Tribunal: CARF
Processo: 10935.901185/2014-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-24
Data de publicação: 2024-11-19

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
ÔNUS DA PROVA. AUSÊNCIA DE INFORMAÇÕES.
Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da prova é devido àquele que pleiteia seu direito.
VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA.
As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado para sua apreciação.
REGIME MONOFÁSICO. REVENDA DE COMBUSTÍVEIS. CRÉDITO. VEDAÇÃO.
Por disposição normativa vedado o aproveitamento de crédito na revenda de combustíveis e derivados, tributados no regime monofásico.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10935.901185/2014-98
ACÓRDÃO
3201-011.952 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
24 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COMERCIO DE COMBUSTÍVEIS PASTORELLO S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
ÔNUS DA PROVA. AUSÊNCIA DE INFORMAÇÕES.
Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus
da prova é devido àquele que pleiteia seu direito.
VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA.
As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos
respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca
da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que
tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as
provas necessárias à comprovação do crédito alegado para sua apreciação.
REGIME MONOFÁSICO. REVENDA DE COMBUSTÍVEIS. CRÉDITO. VEDAÇÃO.
Por disposição normativa vedado o aproveitamento de crédito na revenda
de combustíveis e derivados, tributados no regime monofásico.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 3201-011.951, de 24 de julho de 2024, prolatado no
julgamento do processo 10935.901184/2014-43, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.

Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores : Marcelo Enk de Aguiar,
Márcio Robson Costa, Flávia Sales Campos Vale e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara/acolhera em parte o Pedido
de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de
Cofins.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o integral ressarcimento da
compensação, aduzindo os seguintes argumentos, em síntese:
- na visão da Autoridade Fiscalizadora (cujo entendimento fora ratificado pelo v.
acórdão recorrido), somente a revenda de Arla 32 e mercadorias de conveniência (chocolates,
balas, erva-mate, biscoito e picolés) poderiam gerar o desconto de créditos, razão pela qual fora
excluído da base de apuração os valores dos fretes pagos para entrega do combustível adquirido
pelo contribuinte (na sua grande maioria de óleo diesel), por exemplo, por entender que o fato de
tal produto estar sujeita ao regime monofásico, não poderia conceder o direito de apropriação de
créditos.
- a premissa de se ter um produto sujeito ao regime de apuração monofásica não
impõe, necessariamente, uma vedação na apropriação de créditos. Destaca-se, nesse sentido, o
entendimento firmado na Solução de Consulta COSIT no 6, de 13 de janeiro de 20201;
- o critério de verificação, para fins de apuração de créditos de PIS e de COFINS, está
ligado à essencialidade da atividade do contribuinte, que no caso análise estão devidamente
ajustados ao que prevê a norma de comando e a jurisprudência vigente, em especial o que
decidido pelo Superior Tribunal de Justiça – STJ no julgamento do REsp 1.221.170/PR;
- não há qualquer critério razoável para se glosar créditos relativos aos bens
adquiridos para revenda e adquiridos como insumos;
- que os gastos referentes aos veículos da frota própria, utilizados diretamente na
distribuição de produtos revendidos entre os estabelecimentos do revendedor e do comprador,
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cumprem os critérios da relevância e essencialidade para o desenvolvimento da atividade
econômica, uma vez que se faz necessário que essas mercadorias cheguem ao seu destino para
que haja a efetiva venda;
- nas operações realizadas pela Recorrente, nas quais o transporte e
armazenamento do combustível é essencial e imprescindível para a sua atividade, não faz
qualquer sentido a glosa realizada, devendo ser, portanto, revertida
- os bens constantes do ativo imobilizado têm relação direta com as atividades da
Recorrente, sendo que este Conselho assegura o direito ao referido crédito, devem ser mantidos o
ressarcimento com relação a esta parte dos créditos que foram glosados.
- o art. 3o, VIII, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o direito de creditamento das
despesas relativas às mercadorias que tenham sido recebidas em devolução.
Por fim, requer seja integralmente provido o presente Recurso Voluntário,
confirmando o entendimento de que os créditos apurados são válidos, para fins de dedução do PIS
e da COFINS não-cumulativos, na medida em que tanto a lei como as jurisprudências do Colendo
STJ e deste Egrégio CARF asseguram o direito exercido pela Recorrente através dos pedidos de
ressarcimento apresentados, nos termos ora fundamentados, cancelando-se, consequentemente,
os autos de infração lavrados, e deferindo-se, por conseguinte, os ressarcimentos pleiteados.
É o relatório.

VOTO

Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo, bem como, atende aos demais
pressupostos de admissibilidade, portanto dele conheço.
Conforme já relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto em face
da decisão da DRJ, que julgou improcedente a Manifestação de
Inconformidade apresentada pela ora Recorrente, lavrado em razão da
glosa de créditos apropriados pelo contribuinte na apuração da COFINS
não-cumulativos.
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Alega a Recorrente que da leitura do Parecer de Auditoria Fiscal, percebe-
se que todo o trabalho de fiscalização do Sr. Auditor-Fiscal se deu no
sentido de caracterizar que, pela atividade prestada pela Impugnante (o
comércio varejista de combustíveis, cujos produtos vendidos estão
sujeitos, em parte, ao regime monofásico), apenas parte das operações
estariam sujeitas a créditos, pela vinculação de operações no mercado
interno sujeitas ao regime de apuração não-cumulativa, pelo qual o
desconto de créditos deveriam ser feitos pelo método de rateio
proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns,
respeitada a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não cumulativa e à receita bruta total, auferida em cada mês.
Sustenta que embora a linha de raciocínio acima esteja correta – mesmo
porque decorre da própria lei aplicável – restará claro que a utilização
desta regra, por parte da Autoridade Fiscalizadora, obedeceu a um critério
extremamente parcial e restrito, muito mais vinculado ao ramo de
atividade da Recorrente, do que ao critério de essencialidade das despesas
geradoras de crédito, que servem de base para se interpretar quais
dispêndios são ou não passíveis de creditamento – aí seguindo-se a
interpretação do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), a
qual norteia o entendimento dos contribuintes e (deveria nortear) também
a Administração Pública, na apreciação dos créditos objeto de
ressarcimento.
I – MÉRITO
Inicialmente, antes de enfrentar o mérito das glosas efetuadas, necessário
se faz analisar a legislação relativa apuração e aproveitamento desses
créditos e, nesse sentido estabelece respectivamente a Lei no 10.833/2003:

“Lei no 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
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I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a)
no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei;
b)
nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no
10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário,
pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da
Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
VI – máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei no
11.196, de 2005);
(...)
VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”

Também deve ser observado o Parecer Normativo COSIT no 5, de 17 de dezembro
de 2018, a saber:
“Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita
Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS estabelecida pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço
para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela
pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
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a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.”

Dito isto, em relação glosas efetuadas pela fiscalização e mantidas pela Delegacia
Regional de Julgamento – DRJ, nos termos do inciso I, §12 do art. 114 do Regimento
Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), concordo com os
fundamentos da decisão recorrida, quais sejam:
“A fiscalização verificou, entre os documentos enviados eletronicamente pelo
interessado, que os arquivos digitais não permitiam a identificação das receitas que
foram oferecidas à tributação, visto que foram omitidas as informações relativas à
base de cálculo e aos débitos da contribuição.
Segundo ainda a fiscalização, também foram omitidas nos arquivos digitais as
informações relativas à base de cálculo e aos créditos da contribuição, de maneira
que não é possível identificar, dentre os milhares de registros de documentos fiscais
de entradas, aqueles documentos fiscais com direito a crédito para a devida
análise.
O contribuinte defende que “os arquivos digitais, enviados de acordo com os
preceitos da IN 86/2001, servem, antes de tudo, de fonte de informação das
operações que ensejaram a emissão de documentos fiscais, mas não podem ser
considerados os únicos suportes de validação do DJ crédito pleiteado”. E que por ter
preenchido a Dacon referente ao período em análise, isto afastaria a “possibilidade
de alegação de omissão de informações, uma vez que tanto as receitas oferecidas à
tributação quanto as despesas que geram direito a crédito foram informadas na
Declaração de Apuração das Contribuições”.
A Instrução Normativa no 1.300/2012, vigente à época da transmissão dos
PERDCOMP, previa a obrigatoriedade da apresentação dos arquivos digitais para
fins de reconhecimento do direito creditório:
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Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento
do direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido
direito, inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de
diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja
verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das
informações prestadas.
§ 1o Na hipótese de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS de que
tratam os arts. 27 a 33 e 49 a 52, o pedido de ressarcimento e a declaração de
compensação serão recepcionados pela RFB somente depois de prévia
apresentação de arquivo digital de todos os estabelecimentos da pessoa jurídica,
com os documentos fiscais de entradas e saídas relativos ao período de apuração
do crédito, conforme previsto na Instrução Normativa SRF no 86, de 22 de outubro
de 2001, e especificado nos itens "4.3 Documentos Fiscais" e "4.10 Arquivos
complementares PIS/COFINS" do Anexo Único ao Ato Declaratório Executivo COFIS
no 15, de 23 de outubro de 2001.
§ 2o O arquivo digital de que trata o § 1o deverá ser transmitido por
estabelecimento, mediante o Sistema Validador e Autenticador de Arquivos Digitais
(SVA), disponível para download no sítio da RFB na Internet, no endereço
<http://www.receita.fazenda.gov.br>, e com utilização de certificado digital válido.
(...)
§ 4o Será indeferido o pedido de ressarcimento ou não homologada a
compensação, quando o sujeito passivo não observar o disposto nos §§ 1o e 3o.
Não obstante a transmissão dos arquivos por parte do contribuinte, a fiscalização
verificou que eles foram transmitidos de forma incompleta, deixando de informar
dados crucias para comprovação do crédito alegado, como por exemplo a base de
cálculo dos créditos e as receitas que forma tributadas.
A necessidade de manutenção dos arquivos digitais sobre as informações de
atividades econômicas, financeiras e contábeis das pessoas jurídicas usuárias de
sistema de processamento eletrônico, para fins de fiscalização pela Receita Federal,
decorre do art. 11 da Lei no 8.218/912, incluído pela Lei no 8.383/91 e cuja redação
atual foi dada pela MP 2.158-35/01.
O § 3o do art. 11 da Lei no 8.218/913 conferiu à Receita Federal a competência para
estabelecer a forma e o prazo - respeitado o prazo decadencial - em que os arquivos
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digitais deverão ser apresentados, o que foi disciplinado pela IN SRF 86/01 e pelo
ADE COFIS 15/01, posteriormente alterado pelos ADE COFIS 55/09 e 25/10.
A IN SRF no 86 de 2001 assim dispõe (g.n.):
Dispõe sobre informações, formas e prazos para apresentação dos arquivos digitais
e sistemas utilizados por pessoas jurídicas.
O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que lhe confere o inciso
III do art. 209 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado
pela Portaria MF No 259, de 24 de agosto de 2001, e tendo em vista o disposto no
art. 11 da Lei No 8.218, de 29 de agosto de 1991, alterado pela Lei No 8.383, de 30
de dezembro de 1991, com a redação dada pelo art. 72 da Medida Provisória No
2.158-35, de 24 de agosto de 2001, resolve:
Art. 1o As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento eletrônico de
dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar
livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal, ficam obrigadas a
manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal (SRF), os respectivos arquivos
digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na legislação tributária.
Parágrafo único. As empresas optantes pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte
(Simples), de que trata a Lei No 9.317, de 5 de dezembro de 1996, ficam
dispensadas do cumprimento da obrigação de que trata este artigo.
Art. 2o As pessoas jurídicas especificadas no art. 1o, quando intimadas pelos
Auditores-Fiscais da Receita Federal, apresentarão, no prazo de vinte dias, os
arquivos digitais e sistemas contendo informações relativas aos seus negócios e
atividades econômicas ou financeiras.
Art. 3o Incumbe ao Coordenador-Geral de Fiscalização, mediante Ato Declaratório
Executivo (ADE), estabelecer a forma de apresentação, documentação de
acompanhamento e especificações técnicas dos arquivos digitais e sistemas de que
trata o art. 2o.
§ 1o Os arquivos digitais referentes a períodos anteriores a 1o de janeiro de 2002
poderão, por opção da pessoa jurídica, ser apresentados na forma estabelecida no
caput.
2 Art. 11. As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento eletrônico
de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar
livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal, ficam brigadas a
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manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os respectivos arquivos
digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na legislação tributária.
§ 3o A Secretaria da Receita Federal expedirá os atos necessários para estabelecer
a forma e o prazo em que os arquivos digitais e sistemas deverão ser apresentados.
(Incluído pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001) DJ DRJ07 RJ Fl. 61
§ 2o A critério da autoridade requisitante, os arquivos digitais poderão ser recebidos
em forma diferente da estabelecida pelo Coordenador-Geral de Fiscalização,
inclusive em decorrência de exigência de outros órgãos públicos.
§ 3o Fica a critério da pessoa jurídica a opção pela forma de armazenamento das
informações.
Art. 4o Fica formalmente revogada, sem interrupção de sua força normativa, a
partir de 1o de janeiro de 2002, a Instrução Normativa SRF No 68, de 27 de
dezembro de 1995.
Art. 5o Esta Instrução Normativa entra em vigor na data da sua publicação,
produzindo efeitos a partir de 1o de janeiro de 2002.

O Ato Declaratório Executivo Cofis no 15, de 23 de outubro de 2001 assim dispõe:
Estabelece a forma de apresentação, a documentação de acompanhamento e as
especificações técnicas dos arquivos digitais e sistemas de que trata Instrução
Normativa SRF No 86, de 22 de outubro de 2001.
O COORDENADOR-GERAL DE FISCALIZAÇÃO, no uso da atribuição que lhe confere o
inciso IV do art. 213 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal,
aprovado pela Portaria MF No 259, de 24 de agosto de 2001, e tendo em vista o
disposto no art. 3o da Instrução Normativa SRF No 86, de 22 de outubro de 2001,
declara:
Art. 1o As pessoas jurídicas de que trata o art. 1o da Instrução Normativa SRF No 86,
de 2001, quando intimadas por Auditor-Fiscal da Receita Federal (AFRF), deverão
apresentar, a partir de 1o de janeiro de 2002, os arquivos digitais e sistemas
contendo informações relativas aos seus negócios e atividades econômicas ou
financeiras, observadas as orientações contidas no Anexo único.
§ 1o As informações de que trata o caput deverão ser apresentadas em arquivos
padronizados, no que se refere a:
I - registros contábeis;
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II - fornecedores e clientes;
III - documentos fiscais;
IV - Comércio exterior;
V - controle de estoque e registro de inventário;
VI - relação insumo/produto;
VII - controle patrimonial;
VIII - folha de pagamento.
§ 2o As informações que não se enquadrarem no parágrafo anterior deverão ser
apresentadas pelas pessoas jurídicas, atendido o disposto nos itens "Especificações
Técnicas dos Sistemas e Arquivos" e "Documentação de Acompanhamento" do
Anexo único.
Art. 2o A critério da autoridade requisitante, os arquivos digitais de que trata § 1o
do artigo anterior poderão ser apresentados em forma diferente da estabelecida
neste Ato, inclusive em decorrência de exigência de outros órgãos públicos.
Por seu turno, a possibilidade de exigência de informações pela Receita Federal
para a análise de pedidos de restituição ou declarações de compensação decorre do
disposto nos §§ 2o e 14 do art. 74 da Lei no 9.430/984, incluídos respectivamente
pela Lei no 10.637/02 e Lei no 11.051/04, ao condicionar a compensação à posterior
homologação, delegando ao órgão a competência para disciplinar esse
procedimento.
Sendo assim, agiu corretamente a autoridade fiscal ao indeferir o pleito do
interessado, uma vez que este, não apresentou corretamente os Arquivos Digitais
previstos na Instrução Normativa SRF no 86, de 22/10/2001, em estrita
conformidade com o ADE Cofis 15/01.
O Dacon, por se tratar de Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais, não
é considerado confissão de dívida como é o caso da DCTF, nem pode ser
considerado prova em si para comprovação de crédito, devendo estar amparado e
refletir o informado na escrituração fiscal transmitida eletronicamente à RFB.
O contribuinte não apresenta documentos ou provas que supram as lacunas
apontadas pela fiscalização em seus arquivos digitais. Alega genericamente que
suas notas fiscais (compra e revenda de combustíveis) seriam suficientes para lhe
garantir o crédito informado no PERDCOMP.
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Quanto às informações genéricas apresentadas, no âmbito do Código do Processo
Civil – CPC, Lei no 13.105/2015, encontra-se no artigo 373 um importante preceito
que define uma regra fundamental para a compreensão do sistema adotado pelo
legislador nacional:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I – ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;
II – ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor.
Assim, para comprovar a existência de um crédito vinculado a um registro contábil,
não basta apresentar o registro, mas também indicar, de forma específica, que
documentos estão associados a que registros. É basilar, ainda, quando a natureza
da operação escriturada/documentada for importante para a caracterização ou
não do direito creditório,
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito
tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
(...)
§ 14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinará o disposto neste artigo,
inclusive quanto à fixação de critérios de prioridade para apreciação de processos
de restituição, de ressarcimento e de compensação.
5 Extinto a partir de 01/01/2014, conforme Instrução Normativa RFB no
1.441/2014. descrição da operação constante dos registros e documentos seja
clara, sem abreviaturas ou códigos que dificultem ou impossibilitem a perfeita
caracterização do negócio.
Logo, a fim de comprovar o direito, deveria ter instruído sua manifestação com
documentos que respaldassem seu direito, esclarecendo de que forma são
empregados no seu processo produtivo ou prestação de serviço, conforme o
disposto nos Art. 15 e 16 do Decreto n o 70.235, de 1972, a seguir transcritos:
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Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em
que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias,
contados da data em que for feita a intimação da exigência.
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir;
§ 4o - A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de
o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo
de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
(Redação dada pelo art. 1o da Lei n.o 8.748/93)
Disciplinando a compensação como modalidade de extinção do crédito tributário,
vem o CTN prescrever que a lei pode autorizar a compensação de créditos
tributários, que já possuem naturalmente os atributos de liquidez e certeza, com
créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a
Fazenda Pública, in verbis:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. (Vide Decreto no 7.212, de
2010)
Compulsando a presente manifestação de inconformidade, concluímos que a
interessada não se desincumbiu de sua parte no presente contencioso, ou seja,
comprovação efetiva e pontual dos seus créditos, que possibilitassem o
reconhecimento do indébito e a homologação das declarações de compensação.
Verdade Material – Crédito na Aquisição de Produtos Monofásicos
O contribuinte defende que a despeito das lacunas em sua escrituração, deveria a
autoridade fiscal buscar a verdade material nos documentos fiscais apresentados,
pois neles estaria respaldado o alegado direito creditório.
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Em sua defesa, alega que “exerce a atividade de comércio varejista de combustíveis
(gasolina, Diesel, Álcool) para veículos automotores, de modo que, no comércio de
gasolina e diesel, por determinação legal, apura tanto o PIS quanto a COFINS, pelo
regime monofásico, o que não a impede de apurar créditos sobre as operações
monofásicas”(sic).
Seu crédito estaria fundamentado nas leis 11.033/2014,
10.833/2003 e 10.637/2002, a onde a Requerente entende possuir créditos sobre as
despesas vinculadas à operação de venda de combustíveis.
Em relação à apuração de crédito sobre a aquisição e
revenda de produtos monofásicos, a legislação é clara ao vetar tal aproveitamento,
como demonstrarem a seguir.
As Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 instituíram o regime geral não-cumulativo
de apuração do PIS e COFINS em substituição ao regime anterior em que as
contribuições eram apuradas às alíquotas de 0,65% e 3%, respectivamente, a cada
etapa da cadeia produtiva. Com a novel legislação, o regime geral passou a ser o
regime não-cumulativo, regulado pelos arts. 1o a 8o da Lei 10.637/02 e 1o a 10 da
Lei 10.833/03, tornando o regime cumulativo, de substituição tributária e o
monofásico os regimes especiais. A chamada incidência “monofásica” do
PIS/COFINS, embora já existente na legislação infraconstitucional (Ex: Lei no
9.990/00 – derivados de petróleo e Lei no 10.147/00 – medicamentos), foi
expressamente autorizada pela Constituição a partir da promulgação da EC
33/2001, que incluiu o § 4o no art. 149 da CF/88:
EC 33/2001
§ 4o A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez.
A partir da EC 33/2001, além dos setores já submetidos ao regime em comento,
vários outros nele foram incluídos, estando hoje submetidos à sistemática do
regime monofásico os derivados de petróleo, os medicamentos, o biodiesel, entre
outros. Esses regimes preveem, de modo geral, a aplicação de uma alíquota
majorada sobre a receita do fabricante ou importador, e a desoneração de todas as
etapas seguintes da cadeia produtiva.
O regime monofásico nada mais é do que a tributação definitiva do fabricante ou
importador do PIS/COFINS devido por toda cadeia produtiva, baseado em
grandezas quantificadas com o intuito de cobrir toda tributação que deixará de ser
arrecadada dos agentes posteriores (atacadistas e varejistas, e óbvio, o consumidor
final).
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Por absoluta falta de previsão legal, a partir de 1o de julho de 2000, é incabível
qualquer forma de ressarcimento ou compensação ao consumidor final, pessoa
jurídica, dos valores das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS, correspondentes
à incidência na venda a varejo, na hipótese de aquisição de óleo diesel, gasolina
automotiva, e GLP, diretamente na distribuidora.
Assim determinam os arts. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 (PIS), e 10.833/2003
(COFINS), ambas com redação dada pela Lei no 10.865/2004:
“Art. 3o. (...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
Em relação aos produtos monofásicos adquiridos para revenda pelo interessado
(óleo diesel) também há expressa vedação legal ao desconto de crédito. Veja-se, a
propósito, o conteúdo do art. 3o, inciso I, alínea “b”, da Lei no 10.637, de 2002,
idêntico ao do dispositivo de mesma numeração da Lei no 10.833, de 2003, na
redação da Lei no 10.865, de 2004:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
(...)
b) no § 1o do art. 2o desta Lei; (Grifou-se)
O § 1o do art. 2o da Lei no 10.637, de 2002, e o § 1o do art. 2o da Lei no 10.833, de
2003, na redação da Lei no 10.865, de 2004, e da Lei no 10.925, de 23 de julho de
2004, citam nos incisos I e X o regime monofásico de venda de combustíveis:
Lei no 10.637, de 2002
Art. 2o Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplicar-se-á,
sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de
1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento).
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§ 1o Excetua-se do disposto no caput a receita bruta auferida pelos produtores ou
importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: (Incluído pela Lei no
10.865, de 2004)
I - nos incisos I a III do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, e
alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto
gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo - GLP
derivado de petróleo e de gás natural; (Redação dada pela Lei no 10.925, de 2004)
(...)
X – no art. 23 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, no caso de venda de
gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes,
querosene de aviação, gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e de
gás natural. (Incluído pela Lei no 10.925, de 2004)
Pela legislação acima, não haveria como se apurar crédito do regime não
cumulativo nas compras de produtos monofásicos efetuadas pelo interessado.
Quanto ao tema em litígio, é mister transcrever o art. 17 da Lei no 11.033, de 2004,
mencionado pelo interessado:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
A análise isolada do referido dispositivo poderia levar à conclusão de que haveria
nele real amparo para a pretensão de manutenção de créditos relativamente às
receitas auferidas com a revenda, receitas essas não tributadas no regime não-
cumulativo do PIS/Pasep e da COFINS.
Note-se que o citado art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, utiliza o vocábulo
“manutenção” dos créditos a que se refere. Ora, o § 2o, II do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, com a redação dada pela Lei no
10.865, de 2004, exclui o direito de crédito na aquisição de produtos sujeitos à
alíquota zero ou não tributáveis, não há crédito a ser mantido na venda desses
produtos. Ao se referir o dispositivo à “manutenção, pelo vendedor, dos créditos
vinculados” às operações de vendas com isenção, alíquota zero ou não-incidência
da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, ele está se referindo aos créditos
relativos aos custos, encargos e despesas legalmente autorizados a gerar esses
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, não estando, de forma
alguma, a revogar o inciso I, alínea “b” e o § 2o, inciso II, do art. 3o da Lei no 10.637,
de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, como se poderia alegar.
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Em outras palavras, só se mantém aquilo que se tem.
Reforça o sobredito o fato de que tanto a Medida Provisória no 206, de 2004,
quanto a Lei no 11.033, de 2004, contêm cláusula de revogação (arts. 18 e 24,
respectivamente) e, em nenhuma delas, foi mencionado como estando sendo
revogado o § 2o, II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
Também não há de se aplicar o princípio segundo o qual a lei posterior revoga a
anterior com ela incompatível, tendo em vista que não há incompatibilidade entre o
§ 2o, II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e o art. 17
da Lei no 11.033, de 2004.
O primeiro desses dispositivos (§ 2o, II do art. 3o das citadas Leis) contém uma regra
estabelecendo hipótese em que não são cabíveis créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e COFINS, tendo em vista o modelo de não-cumulatividade dessas
contribuições adotado pelo legislador em nosso País.
O segundo (art. 17 da Lei no 11.033/2004) visa reforçar a desoneração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS sobre produtos cujas receitas de vendas
já eram anteriormente exoneradas dessas contribuições (atendendo a diretrizes de
políticas econômicas e sociais6), possibilitando que, além da exoneração direta,
sejam calculados créditos sobre custos, encargos e despesas – observado, é claro, o
requisito de que os créditos dos insumos utilizados na produção sejam
originalmente admitidos pela legislação.
Para melhor entendimento, elaboramos o esquema abaixo para ilustrar o
mandamento do art. 17 da Lei no 11.033/2004:
Ainda que se discuta atualmente o alargamento do conceito de insumo, no presente
caso a empresa é revendedora de produtos adquiridos já industrializados, e em
etapa anterior monofásica. Dessa forma, ela não pode se creditar de produtos cuja
geração de crédito é vedada pela legislação, utilizando-se da premissa contida no
art. 17 da Lei no 11.033/2004.
Isso explica o fato de as notas fiscais contidas nos arquivos transmitidos pelo
contribuinte não apresentarem valores tributáveis (e possíveis créditos), haja vista
terem sido tributados no início da cadeia monofásica (refinarias), não havendo
tributação no revendedor.“

Dessa forma, além da ausência de informações acerca do real direito ao
crédito e considerando que por expressa vedação legal, não cabe o
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aproveitamento de crédito na revenda de combustíveis e derivados,
tributados no regime monofásico, como pretende o contribuinte
mantenho as glosas efetuadas.
Pelo exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

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