a amortizar o ágio. A
amortização foi glosada pelos seguintes motivos: uso da BIL como empresa-veículo,
caracterização como ágio interno, não enquadramento no art. 386 do RIR/99 e
precariedade do laudo de avaliação.
8.4. Contudo, esta infração não será objeto de julgamento, tendo em vista petição da
Interessada de desistência dele, com renúncia ao seu direito, para inclusão do débito no
parcelamento do art. 2° da Lei n°12.996, de 2014 (fl. 12789)
Ágio Soceppar e Soceppart
9. Foram dois ágios surgidos dessa operação, que envolveu três empresas:
BUNGE ALIMENTOS S/A;
SOCEPPART EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA - CNPJ
78.572.070/0001-01;
Fl. 32415
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Fl. 22 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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SOCEPPAR S/A - SOCIEDADE CEREALISTA EXPORTADORA DE PRODUTOS
PARANAENSES - CNPJ 76.591.668/0001-12.
10.1. O primeiro ágio surgiu da aquisição da totalidade das ações da Socceppart,
holding que detinha 98,7% do capital da Soccepar, em 6 de outubro de 2006. As demais
ações da Soccepar foram adquiridas pela Bunge na mesma data. Os valores pagos, e os
respectivos ágios registrados, foram:

10.2. Posteriormente ambas as empresas foram incorporadas pela Bunge. O laudo de
avaliação disponibilizado foi apenas da Soccepar, datada de 5 de novembro de 2007,
com referência a 30 de novembro de 2006. A glosa se deu tanto pelo fato de o laudo de
avaliação da Soccepar ter sido emitido posteriormente à data da aquisição, como pela
ausência de laudo de avaliação para a Soccepart por inconsistências intrínsecas do
laudo e quanto à fundamentação do ágio por ativo subavaliado:
i. Do Laudo de Avaliação Posterior à Operação de Aquisição
Esta primeira razão caracterizadora da indedutibilidade do ágio aqui debatido consiste
no fato do Laudo de Avaliação Econômica da SOCEPPAR ser posterior à data da
operação de aquisição pela BUNGE. (... )
Acerca da questão, cumpre lembrar que a legislação prevê que o lançamento contábil
com fundamentos em rentabilidade futura, ou em valor de mercado de bens superior
ao custo registrado (letras a e b do § 2°, do art. 20, do Decreto-lei 1.598/77, abaixo
reproduzido, com grifos nossos) deverá ser baseado em demonstração que o
contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. É o que diz o §3°do mesmo
dispositivo: [... ] Coerentemente com a possibilidade legal de dedutibilidade do ágio
lançado com fundamento em rentabilidade futura, a legislação exige que o lançamento
do ágio a este título esteja amparado em demonstração que consistirá comprovante da
escrituração. Pergunta-se: qual o comprovante existente em 06/10/2006, data da
escrituração do ágio na contabilidade, que lastreou este lançamento contábil?
Nenhum! (...)
De se afastar qualquer possibilidade de argumentação no sentido de que a empresa
adquirente dispunha de estudos internos ou algo similar que teria justificado o
pagamento do ágio. Não se pode admitir que eventual estudo elaborado
unilateralmente pela adquirente do investimento tenha natureza de comprovante da
escrituração exigido pela legislação. Seria o mesmo que tornar inócua a condição
imposta na lei para dedutibilidade da amortização do ágio. (... )
ii. Da Ausência de Laudo de Avaliação para a SOCEPPART
Nesta fundamentação para a glosa do ágio, devemos atentar que Laudo de Avaliação
por rentabilidade futura apresentado é apenas para a SOCEPPAR, não havendo
nenhum tipo de avaliação em relação à lucratividade futura da SOCEPPART.
Como dito, o maior valor pago foi na aquisição da SOCEPPART, aos
VENDEDORES SOCEPPART, e em relação à qual não há laudo econômico
disponibilizado. De se perguntar: Qual a rentabilidade futura da SOCEPPART? Aqui
mais uma vez vale comentar: por mais que os lucros da controlada afetem os
resultados da controladora, isto não significa dizer que os lucros daquela serão
exatamente iguais aos desta, ou até mesmo se estes lucros serão suficientes para cobrir
Fl. 32416
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Fl. 23 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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eventuais prejuízos futuros da controladora. A empresa controladora poderia ter
obrigações futuras, que afetassem fortemente seu fluxo de caixa, ou outra
especificidade qualquer. Havia que existir um laudo para a SOCEPPART, com a
projeção do seu fluxo de caixa, de modo a fundamentar o ágio pago na sua aquisição.
iii. Das Inconsistências Intrínsecas do Laudo de Avaliação
Neste tópico abordaremos questões relativas ao conteúdo do laudo de avaliação
econômica da SOCEPPAR. Mostraremos que o laudo não se presta a fundamentar o
ágio por rentabilidade futura, simplesmente porque a avaliação foi contaminada por
interesses unicamente da BUNGE, a adquirente.
Lembremos inicialmente que este laudo foi elaborado 01 ano depois da data da
aquisição das empresas. Este aspecto se torna importante porque a FISCALIZADA
tinha interesse em fundamentar o ágio de 85 milhões de reais como de rentabilidade
futura, já pensando na incorporação que estava por vir.
Assim, os elaboradores do laudo, na missão que tinham de determinar um valor de
mercado elevado, e fundamentar o respectivo ágio rentabilidade futura, utilizaram na
avaliação fatores que aumentaram substancialmente a receita bruta da empresa nos
períodos futuros. Ocorre que tais fatores somente eram válidos caso a BUNGE fosse a
adquirente, pois esse aumento dependia de ações que ela desencadearia
posteriormente à aquisição. Vejam a evolução da receita bruta da SOCEPPAR: (... )
A tabela evidencia uma redução nas despesas administrativas, de 2006 para 2007, da
ordem de 87%. De acordo com o laudo, as justificativas para essa redução são:
"A redução significativa das despesas com pessoal está relacionada ao pagamento de
honorários de diretoria no período histórico. Para o período projetado foi considerado
o rateio dos custos de pessoal do centro administrativo da Bunge Alimentos em
Paranaguá.
Outras despesas (histórico) referem-se principalmente a provisões tributárias e
honorários advocatícios, não recorrentes. Para o período projetado foram consideradas
despesas do centro administrativo como: aluguel, manutenção e outras, alocadas
conforme critério descrito acima.
A Administração não projeta despesas comerciais, pois a quase totalidade dos serviços
são prestados à Bunge Alimentos."
Outros parâmetros também foram avaliados de forma a melhorar o fluxo de caixa
descontado da empresa. Vejamos a tabela intitulada DEMONSTRAÇÃO DO
RESULTADO, constante do anexo do laudo. (...)
Inicialmente, de se observar que os custos fixos, após um aumento nos primeiros anos
da projeção, caíram de forma expressiva, da ordem de 30%, nos 3 últimos períodos.
Por quê? O laudo não explicitou a razão desta redução.
Da mesma forma, o resultado financeiro, negativo em 2006 e 2007, ficou positivo e
"ganhou corpo" no decorrer dos anos, mas sem nenhum tipo de explicação.
O que procuramos mostrar com esta análise da evolução dos parâmetros utilizados na
determinação do fluxo de caixa descontado da empresa, é que o laudo silencia, sem
motivo, na evolução de alguns parâmetros, justamente aqueles que favorecem na
geração de lucros futuros mais elevados. (... )
Fl. 32417
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Fl. 24 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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iv. Da Fundamentação do Agio por Ativo Subavaliado [...] O Laudo de Avaliação
Econômica da SOCEPPAR, com data base de 30/11/2006, em sua folha 60, demonstra
um valor do imobilizado de R$ 41.070.000,00, com R$ 24.818.000,00 de depreciação
acumulada, resultando num valor contábil de R$ 16.252.000,00.
Ora, não obstante a depreciação, que relativamente a bens imóveis mostram-se apenas
contábil (na verdade o valor de mercado de bens imóveis tende a subir com o tempo),
e diante das boas perspectivas de crescimento do segmento, conforme informações
constantes no próprio laudo, será que os valores contábeis (= valor nominal - valor da
depreciação) destes bens, registrados no ativo permanente da SOCEPPAR, eram
próximos aos seus valores de mercado? [...]Ou seja, a empresa faz uma aquisição
milionária, solicita a elaboração de um laudo de avaliação que aborda apenas a
questão da rentabilidade futura, mas silencia em relação aos valores de mercado dos
bens do ativo.
E qual a razão de um laudo, que tem por missão avaliar uma empresa a preço de
mercado, ignorar uma provável mais valia destes bens? A questão reside no fato do
ágio fundamentado em bens subavaliados não ensejar amortização nos termos do art.
386 do RIR/99. Logo, o interesse claro da empresa adquirente é que o ágio tenha por
fundamentação apenas a rentabilidade futura (e isto explica o fato, descrito no item
anterior, dos parâmetros do fluxo de caixa descontado apresentarem variações que
favorecem a lucros futuros mais elevados).
Assim, não há como negar que ao menos parte deste ágio tem por fundamento os
ativos subavaliados registrados na contabilidade da SOCEPPAR, e somente uma
avaliação dos bens, a valor de mercado, elaborada à época, poderia dar a dimensão
desta parcela do ágio, podendo até fundamentar todo o ágio pago como por ativo
subavaliado.
Despesa com depreciação
11. Após intimações para apresentação de planilhas/esclarecimentos acerca de valores
contabilizados a título de depreciação, exaustão ou amortização, a autoridade fiscal
glosou as despesas referentes a: (i) juros capitalizáveis; (ii) bens incorporados no
próprio ano; e (iii) bens sem documentação fiscal.
11.1. Em resposta à intimação para que demonstrasse o controle de despesas de
depreciação, a Interessada apresentou duas planilhas, uma para 2008 e a outra para
2009, contendo 145.092 e 128.262 linhas, respectivamente. A autoridade verificou
inconsistências nelas: (i) "apresentam apenas uma coluna com o valor da despesa
mensal (= valor da despesa anual/12), dando a entender que os valores mensais da
despesa são iguais ao longo do ano"; (ii) não possuem coluna indicando reavaliação de
bens em períodos anteriores; (iii) não há indicação dos fornecedores ou de documento
fiscal de aquisição. Foram atestadas ainda as seguintes divergências: lançamentos de
depreciação em valor superior ao do bem no início do ano, e "vários registros com o
valor lançado a título de depreciação anual integral (valor de aquisição do bem / n° de
anos de vida útil), sem considerar o fato do bem ter sido incorporado no próprio ano do
lançamento da despesa"
11.2. Nova intimação foi efetuada sobre as questões acima. Como resposta a Interessada
apresentou outras planilhas em substituição às primeiras, as quais foram consideradas
para fins do lançamento. Na sua análise foram constatadas as irregularidades em tela,
conforme a seguir:
a) Da Depreciação de Juros Capitalizáveis
Fl. 32418
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Fl. 25 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Nos
arquivos
apresentados,
há
vários
itens
com
a
descrição
JUROS
CAPITALIZÁVEIS (coluna DENOMINAÇÃO CLASSE), que totalizam despesas de
depreciação de R$ 7.004.598,50 em 2008 e R$ 9.630.448,20 em 2009. A
contabilidade também registra a conta 1402020003 - JUROS CAPITALIZADOS,
base para o cálculo desta depreciação de juros.
Em resposta à solicitação desta Fiscalização (via e-mail), a BUNGE argumentou que
os "juros são um componente do custo do Ativo Imobilizado, conforme determina a
regra contábil", citando trechos dos CPC 20 e 27, abaixo reproduzidos: (... )
Na verdade o que o CPC 20 diz é que os juros atribuíveis à aquisição de um ativo são
aqueles que teriam sido evitados se os gastos com o ativo não tivessem sido feitos. Na
esfera contábil nada a opor, mas no campo fiscal, a legislação é bem restritiva em
relação aos bens que podem ser objeto de depreciação, e os juros, definitivamente, não
estão contemplados nesta possibilidade.
A BUNGE já havia sido autuada a este respeito, conforme Processo Administrativo
Fiscal n° 13971.005344/2010-50, atualmente no CARF, com acórdão de 1a instância
administrativo mantendo a autuação acerca da depreciação dos juros capitalizáveis.
(...)
Intimada a apresentar as memórias de cálculo dos juros em questão e os respectivos
contratos de financiamento, conforme TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL N° 25, a
BUNGE, depois de 2 pedidos de prorrogação, com um prazo total de 30 dias, deixou
de apresentar o solicitado, argumentando que não conseguiu localizar os documentos
demandados, mas que estaria envidando esforços para localizá-los. Diante desta
argumentação, de se perguntar: se nem as memórias de cálculo foram apresentadas, de
onde os valores destes juros capitalizáveis foram tirados? As planilhas eletrônicas
também foram pedidas?
Desta forma, as despesas com depreciação de juros não são dedutíveis, e serão
glosadas neste processo fiscal. Os totais anuais destas despesas foram de R$
7.004.597,64 em 2008 e de R$ 9.630.447,40 em 2009.
b) Da Depreciação Integral de Bens Incorporados no Próprio Ano Outra
irregularidade detectada consistiu no fato da FISCALIZADA ter realizado a
depreciação integral de vários itens, sendo que os respectivos bens foram incorporados
no mesmo ano objeto da depreciação, conforme campo DT INCORP constante dos
arquivos apresentados. Melhor explicitando, um bem incorporado ao patrimônio, por
exemplo, em maio de 2008, somente faz jus a ser depreciado em 2008 à razão de 8/12
da depreciação anual permitida, correspondente aos meses de maio a dezembro. O que
a empresa fez foi depreciar este bem integralmente em 2008, como se tivesse sido
utilizado ao longo de todo o ano.
Os Anexos G e H contemplam os registros em que tal irregularidade foi identificada,
com os respectivos valores glosados em cada mês. Os totais anuais da depreciação em
excesso no presente caso são de R$ 9.637.966,57 em 2008, e de R$ 10.648.365,65 em
2009. Cabe asseverar que o mês em que o bem foi incorporado, independente do dia,
foi considerado como de efetivo uso. Assim, por exemplo, um bem incorporado em
31/12/2008, teve a aceita uma depreciação à razão de 1/12, correspondente ao próprio
mês de dezembro.
c) Da Depreciação de Bens sem Documentação Fiscal Esta última irregularidade
atinente às despesas com depreciação refere-se à falta de apresentação da
comprovação documental de alguns bens que geraram este tipo de despesa. Como já
relatado, a FISCALIZADA foi
intimada, conforme TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL N° 18, a apresentar a
comprovação documental de uma série de itens inseridos nos demonstrativos
Fl. 32419
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Fl. 26 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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apresentados. Em sua resposta datada de 17/09/2013, a BUNGE apresentou um CD
com vários arquivos contendo comprovantes fiscais. Além disso, asseverou em sua
resposta que: ".. parte da documentação não localizada, trata-se de bens adquiridos de
empresas incorporadas (p.exemplo Imob n° 5054898) e em alguns casos, devido à
ação do tempo, algumas notas fiscais encontram-se praticamente ilegíveis ". (... )
Para apurarmos o valor da glosa por falta de documentação, identificamos para cada
um dos bens dos Anexos A e B da intimação, o total do valor das notas vinculadas.
Com este total, foi possível determinar o percentual de comprovação para cada um dos
bens solicitados (VALOR TOTAL DAS NF/ VAL AQUIS). Tal percentual consta do
Anexo
J
-
APURAÇÃO
DO
PERCENTUAL
DE
COMPROVAÇÃO
DOCUMENTAL deste Temo. Com o percentual de cada um dos bens, foi possível
apurar a glosa por falta de apresentação de documento de comprovação, conforme
Anexos G e H deste Termo (anos 2008 e 2009). De se destacar que o percentual
apurado foi aplicado para os dois anos, 2008 e 2009, independente se ele foi solicitado
pelo Anexo A (ano 2008) ou B (ano 2009) da intimação (...).
Lucros auferidos no exterior pela Santista Export
12. A Santista Export Ltd é subsidiária integral da Interessada. Está sediada nas Ilhas
Cayman e apurou lucro de R$173.545.853,30 e R$700.783.181,42 nos anos de 2008 e
2009, segundo informações da DIPJ.
12.1. No procedimento fiscal a contribuinte foi intimada a apresentar os balanços
patrimoniais e demonstrativos de resultados inerentes a tal subsidiária. Segundo o TVF:
(...) a FISCALIZADA limitou-se a disponibilizar planilhas eletrônicas, onde entendeu
demonstrar os resultados dos exercícios de 2006 a 200915. Tais planilhas,
evidentemente, não satisfazem a exigência normativa de que as demonstrações
financeiras devem estar assinadas pelo representante legal da empresa nos referidos
períodos, bem como pelo contabilista responsável pela elaboração das mesmas.
12.2. A contribuinte apresentou planilha contendo saldo de prejuízos acumulados em 31
de dezembro de 2017, tendo compensado os lucros com tal saldo, nos termos do art. 4°,
§ 2°, da IN SRF n° 213, de 2002. Mas segundo a autoridade fiscal, "a Lei 9.249/95, em
seu art. 25, §2°, inciso I, prevê a necessidade de demonstração dos lucros e prejuízos
das controladas segundo as normas da legislação brasileira". Por isso intimou para
apresentação de "Balanços Patrimoniais e das suas Demonstrações dos Resultados,
devidamente assinados, traduzidos e convertidos em reais, referentes aos anos de 2003 a
2009". Em resposta, a Interessada apresentou os dois resumidos demonstrativos.
12.3. Essas demonstrações não foram aceitas para fins de comprovação de saldo de
prejuízo fiscal na subsidiária das ilhas Cayman e, portanto, os lucros apurados nos anos
em tela foram adicionados, conforme a seguir:
Assim, não se pode olvidar que, nos termos do que já afirmado, os prejuízos lançados
nos balanços da investida não tiveram a sua existência comprovada pela contribuinte
donde se conclui, até prova em contrário, ainda não produzida pela FISCALIZADA,
que se tratam de prejuízos não ocorridos verdadeiramente, ou seja, fatos inexistentes.
Ora, se esses fatos nunca existiram, a não ser de forma ficta no registro contábil da
investida, então, não podem produzir efeitos jurídicos na seara tributária. O decurso
do tempo não tem o condão de transmudar essa situação, ou seja, tornar um fato
inexistente em fato existente. (... )
O que estamos a dizer, e fundamentado pelas exigências normativas, é que o Fisco
tem o direito de averiguar a origem destes prejuízos que estão causando a diminuição
na base de cálculo do IRPJ e da CSLL (pela falta de adição) no ano da compensação
com os lucros gerados pela investida. Imaginemos uma situação hipotética, em que
Fl. 32420
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Fl. 27 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

estes prejuízos constantes das demonstrações financeiras da investida fossem
originados de despesas claramente indedutíveis, como o leasing de um iate para lazer
dos donos da empresa nas Ilhas Cayman. Estes prejuízos, gerados por este tipo de
despesa claramente indedutível perante a legislação brasileira (vide art. 25 da Lei
9.249/95), poderiam ser aproveitados na compensação com os lucros operacionais
gerados nos exercícios seguintes?
Diante do acima exposto, efetuamos, por meio do presente lançamento de ofício, a
adição ao lucro real dos lucros auferidos pela SANTISTA EXPORT LTD, nos anos de
2008 e 2009, tendo em vista a falta de comprovação dos prejuízos utilizados na
compensação com os respectivos lucros.
Lucros auferidos no exterior pela controlada Bunge Alimentos Holding BV
13. Em relação à essa controlada, sediada na Holanda, a divergência se resume à
aplicação ou não do tratado para evitar a dupla tributação aos lucros ali obtidos,
conforme a seguir transcrito:
(...) Conforme declaração da própria empresa, a razão para a não adição dos lucros da
BALIMBV é a existência de tratado de bitributação. A FISCALIZADA apresentou os
Balanços de 2006 a 2009 da controlada.
A questão central deste tópico reside em saber se o tratado celebrado entre o Brasil e a
Holanda (Convenção entre a República Federativa do Brasil e o Reino dos Países
Baixos Destinada a Evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria
de Imposto de Renda), promulgado pelo Decreto n° 355, de 02/12/1991, é razão
suficiente para deixar de tributar, na controladora brasileira, os lucros apurados pela
controlada sediada na Holanda, tendo por base o disposto no art. 74 da Medida
Provisória n° 2.158-35, de 24/08/2001.
(... )
Por fim, cabe destacar que a BALIMBV não recolheu um centavo sequer de imposto
sobre a renda (corporate income tax) na Holanda, não obstante ter auferido os lucros
já expostos anteriormente. Esta informação pode ser verificada nos balanços
disponibilizados pela FISCALIZADA. Aqui vale trazer de volta argumentação já
exposta anteriormente: se a tributação na Holanda ocorresse no mesmo patamar da
legislação brasileira, toda essa discussão cairia por terra, pois eventual tributo sobre a
renda pago na Holanda poderia ser compensado aqui no Brasil. Mas vejam, a
BALIMBV não quer pagar tributo sobre a renda na Holanda (como de fato não pagou,
e aqui não cabe perquirir acerca das razões desta "isenção"), e sob a argumentação do
tratado, a sua controladora não quer pagar nada aqui no Brasil. É o melhor dos
mundos!
Repita-se para por fim, de vez, a esse argumento da bitributação: a legislação interna
brasileira, referente à tributação em bases universais, expressamente preocupou-se em
evitar a bitributação, prevendo a compensação do tributo pago no exterior pela
controlada/coligada. Independentemente de haver ou
não acordo com outros Estados para evitar a dupla tributação, o ordenamento pátrio
permite o devido ajuste no resultado que se apura na empresa brasileira em
decorrência dos valores trazidos do exterior.
Diante do acima exposto, de se proceder à adição de ofício ao lucro real dos lucros
auferidos pela BALIMBV em 2008 e 2009.
Receitas de subvenção para investimentos
Fl. 32421
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Fl. 28 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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14. Trata-se das despesas referentes a subvenções para investimento dos Estados da
Bahia, Goiás, Mato Grosso, Mato Grosso do Sul, Piauí e Pernambuco, que foram
excluídas do lucro pela Interessada.
14.1. A autoridade fiscal, após transcrever os artigos 392 e 443 do RIR/99, que tratam
da classificação para fins tributários das subvenções correntes para custeio ou operação
e das subvenções para investimentos, respectivamente, e excertos do Parecer Normativo
CST n° 112/78, considerou que as subvenções para investimentos, assim denominadas e
contabilizadas pela Contribuinte não atendiam ao disposto na legislação citada e,
portanto, os recursos seriam tributáveis:
Como se pode verificar, os dispositivos da legislação tributária acima referidos
exigem que as subvenções, para se caracterizarem como de investimento, precisam
apresentar características bem marcantes. A primeira, é que haja a clara manifestação
do subvencionador de que os recursos relativos à subvenção sejam aplicados em
investimento na implantação ou expansão de empreendimento econômico projetado; a
segunda característica é que os recursos correspondentes à subvenção sejam
efetivamente aplicados, segundo a manifestada intenção do subvencionador, nos
mencionados investimentos: (...)
14.2. As subvenções não apresentariam as características necessárias para serem
consideradas de investimento, conforme a seguir:
i. Estado de Goiás A empresa apresentou cópia da resolução n° 1.806/03 que
habilitou a mesma a usufruir o benefício FOMENTAR. A Lei Estadual n° 9.489/84
criou o Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás -
FOMENTAR, com vistas a incentivar a implantação e a expansão de
empreendimentos industriais no Estado, nos termos do art. 1°, abaixo transcrito:
Art. 1° - Fica criado o Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado
de Goiás - FOMENTAR, com objetivo de incrementar a implantação e a expansão de
atividades que promovam o desenvolvimento industrial do Estado de Goiás.
A Lei Estadual n° 13.436/98, com alterações posteriores, veio a dispor sobre uma
nova opção de adimplemento dos contratos de financiamentos vinculados ao programa
FOMENTAR, a critério da empresa, que poderia liquidar antecipadamente, com
desconto, o empréstimo contraído, desde que realizados os "investimentos fixados
decorrentes de projetos objeto dos respectivos contratos, nos termos do Regulamento
FOMENTAR."
Art. 1° Os contratos de financiamento com recursos do Fundo de Participação e
Fomento à Industrialização do Estado de Goiás FOMENTAR - poderão ser,
mensalmente, objeto de oferta pública com vistas à sua liquidação antecipada,
observando-se as disposições regulamentares e; ainda, as seguintes condições:
[...]IV - a utilização do beneficio desta lei é condicionada à realização dos
investimentos fixados decorrentes de projetos objeto dos respectivos contratos, nos
termos do Regulamento FOMENTAR;
Posteriormente, a Lei n° 14.394/03 estabeleceu condições para a reformulação de
projetos de empresas beneficiárias do FOMENTAR:
Art. 1° As empresas beneficiárias do Fundo de Participação e Fomento à
Industrialização do Estado de Goiás - FOMENTAR podem reformular seus projetos
industriais, visando à obtenção de prazo de fruição adicional e ao conseqüente ajuste
do valor do beneficio, observadas as seguintes condições:
I - o beneficio do FOMENTAR deve estar em curso de utilização na data de
protocolização do respectivo projeto de reformulação;
Fl. 32422
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Fl. 29 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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II - o projeto de reformulação deve ser protocolado no Departamento de Protocolo
Eletrônico da Diretoria de Apoio Logístico e Patrimônio, da Agência Goiana de
Administração e Negócios Públicos - AGANP, dentro do prazo de até 90 (noventa)
dias após a data de publicação desta Lei;
III - o prazo adicional de fruição, obtido com a aprovação do projeto de reformulação
apresentado, somado ao do projeto industrial original, com alterações posteriores, se
houver, não pode ultrapassar a data de 31 de dezembro de 2015.
Constata-se, no presente caso, que a obtenção do desconto previsto na Lei em face da
liquidação antecipada dos financiamentos contraídos em 1988, encontrava-se
condicionada à mera realização dos investimentos fixados no contrato referente
àqueles financiamentos, sem que houvesse qualquer vinculação entre os valores do
desconto e dos investimentos realizados.
É condição legal para que as subvenções sejam qualificadas como investimento, além
da manifestação do subvencionador dispondo que os recursos sejam efetivamente
aplicados na implantação ou expansão do empreendimento, que os recursos
correspondentes à subvenção sejam efetivamente aplicados, conforme os critérios
quantitativos e qualitativos fixados no ato concessivo.
Neste caso, a legislação que instituiu o benefício não fixou os critérios e requisitos
para fruição do mesmo, não permitindo assim assegurar o efetivo cumprimento dos
objetivos da norma concessiva.
ii. Estado do Mato Grosso do Sul A empresa apresentou os seguintes documentos
referentes ao convênio com o Estado do Mato Grosso do Sul: Termo de Acordo n°
170/08; Termo de Acordo n° 10/07; e Aditivo ao Termo de Acordo n° 10/07.
O Termo de Acordo n° 10/07 refere-se à unidade industrial em atividade no município
de Dourados. Este acordo estipula que o Estado resolveu conceder novos benefícios
fiscais como estímulo adicional à concretização do objetivo constante no certificado
n° 238/03. O acordo estabeleceu, na cláusula segunda, o incentivo à manutenção do
empreendimento: (... )
De se ressaltar que esta cláusula não menciona a implantação ou a expansão, mas tão
somente a manutenção do empreendimento industrial. A única exigência da empresa
estava estipulada no parágrafo segundo da cláusula segunda:
Parágrafo segundo. A fruição dos benefícios constantes desta cláusula fica
condicionada que a BUNGE não destine óleo de soja para fins combustíveis, exceto
nas saídas para indústrias fabricantes de biocombustível. (...)
Resta claro que algumas das exigências da empresa, na reativação do
empreendimento, são características das subvenções de custeio, tais como manutenção
geral e capital de giro. Além disso, dentre as exigências que poderiam ser
classificados com subvenção para investimento, não existe nenhuma norma que
garanta que a empresa efetivamente desembolsará esses valores (...).
iii. Estado do Piauí A empresa apresentou cópia do Decreto n° 10.867/01 que
concedeu incentivo fiscal para implantação de empreendimento no município de
Uruçuí, conforme artigo 1° abaixo transcrito: (... )
A única exigência prevista neste Decreto consistia na criação de 500 (quinhentos)
empregos. (... )
Não existem no decreto elementos que permitam garantir que os recursos obtidos
foram efetivamente utilizados na implantação do empreendimento.
Fl. 32423
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Fl. 30 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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iv. Estado da Bahia O beneficio concedido pelo Estado da Bahia não obriga a
vinculação dos valores subvencionados com a efetiva e especifica aplicação destes
valores na implantação ou expansão de empreendimento econômico. Com efeito, o
auxilio obtido com o desconto evidencia um não desembolso financeiro o qual passa a
integrar o giro do negócio, podendo ser utilizado pela empresa como bem lhe convier.
O artigo 1° da Resolução 12/08 faz menção a uma ampliação da filial da empresa, sem
especificar critérios quantitativos e qualitativos na sua implantação.
Além disso, analisando a Lei que criou o incentivo, observamos que existem algumas
exigências, porém nenhuma delas cria a vinculação entre o valor subvencionado e a
aplicação especifica do recurso. Destacamos alguns pontos da Lei n° 7.980/2001. (... )
Em nenhum momento a lei, ou o decreto regulador, estipula a vinculação do incentivo
com a aplicação em implantação ou expansão. Também não existe a obrigatoriedade
de que tais recursos sejam escriturados em conta de Patrimônio Liquido, nem
disciplina a forma de utilização dos valores.
v. Estado do Mato Grosso A empresa apresentou cópia do protocolo de intenções
firmado entre a empresa e o Estado do Mato Grosso. Neste protocolo estava previsto
que a empresa deveria implementar um complexo industrial no município de
Rondonópolis, conforme cláusula segunda (... )
Em atendimento ao TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL N. 08, a Fiscalizada
apresentou uma planilha com a relação dos desembolsos efetuados na implantação do
empreendimento no município de Rondonópolis. De acordo com essa planilha, no
período de 2005 a 2009, foi desembolsado um total de R$ 136.684.381,44, tal valor
corresponde a pouco mais da metade do valor previsto no protocolo de intenções.
Por outro lado, comparando os valores dos desembolsos efetuados com os benefícios,
nos anos em análise, verificamos que os esses valores são muito inferiores aos
benefícios fiscais obtidos: (... )
Tendo em vista que, quando a norma instituiu o benefício não fixou os critérios
quantitativos e qualitativos, não há como garantir que os valores subvencionados
foram efetivamente aplicados no investimento. Isso ficou claro quando comparamos
os valores desembolsados com os benefícios obtidos e também quando comparamos o
total desembolsado com o total previsto no protocolo de intenções.
Além de não estabelecer obrigatoriedade de se aplicar integralmente os recursos no
ativo fixo da empresa, o programa condiciona a manutenção do benefício às
exigências mencionadas na cláusula 5a: implantar e manter programas de treinamento,
implantar programas de participação nos lucros, apoio à política de incentivo a
cultura; e também à conversão de parcela dos recursos em contribuições para o Fundo
de Desenvolvimento Industrial e Comercial do Estado de Mato Grosso - FUNDEIC e
Fundo de Desenvolvimento Desportivo -FUNDED (Cláusula 6a).
vi. Estado de Pernambuco O Programa de Desenvolvimento do Estado de
Pernambuco - PRODEPE, foi instituído mediante Lei Estadual n° 11.675/99:
Art. 1° O Programa de Desenvolvimento do Estado de Pernambuco -PRODEPE, com
a finalidade de atrair e fomentar investimentos na atividade industrial e no comércio
atacadista de Pernambuco, mediante a concessão de incentivos fiscais e financeiros,
passa a vigorar nos termos previstos na presente Lei.
Art. 5° As empresas enquadradas nos agrupamentos industriais prioritários indicados
no artigo anterior, exclusivamente nas hipóteses de implantação, ampliação ou
revitalização de empreendimentos, poderão ser estimuladas mediante a concessão de
crédito presumido do ICMS, que observará as seguintes características:
Fl. 32424
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Fl. 31 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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IV quanto à destinação, investimento fixo ou capital de giro, ou ambos,
cumulativamente. (inciso IV criado pela Lei N° 11.937, de 04.01.2001)
Este benefício não obriga a destinação dos valores subvencionados na implantação ou
expansão de empreendimento econômico. Como se verifica pelo teor ato concessivo,
o auxílio obtido por meio de crédito presumido do ICMS evidencia uma redução do
desembolso financeiro, podendo ser utilizado pela empresa na forma que lhe for mais
conveniente. Neste mesmo sentido, observa-se pela análise dos atos regulamentares,
que existem algumas exigências, porém nenhuma delas fixa a destinação do valor
correspondente à subvenção ou o montante equivalente, na aplicação específica do
projeto apresentado para habilitação no programa.
Nesse viés, o artigo 5° da Lei deixa evidente a característica de subvenção para
custeio do incentivo fiscal quando prevê que a sua destinação poderá ser até mesmo
para o capital de giro.
14.3. Em conseqüência, considerou indevida a exclusão do imposto de renda dos
valores recebidos dos seis estados acima citados.
Despesas com empréstimos repassados.
15. A fiscalização apurou ter havido "dedução indevida de despesas financeiras
relacionadas a financiamentos, despesas estas desnecessárias à atividade da empresa,
uma vez que parte dos valores recebidos era repassada a outras empresas do Grupo",
pelas seguintes razões:
De acordo com o item 8 - SALDOS E TRANSAÇÕES COM PARTES
RELACIONADAS das Notas Explicativas das Demonstrações Financeiras, a BUNGE
efetuou transações com partes relacionadas em moeda nacional e estrangeira. Ela
contratou financiamentos com partes relacionadas no exterior, os quais eram
vinculados a contratos de pré-pagamentos de exportações, incorrendo em encargos
anuais de juros e variação cambial.
Ao mesmo tempo, a BUNGE era detentora de créditos contra empresas controladas,
coligadas ou do mesmo grupo econômico, desvinculadas das suas atividades normais
e usuais, sobre as quais efetuou a cobrança de encargos em valores diferentes daqueles
relacionados aos empréstimos tomados. (... )
Conforme será explicitado a seguir, são indedutíveis, por desnecessárias, as despesas
financeiras da empresa que transferiu os recursos recebidos, mesmo que parcialmente,
a outras empresas, sem remuneração ou com remuneração inferior às taxas obtidas nos
financiamentos concedidos. Esta dedutibilidade é calculada com base na proporção
dos empréstimos repassados a terceiros.
A questão demanda, sobretudo, o habitual exame acerca da necessidade das despesas
financeiras (juros e afins) que foram incorridas pela empresa ao captar recursos
através de empréstimos e financiamentos obtidos junto a terceiros. Para tanto, em
harmonia com o disposto no Regulamento do Imposto de Renda e com base em
pacífica jurisprudência administrativa, não há de se contemplar como dedutível
qualquer despesa financeira contabilizada na pessoa jurídica, mas tão somente aquelas
despesas que, sendo operacionais, estejam revestidas dos predicados de usualidade e
normalidade, que guardem uma natural e íntima relação com a atividade da empresa e
com a manutenção da respectiva fonte produtora, que, em suma, sejam despesas
indispensáveis. Todo esse conjunto de conceitos, cuja integral materialização é
imprescindível à legitimação da dedutibilidade, decorre da combinação dos artigos
277, 374 e 299 do RIR/99, in verbis: (... )
O ponto principal não reside em saber se o denominado repasse de recursos
financeiros deu-se diretamente, ou no mesmo instante em que a contribuinte captava
Fl. 32425
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Fl. 32 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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os recursos, ou, ainda, se primeiro a empresa os captou para poder emprestá-los ou, ao
contrário, se primeiro emprestou recursos a suas controladas para só depois ir
socorrer-se com terceiros. O que releva saber, é que, em qualquer desses casos, resta
cristalino o indiscutível vínculo existente entre a captação de recursos no mercado
financeiro e os mútuos celebrados com as controladas, evidenciando por via de
conseqüência, de um lado, o verdadeiro propósito ou destinatário de tais recursos e, de
outro, o que é mais importante, a clara desnecessidade de o contribuinte ter incorrido
nas indigitadas despesas financeiras.
No presente caso, ao mesmo tempo em que concedia empréstimos a empresas do
grupo, comprometendo parte de seu capital de giro, tomava empréstimos, arcando
com despesas de juros sobre eles. Além desses juros, tendo em vista que alguns dos
empréstimos foram tomados em moeda estrangeira, a empresa também incorria em
variação cambial passiva.
A variação cambial é parte integrante dos empréstimos e, por isso, integra o saldo dos
mesmos. Além do que, a variação cambial passiva ou ativa tem natureza de despesa
ou receita financeira, conforme previsto no artigo 9° da
Lei n° 9.718/98. E como a empresa adotou o regime de competência na apuração da
variação cambial, estes valores afetaram a apuração do IRPJ e da CSLL no momento
em que se consideravam incorridas, independentemente da liquidação das operações.
Em suma, a FISCALIZADA se apropriou de encargos financeiros, juros e variação
cambial, que reduziram o seu lucro real, encargos esses incidentes sobre capitais que
financiaram as atividades das suas controladas e não as suas. Daí a conclusão pela
indedutibilidade dos montantes excedentes, tendo por base os dispositivos
anteriormente reproduzidos.
Não discutimos a correção ou não da transferência de recursos, com ou sem encargos,
para empresas controladas com a concomitante tomada de empréstimos junto ao
mercado financeiro. O motivo da autuação não foi o fato de a empresa ter suprido de
recursos outras empresas ou ter cobrado juros com remuneração inferior às taxas de
mercado, mas sim de ter deduzido, na apuração do lucro líquido, a totalidade das
despesas
financeiras
dos
empréstimos
tomados
no
mercado
financeiro
concomitantemente a tais suprimentos. (...)
15.1. Para a apuração do valor das despesas desnecessárias, foram considerados os
contratos de mútuo feitos pela autuada para as seguintes pessoas jurídicas:
MONTEVERDE AGRO-ENERGÉTICA;
AGROINDÚSTRIA NOVA PONTE;
AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA;
RIMENE EMPREENDIMENTOS; RAMATA EMPREENDIMENTOS;
JANSPE
EMPREENDIMENTOS
(BUNGE
AÇÚCAR
E
BIOENERGIA);
TERMINAL DE GRANÉIS DO GUARUJÁ.
15.2. Já os contratos em que a fiscalizada foi a mutuaria são os efetuado com as
seguintes pessoas:
BUNGE FERTILIZANTES;
SERRA DO LOPO EMPREENDIMENTOS;
CEVAL CENTRO OESTE.
Fl. 32426
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Fl. 33 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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15.3. Para o cálculo a fiscalização primeiro agrupou todos os empréstimos efetuados,
calculando os juros proporcionados. De outro lado, verificou os contratos de
empréstimos efetuados, agrupados em dois grupos: mútuos em moeda nacional e
contratos de pré-pagamento de exportação (PPE). Procedeu-se à consolidação dos
saldos emprestados e com os respectivos juros e variação cambial passiva. Com o
encontro entre os juros pagos e recebidos, apurou-se a glosa por excesso de despesas
financeiras para 2008.
Despesas com hedge
16. A despesa com hedge gerou duas autuações: (i) por falta de comprovação pela não
apresentação de contrato (item 2 do auto); e (ii) pela indedutibilidade das perdas com
hedge relacionadas a contrato de pré-pagamento de exportação (PPE) (item 5 do auto).
16.1. A autuada realizou operações com derivativos (swaps cambiais e forwards) para
protegê-la de variações cambiais. Ela foi intimada a apresentar planilha contendo todos
os contratos de hedge firmados em 2008 e 2009 e a indicação das respectivas contas
contábeis, o que foi por ela apresentado. Foi então apresentada a planilha com 1.512
transações referentes a hedge e a relação das contas contábeis que continham tais
lançamentos:

16.2. A autoridade fiscal encontrou algumas discrepâncias e intimou a interessada para
se manifestar. Informou ainda que as operações com derivativo somente seriam
consideradas operações de hedge caso houvesse um ativo/passivo protegido. A partir
dos lançamentos da conta 3504060101, determinou a apresentação dos contratos
100442, 100454, 100900, 108310 e 100901. Os quatro primeiros forma apresentados,
mas não o último, por não ter sido localizado. Por causa disso houve a primeira glosa
(item 2 do auto).
16.3. Após nova análise, a autoridade procedeu a uma terceira intimação com novas
intimações, com destaque para a relação entre os lançamentos com hedge e o
ativo/passivo protegido. A interessada respondeu não ser possível proceder a um
relatório consolidado nesse sentido. Inicialmente a Interessada havia dito que
determinado empréstimo em moeda estrangeira não estaria sujeita a hedge, mas na
conta contábil 2216010001 continha financiamento de pré-pagamento de exportação. A
autoridade fiscal então entendeu que tal empréstimo não necessitaria de proteção via
hedge, pois o contrato de financiamento, mesmo sendo em moeda estrangeira, já
continha uma proteção inerente à flutuação cambial na medida em que (o empréstimo)
restaria garantido pela entrega da mercadoria na mesma taxa de câmbio da efetivação do
mútuo:
Fl. 32427
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Fl. 34 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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A BUNGE possuía diversos financiamentos em moeda estrangeira, sendo que todos
eles foram firmados na modalidade de pré-pagamento de exportações (PPE).
Esse instrumento de financiamento é destinado exclusivamente para os exportadores,
sendo realizado mediante a captação de recursos em moeda estrangeira no mercado
internacional, com taxas de juros normalmente menores do que as praticadas no
mercado interno.
A operação de pré-pagamento se caracteriza pela concessão, por uma pessoa jurídica
não residente (que pode ser o próprio importador estrangeiro ou não) ou um banco no
exterior, de empréstimo sob a forma de adiantamento sobre os valores que vierem a
ser devidos a um exportador nacional, em virtude de determinada exportação de
mercadorias. Assim, tem-se a aplicação de recursos em moeda estrangeira na
liquidação de contratos de câmbio, anteriormente ao embarque das mercadorias ou da
prestação de serviços. Desta forma, teremos, usualmente, os seguintes passos:
1°. O exportador nacional contrata, junto a importador estrangeiro de seu
relacionamento, a venda de determinado produto para exportação futura, ou seja, neste
momento já está determinado qual mercadoria e a quantidade a ser exportada;
2°. O credor externo (que pode ser o próprio importador, outra pessoa jurídica não
residente, ou uma instituição financeira) adianta ao exportador os recursos que lhe
seriam provenientes da exportação à época (Financiador);
3°. O exportador transfere ao Financiador os direitos sobre os recursos provenientes
da exportação (a que teria direito) por meio da formalização do competente
Instrumento de Cessão de Direitos Creditórios oriundos do Contrato de Exportação,
notificando o importador mediante a formalização da Notificação de Cessão que, tão
logo receba a documentação de embarque que ensejará a retirada das mercadorias,
efetue o pagamento diretamente ao Financiador, liquidando o pré-pagamento.
Assim, o PPE é uma operação em que o exportador capta empréstimos em moeda
estrangeira, vinculando a liquidação do compromisso assumido com a geração de
exportações a serem realizadas.
No caso da empresa aqui fiscalizada, o financiador é o próprio importador: CEVAL
INTERNATIONAL, empresa pertencente ao grupo econômico BUNGE LIMITED.
Deste modo, a BUNGE quitará o empréstimo diretamente com o embarque das
mercadorias.
De acordo com RADICCHI, uma empresa pode utilizar-se da estratégia do chamado
hedge natural, que é ter obrigações ou recebimentos em moedas estrangeiras com
vencimentos concomitantes, evitando-se o descasamento. Devido à sua estruturação, a
operação de pré-pagamento de exportação, além de ser uma operação de
financiamento, pode funcionar também como instrumento de hedge cambial (natural).
O exportador capta o empréstimo (PPE) em moeda estrangeira, garantindo uma taxa
de câmbio para todo o período das suas exportações vinculadas a esse financiamento.
Em contrapartida, a empresa assume uma dívida em moeda estrangeira, estando a
princípio sujeita a riscos cambiais.
Ocorre que, no presente caso, os riscos cambiais são eliminados, já que pelo formato
do negócio, o exportador embarca mercadorias para importadores, não estando sujeito
a variações cambiais, pois sua única obrigação é entregar a quantidade de mercadorias
já previamente acertada quando do recebimento do empréstimo. (... )
Além disso, visando proteger seu estoque de mercadorias e as compras de safras
futuras, a BUNGE contrata operações de venda no mercado futuro de mercadorias em
Fl. 32428
DF CARF MF
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Fl. 35 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Chicago (CBOT), ou seja, ela também não está sujeita a variações no preço da
commodity (soja).
De todo o exposto acima, é possível concluir que a operação de PPE, além de ser uma
operação de financiamento, funciona naturalmente como instrumento de hedge
cambial, e deste modo, a BUNGE não teria necessidade de realizar operações com
derivativos visando à proteção dos empréstimos de pré-pagamento de exportações.
16.4. Com a descaracterização das operações vinculadas à PPE como sendo hedge, tais
despesas somente seriam dedutíveis até o limite dos ganhos, ensejando a segunda glosa
(item 5 do auto).
Créditos de PIS e Cofins de exercícios anteriores.
17. A contribuinte foi intimada para justificar os valores adicionados ao lucro líquido no
ano de 2008. Em resposta apresentou extrato de demonstrativo, conforme a seguir:

17.1. Verifica-se a redução do montante de adição ao lucro líquido o valor de R$
256.857.533,38 a título de créditos de PIS e Cofins de exercícios anteriores. Intimada a
justificar tal "adição negativa", apresentou relatório com os valores que, mensalmente,
compuseram o valor de R$ 230.590.601,65, referentes a créditos de janeiro de 2004 a
dezembro de 2007, e que não haviam influenciado os resultados contábeis e fiscais dos
respectivos períodos.
17.2. Durante as respectivas competências a Interessada não havia computado esses
créditos para desconto do PIS e Cofins a pagar. Com isso, o valor pago pelo insumo foi
totalmente alocado como estoque e, conseqüentemente, houve aumento do custo de
mercadoria. Como resultado do reconhecimento extemporâneo do crédito, "a
FISCALIZADA incluiu, em 30/06/2008, como RECEITA no resultado contábil de
2008, lançamentos que totalizam o valor de R$ 230.590.601,55, conforme conta
3408010109 -RECUPERAÇÃO/CUSTOS". E "o valor de R$ 26.266.931,73 foi
inserido em dezembro de 2008, totalizando uma adição negativa de R$
256.857.533,38".
17.3. A autoridade fiscal entendeu incorreta a exclusão desse valores do que foi
adicionado ao lucro líquido em 2008:
Fl. 32429
DF CARF MF
Original

Fl. 36 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Da tabela acima, verifica-se que a inclusão de créditos adicionais de PIS/COFINS
acarretaria um valor maior de IRPJ e CSLL, sendo que o valor da base de cálculo
destes tributos cresce exatamente no montante dos créditos adicionais. Caso tivesse
incluído estes créditos adicionais em seus respectivos períodos de apuração, a empresa
teria que pagar mais IRPJ e CSLL naqueles períodos. Mas isto não aconteceu, e em
2008, quando promoveu o reconhecimento contábil desta receita, exclui-a do lucro
real. Ou seja, não pagou o respectivo IRPJ/CSLL lá trás, tampouco em 2008!
Cabe destacar ainda que não é o caso de mera postergação do IRPJ e CSLL, pois a
FISCALIZADA nunca recolheu os valores do IRPJ e a CSLL devidos a este título. Ao
contrário, ela pagou menos lá trás, quando deveria ter pagado mais, e no momento de
proceder ao acerto, reconheceu a receita apenas no resultado societário, mas não no
fiscal.
Intimada, conforme TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL N° 15, a esclarecer a razão
de ter proferido a exclusão ao lucro real das receitas destes créditos adicionais, a
FISCALIZADA justificou sua conduta apresentando uma Solução de Consulta onde
há o reconhecimento ao direito de alguns créditos de PIS e COFINS de exercícios
anteriores. Mas não se está aqui a questionar a legitimidade destes créditos. Eles
foram apurados em processo de ressarcimento diverso. A discussão aqui está restrita
ao IRPJ e a CSLL. Se lá trás a empresa pagou menos IRPJ e CSLL por ter apurado um
PIS/COFINS maior, com o acerto (recebimento dos créditos), a correção também teria
que ser feita na apuração do IRPJ e da CSLL, sendo que isto não aconteceu. Inseriu a
receita na apuração contábil, mas excluiu-a no lucro real.
Desta forma, de se glosar a exclusão dos valores acima referidos, com vistas a fazer
incidir as receitas tributáveis na apuração do IRPJ e da CSLL.
Multa por infração à legislação do ICMS
18. Duas glosas, no mesmo valor, foram feitas por: (i) falta de adição de multa de ofício
por auto de infração à legislação do ICMS; (ii) exclusão deste valor do lucro real. Trata-
se de questão similar ao visto anteriormente, mas referente à despesa indedutível de
multa por infração ao ICMS, que além de não ter sido adicionado para o lucro real, foi
dele excluído. A glosa foi feita com o seguinte fundamento:
Da tabela acima, verifica-se que o valor de R$ 15.888.803,96 representa uma
diminuição nas OUTRAS ADIÇÕES, o que equivale a uma exclusão. Tal conclusão
pode ser confirmada pela parte final do demonstrativo, também reproduzido
parcialmente a seguir: (apresenta a tabela colacionada no item 17)
Veja-se que o valor de R$ 15.888.801,96 é positivo, e diminui o total de R$ -
827.925.255,65. Tal valor, após pequenos ajustes, é diminuído das reversões das
provisões (R$ -283.792.236,88), resultando em R$ -541.508.442,45. Finalmente, este
valor é ajustado pelos créditos de PIS/COFINS, resultando em R$ -284.650.909,07,
que apesar de negativo, representa a linha OUTRAS ADIÇÕES. Assim, como a multa
indedutível é positiva, ele representa uma diminuição das outras adições, ou seja, é
equivalente a uma exclusão.
Intimada a esclarecer o valor de R$ 15.188.803,96, conforme TERMO DE
INTIMAÇÃO FISCAL N° 15, a BUNGE asseverou que tal valor se refere à multa
sobra auto de infração do ICMS-MT, e que foi lançada na conta contábil 3408010113.
Adicionalmente, apresentou demonstrativo contendo a detalhamento do valor do auto
de infração, conforme abaixo: (...)
Do acima exposto, fica claro que o valor integral do auto de infração foi de R$
43.396.582,73, sendo que R$ 15.188.803,96 eram relativos à multa de ofício (35%).
Fl. 32430
DF CARF MF
Original

Fl. 37 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

De se perguntar: em sendo uma despesa claramente indedutível, atestado pela
FISCALIZADA em função do nome da rubrica (MULTA INDEDUTÍVEL
PERMANENTE), qual a razão para excluir este valor da apuração do Lucro Real?
Tendo afetado a apuração contábil como despesa, na verdade deveria ter sido
adicionada! Ou seja, temos duas irregularidades: a falta de adição ao lucro real e
exclusão indevida.
Em
26/08/2013,
esta
Fiscalização
demandou,
via
correio
eletrônico20,
esclarecimentos acerca desta multa de ofício, nos seguintes termos: (... )
Até a presente data não houve nenhum tipo de esclarecimento adicional. Assim, foram
duas as irregularidades da empresa:
Multa isolada sobre as estimativas
19. A contribuinte optou pela sistemático do lucro real anual, a qual exige pagamento
parcial do IRPJ e da CSLL com base estimada (estimativas). Como houve apuração de
IRPJ e de CSLL, lançou-se o valor referente à multa de 50% pela falta de pagamento
das estimativas, conforme determina o artigo 43, § único c/c artigo 44, inciso II, alínea
"b", todos da Lei n° 9.430, de 1996.
Multa de ofício qualificada
20. A multa de ofício qualificada nos termos do § 1° do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996,
foi aplicada para as infrações descritas nos itens 3.1.1 (Ágio Bunge II Participações
S/A) e 3.1.2 (Ágio Bunge Alimentos Participações Ltda), tendo em vista ter ocorrido, a
seu ver, as condutas descritas nos arts. 71 e 72 da Lei n° 4.502, de 1964 (sonegação e
fraude) de forma dolosa, conforme a seguir:
(...) o contribuinte, ao simular a aquisição de participação societária por uma empresa
veículo, apesar de pertencente ao grupo, praticou, de forma inequívoca, uma ação
dolosa, ou seja, intencional e consciente, a qual retardou o conhecimento dos fatos por
parte do Fisco, além das reais circunstâncias materiais do fato gerador. Ademais,
houve a modificação de característica essencial do fato gerador, uma vez que os
montantes de IRPJ e CSLL devidos foram reduzidos.
A FISCALIZADA não praticou estes atos de forma involuntária, ou incorreu em erro
em sua conduta. Restou caracterizada a atitude dolosa. Desta forma, a conduta em
análise amolda-se às hipóteses previstas nos artigos da Lei 4.502/64 acima citados. (...
)
Assim, no âmbito da aplicação da multa qualificada, não resta dúvida de que o dolo
exigido nos artigos 71 a 73 da lei 4.502/64 não requer a consciência do agente de que
sua conduta esteja tipificada como criminosa. A expressão "conduta dolosa" inserida
nos citados artigos exige tão somente a prova de que o contribuinte teria agido
voluntariamente, de forma consciente de seus atos, independentemente de saber se é
ilícita ou não. (... )
Não se está aqui excluindo o direito lícito do contribuinte de optar pela forma menos
onerosa em relação aos pagamentos dos tributos, mas isto, de forma alguma, justifica
a prática de conduta que impeça, retarde o conhecimento do Fisco, ou altere as
características do fato gerador.
E no âmbito do Planejamento Tributário? Ora, se para a prática deste planejamento o
contribuinte, por exemplo, simula um contrato, ou a criação de uma empresa,
sabidamente inexistente, ou cria uma despesa artificial, a
qual também sabe inexistir, está da mesma forma retardando ou até mesmo impedindo
o Fisco de conhecer todos os aspectos do fato gerador ocorrido. Ele efetivamente
Fl. 32431
DF CARF MF
Original

Fl. 38 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

altera uma das características essenciais do fato gerador, qual seja, o quantum a pagar,
ao deduzir indevidamente valor de ágio pago em processo de aquisição de
participação societária.
Finalizando, ao chamarmos uma empresa de adquirente de uma participação
societária, isto pressupõe uma série de características relacionadas a esta empresa
adquirente. Quem adquire algo deve ter capacidade para tanto, caso contrário é um
mero ator. Ou seja, num contrato que figure uma empresa como parte adquirente, esta
deve possuir, no mundo real, características de uma efetiva adquirente. Não basta
possuir estas características apenas no papel. O que verificamos aqui foi justamente o
contrário, pois tanto a BUNGE II, a BPAR, como a BIL não possuíam características
de empresas adquirentes das participações societárias do porte da BBRASIL e da BIC,
que controlavam a BUNGE e a FERTILIZANTE. Receber recursos advindos, ou do
sócio controlador ou de empréstimo relâmpago, para o qual não havia a mínima
capacidade de quitação, não faz delas reais partes ativas no contrato.
[grifos constantes do original]
Como anteriormente adiantado, a impugnação do contribuinte foi analisada em
sua integralidade e parcialmente provida.
Vejamos então os fundamentos jurídicos constantes do voto do relator para cada
uma das infrações (fls. 17001/17045 do e-processo):
48. Em suma, a correta dedução da amortização do ágio demanda a observância dos
seguintes requisitos: (i) a realização de operações entre partes independentes; (ii) a
prova de ônus econômico determinado ou determinável numa operação com
propósito negocial; (iii) a correta demonstração do valor do ágio com expectativa de
rentabilidade futura subtraída da reavaliação do ativo permanente em documento
contemporâneo à alienação; (iv) a amortização, com a sua consequente dedução,
após a extinção do investimento em razão da operação societária que enseje
confusão patrimonial da real investidora com a investida.
Ágio Bunge Alimentos Participações Ltda.
49. A origem desse ágio decorreu da seguinte operação:

49.1. A glosa se deu pelos seguintes motivos: (i) caracterização do ágio interno; (ii) uso
da Bunge II como empresa veículo; (iii) não enquadramento no art. 386 do RIR/1999;
(iv) precariedade do laudo de avaliação; (v) uso da reserva especial de ágio.
50. Quanto à caracterização do ágio interno, reputo-a correta, pois o negócio foi
efetuado entre partes dependentes e sem a comprovação de algum ônus econômico. Não
houve fechamento de capital via aquisição das ações pulverizadas no mercado em
espécie (compra e venda), mas permuta por ações de outra empresa do próprio grupo
Bunge, em valor de acordo com registros efetuados e controlados intra-grupo. E isso
Fl. 32432
DF CARF MF
Original

Fl. 39 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

sem falar que a maioria das ações permutadas pertenciam a controladora Bunge Ltd (no
exterior), que continuou controlando a Serrana, ou seja, a reestruturação societária foi
interna.
[...]
50.1. As ações pulverizadas no mercado eram dos acionistas minoritários que nem
teriam como discordar da operação feita. Essa reestruturação via permuta de ações não
teve ônus financeiro algum para qualquer uma das empresas do grupo envolvidas, o que
corrobora a artificialidade do ágio e a impossibilidade de seu registro contábil. É o
mesmo entendimento proferido pela 1a Turma da 4a Câmara do CARF (Acórdão n°
1401-003.731) referente à mesma operação no processo 13971.005344/2010-50:
ÁGIO DECORRENTE DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES - BUNGE ALIMENTOS
S/A Não havendo efetivamente uma compra e venda de ações e tão-somente uma
permuta de ações, tendo vista que os acionista que possuíam ações nas empresas
operacionais, trocaram as suas ações por ações da holding, não resta configurado o
ágio. (...)
Ou seja, nesse caso, não houve efetivamente uma compra e venda de ações e tão
somente uma permuta de ações, os acionista que possuíam ações nas empresas
operacionais, trocaram as suas ações por ações da holding.
Para isso é que foi feito o laudo para que o investimento anterior correspondesse
exatamente ao "novo investimento".
Assim, não tendo substância o ágio gerado, mantenho a decisão da DRJ por seus
próprios fundamentos, negando provimento ao recurso voluntário em relação ao ágio
da Bunge Alimentos S/A.
51. Quanto ao uso da Bunge II como empresa-veículo, não me parece, como consta do
lançamento, que este fato, isoladamente (foto), pudesse já autorizar a glosa do ágio. É
pela contextualização desta empresa na operação (o filme) que se chega ao seu papel
para se criar artificialmente um fato jurídico para se lograr um objetivo de cunho fiscal
(fraude à lei).
51.1. Na presente operação a Bunge II, mais do que uma empresa-veículo propriamente
dita, serviu como interposta pessoa para que o ágio pudesse ser "criado" e escriturado.
Caso o ágio não tivesse sido artificialmente criado pela interposição da Bunge II, a
"investidora" (que se diz para apresentar a argumentação deste voto, pois nada foi
investido) seria então a Serrana. E apenas ela, após encontro com o patrimônio da
investido, era quem poderia amortizar o ágio por rentabilidade futura.
51.2. Mas não foi isso que ocorreu. A criação da Bunge II teve por objetivo evitar essa
consequência indesejável, mantendo a Bunge Alimentos, ao menos neste instante,
separada da Serrana para que deduzisse ágio de si mesmo (isso se o ágio tivesse sido
criado e registrado corretamente, o que não foi o caso).
51.3. Conclui-se, assim como fez o acórdão 1:
Por conseguinte, não é possível reconhecer uma mais-valia de um investimento
quando originado de transação dos sócios com eles mesmos, mediante a utilização da
empresa (veículo, sim!) Bunge II Participações S/A. (cujo capital inicial era de R$
10.000,00, alterado posteriormente com a conferência de ações da Interessada em
integralização de capital, como mostrado), haja vista a ausência de substância
econômica na operação e de não resultar de um processo imparcial de valoração, num
ambiente de livre mercado e de independência entre as companhias (...).
Fl. 32433
DF CARF MF
Original

Fl. 40 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

52. Sobre a precariedade do laudo de avaliação, os problemas apontados pela
fiscalização decorrem da artificialidade tanto do ágio criado como da sua
"transferência" para dedução de quem não de direito (se houvesse ágio, claro). O preço
do negócio, já que não efetuado por partes dependentes, torna-se suspeito.
52.1.Não foi apresentada reavaliação de bens do imobilizado da empresa
"investida",que deveria ter sido efetuado para então se descobrir qual seria o ágio por
rentabilidade futura(se ágio houvesse, repita-se), conforme consta da Solução de
Consulta Cosit n° 3, de 2016(vide itens 46 a 46.2). O problema aqui não foi a falta do
laudo em si, mas a falha na corretavaloração do patrimônio, que não seguiu a ordem
lógica para assim se proceder (vide item46.2). Transcreve-se a precisa análise deste
ponto efetuada no TVF, com a qual se concorda:
Na medida em que o ágio pode ser desmembrado em partes distintas, conforme o
respectivo fundamento econômico pertinente, a identificação da parcela que deverá ser
alocada a cada um dos fundamentos econômicos não fica entregue à livre escolha do
contribuinte. O lançamento do ágio "deverá", e não apenas "poderá", indicar o
fundamento adequado.
A alínea "a" do § 2° do artigo 20 do Decreto-Lei n° 1.598/77 estabelece que um dos
possíveis fundamentos econômicos do ágio é o "valor de mercado de bens do ativo da
coligada ou controlada superior ao custo registrado na sua contabilidade". Existindo
essa diferença, a respectiva parcela deverá ser alocada a esses bens, de acordo com as
regras pertinentes. Não fica à escolha da empresa adquirente procurar saber se
existe ou não a diferença. Deverá proceder a uma avaliação a valor de mercado no
momento da aquisição da participação e não o seu valor histórico que está na
contabilidade da pessoa jurídica adquirida.
Ultrapassada esta primeira etapa, restariam dois outros fundamentos econômicos dos
quais pode resultar o ágio.
Se a coligada ou controlada possuir intangíveis identificados e fundo de comércio,
cumpre ao contribuinte apurar o montante do ágio que lhes corresponda, de modo
a sempre retratar adequadamente a realidade existente, guiado pela necessidade de saber
o que é e quanto vale aquele determinado conjunto de bens incorpóreos.
Se, depois de determinados os valores atuais dos bens corpóreos, previstos na alínea "a"
do § 2° do artigo 20 do Decreto-Lei n° 1.598/77, dos intangíveis identificados e do
fundo de comércio, apontados na alínea "c" do citado dispositivo legal, ainda subsistir
alguma parcela do ágio, então essa parcela remanescente corresponderá a um item
distinto, autônomo que seguirá o regime da alínea "b".
Como entidade autônoma, ela surge como figura residual, ou seja, como um "plus" em
relação ao que corresponda aos itens determinados. Somente no caso de se apresentar
como entidade autônoma é que o montante que lhe corresponder poderá ser alocado à
alínea "b" do § 2° do artigo 20 do Decreto-Lei n° 1.598/77 e amortizado em parcelas,
observando o benefício instituído pelo artigo 7° da Lei 9.532/97.
Em suma, cabe ao contribuinte demonstrar, por meio de estudo idôneo, a teor do
disposto no § 3° do artigo 20 do Decreto-Lei n° 1.598/77, que o valor do ágio lançado
em sua contabilidade refere-se, em quantidade e qualidade, exclusivamente à
rentabilidade futura da adquirida, o que não ocorre no presente caso.
52.2.Considero um sofisma o argumento da Interessada de que procedeu ao negócionão
por causa dos bens, mas pela expectativa de rentabilidade futura, exclusivamente (e
comoúnica justificativa para o ágio escriturado). Ora, todos os bens de uma empresa,
mesmo queindiretamente, têm por objetivo expectativa de rentabilidade futura. Não se
discute aqui omotivo de aquisição da empresa (que sempre é dar lucro), mas sim a
Fl. 32434
DF CARF MF
Original

Fl. 41 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

correta escrituração doinvestimento efetuado com as suas respectivas consequências
fiscais. E, para tanto, deve-se primeiro avaliar os bens, eventual ágio dali proveniente
(inexistente, neste caso), para então se chegar ao seu valor por expectativa por
rentabilidade futura.
52.3.E, para finalizar, a demonstração do ágio contém problemas extrínsecos em relação
à valoração dos bens e, conseqüentemente, dos respectivos ativos, principalmente tendo
em vista que não foi efetuada a reavaliação de uma divisão inteira de uma das empresas
(Divisão Santista), o que corrobora a sua imprestabilidade, conforme destacado pela
autoridade autuante:
Existe mais um aspecto importante a comentar acerca da fundamentação do ágio
"pago", que se deu apenas na expectativa de rentabilidade futura da BUNGE. O
"Laudo de Avaliação de Bens Imóveis e do Imobilizado Técnico - Divisão CEVAL",
elaborado pela APPRAISAL, registra um valor total dos "imóveis, máquinas e
equipamentos, móveis e utensílios, instalações, equipamentos de informática e
veículos, de propriedade da BUNGE ALIMENTOS - DIVISÃO CEVAL", a valor de
mercado, de R$ 740.930.762,00. A data-base deste laudo é 30/09/2001. Não foi
apresentado laudo de avaliação dos bens para a DIVISÃO SANTISTA.
O Laudo de Avaliação Contábil da BUNGE, elaborado pela PWC, aponta um valor
contábil do Imobilizado, em 30/09/2001, de R$ 1.007.147.000,00. Certamente este
laudo abrange tanto a DIVISÃO CEVAL como a SANTISTA, uma vez que não há
nenhum tipo de separação no mesmo.
Pois bem, já que a avaliação dos bens a valor de mercado, apenas da DIVISÃO
CEVAL, se mostra substancial frente ao valor de mercado da empresa (R$ 1,74
bilhões), não seria prudente a avaliação dos bens, também a valor de mercado, da
DIVISÃO SANTISTA? E se os bens da DIVISÃO SANTISTA, somados aos R$ 740
milhões dos bens da DIVISÃO CEVAL, ultrapassassem os 1,007 bilhão do valor
contábil de todo o imobilizado? Isto fundamentaria, ao menos parcialmente, o ágio
pago como oriundo de ativo subavaliado. (... )
53.Por fim, a fiscalização tratou do uso incorreto do uso da reserva especial deágio,
sendo que a Interessada simplesmente alegou que respeitou o disposto na lei
societária.Entendo se tratar de matéria residual, pois restou já claro que o ágio foi
artificialmente criado.Parece-me que a fiscalização tem razão ao dispor que a reserva de
avaliação não foicorretamente utilizada. Mas se não existe ágio, não há que se falar na
sua escrituração.
Ágio Bunge Alimentos Participações
54.Algum tempo depois ocorreu o fechamento de capital da empresa BBRASIL(antiga
Serrana), que possuía parte de suas ações pulverizadas no mercado (provenientes
daoperação anterior - Ágio Bunge II). A BBRASIL era controlada pelo grupo Bunge
porintermédio da Bunge Brasil Holdings (sediada nos Países Baixos) e da Bunge
Investimentos eConsultoria (BIC). Segue quadro-resumo com as operações societárias
envolvidas:

Fl. 32435
DF CARF MF
Original

Fl. 42 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

55.A amortização do ágio foi glosada pelo uso da BPAR como empresa-veículo e pela
precariedade do laudo de avaliação econômica. Aqui não se discutiu a operação inicial
que originou o ágio, pois depreende-se que foi entre partes independentes e com ônus
financeiro. O que se discutiu foi quem deveria ter escriturado esse ágio na medida em
que a BPAR, no entendimento da fiscalização, não foi a real investidora. Quem
efetivamente investiu com recursos foi a controladora no exterior. A BPAR teria
surgido como empresa-veículo para que o ágio fosse internalizado e pudesse ser objeto,
via operações societárias subsequentes, de amortização.
55.1O valor utilizado pela BPAR para aquisição das ações foi emprestado pela Bunge
Trade Ltd, sediada nas Ilhas Cayman. No procedimento fiscal foram apresentados
comprovantes de cinco remessas do exterior, a título de empréstimo, que totalizaram
US$ 280 milhões. Requerida a apresentação dos comprovantes de quitação, a Intimada
aduziu não tê-los localizados. Os livros diário e razão tampouco foram apresentados no
procedimento fiscal.
56.1.Na impugnação a Interessada apresentou entendimento relativizando o fato deos
recursos provirem de empréstimo ou como se estruturou a negociação. A estruturação
daoperação societária foi a forma que ela entendeu mais adequada.
56.2.A meu ver, não é essa a questão, mas sim se houve na prática esse empréstimo,ou
se houve uma sub-capitalização da pessoa jurídica brasileira pela sua contraparte
noexterior, sendo esta última a real investidora. Apesar de a Interessada reconhecer
um"desencontro" no procedimento fiscal, ela apresentou comprovantes de remessa do
exterior,que seriam para amortização do empréstimo. Ela aduziu que todos os
esclarecimentos
sobreesse
empréstimo
foram
efetuados
no
processo
n°
13971.005344/2010-50, o que é verdade.
56.3.Mas naquele processo a justificativa, com razão, não foi aceita. Os valores
doempréstimo decorreriam de financiamentos destinados a pré-exportações de soja, mas
se tornainverossímil que uma empresa recém-criada fosse fazer uma exportação em
valores tãorelevantes. A sua curta existência corrobora que ela serviu apenas como
canal condutor dodinheiro proveniente de empresa do grupo no exterior, a qual foi a real
investidora, e não a BPAR, interposta pessoa. Pela precisão da análise feita pela CSRF,
em última instância, noprocesso 13971.005344/2010-50, utilizam-se suas razões de
decidir:
Os valores desembolsados pela BPART para aquisição das ações da BB foram obtidos
através de financiamentos destinados a pré-exportações de soja. Mas é claro que a
BPART nunca efetuou essas exportações. Pretendeu-se, em verdade, dar uma
aparência de que houve a obtenção de recursos destinados a exportações pela BPART.
Mas os contratos de câmbio relacionados ao envio dos recursos e as remessas de juros
foram assinados por funcionários da BF e as exportações foram feitas pela BAL.
56.4.Não restou comprovado que as remessas de valores para a BPAR se referem
aempréstimos (passivo) para o fechamento de capital da BBRASIL. Há forte indício que
ainvestidora era a empresa no exterior, como consta da notícia do Valor Econômica
trazida aosautos pela autoridade fiscal:
Fl. 32436
DF CARF MF
Original

Fl. 43 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

56.5.Ocorreu abuso de forma societária com a sub capitalização da BPAR para ofuscar
a verdadeira investidora (Bunge Trade Ltda), quem deveria escriturar o respectivo ágio
junto com o investimento no exterior, e não no Brasil. Como bem analisado no acórdão
1:
Conforme relatoriado, vimos que a empresa Bunge Participações Ltda. (BPAR)
adquiriu as ações da BBRASIL que estavam dispersas no mercado, onde se apurou
ágio nesta aquisição.
Que a BPAR foi criada em 14/05/2004, com capital social de R$ 10.000,00 e que esta
empresa foi indicada para, conforme relatório fiscal, ser a "...ofertante na aquisição
das ações da BBRASIL, tendo adquirido as respectivas cotas dos minoritários,
pagando por isso mais de 800 milhões de reais."
Este dispêndio, portanto, decorreu da aquisição da participação societária que se
encontrava com os acionistas minoritários e, segundo a Impugnante, tratava-se de uma
operação com terceiros e, assim, submetida ao disposto na Lei 9.532/97 (arts7° e 8°
consolidados nos arts.385 e 386 do RIR/99).
Apesar de reconhecer que a aquisição das ações envolveu a participação de terceiros,
outras situações foram elencadas pela autoridade autuante que, também me fazem
concluir, que as sucessivas reorganizações societárias feitas entre a Fiscalizada e suas
empresas ligadas tiveram somente o intuito de trazer para a Fiscalizada um ágio para
ser amortizado, como se os fatos estivessem contemplados no benefício fiscal do
art.386 do RIR/99.
A BPAR, segundo a Fiscalizada, tinha "à época a melhor estrutura societária e
financeira", para conduzir a aquisição da referida participação societária.
Ora, estamos nos reportando a uma empresa que foi criada com capital social de R$
10.000,00 e que recebeu aportes de controlador do Grupo, no exterior, então utilizado
para fins desta aquisição e que importaram em US$ 280.000.000,00, sendo, portanto, a
empresa BPAR uma mera repassadora dos recursos enviados pela controladora
BUNGE TRADE LTD, esta, sim, a verdadeira adquirente.
A Fiscalizada, em sua impugnação, afirma que "não é obrigada a seguir o caminho
mais oneroso do ponto de vista fiscal" e tampouco obrigada a fechar o capital por
meio da Bunge Brasil (BBRASIL).
Concordo, se estivéssemos diante de alternativas (legais) que nos permitisse escolher
aquela que tornasse menos oneroso o caminho a ser seguido.
Mas não é o caso.
Porque a própria BBRASIL não adquiriu as ações dos minoritários? Porque trata-se de
uma empresa HOLDING e, no caso, iria adquirir ações de sua própria emissão, em
Fl. 32437
DF CARF MF
Original

Fl. 44 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

poder dos minoritários e somente poderia aproveitar o ágio pago em face de alienação
da participação societária e isto não se cogita.
Assim, no imaginário da Fiscalizada, para que pudesse se enquadrar nas disposições
do art.386 do RIR/99, imperioso que houvesse uma empresa que adquirisse esta
participação societária (ações da BBRASIL), que no caso foi a BPAR, - e com
recursos emprestados do controlador no exterior, como já registrado - devendo o ágio
pago (R$ 389 milhões) nesta aquisição ser dirigido/veiculado, por meio de
reorganizações societárias, à empresas operativas/lucrativas. (...)
57. Se a BPAR, como interposta pessoa, teve por objetivo conduzir a escrituraçãodo
ágio no Brasil (num conceito mais alargado de empresa-veículo), teve uma segunda
empresa que se amolda perfeitamente no conceito clássico de empresa-veículo: a
Balimpar.
57.1. Mesmo que o empréstimo para a BPAR tivesse base real e que se considerasseque
o ágio foi criado no Brasil, ele somente poderia ter sido aproveitado pela própria
BPARmediante operação societária que resultasse em confusão patrimonial com a
investidaBBRASIL (empresa cuja rentabilidade teria originado o ágio em tela). Neste
sentido, vide adecisão referente à mesma operação no processo 13971.005344/2010-50
proferida pela 1aTurma da 4a Câmara do CARF (Acórdão n° 1401-003.731):
ÁGIO DECORRENTE DA INCORPORAÇÃO DA BUNGE ALIMENTOS
PARTICIPAÇÕES LTDA. ÁGIO PARCIALMENTE FORMADO INTRAGRUPO.
USO DE EMPRESA VEÍCULO. DESLOCAMENTO DO ÁGIO PARA A
INCORPORADA. ÁGIO DE SI MESMA. INDEDUTIBILIDADE.
Na espécie, o grupo econômico formou parte do ágio internamente, em operação entre
duas pessoas jurídicas com controle comum. Ademais, o ágio foi deslocado com o uso
de empresa veículo para ser amortizado diretamente na investida, sem a necessária
confusão patrimonial com o verdadeiro investidor, caracterizando a amortização de
"ágio sobre si mesma". (...)
Na espécie, o que se viu foi a utilização de intrincada sequência de operações
societárias que redundaram na manutenção do controle do grupo Bunge, liderado pela
Bunge Ltd, sobre as duas empresas operacionais, Bunge Alimentos e Bunge
Fertilizantes, enquanto essas passaram a amortizar "ágio de si mesmas".
57.2. A Interessada criou a Balimpar exatamente para que pudesse transferir o ágiopara
outra empresa que permitisse a sua dedução como mais lhe conviesse e sem uma
efetivareestruturação nas posições societárias dentro do grupo Bunge. Basta verificar
que a estruturafinal depois da operação foi similar à inicial, com exceção dos
minoritários: empresa noexterior controlava a BBRASIL (antiga Serrana), que
controlava a Bunge Alimentos. ABalimpar era empresa-veículo utilizada para uma
amortização do ágio que não decorreu doencontro entre investidora e investida e,
portanto, impossível de ser deduzida.
58. Por fim, considerando-se o disposto anteriormente, entendo que a fiscalizaçãopossui
razão em colocar sob suspeita o laudo apresentado. Conforme a já citada SC Cosit n°
3,de 2016, é necessária a avaliação do ativo transferido para então se demonstrar a parte
do ágioque seria por rentabilidade futura. Não foi o que ocorreu, sendo que o laudo
apresentadoapenas continha fluxo de caixa esperado. A falta de avaliação dos bens do
ativo torna semefeito o valor escriturado como ágio por expectativa de rentabilidade
futura. Tudo isso, claro,se o ágio tivesse sido criado no Brasil, e não no exterior, e se
não tivesse sido transferido paraamortização de outras pessoas jurídicas que não a
resultante do encontro patrimonial entre investidora e investida. Mantém-se a glosa.
Fl. 32438
DF CARF MF
Original

Fl. 45 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Ágio BIL
59.Teve uma segunda operação paralela referente às ações da BBRASIL quepertenciam
à BIC, do mesmo grupo, que era controlada pela BICBV, com sede nos PaísesBaixos.
As ações
foram adquiridas pela recém-criada Bunge Investimentos
Ltda.
(BIL),controlada pela BICBV, mediante emissão de nota promissória, surgindo o ágio
total de R$400.439.243,50. Depois ela foi incorporada pela própria BIC, então
incorporada pelaBBRASIL, a qual seguiu o fluxo das operações societárias citadas
anteriormente, até chegar oágio à Interessada no valor de R$ 176.193.267,14. Foi
denominado "Ágio BIL". Só que estainfração não será objeto de julgamento, tendo em
vista petição da Interessada de desistênciadele, com renúncia ao seu direito, para
inclusão do débito no parcelamento do art. 2° da Lei n°12.996, de 2014 (fl. 12789).
Ágio Soccepar e Soccepart
Em relação a este ágio, houve discordância em relação ao decidido no voto 1. Aqui se
decidiu pela manutenção dessa glosa, feita em decorrência do laudo de avaliação da
Soccepart ter sido posterior à operação de aquisição, pela ausência do laudo da
Soccepar, e pela falta de fundamentação do ágio por ativo subavaliado. A Soccepar era
empresa holding que detinha a operacional Soccepart. Ambas as empresas foram
adquiridas pela interessada, em negociação entre partes independentes.
Em relação ao laudo de avaliação, o entendimento deste voto é pela necessidade de um
documento de escrituração que embase o ágio, seja por avaliação do ativo, seja por
rentabilidade futura (nessa ordem). A demonstração do patrimônio líquidos e do ágio
deve ser efetuada até a data da ocorrência do negócio jurídico, e não posteriormente.
61.1. A maior parte do ágio proveio da Soccepar (holding), e não houve
qualquerdemonstração a que se referia o § 3° do art. 20 do Decreto-Lei n° 1.598, de
1977, desta pessoajurídica, mas apenas da operacional Soccepart. A legislação é
explícita ao dispor que o ágiodeverá "ser baseado em demonstração que o contribuinte
arquivará como comprovante daescrituração". A melhor interpretação da norma é que
ele deverá ter uma demonstração própria,e a arquivará, e não que poderia arquivar
demonstração de outra pessoa. Só esse fato já impedea dedução do ágio proveniente da
aquisição da Soccepar.
61.2. Mesmo que se considere que a maior parte da expectativa de rentabilidade
futuraestaria na Soccepart (empresa operacional), é fato que primeiro deveria ter havido
reavaliaçãodos bens da Soccepar (que poderia englobar imobilizado, por exemplo), para
então se avaliar aeventual expectativa de rentabilidade futura. Isso sem falar que, a
rigor, a participação naSoccepar é ativo para investimento sujeita também a reavaliação.
Concordo com a autoridadefiscal de que a demonstração da Soccepar não poderia
embasar ágio da Soccepart.
62. Mas mesmo que se superasse essa questão, houve problema no demonstrativo
daSoccepar que impossibilita a dedução mesmo do ágio. A demonstração foi
intempestiva,efetuada mais de um ano depois da operação societária, o que não é aceito
neste voto (videitem 46.1). Transcreve-se cuidadosa análise do TVF que corrobora o
aqui exposto:
Relembrando os fatos descritos no tópico anterior, em 06/10/2006, a BUNGE adquiriu
a totalidade das quotas e ações das empresas SOCEPPART e SOCEPPAR. Estas 2
aquisições geraram um ágio total de R$ 85.191.480,15, que teve como fundamento a
rentabilidade futura da empresa SOCEPPAR, tendo sido apresentado o Laudo de
Avaliação apenas desta empresa. A análise do Laudo permite constatar a sua não
contemporaneidade em relação à data de aquisição do investimento pela BUNGE,
senão vejamos.
Fl. 32439
DF CARF MF
Original

Fl. 46 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

O Laudo de Avaliação é datado de 05/11/2007, tendo 30/11/2006 como data de
referência para a avaliação. Assim, diante destes fatos, a BUNGE, adquirente das
participações na SOCEPPART e SOCEPPAR, pagou, em 06/10/2006, um ágio total
de 85 milhões de reais, sendo que apenas em 05/11/2007, 1 ano depois, soube a razão
deste ágio pago! (...)
Coerentemente com a possibilidade legal de dedutibilidade do ágio lançado com
fundamento em rentabilidade futura, a legislação exige que o lançamento do ágio a
este título esteja amparado em demonstração que consistirá comprovante da
escrituração. Pergunta-se: qual o comprovante existente em 06/10/2006, data da
escrituração do ágio na contabilidade, que lastreou este lançamento contábil?
Nenhum!
E para identificação da "demonstração como comprovante da escrituração", importa
lembrar que, com base no art. 923 do RIR/99, com base legal no at. 9°, § 1°, do
Decreto-lei 1.598, de 1977, a escrituração faz prova a favor do contribuinte dos fatos
nela registrados, se estiver comprovada por documentos hábeis, segundo sua natureza,
ou assim definido em preceitos legais.
62.2. Em relação ao mérito do laudo, concordo com a Interessada quando aduziu não
caber ao Fisco avaliar se houve ou não a rentabilidade esperada, pois o ágio trata de
expectativa futura de rentabilidade, que pode ou não ocorrer. Por esse motivo não há
que se falar se a expectativa de rendimentos se efetivou. Mas não posso simplesmente
desconsiderar este fato numa situação em que o laudo foi efetuado apenas com base em
expectativa de fluxo financeiro e com avaliação de bens de ativos (armazéns no porto de
Paranaguá) colocada em xeque por subavaliação, conforme trechos a seguir do TVF:
O Laudo de Avaliação Econômica da SOCEPPAR, com data base de 30/11/2006, em
sua folha 60, demonstra um valor do imobilizado de R$ 41.070.000,00, com R$
24.818.000,00 de depreciação acumulada, resultando num valor contábil de R$
16.252.000,00.
Ora, não obstante a depreciação, que relativamente a bens imóveis mostramse apenas
contábil (na verdade o valor de mercado de bens imóveis tende a subir com o tempo),
e diante das boas perspectivas de crescimento do segmento, conforme informações
constantes no próprio laudo, será que os valores contábeis (= valor nominal - valor da
depreciação) destes bens, registrados no ativo permanente da SOCEPPAR, eram
próximos aos seus valores de mercado?
De se observar que na 17a Alteração Contratual da SOCEPPART, onde foi
formalizada a incorporação pela BUNGE, consta a relação dos bens imóveis que
foram incorporados. Este lista denota valores contábeis irrisórios de vários imóveis
pertencentes até então à SOCEPPAR.
Além disso, o TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL N° 20 evidenciou a existência de
anexos ao Contrato de Compra e Venda de Quotas e Ações, que foi firmado entre a
BUNGE ALIMENTOS S/A e os acionistas majoritários da SOCEPPART e da
SOCEPPAR (contrato de 06/10/2006). O referido termo solicitou a apresentação de
cópias dos seguintes anexos (item 2.3.2):
Anexo 6.9 - Lista de Propriedades Intelectuais / Nomes de Domínio da SOCEPPAR e
da SOCEPPART Anexo 6.11 - Lista de Bens Móveis e Imóveis da SOCEPPAR e da
SOCEPPART;
- Lista de Licenças e Autorizações da SOCEPPAR e da SOCEPPART;
- Demonstrações Financeiras da SOCEPPAR e da SOCEPPART;
Fl. 32440
DF CARF MF
Original

Fl. 47 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

A resposta foi, mais uma vez: "comunicamos que até a presente data, não foi possível
localizar Tais documentos poderiam subsidiar na avaliação dos bens móveis e imóveis
negociados nesta aquisição.
Adicionalmente, questionamos (item 2.3.3 do termo) sobre a elaboração, à época da
aquisição, de eventual laudo de avaliação a valores de mercado, dos bens móveis e
imóveis das adquiridas. Em resposta, "comunicamos que até a presente data ...".
Ou seja, a empresa faz uma aquisição milionária, solicita a elaboração de um laudo de
avaliação que aborda apenas a questão da rentabilidade futura, mas silencia em
relação aos valores de mercado dos bens do ativo.
62.3. Entendo que as questões extrínsecas do laudo trazidas pela autoridade fiscal
apenas corroboram a imprestabilidade material de um laudo que, repita-se, foi efetuado
um ano depois da alienação da empresa. Mantém-se a glosa da dedução do ágio da
Soccepart e Soccepar.
Despesas não comprovadas: depreciação
63. Glosaram-se despesas com depreciação provenientes de juros, bens incorporados no
próprio ano e de bens sem documentação fiscal. Elas foram mantidas no acórdão
substituído, cujo entendimento é seguido neste voto, notadamente quanto à falta de
apresentação de documentação que suporte a escrituração dos bens no ativo permanente
cuja depreciação foi objeto de glosa.
63.1 Houve alegação de decadência, pois a maioria dos bens sujeitos a depreciação
foram adquiridas anteriormente ao ano-calendário 2007, e que o Fisco teria cinco anos
para averiguar se eles foram corretamente lançados na contabilidade. É um argumento
similar ao feito para as glosas das despesas com amortização no ágio e, por fundamento,
similar, aqui também não procede. A contagem decadência tem por base, em regra, o
fato jurídico tributário, que no IRPJ ocorre no ano-calendário em que as despesas são
deduzidas de sua base (lucro real). Prejudicial rejeitada, fazendo-se remissão ao
disposto nos itens 42 a 42.2.
63.2 A alegação de falta de aprofundamento do procedimento fiscal tampouco se
sustenta, uma vez que é obrigação do contribuinte comprovar por documentos hábeis a
sua escrituração, conforme art. 923 do RIR/1999: "A escrituração mantida com
observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela
registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim
definidos em preceitos legais". Ademais, o cômputo da depreciação é uma faculdade da
pessoa jurídica (art.305 do RIR/1999). Como este fato reduz o resultado do exercício,
necessita-se, a exemplo de qualquer despesa, estar comprovada, inclusive para aferição
de ser ou não necessária, nos termos do art. 299 do RIR/99.
63.3 Só que provar não significa apenas trazer documentos aos autos. O processo não é
mero repositório de documentos. Provar representa contextualizar elementos de prova,
indicando com precisão de que modo se chega à versão acerca dos fatos alegada pela
parte a quem aproveita. É imprescindível que haja a precisa indicação de onde estão os
equívocos e de que modo os registros/declarações se inter-relacionam. Entendo que isso
não foi feito no presente caso.
63.4 Utiliza-se o exemplo do ativo imobilizado sob o n° 269106, glosado pela falta de
comprovação (e também pela sua incorreta depreciação integral anual). Ele constou da
relação que a autoridade autuante, durante o procedimento fiscal, requereu fosse
documentalmente comprovado. Note-se que esse ativo refere-se a determinado
software, cujo custo de aquisição foi de R$ 22.690.531,43.
Fl. 32441
DF CARF MF
Original

Fl. 48 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

63.5. A interessada aduziu que a falta de apresentação de nota fiscal seria suprida
pelaapresentação do livro de registro de entradas do ICMS. Ela aduziu na impugnação
que "caso seentenda necessário, a impugnante coloca à disposição da fiscalização os
originais dos Livros deRegistros de Entrada e de Apuração do ICMS, para que seja feita
a verificação da correção dosvalores ali lançados". Ora, além de não ter trazido tal livro
(que nem contábil é), não cabe àautoridade julgadora proceder à análise de todo um
conjunto documental sem contextualizaçãocom os argumentos e demais elementos
constantes do processo administrativo, conforme item63.4. Foi preciso o acórdão 1
neste ponto:
Quanto à afirmação de que os dispositivos do RIR/99 (art.305 e seguintes) acerca da
depreciação de bens, não condicionam sua dedutibilidade à documentação de
aquisição dos respectivos bens, de se dizer apenas, que o cômputo da depreciação é
uma faculdade da pessoa jurídica (art.305) e, caso a exerça, tal encargo (que reduz o
resultado do exercício) necessita, a exemplo de qualquer despesa/custo contabilizada,
estar devidamente comprovada, nos termos do disposto no art.299 do RIR/99,
mencionado no Auto de Infração, não se olvidando, ainda, do que consta no art.923,
que expressamente determina que a escrituração faz prova a favor do contribuinte dos
fatos nela registrados e comprovados por documentação hábil.
Quanto à alegação de que não se perseguiu a verdade material, uma vez que a
autoridade fiscal não teria se aprofundado em sua investigação, preferindo "[...] optar
pelo caminho mais cômodo, promovendo simplesmente a glosa da despesa de
depreciação de inúmeros itens do ativo imobilizado da impugnante", de se dizer que
tal afirmação não condiz com a verdade dos fatos que constam nos autos. De se ver.
em maio de 2013, a Contribuinte foi intimada (Termo de Intimação Fiscal n.14) a
apresentar, em meio digital (em formato de planilha eletrônica), a composição dos
encargos de depreciação verificados na DIPJ, para os anos de 2008 e 2009, e outros
dados pertinentes (data de aquisição, número do documento fiscal de aquisição,
descrição do bem, etc), ocasião em que solicitou prazo adicional de dez dias (fl.30);
em junho de 2013, a Contribuinte informa que já disponibilizou planilha eletrônica
contendo a composição dos valores informados em DIPJ dos anos calendário de 2008
e 2009, totalizando R$ 127.752.188,15 e R$ 141.356.284,80, respectivamente;
•em agosto de 2013, após análise dos demonstrativos apresentados em atendimento à
intimação anterior, a Fiscalização verificou algumas irregularidades, tais como (i)
vários registros com o valor lançado a título de depreciação anual maior que o valor
contábil do bem no início do ano e (ii) vários registros com o valor lançado a título de
depreciação anual integral (valor de aquisição / n° de anos de dia útil), sem considerar
o fato do bem ter sido incorporado no próprio ano do lançamento da despesa; a
Fiscalização recalculou os valores das despesas em questão, chegando aos seguintes
valores: (... )
•contribuinte foi intimado (Termo de Intimação Fiscal n.18) a manifestar-se sobre as
divergências apontadas pela Fiscalização, e para apresentar a pertinente documentação
comprobatória dos bens, conforme Relação de Bens para Comprovação com
Documento Fiscal - 2008 e 2009, Anexo A e B, respectivamente (anexo ao TIF 18);
•a Fiscalizada apresentou novos arquivos, tendo a Fiscalização neles trabalhado, pois
apresentaram sintonia com a contabilidade;
Após, chegaram a conclusão, já relatoriado, apontando as irregularidades e
demonstradas no Anexo G (ano de 2008) e Anexo H (ano de 2009).
Como se vê, o trabalho fiscal desenvolvido foi aprofundado e executado de maneira
adequada, não podendo se aceitar a afirmação da Contribuinte de que não se perseguiu
Fl. 32442
DF CARF MF
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Fl. 49 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

a verdade material. Das planilhas e explicações apresentadas pela Contribuinte,
resultaram sem comprovação aqueles bens indicados naquelas planilhas denominadas
Glosa de Depreciação 2008 (TVF - ANEXO G) e Glosa de Depreciação 2009 (TVF -
ANEXO H).
Na impugnação, a Contribuinte reconheceu que não dispunha dos documentos de
parte dos bens do ativo imobilizado, como já transcrito anteriormente, que ora se
reproduz:
A impugnante deixou de apresentar à fiscalização cópias das notas fiscais de parte dos
bens do ativo imobilizado que foram adquiridos há mais de seis anos, não somente por
não as ter localizado, como também por não estar obrigada a mantê-las e, ainda,
porque a prova pode ser feita através de outros elementos.
63.6. Retornando-se ao exemplo do ativo, não se sabe a que se refere o tal software. Foi
desenvolvido para a Interessada ou foi adquirida licença (software de prateleira)? Como
foi feita a taxa de amortização? Não me parece haver um mínimo de indício
comprobatório que suporte essa amortização, assim como as demais glosadas neste
lançamento. Mantém-se a glosa por falta de comprovação da depreciação.
64. Considerando-se o disposto anteriormente, mantém-se a glosa por falta de
comprovação de despesas depreciadas. É ônus da Interessada demonstrar o acerto do
cálculo dos valores depreciados, relacionando-os com o bem ou direito do ativo que o
embasa, a nota fiscal de entrada, sem falar na verificação do acerto da taxa de
depreciação e, se for o caso, se foi ajustado.
64.1 Quanto às despesas com depreciação de juros vinculados a bens do ativo, não se
comprovou a existência de tal vínculo. Não basta apenas comprovar o empréstimo, mas
sim a sua vinculação ao bem que ensejou a depreciação. Afinal, conforme §5° do art.
305 do RIR/99, somente será permitida depreciação de bens móveis e imóveis
intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços.
Utiliza-se como razão de decidir o disposto no Acórdão 1:
Com relação aos Juros Capitalizáveis, encontrados nas planilhas de depreciação
apresentadas, a Contribuinte esclareceu, em resposta à solicitação da Fiscalização, via
e-mail, que "os juros são um componente do custo do Ativo Imobilizado, conforme
determina a regra contábil".
Conforme consta no Termo de Intimação Fiscal n° 25, que a Fiscalizada foi intimada a
"apresentar as memórias de cálculo dos juros em questão e os respectivos contratos de
financiamento."
Tais planilhas não foram apresentadas, não se sabendo de onde os juros foram tirados,
daí a indedutibilidade das despesas com depreciação de juros, sendo glosado R$
7.004.597,64 em 2008 e R$ 9.630.447,40 em 2009.
Na impugnação, a Contribuinte alegou que a dedutibilidade da despesa não estava
ameaçada, uma vez que os empréstimos estavam comprovados.
Ocorre que os empréstimos/financiamentos, em geral, podem até existir, este não é o
ponto, o que se quer ver é a vinculação entre os empréstimos/financiamentos e o ativo
imobilizado, cujos juros foram objeto de depreciação (despesas), algo que a própria
Contribuinte não consegue demonstrar. Quanto à sua alegação de que em não se
aceitando seu registro como despesa de depreciação, tais juros deveriam ser
considerados como despesa operacional, não há que se cogitar de sua aceitação, uma
vez que, além de não fazer parte do litígio posto, estaríamos diante de uma retificação
de dados da declaração de rendimentos, iniciativa que cabe ao contribuinte. Não se
Fl. 32443
DF CARF MF
Original

Fl. 50 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

trata também de inobservância de regime competência, com citação ao PN COSIT
2/96, como vimos a glosa foi efetivada por falta de documentação.
Na forma do art.13 da Lei n° 9.249/95, consolidado no §5° do art.305 do RIR/99,
somente será permitida depreciação de bens móveis e imóveis intrinsecamente
relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços. (grifou-se)
65. Em relação à glosa da depreciação de bens incorporados no próprio ano,tampouco
houve um indício de prova minimamente consistente pela Interessada que pudesseinferir
o disposto no lançamento. Não restou demonstrado se o bem não foi depreciado
nosdoze meses, não obstante ter sido adquirido no próprio ano. Note-se que a autoridade
fiscalprocedeu ao minucioso trabalho com base na planilha apresentada pela própria
Interessada noprocedimento fiscal. E qual foi a contraprova da Interessada para
demonstrar algum equívocopor parte da autoridade fiscal? Apenas uma planilha da qual
não
se
extrai
nenhumacomprovação
acerca
do
bem
e
sua
respectiva
depreciação/amortização. A glosa é mantida.
Lucros auferidos na controlada do exterior Santista Export Ltd.
66. Foi esta a infração que ensejou o imbróglio processual que, ao cabo, anulou
oAcórdão 1. O mérito dos documentos apresentados não foram reconhecidos no
primeirojulgamento por não terem sido juntados com a impugnação, o que foi
rechaçado pelo CARF.
66.1 Na impugnação novamente tentou-se dispor ter ocorrido decadência, o que é
improcedente, uma vez que se está discutindo os fatos jurídicos tributários que afetaram
o lucro real nos anos 2008 e 2009, inclusive a compensação de prejuízos de controlada
com os lucros auferidos nestes mesmos anos, consoante fundamentação contida nos
itens 42 a 42.2.
66.2 Para comprovar a existência dos prejuízos fiscais anteriores, a parte apresentou
demonstrações financeiras e demais documentos societários da Santista Export (fls.
1441914460). Ressalvou que a Santista Export era holding cuja única atividade seria a
participação societária em outras duas sociedades: (i) Ceval International Ltd. (também
sediada nas Ilhas Cayman), e (ii) Ceval Centro-Oeste S/A, sediada em Cuiabá. Isso
justificaria as demonstrações da holding serem sintéticas.
66.3. Para corroborar as escriturações contábeis a Interessada apresentou cópia de
relatório elaborada por auditores independentes acerca do balanço da Santista Export,
em língua estrangeira (fls. 14474-14482), com apresentação posterior de tradução
juramentada. Também apresentou demonstrações financeiras das controladas da
Santista Export para confirmar o resultado por ela apurado, também objeto de auditoria
independente (fls. 1448314543).
67. Para se analisar o valor probatório da documentação apresentada, deve-se observar a
legislação que então regulava a matéria:
Lei 9.249/95 Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior
serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. (... )
§ 2° Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com
observância do seguinte:
Fl. 32444
DF CARF MF
Original

Fl. 51 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros que
auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da legislação
brasileira;
II - os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da matriz ou
controladora, na proporção de sua participação acionária, para apuração do lucro real;
III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu
lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a data do
balanço de encerramento;
IV - as demonstrações financeiras das filiais, sucursais e controladas que embasarem
as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo prazo previsto no art.
173 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966. (...)
§ 4° Os lucros a que se referem os §§ 2° e 3° serão convertidos em Reais pela taxa de
câmbio, para venda, do dia das demonstrações financeiras em que tenham sido
apurados os lucros da filial, sucursal, controlada ou coligada.
§ 5° Os prejuízos e perdas decorrentes das operações referidas neste artigo não serão
compensados com lucros auferidos no Brasil.
Lei 9.430/96 Art. 16. Sem prejuízo do disposto nos arts. 25, 26 e 27 da Lei n° 9.249,
de 26 de dezembro de 1995, os lucros auferidos por filiais, sucursais, controladas e
coligadas, no exterior, serão:
I - considerados de forma individualizada, por filial, sucursal, controlada ou coligada;
II - arbitrados, os lucros das filiais, sucursais e controladas, quando não for possível a
determinação de seus resultados, com observância das mesmas normas aplicáveis às
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e computados na determinação do lucro real.
(...)
IN 213/2002
Art. 1° Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por pessoa
jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto de renda das
pessoas jurídicas (IRPJ) e da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), na
forma da legislação específica, observadas as disposições desta Instrução Normativa.
§ 1°Os lucros referidos neste artigo são os apurados por filiais e sucursais da pessoa
jurídica domiciliada no Brasil e os decorrentes de participações societárias, inclusive
em controladas e coligadas. (... )
§ 3° A pessoa jurídica domiciliada no Brasil que auferir lucros, rendimentos e ganhos
de capital oriundos do exterior, objeto das normas desta Instrução Normativa, está
obrigada ao regime de tributação com base no lucro real.
§ 4° Os lucros de que trata este artigo serão adicionados ao lucro líquido, para
determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da pessoa jurídica no Brasil,
integralmente, quando se tratar de filial ou sucursal, ou proporcionalmente à sua
participação no capital social, quando se tratar de controlada ou coligada.
§ 5° Para efeito de tributação no Brasil, os lucros serão computados na determinação
do lucro real e da base de cálculo da CSLL, de forma individualizada, por filial,
sucursal, controlada ou coligada, vedada a consolidação dos valores, ainda que todas
Fl. 32445
DF CARF MF
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Fl. 52 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

as entidades estejam localizadas em um mesmo país, sendo admitida a compensação
de lucros e prejuízos conforme disposto no § 5°do art. 4°desta Instrução Normativa.
§ 6° Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a filial,
sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de participação
societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no balanço da filial, sucursal,
controlada ou coligada para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo
da CSLL da beneficiária no Brasil.
§ 7° Os lucros, rendimentos e ganhos de capital de que trata este artigo a serem
computados na determinação do lucro real e da base de cálculo de CSLL, serão
considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo pago no país de origem.
Art. 4° É vedada a compensação de prejuízos de filiais, sucursais, controladas ou
coligadas, no exterior, com os lucros auferidos pela pessoa jurídica no Brasil.
§ 1° Os prejuízos a que se refere este artigo são aqueles apurados com base na
escrituração contábil da filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, efetuada
segundo as normas legais do país de seu domicílio, correspondentes aos períodos
iniciados a partir do ano-calendário de 1996.
§ 2° Os prejuízos apurados por uma controlada ou coligada, no exterior, somente
poderão ser compensados com lucros dessa mesma controlada ou coligada.
§ 3° Na compensação dos prejuízos a que se refere o § 2° não se aplica a restrição de
que trata o art. 15 da Lei n°9.065, de 1995.
§ 4° A pessoa jurídica brasileira que absorver patrimônio de filial, sucursal, controlada
ou coligada, no exterior, de outra pessoa jurídica brasileira, e continuar a exploração
das atividades no exterior, poderá compensar os prejuízos acumulados pela referida
filial, sucursal, controlada ou coligada, correspondentes aos períodos iniciados a partir
do ano-calendário de 1996, observado o disposto neste artigo.
§ 5° Tratando-se de filiais e sucursais, domiciliadas num mesmo país, quando a matriz
no Brasil indicar uma dessas filiais ou sucursais como entidade líder, os resultados
poderão ser consolidados por país e os prejuízos de uma poderão ser compensados
com os lucros de outra.
Art. 6° As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas,
no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de
seu domicílio.
§ 1° Nos casos de inexistência de normas expressas que regulem a elaboração de
demonstrações financeiras no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou
coligada, estas deverão ser elaboradas com observância dos princípios contábeis
geralmente aceitos, segundo as normas da legislação brasileira.
§ 2° As contas e subcontas constantes das demonstrações financeiras elaboradas pela
filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, depois de traduzidas em idioma
nacional e convertidos os seus valores em Reais, deverão ser classificadas segundo as
normas da legislação comercial brasileira, nas demonstrações financeiras elaboradas
para serem utilizadas na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
§ 3° A conversão em Reais dos valores das demonstrações financeiras elaboradas
pelas filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, será efetuada tomando-se
por base a taxa de câmbio para venda, fixada pelo Banco Central do Brasil, da moeda
do país onde estiver domiciliada a filial, sucursal, controlada ou coligada, na data do
Fl. 32446
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Fl. 53 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

encerramento do período de apuração relativo à demonstrações financeiras em que
tenham sido apurados os lucros dessa filial, sucursal, controlada ou coligada.
§ 4° Caso a moeda do país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada não
tenha cotação no Brasil, os valores serão primeiramente convertidos em Dólares dos
Estados Unidos da América e depois em Reais.
§ 5° As demonstrações financeiras levantadas pelas filiais, sucursais, controladas ou
coligadas, no exterior, que embasarem as demonstrações financeiras em Reais, no
Brasil, deverão ser mantidas em boa guarda, à disposição da Secretaria da Receita
Federal, até o transcurso do prazo de decadência do direito da Fazenda Nacional de
constituir crédito tributário com base nessas demonstrações.
§ 6° As demonstrações financeiras em Reais das filiais, sucursais, controladas ou
coligadas, no exterior, deverão ser transcritas ou copiadas no livro Diário da pessoa
jurídica no Brasil.
§ 7° Para efeito do disposto nesta Instrução Normativa, as participações em filiais,
sucursais, controladas ou coligadas e as aplicações em títulos e valores mobiliários no
exterior devem ser escrituradas separada e discriminadamente na contabilidade da
pessoa jurídica no Brasil, de forma a permitir a correta identificação desses valores e
as operações realizadas. (grifou-se)
67.1. O art. 25 da Lei n° 9.430, de 1996, trazia a forma de tributação dos lucros das
controladas e coligadas no exterior, sem maior delineamento sobre a compensação dos
lucros das controladas com prejuízos antes acumulados. O que se tinha era o § 5°, pelo
qual os prejuízos auferidos nas atividades do exterior não poderiam ser compensados
com os lucros auferidos no Brasil. Mas nada dizia especificamente sobre a compensação
dos prejuízos fiscais da controlada com os lucros dessa mesma controlada. Na lei
tampouco havia questões instrumentais.
67.2. O delineamento da compensação dos prejuízos fiscais apurados no exterior foi
feito pela IN SRF n° 213, de 2002. O caput do art. 4° seguiu a literalidade da lei e
dispôs que o prejuízo fiscal apurado no exterior não poderia ser compensado com o
lucro auferido no Brasil. Foi o § 2° dessa IN que restou firmado expressamente que os
prejuízos de uma controlada poderiam ser compensadas com os lucros dessa mesma
controlada.
67.3. Já o § 1° do mesmo dispositivo da IN dispôs que esses prejuízos são aqueles
"apurados com base na escrituração contábil da filial, sucursal, controlada ou coligada,
no exterior, efetuada segundo as normas legais do país de seu domicílio". Essa também
foi a linha contida no art. 6° da IN, pelo qual as demonstrações financeiras seriam
elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio. Já o §
1° determinou que em caso de inexistência de normas expressas que regulem a
elaboração de escriturações no país da controlada, elas deveriam ser elaboradas "com
observância dos princípios contábeis geralmente aceitos, segundo as normas da
legislação brasileira" 67.4. O inciso I do § 2° do art. 25 da Lei n° 9.249, de 1995,
dispunha que os lucros no exterior seriam apurados segundo as normas da legislação
brasileira, enquanto a IN dispôs que os prejuízos seriam demonstrados segundo as
normas legais do país de seu domicílio. Pela IN as escriturações deveriam ser
elaboradas também pela legislação do país no estrangeiro, e somente na inexistência de
tal regulação que ela seria efetuada com observância dos princípios contábeis
geralmente aceitos.
68. A Santista Export é subsidiária integral sediada nas Ilhas Cayman. Foram
declarados lucros no exterior de três subsidiários no exterior (incluída a Santista
Export), mas o lucro efetivamente adicionado foi inferior ao lucro auferido nos anos de
2008 e 2009. No procedimento fiscal a Interessada foi intimada, então, a justificar a
Fl. 32447
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Fl. 54 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

diferença e, caso decorresse de absorção de prejuízos acumulados, que apresentasse
demonstrativo contendo a sua origem. Ela foi intimada ainda a apresentar cópia dos
balanços patrimoniais e demonstrações de resultado, originais e convertidos em moeda
nacional, dos anos 2006 a 2009 (fls. 104-108).
68.1. Foi respondido que os lucros foram integralmente absorvidos por prejuízos
acumulados. Foi apresentada planilha contendo o cálculo dos prejuízos fiscais
acumulados e cópia das escriturações contábeis (balanço, demonstração de resultado e
de mutação do patrimônio líquido) dos anos 2006 e 2007, todas sem assinatura, em duas
versões: português e inglês. Para os anos 2008 e 2009 foram apresentados balanços
patrimoniais, em português apenas, também sem assinatura (fls. 180-199).
Evidentemente tais documentos apócrifos não têm validade jurídica, sem falar que não
restou claro se eles foram elaborados pelas leis das Ilhas Cayman, se foram lá
registradas, se foram só pelas leis brasileiras, etc Acertada a atitude da autoridade fiscal
em intimar para apresentar documentos com um mínimo de substrato comprobatório
(fls. 1420-1423).
68.2. Após pedido de dilação de prazo, a Interessada informou que teria passado prazo
"prescricional" para apresentação de alguns documentos (fl. 1432). Apresentou
"planilha contendo o Balanço Patrimonial + Demonstração do Resultado dos anos de
2008 e 2009" e espelho das fichas 34 e 35 das DIPJ de 2003 a 2007 (fls. 1432-1439). As
escriturações contábeis, como apontado pela autoridade fiscal, foram sintéticas,
conforme imagem a seguir:

68.3. Concordo com a autoridade fiscal que os documentos apresentados como
escrituração contábil não são aptos a comprovar a existência dos prejuízos fiscais
acumulados. Afinal, não tem nem como se saber quais princípios contábeis fizeram
chegar aos valores brutos constantes do patrimônio líquido, como estava classificado o
prejuízo fiscal compensado (segundo as leis brasileiras ou das Ilhas Cayman), etc.
Quanto ao argumento de decadência para apresentar os documentos dos anos anteriores,
o TVF foi certeiro pela sua inaplicabilidade:
Na linha desse arrazoado, o que se insere no campo da decadência é o exercício fiscal
alcançado pelo efeito jurídico produzido pelo fato no passado. A adoção de
procedimento tendente a averiguar a efetiva realização do fato escriturado, cujos
efeitos jurídicos se projetam para o futuro, pode ser feita a qualquer tempo,
independente da época em que o fato foi produzido.
Fl. 32448
DF CARF MF
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Fl. 55 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Na hipótese, o presente auto de infração se reporta aos anos calendários de 2008 e
2009, e tem como fato gerador a disponibilização de lucros auferidos pela autuada
nesses exercícios. Como a ciência se deu ainda em 2013, verifica-se que os exercícios
de 2008 e 2009, cujos efeitos são alcançados pelos prejuízos escriturados de 2003 a
2007 (fatos passados), não foram atingidos pela decadência. (... )
Além disso, de se repisar: a perda do direito de que trata o artigo 173, inciso I, do
CTN, alegado pela FISCALIZADA, refere-se ao lançamento e não ao direito de
averiguar, analisar, contestar, retificar livros, documentos, declarações, a escrituração,
a contabilidade, ou qualquer coisa no passado que possa ter repercussões em
lançamentos que devam ser praticados pela Fiscalização. É o lançamento que deve ser
praticado dentro do prazo decadencial, pois é a ele que os dispositivos legais citados
se dirigem.
69. Novos documentos foram apresentados em sede de julgamento. Nas fls. 14461-
14472 foram constam as escriturações referentes às demonstrações de resultado e
balanço patrimonial da Santista Export entre 2002 e 2009. As escriturações de 2008 e
2009 foram as mesmas apresentadas no procedimento fiscal, cuja imagem foi
colacionada no item 68.2; as dos demais anos tiverem layout distinto, seguindo esse
"modelo":

69.1. A primeira conclusão que se chega é que a escrituração contábil apresentada não
foi efetuada segundo a legislação das Ilhas Cayman, uma vez que se encontra em
português com assinatura de contador brasileiro, já em moeda nacional, conforme
literalidade do art. 6° da IN SRF 213 (demonstrações...elaboradas segundo as normas da
legislação comercial do país de seu domicílio). Então caberia averiguar se a apuração do
lucro auferido foi demonstrada "segundo as normas da legislação brasileira" (Lei n°
9.249, art. 25, § 2°); vide Lei n° 6.404, de 1976, art. 176, na redação anterior à MP n°
449, de 2008:
Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na
escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que
deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações
ocorridas no exercício:
I - balanço patrimonial;
II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados;
III - demonstração do resultado do exercício; e IV - demonstração dos fluxos de caixa;
e (Redação dada pela Lei n° 11.638,de 2007)
Fl. 32449
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Fl. 56 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

V - se companhia aberta, demonstração do valor adicionado. (Incluído pela Lei n°
11.638,de 2007)
§ 1° As demonstrações de cada exercício serão publicadas com a indicação dos
valores correspondentes das demonstrações do exercício anterior.
§ 2° Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os
pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não
ultrapassem 0,1 (um décimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas é
vedada a utilização de designações genéricas, como "diversas contas" ou "contas-
correntes".
§ 3° As demonstrações financeiras registrarão a destinação dos lucros segundo a
proposta dos órgãos da administração, no pressuposto de sua aprovação pela
assembléia-geral.
§ 4° As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros
quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento
da situação patrimonial e dos resultados do exercício (...).
69.2. As escriturações trazidas pela Interessada referentes a balanço patrimonial e
demonstração de resultado não podem ser consideradas efetuadas segundo a legislação
brasileira. Nelas nem constam as contas contábeis de cada um dos elementos do
patrimônio (art. 178 da Lei n° 6.404, de 1976) ou a discriminação do resultado do
exercício (art. 187 da mesma lei). Não existem notas explicativas, muito menos para
indicar investimentos relevantes em outras sociedades. Como a própria Interessada bem
aduziu, a controlada Santista Export era uma holding que controlava outras duas
companhias, investimentos esses relevantes a atrair a aplicação desta norma. Isso sem
falar no desrespeito dos regramentos mais minuciosos contidos Pronunciamento
Técnico CPC 26, especificamente nos itens 54 a 59, 81 a 92, 112 a 124.
69.3. Todavia, pela legislação tributária há uma "válvula" no § 1° do art. 6° da IN SRF
n° 213 para os casos de inexistência de normas expressas que regulem a elaboração de
demonstrações financeiras no país de domicílio da controlada no exterior. Pra esta
hipótese não há um rigor quanto às escriturações a serem apresentadas, ou mesmo o seu
objeto; basta que sejam " elaboradas com observância dos princípios contábeis
geralmente aceitos, segundo as normas da legislação brasileira". Entendo ser este o
presente caso.
70. As Ilhas Cayman se enquadram na classificação de países com tributação de renda
inferior a 20% ou que não permite acesso a informações da composição societária
("paraísos fiscais"), nos termos do inciso XV art. 1° da IN RFB n° 1.037, de 4 de junho
de 2010. É verossímil a informação trazida pela Interessada que nesse país não se exige
o registro formal de escrituração contábil ou fiscal, já que nem imposto de renda
corporativo é cobrado. Considerando-se o disposto no § 1° do art. 6° da IN SRF n° 213,
o que resta neste julgamento, então, é avaliar se a documentação apresentada se presta a
apurar o prejuízo fiscal com observância dos princípios contábeis geralmente aceitos.
70.1. A interessada apresentou seis relatórios de auditoria independente firmado pela
Deloitte Touche Tohmatsu Auditores Independentes. Três referem-se às demonstrações
da controlada direta Santista Export dos anos 2004 (fls. 16016), 2005 (fls. 16035) e
2006 (fls. 15995); os outros três referem-se às demonstrações da Ceval International,
controlada da Santista Export e também sediada nas Ilhas Cayman, dos anos 2006 (fls.
16054), 2007 (fls. 16072) e 2008 (fls. 16091). Todos foram efetuados de acordo com os
princípios e práticas contábeis aceitos no Brasil, segundo seus subscritores, conforme
trecho retirado de um deles:
Fl. 32450
DF CARF MF
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Fl. 57 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

70.2. Foram ainda apresentadas as declarações de resultado de exercícios dos anos 2003
a 2007 (fls. 15990-7), além do balanço patrimonial da controlada Ceval Centro-Oeste
(fl. 16124). Tal documentação corrobora os valores de lucros e prejuízos da Santista
Export apresentados pela Interessada:

70.3. Este relator analisou tais relatórios e as demonstrações que os embasaram. Os
valores demonstrados nos respectivos resultados estavam em consonância com as
informações apresentadas pela Interessada, notadamente em relação aos prejuízos
acumulados. Os trechos mais importantes dos relatórios foram colacionados no Anexo
II do acórdão.
71. Considerando-se a existência dos relatórios de auditoria independente que
analisaram demonstrações efetuadas segundo os princípios contábeis brasileiros, os
quais servem como base ao próprio lançamento contido no auto de infração (que
adicionou os lucros da controlada no exterior apurados em 2008 e 2009 pelas mesmas
demonstrações), e o disposto no § 1° do art. 6° da IN SRF n° 213, entendo que o
prejuízo fiscal acumulado demonstrado foi apurado segundo os princípios contábeis
geralmente aceitos pela legislação brasileira. Não havendo nos autos outros elementos
que tenham o condão de infirmar o conteúdo de tais relatórios, e tendo em vista a
flexibilidade da legislação tributária em relação à demonstração dos prejuízos apurados
no exterior, exonera-se o crédito tributário referente à desconsideração do prejuízo fiscal
acumulado para compensação com os lucros apurados em 2008 e 2009 da controlada
Santista Export.
Fl. 32451
DF CARF MF
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Fl. 58 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Lucros auferidos pela Bunge Holding
72. A Interessada propugna a aplicação da Convenção firmada entre o Brasil e os Países
Baixos (sede da Bunge Holding) para evitar a dupla tributação aos lucros auferidos por
tal controlada. Discorda-se, pois a tributação sobre bases universais não viola os
tratados internacionais para evitar a dupla tributação, os quais têm por escopo evitar a
dupla tributação jurídica (mesma pessoa jurídica ser tributada pela mesma renda em
duas jurisdições). O presente caso trata de outra hipótese: a tributação pelo ganho da
equivalência patrimonial decorrente de lucro auferido por outra pessoa jurídica
(controlada), com compensação do imposto de renda pego no exterior pela controlada.
Tal situação já está pacificada no âmbito da RFB, nos termos da SCI Cosit n° 18, de
2013, vinculante:
(...) 9. Em princípio, cabe observar que a Lei n° 9.249, de 26 de dezembro de 1995,
aboliu o princípio da territorialidade no que concerne ao Imposto sobre a Renda das
Pessoas Jurídicas e adotou o princípio da universalidade que determina a tributação
dos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior.
10. Os arts 25 e 26 da Lei n° 9.249, de 1995, determinam que os lucros apurados pelas
controladas e coligadas no exterior sejam oferecidos à tributação pela controladora ou
coligada sediada no Brasil e a compensação do imposto incidente no exterior com o
imposto devido no Brasil sobre esses mesmos lucros: (... )
11. Enquanto os rendimentos e ganhos de capital correspondem a atividade da
empresa brasileira exercida diretamente no exterior, os lucros decorrem de uma
participação em controladas e coligadas no exterior.
12. No que diz respeito à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), o
princípio da universalidade também foi adotado a partir da edição da MP n° 2.158-35,
de 2001, conforme a seguir transcrito: (...)
13. As disposições contidas nos arts. 25 e 26 da Lei n° 9.249, de 1995, e alterações
posteriores determinam o tratamento fiscal de lucros, rendimentos e ganhos de capital
auferidos a partir de 1° de janeiro de 1996 e, conseqüentemente, revogaram a
legislação anterior referente à matéria.
14. O art. 74 da MP n° 2.158-35, de 2001, uniformizou o conceito de disponibilização
dos lucros apurados no exterior para coligadas e controladas, considerando-os como
disponibilizados para a empresa brasileira na data do balanço no qual forem apurados,
seguindo o modelo previsto, na Lei n° 9.532, de 10 de dezembro de 1997, para as
filiais e sucursais. (... )
15. Conforme a Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976, os investimentos em
coligadas e controladas devem ser avaliados pelo Método da Equivalência Patrimonial
(MEP). O MEP consiste em atualizar o valor contábil do investimento ao valor
equivalente à participação societária da sociedade investidora no patrimônio líquido
da sociedade investida e no reconhecimento dos seus efeitos na demonstração do
resultado do exercício. Portanto, o valor do investimento é deter-minado mediante a
aplicação da porcentagem de participação no capital social, sobre o patrimônio líquido
de cada sociedade coligada ou controlada.
16. Ao registrar contabilmente o resultado da equivalência patrimonial, a investidora
reconhece a parcela dos lucros de suas coligadas e controladas. Sendo assim, verifica-
se o acréscimo patrimonial correspondente a sua participação no lucro total das
investidas. (...)
27. Conforme exposto pela OCDE, não seriam os lucros da sociedade investida
tributados pelo Estado de residência dos sócios, mas os lucros auferidos pelos próprios
sócios, em que pese na apuração da base de cálculo tributável seja utilizado como
Fl. 32452
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Fl. 59 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

referência o valor dos lucros auferidos pela sociedade sediada no outro Estado.
Portanto, o parágrafo 1° não visa impedir o Estado de residência dos sócios de tributar
a renda obtida por intermédio de sua participação em sociedades domiciliadas no
exterior.
28. O art. 74 da MP n° 2.15835, de 2001, prevê a tributação da renda dos só-cios
brasileiros decorrente de sua participação em empresas domiciliadas no exterior. Ou
seja, a norma interna incide em contribuinte brasileiro, não gerando qualquer conflito
com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros.
29. É certo que a função primordial dos tratados é promover, mediante a eliminação
da dupla tributação, as trocas de bens e serviços e a movimentação de capitais e
pessoas. Esse objetivo é igualmente alcançado uma vez que o art. 26 da Lei n° 9.249,
de 1995, autoriza a compensação dos tributos pagos no exterior, na hipótese de
reconhecimento de lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real.
Portanto, a aplicação da norma interna brasileira não acarreta a bitributação
econômica dos lucros decorrentes de investimentos no exterior. (...)
Conclusão 34. Em face do exposto, conclui-se que a aplicação do disposto no art. 74
da MP n° 2.15835, de 2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla
tributação pelas seguintes razões:
34.1. a norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro, inexistindo qualquer
conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros;
34.2. o Brasil não está tributando os lucros da sociedade domiciliada no exterior, mas
sim os lucros auferidos pelos próprios sócios brasileiros; e 34.3. a legislação brasileira
permite à empresa investidora no Brasil o direito de compensar o imposto pago no
exterior, ficando, assim, eliminada a dupla tributação, independentemente da
existência de tratado.
72.1. Este entendimento é acompanhado pelo CARF e pela CSRF, consoante julgados
acerca da tributação dos lucros das controladas sediadas nos Países Baixos:
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO
BRASIL-PAÍSES BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E
PREVENIR A EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A
RENDA. ART. 74 DA MP N° 2.158 35/2001. NÃO OFENSA. Não há
incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a aplicação do
art. 74 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001. (Acórdão n° 1402-004.312)
LUCRO NO EXTERIOR. TRATADO BRASIL-HOLANDA. ART. 74 DA MP N°
2.158 35/2001. COMPATIBILIDADE. O art. 74 da Medida Provisória n° 2.158-35/
2001 é compatível com os artigos 7 e 10 do Tratado Brasil-Holanda (Acórdão n°
9101-004.581).
72.2. Mantém-se o lançamento para adição dos lucros auferidos pela Bunge Holding,
sediada nos Países Baixos.
Receitas de subvenções para investimentos
73. Foram lançados valores referentes a receitas decorrentes de subvenções não
considerados como sendo de investimento, oferecidos pelos seguintes estados: Bahia,
Goiás, Mato Grosso, Mato Grosso do Sul, Piauí e Pernambuco. O lançamento se deu
com base no Parecer Normativo CST n° 112/78, mantido no Acórdão 1, conforme a
seguir:
Fl. 32453
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Fl. 60 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

LUCRO
REAL.
SUBVENÇÕES
PARA
INVESTIMENTOS.
DESCARACTERIZAÇÃO. INCENTIVOS FISCAIS. ISENÇÃO OU REDUÇÃO DE
ICMS. INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO.
Os valores correspondentes ao benefício fiscal de isenção ou redução de ICMS que
não possuam vinculação com a aplicação específica dos recursos em bens ou direitos
referentes à implantação ou expansão de empreendimento econômico não se
caracterizam como subvenção para investimento, devendo ser computados na
determinação do lucro real.
Os recursos fornecidos às pessoas jurídicas pela Administração Pública, quando não
atrelados ao investimento na implantação ou expansão do empreendimento projetado,
constituem estímulo fiscal que se reveste das características próprias das subvenções
para custeio, não se confundindo com as subvenções para investimento, e devem ser
computados no lucro operacional das pessoas jurídicas, sujeitando-se, portanto, à
incidência do imposto sobre a renda.
73.1. Contudo, depois da prolação do acórdão, foi editada a Lei Complementar n° 160,
de 7 de agosto de 2017, que incluiu os §§ 4° e 5° ao art. 30 da Lei n° 12.973, de 13 de
maio de 2014, que passou a ter a seguinte redação:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na
determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se
refere o art. 195-A da Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá
ser utilizada para: (Vigência)
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou II -
aumento do capital social.
§ 1° Na hipótese do inciso I do caput , a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à
medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
§ 2° As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja
observado o disposto no § 1° ou seja dada destinação diversa da que está prevista no
caput , inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
subvenções governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social,
nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior
capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a
incidência será o valor restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de
doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 3° Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro
líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções
governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros nos
termos do caput , esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos
períodos subsequentes.
Fl. 32454
DF CARF MF
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Fl. 61 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

§ 4° Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos
pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para
investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos
neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar n° 160, de 2017)
§ 5° O disposto no § 4° deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei
Complementar n° 160, de 2017)
73.2. O art. 10, c/c arts. 1° e 3°, da Lei Complementar n° 160, de 2017, previu requisitos
formais para que os benefícios fossem ratificados, com regulação pelo Convênio ICMS
190/2017 pelo Confaz.
Art. 10. O disposto nos §§ 4° e 5° do art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014,
aplica-se inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de
ICMS instituídos em desacordo com o disposto na alínea 'g' do inciso XII do § 2o do
art. 155 da Constituição Federal por legislação estadual publicada até a data de início
de produção de efeitos desta Lei Complementar, desde que atendidas as respectivas
exigências de registro e depósito, nos termos do art. 3o desta Lei Complementar.
(Parte mantida pelo Congresso Nacional)
Art. 1° Mediante convênio celebrado nos termos da Lei Complementar no 24, de 7 de
janeiro de 1975, os Estados e o Distrito Federal poderão deliberar sobre:
I - a remissão dos créditos tributários, constituídos ou não, decorrentes das isenções,
dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais instituídos em desacordo
com o disposto na alínea "g" do inciso XII do § 2o do art. 155 da Constituição Federal
por legislação estadual publicada até a data de início de produção de efeitos desta Lei
Complementar;
II - a reinstituição das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro-
fiscais referidos no inciso I deste artigo que ainda se encontrem em vigor.
Art. 3° O convênio de que trata o art. 1o desta Lei Complementar atenderá, no
mínimo, às seguintes condicionantes, a serem observadas pelas unidades federadas:
I - publicar, em seus respectivos diários oficiais, relação com a identificação de todos
os atos normativos relativos às isenções, aos incentivos e aos benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais abrangidos pelo art. 1° desta Lei Complementar;
II - efetuar o registro e o depósito, na Secretaria Executiva do Conselho Nacional de
Política Fazendária (Confaz), da documentação comprobatória correspondente aos
atos concessivos das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro-
fiscais mencionados no inciso I deste artigo, que serão publicados no Portal Nacional
da Transparência Tributária, que será instituído pelo Confaz e disponibilizado em seu
sítio eletrônico. (...)
73.3. Tal linha é adotada no âmbito da RFB, conforme Solução de Consulta Cosit n° 11,
de 2020:
LUCRO
REAL.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO.
BENEFÍCIOS
VINCULADOS AO ICMS.
21. As subvenções para investimento podem, observadas as condições impostas por
lei, deixar de ser computadas na determinação do lucro real. A partir do advento da
Lei Complementar n° 160, de 2017, consideram-se como subvenções para
Fl. 32455
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Fl. 62 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

investimento os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
ICMS concedidos por estados e Distrito Federal.
22 A LC n° 160, de 2017, foi editada para possibilitar a celebração de convênio entre
os estados, com vistas à convalidação dos incentivos fiscais relativos ao ICMS
concedidos à revelia do Confaz - intento alcançado com a publicação do Convênio
ICMS 190, de 2017. Paralelamente ao seu objetivo principal, trouxe também em seu
texto regramento específico quanto ao tratamento de subvenção para investimento de
todo benefício fiscal concernente àquele imposto. Este último ponto foi introduzido no
ordenamento por intermédio de seu art. 9°, o qual acrescentou os §§ 4° e 5° ao já
mencionado art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014: (... )
23 A norma em questão insere novo comando legal ao dispositivo que confere o
adequado tratamento tributário, no que tange ao IRPJ e a CSLL, às subvenções para
investimento. A LC n° 160, de 2017, atribui a qualificação de subvenção para
investimento a todos os incentivos e os benefícios fiscais ou econômico-fiscais
atinentes ao ICMS. Significa dizer que a essa espécie de benefício fiscal não mais se
aplicam os requisitos arrolados no PN CST n° 112, de 2017, com vistas ao
enquadramento naquela categoria de subvenção.
24 Como consequência das novas disposições legais trazidas pela LC n° 160, de 2017,
foi publicada a Instrução Normativa RFB n° 1.881, de 03 de abril de 2019, que
acrescentou o §8° ao art. 198 da Instrução Normativa RFB n° 1.700, de 2017, retro
transcrito, nos seguintes termos: (...)
25 Vale destacar ainda o caráter retroativo da novidade, consoante o estabelecido no
art. 10 da LC n° 160, de 2017: (...)
26 Constata-se que a nova realidade normativa alcança também os incentivos e
benefícios fiscais instituídos por legislação estadual até a data de início da produção
de efeitos da LC n° 160, de 2017, ainda que concedidos em desacordo com o rito
estabelecido pela LC n° 24, de 1975. Para tanto, impõem-se que sejam observadas as
exigências de registro e depósito, na Secretaria Executiva do Confaz, da
documentação
comprobatória
correspondente
aos
atos
concessivos
dos
incentivos/benefícios, a teor do versado no art. 3° da LC n° 160, de 2017.
73.4. O julgamentos dos recursos voluntário e de ofício foram sobrestados em segunda
instância, conforme Resolução CARF 1401-000.300 (fls. 16.423-16.432). Esta faz
referência ao decidido pela CSRF na Resolução n° 9101-000-039 em relação ao
benefício fiscal estadual da Bahia denominado "Desenvolve", também objeto do
presente processo. Utilizando-se do mesmo fundamento, determinou a intimação do
contribuinte para que comprovasse o
cumprimento dos requisitos legais às subvenções em tela. Transcreve-se o fundamento
da Resolução CSRF:
Os citados prazos ainda não decorreram com relação ao benefício fiscal ora analisado
(Desenvolve). Ademais, pondero que não há notícias de registro e disponibilização das
normas relacionadas ao citado benefício fiscal no sítio do CONFAZ.
Não obstante isso, há regras claras sobre a aplicação da Lei Complementar aos
processos em curso e, ainda, definidora de prazos para publicação das normas pelo
Estado) e registro perante o CONFAZ até 28/12/2018.
Nesse contexto, após debates entre os componentes do Colegiado, a maioria ponderou
pelo sobrestamento do processo até 29/12/2018, dia seguinte ao prazo para registro
referido.
Fl. 32456
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Fl. 63 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Com efeito, a providência revela-se cautelosa, na medida em que a própria Lei
Complementar n° 160/2017 prevê a sua aplicação aos processos em curso. Assim, é
razoável aguardar as providências pelos Estados da Federação para, desta forma,
assegurar a aplicação regular das disposições da Lei Complementar e Convênio ICMS
acima citados, A despeito da falta de previsão expressa para suspensão do processo
administrativo no Decreto n° 70.235/1972 e RICARF (Portaria MF 343/2015), o
sobrestamento é autorizado pelo Código de Processo Civil, verbis: (... )
Diante disso, voto pelo sobrestamento do processo e remessa dos autos à unidade de
origem, que deve intimar o contribuinte em 29/12/2018 para que comprove o
cumprimento dos requisitos tratados pelas Cláusulas 2a, 3a e 4a do Convênio ICMS 190,
de 15 de dezembro de 2017.
73.5. A Delegacia da Receita Federal em Blumenau, em cumprimento à diligência
determinada no processo n° 13971.723959/2015-76, cuja Interessada também era a
Bunge, analisou o cumprimento dos requisitos legais das subvenções oferecidas pelos
mesmos estados para aplicação do disposto na Lei Complementar n° 160, de 2017:
A Primeira Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
determinou a conversão do julgamento do processo n° 13971.723959/2015-76 em
diligência, a fim de que sejam respondidos questionamentos elaborados pelo julgador. O
referido processo trata de auto de infração exigindo o pagamento de diferenças de
recolhimento do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido,
compreendidos entre os anos 2010 a 2012.
A resolução 1201-000.520 determinou as seguintes providências:
a) Sobrestamento do feito até 29/12/2018;
b) Comprovar o cumprimento dos requisitos tratados pelas Cláusulas 2a, 3a e 4a do
Convênio ICMS n° 190/17;
c) Elaborar relatório fiscal conclusivo.
Decorrido o prazo de sobrestamento, a empresa foi intimada a comprovar os requisitos
tratado pelo Convênio ICMS n° 190/17.
Já com relação ao segundo item, foram apresentadas as seguintes cópias, extraídas dos
Diários Oficiais, dos Estados de Goiás, Piauí, Bahia, Mato Grosso do Sul, Mato Grosso
e Pernambuco:
• Goiás: 9193, 9264, 9289, 9350, 9360;
• Piauí: 17691, 17988, 18069;
• Bahia: 18270, 18288;
• Mato Grosso do Sul: 14979, 15098 • Mato Grosso: 1420;
• Pernambuco: 45801, 46485 Foram apresentadas as seguintes cópias dos Certificados
de registro e depósito SE/CONFAZ:
• Goiás: 3/18, 18/18, 65/1880/185/19;
• Piauí: 23/18, 40/186/19;
• Bahia: 20/18, 41/18;
Fl. 32457
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Fl. 64 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

• Mato Grosso do Sul: 29/18, 58/18, 70/18, 78/18, 8/19;
• Mato Grosso: 46/18;
• Pernambuco: 5/18, 15/18, 61/18, 11/19 Esses certificados foram publicados no Portal
Nacional de Transparência Tributária do CONFAZ.
Os requisitos previstos nas cláusulas 2a, 3a e 4a do Convênio ICMS n° 190/17 foram
comprovados.
73.6. Diante do exposto, aplica-se o disposto nos §§ 4° e 5° do art. 30 da Lei n° 12.973,
de 2014, exonerando os lançamentos referentes às subvenções para investimento.
Despesas com empréstimos repassados 74. Aqui se discute a dedução de despesas com
juros e variação cambial de empréstimos vinculados a contratos de pré-pagamento de
exportação, que teriam sido repassados a outras empresas do grupo Bunge, por serem
desnecessárias à atividade da empresa. O acórdão 1 havia exonerado o crédito referente
a tal glosa, com o qual concordo.
74.1. A terminologia "empréstimo repassado" não se aplica no presente caso. Numa
hipótese em que a pessoa jurídica toma empréstimo e o repassa a pessoa vinculada, os
respectivos encargos não são necessários à atividade e à manutenção daquela empresa,
nos termos do art. 299 do RIR/1999.Contudo, não houve demonstração no lançamento
de vinculação entre os empréstimos em que a Interessada era mutuante com os em que
era mutuaria.
74.2. Além da falta de vinculação empréstimo a empréstimo, verificou-se uma
desproporção gritante entre os empréstimos em que ela era mutuaria com os em que era
mutuante (em torno de 5%), conforme tabela a seguir do TVF:
Lei n° 8.981, de 1995.
Art. 72. Os ganhos líquidos auferidos, a partir de 1° de janeiro de 1995, por qualquer
beneficiário, inclusive pessoa jurídica isenta, em operações realizadas nas bolsas de
valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas, serão tributados pelo Imposto de
Renda na forma da Legislação vigente, com as alterações introduzidas por esta lei. (...)
§ 4° As perdas apuradas nas operações de que trata este artigo poderão ser
compensadas com os ganhos líquidos auferidos nos meses subseqüentes, em
operações da mesma natureza.
Art. 77. O regime de tributação previsto neste Capítulo não se aplica aos rendimentos
ou ganhos líquidos: (...)
V - em operações de cobertura (hedge) realizadas em bolsa de valores, de mercadoria
e de futuros ou no mercado de balcão.
§ 1° Para efeito do disposto no inciso V, consideram-se de cobertura (hedge) as
operações destinadas, exclusivamente, à proteção contra riscos inerentes às oscilações
de preço ou de taxas, quando o objeto do contrato negociado:
a) estiver relacionado com as atividades operacionais da pessoa jurídica;
b) destinar-se à proteção de direitos ou obrigações da pessoa jurídica.
Fl. 32458
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Fl. 65 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

§ 2° O Poder Executivo poderá definir requisitos adicionais para a caracterização das
operações de que trata o parágrafo anterior, bem como estabelecer procedimentos para
registro e apuração dos ajustes diários incorridos nessas operações.
§ 3° Os rendimentos e ganhos líquidos de que trata este artigo deverão compor a base
de cálculo prevista nos arts. 28 ou 29 e o lucro real. (...)
IN SRF n° 25, de 6 de março de 2001 Art. 35. (... )
§ 1° Os ganhos auferidos em operações de cobertura (hedge) realizadas em bolsas de
valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas, serão tributados na forma prevista
no § 5o, dispensado o pagamento do imposto de que trata o art. 23.
§ 2° Para efeito do disposto no parágrafo anterior, consideram-se de cobertura (hedge)
as operações destinadas, exclusivamente, à proteção contra riscos inerentes às
oscilações de preços ou de taxas, quando o objeto do contrato negociado:
I - estiver relacionado com as atividades operacionais da pessoa jurídica; ou II -
destinar-se à proteção de direitos ou obrigações da pessoa jurídica.
§ 3a Os rendimentos auferidos nas operações de cobertura (hedge), realizadas através
de operações de swap por pessoa jurídica não relacionada no inciso I do caput,
sujeitam-se à incidência do imposto de renda na fonte, à alíquota de vinte por cento.
(... )
§ 6° Não se aplica às perdas incorridas nas operações de que trata este artigo, a
limitação prevista no § 7o do art. 33.
77.1. A Lei n° 8.981, de 1995, considerou como operação de hedge aquela com intuito
de proteção contra riscos inerentes às oscilações de preços ou de taxas referentes a: (i)
atividades operacionais da pessoa jurídica; (ii) de direitos ou obrigações da pessoa
jurídica. O § 2° do dispositivo permite que o Poder Executivo defina requisitos
adicionais para a caracterização das operações de hedge. Nos anos a que se referem esse
julgado estava vigente a IN SRF n° 25, de 2001, que não trazia novos elementos para
caracterização dessas operações. Foi apenas com a edição da IN RFB n° 1.515, de 2014,
que passou a prever requisitos mais rígidos para a caracterização da operação como
sendo de hedge:
Art. 52. Sem prejuízo do disposto no art. 51, as operações com instrumentos
financeiros derivativos destinadas a hedge devem atender, cumulativamente, às
seguintes condições:
I - ter comprovada a necessidade do hedge por meio de controles que mostrem os
valores de exposição ao risco relativo aos bens, direitos, obrigações e outros itens
objeto de hedge, destacados o processo de gerenciamento de risco e a metodologia
utilizada na apuração desses valores;
II - ter demonstrada a adequação do hedge por meio de controles que comprovem a
existência de correlação, na data da contratação da operação, entre as variações de
preço do instrumento de hedge e os retornos esperados pelos bens, direitos, obrigações
e outros itens objeto de hedge.
Parágrafo único. No caso de não atendimento, a qualquer tempo, das exigências
previstas no art. 51 ou a falta de comprovação da efetividade do hedge, a operação
será tributada na forma prevista no art. 49 e a compensação de perdas na apuração do
imposto sobre a renda fica limitada aos ganhos auferidos em outras operações de
renda variável conforme disposto no inciso II caput do art. 50.
Fl. 32459
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Fl. 66 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

77.2. A despeito desses requisitos terem sido incluídos pela legislação tributária apenas
em 2014, eles não eram uma novidade total, tendo em vista que o Banco Central
(Bacen), na Circular n° 3.086, de 2002, já previa requisitos similares:
Art. 5° Nas operações de hedge e naquelas que possibilitem a prefixação das rendas, a
apropriação de seus resultados, tomados os contratos em conjunto, pode ser efetuada
pro rata dia útil.
Parágrafo 1° Para fins do disposto neste artigo, entende-se por hedge a designação de
um ou mais instrumentos financeiros derivativos com o objetivo de compensar, no
todo ou em parte, os riscos decorrentes da exposição às variações no valor de
mercado ou no fluxo de caixa de qualquer ativo, passivo, compromisso ou
transação futura prevista, registrado contabilmente ou não, ou ainda grupos ou
partes desses itens com características similares e cuja resposta ao risco objeto de
hedge ocorra de modo semelhante.
Parágrafo 2° Os títulos e valores mobiliários classificados na categoria mantidos até o
vencimento, na forma prevista no art. 1°, inciso II, podem ser objeto de hedge para
fins de registro e avaliação contábil, desde que o objetivo seja o de atingir o indicador
de desempenho previsto no regulamento do fundo.
Art. 6° As operações com instrumentos financeiros derivativos destinadas a hedge nos
termos do art. 5° devem atender, cumulativamente, às seguintes condições:
I - possuir identificação documental do risco objeto de hedge, com informação
detalhada sobre a operação, destacados o processo de gerenciamento de risco e a
metodologia utilizada na avaliação da efetividade do hedge desde a concepção da
operação;
II - comprovar a efetividade do hedge desde a concepção e no decorrer da operação,
com indicação de que as variações no valor de mercado ou no fluxo de caixa do
instrumento de hedge compensam as variações no valor de mercado ou no fluxo de
caixa do item objeto de hedge num intervalo entre 80% (oitenta por cento) e 125%
(cento e vinte e cinco por cento);
III - prever a necessidade de renovação ou de contratação de nova operação no caso
daquelas em que o instrumento financeiro derivativo apresente vencimento anterior ao
do item objeto de hedge;
IV - demonstrar, no caso dos compromissos ou transações futuras objeto de hedge de
fluxo de caixa, elevada probabilidade de ocorrência e comprovar que tal exposição a
variações no fluxo de caixa pode afetar o resultado do fundo.
Parágrafo único. O não atendimento das exigências previstas neste artigo implica
observância dos critérios previstos no art. 3°.
78. De acordo com as demonstrações financeiras trazidas no procedimento fiscal, os
saldos de ativos e passivos relacionados às transações com hedge em 2009 eram:
Fl. 32460
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78.1. A autoridade fiscal explicitou no TVF não ter havido, por parte da Interessada, a
apresentação de planilha com vinculação das operações de hedge efetuadas com os
ativos/passivos protegidos; só foi apresentada relação das contas contábeis que seriam
objeto de hedge, incluídas as de empréstimo vinculado a moeda estrangeira.

78.2. A conta 2216010001 estava registrada no grupo contábil PRE-PAGAMENTOS
DE EXPORTAÇÃO. A autoridade fiscal entendeu que o PPE já é uma operação de
hedge natural na medida em que o financiamento obtido em moeda estrangeira é
quitado com os valores recebidos de contrato de exportação já fechado, também em
dólar.
79. O hedge possui um objetivo geral de proteção do balanço de quem o faça,
notadamente para preservar o fluxo de caixa necessário às atividades operacionais. Isso
se torna imperativo para empresas que dependem em grande parte de operações
envolvendo comércio exterior. E mais imperativo ainda para aquelas cujos valores de
operação são fixados em bolsa de mercadorias, como é o caso das commodities. E aqui
se insere o presente caso: no ano de 2009, a Interessada declarou receita líquida de
atividade de R$ 15.652.084.814,14, dos quais R$ 8.669.208.593,16 decorriam de
exportação direta de mercadorias (p. 5 da DIPJ 2010).
79.1. A finalidade da legislação tributária é clara: diferenciar a sistemática de tributação
entre as pessoas que operam com instrumentos financeiros (como derivativos) para fins
de especulação daquelas que os operam para protegerem seu patrimônio e fluxo de
caixa (em prol, inclusive, do princípio contábil da continuidade). As perdas com tais
instrumentos, quando objetivo é especulação, não podem ser compensados com os
ganhos das atividades operacionais da empresa, pois com elas não se confundem; há
separação na sua apuração. Distinta é a hipótese de quem opera esses instrumentos para
proteção das suas atividades operacionais, pois o instrumento financeiro se insere nas
atividades operacionais. A possibilidade de sua dedução plena com tais atividades se
torna lógica.
79.2. Parece-me consistente que a proteção dos contratos de financiamento de PPE se
insira na política de proteção cambial de ativos e passivos detalhada no relatório
Fl. 32461
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Fl. 68 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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elaborado pela PricewaterhouseCoopers (fls. 15055-74). Nele consta a informação que
em dezembro de 2009 a Interessada possuía exposição contábil em relação ao dólar de
US$ 2,452 bilhões vendida. Já o valor das operações de derivativos financeiros foram
em valores inferiores às exposições líquidas de moeda, o que se torna um indício que
não foram utilizados para fins de especulação, mas sim de proteção.
79.3. Especificamente em relação aos financiamentos PPE, concordo com a interessada
que eles incutem um risco cambial no balanço patrimonial. Primeiro, há o risco ao fluxo
financeiro em relação aos juros pagos, que serão em moeda estrangeira e podem gerar
variação cambial passiva. Segundo, há o risco cambial patrimonial, uma vez que o
passivo aumenta à medida que a moeda nacional se desvaloriza. O raciocínio da
autoridade fiscal seria correto caso se analisasse a operação quanto ao caixa da empresa,
exclusivamente, que está garantido pela pré-exportação de mercadoria (e mesmo assim
haveria risco em relação ao pagamento de juros, como já visto). Mas a operação teve
por objetivo proteção patrimonial, cujo risco se mantém no decurso do tempo,
notadamente quando a data de vencimento do contrato de PPE perpassa 31 de
dezembro.
80. Assim, concluo que a política de proteção cambial da interessada: (i) é consistente
com suas atividades operacionais, e (ii) foi efetuada em valores inferiores aos riscos
cambiais dos elementos do seu balanço patrimonial. Os financiamentos de PPE trazem
risco cambial para o balanço patrimonial da pessoa jurídica, inserindo-se na hipótese de
que trata a alínea "b" do § 1° do art. 77 da Lei n° 8.981, de 1995. Portanto, dedutível a
perda.
Créditos de PIS e Cofins
81. Discute-se as conseqüências no IRPJ e na CSLL do reconhecimento extemporâneo
de créditos do PIS e Cofins ocorrido no ano de 2008, cujas competências foram entre
2004 e 2006. Não se discutiu, portanto, a validade de tais créditos. A discussão é
exclusivamente sobre os reflexos desse reconhecimento no lucro para fins de IRPJ e da
CSLL. Assim como feito no Acórdão 1, julgo improcedente a impugnação da
Interessada neste ponto.
81.1. De antemão já se descarta qualquer alegação da contribuinte de decadência ou de
falta de coerência no procedimento fiscal. O mandado de Procedimento Fiscal (MPF)
que embasou o procedimento teve por objeto os anos-calendário 2008 e 2009. O
reconhecimento da receita pela própria Interessada se deu no ano de 2008 e influiu no
lucro real deste ano.
81.2. No procedimento fiscal a interessada apresentou a planilha com as adições em
resposta à intimação 5. Já na resposta à intimação 11 dispôs que não havia localizado a
documentação que suportasse o valor excluído do lucro real (em "adição negativa")
referente aos créditos do PIS e Cofins. O que ela apresentou foi uma planilha com os
valores apurados desses créditos nas respectivas competências, mensalmente, sem
nenhuma outra explicação ou justificativa a que se referiam. Em resposta à intimação 15
a Interessada apresentou a solução de consulta que fundamentaria os créditos fiscais
reconhecidos. Foi afetado o valor do lucro real no ano de 2008, não tendo que se falar
em decadência, conforme fundamento dos itens 42 a 42.2, nem em falta de coerência no
procedimento adotado pela autoridade fiscal.
82. A interessada reconheceu os créditos fiscais de PIS e Cofins em decorrência da
Solução de Cosit n° 126, de 19 de maio de 2008, da Divisão de Tributação da 9a Região
Fiscal. A consulta tratava do disposto no art. 9° da Lei n° 10.925, de 23 de julho de
2004 (previsão de suspensão de incidência das contribuições na venda de determinados
produtos agropecuários, especialmente em relação a cerealistas). Quando da
promulgação da norma ela passou a vender e a adquirir tais produtos com suspensão. Só
que o § 2° do art. 9° dispunha que essa suspensão seria aplicada "nos termos e
Fl. 32462
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Fl. 69 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal". A regulação desse
dispositivo deu-se somente em 24 de março de 2006 pela IN SRF n° 636,
posteriormente substituída pela IN SRF n° 660, do mesmo ano. A solução de consulta
dispôs que a suspensão da contribuição somente se deu a partir da regulação pela IN
SRF n° 636. No período anterior as vendas deveriam ser feitas sem suspensão, motivo
pelo qual na aquisição desses mesmos produtos ela direito a se creditar do PIS e Cofins
(regime não cumulativo).
83. A interessa procedeu à apropriação extemporânea desses créditos, grande parte em
junho de 2008, parte em dezembro de 2008, contabilizando-a como receita. Não se teve
informação da operacionalização para reconhecimento do direito creditório, mas o
entendimento da RFB é no sentido de necessidade de retificação das respectivas
declarações (Dacon e DCTF) para se proceder ao desconto/restituição/compensação,
respeitado o prazo prescricional de cinco anos de que trata o art. 1° do Decreto n°
20.910, de 6 de janeiro de 1932, conforme a seguir:
Solução de Consulta Cosit n° 311/2017:
29. Como a Lei n° 10.637, de 2002, art. 3°, caput, e seu homólogo na Lei n° 10.833,
de 2003, estabelecem que a pessoa jurídica poderá descontar créditos, e não que a
pessoa jurídica deverá descontar créditos, a apropriação e a utilização deles são
facultativas, e não obrigatórias. Assim, a apropriação e a utilização dos créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins são direitos subjetivos da pessoa jurídica e,
devido a essa natureza, podem ser exercidos extemporaneamente, desde que
atendidos os requisitos da legislação de regência.
Solução de Consulta Cosit n°355/2017:
60. Dessa forma, o crédito não aproveitado em um determinado mês poderá sê-lo nos
meses subsequentes, observado o prazo de prescrição de 5 (cinco) anos. O termo de
início para contagem do prazo prescricional relativo aos direitos creditórios referidos
no art. 3° da Lei n° 10.637, de 2002, é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua
apuração, ou, no caso de apropriação extemporânea, do primeiro dia do mês
subsequente àquele em que poderia ter havido a apuração (ver § 1° do art. 3° da Lei n°
10.637, de 2002, e da Lei n° 10.833, de 2003).
61. Deveras, a apropriação extemporânea de créditos exige, em contrapartida, a
retificação das declarações a que a pessoa jurídica se encontra obrigada referentes a
cada um dos meses em que haja modificação na apuração da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins.
Cumpre destacar aqui as disposições constantes da Instrução Normativa RFB n°
1.015, de 5 de março de 2010, e da Instrução Normativa RFB n° 1.252, de 1° de
março de 2012: (...)
62. Assim, relativamente aos fatos geradores ocorridos até 31 de dezembro de 2013,
deve ser feita a retificação referente a cada um dos meses em que haja modificação na
apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins tanto do Demonstrativo de
Apuração das Contribuições (Dacon) quanto da Declaração de Débitos e Créditos
Federais (DCTF), conforme o art. 10 da Instrução Normativa RFB n° 1.015, de 2010,
já revogada, mas que ainda produz efeitos em relação aos fatos geradores ocorridos
até 31 de dezembro de 2013. (...)
64. Ainda, cumpre ressaltar que na apuração extemporânea de créditos, sem embargos
ao reconhecimento do direito creditório sobre estas operações pretéritas, deve a pessoa
jurídica observar a natural e racional impossibilidade de o valor dos créditos das
contribuições constituírem simultaneamente, em relação a uma mesma operação,
direito de crédito e custo de aquisição de insumos, mercadorias e ativos, conforme
Fl. 32463
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Fl. 70 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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elucidado pela RFB através do ADI SRF n° 3, de 29 de março de 2007, que
estabelece. (... ) (grifou-se)
83.1. Na época do reconhecimento dos créditos fiscais estava vigente a IN SRF n° 590,
de 22 de dezembro de 2005. pela qual a apresentação do Dacon retificador que
implicasse a alteração de valores informados em DCTF demandava a retificação dessa
segunda declaração, surgindo o crédito para restituição:
Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão
formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo
demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o
demonstrativo retificado. (... )
§ 4° A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham
sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora.
83.2 Como visto, não foi o que a Interessada fez. Ela explicou o procedimento por ela
adotado, o qual respeitaria o princípio da competência tributária. É por isso que ela teria
excluído do lucro real em 2008 o valor reconhecido e, segundo ela, teria adicionado ao
lucro real nos anos de competência do crédito. Mas ela não procedeu ao reconhecimento
de acordo com o entendimento da RFB. Por este não há que se falar em receita nova
desses créditos, mas sim no reconhecimento de direito creditório pelo desconto não
efetuado no mês de competência, ensejando a retificação do valor apurado no estoque e
no custo de mercadoria, com a revisão do seu lucro líquido para mais. A propósito, é
essa a orientação contida no perguntas e respostas da Escrituração Fiscal Digital
contribuições:
85) Como informar um crédito extemporâneo na EFDCONTRIBUIÇÕES?
O crédito extemporâneo deverá ser informado mediante a retificação da escrituração
cujo período se refere o crédito. As empresas devem observar os seguintes
procedimentos:
1. Retificar a EFD-Contribuições do correspondente período de apuração, para
constituir os créditos decorrentes de documentos não considerados na apuração inicial.
Os saldos de créditos das EFDs-Contribuições dos meses posteriores à constituição do
crédito devem ser retificados para evidenciar o novo crédito, nos registros 1100
(PIS/Pasep) e 1500 (Cofins);
2. Retificar a DIPJ/ECF, para ajustar o custo/despesa considerado na apuração do
lucro líquido, caso os documentos fiscais não considerados na apuração de crédito na
EFD-Contribuições original tenham sido computados pelo seu valor bruto;
3. Retificar a DCTF, caso seja apurado valor suplementar de PIS, Cofins, IRPJ e de
CSLL a recolher, decorrente do ajuste referido nos itens acima.
Procedimento semelhante deverá ser adotado com relação aos períodos anteriores à
obrigatoriedade da EFD-Contribuições, qual seja, retificação do DACON, DIPJ e
DCTF, quando for o caso. Atentar para o fato que a retificação de DACON pode
também ensejar ainda a retificação da EFD-Contribuições de períodos posteriores
(grifou-se).
83.4. O que a Interessada fez foi bem diferente disso. Disse ela que reconheceu o crédito
fiscal como receita em 2008, excluiu do lucro real desse ano e, como conseqüência,
teria adicionado ao lucro líquido dos anos de competência. Ela não procedeu à nova
apuração do lucro líquido proveniente das devidas retificações em declarações. No
heterodoxo procedimento por ela adotada não se tem o controle sobre quais mercadorias
tiveram o custo indevidamente aumentado. O que ela teria feito foi simplesmente
Fl. 32464
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Fl. 71 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

adicionar para o lucro real valores consolidados anualmente ao lucro líquido, de forma
consolidada com outras rubricas, apresentando apenas uma planilha com os valores que
estariam adicionados.
84. Essa falta de controle ensejou total insegurança na apuração referente ao
reconhecimento extemporâneo de créditos fiscais. Veja-se o que aconteceu no ano-
calendário de 2006. Segundo a impugnação da Interessada, do valor de R$
131.127.393,02 de outras adições, R$ 99.609.726,29 seriam de crédito de PIS e Cofins
então adicionados, e R$ 32.137.480,32 provisões temporárias. Só que quando da
apresentação da declaração original (em 2007, antes da edição da Solução de Consulta
da Disit09 e do reconhecimento extemporâneo do crédito), já havia sido declarado na
linha 22 de outras adições o valor de R$ 47.588.906,01. Considerando-se a DIPJ então
vigente, a diferença adicionada posteriormente teria sido de apenas R$ 83.538.487,01,
inferior à suposta adição dos créditos de PIS e Cofins. E isso sem falar que em outubro
de 2009 tinha sido feita uma primeira retificação incluindo adições o valor de R$
182.004.543,81, posteriormente reduzido para R$ 131.127.393,02:

84.1. Além de não ter feito nova apuração do lucro líquido, os números supostamente
adicionados não possuem lastro, pois não foram ratificados por nenhuma outra
documentação pertinente (e isso se superasse a questão de necessidade de retificação da
escrituração contábil nova apuração do lucro líquido, etc).
85. Assim, entendo que a Interessada não só desrespeitou o entendimento adotado pela
RFB para apuração extemporânea dos créditos nas respectivas competências, pois não
fez nova apuração do lucro líquido desses anos, como não restou comprovada a
vinculação dos valores adicionados no lucro real com os referentes aos créditos
reconhecidos.
85.1. O que se tem, então, é o registro desses créditos extemporâneos como receita, em
algo paralelo a um "regime de caixa". Se os lucros líquidos das competências anteriores
não foram feitas, então o valor declarado a título de receita em 2008 não pode ser
excluído para o lucro real desse ano. Mantém-se, portanto, o lançamento.
Despesas com multa de ICMS.
86. Trata-se de infração pela falta de adição e pela exclusão indevida de multa
indedutível decorrente de multa tributária (ICMS). Foram efetuadas, assim, duas glosas
com o mesmo valor.
86.1. A alegação da Interessada que a autoridade autuante não teria compreendido as
explicações feitas por ela são inconsistentes, pois ela nada explicou. Basta ver qual foi a
resposta que a Bunge ofereceu, sem nenhum esclarecimento adicional na fiscalização:
Quanto à documentação comprobatória desse lançamento já pedi ao Robson Wolf
(depto. planejamento tributário) esclarecimentos e cópias físicas desse auto, conversei
com ele na 6a feira e estou aguardando o retorno. O escritório que cuidou da causa na
época, nos encaminhou e-mail mencionando que na ocasião, esse caso foi objeto de
anistia em MT.
Vou voltar ao assunto hj com o Robson para verificar que se já tem algum retorno,
inclusive sobre a validação de valores.
Fl. 32465
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Fl. 72 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Tão logo eu tenha a resposta, o comunicarei.
86.2. Não há que se falar em falta de aprofundamento fiscal. Apenas na impugnação que
se teve um panorama mais completo quanto ao procedimento contábil e fiscal adotado, e
mesmo assim sem ser conclusivo.
86.3. Foi relacionada a existência da conta 3408010113 referente a provisão para
contingências de ICMS no valor total de R$ 43.396.582,73, sendo R$ 28.207.778,77 da
obrigação principal do ICMS e R$ 15.188.803,96 de multa incidente.
87. Em relação à primeira infração (falta de adição), a Interessada, no procedimento
fiscal (Termo de intimação Fiscal 15), havia desmembrado a conta contábil de custo
3408010113, relacionando-a com a na planilha do ajuste de lucro real, conforme a
seguir:

87.1. A interessada aduziu na impugnação que teria adicionado esse custo na Linha 17
da Ficha 4-A da DIPJ. De um total adicionado de R$ 17.150.257,93 (um pouco inferior
ao que consta da planilha acima), R$ 15.188.803,96 seriam da multa aqui tratada, como
se depreende da detalhada planilha de fls. 14993-15004, que relacionou todos os valores
fruto de adição de custo com as respectivas contas contábeis:

Fl. 32466
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Fl. 73 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

87.2. No lançamento não houve maior delineamento sobre eventual desconsideração da
planilha contendo os valores adicionados a título de multa por ICMS. Assim, exonera-se
o crédito tributário referente à falta de adição da multa de infração à legislação
tributária, conforme consta da bem lançada declaração de voto no Acórdão 1 do
julgador Jefferson José Rodrigues:
Conforme consta dos autos, o valor dessa despesa - cuja indedutibilidade não é posta
em questão - foi de R$ 15.888.803,96. A contribuinte, por seu turno, alega que o valor
relativo a essa multa estaria corretamente informado em sua DIPJ, na Linha 17
(Outros Custos) da Ficha 4A (Custo dos Bens e Serviços Vendidos) e devidamente
destacado na coluna Parcelas Não Dedutíveis.
Verifica-se que o valor ali informado é de R$ 17.150.257,93 (fl. 9.443) e, segundo a
contribuinte, o valor da multa estaria aí incluído.
Para comprovar que o valor da multa realmente está incluído no valor total de Outros
Custos - Parcelas Não Dedutíveis, a contribuinte anexou a informação ABERTURA
FICHA 04/LINHA 17 - DIPJ 2009, indicando a composição tanto da coluna TOTAL
quanto da coluna PARCELAS NÃO DEDUTÍVEIS. À folha 15.002, consta a
informação, na coluna de PARCELAS NAO DEDUTÍVEIS, o valor R$
15.188.803,96, relativo à conta contábil 3408010113 e com a seguinte descrição:
CONTING. ICMS-CPV.
De se observar que esse mesmo valor de R$ 17.150.257,93 informado como Outros
Custos - Parcelas Não Dedutíveis na Ficha 04A , foi transferido para a Linha 05
(Adições-Custos-Soma das Parcelas não Dedutíveis) da Ficha 9A (Demonstração do
Lucro Real).
Portanto, entendo estar satisfatoriamente comprovado que houve a adição da despesa
não dedutível para fins de apuração do Lucro Real, devendo ser afastado o lançamento
no que se refere à adição realizada pela autoridade fiscal.
88. Com relação ao valor negativo daquela mesma multa que constou no detalhamento
da linha 39, da Ficha 9A (Demonstração do Lucro Real) elaborado pelo Contribuinte,
ela alegou procedeu da seguinte forma: (i) deu, em um primeiro momento, tratamento
de despesa a essa multa e, (ii) deu, em um segundo momento, tratamento de "receita" a
esse mesmo valor (reversão da provisão). Ao invés de proceder à aludida exclusão,
deixou de adicionar esse montante na parte A do LALUR, o que fez por duas razões: (i)
a provisão já havia sido "anulada", porquanto debitada e, posteriormente, creditada no
resultado, quando de sua reversão; e (ii) a multa indedutível, tendo se tornado despesa
definitivamente incorrida, foi adicionada na DIPJ, tendo sido oferecida à tributação, na
medida em que incluída na Linha 17 ((outros custos) da Ficha 04a da DIPJ.
88.1. Ocorre que a pouco esclarecedora exposição do Impugnante não se fez
acompanhar da comprovação dos lançamentos contábeis a que faz referência. Somente a
partir de uma análise detalhada desses lançamentos - em conjunto com os valores
inseridos como adições/exclusões no Lalur -, é que se poderia verificar se há ou não
equivalência entre o procedimento heterodoxo adotado e o procedimento regular de
adição dos custos/despesas indedutíveis (sem qualquer outro ajuste).
88.2. Em seu Recurso Voluntário ao Carf, o Contribuinte muda sua narrativa. Apresenta
ali um outra decomposição da linha Outras Adições na qual surge um valor positivo
("ajuste manual") de igual montante daquele negativo ("ajuste manual"), simplesmente
anulando-o. Não há mais referências ao malabarismo contábil citado na Impugnação
que, por si só, teria redundado no efeito da necessária adição ao Lucro Real. Resta então
a questão: qual das duas decomposições seria a correta e, sendo apenas uma a correta,
quais foram os erros incorridos na outra? Observe-se que resta ainda um valor não
Fl. 32467
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Fl. 74 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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detalhado (residual) de R$ 281.727.368,61) do qual se poderia socorrer para justificar a
novel adição positiva "manual".
88.3. Por essas razões não se pode dar como satisfatoriamente explicada a inclusão do
valor "negativo" de R$ 15.888.803,96 nas Outras Adições, cujo efeito final, foi o de
anular a adição corretamente informada na linha 05 (Custos - Soma das Parcelas Não
Dedutíveis) da Ficha 9A (Demonstração do Lucro Real). Mantém-se a glosa.
CSLL
89. O Imposto de Renda possui como fato gerador a aquisição da disponibilidade
econômica ou jurídica de renda (proveniente do capital, do trabalho ou ambos) e
proventos de qualquer natureza, nos termos do art. 43 do CTN. Especificamente quanto
ao IRPJ, a base de cálculo é o lucro real, presumido ou arbitrado correspondente ao
período de apuração, nos termos do art. 44 do CTN c/c art. 1° da Lei n° 9.430, de 1996.
O conceito de lucro real, por sua vez, está plasmado no art. 6° do Decreto-Lei n° 1.598,
de 1977. A CSLL, como dispõe sua própria denominação, possui como fato gerador o
lucro, nos termos do inciso I do art. 195 da CF e art. 1° do Lei n° 7.689, de 1988. A base
de cálculo é o resultado do exercício antes da provisão para o imposto de renda, nos
termos do art. 2° da Lei n° 7.689, de 1988, com os ajustes contidos na legislação
tributária.
89.1. Todas as infrações tratadas no presente lançamento referem-se ou (i) a
despesas/receitas/lucros no exterior que trazem resultado direto na apuração do lucro
líquidos; ou (ii) a adições ou exclusões incorretas que afetaram o lucro real. Elas cuidam
do cálculo do valor tributável para efeito do imposto de renda, aplicando-se a regra do
art. 57 da Lei n° 8.981, de 1995:
Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei n° 7.689, de 1988) as
mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda
das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base
de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações
introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei n° 9.065, de 1995).
89.2. Mantém-se, portanto, o lançamento da CSLL em todas as infrações mantidas no
presente acórdão.
Multa isolada (estimativas) e concomitância com a multa de ofício 90.
É vedado ao julgador administrativo deixar de observar a legislação tributária (art. 26-A
do Decreto n° 70.235, de 1972). Ocorrendo a situação fática, a multa deve ser aplicada,
conforme art. 44, inciso II, alínea b, da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com a
redação dada pelo art. 14 da Lei n° 11.488, de 15 de junho de 2007:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
a) na forma do art. 8° da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser
efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste,
no caso de pessoa física;
Fl. 32468
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Fl. 75 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
(destacou-se)
90.1. São duas penalidades distintas, com espectro de atuação específico: a primeira de
75% calculada sobre o imposto ou contribuição que deixasse de ser recolhido e
declarado, e exigida conjuntamente com o principal (inciso I do art. 44), e a segunda de
50%, isolada, calculada sobre o pagamento mensal que deixasse de ser efetuado, ainda
que apurado prejuízo fiscal ou base negativa ao final do ano-calendário, e exigida
isoladamente (inciso II do art. 44).
90.2. Como a estimativa não é exigível como obrigação principal (tributo), foi instituída
multa isolada para penalizar as pessoas jurídicas que, apesar de optantes pela
sistemática de apuração do Lucro Real Anual, descumprem, no curso do ano-calendário,
a obrigação de apuração e recolhimento das antecipações mensais obrigatórias, nos
termos da legislação em vigor. É esse o entendimento da CSRF:
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A
alteração legislativa promovida pela Medida Provisória n° 351, de 2007, no art. 44, da
Lei n° 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em
caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do
lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão
aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa
sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou
base negativa no ano-calendário correspondente. No caso em apreço, não tem
aplicação a Súmula CARF n° 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após
alterações promovidas pela Medida Provisória n° 351, de 2007, no art. 44 da Lei n°
9.430, de 1996. (Acórdão n° 9101-002.750, 1a Turma da CSRF - Sessão de
04/04/2017)
90.3. É mantida a multa isolada sobre as diferenças de estimativas não recolhidas, sem
prejuízo do lançamento da multa de ofício vinculada ao tributo lançado.
Multa de ofício qualificada.
91. A multa de ofício foi qualificada para as infrações referentes aos ágios das
operações denominadas "Bunge II Participações", "Balimpar" e "BIL". Esta última
infração foi objeto de desistência, com reflexo na multa de ofício qualificada. Este
julgamento não a afeta. Transcreve-se o dispositivo com a regra-matriz da qualificação
da multa:
Lei n° 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007) (...)
§ 1° O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
(Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007). (... )
Fl. 32469
DF CARF MF
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Fl. 76 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Lei n° 4.502, de 1964:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a
excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante
do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
91.1. O aspecto material da multa de ofício qualificada é a falta de pagamento de
tributo, ou de declaração ou de declaração inexata (inciso I), na ocorrência das hipóteses
a que se referem os arts. 71,72 e 73 da Lei n° 4.502, de 1964 (inciso II): sonegação,
fraude ou conluio.
91.2. O ato ilícito objeto de um auto de infração pode ser típico ou atípico. O ato ilícito
típico decorre de "condutas diretamente violadoras de uma regra", enquanto o atípico
referem-se às condutas "contrárias a princípios ou a outras regras que compõem o
ordenamento jurídico" (FERRAGUT, Maria Rita. As provas e o direito tributário. Ed.
Saraiva: 2016, p. 118)
91.3. As condutas descritas nos arts. 71 a 73 da Lei n° 4.502, de 1964, são ilícitos
típicos, contra as quais se insurge o ordenamento jurídico. Eles devem restar
delimitados no auto de infração. A materialidade da infração que culminou com o
lançamento do tributo pode ser a mesma que gere a multa qualificada, mas não
necessariamente. Afinal, há distinção material entre o ato-norma de lançamento do
tributo daquele para imposição de multa, mesmo que feito por um mesmo suporte (auto
de infração), conforme ensina Eurico de Santi:
Diferentes são os regimes jurídicos sob os quais se exercem as correspondentes
competências administrativas.
A primeira [refere-se à regra-matriz de incidência tributária] trata de competência para
efetuar o ato-norma de lançamento tributário, constituindo dever de pagar em
decorrência da prática de ato ilícito (art. 3° do CTN), regime estritamente tributário.
A segunda, a terceira e a quarta [refere-se à regra-matriz de multas] são competências
administrativas para imposição de multa, sanção de direito substantivo (norma
primária sancionadora), instauradas de obrigação de pagar que influi de infração, ato
ilícito: regime de direito administrativo comum e não aquele específico que rege as
obrigações decorrentes de atos ilícitos (tributárias). (... )
O fato, se sociologicamente é o mesmo, pois se dá sob as mesma coordenadas espaço-
temporais; juridicamente não o é, pois, como vimos, resulta da eficácia legal de
regras-matrizes dessemelhantes. (SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lançamento
tributário. Saraiva: 2010, p. 172)
Fl. 32470
DF CARF MF
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Fl. 77 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

92. A qualificação da multa teve por base a caracterização da sonegação e da fraude,
especificamente a seguinte conduta: simulação na aquisição das participações
societárias ao utilizar empresas que não foram as reais adquirentes.
92.1. A simulação é defeito do negócio jurídica que o torna nulo. A sua caracterização
se encontra no art. 167 do Código Civil:
Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se
válido for na substância e na forma.
§ 1° Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais
realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
§ 2° Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do
negócio jurídico simulado.
92.2. Contudo, uma coisa é a montagem de uma operação com um negócio jurídico
inexistente, sem nenhuma alteração formal posterior, apenas para se criar um ágio para
redução arbitrária dos lucros tributados. Neste caso, a operação é de total artificialidade,
com dolo bastante evidente no intuito de modificar as características essenciais do fato
jurídico tributário (fraude). Outra, bem distinta, é a existência de um negócio jurídico
com alteração da situação fática posteriormente à sua feitura (alteração societária, por
exemplo), mas cujas conseqüências tributárias pretendidas não podem ser opostas ao
Fisco. É a distinção entre ilícito típico, pela simulação, (primeira hipótese) e ilícito
atípico (segunda hipótese).
93. A operação "Bunge II Participações" contém elementos que a aproxima da primeira
hipótese, uma vez que se tratou de reestruturação do grupo Bunge, sem efetivo ônus,
que criou um ágio que passou a ser amortizado por outra empresa do grupo a ela
transportado via empresa-veículo.
93.1. Só que esta operação englobou também terceiros minoritários, os quais eram
acionistas de duas empresas que tiveram o seu capital social fechado e passaram a ser
acionistas de uma única empresa que controlava aquelas outras duas. Esta hipótese não
foi suficiente para considerar o ágio válido, pois a falta de pagamento pelas
participações societárias tornou suspeita a valoração do negócio jurídico entabulado
entre partes dependentes, motivo pelo qual os efeitos fiscais dessa ágio não poderiam
resultar na dedução de sua amortização, sem falar na sua transferência para outra pessoa
jurídica que não a real investidora. Ela se caracteriza como ilícito atípico mediante
utilização abusiva de um direito (benefício de deduzir as amortizações do ágio pela
junção do patrimônio investidor com o investido), conforme conceito do art. 187 do
Código Civil ("Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo,
excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-
fé ou pelos bons costumes"). Por esse motivo as conseqüências desse abuso na
utilização de estruturas societárias não podem ser opostas ao Fisco. Mas isso não quer
dizer que a operação tenha sido considerada simulada, pois foi estruturada de forma
transparente, com o fito de deduzir as amortizações do ágio por pessoa jurídica
lucrativa. Não se caracterizou o ilícito típico.
93.2. Isso fica mais evidenciado quando se analisa a questão do dolo. Se este for
considerado existente numa conduta consciente do agente para algum benefício (aqui,
Fl. 32471
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Fl. 78 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

tributário), então todo planejamento tributário seria doloso, equiparando-o a ilícitos
típicos criminosos com fito de esconder determinada situação do Fisco ou de fraudá-la
(falsificação documental ideológica e/ou material, por exemplo). A exceção (multa
qualificada) viraria regra. Concorda-se com Marco Aurélio Greco, quando diz:
Outra observação a ser feita é a de que a incidência do § 1° do artigo 44 da Lei n°
9.430/96, que leva à multa mais onerosa, supõe a ocorrência inequívoca de dolo no
seu mais puro sentido penal.
Vale dizer, não é toda e qualquer hipótese de falta de pagamento etc. prevista no
inciso I que vai levar à duplicação da multa.
Se não houve intuito de enganar, esconder, iludir, mas se, pelo contrário, o
contribuinte agiu de forma clara, deixando explícitos seus atos e negócios, de modo a
permitir a ampla fiscalização pela autoridade fazendária, e se agiu na convicção e
certeza de que seus atos tinham determinado perfil legalmente protegido - que levava
ao enquadramento em regime ou previsão legal tributariamente mais favorável -, não
se trata de caso regulado pelo § 1° do artigo 44, mas de divergência na qualificação
jurídica dos fatos; hipótese completamente distinta da fraude e da sonegação a que se
referem os dispositivos para os quais o § 1° remete (GRECO, Marco Aurélio.
Planejamento Tributário. 4a ed. São Paulo: Dialética, 2019. p. 270).
93.4. O CARF, por sua vez, possui julgados com o mesmo entendimento, como no
Acórdão n° 1401-004.267, da P Turma da 4a Câmara (P Seção):
MULTA QUALIFICADA. OPERAÇÃO DE ÁGIO. DOLO NÃO DEMONSTRADO
Se não houver intuito de enganar, esconder, iludir, mas se, pelo contrário, o
contribuinte agiu de forma clara, deixando explícitos seus atos e negócios, de modo a
permitir a ampla fiscalização pela autoridade fazendária, e se agiu na convicção e
certeza de que seus atos tinham determinado perfil legalmente protegido, não se pode
duplicar a multa. Interpretar a norma tributária da maneira que entendia razoável, não
é conduta suficiente para qualificação da penalidade. (... )
Se não houver intuito de enganar, esconder, iludir, mas se, pelo contrário, o
contribuinte agiu de forma clara, deixando explícitos seus atos e negócios, de modo a
permitir a ampla fiscalização pela autoridade fazendária, e se agiu na convicção e
certeza de que seus atos tinham determinado perfil legalmente protegido - que levava
ao enquadramento em regime ou previsão legal tributariamente mais favorável - não
se trata de caso regulado pelo § 1° do artigo 44, mas de divergência na qualificação
jurídica dos fatos; hipótese completamente distinta da fraude e da sonegação a que se
referem os dispositivos para os quais o § 1° remete.
Ora, na medida em se trata de recrudescimento na aplicação de uma sanção, surge a
necessidade de se buscar, na conduta que se avalia, elemento subjetivo diferenciado
que justifique tal "sobre-apenamento". A multa de ofício prevista é de 75%, sendo
elevada a 150% caso se, constate a subsunção às hipóteses agravantes indicadas.
Portanto, é razoável supor que a qualificação da multa revista-se da natureza de
excepcionalidade. Se da interpretação de tais hipóteses agravantes resulta uma
situação reconhecidamente recorrente, ou seja, presente na maioria das situações em
que se aplica a sanção, então a qualificação da multa perde a natureza de
excepcionalidade, convertendo-se em regra. Ao se identificar o dolo previsto na
legislação fiscal com a mera vontade de se obter o resultado, ocorre exatamente essa
ampliação, a qual inverte o entendimento quanto ao caráter excepcional da multa
qualificada -metamorfoseando-a em regra.
93.5. Ainda, a utilização da empresa-veículo, por si só, não tem o condão de caracterizar
um ato simulado doloso, pois se tratou de pessoa jurídica devidamente constituída,
Fl. 32472
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Original

Fl. 79 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

com integralização de capital. A operação societária foi totalmente descritas pela
Interessada já no procedimento fiscal, com a apresentação suficiente (mas não integral)
de documentação a ela pertinente. O que se discutiu, então, foi apenas sua qualificação
jurídica com o fito de verificar a possibilidade ou não da dedução da amortização do
ágio. Não há motivo para a qualificação da multa na operação Bunge Alimentos.
94. Muito menos razão se tem para a qualificação da multa na operação Balimpar, em
que o surgimento do ágio no negócio jurídico não foi controverso. Recorde-se que nessa
operação houve fechamento do capital social da BBRASIL (dos mesmos acionistas que
tiveram as ações trocadas na operação anterior) mediante pagamento aos sócios
minoritários. Houve transação entre partes independentes com recursos novos; nem de
longe há que se falar em ato simulado. Só não restou aceita a dedução da amortização
do ágio pelo fato de ter sido criado por interposta pessoa, sendo que a real investidora
foi empresa no estrangeiro, e transferida a outra empresa, ainda. Discutiu-se novamente
o abuso do uso nas estruturas societárias para se ter uma conseqüência fiscal, que ao
cabo restou impossibilitada. Mas isso não se confunde com conduta dolosa simulada,
como visto anteriormente. Logo, não se sustenta a multa qualificada.
Juros de mora sobre multa de ofício.
95. A incidência de juros de mora ao crédito tributário constituído está expresso no art.
161 do CTN e no art. 61 da Lei n° 9.430, de 1996:
CTN
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de
mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das
penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta
Lei ou em lei tributária Lei n° 9.430, de 1996:
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a
partir de 1° de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação
específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três
centésimos por cento, por dia de atraso. (... )
§3° Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à
taxa a que se refere o § 3° do art. 5°, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao
vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de
pagamento.
95.1. Como a multa de ofício é "débito para com a União decorrente de tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal", ela sujeita-se à
correção por juros moratórios, conforme dispõe a Súmula CARF n° 108, vinculante:
"Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia -SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício".
Conclusão
96. Diante do exposto, julga-se parcialmente procedente a impugnação, mantendo-se
parcialmente o crédito tributário lançado. Todo o crédito tributário mantido deve ser
acrescido de juros de mora e multa de ofício de 75%, tendo em vista a exoneração da
multa de ofício qualificada. A liquidação do acórdão se encontra no Anexo I, com o
detalhamento em relação às multas por falta de pagamento de estimativas.
Fl. 32473
DF CARF MF
Original

Fl. 80 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Irresignado, o contribuinte apresentou recurso voluntário no qual reitera os seus
argumentos de defesa.
Já em 23/10/2020 o contribuinte anexou nova petição aos autos contendo
documentação a corroborar com a sua tese de defesa referente às infrações 3.2 – Despesas com
Depreciação; 3.7 – Créditos de PIS/COFINS de Exercícios Anteriores; e 4 – Dedução de multa
por infração à legislação do ICMS.
É o relatório do necessário.
Voto
Conselheiro Marcelo Jose Luz de Macedo, Relator.
Embora seja tempestivo, os autos não se encontram em condições de julgamento,
sendo necessária a realização de uma diligência, conforme abaixo se demonstra.
3.2. Despesas com Depreciação (autuação mantida por ambos os acórdãos DRJ)
Segundo consta no Item 3.2 do TVF, a fiscalização, após intimações para
apresentação de planilhas e esclarecimentos acerca de valores contabilizados a título de
depreciações, concluiu pela glosa de valores contabilizados a título de despesas de depreciação
provenientes de juros, bens incorporados no próprio ano e de bens sem documentação fiscal.
Neste ponto, a principal razão para a manutenção da glosa foi a falta de
documentação comprobatória nos autos. Veja-se nesse sentido o que consta do acórdão da
DRJ/FNS (fls. 65 do acórdão no 07-46.859 da DRJ/FNS):
63. Glosaram-se despesas com depreciação provenientes de juros, bens incorporados no
próprio ano e de bens sem documentação fiscal. Elas foram mantidas no acórdão
substituído, cujo entendimento é seguido neste voto, notadamente quanto à falta de
apresentação de documentação que suporte a escrituração dos bens no ativo
permanente cuja depreciação foi objeto de glosa.
[grifamos]
Fl. 32474
DF CARF MF
Original

Fl. 81 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

O contribuinte também adverte para uma eventual decadência do direito de o
Fisco questionar tais depreciações com base na afirmação de que a maioria dos bens teriam sido
adquiridos anteriormente ao ano calendário de 2007, de modo que já teriam decorridos cinco
anos e que portanto não caberia ao Fisco averiguar como eles foram corretamente lançados.
Nesse aspecto, os argumentos do acórdão recorridos são irretocáveis, razão pela
qual são mantidos em sua íntegra:
63.1. Houve alegação de decadência, pois a maioria dos bens sujeitos a depreciação
foram adquiridas anteriormente ao ano-calendário 2007, e que o Fisco teria cinco anos
para averiguar se eles foram corretamente lançados na contabilidade. É um argumento
similar ao feito para as glosas das despesas com amortização no ágio e, por fundamento,
similar, aqui também não procede. A contagem decadência tem por base, em regra, o
fato jurídico tributário, que no IRPJ ocorre no ano-calendário em que as despesas são
deduzidas de sua base (lucro real). Prejudicial rejeitada, fazendo-se remissão ao
disposto nos itens 42 a 42.2.
Tampouco se sustenta a alegação de que o procedimento fiscal não teria se
aprofundado na análise da matéria, tendo em vista se tratar a comprovação da depreciação de
uma obrigação do próprio contribuinte, a qual, a exemplo de qualquer despesa, deve estar
inequivocamente comprovada.
(a) falta de apresentação da documentação que comprove a aquisição dos
bens do ativo imobilizado
Conforme visto, a presente infração se refere à falta de apresentação da
comprovação documental de alguns bens que geraram este tipo de despesa. Ainda em sede de
fiscalização o contribuinte teria sido intimado a apresentar a comprovação documental de uma
série de itens adquiridos.
A respeito da documentação apresentada, a fiscalização observou o seguinte (fls.
12498/12499 do e-processo):
Sobre o CD com os arquivos contendo cópias de várias notas fiscais, esta Fiscalização
planilhou todas elas, conforme Anexo I - RELAÇÃO DE DOCUMENTOS FISCAIS
PARA COMPROVAÇÃO. Tendo por base este demonstrativo, constatou-se o que se
segue:
a) O total do campo VAL AQUIS (valor de aquisição do bem) dos 398 itens solicitados
(Anexos A e B do TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL No 18) perfaz R$
704.297.930,30, ao passo que o total do valor das notas fiscais apresentadas perfaz R$
115.229.718,71, ou seja, apenas 16% em termos de valores dos bens. Ressalta-se que
em 2 itens apenas não foi possível identificar o valor da nota, por estarem ilegíveis;
Fl. 32475
DF CARF MF
Original

Fl. 82 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

b) Foram apresentadas notas fiscais vinculadas a apenas 59 itens, dos 398 itens dos 2
anexos (cerca de 15% em termos de quantidades);
c) Das notas fiscais apresentadas, algumas não foram aceitas por diversas razões,
conforme coluna OBSERVAÇÃO do Anexo I. Dentre estas razões, destacamos:
o Não foi possível estabelecer um vínculo da nota com o bem (falta de indicação no
IMOB na nota);
o IMOB sem correspondência nos Anexos A e B da intimação;
o Despesas não relacionadas com um imobilizado específico, como passagens aéreas e
estadias em hotéis;
o Descrição do Produto ilegível;
o Notas de mera manutenção;
o Notas repetidas d) Do total de notas apresentadas (R$ 115 milhões), não foram aceitas
notas que totalizam R$ 29.805.724,71.
Para apurarmos o valor da glosa por falta de documentação, identificamos para cada um
dos bens dos Anexos A e B da intimação, o total do valor das notas vinculadas.
Com este total, foi possível determinar o percentual de comprovação para cada um dos
bens solicitados (VALOR TOTAL DAS NF / VAL AQUIS). Tal percentual consta do
Anexo J - APURAÇÃO DO PERCENTUAL DE COMPROVAÇÃO DOCUMENTAL
deste Temo. Com o percentual de cada um dos bens, foi possível apurar a glosa por falta
de apresentação de documento de comprovação, conforme Anexos G e H deste Termo
(anos 2008 e 2009). De se destacar que o percentual apurado foi aplicado para os dois
anos, 2008 e 2009, independente se ele foi solicitado pelo Anexo A (ano 2008) ou B
(ano 2009) da intimação.
Os valores de glosa relativamente a esta irregularidade foram de R$ 24.780.517,07 em
2008 e de R$ 33.251.718,90 em 2009.
Nesse ponto, concordamos com a fiscalização e o acórdão recorrido no sentido de
que a legislação é expressa quanto a necessidade de sua comprovação. A escrituração mantida
pelo contribuinte consiste em elemento de prova desde que corroborada pela documentação que
lhe dá suporte, nos termos do artigo 923 do Decreto no 3.000/1999, vigente à época dos fatos.
No caso concreto o contribuinte não se desincumbiu em um primeiro momento de
comprovar os valores lançados como despesas de depreciação/amortização em sua escrituração,
ainda que com outros elementos que não as notas fiscais dos bens, tais como o livro de entrada
de ICMS. Todavia, o mero registro contábil, por si só, não é suficiente à comprovação das
despesas lançadas, quando não acompanhado dos elementos que o embasaram.
Sucede que em sede de recurso voluntário o contribuinte apresentou uma série de
documentos comprobatórios. Trata-se aproximadamente de quatorze mil páginas de documentos,
Fl. 32476
DF CARF MF
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Fl. 83 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

notas fiscais, livro de entrada de ICMS e laudos técnicos elaborados por terceiros, os quais
deveriam passar por uma análise detalhada da Unidade de Origem, a fim de que seja verificada a
possibilidade de se comprovar a sua aquisição.
Vejamos o que consta do recurso voluntário do contribuinte (fls. 17145/17149 do
e-processo):
Os comprovantes de aquisição de bens do ativo
Entretanto, para que não pairem dúvidas acerca dessas alegações, a recorrente pede
vénia para colacionar aos autos documentos mais uma série de documentos que atestam
a higidez desses encargos (doe. anexos), o que faz nos termos do que determina o art.
16, parágrafo 4°, alínea "c", do Decreto n. 70235.
De fato, o dispositivo autoriza a juntada de documentos após a impugnação quando tais
provas forem utilizadas para contrapor novos argumentos trazidos aos autos. O fato de a
r. decisão "a quo" não ter acolhido as alegações e documentos apresentados como
suficientes para a comprovação da dedutibilidade das quotas de depreciação, justifica a
juntada nesse momento. Isto sem prejuízo da juntada posterior baseada nos princípios
que regem o processo administrativo, como o formalismo moderado e a verdade
material, já acolhidos tantas vezes pela jurisprudência administrativa.
Pois bem.
A recorrente apresenta, neste momento, documentos que comprovam os valores de
aquisição dos bens do ativo cujos encargos de depreciação foram glosados pela
fiscalização. Os documentos em questão são notas fiscais, bem como páginas do livro
de entradas de ICMS e laudos técnicos elaborados por terceiros.
Para facilitar a compreensão das autoridades fiscais, a ora recorrente esclarece que
apresenta os seguintes documentos:
- arquivo não paginável: planilhas xis com a composição dos valores de cada ativo,
devidamente identificados a partir do número do ativo em sua contabilidade; e
- arquivos em pd/com notas fiscais, páginas do livro de entradas do ICMS e laudos
técnicos elaborados por terceiros.
A análise deve partir dos arquivos em xis e ser complementada pela verificação dos
arquivos em pdf com notas fiscais, páginas do livro de entradas do ICMS e laudos
técnicos elaborados por terceiros.
Confira-se, a título de exemplo, o ativo n. 139986-0, denominado PONTES
METÁLICAS P/ GALERIA TRANSP GRÃOS. O arquivo xis ora apresentado
evidencia a composição do referido ativo:
Fl. 32477
DF CARF MF
Original

Fl. 84 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Considerando a extensão da referida planilha e a quantidade de informações, a
recorrente pede vénia para indicar apenas algumas linhas e colunas da referida planilha
abaixo:

Abaixo a reprodução, em caráter meramente exemplificativo, da nota fiscal n. 4719,
emitida pela pessoa jurídica ESTRUTURAL ZORTEA INDÚSTRIA E COMÉRCIO
LTDA., em 28.5.2008. A descrição dos produtos indica a aquisição de PONTES E
ELEMENTOS DE PONTES METÁLICAS PARA GALERIA TRANSP. GRÃOS pelo
valor de R$ 118.080,00.

Considerando que a fiscalização não teceu qualquer ponderação acerca da taxa de
depreciação utilizada, tendo questionado somente o custo de aquisição do ativo, tem-se
Fl. 32478
DF CARF MF
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Fl. 85 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

que a apresentação da nota fiscal de aquisição é suficiente para rechaçar o trabalho
fiscal, impondo a reforma da decisão recorrida.
Nessa ordem de ideias, a recorrente apresentou documentos relativos a diversos outros
ativos, que representam cerca de 50% dos bens glosados, se considerado valor integral
glosado pela fiscalização, servindo, portanto, de amostragem da efetividade dos
encargos de depreciação.
Destaque-se que a jurisprudência administrativa é uníssona a respeito da possibilidade
de utilização de prova por amostragem:
-acórdão n. 2301-006.322, de 6.8.2019:
"ADMINISTRATIVO
FISCAL.
APURAÇÃO
DE
INFRAÇÕES
POR
AMOSTRAGEM.
NULIDADE
DO
LANÇAMENTO.
INOCORRÊNCIA.
O
procedimento de apuração de infrações por amostragem refere-se à etapa de apuração
das infrações porventura existentes e nada tem a ver com lançamento por presunção,
não implicando, portanto, existência de nulidade."
-acórdão n. 1301-003.359, de 19.9.2018:
"DESPESAS COMPROVADAS. DEDUTIBILIDADE. São dedutíveis as despesas
operacionais cuja efetivação esteja comprovada nos autos, ainda que por amostragem,
desde que também sejam necessárias e usuais à atividade do Contribuinte.

(...)
Com a devida vénia ao entendimento do julgador a quo o fato de a recorrente ter juntado
algumas notas fiscais, per si, não significa que não foi feita a prova. Causa espécie o não
reconhecimento da força probatória da amostragem, visto que se trata de técnica
utilizada constantemente pela própria fiscalização."
-acórdão n. 1103-001.044, de 6.5.2014
"COMPARTILHAMENTO DE CUSTOS. GLOSA COMPROVAÇÃO No convênio de
compartilhamento de bens, uma das entidades que possui a estrutura material e/ou de
bens imateriais permite que outra(s) também se utilize(m) de tal estrutura, evitando-se
sua duplicidade. Por isso não há responsabilidade civil pela execução de atividades: não
há prestação de serviços, nem preço. Os critérios para o rateio dos custos podem se dar
por meio da imputação direta ou indireta de custos, ou pela combinação de ambos,
segundo metodologia técnica. Pelo motivo da glosa, dois aspectos teriam de ser
observados e comprovados pela recorrente. A justificação técnica dos critérios de rateio
dos custos. Documentação, ainda que por amostragem, demonstrativa ou comprobatória
da aplicação dos critérios de rateio justificados. Nada disso há nos autos. Glosa de
custos mantida." (destaques da recorrente)
No mesmo sentido, os acórdãos n. 3201-003.140, de 25.9.2017, n. 2201¬003.717, de
4.7.2017, n. 3401-003.840, de 28.6.2017, n. 9202-004.640, de 25.11.2016, n. 1302-
001.795, de 1°.3.2016, e n. 3401-002.341, 25.7.2013.
Veja-se que a jurisprudência admite a amostragem tanto para comprovação dos fatos
objeto da autuação, pelas autoridades fiscais, quanto para comprovação da higidez de
despesas, pelos contribuintes. E isso se deve à simples observação de que não é possível
ao contribuinte (nem ao fisco) produzir prova integral de determinados fatos.
Fl. 32479
DF CARF MF
Original

Fl. 86 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Por esse aspecto, entendemos que os autos sejam convertidos em diligência para
que a Unidade de Origem possa apreciar a nova documentação apresentada pelo contribuinte em
sede de recurso voluntário com vistas a comprovar a aquisição dos bens os quais teriam sido
depreciados.
(b) depreciação integral de bens incorporados no próprio ano objeto da
depreciação
Em relação a tal ponto, o acórdão da DRJ/FNS manteve a glosa com base na
alegação de que não houve indício de prova minimamente consistente que pudesse inferir o
disposto no lançamento.
Segundo consta do acórdão (fls. 68 do acórdão no 07-46.859 da DRJ/FNS):
[...] Não restou demonstrado se o bem não foi depreciado nos doze meses, não obstante
ter sido adquirido no próprio ano. Note-se que a autoridade fiscal procedeu ao
minucioso trabalho com base na planilha apresentada pela própria Interessada no
procedimento fiscal. E qual foi a contraprova da Interessada para demonstrar algum
equívoco por parte da autoridade fiscal? Apenas uma planilha da qual não se extrai
nenhuma comprovação acerca do bem e sua respectiva depreciação/amortização. A
glosa é mantida.
O contribuinte, todavia, é muito claro ao asseverar em seu recurso voluntário que
teria sim realizado a depreciação de maneira proporcional, inclusive a demonstrando por meio de
planilha acostada aos autos desde a usa impugnação.
Nesse aspecto, também entendo que a diligência deve ser aproveitada para que a
Unidade de Origem confirme a informação do contribuinte no sentido de que os bens foram
depreciados corretamente de maneira proporcional, conforme descrito em planilha anexa.
Em vista do exposto, é importante que a Unidade de Origem cumpra a diligência
no que diz respeitos ao itens “(a)” e “(b)” da presente resolução, apreciando as provas e os
argumentos de defesa do contribuinte que suportariam os valores contabilizados a título de
despesas de depreciação.
Ao cabo da realização da diligência, deve a Unidade de Origem produzir um
relatório conclusivo e intimar o contribuinte para se manifestar sobre ele no prazo de 30 (trinta)
dias, caso entenda necessário.
Fl. 32480
DF CARF MF
Original

Fl. 87 da Resolução n.o 1301-001.205 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.724030/2013-01

Conclusão
Face ao exposto, voto para converter os autos em diligência.
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Jose Luz de Macedo

Fl. 32481
DF CARF MF
Original