Tribunal: CARF
Processo: 15521.000227/2007-28
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WESLEY ROCHA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-05
Data de publicação: 2024-05-21

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2003, 2004, 2005
IRPF. DEDUÇÃO COM DESPESAS MÉDICAS. FALTA DE CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE PARA AFASTAR A GLOSA EFETUADA. PRINCÍPIO DO FORMALISMO MODERADO. DEFERIMENTO
Todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação, e devem se referir às despesas do contribuinte ou de seus dependentes.
O contribuinte não obrou comprovar por documentos idôneos que demonstrem a possibilidade de afastar integralmente as glosa do Imposto de Renda , ainda que em fase recursal, devendo ser mantida a exigência fiscal.
PAF. IRPF. ERRO BASE DE CÁLCULO.
Os PAF. DISTRIBUIÇÃO DO ÔNUS DA PROVA. FISCO E INTERESSADO. FRAUDE. DOLO, SIMULAÇÃO OU CONLUIO. IMPROCEDÊNCIA. ARTIGO 9o DO DECRETO 70.235/72.
Para caracterização dos artigos 71 a 73, da Lei 4.502/64, o fisco deve apontar os elementos que podem caracterizar o ilícito tributário, diante de ocorrência de dolo, simulação ou conluio.
A prova nesse caso deve ser atribuída a quem acusa o ilícito praticado, diante do que dispõe o artigo 9o do Decreto 70.235/72, onde a autuação deverá estar instruída com todos elementos de prova indispensáveis à comprovação da fraude fiscal praticada.
Portanto, não ocorrendo as características de fato e de direito, a acusação do ilícito e a multa qualificada devem ser afastadas.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15521.000227/2007-28
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-011.061 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
06 de março de 2024
Recorrente
LUCIANO FREITAS MONTEIRO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2003, 2004, 2005
IRPF. DEDUÇÃO COM DESPESAS MÉDICAS. FALTA DE CONJUNTO
PROBATÓRIO SUFICIENTE PARA AFASTAR A GLOSA EFETUADA.
PRINCÍPIO DO FORMALISMO MODERADO. DEFERIMENTO
Todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação, e devem se
referir às despesas do contribuinte ou de seus dependentes.
O contribuinte não obrou comprovar por documentos idôneos que demonstrem
a possibilidade de afastar integralmente as glosa do Imposto de Renda , ainda
que em fase recursal, devendo ser mantida a exigência fiscal.
PAF. IRPF. ERRO BASE DE CÁLCULO.
Os
PAF.
DISTRIBUIÇÃO
DO
ÔNUS
DA
PROVA.
FISCO
E
INTERESSADO.
FRAUDE.
DOLO,
SIMULAÇÃO
OU
CONLUIO.
IMPROCEDÊNCIA. ARTIGO 9o DO DECRETO 70.235/72.
Para caracterização dos artigos 71 a 73, da Lei 4.502/64, o fisco deve apontar
os elementos que podem caracterizar o ilícito tributário, diante de ocorrência de
dolo, simulação ou conluio.
A prova nesse caso deve ser atribuída a quem acusa o ilícito praticado, diante
do que dispõe o artigo 9o do Decreto 70.235/72, onde a autuação deverá estar
instruída com todos elementos de prova indispensáveis à comprovação da
fraude fiscal praticada.
Portanto, não ocorrendo as características de fato e de direito, a acusação do
ilícito e a multa qualificada devem ser afastadas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento
parcial ao recurso para ser corrigida a base de cálculo dos anos-calendários atuados, nos termos
da diligência realizada às e-fls. 304/305, e reduzir a multa de ofício para 75%.
(documento assinado digitalmente)
Diogo Cristian Denny - Presidente
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15521.000227/2007-28
Fl. 337
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

Wesley Rocha - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Flávia Lilian Selmer Dias,
Wesley Rocha, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Diogo Cristian Denny (Presidente).
Ausente(s) o conselheiro(a) Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo, o conselheiro(a) Mônica
Renata Mello Ferreira Stoll.

Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto por LUCIANO FREITAS MONTEIRO,
contra o Acórdão de primeira instância, que julgou parcialmente procedente a impugnação
apresentada pelo contribuinte.
Por bem descrever os fatos de forma minuciosa, tomo por empréstimo o relatório
da Conselheira que me antecedeu:
“Contra o contribuinte acima identificado foi lavrado auto de infração de fls. 172 a 179,
em virtude da apuração da seguinte infração:
· Dedução indevida de despesas médicas pleiteadas indevidamente nos Anos-calendário
2002 a 2004, conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal e Demonstrativo de
Deduções de Despesas Médicas de fls. 166 a 171.
No auto de infração foram apurados com fulcro nos dispositivos legais de fl. 177:
· Imposto de R$ 9.859,41;
· Multa de 150% no valor de R$ 14.789,11;
· Juros de mora de R$ 5.093,53 De forma sucinta, a fiscalização constatou as seguintes
irregularidades, conforme Termo de Verificação Fiscal:
Ano Calendário 2002:
· Plano de saúde Ases Ltda não foi comprovado por meio de recibo o valor de R$ 39,00;
· Hospital de Miracema R$ 5.591,25 não foram comprovadas a prestação do serviço
nem o seu pagamento;
· Valteir Fidelis dos Santos exerce a função de protético R$ 7.135,00 não foram
comprovadas a prestação do serviço nem o seu pagamento;
Ano-Calendário 2003:
· Osmar Passeado Dias Filho R$ 6.050,00 não foram comprovadas a prestação do
serviço nem o seu pagamento;
· Clínica de Diagnóstico e Tratamento Ltda R$ 5.850,00 notas Fiscal fraudada, segundo
circularização efetuada na empresa não Foram comprovadas a prestação do serviço nem
o seu pagamento;
Ano-Calendário 2004:
· Francislei Pessanha da Silva R$ 6.065,00 serviços prestados não tem amparo legal
para dedução;
· Osmar Passeado Dias Filho R$ 5.755,00 não foram comprovadas a prestação do
serviço nem o seu pagamento;
(...)
Acórdão de Primeira Instância
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento julgou o lançamento
procedente em parte nos seguintes termos:
Fl. 338
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

Mantenha-se o imposto lançado para os anos-calendário de 2003 e 2004 acrescido de
multa qualificada de 150% e juros de mora regulamentares;
Altere-se o imposto lançado de R$ 3.336,41 para R$ 3.325,68, relativo ao ano-
calendário 2002, acrescido da multa qualificada de 150% e de juros de mora
regulamentares.
Recurso Voluntário
Cientificado da decisão de primeira instância em 09/12/2008 (fl. 274), o contribuinte
apresentou, em 07/01/2009, o recurso de fls. 245 a 259, e aduz os seguintes argumentos:
IDOS FATOS
O Auto de Infração é relativo aos exercícios de 2003 2004 e 2005, sendo alterada a
base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Física por glosa de deduções a titulo de
Despesas Médicas, consideradas como não comprovadas.
2No
exercícios de 2003 e 2005 a fiscalização retirou as Declarações de Ajuste Anual do
contribuinte do processamento eletrônico e fez o processamento manual quando da
lavratura do Auto de Infração.
Entretanto ao elaborar o Demonstrativo de Apuração do IRPF, não computou o
imposto retido pela fonte pagadora dos rendimentos, pago como antecipação.
3- Esse fato é relevante e merece atenção especial, pois Mesmo com as glosas efetuadas
o saldo de imposto é negativo e passível de restituição, não tendo a Decisão recorrida
Corrigido tal distorção e ilegalidade.
4-Aplicou-se indevidamente Multa qualificada de 150%, com o agravante de que não
há base de cálculo para se aplicar penalidade, uma vez que o imposto foi pago
antecipadamente.
5-A decisão recorrida é extremamente equivocada, não apreciou os pontos de
divergência e as provas apresentados na impugnação.
II-PRELIMINAR
Ratifica-se aqui todas as preliminares levantadas na pega impugnatória e em especial
quanto ao demonstrativo de multas que aqui transcrevemos: (...)
O acórdão recorrido ao apreciar as preliminares argüidas abordou o tema
cerceamento de defesa e utilizando-se de chavão que já está quase que incorporado no
"copiar e colar," o Relator as rejeitou, sem atacar o cerne das alegações, quais sejam:
o elemento erro, de vez que o imposto de renda retido pela fonte pagadora e pago por
antecipação pelo contribuinte não foi computado no demonstrativo de apuração do
imposto apurado. Sendo o saldo do imposto negativo, não há base de cálculo para se
aplicar a multa lançada.
Ao rejeitar as argüições de nulidade levantadas se prendeu ao artigo 59 do decreto
70.235 /1972, no sentido de que não ocorreu nos autos vícios insanáveis, quanto à
incompetência do agente do ato e preterição do direito de defesa. Mas se as
Autoridades Julgadoras entenderam que não houve vícios insanáveis, também não se
pronunciaram quanto aos vícios que poderiam ser sanados. Em não declarando a
nulidade do lançamento, cabe às Autoridades Julgadoras sanearem o lançamento para
que não haja prejuízo ao contribuinte.
Também neste sentido não se pronunciaram. O erro do lançamento sanável ou não, não
foi objeto do acórdão recorrido mantendo-se, in totum o erro na base de cálculo do
lançamento.
III-DO DIREITO APLICÁVEL E SUA INTERPRETAÇÃO
II.1 Ano-Calendário2002 Exercício 2003
Com relação as despesas pagas por serviços prestados por Valteir Fidélis dos Santos, a
decisão recorrida salienta:
Fl. 339
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

"... após ter sido intimado pela Fiscalização, o mencionado profissional afirmou não
exercer a profissão de dentista, mas de protético e que não teria em seu poder nenhum
documento que comprovaria os serviços prestados ao interessado."
No decorrer de toda Decisão, salienta pontos esparsos, mas não se atém no cerne, no
que efetivamente comprova as alegações de defesa, vez que conforme consta às fl 147,
tal profissional declara : "confirmo a emissão do recibo correspondente à prestação de
serviço de protético, função a qual exerço".
Quanto ao fato de serem as despesas relativas a prótese dentaria (Recibo de fl. 52),
também há amparo legal para sua dedutibilidade.
Está demonstrado no processo que o contribuinte ora recorrente fez tratamento
dentário no ano calendário, fato este reconhecido pela própria fiscalização, quando
aceita como comprovadas as despesas efetuadas pelo cirurgião dentista Dr. Marcelo
Eugênio Azevedo que entre outros serviços colocou" próteses de pinos e blocos coroas
de metalo cerâmicas e núcleos metálicos.
Em anexo, Declaração/Requisição do cirurgião dentista, Dr. Marcelo Eugênio
Azevedo, requisitante dos serviços de próteses em questão.
A decisão recorrida aceitou o valor R$ 39,00 relativo ao Plano Ases, mas na sua
conclusão não considerou o valor do imposto de renda retido na fonte e pago como
antecipação. Em seu demonstrativo partiu do imposto devido de R$ 1.693,75,
incorrendo no mesmo erro constante do Demonstrativo de Apuração, anexo ao Auto de
infração.
Tal entendimento estaria correto se a Declaração tivesse sido processada
eletronicamente, conforme extrato emitido pela RFB em anexo. E, se ao processar
manualmente a AFRF também assim não procedeu, o lançamento é indevido e saldo de
imposto de renda a pagar apurado no valor de R$ 3.325,68, constante da conclusão do
Acórdão recorrido totalmente incabível.
Somente para argumentar, se não se questionasse neste Recurso as demais glosas
efetuadas, ainda assim, o saldo do imposto de renda apurado seria negativo como a
seguir se demonstra:

Relativamente às despesas pagas ao Hospital de Miracema no valor de R$ 5.591,25 a
glosa não foi impugnada, entretanto, como demonstrado acima, ainda assim não há
saldo de imposto pagar e sim a restituir.
Por outro lado, o contribuinte, num primeiro momento não compreendendo o
lançamento e seus demonstrativos, foi induzido ao pagamento da parte não impugnada,
consoante DARF juntado à impugnação, valor IRPF de R$ 1.363,56 mais multa e juros
totalizando R$ 3.355,85. Como alegado na impugna tal recolhimento foi indevido, pois
mesmo não impugnando parte da autuação, ainda assim, o saldo de imposto apurado é
negativo. Sobre tais alegações, o Acórdão recorrido limitou-se a consignar que: "o
autuado, em sua impugnação, concordou com a exclusão dessa dedução, devendo,
assim, ser confirmado o labor da fiscalização".
É de se notar, que em momento algum do Acórdão recorrido o débito extinto pelo
pagamento foi apreciado e, mais grave ainda, na conclusão do julgamento deste ano
calendário foi mantido como Imposto de Renda a pagar apurado R$ 3.325,68, sem
exclusão do débito já pago, quer seja o pago por antecipação, pois retido pela fonte
pagadora, quer o pago após o lançamento DARF juntado ao processo.
Fl. 340
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

Do até aqui exposto e comprovado, cabe ratificar o pedido de restituição das parcelas
pagas indevidamente e não apreciado pela Autoridade Julgadora de primeira instância, a
saber:

Além deste valor a restituir apurado no Processamento Manual da Declaração
de ajuste, considerando a parte impugnada e agora recorrida, no valor de R$
3.071,76 e ainda a restituição dos valores pagos indevidamente via DARF de
R$ 3.355,85 num total de R$ 6.427,6.
II.2 Ano Calendário 2003 exercício 2004
Relativamente aos serviços prestados pelo Doutor Osmar Passeado Dias Filho,
reafirma aqui as alegações da peça impugnatória que transcrevemos:
que o profissional talvez por desinteresse declarou não possuir documento, mas
não nega a prestação de serviço;
que juntou declaração do Osmar com firma reconhecida confirmando o serviço
prestado que não houve manifestação da DRJ sobre tal documento que as
falhas nos recibos foram supridas pela declaração de próprio punho do
profissional.
Sobre as despesas pagas à Clínica de Diagnóstico e Tratamento Ltda no valor
de R$ 5.850,00, a glosa não foi impugnada, tendo o imposto apurado sido pago
e que não foi objeto de apreciação no acórdão recorrido.
II.3 Ano Calendário 2004 Exercício 2005
Reafirmamos que as alegações de defesa apresentadas na impugnação e como
já consignado neste, enfatizando, que para proceder a glosa, quarto ao Osmar
P Dias Filho se prendeu ao fato de que os documentos, leia-se fichas do
paciente, naquela oportunidade não haviam sido localizadas, fato este saneado
com o documento juntado ao processo anexo à impugnação e a este recurso.
Fracislei Pessanha da Silva prestou serviços de terapia ocupacional, fato este
não contestado nos autos, também não contestado o efetivo pagamento, logo
incabível a glosa.
A documentação acostada aos autos é hábil e idônea para a comprovação das
despesas efetuadas.
A Declaração de Ajuste do exercício de 2005, também não foi processada
eletronicamente, não houve resgate de restituição apurada na Declaração a
que o contribuinte faz jus, assim, repita-se, como a Declaração apresentada
pelo contribuinte não foi processada eletronicamente, conforme extrato emitido
pela RFB, em anexo, e, se ao processar manualmente a AFRF autuante,
também assim não procedeu, o lançamento é indevido e o saldo de imposto de
renda a pagar apurado o valor de R$ 3.250,50, constante da conclusão do
Acórdão recorrido totalmente incabível.
O Acórdão recorrido na sua conclusão também quanto a este exercício, não
considerou o valor do imposto de renda retido na fonte e pago como
antecipação, corroborou o lançamento sem qualquer correção.
Fl. 341
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

No Demonstrativo de apuração anexo ao Auto de Infração partiu-se de um
valor de imposto pago de R$ 1.939,39, sem considerar o valor de imposto pago
por antecipação, gerando erro na base de cálculo do lançamento.
Somente para argumentar, se não se questionasse neste Recurso as glosas
efetuadas, ainda assim, o saldo do imposto de renda apurado seria negativo,
como a seguir se demonstra, seguindo a mesma forma de apresentação
utilizada pelo Relator:

Entretanto, como as glosas efetuadas , neste exercício, foram totalmente impugnadas,
ratifica-se o pedido de restituição do imposto pago por antecipação, pois retido na fonte
e apurado na sua declaração e, não apreciado pela autoridade julgadora de primeira
instância, a saber:

III.4 — Da Base de Calculo da Multa Aplicada
A metodologia utilizada para aplicar multa está equivocada e desprovida de amparo
legal.
(...)
Desta forma, a muita foi aplicada sobre o imposto apurado e não sobre o saldo de
imposto á pagar.
Ocorre que a previsão de multa de oficio em caso de declaração inexata só pode ser
aplicada em havendo, após a revisão do lançamento de oficio, insuficiência imposto a
recolher.
Conclui-se que a multa de oficio é totalmente indevida, pois foi aplicada sobre crédito
tributário extinto por pagamento, mesmo após ao revisão efetuada pela fiscalização.
Certo é que não há base legal para a multa de oficio para contribuintes que mesmo após
a revisão de lançamento, continuem com direito à restituição.
III.5 — Da Qualificação da Multa de Ofício
Reafirma-se aqui as alegações da peça impugnatória, enfatizando:
A justificativa da fiscalização apresentada no Termo de Verificação Fiscal (item 10
)para agravamento da multa é de todo ilógica No processo administrativo fiscal
tributário é totalmente descabido, inaceitável e ilegal o agravamento da penalidade
baseado em indícios.
A par de tudo que até aqui se demonstrou e provou não há comprovação de fraude ou
sonegação como tipificado no art. 71 da Lei 4.502/64.
Assim agindo indicou apenas os fundamentos que lhe pareceram suficientes fazendo
eleição arbitraria daquilo que deve ser ou não apreciado.
Não há nos autos prova e muito menos suficiente para agravar a multa. O que, temos
justificando a majoração da penalidade, é um frágil relato de entendimento subjetivo , o
que por si só, já invalida a multa agravada. Não havendo caracterização do dolo nesta
instância tributária não há que se falar em multa agravada.
Fl. 342
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

O julgamento do processo foi convertido em diligência, pela 3a Turma
Extraordinária , no que dispõe a Resolução 2003000.001. de 24 de abril de 2019, para que a
unidade preparadora realize análise do lançamento no que diz respeito à base de cálculo, já que
foram
identificadas
inconsistências,
determinando
que
fosse
apresente
novo
demonstrativo/planilha com cálculo detalhado apurado do imposto de renda devido para os anos-
calendário 2002, 2003 e 2004, levando-se em consideração as bases corretas e as deduções que
forem devidas, excluindo-se os valores que já foram pagos.
A diligência restou respondida nas e-fls. 304/305.
Diante dos fatos narrados, é o presente relatório.

Voto
Conselheiro Wesley Rocha, Relator.
O Recurso Voluntário apresentado é tempestivo, bem como é de competência
desse colegiado. Assim, passo a analisar o mérito.
DA AUTUAÇÃO E DO RETORNO DA DILIGÊNCIA
A autuação resulta da Dedução indevida de despesas médicas pleiteadas
indevidamente nos Anos-calendário 2002 a 2004.
Analisando as alegações do recorrente, o colegiado anterior compreendeu que
haveria erros nos trabalhos de auditoria ao elaborar os demonstrativos de apuração do IRPF e de
multa e juros, não tendo sido computado o IRRF como dedução, identificou também nas fls. 179
e 180, que no Campo "B.Cálc. Decl/Consid Infrações" houve confusão de valores entre os anos-
calendário 2003 e 2004. De igual forma, ao cotejar as bases declaradas na DIRPF dos anos
correspondentes às fls. 25 e 26, verifica-se que a Base de Cálculo contida nas declarações foi
invertida ao ser digitada no sistema de auditoria fiscal.
Por bem descrever os fatos, reproduzo parte da Resolução citada:
“DIRPF 2004 ANO-CALENDÁRIO 003
Foi utilizada no cálculo a Base de Cálculo da DIRPF 2005 Ano-calendário 2004 no
valor de R$ 30.450,86 quando o correto seria R$ 25.513,80.
Também verifica-se que foi invertido o valor do campo " (-) Imposto Pago" que deveria
ser R$ 1.939,39 e foi digitado R$3.297,08.

Fl. 343
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

DIRPF 2005 ANO CALENDÁRIO 2004
Foi utilizada no cálculo a Base de Cálculo da DIRPF 2004 Ano Calendário 2003 no
valor de R$ 25.513,80 quando o correto seria R$ 30.450,86.
Também verifica-se que foi invertido o valor do campo " ( - ) Imposto Pago" que
deveria ser R$ 3.297,08 e foi digitado R$1.939,39.

O recorrente também alega que o IRRF dos anos-calendário 2002, 2003 e 2004 não
foram computados no campo dedução e que teria saldo de imposto a restituir ao utilizar
esses valores:
Verifica-se nos autos às fls 57 e 71 comprovantes de rendimentos emitidos pelo Lab
Americano de Farmacot S/A CNPJ: 61.150.819/000120 que comprovam que houve
retenção de imposto de renda na fonte no ano calendário de 2003 no valor de R$
6.256,74 e em 2004 no valor de R$ 8.266,77. Não localizei nos autos comprovantes do
ano calendário 2002.

Fl. 344
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

Diante de todo exposto faz-se necessário converter o julgamento em diligência, para que
a unidade de origem se manifeste sobre as incorreções apontadas, requeira
documentação comprobatória de retenção do Imposto de Renda Retido na Fonte ano
calendário 2002 e apresente novo demonstrativo/planilha com cálculo detalhado
apurado do imposto de renda devido para os anos-calendário 2002, 2003 e 2004,
levando-se em consideração as bases corretas e as deduções que forem devidas,
excluindo-se os valores que já foram pagos.
A diligência teve resposta positiva tendo a seguinte conclusão nas e-fls.
304/305.
“Contribuinte: LUCIANO FREITAS MONTEIRO, CPF: 975.834.647-49
Trata o processo de auto-de-infração contra pessoa física por dedução indevida
de despesas médicas nos anos-calendário de 2002 a 2004.
Após o contribuinte impetrar Recurso Voluntário, o CARF – Conselho de
Administração de Recursos Fiscais – retornou o processo em diligência para
manifestação sobre o seguinte:
a) Requerer documentação comprobatória da retenção do Imposto de Renda
Retido na Fonte do ano-calendário de 2002;
b) Apresentar novo demonstrativo/planilha com cálculo detalhado apurado do
imposto de renda devido para os anos-calendário 2002, 2003 e 2004, levando-se
em consideração as bases corretas e as deduções que forem devidas, excluindo-
se os valores que já foram pagos.
Da retenção do Imposto de Renda na Fonte do ano-calendário de 2002
Intimado, por meio do TIF – Termo de Intimação Fiscal - no 01, o contribuinte
apresentou os Comprovantes de Rendimentos Pagos e de Retenção de Imposto
de Renda na Fonte emitidos pelas empresas LAB AMERICANO DE
FARMACOT S/A – NY, CNPJ no 61.150.819/0001-20 e INVESTPREV
SEGUROS E PREVIDÊNCIA S/A, CNPJ no 17.479.056/0001-73, conforme
documentos acostados.
Dos novos demonstrativos
Ano-calendário 2002
Quanto ao ano-calendário de 2002 informamos que as infrações lançadas pela
fiscalização estão corretas, levando-se em consideração a base de cálculo, as
deduções e valores pagos, limitando-nos apenas a reproduzir o que está no
processo.
Após, intimar o contribuinte do resultado da diligência, dando-lhe prazo de 30
dias para manifestação.

Ano-calendário 2003
Alterando a base de cálculo e o valor do imposto pago, o novo demonstrativo do
ano-calendário de 2003 passa a ser o apurado abaixo.
Fl. 345
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

Ano-calendário 2004
Alterando a base de cálculo e o valor do imposto pago, o novo demonstrativo do
ano-calendário de 2004 passa a ser o apurado abaixo

Portanto, apurado erros das bases de cálculos, deve ser dado parcial provimento
ao recurso voluntário para correção da base de cálculo, conforme a retificação realizada pela
autoridade fiscal nas e-fls. 304/305, mantendo-se a autuação nesse aspecto, ao invés de acolher
pedido de nulidade, tendo em vista que a materialidade dos fatos geradores do imposto de fato
ocorreram, e não houve vício insanável nas inconsistências apuradas, sendo factível a correção
dentro das normas tributárias.
DA DEDUÇÃO INDEVIDA DAS DESPESAS MÉDICAS E PENALIDADE APLICADADA
Exigiu-se do contribuinte a apresentação de comprovação da efetividade dos
pagamentos havidos com as despesas médicas indicadas e questionadas. Isso porque a Lei no
9.250/95, em seu art. 8o, inciso II, “a”, e § 2o , incisos I a V, cujos dispositivos seguem abaixo
transcritos, estabelece que:
"Art. 8o A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as
somas:
[...]
II - das deduções relativas:
a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias;

§ 2o O disposto na alínea a do inciso II:
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Geral de Contribuintes - CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de
Fl. 346
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
IV - não se aplica às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou cobertas
por contrato de seguro;
V - no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias,
exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em nome do beneficiário".
(grifou-se).

O que restou da decisão de primeira instância
Os demais recibos apresentados, quais sejam, dos profissionais: Walesca Carla
de Tofool, Suely das Graças Gonçalves e Sayonara Torres Resende não podem
ser aproveitados por ausência do endereço dos profissionais, requisito exigido
no art. 8°, ll, alínea “a”, §2°, 111, da Lei n° 9.250, de 26.12.1995
Cumpre destacar que esse julgador tem por praxe examinar as provas de maneira
sistemática, onde o conjunto probatório possa formar convicção de que determinada situação
possa ter fato ter ocorrido, ou nesse caso, que a prestação de serviços médicos tenham
efetivamente realizado.
Assim, foram analisados todos os recibos Juntados aos autos.
Os recibos e a nota fiscal apresentados devem atender às exigências legais, tais
como: que os pagamentos sejam especificados e comprovados com documentos originais que
indiquem nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) de quem
recebeu os supostos valores pagos, inscrições nos Conselhos Profissionais indicados (e
conferidos no endereço eletrônico dos respectivos Conselhos de Classe).
Esses elementos se ajustam com as exigências da legislação em vigor, bem
como às imposições da Secretaria da Receita Federal do Brasil, conforme a Instrução Normativa
n.o 15 de 2001, da SRFB, em seu artigo 46, assim impõe:
"IN SRF 15, de 2001 INSRF15, de 2001.
Art.46. A dedução a título de despesas médicas é condicionada a que os pagamentos
sejam especificados e comprovados com documentos originais que indiquem nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, a comprovação ser feita com a indicação do cheque nominativo pelo
qual foi efetuado o pagamento".
No que diz respeito aos comprovantes de pagamento, cito ainda Instrução
Normativa n.o 1.500, de 2014, da Receita Federal do Brasil, em que seu artigo 97, dispõe o
seguinte:
"Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos
especificados
e
comprovados
mediante
documento
fiscal
ou
outra
documentação hábil e idônea que contenha, no mínimo:
I - nome, endereço, número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF)
ou CNPJ do prestador do serviço;
II - a identificação do responsável pelo pagamento, bem como a do beneficiário
caso seja pessoa diversa daquela;
III - data de sua emissão; e
IV - assinatura do prestador do serviço.
Fl. 347
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Nesse sentido o contribuinte deve comprovar de forma idônea as deduções
pretendidas, consoante prescreve o artigo 73 e § I o do Regulamento do Imposto de Renda -
RIR/1999, aprovado pelo Decreto n.° 3.000, de 26 de março de 1999, estabelece que:
"Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a § 2o
O disposto na alínea a do inciso II:
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no
País, destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e
odontológicas, bem como a entidades que assegurem direito de atendimento ou
ressarcimento de despesas da mesma natureza;

II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao
próprio tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do
nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou
no Cadastro Geral de Contribuintes - CGC de quem os recebeu, podendo, na
falta de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi
efetuado o pagamento".
A prova isolada da emissão dos recibos por si só, pode não convencer o julgador,
uma vez que os indícios levantados no termo de verificação fiscal de e-fl. 170 e seguintes, são
demasiadamente fortes e com diversas informações sobre a não prestação de serviços por parte
dos profissionais citados.
DA MULTA QUALIFICADA
A autoridade administrativa entendeu que caberia a multa qualificada em 150%,
com base no art. 44, inciso I, e § 1o, da Lei no 9.430/96.
Ocorre que a aplicação da multa qualificada contra o contribuinte veio
desacompanhada de elementos claros e precisos que pudessem viabilizar a defesa do
contribuinte, já que o Termo de Verificação Fiscal de e-fls. 170/175 descrevem os fatos
ocorridos no processo, mas não aponta os elementos que concluíram pela aplicação da multa de
150%, indicando os respectivos fatos conexos à ação ou omissão que embasariam acusação
fiscal.
O Acórdão de impugnação de e-fls. 234/240 foram consideradas algumas
despesas comprovadas, diante dos serviços efetivamente prestados, mas foi mantido aquilo que
não houve comprovação efetiva, diante das diversas alegações de profissionais que não teriam
prestado serviços médicos ao recorrente.
Nesse sentido, seria importantíssimo a acusação fiscal indicar quais fatos e em
quais circunstâncias a aplicação da penalidade deveria ser devida, não havendo descrição formal
da acusação fiscal, apesar de haver fatos que pudessem ensejar a referida pena.
Com isso, evidenciou-se dificuldade do contribuinte de ofertar sua defesa de
forma clara e precisa, uma vez que não houve a imputação específica dos fatos necessários para
aplicar a multa qualificada.
Em processos administrativos fiscais, a sonegação, fraude ou conluio estão
previstos nos art. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64, in verbis:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
Fl. 348
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72".
Caberia, portanto, à fiscalização a caracterização de mais elementos que pudesse
imputar o consilium fraudis, no que diz respeito ao animus fraudulento, ou também o animus
simulandi por parte da contribuinte, ou simplesmente acusar a recorrente do referido ato, para
que ela pudesse se defender de forma adequada, nos termos da legislação vigente.
Em conteúdo didático, produzido pelo jurista Fábio Piovezan Bozza, que já foi
Conselheiro deste Tribunal, verifica-se que: "dolo, fraude ou simulação, refere-se a um
conjunto de vícios produzidos intencionalmente pelo contribuinte que, de má-fé, cria uma
situação falsa ou de mera aparência e inebria o julgamento do Fisco sobre uma relação
tributária já existente, de modo a eliminá-la, reduzi-la ou postergá-la" (in Planejamento
Tributário e Autonomia Privada. Série doutrina tributária v. XV. São Paulo: Quartier Latin,
2015, página 199).
Cumpre esclarecer que, quando há a acusação de uma simulação, existe a
distribuição do ônus da prova. Nesse sentido, é o que diz o disposto no artigo 9o do Decreto
70.235/72, in verbis:
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do
ilícito". Grifou-se.
Embora o ônus da prova dos fatos constitutivos do direito seja do
interessado/contribuinte, percebe-se que, com o dispositivo acima citado, o legislador quis que,
nos casos de caracterização de ilícitos, houvesse uma espécie de 'distribuição do ônus da
prova'. Isso permitiria que a fiscalização também tivesse que suportar o encargo de provar, com
elementos indispensáveis, a ocorrência do ilícito.
O jurista Leandro Paulsen, abordando o tema em seu livro que trata da
Constituição e do Código Tributário, explica de maneira mais didática os elementos e premissas
necessárias para imputar no auto de infração as características fraudulentas:
"A aplicação de multa qualificada depende da inexistência de dúvida quanto ao caráter
doloso da conduta. "... a comprovação da conduta dolosa deve estar cristalina na
acusação fiscal. Tomando-se emprestada expressão contida na ementa do Acórdão n.
2202002.106, de 21 de novembro de 2012, o que se quer dizer é que 'O evidente
intuito de fraude deverá ser minuciosamente justificado e comprovado nos
autos'. Assim é que não basta que se presuma a conduta dolosa, sendo também
imprescindível para a aplicação dessa penalidade a produção de prova dessa conduta
dolosa por parte da fiscalização. Isso porque já existe uma penalidade (de ofício) para
o simples fato de não pagamento de tributo, razão pela qual a aplicação da multa
qualificada requer algo mais, por ser, nas palavras de Marco Aurélio Greco, 'a exceção
da exceção'. Nesse sentido decidiram os Acórdãos ns. 140200752, 140200753 e
140200754, de 30 de setembro de 2012, bem como os Acórdãos ns. 920200.632,
Fl. 349
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2301-011.061 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15521.000227/2007-28

de 12 de abril de 2010, 920100.971, de 17 de agosto de 2010, 330100.557, de 26 de
maio de 2010, e 1402001.180, de 10 de dezembro de 2012. Outrossim, tal
necessidade de comprovação decorre também da previsão do art. 112 do
CTN, que determina interpretação mais favorável ao acusado da lei
tributária que define infrações, ou comina penalidade, conforme anteriormente
analisada, de sorte que nas situações que houver qualquer dúvida quanto à
intenção ou a conduta do contribuinte, esse não pode sofrer a penalidade
em sua modalidade qualificada." (COVIELLO FILHO, Paulo. A multa qualificada
na jurisprudência administrativa. Análise crítica das recentes decisões do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. RDDT 218/130, nov/2013). Grifou-
se. (PAULSEN, Leandro. Direito tributário: Constituição e Código Tributário à luz da
doutrina e da jurisprudência. 17 ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado
Editora; 2015. pág. 882/883)"
Portanto, após os debates e reflexões em sessão de julgamento, verifica-se que a
multa qualificada deve ser afastada, uma vez que estão ausentes de forma clara e precisa os
elementos de convicção da penalidade aplicada.
Na busca da verdade material, princípio este vinculado ao processo administrativo
fiscal, forma o julgador seu convencimento, por vezes, não a partir de uma prova única,
conclusiva por si só, mas de um conjunto de elementos que, se isoladamente nada atestam,
agrupados têm o condão de estabelecer a evidência de uma dada situação de fato.
CONCLUSÃO
Ante o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário para DAR-LHE
PARCIAL PROVIMENTO a fim de que seja corrigida a base de cálculo dos anos-calendários
atuados, nos termos da diligência realizada às e-fls. 304/305, bem como para desqualificar a
multa ofício de 150% para 75 ̈%.

(documento assinado digitalmente)
Wesley Rocha
Relator

Fl. 350
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