Tribunal: CARF
Processo: 15374.724394/2009-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RACHEL FREIXO CHAVES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-28
Data de publicação: 2025-01-22

Ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Exercício: 2005
TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. CONCEITO DE INSUMO. DESPESAS COM HOTELARIA MARÍTIMA E TRATAMENTO DE IMPACTOS AMBIENTAIS. REVERSÃO DE GLOSA.
Para fins de creditamento das contribuições ao PIS e à COFINS, o conceito de insumo deve ser avaliado conforme os critérios de essencialidade e relevância, considerando sua indispensabilidade ao processo produtivo ou à prestação de serviços, especialmente quando determinado por normas regulatórias. Despesas com “hotelaria marítima” e “tratamento de impactos ambientais,” vinculadas à conformidade legal e ambiental no setor de óleo e gás, configuram insumos indispensáveis, legitimando o creditamento.
OMISSÃO NA FUNDAMENTAÇÃO. FUNDAMENTAÇÃO ABRANGENTE. VALIDADE DO JULGADO.
A omissão parcial na fundamentação do acórdão não invalida a decisão, desde que o dispositivo abarque a questão central. Embargos de declaração acolhidos parcialmente para sanar a omissão, sem efeitos infringentes.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15374.724394/2009-61
ACÓRDÃO
3301-014.340 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de novembro de 2024
RECURSO
EMBARGOS
EMBARGANTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
PETRÓLEO BRASILEIRO S.A. - PETROBRÁS
Assunto: Normas de Administração Tributária
Exercício: 2005
TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. CONCEITO DE INSUMO. DESPESAS COM
HOTELARIA MARÍTIMA E TRATAMENTO DE IMPACTOS AMBIENTAIS.
REVERSÃO DE GLOSA.
Para fins de creditamento das contribuições ao PIS e à COFINS, o conceito
de insumo deve ser avaliado conforme os critérios de essencialidade e
relevância, considerando sua indispensabilidade ao processo produtivo ou
à prestação de serviços, especialmente quando determinado por normas
regulatórias. Despesas com “hotelaria marítima” e “tratamento de
impactos ambientais,” vinculadas à conformidade legal e ambiental no
setor de óleo e gás, configuram insumos indispensáveis, legitimando o
creditamento.
OMISSÃO NA FUNDAMENTAÇÃO. FUNDAMENTAÇÃO ABRANGENTE.
VALIDADE DO JULGADO.
A omissão parcial na fundamentação do acórdão não invalida a decisão,
desde que o dispositivo abarque a questão central. Embargos de
declaração acolhidos parcialmente para sanar a omissão, sem efeitos
infringentes.
ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher
parcialmente os embargos de declaração para sanar a omissão na fundamentação, reconhecendo
no dispositivo e na ementa o creditamento das despesas com “(4) Hotelaria Marítima” e “(5)
Tratamento de Impactos Ambientais” e excluindo apenas a expressão “hotelaria terrestre”.
Fl. 3053
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 15374.724394/2009-61
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Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves – Relatora

Assinado Digitalmente
PAULO GUILHERME DEROULEDE – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,
Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Catarina Marques Morais de Lima (substituto[a] integral),
Bruno Minoru Takii, Rachel Freixo Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o
conselheiro(a) Aniello Miranda Aufiero Junior, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Catarina
Marques Morais de Lima.

RELATÓRIO
1.
Trata-se de embargos de declaração embargos de declaração opostos pela
Procuradoria da Fazenda Nacional em face do Acórdão no 3301-013.512, proferido em
24/10/2023, pela 3a Câmara, 1a Turma Ordinária, da 3a Seção de julgamento desse egrégio
Conselho, em razão de omissão e erro material.

2.
O dito Acórdão concluiu o julgamento nos seguintes termos:
“Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos,
conhecer, em parte, do recurso voluntário, para, no mérito, dar-lhe
parcial provimento, para reverter as glosas créditos das despesas com
(1) “Construção, Manutenção e Reparo Naval”, (2) “Inspeção de
Equipamentos”, “Limpeza Industrial” (revertida no relatório fiscal), (3)
“Projeto de Impacto Ambiental”, (4) “Hotelaria Marítima e Terrestre”,
(5) “Tratamento de Impactos Ambientais” e (6) transporte aéreo de
funcionários para as plataformas de petróleo em alto mar. Por voto de
qualidade, negar provimento ao recurso voluntário, para manter as
glosas com “Coleta de Lixo e Resíduos Industriais”. Vencidos os
Conselheiros Ari Vendramini, Juciléia de Souza Lima e Sabrina Coutinho
Barbosa, que revertiam a glosa sobre este item. Por maioria de votos,
negar provimento ao recurso, para manter as glosas com “Conservação
e Limpeza das Áreas”, “Exames Clínicos”, “Segurança do Trabalho” e
“Serviço de Reflorestamento”, “Andaime – Montagem e Desmontagem”,
“ C o n s t r u ç ã o e I n s t a l . e M o n . I n d u s t r i a i s ” e “ O b r a s d e
Fl. 3054
DF CARF MF
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Reforma/Const/Instal/Edificação em geral”. Vencidas as Conselheiras
Juciléia de Souza Lima e Sabrina Coutinho Barbosa, que revertiam as
glosas com as despesas de “Conservação e Limpeza das Áreas”, “Exames
Clínicos”, “Segurança do Trabalho” e “Serviço de Reflorestamento”.
Vencida a Conselheira Juciléia de Souza Lima, que revertia as glosas de
despesas com “Andaime – Montagem e Desmontagem”. Vencida a
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, que revertia as glosas de
despesas com “Construção e Instal. e Mon. Industriais” e “Obras de
Reforma/Const/Instal/Edificação em geral”. Por maioria de votos, negar
provimento ao recurso voluntário, para manter as glosas dos créditos
extemporâneos. Vencidos os Conselheiros Ari Vendramini e Sabrina
Coutinho Barbosa, que revertiam a glosa sobre este item. (Fonte: trecho
extraído do Acórdão no 3301-013.512. Fl. 3017. Destaque da Relatora)

3.
Sustenta a embargante que o acórdão teria deixado de fundamentar, de
forma expressa, a reversão das glosas referentes às despesas de “Hotelaria Marítima e Terrestre”
e “Tratamento de Impactos Ambientais”. E, embora tais despesas tenham sido reconhecidas no
dispositivo da decisão, a embargante alega que a ausência de fundamentação específica
compromete a clareza e a completude do julgado, configurando omissão e erro material, assim
concluindo:

“Assim, em face do exposto, requer sejam os presentes Embargos de
Declaração acolhidos e providos para sanar a omissão/erro material
apontadas, a fim de que tais custos com (4) “Hotelaria Marítima e
Terrestre”, (5) “Tratamento de Impactos Ambientais” sejam extirpados
do dispositivo da ementa e da conclusão do julgado, a fim de que os
dispositivos se coadunem com o decidido, ou, caso tenham sido
julgados e providos pela Turma, seja a fundamentação integrada para
que conste o decidido com relação a tais custos, não deixando qualquer
margem de dúvidas para eventual interposição de recurso especial e/ou
execução do julgado” (Fonte: trecho extraído da peça de embargos de
declaração. Fl. 3034. Destaque da Relatora)

4.
Os embargos sob análise foram admitidos pelo Sr. Presidente Substituto
deste colegiado (FL 3041/3042)
5.
Em síntese, é o relatório.

Fl. 3055
DF CARF MF
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VOTO

Conselheira Rachel Freixo, Relatora.

I. DO CONHECIMENTO

6.
O embargo de declaração é tempestivo, e dele tomo integral conhecimento,
posto que preenchidos todos os requisitos para tanto.

II. DO MÉRITO
II.1. Omissão relativo as das despesas com (4) “hotelaria marítima e terrestre” e (5)
“tratamento de impactos ambientais”. Reversão da glosa do PIS/COFINS mantida.

7.
A Embargante aponta a existência de omissão na fundamentação do
acordão quanto as das despesas com (4) “hotelaria marítima e terrestre” e (5) “tratamento de
impactos ambientais”.
8.
Assiste razão à Embargante em seus apontamentos.
9.
Inicialmente, fundamental pontuar que, a jurisprudência do STJ é pacífica ao
dispor que uma omissão na fundamentação não compromete a validade do julgado se o
dispositivo for claro e abranger a questão central.
10.
Em casos como o presente, em que o dispositivo já reverteu as glosas, a
ausência de fundamentação sobre despesas específicas pode ser sanada pelos embargos de
declaração, sem invalidar o mérito.
11.
A omissão parcial na fundamentação do acórdão embargado pode, assim,
ser suprida sem alteração do entendimento firmado no dispositivo.
12.
Dito isso, passo a análise do vício.
13.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ) reconheceu que “o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se os serviços e
bens que se mostram necessários ao desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.”
14.
Essa decisão da Corte Superior reforça que, para que um serviço ou bem seja
considerado insumo, ele deve ser imprescindível ao cumprimento das normas regulatórias
aplicáveis, incluindo obrigações ambientais e de segurança.
Fl. 3056
DF CARF MF
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15.
Nessa linha, consolidou-se o entendimento de que “devem ser considerados
insumos todos os bens e serviços obrigatórios ou necessários para a produção e a prestação de
serviços conforme imposições regulatórias”.
16.
Esse ponto foi destacado pelo Relator na fundamentação do acórdão em
questão, vejamos:
O Superior Tribunal de Justiça quando do julgamento, em sede de
recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou como ilegais
as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte
tese: “O conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da
essencialidade ou relevância, considerando-se a importância de
determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte”:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃOCUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO
E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do
creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita
o comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso
Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos
autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos
relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes,
materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C
do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as
seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
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DF CARF MF
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contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado
item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se
que sua decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da
3a Seção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF,
destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade
para a atividade produtiva (leia-se produção de bens) ou para a
prestação de serviços, para que possa ser considerado insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz
com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto
ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes
prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por sua vez, a
relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável
no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o
papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa
medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (...)
Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de
creditamento no regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS ao qual se sujeitam, os valores relativos às despesas
efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação", englobando água,
combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames laboratoriais,
equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza,
seguros, viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas
com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com
veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ,
promoções e propagandas, seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância,
acolhidos pela jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que
se analisar, casuisticamente, se o que se pretende seja considerado
insumo é essencial ou de relevância para o processo produtivo ou à
atividade desenvolvida pela empresa.
Fl. 3058
DF CARF MF
Original

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Passa-se, então, à análise das glosas.
(Fonte: trecho extraído do Acórdão no 3301-013.512. Fl. 3025/3026.)

17.
O entendimento do STJ estabelece, de forma inequívoca, que a definição de
insumo, para fins de creditamento do PIS e da COFINS, deve ser interpretada com base nos
critérios de essencialidade ou relevância, aplicando-se também quando há imposição legal.
18.
Esse ponto é esclarecido no Parecer Normativo RFB COSIT no 05/2018, que
analisa os impactos da definição de insumos no âmbito da Secretaria da Receita Federal,
reafirmando a tese acordada no REsp 1.221.170/PR:
Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da
Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos
na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida
pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ESTABELECIDA
NO
RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial
em comento: a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual
dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
(Fonte: Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018.
Destaques da Relatora.)

19.
Especificamente sobre as despesas com “hotelaria marítima” e “tratamento
de impactos ambientais”, decorrem da observância a dispositivos legais vigentes.
Fl. 3059
DF CARF MF
Original

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20.
As despesas com “hotelaria marítima” justificam-se pela necessidade de
alojamento dos colaboradores embarcados, conforme regulamentado nos artigos 3o e 4o da Lei no
5.811/72.
21.
É importante consignar que as despesas com hotelaria terrestre não foram
objeto de fundamentação por parte da embargante (fl. 2985 – petição de manifestação ao
relatório fiscal), razão pela qual deixo de apreciá-las nestes aclaratórios.
22.
Quanto às despesas com “tratamento de impactos ambientais”, no setor de
óleo e gás, tais exigências são essenciais para a operação e exploração de recursos naturais. Esses
gastos estão vinculados à conformidade ambiental e legal, sendo fundamentais para o
funcionamento contínuo e autorizado das unidades, reforçando seu caráter de insumo relevante.
23.
Por essas razões, acerta o acórdão ao reverter as glosas de créditos das
despesas com “Hotelaria Marítima” e “Tratamento de Impactos Ambientais”.
24.
Assim, considerando que ambas as despesas são obrigatórias, decorrentes
de imposições normativas, justifica-se a inclusão de tais despesas na decisão, mesmo sem
detalhamento extensivo na fundamentação.

III. CONCLUSÃO

25.
EM FACE DO EXPOSTO, conheço dos embargos de declaração, sem efeitos
infringentes, e, no mérito, acolher parcialmente os embargos de declaração para sanar a omissão
na fundamentação, reconhecendo no dispositivo e na ementa o creditamento das despesas com
"(4) Hotelaria Marítima" e "(5) Tratamento de Impactos Ambientais" e excluindo apenas a
expressão "hotelaria terrestre".
Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves – Relatora

Fl. 3060
DF CARF MF
Original