Tribunal: CARF
Processo: 10480.917316/2011-00
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-10
Data de publicação: 2024-10-23

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
COQUE DE PETRÓLEO. COMBUSTÍVEL. CRÉDITO BÁSICO. IMPOSSIBILIDADE.
Os custos com aquisição de coque de petróleo utilizado como combustível na industrialização de bens destinados à venda não geram créditos de IPI por não se enquadrar como insumo de produção.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10480.917316/2011-00
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-015.692 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
10 de setembro de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
VOTORANTIM CIMENTOS N/NE S/A

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
COQUE
DE
PETRÓLEO.
COMBUSTÍVEL.
CRÉDITO
BÁSICO.
IMPOSSIBILIDADE.
Os custos com aquisição de coque de petróleo utilizado como combustível na
industrialização de bens destinados à venda não geram créditos de IPI por não
se enquadrar como insumo de produção.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por maioria de votos, em dar-
lhe provimento, vencidas as Conselheiras Tatiana Josefovicz Belisario e Denise Madalena
Green, que votaram por negar provimento.
(documento assinado digitalmente)
Regis Xavier Holanda - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda
(Presidente).
Relatório

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10480.917316/2011-00
Fl. 327
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.692 - CSRF/3a Turma
Processo no 10480.917316/2011-00

Trata-se de Recurso Especial em face do Acórdão no 3301-010.671, de 28 de julho
de 2021, que deu provimento ao recurso voluntário para assegurar o crédito do IPI em relação
aos custos com o “coque de petróleo”, cuja ementa abaixo reproduzo:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
IPI. GLOSA DE CRÉDITOS. INSUMOS ENSEJADORES DE CREDITAMENTO
O direito ao crédito do IPI condiciona-se a que esteja compreendido na conceituação de
matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem estabelecida no art. 11
da Lei 9.779/99. Assim, ensejam o direito creditório acima as aquisições de coque de
petróleo, utilizado como combustível no processo produtivo.
INDEFERIMENTO DE DILIGÊNCIA. ARGUIÇÃO DE NULIDADE DO ACÓRDÃO
RECORRIDO. INEXISTÊNCIA DE VÍCIO
A realização de diligência depende da convicção do julgador, que pode indeferir, ao seu
livre arbítrio, as diligências que entender prescindível, sem que isso gere nulidade do
processo.
PRECLUSÃO. INOVAÇÃO DE DEFESA. NÃO CONHECIMENTO
Considerar-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada
pela manifestante, precluindo o direito de defesa trazido somente no recurso voluntário.
O limite da lide circunscreve-se aos termos da Manifestação de Inconformidade.
A Fazenda Nacional interpôs recurso especial, onde suscitou divergência
jurisprudencial de interpretação da legislação tributária referente à possibilidade de creditamento
de IPI na entrada no estabelecimento de “coque de petróleo” utilizado como combustível. O
acórdão indicado como paradigma foi o de n° 3402-008.703.
O recurso especial foi admitido, nos termos do despacho de admissibilidade.
O Sujeito Passivo apresentou suas contrarrazões.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator.
Admissibilidade
O recurso é tempestivo, a matéria foi prequestionada e a divergência se fez
presente.
Saliente-se que o Sujeito Passivo não apresentou, em contrarrazões, óbice ao
conhecimento do recurso especial
Mérito
A lide posta nos autos se restringe à analise do enquadramento do “coque de
petróleo” como produto intermediário para produção de cimento, sendo gerador de crédito do
IPI.
O Acórdão recorrido admitiu o creditamento de IPI na entrada de coque de
petróleo, utilizado como combustível no processo produtivo, “...pois que tal produto, conforme
Fl. 328
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.692 - CSRF/3a Turma
Processo no 10480.917316/2011-00

laudos técnicos apresentados, se mistura ao produto final, sendo indispensável para a produção
do cimento.”
Já o paradigma - 3402-008.703 – da mesma sociedade, analisando a mesma
documentação técnica, considerou que não quedou afastada a premissa de que o coque de
petróleo é utilizado como combustível no processo produtivo da empresa, não se enquadrando no
conceito de matéria-prima por não integrar diretamente o produto em produção (cimento).
Aduziu que somente as cinzas decorrentes da queima do coque passam a fazer parte de um dos
elementos do cimento (clinquer) , mas não por uma ação direta do coque sobre o cimento, como
matéria prima. Por essa razão, indeferiu o creditamento pretendido.
Essa matéria foi enfrentada com maestria pelo voto vencedor do Acórdão no 3301-
012.491, de 26 de abril de 2023. Por entender que a decisão proferida naquela decisão seguiu o
rumo correto, utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar a decisão, nos
termos do § 1o do art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999, in verbis:.
Como a recorrente desenvolve atividade industrial, ou seja, produz cimento a partir da
lavra e exploração de jazidas minerais, teria direito ao aproveitamento de créditos do
IPI, nos termos da Lei no 9.779/99, que assim dispõe:
Art. 11. O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, acumulado
em cada trimestre-calendário, decorrente de aquisição de matéria-prima, produto
intermediário e material de embalagem, aplicados na industrialização, inclusive de
produto isento ou tributado à alíquota zero, que o contribuinte não puder compensar
com o IPI devido na saída de outros produtos, poderá ser utilizado de conformidade
com o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996,
observadas normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da
Fazenda.
De acordo com esse dispositivo, o industrial tem direito aproveitar créditos do IPI
incidente sobre aquisição de matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem, aplicados na industrialização de produto isento ou tributado à alíquota
zero.
O referido RIPI, assim dispõe, sobre créditos básicos e insumos:
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente;
(...)
V - do imposto pago no desembaraço aduaneiro;
(...).
Art. 610. Consideram-se bens de produção (Lei no 4.502, de 1964, art. 4o, inciso IV, e
Decreto-Lei no 34, de 1966, art. 2o, alteração 1):
I-as matérias-primas;
II-os produtos intermediários, inclusive os que, embora não integrando o produto final,
sejam consumidos ou utilizados no processo industrial;
III-os produtos destinados a embalagem e acondicionamento;
IV-as ferramentas, empregadas no processo industrial, exceto as manuais; e
V-as máquinas, instrumentos, aparelhos e equipamentos, inclusive suas peças, partes e
outros componentes, que se destinem a emprego no processo industrial.
Fl. 329
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.692 - CSRF/3a Turma
Processo no 10480.917316/2011-00

Já o Parecer Normativo CST No 65, de 1979, que interpretou estes dispositivos legais,
assim concluiu:
“...
11. Em resumo, geram direito ao crédito, além dos que se integram ao produto final,
(matérias-primas e produtos intermediários, ‘stricto-sensu’, e material de embalagem),
quaisquer outros bens que sofram alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda
de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, ou, vice-versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo
bem em industrialização, desde que não devam, em face de princípios contábeis
geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente.”
No presente caso, o coque de petróleo utilizado como combustível, ao se queimar não
exerce ação direta sobre o cimento nem tem contato direito ou indireto com este
produto, assim como as cinzas resultantes da combustão. Aliás, o Relatório Técnico
115 562-205, elaborado pelo Instituto de Pesquisas e Tecnologias Laboratório de
Materiais de Construção Civil CT-OBRAS (IPT), às fls. 170/268 carreado aos autos
pela própria recorrente, demonstra e comprova que o coque de petróleo é um tipo de
combustível, largamente utilizado na indústria do cimento, aqui no Brasil e no
exterior. O laudo, assim, definiu esse produto:
COQUE DE PETRÓLEO ("petroleum coke" ou "petcoke"): subproduto da
destilação do petróleo crú num processo denominado craking ou coqueificação,
utilizado preponderantemente corno combustível, haja vista sua propriedade de fácil
liberação de energia no processo de combustão. Das várias utilizações do coque de
petróleo como combustível destacam-se o uso na co-geração em refinarias para a
produção de eletricidade, como combustível nos fomos de produção de clínquer, nas
fornalhas de centrais hidrelétricas, dentre outras.
O fato de as cinzas resultantes da sua combustão serem misturadas à produção do
clínquer, matéria prima da fabricação do cimento, com o objetivo de reduzir o
impacto da emissão de gases e metais do forno, não o torna produto intermediário e
muito menos matéria prima para fabricação do cimento.
Assim, demonstrado e provado que o coque de petróleo não constitui matéria prima,
produto intermediário e material de embalagem, aplicados na industrialização do
cimento, e, portanto, não se enquadra no art. 11 da Lei no 9.779/99, a glosa dos
créditos do IPI deve ser mantida.
Trago à baila, para fins de consolidar a decisão, parte da ratio do acórdão
paradigma, que é da mesma sociedade e analisou os mesmos objetos de prova.
Atentando-se para o mérito, observa-se que o laudo técnico anexado pela empresa nos
presentes autos realmente não gera dúvida quanto à natureza de combustível do coque
de petróleo no processo de produção do cimento da pessoa jurídica. A natureza técnica
de combustível é reiteradamente confirmada no laudo técnico do Instituto de Pesquisa
Tecnológicas, no qual afirma:
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DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.692 - CSRF/3a Turma
Processo no 10480.917316/2011-00

Ao consignar como o coque se incorporaria ao cimento, o laudo consigna exatamente o
que a r. decisão afirma: somente as cinzas, decorrentes da queima do coque, como
combustível na produção e não por uma ação direta sobre o produto:

Assim, a documentação técnica anexada pela Recorrente aos presentes autos não afasta
a premissa da qual partiu a fiscalização para a glosa do crédito, no sentido de que o
coque de petróleo é utilizado como combustível no processo produtivo da empresa, não
se enquadrando no conceito de matéria-prima por não integrar diretamente o produto em
produção (cimento). Ao contrário do que afirma a Recorrente em suas defesas, a
documentação técnica apresentada não é suficiente para gerar dúvida quanto à natureza
de combustível do coque de petróleo. Somente as cinzas decorrentes da queima do
coque passam a fazer parte de um dos elementos do cimento (clínquer), mas não por
uma ação direta do coque sobre o cimento, como matéria prima.
Fl. 331
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.692 - CSRF/3a Turma
Processo no 10480.917316/2011-00

A necessidade da ação direta do produto para ser admitido como matéria prima é
reiteradamente confirmada por este Conselho, como se depreende a título
exemplificativo das manifestações abaixo colacionadas, inclusive desta turma julgadora:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Ano-
calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 (...) IPI. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS.
FERRAMENTAS.
PARTES
E
PEÇAS
DE
MÁQUINAS.
REFRATÁRIOS.
DESGASTE DIRETO NO PROCESSO PRODUTIVO. DIREITO AO CRÉDITO.
O artigo 82 do RIPI/82 (reproduzido nos regulamentos subsequentes) confere direito ao
crédito de IPI pela aquisição de produtos intermediários, entendidos como "aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização." A interpretação da norma historicamente dada e acolhida nos
termos do Parecer Normativo CST n. 69/79 é que não é possível o creditamento
pelas aquisições de produtos intermediários que só indiretamente façam parte da
industrialização, porém dão direito ao crédito de IPI as aquisições de produtos
intermediários que diretamente exerçam ação sobre o produto industrializado,
desgastando-se ou consumindo-se por ação direta sobre o produto. Soma-se a isso o
entendimento exarado pelo STJ no REsp 1.075.508 (repetitivo), no sentido de que
mesmo em se tratando de maquinário, deve-se avaliar o direito ao crédito de IPI
com base na aferição do desgaste direto ou indireto sobre o produto em fabricação.
Assim, a aquisição de ferramentas, refratários, partes e peças de máquinas
conferem direito ao crédito de IPI, desde que sofram desgaste direto na
industrialização, perdendo suas propriedade físicas e químicas, e não sejam parte
do ativo imobilizado. (Número do Processo 11080.732116/2013-16. Data da Sessão
28/04/2021 Relatora Thais De Laurentiis Galkowicz No Acórdão 3402-008.325 - grifei)
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração:
01/07/2006 a 30/09/2006 MATÉRIAS-PRIMAS E PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS.
DIREITO AO CRÉDITO DE IPI. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.075.598/SC.
SÚMULA CARF No. 19. As matérias-primas e produtos intermediários somente geram
créditos de IPI se integrarem o produto fabricado ou se forem consumidos no processo
de industrialização. O conceito de insumos, no contexto do IPI, pressupõe que os
bens nele subsumidos sejam consumidos - e aqui consumo assume um sentido
amplo de desgaste, desbaste, perda de propriedades, etc. - em contato direto com o
produto em fabricação, e desde que não integrem o ativo permanente. Nessa linha,
não se afiguram como matéria-prima ou produto intermediário, para fins de
creditamento do IPI, os bens que forem utilizados apenas indiretamente na
produção ou não consumidos em contato direto com o produto em fabricação.
Trata-se do conceito de insumos encapsulado pelo REsp 1.075.508/SC, submetido
ao rito previsto no art. 543-C do antigo CPC, e consubstanciado na ratio decidendi
da Súmula CARF no. 19. A conceituação de insumos vazada nessas decisões é de
aplicação obrigatória pelos Conselheiros do CARF, por força do que dispõem o
art. 62, §2o, e 72 do ANEXO II do Regimento Interno do CARF (RICARF),
aprovado pela Portaria MF no 343/2015. (Súmula CARF n° 19; Parecer Normativo
CST no 65/1979; REsp 1.075.508/SC).
RESSARCIMENTO. CRÉDITO GLOSADO. Geram direito ao crédito do IPI, além das
matérias-primas, produtos intermediários “stricto-sensu” e material de embalagem, os
materiais que se integram ao produto final e quaisquer outros materiais, desde que não
contabilizados pela contribuinte em seu ativo permanente, que se consumam por
decorrência de contato físico com o produto em elaboração, excluindo-se as partes e
peças de máquinas e equipamentos.
PEDIDO DE PERÍCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. Indefere-se pedido
de perícia quando se constata que o despacho decisório demonstra, de forma clara e
precisa, a razão e os fundamentos da redução do crédito pleiteado e quando, nos autos,
estão presentes os elementos necessários para a fundamentação da decisão. Descabe a
realização de diligência relativamente à matéria cuja prova deveria ser apresentada já
em manifestação de inconformidade. Procedimento de diligência não se afigura como
remédio processual destinado a suprir injustificada omissão probatória daquele sobre o
Fl. 332
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-015.692 - CSRF/3a Turma
Processo no 10480.917316/2011-00

qual recai o ônus da prova. (Numero do processo:13876.000530/2006-02. Data da
sessão 17/04/2019 Relator Vinícius Guimarães Acórdão 3003-000.244 – grifei)
Em conformidade com o art. 50, §1o da Lei n.o 9.784/99, adoto aqui as razões de decidir
bem delineadas pela Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz na relatoria do
Acórdão 3402-008.325 em torno da premissa jurídica adotada quanto ao creditamento
do IPI:
Lembremos a legislação a respeito do assunto.
O artigo 82, inciso I, do Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados,
aprovado pelo Decreto n°87.981, de 1982 (RIPI/82), cuja redação foi repetida nos
regulamento subsequentes, determinava que:
Art. 82. Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados, poderão
creditar-se (Lei n°4,502, de 1964, art, 25);
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, exceto
os de ai/quota zero e os isentos, incluindo-se, entre as matérias-primas e produtos
intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem
consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do
ativo permanente.
Diante de muitas dúvidas e disputas, o alcance da expressão "consumidos no processo
de industrialização", ela foi fixada no Parecer Normativo CST n° 65/79, nos seguintes
termos:
10. Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deva entender como
produtos 'que embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização.' (...)
10.2 - A expressão 'consumidos...' há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo,
exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de propriedades físicas
ou químicas, desde de que decorrentes de ação direta do insumo sobre o produto em
fabricação, ou deste sobre o insumo. (...)
11 - Em resumo, geram o direito ao crédito, além dos que se integram ao produto
final (matérias-primas e produtos intermediários, "stricto sensu", e material de
embalagem), quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o
dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação
diretamente exercida sobre produto em fabricação, ou vice-versa, proveniente de
ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, desde que não devam, em
face de princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente
Alcançando mais especificamente o ponto das ferramentas, partes e peças de máquinas,
é amplamente conhecido o conteúdo do Parecer Normativo CST no 181, de 1974,
publicado no DOU de 23.10.74, quando dispõe que "não geram direito ao crédito do
imposto os produtos incorporados às instalações industriais, as partes, peças e
acessórios de máquinas equipamentos e ferramentas, mesmo que se desgastem ou se
consumam no decorrer do processo de industrialização, bem como os produtos
empregados na manutenção das instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive
lubrificantes e combustíveis necessários ao seu acionamento."
Ocorre que em 23 de setembro de 2009, o Superior Tribunal de Justiça (STJ)
julgou o REsp 1.075.508 na sistemática dos recursos repetitivos, cuja controvérsia
era justamente a ora sob análise: a empresa buscou a tutela do Poder Judiciário
para tomar crédito de componentes do maquinário que sofrem o desgaste no
processo produtivo, porém, naquele caso, sem contato físico direto com o produto
em fabricação. Nesta oportunidade, o relator do caso, Ministro Luis Fux, destacou
que a legislação do IPI afastou o rigor da regra do crédito físico, concluindo que “o
aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram o produto
pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do produto
Fl. 333
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-015.692 - CSRF/3a Turma
Processo no 10480.917316/2011-00

intermediário durante o processo de industrialização e que o produto não esteja
compreendido no ativo permanente da empresa.”
Portanto, no caso julgado pelo STJ, foi negado provimento ao recurso especial do
Contribuinte, pois aqueles itens de maquinário em julgamento só sofriam desgaste
indireto no processo industrial. Ou seja, não foi pelo fato de se tratar de item de
maquinário que o crédito foi entendido como indevido, mas sim pelo fato de seu
desgaste não decorrer de contato físico direto com a produção. Vale dizer, foi afastada a
interpretação constante nos atos interpretativos da Receita Federal no sentido de que
nunca componentes do maquinários poderiam gerar direito ao crédito.
Foi trazida, assim, a seguinte interpretação vinculante ao CARF (cf. artigo 62, §2o do
seu Regimento Interno) para fins de crédito do IPI: não é possível o creditamento
pelas aquisições de produtos intermediários (dentre eles, possivelmente,
componentes de maquinário) que só indiretamente façam parte da industrialização
(e.g. lubrificantes para máquinas, no contexto da indústria de metais). De outro
lado, darão direito ao crédito as aquisições de produtos intermediários que
diretamente exerçam ação sobre o produto industrializado, desgastando-se ou
consumindo-se. Lembrando sempre que em qualquer situação o item somente será
passível de creditamento se não fizer parte do ativo imobilizado da empresa.
Usando como base tal dicotomia - embora não seja possível ainda falar em uma
jurisprudência uníssona -, passaram a ser julgados muitos casos por este Conselho (e.g.
Acórdão 3402-004.295, de 24/07/2020; Acórdão 3402-002.831, de 25/01/2016;
Acórdão 3302-005.316, de 21/03/2018; Acórdão 3401-005.702, de 29/01/2019;
Acórdão 3302-007.478, de 20/08/2019; Acórdão 3301-004.064, de 27/10/2017), seja
para conceder ou para negar o crédito de IPI, fazendo normalmente expressa menção ao
citado julgamento do STJ. Inclusive a 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais
proferiu decisão adotando a diferenciação entre consumo direito e consumo indireto do
produto intermediário no Acórdão 9303006.958, em sessão de 13/06/2018, com a
seguinte conclusão: “as partes ou peças de reposição de máquinas e equipamentos que
não se desgastam imediata e integralmente durante o processo produtivo não geram
direito a creditamento.” (grifei)
Forte nestes argumentos, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional. No mérito, dou provimento ao recurso para manter as glosas referentes aos
custos com a aquisição de “coque de petróleo” do cálculo do crédito do IPI.
É como voto
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Fl. 334
DF CARF MF
Original