Tribunal: CARF
Processo: 13136.720045/2022-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDUARDO MONTEIRO CARDOSO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-10
Data de publicação: 2025-01-13

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018, 2019
DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS. SUPOSTO AJUSTE CONTÁBIL. FALTA DE COMPROVAÇÃO.
Não tendo o contribuinte se desincumbido de seu ônus de comprovar a legitimidade das despesas deduzidas na determinação do lucro real a pretexto de ajustes contábeis, deve ser mantida a tributação dos referidos valores.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. JURISPRUDÊNCIA DO E. STJ. ELEMENTO ESTRANHO À BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL.
Nos termos dos precedentes firmados pelo E. STJ (EREsp 1.517.492/PR e Tema Repetitivo no 1.182), o crédito presumido de ICMS é elemento estranho à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não podendo ser inserido na referida base imponível, independentemente do cumprimento dos requisitos previstos no art. 30 da Lei no 12.973/2014.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13136.720045/2022-24
ACÓRDÃO
1301-007.684 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de dezembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BEM BRASIL ALIMENTOS S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018, 2019
DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS. SUPOSTO AJUSTE CONTÁBIL. FALTA DE
COMPROVAÇÃO.
Não tendo o contribuinte se desincumbido de seu ônus de comprovar a
legitimidade das despesas deduzidas na determinação do lucro real a
pretexto de ajustes contábeis, deve ser mantida a tributação dos referidos
valores.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. JURISPRUDÊNCIA DO E. STJ. ELEMENTO
ESTRANHO À BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL.
Nos termos dos precedentes firmados pelo E. STJ (EREsp 1.517.492/PR e
Tema Repetitivo no 1.182), o crédito presumido de ICMS é elemento
estranho à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não podendo ser inserido na
referida base imponível, independentemente do cumprimento dos
requisitos previstos no art. 30 da Lei no 12.973/2014.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao recurso para (i) cancelar integralmente a infração relativa às exclusões de crédito
presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, bem como, consequentemente, (ii)
cancelar a infração referente à compensação indevida de prejuízos fiscais e base de cálculo
negativa de CSLL e (iii) reduzir o valor a ser adicionado na base de cálculo do IRPJ e da CSLL
decorrente da infração de distribuição disfarçada de lucros para R$ 24.436.606,97, a ser
proporcionalizado no mesmo racional adotado pela Fiscalização. Vencidos os Conselheiros Iágaro
Jung Martins e Luís Ângelo Carneiro Baptista, que lhe deram parcial provimento em menor
extensão e acompanharam o Relator apenas quanto ao item (iii).
Fl. 9129
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Sala de Sessões, em 10 de dezembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Eduardo Monteiro Cardoso – Relator

Assinado Digitalmente
Rafael Taranto Malheiros – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iagaro Jung Martins, Jose
Eduardo Dornelas Souza, Luis Angelo Carneiro Baptista (substituto[a] integral), Eduardo Monteiro
Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski, Rafael Taranto Malheiros (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 9.047/9.112) interposto em face de acórdão da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento 06 (DRJ06) que julgou parcialmente
procedente a Impugnação apresentada, mantendo parte do crédito tributário cobrado.
Referido crédito tributário decorre de Autos de Infração (fls. 8.411/8.439) lavrados
para exigir IRPJ e CSLL em função de supostas infrações relativas a (i) dedução indevida de bens do
ativo permanente como custo ou despesa operacional (anos-calendário de 2018 e 2019), (ii) glosa
de despesas não comprovadas (ano-calendário de 2019), (iii) glosa de custo ou despesa
correspondente a pagamento feito a pessoa ligada em condições de favorecimento,
caracterizando distribuição disfarçada de lucros (anos-calendário de 2017 a 2019), (iv) glosa de
exclusões indevidas correspondentes a crédito presumido de ICMS (anos-calendário de 2017 a
2019), (v) compensação indevida de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa de CSLL (ano-
calendário de 2019) e (vi) transporte incorreto do lucro líquido para a demonstração do lucro real
e da base de cálculo da CSLL (ano-calendário de 2018).
Por bem sintetizar as infrações, transcrevo parte do Relatório Fiscal (fls.
8.384/8.410) formulado pela Fiscalização:
APURAÇÕES DA AUDITORIA
III – DIFERENÇA ENTRE O LUCRO LÍQUIDO CONTÁBIL APURADO NA DRE/ECD
APÓS O IRPJ E O TRANSPORTADO PARA O e-LALUR e e-LACS - 2018
Fl. 9130
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16. Foi detectada diferença entre o valor do Lucro Líquido Contábil antes do IRPJ e
CSLL transportado da DRE da ECF/ECD para o e-LALUR, relativo ao período de
apuração de 2018, conforme abaixo:
BEM BRASIL ALIMENTOS

17. Intimada a esclarecer essa divergência (item 3.3 e 3.5 “e” do TIPF, fls. 2/7), a
empresa respondeu em 18/06/2021 (fls.549/556) que resulta da desconsideração,
no e-LALUR, dos saldos de duas contas: conta 3.02.01.01.01.02 – Provisão para
Imposto de Renda PJ com saldo (negativo)de -R$ 20.147.969,04 que, apesar de ter
natureza devedora (despesa), figurou com saldo credor porque em 2018 foram
contabilizados créditos de IRPJ referentes a anos anteriores, e conta
3.02.01.01.01.12 – Provisão para Imposto de Renda – Lucros Diferidos, no
montante de -R$ 3.028.000,00, que também é de natureza credora.
17.1. Examinando a ECD retificadora da empresa relativa ao ano 2018, verifica-se
que nas contas 4060 (IRPJ), 4070 (CSLL) e 10130 (IRPJ/CSLL DIFERIDOS), todas de
natureza devedora, de fato foram feitos lançamentos a crédito (receitas) de R$
20.621.462,20 (IRPJ), R$ 7.423.726,39 (CSLL) e R$ 3.028.000,00 (IRPJ/CSLL
DIFERIDOS).
17.2. Excetuando o lançamento do IRPJ/CSLL Diferidos, de R$ 3.028.000,00, tais
lançamentos a crédito não influíram no resultado, porque tiveram como
contrapartida lançamentos a débito em outra conta de resultado, a “10070-
AJUSTES DO EXERCÍCIO VIGENTE”, (cópia do razão às fls. 7.854/7.859), do grupo
“OUTRAS DESPESAS NÃO OPERACIONAIS”, lançamento de número 83903, conta
que serviu de base para dezenas de outros lançamentos de ajustes a débito e a
crédito na ECD retificadora de 2018 e terminou com saldo de R$ 388.761,01,
alguns deles com dedução no Lucro Real questionada por esta auditoria no item
IV adiante. Pelo excerto do quadro abaixo, vê-se que não há motivos para subtrair
esses valores no transporte do Lucro Líquido do Exercício da DRE para apuração
do Lucro Real no e-LALUR e da base de cálculo da Contribuição Social no e-LACS:

17.3. No Termo de Intimação Fiscal de 23/06/2022, itens 2 e 3 (fls. 572/579), foi
oferecida nova oportunidade para a empresa explicar a diferença. Em sua
resposta de 25/07/2022 – fls. 586/599, ela diz que a diferença questionada neste
item decorreria dos lançamentos feitos “apenas para reclassificar os créditos de
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IRPJ e CSLL de anos anteriores para a conta específica de sua natureza”. A
resposta não satisfez, pois não guarda relação com o problema. Examinando o
razão (planilha anexada às fls. 7.854/7.859), vê-se que a empresa se utilizou da
conta 10070-Ajustes do Exercício Vigente para baixar o montante de R$
38.511.292,95 de PIS/COFINS que estava a pagar naquelas contas de passivo,
debitando nelas e creditando na conta 10070 “créditos de anos anteriores da
aquisição da nova linha de produção – conforme consultores Martinelli e JCMB”.
Esta é a informação do histórico dos lançamentos, e os créditos seriam de Pis e
Cofins. Esse montante serviu para que a empresa contabilizasse na conta 10070-
Ajuste do Exercício Vigente diversos débitos(despesas), conforme pode ser
observado na planilha, alguns deles questionados por esta auditoria quanto à
possibilidade de sua dedução do lucro, conforme já dito. Portanto, a diferença de
R$ 23.175.969,07 entre o Lucro Líquido antes do IRPJ da ECD e o do e-LALUR será
incluída de ofício no Lucro Real/2018 neste lançamento.
17.4. Planilhas do razão/2018 das contas 10070-Ajustes do Exercício Vigente,
4060-Imposto de Renda (despesa) e 4070-CSLL (despesa) estão juntadas às fls.
7.854/7.861.
17.5. Planilhas contendo a parte “A” do e-LALUR de 2013 a 2019 encontram-se às
fls. 7.862 e da DRE/ECD de 2014 a 2019 estão juntadas às fls. 7.863 em arquivos
não pagináveis e de controle de saldos da parte “B” está às fls. 8.383.
18. Diferença semelhante ocorreu no transporte dos valores da ECD/ECF para o e-
LACS:

18.1. Pelos mesmos motivos apontados quanto ao Imposto de Renda no item
14.2, deve incidir CSLL sobre o montante de R$ 28.045.188,59, valor computado
como despesa e receita no ano, que será incluído na linha 2 do e-LACs, “Lucro
Antes da CSLL”, para apuração da base de cálculo do tributo. Lembre-se que no
período-base 2018 foi apurado Prejuízo Real no e-LALUR (fls. 7.862) e base de
cálculo negativa no e-LACs (fls. 7.864), devido às exclusões de relevantes valores
objeto de exame nesta auditoria, por isso não há provisão de Imposto de Renda
nem de CSLL.
18.2. Planilha contendo a parte “A” o e-LACs relativos aos períodos de apuração
de 2014 a 2019 está juntada em arquivo não paginável às fls. 7.864 e de controle
de saldos da parte “B” está às fls. 8.383.
IV – GLOSAS DE DESPESAS - LANÇAMENTOS A DÉBITO DA CONTA DE DESPESAS
10070 – AJUSTES DO EXERCICIO VIGENTE
19. No item 4 do Termo de Intimação Fiscal de 23/06/2022 - fls. 572/578 o
contribuinte foi questionado sobre diversos lançamentos a débito da conta de
resultado 10070-AJUSTES DO EXERCÍCIO VIGENTE (planilha do razão às fls.
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7.854/7.859), cujas respostas vieram em 26/08/2022 – fls. 2.835/2.841). Em sua
resposta diz não ter conseguido levantar a documentação para atender ao
questionamento dos itens abaixo descritos, razão por que os valores serão
tributados neste lançamento a título de despesas não comprovadas:
19.1. O item 4.1. pede esclarecimentos acerca do lançamento a débito da conta
10070(despesa) em 01/12/2018 no valor de R$ 3.243.017,82 com o histórico “Vlr.
Ref. AJUSTE DA CONTA ICMS A RECUPERAR S ATIVO IMOBILIZADO 12.2018”,
tendo como contrapartida a conta 7.680-ICMS a Recuperar s/Ativo Imobilizado”.
19.2. No item 4.2. a empresa foi instada a esclarecer o montante de R$
7.757.727,00 lançado em 31/12/2018 a débito da conta 10070 e a crédito da
conta 900-Máquinas e Equipamentos com o histórico “Vlr. Ref. PIS/COFINS
s/aquisições imobilizadas 2018”.
19.3. No item 4.3. foi questionada acerca do valor de R$ 977.335,75 lançado em
31/07/2019 a débito da conta 10070 tendo como contrapartida a conta 7510-
ICMS a Recuperar s/Ativo Imobilizado, com o histórico “Vlr. Ref. Correção do saldo
da conta ICMS a Recuperar s/Ativo Imobilizado 06.2019”.
19.4. O item 4.4 exigia informações acerca dos lançamentos em 31/07/2019 nos
valores de R$ 221.483,00 e R$ 1.020.164,00 a débito da conta 10070 e
contrapartida da conta 4830-Pis a Recuperar s/Ativo Imobilizado e 4840-Cofins a
Recuperar s/Ativo Imobilizado, respectivamente.
V – GLOSA DE EXCLUSÕES NO e-LALUR DE CRÉDITO PRESUMIDO ICMS
20. Conforme as últimas ECFs transmitidas pela empresa relativas ao período sob
exame, ela fez exclusões em seu Livro de Apuração do Lucro Real sob histórico
“Subvenções para Investimento - ICMS” em 2017 e 2018 e “Subvenções Crédito
Presumido ICMS” em 2019 com a descrição “Doações e Subvenções para
Investimentos”, nos seguintes valores:

20.1. Pelo quadro acima, vê-se que a empresa, em 25 e 28 de setembro de 2020,
fez algo inusitado para os períodos de apuração sob exame, o que influenciou
decisivamente na apuração do Lucro Real.
20.2. O valor originalmente declarado a esse título para ano de 2017 na ECF
transmitida em 31/07/2018, foi de R$ 34.149.285,29; com a retificação da ECF em
31/07/2019 esse valor permaneceu; já na retificadora de 12/09/2019 o valor foi
reduzido para R$ 7.050.650,46 e, finalmente, na última retificadora, transmitida
em 25/09/2020, o valor retornou aos R$ 34.149.285,29 iniciais. A planilha
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dinâmica “2014 a 2019 - EFD LALUR.xlsx” juntada às fls. 8.365, filtrada pelo ano
2017, demonstra os valores do LALUR original e das três retificadoras.
20.3. Com relação à ECF original do período base 2018, transmitida em
31/07/2019, não foi declarado nenhum valor a título de subvenções para
investimento. A única exclusão declarada foi “Outras exclusões – qualquer
indicador de relacionamento”, no valor de R$ 35.586.973,21.
Com a retificadora transmitida em 28/09/2020, já foi inserido o valor de R$
50.181.288,74 sob a descrição “Doações e Subvenções para Investimentos” e o
valor citado de “Outras exclusões – qualquer indicador de relacionamento”
desapareceu. A planilha dinâmica “2014 a 2019 - EFD LALUR.xlsx” juntada às fls.
8.365, filtrada pelo ano 2018, demonstra os valores excluídos do LALUR na
original e das três retificadoras.
20.4. Na ECF original/2019 transmitida em 28/09/2020 já constou a exclusão de
R$ 70.505.276,29 a este título.
21. Questionada no item 3 do Termo de Início do Procedimento Fiscal – fls. 2/7, a
respeito de tantas modificações na apuração de seu Lucro Real, ela respondeu em
18/06/2021 – fls. 549/556, em resumo:
21.1. Gozava no período de dois tipos de benefícios e incentivos fiscais, um obtido
por meio do Regime Especial PTA no. 45.000000435-59, onde houve compromisso
de implantação/expansão de suas atividades, e outro, previsto no artigo 75, inciso
XX da Parte Geral do RICMS/MG, onde não há obrigação de contrapartidas.
Informa que contabilizou todos esses incentivos/benefícios a crédito da conta de
natureza devedora 2320-ICMS s/Vendas, redutora de vendas.
21.2. No primeiro benefício apura crédito presumido nas vendas de produtos
importados, de 4% nas vendas internas e 2,5% nas interestaduais de alguns
produtos listados no ato concessivo, tendo se comprometido com implantação ou
expansão do empreendimento em Araxá/MG;
21.3. No segundo, crédito presumido de 50% do imposto debitado nas saídas do
beneficiador de batatas para contribuinte do imposto, conforme previsto no art.
75 inciso XX do RICMS, benefício assegurado até 31/12/2032. Sobre esse
benefício, informa que foi publicado o Decreto 47.394/2018 e apresenta o
Certificado de Registro e Depósito no Confaz – no. 50/2018. Para esse benefício
não foram oferecidas contrapartidas e os valores do benefício também foram
contabilizados na conta 2320-ICMS s/Vendas, ou seja, a crédito da conta de
natureza devedora, redutora de vendas.
21.4. Em ambos informa ter cumprido os requisitos do §4o. do art. 30 da Lei
12.973/2014(acrescido pela LC no. 160/2017) de Declaração de Registro e
Depósito no CONFAZ do Certificado 123/2020 para o primeiro e Certificado de
Registro e Depósito no Confaz – no. 50/2018 para o segundo.
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21.5. Diz que, em 2018, apurou a subvenção de forma retroativa desde 2013 e
recalculou os tributos sobre o lucro para o período de 2013 a 2017. Assim,
encontrou o montante de R$ 113.060 milhões de benefícios fiscais referentes a
exercícios anteriores, dos quais teria constituído R$ 56.919 milhões como Reserva
de Incentivos Fiscais, além de R$ 50.181 milhões em 2018, integralmente
constituído como tal reserva, sendo que o montante não constituído como
reserva será destinado quando houver lucro suficiente, nos termos do art. 30 da
Lei 12.973/2014.
22. Ou seja, em 2019 e 2020 retificou todas as ECFs retroativamente desde 2013
(os dados de 2013 foram obtidos das DIPJs-Declarações de Imposto de Renda-
Pessoa Jurídica, pois ainda não existia ECF naquele ano), o que obrigou esta
auditoria a rever até períodos de apuração decaídos, para avaliar as
consequências de tal procedimento nos períodos seguintes, em compensações de
prejuízos. As ECFs originais e retificadoras transmitidas desde o período de
apuração 2013 foram as seguintes:

23. No e-Lalur de fls. 7.862, vê-se as últimas retificadoras com as exclusões a esse
título desde 2013, conforme quadro a seguir:

24. Como dito, a empresa transmitiu sua DIPJ/2013 quatro vezes; as ECFs/2014 e
2015 duas vezes; as ECFs/2016 e 2017 quatro vezes; a ECFs/2018 duas vezes e a
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ECF/2019 somente uma. Enquanto isso, as ECDs foram retificadas bem menos,
havendo um descompasso entre ambas: [...]
25. Ela informou, nas DIPJs relativas ao período de apuração 2013 transmitidas
em 16/06/2014, 09/09/2015 e 26/10/2018, na apuração do Lucro Real, um Lucro
Líquido Antes do Imposto de Renda de R$ 41.416.264,49, sem nenhum valor a
título de “Ajuste do Regime Tributário de Transição-RTT”. Entretanto, na última
retificadora, entregue em 15/01/2019, mais de 6 (seis) anos após o fato gerador,
apresentou um Lucro Líquido antes do IRPJ de R$ 46.123.347,48, mas EXCLUIU
TODO O VALOR a título de “Ajuste do Regime Tributário de Transição-RTT”,
resultando em ZERO o Lucro Líquido Após Ajuste de RTT, transformando um Lucro
Real que era de R$ 33 milhões em um Prejuízo Real de R$ 22 milhões, conforme
se pode conferir nas planilhas do arquivo não paginável às fls. 7.865. Na última
retificadora daquele ano, apresentou prejuízo, mas acrescentou uma
compensação, o que aumentou o Prejuízo Real do ano, injustificadamente.
26. É de se lembrar que a empresa era uma sociedade empresária limitada,
somente transformando-se em sociedade por ações na 14a. Alteração do Contrato
Social, cuja ata foi registrada na JUCEMG em 04/02/2019, sob no. 31300124207,
cuja data da Assembleia Geral de Transformação foi em 08/08/2018. Os sócios
permaneceram João Emílio Rocheto, CPF xxx.xxx.xxx-xx, Celso Carlos Rocheto, CPF
xxx.xxx.xxx-xx e José Paulo Rocheto, CPF xxx.xxx.xxx-xx.
27. O quadro abaixo resume as alterações feitas no Lucro Real que alteraram
significamente as bases de cálculo do IRPJ/CSLL de 2013 a 2019:

28. No Termo de Intimação Fiscal de 23/06/2022, tópicos III-CRÉDITO PRESUMIDO
ICMS – RESERVA DE INCENTIVOS FISCAIS; IV – DIVERGÊNCIAS ENTRE SALDOS
FINAIS NA ECD 2017 E SALDOS INICIAIS NA ECD RETIFICADORA 2018; V –
OPERAÇÕES COM SÓCIOS; VI – EXCESSO DE EXCLUSÃO DE CRÉDITO PRESUMIDO
DE ICMS NO e-LALUR E e-LACS EM RELAÇÃO AO LUCRO CONTÁBIL SUJEITO À
CONSTITUIÇÃO DE RESERVA DE BENEFÍCIOS FISCAIS, fizemos diversos
questionamentos que poderiam afetar a exclusão dos valores a esse título.
29. A empresa respondeu em 25/07/2022, 14/08/2022, 19/08/2022, 26/08/2022
(duas respostas)e 02/09/2022, juntando diversos documentos, a maioria deles
notas fiscais emitidas pelo sócio João Emílio Rocheto e outro, por fornecimentos
de batatas à empresa da qual é sócio, ora auditada. Para fins de melhor
compreensão, relataremos a seguir os motivos da glosa da exclusão segundo os
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tópicos de interesse abordados, os questionamentos da auditoria, as respostas do
contribuinte, os documentos juntados aos autos e o exame da escrita da empresa.
30. Necessário dizer, também, que a empresa deixou de estornar créditos de
ICMS decorrentes de devoluções e retornos de armazém, tendo aproveitado
indevidamente de benefícios nos anos de 2014 a 2019, o que foi objeto de
denúncias espontâneas que fez ao Fisco Estadual de MG constantes dos PTAs
05.000310871-41 e 05.000310881-30, cujos documentos juntou às fls. 605/705 e
planilhas de fls. 4.284, resumidas no quadro abaixo:

V-a) MOTIVO DA GLOSA: FALTA DE CONTRAPARTIDAS PARA OBTENÇÃO DO
BENEFÍCIO
31. O primeiro motivo da glosa da exclusão é a falta de contrapartidas para
usufruto do benefício. O art. 75 inciso XX do RICMS não impõe nenhuma
contrapartida para gozo do benefício relatado no item 21.3, que significa mais de
99% da exclusão do contribuinte. O entendimento da Receita Federal do Brasil,
expresso na Solução de Consulta no. 201-Cosit de 14/12/2021, esclarece que só é
possível a exclusão na hipótese de os benefícios terem sido concedidos visando a
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos. Vejamos: [...]
32. Verificamos que o benefício com contrapartida de implantação/expansão é
insignificante em relação ao outro, conforme se observa no quadro abaixo, obtido
da conta 2320-ICMS s/Vendas, filtrada pelo histórico dos lançamentos:

V-b) MOTIVO DA GLOSA: FALTA DE CONSTITUIÇÃO DA RESERVA DE BENEFÍCIOS
FISCAIS
33. Diz o artigo 198 da Instrução Normativa 1.700/2017: [...]
34. A empresa utilizou a conta de natureza devedora “2320-ICMS s/Vendas”,
redutora de vendas, para lançar a crédito todo o benefício obtido e, ao pleitear
retroativamente o benefício desde 2013, não conseguiu retificar suas ECDs
daqueles anos. Fê-lo utilizando somente as ECFs, conforme ela mesma diz em sua
resposta de 25 de julho de 2022, juntada às fls. 586/599, cujos trechos de
interesse são os seguintes: [...]
Fl. 9137
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35. Ou seja, a empresa não cumpriu o que determina o art. 30 da Lei 12.973,
constituindo a reserva específica de benefícios fiscais de que trata o art. 195-A da
Lei no 6.404 de 1976 até 31 de dezembro do ano em que pleiteia a exclusão, de
acordo com o art. 198 da Instrução Normativa 1.700/2017. Somente na ECD
transmitida em 27/07/2021 às 17:19:28sgs, depois de iniciado o procedimento
fiscal, que se deu em 11/05/2021- fls. 08, a empresa constituiu a Reserva de
Benefícios Fiscais de parte do que havia excluído no LALUR. E havia lucros
suficientes para constituição de tal reserva. Conforme se observa na planilha
“2014- 2019 – DRE- ECD” de fls. 7.863, em diversos anos em que fez exclusões a
empresa teve Resultado Líquido do Exercício positivo e não constituiu a reserva a
que estava obrigada para que pudesse fazer jus ao benefício. O quadro abaixo
resume bem essa situação:

36. É preciso ainda dizer que a empresa foi inquirida acerca das divergências entre
os saldos finais de algumas contas em 31/12/2017 e os saldos iniciais delas em
01/01/2018. Em sua resposta de 25 de julho de 2022 – fls. 586/599, disse: [...]
37. Situação bastante estranha a verificada na escrita da empresa. Havia saldos da
ECD ao final de 2017 que não coincidiam com os saldos iniciais de 2018, e ela diz
que fez os ajustes “diretamente na ECF”, realizando os “ajustes necessários
diretamente na ECD 2018”. Disso resultou, por exemplo, que o saldo da conta
Lucros ou Prejuízos Acumulados em 31/12/2017, no montante de R$
16.787.502,14, aparecesse com saldo inicial em 01/01/2018 de somente R$
761.380,99, conforme apontado a seguir:

38. As contas que tiveram saldo em 31/12/2017 diferentes dos de 01/01/2018
encontrados pela auditoria estão listadas na planilha “ECD17O x 18R1 DIFERENÇA
SF X SI” juntada às fls. 8.381. Para essas diferenças não há lançamento contábil,
Fl. 9138
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por isso não houve como apurar a que se referem. O contribuinte diz que foi
resultado das conclusões da auditoria externa, e que fez as retificações
“diretamente na ECF”, realizando os “ajustes necessários na ECD 2018”,
eliminando os possíveis reflexos com adições e exclusões no LALUR.
39. Além das alterações dos saldos finais/2017 em relação aos saldos iniciais/2018
citados no item anterior, o contribuinte fez ajustes em inúmeras contas na ECD de
2018, estes através de lançamentos contábeis. Foram encontrados pela auditoria
os lançamentos 1303627199 e 0000083903 em 01/12/2018, em contrapartida da
conta “10070 – Ajustes do Exercício Vigente”, conforme se pode resumir:

40. Por todo o exposto, não é possível concordar que tenha constituído
corretamente a Reserva de Benefícios Fiscais do modo exigido pelo artigo 30 da
Lei 12.973/2014, condição indispensável a usufruir do benefício.
V-c) MOTIVO DA GLOSA: OPERAÇÕES COM SÓCIOS CARACTERIZADORES DE
DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS
41. Para que tenha o direito de excluir das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os
benefícios fiscais relativos ao Crédito Presumido do ICMS, a empresa, além de ser
obrigada a constituir a Reserva de Benefícios Fiscais, coisa que não fez, conforme
vimos no tópico precedente, não pode distribuir lucros até o limite do crédito
presumido excluído, a teor do artigo 30 da Lei 12.973/2014.
Fl. 9139
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A auditada alega que todo o lucro gerado no período permaneceu no patrimônio
da empresa, ou seja, não foi distribuído. De fato, só foi encontrada destinação de
lucros aos sócios em forma de dividendos no Balanço encerrado em 31/12/2019,
no montante de R$ 46.471.000,00, conforme Ata da Assembleia Geral Ordinária
de 17/06/2020, registrada na JUCEMG em 22/07/2020 sob no. 7928778. Além
disso, temos o lucro de 31/12/2017, que foi reduzido de R$ 16.787.502,14 para R$
761.380,99 em 01/01/2018, ou seja, uma redução de R$ 16.026.121,15, sem que
houvesse na ECD os lançamentos que provocaram a redução. Dentre as
possibilidades para essa redução está a distribuição de lucros.
42. É de se observar que a distribuição de lucros pode se operar de forma
disfarçada. A empresa não está proibida de adquirir imóveis onde os sócios irão
residir, não está proibida de adquirir veículos, aeronaves ou barcos para os sócios
viajarem a passeio, não está impedida de adquirir bens dos sócios em valor
superior ao de mercado, não está impedida de perder, em favor dos sócios,
direito de preferência que possuía, etc, mas, para efeitos tributários, tais benesses
tem que ser eliminadas (adicionadas) no LALUR. Vejamos o que diz a lei, nos
trechos de interesse, inserta na seção II do Regulamento do Imposto de Renda
aprovado pelo Dec. 9580/2018: [...]
43. É preciso verificar, portanto, se a empresa realizou com seus sócios negócios
vantajosos que não realizaria com terceiros.
V-c.1) OPERAÇÕES DE AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA (BATATAS) DOS SÓCIOS
44. Os sócios da auditada são grandes fornecedores da matéria-prima utilizada
pela empresa em seu processo produtivo. Através do item 7 do Termo de
Intimação Fiscal 01 – fls. 572/579, no “item V-OPERAÇÕES COM SÓCIOS”, ela foi
questionada acerca de aquisições de batatas deles. A auditoria havia constatado
que na conta 11380-Estoque em Poder de Terceiros – Venda Para Entrega Futura,
havia um saldo ao final de 2016 de R$ 39.577.103,72 referente às NFs 4686 e
4737 emitidas pelos fornecedores e sócios João Emilio Rocheto e outro, por
aquisições de mercadorias para entrega futura, valor totalmente quitado em 2017
através de cheques da empresa. Em 31/12/2017 a conta acumulou um saldo de
R$ 63.022.960,00 decorrente das NFs 11342, 11343 e 11889, que seria relativo a
compras de matéria-prima dos citados sócios. Estranhamente, esse saldo, que
deveria constar como saldo inicial em 01/01/2018, desapareceu da ECD/2018. A
empresa foi intimada a esclarecer o que teria acontecido, bem como comprovar
os pagamentos e a entrega das matérias-primas adquiridas dos sócios.
45. Em 25/07/2022 e 12/08/2022 (fls. 586/2.553) a auditada apresentou resposta
parcial, juntando diversas notas fiscais de Simples Remessa (notas-filhas),
emitidas para acobertar o transporte dos produtos relativo às NFs de simples
faturamento de Venda Para Entrega Futura (notas-mãe 11889/11342/11343).
Consta no campo “Informações Complementares” das notas-filhas os números
das notas-mães respectivas. Todas as notas fiscais são de produtor rural, emitidas
pelos sócios João Emílio Rocheto e outro, por fornecimentos de matéria-prima
Fl. 9140
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(batatas) à empresa da qual são sócios. Nesse atendimento vieram muitas notas
fiscais completamente ilegíveis.
46. Como a resposta veio insatisfatória, foi emitido o Termo de Reintimação Fiscal
de 18/08/2022 – fls. 2.558/2.560, solicitando a complementação, bem como a
inserção de colunas na planilha que identificasse as notas-filhas de cada nota-mãe
e o veículo transportador. Então foram juntados os documentos de fls.
2.563/2.833; 2.835/4.271; 4.286/4.731; 6.297/6.721; 6.722/7.220; 7.222/7.549;
7.551/7.773, além das planilhas de fls. 6.291 e 6.295.
47. Explicando por que o saldo final de 2017 da conta 11380-Estoque em Poder de
Terceiros/Venda para Entrega Futura, de R$ 63.022.960,00, desapareceu do saldo
inicial em 01/01/2018, diz a empresa que houve “mudança negocial” e que os
pagamentos seriam feitos de acordo com o recebimento das mercadorias e que o
saldo que constou da ECD no final de 2017 não deveria existir pois não refletia a
nova realidade negocial. Como a auditoria (externa, contratada pela empresa) só
foi concluída em 2019 e a ECD 2018 já havia sido entregue, não houve como
retificar a ECD de 2017 para adequá-la à nova situação, optando então por excluir
o saldo inicial da conta na ECD 2018.
48. Verifica-se, portanto, que a empresa adquire dos sócios a matéria-prima
utilizada na indústria. Nesse caso, sócios, compradores e fornecedores se
confundem. São as mesmas pessoas que estabelecem, pelo comprador (Bem
Brasil) e pelos vendedores (sócios-fornecedores) preços, qualidades, prazos e
formas de entrega e de pagamento, etc. Há na sua contabilidade as contas 400-
Adiantamento a Fornecedores e 4770-Adiantamento p/Aquisição de Matéria-
Prima, que contêm valores pagos aos sócios de forma adiantada em grandes
montantes. Às fls. 8.366 juntamos a planilha da conta de ativo “CONTA 400-
ADIANTAMENTO A FORNECEDORES - JOÃO EMILIO ROCHETO”. Lá se verifica
saldos devedores mensais próximos a R$ 40 milhões(30/11/2018). Há, ainda, a
conta “CONTA 4770- Adiantamento Aquisição Matéria-Prima - 2017 e 2018”, cuja
planilha anexamos às fls. 8.367, com saldo em 31/12/2017 de R$ 83 milhões de
adiantamentos ao sócio. A conta chegou em 30/06/2018 a um saldo de R$
90.579.179,40, que foi extinto por dois lançamentos em 19/07/2018, um de R$
70.845.167,04 sob histórico “Vlr ref. REF. LIQUIDAÇÃO DO EMPRESTIMO BANCO
ITAU 199918060003400 DIVINA” e outro no valor de R$ 19.734.012,36 sob
histórico “Vlr ref. REF. COMPRA PARA ATIVO IMOBILIZADO EMPRESTIMO BANCO
ITAU 199918060003200”.
49. Chama a atenção o lançamento de R$ 75 milhões em 02/01/2017 sob
histórico “Vlr ref. Ref. emprestimo do Banco Itau no 517-00092400-4 que foi
realizado para pagar os emprestimo da Rocheto Empeendimentos”. A auditoria
questionou esse lançamento, que será objeto de exame em tópico próprio deste
relatório.
50. Como se vê, a empresa fez operações com os sócios que caracterizam
condições mais vantajosas para a pessoa ligada do que as que contrataria com
Fl. 9141
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terceiros. São as mesmas pessoas que definem tudo, e podem, tranquilamente,
distribuir lucros disfarçadamente usando a qualidade que tem de sócio, vendedor
e comprador. Há notas de fornecimento de batatas em quantidade
impressionante, conforme se vê às fls. 2.567/7.773. E as notas apresentadas se
referem apenas ao total de R$ 63.022.960,00 aqui discutido, mas há muito mais
fornecimentos do que isso. Na conta sintética 1220-Fornecedores Bem Brasil,
referente a 2018, filtrada pelo histórico “João Emílio”, há montante superior a R$
200 milhões de apropriações e pagamentos por fornecimentos. Nas notas fiscais
apresentadas, chamou a atenção da auditoria a quantidade de transportes feitos
pelo mesmo caminhão. O contribuinte, que tinha apresentado uma planilha
contendo a relação das NFs emitidas pelos sócios-fornecedores – fls. 2.554, foi
intimado a incluir duas colunas na planilha, uma contendo as notas-mãe relativas
a cada notas-filhas e outra com as placas dos veículos que transportaram as
batatas que teriam sido adquiridas dos sócios. Ele apresentou, então, a planilha
“Item V 7 3 Relacao Nfs113420 113430 11889 final.xlsx” de fls. 6.295. Nela
verificamos que os transportes foram feitos por poucos caminhões, basicamente
os de placas PUM5317 e PUM5324. Com base na planilha apresentada pela
auditada, elaboramos outra, denominada “ENTREGA DE PRODUTOS- Nfs113420
113430 11889 final”, juntada às fls. 8.382, onde consta, por amostragem, os dias
em que houve mais de 10 (dez) viagens feitas por um mesmo caminhão. Abaixo
um trecho da planilha, contendo os dias em que um só caminhão fez mais de 50
(cinquenta) viagens:

51. Pelo resumo acima, o caminhão de placa PUM5317, por exemplo, teria feito
nada menos que 218 viagens no dia 26/02/2018 levando batatas da zona rural de
Perdizes para Araxá, como consta das notas fiscais. A distância entre as duas
cidades, segundo o google maps, é de 55,3 km, que pode ser percorrida em 49
minutos. Para se fazer 218 viagens, precisaria de 10.682 minutos, ou 178 horas,
ou mais de 7 dias. Isso sem contar a volta, o tempo de carga e descarga, de
abastecimento, etc. O caminhão de placa PUM5324 também teria feito 216
viagens no mesmo dia 26/02/2018. Não se pode afirmar, peremptoriamente, que
os fornecimentos não aconteceram e que as notas fiscais de fornecimento são
fraudulentas. Pode ter alguma explicação plausível, como erro, por exemplo.
Afinal, elas foram pagas. Mas é fato que se trata de indício veemente de
irregularidade, tendo ainda em conta que as notas são emitidas por conta e
ordem dos sócios contra a empresa que administram.
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52. Indiscutível que os sócios negociaram com sua empresa em condições mais
vantajosas do que negociariam com terceiros, porque receberam adiantamentos
em significativos valores pelos fornecimentos de batatas, determinaram preços,
prazos e condições em que a empresa deveria pagar para eles mesmos,
incorrendo no impedimento de exclusão do benefício da base de cálculo do
IRPJ/CSLL previsto no artigo 30 da Lei 12.973/2014, pois distribuiu lucros aos
sócios, mesmo de forma disfarçada.
V-c.2) OPERAÇÃO DE FIANÇA BANCÁRIA
53. Nos arquivos da JUCEMG consta, no período de 2013 a 2018, somente quatro
registros da empresa. Em 19/07/2013 foi realizada uma ASSEMBLÉIA PARA AVAL E
FIANÇA AO SÓCIO JOÃO EMILIO ROCHETO, que foi aprovada, conforme texto
abaixo e registrada na JUCEMG em 21/10/2013 sob registro 5167149 – fls.
8.368/8.370:

Assinam a ata da Bem Brasil Alimentos Ltda o sócio João Emílio Rocheto, por si e
pela outra sócia, Rocheto Empreendimentos e Participações Ltda, e o sócio Celso
Carlos Rochetto Rocheto.
54. Na 11a. Alteração e Consolidação do Contrato Social registrada em
16/12/2014 sob no. 5430021 – fls. 8.371/8.380, altera-se a cláusula que vedava a
prestação de fiança, da seguinte forma:

55. Ou seja, em 2013 a empresa prestou fiança só autorizada em 2014, e isso
trouxe benefício direto ao sócio, que se confunde com fornecedor, neste caso.
Não constatamos na escrita da empresa se houve alguma inadimplência do sócio
que obrigasse a empresa a assumir dívidas dele, mas o simples fato de ter havido
a benesse já se enquadra no dispositivo legal de vedação.
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V-c.3) OPERAÇÃO DE EMPRÉSTIMOS A SÓCIOS
56. Conforme já dito aqui, em 02/01/2017 a empresa contabilizou o valor de R$
75 milhões a débito da conta 4770- Adiantamento p/Aquisição de Matéria-Prima,
valor que teria sido pago ao sócio. Pelo histórico do lançamento infere-se que a
auditada levantou um empréstimo no Banco Itaú para pagar um empréstimo da
sócia Rocheto Empreendimentos, entretanto não foram constatadas dívidas da
auditada com aquela empresa, sua sócia, suscetíveis de pagamento. Em vista
disso, através do item 8 do Termo de Intimação Fiscal de 23/06/2022 - fls.
572/579, a Bem Brasil foi instada a esclarecer o lançamento e outros que com ele
tivessem relação, apresentando os documentos que os lastreiam.
57. Em suas respostas de 26/08/2022 – fls. 2.835/2.841, disse, no que interessa:
[...]
58. Claro está a caracterização da ocorrência da vedação prevista na lei, quando a
empresa faz um empréstimo de R$ 75 milhões para pagamento antecipado de
uma safra de batatas de seus sócios, que só quitariam o valor, e parcialmente, um
ano e meio depois, como veremos adiante. Dificilmente faria isso com outros
fornecedores. Diante disso, houve necessidade de novos esclarecimentos, para o
que a empresa foi cientificada do Termo de Intimação Fiscal 02– fls. 7.867/7.873;
Termo de Intimação Fiscal 03 – fls. 7.932/7.934 e Termo de Intimação Fiscal 03-
Complementar – fls. 7.986/7.988.
59. O TIF 02, depois de citar a resposta anterior do contribuinte, que juntou
Contrato de Produção de Batata Consumo com Compromisso de Compra e Venda
de 02/02/2017, que visava o fornecimento de 75 mil toneladas de batatas pelos
sócios ao custo de R$ 1 mil por tonelada, totalizando os R$ 75 milhões
contratados; a Cédula de Crédito Bancário do Itaú de 18/01/2017 onde o banco
concede um crédito rural de R$ 75 milhões à auditada; cópia do extrato com a
saída de recursos da conta da empresa, no dia 23/01/2017, no valor de R$
76.024.948,62 com histórico “Liquidação do Crédito Rural”, que seria a quitação,
pela empresa, da dívida dos sócios com o Banco Itau, e o Termo de Quitação
Recíproca celebrado entre a Bem Brasil e o Banco Itaú de 06/07/2018, no
montante de R$ 80.816.810,99, que seria a quitação em julho/2018 do
empréstimo obtido em janeiro/2017, apresenta alguns quadros: um com o que
seriam os lançamentos de despesas financeiras decorrentes do Contrato
517000924004 com o Banco Itaú apurados na ECD da empresa, totalizando R$
58.031.642,96 de pagamentos de encargos financeiros, uns contabilizados em
contas de despesas outros não; outro onde constam os lançamentos na conta
“12120-Câmara Fria Batata In Natura” obtidos na ECD da empresa que seriam os
valores pagos(ou compensados) a título da aquisição da Câmara Fria no total de
R$ 6.151.100,00; e ainda um quadro dos lançamentos na conta “9770-Grupo
Empresarial Rocheto”, onde constam os lançamentos referentes ao contrato de
aquisição da câmara fria, que teria sido no valor de R$ 38 milhões, mas
envolvendo
outra
empresa
do
grupo,
a
Divina
Agropecuária,
CNPJ
Fl. 9144
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07.474.045/0001-47, cujos sócios na ocasião eram João Emílio Rocheto, CPF
016.906.168-06, Celso Carlos Rocheto, CPF 094.477.058-47 e José Paulo Rocheto,
CPF 094.476.858-03 também sócios da Bem Brasil. Assim, a intimação era para
que a empresa esclarecesse como se deu a quitação do principal e dos juros do
montante de R$ 75 milhões pagos pelos sócios, apresentando comprovação dos
pagamentos deles para a Bem Brasil e origem dos recursos, bem como o
envolvimento da aquisição da câmara fria na operação.
60. No TIF 03 foi exigida a documentação de quitação da dívida dos sócios junto
ao Banco Itaú, que teria sido no valor de R$ 76.024.948,62 (e não R$ 75 milhões)
em 23/01/2017 e o TIF 03-Complementar exigia o documento que lastreia o
lançamento de R$ 70.845.167,04 em 01/07/2018 a débito da conta 8.160-Banco
Itaú, CC 51.988-3 e a crédito da conta 110-Valores a Identificar, bem como exige
cópias em arquivo PDF dos extratos da referida conta relativos aos períodos de
2017 e 2018.
61. Resumindo: O que se via até aqui é que a empresa teria pegado um
empréstimo de R$ 75 milhões em 18/01/2017, (que, com os juros e encargos,
atingiu R$ 133.031.642,96) para quitar uma dívida dos sócios de R$ 76.024.948,62
e, um ano e meio depois, em 10/07/2018, recebeu em pagamento R$
70.845.167,04 (que, aliás, veio da Divina Agropecuária) e mais umas edificações e
equipamentos instalados em terras deles mesmos (do sócio José Emílio e da
Divina Agropecuária) para quitação do saldo e dos juros.
62. Para atendimento do TIF 3, veio a resposta datada de 20/10/2022, que
esclarece:
62.1. Sobre o documento de quitação, pela Bem Brasil, da dívida dos sócios, que
seria de R$ 76.024.948,62 em 23/01/2017, informando data e conta da ECD em
que a saída foi contabilizada: [...]
62.2. A empresa juntou e-mail onde são informados os valores que foram
quitados pelos sócios, os números dos contratos das dívidas deles e a data de
quitação (23/01/2017), mas não indica a qual sócio cada contrato é vinculado. Ou
seja, não ficou claro qual seria a dívida de cada um com a Bem Brasil. Os valores
são os seguintes:

63. Em sua resposta datada de 20/10/2022 – fls. 7.874/7.876, confirmou que a
Divina Agropecuária pagou parte substancial da dívida dos sócios para a Bem
Brasil: [...]
Fl. 9145
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63.1. Sobre o pagamento do saldo do principal e dos juros pelos sócios, disse: [...]
63.2. Pediu prorrogação de mais 5 (cinco) dias para listar/comprovar as despesas
financeiras suportadas pela empresa naquela operação.
63.3. Com relação à quitação, pelos sócios, de sua dívida perante a Bem Brasil,
respondeu: [...]
63.3.1. A planilha apresentada pela empresa em relação a esse item, juntada às
fls. 7.931, apresenta o montante exato apurado pela auditoria, de R$
6.151.100,00. Portanto, nem de longe isso se aproxima do valor das despesas
financeiras suportadas pela empresa.
63.3.2. O Contrato Particular de Compra e Venda de Construções, Máquinas,
Equipamentos e Outras Avenças datado de 16/08/2018- fls.7.910/7.916, com
preço ajustado de R$ 44.500.000,00, tendo como Comprador a Bem Brasil e como
vendedores João Emilio Rocheto, Celso Carlos Rocheto, José Paulo Rocheto e
Divina Agropecuária Ltda, tem como objeto a venda de edificações com valor
estabelecido para fins contábeis de R$ 38.000.000,00 e Máquinas e Equipamentos
com valor estabelecido para fins contábeis de R$ 6.500.000,00, com proposta de
pagamento de R$ 20 milhões em 31/08/2018, R$ 6 milhões em 30/09/2018,
31/10/2018, 30/11/2018 e R$ 6.500.000,00 em 31/12/2018, ressaltando que os
imóveis de matrícula 15.176 e 4.307 (onde estariam instaladas as edificações) não
estão incluídos no negócio. O Anexo I ao contrato relaciona as máquinas e
equipamentos que teriam sido incluídos no negócio, totalizando R$ 6.206.100,00.
Para comprovação, a empresa apresenta as de NFs 20.861 a 20.874 todas de
emissão de João Emilio Rocheto e outro em 31/12/2018 (e, segundo carimbo
aposto nelas, contabilizadas em 08/01/2019), relativas a vendas de bens de seu
ativo imobilizado – fls. 7.917/7.930, bem como a planilha de fls. 7.931, onde estão
relacionadas, totalizando de R$ 6.151.100,00. Trata-se de equipamentos usados,
e, sendo assim, os preços estabelecidos pelas partes pode ser qualquer um,
dependendo do estado dos produtos e da vontade das partes, que, no caso, são as
mesmas. A maioria dos produtos pretensamente vendidos nem podem ser
retirados sem danos, como por exemplo o descrito na NF 20.872: “cerca divisória
com postes de concreto e telas de alambra”.
63.3.3. Verificamos que o imóvel de matrícula 4.307, designado Fazenda
Primavera, foi adquirido por João Emílio Rocheto, José Paulo Rocheto e Celso
Carlos Rocheto com escritura lavrada em 2001 no Cartório do 1o. Ofício de Notas
de Uberaba (Cartório do Raul) e o imóvel de matrícula 15.176 pertence a Divina
Agropecuária. Ou seja, as edificações incluídas no contrato, apesar de
formalmente vendidas à Bem Brasil para pagar/compensar os encargos
financeiros decorrentes do empréstimo, estão nas propriedades de outrem.
63.3.4. Tal contrato não pode ser aceito por diversos motivos: a) Não houve um
documento público para formalizar o negócio, nenhuma garantia real, nem
sequer reconhecimento de firmas; b) nele, comprador e vendedores se
confundem, pois são as mesmas pessoas que assinam por ambos; o valor
Fl. 9146
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estipulado, de R$ 44.500.000,00, não merece fé, pois foi estipulado por
comprador e vendedores que são as mesmas pessoas, sem envolvimento de
terceiros; não foi fornecido nenhum laudo de avaliação para garantir
minimamente que o valor dos bens é de fato o declarado no documento; as
edificações que teriam sido vendidas à Bem Brasil estão instaladas em terras do
sócio João Emílio Rocheto e da Divina Agropecuária, empresa dos mesmos sócios
da Bem Brasil, e alguns dos produtos vendidos nem podem ser retirados sem
danos, como por exemplo o descrito na NF 20.872; o contrato envolve quatro
vendedores, mas não estipula a parcela dos bens entregues por cada um e nem
quanto cada um iria receber ou qual seria a compensação da dívida de cada um;
se o objetivo do fornecimento dos bens era quitar a dívida dos sócios com a
empresa, não tem sentido fixar os valores e as datas dos pagamentos que
constam do documento, a Bem Brasil não teria que pagar nada. O contrato parece
ter sido feito exclusivamente para dar baixa da dívida dos sócios na contabilidade
da Bem Brasil. No Diário da ECD da Bem Brasil de 2018 não consta nenhum
lançamento de R$ 44.500.000,00, tampouco de R$ 6 milhões ou R$ 6,5 milhões.
Há a contabilização do valor de R$ 38 milhões em 01/12/2018 a débito da conta
22830-Conta Transitória Imobilizado e a crédito da conta 9770-Grupo Empresarial
Rocheto referente às edificações, com o histórico “Vlr ref. REF. COMPRA DA
CAMARA FRIA ( EDIFICAÇÕES E CONSTRUÇÕES) - CONFORME CONTRATO DE
COMPRA DE VENDA 16/08/2018”. Há ainda na conta na conta 9770-Grupo
Empresarial Rocheto, as baixas por compensação de R$ 15.750.183,33 e R$
19.734.012,36 e a contabilização da aquisição da câmara fria por R$ 6.151.100,00,
conforme excerto do razão abaixo:

64. Para atendimento do TIF-3 Complementar a empresa juntou sua resposta
datada de 20/10/2022 conforme fls. 7.989/7.990, dizendo: [...]
64.1. Sobre o documento que lastreia o lançamento de R$ 70.845.167,04: [...]
64.2. Sobre a solicitação dos extratos de 2017 e 2018 da conta bancária envolvida:
[...]
65. Em 26 de outubro de 2022 o contribuinte completa sua resposta ao TIF 02,
item 3.10 “c”: [...]
66. A empresa apresentou uma planilha contendo os encargos financeiros sobre o
empréstimo suportados pela Bem Brasil – fls. 8.362, e ela não difere em quase
nada dos obtidos pela auditoria na ECD da empresa e descritos no quadro do item
Fl. 9147
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3.5 do TIF 02. As diferenças são que ela não computou o valor de R$ 3.429.182,37
de 19/07/2018 e computou negativamente o valor de R$ 16.989.626,75 de
31/07/2018, quando na escrita eles entraram como débito.
67. Os valores dos juros e encargos apurados na ECD da empresa são os seguintes:

68. Em relação ao assunto, há ainda os lançamentos na conta “6610-Outros
Adiantamentos”, conforme segue:

69. Por tudo o que foi relatado, temos que houve um pagamento total de R$
133.031.642,96 por conta dos sócios, e somente foi comprovadamente pago o
montante de R$ 70.845.167,04, havendo uma diferença de R$ 62.186.475,92, que
Fl. 9148
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será tributada como distribuição disfarçada de lucros. Para efeito de incidência do
IRPJ/CSLL, nos termos do art. 531, inciso V do Decreto 9.580/80 (RIR/80), o valor
será rateado pelos anos de 2017 e 2018 proporcionalmente aos encargos de cada
ano, conforme abaixo:

70. Indiscutível que, aqui também, os sócios negociaram com sua empresa em
condições mais vantajosas do que negociariam com terceiros, incorrendo no
impedimento de exclusão do benefício da base de cálculo do IRPJ/CSLL previsto
no artigo 30 da Lei 12.973/2014, pois distribuiu lucros aos sócios, mesmo de
forma disfarçada.
VI – GLOSA DE COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS
71. Conforme quadro constante do item 27 deste Relatório, a empresa
compensou prejuízos nos períodos de apuração 2013, 2014 e 2015. Tais períodos,
atingidos pela decadência, não podem ser objeto de lançamento. Todavia, devido
às glosas das exclusões de Crédito Presumido de ICMS relatadas no tópico V deste
Relatório de Auditoria, caberá a glosa da compensação de prejuízos feita no
período-base 2019, no montante de R$ 37.154.139,16, FICANDO A EMPRESA JÁ
INTIMADA
A
RETIFICAR
SUAS
ECFs
POSTERIORES
PARA EXCLUIR AS
COMPENSAÇÕES DE PREJUIZOS EVENTUALMENTE FEITAS E AJUSTAR A PARTE “B”
DO e-LALUR, PARA ADEQUÁ-LA AO MONTANTE CORRETO DE PREJUIZOS A SEREM
COMPENSADOS. Planilha contendo os controles de saldos da parte “B” do e-
LALUR encontra-se às fls. 8.383.O quadro seguinte demonstra a recomposição das
compensações dos prejuízos considerando os valores do e-LALUR ajustados pelas
glosas das exclusões dos benefícios fiscais:

VI – GLOSA DE COMPENSAÇÃO DE BASES NEGATIVAS DE CSLL
Fl. 9149
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72. Com relação à CSLL-Contribuição Social s/Lucro Líquido, temos o quadro
seguinte, que demonstra a recomposição das compensações dos prejuízos
considerando os valores do e-LACS ajustados pelas glosas das exclusões dos
benefícios fiscais:

73. A empresa compensou bases de cálculo negativas em períodos de apuração
anteriores, já atingidos pela decadência, que não podem ser objeto de
lançamento. Todavia, devido às glosas das exclusões de Crédito Presumido de
ICMS relatadas no tópico V deste Relatório de Auditoria, caberá a glosa da
compensação das bases negativas feita no período-base 2019, no montante de R$
37.154.139,15, FICANDO A EMPRESA JÁ INTIMADA A RETIFICAR SUAS ECFs
POSTERIORES PARA EXCLUIR AS COMPENSAÇÕES DAS BASES DE CÁLCULO
NEGATIVAS EVENTUALMENTE FEITAS E AJUSTAR A PARTE “B” DO e-LACS, PARA
ADEQUÁ-LA AO MONTANTE CORRETO DE BASES NEGATIVAS A SEREM
COMPENSADAS. Planilha contendo os controles de saldos da parte “B” do e-LACS
encontra-se às fls. 8.383.
VII – RESUMO DOS VALORES LANÇADOS NESTE AUTO DE INFRAÇÃO
74. Em consequência de todo o exposto, apresentamos a seguir um resumo dos
valores a serem tributados no Auto de Infração do IRPJ, lembrando que planilhas
contendo o Lucro Real de 2013 encontram-se às fls. 7.862 e 7.865 e de 2014 a
2019 às fls. 7.862 e 8.365:

75. Com relação à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, apresentamos a
seguir um resumo dos valores a serem tributados neste lançamento, lembrando
que planilhas contendo o e-LACS 2013 encontram-se às fls. 7.865 e os e-LACS de
2014 a 2019 às fls. 7.864:
Fl. 9150
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Inconformada, a Recorrente apresentou Impugnação (fls. 8.452/8.506), que foi
parcialmente acolhida pela DRJ, por meio de acórdão (fls. 8.984/9.039) ementado da seguinte
forma:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018, 2019

DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS.
Não tendo a contribuinte se desincumbido de seu ônus de comprovar a
legitimidade das despesas deduzidas na determinação do lucro real a pretexto de
ajustes contábeis, impõe-se manter a tributação dos valores indevidamente
deduzidos.

INCENTIVOS E BENEFÍCIOS FISCAIS OU FINANCEIROS-FISCAIS RELATIVOS AO ICMS.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. REQUISITOS E CONDIÇÕES.
A partir da Lei Complementar no 160, de 2017, os incentivos e os benefícios fiscais
ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e Distrito Federal e
considerados subvenções para investimento por força do § 4o do art. 30 da Lei no
12.973, de 2014, poderão deixar de ser computados na determinação do lucro
real desde que observados os requisitos e as condições impostos pelo art. 30 da
Lei no 12.973, de 2014, em especial, que tenham sido concedidos com estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e que sejam
registrados em reserva de incentivos fiscais, que é a reserva de lucros a que se
refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 1976.

DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS.
Presume-se distribuição disfarçada de lucros no negócio pelo qual a pessoa
jurídica realiza com pessoa ligada qualquer outro negócio em condições de
favorecimento, assim entendidas condições mais vantajosas para a pessoa ligada
do que as que prevaleçam no mercado ou em que a pessoa jurídica contrataria
com terceiros. Nessa hipótese, para fins de determinação do lucro real da pessoa
jurídica, as importâncias pagas ou creditadas à pessoa ligada, que caracterizarem
as condições de favorecimento, não serão dedutíveis.
Fl. 9151
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Contudo, em se verificando que o autuante tributou importâncias que não haviam
sido deduzidas na determinação do lucro real, impõe-se cancelar o crédito
tributário correspondente.

GLOSA DE COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL.
Demonstrada a inexistência do prejuízo fiscal, afigura-se correta a glosa de sua
compensação.

LANÇAMENTO DECORRENTE. CSLL.
O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento de CSLL que com
ele compartilha o mesmo fundamento factual e para o qual não há nenhuma
razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso.

Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Analisando o acórdão da DRJ, verifico que o único ponto em que provida a
Impugnação da Recorrente diz respeito aos valores considerados como distribuição disfarçada de
lucros, com o cancelamento das glosas relativas aos valores que não impactaram a determinação
do lucro real. Tendo em vista os valores cancelados, não houve a interposição de Recurso de Ofício
(art. 34, I, do Decreto no 70.235/1972).
A Recorrente, então, interpôs Recurso Voluntário (fls. 9.047/9.112), reiterando as
alegações formuladas em Impugnação, que podem ser sintetizadas da seguinte forma:
(i) Ausência de transporte incorreto do lucro para o e-LALUR e para o e-LACS
(i.1) Não se poderia confundir, como feito pela Fiscalização e pela DRJ, “o lucro
líquido do exercício da ECD, com o lucro líquido antes do IR e da CSLL constante do e-LALUR e do
e-LACS”, este sim base para apuração do lucro real. Nesse sentido, ao se pautar pelo lucro líquido
da ECD, a Autoridade Fiscal estaria tributando “uma diferença que não é indicativa e não se
relaciona com o cálculo do Lucro Real, não podendo ser utilizada como parâmetro para
identificação da correta apuração do IRPJ e da CSLL”. Assim, “o fato de haver diferença entre os
dois dados do contribuinte não representa nenhum indício de qualquer irregularidade fiscal, visto
que os dois sequer são comparáveis”;
(i.2) A divergência apurada seria referente aos saldos das contas #3.02.01.01.01.02 -
(-) Provisão para Imposto de Renda - Pessoa Jurídica (Atividade Geral e Rural) e #3.02.01.01.01.12 -
(-) Provisão para Imposto de Renda - Pessoa Jurídica - Lucros Diferidos (Atividade Geral e Rural) do
Registro L300 – _Demonstração do Resultado Líquido no Período Fiscal da ECF 2018. Tais contas,
apesar de terem natureza devedora, estariam com saldo credor. Estes valores de crédito de IRPJ,
que aumentaram o lucro líquido da ECD, teriam sido desconsiderados para fins de apuração do
lucro líquido antes do IRPJ na ECF.
(i.3) Para sustentar que os lançamentos não teriam influído no resultado, a
Recorrente alega que foi feito um ajuste “necessário para corrigir movimentação anterior”.
Fl. 9152
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Inicialmente, a Recorrente havia lançado R$ 38.511.292,95 a débito nas contas de passivo #1410 –
_COFINS a Pagar e #1440 – _PIS a Pagar, baixando, portanto, os débitos de PIS e COFINS naquele
exercício. Em contrapartida, foi feito um lançamento a crédito na conta #10070 – _Ajustes do
exercício Vigente, relativo aos valores utilizados para quitar os referidos débitos de PIS/COFINS, os
quais decorrem de créditos de saldo negativo e pagamento a maior de IRPJ/CSLL, e PIS e COFINS
referente a adiantamento de parcelas de depreciação de bens do ativo imobilizado, dos anos
anteriores. Este lançamento original, porém, teria sido realizado em conta de receita operacional,
aumentando indevidamente a base do IRPJ e da CSLL, “refletindo uma situação que não condizia
com a realidade”. Para corrigir o erro, teria sido lançado um valor de R$ 28.045.188,59 a débito na
conta #10070 – _Ajustes do exercício Vigente e a crédito nas contas #4060 – _Imposto de Renda
Pessoa Jurídica-IRPJ e #4070 – _Contribuição Social s/ Lucro Líquido – _CSLL, realizando a simples
reclassificação contábil dos créditos de IRPJ e CSLL. Portanto, estaria comprovada a alegação.

(ii) Deduções corretas a título de despesas e de ICMS, PIS e COFINS a recuperar sobre ativo
imobilizado
(ii.1) A Recorrente seguiu os itens indicados pela Fiscalização para as glosas (itens
19.1 a 19.4 do Relatório Fiscal), contrapondo cada um deles.
(ii.2) No caso dos itens 19.1 e 19.3, alegou que os valores seriam referentes a
“créditos de ICMS apurados sobre bens do ativo imobilizado, que foram indevidamente
apropriados em períodos anteriores.” Esse aproveitamento indevido teria sido identificado e os
créditos estornados por meio dos lançamentos identificados pela Fiscalização. Para comprovar
esse fato, juntou aos autos a relação das notas fiscais de compra dos bens do ativo imobilizado
correspondentes aos lançamentos contábeis, concluindo que a redução do resultado se deu em
função do “estorno dos referidos créditos, que já foram tributados quando de sua apropriação
original indevida”.
(ii.3) Acerca do item 19.2, a Recorrente alegou que os lançamentos se referem a
valores de Contribuição ao PIS e Cofins (R$ 7.757.727,00) contidos num lançamento total de R$
38.511.292,95, feito a crédito na conta #10070 – “Ajustes do exercício Vigente”, e que “decorre de
créditos de saldo negativo e pagamento a maior de IRPJ, CSLL e PIS e COFINS referente a
adiantamento de parcelas de depreciação de bens do ativo imobilizado.” Informa que em 2019
realizou revisão da sua apuração de PIS/Cofins, conforme planilha juntada em Impugnação (Doc.
04), identificando créditos a recuperar.
(ii.4) Por fim, para o item 19.4, a Recorrente alega que os valores de R$ 221.483,00
e R$ 1.020.164,00 questionados representariam parte do montante de R$ 7.757.727,00, vez que,
apesar deste montante ter sido lançado em dezembro de 2018, “parte dele diz respeito a
competências de 2019, como se denota na planilha que foi apresentada na defesa.”

Fl. 9153
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(iii) Regularidade na exclusão de créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL
(iii.1) A exigência de concessão do benefício como estímulo seria ilegítima, diante
dos precedentes do E. STJ;
(iii.2) Houve a devida constituição de reserva de lucros necessária;
(iii.3) Não haveria que se falar em Distribuição Disfarçada de Lucros;
(iii.4) Ainda que assim não se entenda, a tributação dos créditos presumidos de
ICMS violaria o pacto federativo, na linha dos precedentes do E. STJ.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Eduardo Monteiro Cardoso, Relator.
O Recurso Voluntário foi interposto em 11/10/2023 (fls. 9.045), dentro do prazo de
30 (trinta) dias contados da intimação (fls. 9.043), por procurador habilitado. Assim, presentes os
pressupostos formais, conheço o recurso.
Como relatado, trata-se de exigência de IRPJ e CSLL em função de infrações
constatadas pela ação fiscal nos anos-calendário de 2017, 2018 e 2019, parcialmente mantidas
pela DRJ. Passo, a seguir, a analisar as razões recursais.

I. Diferença entre o lucro líquido contábil da ECD e o lucro líquido informado em ECF (AC 2018)
A Recorrente alegou inicialmente que não se poderia confundir, como feito pela
Fiscalização e pela DRJ, “o lucro líquido do exercício da ECD, com o lucro líquido antes do IR e da
CSLL constante do e-LALUR e do e-LACS”, este sim base para apuração do lucro real. Nesse
sentido, ao se pautar pelo lucro líquido da ECD, a Autoridade Fiscal estaria tributando “uma
diferença que não é indicativa e não se relaciona com o cálculo do Lucro Real, não podendo ser
utilizada como parâmetro para identificação da correta apuração do IRPJ e da CSLL”. Assim, “o fato
de haver diferença entre os dois dados do contribuinte não representa nenhum indício de
qualquer irregularidade fiscal, visto que os dois sequer são comparáveis”.
Prossegue a Recorrente afirmando que a divergência apurada seria referente aos
saldos das contas #3.02.01.01.01.02 - (-) Provisão para Imposto de Renda - Pessoa Jurídica
(Atividade Geral e Rural) e #3.02.01.01.01.12 - (-) Provisão para Imposto de Renda - Pessoa Jurídica
- Lucros Diferidos (Atividade Geral e Rural) do Registro L300 – _Demonstração do Resultado
Líquido no Período Fiscal da ECF 2018. Tais contas, apesar de terem natureza devedora, estariam
com saldo credor. Estes valores de crédito de IRPJ, que aumentaram o lucro líquido da ECD, teriam
sido desconsiderados para fins de apuração do lucro líquido antes do IRPJ na ECF.
Fl. 9154
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Para contestar a alegação da Fiscalização no sentido de que os lançamentos não
teriam influído no resultado, a Recorrente alega que foi feito um ajuste “necessário para corrigir
movimentação anterior”. Inicialmente, a Recorrente havia lançado R$ 38.511.292,95 a débito nas
contas de passivo #1410 – _COFINS a Pagar e #1440 – _PIS a Pagar, baixando, portanto, os débitos
de PIS e COFINS naquele exercício. Em contrapartida, foi feito um lançamento a crédito na conta
#10070 – _Ajustes do exercício Vigente, relativo aos valores utilizados para quitar os referidos
débitos de PIS/COFINS, os quais decorrem de créditos de saldo negativo e pagamento a maior de
IRPJ/CSLL, e PIS e COFINS referente a adiantamento de parcelas de depreciação de bens do ativo
imobilizado, dos anos anteriores. Este lançamento original, porém, teria sido realizado em conta
de receita operacional, aumentando indevidamente a base do IRPJ e da CSLL, “refletindo uma
situação que não condizia com a realidade”. Para corrigir o erro, teria sido lançado um valor de R$
28.045.188,59 a débito na conta #10070 – _Ajustes do exercício Vigente e a crédito nas contas
#4060 – _Imposto de Renda Pessoa Jurídica-IRPJ e #4070 – _Contribuição Social s/ Lucro Líquido –
_CSLL, realizando a simples reclassificação contábil dos créditos de IRPJ e CSLL. Portanto, estaria
comprovada a alegação.
Como se sabe, o lucro real corresponde ao lucro líquido do período de apuração
antes da provisão para o IRPJ, ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou
autorizadas pela legislação. Referido lucro líquido deve ser apurado com observância das leis
comerciais (art. 61, caput e § 2o, da Instrução Normativa RFB no 1.700/2017). Ou seja, parte-se da
contabilidade registrada na ECD como ponto de início da apuração do lucro real, feita via ECF. Daí
esta última escrituração partir da primeira, como consta expressamente no seu Manual.1
Portanto, diferentemente do que afirma a Recorrente, a diferença entre o lucro líquido antes do
IRPJ informado em ECD e o valor declarado em ECF no e-Lalur e no e-Lacs é absolutamente
relevante e comparável para fins fiscais, devendo eventual divergência ser adequadamente
justificada.
A Fiscalização identificou divergência exatamente nesse transporte de valores, com
o lucro líquido antes do IRPJ informado no e-Lalur inferior ao constante na ECD:

A Recorrente alega que a diferença (R$ 23.175.969,07) decorreria da exclusão de
créditos de IRPJ registrados em contas contábeis que, apesar de terem natureza devedora,

1 “Uma das inovações da ECF corresponde, para as empresas obrigadas a entrega da Escrituração Contábil Digital
(ECD), à utilização dos saldos e contas da ECD para preenchimento inicial da ECF. Ademais, a ECF também recuperará
os saldos finais das ECF anterior, a partir do ano-calendário 2015. Na ECF haverá o preenchimento e controle, por
meio de validações, das partes A e B do Livro Eletrônico de Apuração do Lucro Real (e-Lalur) e do Livro Eletrônico de
Apuração da Base de Cálculo da CSLL (e-Lacs). Todos os saldos informados nesses livros também serão controlados e,
no caso da parte B, haverá o batimento de saldos de um ano para outro.” (Cf. Manual de Orientação do Leiaute 8 da
Escrituração Contábil Fiscal (ECF), disponível em http://sped.rfb.gov.br/pasta/show/1644).
Fl. 9155
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estariam com saldo credor (contas contábeis relativas à provisão para IRPJ). De acordo com a
Recorrente, estes valores teriam aumentado indevidamente o lucro líquido na ECD, razão pela
qual teriam sido corretamente desconsiderados quando da transposição para o e-Lalur.
Ocorre que tais valores registrados nas contas contábeis relativas ao IRPJ tiveram
como contrapartida registros a débito na conta de resultado #10070 – Ajustes do Exercício
Vigente, tendo efeito neutro na contabilidade, conforme razão contábil juntado aos autos (fls.
7.854/7.856):

A respeito da alegação de que o valor seria decorrente de uma reclassificação
contábil do valor de R$ 38.511.292,95 lançado a débito nas contas de passivo #1410 – _COFINS a
Pagar e #1440 – _PIS a Pagar, a DRJ se manifestou da seguinte forma:
Com relação à alegação da impugnante de que esses R$ 28.045.188,59 estariam
contidos no montante de R$ 38.511.292,95, lançado a débito nas contas de
passivo 1410 - Cofins a Pagar e 1440 - PIS a Pagar, em contrapartida a crédito na
conta 10070 - Ajustes do Exercício Vigente, cumpre objetar que a impugnante não
logrou comprovar sua alegação. Nesse sentido, note-se que não há coincidência
nem de valores nem de históricos entre os lançamentos contábeis envolvidos no
alegado ajuste de reclassificação contábil, conforme se infere da imagem abaixo
apresentada na impugnação. Confira-se:

Fl. 9156
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-007.684 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13136.720045/2022-24
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Ainda segundo a impugnante, “não há dúvidas de que tais valores se referem a
créditos de IRPJ e CSLL que foram utilizados para compensar débitos de PIS e
COFINS, conforme demonstram os arquivos de PER/DCOMP anexos (Doc. 02)”.
Todavia, o simples fato de a impugnante ter transmitido DCOMPs com créditos de
IRPJ e CSLL (pagamento indevido/saldo negativo), por óbvio, não autoriza concluir
que os créditos apurados teriam sido de fato indevidamente lançados, tal qual se
alega, como receita operacional no resultado do exercício, haja vista que a
documentação apresentada não permite vinculá-los aos lançamentos contábeis
acima destacados a credito da conta 10070 - Ajustes do Exercício Vigente.
Assim, tendo em vista que a contribuinte não se desincumbiu de seu ônus de
comprovar a legitimidade das despesas deduzidas na determinação do lucro real
em razão dos ajustes contábeis em questão, não cabe fazer nenhum reparo nos
lançamentos de IRPJ e CSLL no que diz respeito à infração ora analisada.
De fato, a transmissão de DCOMPs com créditos de IRPJ não significa que os
créditos apurados teriam sido lançados de forma equivocada. A comprovação do erro demandaria
não só as DCOMPs e os lançamentos contábeis, mas sim a demonstração aprofundada e analítica
dos elementos que levaram aos ajustes na contabilidade. A Recorrente não traz qualquer
documento adicional, limitando-se a reiterar o que havia sido exposto na Impugnação,
corretamente considerado como insuficiente pela DRJ.
Diante do exposto, rejeito a alegação.

II. Glosa de despesas: lançamentos a débito na conta contábil 10070 – Ajustes do Exercício
Vigente
A Fiscalização glosou diversos lançamentos de despesa feitos na conta contábil
#10070 – Ajustes do Exercício Vigente, vez que não justificadas pelo contribuinte ao longo do
procedimento de auditoria fiscal. Veja-se (fls. 8.388/8.389):
19. No item 4 do Termo de Intimação Fiscal de 23/06/2022 - fls. 572/578 o
contribuinte foi questionado sobre diversos lançamentos a débito da conta de
resultado 10070-AJUSTES DO EXERCÍCIO VIGENTE (planilha do razão às fls.
7.854/7.859), cujas respostas vieram em 26/08/2022 – fls. 2.835/2.841). Em sua
resposta diz não ter conseguido levantar a documentação para atender ao
questionamento dos itens abaixo descritos, razão por que os valores serão
tributados neste lançamento a título de despesas não comprovadas:
19.1. O item 4.1. pede esclarecimentos acerca do lançamento a débito da
conta 10070(despesa) em 01/12/2018 no valor de R$ 3.243.017,82 com o
histórico “Vlr. Ref. AJUSTE DA CONTA ICMS A RECUPERAR S ATIVO
IMOBILIZADO 12.2018”, tendo como contrapartida a conta 7.680-ICMS a
Recuperar s/Ativo Imobilizado”.
Fl. 9157
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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19.2. No item 4.2. a empresa foi instada a esclarecer o montante de R$
7.757.727,00 lançado em 31/12/2018 a débito da conta 10070 e a crédito
da conta 900-Máquinas e Equipamentos com o histórico “Vlr. Ref.
PIS/COFINS s/aquisições imobilizadas 2018”.
19.3. No item 4.3. foi questionada acerca do valor de R$ 977.335,75
lançado em 31/07/2019 a débito da conta 10070 tendo como contrapartida
a conta 7510-ICMS a Recuperar s/Ativo Imobilizado, com o histórico “Vlr.
Ref. Correção do saldo da conta ICMS a Recuperar s/Ativo Imobilizado
06.2019”.
19.4. O item 4.4 exigia informações acerca dos lançamentos em 31/07/2019
nos valores de R$ 221.483,00 e R$ 1.020.164,00 a débito da conta 10070 e
contrapartida da conta 4830-Pis a Recuperar s/Ativo Imobilizado e 4840-
Cofins a Recuperar s/Ativo Imobilizado, respectivamente.
A Recorrente, inicialmente, alegou que os itens 19.1 e 19.3 seriam referentes a
“créditos de ICMS apurados sobre bens do ativo imobilizado, que foram indevidamente
apropriados em períodos anteriores.” Esse aproveitamento indevido teria sido identificado e os
créditos estornados por meio dos lançamentos identificados pela Fiscalização. Para comprovar
esse fato, juntou aos autos a relação das notas fiscais de compra dos bens do ativo imobilizado
correspondentes aos lançamentos contábeis, concluindo que a redução do resultado se deu em
função do “estorno dos referidos créditos, que já foram tributados quando de sua apropriação
original indevida”.
Porém, a DRJ, ao analisar tal alegação, constatou o seguinte a partir da escrituração
contábil:
Ocorre que, analisando os dados da citada relação de notas fiscais (fls.
8729/8734), constata-se que, entre 15/01/2015 e 26/06/2019, foram efetuados
diversos lançamentos a débito na conta 7510 - ICMS a Recuperar s/Ativo
Imobilizado no total de R$ 4.224.230,79, valor até próximo ao somatório dos
valores questionados nos itens 19.1 e 19.3 do relatório de auditoria fiscal
(3.243.017,82+ 977.335,75 = 4.220.353,57), mas cujas contrapartidas ali
identificadas não correspondem a lançamentos a crédito da conta de resultado
10070 - Ajustes do Exercício Vigente, mas sim a crédito da conta 1390 - Diferencial
de Alíquota a Pagar, que é uma conta do passivo (vide imagem abaixo).
Como se vê, não houve a comprovação da efetiva ocorrência do alegado estorno
de créditos anteriormente tributados. (destaquei)
Nas suas razões recursais, a Recorrente afirma que o acórdão recorrido estaria
equivocado pois teria analisado os “lançamentos a débito” feitos na conta de ICMS a Recuperar
s/Ativo, que não guardam relação com os lançamentos questionados pela Fiscalização, feitos a
crédito na mesma conta.
Fl. 9158
DF CARF MF
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Com efeito, a Fiscalização questionou os lançamentos feitos a débito na conta
#10070 – “Ajustes do exercício” que geraram despesa a reduzir o lucro líquido do período. A
Recorrente alega que tais registros buscaram tão somente reverter lançamentos anteriores em
função de um estorno de crédito de ICMS, controlado nas contas #7680 e #7510. Porém, não
comprova a sua alegação adequadamente, deixando de indicar efetivamente a origem do referido
estorno e de especificar os efeitos fiscais gerados pelo aproveitamento indevido dos créditos.
Assim, entendo que é o caso de manter o acórdão recorrido neste ponto.
Acerca do item 19.2, a Recorrente alegou que os lançamentos se referem a valores
de Contribuição ao PIS e Cofins (R$ 7.757.727,00) contidos num lançamento total de R$
38.511.292,95, feito a crédito na conta #10070 – “Ajustes do exercício Vigente”, e que “decorre de
créditos de saldo negativo e pagamento a maior de IRPJ, CSLL e PIS e COFINS referente a
adiantamento de parcelas de depreciação de bens do ativo imobilizado.” Informa que em 2019
realizou revisão da sua apuração de PIS/Cofins, conforme planilha juntada em Impugnação (Doc.
04), identificando créditos a recuperar.
A Recorrente informa que a partir dessa revisão realizou um lançamento de R$
7.757.727,00 em conta de receita operacional (#10070 - Ajustes do Exercício Vigente-2018) e não
nas contas contábeis específicas de PIS/COFINS a recuperar. Porém, o lançamento realizado teria
causado uma “distorção na realidade apurada”, tendo sido necessária a realização de um ajuste
exatamente por meio do lançamento questionado.
Com efeito, verificando o histórico de lançamentos na conta #10070 – Ajustes do
exercício Vigente (fls. 7.854/7.859), constam lançamentos a crédito no resultado realizados em
01/12/2018, tendo como contrapartida as contas de PIS e Cofins a pagar:

Posteriormente, é feito o ajuste de R$ 7.757.727,00, tendo como contrapartida a
conta contábil #900 – Máquinas e Equipamentos:

Porém, apesar de informar reiteradamente que o valor de R$ 7.757.727,00 estaria
representado naquele valor total inicialmente lançado a crédito, a Recorrente não apresenta
qualquer prova dessa alegação. Em momento algum desdobra o valor total que teria sido
inicialmente lançado a crédito da conta de resultado para explicitar o equívoco cometido. Deste
modo, entendo que é o caso de concordar com a DRJ, mantendo o valor glosado.
Fl. 9159
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Por fim, para o item 19.4, a Recorrente alega que os valores de R$ 221.483,00 e R$
1.020.164,00 questionados representariam parte do montante de R$ 7.757.727,00, vez que,
apesar deste montante ter sido lançado em dezembro de 2018, “parte dele diz respeito a
competências de 2019, como se denota na planilha que foi apresentada na defesa.”
Neste ponto, entendo irretocável a conclusão da DRJ:
Contudo, a argumentação não convence, haja vista que, se os valores de R$
221.483,00 e R$ 1.020.164,00, tal qual se alega, integraram o montante de R$
7.757.727,00, é de se inferir que eles já haviam sido lançados a débito da conta
10070 em dezembro de 2018. Logo, não fazia nenhum sentido efetuar novo
lançamento desses valores a débito da mesma conta em 31/07/2019 e, assim,
reduzir indevidamente a base de cálculo do IRPJ e CSLL desse período de
apuração.
Diante do exposto, concluo pela necessidade de manutenção das glosas realizadas
pela Fiscalização.

III. Glosa de exclusão de crédito presumido de ICMS
A Fiscalização identificou as seguintes exclusões feitas pela Recorrente em ECF nos
anos-calendário de 2017, 2018 e 2019:

Em síntese, glosou tais exclusões porque (i) inexistiriam contrapartidas para a
obtenção dos benefícios, contrariando a o § 4o do art. 30 da Lei no 12.973/2014 e o entendimento
manifestado pela Solução de Consulta Cosit no 201/2021, (ii) não houve constituição da reserva de
benefícios fiscais no momento adequado, de acordo com o art. 198 da Instrução Normativa RFB no
1.700/2017 e (iii) foi constatada distribuição disfarçada de lucros na operação com sócios, tendo
em vista a realização de negócios com estes em condições mais vantajosas do que praticadas com
terceiros, no fornecimento de matéria-prima, na prestação de garantia e na realização de
empréstimos.
A Recorrente questiona os elementos apontados pela Fiscalização, defendendo a
regularidade da exclusão nos termos do art. 30 da Lei no 12.973/2014 e, subsidiariamente,
defendendo que os requisitos legais são inaplicáveis do caso de benefício fiscal de crédito
presumido de ICMS, na linha dos precedentes firmados pelo E. Superior Tribunal de Justiça.
Passo, a seguir, a analisar tais alegações.

Fl. 9160
DF CARF MF
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III.1. SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO POR MEIO DE BENEFÍCIO FISCAL DE ICMS: REQUISITOS A PARTIR DA LEI
COMPLEMENTAR No 160/2017 E DOS PRECEDENTES DO E. STJ E DA 1a TURMA DA CSRF DESTE CARF
Antes de prosseguir na análise do cumprimento ou não dos requisitos específicos,
entendo que é imprescindível contextualizar o tema do aproveitamento fiscal das subvenções,
especialmente a partir das análises já realizadas tanto pelo E. STJ quanto pela 1a Turma da CSRF
deste Carf. Como se verá, entendo que tais considerações prévias impactam sobremaneira a
avaliação dos requisitos que devem ser preenchidos para tornar legítima a exclusão de tais
benefícios.
Inicialmente, cabe esclarecer que sempre adotei o entendimento pessoal no
sentido de que a alteração feita pela Lei Complementar no 160/2017 na Lei no 12.973/2014 não
transformou todo e qualquer benefício fiscal relativo ao ICMS em subvenção para investimento,
independentemente das circunstâncias em que concedido. O diploma complementar inseriu, no
art. 30 da Lei no 12.973/2014, os §§ 4o e 5o, com a seguinte redação:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
que somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções
para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017)
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei
Complementar no 160, de 2017)
Como se verifica pela leitura do § 4o, em conjunto com o caput, a caracterização do
incentivo como subvenção para investimento dependeria dos seguintes requisitos: (i) devem ser
concedidas como “estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos”, (ii)
deve ser registrada na conta de reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404/1976
e (iii) somente podem ser utilizadas para absorção de prejuízos, desde que já tenham sido
totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, ou para aumento do capital social.
Veja-se que o § 4o, a contrario sensu, faz referência à manutenção “dos requisitos
ou condições” previstos no artigo, pois somente excluiu expressamente os não previstos. O
Fl. 9161
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dispositivo não deixa de ser relevante, pois havia uma controvérsia a respeito da existência ou não
de outros requisitos para a qualificação de uma subvenção de investimento, previstos em atos
normativos infralegais. É exemplo disso a necessidade de “sincronia e vinculação entre a
percepção da vantagem e a aplicação dos recursos”, constante no art. 198, § 7o, da IN no
1.700/2017, que em função da alteração legislativa não são mais exigidos no caso de benefícios
fiscais relativos ao ICMS. Tanto é assim que foram expressamente excluídos pela IN no 1.881/2019,
que incluiu o § 8o no referido art. 198.
Tal conclusão está de acordo, ainda, com a Solução de Consulta no 145/2020, que
tratou especificamente do tema:
INCENTIVOS FISCAIS. INCENTIVOS E BENEFÍCIOS FISCAIS OU FINANCEIROS-FISCAIS
RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. REQUISITOS E
CONDIÇÕES. A partir da Lei Complementar no 160/2017 os incentivos e os
benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados
e Distrito Federal e considerados subvenções para investimento por força do § 4o
do art. 30 da Lei no 12.973/2014 poderão deixar de ser computados na
determinação do lucro real desde que observados os requisitos e as condições
impostos pelo art. 30 da Lei no 12.973/2014, dentre os quais, a necessidade de
que tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos.
Neste ponto, é importante destacar que não ignoramos o entendimento
manifestado pela C. 1a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais deste Carf no Acórdão no
9101-005.508 (Red. p/ acórdão Cons. Caio Cesar Nader Quintella, Sessão de 13/07/2021), citado
pelo contribuinte nas suas razões recursais. No entanto, vale destacar que foi um resultado por
maioria, em que o Ilmo. Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto acompanhou o Relator por
fundamentos distintos. Inclusive, analisando o r. voto do Ilmo. Conselheiro Fernando Brasil de
Oliveira Pinto, fica evidente que entendeu pelo preenchimento dos requisitos do art. 30 da Lei no
12.973/2014 por conta das circunstâncias daquele caso concreto, uma vez que a Lei Estadual
envolvida naquele processo “exigiu (‘aplicará’) do contribuinte a aplicação, do montante
equivalente ao desconto obtido, na ampliação ou modernização de seu parque industrial”.
A partir daquela premissa, a configuração da subvenção para investimento e a sua
consequente exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL dependeria do cumprimento dos
requisitos previstos no art. 30 da Lei no 12.973/2014.
Porém, apesar do meu entendimento pessoal, o tema foi objeto de sucessivas
análises pelo E. STJ, nas suas Turmas de Direito Público e, em seguida, na Primeira Seção de
Julgamento, inclusive gerando provimento vinculante por meio de julgamento de Recurso Especial
Repetitivo. A interpretação conferida pelo E. STJ, como se verá a seguir, vem sendo incorporada
pela 1a Turma da CSRF deste Carf, responsável pela unificação da interpretação jurídica nesta 1a
Seção de Julgamento.
Fl. 9162
DF CARF MF
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O E. STJ, no EREsp no 1.517.492/PR (Rel. Min. Og Fernandes, Red. p/ acórdão Min.
Regina Helena Costa, DJ 08/11/2017), definiu que os créditos presumidos de ICMS concedidos
pelos Estados não poderiam ser incluídos na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Embora não tenha
sido julgado sob o rito dos precedentes vinculantes, referido julgado se deu na 1a Seção do E. STJ,
com a seguinte manifestação:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ICMS. CRÉDITOS PRESUMIDOS
CONCEDIDOS A TÍTULO DE INCENTIVO FISCAL. INCLUSÃO NAS BASES DE CÁLCULO
DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA JURÍDICA - IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO
SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. INVIABILIDADE. PRETENSÃO FUNDADA
EM ATOS INFRALEGAIS. INTERFERÊNCIA DA UNIÃO NA POLÍTICA FISCAL ADOTADA
POR ESTADO-MEMBRO. OFENSA AO PRINCÍPIO FEDERATIVO E À SEGURANÇA
JURÍDICA. BASE DE CÁLCULO. OBSERVÂNCIA DOS ELEMENTOS QUE LHES SÃO
PRÓPRIOS. RELEVÂNCIA DE ESTÍMULO FISCAL OUTORGADO POR ENTE DA
FEDERAÇÃO. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO FEDERATIVO. ICMS NA BASE DE CÁLCULO
DO PIS E DA COFINS. INCONSTITUCIONALIDADE ASSENTADA EM REPERCUSSÃO
GERAL PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (RE N. 574.706/PR). AXIOLOGIA DA
RATIO DECIDENDI APLICÁVEL À ESPÉCIE. CRÉDITOS PRESUMIDOS. PRETENSÃO DE
CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA OU LUCRO. IMPOSSIBILIDADE.
I - Controverte-se acerca da possibilidade de inclusão de crédito presumido de
ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
II - O dissenso entre os acórdãos paradigma e o embargado repousa no fato de
que o primeiro manifesta o entendimento de que o incentivo fiscal, por implicar
redução da carga tributária, acarreta, indiretamente, aumento do lucro da
empresa, insígnia essa passível de tributação pelo IRPJ e pela CSLL; já o segundo
considera que o estímulo outorgado constitui incentivo fiscal, cujos valores
auferidos não podem se expor à incidência do IRPJ e da CSLL, em virtude da
vedação aos entes federativos de instituir impostos sobre patrimônio, renda ou
serviços, uns dos outros.
III - Ao considerar tal crédito como lucro, o entendimento manifestado pelo
acórdão paradigma, da 2a Turma, sufraga, em última análise, a possibilidade de a
União retirar, por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no
exercício de sua competência tributária, outorgou.
IV - Tal entendimento leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal
legitimamente
outorgado
pelo
ente
federativo,
em
especial
porque
fundamentado exclusivamente em atos infralegais, consoante declinado pela
própria autoridade coatora nas informações prestadas.
V - O modelo federativo por nós adotado abraça a concepção segundo a qual a
distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de organização
estatal e por ela é condicionada.
Fl. 9163
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VI - Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico
sobreprincípio regulador da repartição de competências tributárias e, por isso
mesmo, elemento informador primário na solução de conflitos nas relações entre
a União e os demais entes federados.
VII - A Constituição da República atribuiu aos Estados-membros e ao Distrito
Federal a competência para instituir o ICMS - e, por consequência, outorgar
isenções, benefícios e incentivos fiscais, atendidos os pressupostos de lei
complementar.
VIII - A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos legais,
configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização da autonomia
consagrada pelo modelo federativo. Embora represente renúncia a parcela da
arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar o atendimento a um plexo de
interesses estratégicos para a unidade federativa, associados às prioridades e às
necessidades locais coletivas.
IX - A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal estimula
competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à cooperação e à
igualdade, pedras de toque da Federação.
X - O juízo de validade quanto ao exercício da competência tributária há de ser
implementado em comunhão com os objetivos da Federação, insculpidos no art.
3o da Constituição da República, dentre os quais se destaca a redução das
desigualdades sociais e regionais (inciso III), finalidade da desoneração em tela, ao
permitir o barateamento de itens alimentícios de primeira necessidade e dos seus
ingredientes, reverenciando o princípio da dignidade da pessoa humana,
fundamento maior da República Federativa brasileira (art. 1o, III, C.R.).
XI - Não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o lucro,
mas, sim, a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a autonomia
da atividade tributante de pessoa política diversa, em desarmonia com valores
éticos-constitucionais inerentes à organicidade do princípio federativo, e em
atrito com o princípio da subsidiariedade, que reveste e protege a autonomia dos
entes federados.
XII - O abalo na credibilidade e na crença no programa estatal proposto pelo
Estado-membro acarreta desdobramentos deletérios no campo da segurança
jurídica, os quais não podem ser desprezados, porquanto, se o propósito da
norma consiste em descomprimir um segmento empresarial de determinada
imposição fiscal, é inegável que o ressurgimento do encargo, ainda que sob outro
figurino, resultará no repasse dos custos adicionais às mercadorias, tornando
inócua, ou quase, a finalidade colimada pelos preceito legais, aumentando o
preço final dos produtos que especifica, integrantes da cesta básica nacional.
XIII - A base de cálculo do tributo haverá sempre de guardar pertinência com
aquilo que pretende medir, não podendo conter aspectos estranhos, é dizer,
Fl. 9164
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absolutamente impertinentes à própria materialidade contida na hipótese de
incidência.
XIV - Nos termos do art. 4o da Lei n. 11.945/09, a própria União reconheceu a
importância da concessão de incentivo fiscal pelos Estados-membros e
Municípios, prestigiando essa iniciativa precisamente com a isenção do IRPJ e da
CSLL sobre as receitas decorrentes de valores em espécie pagos ou creditados por
esses entes a título de ICMS e ISSQN, no âmbito de programas de outorga de
crédito voltados ao estímulo à solicitação de documento fiscal na aquisição de
mercadorias e serviços.
XV - O STF, ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE n. 574.706/PR,
assentou a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e
da COFINS, sob o entendimento segundo o qual o valor de ICMS não se incorpora
ao patrimônio do contribuinte, constituindo mero ingresso de caixa, cujo destino
final são os cofres públicos. Axiologia da ratio decidendi que afasta, com ainda
mais razão, a pretensão de caracterização, como renda ou lucro, de créditos
presumidos outorgados no contexto de incentivo fiscal.
XVI - Embargos de Divergência desprovidos.
(EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora para acórdão
Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 8/11/2017, DJe de
1/2/2018.)
Vale destacar que o E. STJ, no referido EREsp no 1.517.492/PR, não se limitou a
afirmar que a incidência de IRPJ e CSLL sobre o crédito presumido de ICMS violaria o pacto
federativo. Avançou na matéria, entendendo que tais valores não caracterizam renda ou lucro.
Nesse sentido, veja-se precedente deste Carf, decidido por unanimidade:
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. STJ. INTERPRETAÇÃO DA NATUREZA JURÍDICA.
ELEMENTO ESTRANHO À BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. Nos termos das
decisões do STJ, o crédito presumido de ICMS se constitui como elemento
estranho à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não podendo ser inserido na referida
base imponível. (Acórdão no 1402-006.532, Rel. Cons. Luciano Bernart, Sessão de
19/07/2023)
As considerações do Relator bem explicam as conclusões alcançadas pelo E. STJ
naquele julgamento:
18. Ao analisar as decisões do STJ indicadas acima, percebe-se que na decisão que
serviu de orientação para as outras aborda, além da questão da competência, a
interpretação sobre a natureza jurídica do citado crédito presumido e sua
consequente exclusão na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Há no citado Acórdão
(EREsp n. 1.517.492/PR) afirmação expressa que comprova a afirmação, a qual se
transcreve abaixo (fls. 21 e 24 do Acórdão) [...]
19. Percebe-se na parte final do texto transcrito que a não representação de lucro
do crédito presumido se constitui, ao lado da infração ao princípio federativo,
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como um dos três fundamentos para que ele não integre a base de cálculo do IRPJ
e CSLL.
20. Tal entendimento é também expressamente indicado no AgInt no AREsp n.
1.958.353/SC, com a seguinte redação na ementa: [...]
21. Ou seja, além da questão constitucional inerente ao pacto federativo, a qual
foi abordada na admissibilidade, há ainda na questão a respeito da interpretação
da natureza do crédito, o qual não se caracteriza como elemento apto a fazer
parte da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Com base nas decisões do STJ,
entende-se que merecem prosperar os argumentos da Recorrente, uma vez que o
crédito presumido de ICMS não faz parte da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, o
que faz com que os respectivos AIs devam ser cancelados no que diz respeito ao
tópico.
Posteriormente, foi discutida a extensão desse entendimento para os demais
formatos de incentivos fiscais concedidos pelos Estados. No Tema Repetitivo no 1.182 (Rel. Min.
Benedito Gonçalves, DJ 26/04/2023, com trânsito em julgado em 14/08/2023), foram definidas as
seguintes teses, com eficácia vinculante para este Carf (art. 99 do RICARF):
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre
outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os
requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30,
da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP
1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução
de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30
da Lei 12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de
comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como
medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico
não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em
procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício
fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do
empreendimento econômico.
Veja-se que o E. STJ realizou distinção expressa com a matéria decidida no EREsp no
1.517.492/PR, fazendo referência expressa a este julgamento na própria tese vinculante. Aplica-
se este primeiro julgamento em caso de benefício de crédito presumido de ICMS, concluindo-se
que a exigência de IRPJ e CSLL é indevida em função da violação ao pacto federativo. Para os
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outros benefícios, a exclusão é condicionada ao atendimento dos requisitos estabelecidos em lei
(art. 10 da LC no 160/2017 e art. 30 da Lei no 12.973/2014), mas “não deve ser exigida a
demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos”. Persiste, assim, tão somente quanto a esses outros benefícios, a necessidade de
registro em reserva de lucros e limitações correspondentes, conforme ementa constante nos
acórdãos correspondentes ao Tema no 1.182:
7. Da possibilidade de exclusão legal dos benefícios fiscais de ICMS: Entretanto,
se técnica e conceitualmente os benefícios fiscais de ICMS, de espécies diversas
do crédito presumido, não podem autorizar a dedução da base de cálculo dos
tributos federais, IRPJ e CSLL, a Lei permite que referida dedução seja promovida,
desde que cumprido os requisitos que estabelece, mediante a aplicação do art.
10, da Lei Complementar n. 160/2017 e do art. 30, da Lei n. 12.973/2014. Aplica-
se o entendimento segundo o qual, "muito embora não se possa exigir a
comprovação de que os incentivos o foram estabelecidos como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, persiste a
necessidade de registro em reserva de lucros e limitações correspondentes,
consoante o disposto expressamente em lei"(EDcl no REsp. n. 1.968.755 - PR,
Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 03.10.2022). No
mesmo sentido: AgInt nos EDcl no REsp n. 1.920.207/RS, relator Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 16/3/2023
Portanto, como vem inclusive entendendo o E. STJ em julgamentos recentes, “em
suma, ao crédito presumido de ICMS aplica-se o disposto nos EREsp. 1.517.492/PR. Já aos demais
benefícios fiscais de ICMS adota-se o disposto no art. 10 da Lei Complementar 160/2017 e no art.
30 da Lei 12.973/2014” (AgInt nos EDcl no REsp no 2.122.157/RJ, Segunda Turma, Rel. Min.
Herman Benjamin, DJ 12/08/2024).
Analisando tais precedentes, a 1a Turma da CSRF, no Acórdão no 9101-006.891 (Rel.
Cons. Luiz Tadeu Matosinho Machado, Sessão de 04/04/2024), por unanimidade, a respeito de
benefício de crédito presumido de ICMS, definiu o seguinte:
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA SUBVENÇÃO.
EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. SUPERVENIÊNCIA DAS
ALTERAÇÕES INTRODUZIDAS PELA LC No 160/2017. DISCUSSÃO SUPERADA POR
DECISÃO DO STJ EM SEDE DE RECURSOS REPETITIVOS. OBSERVÂNCIA
OBRIGATÓRIA PELO CARF.
A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de
divergência, teve a oportunidade de discutir uma dentre as espécies do gênero
"benefícios fiscais". Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a
Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de "crédito presumido" não
estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente das alterações
introduzidas pela LC. no160/2017 ao art. 30 da Lei 12.973/2012. O STJ em sede de
recursos repetitivos nos RE’s no 1.945.110/RS e no 1.987.158 firmou tese de que a
aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se
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restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos de outros tipos de
benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de
alíquota, isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a demonstração de sua
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
Na fundamentação do voto vencedor, o Relator destacou o seguinte:
Voltando ao caso concreto, considerando-se que trata-se nestes autos de
exclusão do crédito presumido do ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL,
entendo que devem ser aplicadas ao presente caso as conclusões do ERESP no
1.517.492/PR, independentemente das disposições da LC. no160/2017.
Embora a tese fixada pelo STJ nos recursos repetitivos examinados trate dos
demais tipos de benefícios fiscais do ICMS o fez por exclusão da aplicação do
entendimento exarado no ERESP no 1.517.492/PR, referendando a aplicação
deste nos casos de exclusão crédito presumido do ICMS da base de cálculo do IRPJ
e da CSLL.
Desta feita, no presente caso, perde qualquer relevância analisar o atendimento
aos requisitos estabelecidos na Lei no 12.973/2014.
Observo que, mesmo para os demais tipos de incentivos do ICMS os acórdãos
repetitivos fixaram tese de que não cabe ser exigida a demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, restringindo-se à exigência de constituição de reserva de lucros, não
passível de distribuição, nos termos do caput e §§ 1o a 3o do art. 30 da Lei
no12.973/2014.
Ademais, no caso concreto a autoridade fiscal não fez qualquer consideração em
seu Termo de Verificação Fiscal – TVF sobre a constituição de Reservas de Lucros
em face dos incentivos recebidos, não sendo este um dos fundamentos da
autuação.
O tema foi introduzido pela decisão de primeiro grau, sendo expressamente
questionada tal inovação pela contribuinte em seu recurso voluntário.
O acórdão recorrido considerou irrelevante tal questão, tanto que deu
provimento parcial ao recurso a despeito dessa discussão, como se colhe da
seguinte passagem, já transcrita, do voto condutor do acórdão:
Neste contexto, parcialmente correta a autuação levada a termo pela
fiscalização, bem como a decisão recorrida, ao manter a autuação,
independentemente do argumento subsidiário de que a contabilidade não
teria formalizado a chamada “reserva de incentivo”, posto que
efetivamente o contribuinte investiu valor inferior a 5% do montante
auferido a título de subvenção.
A d. PGFN não questionou tal conclusão, seja em sede de embargos ou de recurso
especial, assim entendo que esta matéria encontra-se superada no presente caso.
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Por todo o exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial
quanto à primeira matéria.
Diante do exposto, a 1a Turma da CSRF acompanhou o entendimento manifestado
pelo E. STJ, realizando uma distinção relevante entre o benefício de crédito presumido – cuja
tributação pelo IRPJ e pela CSLL seria ilegítima de forma incondicional – e os demais benefícios
para fins de cumprimento dos requisitos previstos no art. 30 da Lei no 12.973/2014. A respeito
dessa distinção, vale citar ainda explicação doutrinária:
Ora, o Estado que concede crédito presumido de ICMS está por abdicar de receita
com objetivo de fomentar desenvolvimento econômico em determinado setor da
economia. Esta abdicação de receita não pode ser tributada pela União, pois o
contribuinte não está revelando capacidade contributiva, mas sim recebendo
subvenção governamental com destinação específica de expandir seus
empreendimentos (independentemente do resultado financeiro advindo da
expansão).
Diante disso, o que a União faz ao tributar os créditos presumidos de ICMS é
onerar o patrimônio dos Estados, haja vista que aquele valor de ICMS descontado
pelos créditos presumidos seria repassado aos Estados. Esta prática finda por
desvirtuar o próprio objetivo do incentivo fiscal.
Em decorrência desta decisão, os contribuintes buscaram alargar a aplicação do
Pacto Federativo aos demais incentivos de ICMS. Foi então que, analisando o
Tema Repetitivo n. 1.18219, o Superior Tribunal de Justiça reafirmou a posição
acerca dos créditos presumidos, o que fortalece ainda mais o afastamento da
aplicação da legislação infraconstitucional sobre tal benefício, mas determinou
que os demais incentivos de ICMS deveriam seguir os requisitos da Lei n.
12.973/2014.
Essa decisão reforça a interpretação de que as leis ordinárias não se aplicam aos
créditos presumidos de ICMS para fins de tributação pelo IRPJ e pela CSLL.2
Destaco, ainda, que a 3a Turma da CSRF, por unanimidade, vem aplicando o
precedente do E. STJ para concluir que o benefício fiscal de crédito presumido de ICMS não
constitui “acréscimo de faturamento ou receita capaz de repercutir na base de cálculo das
contribuições PIS/Cofins”, conforme julgamento recente:
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA
COFINS. ENTENDIMENTO EM CONSONÂNCIA COM O FIXADO PELO STJ NO ERESP
N.o 1.517.492/PR Em conformidade com a jurisprudência do Superior Tribunal de
Justiça, os créditos presumidos de ICMS não integram a base de cálculo do PIS e
da Cofins, observado que tais créditos se revestem do caráter de subvenção fiscal
concedida por ente federativo em fomento a uma determinada atividade
econômica, não se tratando de acréscimo de faturamento ou receita capaz de

2 MONTENEGRO, João Victor. O Problema da Tributação dos Créditos Presumidos de ICMS pelo IRPJ e pela CSLL.
Revista Direito Tributário Atual, (56), p. 368–385.
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repercutir na base de cálculo das contribuições PIS/Cofins. (Acórdão no 9303-
015.490, Rel. Cons. Alexandre Freitas Costa, Sessão de 17/07/2024)
Não há dúvida de que, neste caso, estão envolvidos dois benefícios fiscais: (i) um
obtido por meio do Regime Especial PTA no 45.000000435-59, em que houve compromisso de
implantação/expansão das atividades e (ii) outro previsto no art. 75, XX, do RICMS/MG, sem a
obrigação de contrapartidas. Ambos se referem a crédito presumido de ICMS, contabilizados a
crédito na conta de natureza devedora #2320-ICMS s/ Vendas.
Tratando-se de crédito presumido de ICMS, aplica-se a conclusão do EREsp
1.517.492/PR, conforme mencionado acima, sendo ilegítima a exigência de IRPJ e CSLL sobre esses
valores, na linha da fundamentação acima adotada.
No julgamento deste Recurso Voluntário, a maioria desta Turma Ordinária decidiu
acolher os motivos delineados acima, para concluir pela ilegitimidade da exigência de IRPJ e de
CSLL sobre o crédito presumido. Porém, uma vez que houve divergência no que diz respeito a essa
premissa – embora esta posição tenha restado vencida –, prosseguiu-se na avaliação do
cumprimento dos requisitos previstos no art. 30 da Lei no 12.973/2014. Os fundamentos adotados
a seguir foram acolhidos de forma unânime pela Turma Julgadora, inclusive no que diz respeito à
avaliação da infração de Distribuição Disfarçada de Lucros.

III.1. CONTRAPARTIDAS EXIGIDAS PARA A OBTENÇÃO DO BENEFÍCIO
Como mencionado, o contribuinte se valeu de dois tipos de benefícios e incentivos
fiscais: (i) um obtido por meio do Regime Especial PTA no 45.000000435-59, em que houve
compromisso de implantação/expansão das atividades e (ii) outro previsto no art. 75, XX, do
RICMS/MG, sem a obrigação de contrapartidas. Ambos se referem a crédito presumido de ICMS,
contabilizados a crédito na conta de natureza devedora #2320-ICMS s/ Vendas.
A Fiscalização afirmou que o art. 75, XX, do RICMS/MG não impõe qualquer
contrapartida para o gozo do benefício fiscal concedido. Além disso, constatou que “o benefício
com contrapartida de implantação/expansão é insignificante em relação ao outro”, apresentando
a seguinte planilha:

A própria Recorrente reconhece que “este benefício fiscal não prevê o
cumprimento de contrapartidas pela Recorrente mediante expansão/implementação de
empreendimentos.” Porém, alega que este não é um requisito necessário para que se considere
tal benefício passível de exclusão das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
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Neste ponto, entendo que lhe assiste razão. Ainda que se entenda que o benefício
de crédito presumido de ICMS não possui particularidades, na linha do defendido acima, é fato
que deve ser aplicada a regra geral firmada pelo E. STJ com eficácia vinculante no Tema Repetitivo
no 1.182 (Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJ 26/04/2023):
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre
outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os
requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30,
da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP
1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução
de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30
da Lei 12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de
comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como
medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico
não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em
procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício
fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do
empreendimento econômico.
Vale destacar que o precedente vinculante foi citado pela DRJ (fls. 9.021). Porém, a
falta de sua aplicação foi justificada na ausência de efeitos vinculantes da decisão à Receita
Federal antes de “manifestação expressa da PGFN”, nos termos do art. 19-A, III, da Lei no
10.522/2002. O mesmo raciocínio não se aplica a este Carf, uma vez que o art. 99 do RICARF
prescreve a aplicação da decisão de mérito transitada em julgado imediatamente.
Portanto, não há mais que se exigir a demonstração de que o benefício estadual foi
concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.

III.2. CONSTITUIÇÃO DE RESERVA DE LUCROS
A Fiscalização apontou que a Recorrente teria constituído reserva específica de
benefícios fiscais de forma extemporânea, pois teria prazo “até 31 de dezembro do ano em que
pleitea a exclusão”.
A Recorrente, por sua vez, alega que constituiu regularmente tal reserva. Afirma
que a fonte de informações da Fiscalização foi tão somente a ECD, mas que esta escrituração
estaria equivocada em função da impossibilidade de sua retificação, conforme esclarecido durante
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a auditoria fiscal. Ainda, alegou que houve uma revisão contábil e fiscal dos anos anteriores a
2018, tendo a Recorrente “realizado as correções via republicação do balanço respectivo, o que se
deu com as Demonstrações Financeiras do ano de 2017, publicadas em 31 de dezembro de 2018,
que contém, em sua nota 2.5, todas as razões para os ajustes efetuados.” Afirmou que, de acordo
com referidos balanços republicados, o lucro líquido acumulado ao final de 2016 seria de R$
37.980 milhões, enquanto o de 2017 seria de R$ 18.939 milhões, totalizando R$ 56.919 milhões,
“que foi o total da reserva de lucros acumulados constituída para fazer frente aos benefícios fiscais
excluídos até 2017”. Embora insuficiente para cobrir todas as exclusões, o art. 30, § 3o, da Lei no
12.973/2014 permitiria a constituição subsequente. Já no ano de 2018, conforme Demonstrações
Financeiras, “foi excluído do lucro real o montante de R$ 50.181 milhões, com a correspondente
constituição de reserva, ainda em contas de reservas de lucros, adicionada de R$ 5.540 milhões a
título de reserva complementar”, totalizando R$ 55.721 milhões.
Destacou que, em 2018, parte do saldo da reserva de lucros foi utilizada para
aumento do Capital Social – o que seria admitido pela legislação –, conforme Demonstração das
Mutações do Patrimônio Líquido (“DMPL”) de 2018, também extraída das Demonstrações
Financeiras auditadas. Assim, o total de lucros e reservas acumulados ao final de 2018 alcançaria
R$ 62.640 milhões, correspondentes à soma da reserva dos anos anteriores (R$ 55.900) com a
reserva do próprio exercício, diminuída dos valores destinados ao aumento de capital.
Em 2019, teria sido apurado lucro contábil suficiente para suprir os montantes
pendentes, conforme art. 30, § 3o, da Lei no 12.973/2014, tendo a reserva alcançado o saldo final
de R$ 183.747 milhões, conforme DMPL. Já em 2020 teria sido formalmente constituída a Reserva
de Incentivos Fiscais, por meio de reclassificação do saldo acumulado das contas #2150 e #2170. A
Recorrente apresentou o seguinte quadro sintetizando as reservas constituídas:

Inicialmente, é importante destacar que a própria DRJ reconheceu que os valores
contidos nas reservas constituídas nas demonstrações financeiras foram suficientes para fazer
frente às exclusões relativas ao benefício fiscal de ICMS:
De fato, as demonstrações financeiras auditadas da empresa referentes aos
exercícios encerrados em 31/12/2017 (com ajustes efetuados para alterar as
demonstrações do exercício findo em 31/12/2016), em 31/12/2018 e em
31/12/2019 (fls. 8745/8910), corroboram a alegação da impugnante de que “o
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valor de reservas constituído até 2019 corresponde ao valor total de benefícios
excluídos até ali”. Note-se que, somando o valor da reserva de R$
183.747.000,00 (em 31/12/2019) com o valor do aumento de capital de R$
50.000.000,00 (efetuado em 2018), valores estes que podem ser conferidos na
demonstração das mutações do patrimônio líquido abaixo reproduzida (fls.
8880), obtém-se o montante de R$ 233.747.000,00, que é justamente o valor
apurado pelo autuante a título de “Crédito Presumido ICMS Excluído
Acumulado” em 31/12/2019 (vide tabela acima). (destaquei)
Apesar de reconhecer a suficiência das reservas, a DRJ entendeu que a reserva de
incentivos fiscais correspondentes só teria sido efetivamente constituída na ECD do ano-
calendário de 2020, por meio da reclassificação de contas contábeis”. Assim, o registro deveria ter
sido feito em reserva específica, “e não em qualquer outra reserva de lucros”. Além disso, poderia
ter sido feita a substituição da ECD do ano-calendário de 2017, tendo em vista que, quando da
publicação das demonstrações financeiras desse período (31/12/2018), “não havia nenhum óbice
à substituição da ECD”.
Veja-se que a DRJ expressamente reconheceu que as reservas existiram e
correspondem aos mesmos valores excluídos do lucro real apurados pela Fiscalização. Nesse
sentido, apesar de o procedimento contábil adotado pela Recorrente não ter sido o correto, é fato
que o objetivo da legislação foi atendido, pois os valores relativos à subvenção foram devidamente
contabilizados em reserva, ainda que não a específica do art. 195-A da Lei no 6.404/1976.
Portanto, entendo que é o caso de se dar razão ao contribuinte neste ponto.

III.3. OPERAÇÕES COM SÓCIOS CARACTERIZADORES DE DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS
A Fiscalização apurou um terceiro motivo para a glosa das exclusões relativas ao
crédito de presumido de ICMS: a existência de operações com sócios que caracterizam
distribuição disfarçada de lucros, em violação ao disposto no art. 30 da Lei no 12.973/2014. Essas
operações foram divididas em (i) aquisição de batatas junto aos sócios “em condições mais
vantajosas do que negociariam com terceiros, porque receberam adiantamentos em significativos
valores pelo fornecimento de batatas, determinaram preços, prazos e condições em que a
empresa deveria pagar para eles mesmos”, (ii) foi prestada fiança bancária em favor de sócio no
ano de 2013, sendo que a autorização formal para esta medida só foi aprovada com a alteração do
contrato social de 2014 e (iii) foi identificada a existência de operações de empréstimos a sócios.
A respeito da aquisição de batatas dos sócios, a Fiscalização questionou
basicamente a existência de volumosas operações de compra, com valores substanciais de
adiantamento:
48. Verifica-se, portanto, que a empresa adquire dos sócios a matéria-prima
utilizada na indústria. Nesse caso, sócios, compradores e fornecedores se
confundem. São as mesmas pessoas que estabelecem, pelo comprador (Bem
Brasil) e pelos vendedores (sócios-fornecedores)preços, qualidades, prazos e
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formas de entrega e de pagamento, etc. Há na sua contabilidade as contas 400-
Adiantamento a Fornecedores e 4770-Adiantamento p/Aquisição de Matéria-
Prima, que contêm valores pagos aos sócios de forma adiantada em grandes
montantes. Às fls. 8.366 juntamos a planilha da conta de ativo “CONTA 400-
ADIANTAMENTO A FORNECEDORES - JOÃO EMILIO ROCHETO”. Lá se verifica
saldos devedores mensais próximos a R$ 40 milhões(30/11/2018). Há, ainda, a
conta “CONTA 4770- Adiantamento Aquisição Matéria-Prima - 2017 e 2018”, cuja
planilha anexamos às fls. 8.367, com saldo em 31/12/2017 de R$ 83 milhões de
adiantamentos ao sócio. A conta chegou em 30/l06/2018 a um saldo de R$
90.579.179,40, que foi extinto por dois lançamentos em 19/07/2018, um de R$
70.845.167,04 sob histórico “Vlr ref. REF. LIQUIDAÇÃO DO EMPRESTIMO BANCO
ITAU 199918060003400 DIVINA” e outro no valor de R$ 19.734.012,36 sob
histórico “Vlr ref. REF. COMPRA PARA ATIVO IMOBILIZADO EMPRESTIMO BANCO
ITAU 199918060003200”.
Veja-se que a mesma Fiscalização reconhece que os valores, porém, foram
devidamente quitados. Tanto que não glosou pagamento algum a título de Distribuição Disfarçada
de Lucros neste ponto. Entendo que não há que se falar em favorecimento na medida pretendida
pela Fiscalização, especialmente porque, além de os valores terem sido quitados, não foi
demonstrado qualquer indício de que os valores pagos foram superfaturados. É natural que as
operações feitas entre pessoas jurídicas sob um mesmo controle sejam mais flexíveis,
especialmente com relação ao prazo de pagamento, o que não significa necessariamente uma
distribuição disfarçada.
A respeito da fiança, a Fiscalização também não apontou qual foi o favorecimento
específico do sócio, especialmente porque não foi constatada “alguma inadimplência do sócio que
obrigasse a empresa a assumir dívidas dele”. A mera existência da fiança não significa
transferência de recurso ou favorecimento, sob pena de se inviabilizar garantia legítima do direito
civil entre pessoas ligadas que tem como principal característica se tratar de um negócio jurídico
unilateral. Ora, se as partes são relacionadas há ainda mais razão para que uma preste fiança a
outra, sem que isso signifique, necessariamente, a existência de um favorecimento suficiente a
caracterizar a Distribuição Disfarçada de Lucros. Novamente neste ponto não houve a glosa de
qualquer valor por parte da Fiscalização.
No caso dos empréstimos aos sócios, a Fiscalização apurou que a Recorrente teria
contratado Cédula de Crédito Bancário junto ao banco Itaú em 18/01/2017, obtendo um
empréstimo de R$ 75 milhões, que teria sido utilizado para quitar uma dívida dos sócios junto à
mesma instituição financeira. Posteriormente, aproximadamente um ano e meio depois, teria
recebido em pagamento R$ 70 milhões da Divina Agropecuária:
61. Resumindo: O que se via até aqui é que a empresa teria pegado um
empréstimo de R$ 75 milhões em 18/01/2017, (que, com os juros e encargos,
atingiu R$ 133.031.642,96) para quitar uma dívida dos sócios de R$ 76.024.948,62
e, um ano e meio depois, em 10/07/2018, recebeu em pagamento R$
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70.845.167,04 (que, aliás, veio da Divina Agropecuária) e mais umas edificações e
equipamentos instalados em terras deles mesmos (do sócio José Emílio e da
Divina Agropecuária)para quitação do saldo e dos juros.
A Fiscalização, porém, questionou o pagamento feito via “edificações e
equipamentos”, da seguinte forma:
63.3.4. Tal contrato não pode ser aceito por diversos motivos: a) Não houve um
documento público para formalizar o negócio, nenhuma garantia real, nem
sequer reconhecimento de firmas; b) nele, comprador e vendedores se
confundem, pois são as mesmas pessoas que assinam por ambos; o valor
estipulado, de R$ 44.500.000,00, não merece fé, pois foi estipulado por
comprador e vendedores que são as mesmas pessoas, sem envolvimento de
terceiros; não foi fornecido nenhum laudo de avaliação para garantir
minimamente que o valor dos bens é de fato o declarado no documento; as
edificações que teriam sido vendidas à Bem Brasil estão instaladas em terras do
sócio João Emílio Rocheto e da Divina Agropecuária, empresa dos mesmos sócios
da Bem Brasil, e alguns dos produtos vendidos nem podem ser retirados sem
danos, como por exemplo o descrito na NF 20.872; o contrato envolve quatro
vendedores, mas não estipula a parcela dos bens entregues por cada um e nem
quanto cada um iria receber ou qual seria a compensação da dívida de cada um;
se o objetivo do fornecimento dos bens era quitar a dívida dos sócios com a
empresa, não tem sentido fixar os valores e as datas dos pagamentos que
constam do documento, a Bem Brasil não teria que pagar nada. O contrato parece
ter sido feito exclusivamente para dar baixa da dívida dos sócios na contabilidade
da Bem Brasil. No Diário da ECD da Bem Brasil de 2018 não consta nenhum
lançamento de R$ 44.500.000,00, tampouco de R$ 6 milhões ou R$ 6,5 milhões.
Há a contabilização do valor de R$ 38 milhões em 01/12/2018 a débito da conta
22830-Conta Transitória Imobilizado e a crédito da conta 9770-Grupo Empresarial
Rocheto referente às edificações, com o histórico “Vlr ref. REF. COMPRA DA
CAMARA FRIA ( EDIFICAÇÕES E CONSTRUÇÕES) - CONFORME CONTRATO DE
COMPRA DE VENDA 16/08/2018”. Há ainda na conta na conta 9770-Grupo
Empresarial Rocheto, as baixas por compensação de R$ 15.750.183,33 e R$
19.734.012,36 e a contabilização da aquisição da câmara fria por R$ 6.151.100,00,
conforme excerto do razão abaixo: [...]
Diante desse cenário, a Fiscalização obteve o montante total dos encargos relativos
ao empréstimo, apurando o montante de R$ 133.031.642,96. Deste valor foi subtraída a quantia
de R$ 70.845.167,04, pois efetivamente devolvida à Recorrente, tendo resultado uma diferença de
R$ 62.186.475,92, tributada como distribuição disfarçada de lucros.
A Recorrente questiona tal conclusão, sustentando que a quitação por meio do
“fornecimento de câmaras frias e outros equipamentos (e respectivas edificações)” seria legítima,
tendo em vista que (i) não há obrigatoriedade de o negócio ser formalizado por meio de
documento público, (ii) os vendedores e compradores possuem personalidade jurídica própria, (iii)
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foi juntado laudo com a Impugnação (Doc. 17) que validaria o valor dos bens declarados no
contrato e (iv) faria sentido sob o ponto de vista do negócio realizado que os bens fiquem
localizados na propriedade do sócio.
Apesar de tais alegações, entendo que de fato as circunstâncias presentes nos autos
demonstram que a contraprestação mencionada aparentemente se limitou a uma forma de dar
baixa na dívida dos sócios na contabilidade da Recorrente. Concorda-se com a DRJ, portanto,
quando afirma o seguinte:
No entanto, inobstante o esforço da impugnante em demonstrar a regularidade
do contrato, o certo é que a análise em conjunto das objeções levantadas pelo
autuante, e não isoladamente como se faz na impugnação, não deixa nenhuma
dúvida de que a autuada realmente realizou o negócio com seus sócios em
condições que não contrataria com terceiros, com destaque para o fato de que
“as edificações incluídas no contrato, apesar de formalmente vendidas à Bem
Brasil para pagar/compensar os encargos financeiros decorrentes do empréstimo,
estão nas propriedades de outrem” (instaladas em terras do sócio João Emílio
Rocheto e da Divina Agropecuária, empresa dos mesmos sócios da Bem Brasil), de
sorte que “a maioria dos produtos que teriam sido adquiridos nem podem ser
retirados sem danos”. A confusão patrimonial aqui é patente e causa espanto.
Tem-se, pois, claramente caracterizadas, no presente caso, as condições de
favorecimento que, nos termos do art. 528, V, do RIR de 2018, impõem a
aplicação da presunção legal de distribuição disfarçada de lucros.
Prossegue a Recorrente alegando que o valor total do contrato não corresponderia
a R$ 133.031.642,96, mas sim a R$ 98.966.999,66, conforme extrato obtido junto ao Banco Itaú.
Porém, a Fiscalização apurou o montante total do contrato somando o valor do empréstimo (R$
75 milhões) com o montante escriturado na própria contabilidade da Recorrente contendo os
encargos relativos ao empréstimo. Ou seja, caberia à Recorrente demonstrar que houve equívoco
na contabilidade, por meio de documentação hábil, o que não foi feito. Além disso, o montante
dos encargos apurados por meio da contabilidade da Recorrente já foi corrigido pela DRJ, com a
exclusão dos valores que não transitaram pelo resultado. Veja-se os lançamentos que foram
mantidos:
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A Recorrente afirma que a inclusão do valor de R$ 16.989.626,75 também seria
equivocada, pois teria sido lançado a crédito. De fato, a Recorrente junta aos autos o Livro Razão
demonstrando referido lançamento (fls. 9.118), que está condizente com a planilha entregue
durante a fiscalização indicando os encargos financeiros (fls. 8.362). A DRJ reproduziu a conclusão
da Fiscalização no sentido de que tal lançamento teria sido feito a débito, o que não procede de
acordo com a prova trazida aos autos.
Deste modo, excluindo tal lançamento, o valor total dos encargos passa a ser de R$
a ser adicionado passa a ser de R$ 20.281.774,01. Somando tais valores com o montante principal
do empréstimo (R$ 75 milhões) e subtraindo o valor reconhecido como quitado (R$
70.845.167,04), restou o montante a ser adicionado nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL passa a
ser de R$ 24.436.606,97, o qual deve ser proporcionalizado de acordo com os encargos.

IV. Valores exigidos a título de Distribuição Disfarçada de Lucro
Como mencionado, o valor a ser adicionado em função da apuração da distribuição
disfarçada de lucros é de R$ 24.436.606,97, que deve ser proporcionalizado de acordo com os
encargos entre os anos-calendário de 2017 e 2018, na linha adotada pela Fiscalização (fls. 8.408).

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V. Compensação indevida de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa de CSLL
Uma vez que prevaleceu que a glosa do benefício fiscal foi ilegítima, também não há
que se falar na ocorrência de compensação indevida de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa
de CSLL.

VI. Dispositivo
Diante do exposto, conheço o Recurso Voluntário e lhe dou provimento parcial,
para (i) cancelar integralmente a infração relativa às exclusões de crédito presumido de ICMS das
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, bem como, consequentemente, (ii) cancelar a infração
referente à compensação indevida de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa de CSLL e (ii)
reduzir o valor a ser adicionado na base de cálculo do IRPJ e da CSLL decorrente da infração de
distribuição disfarçada de lucros para R$ 24.436.606,97, a ser proporcionalizado no mesmo
racional adotado pela Fiscalização.
Assinado Digitalmente
Eduardo Monteiro Cardoso

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