Tribunal: CARF
Processo: 10925.905467/2013-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-01-24
Data de publicação: 2024-03-05

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
PIS/COFINS. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE EMBALAGEM. POSSIBILIDADE.
O material de embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.905467/2013-01
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-014.548 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
23 de janeiro de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
POMIFRAI FRUTICULTURA S.A EM RECUPERACAO JUDICIAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
PIS/COFINS. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE EMBALAGEM.
POSSIBILIDADE.
O material de embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer
dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo.
Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições
não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam
embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na
perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação
à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em
determinada embalagem.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento
seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 9303-
014.539, de 23 de janeiro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10925.905459/2013-56,
paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson
Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente
convocado(a)), Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.905467/2013-01
Fl. 237
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.548 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.905467/2013-01

Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
1.1. Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, Recorrente,
contra o acórdão assim ementado:
INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM.
O material de embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou
seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a
concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de
embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii)
quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo
(contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação
legal de transporte em determinada embalagem.
1.2. Insurge-se a Fazenda Nacional quanto ao entendimento do colegiado sobre a
possibilidade de creditamento de valores relativos a gastos com embalagens de
acondicionamento para transporte (mais especificamente, pallets) e para demonstrar a
divergência jurisprudencial, a Recorrente aponta os seguintes paradigmas:
Acórdão 9303-009.312
REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. INSUMO DE PRODUÇÃO.
PALLETS.
Não podem ser considerados insumos as embalagens para transporte de mercadorias
acabadas, tais como pallets.
Acórdão 9303-007.845
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
COFINS. GASTOS COM INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO.
O direito ao crédito da Cofins sobre insumos e outros gastos deve estar vinculado à
necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido.
No caso, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) materiais de
segurança e de uso geral e (b) materiais de limpesa do Parque fabril. Ainda, não deve
ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) embalagens que não se
incorporam ao produto e (b) transporte de mercadorias entre estabelecimentos do
contribuinte.
COFINS.
CRÉDITO.
FRETES
NA
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA
Cabe a constituição de crédito de Cofins sobre os valores relativos a fretes de produtos
acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, nos termos do art. 3o,
inciso IX, da Lei 10.833/03, eis que a inteligência desse dispositivo considera para a r.
constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda
quais sejam, os fretes na “operação” de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que
tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo “frete na
operação de venda”, e não “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da
constituição de crédito das r. contribuições.
Fl. 238
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.548 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.905467/2013-01

COFINS. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO SELIC. IMPOSSIBILIDADE.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
correção monetária ou juros.
Súmula CARF n° 125.
1.2.1. No mérito, a Recorrente alega, em síntese, que a permissão de
creditamento das contribuições não cumulativas é para os bens e serviços vinculados ao processo
produtivo. Porém, o material de embalagem dos produtos são aplicados nestes após o processo
produtivo, não podendo ser considerados insumos, portanto.
1.3. Em contrarrazões, a Recorrida destaca:
1.3.1. “Analisando os acórdãos paradigmas utilizados, é de se referir que as
decisões não se aplicam às particularidades do caso em comento, eis que, apesar
das empresas contribuintes serem do ramo alimentício, os produtos por elas
produzidos diferem das maçãs produzidas pela Recorrida, que se trata de
agroindústria”;
1.3.2. “O creditamento do PIS/COFINS nos termos desejados pela União,
valendo-se de critério idêntico ao utilizado para apuração do IPI, resta
superado”;
1.3.3. “Depreende-se que pelo entendimento do STJ, através da sistemática dos
recursos repetitivos (REsp 1.221.170/PR), o critério a ser utilizado para fins de
creditamento de PIS e de COFINS é o da essencialidade e relevância para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, pouco
importando o setor em que é utilizado, não se limitando ao processo produtivo”;
1.3.4. “Os gastos com os materiais de embalagem são necessários e fazem parte
da venda do produto. São necessários para o acondicionamento do produto,
como a empresa poderá vender as maçãs, se os produtos não forem bem
acondicionados e garantam a integridade do produto até a chegada do cliente?
Não estamos falando de embalagem para mero fim de transporte, e sim de
embalagem e gastos necessários para que o produto chegue em ótimas condições
no local de venda”.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
2.1. O recurso é tempestivo, fundamentado em paradigmas desta Casa e
de Turma Ordinária, não alterados. Resta clara da leitura do arrazoado a
interpretação legislativa questionada (artigo 3° inciso II das Leis
10.833/03 e 10.637/02). Os paradigmas versam sobre as matérias
devidamente prequestionadas no Acórdão recorrido (que não trata de
Fl. 239
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.548 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.905467/2013-01

nulidade na forma da Lei 9.784/99) de Turma Ordinária. Há precedente
vinculante no tema conceito de insumos das contribuições, porém este
não impede a análise do recurso.
2.2. Há similitude fática e divergência de interpretação jurídica entre o
Acórdão recorrido e os paradigmas: em todos os casos tratam-se de
empresas do ramo de alimentos que pretendem creditar-se de embalagens
utilizadas após o processo produtivo (tanto o recorrido, quanto o
paradigma 9303-009.312, versam sobre pallets) porém, enquanto os
paradigmas entenderam pela impossibilidade do creditamento posto que
as despesas encontram-se fora do processo produtivo, no recorrido a
Turma julgadora concedeu o creditamento ante o uso do material de
embalagens por questões sanitárias.
Acórdão Recorrido:
Foram afastadas pela DRJ as glosas relativas a caixas de madeira, por se tratar de
material de embalagem para apresentação, sendo mantido o não reconhecimento
do direito ao crédito nas aquisições de aquisições de pallets para exportação e
mercado interno, bem como correntes de aço, sob o entendimento que distingue
embalagens de apresentação de embalagens de transporte, a seguir resumido (e-
fl. 138): (...)
No entanto, merece reforma tal entendimento consoante o posicionamento da
Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais no Acórdão
9303006.068, que decidiu pela possibilidade de creditamento das operações
referentes à movimentação de carga, pallets e embalagens, adotando-se quanto a
esta matéria as razões de decidir constantes do voto do ilustre Conselheiro
Rodrigo da Costa Pôssas:
Considerando-se a atividade própria da Contribuinte, tem-se que os “pallets”
utilizados para armazenagem e movimentação das matérias-primas e produtos na
etapa da industrialização e na sua destinação para venda, também devem ser
considerados como insumos. Para atendimento das exigências sanitárias
impostas pelos órgãos públicos responsáveis pelo controle e fiscalização, na
movimentação e na armazenagem das matérias-primas e dos bens a serem
utilizados na fabricação do produto final, e dos produtos finais em si, não pode
haver contato com o chão, justamente para se evitar a contaminação por
microorganismos, constituindo-se em mais uma das razões pelas quais é
imprescindível a utilização dos “pallets” na cadeia produtiva.
Acórdão 9303-009.312
Créditos sobre os gastos com pallets
De acordo com o já citado Parecer Normativo COSIT/RFB n° 05, as embalagens
para transporte de mercadorias acabadas não podem ser consideradas insumos,
dele se extrai:
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II
do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
Fl. 240
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.548 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.905467/2013-01

se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente , como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos;b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras.
(Negritei.)
Lembro ainda que a decisão recorrida também rechaçou a possibilidade de os
PALLETS comporem as despesas frete e armazenagem na venda e que esse
aspecto não foi objeto de recurso pela contribuinte. Portanto, a glosa do crédito
deve ser mantida quanto às embalagens que não se incorporam ao produto.
Acórdão 9303-007.845
Por fim, quanto às Embalagens que não se incorporam ao produto, de acordo
com o Parecer, essas embalagens para transporte não podem ser considerados
insumos, conforme verifica-se da leitura dos parágrafos 55 e 56, a seguir
reproduzidos:
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II
do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela
pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços,
excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido
processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção
própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição
ou para entrega direta ao adquirente6 , como: a) combustíveis utilizados em
frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias
acabadas; c) contratação de transportadoras.
2.2.1. Sem prejuízo do brilhantismo do arrazoado da Recorrida, não
vislumbro diferença suficiente quanto a sua atividade (produção de
maçãs) e dos recorrentes dos paradigmas (carnes) suficientes a afastar a
similitude fática e, por este motivo, conheço do Especial.
2.3. Processo produtivo (ou processo de produção) é o conjunto de ações
exercidas para o desenvolvimento do produto final. Acabado o produto
final (com o perdão do pleonasmo), encerrado o processo produtivo.
Assim, todos os dispêndios ocorridos antes ou após o produto iniciar sua
produção ou restar acabado (pronto) são anteriores ou posteriores ao
processo produtivo. Se o gasto é anterior ou posterior, não pode ser
essencial; essencial é o que pertence a algo, aquilo que sem o qual algo
perde a essência. Por pura questão de lógica, o que ocorre antes ou após
algo não pode ser essencial, imanente a este algo.
Fl. 241
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.548 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.905467/2013-01

2.3.1. Desta feita, se a despesa ocorre antes ou após o processo produtivo
somente cabe a concessão do crédito se esta despesa demonstrar-se
relevante ao processo produtivo (embora existam despesas relevantes
também no curso do processo produtivo, diga-se). Relevantes são as
despesas que afetam a qualidade do produto ou do processo produtivo,
são despesas que “embora não indispensáveis à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição
legal” (conforme voto da Ministra Regina Helena Costa em repetitivo
sobre o conceito de insumos das contribuições).
2.3.2. Desta forma, o MATERIAL DE EMBALAGEM segue o mesmo
tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao
processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito
não cumulativo das contribuições ao material de embalagem, entre outros
casos, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final,
ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade
do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii)
quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem.
2.3.3. Na forma descrita no Acórdão Recorrido – e não refutada pela
Recorrente – os pallets no caso em liça são utilizados por questões de
manutenção de integridade e natureza dos produtos, fato que, a bem da
verdade, é um tanto quanto evidente, afinal, sem os pallets as caixas com
as maçãs produzidas pela Recorrida ficariam mais expostas a sujidades.
Portanto, embora não essenciais ao processo produtivo os pallets são
relevantes, quer por imposição legal, quer para evitar a perda de
qualidades destes, devendo ter a glosa revertida, na forma já reconhecida
por esta Turma no Acórdão 9303-014.369:
CRÉDITOS. GASTOS COM PALLETS, PARA PROTEÇÃO E TRANSPORTE
DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE. Os custos/despesas
incorridos com pallets para proteção e transporte dos produtos alimentícios,
quando necessários à manutenção da integridade e natureza desses produtos,
enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça
(STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo,
aplicado no âmbito do CARF por força do disposto no § 2o do art. 62 do Anexo
II do seu Regimento Interno. (Relator: Rosaldo Trevisan)
3. Pelo exposto, admito e conheço do Recurso Especial da Fazenda
Nacional e nego provimento.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Fl. 242
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.548 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.905467/2013-01

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do
recurso, e, no mérito, negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator

Fl. 243
DF CARF MF
Original