Tribunal: CARF
Processo: 19311.720050/2018-69
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-03
Data de publicação: 2024-10-18

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014, 2015
SOLIDARIEDADE. ART. 8o DO DECRETO-LEI No 1.736/79. DEMANDA DE OBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS FIXADOS NO ART. 135, DO CTN. ARGUIÇÃO DE VIOLAÇÃO REFLEXA E OBLÍQUA DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LIMITES DO JULGAMENTO ADMINISTRATIVO.
Afastar a solidariedade prevista no art. 8o do Decreto-lei no 1.736/79 porque ausente demonstração dos requisitos do art. 135, III do CTN resulta em reconhecimento de inconstitucionalidade por via oblíqua e, no âmbito do julgamento administrativo, encontra óbice no art. 26-A do Decreto no 70.235/72 e no Regimento Interno do CARF.

Inteiro teor:
DOCU MEN TO V A LIDA DO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19311.720050/2018-69
ACÓRDÃO
9101-007.120 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
3 de setembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
SFD S/A INDÚSTRIA E COMÉRCIO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014, 2015
SOLIDARIEDADE. ART. 8o DO DECRETO-LEI No 1.736/79. DEMANDA DE
OBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS FIXADOS NO ART. 135, DO CTN. ARGUIÇÃO
DE VIOLAÇÃO REFLEXA E OBLÍQUA DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LIMITES
DO JULGAMENTO ADMINISTRATIVO.
Afastar a solidariedade prevista no art. 8o do Decreto-lei no 1.736/79
porque ausente demonstração dos requisitos do art. 135, III do CTN resulta
em reconhecimento de inconstitucionalidade por via oblíqua e, no âmbito
do julgamento administrativo, encontra óbice no art. 26-A do Decreto no
70.235/72 e no Regimento Interno do CARF.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso
Especial, vencida a Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic (relatora) que
votou pelo não conhecimento. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em negar
provimento ao recurso. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior
e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Designada para redigir o voto vencedor quanto ao
conhecimento, e os fundamentos do voto vencedor quanto ao mérito, a Conselheira Edeli Pereira
Bessa.

Assinado Digitalmente
Fl. 776
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Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa – Redatora

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

RELATÓRIO

Trata-se de recurso especial interposto pelos responsáveis GRACIELA LEONOR
KASITZKY DE BIANCHI VILLELLI, ROBERTO MIGUEL POSTEL e VIVIANA LAURA KASITZKY DE
KANEVSKY em face do Acórdão no 1302-006.814, proferido em 22.06.2023, pela 2a Turma
Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção de Julgamento (fls. 587/609) assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2014, 2015
RECURSO VOLUNTÁRIO. TEMPESTIVIDADE. REQUISITO RECURSAL EXTRÍNSECO.
ARTIGO 33 DO DECRETO No 70.235/72. RECURSO PEREMPTO. NÃO
CONHECIMENTO.
Nos termos do artigo 33 do Decreto 70.235/72, o recurso voluntário deve ser
apresentado no prazo de 30 (trinta) dias contados da ciência da decisão, de modo
que eventual Recurso formalizado em inobservância ao prazo legal deve ser
considerado perempto e, por isso mesmo, não preenchendo o requisito
extrínseco da tempestividade, não deve ser objeto de conhecimento.
ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE. ARTIGO 8o DO DECRETO-LEI No
1.736/79. MULTA DE OFÍCIO AGRAVADA. CARÁTER CONFISCATÓRIO. APLICAÇÃO
DA SÚMULA CARF No 2.
Fl. 777
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O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ATO VINCULADO. BUSCA DA VERDADE MATERIAL.
DEVER JURÍDICO DE INVESTIGAÇÃO OU ENCARGO DA PROVA. CIRCUNSTÂNCIAS
FÁTICAS. CONDIÇÃO DE DIRETOR. COMPROVAÇÃO.
ao confeccionar o lançamento, a Autoridade fiscal tem, na verdade, um dever
jurídico de investigação ou encargo da prova no que diz com a comprovação da
ocorrência do fato tal qual descrito abstratamente na norma superior, o qual não
se confunde num ônus da prova, nem em sentido material, nem em sentido
formal, já que a averiguação da verdade material não é objeto de um simples
ônus, mas, sim, de um dever jurídico, sendo que as circunstâncias fáticas apuradas
no caso concreto dão conta que o responsável foi integrante da diretoria da
pessoa jurídica de direito privado à época doa ocorrência dos fatos geradores.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2014, 2015
ARTIGO 8o DO DECRETO-LEI No 1.736/79. DESNECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA
DOS ART. 128 E 135 DO CTN. SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA DE SÓCIO. HIPÓTESE
DE SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA
São solidariamente obrigados com o sujeito passivo principal os acionistas
controladores, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado, pelos créditos decorrentes do não recolhimento do imposto sobre
a renda descontado na fonte. A aplicação da sujeição passiva solidária em questão
não se relaciona com os requisitos fixados no art. 135 do CTN, por não tratar de
responsabilidade tributária. Assim, desnecessária a comprovação de atos
praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos.
Na oportunidade, os membros do colegiado, por unanimidade de votos, (i) não
conheceram do recurso voluntário apresentado por Maria Alice dos Santos Fernandes Chirgo; (ii)
conheceram parcialmente do recurso voluntário apresentado por Graciela Leonor Kasitzky de
Bianchi Villeli, Roberto Miguel Postel e Viviana Laura Kasitzky de Kanevsky, deixando de conhecer
das alegações relativas ao art. 135, inciso III, do CTN, e, quanto à parte conhecida, negaram
provimento ao recurso; (iii) negarem provimento ao recurso voluntário apresentado por Carmo
Aparecido Brito.
Em face de tal decisão, os responsáveis GRACIELA LEONOR KASITZKY DE BIANCHI
VILLELLI, ROBERTO MIGUEL POSTEL e VIVIANA LAURA KASITZKY DE KANEVSKY interpuseram
recurso especial (fls. 646/654), sustentando que o Acórdão no 1302-006.814 conferiu à legislação
tributária interpretação divergente daquela dada por outros julgados do CARF quanto à matéria
“possibilidade de se atribuir responsabilidade solidária a sócios, diretores ou gestores, com base
no art. 124 do CTN e no art. 8o do Decreto-Lei 1.736/79, independentemente da presença das
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circunstâncias previstas no artigo 135, inciso III, do CTN”. Indicaram como paradigmas os Acórdãos
de números 3402-004.753 e 3402-004.138.
Sobreveio o despacho de admissibilidade (fls. 754/761), que deu seguimento ao
recurso especial, nos seguintes termos:
Vê-se que os paradigmas apresentados, Acórdãos nos 3402-004.753 e 3402-
004.138, constam do sítio do CARF, e que eles não foram reformados na matéria
que poderia aproveitar aos recorrentes.
Além disso, essas decisões servem para demonstrar a alegada divergência
jurisprudencial em relação ao acórdão recorrido.
Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram
divergentes.
Tanto no recorrido quanto nos paradigmas, os julgadores examinaram questão
sobre a possibilidade de se atribuir responsabilidade solidária a sócios, diretores
ou gestores, com base no art. 124 do CTN e no art. 8o do Decreto-Lei 1.736/79,
independentemente da presença das circunstâncias previstas no artigo 135, inciso
III, do CTN.
Para o acórdão recorrido, a responsabilidade tributária atribuída com base no art.
124 do CTN e no art. 8o do Decreto-Lei 1.736/79 decorre do simples
inadimplemento da obrigação tributária por parte da pessoa jurídica, não
havendo a necessidade de se verificar se as pessoas físicas responsabilizadas
praticaram atos com excesso de poder ou infração de lei, contrato social ou
estatuto.
Já nos paradigmas, prevaleceu o entendimento de que a simples inadimplência
fiscal não pode configurar hipótese de responsabilização de sócios, gestores ou
diretores, tal como prevê o art. 8o do Decreto-Lei 1.736/79, em linha com
entendimento sedimentado no STF e no STJ.
Ainda de acordo com os paradigmas, o referido art. 8° do Decreto-Lei n. 1.736/79,
que atribui a responsabilidade tributária ao sócio pelo simples inadimplemento da
obrigação pela sociedade, foi declarado inconstitucional pelo STJ.
A divergência, portanto, está caracterizada.
Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial
apresentado por Graciela Leonor Kasitzky de Bianchi Villelli, Roberto Miguel Postel
e Viviana Laura Kasitzky de Kanevsky (responsáveis tributários por débitos da
empresa SFD S/A INDÚSTRIA E COMÉRCIO).
Sustentaram os responsáveis, em seu recurso especial, em resumo, que (i) de
acordo com os acórdãos paradigmas, a simples inadimplência fiscal não configura, nem em tese,
circunstância que acarreta a responsabilidade dos sócios, gestores ou diretores, tal como prevê o
art. no art. 8o do Decreto-Lei 1.736/79, em linha com o entendimento sedimentado no STF e no
STJ; e (ii) o artigo 8° do Decreto-Lei n. 1.736/79, que atribui a responsabilidade tributária ao sócio
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pelo simples inadimplemento da obrigação pela sociedade, foi declarado formalmente
inconstitucional pelo C. STJ no Resp 1.419.104-SP.
Intimada, a Fazenda Nacional apresentou contrarrazões (fls. 763/770), sustentando,
em síntese, com relação à admissibilidade, a ausência de divergência interpretativa, tendo em
vista que (i) o Acórdão paradigma no 3402-004.138 trata de responsabilidade tributária com
fundamento no art. 135 do CTN e art. 28 do Decreto no 7.212, de 15/06/2010 (RIPI/2010), sendo
que os trechos do voto condutor que mencionam o art. 124, inciso I, do CTN e art. 8o do Decreto-
Lei 1.736/79 são, em verdade, transcrições da decisão da lavra da Ministra Regina Helena Costa,
proferida no REsp 1.641.491; (ii) o Acórdão paradigma no 3402-004.753 versa sobre a
responsabilidade solidária do sócio-gerente, Sr. Juliano Anderson Galera Cunha, com arrimo no
art. 124, inciso I, do CTN. No mérito e o art. 8o do Decreto-lei n. 1.736/79, em que pese
mencionado no bojo do voto, não foi o fundamento do Termo de sujeição passiva; e (iii) as
circunstâncias de fato envolvidas no presente caso não são as mesmas daquelas verificadas nos
acórdãos paradigmas: no caso presente, os recorrentes se apropriaram de crédito tributário retido
na fonte e não repassaram aos cofres públicos, o que configura, em tese, crime contra a ordem
tributária, nos termos do art. 2o, inciso II, da Lei 8.137, de 1990 – circunstância completamente
divergentes daquelas constatadas nos acórdãos paradigmas. No mérito, alega que, enquanto o
artigo 124, inciso II do CTN prevê que são solidariamente responsáveis as pessoas expressamente
designadas por lei, o artigo 8o do Decreto-Lei no 1.736/1979 prescreve que são solidariamente
responsáveis com o sujeito passivo os acionistas controladores, os diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de direito privado, pelos créditos decorrentes do imposto
sobre a renda descontado na fonte.
É relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic , Relatora
I – ADMISSIBILIDADE
O prazo para o sujeito passivo e para a Fazenda Nacional interporem recurso
especial é de 15 dias contados da data de ciência da decisão recorrida. E os embargos de
declaração opostos tempestivamente, isto é, no prazo de 5 dias da ciência do acórdão embargado,
interrompem o prazo para a interposição de recurso especial1. Ainda, de acordo com o art. 5o do
Decreto no 70.235/1972, os prazos são contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia do início e
incluindo-se o do vencimento. Ademais, os prazos só se iniciam ou vencem em dia de expediente
normal no órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.

1 Tais previsões estavam contidas nos artigos 65 e 68 do Regimento Interno do CARF (“RICARF”) aprovado pela
Portaria MF no 343/2015 e, atualmente, são objeto dos artigos 119 e 116 do RICARF aprovado pela Portaria MF no
1.634/2023.
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No presente caso, o GRACIELA LEONOR KASITZKY DE BIANCHI VILLELLI e VIVIANA
LAURA KASITZKY DE KANEVSKY foram intimadas por carta em 28.08.2023 (fls. 635 e 636) ROBERTO
MIGUEL POSTEL foi intimado por edital em 25.09.2023 (fl. 641). Diante disso, é tempestivo o
recurso especial ora em análise interposto em 12.09.2023.
No exame da admissibilidade do recurso especial, além da tempestividade e dos
demais requisitos contidos na legislação, é preciso verificar: (i) o prequestionamento da matéria,
que deve ser demonstrado pelo recorrente com a precisa indicação na peça recursal do
prequestionamento contido no acórdão recorrido, no despacho que rejeitou embargos opostos
tempestivamente ou no acórdão de embargos; e (ii) a divergência interpretativa, que deve ser
demonstrada por meio da indicação de até duas decisões por matéria, bem como dos pontos nos
paradigmas que divirjam de pontos específicos do acórdão recorrido. Com relação à divergência, o
Pleno da CSRF concluiu que “a divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem
recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem ou assemelham os casos confrontados,
com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”2.
Com
relação
ao
prequestionamento,
a
responsabilidade
tributária
foi
expressamente debatida no acórdão recorrido, estando atendido, portanto, tal pressuposto.
No que se refere à divergência interpretativa, no acórdão recorrido foi imputada
sujeição passiva solidária aos Recorrentes, integrantes da diretoria da empresa autuada, com
fulcro nos artigos 124, inciso II do CTN e 8o do Decreto-lei n. 1.736/1979, em razão do não
recolhimento ou recolhimento a menor e não confissão de dívida ou confissão em valor parcial do
imposto de renda retido na fonte sobre pagamentos de salário aos empregados da autuada e de
aluguéis e royalties a pessoas físicas. Nesse contexto, os julgadores afastaram a aplicação dos
requisitos do art. 135, III, do CTN, tendo em vista que, no caso, a responsabilidade foi atribuída
com fulcro no artigo 124, inciso II do Código Tributário Nacional combinado com o artigo 8o do
Decreto-lei n. 1.736/1979.
E, em seguida, afirmaram que “nos termos dos artigos 124 e 128 do CTN, são
solidariamente obrigadas as pessoas expressamente designadas por lei”, que, no caso, é o artigo
8o do Decreto-Lei n° 1.736/1979, não procedendo o argumento dos Recorrentes no sentido de
que “de acordo com o artigo 146, inciso III, da Constituição Federal, a definição dos contribuintes
do tributo depende da edição de lei complementar sobre o assunto, sendo inaplicáveis os
dispositivos do Decreto n° 3.000/1999 e do Decreto-Lei n° 1.736/79”.
Por fim, não acolheram a argumentação de inconstitucionalidade do artigo 8o do
Decreto-Lei n° 1.736/1979, por força, dentre outros, do artigo 26-A do Decreto no 70.235/1972 e
concluíram que “à luz do artigo 8o do Decreto-Lei no 1.736/1979, a sujeição passiva pode ser
atribuída aos acionistas, controladores, aos diretores, gerentes ou representantes de pessoas
jurídicas de direito privado, pelos créditos decorrentes do não recolhimento do imposto sobre a
renda descontado na fonte”.

2 Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009.
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No Acórdão paradigma no 3402-004.753, analisou-se a responsabilidade solidária
atribuída ao sócio-gerente da empresa autuada, detentor de 99% do capital social, com arrimo no
art. 124, I do CTN. Por sua vez, da empresa autuada, foi exigido o IPI em razão, dentre outros, da
comercialização no mercado interno das mercadorias por ela importadas (art. 9o, I, RIPI/2010) e
da revenda no mercado interno pela matriz de produtos industrializado pela filial (art. 9o, III,
RIPI/2010), sem que houvesse emissão de notas fiscais, escrituração de livros e declaração ou
recolhimento do imposto devido nas operações. Ao analisar tal situação, o voto vencedor concluiu
pela exclusão da responsabilidade nos seguintes termos:
2. Um dos fundamentos invocados pela fiscalização para justificar a
responsabilização do citado responsável é o disposto no art. 124 do Código
Tributário Nacional1, i.e., pelo fato de pretensamente existir um interesse comum
de tais pessoas (física e jurídica) em relação com a situação que redundou no fato
gerador objeto da autuação.
3. Para verificar se tal conclusão é adequada juridicamente, mister se faz delimitar
o conteúdo semântico da expressão interesse comum. Nesse sentido, insta desde
já destacar que a legislação tributária não faz tal conformação, tarefa essa que
fica sob responsabilidade da doutrina2 e da jurisprudência, para quem interesse
comum só tem as pessoas que estão no mesmo polo na situação que constitui o
fato jurídico tributário. Assim, por exemplo, os condôminos tem “interesse
comum” na propriedade; se esta dá azo ao surgimento da obrigação de recolher o
IPTU, são solidariamente responsáveis pelo pagamento do imposto todos os
condôminos3. Assim, ter interesse comum significa partilhar a prática do fato tido
como gerador.
4. Ainda tratando do “interesse comum” para fins de incidência do dispositivo
legal alhures citado, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é clara ao
entender que para a sua configuração não basta o mero interesse econômico,
havendo a especial necessidade de haver um interesse jurídico no fato gerador do
tributo. Nesse sentido: (...)
5. Também não há que se falar em responsabilização com base no disposto no art.
8o do Decreto-lei n. 1.736/79 que, por sua vez, está fundado no disposto no art.
28 do Decreto 7.212/2010 (Regulamento do IPI/2010): (...)
6. Primeiramente porque referido dispositivo normativo tem por escopo veicular
uma responsabilidade tributária na hipótese de simples inadimplência fiscal.
Acontece que a simples inadimplência não é motivo suficiente a ensejar a
responsabilidade tributária, uma vez que, a considerar o mero inadimplemento
como fator de responsabilização dos administradores, perderia qualquer sentido a
limitação da responsabilidade, pois estes seriam passíveis de acionamento em
todos os processos de cobrança tributária, cujo pressuposto é, justamente, o
inadimplemento4. Em outros termos, a inadimplência é condição necessária, mas
não suficiente para fins de responsabilização tributária. Este também é o
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entendimento consagrado pelo Superior Tribunal de Justiça, conforme se observa
da ementa extraída de caso julgado sob o rito de recursos repetitivo, in verbis: (...)
7. Não obstante, o citado dispositivo do Decreto-lei n. 1.736/79 apresenta outro
vício, na medida em que flagrantemente conflita com o disposto no art. 146,
inciso III, alínea "b" da Constituição Federal, uma vez que questões afetas à
obrigação tributária o que contempla a figura da responsabilização tributária é
matéria
de
exclusivo
trato
por
parte
de
lei
complementar.
Tal
inconstitucionalidade deve ser aqui reconhecida em razão do disposto no art. 62,
§ 1o, incisos I e II, alínea "b" do RICARF, c.c. com o precedente veiculado pelo
Supremo Tribunal Federal quando do julgamento do Recurso Extraordinário n.
562.276, afetado por repercussão geral e cuja ementa segue abaixo transcrita: (...)
8. Aliás, o mesmo art. 62, § 1o, inciso II, alínea "b" do RICARF, c.c. com o sobredito
precedente veiculado pelo STJ (REsp n. 1.101.728/SP) julgado sob o rito de casos
repetitivos, também justifica a convocação da ratio decidendi de lá extraída para a
resolução do caso decidendo.
9 Assim, com base em tais fundamentos, voto por dar provimento ao recurso
voluntário do responsabilizado, i.e., o Sr. Juliano Anderson Galera Cunha
contribuinte e, por conseguinte, excluí-lo do polo passivo da presente exigência
fiscal.
Interessante notar que, o relatório do Acórdão paradigma no 3402-004.753 afirma
expressamente que “foi responsabilizado solidariamente pela exação, o sócio-gerente (detentor
de 99 % do capital social), Sr. Juliano Anderson Galera Cunha, CPF 838.838.439/20, com arrimo
no art. 124, I, do CTN”. No entanto, o voto vencido, ao manter a responsabilidade, afirma, a nosso
ver, como reforço argumentativo, que ao caso igualmente se aplicaria o inciso II do art. 124 do
CTN em razão do disposto no art. 8o do Decreto-lei no 1.736/1979. Confira-se:
Também não se pode perder de vista a aplicação do inciso II, do artigo 124 do
CTN. Isso porque a legislação do IPI dispõe expressamente a respeito da
responsabilidade de terceiros (sócios-gerente) em seu artigo 8o do DecretoLei no
1.736, de 20 de dezembro de 1979, cujo comando legal esta embasado no artigo
28 do Decreto 7.212/2010 (Regulamento do IPI/2010):
Art. 28 (RIPI/2010) São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo, no
período de sua administração, gestão ou representação, os acionistas
controladores e os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado, pelos créditos tributários decorrentes do não recolhimento do
imposto no prazo legal.
Portanto, mantenho a responsabilidade solidária do sócio-gerente Sr. JULIANO
ANDERSON GALERA CUNHA.
Provavelmente em razão da invocação do art. 8o do Decreto-lei no 1.736/1979 pelo
voto vencido como reforço argumentativo, o voto vencedor igualmente tratou do dispositivo, mas
para afastar sua aplicação ao caso em discussão, em razão (i) de a simples inadimplência fiscal não
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ser motivo suficiente para ensejar a responsabilidade tributária; e (ii) da declaração de
inconstitucionalidade formal e material pelo STF, no RE 562.276, julgado na sistemática da
repercussão geral, do art. 13 da Lei 8.620/93, que vinculou simples condição de sócio à obrigação
de responder solidariamente pelos débitos da sociedade limitada perante a Seguridade Social.
Note-se que responsabilidade no Acórdão paradigma no 3402-004.753 foi
imputada com base em dispositivo legal distinto daquele objeto do acórdão recorrido. O fato de o
julgador
do
Acórdão
paradigma
no
3402-004.753
tecer
comentários
acerca
da
inconstitucionalidade do art. 8o do Decreto-lei no 1.736/1979, sem que esse tenha sido
fundamento da autuação, poderia, eventualmente, ser suficiente para que restasse configurada a
exigida divergência interpretativa3.
No entanto, há uma divergência entre o acórdão recorrido e o Acórdão paradigma
no 3402-004.753, que, a meu ver, não pode ser superada: o acórdão recorrido versa sobre a
responsabilidade dos diretores em razão do não recolhimento de imposto de renda retido na
fonte; enquanto, no Acórdão paradigma no 3402-004.753, a responsabilidade decorreu do não
recolhimento de IPI. Ambas as hipóteses de responsabilidade estão contidas no mesmo art. 8o do
Decreto-lei no 1.736/1979, conforme abaixo:
Art 8o - São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo os acionistas
controladores, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado, pelos créditos decorrentes do não recolhimento do imposto sobre
produtos industrializados e do imposto sobre a renda descontado na fonte.
Parágrafo único. A responsabilidade das pessoas referidas neste artigo restringe-
se ao período da respectiva administração, gestão ou representação.
Ocorre que, independentemente da posição pessoal da presente Relatora acerca da
constitucionalidade do art. 8o do Decreto-lei no 1.736/1979, é preciso reconhecer que as
responsabilidades com relação ao IPI e ao IRRF, contidas em tal dispositivo, não necessariamente
se confundem, o que, por si só, impede o conhecimento do recurso especial em razão da ausência
de divergência interpretativa entre o acórdão recorrido e o Acórdão paradigma no 3402-004.753.
Isso porque, ainda que o IPI seja cobrado do adquirente destacadamente na nota
fiscal, seu contribuinte é o estabelecimento industrial ou equiparado, de forma que, quando o art.
8o do Decreto-lei no 1.736/1979 impõe responsabilidade às pessoas nele listadas em relação ao
IPI, o faz pelo simples inadimplemento de tributo. No caso do IRRF, ao contrário, a
responsabilidade não é atribuída pelo simples inadimplemento do tributo, mas, sim, em razão de
não recolhimento pelo responsável tributário de imposto que foi retido do seu contribuinte – o
que, eventualmente, pode importar ao julgador.
Tanto é assim que o Ministro Nunes Marques, no voto vogal proferido no RE
1181350 AGR-ED/SP, julgado em 24.10.2022, afirmou que, com relação ao IRRF, o art. 8o do

3 Especialmente no presente caso em que a forma como o art. 8o do Decreto-lei no 1.736/1997 foi analisado pelo voto
vencedor do Acórdão paradigma no 3402-004.753 evidencia que os julgadores do paradigma reformariam o recorrido.
Fl. 784
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Decreto-lei no 1.736/1979 não impõe responsabilidade pelo “mero inadimplemento de tributo”,
mas sim em razão de não repasse aos cofres públicos de “tributo que já havia sido retido do
contribuinte originário”.
Diante disso, não conheço do recurso especial com base no Acórdão paradigma no
3402-004.753.
Por sua vez, no Acórdão paradigma no 3402-004.138, do relatório se extrai que foi
imputada responsabilidade solidária da sócia Wilma Thome Daud, com fundamento no art. 135 do
CTN, no entanto, no voto, a Relatora afirma expressamente que “a autoridade fiscal entendeu por
bem lavrar o auto de infração com responsabilização solidária da Sra. Wilma Thome Daud
unicamente com base no artigo 28 do Decreto no 7.212, de 15/06/2010 (RIPI/2010), que nada
mais é do que a realocação do artigo 8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979”. Diante disso, assim dispôs
o referido acórdão paradigma:
Ou seja, a autoridade fiscal entendeu por bem lavrar o auto de infração com
responsabilização solidária da Sra. Wilma Thome Daud unicamente com base no
artigo 28 do Decreto no 7.212, de 15/06/2010 (RIPI/2010), que nada mais é do
que a realocação do artigo 8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979.1 Ambos os
dispositivos previam a responsabilidade de pessoas físicas (diretores, gerentes ou
sócios) pelo simples inadimplemento da obrigação tributária pela pessoa jurídica,
em hialina afronta ao que dispõe o artigo 135, inciso III do Código Tributário
Nacional, dentro do limite de competência que lhe foi conferido pelo artigo 146,
inciso III da Constituição Federal.
Sobre tal sorte de situação, o Poder Judiciário já se manifestou em diversas
oportunidades, sendo que atualmente os recursos especiais da Fazenda Nacional
tentando fazer prevalecer tais despropositados dispositivos legais com status de
lei ordinária, em dissonância com a legislação complementar sobre o tema (artigo
135, inciso III do CTN) têm seus seguimentos monocraticamente negados pelos
ministros do Superior Tribunal de Justiça ("STJ"). Como exemplo, destaco abaixo a
recentíssima decisão3 da lavra da Ministra Regina Helena Costa, proferida no
REsp 1.641.491: (...)
Trata-se de decisão irretocável, cujo conteúdo adoto com razão de decidir no
presente processo, para excluir a responsabilidade solidária da Sra. Wilma Thome
Daud, uma vez que inexiste nos presentes autos qualquer elemento trazido pela
fiscalização no sentido de que a mesma tenha agido com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos. Na realidade, nem mesmo contra a
pessoa jurídica restou provada qualquer conduta dolosa, razão pela qual a DRJ
corretamente reduziu a multa aplicada para o patamar de 75%. Nesse sentido, há
de se aplicar o entendimento consagrado em sede de julgamento por meio de
recursos repetitivos pelo E. STJ no REsp 1.101.728/SP (...)
Nesse sentido, entendo que a Sra. Wilma Thome Daud deve ser excluída do polo
passivo do presente processo administrativo tributário.
Fl. 785
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Veja-se que, não obstante no Acórdão paradigma no 3402-004.138 a
responsabilidade tenha sido imputada à sócia com base no artigo 28 do Regulamento do IPI,
aprovado pelo Decreto no 7.212/2010, o referido dispositivo nada mais é do que a realocação do
artigo 8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979, como consta expressamente do Regulamento do IPI que,
frise-se, em tese, não inova, mas apenas compila a legislação acerca do referido tributo4.
E, ao analisar o artigo 8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979, concluíram os julgadores do
Acórdão paradigma no 3402-004.138 (i) que tal dispositivo afronta ao que dispõe o artigo 135,
inciso III do Código Tributário Nacional, dentro do limite de competência que lhe foi conferido pelo
artigo 146, inciso III da Constituição Federal, bem como (ii) que inexiste nos autos elementos que
indiquem que a sócia tenha agido com excesso de poderes, infração à lei, contrato social ou
estatutos.
Com relação ao último ponto, é interessante notar que a necessidade de análise dos
requisitos do art. 135 do CTN para configurar a responsabilidade prevista no artigo 8o do Decreto-
Lei n. 1.736/1979 foi expressamente invocada pelos recorrentes, como se extrai do acórdão
recorrido5. No entanto, tal argumento não foi enfrentado no voto por se tratar “de alegações que
não têm a ver com a matéria delimitada no litígio em discussão”. Ou seja: enquanto, no Acórdão
paradigma no 3402-004.138, os julgadores entenderam que a atribuição de responsabilidade com
base no artigo 8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979 é inconstitucional, donde se exige a análise da
configuração das hipóteses do art. 135, III, do CTN, para atribuição de responsabilidade a sócios;
no acórdão recorrido, a prática de atos com excesso de poderes, infração à lei, contrato social ou
estatutos foi considerada irrelevante – e, nesse ponto, poderia existir a necessária divergência
interpretativa. Frise-se que a matéria cuja admissibilidade ora se analisa é “possibilidade de se
atribuir responsabilidade solidária a sócios, diretores ou gestores, com base no art. 124 do CTN e
no art. 8o do Decreto-Lei 1.736/79, independentemente da presença das circunstâncias previstas
no artigo 135, inciso III, do CTN”.
Entretanto, da mesma forma como ocorre com o Acórdão paradigma no 3402-
004.753, o Acórdão paradigma no 3402-004.138 versa sobre responsabilidade pelo não

4 “Art. 28. São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo, no período de sua administração, gestão ou
representação, os acionistas controladores, e os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado, pelos créditos tributários decorrentes do não recolhimento do imposto no pra zo legal (Decreto-Lei no 1.736,
de 20 de dezembro de 1979, art. 8o)”.
5 É o que se extrai dos seguintes trechso do voto:
“Os responsáveis Graciela, Viviana e Roberto apresentam Recurso Voluntário de fls. 565/575 por meio do qual
suscitam, em síntese, as seguintes alegações:
(i) Que o artigo 8o do Decreto-lei no 1.736/1979 é ilegal e inconstitucional, pois prevê a responsabilização dos sócios
pelo simples inadimplemento da obrigação tributária em ofensa ao artigo 146, III da CF e ao artigo 135 do CTN; e
(ii) Que não restaram configurados os requisitos para aplicabilidade do artigo 135 do CTN no caso concreto. (...)
E, aí, tendo em vista que o presente processo não tem por objeto a responsabilidade tributária prevista no artigo 135,
inciso III do Código Tributário Nacional, tem- se que as alegações formuladas pelos responsáveis Graciela, Viviana e
Roberto no sentido de que não restaram configurados os requisitos para aplicabilidade do artigo 135 do CTN no caso
concreto não devem ser aqui conhecidas e, portanto, não devem ser objeto de análise por parte desta Turma
julgadora, já que se tratam de alegações que não têm a ver com a matéria delimitada no litígio em discussão”.
Fl. 786
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recolhimento do IPI, enquanto o acórdão recorrido imputa responsabilidade em razão da retenção
e não recolhimento de imposto de renda – distinção que impede a configuração da exigida
divergência interpretativa.
Diante do exposto, não conheço do recurso especial.

II – MÉRITO
No mérito, a discussão cinge-se à possibilidade de atribuição de sujeição passiva a
diretores de pessoas jurídica, com fulcro nos artigos 124 II, do CTN e 8o do Decreto-Lei
1.736/1979, que assim dispõem:
CTN:
Art. 124. São solidariamente obrigadas: (...)
II - as pessoas expressamente designadas por lei.

Decreto-Lei 1.736/1979:
Art 8o - São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo os acionistas
controladores, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado, pelos créditos decorrentes do não recolhimento do imposto sobre
produtos industrializados e do imposto sobre a renda descontado na fonte.
Parágrafo único. A responsabilidade das pessoas referidas neste artigo restringe-
se ao período da respectiva administração, gestão ou representação.

A Corte Especial do STJ, em 21.06.2017, declarou a inconstitucionalidade do art. 8o
do Decreto-Lei 1.736/1979, nos seguintes termos:
RECURSO
ESPECIAL.
ARGUIÇÃO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE.
RESPONSABILIDADE DOS ACIONISTAS CONTROLADORES, DIRETORES, GERENTES
OU REPRESENTANTES DE PESSOAS JURÍDICAS DE DIREITO PRIVADO FUNDADA NO
ART. 8o DO DECRETO-LEI N. 1.736/1979. NORMA COM STATUS DE LEI ORDINÁRIA.
CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1967. MATÉRIA RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR.
INCONSTITUCIONALIDADE FORMAL PRETÉRITA RECONHECIDA.
1. A controvérsia veiculada no presente recurso especial diz respeito ao
reconhecimento da responsabilidade tributária solidária entre a sociedade
empresária e os acionistas controladores, diretores, gerentes ou representantes
de pessoas jurídicas de Direito Privado, por débitos relativos ao IRPJ-Fonte, com
suporte no art. 8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979, independentemente dos
requisitos previstos no art. 135, III, do CTN, que exige a prática de atos com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos.
Fl. 787
DF CARF MF
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2. A ordem constitucional anterior (CF/67) à Constituição Federal de 1988 exigia
lei complementar para dispor sobre normas gerais em matéria tributária, nas
quais se inclui a responsabilidade de terceiros.
3. O Decreto-Lei n. 1.736/1979, na parte em que estabeleceu hipótese de
responsabilidade tributária solidária entre a sociedade e os acionistas
controladores, diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
Direito Privado (art. 8o), incorreu em inconstitucionalidade formal na medida em
que disciplinou matéria reservada à lei complementar.
4. Registre-se, ainda, que o fato de uma lei ordinária repetir ou reproduzir
dispositivo de conteúdo já constante de lei complementar por força de previsão
constitucional não afasta o vício a ponto de legitimar a aplicação daquela norma
às hipóteses nela previstas, tendo em vista o vício formal de inconstitucionalidade
subsistente.
5. Declaração, incidenter tantum, da inconstitucionalidade pretérita do art 8o do
Decreto-Lei n. 1.736/1979.

No entanto, não obstante minha opinião pessoal sobre o tema, somente as
decisões transitadas em julgado proferidas pelo STJ na sistemática dos recursos repetitivos
excepcionam a vedação ao julgador administrativo de afastar lei ou decreto. É o que se extrai do
art. 98 do RICARF6, aprovado pela Portaria MF no 1.634/2023, em conjunto com o art. 26-A do
Decreto no 70.235/19727 e a Súmula CARF no 02, aprovada em 20068.
Diante do exposto, uma vez que restei vencida quando ao não conhecimento do
recurso especial, no mérito, voto por negar-lhe provimento.

6 Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar
tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que:
I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal,
em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal;
ou
II - fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal;
b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Admini stração Tributária;
c) dispensa legal de constituição, Ato Declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional ou parecer, vigente e
aprovado pelo Procurador-Geral da Fazenda Nacional, que conclua no mesmo sentido do pleito do particular, nos
termos dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002;
d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República, nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei
Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993; e
e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei Complementar no 73, de 1993.
7 Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou
deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
8 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Fl. 788
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Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic

VOTO VENCEDOR
Conselheira Edeli Pereira Bessa , Redatora designada
A I. Relatora restou vencida em seu entendimento contrário ao conhecimento do
recurso especial da Contribuinte. A maioria do Colegiado compreendeu que o paradigma no 3402-
004.138 caracterizaria o dissídio jurisprudencial.
O Colegiado a quo validou a aplicação do art. 8o do Decreto-lei no 1.736/79 e
atestou que a aplicação da sujeição passiva solidária em questão não se relaciona com os
requisitos fixados no art. 135 do CTN, por não tratar de responsabilidade tributária. Assim,
desnecessária a comprovação de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos. O dispositivo legal analisado foi referido em sua redação original e na
transcrição constante no Regulamento do Imposto de Renda:
“Decreto-Lei no 1.736, de 20 de dezembro de 1979
Art 8o - São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo os acionistas
controladores, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado, pelos créditos decorrentes do não recolhimento do imposto sobre
produtos industrializados e do imposto sobre a renda descontado na fonte.
Parágrafo único. A responsabilidade das pessoas referidas neste artigo restringe-
se ao período da respectiva administração, gestão ou representação.
Decreto no 3000, de 26 de março de 1999
Responsabilidade de Terceiros
Art. 723. São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo os acionistas
controladores, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado, pelos créditos decorrentes do não recolhimento do imposto
descontado na fonte (Decreto-Lei no 1.736, de 20 de dezembro de 1979, art. 8o).
Parágrafo único. A responsabilidade das pessoas referidas neste artigo restringe-
se ao período da respectiva administração, gestão ou representação (Decreto-Lei
no 1.736, de 1979, art. 8o, parágrafo único).”
A imputação decorreu da falta de recolhimento de imposto retido na fonte, e foi
dirigida aos diretores da Contribuinte na proporção dos valores não recolhidos no período em que
estes atuaram como representantes da pessoa jurídica. Não foi invocado o art. 135, III do CTN, e a
alegação de inconstitucionalidade do art. 8o do Decreto-lei no 1.736/79 por essa razão não foi
acolhida pelo Colegiado a quo em razão do que dispõe o art. 26-A do Decreto no 70.235/72 e o art.
Fl. 789
DF CARF MF
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62 do Regimento Interno do CARF, à época vigente na forma da Portaria MF no 343/2015,
invocando-se também a Súmula CARF no 2.
O paradigma no 3402-004.138, por sua vez, embora tenha consignado em seu
relatório que a imputação se deu com fundamento no art. 135 do CTN, traz em seu voto condutor
a transcrição da acusação fiscal no sentido de que a responsabilização decorreria do art. 28 do
Decreto no 7.212, de 15/06/2010 (RIPI/2020), que assim reproduz o disposto no art. 8o do
Decreto-lei no 1.736/79: São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo no período de sua
administração, gestão ou representação, os acionistas controladores, e os diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de direito privado, pelos créditos tributários decorrentes do
não recolhimento do imposto no prazo legal.
E, diante desta acusação sob os mesmos contornos do recorrido, o outro Colegiado
do CARF concluiu que haveria hialina afronta ao que dispõe o artigo 135, inciso III do Código
Tributário Nacional, dentro do limite de competência que lhe foi conferido pelo artigo 146, inciso III
da Constituição Federal, invocando, neste sentido, manifestações do Superior Tribunal de Justiça.
Não há qualquer elemento na fundamentação do paradigma que dê relevo ao fato
de a imputação em questão decorrer da falta de recolhimento de IPI, e não de IRRF. Por sua vez, a
transcrição do art. 8o do Decreto no 1.736/79 nos Regulamentos do Imposto de Renda e do IPI não
trazem qualquer incremento que tenha afetado as decisões dos acórdãos comparados.
Já o paradigma no 3402-004.753 analisou acusação fiscal fundamentada no art. 124,
I do CTN e o voto vencido, embora entendendo presente o interesse comum do sócio gerente que
detinha 90% das quotas da sociedade e não poderia alegar desconhecimento dos fatos, invocou
adicionalmente a solidariedade por disposição legal presente no art. 8o do Decreto-lei no
1.736/79. O voto vencedor, por sua vez, afastou a aplicação do art. 124, I do CTN ao caso, e
adicionalmente também se contrapôs à referência ao art. 8o do Decreto-Lei no 1.736/79.
Assim, havia dois fundamentos para afastar a responsabilidade do sócio-gerente
acusado neste segundo paradigma, e a situação fática ali sob exame era distinta da presente, não
sendo possível afirmar que o outro Colegiado do CARF adotaria aquela mesma decisão se estivesse
frente ao caso exposto nestes autos.
Estas as razões, portanto, para CONHECER do recurso especial dos responsáveis
com base, apenas, no paradigma no 3402-004.138.
No mérito, a maioria do Colegiado concordou com a I. Relatora em negar
provimento ao recurso especial, mas com base nos fundamentos assim expressos pelo
Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo, no voto vencedor do Acórdão no 1302-004.850:
O primeiro ponto essencial, no presente caso, portanto, é analisar de que instituto
se trata no artigo 8o do Decreto-Lei no 1.736, de 1979. In verbis:
Art 8° - São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo os acionistas
controladores, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas
Fl. 790
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jurídicas de direito privado, pelos créditos decorrentes do não recolhimento
do imposto sobre produtos industrializados e do imposto sobre a renda
descontado na fonte.
Parágrafo único. A responsabilidade das pessoas referidas neste artigo
restringe-se ao período da respectiva administração, gestão ou
representação.
É que, se considerarmos, como fez o Relator, que o dispositivo em questão trata
de responsabilidade tributária, há que se concordar com as suas conclusões no
sentido de que a norma aí veiculada deve ser interpretada à luz do art. 135, inciso
III, do CTN, pois ambos os textos cuidariam da mesma matéria, de modo que a
legislação ordinária deveria se limitar aos contornos estabelecidos pelas normas
gerais constantes do CTN. E não estou aqui, de pronto, acostando-me às
conclusões do Relator, no sentido de que, com isso, seria possível ao julgador
administrativo realizar essa “interpretação conforme” para impor, para a
aplicação do artigo 8o do Decreto-Lei no 1.736, de 1979, a comprovação dos “atos
praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos” exigidos no art. 135, inciso III, do CTN.
Com a devida vênia ao Relator, contudo, compreendo que, no artigo 8o do
Decreto-Lei no 1.736, de 1979, não se trata de responsabilidade tributária, mas de
sujeição passiva solidária (coobrigação), a partir da permissão constante do art.
124, inciso II, do CTN:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
(...)
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
É que, caso o normativo tratasse de responsabilidade, o artigo 8o do Decreto-Lei
no 1.736, de 1979, seria absolutamente desnecessário. Ora, se os administradores
das pessoas DF CARF MF Fl. 329 Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.o
1302-004.850 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária Processo no
13971.721354/2017-11 jurídicas já seriam, por força do art. 135, inciso III,
responsáveis (solidariamente, na interpretação que prevaleceu, apesar da
literalidade do texto), pelos “créditos correspondentes a obrigações tributárias
resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos”, qual o sentido de se emitir nova norma para prever
a responsabilidade solidária de tais pessoas, se, como já tratado, os contornos
dessa nova previsão deveriam ser interpretados de acordo com o dispositivo já
existente?
Uma interpretação sistêmica conduz à compreensão de que o artigo 8o do
Decreto-Lei no 1.736, de 1979, está impondo aos “acionistas controladores, os
diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado” a
obrigação solidária em relação aos “créditos decorrentes do não recolhimento do
Fl. 791
DF CARF MF
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imposto sobre produtos industrializados e do imposto sobre a renda descontado
na fonte” (Destaquei).
Assim, caso os administradores da pessoa jurídica pratiquem os atos previstos no
art. 135, inciso III, do CTN, serão solidariamente responsáveis com a pessoa
jurídica pelo créditos tributários deles decorrentes. Caso, mesmo sem praticar as
condutas previstas no CTN, retenham e não recolham o “imposto sobre a renda
descontado na fonte”, figurarão como sujeitos passivos solidários em relação aos
referidos créditos.
Enxergo, deste modo, autonomia entre os dois dispositivos acima referidos.
Reconheço, porém, que a matéria tem recebido tratamento diverso na doutrina, e
também no âmbito dos Tribunais Superiores. Tem-se reconhecido a necessidade
de que as normas editadas com base no art. 124, inciso II, do CTN obedeçam às
prescrições do art. 128 do CTN (o terceiro coobrigado deve ser pessoa “vinculada
ao fato gerador da respectiva obrigação” tributária) e seguintes, posto que ali são
veiculadas as normas gerais em matéria tributária a que se refere o art. 146,
inciso III, da Constituição Federal.
Neste sentido, o Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso
Extraordinário no 562.276/PR (proferido sob o regime de repercussão geral
previsto no art. 543-B do antigo Código de Processo Civil), reconheceu a
inconstitucionalidade de dispositivo normativo que atribuía solidariedade
semelhante à tratada no artigo 8o do Decreto-Lei no 1.736, de 1979, pela referida
razão:
DIREITO TRIBUTÁRIO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. NORMAS GERAIS
DE DIREITO TRIBUTÁRIO. ART 146, III, DA CF. ART. 135, III, DO CTN. SÓCIOS
DE
SOCIEDADE
LIMITADA.
ART.
13
DA
LEI
8.620/93.
INCONSTITUCIONALIDADES FORMAL E MATERIAL. REPERCUSSÃO GERAL.
APLICAÇÃO DA DECISÃO PELOS DEMAIS TRIBUNAIS.
1. Todas as espécies tributárias, entre as quais as contribuições de
seguridade social, estão sujeitas às normas gerais de direito tributário.
2. O Código Tributário Nacional estabelece algumas regras matrizes de
responsabilidade tributária, como a do art. 135, III, bem como diretrizes
para que o legislador de cada ente político estabeleça outras regras
específicas de responsabilidade tributária relativamente aos tributos da sua
competência, conforme seu art. 128.
3. O preceito do art. 124, II, no sentido de que são solidariamente obrigadas
“as pessoas expressamente designadas por lei”, não autoriza o legislador a
criar novos casos de responsabilidade tributária sem a observância dos
requisitos exigidos pelo art. 128 do CTN, tampouco a desconsiderar as
regras matrizes de responsabilidade de terceiros estabelecidas em caráter
geral pelos arts. 134 e 135 do mesmo diploma. A previsão legal de
solidariedade entre devedores – de modo que o pagamento efetuado por
Fl. 792
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um aproveite aos demais, que a interrupção da prescrição, em favor ou
contra um dos obrigados, também lhes tenha efeitos comuns e que a
isenção ou remissão de crédito exonere a todos os obrigados quando não
seja pessoal (art. 125 do CTN) – pressupõe que a própria condição de
devedor tenha sido estabelecida validamente.
4. A responsabilidade tributária pressupõe duas normas autônomas: a regra
matriz de incidência tributária e a regra matriz de responsabilidade
tributária, cada uma com seu pressuposto de fato e seus sujeitos próprios.
A referência ao responsável enquanto terceiro (dritter Persone, terzo ou
tercero) evidencia que não participa da relação contributiva, mas de uma
relação específica de responsabilidade tributária, inconfundível com aquela.
O “terceiro” só pode ser chamado responsabilizado na hipótese de
descumprimento de deveres próprios de colaboração para com a
Administração Tributária, estabelecidos, ainda que a contrario sensu, na
regra matriz de responsabilidade tributária, e desde que tenha contribuído
para a situação de inadimplemento pelo contribuinte.
5. O art. 135, III, do CTN responsabiliza apenas aqueles que estejam na
direção, gerência ou representação da pessoa jurídica e tão-somente
quando pratiquem atos com excesso de poder ou infração à lei, contrato
social ou estatutos. Desse modo, apenas o sócio com poderes de gestão ou
representação da sociedade é que pode ser responsabilizado, o que
resguarda a pessoalidade entre o ilícito (mal gestão ou representação) e a
conseqüência de ter de responder pelo tributo devido pela sociedade.
6. O art. 13 da Lei 8.620/93 não se limitou a repetir ou detalhar a regra de
responsabilidade constante do art. 135 do CTN, tampouco cuidou de uma
nova hipótese específica e distinta. Ao vincular à simples condição de sócio
a obrigação de responder solidariamente pelos débitos da sociedade
limitada perante a Seguridade Social, tratou a mesma situação genérica
regulada pelo art. 135, III, do CTN, mas de modo diverso, incorrendo em
inconstitucionalidade por violação ao art. 146, III, da CF.
7. O art. 13 da Lei 8.620/93 também se reveste de inconstitucionalidade
material, porquanto não é dado ao legislador estabelecer confusão entre os
patrimônios das pessoas física e jurídica, o que, além de impor
desconsideração ex
lege
e
objetiva
da
personalidade
jurídica,
descaracterizando as sociedades limitadas, implica irrazoabilidade e inibe a
iniciativa privada, afrontando os arts. 5o, XIII, e 170, parágrafo único, da
Constituição.
8. Reconhecida a inconstitucionalidade do art. 13 da Lei 8.620/93 na parte
em que determinou que os sócios das empresas por cotas de
responsabilidade limitada responderiam solidariamente, com seus bens
pessoais, pelos débitos junto à Seguridade Social.
9. Recurso extraordinário da União desprovido.
Fl. 793
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10. Aos recursos sobrestados, que aguardavam a análise da matéria por
este STF, aplica-se o art. 543-B, § 3o, do CPC. (RE 562.276/PR, Relatora
Ministra Ellen Gracie, Tribunal Pleno, julgado em 03/11/2010, DJe
10/02/2011)
Por semelhante modo, no julgamento do Recurso Especial (REsp) no 1.419.104/SP,
a Corte Especial do Superior Tribunal de Justiça (STJ) reconheceu a
inconstitucionalidade, incider tantum, do artigo 8o do Decreto-Lei no 1.736, de
1979, por tratar de responsabilidade tributária, matéria para a qual a Constituição
Federal então vigente (Constituição de 1967) exigia a edição de Lei
Complementar:
RECURSO
ESPECIAL.
ARGUIÇÃO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE.
RESPONSABILIDADE DOS ACIONISTAS CONTROLADORES, DIRETORES,
GERENTES OU REPRESENTANTES DE PESSOAS JURÍDICAS DE DIREITO
PRIVADO FUNDADA NO ART. 8o DO DECRETO-LEI N. 1.736/1979. NORMA
COM STATUS DE LEI ORDINÁRIA. CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1967.
MATÉRIA RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. INCONSTITUCIONALIDADE
FORMAL PRETÉRITA RECONHECIDA.
1. A controvérsia veiculada no presente recurso especial diz respeito ao
reconhecimento da responsabilidade tributária solidária entre a sociedade
empresária e os acionistas DF CARF MF Fl. 331 Documento nato-digital Fl.
12 do Acórdão n.o 1302-004.850 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13971.721354/2017-11 controladores, diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de Direito Privado, por débitos relativos
ao IRPJ-Fonte, com suporte no art. 8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979,
independentemente dos requisitos previstos no art. 135, III, do CTN, que
exige a prática de atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatutos.
2. A ordem constitucional anterior (CF/67) à Constituição Federal de 1988
exigia lei complementar para dispor sobre normas gerais em matéria
tributária, nas quais se inclui a responsabilidade de terceiros.
3. O Decreto-Lei n. 1.736/1979, na parte em que estabeleceu hipótese de
responsabilidade tributária solidária entre a sociedade e os acionistas
controladores, diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas
de Direito Privado (art. 8o), incorreu em inconstitucionalidade formal na
medida em que disciplinou matéria reservada à lei complementar.
4. Registre-se, ainda, que o fato de uma lei ordinária repetir ou reproduzir
dispositivo de conteúdo já constante de lei complementar por força de
previsão constitucional não afasta o vício a ponto de legitimar a aplicação
daquela norma às hipóteses nela previstas, tendo em vista o vício formal de
inconstitucionalidade subsistente.
Fl. 794
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5. Declaração, incidenter tantum, da inconstitucionalidade pretérita do art.
8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979. (AI no REsp 1.419.104/SP, Relator Ministro
Og Fernandes, CORTE ESPECIAL, julgado em 21/6/2017, DJe 15/8/2017)
Já no julgamento do REsp no 1.515.421/SP, a Segunda Turma do STJ, aplicando o
que decidido por aquela Corte, segundo o rito dos recursos repetitivos, para o
redirecionamento da execução fiscal para a pessoa dos administradores da pessoa
jurídica, vedou o redirecionamento da execução fiscal com base no artigo 8o do
Decreto-Lei no 1.736, de 1979:
TRIBUTÁRIO.
PROCESSUAL
CIVIL.
EXECUÇÃO
FISCAL.
IPI.
REDIRECIONAMENTO. ART. 135, III, DO CTN. ATO COM EXCESSO DE
PODERES, INFRAÇÃO À LEI OU CONTRA O ESTATUTO, OU NO CASO DE
DISSOLUÇÃO IRREGULAR DA EMPRESA. RESPONSABILIDADE PATRIMONIAL
DO SÓCIO-GERENTE. NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA INDEPENDENTE DA
NATUREZA DO DÉBITO. REEXAME DE FATOS E PROVAS. IMPOSSIBILIDADE.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.
1. A Primeira Seção do STJ, no julgamento do REsp 1.101.728/SP, sob o rito
dos recursos repetitivos, consolidou entendimento segundo o qual o
redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente da empresa,
independentemente da natureza do débito, é cabível apenas quando
demonstrado que este agiu com excesso de poderes, infração à lei ou ao
estatuto, ou no caso de dissolução irregular da empresa, não se incluindo o
simples inadimplemento de obrigações tributárias.
2. Independentemente da natureza do débito (IPI ou Imposto de Renda
Retido na Fonte), o redirecionamento da execução fiscal para o sócio só é
possível quando demonstrado que este agiu com excesso de poderes,
infração à lei ou ao estatuto, ou no caso de dissolução irregular da empresa.
3. Hipótese em que o Tribunal a quo se manifestou no sentido de que não
há provas da existência de atos praticados com excesso de poderes ou
infração à lei, contrato social ou estatuto. Entendimento diverso
demandaria a análise das provas dos autos, impossível nesta Corte ante o
óbice da Súmula 7/STJ. (AgRg no REsp 1.515.421/SP, Relator Ministro
Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 15/12/2015, DJe
02/02/2016)
No voto do Ministro Relator, percebe-se posição equivalente à defendida pelo
Conselheiro Relator nos presentes autos:
Da leitura do aresto recorrido, percebe-se que o julgamento da matéria foi
analisado de acordo com a jurisprudência desta Corte Superior no sentido
de que a responsabilidade DF CARF MF Fl. 332 Documento nato-digital Fl.
13 do Acórdão n.o 1302-004.850 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13971.721354/2017-11 solidária prevista no art. 8o do Decreto-
Fl. 795
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Lei 1.736/79, depende da observância dos requisitos dispostos no referido
art. 135, III, do Código Tributário Nacional.
Ressalta-se, ainda, que, independentemente da natureza do débito (IPI ou
Imposto de Renda Retido na Fonte), o redirecionamento da execução fiscal
para o sócio só é possível quando demonstrado que este agiu com excesso
de poderes, infração à lei ou ao estatuto, ou no caso de dissolução irregular
da empresa.
As referidas decisões, contudo, não se revestem de caráter vinculante para os
julgadores do CARF, uma vez que não há decisão específica acerca da
solidariedade prevista no artigo 8o do Decreto-Lei no 1.736, de 1979, que se
enquadre dentre as hipóteses previstas no §1o do art. 62 do Regimento Interno
do CARF (RI/CARF), nas quais é admitido afastar a aplicação ou deixar de observar
tratado,
acordo
internacional,
lei
ou
decreto,
sob
fundamento
de
inconstitucionalidade.
De outra parte, o Supremo Tribunal Federal tem compreendido que, quando o STJ
exige para a aplicação do artigo 8o do Decreto-Lei no 1.736, de 1979, que se
obedeçam os limites fixados no art. 135, inciso III, do CTN, como nesta última
decisão e na proposta do Conselheiro Relator, está constatando uma violação
reflexa e oblíqua à Constituição Federal. Neste sentido:
AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO.
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. SÓCIO-GERENTE.
POLO
PASSIVO.
ALEGADA
DECLARAÇÃO
INCIDENTAL
DE
INCONSTITUCIONALIDADE DO ARTIGO 8o DO DECRETO-LEI 1.736/79 EM
DESRESPEITO
AO
ART.
97
DA
CONSTITUIÇÃO
DA
REPÚBLICA.
INVIABILIDADE.
OFENSA
REFLEXA.
INTERPRETAÇÃO
DE
NORMA
INFRACONSTITUCIONAL. AGRAVO REGIMENTAL DESPROVIDO.
1. A violação reflexa e oblíqua da Constituição Federal decorrente da
necessidade de análise de malferimento de dispositivo infraconstitucional
torna inadmissível o recurso extraordinário. Precedentes: RE 596.682, Rel.
Min. Carlos Britto, Dje de 21/10/10, e o AI 808.361, Rel. Min. Marco Aurélio,
Dje de 08/09/10.
2. O Tribunal de origem não declarou a inconstitucionalidade do dispositivo
legal indicado (art. 8o do Decreto-Lei n. 1.736/1979), simplesmente
ofereceu a correta prestação jurisdicional ao caso, por interpretação dos
dispositivos estabelecidos em norma infraconstitucional, o Código
Tributário Nacional.
3. Agravo regimental desprovido. (ARE 731.497/SP, Relator Ministro Luiz
Fux, Primeira Turma, julgado em 11/06/2013, DJe 01/08/2013)
Assim, considero que o referido fundamento não pode ser adotado pelos
julgadores do CARF, sob pena de violação ao art. 62 do RI/CARF.
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E aí, analisando a jurisprudência do CARF relativa ao artigo 8o do Decreto-Lei no
1.736, de 1979, constata-se que na Segunda Seção de Julgamento, há
posicionamento pacífico pela aplicação do dispositivo em questão, inclusive
quanto aos seus reflexos no Imposto sobre a Renda de Pessoa Física (IRPF) devido
pelos administradores. Nesta linha:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF Exercício:
2001 IMPOSTO DE RENDA RETIDO E NÃO RECOLHIDO. BENEFICIÁRIO SÓCIO
DA FONTE PAGADORA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
Em decorrência do princípio da responsabilidade tributária solidária, sendo
o Contribuinte sócio-administrador da fonte pagadora, incabível a
compensação de imposto retido na fonte e não recolhido. (Acórdão no
9202-007.263, de 22 de outubro de 2018, Relatora Conselheira Maria
Helena Cotta Cardozo)
Já na Primeira Seção, que passou a analisar a matéria apenas a partir da edição da
Portaria CARF no 146, de 12 de dezembro de 2018, o tema tem recebido
tratamento semelhante ao proposto pelo Conselheiro Relator, conforme ilustra o
julgado invocado em seu Voto.
A adoção desta posição, contudo, encontra óbice, a meu ver, na necessidade de
se reconhecer, por via oblíqua, a inconstitucionalidade do dispositivo legal, para
negar-lhe aplicação direta. (destaques do original)
Como se vê, a interpretação do Supremo Tribunal Federal é no sentido de que as
invocadas decisões do Superior Tribunal de Justiça não se prestam a declarar a
inconstitucionalidade do art. 8o do Decreto-lei no 1.736/79. Contudo, se o Supremo Tribunal
Federal não decidiu o tema sob esta ótica, é de se reconhecer que a aplicação das decisões do
Superior Tribunal de Justiça não vinculantes dos órgãos de julgamento administrativo encontra
óbice no art. 26-A do Decreto no 70.235/72 e no antigo artigo 62 do RICARF/2015, atual art. 98 do
Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria no 1.634/2023.
Estes os fundamentos, portanto, para CONHECER e NEGAR PROVIMENTO ao
recurso especial dos responsáveis tributários.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

Fl. 797
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