Tribunal: CARF
Processo: 19311.720281/2019-53
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RICARDO PIZA DI GIOVANNI
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-19

Ementa:
Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. REMESSAS PARA O EXTERIOR.
IMPOSTO CALCULADO TENDO COMO DATA DO FATO GERADOR A DATA
DOS CRÉDITOS CONTÁBEIS.
A hipótese de incidência exige que as importâncias sejam pagas,
creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a beneficiários
domiciliados no exterior, por fonte situada no País.
Os termos "pagas", "creditadas", "entregues", "empregadas" ou
"remetidas" não deixam dúvidas de que o beneficiário não-residente tem que ter tido a aquisição de disponibilidade jurídica ou econômica do rendimento, conforme disciplina contida no art. 43 do CTN.

Inteiro teor:
MINUTA SEM VALIDAÇÃO, INADEQUADA PARA INCLUSÃO NO E-PROCESSO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19311.720281/2019-53
ACÓRDÃO
1402-007.172 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA
SESSÃO DE
21 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CISCO COMERCIO E SERVICOS DE HARDWARE E SOFTWARE DO BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. REMESSAS PARA O EXTERIOR.
IMPOSTO CALCULADO TENDO COMO DATA DO FATO GERADOR A DATA
DOS CRÉDITOS CONTÁBEIS.
A hipótese de incidência exige que as importâncias sejam pagas,
creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a
beneficiários
domiciliados no exterior, por fonte situada no País.
Os termos "pagas", "creditadas", "entregues", "empregadas" ou
"remetidas" não deixam dúvidas de que o beneficiário não-residente
tem que ter tido a aquisição de disponibilidade jurídica ou econômica do
rendimento, conforme disciplina contida no art. 43 do CTN.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, da rprovimento ao
recurso voluntário para cancelar os lançamentos de IRRF. O Conselheiro Paulo Mateus Ciccone
manifestou intenção de apresentar declaração devoto.

Sala de Sessões, em 21 de novembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Ricardo Piza Di Giovanni – Relator

Assinado Digitalmente
Fl. 1127
DF CARF MF
Original

MINUTA SEM VALIDAÇÃO, INADEQUADA PARA INCLUSÃO NO E -PROCESSO
ACÓRDÃO 1402-007.172 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA
PROCESSO 19311.720281/2019-53
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Paulo Mateus Ciccone – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Labrudi Catunda,
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno
Macedo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração do Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF, no
montante de R$ 20.327.576,80, já incluídos os juros moratórios e a multa de ofício.
Mediante Termo de Intimação Fiscal n° 3, de 29/07/2019, foi solicitada a
apresentação de memória de cálculo da apuração do IRRF incidente sobre valores pagos a título
de royalties e pagamentos de assistência técnica a beneficiários residentes ou domiciliados no
exterior (código 0422), referente ao ano-calendário de 2016. Em resposta datada de 15/08/2019,
apresentou a memória de cálculo solicitada, acompanhada das respectivas invoices e das notas
fiscais.
Mediante Termo de Intimação Fiscal n° 4, de 30/08/2019, foi solicitada a
apresentação de relação dos valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a
título de royalties e de assistência técnica a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior,
relativa ao ano-calendário de 2016, contendo: Data da Invoice, Número da Invoice, Número da
Nota Fiscal, Total do serviço, Valor do IRRF, Data de pagamento do IRRF, Valor da CIDE, Data de
pagamento da CIDE, Serviço prestado, e Beneficiário.
A autoridade fiscalizadora reconheceu que foi apresentada resposta da fiscalizada,
em 19/09/2019, contendo duas relações: uma com os pagamentos realizados ao exterior
referente à CIDE e outra referente ao IRRF. Constou da resposta esclarecimento quanto ao
procedimento adotado pela FISCALIZADA de que o recolhimento do IRRF considerando-se como
fato gerador a disponibilidade econômica da receita ao prestador do serviço, que ocorre na data
de vencimento contratual (60 dias após a emissão da invoice). Segundo seu entendimento, a data
de retenção do imposto é obrigatória na data do pagamento, nos termos do art. 708, parágrafo
único, do Regulamento de Imposto de Renda 1999 (RIR/99 – Decreto n° 3.000, de 1999).
De acordo com a fiscalização ocorreram no ano de 2016 diversos pagamentos
realizados, ou disponibilizados contabilmente, sem o devido recolhimento dos tributos IRRF.
Os valores que deixaram de ser recolhidos, a título de IRRF, chegaram ao montante
de R$ 5.096.420,34, sendo exigidos através do auto de infração objeto da presente análise.
Relatou a autoridade fiscalizadora que “a data de vencimento do IRRF incidente
sobre remessas para o exterior é a própria data da ocorrência do fato gerador, nos termos do art.
70, I, a.1, da Lei n° 11.106, de 2005”, apresentando os seguintes argumentos sobre a sistemática a
ser aplicada, em seu entendimento, aos casos de recolhimentos em atraso do IRRF:
Fl. 1128
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 1402-007.172 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA
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“... 16. Restou constatado que a maioria dos pagamentos de IRRF e CIDE foram realizados
após o vencimento, sem o pagamento de juros e multa de mora. Nesses casos em que se
verifica o pagamento de tributos com atraso, aplica-se a sistemática da imputação
proporcional de pagamentos, conforme Nota Cosit n° 106, de 2004, e Parecer PGFN/CDA n°
1.936, de 2005, reconhecida em diversos acórdãos do CARF. Acórdão n° 1101-000.837, de 4
de
dezembro
de
2012
EMENTA:
POSTERGAÇÃO.
IMPUTAÇÃO
PROPORCIONAL.
POSSIBILIDADE. No caso de postergação de imposto devido e recolhido em período
posterior, a autuação deve imputar o recolhimento postergado proporcionalmente ao valor
devido com os acréscimos moratórios previstos em lei, determinando o valor principal que,
não recolhido, sujeita-se aos acréscimos devidos em procedimento de ofício. A imputação
linear não tem amparo no Código Tributário Nacional.
17. A sistemática da imputação proporcional consiste na alocação do pagamento
proporcionalmente ao principal, juros e multa de mora, com amparo nos artigos 163 e167
do Código Tributário Nacional. O principal não pago é portanto exigido com os acréscimos
devidos na presente ação fiscal. ...”
Relatou a fiscalização que partiu da relação de pagamentos a beneficiários
residentes no exterior sujeitos a IRRF, para elaborar o demonstrativo de fls. 897 a 899, a qual teria
apontado os pagamentos de IRRF em atraso, lançando de ofício os valores do referido imposto.
Na impugnação a contribuinte argumentou que a controvérsia residiria na definição
do momento do fato gerador do IRRF, destacando que as autoridades fiscalizadoras entenderam
que a então Impugnante deveria ter efetuado o recolhimento desse imposto no momento do
crédito contábil da obrigação, ao passo que a Impugnante defendeu que o fato gerador do IRRF
somente ocorreu com a disponibilidade jurídica ou econômica do rendimento ao beneficiário no
exterior, momento em que referido tributo foi efetivamente recolhido aos cofres públicos.
A DRJ julgou a impugnação procedente em parte em face da impugnante ter
apontado vários valores do IRRF, considerados como não recolhidos pela autoridade autuante e
cobrados no auto de infração (tabela de fl. 944), que teriam sido devidamente pagos,
concordando a DRJ com esse argumento sob o fundamento de que:
“ao verificarem-se as informações prestadas, inclusive as “invoices" de fls. 1.013 a 1.034
e analisando-se os sistemas internos da RFB, foi possível encontrar alguns valores
recolhidos, confirmados inclusive nas telas do sistema da RFB SIEF, anexado às fls. 1043 a
1047. Como se vê das telas do SIEF anexadas, tais recolhimentos constam já utilizados como
aproveitamento de débitos declarados em DCTF. Tais débitos, entretanto, refletem os
montantes declarados em DCTF do IRRF postergados, referindo-se às faturas constantes da
tabela de fl. 944 da impugnação. A interessada teve sucesso em comprovar o recolhimento
tempestivo do IRRF relativo à fatura no 16SG001629, conforme extrato do sistema Sief do
DARF, no valor de R$ 12.716,78, de 18/08/2016, fl. 1060. Assim, este valor deve ser excluído
da autuação, por ter sido inclusive declarado em DCTF, conforme tela do sistema, a seguir
reproduzida:
(...)
Fl. 1129
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A impugnante teve sucesso em demonstrar os recolhimentos do IRRF, dessa vez
extemporâneos, relativos às faturas nos 362 a 369, conforme DARF no valor de R$
1.503.165,49, de 23/01/2017, fl. 1061 (coincidente em datas e valores com as "invoices" de
fls. 1.013 a 1.020) e à fatura no 23846, conforme DARF no valor de R$ 1.942,37, de
30/01/2017, fl. 1062.
Nesses últimos casos (faturas nos 362 a 369 e no 23846), entende-se pertinente o
aproveitamento dos valores recolhidos a destempo, seguindo-se a proposta trazida pela
Coordenação Geral de Fiscalização – COFIS, presente no relatório da Solução de Consulta
Interna Cosit no 8, de 30 de abril de 2007:
(...)
Portanto, deve ser mantida, em sua totalidade, o IRRF lançado de ofício, no que se refere
ao principal da infração “IMPOSTO DE RENDA NA FONTE SOBRE ROYALTIES E PAGAMENTOS
DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA DE RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO EXTERIOR", fl. 903 do auto
de infração, para as faturas nos 362 a 369 e no 23846, devendo a autoridade competente
providenciar a devida imputação proporcional dos valores pagos a destempo, ao crédito
tributário ora mantido, conforme demonstrativo a seguir:

(...)
4 Conclusão.
Com base em todo o exposto, voto por conhecer a impugnação, rejeitar todas as
preliminares para, no mérito, julgá-la PROCEDENTE EM PARTE.
Mantém-se, por seus próprios e jurídicos fundamentos, a íntegra do lançamento quanto à
infração “POSTERGAÇÃO DE RECOLHIMENTO DE IMPOSTO DE RENDA NA FONTE”, fls. 903 e
904 do auto de infração.
Exonera-se o IRRF originalmente lançado, com data do fato gerador de 19/08/2016, no
valor de R$ 12.716,78, relativo à fatura no 16SG001629. Mantém-se em sua totalidade o
IRRF lançado de ofício, no que se refere ao principal da infração “IMPOSTO DE RENDA NA
FONTE SOBRE ROYALTIES E PAGAMENTOS DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA DE RESIDENTES OU
DOMICILIADOS NO EXTERIOR", fl. 903 do auto de infração, para as faturas nos 362 a 369 e
no 23846, devendo a autoridade competente providenciar a devida imputação proporcional
dos valores pagos, ao crédito tributário ora mantido, conforme demonstrativo apresentado
no item específico da decisão e a seguir reproduzido:
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Portanto, a DRJ exonerou parte do pagamento, não tendo sido apresentado
Recurso de Ofício.
O Recurso Voluntário manteve os argumentos da Impugnação.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni, Relator
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos legais de
admissibilidade, pelo que o recebo e dele conheço.
A Recorrente é pessoa jurídica de direito privado que tem como objeto social
desenvolvimento, licenciamento, importação, exportação, compra e venda de hardware e
software de rede, bem como prestação de serviços relacionados à manutenção de hardware e
software. A Recorrente é reconhecida mundialmente pela atuação na área de tecnologia da
informação.
Consequentemente, a Recorrente é responsável pela retenção e recolhimento do
IRRF incidente sobre os valores remetidos a empresas localizadas no exterior (essencialmente a
Cisco System Inc., localizada nos Estados Unidos).
De acordo com o Contrato (fls. 975-1.002) firmado entre a Recorrente e a Cisco Inc.,
esta cede à Recorrente o direito de distribuição e comercialização de determinados serviços no
território brasileiro e, em contrapartida, a Recorrente remunera a Cisco Inc. mediante o
pagamento de valores conforme estabelecido no contrato. Nos termos da cláusula 7.2 do
contrato, o prazo para pagamento pelos serviços comercializados pela Recorrente é de 2 meses.

Fl. 1131
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Nesse cenário, contra a Recorrente foi lavrado Auto de Infração do Imposto de
Renda Retido na Fonte – IRRF (fls. 902-, no montante de R$ 20.327.576,80, já incluídos os juros
moratórios e a multa de ofício. Segue abaixo cópia de partes do Auto de Infração.

Fl. 1132
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Portanto, suas duas infrações apontadas no auto de infração:
1) IRRF sobre Royalties e pagamentos de assistência técnica de residentes ou
domiciliados no exterior
2) Postergação de Recolhimentos de Imposto de Renda na Fonte
De acordo com a fiscalização ocorreram no ano de 2016 diversos pagamentos
realizados, ou disponibilizados contabilmente, sem o devido recolhimento dos tributos IRRF. Veja-
detalhes no TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL (fls. 888- 901 dos autos).
Pagamentos de IRRF e CIDE em atraso – aplicação da sistemática da imputação
proporcional
15. A data de vencimento do IRRF incidente sobre remessas para o exterior é a própria data
da ocorrência do fato gerador, nos termos do art. 70, I, a.1, da Lei n° 11.106, de 2005. Já a
data de vencimento da CIDE é o último dia útil da quinzena subsequente ao mês de
ocorrência do fato gerador, nos termos do art. 2°, § 5°, da Lei n° 10.168, de 2000.
16. Restou constatado que a maioria dos pagamentos de IRRF e CIDE foram realizados
após o vencimento, sem o pagamento de juros e multa de mora. Nesses casos em que se
verifica o pagamento de tributos com atraso, aplica-se a sistemática da imputação
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proporcional de pagamentos, conforme Nota Cosit n° 106, de 2004, e Parecer PGFN/CDA n°
1.936, de 2005, reconhecida em diversos acórdãos do CARF.
Acórdão n° 1101-000.837, de 4 de dezembro de 2012 EMENTA: POSTERGAÇÃO. IMPUTAÇÃO
PROPORCIONAL. POSSIBILIDADE. No caso de postergação de imposto devido e recolhido em
período posterior, a autuação deve imputar o recolhimento postergado proporcionalmente
ao valor devido com os acréscimos moratórios previstos em lei, determinando o valor
principal que, não recolhido, sujeita-se aos acréscimos devidos em procedimento de ofício. A
imputação linear não tem amparo no Código Tributário Nacional.
17. A sistemática da imputação proporcional consiste na alocação do pagamento
proporcionalmente ao principal, juros e multa de mora, com amparo nos artigos
163 e 167 do Código Tributário Nacional. O principal não pago é portanto exigido
com os acréscimos devidos na presente ação fiscal.
18. Partindo da “Relação de pagamentos a beneficiários residentes no exterior
sujeitos a IRRF e CIDE”, elaboram-se os demonstrativos abaixo para discriminar os
pagamentos realizados com atraso.
(...)
19. Com base nos valores acima, será demonstrada nos autos de infração a
imputação proporcional dos pagamentos de tributos.
20. Em face do acima exposto, procede-se ao presente lançamento de ofício, em
relação à constatação de infrações à legislação tributária, descritas anteriormente,
exigindo-se o Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), e a Contribuição de
Intervenção no Domínio Econômico (CIDE), além dos acréscimos moratórios e das
multas, demonstrados nos presentes Autos de Infração com o pertinente
embasamento legal.
21. E, para surtir os efeitos legais, lavra-se o presente Termo em uma única via,
assinado digitalmente por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, cuja ciência
será dada via eletrônica ao sujeito passivo juntamente com os autos de infração ora
lavrados.
A principal controvérsia residiria na definição do momento do fato gerador do IRRF.
A autoridade fiscalizadora e a DRJ entenderam que a Recorrente deveria ter efetuado o
recolhimento desse imposto no momento do crédito contábil da obrigação, ao passo que a
Recorrente defendeu que o fato gerador do IRRF somente ocorreu com a disponibilidade jurídica
ou econômica do rendimento ao beneficiário no exterior, momento em que referido tributo foi
efetivamente recolhido aos cofres públicos.
Nesse sentido, as autoridades fiscais consideraram que a maior parte dos
pagamentos realizados pela Recorrente foi feita em atraso, motivo pelo qual aplicaram a
sistemática de imputação proporcional de pagamentos e o consequente auto de infração.
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A DRJ manteve o entendimento no sentido de que a Recorrente deveria ter
efetuado o recolhimento do IRRF no momento do crédito contábil da respectiva obrigação, mas
reconheceu parte dos recolhimentos de IRRF indicados na impugnação e que foram
desconsiderados pelas autoridades fiscais no momento da lavratura do auto de infração.
Segue parte da decisão da DRJ:
Relatório do auto de infração:
"Restou constatado que a maioria dos pagamentos de IRRF foram realizados após o
vencimento, sem o pagamento de juros e multa de mora.
Nesses casos em que se verifica o pagamento de tributos em atraso, aplica-se a
sistemática de imputação proporcional de pagamentos, conforme Nota Cosit no
106/2004." (destaque da Recorrente) Decisão de primeira instância:
"A impugnante aponta vários valores do IRRF, considerados como não recolhidos pela
autoridade autuante e cobrados no auto de infração ora analisado (tabela de fl. 944), que
teriam sido devidamente pagos.
De fato, ao verificarem-se as informações prestadas, inclusive as 'invoices' de fls. 1.013 a
1.034 e analisando-se os sistemas internos da RFB, foi possível encontrar alguns valores
recolhidos, confirmados inclusive nas telas do sistema da RFB SIEF, anexado às fls. 1043 a
1047.
(...)
Portanto, deve ser mantida, em sua totalidade, o IRRF lançado de ofício, no que se refere ao
principal da infração "IMPOSTO DE RENDA NA FONTE SOBRE ROYALTIES E PAGAMENTOS DE
ASSISTÊNCIA TÉCNICA DE RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO EXTERIOR", fl. 903 do auto de
infração, para as faturas nos 362 a 369 e no 23846, devendo a autoridade competente
providenciar a devida imputação proporcional dos valores pagos a destempo, ao crédito
tributário ora mantido, conforme demonstrado a seguir:
(...)
Por outro lado, a interessada não foi capaz de comprovar os recolhimentos, mesmo
extemporâneos, relativos às faturas nos 374 a 381, constando da documentação acostada à
impugnação (Doc. 07, fls. 1.025 a 1.032), valores divergentes daquelas que deram origem
ao crédito tributário lançado. Assim, o lançamento de ofício relativo a estas faturas devem
ser mantidos na íntegra.
Relatou a Recorrente que ao receber a fatura emitida lançava contabilmente o valor
devido em 'contas a pagar'; e no prazo previsto no contrato realizava o pagamento dos valores
devidos à Cisco Inc., momento em que também ocorria a retenção e recolhimento do IRRF.
Portanto, a Recorrente argumenta que realizou o pagamento do IRRF no
momento do pagamento dos valores do contrato e não no momento que registrou o dever de
pagar em sua contabilidade.
Fl. 1135
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Ocorre que a fiscalização entendeu que a Recorrente teria cometido infração à
legislação tributária, uma vez que o recolhimento do IRRF deveria ter sido feito, na visão do fisco,
na data do crédito contábil da obrigação na conta do passivo.
Defendeu a Recorrente na sua respectiva Impugnação que o mero crédito contábil
de determinada obrigação não equivale ao momento de ocorrência fato gerador do IRRF e pediu
pela improcedente do auto de infração.
Por sua vez a DRJ manteve o entendimento no sentido de que a Recorrente deveria
ter efetuado o recolhimento do IRRF no momento do crédito contábil da respectiva obrigação,
tendo, no entanto, reconhecido parte dos recolhimentos de IRRF indicados na impugnação
(desconsiderados pelas autoridades fiscais no momento da lavratura do auto de infração). Essa
desoneração não foi objeto de Recurso de Ofício e não poderia ter sido em face do valor de alçada
ser inferior a R$ 2.500.000,00, valor mínimo para a época do julgamento.
No presente Recurso Voluntário a Recorrente manteve o argumento no sentido de
que há nulidade do lançamento fiscal, que ainda há recolhimentos de IRRF comprovadamente
efetuados pela Recorrente e, principalmente, alega que o mero crédito contábil de determinada
obrigação não equivale ao momento de ocorrência fato gerador do IRRF, de forma que o auto de
infração atacado é totalmente improcedente.
Portanto, o suposto atraso no recolhimento gerou a autuação.
A Recorrente alega que não há atraso é por isso nada deve e que, mesmo assim,
demonstrou a existência de pagamentos.
Com isso a Recorrente requer seja reconhecida a necessidade de reforma da r.
decisão recorrida, com o consequente cancelamento das exigências fiscais, na medida em que
restou evidenciado que o crédito contábil de obrigações não equivale ao momento de ocorrência
do fato gerador do IRRF.
Alternativa e sucessivamente, caso essa turma entendam que o fato gerador do
IRRF ocorreu no momento do crédito contábil das obrigações, pleiteou que sejam validados e
refletidos no lançamento fiscal todos os pagamentos efetuados pela Recorrente (relativos a
dezembro de 2016 - faturas 374 a 381) que foram desconsiderados pela r. decisão recorrida.
DA PRELIMINAR DE NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO
A fiscalização e a DRJ entenderam que a Recorrente deveria ter efetuado o
recolhimento do IRRF no momento do crédito contábil da obrigação de pagamento à Cisco Inc. e
não no momento da disponibilidade jurídica ou econômica do rendimento, tal como efetuado pela
Recorrente. Nesse sentido, considerou que a maior parte dos pagamentos realizados pela
Recorrente foi feita em atraso, motivo pelo qual aplicaram a sistemática de imputação
proporcional de pagamentos.
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A Recorrente afirma que todos os pagamentos foram correta e tempestivamente
realizados e que além disso, ressalta que os pagamentos de IRRF relativos às faturas n.o 374 a 381,
deixaram de ser considerados pela r. decisão recorrida.
Além disso, a Recorrente alegou que o auto de infração seria nulo em razão de vício
material relacionado à “base de cálculo/valor exigido”. Argumenta que “diversos pagamentos de
IRRF simplesmente deixaram de ser considerados pelas autoridades fiscais, o que acabou elevando
consideravelmente os débitos lançados no auto de infração".
Com isso, argumenta que seria caso de nulidade do auto de infração, por vício
material relacionado à base de cálculo/valor exigido.
Ocorre que os pressupostos legais para a validade do auto de infração são
determinados pelo art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972, que trata do Processo Administrativo
Fiscal, a seguir transcrito:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e
conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável
O Auto de Infração preencheu os requisitos de formalidade legais, especialmente os
requisitos dispostos no art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972, bem como as exigências previstas
no art. 142 do CTN.
Ademais, os artigos 59 e 60 do Decreto no 70.235/1972 dispõe:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo
anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para
o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução
do litígio.
Ou seja, as irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo 59 não representam em nulidade e podem ser quando resultarem em prejuízo para o
sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do
litígio.
Fl. 1137
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Original

MINUTA SEM VALIDAÇÃO, INADEQUADA PARA INCLUSÃO NO E -PROCESSO
ACÓRDÃO 1402-007.172 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA
PROCESSO 19311.720281/2019-53
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Entendo que os argumento da Recorrente referentes à falta de consideração de
DARFs de pagamentos do IRRF referem-se a argumentos de mérito. Com isso, tais valores, caso se
constate sua pertinência, serão aproveitados quando da análise de mérito.
Portanto, afasto a preliminar de nulidade do auto de infração.
DO MÉRITO
IRRF SOBRE ROYALTIES E PAGAMENTOS DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA DE RESIDENTES
OU DOMICILIADOS NO EXTERIOR.
“POSTERGAÇÃO DE RECOLHIMENTO DE IMPOSTO DE RENDA NA FONTE” (FLS. 903
E 904 DO AUTO DE INFRAÇÃO).
O Recurso Voluntário defende que a Hipótese de Incidência Tributária do IRRF não
seria no momento do crédito contábil da obrigação de pagamento a beneficiário não residente, tal
como apontado pela fiscalização.
A Recorrente tem razão.
O Código Tributário Nacional dispõe em seus artigos 43, 44 e 45 as normas gerais
concernentes ao imposto de renda nos seguintes termos:
“Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem
como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não
compreendidos no inciso anterior.
§ 1o. A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da
localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção.
§ 2o. Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e
o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste
artigo.”
Portanto, de acordo com o artigo 43 do Código Tributário Nacional acima, a
Hipótese de Incidência Tributária do imposto de renda corresponde à aquisição de disponibilidade
econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza.
Complementando, o artigo 44 do Código Tributário Nacional definiu a base de
cálculo do imposto de renda:
“Art. 44. A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos
proventos tributáveis.”
Por sua vez, o artigo 45 do Código Tributário Nacional definiu como contribuinte do
imposto de renda o titular da disponibilidade da renda ou provento. Adicionalmente, facultou à
legislação ordinária atribuir à fonte pagadora de renda ou proventos a responsabilidade pela
retenção e recolhimento do respectivo imposto de renda, conforme redação abaixo:
Fl. 1138
DF CARF MF
Original

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“Art. 45. Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade a que se refere o artigo 43, sem prejuízo de
atribuir à lei essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos
tributáveis.
Parágrafo único. A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de
responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam.”
À luz desses artigos fora consolidado no caput do artigo 685 do então Regulamento
do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto n.o 3.000/1999 a incidência do imposto de renda na
fonte sobre os rendimentos, ganhos de capital e demais proventos de pessoas físicas ou jurídicas
residentes no exterior nos seguintes termos:
“Art. 685. Os rendimentos, ganhos de capital e demais proventos pagos, creditados,
entregues, empregados ou remetidos, por fonte situada no País, a pessoa física ou jurídica
residente no exterior, estão sujeitos à incidência na fonte.”
Portanto, entendo que o artigo 685 está em sintonia ao entendimento da
Recorrente. Note-se que o artigo 685 não exige o pagamento do IRRF no momento da
contabilização.
A artigo 685 do RIR/99 definiu o aspecto temporal da Hipótese de Incidência do
imposto de renda sobre os rendimentos de não residentes, esclarecendo que o momento em que
se dá a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos auferidos por
não residentes seria quando da ocorrência de algum dos seguintes atos jurídicos:
 pagamento,
 crédito,
 entrega,
 emprego ou remessa dos respectivos rendimentos ao beneficiário não
residente.
No entanto, a autoridade fiscal interpretou que o termo “crédito” equivaleria ao
mero registro a crédito de obrigação perante um não residente nos livros e registros contábeis da
empresa localizada no Brasil ou, em outras palavras, o mero registro do “contas a pagar” no
passivo de pessoa jurídica brasileira.
No entanto, entendo que “disponibilização econômica” seria a efetiva transferência
da renda ou rendimento ao patrimônio do beneficiário com a imediata possibilidade de utilização
do referido rendimento, de forma livre e desimpedida. A disponibilização econômica implica
necessariamente a posse financeira do rendimento.
De acordo com a Doutrina,
"A disponibilidade econômica decorre do recebimento do valor que se vem a acrescentar ao
patrimônio do contribuinte. Já a disponibilidade jurídica decorre do simples crédito
desse valor, do qual o contribuinte passa a juridicamente dispor, embora este não lhe
esteja ainda nas mãos." (Hugo de Brito Machado. Curso de Direito Tributário. São Paulo:
Malheiros Editores, 2000, p. 243).
Fl. 1139
DF CARF MF
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Dessa forma, conclui-se que a aquisição da disponibilidade jurídica da renda
corresponde ao vencimento da obrigação, momento em que o credor, caso o devedor não efetue
o correspondente pagamento, poderá livremente demandar seu cumprimento com base em
contrato ou outro documento juridicamente válido.
Isso significa que no presente caso, a disponibilidade jurídica passa a ter efeito após
transcorrido o prazo estipulado em contrato, qual seja: "7.2 - Prazos. CSI emitirá extratos de
contas ou outros relatórios para o Distribuidor no final de cada mês para todos os serviços
vendidos durante esse mês e os valores faturados serão pagos pela CSI no prazo máximo de 2
meses após o final desse mês."
Conforme mencionado, o artigo 685 do Regulamento do Imposto de Renda não
qualifica o “crédito contábil” como fato gerador do IRRF.
A Câmara Superior do CARF tem julgamento favoráveis à tese do contribuinte,
conforme pode-se verificar no voto de Elias Sampaio Freire, no acordão 9202-003.120, com
trechos abaixo transcrito:
Acórdão: 9202-003.120
Número do Processo: 10882.001555/2006-48
Data de Publicação: 20/05/2014
Contribuinte: SONY PICTURES HOME ENTERTAINMENT DO BRASIL LTDA
Relator(a): ELIAS SAMPAIO FREIRE
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Data do fato gerador: 30/11/2001, 31/12/2001
IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. REMESSAS PARA O EXTERIOR. IMPOSTO CALCULADO
TENDO COMO DATA DO FATO GERADOR A DATA DOS CRÉDITOS CONTÁBEIS. IMPOSSIBILIDADE.
A hipótese de incidência exige que as importâncias sejam pagas, creditadas, entregues, empregadas
ou remetidas a beneficiários domiciliados no exterior, por fonte situada no País.
As dicções "pagas", "creditadas", "entregues", "empregadas" ou "remetidas" não deixam dúvidas
de que o beneficiário não-residente tem que ter tido a aquisição de disponibilidade jurídica ou
econômica do rendimento, conforme disciplina contida no art. 43 do CTN.
"A disponibilidade econômica decorre do recebimento do valor que se vem a acrescentar ao
patrimônio do contribuinte. Já a disponibilidade jurídica decorre do simples crédito desse valor, do
qual o contribuinte passa a juridicamente dispor, embora este não lhe esteja ainda nas mãos." (Hugo
de Brito Machado. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros Editores, 2000, p. 243).
Não há fato gerador do imposto incidente na fonte quando as importâncias são contabilmente
creditados ao beneficiário do rendimento em data anterior ao vencimento da obrigação,
consoante os prazos ajustados em contrato. O simples crédito contábil, antes da data aprazada
para seu pagamento, não extingue a obrigação nem antecipa a sua exigibilidade pelo credor. O
fato gerador do imposto de renda na fonte, pelo crédito dos rendimentos, relaciona-se,
necessariamente, com a aquisição da respectiva disponibilidade econômica ou jurídica.
Por si só, o fato de a fonte pagadora lançar contabilmente o acréscimo do valor de sua obrigação
na respectiva conta de passivo não torna devido o imposto de renda na fonte, por não importar na
aquisição de qualquer disponibilidade econômica ou jurídica de renda pelo beneficiário.
No caso dos autos, os rendimentos só passaram a ser devidos quando do vencimento previsto no
contrato. Ora, por dedução lógica, o simples registro contábil, nos períodos questionados, não
tem, por si só, o condão de modificar o prazo de vencimento da obrigação contratual.
Fl. 1140
DF CARF MF
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Recurso especial negado
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por
unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso quanto a decadência. No mérito, por
maioria de votos, em negar provimento ao recurso. Vencido o Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira
Santos. (Assinado digitalmente) Marcos Aurélio Pereira Valadão - Presidente em exercício (Assinado
digitalmente) Elias Samp
Portanto, sigo a linha de entendimento no sentido de que não há fato gerador do
imposto incidente na fonte quando as importâncias são contabilmente creditados ao
beneficiário do rendimento em data anterior ao vencimento da obrigação, consoante os
prazos ajustados em contrato.
O simples crédito contábil, antes da data aprazada para seu pagamento, não
extingue a obrigação nem antecipa a sua exigibilidade pelo credor. A Hipótese de Incidência
Tributária do imposto de renda na fonte, pelo crédito dos rendimentos, relaciona-se,
necessariamente, com a aquisição da respectiva disponibilidade econômica ou jurídica.
O fato de a fonte pagadora lançar contabilmente o acréscimo do valor de sua
obrigação na respectiva conta de passivo não torna devido o imposto de renda na fonte,
por não importar na aquisição de qualquer disponibilidade econômica ou jurídica de renda
pelo beneficiário.
No caso dos autos, os rendimentos só passaram a ser devidos quando do
vencimento previsto no contrato.
Logo, o simples registro contábil, nos períodos questionados, não tem, por si só,
o condão de modificar o prazo de vencimento da obrigação contratual.
De fato, o crédito contábil decorre de uma obrigação contábil que visa ao controle
de seu patrimônio e que não gera qualquer direito a terceiros, não podendo, portanto, ser
considerado como instrumento válido para determinar o momento da aquisição de
disponibilidade econômica ou jurídica de renda por beneficiário de obrigações contabilmente
registradas.
Diante o exposto, voto no sentido de que seja cancelada as exigências fiscais, na
medida em que restou evidenciado que o crédito contábil de obrigações não equivale ao
momento de ocorrência do fato gerador do IRRF.
Poderia para o voto por aqui, visto que o Auto de Infração é todo baseado na
postergação do pagamento e uma vez que referida postergação não ocorreu, o auto de infração
merece ser cancelado.
Alternativamente, mesmo que se entenda que o fato gerador do IRRF ocorreu no
momento do crédito contábil das obrigações, entendo que devem ser validados e refletidos no
lançamento fiscal todos os pagamentos efetuados pela Recorrente (relativos a dezembro de 2016
- faturas 374 a 381) que acabaram sendo desconsiderados pela r. decisão recorrida.
Fl. 1141
DF CARF MF
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RECOLHIMENTOS EXTEMPORÂNEOS NÃO CONSIDERADOS NA AUTUAÇÃO.
PAGAMENTOS COMPROVADOS POR DOCUMENTOS JUNTADOS NA IMPUGNAÇÃO
Relata a Recorrente que às fls. 892 a 895 dos autos, as autoridades fiscais
apresentaram planilhas com os valores de IRRF que teriam sido pagos em atraso e que
determinados pagamentos, na visão da fiscalização, simplesmente não teriam sido realizados,
motivo pelo qual o valor do IRRF foi integralmente exigido no auto de infração.
Portanto, a então impugnante apontou vários valores do IRRF, considerados como
não recolhidos pela autoridade autuante e cobrados no auto de infração (tabela de fl. 944), que
teriam sido devidamente pagos.
Relata ainda a Recorrente que a DRJ reconheceu a existência de parte dos
recolhimentos de IRRF indicados na impugnação, afirmando que “de fato, ao verificarem-se as
informações prestadas, inclusive as “invoices" de fls. 1.013 a 1.034 e analisando-se os sistemas
internos da RFB, foi possível encontrar alguns valores recolhidos, confirmados inclusive nas telas do
sistema da RFB SIEF, anexado às fls. 1043 a 1047”. Continua a DRJ:
Como se vê das telas do SIEF anexadas, tais recolhimentos constam já utilizados como
aproveitamento de débitos declarados em DCTF. Tais débitos, entretanto, refletem os
montantes declarados em DCTF do IRRF postergados, referindo-se às faturas constantes da
tabela de fl. 944 da impugnação.
A interessada teve sucesso em comprovar o recolhimento tempestivo do IRRF relativo à
fatura no 16SG001629, conforme extrato do sistema Sief do DARF, no valor de R$ 12.716,78,
de 18/08/2016, fl. 1060. Assim, este valor deve ser excluído da autuação, por ter sido
inclusive declarado em DCTF, conforme tela do sistema, a seguir reproduzida:

A impugnante teve sucesso em demonstrar os recolhimentos do IRRF, dessa vez
extemporâneos, relativos às faturas nos 362 a 369, conforme DARF no valor de R$
1.503.165,49, de 23/01/2017, fl. 1061 (coincidente em datas e valores com as "invoices" de
fls. 1.013 a 1.020) e à fatura no 23846, conforme DARF no valor de R$ 1.942,37, de
30/01/2017, fl. 1062.
Nesses últimos casos (faturas nos 362 a 369 e no 23846), entende-se pertinente o
aproveitamento dos valores recolhidos a destempo, seguindo-se a proposta trazida pela
Coordenação Geral de Fiscalização – COFIS, presente no relatório da Solução de Consulta
Interna Cosit no 8, de 30 de abril de 2007:
Fl. 1142
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... 7. Por conseguinte, havendo impugnação com alegação de que já houve pagamento parcial ou
total do valor constituído, a Cofis propõe ainda que os órgãos julgadores exonerem a multa de ofício
e os juros de mora, no caso de pagamento tempestivo, ou, mantenham os acréscimos moratórios,
exonerando apenas a multa de ofício, se pagamento extemporâneo, mas espontâneo, para que
assim o pagamento efetuado possa ser vinculado ao valor principal lançado.
Em igual sentido, veja-se a ementa de julgamentos proferidos pelo antigo Conselho de
Contribuintes:
AUTO DE INFRAÇÃO. APURAÇÃO DE TRIBUTO DEVIDO COM DEDUÇÃO DE VALOR RELATIVO A
INDÉBITO DO CONTRIBUINTE. O indébito decorrente de pagamento de tributo a maior que o
informado
pelo
contribuinte
ao
fisco
não
deverá
ser
considerado
para
efeito
de
aproveitamento/utilização na apuração do tributo devido, devendo o respectivo crédito tributário ser
constituído de ofício na sua totalidade. (Acórdão no 203- 12.359, sessão realizada em 15 de agosto
de 2007)
IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL DO IMPOSTO – O crédito tributário somente se extingue na mesma
proporção em que o pagamento o alcança; quando o pagamento se faz com insuficiência,
decorrente de correção monetária do tributo efetuada a menor, a diferença se cobra por imputação
proporcional de imposto, correção monetária, multa de ofício e juros moratórios.” (Acórdão 101-
76607, proferido pelo Primeiro Conselho de Contribuintes)
Portanto, deve ser mantida, em sua totalidade, o IRRF lançado de ofício, no que se refere ao
principal da infração “IMPOSTO DE RENDA NA FONTE SOBRE ROYALTIES E PAGAMENTOS DE
ASSISTÊNCIA TÉCNICA DE RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO EXTERIOR", fl. 903 do auto de
infração, para as faturas nos 362 a 369 e no 23846, devendo a autoridade competente
providenciar a devida imputação proporcional dos valores pagos a destempo, ao crédito
tributário ora mantido, conforme demonstrativo a seguir:

No entanto, a DRJ não reconheceu os pagamentos relativos às faturas n.o 374 a 381,
por constarem valores supostamente divergentes daqueles que deram origem ao crédito
tributário lançado.
Com isso, a Recorrente elencou os valores que não teriam sido recolhidos a título
de IRRF, após a análise da decisão da DRJ:
Fl. 1143
DF CARF MF
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Defende a Recorrente que todos os valores listados acima foram devidamente
pagos ao fisco federal pela Recorrente, comprovados pelas guias DARFs apresentadas com a
manifestação de inconformidade (documento 06 da Impugnação, folhas 1.004 a 1034 do e-
processo).
A justificativa utilizada pela DRJ para desconsiderar esses comprovantes de
recolhimento foi a de que constariam, nesses documentos e no relatório da Cisco Inc. (Doc. 07 da
impugnação) "valores divergentes daquelas que deram origem ao crédito tributário lançado".
Argumenta a Recorrente que essa justificativa fora rebatida na impugnação, uma
vez que a ora Recorrente já havia explicado o fato de que, para essas faturas (374 a 381), as guias
DARFs nos valores de R$ 1.202.268,70 e R$ 2.997.938,85 (total de R$ 4.200.207,55), contemplam
tanto faturas referentes a dezembro que foram autuadas (as próprias faturas 374 a 381 - valor
total de R$ 3.802.891,42) como faturas de dezembro que não foram autuadas (faturas 382 e 383 -
valor total de R$ 397.316,13).
Essa seria a única razão da divergência entre o valor dos DARFs e os valores
autuados. A Recorrente que ressalta que basta que se observe o próprio Termo de Verificação
Fiscal (fls. 895) para que se chegue a essa mesma conclusão. Veja-se:
Fl. 1144
DF CARF MF
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Argumenta a Recorrente no sentido de que essas retenções na fonte foram
realizadas em dois momentos distintos, justamente em razão da necessidade de ajuste dos valores
das faturas. Aduz que este procedimento é usual nos contratos de prestação de serviços firmados
pela Recorrente, em que muitas vezes só se pode apurar o valor real dos serviços prestados a
posteriori, como ocorreu nos casos faturas 374 a 381 (Doc. 01 - faturas 374 a 381 retificadas).
Exemplifica afirmando que a fatura 374 foi inicialmente emitida no valor de R$
1.453.464,69 (fls. 1.025) e que, no entanto, assim como as faturas 375 a 381, a fatura 374 foi
ajustada para contemplar o valor corretos dos serviços prestados, no caso R$ 5.077.777,84, nos
exatos termos que foram objeto da autuação (fls. 895).
A Recorrente colacionou a fatura 374 após a sua retificação:

Argumenta a Recorrente que a retificação das faturas seria a razão pela qual o
primeiro DARF de IRRF relacionado às faturas 374 a 381 foi pago no valor de R$ 1.202.268,70 em
17/02/2017, ao passo que um segundo DARF foi pago após a retificação dessas faturas, no valor
de R$ 2.997.938,85, em 24/03/2017, devidamente acrescido de multa e juros de mora.
Fl. 1145
DF CARF MF
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Reitera a Recorrente que o total de R$ 4.200.207,55 a título de IRRF contempla
tanto faturas referentes a dezembro que foram autuadas (as próprias faturas 374 a 381 - valor
total de R$ 3.802.891,42) como faturas de dezembro que não foram autuadas (faturas 382 e 383 -
valor total de R$ 397.316,13).
Portanto, em face da prova e argumentos apresentados, entendo que ocorreram
pagamentos. A dúvida seria na exatidão desses pagamentos.
Entendo que a Recorrente está correta pois todos os valores elencados na planilha
acima foram devidamente pagos pela Recorrente, de forma que devem ser excluídos da exigência
fiscal, por meio da reforma parcial da r. decisão recorrida.
Diante o exposto, conheço o Recurso Voluntário, afasto a preliminar e lhe dou
provimento, com o consequente cancelamento das exigências fiscais.
Alternativa e sucessivamente, caso entenda-se que o fato gerador do IRRF ocorreu
no momento do crédito contábil das obrigações – o que se admite somente para fins de
argumentação –, voto no sentido de que sejam validados e refletidos no lançamento fiscal todos
os pagamentos efetuados pela Recorrente (relativos a dezembro de 2016 - faturas 374 a 381) que
acabaram sendo desconsiderados pela r. decisão da DRJ.
Assinado Digitalmente
Ricardo Piza Di Giovanni

Fl. 1146
DF CARF MF
Original