Tribunal: CARF
Processo: 17227.720608/2021-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUCIANA FERREIRA BRAGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-16
Data de publicação: 2024-12-09

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, nos termos da decisão proferida pelo STJ nos autos do REsp no 1.221.170/PR.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. Assim, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. DESPESAS FINANCEIRAS. São inconfundíveis a modalidade de creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins relativa à aquisição de insumos e aquela concernente a despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos, cabendo ressaltar que esta última depende de autorização expressa do Poder Executivo, ainda hoje inexistente.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO OU DÉBITO. DESPESAS OPERACIONAIS COM VENDAS. O pagamento de taxas de administração para pessoas jurídicas administradoras de cartões de crédito ou débito não gera direito à apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, por ausência de previsão legal.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. IPTU. TAXA DE CONDOMÍNIO. IMPOSSIBILIDADE. Taxas de condomínio e IPTU não se confundem com aluguéis, inexistindo a possibilidade de interpretação extensiva que permita alterar a natureza jurídica desses itens para conceder desconto de crédito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. GASTOS COM PUBLICIDADE E PROPAGANDA. DESPESAS OPERACIONAIS COM VENDAS. Inexiste previsão legal para aproveitamento de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins relativos a gastos com publicidade e propaganda, que correspondem a despesas operacionais com vendas da pessoa jurídica.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS POR IMPOSIÇÃO LEGAL. São insumos bens e serviços que compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de prestação de serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição legal. Por outro lado, não podem ser considerados para fins de creditamento das contribuições: a) itens exigidos pela legislação relativos à pessoa jurídica como um todo, como alvarás de funcionamento etc.; b) itens relativos a atividades diversas da produção de bens ou prestação de serviços.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. ALUGUÉIS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. A pessoa jurídica poderá descontar, do valor devido da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, créditos calculados em relação a despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, desde que estes sejam utilizados nas atividades da empresa e as despesas sejam pagas a pessoa jurídica, consectário do disposto no inciso IV do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
NULIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA. Tendo em vista que o procedimento fiscal foi instaurado conforme a legislação vigente, e o lançamento fiscal foi efetuado por autoridade competente e encontra-se devidamente motivado, com descrição precisa e detalhada dos fatos, trazendo todas as informações necessárias para a sua devida compreensão e o exercício do contraditório e da ampla defesa, inexiste nulidade dos lançamentos efetuados.
DIREITO AO CONTRADITÓRIO E À AMPLA DEFESA. APRESENTAÇÃO DA IMPUGNAÇÃO. O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento. (Súmula CARF no 162, vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
JUNTADA POSTERIOR DE PROVAS AOS AUTOS. REQUISITOS. Original PROCESSO 17227.720608/2021-35 ACÓRDÃO 106-021.318 – 1a TURMA/DRJ. A prova documental será apresentada juntamente com a impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17227.720608/2021-35
ACÓRDÃO
3101-003.934 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
UNIAO DE LOJAS LEADER S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMO. O conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada
pelo
contribuinte, nos termos da decisão proferida pelo STJ nos autos do REsp
no 1.221.170/PR.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de
bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. Assim, para
fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na
atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi
reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para
revenda (inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003).
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. DESPESAS FINANCEIRAS. São
inconfundíveis a modalidade de creditamento da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins relativa à aquisição de insumos e aquela concernente
a despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos,
cabendo ressaltar que esta última depende de autorização expressa do
Poder Executivo, ainda hoje inexistente.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE
CARTÃO DE CRÉDITO OU DÉBITO. DESPESAS OPERACIONAIS COM VENDAS.
O pagamento de taxas de administração para pessoas jurídicas
administradoras de cartões de crédito ou débito não gera direito à
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apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, por
ausência de previsão legal.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. IPTU. TAXA DE CONDOMÍNIO.
IMPOSSIBILIDADE. Taxas de condomínio e IPTU não se confundem com
aluguéis, inexistindo a possibilidade de interpretação extensiva que
permita alterar a natureza jurídica desses itens para conceder desconto de
crédito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. GASTOS COM PUBLICIDADE E
PROPAGANDA. DESPESAS OPERACIONAIS COM VENDAS. Inexiste previsão
legal para aproveitamento de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins relativos a gastos com
publicidade e propaganda, que correspondem a despesas operacionais
com vendas da pessoa jurídica.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS POR
IMPOSIÇÃO LEGAL. São insumos bens e serviços que compõem o processo
de produção de bem destinado à venda ou de prestação de serviço a
terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos
estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por
imposição legal. Por outro lado, não podem ser considerados para fins de
creditamento das contribuições: a) itens exigidos pela legislação relativos à
pessoa jurídica como um todo, como alvarás de funcionamento etc.; b)
itens relativos a atividades diversas da produção de bens ou prestação de
serviços.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. ALUGUÉIS DE MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS. A pessoa jurídica poderá descontar, do valor devido da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, créditos calculados em relação a
despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, desde que
estes sejam utilizados nas atividades da empresa e as despesas sejam
pagas a pessoa jurídica, consectário do disposto no inciso IV do art. 3o da
Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
NULIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA. Tendo em vista que o
procedimento fiscal foi instaurado conforme a legislação vigente, e o
lançamento fiscal foi efetuado por autoridade competente e encontra-se
devidamente motivado, com descrição precisa e detalhada dos fatos,
trazendo todas as informações necessárias para a sua devida compreensão
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e o exercício do contraditório e da ampla defesa, inexiste nulidade dos
lançamentos efetuados.
DIREITO AO CONTRADITÓRIO E À AMPLA DEFESA. APRESENTAÇÃO DA
IMPUGNAÇÃO. O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se
instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento. (Súmula CARF
no 162, vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU
de 11/11/2021).
JUNTADA POSTERIOR DE PROVAS AOS AUTOS. REQUISITOS. Original
PROCESSO
17227.720608/2021-35
ACÓRDÃO
106-021.318
–
1a
TURMA/DRJ. A prova documental será apresentada juntamente com a
impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro
momento processual, a menos que fique demonstrada a impossibilidade
de sua apresentação oportuna por motivo de força maior, refira-se a fato
ou a direito superveniente ou destine-se a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidos aos autos.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em
parte do recurso voluntário, não conhecendo das alegações afetas a “Despesas referentes a
benfeitorias em imóveis” e “Das despesas incorridas para o atendimento de obrigações legais
necessárias ao desempenho das atividades empresariais“. Por maioria de votos, em afastar as
preliminares de nulidade suscitadas pela Recorrente, vencida a Conselheira Sabrina Coutinho
Barbosa que entende ser possível a apresentação das provas pela então impugnante após a
impugnação. No mérito, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário.
Sala de Sessões, em 16 de outubro de 2024.

Assinado Digitalmente
LUCIANA FERREIRA BRAGA – Relatora

Assinado Digitalmente
MARCOS ROBERTO DA SILVA – Presidente

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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Gilson Macedo Rosenburg
Filho, Laura Baptista Borges, Renan Gomes Rego, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho
Barbosa, Marcos Roberto da Silva (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem retratar os fatos, adota-se o relatório do Acórdão recorrido abaixo
reproduzido:
1. DA AUTUAÇÃO
Em decorrência de ação fiscal desenvolvida junto ao contribuinte acima
identificado, foram lavrados os autos de infração da Contribuição para o
Programa de Integração Social – PIS e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social – Cofins (fls. 02/21), correspondentes aos períodos de
apuração de 01/01/2017 a 30/12/2018, nos montantes de R$ 14.269.565,95
(PIS) e R$ 65.726.476,79 (Cofins), incluindo multa de ofício (75%) e juros de
mora. Os dispositivos legais infringidos constam da “Descrição dos Fatos e
Enquadramento Legal” dos referidos autos de infração. Os procedimentos e
verificações realizados no curso da ação fiscal, bem como as conclusões que
dela resultaram, estão narrados no Termo de Verificação Fiscal (fls. 22/97), a
seguir sintetizado:
I – PROCEDIMENTO FISCAL
A Fiscalização discorre sobre os termos lavrados, respostas do contribuinte no
âmbito do Dossiê de Comunicação no 13031.535761/2020-14, bem como as
verificações realizadas no curso da ação fiscal. Informa que a atividade
econômica principal da empresa é “4713004 - Lojas de departamentos ou
magazines, exceto lojas francas (Duty free)” e atividade secundária “4641902 –
COMÉRCIO ATACADISTA DE ARTIGOS DE CAMA, MESA E BANHO”. Destaca que,
conforme a Escrituração Contábil Fiscal (ECF) relativa aos anos de 2017 e 2018, a
receita bruta da empresa é proveniente, em sua grande maioria, da revenda de
mercadorias no mercado interno (99,9% das receitas de 2017 e 99,4% das
receitas de 2018). Quanto ao regime de apuração do PIS e da Cofins, a empresa
está sujeita ao regime não cumulativo.
II – IRREGULARIDADES APURADAS No curso da fiscalização, verificou-se, a partir
das respostas aos termos de intimação lavrados e da análise das informações
prestadas pelo contribuinte nas EFD-Contribuições, que parte dos créditos
informados nos Blocos A e F (registros A170 e F100) se referiam a serviços que
não dão direito a crédito de PIS e Cofins por falta de previsão legal, quais sejam:
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prestação de serviços de criação de campanhas publicitárias, propagandas e
publicidade, assessoria e consultoria, consultoria contábil, despesas com
advogados, impressão gráfica, passagens e hospedagem, agenciamento de
modelos, organização de festas e recepções, produção de eventos/shows,
produção de vídeos, eventos corporativos, anúncios em jornal/revista,
veiculação de propaganda na TV/internet, dentre outros. Os registros A170
referem-se aos itens de notas fiscais de serviços e são utilizados tanto para
apuração das contribuições quanto para apuração dos créditos do regime não
cumulativo de PIS e Cofins. A pessoa jurídica que tenha realizado contratação de
serviços com direito a crédito, sem a emissão de nota fiscal de serviço específica
ou documento internacional equivalente, deve proceder à escrituração das
referidas operações no Registro F100, detalhando os campos necessários para a
validação dos créditos. Para facilitar a referência aos diversos serviços, a
Fiscalização inseriu nas Planilhas “A170” e “F100” as colunas “serviço resumido”
e “grupo”, de forma que serviços que possuem alguma semelhança entre si
receberam a mesma etiqueta. A seguir, são apresentadas as principais
ocorrências de serviços em cada etiqueta de grupo:
- Administrativo/contábil/jurídico: assessoria e consultoria,
consultoria contábil, auditoria contábil externa, despesas com
advogados,
consultoria
jurídica,
consulta
Serasa/SPC,
contribuição para associações, cópia de documentos,
despesas de cartório, despesa de condomínio, IPTU, impostos,
taxas, anuidades, seguros, pagamento de multas, consultoria
financeira, impressão gráfica, serviço de RH, reprografia,
microfilmagem, consultoria e suporte em informática etc.
- Área comercial: propaganda e publicidade, agenciamento e
corretagem, agenciamento e publicidade, eventos, exploração
salão de festas, locação de auditório, organização de festas e
recepções, produção de eventos/shows, brindes, pesquisa de
mercado, produção de vídeos, eventos corporativos, anúncios
em jornal/revista, agenciamento de modelo, veiculação de
propaganda na TV/internet etc.
- Serviços voltados ao estabelecimento e funcionários:
lavanderia, arquitetura, decoração e jardinagem, despesas de
viagem e hospedagem, exames médicos, manutenção predial,
limpeza e conservação, recarga e manutenção de extintores,
despesa de transporte de funcionários, alimentação de
funcionários, serviço de buffet, dedetização, treinamento para
funcionários etc.
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-
Aluguéis
diversos:
aluguel
equipamentos
de
telecomunicação, equipamento audiovisual etc.
- Pesquisa e desenvolvimento.

Salienta que, não obstante o contribuinte ter informado que diversas despesas
listadas pela Fiscalização são insumos de serviços, e por isso seria possível o
creditamento a título de PIS e Cofins, a empresa não auferiu receitas
decorrentes de prestação de serviços, conforme dados constantes em suas ECF
e EFD-Contribuições no período ora fiscalizado. Conforme já relatado, a receita
bruta é proveniente, em sua grande maioria, da revenda de mercadorias no
mercado interno (99,9% das receitas de 2017 e 99,4% das receitas de 2018).
Destaca entendimento exposto pela Solução de Consulta Cosit no 248/2019, que
trata dos insumos na atividade comercial.
Propugna que todos os serviços mencionados no Termo de Constatação e
Intimação Fiscal 06, cuja natureza da base de cálculo foi declarada como
“Aquisição de serviços utilizados como insumo”, não podem ser considerados
como insumo, mesmo com o entendimento de insumo dado pelo STJ no
julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR e conforme Parecer Normativo
Cosit no 5/2018.
Acrescenta que os referidos serviços também não se enquadram como “outras
operações com direito a crédito”, conforme declarado pelo contribuinte nas
EFD-Contribuições, pois, conforme artigo 181 da Instrução Normativa RFB No
1.911, 2019, as “demais hipóteses dos créditos básicos” de PIS/Cofins têm um
rol exaustivo composto por energia elétrica, aluguéis de prédios, máquinas e
equipamentos, arrendamento mercantil, armazenagem de mercadorias, frete
na operação de venda de bens ou serviços e vale-transporte, vale-refeição ou
vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por
pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza,
conservação e manutenção.
Passa a contrapor as alegações constantes nas respostas do contribuinte,
citando a jurisprudência administrativa dominante, em relação aos serviços de
publicidade e propaganda e marketing, às despesas de vendas, administrativas,
com tecnologia, de aluguel, e relacionadas à pesquisa e desenvolvimento.
Conclui que todos os créditos decorrentes dos serviços mencionados no Termo
de Constatação e Intimação Fiscal no 6, e constantes da planilha anexa ao
referido Termo, foram glosados por falta de previsão legal.

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DESPESAS FINANCEIRAS
Apresenta quadro que demonstra o creditamento de despesa financeira,
informada no Bloco F100:

Em síntese, informa que os créditos de PIS e Cofins, escriturados no mês de
agosto de 2017 nos valores de R$ 6.457.800,29 e R$ 29.745.019,52,
respectivamente, foram glosados pelos seguintes motivos:
1. As despesas financeiras não podem ser consideradas insumos, já que
não se relacionam com a atividade fim; além disso, não há insumos
na atividade de revenda de bens (atividade da fiscalizada). Para esta
atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens
adquiridos para revenda.
2. Mesmo que o contribuinte exercesse outra atividade, não existe
previsão legal para o creditamento de PIS e Cofins de despesas
financeiras. Transcreve ementa do Recurso Especial no 1.810.630-PR
(2019/0114534-0).
3. As despesas financeiras não se enquadram como “outras operações
com direito a crédito”, pois, conforme artigo 181 da Instrução
Normativa RFB No 1.911, de 11 de outubro de 2019, as “demais
hipóteses dos créditos básicos” de PIS/Cofins têm um rol exaustivo
que não contempla despesas financeiras.
4. O contribuinte não pode deduzir créditos de períodos anteriores na
EFDContribuições de agosto de 2017 (na descrição da operação o
contribuinte informa que o valor de R$ 391.381.835,73 é referente a
“crédito acumulado de despesas financeiras de 01/2015 a 08/2017”).
O aproveitamento de bases de cálculo extemporâneas não se admite
fora do período originário. Somente se admite a utilização de saldo
de créditos extemporâneos, após a apresentação de EFD-
Contribuições retificada do período de origem do crédito retificado.
Se ao final ainda restar saldo de créditos não aproveitados do
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respectivo período, estes saldos poderão ser aproveitados em meses
subsequentes.
III – APURAÇÃO DOS VALORES DEVIDOS
Em análise aos registros 1100 e 1500 das EFD-Contribuições, constata-se que,
como se pode observar no arquivo não paginável “Planilhas anexas ao Auto de
Infração.xlsx”, nas pastas denominadas “Controle de créditos – COFINS” e
“Controle de créditos – PIS”, todos os créditos de PIS e Cofins apurados pelo
contribuinte no período de janeiro de 2017 a dezembro de 2018 foram
totalmente aproveitados pela empresa na apuração do PIS e da Cofins a pagar
do período ora fiscalizado e de períodos posteriores. Desta forma, a Fiscalização
efetuou a glosa dos créditos que foram descontados indevidamente na
apuração do PIS e da Cofins. O detalhamento dos créditos consta no arquivo
não paginável “Planilhas anexas ao Auto de Infração.xlsx”, nas pastas “A170 -
Créditos Glosados”, “F100 - Créditos Glosados” e “F100 - Créditos Glosados
Desp Fin”.
IV – CONCLUSÃO
O procedimento fiscal foi encerrado com a lavratura dos autos de infração
relativos ao PIS e à Cofins, como forma de constituir os créditos tributários
devidos, acrescidos de multa de ofício em conformidade com o art. 44, inc. I, da
Lei no 9.430/96, e dos juros de mora previstos no art. 61, §3o da Lei no 9.430/96.

2. DA IMPUGNAÇÃO
Cientificado das autuações em 09/07/2021 (fl. 1036), o Interessado apresentou,
em 10/08/2021, a impugnação (fls. 1042/1074) e documentos anexos, para
alegar, em síntese e fundamentalmente, o seguinte:

PRELIMINARMENTE – DA NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO
Alega que os lançamentos fiscais ora impugnados são nulos, uma vez que a
autoridade fiscal agiu em desconformidade com as determinações legais a que
está submetida no exercício de sua função profissional, em especial ao artigo
142 do Código Tributário Nacional, uma vez que não teria apurado a real
existência do direito aos créditos registrados pelo Impugnante na sua apuração
(busca da verdade material). Cita doutrina e jurisprudência do CARF a respeito
do princípio da verdade material.
Aduz que a ausência de observância do princípio da verdade material gera
evidente preterição ao direito de defesa, o que torna o auto de infração nulo,
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conforme preceitua o artigo 59, II, do Decreto no 70.235/1972, pois teria sido
formalizado sem que fossem analisados documentos essenciais para
comprovação dos créditos considerados na apuração do tributo em questão.
IV – DO DIREITO
Tece considerações acerca da não cumulatividade da Contribuição para o PIS e
da Cofins, discorre sobre o conceito de insumo previsto nas Leis no 10.637/2002
e no 10.833/2003, ressaltando o entendimento sedimentado pelo STJ no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, sob a sistemática dos Recursos Especiais
repetitivos, de que o conceito de insumo deve considerar todos os itens, bens e
serviços essenciais e relevantes no desenvolvimento da atividade econômica da
empresa.
Ressalta que todos os créditos considerados pelo Impugnante na sua apuração,
e que estão vinculados a insumos, atendem aos requisitos elencados. Observa
que o referido precedente do STJ admitiu o aproveitamento de créditos de PIS e
Cofins relacionados a insumos também por empresas comerciais.
Cita julgado da Câmara Superior de Recursos Fiscais favorável ao entendimento
de que gastos com combustíveis e manutenção da frota de veículos dão direito
a crédito de PIS e Cofins para atividade atacadista, uma atividade
essencialmente comercial.
Destaca que recentemente o CARF equiparou a contratação de serviços de
publicidade e propaganda ao conceito de insumo, concedendo também o
direito ao crédito de PIS e Cofins sobre tais despesas às empresas comerciais.
Arremata que o entendimento que deve prevalecer é o de que o conceito de
insumo a que se reportam as Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, para fins de
aproveitamento dos créditos de PIS e Cofins, deve ser compreendido de forma a
alcançar não somente aqueles gastos diretamente aplicados à produção ou
prestação de serviços, mas todo e qualquer custo, despesa ou encargo,
relevante ou essencial, que direta ou indiretamente contribua para a geração de
receita (inclusive do estabelecimento comercial), em linha com o recente
posicionamento do CARF e do STJ.
Propugna que é equivocada a premissa adotada no auto de infração, que
desconsiderou os créditos apurados pelo Impugnante valendo-se do
entendimento de que todas as suas receitas seriam decorrentes do
desenvolvimento de atividade comercial, uma vez que o Impugnante também
aufere receitas decorrente de prestação de serviços, e que as correspondentes
despesas com insumos devem ser consideradas para a apuração de créditos das
referidas contribuições.
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A seguir, apresenta considerações adicionais relacionadas às despesas mais
relevantes do ponto de vista financeiro.
IV.1 – DO ENQUADRAMENTO DAS DESPESAS FINANCEIRAS E TAXA DE CARTÃO
COMO INSUMOS:
Alega que as despesas financeiras desconsideradas pela Fiscalização podem ser
classificadas como insumos, assim como as taxas pagas às administradoras de
cartões, eis que presente o requisito da essencialidade.
Discorre sobre a importância das despesas financeiras para a atividade
empresarial do Impugnante, sobretudo para a formação de capital de giro, do
qual dependem as empresas comerciais para alavancar suas operações.
Acrescenta que as taxas pagas às administradoras de cartões de crédito são
indispensáveis para as empresas comerciais varejistas, haja vista que, cada vez
menos, as vendas são pagas em espécie ou cheques, sendo certo que o
estabelecimento comercial que não aceita cartões dificilmente consegue
manter as suas atividades.
IV.2 – DA POSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTOS DE CRÉDITO COM DESPESAS
DE IPTU:
Defende que as despesas do IPTU, quando incorridas pelo locatário, em virtude
de obrigação contratual expressa, como condição ao uso e gozo do imóvel, têm
natureza de obrigação civil e compõem o conceito de despesas de aluguel,
porque diretamente dele decorrem e a sua existência, igualmente, dele
depende. Colaciona precedente do CARF favorável à sua tese.
Acrescenta que, assim como o IPTU, o condomínio também está englobado pelo
conceito de “preço” da locação, assim entendido como toda avaliação
monetária ou todo valor pecuniário atribuído à coisa e dispendido pelo
locatário, em decorrência desta relação contratual. Argumenta que a
remuneração denominada aluguel é sinônimo de preço ajustado entre as partes
contratantes, e deve abranger todo o valor pecuniário destinado a remunerar a
disponibilização do bem objeto da locação.
Aduz que o inciso I do artigo 23 da Lei no 8.245/1991, ao dispor sobre o dever
do locatário de pagar pontualmente o aluguel e os encargos da locação, legal ou
contratualmente exigíveis, não afasta o aproveitamento dos créditos de PIS e
Cofins relativos às despesas com condomínio. Esse dispositivo apenas esclarece
que compete ao locatário o pagamento pelas despesas condominiais ordinárias,
não afetando a construção do entendimento de que estes valores têm natureza
de remuneração do locador, conforme Solução de Consulta no 148 -
SRRF10/Disit, de 23 de dezembro de 2010.
Fl. 1304
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IV.3 – DO ENQUADRAMENTO DAS DESPESAS DE MARKETING, PUBLICIDADE E
PROPAGANDA INCORRIDAS COMO INSUMOS:
Colaciona jurisprudência do CARF e cita doutrina favorável ao enquadramento
de gastos com a contratação de serviços de publicidade e propaganda no
conceito de insumo, concedendo o direito ao correspondente crédito de PIS e
Cofins.
Cita entendimento da então DRJ de Juiz de Fora, que teria admitido o
aproveitamento dos créditos de PIS e de COFINS relacionados às despesas
incorridas com propaganda e publicidade pela empresa Ricardo Eletro, por
reputá-las
como
essenciais
para
as
empresas
comerciais
varejistas,
equiparando-as a insumos, uma vez que são essenciais “a própria sobrevivência
da companhia”.
Repisa que o conceito de insumo a que se reportam as Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, para fins de aproveitamento dos créditos de PIS e Cofins, alcança
não somente aqueles gastos diretamente aplicados à produção ou prestação de
serviços, mas todo e qualquer custo, despesa ou encargo, relevante ou
essencial, que direta ou indiretamente contribua para a geração de receita
(inclusive do estabelecimento comercial), em linha com o recente
posicionamento do CARF e do STJ sobre o tema.
Argumenta que a não realização dos dispêndios com marketing, publicidade e
propaganda teria impacto direto na comercialização de mercadorias, com
provável redução de vendas e, consequentemente, receitas tributáveis.
Defende que o conceito de despesa idônea a gerar créditos de PIS e Cofins mais
se associa ao conceito de despesa operacional, para fins de assegurar a
dedutibilidade na determinação da base de cálculo do Imposto sobre a Renda
da Pessoa Jurídica (IRPJ).
IV.4 – DO ENQUADRAMENTO DAS DESPESAS COM INTERNET COMO INSUMOS:
Aduz que os valores gastos a título de serviços com conexão de internet
integram o conceito de insumos constante no artigo 3o, inciso II, das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003. Cita Solução de Consulta Cosit no 63, de
28.02.2019, destacando o seguinte entendimento do Fisco:
(i)
as despesas com os serviços de internet caracterizam-se como
insumo, considerando que tais dispêndios são aplicados na
execução do processo da prestação de serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável da execução do serviço; e
(ii)
os dispêndios com os serviços de pagamento online não se
subsumem ao conceito de insumo, visto que o pagamento
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não participa de nenhuma etapa da prestação do serviço
(tanto é assim, que poderia o consulente decidir pela não
contratação dos serviços de pagamento online, optando, por
exemplo, por um mero operador de cartão de crédito/débito).
IV.5 – DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO DAS DESPESAS INCORRIDAS PARA
O ATENDIMENTO DE OBRIGAÇÕES LEGAIS NECESSÁRIAS AO DESEMPENHO DAS
ATIVIDADES EMPRESARIAIS:
Alega que incorreu em diversas despesas para o cumprimento de obrigações
legais essenciais para o desenvolvimento da sua atividade, tais como a emissão
de licenças e alvarás, aquisição de EPI etc.
Cita jurisprudência do CARF, ressalta o critério da essencialidade, e conclui que
os autos de infração devam ser cancelados especialmente em relação aos
créditos vinculados às despesas em questão, e que teriam sido desconsiderados
pela Fiscalização.
IV.6 – DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO DAS DESPESAS REFERENTES À
LOCAÇÃO DE EQUIPAMENTOS:
Discorre sobre a legislação, e entendimento da RFB e do CARF, que autoriza
expressamente créditos de PIS e Cofins sobre as despesas com locação de
equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados na atividade da empresa.
Propugna, assim, o cancelamento das respectivas glosas.
IV.7 – DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO DAS DESPESAS COM SERVIÇOS
REGULARES:
Salienta que deve ser reconhecido o direito creditório vinculado às despesas
incorridas com a manutenção do estabelecimento e com serviços regulares, que
são essenciais para o desenvolvimento da atividade empresarial, com destaque
para aqueles abaixo listados:
- Serviços voltados ao estabelecimento e funcionários: lavanderia,
arquitetura, decoração e jardinagem, despesas de viagem e
hospedagem, exames médicos, manutenção predial, limpeza e
conservação, recarga e manutenção de extintores, despesa de
transporte de funcionários, alimentação de funcionários, serviço de
buffet, dedetização, treinamento para funcionários etc.
Cita jurisprudência do CARF favorável a caracterização dos serviços de
manutenção de máquinas e equipamentos como insumos. Defende, assim, que
os créditos em questão deveriam ter sido considerados pela Fiscalização, razão
pela qual requer o cancelamento das respectivas glosas.
V – DOS PEDIDOS
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Em conclusão, requer:
97. Diante do exposto, a Impugnante requer que sejam os autos de
infração julgados inteiramente improcedentes, com o cancelamento
dos débitos em exigência, bem como de todas as exigências fiscais
dele decorrentes, a título de principal, juros, multa de ofício e multa
formal.
98. Por oportuno, valendo-se da permissão contida no § 5o do artigo
16 do Decreto no 70.235/1972, c/c o inciso I do § 4o do mesmo artigo,
além do artigo 18, caput, do aludido decreto, bem como em atenção
ao princípio da busca da verdade material, a Impugnante protesta
pela posterior juntada de outros documentos, que reforcem as razões
aqui expostas e de modo que sejam sanadas quaisquer dúvidas ainda
existentes sobre a presente defesa.
99. Por fim, a Impugnante informa que os seus advogados possuem
escritório na Avenida Rio Branco, no 110, 14o andar, Centro, Rio de
Janeiro, RJ, CEP: 20040-0001, telefone 21 2132-1855, sendo que
qualquer intimação deve ser dirigida a esse endereço, aos cuidados
do Dr. ANDRÉ GOMES OLIVEIRA, inscrito na OAB/RJ sob no 85.266,
sob pena de nulidade.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Luciana Ferreira Braga, Relatora.

O recurso voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de
admissibilidade, e, portanto, dele tomo conhecimento.
Depreende-se do relatório que o cerne da questão circunda o conceito de insumos
e os critérios legais para fruição de crédito de PIS e COFINS à luz do art. 3o das Leis nos
10.833/2003 e 10.637/2002, e do REsp no 1.221.170/PR-RR.

DAS PRELIMINARES

1) Da possibilidade de juntada de provas e documentos em decorrência do
princípio da verdade material.
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Alega o Recorrente que o v. acórdão deixou de se atentar ao princípio da verdade
material, bem como à jurisprudência desta E. Corte Administrativa, por entender pela
impossibilidade de juntada de documentos posteriores à apresentação da impugnação, nos
seguintes termos:
Em primeiro lugar, o v. acórdão ora recorrido aduz que não seria possível
ser juntado documentos posteriores, pois, no seu entendimento, a prova
documental deve ser apresentada na impugnação. Ocorre que o v. acórdão
deixou de se atentar ao princípio da verdade material, bem como à
jurisprudência desta E. Corte Administrativa.
É que o princípio da verdade material, segundo o qual a Administração não
pode agir baseada apenas em presunções, mitiga a rigidez processual. Isso
porque o objetivo, por excelência, do processo administrativo fiscal, é apurar
a legalidade da tributação, tendo o julgador o poder-dever de se valer de
qualquer prova levada ao processo, desde que lícita.
Portanto, requer-se a reforma do v. acórdão quanto a este ponto, uma vez
que a jurisprudência deste E. CARF é unânime em autorizar a posterior
juntada de documentos para comprovação do alegado, prestigiando o
princípio da verdade material.

A preclusão, enquanto perda do direito de realizar determinado ato processual, é
uma ferramenta importante para garantir a celeridade e a ordem dos procedimentos
administrativos. No entanto, a sua aplicação suscita diversas questões, especialmente no que se
refere à possibilidade de juntada extemporânea de provas documentais.
Nos termos do artigo 16 do Decreto-Lei 70.235/72, a prova documental será
apresentada na impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual, a
menos que demostre a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de força maior
ou se refira a fato ou a direito superveniente ou, por fim, destine-se a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos.
Por outro lado, o princípio da ampla defesa autoriza que o contribuinte tenha
amplas oportunidades para apresentar suas provas e argumentos. Com isso, é necessário sopesar
esses princípios para que seja oportunizada a efetiva defesa dos direitos dos contribuintes sem
comprometer a ordem processual.
A jurisprudência do Carf, em sua maioria, tem se alinhado à ideia de que, apesar do
princípio da ampla defesa, a regra da preclusão deve ser respeitada, observada a excepcionalidade
da situação quando devidamente comprovada. Até porque, em busca pela verdade real, no
âmbito deste Tribunal Administrativo é possível se determinar diligências de ofício ou aceitar
provas complementares que se revelem essenciais para a correta resolução da controvérsia.
Fl. 1308
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Outrossim a Recorrente não comprovou qualquer excepcionalidade para a juntada
extemporânea de provas, de reduzindo em apenas alegar a possibilidade de juntado de provas
posterior à impugnação.
Assim, assiste razão a DRJ.

2) Da alegação de nulidade dos autos de infração em decorrência do princípio da
verdade material:
Aduz o Recorrente que o auto de infração é nulo por ter desconsiderado a verdade
material no momento da apuração do crédito questionado, em razão de suposta violação ao
artigo 142 do CTN e ao artigo 59, II, do Decreto no 70.235/1975, nos seguintes termos:

Quanto à premissa de que o auto de infração é nulo por ter desconsiderado
a verdade material no momento da apuração do crédito aqui questionado, a
C. 1a TURMA DA DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL 06 rejeitou tal
argumento.
Em decorrência da ausência de observância do princípio da verdade
material, evidente é a preterição ao direito de defesa da Recorrente, o que
torna o auto de infração nulo, conforme preceitua o artigo 59, II, do Decreto
no 70.235.
Em que pese a C. 1a Turma ter conhecimento do referido dispositivo legal,
desconsiderou por completo a sua verdadeira essência: impor às
Autoridades Fiscais a obrigação de agir com o intuito de apurar a real
existência de débitos e créditos de natureza tributária, sendo certo que é
dever da Fiscalização Federal apurar, de fato, a existência dos créditos
considerados pelo contribuinte na sua apuração.
Com base em tais considerações, a Recorrente pugna pelo provimento deste
recurso a fim de que o v. acórdão recorrido seja reformado para que seja
declarada a nulidade dos autos de infração, em razão de manifesta violação
ao artigo 142 do CTN e ao artigo 59, II, do Decreto no 70.235/1975.

No caso em concreto não vislumbro a hipótese citada e não vejo qualquer mácula
no trabalho fiscal capaz de contaminá-lo.
Diante do exposto, e conforme já explicitado no item anterior, voto no sentido de
afastar a preliminar de nulidade suscitada.

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3) Da alegação de nulidade dos autos de infração por desconsiderar as despesas
com prestações de serviços.
Alega o Recorrente que o auto de infração é nulo por ter desconsiderado que a
parte aufere receitas decorrentes de prestações de serviços, devendo as correspondentes
despesas serem consideradas na apuração do crédito das referidas contribuições. Isso porque a
fiscalização teria considerado como única premissa que as despesas glosadas se referem a
insumos utilizados na atividade comercial, nos seguintes termos:

Ao proceder à lavratura do auto de infração, a Fiscalização Federal
desconsiderou que a Recorrente também aufere receitas decorrente de
prestação de serviços, e que as correspondentes despesas com insumos
devem ser consideradas para a apuração de créditos das referidas
contribuições.
Portanto, é absolutamente equivocada a premissa adotada no auto de
infração, que desconsiderou os créditos apurados pela Recorrente, valendo-
se do entendimento de que todas as suas receitas seriam decorrentes do
desenvolvimento de atividade comercial.
Ora, as Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, ao mencionarem a possibilidade de
tomada de créditos em relação à aquisição de bens do ativo intangível,
determinaram que os aludidos bens devem ser utilizados “na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços”.
No entanto, os autos de infração questionados desconsideraram por
completo que parte dos créditos apurados pela Recorrente são originários
de despesas incorridas aplicados nas atividades de prestação de serviço.
Mas não é só.
A acusação fiscal parte da única premissa de que as despesas glosadas se
referem a insumos utilizados na atividade comercial.
Mas há evidente erro nesse entendimento, eis que:
(i) como visto acima, parte dos insumos destina-se à geração de receitas de
prestação de serviços;
(ii) parte das despesas não possui a natureza de insumos, sendo que os
respectivos créditos de PIS e de COFINS foram aproveitados com base nas
disposições das Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003, tais como: despesas
com alugueis de máquinas e equipamentos (inciso IV do artigo 3o), que
foram canceladas pela decisão ora recorrida; despesas de aluguel de imóvel
(inciso IV do artigo 3), conforme detalhado no item III.4 abaixo; despesas
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relacionadas a benfeitorias realizadas em imóveis de terceiros, onde
funcional as lojas, tal como exposto no item III.5 abaixo.
Esses fatos revelam a existência de vício material, o qual repousa na
incorreção dos critérios e conceitos jurídicos que fundamentaram os
lançamentos
Ocorre que os argumentos apresentados não são capazes de provocar a nulidade
do auto de infração, e serão analisados item a item no mérito, conforme segue.

DO MÉRITO

1) Do Conceito de Insumo.
O conceito de insumo, para fins das contribuições do PIS e COFINS, estabelecido
pelas INs SRF no 247/02 e 404/2004, restou afastado pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, no rito do
art. 543C do CPC/1973 (arts. 1036 e seguintes do CPC/2015), tomando como diretriz os critérios
da essencialidade e relevância.
A partir da publicação desse julgado a RFB emitiu o Parecer Normativo Cosit no
5/2018, que em resumo traz as seguintes premissas:

1. Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.

Consecutivamente, foi editada a IN RFB no 2.121/2022 que reforça as normas de
apuração e fiscalização das contribuições, de modo a validar, em definitivo, as hipóteses de
creditamento de PIS e COFINS, inclusive, ao prescrever as possibilidades de apuração de insumos
sobre insumos, que se expõe:
Fl. 1311
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Art. 175. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não cumulativa, os valores
das aquisições efetuadas no mês de (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso
II, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21):
I - bens e serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda; e II - bens e serviços utilizados como insumo na
prestação de serviços.
§ 1o Incluem-se entre os bens referidos no caput, os combustíveis e lubrificantes,
mesmo aqueles consumidos na produção de vapor e em geradores da energia
elétrica utilizados nas atividades de produção ou fabricação de bens ou de
prestação de serviços (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, inciso II, com
redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 2o Não se incluem entre os combustíveis e lubrificantes de que trata o § 1o
aqueles utilizados em atividades da pessoa jurídica que não sejam a produção ou
fabricação de bens ou a prestação de serviços.
§ 3o Excetua-se do disposto no inciso II do caput, o pagamento de que trata o
inciso I do art. 421, devido ao concessionário pelo fabricante ou importador em
razão da intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e
87.04 da Tipi (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II, com redação dada pela Lei
no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, inciso II, com redação
dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 4o Deverão ser estornados, os créditos relativos aos bens utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda e que tenham sido furtados ou roubados,
inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro, ou ainda empregados em
outros produtos que tenham tido a mesma destinação (Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, § 13, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21, e art. 15,
inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051, de 2004, art. 26).
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens
ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção
ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de
2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa
anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a
terceiros (insumo do insumo); II - bens ou serviços que, mesmo utilizados após a
finalização do processo de produção, de fabricação ou de prestação de serviços,
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tenham sua utilização decorrente de imposição legal; III - combustíveis e
lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis
por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de
prestação de serviços; IV - bens ou serviços aplicados no desenvolvimento interno
de ativos imobilizados sujeitos à exaustão e utilizados no processo de produção,
de fabricação ou de prestação de serviços; V - bens e serviços aplicados na fase de
desenvolvimento de ativo intangível que resulte em:
a) insumo utilizado no processo de produção ou fabricação de bens destinados à
venda ou de prestação de serviços; ou b) bem destinado à venda ou em serviço
prestado a terceiros; VI - embalagens de apresentação utilizadas nos bens
destinados à venda; VII - bens de reposição e serviços utilizados na manutenção
de bens do ativo imobilizado utilizados em qualquer etapa do processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços cuja utilização
implique aumento de vida útil do bem do ativo imobilizado de até um ano; VIII -
serviços de transporte de insumos e de produtos em elaboração realizados em ou
entre estabelecimentos da pessoa jurídica; IX - equipamentos de proteção
individual (EPI); X - moldes ou modelos utilizados para dar forma desejada ao
produto produzido, desde que não contabilizados no ativo imobilizado; XI -
materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de ativos utilizados em
qualquer etapa da produção de bens ou da prestação de serviços; XII -
contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra para atuar
diretamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços; XIII - testes de qualidade aplicados sobre matéria-prima,
produto intermediário e produto em elaboração e sobre produto acabado, desde
que anteriormente à comercialização do produto; Art. 177. Também se
consideram insumos, os bens ou os serviços especificamente exigidos por norma
legal ou infralegal para viabilizar as atividades de produção de bens ou de
prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades.

Restou assentado, portanto, que a essencialidade e/ou relevância dos insumos
serão apreciadas pelo julgador, caso a caso, e, de acordo com a atividade desempenhada pelo
contribuinte (objeto societário).
Além da análise da operação empresarial, a demonstração do emprego do insumo
no processo produtivo ou na prestação dos serviços pelo contribuinte também é elemento
fundamental. Ou seja, não basta afirmar que o insumo adquirido é imprescindível, é preciso
demonstrar como é consumido (etapas e nuances na cadeia produtiva), a teor dos artigos 15 e 16
do Decreto no 70.235/72.
Com isso, verifica-se abaixo as atividades desempenhadas pela contribuinte, ora
recorrente, nos termos de seu contrato social:

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Diante disso, passo à análise das glosas:

A) DAS DESPESAS DE ALUGUEL DE IMÓVEL (IPTU E CONDOMÍNIO):
Acerca dos créditos com despesas de IPTU, o v. acórdão recorrido entendeu que
somente os custos, despesas e encargos descritos no art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003, geram créditos da não cumulatividade do PIS e da COFINS, entre os quais os
aluguéis pagos pela pessoa jurídica, não estando incluída na norma as despesas com IPTU e taxa
de condomínio.
O Recorrente, por sua vez, entende que, muito embora o locatário receba a
incumbência contratual de pagar o imposto de IPTU aos cofres públicos municipais, o sujeito
passivo da obrigação tributária é o proprietário do imóvel. Assim, independentemente de o
contrato de locação transferir ao locatário a obrigação de pagamento do imposto, o proprietário
Fl. 1315
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permanece na condição de contribuinte e sujeito passivo da obrigação tributária. Assim, os valores
recolhidos pelo locatário a título de IPTU, em virtude de previsão contratual, não têm natureza
jurídica de tributo, mas compõem as despesas de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos,
pagos a pessoa jurídica.
Outrossim, entendo que os valores pagos com IPTU e despesas com condomínio
não podem ser incluídos como despesas de aluguel para fins de apropriação de créditos. Isso
porque não é possível ampliar o conceito de aluguel para abarcar as despesas com o condomínio e
o IPTU, por terem naturezas diferentes. O condomínio é uma contraprestação às utilidades
compartilhadas pelos proprietários e usuários dos prédios. Já o IPTU possui natureza de tributo,
não havendo previsão legal para o creditamento das contribuições nestes casos.

B) DAS DESPESAS REFERENTES A BENFEITORIAS EM IMÓVEIS.

Alega o Recorrente que parte das despesas glosadas pelo auto de infração em
questão e mantidas no julgamento de primeira instância, dizem respeito a benfeitorias em imóveis
de terceiros, bem como que há previsão expressa nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que
autorizam o creditamento dos dispêndios de “edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou
de terceiros, utilizados nas atividades da empresa”.
Ocorre que as referidas despesas sequer foram glosadas, de forma que é matéria
estranha ao processo, e por esse motivo não conheço do recurso nesta parte.

C) DAS DESPESAS REFERENTES DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS

Aduz o Recorrente que a fiscalização deixou de considerar que em sua atividade
também aufere receitas decorrente de prestação de serviços, e que as correspondentes despesas
com insumos devem ser consideradas para a apuração de créditos das referidas contribuições.
Isso porque a Recorrente, além de desempenhar atividade comercial, também possui como
atividade empresarial a prestação de serviços.
De fato, em seu contrato social há previsão de prestação de serviços como atividade
secundária. Outrossim, a atividade principal da Recorrente é o comércio varejista e atacadista,
sendo que no período de apuração foi demonstrado pela fiscalização que não foram auferidas
receitas com a prestação de serviços, conforme demonstrado pela análise da Escrituração Contábil
Fiscal (ECF) e da EFD-Contribuições, em que 99,9% das receitas de 2017 e 99,4% das receitas de
2018 decorre da “revenda de mercadorias no mercado interno”.
Assim, não há que se falar em despesas referentes à prestação de serviços.
Fl. 1316
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D) DO CRÉDITO SOBRE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL.

O Recorrente sustenta a tese de que o precedente do STJ admitiu o aproveitamento
de créditos de PIS e Cofins relacionados a insumos também por empresas comerciais.
Outrossim, conforme entendimento da DRJ, o conceito de insumo deve ser aferido
à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
Na conceituação de insumo não se dissociou a atividade econômica exercida pelo
contribuinte do processo de fabricação ou produção bens ou da execução do serviço. Nessa seara,
o Parecer Normativo Cosit/RFB no 05, de 2018, de caráter vinculante à Administração Tributária,
veio apresentar as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil
(RFB) decorrentes da definição do conceito de insumo estabelecida pelo STJ no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR. Em suas conclusões, resumiu os critérios de análise e aplicações da nova
definição de insumos, cujos excertos de interesse ao presente caso são reproduzidos abaixo:
Conclusão 166. Com base no exposto, conclui-se que, conforme estabelecido pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR,
o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003) deve ser aferido à luz dos critérios
da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
167. Segundo a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o "critério da
essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o
produto ou o serviço": a.1) "constituindo elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço"; a.2) "ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência"; b) já o critério da
relevância "é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja":
b.1) "pelas singularidades de cada cadeia produtiva"; b.2) "por imposição legal".

Assim, adoto entendimento da DRJ, nos seguintes termos:

Como se vê, somente podem ser considerados insumos itens aplicados no
processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a
terceiros, excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação
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da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc., bem como itens
relacionados à atividade de revenda de bens.
Deve-se levar em conta a interpretação da abrangência da expressão "atividade
econômica desempenhada pela contribuinte", a qual, embora possa fazer parecer
que há insumos em qualquer atividade desenvolvida, deve se circunscrever, como
dito, ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços desenvolvidos
pela pessoa jurídica, conforme mencionado nos parágrafos 15 a 18 do
mencionado PN Cosit/RFB no 5, de 2018:
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da
expressão "atividade econômica desempenhada pelo contribuinte".
Conquanto essa expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que
haveria insumos geradores de crédito da não cumulatividade das
contribuições em qualquer atividade desenvolvida pela pessoa jurídica
(administrativa, jurídica, contábil, etc.), a verdade é que todas as discussões
e conclusões buriladas pelos Ministros circunscreveram-se ao processo de
produção de bens ou de prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa
jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que
permite a apuração de créditos das contribuições em relação a "bens e
serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda".
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros
que adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que
somente podem ser considerados insumos itens relacionados com a
produção de bens destinados à venda ou com a prestação de serviços a
terceiros, o que não abarca itens que não estejam sequer indiretamente
relacionados com tais atividades.
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que
os Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente
pretendia creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os
Ministros somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito
de insumos dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização
("água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de
limpeza e (...) equipamentos de proteção individual - EPI"), excluindo de
plano de tal conceito itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade
("veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a
representantes, fretes (...), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões"). (Grifou-se)
O PN Cosit/RFB no 5, de 2018, em comento expressamente afastou do conceito de
insumo a atividade de comércio, notadamente porque a esta atividade foi
reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda:
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2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL
40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos
geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços a terceiros.
41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há
insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta
atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens
adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
42. Em razão disso, exemplificativamente, não constituem insumos
geradores de créditos para pessoas jurídicas dedicadas à atividade de
revenda de bens: a) combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos
próprios de entrega de mercadorias; b) transporte de mercadorias entre
centros de distribuição próprios; c) embalagens para transporte das
mercadorias; etc.
43. Sem embargo, cumpre frisar que, na esteira das disposições do inciso
II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de
2003, as considerações anteriores versam sobre as "atividades" de
"produção de bens ou prestação de serviços" e de "revenda de bens", e
não sobre as "pessoas jurídicas" que desempenham uma ou outra
atividade.
44. Assim, nada impede que uma mesma pessoa jurídica desempenhe
atividades distintas concomitante, como por exemplo "revenda de bens" e
"produção de bens", e possa apurar créditos da não cumulatividade das
contribuições na modalidade aquisição de insumos em relação a esta
atividade, conquanto lhe seja vedada a apuração de tais créditos em
relação àquela atividade. (Destaques acrescidos).
Do exposto, refuta-se a tese do Impugnante de que seria admissível o
aproveitamento de créditos de PIS e Cofins a título de insumos na atividade
comercial. Em outra linha de argumentação, o Impugnante contesta a premissa de
que todas as suas receitas seriam decorrentes do desenvolvimento de atividade
comercial, uma vez que também aufere receitas decorrentes de prestação de
serviços, de modo que as correspondentes despesas com insumos devem ser
consideradas na apuração de créditos das contribuições sociais em tela.
Todavia, a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte é o comércio
varejista e atacadista e, no período de apuração em questão, não foram auferidas
receitas decorrentes de prestação de serviços, conforme constatado pela
Fiscalização em análise da Escrituração Contábil Fiscal (ECF) e EFD-Contribuições.
Ademais, quase a totalidade da receita bruta apurada provém de “revenda de
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mercadorias no mercado interno” (99,9% das receitas de 2017 e 99,4% das
receitas de 2018), conforme informado pelo contribuinte em sua ECF, de forma
que a alegação genérica de que há débitos exigidos referentes a despesas
incorridas com insumos aplicados nas atividades de prestação de serviços não é
suficiente para infirmar as conclusões apresentadas pela autoridade fiscal, e, por
consequência, não é hábil a comprovar a improcedência do lançamento em litígio.
Não obstante o acima exposto, passa-se a análise das razões específicas aduzidas
em sede de defesa.

D.1) Das despesas financeiras e taxa de cartão
O acórdão da DRJ estabeleceu, no que tange as despesas financeiras, que o seu
pagamento não enseja o desconto de crédito a título de insumos no âmbito do regime de
apuração não cumulativa do PIS e da Cofins, uma vez que tal modalidade de creditamento não se
confunde com aquela concernente a despesas financeiras decorrentes de empréstimos e
financiamentos. Estabelece, ainda, que a taxa paga às administradoras de cartão de crédito não
constituem insumo da atividade operacional da pessoa jurídica, justamente por não comporem os
gastos com o processo produtivo (industrialização, fabricação de produtos e/ou prestação de
serviços).
Entendo acertado o entendimento.
As despesas com taxas de administração de cartão de crédito não são insumos da
atividade do comerciante.
Diante da atividade desenvolvia pela empresa, a utilização de cartões de crédito e
débito não se constitui insumo essencial para a atividade da empresa, e sim uma despesa
operacional para obtenção de seus resultados.
As despesas financeiras e a taxa de cartão de crédito não se caracterizam como
essenciais, uma vez que a sua ausência não paralisaria ou tornaria inviável a atividade econômica
da empresa, pois existem outros meios de pagamento que a empresa poderia adotar e oferecer
aos seus clientes. Em função dessa alternatividade de meios de pagamento disponíveis, a despesa
com taxas de administração de cartões de crédito e de débito não geram créditos para a atividade
econômica desenvolvida pela empresa.

D.2) Das despesas de Marketing, Publicidade e Propaganda
A decisão recorrida manteve as glosas de créditos oriundos de Marketing,
Publicidade e Propaganda. Isso porque somente podem ser considerados insumos itens aplicados
no processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros,
excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como
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administrativa, jurídica, contábil etc., bem como itens relacionados à atividade de revenda de
bens.
Assim, trata-se de despesas operacionais com vendas que, por falta de previsão
legal, não há como proceder à utilização pretendida.
A questão relativa às despesas com publicidade já foi analisada no CARF, no
Acórdão 3402-007.201 – 3a Seção, julgado em 17 de dezembro de 2019, nos seguintes termos:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração:
01/04/2012 a 30/09/2013 VERBA DE PROPAGANDA COOPERADA. DEDUÇÃO
DA BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE. As Verbas de Propaganda
Cooperada, que são valores destinados a ações de marketing que promovam
os produtos do fabricante comercializados nos estabelecimentos do
varejista, caracterizam-se como receitas destes últimos e, como tais, estão
sujeitos à incidências das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins,
devendo compor suas bases de cálculo. PIS/COFINS. STJ. CONCEITO
ABSTRATO. INSUMO. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO
PRODUTIVO. O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, decidiu, pelo rito dos Recursos Repetitivos, no sentido de que
o conceito de insumo para fins de creditamento das contribuições sociais
não cumulativas (arts. 3o, II das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002), deve
ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância para o
processo produtivo da contribuinte, os quais estão delimitados no Voto da
Ministra Regina Helena Costa. Vale dizer que, no referido julgado, foi
estabelecido apenas um conceito abstrato de insumo para fins de
interpretação do inciso II dos arts. 3o das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002, cabendo ao julgador avaliar, em cada caso concreto, se o
insumo em questão se enquadra ou não nesse conceito, além de não
caracterizar hipótese de vedação legal ou de tratamento específico em outro
dispositivo das Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005 (Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF).

Assim, diante da inexistência de elementos que comprovem a essencialidade ou relevância
dos serviços de propaganda e marketing nos serviços que a recorrente presta a terceiros, não
há como reformar a decisão recorrida neste ponto. Assim, devem ser mantidas as glosas com pro
paganda e marketing.

D.4) Das despesas com internet.

Fl. 1321
DF CARF MF
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Com relação ao enquadramento como insumo das despesas da Recorrente com
internet, o v. acórdão foi sucinto ao aduzir que, no período de apuração, a empresa não auferiu
receitas decorrentes de prestação de serviços, não tendo sequer comprovado a sua conclusão.
De acordo com o Recorrente, as referidas despesas decorrem da prestação do
serviço e geram créditos de PIS e COFINS.
Outrossim, quanto às despesas com Internet, como não se trata de uma empresa
prestadora de serviços, mas de revenda, seus créditos apenas decorrem dos tributos pagos na
aquisição de bens a serem revendidos. Por isso incabível aplicar-se a Solução de Consulta COSIT n.
63/2019, que cuida dos créditos de despesas com internet “como insumo na prestação de serviço
de impressão em papel fotográfico, em foto livros, em foto quadros, em objetos (foto presentes),
em calendários, em agendas de acrílico e em capas para aparelhos de telefone celular”.
Ademais, os serviços que tiveram créditos glosados se referem a despesas com
veiculação de propaganda na internet, e não serviços com conexão de internet, que é tratado na
solução de consulta.
Assim, nego provimento neste ponto.

D.5) Das despesas incorridas para o atendimento de obrigações legais necessárias
ao desempenho das atividades empresariais.

O Recorrente aduz que o critério da essencialidade se torna ainda mais evidente
quando se trata de despesas decorrentes do cumprimento de obrigações legais impostas pelo
Poder Público, por ser condição para o funcionamento da empresa, devendo nesse caso serem
necessariamente consideradas como insumos.
No que diz respeito às despesas com cumprimento de obrigações legais, a parte
reivindica créditos sobre despesas sobre emissão de licenças e alvarás, aquisição de EPI etc.
Nos termos do Parecer Normativo Cosit/RFB n. 05/2018, são insumos os itens cuja
legislação torne obrigatórios para a produção de bens ou a prestação de serviços, como é o caso
do EPI. Mas não são considerados para fins de creditamento os itens relativos à pessoa jurídica
como um todo, como alvarás de funcionamento.
Outrossim, não há glosas referentes a aquisição de EPI, de modo que nego
provimento neste ponto.

CONCLUSÃO

Fl. 1322
DF CARF MF
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Em face do exposto, conheço EM PARTE do recurso voluntário, e na parte
conhecida, NEGO PROVIMENTO.

É como voto.
Fl. 1323
DF CARF MF
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