Tribunal: CARF
Processo: 13116.721002/2016-56
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOVAES FERREIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-11
Data de publicação: 2024-10-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011, 2012
SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. ADVENTO DA LEI COMPLEMENTAR No 160/17. APLICAÇÃO AOS PROCESSOS EM CURSO. ATENDIMENTO AOS ARTS. 9 E 10. BENEFÍCIO E INCENTIVO DE ICMS. REQUISITOS E CONDIÇÕES DO ART. 30 DA LEI No 12.973/14. PROVA DE REGISTRO E DEPÓSITO. CANCELAMENTO INTEGRAL DA EXAÇÃO.
O disposto nos artigos 9o e 10 da Lei Complementar no 160/17 tem aplicação imediata aos processos ainda em curso, retroativamente em relação aos fatos geradores. Após tal alteração legislativa, a averiguação do efetivo cumprimento dos requisitos e exigências trazidos no Parecer Normativo CST no 112/78, agora legalmente superado, é irrelevante para o desfecho da demanda.
A Lei Complementar no 160/17 subtraiu a competência das Autoridades de Fiscalização tributária federal e dos próprios Julgadores do contencioso tributário de analisar normativos locais e, consequentemente, de decidir se determinada benesse estadual ou distrital, referente ao ICMS, trata-se de subvenção de custeio ou de investimento.
À luz do §4o do art. 30 da Lei no 12.973/14, veiculado pela Lei Complementar no 160/17, para o reconhecimento de uma benesse estadual de ICMS como subvenção de investimento bastaria a sua devida escrituração em conta de Reserva de Lucros, podendo ser utilizada para a absorção de prejuízos (após o exaurimento dos demais valores, também alocados em Reserva de Lucros) ou para o aumento do capital social, sendo vedado seu cômputo na base de cálculo de dividendos obrigatórios e a sua redução em favor dos sócios, direta ou indiretamente, por outras manobras societárias.
Tratando-se de subvenção, efetivada por benefício de ICMS, concedida por estado da Federação à revelia do CONFAZ e suas regras, uma vez trazida aos autos a prova do registro e do depósito abrangendo a benesse sob análise, nos termos das Cláusulas do Convênio ICMS no 190/17, resta atendido o art. 10 da Lei Complementar no 160/17.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13116.721002/2016-56
ACÓRDÃO
1202-001.401 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
GENIX - INDÚSTRIA FARMACÊUTICA LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011, 2012
SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. ADVENTO DA LEI COMPLEMENTAR No
160/17. APLICAÇÃO AOS PROCESSOS EM CURSO. ATENDIMENTO AOS
ARTS. 9 E 10. BENEFÍCIO E INCENTIVO DE ICMS. REQUISITOS E CONDIÇÕES
DO ART. 30 DA LEI No 12.973/14. PROVA DE REGISTRO E DEPÓSITO.
CANCELAMENTO INTEGRAL DA EXAÇÃO.
O disposto nos artigos 9o e 10 da Lei Complementar no 160/17 tem
aplicação imediata aos processos ainda em curso, retroativamente em
relação aos fatos geradores. Após tal alteração legislativa, a averiguação do
efetivo cumprimento dos requisitos e exigências trazidos no Parecer
Normativo CST no 112/78, agora legalmente superado, é irrelevante para o
desfecho da demanda.
A Lei Complementar no 160/17 subtraiu a competência das Autoridades de
Fiscalização tributária federal e dos próprios Julgadores do contencioso
tributário de analisar normativos locais e, consequentemente, de decidir se
determinada benesse estadual ou distrital, referente ao ICMS, trata-se de
subvenção de custeio ou de investimento.
À luz do §4o do art. 30 da Lei no 12.973/14, veiculado pela Lei
Complementar no 160/17, para o reconhecimento de uma benesse
estadual de ICMS como subvenção de investimento bastaria a sua devida
escrituração em conta de Reserva de Lucros, podendo ser utilizada para a
absorção de prejuízos (após o exaurimento dos demais valores, também
alocados em Reserva de Lucros) ou para o aumento do capital social, sendo
vedado seu cômputo na base de cálculo de dividendos obrigatórios e a sua
redução em favor dos sócios, direta ou indiretamente, por outras
manobras societárias.
Fl. 1706
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 13116.721002/2016-56
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Tratando-se de subvenção, efetivada por benefício de ICMS, concedida por
estado da Federação à revelia do CONFAZ e suas regras, uma vez trazida
aos autos a prova do registro e do depósito abrangendo a benesse sob
análise, nos termos das Cláusulas do Convênio ICMS no 190/17, resta
atendido o art. 10 da Lei Complementar no 160/17.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário
(documento assinado digitalmente)
Leonardo de Andrade Couto - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maurício Novaes Ferreira - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauricio Novaes Ferreira,
Andre Luis Ulrich Pinto, Roney Sandro Freire Correa, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Miriam
Costa Faccin (substituto[a] integral), Leonardo de Andrade Couto (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto por GENIX - INDÚSTRIA FARMACÊUTICA
LTDA visando reformar o acórdão no 02-81.128 proferido pela 4a Turma da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) em Belo Horizonte que considerou improcedente a
impugnação apresentada. A decisão restou assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Exercício: 2012, 2013
As doações e subvenções feitas pelo poder público são tributáveis pela COFINS.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Exercício: 2012, 2013
As doações e subvenções feitas pelo poder público são tributáveis pelo PIS/PASEP.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
EXERCÍCIO: 2012, 2013
BENEFÍCIOS FISCAIS
Fl. 1707
DF CARF MF
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As doações e subvenções feitas pelo poder público com o “animus” de estimular o
investimento privado são tributáveis pelo IRPJ, quando não se comprove sua
aplicação nesta finalidade.
Exercício: 2012, 2013
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2012, 2013
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
A jurisprudência e a doutrina, ressalvados os casos previstos em lei, não gozam do
status de legislação tributária, e, portanto, não vinculam a autoridade judicante.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2012, 2013
LANÇAMENTOS DERIVADOS
Mantida no todo ou em parte a exigência de IRPJ, igual sorte caberá às demais
cobranças que forem realizadas com base nos mesmos termos, depoimentos,
laudos e demais elementos de prova.
ESCOPO DO JULGAMENTO
A matéria que não foi não objeto de lançamento de ofício não é contenciosa e,
portanto, não se encontra abrangida pelo rito do processo administrativo fiscal.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Trata-se de autos de infração para exigir Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica
(IRPJ); Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL); Contribuição para o Programa de
Integração Social (PIS); e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) dos
anos-calendário 2011 e 2012 decorrentes da desconsideração pela autuada, como receita dos
períodos, de valores relativos a subvenções por ela auferidos e considerados, pela autoridade
fiscal, como indedutíveis da apuração do imposto e das contribuições.
Por bem historiar os fatos processuais até a data da sua prolação, adoto o relatório
integrante do acórdão recorrido, complementando-o em seguida com os eventos ocorridos
posteriormente:
Relatório
DOS LANÇAMENTOS DE OFÍCIO
Contra a sociedade acima identificada foram lavrados Autos de Infração de
Imposto Sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), Contribuição Social Sobre o
Lucro Líquido (CSLL), Contribuição para o PIS/PASEP (PIS) e Contribuição Para o
Financiamento da Seguridade Social (COFINS), como segue:
Fl. 1708
DF CARF MF
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Os lançamentos de CSLL, COFINS e PIS alicerçam-se nos mesmos fatos cuja
apuração serviu para a determinação de infrações à legislação do IRPJ, conforme
detalhado no Relatório Fiscal de fls. 1.359 a 1.385, a seguir resumido.
Explana o Autor do feito:
[...]
O procedimento fiscal foi instaurado contra o sujeito passivo acima identificado
para verificação do fiel cumprimento da legislação tributária na contabilização e
apuração do lucro decorrente do benefício fiscal recebido do Estado de Goiás
denominado Programa de Desenvolvimento Industrial de Goiás - PRODUZIR.
De início, constatando-se que a interessada havia excluído do lucro real, nos anos-
calendário de 2011 e 2012, os valores de R$ 5.834.275,01 e R$ 4.895.527,72, a
título de " Doações e Subvenções para Investimento", encaminhou-se intimação
para discriminar tais valores, justificar sua exclusão do lucro real e explicar o
respectivo tratamento contábil e tributário. A intimação ainda determinava a
exibição de projeto a que se refere a legislação do Estado de Goiás atinente à
matéria, a apresentação de outros documentos e a prestação de esclarecimentos.
Mais tarde, encaminhou-se nova intimação que, dentre outras considerações,
ressaltava que, nos termos da Lei estadual, "os montantes equivalentes aos
descontos obtidos" deveriam "ser utilizados na ampliação e/ou na modernização
do parque industrial do estabelecimento beneficiário do financiamento", dentro
do prazo legal. Assim, cobrava-se fosse informada e comprovada a existência de
[...] projeto(s), contrato(s) ou acordo(s), aprovados pelo Conselho Deliberativo do
PRODUZIR, ou outro órgão estadual, por meio do qual haja vinculação dos
recursos obtidos na forma de descontos sobre o saldo devedor do financiamento
do PRODUZIR dos anos-calendário 2011 e 2012, em investimentos na ampliação
e/ou na modernização do seu Parque Industrial.
O Autor do feito descreve, em linhas gerais o Programa de Desenvolvimento
Industrial de Goiás (PRODUZIR), sua gênese legal e forma de atuação, pelo
financiamento de parcela do ICMS (Imposto sobre Operações Relativas à
Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transportes
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação) devido pelo sujeito passivo em
cada período de apuração do tributo.
Fl. 1709
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Após transcrever excertos da Lei Estadual n° 13.591, de 18 de janeiro de 2000,
que instituiu o Programa de Desenvolvimento Industrial de Goiás, pondera o
Autor do feito:
Deve-se ressaltar a existência de dois momentos distintos do negócio jurídico:
(1)A fase inicial - a de concessão da subvenção (financiamento das parcelas
mensais do ICMS), nos termos do item I do art. 20 da Lei Estadual no13.591, e
operacionalizado através do Contrato n' 006/2002-PRODUZIR e aditivos (cópias às
fls. 124 a 162), que dispõem que a finalidade do crédito é o reforço do capital de
giro do sujeito passivo
[...].
(2)A segunda fase - a da sua quitação em condições extremamente favoráveis,
com desconto de até 100% do saldo devedor do financiamento, nos termos do
item VII do art. 20 da Lei Estadual n' 13.591/2000, a depender da prioridade do
projeto financiado, e desde que o montante da dívida perdoada seja ―utilizado na
ampliação e/ou na modernização do parque industrial do estabelecimento
beneficiário do financiamento".
A presente ação fiscal diz respeito à segunda fase do incentivo fiscal estadual, ou
seja, à renúncia, por parte do Estado de Goiás, de até 90% do saldo devedor do
imposto (ICMS) financiado (10% é pago a título de antecipação nos termos do inc.
VI do art. 20 da Lei Estadual n' 13.591/2000).
Aponta a “possibilidade de o Poder Público perdoar a dívida contraída no
Produzir", desde que “o valor perdoado" seja empregado em “projeto de
ampliação e/ou modernização", entendendo que não se trata do projeto de
implantação, mas de um novo projeto, agora de ampliação. Entretanto, com a
publicação da Lei Estadual no 15.518, de 5 de janeiro de 2006, abriu-se a
possibilidade de dispensa da “ampliação e/ou modernização do estabelecimento
industrial do beneficiário (perdão de dívida)", desse que haja “a incorporação do
montante da dívida perdoada, ao capital social da empresa, junto com o
cumprimento das obrigações assumidas nos projetos (anteriormente) aprovados
pelo PRODUZIR".
Relaciona os descontos sobre o saldo devedor do financiamento do Produzir:

O Autor do feito transcreve os artigos 392 e 443 do Decreto no 3.000, de 26 de
março de 1999 (Regulamento do Imposto Sobre a Renda e Proventos de Qualquer
Natureza — RIR/1999) e os itens 2.5 e seguintes do Parecer Normativo n° 112, de
29 de dezembro de 1978 e resume:
Fl. 1710
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Em síntese, as subvenções para investimento apresentam as seguintes
características: (1) a intenção do subvencionador (Poder Público) de destiná-las
para investimento, representada pela estrita vinculação e sincronia dos recursos
com as aplicações em bens e direitos, ajustadas por meio de instrumento hábil que
imponha a necessária obrigatoriedade; (2) a efetiva e específica aplicação da
subvenção, pelo beneficiário, nos investimentos previstos na implantação ou
expansão do empreendimento econômico projetado; e (3) o beneficiário da
subvenção deve ser a pessoa jurídica titular do empreendimento econômico.
Isto posto, analisa o “tratamento contábil/fiscal adotado pelo sujeito passivo",
constatando que
[...] os descontos sobre o saldo devedor do financiamento do PRODUZIR
transitaram por contas de resultado, conforme lançamentos acima, mas foram
excluídos nos Livros de Apuração do Lucro Real a título de Exclusão – Sub
Investimento, conforme fls. 20 a 26.
Quanto a isto, assinala o Autor do feito que
O sujeito passivo não incluiu os descontos obtidos no saldo devedor do
financiamento do PRODUZIR dos anos-calendário 2011 e 2012, na determinação
do lucro real, sob o entendimento de que referidos valores caracterizariam as
subvenções para investimento, conforme art. 443, Decreto No 3.000, de 26 de
maio 1999, RIR/99.
Mas, ressalva,
[...] à luz do Parecer Normativo CST n' 112, de 29/12/1978, os valores
correspondentes ao benefício fiscal estadual em tela (desconto sobre o saldo
devedor do financiamento do PRODUZIR) que não possuam vinculação com a
aplicação específica dos recursos em bens ou direitos referentes à implantação ou
expansão de empreendimento econômico não se caracterizam como subvenção
para investimentos, devendo ser computados na determinação do lucro real.
Forçoso é concluir que os recursos fornecidos às pessoas jurídicas pela
Administração Pública (no caso, o não desembolso), quando não atrelados ao
investimento na implantação ou expansão do empreendimento projetado,
constituem estímulo fiscal que se reveste das características próprias das
subvenções para custeio, não se confundindo com as subvenções para
investimento, e devem ser computados no lucro operacional das pessoas jurídicas,
sujeitando-se, portanto, à incidência do IRPJ e CSLL.
[...]
Assinala que a "subvenção para investimento, concedida por pessoa jurídica de
direito público, tem que ser direcionada à implantação ou expansão de um
empreendimento econômico de propriedade do beneficiário", sendo necessário
"algum sincronismo entre a concessão da verba e a execução do projeto".
Entende, à luz do 2.12 do Parecer Normativo COSIT n° 112/78, que, se a lei que
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concedeu o benefício "não previr tal sincronismo, então não haverá como garantir
que a subvenção será utilizada, efetivamente, para implantar ou expandir o
empreendimento econômico que tanto interessa ao Estado".
Relata haver intimado
[...] o sujeito passivo [...] a informar sobre a existência de projeto(s), contrato(s) ou
acordo(s), aprovados pelo Conselho Deliberativo do PRODUZIR, ou outro órgão
estadual, por meio do qual haja vinculação dos recursos obtidos na forma de
descontos sobre o saldo devedor do financiamento do PRODUZIR dos anos-
calendário 2011 e 2012, em investimentos na ampliação e/ou modernização do
seu Parque Industrial, e caso existissem, que fossem apresentadas cópias dos
mesmos, bem como, bem como do(s) cronograma(s) físico-financeiro(s) (e de suas
alterações posteriores).
À vista da resposta a tal intimação, pondera:
O sujeito passivo alega que elaborou projeto inicial de implantação, que foi
aprovado pelo Conselho Deliberativo do PRODUZIR, conforme Resolução no 059 de
2001 e Despacho n'038 de 2001 e Contrato no 006/2002-Produzir, com a
concessão de financiamento do PRODUZIR, num montante equivalente a até R$
110.343.731,38. Ocorre que este momento se refere à fase inicial (concessão de
financiamento) e não à segunda fase (quitação do financiamento em condições
extremamente favoráveis, com desconto de até 100% do saldo devedor do
financiamento), que é o objeto da presente fiscalização.
Alega ainda que, nos termos da alínea a do Item VII do Art. 20 da Lei Estadual
no13.591/2000, onde determina o destino dado aos descontos obtidos, se refere a
empresas do FOMENTAR, acrescido conforme Lei 15.046 de 29/12/2004, pois
empresas do PRODUZIR não é possível arrematar saldo leiloados, aplicando esse
dispositivo somente nos casos onde empresas do PRODUZIR resolvem quitar seu
saldo antecipadamente, conforme alínea c, inciso VII, Artigo 20, Lei no13.591, de
18 de Jane iro de 2000. No entanto, a Lei no 13.591/2000 trata exclusivamente do
PRODUZIR não se referindo ao Programar FOMENTAR (benefício fiscal anterior ao
PRODUZIR, concedido pelo Estado de Goiás, conforme Lei Estadual n' 9.489/1984 e
n' 13.436/1998), conforme alegado pelo sujeito passivo.
E ainda, hipoteticamente, se a alínea a do Item VII do Art. 20 da Lei Estadual
no13.591/2000 não se aplicasse ao PRODUZIR, não haveria que se falar em
subvenção para investimento, pois sem a aplicação do montante equivalente ao
desconto obtido em ampliação ou na modernização do parque industrial, restaria
caracterizada uma subvenção para custeio.
Assim,
não
foram
apresentados
projeto(s),
contrato(s),
acordo(s)
ou
cronograma(s) físico-financeiro(s), aprovados pelo Conselho Deliberativo do
PRODUZIR, ou outro órgão estadual, que comprovassem a vinculação dos recursos
obtidos na forma de descontos sobre o saldo devedor do financiamento do
Fl. 1712
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PRODUZIR dos anos-calendário 2011 e 2012 em investimentos a serem realizados
no ampliação e/ou modernização do seu Parque Industrial.
Ressalta, com base na legislação estadual, que, no caso vertente, [...] o benefício
de descontos sobre os saldos devedores do ICMS, não possuem as características
necessárias para que sejam considerados subvenções para investimento não
computados na determinação do lucro real, por faltar a vinculação e estrita
correspondência entre os benefícios financeiros auferidos pelo sujeito passivo e o
destino desses recursos à realização do investimento, mormente na aquisição dos
ativos necessários à expansão do empreendimento econômico.
Por via de consequência, “os descontos obtidos sobre os saldos devedores do
financiamento do PRODUZIR, não se caracterizam como subvenções para
investimentos", devendo ser ―acrescidos de ofício nos exercícios 2012 e 2013 [...]
para apuração de IRPJ e CSLL Suplementares". Ressalta que [...] Os saldos
negativos de IRPJ e CSLL apurados nas DIPJ's 2012 e 2013 (anos-calendário 2011 e
2012), conforme fls. 329, 335, 382 e 388, não foram aproveitados no presente
lançamento,
uma
vez
que
já
foram
objetos
de
Pedidos
de
Ressarcimento/Compensação (PER/DCOMP), conforme fls. 1102 a 1125.
Adverte que foram também lançadas multas isoladas pela falta de recolhimento
do IRPJ e CSLL sobre a base de cálculo estimada.
Acrescenta que
[...] os descontos obtidos sobre o saldo devedor do Produzir nos anos- calendário
2011 e 2012 deverão ser acrescidos às bases de cálculo das Contribuições ao
PIS/PASEP e COFINS não-cumulativos, sujeitos às alíquotas de 1,65% (art. 2o da Lei
no 10.637/2002) e 7,6% (art. 2o da Lei no 10.833/2003), respectivamente,
conforme Demonstrativos de Apuração Pis/Pasep e Cofins anexos ao presente
Termo (fls. 1253 a 1256).
IMPUGNAÇÃO
Ciente em 5 de maio de 2016 (fl. 1.388), a interessada apresentou, em 6 de junho
de 2016, segunda-feira (fl. 1.497), a impugnação de fls. 1.394 a 1.427, como
segue.
Discorre sobre o Programa PRODUZIR, implantado “no Estado de Goiás, com
objetivo de atrair novas empresas para seu Polo Industrial", consistente na
“devolução total ou parcial" do ICMS, afirmando inexistir, neste Programa,
“qualquer injeção de valores por parte do Estado de Goiás nas empresas
beneficiárias".
Informa que
[...] o Estado de Goiás permite que mensalmente tenha lugar um recolhimento
meramente parcial do ICMS; se forem preenchidos todos os requisitos legais, o
Estado de Goiás pode ser descontado em até 100%; caso os requisitos de lei não
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sejam preenchidos pela contribuinte beneficiária, então o saldo devedor deve ser
recolhido, com os acréscimos dos juros não capitalizáveis de 0,2% ao mês.
A Lei Estadual no 13.591/2000 prevê, ainda, em seu art. 20, VII, "a" e "b" que o
valor equivalente ao desconto mensal obtido deverá ser utilizado na ampliação
e/ou na modernização do parque industrial da empresa beneficiária [...].
Por conseguinte, levando-se em as normas acima expostas, resta evidente que as
verbas
oriundas
do
Programa
PRODUZIR
constituem
subvenção
para
investimento, pois o gozo deste benefício e a sua manutenção estão condicionados
à aplicação destes recursos - quais sejam, aqueles 73% do ICMS que a empresa
não tem que recolher mensalmente e que são escriturados em passivo — na
expansão e modernização do parque industrial do estabelecimento beneficiário
em até 15 anos . Para além disso, é imprescindível que os descontos do saldo
devedor que ao final podem ser concedidos sejam utilizados para integralização
do capital ou contabilização em conta de reserva para futuro aumento de capital,
sendo certo que essas cifras não podem EM ABSOLUTO integrar os dividendos
distribuídos aos sócios.
Menciona e transcreve trecho do “Parecer Normativo CST no 112/1978",
opinando que “restará demonstrado a seguir que o benefício fiscal concedido à
Impugnante enquadra-se perfeitamente no conceito de Subvenção para
Investimento estabelecido pelo referido Parecer Normativo".
Nesta linha, transcreve o “Contrato Firmado com o Estado de Goiás", afirmando
que, por força de Cláusula Sexta, obrigou-se a utilizar [...] os valores que
mensalmente deixa de recolher ao Estado de Goiás para a execução do projeto
que foi apresentado ao Governo Estadual, sob pena de imediata suspensão do
benefício (frise-se, o que nunca aconteceu no presente caso).
Nessa senda, nobilíssimos julgadores, é indiscutível que o benefício de que aqui se
cuida não pode ser considerado como uma Subvenção para Custeio, conclusão a
que chegou a r. autoridade fiscal exclusivamente por ter dado ênfase à
inapropriada menção a "capital de giro" constante da Cláusula Primeira desse
contrato [...].
[...]
Percebe-se claramente que a r. autoridade fiscal levou a efeito um inequívoco
“recorte do discurso" inserto no Contrato em apreço, sendo certo que preferiu
enternecer [sic] a expressão “capital de giro" em detrimento de uma análise
sistemática e holística dessa avença entre a contribuinte e o poder público.
Deveras, apesar dessa alusão a capital de giro, é inequívoco que o Contrato como
um todo denota que a Subvenção concedida à ora Impugnante é hialinamente
para Investimentos, o que se apreende inafastavelmente a partir das demais
cláusulas contratuais.
[...]
Fl. 1714
DF CARF MF
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Ademais, para comprovar a ampliação constante do seu parque industrial, a
Impugnante colaciona como Doc. 06: (i) Certidão de Construção (Processo no
938/2011) que atesta cabalmente a obra de melhoria / ampliação das suas
instalações entre os anos de 2007 e 2013; e (ii) fotos das obras.
Por fim, é preciso salientar que oportunamente - é dizer, antes do julgamento da
Impugnação - serão acostados aos autos Relatórios da Secretaria de Fazenda do
Estado de Goiás que demonstram de forma inarredável que as ampliações
previstas no Projeto previamente aprovado efetivamente tiveram lugar e foram
fiscalizadas pelo Fisco Goiano, sendo certo que esses documentos apenas não
serão juntados à presente defesa por impossibilidade de apresentação no
momento - eis que a Secretaria de Fazenda não concede tais relatos de forma
imediata -, de modo que plenamente aplicável a alínea "a" do §4o do art. 16 do
Decreto n. 70.235/72.
À guisa de prova do “Cumprimento dos Requisitos Estabelecidos pela Legislação
Estadual e pelo Contrato no 6/2002 – PRODUZIR", afirma que as “condições para
que a subvenção seja concedida e, por consequência, seja caracterizada como
‘Subvenção para Investimento‘" encontram-se nas “normas que regem o
Programa Produzir", pois:
[...] para fruição do benefício fiscal o beneficiário tem de atender aos seguintes
requisitos legais:
(i) Contabilizar o montante equivalente ao desconto obtido em conta de reserva
para futuro aumento de capital ou incorporá-lo ao capital social; e
(ii) Em 15 anos, aplicar os recursos na expansão e modernização do parque
industrial.
Com relação ao primeiro item, segue abaixo a Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido dos Exercícios (31/12/2010 a 31/12/2012), Que comprova Que
todos os valores relativos aos descontos foram integralizados ao capital ou
mantidos em conta Reserva - não tendo jamais integrado os dividendos
distribuídos aos sócios -, nos precisos termos da legislação de regência.
[...]
No que se refere ao segundo item, os documentos colacionados aos autos como
Docs. 05 e 06 demonstram a destinação dos referidos valores na expansão do
parque industrial. De qualquer modo, a Impugnante reitera o protesto pela
posterior juntada de outros documentos capazes de comprovar a destinação dos
valores à ampliação de sua unidade industrial.
Junta
[...] Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido dos Exercícios
(31/12/2010 a 31/12/2012), que comprova que todos os valores relativos aos
descontos foram integralizados ao capital ou mantidos em conta de Reserva – não
Fl. 1715
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tendo jamais integrado os dividendos distribuídos aos sócios -, nos precisos termos
da legislação de regência.
[...] os documentos colacionados aos autos como Docs. 05 e 06 demonstram a
destinação dos referidos valores na expansão do parque industrial. De qualquer
modo, a Impugnante reitera o protesto pela posterior juntada de outros
documentos capazes de comprovar a destinação dos valores à ampliação de sua
unidade industrial.
Faz um histórico dos diplomas legais que entende atinentes ao caso.
MULTAS ISOLADAS
Opõe-se à cobrança de multas isoladas de IRPJ e CSLL, argumentando que, “com o
encerramento de um determinado ano-calendário, um contribuinte pode ser
devedor do IRPJ que deveria recolher em relação ao referido período de apuração,
mas jamais poderia ser tido como devedor de algo que representa mera
antecipação do tributo efetivamente devido”.
PIS/PASEP E COFINS
Considera que, [...] conforme fartamente demonstrado nos tópicos pretéritos, não
restam dúvidas de que o benefício fiscal concedido à Impugnante por meio do
Programa PRODUZIR se trata de Subvenção para Investimento, razão pela qual
não pode a fiscalização simplesmente ignorar o negócio jurídico realizado entre as
partes e atribuir natureza diversa (remissão de dívida) aos valores recebidos pela
Impugnante, sob pena de infração ao art. 110 do Código Tributário Nacional.
[...]
Em face do exposto, resta claro que a subvenção de investimento recebida pela
Impugnante por meio do Programa PRODUZIR não deve integrar a base de cálculo
do PIS e da COFINS, pois a Lei n° 11.941/2009 previu expressamente que as
subvenções para investimento poderiam transitar por conta de resultado (em
conformidade com a legislação contábil), devendo seu valor ser excluído da base
de cálculo do PIS e da COFINS, nos termos do art. 21.
Afirma inexistir
[...] previsão legal permissiva ao Fisco de, juntamente ao crédito que lhe é devido,
onerar o sujeito passivo com juros incidentes sobre multas - a não ser a multa de
mora -, que decorre exclusivamente da premissa de inexistência de pagamento
(parcial ou total) da exação e da falta ou insuficiência do recolhimento de
estimativas de IRPJ e CSLL.
JUROS SOBRE MULTA
Impugna, por fim, “a incidência de juros moratórios sobre as multas de ofício e
isoladas aqui; controvertidas".
A interessada apresenta excertos jurisprudenciais.
Fl. 1716
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12
Inobstante a argumentação apresentada, a DRJ houve por bem considerar
improcedente a impugnação e manteve a autuação fiscal.
Cientificada do acórdão de impugnação em 03/04/2018 (Termo de Ciência por
Abertura de Mensagem, fl. 1.524), a Recorrente apresentou em 27/04/2018 (Termo de Análise de
Solicitação de Juntada, fl. 1.527) o recurso voluntário de fls. 1.528 a 1.572.
Por meio do apelo, a Recorrente reitera as razões apresentadas na peça
impugnatória e acrescenta novos fundamentos vinculados à Lei Complementar no 160/2017,
publicada após a autuação fiscal e a apresentação da impugnação, que ocorreu em 05/2016.
Afirma que foi publicado, para regulamentar a referida Lei Complementar, o
Convênio ICMS no 190/2017, determinando que as unidades federativas deveriam dar publicidade
a todos os atos normativos concessivos de benefícios fiscais concedidos até 2018.
Acrescenta que o estado de Goiás publicou o Decreto no 9.193/2018, cujo anexo VII
trata do programa PRODUZIR, fato que permite seu reconhecimento como incentivo fiscal.
Ademais, a Lei Complementar no 160/2017 incluiu os parágrafos 4o e 5o no art. 30
da Lei no 12.973/2014 tendo como resultante a consideração de que todos os benefícios fiscais
relacionados ao ICMS serão considerados como subvenções para investimentos, sendo vedadas
outras exigências que não as previstas no art. 30 da Lei.
Considera que não cumpriu o requisito de registrar os incentivos recebidos como
reservas de lucros porque esta condição foi inserida na legislação posteriormente aos fatos
tratados no presente processo. Ainda assim, afirma que seguiu a legislação então vigente.
Posteriormente, a Contribuinte manejou mandado de segurança cujo pedido
liminar foi deferido para que o processo fosse distribuído e julgado nos termos da decisão judicial.
Em seguida, os autos foram sorteados, cabendo a mim sua relatoria.
É o relatório do essencial.

VOTO
Conselheiro Maurício Novaes Ferreira, Relator.
1 – ADMISSIBILIDADE
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razões que levam ao seu conhecimento.
2 – MÉRITO
Fl. 1717
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Trata-se de exigência de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS dos anos-calendário 2011 e 2012
decorrentes da constatação, pela autoridade fiscal, que a pessoa jurídica fiscalizada não havia
considerado nos períodos as receitas decorrentes do que considerou subvenção para custeio.
A matéria devolvida ao Colegiado é bastante delimitada. Trata-se de aferir se os
valores apurados pela autoridade fiscal ensejam, ou não, o tratamento conferido às subvenções
para investimento previsto no art. 38 do Decreto-Lei no 1.598/1977.
O tema, posteriormente, foi objeto de normatização pelo art. 30 da Lei no
12.973/2014, depois alterada pelo disposto no art. 9o da Lei Complementar no 160/2017.
Hoje os dispositivos do Decreto-Lei no 1.598/1977 e da Lei no 12.973/2014
encontram-se revogados.
Até o advento da Lei Complementar no 160/2017, a questão da caracterização do
incentivo fiscal como de custeio ou de investimento alicerçava-se, em grande parte dos casos, no
previsto na Parecer Normativo COSIT no 112/78. Tal ato, contudo, perdeu robustez com as
alterações promovidas pela referida Lei Complementar, que resultaram na seguinte redação do
art. 30 da Lei no 12.973/2014, cujos parágrafos 4o e 5o foram incluídos pela LC:
Subvenções Para Investimento
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
que somente poderá ser utilizada para: (Vigência) (Revogado pela Medida
Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de
2023) (Produção de efeitos)
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
(Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos
(Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
II - aumento do capital social. (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de
2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de
efeitos)
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput , a pessoa jurídica deverá recompor a
reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
(Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos
(Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja
observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está prevista
no caput , inclusive nas hipóteses de: (Revogado pela Medida Provisória no 1.185,
Fl. 1718
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de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de
efeitos)
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será
o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
subvenções governamentais para investimentos; (Revogado pela Medida
Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de
2023) (Produção de efeitos)
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital
social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com
posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a
base para a incidência será o valor restituído, limitada ao valor total das exclusões
decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para investimentos;
ou (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos
(Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios. (Revogado pela
Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no
14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou
lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções
governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros
nos termos do caput , esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros
nos períodos subsequentes. (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023)
Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos
pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para
investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos
neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017) (Revogado pela
Medida Provisória no 1.185, de 2023) (Revogado Lei no 14.789, de 2023)
(Produção de efeitos)
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei
Complementar no 160, de 2017) (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de
2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de
efeitos)
Portanto, a nova redação do art. 30 da Lei no 12.973/2014 determinou que os
benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS são considerados subvenção para
investimento, sendo vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos no art.
30. Ademais, a disposição aplica-se aos processos administrativos ou judiciais em curso.
Fl. 1719
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A solução da controvérsia, portanto, depende de se delimitar quais as condições e
requisitos previstos no art. 30 da Lei no 12.973 para que os benefícios fiscais sejam tidos como
subvenção para investimento. Impõe-se ainda a obediência ao previsto no art. 10 da Lei
Complementar no 160/2017:
Art. 10. O disposto nos §§ 4o e 5o do art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de
2014, aplica-se inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-
fiscais de ICMS instituídos em desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do inciso XII
do § 2o do art. 155 da Constituição Federal por legislação estadual publicada até a
data de início de produção de efeitos desta Lei Complementar, desde que
atendidas as respectivas exigências de registro e depósito, nos termos do art. 3o
desta Lei Complementar.
A questão do depósito suscitada no artigo supra transcrito não foi objeto de
questionamento pela autoridade fiscal posto ter sido veiculada por norma posterior ao
encerramento do procedimento fiscal.
Sobre a matéria, a Recorrente apresenta o Decreto no 9.193/2018 do estado de
Goiás que atenderia ao comando legal.
Tal fato, contudo, foi objeto de análise pela CSRF quando da prolação do acórdão no
9101-005.508, de 13/07/2021, que julgou outra acusação fiscal (de pessoa jurídica diversa)
relacionada ao mesmo benefício fiscal que originou a autuação ora em julgamento. Naquela
ocasião, o relator do feito registrou as seguintes conclusões quanto ao cumprimento do requisito
de depósito do decreto:
A contribuinte juntou aos autos (fls. 3215/3216), “o Certificado de Registro e
Depósito - SE/CONFAZ N° 3/2018, para fins que cumprimento da condição
imposta pelo art. 9°, da Lei Complementar n° 160/2017, que exige o registro,
publicação e depósito dos atos legais junto ao CONFAZ”.
Por solicitação da d. PGFN os autos foram remetidos à unidade de origem para
que fossem que fosse examinado o certificado e verificado se contemplava todos
os atos normativos de benefícios fiscais, acompanhado da correspondente
documentação comprobatória, incluindo-se, nesse rol, o benefício discutido nos
presentes autos
De acordo com a Informação Saort/DRF-Anápolis/GO No 8/2020 (fls. 3305/3307) o
certificado contempla os atos legais que dão suporte aos incentivos fiscais
discutidos nos presentes autos.
Superada a questão do depósito, restam apenas dois requisitos para se aferir se o
benefício fiscal recebido é ou não subvenção para investimento: (i) intenção do Estado de
estimular a implantação ou a expansão de empreendimentos econômicos; (ii) registro em reserva
de lucros.
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O primeiro dos dois requisitos restantes foi objeto de análise pelo ilustre
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto em declaração de voto encartada no antes
mencionado acórdão no 9101-005.508.
Por descrever com precisão os dispositivos legais relacionados ao benefício em
questão, bem como por analisar com a costumeira acurácia os fatos, peço vênia para transcrever
os seguintes excertos da referida declaração de voto:
Posteriormente instituiu-se novo incentivo por meio de lei estadual (Lei no
13.346/1998), permitindo-se a liquidação antecipada dos contratos de
financiamento firmados, sendo que, nesse segundo contexto, é que se deu a
autuação.
Ao que interessa ao deslinde do caso concreto, a Lei no 15.046/2004 inseriu o § 1o
no art. 1o da Lei no 13.346/1998, permitindo, mas não impondo, a aplicação do
montante equivalente ao desconto obtido na ampliação ou modernização do
parque industrial do contribuinte beneficiário desse incentivo. Veja-se:
Art. 1o [...]
§ 1o A pessoa jurídica titular de estabelecimento beneficiária de incentivo do
Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás -
FOMENTAR, poderá aplicar o montante equivalente ao desconto obtido
com a quitação antecipada do contrato de financiamento firmado com o
mesmo Fundo, representado por seu agente financeiro, nos termos deste
artigo, na ampliação e/ou modernização do seu parque industrial, dentro do
prazo máximo de 20 (vinte) anos, a contar da data da realização do leilão
respectivo. [negritei]
Entretanto, esse dispositivo não chegou a surtir efeitos, pois, se inicialmente
previa viger a partir de 01/01/2005, foi alterado pela Lei no 15.124/2005, que,
além de retroagir seus efeitos a 01/01/2005, deu nova redação ao § 1o do art. 1o
da Lei no 13.346/1998, agora, de maneira cogente, exigindo do contribuinte a
aplicação, do montante equivalente ao desconto obtido, na ampliação ou
modernização de seu parque industrial:
Art. 1o [...]
§ 1o A pessoa jurídica titular de estabelecimento beneficiário do incentivo
do Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás -
FOMENTAR, aplicará o montante equivalente ao desconto obtido com a
quitação antecipada do contrato de financiamento firmado com o mesmo
Fundo, representado por seu agente financeiro, nos termos deste artigo, na
ampliação e/ou na modernização do seu parque industrial incentivado
dentro do prazo máximo de 20 (vinte) anos, a contar da data da realização
do leilão respectivo. [destaques inseridos]
Fl. 1721
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Conforme se observa, sem sombra de dúvidas, a lei estadual, à época dos fatos
geradores, possuía como intuito o “estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos”.
Se por um lado, concordo inteiramente com o ilustre Conselheiro Relator no
sentido de que a autoproclamação do incentivo como subvenção para
investimento introduzido pela Lei Estadual no 15.046/2004 ao inserir o § 2o no art.
1o da Lei no 13.346/1998 não tem o condão de surtir efeitos para fins de
incidência de tributos federais, discordo, respeitosamente, de seu raciocínio em
examinar circunstâncias de fato e a efetividade do investimento realizado pelo
contribuinte, ou ainda os aspectos temporais da legislação estadual quanto a
realização de novo investimento a partir de determinada data futura ou do início
do benefício fiscal em questão, assim como os efeitos da sua incorporação ao
capital social.
Isso porque, como não há dúvidas de que o benefício fiscal em questão diz
respeito ao ICMS, incide o disposto nos §§ 4o e 5o do art. 30 da Lei 12.973/2014,
inserido pela Lei Complementar no 160/2017, verbis:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder
público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que
seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no
6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
(Vigência)
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido
totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da
Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
[...]
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados
subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou
condições não previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar no
160, de 2017) [destaquei]
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído
pela Lei Complementar no 160, de 2017)
Ocorre que no caput do art. 30 da Lei no 12.973/2014 determina que as
subvenções para investimento concedidas como estímulo à implantação ou
Fl. 1722
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expansão de empreendimentos econômicos não serão determinadas na apuração
do lucro real.
Ora, conforme se observa, com o evidente intuito de resolver a litigiosidade entre
o Fisco Federal e os contribuintes, em especial no que diz respeito à aplicação de
diversas exigências e requisitos contidos no Parecer Normativo CST no 112/1998,
o legislador acabou por determinar que se observe tão somente o intuito do
legislador estadual quanto à concessão de benefício fiscal envolvendo o ICMS: se
tiver como escopo o estímulo da implantação ou expansão do investimento
(aliado a questões de caráter formal de registro e destinação desse incentivo,
matérias não litigiosas no presente caso), não há que se falar em cômputo desses
benefícios na apuração do lucro real.
Nesse sentido, a própria Receita Federal já se manifestou por meio da Solução de
Consulta no 145/2020, conforme se extrai de sua ementa:
INCENTIVOS FISCAIS. INCENTIVOS E BENEFÍCIOS FISCAIS OU FINANCEIROS-
FISCAIS RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO.
REQUISITOS E CONDIÇÕES.
A partir da Lei Complementar no 160/2017 os incentivos e os benefícios
fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e
Distrito Federal e considerados subvenções para investimento por força do
§ 4o do art. 30 da Lei no 12.973/2014 poderão deixar de ser computados na
determinação do lucro real desde que observados os requisitos e as
condições impostos pelo art. 30 da Lei no 12.973/2014, dentre os quais, a
necessidade de que tenham sido concedidos como estímulo à implantação
ou expansão de empreendimentos econômicos. [destaques inseridos]
Reforma a Solução de Consulta Cosit no 11, de 4 de março de 2020.
Dispositivos Legais: Lei no 12.973/ 2014, art. 30; Lei Complementar no
160/2017, arts. 9o e 10; Parecer Normativo Cosit no 112/1978; IN RFB no
1.700/2017, art. 198, § 7o.
É de se destacar que, nessa interpretação trazida pela Receita Federal,
esclarecem-se e demonstram-se, inclusive, as alterações introduzidas na IN RFB no
1700/2017 em razão da edição da Lei Complementar no 160. Pede-se vênia para
reproduzir-se partes dos fundamentos dessa importante Solução de Consulta.
Confira-se:
21 Extrai-se da conclusão do PN CST no 112, de 1978, em seu item “II”, as
três características que devem estar presentes para que o incentivo possa
ser considerado como subvenção para investimento: (i) intenção do
subvencionador de destiná-las para investimento; (ii) a efetiva e específica
aplicação da subvenção, pelo beneficiário, nos investimentos previstos na
implantação ou expansão do empreendimento econômico projetado e; (iii)
o beneficiário da subvenção ser a pessoa jurídica titular do
empreendimento econômico.
Fl. 1723
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22 Vale destacar que a Instrução Normativa (IN) RFB no 1.700, de 14 de
março de 2017, que dispõe sobre a determinação e o pagamento do IRPJ e
da CSLL, em sua publicação original incorporou em seu texto a
compreensão acima manifestada, a qual, diga-se, vigora desde a década de
70:
Art. 198. As subvenções para investimento, inclusive mediante
isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as
doações feitas pelo poder público, reconhecidas no resultado com
observância das normas contábeis, não serão computadas na
determinação do lucro real e do resultado ajustado, desde que
sejam registradas na reserva de lucros a que se refere o art. 195-A
da Lei no 6.404, de 1976, observado o disposto no seu art. 193, a
qual somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido
totalmente absorvidas as demais reservas de lucros, com exceção
da reserva legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 1o Na hipótese prevista no inciso I do caput a pessoa jurídica
deverá recompor a reserva à medida que forem apurados lucros
nos períodos subsequentes.
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas
caso não seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação
diversa da que está prevista no caput, inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios
ou ao titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a
base para a incidência será o valor restituído, limitado ao valor total
das
exclusões
decorrentes
de
doações
ou
subvenções
governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução
do capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou
da subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da
subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de
doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo
contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de
doações e de subvenções governamentais e, nesse caso, não puder
ser constituída como parcela de lucros nos termos do caput, esta
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deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
§ 4o No caso de período de apuração trimestral do IRPJ e da CSLL, o
registro na reserva de incentivos fiscais deverá ser efetuado até 31
de dezembro do ano em curso.
§ 5o O valor que constituir exclusão na parte A do e-Lalur e do e-
Lacs, em decorrência do disposto no caput, será controlado na
parte B, para ser adicionado quando descumpridas as condições
previstas neste artigo.
§ 6o O disposto neste artigo não se aplica às subvenções concedidas
por pessoas jurídicas de direito privado, que constituem receita da
pessoa jurídica beneficiária.
§ 7o Não poderá ser excluída da apuração do lucro real e do
resultado ajustado a subvenção recebida do Poder Público, em
função de benefício fiscal, quando os recursos puderem ser
livremente movimentados pelo beneficiário, isto é, quando não
houver obrigatoriedade de aplicação da totalidade dos recursos na
aquisição de bens ou direitos necessários à implantação ou
expansão de empreendimento econômico, inexistindo sincronia e
vinculação entre a percepção da vantagem e a aplicação dos
recursos. [destaques da própria Solução de Consulta]
23 Esse é o entendimento consubstanciado nos atos aludidos, os quais se
encontram em vigor, sendo, portanto, de observância obrigatória por toda
administração tributária federal, não tendo sido mitigado até o advento da
Lei Complementar (LC) no 160, de 7 de agosto de 2017. Ocorre que essa Lei
Complementar introduziu novo comando legal, que, ao modificar, em
parte, o conteúdo do art. 30 da Lei no 12.973, de 2014, fez com que o PN
CST no 112, de 1978, tivesse seus efeitos mitigados em relação aos
incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, de 1988,
naquilo que incompatível com a inovação legislativa.
24 A LC no 160, de 2017, foi editada para possibilitar a celebração de
convênio entre os estados, com vistas à convalidação dos incentivos fiscais
relativos ao ICMS concedidos à revelia do Confaz - intento alcançado com a
publicação do Convênio ICMS 190, de 2017. Paralelamente ao seu objetivo
principal, trouxe também em seu texto regramento específico quanto ao
tratamento de subvenção para investimento de todo benefício fiscal
concernente àquele imposto. Este último ponto foi introduzido no
ordenamento por intermédio de seu art. 9o, o qual acrescentou os §§ 4o e
5o ao já mencionado art. 30 da Lei no 12.973, de 2014:
Fl. 1725
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Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante
isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à
implantação ou expansão de Solução de Consulta n.o 145 Cosit Fls.
10 10 empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder
público não serão computadas na determinação do lucro real,
desde que seja registrada em reserva de lucros a que se refere o
art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que
somente poderá ser utilizada para:
(...)
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais
relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da
Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito
Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a
exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste
artigo. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017) [grifos da
Solução de Consulta]
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos
processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente
julgados. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017)
25 A norma em questão insere novo comando legal ao dispositivo que
confere o adequado tratamento tributário, no que tange ao IRPJ e a CSLL,
às subvenções para investimento. A LC no 160, de 2017, atribui a
qualificação de subvenção para investimento aos incentivos e os benefícios
fiscais ou econômico-fiscais atinentes ao ICMS e determina que, para
receberem o tratamento tributário previsto no art. 30, não poderão ser
exigidos requisitos ou condições que não estejam previstos neste artigo. Ou
seja, devem esses incentivos e benefícios equiparados à subvenção para
investimento para fins deste dispositivo, dentre outros requisitos, terem
sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, bem como devem ser contabilmente
registrados conforme determina o citado dispositivo.
26 Como consequência das novas disposições legais trazidas pela LC no 160,
de 2017, foi publicada a Instrução Normativa RFB no 1.881, de 03 de abril
de 2019, que acrescentou o §8o ao art. 198 da Instrução Normativa RFB no
1.700, de 2017, retro transcrito, nos seguintes termos:
Art. 198. ......................................................
......................................................................
§ 8o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais
relativos ao imposto sobre operações relativas à circulação de
mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS),
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concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados
subvenções para investimento, vedada a exigência de outros
requisitos ou condições não previstos no caput e nos §§ 1o a 4o
deste artigo. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1881,
de 03 de abril de 2019) [grifos da Solução de Consulta]
27 Por força desta alteração implementada na IN RFB 1.700, de 2017, não
se pode exigir que os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais a
que alude o § 4o do art. 30 da Lei no 12.973, de 2014, devam observar o
prescrito pelo § 7o do art. 198 daquela IN, ainda que as disposições ali
contidas não representem requisitos, mas sim características inerentes ao
próprio conceito de subvenção para investimento.
28 Destaque-se, entretanto, que nem o § 8o do art. 198 da IN 1700, de
2017, nem o §4o do art. 30 da Lei no 12.973, de 2014, afastaram
integralmente as exigências previstas em seus artigos, ou seja, as
determinações ali dispostas continuam a ser exigíveis, inclusive para os
incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS.
29 Por conseguinte, ainda que qualificado pelo legislador como uma
subvenção para investimento, os incentivos e os benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais relativos ao ICMS só receberão o tratamento conferido
pelo art. 30 da Lei no 12.973, de 2014, caso tenham sido concedidos como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e
obedeçam as demais prescrições previstas naquele artigo.
Com efeito, a própria Receita Federal reconhece que, tratando-se de benefícios
fiscais relativos ao ICMS, esses são considerados subvenção para investimentos e
terão o tratamento conferido pelo art. 30 da Lei no 12.973/2014 caso tenham sido
concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos.
Por conseguinte, tratando-se de benefícios fiscais de ICMS concedidos como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos, particularidades do
programa - e as condições e controle utilizados pelo ente estadual para aferir o
cumprimento dos requisitos para fruição do benefício - , e desde que cumpridos
os demais requisitos de caráter foram prescritos nesse próprio dispositivo, não
alteraram a não incidência de tributos federais sobre os valores usufruídos pelo
contribuinte no âmbito desse benefício fiscal estadual.
Ao se interpretar o novel tratamento quanto à incidência de tributos federais
sobre as subvenções para investimento, é importante observar-se o cenário dos
debates que redundaram na Lei Complementar no 160 e os objetivos das
alterações por ela introduzidas: o objetivo do legislador federal, de forma nítida e
cristalina, foi o de encerrar os litígios envolvendo o tema. Qualquer interpretação
que fuja desses anseios, por mais que possa parecer harmonizar-se com o sistema
histórico de interpretação dada pelo Parecer Normativo CST 112/1978, há de ser
sopesada diante das alterações introduzidas no art. 30 da Lei no 12.973/2014.
Fl. 1727
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E, no caso concreto, não há dúvidas de que o § 1o do art. 1o da Lei Estadual no
13.346/1998, de maneira cogente, exigiu (“aplicará”) do contribuinte a aplicação,
do montante equivalente ao desconto obtido, na ampliação ou modernização de
seu parque industrial.
Entendo que tal circunstância é mais do que suficiente para dar a esse benefício
fiscal o tratamento dado pelo art. 30 da Lei no 12.973/2014, de modo a não
permitir a incidência de IRPJ e de CSLL sobre os valores registrados pelo
contribuinte.
É de se concluir, de acordo com o exposto, que a Lei no 13.436 de 30/12/1998 do
estado de Goiás foi concebida para estimular a implantação ou a expansão de empreendimentos
econômicos, exigência contida no caput do art. 30 da Lei no 12.973/2014 para que o benefício
fiscal seja considerado como subvenção para investimento. A redação do art. 1o, § 1o da norma
estadual não comporta tergiversação:
Art. 1o Os contratos de financiamento com recursos do Fundo de Participação e
Fomento à Industrialização do Estado de Goiás FOMENTAR - poderão ser,
mensalmente, objeto de oferta pública com vistas à sua liquidação antecipada,
observando-se as disposições regulamentares e; ainda, as seguintes condições:
[...]
§ 1o A pessoa jurídica titular de estabelecimento beneficiário do incentivo do
Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás -
FOMENTAR, aplicará o montante equivalente ao desconto obtido com a quitação
antecipada do contrato de financiamento firmado com o mesmo Fundo,
representado por seu agente financeiro, nos termos deste artigo, na ampliação
e/ou na modernização do seu parque industrial incentivado dentro do prazo
máximo de 20 (vinte) anos, a contar da data da realização do leilão
respectivo. (Redação do parágrafo dada pela Lei No 15124 DE 25/02/2005).
Pelo exposto, há de se reconhecer que o requisito ligado ao fundamento da
concessão do benefício fiscal está devidamente atendido.
Resta analisar o último requisito para que se reconheça a procedência da exclusão
da base de cálculo dos tributos e contribuições federais do valor correspondente ao benefício
recebido. De acordo com o texto da Lei, o benefício deve ser registrado na contabilidade em
conta de reserva de lucros:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
que somente poderá ser utilizada para:
Fl. 1728
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A Recorrente, contudo, admite que não registrou os benefícios auferidos em conta
de reserva de lucros e que obedeceu a legislação vigente à época dos fatos (fl. 1.533):
Outrossim, o segundo e último requisito legal versa sobre o registro contábil em
reserva de lucros, o qual foi introduzido na legislação em momento posterior aos
recursos recebidos pela ora Recorrente, de modo que não restam dúvidas de que
a empresa, ora Recorrente seguiu devidamente a legislação aplicável à época dos
fatos para fins de contabilização.
Relembre-se, os fatos objeto do procedimento fiscal ocorreram em 2011 e 2012,
anteriormente à vigência da Lei no 12.973/2014.
Contudo, naqueles anos vigia o Decreto-Lei no 1.598/1977, que estabelecia o
seguinte regramento para os benefícios fiscais tidos como subvenção para investimentos (com
destaques acrescidos):
Art 38 - Não serão computadas na determinação do lucro real as importâncias,
creditadas a reservas de capital, que o contribuinte com a forma de companhia
receber dos subscritores de valores mobiliários de sua emissão a título de: (Vide)
I - ágio na emissão de ações por preço superior ao valor nominal, ou a parte do
preço de emissão de ações sem valor nominal destinadas à formação de reservas
de capital;
II - valor da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
III - prêmio na emissão de debêntures; (Revogado pela Lei no 12.973, de 2014)
(Vigência)
IV - lucro na venda de ações em tesouraria.
§ 1o - O prejuízo na venda de ações em tesouraria não será dedutível na
determinação do lucro real.
§ 2o - As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, e as doações, feitas pelo Poder Público, não
serão computadas na determinação do lucro real, desde que: (Redação dada
pelo Decreto-lei no 1.730, 1979) (Vigência) (Revogado pela Medida Provisória no
1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado pela Lei no 14.789, de 2023)
(Produção de efeitos)
a) registradas como reserva de capital, que somente poderá ser utilizada para
absorver prejuízos ou ser incorporada ao capital social, observado o disposto
nos §§ 3o e 4o do artigo 19; ou (Redação dada pelo Decreto-lei no 1.730, 1979)
(Vigência) (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de
efeitos (Revogado pela Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
b) feitas em cumprimento de obrigação de garantir a exatidão do balanço do
contribuinte e utilizadas para absorver superveniências passivas ou
insuficiências ativas. (Redação dada pelo Decreto-lei no 1.730, 1979) (Vigência)
Fl. 1729
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(Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos
(Revogado pela Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos).
Já os referidos §§ 3o e 4o do art. 19 ostentavam a seguinte redação, à época dos
fatos:
Art. 19. Considera-se lucro da exploração o lucro líquido do período-base,
ajustado pela exclusão dos seguintes valores:
[...]
§ 3o - O valor do imposto que deixar de ser pago em virtude das isenções e
reduções de que tratam as letras a , b , c e e do § 1o não poderá ser distribuído
aos sócios e constituirá reserva de capital da pessoa jurídica, que somente poderá
ser utilizada para absorção de prejuízos ou aumento do capital social. (Vigência)
(Redação dada pelo Decreto-lei no 1.730, de 1979) (Vigência)
§ 4o - Consideram-se distribuição do valor do imposto: (Vigência)
a) a restituição de capital aos sócios, em caso de redução do capital social, até o
montante do aumento com incorporação da reserva;
b) a partilha do acervo líquido da sociedade dissolvida, até o valor do saldo da
reserva de capital.
Bem verdade que a Lei no 11.638/2007 revogou a alínea “d” do § 1o do art. 182 da
Lei no 6.404/1976. Este era o dispositivo que determinava a classificação como reservas de capital
dos valores das subvenções para investimentos:
Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por
dedução, a parcela ainda não realizada.
§ 1o Serão classificadas como reservas de capital as contas que registrarem:
a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte
do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância
destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações
de debêntures ou partes beneficiárias;
b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
c) o prêmio recebido na emissão de debêntures;
d) as doações e as subvenções para investimento.
Revogado o dispositivo, portanto, impunha-se a contabilização dos benefícios fiscais
em contas de resultado e sua posterior exclusão, no LALUR, das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Contudo, não se pode olvidar que a mesma Lei no 11.638/2007 disciplinou a criação
de uma nova reserva denominada “reserva de incentivos fiscais”:
Art. 2o A Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, passa a vigorar acrescida do
seguinte art. 195-A:
Fl. 1730
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“Reserva de Incentivos Fiscais
Art. 195-A. A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração,
destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente
de doações ou subvenções governamentais para investimentos, que poderá ser
excluída da base de cálculo do dividendo obrigatório (inciso I do caput do art. 202
desta Lei)
É de se concluir, portanto, que para o gozo dos incentivos fiscais como subvenções
para investimentos, com as consequentes benesses decorrentes da classificação, a pessoa jurídica
deveria escriturá-los em conta própria (reserva de incentivos fiscais) e obedecer às restrições
impostas pelos arts. 38, § 2o, combinado com o art. 19, §§ 3o e 4o do Decreto-Lei no 1.598/1977.
No caso dos autos, a autoridade fiscal concluiu que a Contribuinte escriturou os
valores em conta de resultado:
Analisando as Escriturações Contábeis Digitais dos anos-calendário 2011 e 2012
constatamos que foram efetuados os seguintes lançamentos:

Débito na conta de passivo 2.2.1.01.003 – ICMS INDUSTRIAL – II FINANCIADO
(Passivo Não Circulante / Obrigações a Longo Prazo) e credito nas contas de
receita 4.2.3.02.005 DOAÇÃO E SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO (Conta de
Resultado /Receitas Financeiras) e do ativo 1.1.2.14.0008 – ICMS ANTEC INSL II-
PRODDUZIR (Ativo Circulante / Impostos a Recuperar).
Assim, os descontos sobre o saldo devedor do financiamento do PRODUZIR
transitaram por contas de resultado, conforme lançamentos acima, mas foram
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excluídos nos Livros de Apuração do Lucro Real a título de Exclusão – Sub.
Investimento, conforme fls. 20 a 26.
A Recorrente não contesta a afirmação e informa que assim procedeu por atender
aos comandos da legislação vigente à época dos fatos (fls. 1.544 e 1.545):
Tais condições são perfeitamente atendidas pelas normas que regem o Programa
Produzir, pois para fruição do benefício fiscal o beneficiário tem de atender aos
seguintes requisitos legais:
(i) Contabilizar o montante equivalente ao desconto obtido em conta de reserva
para futuro aumento de capital ou incorporá-lo ao capital social; e
(ii) Em 15 anos, aplicar os recursos na expansão e modernização do parque
industrial.
Com relação ao primeiro item, segue abaixo a Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido dos Exercícios (31/12/2010 a 31/12/2012), que comprova que
todos os valores relativos aos descontos foram integralizados ao capital ou
mantidos em conta de Reserva – não tendo jamais integrado os dividendos
distribuídos aos sócios - nos precisos termos da legislação de regência. Veja-se:

Importante observar que nos anos de 2011 e 2012, em observância às normas
contábeis vigentes à época por força da Lei no 11.638/2007, que introduziu o IFRS
no Brasil, houve lançamentos contábeis em contas de resultado (este ponto será
analisado no próximo tópico – IRPJ e CSLL).
Contudo, tal fato, carreado em estrita observância às normas contábeis, não é
capaz, por si só, de tornar tributável os valores recebidos a título de desconto,
Fl. 1732
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pois todos os montantes – que compuseram o resultado contábil como receitas
não operacionais – foram ao final excluídos do Lucro Real e mantidos na conta
Reserva de Incentivo Fiscal, conforme se vê acima.
Ainda que se considere que a demonstração das mutações do patrimônio líquido
acima colacionada seja indício relevante do correto tratamento dado aos valores decorrentes dos
benefícios fiscais gozados, não há como escapar à conclusão que trata-se exatamente disso, de
mero indício.
Os presentes autos foram submetidos a julgamento da sessão do dia 14/08/2024,
ocasião em que foi deferida vistas ao Conselheiro Presidente da Turma Julgadora.
Após a concessão das vistas, a Recorrente, por meio da petição de fls. 1.677,
providenciou a juntada aos autos dos documentos de fls. 1.704 e 1.705, consistentes em
lançamentos dos livros Diário dos anos 2011 e 2012.
De acordo com eles, nos anos-calendário 2011 e 2012 a Contribuinte registrou na
conta 2.3.2.01.0001 (DOACOES E SUBVENCOES PARA INVESTIMENTOS) as subvenções auferidas
pelo programa do Estado de Goiás, de modo que restou comprovado o requisito de regular
registro das subvenções auferidas para que sejam tidas como subvenção para investimento.
Deste modo, cumpridos os requisitos expressos no art. 30 da Lei no 12.973/2014,
impõe-se o reconhecimento da subvenção de investimento e o consequente cancelamento da
exigência fiscal.
3 – CONCLUSÕES
Por todo o exposto e pelo mais que dos autos consta, voto por conhecer do recurso
voluntário e, no mérito, por DAR-LHE PROVIMENTO, cancelando-se as exigências do IRPJ e
reflexos.
(documento assinado digitalmente)
Maurício Novaes Ferreira

Fl. 1733
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