Tribunal: CARF
Processo: 13896.723091/2016-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-04
Data de publicação: 2024-10-01

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011, 2012
MULTA ISOLADA - CONCOMITÂNCIA - PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO
Pelo princípio da absorção ou consunção, não deve ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar, na mesma medida em que houver aplicação de sanção sobre o dever de recolher em definitivo.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2011, 2012
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
MULTA QUALIFICADA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. CONHECIMENTO – DESSEMELHANÇA
Quando o acórdão recorrido e o paradigma possuem dessemelhança fática a suscitar questões jurídicas diversas, inexiste divergência jurisprudencial a ser dirimida. No recorrido, a qualificação da multa e a atribuição de responsabilidade foram afastadas por ausência de fundamentação específica pela autoridade fiscal. Já, no paradigma, foram mantidas as atribuições de responsabilidade e qualificadora da multa justamente com base na descrição das circunstâncias fáticas que levaram a autoridade fiscal a tecer a acusação.
EXIGÊNCIA CONCOMITANTE DE TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE O LUCRO E PAGAMENTOS SEM CAUSA. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA.
Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, que contempla a desconstituição de exigência sobre pagamentos sem causa em razão da comprovação da operação original, distintamente do acórdão recorrido, no qual não foi provada a causa dos pagamentos e, ademais, a incidência sobre o lucro decorreu de glosa de despesas, e não de omissão de receitas, como no paradigma.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13896.723091/2016-35
ACÓRDÃO
9101-007.126 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
4 de setembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

ECOVIX CONSTRUÇÕES OCEÂNICAS S/A
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011, 2012
MULTA ISOLADA - CONCOMITÂNCIA - PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO
Pelo princípio da absorção ou consunção, não deve ser aplicada penalidade
pela violação do dever de antecipar, na mesma medida em que houver
aplicação de sanção sobre o dever de recolher em definitivo.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2011, 2012
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
MULTA QUALIFICADA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. CONHECIMENTO –
DESSEMELHANÇA
Quando o acórdão recorrido e o paradigma possuem dessemelhança fática
a suscitar questões jurídicas diversas, inexiste divergência jurisprudencial a
ser dirimida. No recorrido, a qualificação da multa e a atribuição de
responsabilidade foram afastadas por ausência de fundamentação
específica pela autoridade fiscal. Já, no paradigma, foram mantidas as
atribuições de responsabilidade e qualificadora da multa justamente com
base na descrição das circunstâncias fáticas que levaram a autoridade fiscal
a tecer a acusação.
EXIGÊNCIA CONCOMITANTE DE TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE O LUCRO E
PAGAMENTOS
SEM
CAUSA.
CONTEXTOS
FÁTICOS
DIFERENTES.
DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA.
Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para
demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto,
que contempla a desconstituição de exigência sobre pagamentos sem
causa em razão da comprovação da operação original, distintamente do
Fl. 4697
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PROCESSO 13896.723091/2016-35
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acórdão recorrido, no qual não foi provada a causa dos pagamentos e,
ademais, a incidência sobre o lucro decorreu de glosa de despesas, e não
de omissão de receitas, como no paradigma.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em: (i) quanto ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional, por unanimidade de votos, não conhecer do recurso; e (ii)relativamente ao Recurso
Especial do Contribuinte, por maioria de votos, conhecer parcialmente do recurso apenas em
relação à matéria “multas isoladas concomitantes”, vencidos os Conselheiros Guilherme Adolfo
dos Santos Mendes(relator) e Luis Henrique Marotii Toselli que votaram pelo conhecimento
integral do recurso. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar provimento ao recurso do
Contribuinte para cancelar a exigência das multas isoladas, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira
Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Fernando Brasil de Oliveira Pinto que votaram por negar
provimento. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa.

Assinado Digitalmente
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes – Relator

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa – Redatora designada

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose
Dalle Lucca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

Fl. 4698
DF CARF MF
Original

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RELATÓRIO
Trata-se de dois recursos especiais, um do contribuinte, outro da Fazenda.
Começamos pelo contribuinte.
Recurso do contribuinte
O recorrente, contribuinte, inconformado com a decisão proferida, por meio do
Acórdão no 1302-003.342, fls. 4.256-4.305, integrado pelo Despacho de Embargos de fls. 4.323-
4.332, interpôs, tempestivamente, recurso especial de divergência em relação três matérias, das
quais se deu seguimento a duas: (i) Interpretação Divergente do Artigo 674 do RIR (artigo 61 da Lei
no 8.981/95): exigência do IRRF concomitantemente à autuação de IRPJ derivada da glosa de
despesas; e (ii) “Interpretação Divergente quanto à aplicação do artigo 44, inciso II, alínea b da Lei
no 9.430/96 (com redação dada pelo artigo 14 da Lei no 11.488/2007): multa isolada
concomitante à multa de ofício.
Em apertada síntese, a autuação de IRPJ e CSLL foi relativa à glosa de despesas não
comprovadas, as quais embasaram também a autuação de IRRF em razão da não comprovação do
beneficiário e/ou da causa das operações.
Deixo de reproduzir a ementa do recorrido, em razão de não constar trecho
representativo dos dissídios. No seu lugar, transcrevo trechos do voto condutor:
Relativamente à primeira divergência:
A exigência do IRRF sobre o pagamento sem causa em conjunto com a glosa de
despesas não comprovadas encontra amparo na lei.
Tratam-se de exigências distintas, conquanto derivadas dos mesmos fatos.
O IRPJ e a CSLL são exigidos por decorrência legal da glosa de despesas não
comprovadas que afetam diretamente a base tributável apurada pela pessoa
jurídica.
O IRRF, de outra parte, decorre da previsão legal de que não comprovada a
efetividade da operação e a causa indicada pelo contribuinte na sua escrituração,
responde a fonte pagadora pelos tributos devidos pelos beneficiários.
Assim, entendo que a exigência de IRRF deve ser mantida, excluindo-se tão
somente o IRRF lançado em face do pagamento efetuado à empresa REMAZEL,
conforme já reconhecido neste voto.
Relativamente à segunda divergência:
Inexiste qualquer conflito legal para aplicação da multa de ofício pela falta de
recolhimento do tributo em conjunto com a multa isolada pela falta de
recolhimento de estimativas.
Fl. 4699
DF CARF MF
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Desde logo afasto a aplicação da súmula CARF no 1052 , porquanto o lançamento
da multa isolada foi fundamentado no Art. 44, inciso II, alínea b, da Lei n°
9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei n° 11.488/2007.
Em relação à primeira divergência (exigência do IRRF concomitantemente à
autuação de IRPJ derivada da glosa de despesas) foi oferecido, como paradigma de interpretação
divergente, o Acórdão no 9202-00.686, assim ementado:
Imposto de Renda Retido na Fonte – IR Fonte IRFONTE - PAGAMENTO SEM CAUSA
- ART. 61 DA LEI N°8.981, DE 1995 - LUCRO REAL - REDUÇÃO DE LUCRO LIQUIDO –
MESMA BASE DE CÁLCULO - INCOMPATIBILIDADE.
A aplicação do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, está reservada para aquelas
situações em que o Fisco prova a existência de um pagamento sem causa ou a
beneficiário não identificado, desde que a mesma hipótese não enseje tributação
por redução do lucro líquido, tipicamente caracterizada por omissão de receita ou
glosa de custos/despesas, situações próprias da tributação do IRPJ pelo lucro real.
O despacho de fls. 4.574-4.588 deu seguimento ao recurso, nos seguintes termos:
O paradigma apresentado, Acórdão no 9202-00.686, atende os requisitos
mencionados nas letras "e" a "g" da página 3 deste despacho, e ele também serve
para demonstrar a divergência alegada.
Enquanto o acórdão recorrido admitiu a cobrança do IRRF sobre pagamento sem
causa, cumulado com a exigência de IRPJ e CSLL em razão de glosa de despesas, o
paradigma consignou que a “aplicação do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, está
reservada para aquelas situações em que o Fisco prova a existência de um
pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado, desde que a mesma
hipótese não enseje tributação por redução do lucro líquido, tipicamente
caracterizada por omissão de receita ou glosa de custos/despesas, situações
próprias da tributação do IRPJ pelo lucro real. Precedente da CSRF. Acórdão n°
CSRF/04-01 094. Jul. 03/11/2008 Rel. Conselheira Ivete Malaquias Pessoa
Monteiro.”
Cientificada, a Procuradoria apresentou contrarrazões tempestivas às fls. 4.616-
4.622, em que questiona apenas o mérito do recurso ao reproduzir jurisprudência do próprio
CARF, bem como argumentar que:
Depreende-se dos julgados acima que a exigência de IRPJ e de CSLL se dá pela
glosa das despesas inexistentes e a exigência do IRRF incide sobre pagamentos
efetivamente realizados a beneficiário não identificado (caput do art. 674 do
RIR/99) ou quando não for comprovada a operação ou a sua causa (§ 1o do art.
674 do RIR/99).
Vale salientar que, caso não houvesse pagamento das despesas, estas ainda sim
seriam glosadas, mantendo-se a exigência de IRPJ e de CSLL, não ocorrendo o
mesmo em relação à exigência de IRRF, pois o fato gerador previsto em tal
Fl. 4700
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dispositivo não teria ocorrido, qual seja, o pagamento(sem causa ou a beneficiário
não identificado).
Portanto, há expressa determinação legal (§ 3o do art. 61 da Lei no 8.981/94) que
vincula a atividade da autoridade fiscal (art. 142 do CTN) ao lançamento do IRRF.
Quanto à segunda divergência (multa isolada concomitante à multa de ofício)
foram oferecidos, como paradigma de interpretação divergente, os Acórdãos no 1402-002.146 e
1401-001.860, assim ementados:
AC no 1402-002.146
Ano-calendário: 2008
[...]
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL. CONCOMITÂNCIA.
INAPLICABILIDADE.
É inaplicável a multa isolada por falta de recolhimento das estimativas no que for
concomitante com a multa de oficio proporcional sobre o tributo devido no ajuste
anual, mesmo após a vigência da nova redação do art. 44 da Lei 9.430/1996 dada
pela Lei 11.488/2007. Precedentes do STJ: AgRg no REsp 1.499.389/PB e REsp
1.496.354/PR.
AC no 1401-001.860
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2009
[...]
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ABSORÇÃO OU CONSUNÇÃO. A multa
isolada pelo descumprimento do dever de recolhimentos antecipados deve ser
aplicada sobre o total que deixou de ser recolhido, ainda que a apuração
definitiva após o encerramento do exercício redunde em montante menor. Pelo
princípio da absorção ou consunção, contudo, não deve ser aplicada penalidade
pela violação do dever de antecipar, na mesma medida em que houver aplicação
de sanção sobre o dever de recolher em definitivo. Tratando-se de mesmo
tributo, esta penalidade absorve aquela até o montante em que suas bases se
identificarem.
O despacho de fls. 4.574-4.588 deu seguimento ao recurso, nos seguintes termos:
Tanto o recorrido quanto os paradigmas trataram de fatos ocorridos após 2007,
quando já vigentes as regras estabelecidas pela Lei no 11.488/2007, mas os
paradigmas, diferentemente do acórdão recorrido, não admitiram a cobrança
concomitante das referidas multas (multa isolada referente a estimativas mensais
e multa de ofício sobre o tributo apurado no ajuste anual).
Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial em
relação à terceira divergência.
Fl. 4701
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Nas contrarrazões da PFN já citadas, também não se questiona o conhecimento,
mas apenas o mérito do recurso.
Recurso da Fazenda
A Fazenda também recorreu do acórdão.
Deu-se seguimento ao recurso em relação a duas matérias: (i) multa qualificada; e
(ii) responsabilidade tributária, por meio do despacho de fls. fls. 4.360-4.382. Houve ainda agravo
(fls. 4.384-4.389), mas rejeitado pelo despacho de fls. 4.401-4.409.
Segue trecho representativo do despacho de admissibilidade:
3a Divergência: multa qualificada.
Nesta matéria, assegura a Recorrente que os casos analisados nos acórdãos,
recorrido e paradigmas, são exatamente os mesmos. Neles estariam
demonstrados o dolo, a fraude e o conluio das empresas no conjunto de práticas
criminosas que envolveram a confecção reiterada de contratos fictícios que
buscaram, de forma disfarçada, encobrir a prestação de serviços, que não foram
prestados ou não tiveram a sua execução comprovada, valendo-se inclusive de
pessoas jurídicas “noteiras” e com a emissão de notas fiscais inidôneas, causando
graves prejuízos ao Fisco.
Afirma que as condutas das empresas, nos dois casos, demonstraram o propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária de
pagamento do IRPJ, da CSLL e do IRRF, e foram adicionalmente ladeadas por um
cipoal de ilícitos penais que estão sob investigação na “Operação Lava Jato”.
No caso apreciado pelo acórdão recorrido a multa qualificada já havia sido
exonerada pela autoridade julgadora de 1a instância, que considerou haver "uma
série de elementos que foram muito bem trabalhados para justificar a existência
da matéria tributável que compõem o lançamento fiscal, e que também poderiam
(deveriam) integrar uma fundamentação desenvolvida para fins de qualificar a
multa de ofício. No entanto, como nada disso foi trazido para o capítulo da
qualificação da multa, e mais importante, como nada disso foi confrontado com as
previsões contidas nos arts. 71, 72 ou 73 da Lei no 4.502, de 1964, essa matéria
nem mesmo chegou a ser incluída no espectro de assuntos passíveis de apreciação
por este Órgão Julgador."
Como a exoneração da multa qualificada, juntamente com os demais itens do
lançamento exonerados, foi objeto de Recurso de Ofício, o colegiado do CARF, ao
reapreciar a matéria, manteve a exoneração e, para fundamentar seu
posicionamento, adotou integralmente as razões de decidir da turma julgadora de
1a instância. Diante da extensão do voto, transcrever-se-á, a seguir, apenas a sua
conclusão (destaques do original):
A qualificação da multa de ofício é um instituto autônomo, de significativa
repercussão, que deve ser trabalhado de maneira individualizada pela autoridade
lançadora, e que não pode ser tratado com descaso, como se fosse mera
Fl. 4702
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consequência automática que prescindisse da devida fundamentação. Por mais
óbvias que sejam as razões para qualificar a multa de ofício, elas devem ser
explicitadas para fins de demonstrar como a conduta concretamente apurada se
enquadra na hipótese abstrata da lei. Como visto acima, isso é fundamentar.
Cumpre aqui reiterar que tal providência cabe à autoridade lançadora, de modo
que a construção argumentativa que demonstre as razões que levaram à
qualificação da multa de ofício é uma tarefa que não pode ser transferida ao órgão
julgador. Qualquer providência da autoridade julgadora nesse sentido constituiria
inegável participação ativa no lançamento, representando atuação indevida, que
escapa à sua competência e macula a finalidade e os princípios que justificam a
própria existência do processo administrativo fiscal.
Considerando que a autoridade julgadora não pode construir uma fundamentação
para a qualificação da multa de ofício para o fim de suprir sua ausência, e
considerando, ainda, que o julgamento de matéria tão sensível e relevante não é
compatível com a formulação de suposições acerca de qual teria sido a motivação
da Autoridade Fiscal para qualificar a multa de ofício, por mais óbvias que sejam,
não resta alternativa senão cancelar a qualificação da multa de ofício por absoluta
inexistência de fundamentação.
Depois de transcrever a decisão da turma de 1a instância, o relator fez o
confronto com as arguições deduzidas em contrarrazões pela PGFN, que arguiu
que a decisão da DRJ teria admitido que o sujeito passivo havia agido com dolo.
Todavia, observou que, em que pese a "extensa referência feita pela autoridade
fiscal ao longo do TVF a termos de depoimentos e de colaboração premiada
colhidos no âmbito da Operação Lava Jato, na qual se demonstra que a empresa
JMP foi confessadamente (por seus sócios) utilizada para "estruturar" e viabilizar o
pagamento de propina a diretores da Petrobrás e a partidos políticos, não
conseguiu, ao meu juízo, demonstrar que, especificamente, em relação às
despesas glosadas neste caso, os pagamentos teriam sido comprovadamente
realizados visando aos mesmos propósitos (pagamento de propinas)."
O paradigma ofertado deduziu o seguinte entendimento em sua ementa, no que
se refere à matéria ora analisada:
Acórdão no 1301-002.618
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012, 2013
[...]
USO DE DOCUMENTO FALSO. MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO.
A utilização de documento ideologicamente falso para respaldar o registro contábil
de despesas que reduzem a base de cálculo do Imposto de Renda dá ensejo à
aplicação de multa qualificada.
Este paradigma pronunciou-se sobre autos de infração de IRPJ, CSLL e IRRF
lavrados em consequência da operação Lava Jato. No procedimento fiscal apurou-
se as seguintes infrações, ocorridas entre os anos de 2010 e 2013: a) despesas
Fl. 4703
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registradas contabilmente com amparo em documentos inidôneos e não
comprovadas; b) exclusão indevida de incentivo fiscal por descumprimento das
condições legais para o gozo do benefício; e c) pagamento sem causa ou por
operação não comprovada. Foi aplicada a multa de ofício qualificada e foi
imputada a responsabilidade solidária aos sócios.
A turma julgadora de 1a instância manteve integralmente a autuação, com
exceção da responsabilidade solidária dos sócios, que foi exonerada.
Ao apreciar o Recurso Voluntário o colegiado do CARF entendeu por manter, em
parte, a penalidade qualificada, apenas em relação à glosa de despesas, já que
estas estavam suportadas por documentos fraudulentos. Mas em relação à
infração por exclusão indevida de incentivo fiscal, a multa majorada foi
exonerada. Veja-se:
Multa qualificada
Os recorrentes contestam a aplicação de multa qualificada, alegando que não teria
ocorrido nenhuma das situações previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/1964. Especificamente quanto ao Imposto de Renda na fonte, a
jurisprudência do CARF se inclinaria pelo não cabimento da multa qualificada,
quando se tratasse de beneficiário não identificado. Já em relação à glosa do
incentivo fiscal à pesquisa e inovação tecnológicas, afirmaram os recorrentes que a
infração consistiu no descumprimento de requisitos legais para o gozo do benefício.
Por fim, alegaram que a multa não pode ultrapassar o principal.
No caso em tela, a circunstância que levou à aplicação da multa qualificada foi a
inidoneidade documental. A Engevix Engenharia S/A, para documentar despesas
que interferiram diretamente na apuração do lucro tributável, se valeu de
contratos de prestação de serviços e de notas fiscais que não correspondiam à
realidade dos fatos.
Frise-se que não se trata de glosar despesas por simples falta de comprovação ou
por não serem elas necessárias ou normais à atividade. A glosa foi motivada por
estarem as despesas respaldadas em documentação falsa.
Com propriedade, ressaltou a PFN, nas contrarrazões ao recurso voluntário, o
caráter doloso da conduta dos recorrentes:
Trata-se de infração tributária maturada com documentação inidônea que
não tem o condão de produzir efeitos tributários (art. 217 do RIR/99),
senão para majorar a multa de ofício para o percentual de 150%.
A fiscalização também ressaltou as provas produzidas a partir da
colaboração em Juízo do Sr. Alberto Youssef, tal como autorizado pelo
Ministro do STF Teori Zavascki. Infere-se de tais documentos que a
Recorrente participou do esquema de burla ao procedimento licitatório
junto à PETROBRÁS, dentro de um sistema de cartelização.
Não se pode esquecer que os recorrentes confessaram que não houve prestação
de serviços da forma e nos valores constantes dos contratos e das notas fiscais. Na
verdade, existe um descompasso entre os fatos geradores do IRPJ e da CSLL e os
Fl. 4704
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respectivos documentos. Salta aos olhos que tais documentos, cujo conteúdo está
divorciado da realidade, não foram utilizados por acaso ou por acidente.
Essa prática está, no mais das vezes, associada à intenção de obter um resultado
que, de outra forma, seria impossível. O resultado consiste em impedir o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador
da obrigação tributária, ou impedir o conhecimento do valor correto do crédito
tributário. E tudo, frise-se, perpetrado em conluio.
Assim, é possível concluir pelo cabimento da multa qualificada tanto na glosa de
despesas com serviços, quanto no pagamento sem causa, já que em ambos os
casos está presente a conduta dolosa consubstanciada no emprego de
documentação inidônea.
O mesmo, entretanto, não se verifica quanto à glosa do incentivo fiscal de pesquisa
e inovação tecnológicas. É que, neste caso, o fundamento da autuação não foi a
utilização de documento falso ou qualquer outro tipo de fraude. O que motivou o
lançamento foi a falta de cumprimento de um requisito formal imposto pela lei
como condição para gozo do benefício.
A autoridade fiscal, ao descrever a irregularidade, não construiu uma
argumentação que estabelecesse um vínculo entre esse ilícito e as práticas
fraudulentas que estão na base das duas outras infrações.
A multa qualificada, neste caso, não se sustenta. Portanto, para esta infração, e
somente para ela, deve ser afastada a multa qualificada, reduzindo-se o percentual
para 75%.
A comparação entre este paradigma e o acórdão recorrido demonstra que os
fatos analisados por uma e por outra decisão são muito semelhantes.
Com efeito, ambas as empresas autuadas pertenciam aos mesmos sócios e
estavam envolvidas na operação Lava Jato. As infrações apuradas em ambos os
casos também foram as mesmas.
Como se verifica da transcrição do voto proferido no paradigma, considerou-se
que a auditoria fiscal fundamentou a aplicação da multa qualificada sobre glosa
de despesas e pagamentos sem causa, porque construiu toda uma argumentação
estabelecendo o vínculo entre as condutas praticadas pelo sujeito passivo,
mormente em razão da existência de documentos fraudulentos, e os tipos
infracionais previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964.
Por outro lado, no acórdão recorrido o colegiado considerou que a autoridade
fiscal não fundamentou a aplicação da multa qualificada, sequer fez qualquer
menção a um dos tipos infracionais enunciados nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/1964.
É de se observa que o acórdão recorrido consignou que a autoridade fiscal não
conseguiu, "ao seu juízo", demonstrar especificamente que as despesas glosados
se relacionaram a pagamentos de "propina" para diretores da Petrobrás", ao
passo que situação muito similar, para o voto registrado no paradigma, foi
Fl. 4705
DF CARF MF
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suficiente para convencer o colegiado da conduta ilícita a ensejar a qualificação da
penalidade.
Este paradigma, portanto, logra caracterizar a divergência. E, diante da
caracterização da divergência jurisprudencial, deve ser dado seguimento ao
recurso nesta matéria.
4a Divergência: responsabilidade solidária.
Diz a Recorrente que a decisão recorrida excluiu do pólo passivo da obrigação
tributária os Srs. José Antunes Sobrinho, Cristiano Kok e Gerson de Mello Almada,
sustentando que não teria ficado comprovado o dolo. E que, o paradigma, ao
analisar caso idêntico, envolvendo as mesmas pessoas físicas, manteve a
responsabilidade solidária.
Nesta matéria também houve Recurso de Ofício manejado pela turma julgadora
de 1a instância, que exonerou a atribuição de responsabilidade solidária aos Srs.
José Antunes Sobrinho, Cristiano Kok e, parcialmente em relação ao Sr. Gerson de
Mello Almada.
Apreciando o Recurso de Ofício, relativamente à questão, o Relator entendeu,
assim como o tinha em relação à penalidade qualificada, que a autoridade fiscal
não motivou suficientemente a imputação da responsabilidade solidária. Apesar
de transcrever o voto do órgão de 1a instância, registrou que concordava com a
exoneração da responsabilidade solidária, mas não seus fundamentos, exceto
quanto aqueles adotados em referência ao Sr. Gerson Almada. Eis os trechos da
decisão que demonstram a conclusão do relator:
Embora concorde com a exoneração das responsabilidades feitas pelo acórdão
recorrido, divirjo dos seus fundamentos, exceto quanto ao utilizado para cancelar a
imputação feita com base no art. 124, inc. I em face do Sr. Gerson Almada, ao qual
não faço qualquer reparo.
Percebo aqui a mesma situação identificada com relação à aplicação da multa
qualificada.
A autoridade fiscal não traz quaisquer liame entre a imputação da responsabilidade
e os atos que teriam sido praticados pelos respectivos responsáveis arrolados.
Penso que, desta feita, desbordou o relator do acórdão recorrido do próprio
critério por ele adotado quanto à aplicação da multa qualificada pela autoridade
fiscal, ao enveredar pelo caminho de buscar em outras passagens do TVF, nada
explícitas, diga-se de passagem, o fundamento não declinado pela autoridade fiscal
no item próprio em que trata da responsabilização solidária dos diretores.
E esta ausência de fundamentação é, ao meu ver, por si só, suficiente para afastar a
imputação.
No caso concreto, poder-se-ia, eventualmente discutir a hipótese de ocorrência de
infração à lei se considerado que as despesas relativas às empresas MJP e JAMP
foram fraudulentas, mas como analisado anteriormente, a multa qualificada restou
afastada, inclusive com relação a esta glosa, do que resulta a autuação, ao fim e ao
Fl. 4706
DF CARF MF
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cabo, para a exigência de tributos recolhidos à menor, atraindo a incidência da
Súmula no 430 do STJ, verbis:
O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si
só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente.
Pelas razões expostas, voto no sentido de negar provimento ao recurso de ofício
em face dos responsáveis solidários. Observo que, com relação ao Sr. Gerson
Almada, a imputação foi reduzida em menor extensão, ficando, por ora, a ela
limitada a rejeição ao recurso de ofício, posto que a responsabilidade restou
parcialmente mantida e foi objeto de recurso voluntário a ser apreciado.
Como a exoneração da responsabilidade do Sr. Gerson Almada pela turma
julgadora de 1a instância foi parcial, o responsável aviou Recurso Voluntário,
também foi apreciado pela decisão recorrida, ao qual foi dado provimento, de
forma que restou totalmente exonerada a imputação da responsabilidade
solidária de Gerson Almada. Para fundamentar a exoneração o relator adotou os
mesmos fundamentos que o levaram a manter a exoneração promovida pela DRJ,
e assim sintetizados:
[...]
Reporto-me às razões externadas para negar provimento ao recurso de ofício,
neste mesmo voto, como fundamento suficiente para cancelar a imputação de
responsabilidade do recorrente, por absoluta falta de fundamentação pela
autoridade fiscal e da indicação dos atos praticados com excesso de poderes, vez
que a fiscalização não se desincumbiu de demonstrar a intenção dolosa do
contribuinte de suprimir ou reduzir os tributos devidos, motivo pelo qual também
restou afastada a multa qualificada.
Na esteira deste entendimento, não tendo a fiscalização declinado e comprovado o
ato contrário à lei ou ao estatuto social da recorrente que teria sido praticado pelo
responsável arrolado, cabe afastar a responsabilidade tributária do recorrente
sobre os tributos lançados e ora mantidos.
Por todo o exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário do
responsável solidário.
O paradigma indicado é o mesmo ofertado para o tema anterior e, relativamente
a esta matéria, registrou a seguinte ementa:
Acórdão no 1301-002.618
ADMINISTRADORES DE PESSOAS JURÍDICAS. USO DE DOCUMENTOS FALSOS. ATOS
PRATICADOS COM INFRAÇÃO DE LEI. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
Os administradores de pessoas jurídicas, quando, nessa condição, se utilizam de
documentos ideologicamente falsos para reduzir tributos, praticam ato com
infração de lei, tornando-se corresponsáveis pelo crédito tributário.
Como se viu este paradigma tratou de apreciar procedimento fiscal muito similar
àquele tratado neste processo. Naquele caso a empresa autuada foi a ENGEMIX,
que também tinha por sócios os Srs. Gerson de Mello Almada, Cristiano Kok e José
Antunes Sobrinho aos quais foi imputada a solidariedade passiva.
Fl. 4707
DF CARF MF
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O colegiado do CARF, ao analisar a acusação fiscal e confrontá-las com os
Recursos Voluntários, decidiu manter a imputação da solidariedade passiva, por
considerar que todos os atos ilícitos apurados na pessoa jurídica foram possíveis
em razão da participação voluntária dos sócios. Observe-se dos seguintes trechos
do voto:
[...]
Não procede a alegação de que, no lançamento, não se encontra individualizada a
conduta de cada autuado. A responsabilidade tributária de diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas surge quando são praticados atos com excesso
de poderes ou com infração de lei, contrato ou estatuto. Vale dizer, os diretores,
gerentes ou administradores praticam tais violações, investidos de poderes de
representação da pessoa jurídica. Portanto, nessa hipótese, descrever a conduta do
administrador é demonstrar a prática de atos ultra vires ou de ato contrário à lei,
estatutos ou contrato.
No caso concreto, os três autuados ocupavam funções de direção da Engevix
Engenharia S/A. Por meio deles, a companhia praticava atos e negócios jurídicos. A
eles cabia a gestão da empresa. Aliás, não foi por outra razão, que todos foram
processados, na esfera penal, por prática de ilícitos apurados na operação Lava
Jato.
Os contratos de prestação de serviços, inidôneos como se viu, foram assinados
pelos autuados, que o faziam conscientes de que tais documentos não
encontravam respaldo na realidade e que afetariam o valor dos tributos devidos
pela pessoa jurídica.
O emprego de documentação inidônea, gerando efeitos sobre a apuração do IRPJ e
da CSLL, tal como descrito no tópico anterior, caracteriza a prática de ato com
violação de lei. Note-se que não é preciso, para que o administrador responda pelo
ato ilícito, que o registro contábil do documento falso tenha sido feito de próprio
punho.
Presentes esses requisitos, é correto direcionar o lançamento contra os
administradores, sendo desnecessário demonstrar ou quantificar o proveito
econômico que do ilícito adveio para cada um deles.
Entendo que este paradigma tem o condão de caracterizar a divergência. Com
efeito, a situação por ele apreciada é muito similar ao litígio instaurado no
presente processo.
Ambas as empresas, sujeitos passivos em cada um dos processos, pertencem aos
mesmos sócios e a um mesmo grupo econômico que atuou, em conjunto, na
prática de atos considerados ilícitos tributários e penais. Ambas estão envolvidas
na chamada operação Lava Jato, em processos de atuação muito parecidos. As
acusações fiscais foram praticamente as mesmas - glosa de despesas consideradas
inexistentes ou não comprovadas, pagamentos a beneficiários não identificados
ou com causa não comprovada, exigência de multa isolada e qualificada, assim
como atribuição de responsabilidade solidária aos sócios.
Todavia, a conclusão a que chegaram os colegiados foi distinta em cada caso.
Fl. 4708
DF CARF MF
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No acórdão recorrido o voto considerou que a autoridade fiscal não motivou
suficientemente a imputação da responsabilidade solidária, deixando de
estabelecer o vinculo entre a atuação dos sócios e os atos que levaram ao
lançamento e justificaram a qualificação da multa.
Por outro lado, neste paradigma, ao apreciar as razões de defesa justamente no
sentido de que a conduta dos responsáveis não teria sido identificada
detalhadamente pela auditoria, entendeu a turma que bastou a descrição dos
atos praticados pelos sócios contrário à lei, estatutos ou contrato social.
Este paradigma, portanto, logra caracterizar a divergência arguida, razão pela qual
nesta matéria deve ser dado seguimento ao Recurso Especial.
Diante do exposto, com fundamento no art. 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343, de 2015, proponho seja DADO SEGUIMENTO PARCIAL ao
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, para que sejam reapreciadas
as seguintes matérias:
3a divergência: multa qualificada.
4a divergência: responsabilidade solidária
Cientificado, o contribuinte apresentou contrarrazões tempestivas às fls. 4.545-
4.559, em que questiona tanto o conhecimento, quanto o mérito do recurso em relação às duas
divergências. Nada obstante, transcrevo apenas os trechos representativos da contestação da
primeira matéria (multa qualificada), uma vez que falece ao contribuinte interesse processual para
recorrer em face da atribuição de responsabilidade, nos termos da Súmula CARF no 172:
II.1 - DO AFASTAMENTO DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO
7. A I. Auditora Fiscal aplicou multa de 150% aos tributos lançados (IRPJ, CSLL e
IRRF), assim o fazendo com fundamento no artigo 44, inciso I e §1o da Lei
9.430/96.
8. Em que pese ter apontado a capitulação da multa, é certo que a I. Auditora
Fiscal não explicitou de que forma se deu a sonegação, fraude ou conluio
previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964, única hipótese autorizada da
duplicação da multa de 75%.
9. A I. Auditora Fiscal se limita a dizer que os fatos narrados no Termo de
Verificação “configuram a ocorrência, em tese, de crime de sonegação fiscal e, em
tese, a responsabilidade pessoal dos dirigentes”.
10. Por tal razão é que acertadamente o v. acórdão recorrido entendeu por
afastar a qualificação da multa (...)
12. Ocorre que o acórdão paradigma não trata do motivo pelo qual foi refutada, in
casu, a aplicação da multa qualificada. O v. acórdão recorrido afastou a
qualificação da multa pela ausência de fundamentação formal de seu
lançamento e não porque não teria vislumbrado razão na justificativa fiscal. Em
outras palavras, a multa qualificada foi afastada porque não foi justificada pela
Fl. 4709
DF CARF MF
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14
Auditora Fiscal que, in casu, limitou-se à indicação do dispositivo normativa que
a comtempla. Pois essa questão não é impugnada pela Fazenda em seu Recurso
Especial ou mesmo pelo acórdão paradigma utilizado no recurso ora
contrarrazoado.
13. A Fazenda tenta burlar a regra de cabimento do Recurso Especial porque sabe
que o afastamento da qualificação da multa por ausência de fundamentação
formal de seu lançamento é matéria pacificada no CARF (...)
14. Inaceitável a tentativa da Recorrente de justificar aquilo que não foi justificado
pela Auditora Fiscal quando da lavratura do auto de infração. Inaceitável a
tentativa de buscar, em grau de recurso, a subsunção de fatos à norma se a I.
Auditora Fiscal não cuidou de fazê-lo no momento da autuação. O vício é
insanável e não pode ser suprido pela Recorrente.
15. Não bastasse o acima, a pretensão recursal também não pode ser admitida
posto que a revisitação de fatos, tal qual proposta pela Fazenda, foge ao escopo
dessa Nobre Câmara Superior.
16. Para que o recurso da fazenda pudesse ser apreciado seria necessária a
confirmação do contexto fático, tal qual sugere a próprio assertiva fazendária ao
introduzir seu ponto de vista: “Diante do contexto fático protagonizado pela
ECOVIX com as referidas empresas interpostas/“noteiras” na confecção de
contratos de prestação de serviços, restou cabalmente demonstrado o elemento
subjetivo que caracteriza a sonegação, o dolo e a fraude previstos na legislação
tributária”. (grifos nossos)
17. E, aqui, diga-se, é absolutamente correto afirmar que o contexto fático trazido
pela Fazenda não é o contexto fático reconhecido nos autos. Vejamos, nesse
sentido, a fundamentação traçada pela r. decisão recorrida:
“Noutro giro, me parece discutível o entendimento do acórdão recorrido que, não
obstante tenha cancelado a qualificação, vislumbrou, no conjunto de fatos
relatados pela autoridade fiscal, elementos que poderiam ser suficientes à
imputação da qualificação da multa.
Ainda que se buscasse nas entrelinhas do extenso relatório constante do TVF, os
motivos para justificar a qualificação da multa, a tarefa não é das mais simples.
De fato, o que se extrai do TVF é que o contribuinte não se desincumbiu de
comprovar uma série de despesas que foram contabilizadas e deduzidas do
resultado, o que por si só, justifica sua glosa, mas talvez não fosse suficiente para
respaldar a qualificação da multa.
(...)
Embora tenha reunido alguns indícios colhidos na ação penal derivada da Operação
Lava Jato e, mesmo, buscado outros elementos com vistas a demonstrar a
inocorrência da despesa, até o ponto onde chegou, me parece suficiente apenas
para demonstrar que a despesa não restou comprovada, conforme se examinará
quando tratarmos da glosa no recurso voluntário.
Fl. 4710
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15
(...)
Por fim, com relação à exigência de IRRF sobre pagamento sem causa, lançada em
face da glosa das mesmas despesas, a par de inexistir qualquer fundamentação por
parte da autoridade fiscal a justificar a qualificação da multa, não se vislumbra, a
priori, nenhum elemento a indicar o cometimento de uma das condutas previstas
nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, que dê suporte a imputação. (grifos
nossos)
18. Ou seja, a interpretação dada aos fatos pela Recorrente não permite assumir
seja o caso calcado em fraude, mas sim em interpretação divergente quanto à
natureza de fatos jamais escondidos da fiscalização, mesmo porque todos os
pagamentos que foram tomados como objeto das autuações aqui referidas foram
confirmados e estavam devidamente contabilizados pela empresa. A discussão
circunda sobre a necessidade ou não das despesas com esses pagamentos para
efeitos da dedutibilidade do lucro real/lucro líquido, bem como sobre a incidência
ou não do IRRF nos pagamentos. Logo e, à vista do pouco esforço de parte da I.
Auditora Fiscal que lavrou os autos de infração, não se poderá considerar a
hipótese do agravamento da multa do caso, quiçá diante da impossibilidade de
revisitação dos fatos, tal qual assumidos no v. acórdão recorrido.
Foi dada ciência das peças processuais: (i) Acórdão n° 1302-003.342, de
23/01/2019, fls. 4256/4305, (ii) Despacho de Exame de Admissibilidade de Embargos
Declaratórios, de 17/06/2019, fls. 4323/4332, (iii) Recurso Especial da Fazenda Nacional, de
28/06/2019, fls. 4334/4356, (iv) Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial da Fazenda
Nacional, de 27/08/2019, fls. 4360/4382, (v)Despacho em Agravo da Fazenda Nacional, de
18/10/2019, fls. 4401/4409, (vi) Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial da Contribuinte,
de 09/03/2020, fls. 4574/4588; aos responsáveis tributários: (a) JOSÉ ANTUNES SOBRINHO; (ii)
JOSÉ ANTUNES SOBRINHO; (iii) Gerson de Mello Almada.
Todavia, apenas Gerson de Mello Almada apresentou contrarrazões, fls. 4.645-
4.659, em que contesta o mérito das duas divergências e, tangencialmente, o conhecimento.
Abaixo, transcrevo as principais partes da peça relativamente à questão da responsabilidade:
III.1 DO AFASTAMENTO DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA
8. A pretensão fazendária quanto à responsabilidade solidária aqui combatida
repousa na utilização, como paradigma, do Acórdão no 1301-002.618 na parte em
que discorre que “Os administradores de pessoas jurídicas, quando, nessa
condição, se utilizam de documentos ideologicamente falsos para reduzir tributos,
praticam ato com infração de lei, tornando-se corresponsáveis pelo crédito
tributário”. Ou seja, induz a discussão para a questão atinente à suposta utilização
de documento inidôneos para a redução de carga tributária.
9. No entanto, o v. acórdão recorrido cuidou de afastar a responsabilidade dos
diretores, incluindo o Recorrido, pela ausência de identificação de condutas
específicas que contra eles pudessem ser impingidas na atribuição de
responsabilização pessoal. Ou seja, afastou a responsabilidade pessoal por falta
Fl. 4711
DF CARF MF
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de justificativa, ou melhor, pela falta de demonstração da subsunção de fatos
concretos à norma que se pretendeu aplicar.
10. Neste sentido, veja-se o teor do v. acórdão recorrido no que tange à essa
temática:
(...) Entendo que assiste razão ao recorrente.
Reporto-me às razões externadas para negar provimento ao recurso de ofício, neste
mesmo voto, como fundamento suficiente para cancelar a imputação de
responsabilidade do recorrente, por absoluta falta de fundamentação pela
autoridade fiscal e da indicação dos atos praticados com excesso de poderes, vez
que a fiscalização não se desincumbiu de demonstrar a intenção dolosa do
contribuinte de suprimir ou reduzir os tributos devidos, motivo pelo qual também
restou afastada a multa qualificada.
Na esteira deste entendimento, não tendo a fiscalização declinado e
comprovado o ato contrário à lei ou ao estatuto social da recorrente que
teria sido praticado pelo responsável arrolado, cabe afastar a
responsabilidade tributária do recorrente sobre os tributos lançados e ora
mantidos.
Por todo o exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário
do responsável solidário.
11. Além disso, diferentemente do que se deu com o acórdão paradigma, o v.
acórdão recorrido não afirmou a existência de documentos inidôneos ou falsos,
tampouco afirmou o uso de documentos com o propósito de reduzir a carga
tributária. Impossível, assim, a caracterização da solução divergente porque os
fatos não são convergentes! E novamente lembremos que não é tarefa dessa
Nobre Câmara Especial debruçar-se sobre a interpretação dos fatos.
12. Mais uma vez chama-se a atenção à tentativa da Fazenda de suprir falha da I.
Auditora Fiscal e de buscar, com o RESP, nova intepretação dos fatos: “Apesar da
economia de argumentos específicos quanto à responsabilidade tributária
daqueles sócios administradores, as provas dos autos demonstram cabalmente
que eles prestaram declarações falsas às autoridades fazendárias e a inseriam
elementos inexatos em documentos e livros exigidos pela lei fiscal com intuito de
fraudar a fiscalização tributária, suprimir e reduzir tributos e ocultar ilícitos penais.
(...) Em outras palavras, eles foram artífices diretos dos documentos que tentaram
encobrir a prestação de serviços por outras empresas, que jamais foram
efetivamente prestados, gerando despesas (indedutíveis) que inequivocamente
trouxeram prejuízos ao Erário. Em suma, os mencionados administradores tinham
plena consciência que muitos dos aludidos contratos foram utilizados para
acobertar e propiciar pagamento de propinas para o esquema criminoso como se
serviços fossem”.
13. Ocorre que o fato já reconhecido no v. acórdão recorrido é que a Fiscalização
não comprovou, tampouco conseguiu afirmar como se dera a efetiva participação
Fl. 4712
DF CARF MF
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do Recorrido na formação das infrações autuadas, conforme reconhecido pela r.
decisão recorrida. A Fiscalização não descreveu como teria se dado a conduta
autorizadora da sua corresponsabilidade pessoal, limitando-se a afirmar que ele
teria interesse comum na situação que constitui o fato gerador da obrigação
tributária porque era Diretor e Acionista da ECOVIX à época dos fatos.
14. O que se vê da autuação é uma carga de subjetivismo absolutamente
incompatível com o poder-dever estampado no artigo 142 do Código Tributário
Nacional. Prova disso é o trecho em que é assentado que “Em denuncia
apresentada pelo Ministério Público do Paraná (peça judicial no 03) e em sentença
exarada pelo Juiz Moro, já anteriormente citada neste Termo, encontramos
diversos elementos que demonstram a participação dos Srs. Diretores(sócios
controladores da fiscalizada) Cristiano Kok, Gerson Almada e José Antunes
Sobrinho, nos eventos relacionados ao pagamento de propinas direcionadas aos
agentes públicos envolvidos na Lava-Jato.”.
15. Aliás, o trecho acima transcrito é o único parágrafo de um Termo de
Verificação de 61 folhas a dispor sobre a responsabilização dos ex-Diretores da
empresa autuada, dentre eles o Recorrido. Ora, parece bastante óbvia a ausência
de elementos suficientes à sua responsabilização pessoal quando, de um enorme
relatório, apenas um pequeno parágrafo é utilizado para fundamentar a suposta
de ocorrência de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos. E ainda um parágrafo que não traz vinculo específico
com os fatos tributários que foram objeto de autuação!
16. Repise-se, a despeito das intenções fazendárias de, no exercício de suas
funções, defender o crédito tributário, é imperioso que se tenha em mente que se
está a tratar de hipótese excepcional de responsabilização patrimonial pessoal,
que demanda todo o cuidado para sua aplicação na forma da legislação de
regência. A específica e precisa subsunção da conduta ao tipo legal é mais do que
fundamental nestes casos.
(...)
19. Assim e, porque no caso foi bem reconhecido que não houve adequado
enquadramento dos fatos à hipótese legal de responsabilização pessoal, é de rigor
que seja nega provimento ao RESP da Fazenda.
Deixo de reproduzir as razões relativamente à qualificação da multa, pois
literalmente idênticas àquelas apresentadas pelo contribuinte e já relatadas.
É o relatório do essencial.

Fl. 4713
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VOTO VENCIDO
Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Relator
Conhecimento
Recurso do contribuinte
Não temos reparos a fazer ao despacho que deu seguimento parcial ao recurso do
contribuinte (aliás, a PFN também não questionou o conhecimento em relação às duas matérias),
em face do que adoto seus fundamentos como razão de decidir pelo conhecimento em relação às
duas divergências.

Recurso da Fazenda
Nos termos do art. 37, §2o, II, do Decreto no 70.235/1972, com a redação dada pela
citada Lei no 11.941/2009:
Art. 37 (...)
§ 2o Caberá recurso especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais, no prazo de
15 (quinze) dias da ciência do acórdão ao interessado:
(...)
II – de decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outra Câmara, turma de Câmara, turma especial ou a própria Câmara
Superior de Recursos Fiscais.
A previsão do recurso especial por divergência acerca da interpretação da lei
tributária remonta à própria criação da Câmara Superior de Recursos Fiscais para julgar o referido
apelo por meio do Decreto no 83.304/1979:
Art. 1o. Fica instituída, no Ministério da Fazenda, a Câmara Superior de Recursos
Fiscais, cujo funcionamento será disciplinado em Regimento Interno, aprovado
mediante Portaria do Ministro de Estado da Fazenda, nos termos da legislação em
vigor.
Parágrafo único. Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais julgar recurso
especial, na forma prescrita no Regimento Interno.
(...)
Art. 3o.Caberá recurso especial:
(...)
II - de decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outra Câmara ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais.
Fl. 4714
DF CARF MF
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O rito do processo administrativo, ainda que seja mais simplificado, é inspirado no
processo civil e, à época, vigiam dois recursos similares no âmbito do Supremo Tribunal Federal,
decorrentes da sua função nomofilácica de guardião do direito federal, a qual, com a Constituição
atual, passou a ser exercida pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ). São eles os embargos de
divergência e o recurso extraordinário com fundamento em divergência jurisprudencial, este
sucedido por um dos tipos de recurso especial perante o STJ.
Como requisito de ambos os recursos – cite-se o art. 1.029, §1o e o art. 1.043, §4o,
do Código de Processo Civil (CPC) –, é necessário que a parte demonstre as circunstâncias que
tornem os casos confrontados idênticos ou assemelhados.
A Doutrina é uníssona ao apontar que tais circunstâncias se referem ao quadro
fático das decisões, que devem se aproximar. A título exemplificativo, cite-se Flávio Cheim Jorge
(Recurso especial com fundamento na divergência jurisprudencial. In NERY JR, Nelson, WAMBIER,
Teresa Arruda Alvim. Aspectos polêmicos e atuais dos recursos cíveis e assuntos afins. Vol. 4. São
Paulo: Revista dos Tribunais, 2001, p. 370-406):
Quanto se entende necessária a particularidade de o recorrente demonstrar as
circunstâncias que assemelham ou identifiquem os casos confrontados, quer dizer
que o mesmo deve comprovar que o acórdão recorrido e o paradigma tratam da
mesma situação fático-jurídica.
(...)
Assim, a necessária identidade das circunstâncias fáticas entre o acórdão
recorrido e o paradigma se justifica, justamente, para aferir se a lei federal foi
aplicada diante de uma mesma situação. Caso contrário, diante de situações
fáticas que não sejam as mesmas, não se pode dizer que a mesma lei federal foi
interpretada de modo diferente, e, consequentemente, que houve divergência
jurisprudencial.
Nessa mesma linha, o Regulamento do CARF disciplina o recurso especial no art.
118, abaixo reproduzido:
Art. 118. Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais, por suas Turmas, julgar
recurso especial interposto contra acórdão que der à legislação tributária
interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara,
Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos
Fiscais.
§ 1o O recurso deverá demonstrar a legislação tributária interpretada de forma
divergente.
(...)
§ 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a divergência
arguida indicando até duas decisões divergentes por matéria.
Fl. 4715
DF CARF MF
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(...)
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente, com
a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos
específicos no acórdão recorrido.
E a jurisprudência deste Colegiado é uníssona ao exigir a correspondência entre os
quadros fáticos dos julgados cotejados. Citem-se alguns acórdãos desta Turma de Julgamento:
RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO
CARACTERIZADA. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. A ausência de similitude
fático-jurídica entre a decisão recorrida e o alegado paradigma impede a
caracterização do necessário dissídio jurisprudencial, ensejando, assim, o não
conhecimento recursal. (AC no 9101-006.805, de 08/11/2023, Relator Fernando
Brasil de Oliveira Pinto)
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Deixa
de se conhecer do recurso especial, quando os contextos fáticos são
dessemelhantes, sendo insuficientes para devolver a matéria ao exame da CSRF.
(AC 9101-006.042, de 11/03/2022, Relator Alexandre Evaristo Pinto)
RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO
CARACTERIZADA. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. A ausência de similitude
fático-jurídica entre a decisão recorrida e o alegado paradigma impede a
caracterização do necessário dissídio jurisprudencial, ensejando, assim, o não
conhecimento recursal. (AC 9101-006.806, de 16/01/2024, Relator Luis Henrique
Marotti Toselli)
Desse modo, o direito divergente que se busca dirimir não é aquele verificável em
abstrato, de forma ampla e genérica, apenas no plano hipotético, mas sim o que se implanta no
seio das relações jurídicas concretas, que possuam os mesmos contornos fáticos;
conseguintemente, há um afunilamento hermenêutico do direito em disputa.
Não se exige a identidade fática entre os acórdãos cotejados, mas devem ser
similares, tal qual a jurisprudência administrativa já citada. A dificuldade, porém, é a de encontrar
essa similaridade, bem como a refutar. Para tal, devemos perquirir o que deve ser entendido
como “similaridade”.
A similaridade é sempre aferida em função de características de um recorte textual
da realidade. Os fatos são relatos em linguagem escrita de supostos acontecimentos do real.
Nesses relatos, são oferecidos costumeiramente inúmeros aspectos, mas sempre em um número
finito em face da possibilidade infinita de descrição.
De igual modo, o acórdão pode trazer esse imenso conjunto de características das
condições fáticas, mas isso não significa que todas tenham sido consideradas relevantes para se
erigir o direito aplicável.
Fl. 4716
DF CARF MF
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Sob esse prisma, as características fáticas podem ser segregadas em essenciais e
contingentes. As primeiras são aquelas correspondentes a atributos ponderados na formulação da
norma jurídica a ser aplicada. Já as contingentes são todas as demais e, portanto, irrelevantes para
o desfecho decisório.
Além disso, só é possível analisar a similaridade de quadros fáticos quando os
cotejamos em face de um mesmo referencial normativo e, para se concluir pela semelhança apta a
caracterizar a divergência, impõe-se que possuam os mesmos atributos considerados essenciais
nos acórdãos comparados, ou seja, manejados pelas decisões para dizer o direito no caso
concreto, ainda que possam ser, nos demais aspectos, bem diferentes entre si.
Similaridade fática, portanto, é aquela estabelecida por meio da identidade entre as
características empregadas na decisão, ainda que existam inúmeras outras desassemelhadas entre
si, mas irrelevantes para a interpretação da previsão legal aplicável.
Pois bem, à luz desse referencial passamos a enfrentar o conhecimento no presente
feito.
São várias as razões que me levam a não conhecer do recurso da Fazenda em
relação às duas matérias. Em primeiro lugar, não está clara a identificação da divergência quanto
ao direito objetivo envolvido. Em segundo lugar, o quadro fático é claramente diferente. Em
terceiro, o recurso busca uma reanálise das provas, o que é vedado na instância especial. Em
quarto lugar, não é possível, justamente em razão da dessemelhança entre os dois acórdãos,
asseverar que o colegiado relativo ao paradigma reformaria o recorrido.
No paradigma, o colegiado orientou a sua posição em razão da acusação ter
descrito fatos específicos a suscitar tanto a qualificação da multa, quanto a atribuição de
responsabilidade. Apesar de desnecessário, uma vez que o relevante é o que se consigna no
acórdão, mas para espancar qualquer dúvida a esse respeito, analisamos o termo de verificação
do paradigma, por meio do qual a autoridade fiscal tece considerações minuciosas acerca das
razões que o levou a atribuir responsabilidades e impor a exasperação punitiva. Segue a
transcriação de trechos:
Quanto à responsabilidade:
Os sócios administradores CRISTIANO KOK, CPF 197.438.828-04, GERSON DE
MELLO ALMADA, CPF 673.907.068-72, e JOSE ANTUNES SOBRINHO, CPF
157.512.289-87, serão cientificados pessoalmente dos créditos tributários ora
lançados e de sua sujeição passiva solidária, com abertura de prazo para que, se
assim o desejarem, apresentem impugnação contra o feito, na forma do art. 3o da
Portaria RFB 2.284/10.
Conforme visto anteriormente, a ENGEVIX, comandada pelos mencionados sócios
administradores, participou ativamente do esquema de corrupção composto por
grandes empreiteiras que se associaram em cartel para combinar preços e
Fl. 4717
DF CARF MF
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vencedores das licitações de obras para a PETROBRÁS, mediante pagamento de
vultuosas propinas a diretores da estatal, operadores financeiros, agentes
públicos e políticos.
Conforme relato do MPF em suas denúncias contra os investigados, o núcleo
empresarial do esquema era constituído por acionistas e altos executivos das
maiores empreiteiras do país, os quais, interessados nos lucros advindos de
bilionários contratos de grandes obras conduzidas pela PETROBRAS, formaram um
grande e poderoso cartel. As empreiteiras efetuavam o pagamento de propinas
de várias formas, cabendo destacar, no caso da ENGEVIX, o pagamento a
empresas prestadoras de serviços sem a efetiva prestação dos serviços, mediante
formalização de contratos e notas fiscais fraudulentas.
A documentação anexada no processo 13896.723568/2015-00 mostra que os
mencionados sócios administradores tinham pleno conhecimento dos atos
fraudulentos, posto que suas assinaturas figuravam alternadamente nos contratos
fraudulentos firmados com as empresas JAMP, JD, ENTRELINHAS, COSTA GLOBAL,
SOTERRA, TREVO S, SELTON, AP ENERGY, EMPMAR, FLEXSYSTEM, CIGMA e LINK
PROJETOS, sendo ora assinados por CRISTIANO KOK, ora por GERSON DE MELLO
ALMADA, e ora por JOSE ANTUNES SOBRINHO, fato que evidencia o pleno
conhecimento dos três sócios sobre as condutas fraudulentas.
A tabela da sequência apresenta uma amostragem dos contratos firmados com as
referidas empresas, da qual é possível concluir que os mencionados sócios
administradores tinham pleno conhecimento dos fatos e foram intencionalmente
responsáveis pelas condutas fraudulentas.
Quanto à multa qualificada:
A sonegação é constatada no lançamento intencional, na apuração do resultado
tributável pelo IRPJ e pela CSLL, de despesas sabidamente fraudulentas,
destinadas a pagamento de propinas, evidentemente desnecessárias para a
atividade operacional da empresa.
Os fatos narrados e a documentação comprobatória descrita no presente termo
não deixam dúvidas quanto à ocorrência de fraude e conluio, fartamente
comprovada pelas notas fiscais e contratos fraudulentos firmados pela ENGEVIX, e
pelos consórcios CONSÓRCIO URC e CONSÓRCIO RNEST, destinados a ocultar o
pagamento de propina a terceiros, bem como pelo ajuste doloso existente com as
empresas prestadoras de serviços, com os operadores financeiros e com os
agentes públicos envolvidos no esquema de corrupção desvendado pela
OPERAÇÃO LAVA JATO.
Já o recorrido, tal qual se consignou no voto condutor, limita-se a discorrer sobre a
lei. Para também dirimir qualquer dúvida, analisamos igualmente o termo de verificação. Abaixo,
segue sua transcrição integral quanto aos pontos em litígio, exceto os próprios trechos de lei.
Quanto à responsabilidade:
Fl. 4718
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2.7. Quanto a sujeição passiva dos responsáveis legais e a responsabilização
pessoal destes Nos artigos 120 e 121 do Código Tributário Nacional, abaixo
reproduzidos, tem-se as modalidades de sujeição passiva:
[Seguiu transcrição de artigo]
No artigo 135, inciso III, do mesmo dispositivo legal, tem-se por definida a
responsabilidade pessoal das pessoas físicas que tenham agido com excesso de
poderes, infração de lei ou contrato social, representando portanto também
modalidade de sujeição passiva tributária, onde tais pessoas são chamadas a
participar da relação tributária na condição de responsável, fazendo parte do polo
passivo da mesma e arcando com todas as consequências desta fato, tais como
serem cientificadas do Auto de Infração, serem obrigadas ao pagamento do
tributo, serem inclusas em Certidão de Dívida Ativa (em caso de não pagamento)
e serem ainda representadas criminalmente:
[Seguiu transcrição de artigo]
Razão pela qual constituir-se-á os créditos tributários advindos do presente feito
incluindo-se no polo passivo da relação tributária os Srs. Gerson Almada, José
Antunes Sobrinho e Cristiano Kok.
Devendo-se entender então que houve não só um interesse comum, econômico,
na existência do fato gerador, como também um interesse jurídico, vinculado a
esta atuação em conjunto, razão pela qual, em relação aos tributos decorrentes
da glosa de despesas relacionadas a MJP e JAMP, tem-se incidente ainda a
responsabilidade solidária, em relação aos dirigentes da contribuinte ECOVIX e da
ENGEVIX, também definida no art. 124 do CTN, onde:
[Seguiu transcrição de artigo]
Quanto à multa qualificada:
2.8. Quanto a necessidade de qualificar-se a multa e a elaboração de
Representação Fiscal para fins penais diante da existência, em tese, de crime
contra a ordem tributária Considerando que os fatos narrados no presente Termo
configuram a ocorrência, em tese, de crime de sonegação fiscal, tipificado no
artigo 1o da Lei 8.137/1990, abaixo reproduzido, e considerando, também em
tese, a existência da responsabilidade pessoal dos dirigentes já mencionados,
informamos a protocolização de Processo de Representação Fiscal para Fins
Penais de número 13.896.723.113/2016-67:
[Seguiu transcrição de artigo]
A principal norma disciplinadora das multas punitivas a serem aplicadas no
descumprimento das obrigações tributárias federais, nos casos de lançamento de
ofício, calculadas sobre a totalidade ou diferença do tributo, é a lei no 9.430/96.
Tal dispositivo prevê, em seu artigo 44, multa de 75%, nos casos de falta de
pagamento, recolhimento após o vencimento do prazo sem o acréscimo de multa
moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, nos termos do
Fl. 4719
DF CARF MF
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inciso I. Enquanto no inciso II tem-se a incidência da multa isolada, e, no parágrafo
1o, determina-se a qualificação da multa com aplicação do percentual de 150%.
Enquanto que o inciso II, impõe a aplicação de multa equivalente a 150% do valor
do tributo devido, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos arts. 71,
72 e 73 da Lei no 4.502/1964.
[Seguiu transcrição de artigo]
Dessa sorte, em face da dessemelhança fática a suscitar questões jurídicas diversas,
nosso voto é pelo não conhecimento do recurso da D. Procuradoria.

Mérito
Recurso do contribuinte
No tocante à divergência de interpretação quanto à aplicação do artigo 44, inciso II,
alínea b da Lei no 9.430/96 (com redação dada pelo artigo 14 da Lei no 11.488/2007): multa
isolada concomitante à multa de ofício, meu posicionamento é favorável ao recurso.
A primeira vez que enfrentei o tema da concomitância de multa isolada com a
multa de ofício foi no AC 103-23.370, em 24 de janeiro de 2008, da Terceira Câmara do antigo
Primeiro Conselho de Contribuintes; oportunidade em que adotei a tese da não concomitância da
multa isolada com a multa de ofício com base no princípio da consunção ou da absorção.
Minha decisão, contudo, não foi inédita quanto ao afastamento de multas isoladas
concomitantes com multas de ofício e, nem sequer, no tocante à aplicação do citado princípio.
Cerca de um ano e meio antes, o ilustre Conselheiro Marcos Vinicius Neder proferiu
elaborado voto sobre o tema no Acórdão CSRF 01-05.501, de 18/09/2006, com a seguinte ementa:
APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA
ESTIMATIVA — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela
falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não
recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de
reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta
é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a
efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo
apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a
antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar
essa mesma arrecadação.
Fl. 4720
DF CARF MF
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Esse acórdão, apesar da inédita e densa fundamentação calcada em instituto de
direito sancionatório, apenas ratificou a mesma interpretação da ordem vigente acerca da
aplicação das multas isoladas pelo descumprimento do dever de recolher estimativas. O
entendimento de então, de um lado, concebia a concomitância de uma forma rudimentar; e, de
outro, considerava haver dois regimes de aplicação das multas isoladas: (i) um relativo ao
lançamento efetuado antes do encerramento do ano-calendário e, portanto, da apuração do valor
do ajuste; (ii) outro atinente aos lançamentos realizados após o encerramento do ano-calendário.
Neste último caso, que praticamente abarca quase todas as situações concretas, a base de cálculo
da multa isolada lançada deveria se limitar ao valor do IRPJ/CSLL devido no ajuste, ou melhor, à
diferença entre a estimativa efetivamente recolhida e o valor do ajuste; e se sobre essa diferença
já houvesse o lançamento de multa de ofício proporcional, nenhuma multa isolada poderia ser
constituída.
Essa era a jurisprudência predominante na época. A título ilustrativo, transcrevo a
ementa do AC CSRF 01-04.930, de 12/04/2004:
IRPJ — MULTA ISOLADA — FALTA DE PAGAMENTO DO IRPJ COM BASE NO LUCRO
ESTIMADO — A regra é o pagamento com base no lucro real apurado no
trimestre, a exceção é a opção feita pelo contribuinte de recolhimento do imposto
e adicional determinados sobre base de cálculo estimada. A Pessoa Jurídica
somente poderá suspender ou reduzir o imposto devido a partir do segundo mês
do ano calendário, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes
mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto, inclusive
adicional, calculados com base no lucro real do período em curso. (Lei n°8.981/95,
art. 35 c/c art. 2° Lei n°9.430/96).
A falta de recolhimento está sujeita às multas de 75% ou 150%, quando o
contribuinte não demonstra ser indevido o valor do IRPJ do mês em virtude de
recolhimento excedentes em períodos anteriores. (Lei n° 9.430/9644 § 1° inciso IV
c/c art. 2°).
A base de cálculo da multa é o valor do imposto calculado sobre lucro estimado
não recolhido ou diferença entre a devido e o recolhido até a apuração do lucro
real anual. A partir da apuração do lucro real anual, o limite para a base de cálculo
da sanção é a diferença entre o imposto anual devido e a estimativa obrigatória,
se menor. (Lei n° 9.430/96 art. 44 caput c/c § 1° inciso IV e Lei 8.981/95 art. 35 §
1° letra "b").
A multa pode ser aplicada tanto dentro do ano calendário a que se referem os
fatos geradores, como nos anos subsequentes dentro do período decadencial
contado dos fatos geradores. Se aplicada depois do levantamento do balanço a
base de cálculo da multa isolada é a diferença entre o lucro real anual apurado e
a estimativa obrigatória recolhida.
(nosso negrito)
Fl. 4721
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Dessa forma, no caso de apuração de prejuízo fiscal, multas isoladas não poderiam
ser constituídas por meio de lançamento realizado após o encerramento do ano-calendário.
Essa orientação está presente no já referido AC CSRF 01-05.501, de 18/09/2006,
que usa, pela primeira vez, o princípio da consunção ou absorção, conforme podemos constatar
de alguns trechos do voto, como o que se segue:
Além disso, a recorrente recolheu, nos anos de 2001 e 2002, à (sic) titulo de
estimativa no curso dos anos que foram objeto da autuação valor superior ao
devido ao final do período-base de apuração, não havendo como prosperar a
exigência da penalidade pelo não recolhimento de estimativas que superam o
tributo devido.
Desse modo, o que orientava a exoneração das multas isoladas não era apenas a
concomitância com a multa de ofício, mas sim uma pretensa limitação a um bem jurídico mais
relevante (o tributo devido em definitivo).
Discordamos dessa interpretação, seja em relação à redação original da Lei no
9.430/96 sobre essa punição, seja em relação à atualmente em vigor.
De todo modo, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de
22 de janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, foi dirigida
justamente para afastar, não a concomitância com a multa de ofício, mas sim a interpretação de
que a multa isolada, uma vez lançada após o encerramento do ano-calendário, deveria ter por
limite um valor calculado a partir do IRPJ/CSLL devido no ajuste.
A redação original do dispositivo legal era:
Art. 44.Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:I - de
setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de
multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a
hipótese do inciso seguinte;
(...)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
(...)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de
renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente;
Pode parecer estranha a interpretação de que a multa isolada deveria se limitar ao
valor do ajuste em face do seguinte trecho da lei “ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou
base de cálculo negativa”, uma vez que, justamente no caso de prejuízo, nenhuma multa isolada
Fl. 4722
DF CARF MF
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poderia ser lançada em face desse entendimento, mas era esse sentido adotado pela maioria das
decisões do Conselho. Argumentava-se que as multas isoladas só poderiam ser lançadas, no caso
de prejuízos, se o ano-calendário não estivesse encerrado ou que haveria a infração, em abstrato,
mas sem base de cálculo para ser quantificada em concreto.
Foi para aplacar essa intepretação e, especificamente, o argumento da ausência da
base de cálculo, que a redação do dispositivo foi alterada para a seguinte:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(...)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
b) na forma do art. 2odesta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica.(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(nosso negrito)
Assim, a nova redação, de um lado, não afastou a tese da concomitância, como
veremos com mais vagar adiante; e, de outro, não inovou apenas para reduzir o percentual da
multa, como muitos supõem.
A referência expressa ao valor do pagamento mensal visou a deixar claro que a base
sobre a qual deveria incidir a multa é o valor do pagamento mensal e não o valor do ajuste.
A inovação legal, porém, não infirma a aplicação do primado da consunção, o qual,
corretamente aplicado, conduz a conclusões diametralmente opostas àquelas decorrentes do
limite com base no ajuste anual. Por exemplo, no caso mais extremo de prejuízo fiscal, a tese
reinante afastaria totalmente as multas isoladas, enquanto a que propomos mantém estas
sanções pecuniárias na sua integralidade.
Pois bem, o AC 103-23.370, de 24 de janeiro de 2008, teve a seguinte ementa de
nossa redação:
MULTA ISOLADA – a multa isolada pelo descumprimento do dever de
recolhimentos antecipados deve ser aplicada sobre o total que deixou de ser
recolhido, ainda que a apuração definitiva após o encerramento do exercício
redunde em montante menor. Pelo princípio da absorção ou consunção, contudo,
não deve ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar, na mesma
medida em que houver aplicação de sanção sobre o dever de recolher em
definitivo. Esta penalidade absorve aquela até o montante em que suas bases se
identificarem, o que não ocorreu no presente lançamento.
Fl. 4723
DF CARF MF
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Esse texto, apesar de resumido, já deixa claro que nosso entendimento é diferente
daquele que orientava as decisões do Conselho na época, bem como daqueles que entendem que
as multas isoladas e de ofício devem ser aplicadas de forma absoluta e independentemente da
relação entre as duas. Nada obstante, é necessário apresentar as razões que orientaram nosso
posicionamento. Abaixo, reproduzo as partes relevantes do nosso voto:
Segundo esse posicionamento, a multa isolada em razão do não recolhimento de
antecipações deve se ater ao imposto apurado no ajuste anual. Se nenhum
imposto ao final for apurado, nenhuma multa será devida, dentre outros motivos,
por ausência de base de cálculo. Não se poderia punir o particular tomando-se
por base um tributo que não seria mais devido.
Essa jurisprudência, no entanto, é fruto da enorme carência no cenário nacional
de estudos acerca do regime jurídico das sanções administrativas e, mais
especificamente, das sanções tributárias.
Diante disso, é comum que se apliquem princípios atinentes ao regime jurídico
tributário.
Nada obstante, as regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente
diferentes das normas de imposição tributária, a começar pela circunstância
essencial de que o antecedente das primeiras é composto por uma conduta
antijurídica, ao passo que das segundas se trata de conduta lícita.
Dessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de
obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário.
Pois bem, a Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a
PREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL.
A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da norma
punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato infracional.
Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele não mais cometa
o delito.
É, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao contrário do
que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é tipificada como
delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de cumprir as funções
preventivas.
Essa discussão se toma mais complexa no caso de descumprimento de deveres
provisórios ou excepcionais.
Hector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária, EDUC,
1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina acerca da
aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e excepcionais.
No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas, em
razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3°:
Fl. 4724
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Art. 3°- A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua
duração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato
praticado durante sua vigência.
O legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses casos,
pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção. Explico e
exemplifico.
Como é previsível, no caso das extraordinárias, e certo, em relação às
temporárias, a cessação de sua vigência, a exclusão da punição implicaria a perda
de eficácia de suas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de,
em breve, deixarem de ser punidos. É o caso de urna lei que impõe a punição pelo
descumprimento de tabelamento temporário de preços. Se após o período de
tabelamento, aqueles que o descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a
garantia prévia disso, por que então cumprir a lei no período em que estava
vigente?
Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente
análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o dever
de antecipar não ser temporária, cada dever individualmente considerado é
provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se caracterizará no
ano seguinte.
Nada obstante, também entendo que as duas sanções (a decorrente do
descumprimento do dever de antecipar e a do dever de pagar em definitivo) não
devam ser aplicadas conjuntamente pelas mesmas razões de me valer, por terem
a mesma função, dos institutos do Direito Penal.
Nesta seara mais desenvolvida da Dogmática Jurídica, aplica-se o Princípio da
Consunção. Na lição de Oscar Stevenson, "pelo princípio da consunção ou
absorção, a norma definidora de um crime, cuja execução atravessa fases em si
representativas desta, bem como de outras que incriminem fatos anteriores e
posteriores do agente, efetuados pelo mesmo fim prático". Para Delmanto, "a
norma incriminadora de fato que é meio necessário, fase normal de preparação
ou execução, ou conduta anterior ou posterior de outro crime, é excluída pela
norma deste". Como exemplo, os crimes de dano, absorvem os de perigo.
De igual sorte, o crime de estelionato absorve o de falso. Nada obstante, se o
crime de estelionato não chega a ser executado, pune-se o falso.
É o que ocorre no presente caso. Apesar de não ter havido infração quanto ao
tributo devido em definitivo (análoga ao estelionato), caracterizou-se a infração
pelo não pagamento da antecipação (análoga ao falso), que deve ser sancionada.
Deve-se, assim, ser mantida na integralidade a base de incidência do percentual
sancionador.
Pois bem, em 2014, o CARF sumulou o seguinte entendimento:
Fl. 4725
DF CARF MF
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Súmula CARF no 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas,
lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não
pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Seus precedentes foram os acórdãos 9101-001.261, 9101-001.203, 9101-001.238,
9101-001.307, 1402-001.217, 1102-00.748 e 1803-001.263; todos emanados nos anos de 2011 e
2012. Abaixo, transcrevo a ementa do primeiro deles:
APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFICIO E MULTA ISOLADA NA
ESTIMATIVA — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela
falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não
recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de
reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta
é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a
efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo
apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a
antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar
essa mesma arrecadação. (AC 9101-001.261)
Da sua leitura, constata-se que a orientação do precedente e da súmula não foi
aquela que estampei em meus votos sobre o tema, inaugurados pela decisão de 2008; mas sim o
voto de Marcos Vinícius Neder de 2006. Aliás, o voto condutor do acórdão acima adota e
transcreve a posição de Neder.
Pois bem, com a devida vênia, essas decisões e a súmula estão equivocadas quanto
a suas conclusões, quanto aos seus fundamentos e contaminaram, em muito, a discussão acerca
do regime jurídico que deve ser aplicado na aplicação das multas na seara tributária.
Adotar o primado da consunção da forma como foi feita é ouvir o trovão, mas errar
quanto ao local onde caiu o raio.
Por essa equivocada interpretação, no caso de falso para a prática de estelionato,
uma vez não praticado este último crime, não se apenaria sequer o primeiro delito. Um flagrante
equívoco! Pune-se sempre o falso, exceto se for punido o estelionato praticado por meio do falso.
De modo similar, disferir uma facada contra outrem enquadra-se como homicídio
no caso de morte da vítima, mas também como crime de lesão corporal, enquanto não se dá o
desenlace. Nem por isso, o criminoso irá responder pelas duas tipificações.
De igual modo, uma omissão de receita (ou a dedução indevida de despesas para o
recolhimento de estimativas com base em balanços de suspensão ou redução) é uma única
conduta que irá, ocasionalmente, resultar no não recolhimento de estimativas, nem do ajuste. Se
essa omissão não repercutir no valor do ajuste, pune-se a falta das estimativas. Todavia, se
repercutir integralmente no ajuste com aplicação da multa de ofício sobre a quantia, essa punição
absorve, por ser mais elevada, a que seria aplicada sobre o valor do não recolhimento das
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estimativas. Ademais, entre as duas situações extremas, ocorrem inúmeras intermediárias, com
repercussão parcial da omissão de receita sobre o cálculo do ajuste e, nesse caso, também será
parcial a consunção.
Enfim, a consunção não se dá em abstrato, mas sim em concreto. É um preceito
calcado na evolução do direito ocidental de limitação das punições (e não de sua eliminação).
Dentro desse contexto, como critério de interpretação e aplicação do direito, entende-se que,
para cada conduta, uma só punição em concreto, prevalecendo a maior, ainda que essa conduta
possa ser enquadrada em mais de um tipo legal de infração.
A Súmula CARF no 105 não traz o correto entendimento sobre a concomitância e a
consunção, bem como a alteração legal teve clara finalidade de alterar essa jurisprudência
administrativa.
No entanto, as redações original e atualmente em vigor do dispositivo legal não
afastaram a aplicação do princípio da consunção, na sua correta compreensão, nem da
necessidade de aplicar apenas a multa mais gravosa no caso de concomitância concreta entre as
duas punições.
A despeito do meu entendimento pessoal estampado acima, passei a adotar a
posição do afastamento integral da multa isolada, no caso de imposição de multa de ofício.
Minha posição encontrou uma certa ressonância na Turma Ordinária, da qual
participei, mas não reverberou na Câmara Superior.
A concomitância tem sido aplicada também pelo Poder Judiciário, como podemos
aferir pelo REsp 1496354, de 17/03/2015.
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. DEFICIÊNCIA DA
FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA
LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA
CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO.
1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das multas
dos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do recolhimento
do tributo.
2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência da Súmula 284 do
Supremo Tribunal Federal.
3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430/96 aplica-se aos casos de
"totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de
pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata".
4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do
pagamento mensal: "a) na forma do art. 8° da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de
1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a
pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei no
11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar de ser efetuado,
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ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no
caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)".
5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que não possam ser exigidas
concomitantemente com o valor total do tributo devido.6. No caso, a exigência
isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de ofício (inciso I). A infração
mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Princípio da consunção.
Todavia, igualmente, não se faz qualquer distinção de quantificação.
Assim, como há lançamento de ambas as multas no presente feito, dou provimento
ao recurso do contribuinte, independentemente da quantificação concreta das sanções.

Conclusão
Por todo o exposto, voto por não conhecer do recurso da Fazenda e para conhecer
o recurso do contribuinte. Na parte conhecida do recurso do contribuinte pelo Colegiado, voto
para, no mérito, dar provimento com o fito de exonerar as multas isoladas.

Assinado Digitalmente
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes

VOTO VENCEDOR
Conselheira Edeli Pereira Bessa, Redatora designada
O I. Relator restou vencido em seu entendimento favorável ao conhecimento
integral do recurso especial da Contribuinte. A maioria do Colegiado compreendeu que não restou
demonstrado o dissídio jurisprudencial acerca da Interpretação Divergente do Artigo 674 do RIR
(artigo 61 da Lei no 8.981/95): exigência do IRRF concomitantemente à autuação de IRPJ derivada
da glosa de despesas (MJP/JAMP).
O recurso especial, neste ponto, teve seguimento com base no paradigma no 9202-
00.686, mas este Colegiado já fixou entendimento de que tal decisão não pode ser interpretada
com base, apenas, no trecho inicial de sua ementa. Veja-se o que nele consta na íntegra da
ementa e da decisão:
Assunto: Imposto de Renda Retido na Fonte - IRFonte
IRFONTE - PAGAMENTO SEM CAUSA - ART. 61 DA LEI N°8.981, DE 1995 - LUCRO
REAL - REDUÇÃO DE LUCRO LIQUIDO - MESMA BASE DE CÁLCULO -
INCOMPATIBILIDADE.
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A aplicação do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, está reservada para aquelas
situações em que o Fisco prova a existência de um pagamento sem causa ou a
beneficiário não identificado, desde que a mesma hipótese não enseje tributação
por redução do lucro líquido, tipicamente caracterizada por omissão de receita ou
glosa de custos/despesas, situações próprias da tributação do IRPJ pelo lucro real.
Precedente da CSRF. Acórdão n° CSRF/04-01 094. Jul. 03/11/2008 Rel. Conselheira
Ivete Malaquias Pessoa Monteiro.
No caso concreto, por presunção, foi considerado omissão de receita o dinheiro
creditado em conta bancária da empresa no dia 18/02/97. Assim, se houve receita
omitida aumentou-se o lucro e exigiu-se IRPJ, CSLL, COFINS, PIS. Todavia, quando
o dinheiro saiu do caixa da empresa para pagar, com juros, o valor que foi
considerado receita omitida, tal importância não pode ser considerada
pagamento sem causa, sob pena de efetivamente confirmar que não se tratava
de receita omitida, mas sim empréstimo com obrigação de restituição dos valores.
Recurso especial negado.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar as
preliminares e, no mérito, em negar provimento ao recurso por impossibilidade,
no caso, de aplicação do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, com a presunção legal
do art. 42, da Lei n° 9.430, de 1996. Vencidos os conselheiros Caio Marcos
Candido, Julio César Vieira Gomes, Francisco Assis de Oliveira Junior e Carlos
Alberto Freitas Barreto. O conselheiro Caio Marcos Candido apresentará
declaração de votos. (destacou-se)
Sob esta ótica, esta Conselheira assim consignou em voto vencedor, condutor1 do
Acórdão no 9101-005.723:
Tratava-se, ali, dos efeitos de um empréstimo que o sujeito passivo não
comprovara. Em consequência, no momento do ingresso dos recursos presumiu-
se omissão de receitas a partir de depósitos bancários de origem não comprovada
e, no momento das remessas para pagamento de juros e amortização do alegado
empréstimo, tributou-se os valores como pagamentos sem causa.
Ocorre que, ao enfrentar o mérito recursal, a maioria da 2a Turma da CSRF
acompanhou o ex-Conselheiro Moisés Giacomelli Nunes da Silva que afirmou
necessária a análise da existência ou não dos seguintes fatos: a) Se recorrida
efetivamente, em 18/02/97, tomou empréstimo de US$ 9.500.000.00, junto ao
Banco Safra, com sede com sede nas Bahamas; b) Se os valores tributados como
pagamento sem causa destinavam-se ao pagamento do referido empréstimo. E,

1 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio
(suplente convocada), Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício), e restaram
vencidos no conhecimento os Conselheiros Caio Cesar Nader Quintella (relator), Luis Henrique Marotti Toselli e Junia
Roberta Gouveia Sampaio.
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neste exame, o voto condutor do paradigma tratou em paralelo a existência do
empréstimo e a sua repercussão nas duas exigências promovidas, mas concluindo
pela existência do empréstimo. Veja-se nas passagens negrejadas:
O voto vencedor de lavra do ilustre Conselheiro Caio Marcos Cândido, assim
como os fundamentos da Conselheira Sandra Maria Faroni, acima
transcritos, demonstra a atenção dispensada ao caso. Preocuparam-se,
entre outros detalhes, com a possível omissão de receita da empresa
autuada ou possível "esquema pré-concebido com a participação de
instituição financeira, para permitir a transferência para o exterior de
recursos de origem não comprovada, dando-lhes uma roupagem de
legalidade." Diante do crédito dos recursos na conta da autuada, em
agencia junto ao Banco Safra, aqui no Brasil, refutando as provas
apresentadas, a decisão acima referida presumiu tratar-se de omissão de
receitas, tributando-os na forma do artigo 42 da Lei n° 9.430, de 1996.
Quanto à possibilidade de presunção de omissão de rendimentos -, quando
da entrada dos recursos - e da tributação como pagamento sem causa -,
quando da saída para realizar o alegado pagamento de empréstimo
tributado como omissão de receita caracterizada por depósitos bancário de
origem não comprovada, em voto confirmado pela Câmara Superior de
Recursos Fiscais, tendo como relatora a ilustre Conselheira Ivete Monteiro
Pessoa, decidiu o colegiado, na composição da época, que não se pode
tributar a saída dos referidos recursos, que saíram a título de pagamento,
sob pena de se comprovar que efetivamente se está diante de contrato de
mútuo e não pagamento sem causa. Se havia um direito creditório não há
pagamento sem causa. Naquele julgamento, o qual acompanhei, a decisão
pode ser sintetizada por meio da seguinte ementa:
[...]
Diante dos dados acima referidos, formo convicção de que a recorrida, por
qualquer motivo, ou por não ter iniciado, como alega, a obter rendimentos
da cobrança de pedágios, necessitava de recursos para cobrir seu déficit,
este já denunciado desde a época do empréstimo junto ao Banco
Bamerindus. Na época, assim como é hoje e como sempre foi, os juros no
mercado externo eram consideravelmente menor aos índices praticados no
mercado interno. Por outro lado, é fato conhecido, inclusive nos processos
antes referidos, que à época, o Banco Safra, para viabilizar mútuo no
exterior, com crédito dos valores emprestados em contas de clientes no
Brasil,
celebrava
os
denominados
"empréstimos
com
operações
estruturadas", envolvendo T—Bills do Tesouro Americano, títulos estes sem
prova de sua existência.
Ciente de que cada caso tem suas particularidades, dadas as circunstâncias
antes relatadas e provas existentes nos autos, diferentemente da
preocupação dos Conselheiros Caio Marcos Cândido e Sandra Zafaroni que
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podem ser pertinentes em relação a outros contribuintes, no caso concreto
não identifico nenhum elemento por meio do qual se possa firmar
convicção, com algum grau de segurança, que a autuada tenha celebrado
tal operação com a finalidade de participar de "esquema pre-concebido
para permitir a transferência para o exterior de recursos de origem não
comprovada, dando-lhes uma roupagem de legalidade," Os recursos que a
autuada transferiu ao exterior são oriundos da receita regulamente
declarada.
Em atenção ao aparte do ilustre Conselheiro Caio Marcos Cândido para que
eu colocasse as razões pelas quais estou convencido da existência do
empréstimo do Banco Safra em favor da recorrida e do consequente
pagamento desta ao Banco, o respondo com as indagações e respectivas
respostas que, com base do exame dos autos e das circunstâncias que o
cercam, passo a expor:
[...]
Quanto à proposta levantada pela Conselheira Suzi Offmann e acolhida pelo
Colegiado de que no caso concreto sequer há necessidade de ingressar nas
questões relacionadas à existência ou não do empréstimo, posto que o art.
61 da Lei n° 8.981, de 1995. está reservado àquelas situações em que o
fisco prova a existência de um pagamento sem causa ou a beneficiário não
identificado desde que a mesma hipótese não enseje tributação por
redução do lucro liquido tipicamente caracterizada por omissão de receita
ou glosa de custos/despesas situações próprias da tributação do IRPJ pelo
lucro real sem desfazer minha conclusão acerca da matéria, passo ao exame
da questão posta.
[...]
Vamos nos ater às pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, cujas
despesas necessárias à obtenção da receita são dedutiveis da base de
cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica — IRPJ. Assim, quando se
glosa determinada despesa aumenta-se o lucro e, conseqüentemente,
sobre este lucro majorado há incidência de IREI. Desta forma, em sendo
glosada determinada despesa não se pode exigir imposto de renda pessoa
jurídica em face do lucro majorado e, ao mesmo tempo, tributar o
pagamento de tal "despesa" com base no artigo 61 da Lei n° 8.981, de 1961.
Nestes casos, tributa-se única e exclusivamente o IRPJ incidente sobre o
lucro decorrente da receita glosada.
[...]
No caso concreto, por presunção, foi considerado omissão de receita o
dinheiro que ingressou no caixa da empresa. Assim, se houve receita
omitida aumentou-se o lucro e exigiu-se 1RPJ, CSLL, COFINS, PIS e IPI,
quando incidente. Todavia, quando o dinheiro saiu do caixa da empresa
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para pagar o valor que foi considerado receita omitida, tal importância não
pode ser considerada pagamento sem causa, sob pena de efetivamente
confirmar que não se tratava de receita omitida, mas sim empréstimo com
obrigação de restituição dos valores, conclusão que por sinal foi a que eu
cheguei.
[...]
Justificando o quadro acima e explicando os casos de tributação pelo artigo
61, da Lei n° 8981, de 1995, fazendo referência ao acórdão que desafiou o
recurso especial n° 104-144.451, questionando se diante de situações como
a que se discute nestes autos se está diante de hipótese de incidência do
artigo 61, do voto da ilustre Conselheira Ivete transcrevo a seguinte
passagem, adotando como razões de decidir:
[...]
Portanto, com a edição da Lei n°. 9.249/96, surge clara a opção do
legislador pela adoção da tributação segregada, ou seja se o
rendimento foi tributado na pessoa jurídica não será mais tributado
não só na pessoa física como em outra pessoa jurídica, eventual e
presumidamente beneficiárias (grifei).
Nesse novo quadro, temos o desaparecimento do art. 44 que tinha
por fim tributar as situações em que, por presunção de que a receita
omitida e/ou a redução do lucro liquido era distribuída a sócios que,
repetindo, não comportavam a utilização do art. 61 da Lei no.
8.981/95.
Em outras palavras, significa dizer que o art. 61 da Lei n. 8.981/95,
evidentemente,
não
pode
ser
aplicado
às
situações
que
anteriormente eram acobertadas pelo art. 44 da Lei n°. 8.541/95.
Em sendo assim, a aplicação do art. 61 está reservada para aquelas
situações em que o fisco prova a existência de um pagamento sem
causa ou a beneficiário não identificado e, o que é mais importante,
desde que o mesmo fato/valor que servir de base, não caracterize
hipótese de redução do lucro liquido, quer por receita omitida, quer
por glosa de custos e/ou despesas, situações tipicamente submetidas
ao IRPJ segundo as normas pertinentes à tributação pelo lucro real.
[...] (grifos do original, negritos acrescidos)
Note-se que o voto declarado pela divergência, de lavra do ex-Conselheiro Caio
Marcos Cândido, para além de afirmar o cabimento das duas incidências,
asseverou que não restou comprovada a origem dos depósitos decorrentes do
alegado empréstimo, a reforçar a constatação de que o fundamento em favor da
existência do empréstimo, expresso pelo Conselheiro Relator, também foi
determinante para o Colegiado exonerar a exigência de IRRF, que, no caso, era a
Fl. 4732
DF CARF MF
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única submetida àquele Colegiado, vez que os lançamentos decorrentes da
presunção de omissão de receitas integravam outros autos e se incluíam na
competência do Primeiro Conselho de Contribuintes e, por consequência, da 1a
Turma da CSRF.
Constata-se no paradigma, portanto, que as infrações de omissão de receitas e de
pagamentos sem causa estão correlacionadas a uma mesma operação de
empréstimo, e que a decisão acerca da regular comprovação desta afetou a
decisão do Colegiado acerca da impossibilidade de exigência do IRRF, não sendo
possível afirmar que a 2a Turma da CSRF decidiria no mesmo sentido se, como no
presente caso, a causa dos pagamentos não restasse comprovada.
Adicione-se, ainda, o fato de, no paradigma, a omissão de receitas ter
correspondência direta com o valor dos depósitos bancários de origem não
comprovada, e tais depósitos decorrerem da operação de empréstimo à qual se
vinculam
os
pagamentos
posteriores,
dispensando
maior
construção
argumentativa para estabelecer a correspondência entre os fatos que motivam as
exigências questionadas. Já no recorrido, os pagamentos sem causa integram a
recomposição da conta Caixa e somente ensejaram tributação de omissão de
receitas quando, combinados com outras ocorrências, o Caixa apresentou saldo
credor. Assim, se admitido o recurso especial, deveria este Colegiado adentrar a
esta circunstância específica do recorrido, ausente no paradigma, para avaliar a
repercussão da legislação tributária em debate.
Conclui-se, do exposto, que os acórdãos comparados apresentam dessemelhança
em pontos determinantes para a decisão dos litígios examinados por diferentes
do Colegiados deste Conselho. E, em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial
não se estabelece.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente
tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente
da que lhe tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para
comparação de interpretações e constatação de divergência é indispensável que
situações fáticas semelhantes tenham sido decididas nos acórdãos confrontados.
Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se prestaria, apenas, a definir, no
caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a competência da
CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o
entendimento firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, como são exemplos os recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903
e
9303-004.148,
reproduzindo
entendimento
há
muito
consolidado
administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de 27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo,
quando o recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou
identifiquem os casos confrontados. Se a circunstância, fundamental na
apreciação da divergência a nível do juízo de admissibilidade do recurso, é
Fl. 4733
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“tudo que modifica um fato em seu conceito sem lhe alterar a essência” ou
que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente” (Magalhães
Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o
centro nevrálgico da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não
se pode ter como acórdão paradigma enunciado geral, que somente
confirma a legislação de regência, e assente em fatos que não coincidem
com os do acórdão inquinado.
Estas as razões, portanto, para NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte nesta segunda matéria. (destaques do original)
Aqui, com mais razão, tem-se ainda que a exigência do IRRF concomitante com o
IRPJ decorre de glosa de despesas, e não de omissão de receitas.
Assim, também aqui deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte na matéria Interpretação Divergente do Artigo 674 do RIR (artigo 61 da Lei no
8.981/95): exigência do IRRF concomitantemente à autuação de IRPJ derivada da glosa de
despesas (MJP/JAMP).

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

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DF CARF MF
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