Tribunal: CARF
Processo: 12571.720051/2019-84
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO SERGIO MARTINEZ PICCINI
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-17
Data de publicação: 2025-01-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
IPI. ESTABELECIMENTO EQUIPARADO A INDUSTRIAL. FILIAL COMERCIAL NÃO EXCLUSIVAMENTE DE VENDA A VAREJO DE PRODUTO INDUSTRIALIZADO POR OUTRO ESTABELECIMENTO DA MESMA FIRMA.
Equipara-se a industrial o estabelecimento filial que exerce o comércio de produto industrializado por outro estabelecimento da mesma firma, quando tal comércio não se opera exclusivamente na venda a varejo

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12571.720051/2019-84
ACÓRDÃO
3302-014.907 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de dezembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MACROPLASTIC IND E COMÉRCIO DE EMBALAGENS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
IPI. ESTABELECIMENTO EQUIPARADO A INDUSTRIAL. FILIAL COMERCIAL
NÃO
EXCLUSIVAMENTE
DE
VENDA
A
VAREJO
DE
PRODUTO
INDUSTRIALIZADO POR OUTRO ESTABELECIMENTO DA MESMA FIRMA.
Equipara-se a industrial o estabelecimento filial que exerce o comércio de
produto industrializado por outro estabelecimento da mesma firma,
quando tal comércio não se opera exclusivamente na venda a varejo
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao
recurso.

Sala de Sessões, em 17 de dezembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Mário Sérgio Martinez Piccini – Relator

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Fl. 449
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Conselheiros Mário Sérgio
Martinez Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Sílvio José Braz Sidrim, Francisca das Chagas Lemos,
José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata o presente processo de Auto de Infração, lavrado contra a empresa acima
identificada, com exigência do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, anos-calendários
2015 a 2017.
Por trazer uma síntese da autuação, desde a interposição da Impugnação
Administrativa até o Acordão nos presentes autos, peço vênia para adotar parcialmente o
relatório/voto do Acórdão no 10-67.493, da Delegacia de Julgamento da Receita Federal em Porto
Alegre/RS, de 18/12/2019, resumidamente, bem como sua ementa.
1. Quanto ao Auto de Infração e Termo de Verificação Fiscal;
A Autoridade Fiscalizadora aduz:

A questão se resume ao fato de o FISCALIZADO não destacar IPI na venda
de
produtos
industrializados,
os
quais
foram
fabricados
pelo
estabelecimento matriz da mesma empresa.

Ou seja, o estabelecimento matriz (CNPJ no 78.696.499/0001-00) fabrica
produtos (em geral sacolas plásticas e os transfere com destaque de IPI
para o FISCALIZADO. Este, por sua vez, vende tais produtos sem o
destaque do referido imposto

Em acesso às EFDs ICMS IPI do FISCALIZADO, foi constatando que ele não
escritura o livro de Registro e Apuração do IPI, tendo informado a
fiscalização, nos autos do PAF no 11065.722072/2016-49 que não
escritura tal livro por entender que suas operações são exclusivamente
comerciais, que seriam revenda de mercado

Entretanto, ao se analisar as notas fiscais eletrônicas emitidas pelos
fornecedores do FISCALIZADO, foi verificado que a quase totalidade das
aquisições dele são decorrentes de remessas da matriz, com CFOP “5.151
– Transferência de Produção do Estabelecimento”, totalizando R$
208.475.933,39 (as demais entradas são meramente residuais e decorrem
de aquisição de cordas e bens de valor diminuto ou devoluções de vendas
do FISCALIZADO).

Nos autos do PAF no 11065.722072/2016-49, o FISCALIZADO alega que,
por ser estabelecimento comercial varejista, estaria fora do campo de
incidência do IPI.
Fl. 450
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
Entretanto, foi efetuado o lançamento uma vez que a fiscalização
entendeu que, embora o FISCALIZADO fosse estabelecimento varejista,
ele não era exclusivamente varejista. Logo, deveria destacar IPI nas suas
saídas, pois foi equiparado a estabelecimento industrial pelo Art. 9o,
inciso III, do Decreto no 7.212/2010 – Regulamento do IPI ou RIPI.

A partir do código CNAE, classificou-se os destinatários de notas emitidas
pelo FISCALIZADO nas seguintes categorias: comércio atacadista,
comércio varejista, aluguéis e locação, fabricação de produtos,
representação comercial e outros serviços.

Tal classificação foi também incluída em cada operação de venda da
tabela SAÍDAS. E, a partir desta tabela, separou-se, por semestre, os
valores de vendas do FISCALIZADO para destinatários de cada um destes
setores, o que resultou na tabela apresentada a seguir (fls. 12 do TFV):


Como se pode constatar nesta tabela, nos anos sob fiscalização, as vendas
do FISCALIZADO a estabelecimentos atacadistas superaram os 20% das
vendas totais.

Assim, nestes anos, o FISCALIZADO sequer pode ser classificado como
estabelecimento varejista pela regra do inciso II do Art. 14 do RIPI.

No caso em tela, o FISCALIZADO é um estabelecimento que exerce o
comércio de produtos industrializados por outro estabelecimento da
mesma firma, que é a própria matriz.

Logo, ele somente não seria equiparado a industrial caso operasse
exclusivamente na venda a varejo.

Entretanto, tendo o FISCALIZADO operado também no atacado, e em
grande quantidade, ele sequer é varejista, muito menos exclusivamente
varejista. Desta forma, conforme o inciso III do Art. 9° do RIPI/2010,
equiparou-se a estabelecimento industrial.
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
A Fiscalização traz à baila o objetivo da equiparação prevista no RIPI e
apresenta uma situação hipotética.

No item 3.1 do Relatório de Ação Fiscal, a Fiscalização descreve os
procedimentos adotados para chegar à apuração do IPI que deveria ter
sido recolhido e/ou declarado em DCTF pelo Fiscalizado, sendo este
imposto lançado de ofício.

Concluiu pelo lançamento ora combatido, conforme tabela do TVF, fls. 15-
16, procedendo as devidas exclusões.

2. IMPUGNAÇÃO DA EMPRESA
Resumidamente alega:
 Que, segundo o art. 2° da Lei n° 9.784/1999, a Administração Pública deve
obedecer a vários princípios, dentre eles o da observância da atuação
conforme a lei e o direito, sendo, por esta razão, que o posicionamento da
Autoridade Fiscal não deve prosperar, conforme passa a demonstrar.
 Alega inconstitucionalidade formal pela exigência de Lei Complementar
para definir contribuinte de IPI por equiparação, conforme art. 146 da
Constituição Federal.
 Que o Poder Executivo lançou mão de um Decreto para criar, na prática, a
equiparação pretendida – equiparação a estabelecimento industrial –,
editando o Decreto n° 7.212/2010, especialmente o art. 9° que veicula
regra de equiparação das filiais a estabelecimento industrial.
 Que, ao agir assim, o Poder Executivo elegeu “novo” contribuinte do IPI
por meio de instrumento legislativo inadequado, acarretando ofensa
direta a dispositivo constitucional.
 Que o STF já julgou caso análogo em sede de Repercussão Geral no que
tange à incidência de IPI sobre os descontos incondicionais, uma vez que
o artigo 15 da Lei Ordinária n° 7.798/1989 determinava tal incidência. Que
a discussão firmada no processo foi de que Lei Ordinária não pode dispor
sobre a base de cálculo do IPI, uma vez que a Constituição Federal
determina que tal matéria é reservada a Lei Complementar.
 Esclarece que não está buscando a declaração de inconstitucionalidade,
muito pelo contrário, que como a matéria já foi apreciada em sede de
Repercussão Geral (Tema 84), acaba necessariamente obrigando o
julgador administrativo a seguir a decisão do STF que reconheceu que a
base de cálculo, fato gerador e contribuinte do IPI, deve ser instruída por
intermédio de Lei Complementar.
 Que, considerando que o Auto de Infração ora Recorrido está
fundamentado e balizado no argumento de que o Impugnante é
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estabelecimento atacadista, equiparado a estabelecimento industrial,
conforme o inciso III, do art. 9o do RIPI/2010, a Administração Pública
precisa reconhecer a ilegalidade de seu ato por contrariar a interpretação
proferida pelo STF.
 Que é evidente, portanto, que toda a fundamentação apresentada é de
toda aplicável à questão posta no presente caso, inclusive porque a
classificação de quem são os contribuintes de IPI, é matéria de
competência do legislador complementar, restando evidentemente
inconstitucional, por vício formal a equiparação da filial ora Impugnante,
para fins de exigência do IPI, bem como uma violação ao disposto no art.
2o da Lei no 9.784/1999, devendo por tais motivos o presente auto de
infração ser cancelado.
 Que é certo que o CTN foi recepcionado pela Constituição Federal e
possui status de Lei Complementar, mas que isso, no entanto, não
significa que seu artigo 51 pode ser interpretado de forma a se sobrepor e
contrariar o disposto no artigo 146 da Constituição Federal.
 Que é preciso interpretar todos os dispositivos do Código Tributário
Nacional, conforme as diretrizes constitucionais, sendo que inexiste
qualquer fundamento que balize que o artigo 51 trate de leis ordinárias.
 Que, ainda que admitíssemos que a Lei Ordinária poderia eleger novos
contribuintes, ainda assim estaríamos diante de um Decreto com um viés
regulamentador que ao equiparar estabelecimentos, mesmo que não
realizem o fato gerador do IPI, os elegeu como se industrializadores
fossem, fato este que, do mesmo modo, extrapola a finalidade
regulamentadora do instrumento normativo.
 Lembra que toda a fundamentação do Auto de Infração combatido se
encontra balizada no Decreto no 7.212/2010 e, considerando a
fundamentação apresentada, deve ser considerada sua ilegalidade pela
ofensa direta ao Código Tributário Nacional.

Depois dos argumentos pelo qual considera a inconstitucionalidade dos dispositivos
utilizados pela Autoridade Lançadora, passa acerca da não configuração do Fato Gerador do IPI, da
filial que é predominantemente Atacadista:
 Que um simples revendedor de mercadorias não tem relação alguma com
este núcleo material das atividades industriais prevista no parágrafo único
do art. 46 do CTN.
 Por esta razão chega-se à conclusão que o legislador ordinário ao
classificar os contribuintes equiparados do IPI não observou o disposto no
CTN.
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 Que esse é justamente o caso do Impugnante, um estabelecimento filial
Atacadista que não realiza nenhum fato gerador do IPI.
 Que a Autoridade Fiscal não observou que o Impugnante adquire
produtos acabados e os revende, sem realizar qualquer processo de
industrialização.
 Que, inclusive, no próprio comprovante de situação cadastral do
Impugnante é possível extrair que sua atividade principal é atacadista.
 Que não é o simples fato de ser atacadista que a “equipararia” a um
estabelecimento industrial, mas sim que deve ser observado se o
estabelecimento realiza algum fato gerador do IPI, conforme dispõe o
Código Tributário Nacional, ou, concomitantemente, se existe alguma Lei
Complementar que tenha equiparado como indústria, sendo que, no caso
do Impugnante, a mesma não pratica nenhum fato gerador do IPI, na
medida que recebe produto acabado, realizando operação de revenda, e,
conforme já exaustivamente narrado, inexiste Lei Complementar o
equiparando a estabelecimento industrial.
 Requer o cancelamento integral da exigência fiscal e o consequente
arquivamento do PAF instaurado; a suspensão da exigibilidade do Crédito
Tributário; e a oportunidade para a produção das provas apontadas e
justificadas na Impugnação, inclusive complementares.

3. VOTO DA DELEGACIA DE JULGAMENTO

Na ementa do Acórdão em apreço a DRJ elenca:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
IPI. ESTABELECIMENTO EQUIPARADO A INDUSTRIAL. FILIAL COMERCIAL NÃO EXCLUSIVAMENTE
DE VENDA A VAREJO DE PRODUTO INDUSTRIALIZADO POR OUTRO ESTABELECIMENTO DA
MESMA FIRMA.
Equipara-se a industrial o estabelecimento filial que exerce o comércio de produto
industrializado por outro estabelecimento da mesma firma, quando tal comércio não se opera
exclusivamente na venda a varejo.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
NORMAS COMPLEMENTARES - LEIS, TRATADOS, CONVENÇÕES INTERNACIONAIS E DECRETOS.
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
Os tratados, acordos internacionais, leis e decretos gozam de presunção de legitimidade e devem
ser observados por seus aplicadores. No âmbito do processo administrativo fiscal, é vedado aos
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órgãos de julgamento afastar sua aplicação, sob fundamento de inconstitucionalidade, salvo
declaração de inconstitucionalidade por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução
da lide, deve ser indeferido, por prescindível, o pedido de Diligência.
JUNTADA POSTERIOR DE DOCUMENTOS/PROVAS. PRECLUSÃO.
A juntada de documentos/provas deverá ser feita por ocasião da Impugnação, precluindo o
direito de fazê-lo em momento posterior, salvo nos casos expressamente previstos na legislação
que rege o processo administrativo fiscal.
Impugnação Improcedente.
Crédito Tributário Mantido
Resumidamente elenca:
 O estabelecimento Impugnante não nega ser comerciante atacadista, pelo
contrário, confirma tal situação
 E é justamente o caso da Impugnante, é uma filial ATACADISTA que não
realiza nenhum fato gerador do IPI, e, apesar de o Agente Fiscalizador
fundamentar no Auto de Infração que analisou os CNAE’S dos clientes que
o Impugnante realizou as vendas, sempre considerando eventual
equiparação, sem contudo analisar que a ora Impugnante adquire
produtos acabados e os REVENDE sem realizar qualquer processo de
industrialização.
 Inclusive no próprio comprovante de situação cadastral da Impugnante é
possível extrair que sua atividade principal é ATACADISTA, (...)
 A Fiscalização aponta que o estabelecimento Fiscalizado não destaca IPI
na venda de produtos industrializados, os quais são fabricados pelo
estabelecimento matriz da mesma empresa.
 Ou seja, o estabelecimento matriz (CNPJ no 78.696.499/0001-00) fabrica
produtos (em geral sacolas plásticas) e os transfere com destaque do IPI
para o Fiscalizado.
 Este, por sua vez, vende tais produtos sem o destaque do referido
imposto. Além disso, o Fiscalizado não escritura o Livro Registro de
Apuração do IPI.
 Tais fatos também não são negados pelo Impugnante
 Os
argumentos
do
Impugnante
centram-se
em
alegações
de
inconstitucionalidade, ilegalidades do Decreto n° 7.212/2010 pela
exigência de Lei Complementar para definir contribuinte de IPI por
equiparação, de que a equiparação viola o CTN, de ter havido um
alargamento da competência tributária e violação de artigo do CTN, ou de
que se deve observar se o estabelecimento Fiscalizado realiza algum fato
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gerador do IPI ou, concomitantemente, se existe Lei Complementar que o
tenha equiparado como indústria.
 Quanto a esses seus argumentos, tem-se a dizer que o Auto de Infração
está fundamentado em leis e atos normativos que não foram declarados
inconstitucionais ou ilegais e as instâncias administrativas não têm
competência para apreciar questões que versem sobre a ilegalidade ou
inconstitucionalidade de atos legais regularmente vigentes, uma vez que
o controle jurisdicional da constitucionalidade é matéria privativa do
Poder Judiciário. No sentido desta limitação de competência dos agentes
públicos tem-se firmado tanto a jurisprudência judicial quanto as
reiteradas manifestações do CARF. Saliente-se a existência de Súmula do
CARF a respeito do assunto, cujo teor é o seguinte:
 Súmula CARF no 2
 O
CARF
não
é
competente
para
se
pronunciar
sobre
a
inconstitucionalidade de lei tributária.
Irresignada, a Recorrente pontua em seu Recurso Voluntário os mesmos pontos da
Impugnação.

É o relatório.

VOTO
Conselheiro Mário Sérgio Martinez Piccini, Relator

I – ADMISSIBILIDADE
O recurso foi apresentado com observância do prazo previsto, bem como dos
demais requisitos de admissibilidade. Sendo assim, dela tomo conhecimento e passo a apreciar.

II – DAS PRELIMINARES

A argumentação a Recorrida versa unicamente sobre:

 Que as disposições invocadas pela administração tributária para erigir
fundamentação no sentido de que a recorrente é equiparada à
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estabelecimento industrial, contrariam a ordem jurídica do art. 146, da
Constituição da República;
 Que vício dessa estirpe já restou afastado pela Suprema Corte do País, na
tese objeto do Tema no 84, sedimentado em julgamento de recurso com
repercussão geral, e com efeito, detém o condão de vincular a
administração tributária;
 Que uma vez constatado vícios, é dever da administração tributária a
anulação dos próprios atos, à luz da jurisprudência sedimentada nos
enunciados no 346 e 473, da súmula da Suprema Corte, que também
possui caráter vinculante à administração tributária;
 Que as disposições invocadas pela administração tributária para erigir
fundamentação no sentido de que a recorrente é equiparada à
estabelecimento industrial contraria também o disposto no art. 51, II, do
CTN;
 Por fim, a inexigibilidade do tributo pretendido haja vista a inocorrência
do fato imponível descrito na matriz tributária (fato gerador)
Como bem discorre a Delegacia de Julgamento, o controle da constitucionalidade é
matéria privativa do Poder Judiciário, como bem relata a Súmula CARF no 02:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.

Diante do exposto, rejeito as premissas alegadas quanto a inconstitucionalidade dos
arcabouços jurídicos esposados no Auto de Infração.

Quanto outras alegações supracitadas serão tratadas em questão de Mérito.

III - MÉRITO
A Autoridade Autuante procedeu análise das informações contidas nas próprias
escriturações digitais apresentadas pela Recorrente.
Concluiu em seu Termo de Verificação Fiscal que:
 PRODUTO SAÍDO DO ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL OU EQUIPARADO
COM EMISSÃO DE NOTA FISCAL INFRAÇÃO: SAÍDA DE PRODUTOS SEM
LANÇAMENTO DO IPI - CARACTERIZAÇÃO DE EQUIPARAÇÃO A
INDUSTRIAL
 O estabelecimento equiparado a industrial deu saída a produtos
tributados, sem lançamento do imposto, por não caracterizar seu
estabelecimento como equiparado a industrial, conforme Relatório de
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Ação Fiscal, com base no Inciso III, Artigo 9o do Regulamento do IPI,
Decreto no 7.212/2010, verbis:
Art. 9° Equiparam-se a estabelecimento industrial:
(...)
III - as filiais e demais estabelecimentos que exercerem o
comércio de produtos importados, industrializados ou mandados
industrializar por outro estabelecimento da mesma firma, salvo se
aqueles operarem exclusivamente na venda a varejo e não
estiverem enquadrados na hipótese do inciso II;

Como se constata as fls. 12 do TVF, as vendas da Recorrente a estabelecimentos
superam os 20% (vinte por cento) das vendas totais, conforme tabela constante do relatório já
apresentado.
O Artigo 14 do RIPI/2010 aponta:
Art. 14. Para os efeitos deste Regulamento, consideram-se (Lei no 4.502, de 1964,
art. 4o, § 1o, e Decreto-Lei no 34, de 1966, art. 2o, alteração 1a):
I - estabelecimento comercial atacadista, o que efetuar vendas:
a) de bens de produção, exceto a particulares em quantidade que não exceda a
normalmente destinada ao seu próprio uso;
b) de bens de consumo, em quantidade superior àquela normalmente destinada a
uso próprio do adquirente; e
c) a revendedores; e
II - estabelecimento comercial varejista, o que efetuar vendas diretas a
consumidor,
ainda
que
realize
vendas
por atacado
esporadicamente,
considerando-se esporádicas as vendas por atacado quando, no mesmo semestre
civil, o seu valor não exceder a vinte por cento do total das vendas realizadas.

Como bem aponta a Fiscalização, a Recorrente sequer pode ser classificado como
estabelecimento varejista conforme o disposto no inciso II do artigo 14 do RIPI/2010, supracitado.
Além disto, a própria empresa se apresenta como ATACADISTA, seja em sua
Impugnação ou Recurso Voluntário, seja em sua identificação do CNPJ no sitio da Receita Federal,
de acesso público, conforme sua Impugnação, fls. 12:
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Em seu Termo de Verificação Fiscal, fls. 14 – 16, a Fiscalização discorreu seu método
de apuração do IPI, apresentado em síntese:
1. Preparou uma tabela, a partir das Notas Eletrônicas de Saídas, com o valor do
IPI que deveria ser destacado, denominada ”SAÍDAS”;
2. Efetuou o procedimento, para as Notas Eletrônicas de Entrada, gerando tabela
das entradas, com o cálculo dos créditos mensais que o fiscalizado teria direito,
denominada “ENTRADAS”;
3. Gerou tabela das devoluções suportadas pelas Notas Fiscais de Entrada emitidas
pelo próprio Fiscalizado, denomina “DEVOLUÇÕES I”;
4. Gerou a tabela “DEVOLUÇÕES II”, a partir das NFe ́s de devoluções dos clientes
da Recorrente.

Assim a valor do IPI foi obtido da equação:
IMPOSTO = SAÍDAS – ENTRADAS – DEVOLUÇÕES I – DEVOLUÇÕES II

O resultado em apreço consta da tabela elencada nas fls. 15 – 16 do TVF, base do
Imposto devido pela Recorrente.
Observando a Impugnação e o Recurso Voluntário não há uma linha sequer
contestando os valores ali apontados, Notas Fiscais Eletrônicas utilizadas, métodos de apuração.
Como bem delineado pela DRJ, “os argumentos do Impugnante centram-se em
alegações de inconstitucionalidade, ilegalidades do Decreto n° 7.212/2010 pela exigência de Lei
Complementar para definir contribuinte de IPI por equiparação”.
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A Recorrente em apreço sequer questiona a condição de ser ATACADISTA,
discorrendo apenas da ilegalidade da utilização dos dispositivos legais que serviram de suporte
para a lavratura do Auto de Infração.
Dessa forma, ocorreu a preclusão consumativa em relação a tal matéria, nos
termos do art. 17 do Decreto no 70.235/72:
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.

IV - DISPOSITIVO
Pelo exposto, voto por rejeitar as preliminares alegadas e, no mérito, negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Mário Sérgio Martinez Piccini

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