Tribunal: CARF
Processo: 10074.720244/2016-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-26
Data de publicação: 2025-09-11

Ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Data do fato gerador: 31/07/2012
RECURSO DE OFÍCIO. NÃO CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA.
Nos termos da Súmula CARF no 103, para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância.
NULIDADE. EXIGÊNCIA DE MULTA SUBSTITUTIVA DA PENA DE PERDIMENTO. AUDITOR-FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPETÊNCIA.
O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil detém competência legal e regimental para lançar e exigir a multa substitutiva da pena de perdimento.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PESSOA INTERPOSTA (IMPORTADOR OSTENSIVO).
O fato das empresas que cedem seu nome terem capacidade financeira e operacional não significa que a interposição fraudulenta não ocorreu. Tal condição, isoladamente, não é suficiente para descaracterizar a operação como fraude. É necessário que todo o conjunto de indícios seja analisado para que seja possível obter alguma conclusão.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. VÍNCULO ENTRE PARTES ENVOLVIDAS. SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 158/2021.
As conclusões da Solução de Consulta Cosit no 158/2021 foram estabelecidas com base nas seguintes premissas: (i) que as relações estabelecidas entre os envolvidos na importação indireta representem transações efetivas; (ii) que as relações comerciais com terceiros sejam autênticas e legítimas; (iii) que a operação de importação por encomenda entre empresas com vinculação societária seja legítima; e (iv) que o curto tempo de permanência de mercadoria em estoque não seja um fato isolado.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. NOTA COANA No 76/2020.
O texto da Nota Coana no 76/2020 afirma expressamente que, para não haver uma má interpretação da matéria, as conclusões expressas no seu texto em relação às importações por encomenda partem das premissas de que todas as partes envolvidas sejam independentes umas das outras e que as relações estabelecidas entre elas representem efetivas operações de compra e venda de mercadorias.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10074.720244/2016-78
ACÓRDÃO
3302-014.837 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de novembro de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
AMERICANAS S/A - EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas de Administração Tributária
Data do fato gerador: 31/07/2012
RECURSO DE OFÍCIO. NÃO CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA.
Nos termos da Súmula CARF no 103, para fins de conhecimento de recurso
de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em
segunda instância.
NULIDADE.
EXIGÊNCIA
DE
MULTA
SUBSTITUTIVA
DA
PENA
DE
PERDIMENTO. AUDITOR-FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL.
COMPETÊNCIA.
O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil detém competência legal e
regimental para lançar e exigir a multa substitutiva da pena de perdimento.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PESSOA INTERPOSTA (IMPORTADOR
OSTENSIVO).
O fato das empresas que cedem seu nome terem capacidade financeira e
operacional não significa que a interposição fraudulenta não ocorreu. Tal
condição, isoladamente, não é suficiente para descaracterizar a operação
como fraude. É necessário que todo o conjunto de indícios seja analisado
para que seja possível obter alguma conclusão.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. VÍNCULO ENTRE PARTES ENVOLVIDAS.
SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 158/2021.
As conclusões da Solução de Consulta Cosit no 158/2021 foram
estabelecidas com base nas seguintes premissas: (i) que as relações
estabelecidas entre os envolvidos na importação indireta representem
transações efetivas; (ii) que as relações comerciais com terceiros sejam
autênticas e legítimas; (iii) que a operação de importação por encomenda
entre empresas com vinculação societária seja legítima; e (iv) que o curto
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tempo de permanência de mercadoria em estoque não seja um fato
isolado.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. NOTA COANA No 76/2020.
O texto da Nota Coana no 76/2020 afirma expressamente que, para não
haver uma má interpretação da matéria, as conclusões expressas no seu
texto em relação às importações por encomenda partem das premissas de
que todas as partes envolvidas sejam independentes umas das outras e
que as relações estabelecidas entre elas representem efetivas operações
de compra e venda de mercadorias.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado em julgar os recursos da seguinte forma: (i) por
unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso de Ofício, uma vez que o valor exonerado é
inferior ao limite de alçada estabelecido pela Portaria MF no 2, de 17/01/2023 e rejeitar todas as
preliminares; e (ii) por voto de qualidade, em negar provimento aos Recursos Voluntários,
vencidos os Conselheiros Marina Righi Rodrigues Lara (relatora), Francisca das Chagas Lemos e
José Renato Pereira de Deus. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Lázaro
Antônio Souza Soares.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Mario Sergio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Sílvio Jose Braz Sidrim, Francisca das Chagas Lemos, José
Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado para a cobrança de multa equivalente ao valor
aduaneiro das mercadorias estrangeiras não localizadas e importadas mediante ocultação do
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sujeito passivo, nos termos do art. 23, caput, V, §§ 1o e 3o, do Decreto-Lei no 1.455/76, com a
redação dada pelo art. 59 da Lei no 10.637/02 e pela Lei no 12.350/10.
Conforme se extrai do Relatório Fiscal (fls. 10/90), teria sido constatada a prática de
interposição fraudulenta e de ocultação do sujeito passivo e real adquirente nas operações de
importação efetuadas pela empresa ST Importações, por encomenda da Comercial Destro, cujas
mercadorias eram destinadas à contribuinte B2W Companhia Digital.
Dito de outro modo, a contribuinte B2W teria efetuado operações de comércio
exterior atuando como encomendante não declarado e utilizando os serviços de interposta pessoa
jurídica com o objetivo de ocultar-se dos controles aduaneiros e tributários. As Declarações de
Importação (DI) registradas no período de junho de 2011 a julho de 2012 indicavam como
encomendante a empresa Comercial Destro. Dessa forma, respondem solidariamente pela multa a
B2W Companhia Digital, a Comercial Destro e a ST Importações.
Inconformada, a responsável solidária ST Importações apresentou Impugnação (fls.
23084/ 25621) alegando:
(i)
a nulidade do Auto de Infração, por vício na indicação do MPF e do processo
administrativo;
(ii)
ilegitimidade passiva da ST Importações, em razão do princípio da
pessoalidade das infrações;
(iii)
a inaplicabilidade do art. 124, I, do CTN para atribuir à Impugnante a
responsabilidade solidária por multas de responsabilidade pessoal da
contribuinte B2W;
(iv)
incorrência de “interesse comum” e “benefício econômico” para legitimar a
responsabilidade do art. 124, I, do CTN, c/c art. 95, I, do DL 37/66 e art. 646
do Regulamento Aduaneiro;
(v)
a impossibilidade de cumulação das penas por cessão de nome e ocultação
do real encomendante;
(vi)
a inexigibilidade da multa prevista no art. 23, caput, V, §3o, do Decreto-Lei
no 1.455/76, dada a inocorrência de infração, dano ao Erário e fraude ou
simulação nas operações de importação realizadas pela ST.
Às fls. 25027/17835, a Comercial Destro Ltda também apresentou Impugnação
alegando:
(i)
a nulidade do lançamento por ter sido lavrado por autoridade
incompetentes;
(ii)
a nulidade do auto de infração, pela impossibilidade de sua inclusão no polo
passivo, já que não se enquadra como devedora solidária da B2W
Companhia Digital;
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(iii)
a nulidade do auto de infração, por cerceamento de direito de defesa;
(iv)
a nulidade do auto de infração, por inobservância do disposto no caput e no
§1o do art. 73 da Lei no 10.833/03;
(v)
a nulidade do auto de infração, pois no período fiscalização não havia sua
previsão para o caso de substituição de pena de perdimento de mercadoria
revendida;
(vi)
a nulidade do auto de infração, em razão de preclusão lógica e ausência de
motivação que autorizasse o lançamento de ofício de revisão;
(vii)
a nulidade do auto de infração, por imputar à Impugnante penalidade sem
apontar o efetivo prejuízo ao erário;
(viii)
a nulidade do auto de infração, em razão da ausência de regulamentação do
parágrafo único do art. 116, do CTN;
(ix)
no mérito, a impossibilidade jurídica de desconsiderar a operação de
importação por encomenda realizada pela Comercial Destro à ST
Importações;
(x)
a impossibilidade de correção da multa pela Selic.
Às fls. 25145/25180, a contribuinte B2W apresentou Impugnação, com os seguintes
fundamentos:
(i)
a nulidade do Auto de Infração, por erro na apuração da base de cálculo;
(ii)
a nulidade do Auto de Infração, por vício na indicação do MPF e do processo
administrativo;
(iii)
a nulidade do Auto de Infração, por ausência de prévia fiscalização;
(vii)
a improcedência da multa exigida, em razão da (i) autonomia empresarial de
cada uma das pessoas jurídicas pertencentes ao grupo Lasa; (ii) da real
atividade comercial entre a Impugnante B2W e a Destro, com evidente
propósito negocial; e (iii) da inocorrência da quebra da cadeia de IPI;
(viii)
desproporcionalidade da multa cobrada;
(ix)
impossibilidade de incidência de juros de mora sobre a multa de ofício.
A 21a Turma da DRJ/SP1, inicialmente, por meio da Resolução no 16.000.690 (fls.
25668/25676, resolveu, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, para
que a autoridade preparadora esclarecesse os seguintes pontos:
1. Procede a informação contida na impugnação da empresa B2W COMPANHIA
DIGITAL que os Agentes Fiscais consideraram cifras muito superiores ao valor
aduaneiro de todas as mercadorias relacionadas em cada uma das declarações,
conforme a tabela colacionada acima (folhas 04 e 05 da impugnação)?
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2. Caso proceda essa informação, que sejam refeitos os cálculos da multa
equivalente ao valor aduaneiro (100% do V.A.) exigida na forma do §3o, do artigo
23 do Decreto Lei n° 1.455/76.
Conforme Termo de Diligência juntado às fls. 25.702/25.711, a autoridade fiscal
entendeu pela necessidade de exclusão do montante de R$1.954.450,62 do Auto de Infração, nos
seguintes termos:
Deve ser ratificado, destarte, que não houve erro na apuração da base de cálculo
da multa, mas apenas falta de indicação de um elemento que teria deixado mais
claro o entendimento do correto cálculo efetuado. Cabe ressaltar, uma vez mais,
que este mesmo dado já existia no Auto de Infração, seja no extrato das DI (Anexo
1), ou na planilha 3C.
Ainda analisando a tabela apresentada pela autuada, houve casos, no entanto, em
que não conseguimos identificar todas as Declarações de Importação que
participaram de uma mesma Ordem de Compra.
Atribuímos essa dificuldade à margem de erro dos programas que usamos para
"ler" as informações contidas nos campos das Notas Fiscais e das Declarações de
Importação e, até mesmo, a falhas humanas ao preencher os documentos fiscais,
quando números são trocados ou omitidos na digitação.
De qualquer forma, apresentamos abaixo a relação dos valores que devem ser
excluídos do Auto de Infração, no total de: R$1.954.450,62 (soma de todos os
campos de "Valor a ser diminuído do Auto" nas tabelas abaixo).
Às fls. 25727/25736, a contribuinte B2W apresentou manifestação reiterando a sua
alegação de nulidade do Auto de Infração, e, subsidiariamente, a realização de nova diligência
fiscal para que fosse realizado o esgotamento da revisão da base de cálculo da multa.
Posteriormente, a 21a Turma da DRJ/SPO, por meio do Acórdão 16-83.571, julgou
parcialmente procedente as referidas Impugnações para manter o valor de R$ 101.815.086,99 do
crédito tributário constituído, exonerando o valor correspondente a R$ 3.041.453,90, nos
seguintes termos:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 31/07/2012
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. DANO AO ERÁRIO. PENA DE
PERDIMENTO. CONVERSÃO EM MULTA.
A pena de perdimento, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, inclusive, por
meio da interposição fraudulenta de terceiros, deve ser substituída pela multa
equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria quando esta houver sido
consumida, revendida, ou não localizada.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL. LANÇAMENTO.
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
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Os lançamentos de ofício efetuados com inobservância às normas administrativas
do mandado de procedimento fiscal (MPF) não são eivados de nulidade.
DA APRECIAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE NA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA
DE JULGAMENTO. DESCABIMENTO.
A Administração Tributária deve se pautar pelo princípio da estrita legalidade,
assim como pela presunção relativa de constitucionalidade das leis e atos
normativos, não competindo à autoridade administrativa manifestar-se quanto à
inconstitucionalidade de lei ou ato normativo.
Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte
Devidamente intimadas, as Recorrente B2W e ST Importações apresentaram
Recursos Voluntários (fls. 18103/18139 e 18299/18347) sustentando, para além
das matérias trazidas em sede de Impugnação, a nulidade do Acórdão recorrido,
por ausência de apreciação da Impugnação apresentada.
Em síntese, o colegiado a quo rejeitou as preliminares de nulidade arguidas, e, no
mérito, entendeu que, de fato, houve a infração apontada pela fiscalização, devidamente
fundamentada com provas, não tendo as Impugnantes conseguido em momento algum refutar as
constatações descritas no relatório da fiscalização.
Apesar disso, acolheu a necessidade de exclusão do montante de R$1.954.450,62
apontado pela fiscalização na diligência fiscal, e, ainda, entendeu pela necessidade de exclusão de
mais R$ 1.087.003,28, em razão das inconsistências trazidas aos autos na manifestação da
Recorrente.
Devidamente intimadas, as Recorrentes apresentaram Recursos Voluntário (fls.
25893/24954; 26347/26429; e 26454/26493), por meio dos quais, para além de reiterar os
argumentos trazidos em sede de Impugnação, sustentaram a nulidade do Acórdão recorrido, por
(i) ausência de enfretamento dos argumentos e provas trazidos anteriormente; (ii) indeferimento
da baixa do julgamento em diligência; e (iii) inovação ao objeto do Auto de Infração.
Às fls. 26.648/26.724, a Procuradoria da Fazenda Nacional apresentou
Contrarrazões, sustentando, em síntese, a manutenção do Auto de Infração lavrado.
O processo foi remetido a este Conselho, tendo sido, inicialmente, distribuído à
Conselheira Relatora Maysa de Sá Pittondo Deligne.
A i. Conselheira Relatora, acompanhada, por unanimidade pelos demais
conselheiros da 2a Turma Ordinária da 4a Câmara desta 3a Seção de Julgamento, por meio da
Resolução no 3402001.629, resolveu converter o julgamento dos recursos em diligência para que
este ocorresse de forma conjunta com os processos conexos.
Às fls. 26.936 a Recorrente B2W Companhia Digital apresentou petição requerendo
a juntada de Laudo Técnico e a aplicação do entendimento adotado por este Conselho no Acórdão
3401-006.746.
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Posteriormente, às fls. 27765/27781, foi juntado o Termo de Diligência solicitada
nos autos do processo no 10074.720201/2016-92, bem como a Manifestação das Recorrentes
apresentadas naqueles autos.
Por fim, as Recorrentes apresentaram nova petição requerendo a aplicação da
Solução de Consulta COSIT no 158/2021 e do Acórdão no 3401-010.570, por representarem
situações exatamente iguais a dos presentes autos.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, relatora.
I) Recurso de Ofício
No presente caso, o Recurso de Ofício foi apresentado, em razão da exoneração
pela DRJ de R$ 3.041.453,90 (três milhões e quarenta e um mil e quatrocentos e cinquenta e três
reais e noventa centavos).
Ocorre que, nos termos do art. 34, inciso I, do Decreto o no 70.235/1972, bem como
da Portaria MF no 2, de 17 de janeiro de 2023, caberá Recurso de Ofício ao Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), apenas quando a decisão exonerar sujeito passivo do
pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze
milhões de reais). Ressalta-se que, o referido limite de alçada, para fins de admissibilidade do
recurso, deve ser aquele vigente na data de sua apreciação em segunda instância, conforme
disposto na Súmula CARF no 103.
No caso dos autos, verifica-se que a decisão recorrida exonerou o valor
correspondente a R$ 3.041.453,90 (três milhões e quarenta e um mil e quatrocentos e cinquenta e
três reais e noventa centavos), montante inferior ao limite de alçada de R$ 15.000.000,00 (quinze
milhões de reais), vigente no presente momento.
Pelo exposto, voto por não conhecer do Recurso de Ofício, uma vez que o valor
exonerado é inferior ao limite de alçada estabelecido pela Portaria MF no 2, de 17/01/2023.
I)
Recurso Voluntário
Os Recursos Voluntários são tempestivos e preenchem os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual devem ser conhecidos.
1. Preliminares
1.1.
Da nulidade da decisão recorrida
1.1.1. Da ausência de enfretamento dos argumentos e provas trazidos em sede
de Impugnação
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Sustenta a Recorrente a nulidade do acórdão recorrido, uma vez que apenas repisa
argumentações genéricas do relatório fiscal e ignora pontos, que seriam cruciais para a
manutenção da infração, mas que restaram expressamente ilididas pelas Impugnações
apresentadas.
Quanto a este ponto entendo que não assiste razão a Recorrente.
Vejamos alguns trechos da decisão recorrida:
Pois bem; consoante relatório da fiscalização, restou demonstrado no bojo da
ação fiscal que a empresa B2W COMPANHIA DIGITAL contratou a empresa
COMERCIAL DESTRO visando acobertar a relação comercial existente entre aquela
(a B2W -a real encomendante) e a importadora, mais exatamente, a empresa ST
IMPORTAÇÕES LTDA; em outros termos, as DI's que acobertavam as mercadorias
importadas pela empresa ST IMPORTAÇÕES indicavam, indevidamente, como
encomendante a empresa COMERCIAL DESTRO, ao invés de assim proceder em
relação à empresa B2W.
Tal fato, segundo mencionado, vem a caracterizar uma simulação, eis que as
operações de comércio exterior então realizadas na modalidade em comento
apenas assim o foram formalmente, e não de fato, haja vista a não observância
dos requisitos e condições estabelecidos pela IN SRF no 634/2006;
descaracterizada, pois, a modalidade das importações, nos termos do § 2o da Lei
no 11.281/2006, e, em decorrência da simulação, resta tipificada o fato como
infração, então considerada como sendo de dano ao Erário, nos termos do art. 23,
V, §§ 1o e 2o do Decreto Lei no 1.455,76; dessa forma:
(...)
Analisemos, pois, com base nos elementos colhidos no bojo da ação fiscal, a
ocorrência, ou não, da infração imputada às Interessadas, levando em conta os
argumentos da Autoridade Fiscal, bem como as respectivas refutações das
Impugnantes; comecemos:
(i) no período considerado entre os meses de 06/2011 a 07/2012, todas as
mercadorias enviadas pela importadora ST IMPORTAÇÕES à empresa COMERCIAL
DESTRO - esta figurando como a encomendante das mercadorias - foram
repassadas a duas empresas do grupo LASA, quais sejam, a B2W e a Lojas
Americanas, esta autuada em processo diverso; observamos que tal fato foi
informado à fiscalização pela própria empresa COMERCIAL DESTRO, tornando-se,
pois, incontroverso, haja vista os documentos anexados em Resposta ao Termo de
Intimação no 02/2015, às fls. 853/915;
(ii) os únicos fornecedores de mercadorias importadas à empresa B2W, no
período compreendido entre junho de 2011 a julho de 2012, foram a COMERCIAL
DESTRO e a Destro Brasil (esta última, em que pese pertencer ao mesmo grupo
empresarial da COMERCIAL DESTRO, B2W, e, ST IMPORTAÇÕES, não é parte neste
processo); em relação a tal ocorrência, por ocasião de sua impugnação, aquela
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empresa (a B2W), indiretamente, admitiu a constatação da fiscalização ao afirmar
que a parceria entre ela e a COMERCIAL DESTRO foi importante para o seu
sucesso no fornecimento dos milhares de itens em mais de 35 categorias, eis que
a seriedade, a extensa diversidade de produtos e a capacidade operacional de
estoque e distribuição do DESTRO justificou o interesse da B2W para oferecer ao
mercado as centenas de milhares de produtos que comercializa, como livros
games, eletrônicos, utilidades domésticas, papelaria, etc., inclusive itens
importados (fl. 25.168). Já à fl. 25.170, menciona que é importante anotar que
problema não há no fato de o DESTRO muito provavelmente ter vislumbrado o
promissor mercado dos itens importados para abastecimento do varejo nacional,
inclusive em relação a mercadorias com marcas registradas. Uma vez que a B2W
não atua no mercado internacional, nada mais interessante do que contar com o
DESTRO que encomenda produtos para revender no mercado nacional e faz toda
a logística de distribuição. (Grifamos) Todavia, o problema, necessariamente, não
consiste em a COMERCIAL DESTRO revender as mercadorias encomendadas por
intermédio da ST IMPORTAÇÕES no mercado nacional, mas a extensão deste, o
qual se resume, como anotado anteriormente, às empresas B2W e Lojas
Americanas - as reais beneficiárias das importações;
(iii) encontra-se relatado, às fls. 68/69, que as NF-e's de Saída emitidas pela
COMERCIAL DESTRO destinavam-se, via de regra, às filiais distintas da empresa
B2W, fato que evidencia um direcionamento relacionado ao destino das
mercadorias importadas; em outros termos, a destinação prévia das mercadorias
às filiais da empresa B2W caracteriza, na verdade, um comando desta empresa
quanto ao destino final daquelas, uma vez que as mercadorias saíam da
importadora ST IMPORTAÇÕES com os respectivos destinos já determinados pelo
real beneficiário - a empresa B2W. Frisamos que tais fatos encontram-se
devidamente documentados nos autos, os quais vêm a indicar a destinação
prévia das mercadorias aos reais beneficiários;
(iv) reveladoras as informações sob a epígrafe Das marcas comercializadas, às fls.
76/80, segundo as quais restou demonstrado por intermédio de pesquisas ao site
do Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI que muitos produtos
importados pela ST IMPORTAÇÕES possuíam, e ainda possuem, marcas cujos
direitos de propriedade recaem sobre as empresas B2W e Lojas Americanas; no
caso concreto, consideremos apenas a empresa B2W. Tal fato implica em admitir
que a COMERCIAL DESTRO não seria a real encomendante destas mercadorias, eis
que não poderia comercializá-las livremente em território nacional sem o
consentimento dos detentores do direito à marca; ora, esta constatação
demonstra, uma vez mais, a notória predestinação desses produtos aos pontos de
venda da empresa B2W, uma das reais beneficiárias.
Concluímos, pois, em vista das análises por nós efetuadas nos parágrafos
anteriores, que houve a infração apontada, haja vista que os argumentos
apresentados pela Autoridade Fiscal configuram-se robustos, vez que
devidamente fundamentados com provas, sejam aquelas fornecidas pelas
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Impugnantes, sejam outras extraídas em sistemas da RFB; em momento algum as
Impugnantes conseguiram refutar as constatações descritas no relatório da
fiscalização.
De outro lado, questões as mais diversas trazidas aos autos, quais sejam, aquelas
relacionadas a eventual quebra da cadeia do IPI, e a não apreciação de
documentos que viriam a comprovar a capacidade financeira e operacional das
empresas, não hão de ser por nós apreciadas, eis que (i) a matéria relacionada à
quebra da cadeia do IPI é antes consequência do que causa da infração apontada,
enquanto que (ii) a comprovação das capacidades empresariais mencionadas, por
si, não têm o condão de justificar a legalidade das operações ocorridas: provam,
antes, a existência de fato das empresas, fato além do objeto da ação fiscalização.
Em assim considerando, comungamos com o entendimento da Autoridade Fiscal
acerca da ocorrência da infração, bem como pela sanção então aplicada.
Uma breve análise da referida decisão já demonstra inexistir qualquer deficiência
na fundamentação que pudesse, eventualmente, gerar algum vício na sua motivação. Pelo
contrário, observa-se uma indicação detalhada e pormenorizada das questões necessárias para
fundamentar a sua decisão.
Destaca-se que julgador não está obrigado a enfrentar todas as questões suscitadas
pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão, este tem o
dever de abordar apenas as questões capazes de infirmar a conclusão adotada.
Trata-se na realidade de mero inconformismo da Recorrente em relação à decisão
de mérito proferida pelo colegiado a quo, o que deve ser enfrentado não em sede de preliminar,
mas no próprio mérito da questão.
Dessa forma, entendo que deve ser rejeitada a preliminar suscitada.
1.1.2. Do indeferimento da baixa do julgamento em diligência
Sustenta a Recorrente a nulidade da decisão recorrida pela omissão quanto ao
pedido de diligência, o que representaria ofensa ao princípio do contraditório e da ampla defesa,
além de negar o exame da verdade material que seria imprescindível para o deslinde do presente
feito.
A questão, contudo, já se encontra sumulada por este Conselho, nos seguintes
termos:
Súmula CARF no 163
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis.
Pelo exposto, tendo o órgão julgador entendido que tal requerimento se mostrava
prescindível para a solução dos presentes autos, não há que se falar em nulidade da decisão por
ele proferida.
Fl. 28319
DF CARF MF
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11
Dessa forma, voto por rejeitar tal preliminar.
1.1.3. Inovação ao objeto do Auto de Infração
Sustenta a Recorrente Destro do Brasil que a fiscalização procedeu a elaboração de
nova relação de DI’s para apuração da base de cálculo da multa, atribuindo os valores corretos às
DI’s autuadas e inserindo novas DI’s à base de cálculo da multa do presente Auto de Infração.
Diante desse contexto, entendeu que o acórdão recorrido não poderia ter convalidado a inovação
realizada pela fiscalização, devendo as DI’s posteriormente incluídas na base de cálculo do Auto de
infração ser excluídas.
Sem razão a Recorrente.
Conforme explicado pela decisão recorrida, em que pese a ausência de algumas DI’s
na planilha 4.1, que deu origem ao cálculo da multa devida, os dados a elas relacionados já se
encontravam nos extratos das respectivas DI’s (Anexo 1), na planilha 1, ou, ainda, na planilha 3C,
que, assim como a planilha 4.1, que tinham por escopo comprovar o valor aduaneiro
correspondente à multa exigida.
Dessa forma, não há que se falar em inovação, com a inserção de novas DI’s na base
de cálculo da multa, devendo ser rejeitada tal preliminar de nulidade da decisão a quo e de
exclusão de tais valores da base de cálculo.
1.2.
Da nulidade do Auto de Infração
Sustentam as Recorrentes a nulidade do Auto de Infração pelos seguintes motivos:
(i)
preclusão lógica e falta de motivação para revisão aduaneira;
(ii)
vício na indicação do MPF e do processo administrativo;
(iii)
ausência de prévia fiscalização;
(iv)
ilegitimidade passiva da ST Importações, em razão do princípio da
pessoalidade das infrações;
(v)
vício de fundamentação uma vez que, ao buscar fundamentar a interposição
fraudulenta comprovada, o fez unicamente com base em presunções;
(vi)
ilegitimidade passiva da Comercial Destro;
(vii)
impossibilidade de aplicação da multa em substituição à pena de
perdimento de mercadorias revendidas, antes da entrada em vigor do
Decreto no 8.010/2013, sob pena de afronta aos princípios da anterioridade
e não surpresa;
(viii)
impossibilidade de subsunção da norma em questão aos fatos estariam
ensejando o prejuízo alegado pela fiscalização;
(ix)
ciência da autuação quando do encerramento do procedimento de
fiscalização;
Fl. 28320
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(x)
incompetência do agente fiscal para a lavratura da autuação;
(xi)
erro na base de cálculo da multa;
Antes de adentrar especificamente a cada um dos referidos tópicos, destaco que as
alegações de (i) ilegitimidade passiva da ST Importações; (ii) vício de fundamentação; (iii)
impossibilidade de responsabilização solidária; (iv) impossibilidade de aplicação da multa em
substituição à pena de perdimento de mercadorias revendidas; e (v) impossibilidade de subsunção
dos fatos à norma, na realidade, acabam se confundindo com o mérito da questão propriamente
dito, de modo que serão analisadas em momento oportuno neste voto.
Por tais razões, rejeito, de plano, as referidas preliminares.
1.2.1. Da preclusão lógica e falta de motivação para revisão aduaneira
No que tange a esta preliminar, sustenta a Recorrente que as importações, objeto
dos presentes autos, já teriam sido devidamente analisadas pela Autoridade Fiscal nos respectivos
desembaraços aduaneiros. Dessa forma, sem o preenchimento do requisito da motivação da
revisão de ofício das importações em apreço, o auto de infração teria incorrido em vício de
ilegalidade insanável.
Ocorre que, nos termos da recentíssima Súmula CARF, aprovada pelo Pleno da 3a
Turma da CSRF, em sessão realizada em 26/09/2024 e com vigência a partir de 04/10/2024, “[o]
desembaraço aduaneiro não é instituto homologatório do lançamento e a realização do
procedimento de ‘revisão aduaneira’, com fundamento no art. 54 do Decreto-Lei no 37/1966, não
implica ‘mudança de critério jurídico’ vedada pelo art. 146 do CTN, qualquer que seja o canal de
conferência aduaneira.”
Dessa forma, não sendo o desembaraço aduaneiro instituto homologatório do
lançamento, não haveria que se falar em revisão de ofício, nos presentes autos.
Pelo exposto, rejeito tal preliminar.
1.2.2. Do vício na indicação do MPF e do processo administrativo
Quanto a este ponto, sustenta a Recorrente a nulidade do Auto de Infração, por
erro na indicação do processo administrativo e do MPF, requisitos elementares para a validade do
lançamento de ofício. Afirma que o presente lançamento teria sido marcado pela inexistência de
regular e prévio procedimento fiscalizatório contra a impugnante e imprecisão quanto a sua
origem.
No entanto, como corretamente decidido pelo colegiado a quo, o MPF, criado pela
Portaria SRF no 1.265/1999, tratava-se de instrumento de planejamento e controle interno da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, que conferia transparência às ações de fiscalização. Este,
contudo, não constitui requisito legal de validade do ato administrativo do lançamento, nos
termos do art. 10 do Decreto no 70.235/72, o qual colaciono a seguir:
Fl. 28321
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Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de
trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
Para além disso, nos termos do art. 59, do Decreto no 70.235/72, são nulos apenas
(i) os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; e (ii) os despachos e decisões proferidos
por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.
Como será demonstrado a seguir, os atos, os termos, os despachos e as decisões
foram todos realizados por pessoas competentes, de modo que, não existindo qualquer
comprovação de existência de prejuízo à defesa da Recorrente nos presentes autos, não há que se
falar em nulidade dos autos de infração objeto de análise.
Pelo exposto, rejeito tal preliminar.
1.2.3. Da ciência da autuação quando do encerramento do procedimento de
fiscalização
Quanto à alegação de nulidade do Auto de Infração, em razão da ciência da
autuação apenas quando do encerramento do procedimento de fiscalização, entendo que não
assiste razão aos Recorrentes.
Conforme se depreende do art. 14, do Decreto no 70.235/1972, é apenas com a
Impugnação apresentada pelo contribuinte que se inicia a fase litigiosa. Antes disso, isto é,
durante o curso do procedimento fiscal, tem-se uma fase meramente instrutória, marcada pelo
princípio inquisitorial e conduzida apenas no interesse da administração pública, em que ainda
não se tem qualquer relação jurídica de natureza processual.
Por essa razão, não se pode invocar preterição do direito de defesa durante o
procedimento de fiscalização, uma vez que esse direito surge apenas em momento posterior, após
a apresentação da Impugnação.
Especificamente sobre a necessidade de intimação do sujeito passivo para prestar
esclarecimentos antes da realização do lançamento, cita-se a Súmula CARF no 46, vinculante,
conforme Portaria MF no 277/2018:
Súmula CARF no 46 Aprovada pelo Pleno em 29/11/2010
Fl. 28322
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14
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de
07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Acórdãos Precedentes:
Acórdão no 106-17118, de 09/10/2008 Acórdão no 106-17080, de12/09/2008
Acórdão no 104-23330, de 26/06/2008 Acórdão no 101-96145, de 23/05/2007
Acórdão no 201-80242, de 25/04/2007 Acórdão no 203-11669, de 07/12/2006
Assim, tendo a autoridade tributária disposto de todos os elementos suficientes
para a constituição do crédito tributário, não há que se falar em obrigatoriedade de intimação dos
sujeitos passivos para prestar quaisquer esclarecimentos antes da lavratura do lançamento,
devendo a referida preliminar ser rejeitada.
1.2.4. Da incompetência do Auditor da Receita Federal do Brasil
No que se refere à alegação de nulidade do Auto de Infração por ter sido lavrado
por autoridade incompetente, entendo que também não assiste razão às Recorrentes.
Sustentam que apenas os Delegados ou Inspetores-Chefes da Receita Federal
poderiam aplicar pena de perdimento (e por consequência a multa equivalente ao valor aduaneiro
das mercadorias importadas).
De fato, nos termos art. 302, IV, da Portaria MF no 203/2012, em vigor na data da
lavratura do auto de infração, a aplicação da pena de perdimento é ato de competência dos
Delegados e aos Inspetores-Chefes das Receita Federal, conforme se verifica a seguir:
Art. 302. Aos Delegados da Receita Federal do Brasil e Inspetores-Chefes da
Receita Federal do Brasil incumbem, no âmbito da respectiva jurisdição, as
atividades relacionadas com a gerência e a modernização da administração
tributária e aduaneira e, especificamente:
[...]
IV – aplicar pena de perdimento de mercadorias e valores;
Ocorre que, a multa substitutiva do perdimento, estabelecida pelo § 2o do art. 73
da Lei no 10.833/2003, “será exigida mediante lançamento de ofício, que será processado e
julgado nos termos da legislação que rege a determinação e exigência dos demais créditos
tributários da União.”.
Destaco, ainda, o disposto no art. 27, do Decreto-Lei no 1.455/1976:
Art. 27. As infrações mencionadas nos artigos 23, 24 e 26 serão apuradas através
de processo fiscal, cuja peça inicial será o auto de infração acompanhado de
termo de apreensão, e, se for o caso, de termo de guarda.
Fl. 28323
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Diante desse contexto, não há dúvida de que a competência para realizar o referido
ato é do Auditor Fiscal da Receita Federal a quem, nos termos dos arts. 6o, I, “a”, da Lei no
10.593/2002, e 31, I, do Decreto no 7.574/2011 são atribuídas as seguintes funções:
Art. 6o São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita
Federal do Brasil:
I – no exercício da competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil e em
caráter privativo:
a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de contribuições;

Art. 31. O lançamento de ofício do crédito tributário compete:
I – a Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, quando a exigência do crédito
tributário for formalizada em auto de infração;
Por fim, cabe destacar que, nos termos do art. 142, do CTN, a atividade de
lançamento é competência privativa do Auditor-Fiscal, não havendo, portanto, dúvida a respeito
da sua legitimidade ativa no presente caso.
Esse é inclusive o entendimento que vem sendo adotado por este Conselho,
conforme as ementas que colaciono, a seguir:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/06/2015
NULIDADE. EXIGÊNCIA DE MULTA SUBSTITUTIVA DA PENA DE PERDIMENTO.
AUDITOR-FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL.
COMPETÊNCIA.
O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil detém competência legal e
regimental para lançar e exigir a multa substitutiva da pena de perdimento.
(Acórdão no 3201-011.556 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária Sessão de 29 de fevereiro de 2024 – Conselheiro Relator Hélcio Lafetá
Reis)

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/06/2015
(...)
MULTA EQUIVALENTE AO VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA SUJEITA A
PERDIMENTO. COMPETÊNCIA DO AFRFB PARA APLICAÇÃO.
Fl. 28324
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O Auditor-Fiscal é competente para lavrar auto de infração para exigir a multa
equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, prevista no parágrafo 3o do
artigo 23 do Decreto-lei no 1.455/76
(...)
(Acórdão no 3302-013.835 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma
Ordinária Sessão de 24 de outubro de 2023 – Conselheira Relatora Denise
Madalena Green)
Pelo exposto, rejeito tal preliminar.
1.2.5. Da existência de erro na base de cálculo da multa
Quanto à alegação de existência de erro na apuração da base de cálculo da multa,
sustentam os Recorrentes a necessidade de nulidade do auto de Infração.
A DRJ, por sua vez, sustenta que tal alegação não merece prosperar. Em primeiro
lugar, porque não houve preterição ao direito de defesa das Recorrentes, já que estas foram
capazes de se defender de todos os argumentos capazes de descaracterizar a ação fiscal,
apontando, inclusive, todos os erros existentes na apuração da base de cálculo. Em segundo lugar,
porque a inconsistência apontada, por si, não implicaria anulação de todo o auto de infração,
principalmente porque foram objeto de análise na Resolução no 16-00.690/2017 (25.668/25.676),
de cujo resultado, às fls. 25.702/25.711, as Recorrentes tomaram ciência e procederam com as
respectivas manifestações.
Sem razão o contribuinte.
Conforme demonstrado tanto pela fiscalização, quanto pela decisão de piso, não
houve erro na base de cálculo, mas erros de cálculo cometidos pelo fiscal que implicaram numa
majoração indevida da base de cálculo.
Ocorre que, o mero erro na transposição de valores não enseja a nulidade do auto
de infração, mormente quando os documentos e demonstrativos contidos nos autos demonstram
as origens dos lançamentos. Para além disso, os reajustes realizados não acarretarem prejuízo
(aumento da base de cálculo).
Dessa forma, entendo que não há que se falar em erro da base de cálculo nos
presentes autos, devendo ser afastada a nulidade requerida.
2. Mérito
Sustentam as Recorrentes a ausência de subsunção dos fatos à norma jurídica
invocada no Auto de Infração, qual seja, o art. 23, inciso V, §§ 1o e 3o do Decreto-lei no
1.455/1976, regulamentado pelo art. 689, inciso XXII, § 1o do Decreto no 6.759/2009, destacados a
seguir:
Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
Fl. 28325
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V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido
com a pena de perdimento das mercadorias.
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota
fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for
localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências
estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
§ 1o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal
ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for localizada, ou
tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências estabelecidos
no Decreto no 70.235, de 1972 (Decreto-Lei no 1.455, de 1976, art. 23, § 3o, com a redação
dada pela Lei no 12.350, de 2010, art. 41).

Art. 689. Aplica-se a pena de perdimento da mercadoria nas seguintes hipóteses, por
configurarem dano ao Erário (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 105; e Decreto-Lei no 1.455,
de 1976, art. 23, caput e §1o, este com a redação dada pela Lei no 10.637, de 2002, art.
59):
XXII - estrangeira ou nacional, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação
do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação,
mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros.
Antes de adentrar na análise do caso concreto, fazem necessárias algumas
considerações a respeito da dinâmica das importações sob a perspectiva aduaneira.
Inicialmente, importa destacar que o ordenamento jurídico brasileiro divide e
regulamenta o assunto com base em três principais modalidades. São elas: (i) a importação por
conta própria ou direta; (ii) a importação por conta e ordem de terceiros; e (iii) a importação por
encomenda. Elas podem ser classificadas como diretas ou indiretas.
Por um lado, na importação por conta própria, classificada como direta (e
considerada a modalidade ordinária de importação), o importador negocia diretamente com o
fornecedor estrangeiro, realizando a operação com recursos próprios e por seu próprio risco. Ela é
disciplinada no Decreto-Lei n° 37/1966 e regulamentada pela Instrução Normativa SRF n°
680/2006.
Por outro lado, nas importações por conta e ordem de terceiros e por encomenda,
classificadas como indiretas, há naturalmente a figura de um importador (pessoa interposta), ou
melhor, de um sujeito que intermedia a relação entre o fornecedor estrangeiro e o real adquirente
ou encomendante. Estas últimas são reguladas, principalmente, pela Instrução Normativa RFB no
Fl. 28326
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1.861/2018, que contou com relevantes alterações aportadas pela Instrução Normativa RFB no
2101/2022.
Nos termos do 2o da referida Instrução Normativa, a operação de importação por
conta e ordem de terceiro é caracterizada pela contratação de um importador que deverá
promover, em seu próprio nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria de
procedência estrangeira, adquirida no exterior por outra pessoa (adquirente).
Em outras palavras, o importador será contratado apenas para prestar os serviços
de promoção do despacho aduaneiro de importação, e sua consequente liberação no
estabelecimento alfandegário. As negociações, bem como a transação comercial de compra e
venda da mercadoria estrangeira, serão realizadas em nome e com recursos do próprio
adquirente. Nesse caso, a pessoa jurídica importadora não assume qualquer risco contratual ou
comercial na importação, que é integralmente imputado ao adquirente.
Na operação de importação por encomenda, a seu turno, verifica-se que, nos
termos do art. 3o da mesma Instrução Normativa, há a contratação de um sujeito importador que
deverá promover em seu nome o despacho aduaneiro de importação de mercadoria de
procedência estrangeira. No entanto, o que a diferencia da operação de importação por conta e
ordem de terceiro é o fato de que, para além do despacho aduaneiro, o importador por
encomenda deverá proceder também com a aquisição da mercadoria, mediante recursos
próprios,1 de modo que, apenas após a sua nacionalização, possa revendê-la ao interessado
previamente determinado.
De forma mais clara, o encomendante contrata o importador para realizar a
transação comercial de compra e venda de mercadoria de procedência estrangeira a ser
importada, bem como o despacho aduaneiro de importação, incluindo nesse mesmo instrumento
a sua posterior revenda. Nesse caso, o objeto principal da relação jurídica entre o encomendante e
a pessoa jurídica importadora é a transação comercial de compra e venda de mercadoria
nacionalizada, mediante contrato previamente firmado, podendo o encomendante participar ou
não das operações comerciais relativas à aquisição da mercadoria no exterior.
Esta última se distingue da importação direta, uma vez que o contrato de
encomenda altera a alocação de riscos comerciais da operação, transferindo-os integralmente
para o encomendante, que se compromete a adquirir a mercadoria.
A alocação dos riscos, contudo, depende de uma análise do caso concreto, sendo
possível que este seja assumido tanto pelo importador quanto pelo encomendante. É o que pode
ser extraído do §4o, do art. 3o da IN RFB no 1.861/2018, segundo o qual é possível que o

1 Nos termos do § 3o, do art. 3o da IN RFB no 1.861/2018, “consideram-se recursos próprios do importador por
encomenda os valores recebidos do encomendante predeterminado a título de pagamento, total ou parcial, da
obrigação relativa à revenda da mercadoria nacionalizada, ainda que ocorrido antes da realização da operação de
importação ou da efetivação da transação comercial de compra e venda da mercadoria de procedência estrangeira
pelo importador por encomenda.”
Fl. 28327
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importador por encomenda solicite prestação de garantia, sem que isso descaracterize a
importação por encomenda.
Em que pese serem modalidades de importação plenamente legítimas e
devidamente regulamentadas pela legislação tributária brasileira, existem situações em que as
partes envolvidas as realizam, mediante o emprego de fraude ou simulação, com o objetivo de se
esquivar, tanto do pagamento de tributos, quanto do próprio controle aduaneiro.
É nesse cenário que se enquadra o disposto no art. 23 do Decreto-Lei n°
1.455/1976, segundo o qual a interposição fraudulenta pode se configurar em duas modalidades
(i) comprovada2 e (ii) presumida3. De forma mais clara, para caracterização da primeira,
denominada comprovada, é necessária a existência de provas inequívocas de que houve
ocultação, por parte de outro sujeito, do sujeito passivo, do real adquirente ou do responsável
pela operação, mediante fraude ou simulação; ao passo que, para caracterização da segunda,
modalidade presumida, basta que não haja comprovação, por parte do importador, da origem da
disponibilidade e da transferência dos recursos empregado.
Trata-se, esta última, de uma hipótese legal de inversão do dever de prova, uma vez
que, em regra, para caracterização da interposição fraudulenta, é imprescindível a comprovação,
por parte do Fisco, da ocorrência da fraude ou simulação.
Transpondo tais premissas ao caso dos autos, verifica-se que a fiscalização o
enquadrou como sendo uma interposição fraudulenta na modalidade comprovada, isto é, com
base no art. 23, inciso V, do Decreto-Lei n° 1.455/1976.
Feitas tais considerações é imprescindível analisar se, em termos concretos, a
autoridade fiscal foi capaz de demonstrar, por meio de provas inequívocas, que houve ocultação,
por parte de outro sujeito, do real adquirente da operação, mediante fraude ou simulação.
Consta do Termo de Verificação Fiscal que:
“Os fatos citados abaixo, característicos de operações comerciais efetuadas por
encomenda de terceiros e que serão detalhados e analisados ao longo deste
Relatório, indicam que as empresas Lojas Americanas e B2W eram as reais
adquirentes das mercadorias importadas, e que teria partido delas o
planejamento de interpor uma terceira empresa (Comercial Destro ou Destro
Brasil) como aparente encomendante das mercadorias com a finalidade exclusiva
de ocultar sua participação nas operações de importação:

2 Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real
vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros.
3 Art. 25, § 2°. Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-comprovação da origem,
disponibilidade e transferência dos recursos empregados.
Fl. 28328
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1) A importadora direta (ST Importações) é controlada pelas Lojas Americanas e
pela B2W, únicas sócias daquela empresa, e 100% dos administradores da ST
Importações são comuns ao quadro de dirigentes de Lojas Americanas e B2W ou
de empresas controladas por elas.
2) Considerando os anos de 2010 e 2011, 99,9% do total de vendas da ST
Importações (R$739.904.247,82) foi destinado à empresa Comercial Destro, e
todas as aquisições se deram a título de importação por encomenda desta.
3) Os únicos fornecedores de mercadorias importadas às empresas Lojas
Americanas e B2W, no período de junho de 2011 a julho de 2012, foram
Comercial Destro e Destro Brasil. Tanto Lojas Americanas quanto B2W
encontram-se com suas habilitações para operar no comércio exterior
SUSPENSAS.
4) Absolutamente todas as mercadorias enviadas por ST Importações à Comercial
Destro e à Destro Brasil foram repassadas às Lojas Americanas ou à B2W.
5) Em pesquisa por amostragem em Declarações de Importação registradas por ST
Importações e em NF-e de Entrada e de Saída emitidas por ST Importações e
Comercial Destro, foram observadas algumas características nas operações
comerciais típicas daquelas onde ocorre a interposição de terceiros. Vejamos:
5.1 - Dos prazos:
O intervalo de tempo médio a separar a data do desembaraço da Declaração de
Importação da data de emissão da NF-e de Entrada das respectivas mercadorias
nacionalizadas na ST Importações é de 10 (dez) dias.
O intervalo de tempo médio a separar a data de emissão da NF-e de Entrada das
mercadorias nacionalizadas na ST Importações da data de emissão da NF-e de
Saída das mesmas para a Comercial Destro é inferior a 5 (cinco) dias.
O intervalo de tempo médio a separar a data de emissão da NF-e de Saída das
mercadorias nacionalizadas da ST Importações - que representa a data de entrada
das mesmas na Comercial Destro - da data de emissão da NF-e de Saída dessas
mesmas mercadorias da Comercial Destro para B2W ou Lojas Americanas é
inferior a 5 (cinco) dias.
As observações acima indicam uma destinação prévia da mercadoria já antes
mesmo de sua entrada na ST Importações Ltda.
5.2 - Da composição qualitativa e quantitativa das NF-e emitidas:
Em regra, há a emissão de somente uma NF-e de Entrada pela ST Importações
para toda a mercadoria desembaraçada por uma única Declaração de Importação.
Já as NF-e de Saída emitidas pela ST Importações para a Comercial Destro não
espelham as respectivas NF-e de Entrada. Para a mercadoria nacionalizada por
uma única Declaração de Importação são emitidas várias NF-e de Saídas.
Fl. 28329
DF CARF MF
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PROCESSO 10074.720244/2016-78
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Considera-se estranha a ação, pois todas as NF-e de Saída apresentam o mesmo
participante (Comercial Destro) e são emitidas, via de regra, no mesmo dia.
As NF-e de Saída emitidas pela Comercial Destro, quer seja para B2W, quer seja
para Lojas Americanas, são idênticas - qualitativa e quantitativamente - às NF-e de
Saída emitidas pela ST Importações para as mesmas mercadorias.
As múltiplas NF-e de Saída emitidas pela Comercial Destro destinam-se, via de
regra, a filiais distintas de um mesmo participante, quer seja para filiais da B2W
ou para filiais da Lojas Americanas. Observa-se uma perfeita segregação de
destino da mercadoria nacionalizada.
As observações acima indicam a destinação prévia das mercadorias aos reais
adquirentes antes mesmos do registro das Declarações de Importação; pois toda
a mercadoria nacionalizada por uma Declaração de Importação é destinada a um
único real adquirente. Indicam também o comando dos reais adquirentes quanto
ao destino final das mercadorias, pois as mesmas já saem da empresa ST
Importações fracionadas conforme a destinação a cada uma das filiais dos reais
adquirentes.
Tais observações indicam a participação consciente da empresa ST Importações
no presente esquema de interposição; bem como o papel de mera interposta
pessoa desempenhado pela Comercial Destro, pois essa só faz repassar as
mercadorias provenientes de ST Importações.
5.3 - Do perfil das importações:
ST Importações opera quase que exclusivamente para o esquema ora em análise.
No período de junho de 2011 a julho de 2012, ST Importações registrou 2.087
Declarações de Importação. Dessas DIs, apenas 8 não foram destinadas à
Comercial Destro ou Destro Brasil e, posteriormente, a B2W e Lojas Americanas.
Ademais, a grande variedade de produtos nacionalizados (diversas NCM
declaradas) demonstra ser improvável que a adquirente das mercadorias, a
Comercial Destro, atuasse no mercado internacional num modelo de coleta de
produtos e preços para posterior oferta dessas mercadorias à possíveis clientes no
mercado interno. Tal diversidade de produtos comercializados coaduna-se com
empresas que atuam no mercado num modelo de aquisição de produtos
específicos previamente encomendados por clientes pré-determinados.
5.4 - Dos lacres:
Informação a corroborar a prévia destinação da mercadoria importada, antes
mesmo da saída da mesma de ST Importações, é obtida da observação dos dados
de transporte da mercadoria em território nacional constantes das NF-e emitidas.
Em várias NF-e da amostra, verificou-se que o número do lacre aposto à
mercadorias constantes da NF-e de Saída das mercadorias da ST Importações era
o mesmo número do lacre aposto às mercadorias constantes das NF-e de Saída da
Comercia Destro com destino às empresas B2W e Lojas Americanas.
Fl. 28330
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Além de não haver alteração da embalagem utilizada no transporte da mercadoria
- pela manutenção dos lacres apostos em todas as etapas de transporte - sequer
ocorreu alteração do veículo de transporte utilizado – pois idênticas eram as
placas dos veículos em cada uma das etapas do transporte.
Logo, claro está o envio direto da mercadoria de ST Importações às diversas filiais
de Lojas Americanas e B2W; observando-se a segregação da carga em NF-e
distintas já a partir de ST Importações, em função da filial que seria a destinatária
final da mercadoria.
5.5 – Das Marcas:
Análise da propriedade das marcas dos produtos importados pela ST Importações
também denota que essas operações comerciais transcorriam sob determinação
das empresas Lojas Americanas e B2W.
Em consulta ao site do Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI ficou
demonstrado que muitos produtos importados pela ST Importações possuem
marcas cuja propriedade recai sobre Lojas Americanas ou B2W.
Portanto, as empresas Comercial Destro e Destro Brasil não seriam as reais
adquirentes dessas mercadorias, já que não poderiam comercializá-las livremente
em território nacional sem o consentimento dos detentores do direito, havendo aí
notória predestinação desses produtos aos pontos de venda das empresas Lojas
Americanas e B2W, os reais adquirentes.
6) Por fim, este esquema de importação através de empresas interpostas
mostra-se bastante lucrativo para Lojas Americanas e B2W, pois permite a elas
fugir do IPI de saída das mercadorias e da observância ao valor tributável
mínimo na apuração da base de cálculo deste imposto.
Se Lojas Americanas ou B2W realizassem importações diretas, estariam sujeitas
ao destaque do IPI quando da revenda das mercadorias importadas, pois ambas
estariam equiparadas a estabelecimento industrial.
Caso elas importassem por encomenda direta à ST Importações (equiparada a
estabelecimento industrial), esta estaria sujeita, em suas saídas de mercadorias
para Lojas Americanas e B2W, ao valor tributável mínimo, nos termos do inciso I,
do artigo 195 do RIPI, em razão da interdependência entre as empresas (artigo
612 do RIPI).
Essa simulação de compra de mercadorias através de empresas interpostas, visa
gerar, de forma ilícita, imensa economia de impostos para o grupo econômico
(Lojas Americanas, B2W e ST Importações) através da ocultação da verdadeira
relação entre a importadora direta e a empresa varejista.
Em síntese, entendeu a autoridade fiscal que a contribuinte B2W seria a real
adquirente das operações de importação na modalidade por encomenda realizada pela ST
Importação e Comercial Destro Ltda, que atuavam como interpostas pessoas.
Fl. 28331
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Verifica-se, portanto, que a autoridade fiscal se baseou nos seguintes indícios para
comprovar a ocorrência de simulação:
(i)
vinculação societária entre a B2W e a ST importações;
(ii)
curto intervalo de tempo entre a data do desembaraço da Declaração de
Importação, data de emissão da NF-e de Saída das mercadorias
nacionalizadas da ST Importações, data de entrada das mercadorias na
Comercial Destro, data de emissão da NF-e de Saída para B2W ou Lojas
Americanas;
(iii)
As notas fiscais emitidas indicam a destinação prévia das mercadorias aos
reais adquirentes antes mesmos do registro das Declarações de Importação,
que saem da ST Importações fracionadas conforme a destinação a cada uma
das filiais dos reais adquirentes;
(iv)
No período de junho de 2011 a julho de 2012, a ST Importações registrou
2.087 Declarações de Importação. Dessas DIs, apenas 8 não foram
destinadas à Comercial Destro ou Destro Brasil e, posteriormente, a B2W e
Lojas Americanas;
(v)
O número do lacre aposto às mercadorias constantes da NF-e de Saída das
mercadorias da ST Importações era o mesmo número do lacre aposto às
mercadorias constantes das NF-e de Saída da Comercia Destro com destino
às empresas B2W e Lojas Americanas. Para além disso, não houve alteração
do veículo de transporte utilizado – pois idênticas eram as placas dos
veículos em cada uma das etapas do transporte.
(vi)
Análise da propriedade das marcas dos produtos importados pela ST
Importações também denota que essas operações comerciais transcorriam
sob determinação das empresas Lojas Americanas e B2W, já que são as
únicas detentoras do direito de comercializá-las em território nacional.
Em suma, tais indícios demonstrariam a prévia destinação das mercadorias
importadas, antes mesmo da sua saída de ST Importações, demonstrando que a real adquirente
da operação de importação seria a autuada B2W.
No entanto, a prévia destinação das mercadorias importadas por encomenda a um
terceiro não configura, por si só, operação fraudulenta do ponto de vista do direito aduaneiro.
A questão foi abordada, inicialmente, pela Nota COANA no 76/2020, que
reconheceu expressamente a inexistência de qualquer vedação na legislação tributária ou
aduaneira ao fato de o encomendante já ter um comprador nacional predeterminado
(“encomendante do encomendante”) das mercadorias importadas. Destaco os seguintes trechos:
2.3. Da leitura do conceito de importação por encomenda, percebe-se que essa
modalidade de importação envolve, em princípio, apenas duas pessoas, o
Fl. 28332
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adquirente de mercadoria no exterior, que recebe a designação de importador
por encomenda, e o encomendante dessa mercadoria, que a lei designa como
encomendante predeterminado, havendo entre elas uma relação de compra e
venda. E essas duas pessoas a legislação trata como sujeitos passivos da obrigação
tributária resultante da operação de importação, sendo o importador por
encomenda o contribuinte e o encomendante predeterminado o responsável
solidário pelos tributos incidentes. Além disso, por força de lei, tanto o
importador por encomenda quanto o encomendante predeterminado são
equiparados a industrial para fins de incidência do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI) na saída dos estabelecimentos dos produtos importados.
2.4. Quanto à situação que deu origem à sugestão ora analisada, qual seja, de o
encomendante já possuir um cliente predeterminado no Brasil, mesmo que em
potencial, antes de receber a mercadoria importada, ou mesmo antes de
encomendá-la, bem observam as interessadas que não existem "norma ou
orientação expressa da RFB sobre a forma como deve ser prestada a
informação". E nem deveria existir, uma vez que a existência de um possível
"encomendante do encomendante predeterminado", situação não vedada pela
legislação, não descaracteriza nem modifica a operação de importação por
encomenda, e por isso não precisa ser informada à RFB.
2.5. Observe-se que, mesmo com a existência de um "encomendante do
encomendante predeterminado", os sujeitos passivos das obrigações tributárias
continuam sendo tão somente o importador por encomenda e o comprador da
mercadoria junto a ele, ou seja, o encomendante predeterminado. Isso porque o
"encomendante do encomendante predeterminado" encontra-se distante o
suficiente da operação de importação a ponto de o legislador não o trazer para a
relação tributária, seja em relação aos tributos incidentes na operação de
importação, seja em relação ao IPI na saída do estabelecimento dos produtos
importados.
2.6. É importante destacar, para que não haja uma má interpretação da matéria,
que as conclusões expressas nos parágrafos precedentes em relação às
importações por encomenda partem das premissas de que todas as partes
envolvidas sejam independentes umas das outras e que as relações estabelecidas
entre elas representem efetivas operações de compra e venda de mercadorias.
Posteriormente, fazendo referência expressa à referida Nota, foi proferida a
Solução de Consulta COSIT no 158/2021, da qual destaco os seguintes trechos:
12. Da leitura da legislação de regência, depreende-se que a operação de
importação por encomenda é caracterizada pela contratação do importador para
promover a aquisição e a importação das mercadorias encomendadas, com
recursos próprios e em seu nome, e efetuar a revenda dessas mercadorias ao
encomendante predeterminado. São elementos, portanto, imprescindíveis à
importação por encomenda: i) a celebração de contrato prévio entre as partes; ii)
Fl. 28333
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a aquisição e importação com recursos próprios do importador; e iii) a revenda
das mercadorias, pelo importador, ao encomendante.
(...)
14. Com efeito, das leituras acima, e em resposta aos itens no 1 e 4 da consulta,
depreende-se que a presença de um terceiro envolvido - o encomendante do
encomendante predeterminado - não é vedada pela legislação, não
descaracteriza a operação de importação por encomenda, e, portanto, não é
obrigatória sua informação na Declaração de Importação, desde que as relações
estabelecidas entre os envolvidos na importação indireta representem
operações efetivas de compra e venda de mercadorias. Deve-se ainda observar
que a compatibilidade entre a capacidade financeira de todos envolvidos e os
termos pactuados entre as partes são elementos fundamentais para conferir
legitimidade à operação (Vide Solução de Consulta Cosit no 102, de 2016).
(...)
15. Assim, em resposta ao item no 5, acrescente-se que a ocorrência de relações
comerciais autênticas com terceiros, por si só, não caracteriza ocultação do real
comprador mediante fraude, simulação ou interposição fraudulenta, de que
trata o inciso V, do art. 23 do Decreto-Lei (DL) no 1.455, de 7 de abril de 1976, ou
acobertamento de reais intervenientes ou beneficiários, de que trata o art. 33
da lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, desde que as relações estabelecidas
entre todas as partes sejam legítimas, com comprovação da origem,
disponibilidade e transferência dos recursos utilizados, observado o disposto no
§ 2o do art. 23 do DL no 1.455, de 1976, que assim disciplina os casos de
infrações por dano ao Erário:
(...)
16. Com efeito, a legislação estabelece que a comprovação da legitimidade das
operações de importação, perante a fiscalização, é condição fundamental para
afastar casos de fraude, simulação ou interposição fraudulenta. Por outro lado,
é importante destacar que, nas autuações relativas às infrações por ocultação
do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, o ônus probatório dos casos de fraude ou simulação (inclusive a
interposição fraudulenta) é do Fisco, que deve indicar nos autos o conjunto
probatório que caracterize a ocorrência da infração tipificada em lei, conforme se
depreende da jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(CARF). Vide Acórdão no 3403-002.842, de 25 de março de 2014.
17. Com relação ao questionamento no 8, observe-se que o item 2.6 da Nota
Coana no 76, de 2020, deixa claro que as afirmativas ali dispostas partiram da
premissa de que todas as partes envolvidas nas operações seriam independentes
entre si. Em contrapartida, a referida Nota Coana não apresenta impeditivo legal
para as referidas operações de importação por encomenda que envolvam
Fl. 28334
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10074.720244/2016-78
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empresas nacionais com alguma vinculação. De fato, a legislação aduaneira que
disciplina a matéria não dispõe sobre essa questão.
18. Por certo, eventual vinculação societária entre empresas nacionais
envolvidas em operação legítima de importação por encomenda não se
confunde com a figura da infração de ocultação do sujeito passivo mediante
fraude, simulação ou interposição fraudulenta, de que trata o inciso V, do art. 23
do DL no 1.455, de 1976. Como assinalado na resposta anterior, a caracterização
de interposição fraudulenta depende de conteúdo probatório por parte da
fiscalização aduaneira. Sobre interposição fraudulenta, destaca-se a definição de
DEIAB JÚNIOR na obra: Ocultação do real sujeito passivo na importação e a
quebra da cadeia de recolhimento do IPI. Revista Jus Navigandi, Teresina, ano 15,
n. 2632, 15 set. 2010, que assim assinalou:
Portanto, pode-se definir interposição fraudulenta como todo ato em que uma
terceira pessoa aparenta ser o responsável por uma operação de comércio
exterior pela qual de fato não foi, tendo apenas tentado fazer parecer que seria o
seu beneficiário, de modo a interpor-se entre a União (sujeito ativo) e o real
sujeito passivo (real adquirente), com o objetivo central de ocultar este último das
relações obrigacionais tributárias decorrentes.
19. Assim, deve-se registrar que, apesar de não haver impedimento legal para
operações de importação por encomenda envolvendo empresas nacionais que
sejam vinculadas, essas importações devem observar os mesmos termos e
condições referidos no parágrafo 14 acima, a fim de bem caracterizar a
legitimidade e regularidade fiscal de todas as operações pactuadas. Caso
contrário, a prática de relações comerciais obscuras entre empresas vinculadas,
envolvendo operações de importação por encomenda, pode constituir indício de
conduta infracional, punível com a pena de perdimento.
(...)
22. Relativamente à segunda parte da pergunta no 7, observe-se que a legislação
aduaneira de regência não estabelece prazo mínimo para permanência de
mercadoria importada em estoque, seja por parte do importador ou por parte
do encomendante. Assim, o curto tempo de permanência de mercadoria em
estoque não tem o condão de, isoladamente, desqualificar modalidade de
importação indireta. A fim de bem caracterizar a importação por encomenda, o
fundamental é que sejam asseguradas a legitimidade e efetividade de todas as
operações pactuadas entre as partes, e previstas na legislação, conforme
respondido acima, nos parágrafos 12, 14, 15 e 16.
Da referida Solução de Consulta, é possível concluir que a mera existência de um
acordo para a venda da mercadoria no momento da importação, não enseja a obrigação de
identificar o adquirente nacional na Declaração de Importação, não havendo que se falar em
ocultação fraudulenta de terceiros.
Fl. 28335
DF CARF MF
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Para além disso, tampouco a mera existência de vínculo entre as partes nacionais
envolvidas na operação de importação por encomenda caracteriza a infração de ocultação do
sujeito passivo mediante fraude, simulação ou interposição fraudulenta, de que trata o inciso V,
do art. 23 do DL no 1.455, de 1976. É que, embora o item 2.6 da Nota Coana no 76, de 2020 deixe
claro que as afirmativas ali dispostas partiram da premissa de que todas as partes envolvidas nas
operações seriam independentes entre si, a referida Solução de Consulta COSIT no 158/2021,
destaca expressamente que a “referida Nota Coana não apresenta impeditivo legal para as
referidas operações de importação por encomenda que envolvam empresas nacionais com alguma
vinculação.”
É necessário, porém, que essas importações a fim se caracterizarem como
operações legítimas, observem o requisito da compatibilidade entre a capacidade financeira de
todos envolvidos e os termos pactuados entre as partes. Assim, é possível afirmar que, caso seja
demonstrado que os sujeitos envolvidos na operação têm capacidade financeira para realizar as
operações, isto é, seja comprovada a origem, a disponibilidade e transferência dos recursos
utilizados na operação, a mera existência do “encomendante do encomendante” não pode ser
motivo, por si só, suficiente para a caracterização da infração de ocultação do real adquirente na
operação de importação.
Ademais, a referida Consulta também se manifestou expressamente a respeito do
curto prazo de permanência das mercadorias importadas em estoque, nos seguintes termos:
22. Relativamente à segunda parte da pergunta no 7, observe-se que a legislação
aduaneira de regência não estabelece prazo mínimo para permanência de
mercadoria importada em estoque, seja por parte do importador ou por parte
do encomendante. Assim, o curto tempo de permanência de mercadoria em
estoque não tem o condão de, isoladamente, desqualificar modalidade de
importação indireta. A fim de bem caracterizar a importação por encomenda, o
fundamental é que sejam asseguradas a legitimidade e efetividade de todas as
operações pactuadas entre as partes, e previstas na legislação, conforme
respondido acima, nos parágrafos 12, 14, 15 e 16.
Diante de todo o cenário exposto, o caso dos autos deve ser analisado sob a
perspectiva da capacidade financeira de todos envolvidos e dos termos pactuados entre as partes.
Sobre a questão, afirma a fiscalização apenas que “a empresa Comercial Destro
apresenta consecutivos e expressivos prejuízos fiscais, sendo francamente decrescente o seu
faturamento e sua movimentação financeira. Esses dados apontam que a empresa foi sendo
gradualmente substituída pela Destro Brasil, constituída em 2011, nas operações do grupo em
análise”.
Impugnando tal afirmação, a Recorrente Comercial Destro sustentou que a
fiscalização teria ignorado as respostas e documentos apresentados para comprovação da sua
capacidade operacional, econômica e financeira, se baseando exclusivamente nos resultados
informados em sua DIPJ. Alegou que tais declarações se referiam a um período de organização
Fl. 28336
DF CARF MF
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estrutural da empresa, com perda de um depósito incendiado e com o reconhecimento de um
passivo incluído em programa de parcelamento. Destaco os seguintes trechos:
Como referimos, a Comercial Destro possui diversos estabelecimentos, seja para
armazenamento de mercadorias, seja para oferta aos consumidores. Os
estabelecimentos caracterizam-se por serem grandes pavilhões, que atendem
perfeitamente as necessidades da empresa.
(...)
Ocorre que em 23/11/2010 o estabelecimento da filial de Jundiaí foi destruído por
um incêndio, causando enormes prejuízos a empresa. Além da perda de toda a
estrutura do prédio de 34.000 m2, houve perda de todo o estoque.
Salienta-se que o prejuízo foi avaliado em mais de R$ 70.000.000,00 (setenta
milhões de reais). Deste prejuízo, mais de R$ 17.000.00,00 (dezessete milhões) se
refere a perdas de mercadorias que haviam sido importadas da ST Importações,
as quais já haviam sido integralmente pagas, inclusive no que se refere a
importações através da ST importações, e uma vez perdidas no sinistro não foram
vendidas, trazendo enorme prejuízo suportado exclusivamente pela ora
Recorrente.
(...)
Este incêndio traz ainda outro dado que retira toda a credibilidade das conclusões
do trabalho fiscal, a ora Recorrente teve enormes perdas com o incêndio de
mercadorias.
As mercadorias eram suas e estavam armazenadas em seu galpão. Seus clientes,
como Lojas Americanas e B2W, não tiveram qualquer prejuízo financeiro
diretamente relacionado com estas perdas de seu fornecedor. O risco do negócio
é todo da atacadista.
Para além disso, a Recorrente demonstra, por meio dos pedidos de compra
juntados no item 4.2. da fiscalização, que jamais houve cobrança à Comercial Destro em relação a
importações realizadas pela ST Importações, sem o correto pedido para tanto.
A Recorrente B2W se manifestou a respeito de sua autonomia e capacidade
econômico-financeira, sustentado que o primeiro propósito negocial existente na operação de
revenda de produtos importados pela Comercial Destro seria o foco integral de seus esforços
financeiros e humanos em sua atividade fim. Afirma que, apesar de possuir habilitação no RADAR,
por entender que a importação de mercadorias e a correlata atividade de logística não fariam
parte de sua atividade fim, passou a terceirizar tais atividades, da seguinte forma:
96. Em razão disso, a Comercial Destro, que por sua vez se utilizou dos serviços
prestados pela ST Importações, acabou sendo incluída na cadeia de fornecimento
da Recorrente, a fim de que possa exercer as atividades-meio necessárias para o
e-commerce desempenhado pela Recorrente. Dentre essas atividades está a
importação, a logística, a armazenagem e a distribuição de mercadorias.
Fl. 28337
DF CARF MF
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97. Dentro desse quadro, a ST Importações acaba responsável por identificar os
potenciais fornecedores estrangeiros de mercadorias e também tem como
obrigação contratar diretamente empresas responsáveis por certificar o
cumprimento de parâmetros de qualidade estipulados por órgãos reguladores
brasileiros (doc. no 4).
O segundo propósito estaria na diminuição da necessidade de capital de giro para
que pudesse realizar suas atividades:
105. Isto porque as mercadorias importadas são adquiridas pela ST Importações
por encomenda da Comercial Destro. Desse modo, o capital de giro necessário
para a importação das mercadorias está concentrado nas empresas do Grupo
Destro.
106. Afinal, a ST Importações realiza as importações com recursos próprios (via
financiamento), mas a venda das mercadorias para as empresas do Grupo Destro
ocorre em um curto espaço de tempo, algo normal para as operações de
importação por encomenda.
107. Desse modo, é o capital de giro do Grupo Destro que fica impactado pelas
operações de importação de mercadorias, sendo necessário o aumento do
financiamento/endividamento do Grupo Destro para que este continue com a
regular aquisição de produtos importados e a manutenção do estoque necessário
para atender às solicitações da Recorrente.
108. Assim, o segundo propósito negocial dessa estrutura é reduzir o capital de
giro necessário para as atividades da Recorrente e seus níveis de endividamento.
Cumpre ressaltar que, na divulgação de resultados da Recorrente, também
existem demonstrações claras de que o capital de giro impacta diretamente em
suas atividades.
109. Nesse sentido, por exemplo, na divulgação de resultados do 4o trimestre de
2012 (vide doc. no 3), há um trecho específico sobre a melhora do capital de giro,
com a indicação de que este foi melhorado em 21 dias em relação ao 4o trimestre
de 2011.
(...)
112. Logo, as empresas do Grupo Destro participando da cadeia de fornecimento
da Recorrente tem como objetivo reduzir o impacto da importação de
mercadorias em seu capital de giro e, consequentemente, do endividamento da
Recorrente.
A Recorrente ST Importações também comprova possuir capacidade operacional e
técnica para realizar as suas atividades, contando com estabelecimento, funcionários próprios e
capacidade financeira para importar mercadorias sob a sistemática de encomenda, isto é, sem o
adiantamento do valor das mercadorias pelo cliente encomendante. Destaco os seguintes trechos:
Fl. 28338
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.837 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10074.720244/2016-78
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111. Como visto, a Recorrente é empresa operacional e atuante no mercado de
comércio exterior, figurando como parte em contratos, inclusive com o Grupo
Destro, (doc. no 6) e possuindo financiamento próprio (doc. no 7).
112. Cumpre ressaltar que a Recorrente não é uma mera empresa trading
responsável pelo desembaraço aduaneiro das mercadorias por encomenda da
Comercial Destro. Na realidade, é a Recorrente a responsável por identificar
potenciais fornecedores estrangeiros, inclusive com a ida de seu gerente de
operações ao exterior (doc. no 8).
113. Além disso, a Recorrente também é a responsável por obter as certificações
necessárias para a comercialização de determinados produtos no Brasil (doc. no
9).
114. Assim, a Recorrente cumpre um papel de diversificação nas atividades do
Grupo Lojas Americanas, possuindo atuação focada no comércio exterior, que é
ramo lucrativo. Essa lucratividade é comprovada nos balanços da Recorrente
auditados por auditoria externa (vide doc. no 5).
115. Nesse sentido, de acordo com o balanço auditado de 31.12.2012, a Receita
Líquida de Vendas da Recorrente foi de aproximadamente R$ 328 milhões, sendo
que o Custo dos Produtos Vendidos foi de R$ 227 milhões, o que resultou em um
Lucro Bruto de R$ 51 milhões e uma margem de lucro de quase 15%.
116. Em outras palavras, o balanço auditado por auditoria externa de 31.12.2012
comprova todas as alegações de que a Recorrente é uma empresa operacional,
que possui objetivo claro de geração de lucro para os seus acionistas,
diferentemente do que alega a D. Fiscalização. Essa lucratividade gerou, em 2012,
um IRPJ a pagar de quase R$4 milhões e uma CSLL a pagar de quase R$ 1 milhão,
conforme consta em sua declaração fiscal apresentada à época dos fatos (vide
doc. no 4)
A DRJ, por sua vez, mesmo após todas as alegações trazidas pelas Recorrentes a
respeito das suas capacidades financeiras e autonomias operacionais, traz apenas a seguinte
conclusão:
De outro lado, questões as mais diversas trazidas aos autos, quais sejam,
aquelas relacionadas a eventual quebra da cadeia do IPI, e a não apreciação de
documentos que viriam a comprovar a capacidade financeira e operacional das
empresas, não hão de ser por nós apreciadas, eis que (i) a matéria relacionada à
quebra da cadeia do IPI é antes consequência do que causa da infração apontada,
enquanto que (ii) a comprovação das capacidades empresariais mencionadas,
por si, não têm o condão de justificar a legalidade das operações ocorridas:
provam, antes, a existência de fato das empresas, fato além do objeto da ação
fiscalização. Em assim considerando, comungamos com o entendimento da
Autoridade Fiscal acerca da ocorrência da infração, bem como pela sanção então
aplicada.
Fl. 28339
DF CARF MF
Original

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Verifica-se, portanto, que em momento algum a decisão recorrida entendeu que as
Recorrentes não teriam capacidade operacional ou econômico-financeira, deixando inclusive de
rebater as alegações trazidas nos autos. Destaco, ainda, que não há nos autos qualquer alegação
ou comprovação de que a Recorrente B2W teria efetuado algum tipo de adiantamento de recurso
ou prestação de garantia para a Destro.
Diante de todo o exposto, não havendo dúvida de que caberia a autoridade fiscal
demonstrar de forma cabal que as partes envolvidas não teriam capacidade operacional ou
econômico-financeira para realizar as operações objeto de análise, tendo operado de forma
obscura, não há que se falar em infração de ocultação do sujeito passivo mediante fraude ou
simulação, nos termos do inciso V, do art. 23 do DL no 1.455, de 1976.
Como mencionado anteriormente, todos os indícios apontados pela fiscalização
como elementos caracterizadores da referida infração já foram superados pela própria RFB,
devendo ser afastada, assim, a penalidade ora aplicada.
3. Dispositivo
Pelo exposto, voto por (i) não conhecer do Recurso de Ofício, uma vez que o valor
exonerado é inferior ao limite de alçada estabelecido pela Portaria MF no 2, de 17/01/2023 e (ii)
dar provimento aos Recursos Voluntário para cancelar integralmente o Auto de Infração.
Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, redator designado
Com as vênias de estilo, em que pese o voto muito bem fundamentado da
Conselheira Relatora Marina Righi Rodrigues Lara, ouso dela discordar em relação ao
cancelamento da autuação. Explico.
A ilustre Relatora fundamentou sua decisão nos seguintes termos, em síntese:
Feitas tais considerações é imprescindível analisar se, em termos concretos, a
autoridade fiscal foi capaz de demonstrar, por meio de provas inequívocas, que
houve ocultação, por parte de outro sujeito, do real adquirente da operação,
mediante fraude ou simulação.
Consta do Termo de Verificação Fiscal que:
(...)
Em síntese, entendeu a autoridade fiscal que a contribuinte B2W seria a real
adquirente das operações de importação na modalidade por encomenda
Fl. 28340
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realizada pela ST Importação e Comercial Destro Ltda, que atuavam como
interpostas pessoas.
Verifica-se, portanto, que a autoridade fiscal se baseou nos seguintes indícios para
comprovar a ocorrência de simulação:
(...)
Em suma, tais indícios demonstrariam a prévia destinação das mercadorias
importadas, antes mesmo da sua saída de ST Importações, demonstrando que a
real adquirente da operação de importação seria a autuada B2W.
No entanto, a prévia destinação das mercadorias importadas por encomenda a
um terceiro não configura, por si só, operação fraudulenta do ponto de vista do
direito aduaneiro.
A questão foi abordada, inicialmente, pela Nota COANA no 76/2020, que
reconheceu expressamente a inexistência de qualquer vedação na legislação
tributária ou aduaneira ao fato de o encomendante já ter um comprador nacional
predeterminado
(“encomendante
do
encomendante”)
das
mercadorias
importadas. Destaco os seguintes trechos:
(...)
Posteriormente, fazendo referência expressa à referida Nota, foi proferida a
Solução de Consulta COSIT no 158/2021, da qual destaco os seguintes trechos:
(...)
Da referida Solução de Consulta, é possível concluir que a mera existência de um
acordo para a venda da mercadoria no momento da importação, não enseja a
obrigação de identificar o adquirente nacional na Declaração de Importação, não
havendo que se falar em ocultação fraudulenta de terceiros.
Para além disso, tampouco a mera existência de vínculo entre as partes
nacionais envolvidas na operação de importação por encomenda caracteriza a
infração de ocultação do sujeito passivo mediante fraude, simulação ou
interposição fraudulenta, de que trata o inciso V, do art. 23 do DL no 1.455, de
1976. É que, embora o item 2.6 da Nota Coana no 76, de 2020 deixe claro que as
afirmativas ali dispostas partiram da premissa de que todas as partes envolvidas
nas operações seriam independentes entre si, a referida Solução de Consulta
COSIT no 158/2021, destaca expressamente que a “referida Nota Coana não
apresenta impeditivo legal para as referidas operações de importação por
encomenda que envolvam empresas nacionais com alguma vinculação.”
É necessário, porém, que essas importações a fim de se caracterizarem como
operações legítimas, observem o requisito da compatibilidade entre a capacidade
financeira de todos envolvidos e os termos pactuados entre as partes. Assim, é
possível afirmar que, caso seja demonstrado que os sujeitos envolvidos na
operação têm capacidade financeira para realizar as operações, isto é, seja
comprovada a origem, a disponibilidade e transferência dos recursos utilizados
Fl. 28341
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na operação, a mera existência do “encomendante do encomendante” não pode
ser motivo, por si só, suficiente para a caracterização da infração de ocultação
do real adquirente na operação de importação.
Ademais, a referida Consulta também se manifestou expressamente a respeito
do curto prazo de permanência das mercadorias importadas em estoque, nos
seguintes termos:
(...)
Diante de todo o cenário exposto, o caso dos autos deve ser analisado sob a
perspectiva da capacidade financeira de todos envolvidos e dos termos pactuados
entre as partes.
Sobre a questão, afirma a fiscalização apenas que “a empresa Comercial Destro
apresenta consecutivos e expressivos prejuízos fiscais, sendo francamente
decrescente o seu faturamento e sua movimentação financeira. Esses dados
apontam que a empresa foi sendo gradualmente substituída pela Destro Brasil,
constituída em 2011, nas operações do grupo em análise”.
Impugnando tal afirmação, a Recorrente Comercial Destro sustentou que a
fiscalização teria ignorado as respostas e documentos apresentados para
comprovação da sua capacidade operacional, econômica e financeira, se
baseando exclusivamente nos resultados informados em sua DIPJ. Alegou que tais
declarações se referiam a um período de organização estrutural da empresa, com
perda de um depósito incendiado e com o reconhecimento de um passivo incluído
em programa de parcelamento. Destaco os seguintes trechos:
(...)
Para além disso, a Recorrente demonstra, por meio dos pedidos de compra
juntados no item 4.2. da fiscalização, que jamais houve cobrança à Comercial
Destro em relação a importações realizadas pela ST Importações, sem o correto
pedido para tanto.
(...)
O segundo propósito estaria na diminuição da necessidade de capital de giro para
que pudesse realizar suas atividades:
(...)
A Recorrente ST Importações também comprova possuir capacidade operacional
e técnica para realizar as suas atividades, contando com estabelecimento,
funcionários próprios e capacidade financeira para importar mercadorias sob a
sistemática de encomenda, isto é, sem o adiantamento do valor das mercadorias
pelo cliente encomendante. Destaco os seguintes trechos:
(...)
Verifica-se, portanto, que em momento algum a decisão recorrida entendeu que
as Recorrentes não teriam capacidade operacional ou econômico-financeira,
Fl. 28342
DF CARF MF
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PROCESSO 10074.720244/2016-78
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deixando inclusive de rebater as alegações trazidas nos autos. Destaco, ainda, que
não há nos autos qualquer alegação ou comprovação de que a Recorrente B2W
teria efetuado algum tipo de adiantamento de recurso ou prestação de garantia
para a Destro.
Diante de todo o exposto, não havendo dúvida de que caberia a autoridade fiscal
demonstrar de forma cabal que as partes envolvidas não teriam capacidade
operacional ou econômico-financeira para realizar as operações objeto de análise,
tendo operado de forma obscura, não há que se falar em infração de ocultação do
sujeito passivo mediante fraude ou simulação, nos termos do inciso V, do art. 23
do DL no 1.455, de 1976.
Como mencionado anteriormente, todos os indícios apontados pela fiscalização
como elementos caracterizadores da referida infração já foram superados pela
própria RFB, devendo ser afastada, assim, a penalidade ora aplicada.
Inicialmente, devo dizer que concordo com a ilustre relatoria quando ela afirma que
“a prévia destinação das mercadorias importadas por encomenda a um terceiro não configura, por
si só, operação fraudulenta do ponto de vista do direito aduaneiro”. Da mesma forma, é inevitável
concordar novamente com a relatora quando ela afirma que “tampouco a mera existência de
vínculo entre as partes nacionais envolvidas na operação de importação por encomenda
caracteriza a infração de ocultação do sujeito passivo mediante fraude, simulação ou interposição
fraudulenta”.
Ocorre, entretanto, que a autuação não está fundamentada unicamente em um
fato isolado; como se sabe, a pena de perdimento, ou sua multa substitutiva, exige a ocorrência de
fraude, a qual, por sua vez, necessita do elemento volitivo, ou seja, do dolo. Evidentemente, não é
possível extrair, da mente dos acusados, qual a sua real intenção; deve-se buscar tal comprovação
do conjunto probatório, da reunião dos indícios que tornam a conclusão de fraude irrefutável.
Quando se fala que a prévia destinação das mercadorias, ou o vínculo entre as
partes envolvidas, não é suficiente para caracterizar o ato como fraudulento, há sempre a
observação de que tal exclusão somente ocorre quando se constitui no único fundamento para a
autuação. Por outro lado, quando há a reunião de diversos fatos indiciários que, isoladamente,
não seriam suficientes, pode-se concluir pela existência da fraude.
Vejamos o que consta da referida Solução de Consulta COSIT no 158/2021, usada
pela relatora como fundamento para sua decisão:
EMENTA
IMPORTAÇÃO POR ENCOMENDA. DISPENSABILIDADE DE IDENTIFICAÇÃO DO
ENCOMENDANTE DO ENCOMENDANTE PREDETERMINADO. INFRAÇÕES POR
FRAUDE, SIMULAÇÃO OU INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PRAZO DE ESTOQUE.
A importação por encomenda envolve, usualmente, apenas dois agentes
econômicos, ou seja, o importador por encomenda e o encomendante
predeterminado, que são, respectivamente, o contribuinte e o responsável
Fl. 28343
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solidário pelos tributos incidentes. A presença de um terceiro envolvido - o
encomendante do encomendante predeterminado - não é vedada pela
legislação, não descaracteriza a operação de importação por encomenda, e,
portanto, não é obrigatória sua informação na Declaração de Importação, desde
que as relações estabelecidas entre os envolvidos na importação indireta
representem transações efetivas de compra e venda de mercadorias.
A ocorrência de relações comerciais autênticas com terceiros, nos casos de
importação por encomenda, por si só, não caracteriza ocultação do real
comprador mediante fraude, simulação ou interposição fraudulenta, de que trata
o inciso V, do art. 23 do Decreto-Lei (DL) no 1.455, de 1976, ou acobertamento de
reais intervenientes ou beneficiários, de que trata o art. 33 da lei no 11.488, de
2007, desde que as relações estabelecidas entre todas as partes sejam legítimas,
com comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
utilizados, observado o disposto no § 2o do art. 23 do DL no 1.455, de 1976.
A simples vinculação societária entre empresas nacionais envolvidas em operação
legítima de importação por encomenda não se confunde com a figura da infração
de ocultação do sujeito passivo mediante fraude, simulação ou interposição
fraudulenta, de que trata o inciso V, do art. 23 do DL no 1.455, de 1976.
A legislação aduaneira de regência não estabelece prazo mínimo para
permanência de mercadoria importada em estoque, seja por parte do importador
ou por parte do encomendante predeterminado. O curto tempo de permanência
de mercadoria em estoque não tem o condão de, isoladamente, descaracterizar
modalidade de importação indireta por encomenda, de que trata o art. 11 da Lei
no 11.281, de 2006.
Como se pode verificar de forma cristalina a partir dos trechos negritados, todas as
conclusões da Solução de Consulta COSIT no 158/2021, acima transcritas na Ementa, não trazem
nenhuma novidade, nenhuma alteração em relação ao que sempre foi decidido por esse Conselho:
todos os fatos acima descritos, e que muitas vezes servem de fundamento para autuações, só
devem ser desconsiderados pela Fiscalização se cumpridas diversas ressalvas.
Observa-se a utilização de diversas condicionantes: desde que as relações
estabelecidas entre os envolvidos na importação indireta representem transações efetivas; desde
que as relações comerciais com terceiros sejam autênticas e legítimas; desde que a operação de
importação por encomenda entre empresas com vinculação societária seja legítima; desde que o
curto tempo de permanência de mercadoria em estoque não seja um fato isolado.
Ora, é bastante óbvio que, se todas essas condicionantes forem obedecidas, não há
qualquer razão para que algum contribuinte seja autuado. Nesse aspecto, a Solução de Consulta
COSIT no 158/2021 é redundante, apenas diz o óbvio. E não poderia ser diferente, tendo em vista
que a situação hipotética nela descrita demonstra que se busca uma solução para um caso
concreto no qual não há nenhuma intenção de fraude, tanto que dela consta a seguinte ressalva:
Fl. 28344
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6. Não obstante, saliente-se que os efeitos da consulta que se reportar a situação
não ocorrida somente se aperfeiçoarão caso o fato concretizado for aquele sobre
o qual houver versado a consulta previamente formulada, conforme art. 12 da IN
RFB no 1.396, de 2013.
7. Ademais, ressalte-se que a consulta — ainda quando considerada eficaz, a juízo
da autoridade administrativa, por preencher os requisitos legais de
admissibilidade — não sobrestará os prazos de recolhimento de tributo retido na
fonte ou autolançado (como o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI), de
entrega de declaração de rendimentos ou de cumprimento de outras obrigações
acessórias, tampouco sua solução convalida informações apresentadas nos autos,
sem prejuízo do poder-dever da Administração Tributária de, por meio de
procedimento fiscal, verificar o efetivo enquadramento do caso concreto na
hipótese abrangida pela correspondente resposta, conforme se depreende do
art. 49 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, art. 264 do Decreto no
7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do IPI), e dos arts. 9o, 11 e 28 da IN
RFB no 1.396, de 2013.
Logicamente, se o caso concreto em análise for diferente do que foi
hipoteticamente descrito, inclusive por ser identificado o intuito de fraude, nenhuma de suas
conclusões restará válida.
Prosseguindo na análise da Solução de Consulta COSIT no 158/2021, vejamos o
trecho em que é citada a Nota Coana no 76, de 25 de maio de 2020:
13. Outrossim, como registrado pela consulente, é pertinente ressaltar que a
Coordenação-Geral de Administração Aduaneira (Coana) da RFB se manifestou de
maneira didática sobre o tema, quando questionada sobre aperfeiçoamentos na
legislação, na Nota Coana no 76, de 25 de maio de 2020, nos seguintes termos:
2.3. Da leitura do conceito de importação por encomenda, percebe-se que essa
modalidade de importação envolve, em princípio, apenas duas pessoas, o
adquirente de mercadoria no exterior, que recebe a designação de importador por
encomenda, e o encomendante dessa mercadoria, que a lei designa como
encomendante predeterminado, havendo entre elas uma relação de compra e
venda. E essas duas pessoas a legislação trata como sujeitos passivos da
obrigação tributária resultante da operação de importação, sendo o importador
por encomenda o contribuinte e o encomendante predeterminado o responsável
solidário pelos tributos incidentes. Além disso, por força de lei, tanto o importador
por encomenda quanto o encomendante predeterminado são equiparados a
industrial para fins de incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
na saída dos estabelecimentos dos produtos importados.
2.4. Quanto à situação que deu origem à sugestão ora analisada, qual seja, de o
encomendante já possuir um cliente predeterminado no Brasil, mesmo que em
potencial, antes de receber a mercadoria importada, ou mesmo antes de
encomendá-la, bem observam as interessadas que não existem "norma ou
Fl. 28345
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orientação expressa da RFB sobre a forma como deve ser prestada a informação".
E nem deveria existir, uma vez que a existência de um possível "encomendante do
encomendante predeterminado", situação não vedada pela legislação, não
descaracteriza nem modifica a operação de importação por encomenda, e por isso
não precisa ser informada à RFB.
2.5. Observe-se que, mesmo com a existência de um "encomendante do
encomendante predeterminado", os sujeitos passivos das obrigações tributárias
continuam sendo tão somente o importador por encomenda e o comprador da
mercadoria junto a ele, ou seja, o encomendante predeterminado. Isso porque o
"encomendante do encomendante predeterminado" encontra-se distante o
suficiente da operação de importação a ponto de o legislador não o trazer para a
relação tributária, seja em relação aos tributos incidentes na operação de
importação, seja em relação ao IPI na saída do estabelecimento dos produtos
importados.
2.6. É importante destacar, para que não haja uma má interpretação da
matéria, que as conclusões expressas nos parágrafos precedentes em relação às
importações por encomenda partem das premissas de que todas as partes
envolvidas sejam independentes umas das outras e que as relações
estabelecidas entre elas representem efetivas operações de compra e venda de
mercadorias.
Me parece que aconteceu no voto vencido justamente aquilo que era preocupação
da COANA no item 2.6 da Nota acima transcrita: houve uma má interpretação da matéria, pois
afirmou-se que diversos fatos que compõem o conjunto probatório não se prestariam a tanto sem
a devida atenção para as premissas: de que todas as partes envolvidas sejam independentes
umas das outras e que as relações estabelecidas entre elas representem efetivas operações de
compra e venda de mercadorias.
Vejamos o disposto no item 19 da Solução de Consulta COSIT no 158/2021:
19. Assim, deve-se registrar que, apesar de não haver impedimento legal para
operações de importação por encomenda envolvendo empresas nacionais que
sejam vinculadas, essas importações devem observar os mesmos termos e
condições referidos no parágrafo 14 acima, a fim de bem caracterizar a
legitimidade e regularidade fiscal de todas as operações pactuadas. Caso
contrário, a prática de relações comerciais obscuras entre empresas vinculadas,
envolvendo operações de importação por encomenda, pode constituir indício de
conduta infracional, punível com a pena de perdimento.
Feitas estas considerações, volto minha atenção para o caso concreto, conforme
descrito no TERMO DE CONSTATAÇÃO ANEXO AO AUTO DE INFRAÇÃO, às fls. 10/90:
A presente ação fiscal teve origem em uma fiscalização na empresa ST
Importações.
Fl. 28346
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De acordo com o DOSSIÊ do Serviço de Pesquisa e Seleção Aduaneira –
SEPEL/IRF/RJO, que deu origem àquela fiscalização, foram constatados fatos
indicativos da prática de interposição fraudulenta e de ocultação do sujeito
passivo e real adquirente nas operações de importação efetuadas pela empresa
ST Importações, por encomenda das empresas Comercial Destro e Destro Brasil,
cujas mercadorias eram destinadas às empresas Lojas Americanas e B2W.
Os fatos citados abaixo, característicos de operações comerciais efetuadas por
encomenda de terceiros e que serão detalhados e analisados ao longo deste
Relatório, indicam que as empresas Lojas Americanas e B2W eram as reais
adquirentes das mercadorias importadas, e que teria partido delas o
planejamento de interpor uma terceira empresa (Comercial Destro ou Destro
Brasil) como aparente encomendante das mercadorias com a finalidade exclusiva
de ocultar sua participação nas operações de importação:
1) A importadora direta (ST Importações) é controlada pelas Lojas Americanas e
pela B2W, únicas sócias daquela empresa, e 100% dos administradores da ST
Importações são comuns ao quadro de dirigentes de Lojas Americanas e B2W ou
de empresas controladas por elas.
2) Considerando os anos de 2010 e 2011, 99,9% do total de vendas da ST
Importações (R$739.904.247,82) foi destinado à empresa Comercial Destro, e
todas as aquisições se deram a título de importação por encomenda desta.
3) Os únicos fornecedores de mercadorias importadas às empresas Lojas
Americanas e B2W, no período de junho de 2011 a julho de 2012, foram
Comercial Destro e Destro Brasil. Tanto Lojas Americanas quanto B2W
encontram-se com suas habilitações para operar no comércio exterior
SUSPENSAS.
4) Absolutamente todas as mercadorias enviadas por ST Importações à Comercial
Destro e à Destro Brasil foram repassadas às Lojas Americanas ou à B2W.
5) Em pesquisa por amostragem em Declarações de Importação registradas por ST
Importações e em NF-e de Entrada e de Saída emitidas por ST Importações e
Comercial Destro, foram observadas algumas características nas operações
comerciais típicas daquelas onde ocorre a interposição de terceiros. Vejamos:
5.1 - Dos prazos:
O intervalo de tempo médio a separar a data do desembaraço da Declaração de
Importação da data de emissão da NF-e de Entrada das respectivas mercadorias
nacionalizadas na ST Importações é de 10 (dez) dias.
O intervalo de tempo médio a separar a data de emissão da NF-e de Entrada das
mercadorias nacionalizadas na ST Importações da data de emissão da NF-e de
Saída das mesmas para a Comercial Destro é inferior a 5 (cinco) dias.
O intervalo de tempo médio a separar a data de emissão da NF-e de Saída das
mercadorias nacionalizadas da ST Importações - que representa a data de entrada
Fl. 28347
DF CARF MF
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das mesmas na Comercial Destro - da data de emissão da NF-e de Saída dessas
mesmas mercadorias da Comercial Destro para B2W ou Lojas Americanas é
inferior a 5 (cinco) dias.
As observações acima indicam uma destinação prévia da mercadoria já antes
mesmo de sua entrada na ST Importações Ltda.
5.2 - Da composição qualitativa e quantitativa das NF-e emitidas:
Em regra, há a emissão de somente uma NF-e de Entrada pela ST Importações
para toda a mercadoria desembaraçada por uma única Declaração de Importação.
Já as NF-e de Saída emitidas pela ST Importações para a Comercial Destro não
espelham as respectivas NF-e de Entrada. Para a mercadoria nacionalizada por
uma única Declaração de Importação são emitidas várias NF-e de Saídas.
Considera-se estranha a ação, pois todas as NF-e de Saída apresentam o mesmo
participante (Comercial Destro) e são emitidas, via de regra, no mesmo dia.
As NF-e de Saída emitidas pela Comercial Destro, quer seja para B2W, quer seja
para Lojas Americanas, são idênticas - qualitativa e quantitativamente - às NF-e de
Saída emitidas pela ST Importações para as mesmas mercadorias.
As múltiplas NF-e de Saída emitidas pela Comercial Destro destinam-se, via de
regra, a filiais distintas de um mesmo participante, quer seja para filiais da B2W
ou para filiais da Lojas Americanas. Observa-se uma perfeita segregação de
destino da mercadoria nacionalizada.
As observações acima indicam a destinação prévia das mercadorias aos reais
adquirentes antes mesmos do registro das Declarações de Importação; pois toda
a mercadoria nacionalizada por uma Declaração de Importação é destinada a um
único real adquirente. Indicam também o comando dos reais adquirentes quanto
ao destino final das mercadorias, pois as mesmas já saem da empresa ST
Importações fracionadas conforme a destinação a cada uma das filiais dos reais
adquirentes.
Tais observações indicam a participação consciente da empresa ST Importações
no presente esquema de interposição; bem como o papel de mera interposta
pessoa desempenhado pela Comercial Destro, pois essa só faz repassar as
mercadorias provenientes de ST Importações.
5.3 - Do perfil das importações:
ST Importações opera quase que exclusivamente para o esquema ora em análise.
No período de junho de 2011 a julho de 2012, ST Importações registrou 2.087
Declarações de Importação. Dessas DIs, apenas 8 não foram destinadas à
Comercial Destro ou Destro Brasil e, posteriormente, a B2W e Lojas Americanas.
Ademais, a grande variedade de produtos nacionalizados (diversas NCM
declaradas) demonstra ser improvável que a adquirente das mercadorias, a
Comercial Destro, atuasse no mercado internacional num modelo de coleta de
produtos e preços para posterior oferta dessas mercadorias à possíveis clientes no
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mercado interno. Tal diversidade de produtos comercializados coaduna-se com
empresas que atuam no mercado num modelo de aquisição de produtos
específicos previamente encomendados por clientes pré-determinados.
5.4 - Dos lacres:
Informação a corroborar a prévia destinação da mercadoria importada, antes
mesmo da saída da mesma de ST Importações, é obtida da observação dos dados
de transporte da mercadoria em território nacional constantes das NF-e emitidas.
Em várias NF-e da amostra, verificou-se que o número do lacre aposto à
mercadorias constantes da NF-e de Saída das mercadorias da ST Importações era
o mesmo número do lacre aposto às mercadorias constantes das NF-e de Saída da
Comercia Destro com destino às empresas B2W e Lojas Americanas.
Além de não haver alteração da embalagem utilizada no transporte da mercadoria
- pela manutenção dos lacres apostos em todas as etapas de transporte - sequer
ocorreu alteração do veículo de transporte utilizado – pois idênticas eram as
placas dos veículos em cada uma das etapas do transporte.
Logo, claro está o envio direto da mercadoria de ST Importações às diversas filiais
de Lojas Americanas e B2W; observando-se a segregação da carga em NF-e
distintas já a partir de ST Importações, em função da filial que seria a destinatária
final da mercadoria.
5.5 – Das Marcas:
Análise da propriedade das marcas dos produtos importados pela ST Importações
também denota que essas operações comerciais transcorriam sob determinação
das empresas Lojas Americanas e B2W.
Em consulta ao site do Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI ficou
demonstrado que muitos produtos importados pela ST Importações possuem
marcas cuja propriedade recai sobre Lojas Americanas ou B2W.
Portanto, as empresas Comercial Destro e Destro Brasil não seriam as reais
adquirentes dessas mercadorias, já que não poderiam comercializá-las livremente
em território nacional sem o consentimento dos detentores do direito, havendo aí
notória predestinação desses produtos aos pontos de venda das empresas Lojas
Americanas e B2W, os reais adquirentes.
6) Por fim, este esquema de importação através de empresas interpostas mostra-
se bastante lucrativo para Lojas Americanas e B2W, pois permite a elas fugirem do
IPI de saída das mercadorias e da observância ao valor tributável mínimo na
apuração da base de cálculo deste imposto.
Se Lojas Americanas ou B2W realizassem importações diretas, estariam sujeitas
ao destaque do IPI quando da revenda das mercadorias importadas, pois ambas
estariam equiparadas a estabelecimento industrial.
Fl. 28349
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Caso elas importassem por encomenda direta à ST Importações (equiparada a
estabelecimento industrial), esta estaria sujeita, em suas saídas de mercadorias
para Lojas Americanas e B2W, ao valor tributável mínimo, nos termos do inciso I,
do artigo 195 do RIPI, em razão da interdependência entre as empresas (artigo
612 do RIPI).
Essa simulação de compra de mercadorias através de empresas interpostas, visa
gerar, de forma ilícita, imensa economia de impostos para o grupo econômico
(Lojas Americanas, B2W e ST Importações) através da ocultação da verdadeira
relação entre a importadora direta e a empresa varejista.
(...)
Cuidados especiais:
(...)
Com relação ao IPI, conforme estabelece o artigo 13 da Lei no 11.281/2006, a
empresa encomendante é equiparada a estabelecimento industrial e, portanto, é
contribuinte desse imposto. Consequentemente, o encomendante deverá, ainda,
recolher o imposto incidente sobre a comercialização no mercado interno das
mercadorias importadas e cumprir com as demais obrigações acessórias previstas
na legislação desse tributo, podendo ainda aproveitar o crédito de IPI originário
da operação de aquisição das mercadorias do importador.
Ademais, em razão da sua responsabilidade solidária, a empresa encomendante,
por força do artigo 70 da Lei no 10.833/2003, deverá manter, em boa guarda e
ordem, os documentos relativos às transações que realizar, pelo prazo
decadencial estabelecido na legislação tributária a que está submetida, e
apresentá-los à fiscalização aduaneira quando exigidos.
Por força da presunção legal estabelecida no § 2o do artigo 11 da Lei no
11.281/2006, se a importadora e a encomendante não cumprirem com todos os
requisitos e condições estabelecidos na legislação de importação por encomenda,
para fins fiscais, a importação realizada será considerada por conta e ordem de
terceiro não declarada.
(...)
5.2 – DOS FATOS APURADOS
Ao término desta fiscalização, foi verificada a existência de um esquema de
interposição fraudulenta em operações de comércio exterior operacionalizado em
conluio por dois grupos econômicos: grupo LASA e grupo DESTRO.
Trata-se de dois grupos empresariais distintos e independentes, apesar de
possuírem estreitos vínculos comerciais, como será visto neste relatório.
Demonstramos abaixo o perfil dos grupos e de suas empresas, bem como os
vínculos existentes.
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1 - Grupo LASA É o operador e maior beneficiário do esquema de interposição
montado, sendo composto de várias empresas, a maioria voltada para o varejo de
eletroeletrônicos e de produtos de utilidade doméstica no mercado nacional.
Dentre as empresas do grupo LASA destacam-se, na abordagem do presente
trabalho, as Lojas Americanas, a B2W, a ST Importações e a QSM Distribuidora.
Essas empresas possuem estreitas ligações, tanto entre seus dirigentes como
entre seus quadros de acionistas, demonstrando centralização gerencial, como se
pode observar nos quadros a seguir:
(...)
Conforme consta do cadastro de ST Importações, seu sócio majoritário é a
empresa B2W COMPANHIA DIGITAL (99,99%), enquanto Lojas Americanas (LASA)
é seu sócio minoritário (0,01%).
Como publicado no DOERJ do dia 29/01/2014, o sócio controlador da B2W
COMPANHIA DIGITAL é Lojas Americanas S/A, com 62,23% de seu capital. Sendo
assim, podemos considerar, grosso modo, que Lojas Americanas seja a
controladora de fato da ST Importações.
Além disso, vários administradores, destacados acima, também constam da
Relação de Sócios/Dirigentes de Lojas Americanas e/ou B2W Companhia Digital,
como seus executivos ou ex-executivos.
(...)
Resumindo a atuação do grupo LASA no esquema de interposição apurado:
1.1 - ST IMPORTAÇÕES LTDA., CNPJ 02.867.220/0001-42: Atua no esquema ora
descrito como Importadora ostensiva nas Declarações de Importação.
1.2 - QSM DISTRIBUIDORA E LOGÍSTICA LTDA., CNPJ 08.060.852/0001-86: Passou
a atuar no esquema ora descrito como interposta pessoa, figurando como
Adquirente em Declarações de Importação a partir do segundo semestre de 2014.
Sua atuação não foi objeto de análise por estar fora do período de apuração desta
fiscalização.
1.3 - B2W COMPANHIA DIGITAL, CNPJ 00.776.574/0006-60: Empresa que
representa o comércio de varejo eletrônico do Grupo LASA. Dentre outras marcas
conhecidas do comércio eletrônico, podemos citar como de controle da empresa
B2W as marcas "Submarino" e "Shoptime". Identificada no esquema ora em
análise como Real Adquirente de parte das mercadorias nacionalizadas.
1.4 – LOJAS AMERICANAS S.A., CNPJ 33.014.556/0001-96: Empresa que
representa o comércio físico de varejo do denominado Grupo LASA. Identificada
no esquema ora em análise como Real Adquirente de parte das mercadorias
nacionalizadas.
2 - Grupo DESTRO O denominado Grupo Destro é composto por duas empresas
operacionais: a Destro Brasil e Comercial Destro (autuada). Juntas elas são
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responsáveis por uma rede de distribuição no atacado que fornece
principalmente gêneros alimentícios e produtos de higiene e limpeza, mas
também atua, em menor grau, no segmento de eletroeletrônicos e de utilidades
para o lar.
(...)
Abaixo seguem os quadros que demonstram os vínculos entre as empresas do
grupo DESTRO. Nota-se que vários sócios e administradores atuam ou atuaram
em cargos relevantes em duas ou mais empresas, vínculos que demonstram a
existência de um grupo econômico unificado:
(...)
Nota-se, no quadro acima, que a empresa Comercial Destro apresenta
consecutivos e expressivos prejuízos fiscais, sendo francamente decrescente o seu
faturamento e sua movimentação financeira. Esses dados apontam que a
empresa foi sendo gradualmente substituída pela Destro Brasil, constituída em
2011, nas operações do grupo em análise.
Resumindo a atuação do grupo DESTRO no esquema de interposição apurado:
2.1 - COMERCIAL DESTRO LTDA., CNPJ 76.062.488/0007-39: Empresa objeto do
presente Auto de Infração. Até julho de 2012, filial desta empresa atuou no
esquema ora descrito como interposta pessoa, figurando como Encomendante
nas Declarações de Importação que serão objeto de análise no presente trabalho.
2.2 - DESTRO BRASIL DISTRIBUIÇÃO LTDA., CNPJ 13.495.487/0001-72. Passou a
atuar no esquema ora descrito como interposta pessoa a partir de abril de 2012,
figurando como Encomendante em Declarações de Importação.
Entre 01/2010 e 03/2014, como veremos a seguir, o Grupo DESTRO e o Grupo
LASA realizaram operações de compra e venda de produtos importados no
montante de 2 BILHÕES DE REAIS.
(...)
A partir de abril de 2012 a Comercial Destro. foi sendo substituída no papel de
adquirente declarado pela empresa Destro Brasil, que atua no referido esquema
até a presente data.
Entretanto, desde julho de 2014 a Destro Brasil Ltda. vem sendo substituída no
papel de adquirente declarado pela empresa QSM Distribuidora. Tal transição,
que ainda ocorre, indica que está sendo implementada a gradual saída do Grupo
Destro deste suposto esquema fraudulento, que passaria a operar tão somente
com empresas do Grupo LASA.
A Autoridade Fiscal realizou extenso trabalho, coletando as mais variadas provas e
indícios, realizou diligências, procedeu a circularização junto a terceiros, e apresentou
detalhadamente o esquema montado pelas empresas do grupo LASA e do grupo DESTRO, em
conjunto com a empresa ST Importações, com o objetivo de ocultar o real adquirente das
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mercadorias, a Lojas Americanas, mediante a interposição fraudulenta das empresas DESTRO
como adquirente das mercadorias importadas pela ST Importações, quando o real adquirente era
a Lojas Americanas.
A operação que se buscou montar para ocultar o real adquirente das mercadorias
é totalmente desnecessária, sendo inverossímil imaginar um ganho comercial em uma operação
na qual a ST Importações, empresa que pertence ao grupo LASA, importa mercadorias que, ao
final, são totalmente destinadas à Lojas Americanas, sua proprietária, mas que, antes disso,
realize uma venda para a DESTRO, para que somente então a DESTRO revenda estas
mercadorias, em sua integralidade, para a Lojas Americanas.
Apesar de alegar um suposto foco em operações de abertura de lojas físicas,
deixando a logística da distribuição de seus produtos para a DESTRO, empresa especializada em
distribuição e com grande capilaridade, não consegue explicar por que as mercadorias não são
importadas pela ST Importações tendo como adquirente a Lojas Americanas, que então faria um
contrato de distribuição de suas mercadorias com a DESTRO, como é usual no mercado de
terceirização de logística.
Introduzir uma operação de importação por encomenda entre a ST e a DESTRO, e
uma outra operação de revenda entre a DESTRO e a Lojas Americanas, não traz qualquer ganho
para a Lojas Americanas. Ao contrário, em condições normais, teria que arcar com o lucro da
DESTRO nesta revenda, e depois ainda arcar com os custos de sua contratação para realizar a
distribuição.
A partir da narrativa fiscal, depreende-se que a imputação é de que os negócios
jurídicos realizados entre a Lojas Americanas e a DESTRO são nulos, em decorrência de serem
operações meramente simuladas com o objetivo de dissimular/ocultar a real operação existente,
que é a importação direta da ST Importações para a Lojas Americanas.
O Código Civil de 2002, em seu art. 167, assim trata da simulação:
Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se
válido for na substância e na forma.
§ 1o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às
quais realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
§ 2o Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do
negócio jurídico simulado.
Flávio Tartuce, em sua obra Direito Civil, vol. 03, 2019, afirma sobre a simulação:
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Partindo para o seu conceito, na simulação há um desacordo entre a vontade
declarada ou manifestada e a vontade interna. Em suma, há uma discrepância
entre a vontade e a declaração; entre a essência e a aparência.
(...)
Na simulação, as duas partes contratantes estão combinadas e objetivam iludir
terceiros. Como se percebe, sem dúvida, há um vício de repercussão social,
equiparável à fraude contra credores, mas que gera a nulidade e não
anulabilidade do negócio celebrado, conforme a inovação constante do art. 167
do CC.
(...)
Como já foi expresso, o art. 167 do CC/2002 reconhece a nulidade absoluta do
negócio jurídico simulado, mas prevê que subsistirá o que se dissimulou, se válido
for na substância e na forma. O dispositivo trata da simulação relativa, aquela em
que, na aparência, há um negócio; e na essência outro.
Dessa maneira, percebe-se na simulação relativa dois negócios: um aparente
(simulado) e um escondido (dissimulado). Eventualmente, esse negócio
camuflado pode ser tido como válido, no caso de simulação relativa. Segundo o
Enunciado n. 153 do CJF/STJ, também aprovado na III Jornada de Direito Civil, em
2004, “na simulação relativa, o negócio simulado (aparente) é nulo, mas o
dissimulado será válido se não ofender a lei nem causar prejuízo a terceiros”.
(...)
Feitas tais considerações, e seguindo-se no estudo do tema, o art. 167, §1o, do CC
elenca hipóteses em que ocorre a simulação, a saber:
a) De negócios jurídicos que visam a conferir ou a transmitir direitos a pessoas
diversas daquelas às quais realmente se conferem ou transmitem (simulação
subjetiva).
(...)
Sem prejuízo desses casos, em outros a simulação pode estar presente todas as
vezes que houver uma disparidade entre a vontade manifestada e a vontade
oculta. Isso faz com que o rol previsto no art. 167 do CC seja meramente
exemplificativo (numerus apertus), e não taxativo (numerus clausus).
(...)
A partir de todas essas conclusões, quanto ao conteúdo, a simulação pode ser
assim classificada:
a) Simulação absoluta – situação em que na aparência se tem determinado
negócio, mas na essência a parte não deseja negócio algum.
(...)
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b) Simulação relativa – situação em que o negociante celebra um negócio na
aparência, mas na essência almeja outro ato jurídico, conforme outrora
exemplificado quanto ao comodato e à locação. A simulação relativa, mais
comum de ocorrer na prática, pode ser assim subclassificada:
- Simulação relativa subjetiva – caso em que o vício social acomete elemento
subjetivo do negócio, pessoa com que o mesmo é celebrado (art. 167, §1o, I, do
CC). A parte celebra o negócio com uma parte na aparência, mas com outra na
essência, entrando no negócio a figura do testa de ferro, laranja ou homem de
palha, que muitas vezes substitui somente de fato aquela pessoa que realmente
celebra o negócio jurídico ou contrato. Trata-se do negócio jurídico celebrado por
interposta pessoa.
A fraude, por sua vez, foi conceituada por Leandro Paulsen em sua obra Direito
Tributário, 11a ed., 2009, à pág. 1033, com base na Lei no 4.502/64:
Conceito de Fraude. Lei no 4.502/64: “Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão
dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do
fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas
características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a
evitar ou diferir o seu pagamento.”
Conforme a narrativa fiscal, a Lojas Americanas buscou se ocultar da operação de
aquisição direta das mercadorias importadas pela ST Importações através da simulação de uma
operação anterior de venda da importadora para a DESTRO, com o objetivo (presente, portanto, o
dolo) de modificar uma característica essencial da obrigação tributária, qual seja, o aspecto
pessoal da norma tributária, substituindo a verdadeira operação de importação por encomenda
realizada entre os sujeitos A e C, por uma operação de importação por encomenda realizada
inicialmente entre A e B e em seguida uma operação de venda entre B e C, reduzindo, assim, o
montante do IPI devido.
Não existe, no mercado, uma estrutura de operações na qual empresas
especializadas em distribuição e logística compram as mercadorias que seriam destinadas aos seus
clientes, para depois lhes revenderem e, em seguida, serem contratadas para realizar a sua
atividade-fim, que é a distribuição destas mesmas mercadorias. Por outro lado, essa estrutura de
negócios é rotineira em casos em que se identifica a existência de interposição fraudulenta.
Para comprovar essa absoluta falta de propósito negocial e que as relações
estabelecidas entre as empresas NÂO representam efetivas operações de compra e venda de
mercadorias, condição exigida pela Solução de Consulta COSIT no 158/2021 e pela Nota COANA no
76/2020, vejamos o seguinte trecho do TERMO DE CONSTATAÇÃO (fl. 70):
f) A diferença entre o valor das mercadorias constante das NF-e de Saídas
emitidas pela empresa ST Importações e das NF-e de Saída emitidas pela
Comercial Destro remonta a 19,1%.
Fl. 28355
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Dos valores acima infere-se que, ao longo do rito comercial em análise, a
alavancagem dos valores das mercadorias importadas ocorre na etapa da venda
destas da ST Importações à Comercial Destro. Tal observação não se coaduna com
o usual para uma operação comercial envolvendo mercadorias importadas, onde
a importação das mesmas ocorre por encomenda de um adquirente.
As Declarações de Importação objeto do presente trabalho foram registradas na
modalidade "por Encomenda"; figurando como Importador a ST Importações e
como Adquirente a Comercial Destro ou a Destro Brasil.
Em um modelo como este, espera-se que o valor de repasse das mercadorias do
importador ao encomendante seja em montante equivalente ao somatório entre
o valor CIF da mercadoria e o valor das despesas (operacionais e tributárias) de
nacionalização. A tal valor de soma é ainda acrescido um percentual (geralmente
em torno de 10% a 15%) a título de remuneração do importador pelos serviços
prestados. Entretanto, o que observamos foi um acréscimo de valores muito
maior, da ordem de 102,5%.
Em situações comerciais usuais a grande variação dos valores de compra e de
venda dos produtos importados ocorre não quando estes são adquiridos pelo
encomendante para consumo próprio; mas sim para revenda. Costuma ser nesta
etapa de revenda que se observa a grande variação de valores de
comercialização das mercadorias; destinando, portanto, os lucros decorrentes
da operação comercial ao encomendante das mesmas.
Entretanto, tal comportamento não foi observado nas operações comerciais ora
em análise. O acréscimo de valores na venda de Comercial Destro aos reais
adquirentes foi da ordem de 19%, em média. Tal acréscimo, em tese, seria
suficiente tão somente à cobertura de eventuais custos tributários decorrentes
das operações de revenda, notadamente com o ICMS.
Ou seja, numa operação de compra e venda normal, o valor cobrado pelo
encomendante ao próximo destinatário da mercadoria seria muito superior, pois ele sempre
importa as mercadorias com o objetivo de revendê-las com os maiores lucros possíveis. Contudo,
neste caso concreto, a DESTRO, apesar de ter incorrido nos riscos da importação (supostamente),
não tem lucro algum, pois apenas repassa o custo do ICMS para a empresa Lojas Americanas, o
que não faz qualquer sentido lógico, do ponto de vista de uma operação usual de revenda.
O valor pago pela Lojas Americanas é tão somente o valor da própria mercadoria,
cuja importação foi paga pela DESTRO à ST Importações (importação por encomenda), acrescido
do ICMS. Nesse ponto, vale destacar a alegação do contribuinte autuado de que a DESTRO não é
empresa de fachada, tendo capacidade operacional para realizar a operação de importação por
encomenda.
Ocorre que, em nenhum momento, a Fiscalização acusa a DESTRO de ser
inexistente de fato ou de não ter capacidade financeira. Existem casos de interposição
fraudulenta cujo importador ostensivo (intermediário) é uma empresa “de fachada” (“laranja”),
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porém existem outros nos quais a empresa interposta possui recursos financeiros. Essa será,
basicamente, uma das principais diferenças entre a interposição presumida e a comprovada,
modalidades de interposição previstas no art. 23 do Decreto-lei no 1.455/1976:
Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
(...)
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a
não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
Quando a empresa interposta não possui capacidade financeira e não consegue
comprovar a origem dos recursos empregados em operações de comércio exterior, o caso é de
interposição presumida, previsto no art. 23, § 2o, acima transcrito; por outro lado, quando a
empresa interposta consegue realizar tal comprovação, por possuir os recursos financeiros
necessários, tem-se a interposição na modalidade comprovada, prevista no art. 23, inciso V, acima
transcrito.
A penalidade para cada modalidade é diferente; no caso da interposição
comprovada, aplica-se a multa de 10% por cessão de nome, prevista no art. 33 da Lei no
11.488/2007:
Art. 33. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a
disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de
comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais
intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do
valor da operação acobertada, não podendo ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco mil
reais).
No caso da interposição presumida, a penalidade não é a de multa, mas sim a
declaração de inaptidão da inscrição no CNPJ, prevista no art. 81 da Lei no 9.430/1996, cuja
previsão já havia sido positivada pela Lei no 10.637/2002:
Art. 81. As inscrições no CNPJ serão declaradas inaptas, nos termos e nas
condições definidos pela Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, quando
a pessoa jurídica: (Redação dada pela Lei no 14.195, de 2021)
(...)
II - não comprovar a origem, a disponibilidade e a efetiva transferência, se for o
caso, dos recursos empregados em operações de comércio exterior; (Incluído pela
Lei no 14.195, de 2021)
Fl. 28357
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A modificação foi realizada pois, até 2007, mesmo empresas saudáveis
financeiramente e que empregavam muitas pessoas estavam sendo punidas com a inaptidão do
CNPJ, o que era prejudicial para a economia nacional. O legislador entendeu que, para estas
empresas, a sanção adequada seria a multa de 10%, além da responsabilização solidária pelo
pagamento da multa substitutiva à pena de perdimento.
Contudo, para as empresas “de fachada” ou “laranjas”, não fazia sentido aplicar
uma multa, já que, sendo empresas desprovidas de patrimônio, o pagamento jamais seria
realizado. Nestes casos, o legislador entendeu que a proteção à economia nacional deveria se dar
pela inaptidão do CNPJ, tendo em vista que essas empresas existiam com a única finalidade de
“ceder seu nome/CNPJ” como interpostas pessoas em operações de interposição fraudulenta.
Esta exposição demonstra que o legislador já sabia que empresas com capacidade
financeira e operacional estavam sendo utilizadas como interpostas pessoas (importadores
ostensivos), com a finalidade de ocultar os reais importadores das mercadorias. Quando do
surgimento da legislação, em 2002, acreditava-se que somente empresas “de fachada” realizariam
essa função.
Em conclusão, o fato das empresas que cedem seu nome terem capacidade
financeira e operacional não significa que a interposição fraudulenta não ocorreu. O recorrente
que fazer crer que esse fato, isoladamente, seria suficiente para descaracterizar a operação como
fraude, o que não corresponde à verdade. É necessário que todo o conjunto de indícios seja
analisado para em seguida obter-se alguma conclusão.
Deve ser destacado, ainda, que essa forma de operação causa efetiva redução
indevida no pagamento de tributos. Apesar desta constatação ser desnecessária para a
comprovação da infração em análise, trata-se de fato relevante que deve ser levado em conta na
presente análise.
Vejamos,
por
exemplo,
o
resultado
do
julgamento
do
processo
no
15444.720225/2020-96, no qual a empresa autuada é a própria Lojas Americanas,
consubstanciado no Acórdão CARF no 3201-012.195, de 26/11/2024, cuja decisão foi tomada por
unanimidade de votos:
De acordo com o Fisco, sendo a Destro e a QSM, empresas que se prestaram a
figurar nas Declarações de Importação como destinatária das mercadorias,
quando na verdade não eram, favoreceram a ocultação dos verdadeiros
beneficiários e consequentemente a quebra da cadeia do IPI, fazendo com que
montantes consideráveis do imposto deixassem de ser arrecadados, devido à
prática, dolosa e com infração à lei, de fraude, conluio e simulação.
As Recorrentes refutam todas as acusações do Fisco, em síntese defendem que os
indícios trazidos pelo Fisco não comprovam ser as Lojas Americanas a
encomendante das mercadorias importadas pela ST Importações. Isto porque
Destro e QSM são empresas efetivamente existentes, com capacidade econômica
Fl. 28358
DF CARF MF
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autônoma e operacional para realizar as suas atividades, e são as encomendantes
das mercadorias estrangeiras, de fato e de direito.
Contudo, ao contrário do que afirmam as Recorrentes, no extenso “Relatório de
Fiscalização Anexo ao Auto de Infração”, a Fiscalização detalhou de forma
detalhada e abrangente os fatos apurados, demonstrando, com base em extenso
material probatório, a ocorrência de fraude e simulação em operações de
importação, nas quais Lojas Americanas participava ativamente por meio de um
esquema destinado a ocultar seu papel de real importadora dos produtos.
Conforme consta dos autos as operações das Recorrentes podem ser aqui
ilustradas com base nas seguintes constatações:
(i) as empresas Lojas Americanas, real destinatária das mercadorias importadas
por terceiros (ST Importações como importadora e Destro Brasil e QSM
Distribuidora como encomendantes declaradas), encontravam-se com a
habilitação para operar no comércio exterior suspensa;
(ii)praticamente todas as mercadorias enviadas por ST Importações à Comercial
Destro, à Destro Brasil e à QSM Distribuidora no período foram repassadas às
Lojas Americanas ou à B2W em curtos intervalos de tempo, o que indicava a
destinação prévia das mercadorias aos efetivos adquirentes;
(iii) a empresa ST Importações operava quase que exclusivamente para o
esquema sob análise e
(iv) em consulta ao site do Instituto Nacional da Propriedade Industrial (Inpi),
verificou-se que muitos dos produtos importados possuíam marcas cuja
propriedade recaía sobre Lojas Americanas ou B2W, evidenciando-se que as
empresas Comercial Destro, Destro Brasil e QSM Distribuidora não eram as reais
adquirentes dessas mercadorias, uma vez que não podiam comercializá-las
livremente em território nacional sem o consentimento dos detentores do direito.
Além dos fatos apurados, o Fisco também apontou os potenciais benefícios
tributários obtidos com o esquema (frisa-se pela relevância), a saber:
(I) Lojas Americanas e B2W podiam se eximir de apurar o IPI na saída das
mercadorias, pois, se realizassem importações diretas, estariam sujeitas ao
destaque do IPI quando da revenda das mercadorias importadas, pois ambas
estariam equiparadas a estabelecimento industrial;
(II) a ocultação do real adquirente dos produtos importados é geralmente
utilizada para se esquivar de outras obrigações indesejadas, como, por exemplo:
em caso de lançamento de crédito tributário, o patrimônio do real adquirente é
protegido da execução fiscal, o real adquirente perde a condição de contribuinte
do IPI por equiparação a estabelecimento industrial dentre outros constantes do
relatório da fiscalização.
A partir da análise de correspondências e e-mails da ST Importações com os
fornecedores, bem como de documentos que instruíam as importações e
Fl. 28359
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referentes a movimentações financeiras, dentre outros, a Fiscalização constatou,
também, confusão empresarial entre os intervenientes nas operações de
importação, bem como fatos que demonstravam que, desde a origem das
operações, os produtos importados tinham como destinatários finais as empresas
Lojas Americanas e B2W, tendo a empresa ST Importações sido por elas
“montada” com o fim específico de se identificar como a contratante de empresas
comerciais exportadoras (tradings), deixando as reais importadoras de fora da
cadeia, o que evidenciava a simulação arquitetada para fins de obtenção de
benefícios fiscais indevidos.
Assim, a ocultação do real importador dos produtos, praticada com infração à lei,
através de simulação, fraude e conluio, como dito linhas acima e devidamente
comprovada nos autos, afastou a incidência do IPI nas operações de revenda dos
produtos no mercado interno realizadas pela LOJAS AMERICANAS, permitindo
substancial redução no montante de tributos recolhido.
(...)
Conclusão
Assim, diante de todo o exposto, rejeito a prejudicial de mérito, rejeito as
nulidades apresentadas e no mérito dou provimento em parte aos Recursos para
limitar a multa qualificada aplicada em 100% do valor do tributo devido.
Em outros precedentes deste Conselho, a decisão também foi no sentido de que
restava configurada a interposição fraudulenta nesta operação entre empresas do grupo LASA e
do grupo DESTRO, que foram realizadas por anos. Vejamos:
a) Acórdão 3401-013.657, sessão de 27/11/2024:
O presente processo administrativo discute operação tributária efetuada em
conjunto pelas Recorrentes, em que a fiscalização tributária alega que a
Recorrente Lojas Americanas seria o real destinatário de mercadorias importadas,
apesar de serem formalmente nacionalizadas por outra empresa (ST Importações)
a pedido de terceiros (Destro e QSM). A conclusão da autoridade fiscal foi de que
teria ocorrido interposição fraudulenta na qual a Recorrente Lojas Americanas
teria ocultado sua participação no comércio exterior com a finalidade de evitar
responsabilidades fiscais (mais notadamente, visando a quebra na cadeia do IPI).
(...)
No caso das Lojas Americanas, buscou-se evitar a incidência do imposto na
revenda dos produtos após a importação, caracterizando fraude tributária nos
termos do artigo 72 da Lei n. 4.502, de 1964. Entre 2015 e 2016, as mercadorias
importadas por encomenda pela ST eram destinadas, de fato, a Lojas Americanas
e B2W, com empresas como Destro e QSM atuando como intermediárias. Os
Centros de Distribuição das Lojas Americanas transferiam essas mercadorias para
lojas físicas e para a B2W. Como as transferências eram realizadas para filiais que
atuavam exclusivamente no varejo, as Lojas Americanas não se equiparavam a
Fl. 28360
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industriais conforme a exceção do art. 9o, III, do RIPI. No entanto, seus Centros de
Distribuição deveriam ser equiparados a industriais, conforme o art. 9o, IX, do
RIPI, por serem os reais encomendantes das mercadorias.
As mercadorias eram transferidas dos Centros de Distribuição para as filiais
exclusivamente varejistas, que se enquadravam na exceção do art. 9o, III, do RIPI,
deixando de ser equiparadas a industriais. A fiscalização rastreou as mercadorias
por meio das notas fiscais eletrônicas (NFe) emitidas no período, identificando os
códigos dos produtos importados pela ST que foram recebidos pelas Lojas
Americanas e B2W, bem como suas saídas dos estabelecimentos equiparados a
industriais.
Neste sentido, considerou-se que ocorreu comprovação robusta e contundente
de que os atores envolvidos se valeram de esquema negocial, formalmente
regular, mas orquestrado por meio de operações simuladas para ocultar os reais
destinatários das mercadorias importadas e, com isso, evitar o pagamento de
tributos devidos. Desta forma, a Administração tributária tem o poder-dever de
afastar o negócio aparente e considerar, na operacionalização de sua atividade
fiscalizatória, o negócio real, ou seja, deve alcançar os efetivos operadores das
importações e a evasão do pagamento de tributos internos.
Segundo a Fiscalização, Lojas Americanas efetuou operações de comércio exterior
atuando como encomendante não declarado, valendo-se dos serviços de
interposta pessoa jurídica (Destro Brasil/QSM Distribuidora) com o objetivo de
ocultar-se dos controles aduaneiros e tributários, fato esse que caracterizava o
ilícito de ocultação do sujeito passivo responsável pela operação, punível com a
pena de perdimento das mercadorias (nos termos do inciso V e §§ 1o e 2o do art.
23 do Decreto-lei no 1.455, de 1976) combinados com os artigos 675, inciso II, e
689, inciso XXII e parágrafo 6o, do Regulamento Aduaneiro de 2009 - Decreto no
6.759, de 2009, que são abaixo reproduzidos para melhor compreensão do tema:
(...)
Considerando-se os fatos apurados pela Fiscalização, registrados de forma
sintética no relatório supra, demonstrou-se a efetiva ocorrência, mediante
simulação, de ocultação do real comprador da mercadoria importada, por meio
de interposição fraudulenta de terceiros. Não se verifica a alegação de que o Auto
de Infração teria se baseado somente em presunções, tendo em vista que a
autoridade tributária se desincumbiu de seu dever de demonstrar o dolo, fraude
e/ou simulação, assim como a autoridade julgadora de seu dever de busca da
verdade material. A apuração efetuada pela fiscalização que pode ser aqui
ilustrada com base nas seguintes constatações que se não consideradas
isoladamente formam um sólido conjunto probatório:
(i) as empresas Lojas Americanas e B2W, reais destinatárias das mercadorias
importadas por terceiros (ST Importações como importadora e Destro Brasil e
QSM Distribuidora como encomendantes declaradas), encontravam-se com a
habilitação para operar no comércio exterior suspensa;
Fl. 28361
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(ii) praticamente todas as mercadorias enviadas por ST Importações à Comercial
Destro, à Destro Brasil e à QSM Distribuidora no período foram repassadas às
Lojas Americanas ou à B2W em curtos intervalos de tempo, o que indicava a
destinação prévia das mercadorias aos efetivos adquirentes;
(iii) a empresa ST Importações operava praticamente com exclusividade para o
esquema sob análise; e
(iv) em consulta ao site do Instituto Nacional da Propriedade Industrial (Inpi),
verificou-se que a maior parte dos produtos importados possuíam marcas cuja
propriedade era da empresa Lojas Americanas ou da B2W, evidenciando-se que as
empresas Comercial Destro, Destro Brasil e QSM Distribuidora não eram as reais
adquirentes dessas mercadorias, pois não podiam comercializá-las livremente em
território nacional sem o consentimento dos detentores do direito.
Além dos fatos apurados, a Fiscalização apontou os potenciais benefícios
tributários obtidos com o esquema, a saber:
(I) Lojas Americanas e B2W podiam se eximir de apurar o IPI na saída das
mercadorias, pois, se realizassem importações diretas, estariam sujeitas ao
destaque do IPI quando da revenda das mercadorias importadas, pois ambas
estariam equiparadas a estabelecimento industrial;
(II) a ocultação do real adquirente dos produtos importados foi utilizada para se
esquivar de outras obrigações, como, por exemplo,
(III) em caso de lançamento de crédito tributário, o patrimônio do real adquirente
é protegido da execução fiscal;
(IV) o real adquirente perde a condição de contribuinte do IPI por equiparação a
estabelecimento industrial;
(V) no caso de importador e exportador vinculados, busca-se fugir da legislação de
Preço de Transferência e de Valoração Aduaneira, possibilitando que as empresas
vinculadas alterem o custo das mercadorias importadas e de suas receitas da
forma que lhes for mais conveniente;
(VI) "lavagem" ou ocultação de bens, direitos e valores; e
(VII) desoneração tributária nos reais adquirentes através alavancagem dos
valores das mercadorias nas empresas intermediárias.
Por ter por base fatos idênticos aos presentes nestes autos, reproduzem-se, na
sequência, trechos do voto condutor do acórdão no 3201-011.553 ao analisar a
operação em si, que se alinham com o encaminhamento a ser dado neste voto.
Deve-se apenas ter em conta que, no relatório fiscal que embasou o lançamento,
a referência ao real destinatário das mercadorias sempre é feita abrangendo
ambas as empresas (Americanas e B2W. Esta última não incluída neste processo),
mencionando também as empresas ST Importações, Destro e QSM (que não é
parte do presente processo) in verbis:
Fl. 28362
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(...)
Constatou-se, portanto, coincidência de argumentos de defesa no processo acima
referenciado (Processo no 11762.720041/2017-77, Acórdão n° 3402-007.149) e na
maior parte do presente processo, tendo havido naquele, conforme já apontado,
a realização de duas diligências a fim de se esclarecer pontos ressaltados na
defesa do autuado, remanescendo consistentes as conclusões da Fiscalização
acerca da existência de interposição fraudulenta, por meio de simulação, em
importações realizadas por encomenda.
(...)
Foram muitas as irregularidades levantadas pela Fiscalização, confirmadas pelo
julgador a quo, que corroboram a conclusão acerca da existência de um esquema
ilícito de importações por encomenda, via simulação, destinado a ocultar os
verdadeiros destinatários finais (reais encomendantes) das mercadorias
adquiridas no mercado externo. Eventuais discordâncias de interpretação acerca
de pontos específicos dos fatos não são hábeis para elidir a constatação de que as
reais operações de importação se encontravam dissimuladas por meio de
negócios jurídicos formais destituídos de substância, orquestrados por empresas
de um mesmo grupo empresarial, com explícita confusão societária. Na
simulação, o dolo não pode ser extraído de provas documentais formais, mas de
um conjunto de ações orquestradas desprovidas de substância.
Desta forma, parece bastante evidente que restou plenamente demonstrado que
a operação em análise efetivamente tratou-se de uma simulação envolvendo as
empresas ST Importações Ltda. Destro Brasil Distribuição Ltda, QSM Distribuidora
e Logística Ltda. (QSM), Lojas Americanas S/A e B2W Companhia Digital
(ressaltando que a QSM e a B2W estão ausentes do presente processo).
(...)
Da Solução de Consulta COSIT n° 158, de 2021 e da Nota COANA n° 76, de 2020
Questão semelhante a ora analisada foi objeto de consulta por parte da ABAD
(Associação Brasileira de Atacadistas e Distribuidores) e a ABRAS (Associação
Brasileira de Supermercados) que buscaram junto à Receita Federal (RFB) o
aprimoramento da legislação, resultando na emissão de uma Nota Técnica pela
Coordenação-Geral de Administração Aduaneira (COANA) e, posteriormente, em
uma Solução de Consulta da Coordenação-Geral de Tributação (COSIT).
Com base nos termos da Solução de Consulta, as Recorrentes sustentam que a
aplicação das referidas normas ao caso específico demonstrariam a inexistência
de ilicitude na operação, concluindo, em síntese, que: (i) não haveria ilegalidade
no fato de as empresas envolvidas compartilharem administradores em comum;
(ii) o curto período de armazenamento da mercadoria importada até sua venda à
Impugnante não configuraria indício de interposição fraudulenta; (iii) não haveria
impedimento legal quanto ao fato de que a maior parte das mercadorias
importadas pela ST Importações tiveram a Lojas Americanas como destino final;
Fl. 28363
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(iv)
seria
legítima
a
figura
do
“encomendante
do
encomendante
predeterminado”, sendo desnecessária sua indicação na Declaração de
Importação (DI).
No entanto, os argumentos apresentados pelos impugnantes não estão em
consonância com os citados atos administrativos da RFB, como querem fazer crer
as Recorrentes.
O Acórdão recorrido discordou desta interpretação, argumentando que, no caso
concreto, ocorreu simulação e ocultação das verdadeiras partes interessadas nas
operações de importação, configurando, assim, interposição fraudulenta. As
empresas envolvidas na operação (ST Importações, QSM Logística e Destro Brasil)
não atuaram de forma independente e que as relações comerciais apresentadas
não refletiram operações autênticas de compra e venda de mercadorias. Resume
seu entendimento nos seguintes pontos:
1. Ocultação das verdadeiras encomendantes: a estrutura utilizada ocultou as
empresas que eram, de fato, as reais encomendantes das mercadorias, simulando
operações entre empresas que, na realidade, tinham administradores em comum
e agiam de maneira coordenada;
2. Simulação nas transações: A participação da QSM Logística e da ST Importações
teria sido apenas uma formalidade para dar a aparência de operações legítimas
de compra e venda, quando, de fato, as mercadorias já estariam destinadas à
Americanas desde o início, sem haver uma verdadeira intermediação comercial.
3. Fraude e simulação: foi apontado um conjunto robusto de provas que, segundo
sua análise, demonstrariam que o esquema não envolvia operações de compra e
venda reais, mas sim uma tentativa de ocultar a verdadeira interessada nas
mercadorias (Americanas). Esse tipo de esquema é tipicamente considerado
interposição fraudulenta.
Portanto, independentemente dos entendimentos expressos nas Soluções de
Consulta COSIT e na Nota Técnica da COANA, a operação analisada não logra
enquadrar-se nos termos dos atos administrativos da RFB, pois ficou configurada
a fraude e a simulação. As empresas envolvidas apenas simularam uma cadeia de
transações para ocultar a verdadeira natureza da operação. O conjunto de provas
comprova a interposição fraudulenta e, em especial, a falta de autonomia entre as
partes envolvidas.
(...)
Desta forma, entende-se que a despeito das manifestações da Cosit e da Coana
que em princípio não consideram haver ilicitude na figura do “encomendante do
encomendante”, os termos transcritos no início deste tópico não se aplicam ao
caso ora em análise. Isto porque verificou-se que a ilicitude do modelo de negócio
implementado deu-se não por sua forma e, sim, em função da constatação de que
inexiste um propósito negocial específico para implementação deste modelo que
não fosse o estabelecimento de barreiras à atuação da fiscalização aduaneira e
Fl. 28364
DF CARF MF
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evasão dos tributos devidos no âmbito interno. Ressalta-se, ainda, que o ato
administrativo deixa bastante claro que as empresas relacionadas na operação
devem ser independentes entre si e a compra e venda das mercadorias deve ser
efetiva (e não simulada). Tal não é o caso ora analisado, desta forma não há como
se acatar a tese das Recorrentes de que estariam enquadradas nos requisitos da
norma administrativa.

b) Acórdão 3201-011.565, sessão de 29/02/2024:
Conforme acima relatado, trata-se de auto de infração lavrado em nome de Lojas
Americanas S/A relativo à multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria,
substitutiva da pena de perdimento em razão da impossibilidade de sua
apreensão, tendo por fundamento o inciso V e §§ 1o e 2o do art. 23 do Decreto-lei
n° 1.455/1976, com a redação dada pelo art. 59 da Lei n° 10.637/2002,
combinados com os arts. 675, inciso II, e 689, inciso XXII e parágrafo 6o, do
Regulamento Aduaneiro de 2009 (Decreto no 6.759/2009).
No extenso “Relatório de Fiscalização Anexo ao Auto de Infração”, a Fiscalização
detalhou de forma abrangente os fatos apurados, demonstrando, com base em
extenso material probatório, a ocorrência de simulação em operações de
importação, na quais o autuado participara ativamente por meio de um esquema
destinado a ocultar seu papel de real importador das mercadorias.
Segundo a Fiscalização, Lojas Americanas efetuara operações de comércio
exterior atuando como encomendante não declarado, valendo-se dos serviços de
interposta pessoa jurídica (Destro Brasil/QSM Distribuidora) com o objetivo de
ocultar-se dos controles aduaneiros e tributários, fato esse que caracterizava o
ilícito de ocultação do sujeito passivo responsável pela operação, punível com a
pena de perdimento das mercadorias, nos termos do inciso V e §§ 1o e 2o do art.
23 do Decreto-lei no 1.455/1976, com redação dada pela Medida Provisória no
66/2002, convertida na Lei no 10.637/2002, combinados com os artigos 675,
inciso II, e 689, inciso XXII e parágrafo 6o, do Regulamento Aduaneiro de 2009 -
Decreto no 6.759/2009, verbis:
(...)
Considerando-se os fatos apurados pela Fiscalização, registrados de forma
sintética no relatório supra, demonstrou-se a efetiva ocorrência, mediante
simulação, de ocultação do real comprador da mercadoria importada, por meio
de interposição fraudulenta de terceiros, apuração essa que pode ser aqui
ilustrada com base nas seguintes constatações: (i) as empresas Lojas Americanas e
B2W, reais destinatárias das mercadorias importadas por terceiros (ST
Importações como importadora e Destro Brasil e QSM Distribuidora como
encomendantes declaradas), encontravam-se com a habilitação para operar no
comércio exterior suspensa, (ii) praticamente todas as mercadorias enviadas por
ST Importações à Comercial Destro, à Destro Brasil e à QSM Distribuidora no
Fl. 28365
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10074.720244/2016-78
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período foram repassadas às Lojas Americanas ou à B2W em curtos intervalos de
tempo, o que indicava a destinação prévia das mercadorias aos efetivos
adquirentes, (iii) a empresa ST Importações operava quase que exclusivamente
para o esquema sob análise e (iv) em consulta ao site do Instituto Nacional da
Propriedade Industrial (Inpi), verificou-se que muitos dos produtos importados
possuíam marcas cuja propriedade recaía sobre Lojas Americanas ou B2W,
evidenciando-se que as empresas Comercial Destro, Destro Brasil e QSM
Distribuidora não eram as reais adquirentes dessas mercadorias, uma vez que não
podiam comercializá-las livremente em território nacional sem o consentimento
dos detentores do direito.
Além dos fatos apurados, a Fiscalização apontou os potenciais benefícios
tributários obtidos com o esquema, a saber: (I) Lojas Americanas e B2W podiam
se eximir de apurar o IPI na saída das mercadorias e da observância do valor
tributável mínimo na apuração da base de cálculo do imposto, pois, se
realizassem importações diretas, estariam sujeitas ao destaque do IPI quando da
revenda das mercadorias importadas, pois ambas estariam equiparadas a
estabelecimento industrial, e, caso elas importassem por encomenda direta da ST
Importações (equiparada a estabelecimento industrial), esta estaria sujeita, em
suas saídas de mercadorias para Lojas Americanas e B2W, ao valor tributável
mínimo, nos termos do inciso I do artigo 195 do RIPI, em razão da
interdependência entre as empresas (art. 612 do RIPI), (II) a ocultação do real
adquirente dos produtos importados é geralmente utilizada para se esquivar de
outras obrigações indesejadas, como, por exemplo, (i) em caso de lançamento de
crédito tributário, o patrimônio do real adquirente é protegido da execução fiscal,
(ii) o real adquirente perde a condição de contribuinte do IPI por equiparação a
estabelecimento industrial, (iii) no caso de importador e exportador vinculados,
busca-se fugir da legislação de Preço de Transferência e de Valoração Aduaneira,
possibilitando que as empresas vinculadas alterem o custo das mercadorias
importadas e de suas receitas da forma que lhes for mais conveniente e (iv)
"lavagem" ou ocultação de bens, direitos e valores.
A partir da análise de correspondências e e-mails da ST Importações com os
fornecedores, bem como de documentos que instruíam as importações, a
Fiscalização constatou, também, confusão empresarial entre os intervenientes nas
operações de importação, bem como fatos que demonstravam que, desde a
origem das operações, os produtos importados tinham como destinatários finais
as empresas Lojas Americanas e B2W, tendo a empresa ST Importações sido por
elas “montada” com o fim específico de se identificar como a contratante de
empresas comerciais exportadoras (tradings), deixando as reais importadoras de
fora da cadeia, o que evidenciava a simulação arquitetada para fins de obtenção
de benefícios fiscais indevidos.
(...)
Fl. 28366
DF CARF MF
Original

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Para se chegar à conclusão da ocorrência de simulação, a Fiscalização levantou
alguns fatos que, isoladamente, podiam não ser contundentes no convencimento
acerca do ilícito, mas que, analisados em conjunto, evidenciaram uma prática
sistemática de ocultação do real encomendante das mercadorias importadas,
dada a artificialidade das operações de importação por encomenda formalizadas
pelas empresas do grupo Destro e QSM Distribuidora, inobstante a aparência de
normalidade dada pela observância de meras formalidades contratuais.
(...)
A Solução de Consulta Cosit no 158, de 24 de setembro de 2021 (posterior,
portanto, ao lançamento de ofício destes autos), estipula que “a presença de um
terceiro envolvido - o encomendante do encomendante predeterminado - não é
vedada pela legislação, não [descaracterizando, portanto,] a operação de
importação por encomenda”, não sendo “obrigatória sua informação na
Declaração de Importação”, mas “desde que as relações estabelecidas entre os
envolvidos na importação indireta representem operações efetivas de compra e
venda de mercadorias” (item 14 da Solução de Consulta).
(...)
Dessa forma, encontrando-se demonstrada a simulação em operações de
importação sob encomenda, o simples fato de ter havido uma operação comercial
formalmente regular não afasta a conclusão baseada em apurações
contundentes, devidamente fundamentadas, acerca da construção de um
esquema artificioso voltado, exclusivamente, à obtenção de benefícios fiscais
indiretos.

c) Acórdão 3402-007.150, sessão de 16/12/2019, decisão unânime:
Como relatado, a presente autuação foi lavrada em razão de simulação
fraudulenta identificada pela fiscalização nas documentações da importação
realizadas pela ST IMPORTAÇÕES (ST) em interesse da DESTRO BRASIL (DESTRO).
As Declarações de Importação abrangidas pela autuação foram registradas entre
03/07/2012 e 27/12/2013 (e-fls. 948/956). Não obstante a ST tenha declarado a
importação por encomenda para a DESTRO, a verdadeira encomendante das
mercadorias (real comprador) seria a empresa B2W, quem adquiriu as
mercadorias da empresa DESTRO e para quem as mercadorias importadas seriam
previamente destinadas.
(...)
No presente caso, a fiscalização não localizou documentos que comprovem as
encomendas solicitadas pela B2W a ST ou mesmo um contrato de importação por
encomenda entre essas duas empresas, que seria uma prova direta da operação.
Contudo, levantou indícios para demonstrar essa relação e evidenciar que quem
Fl. 28367
DF CARF MF
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59
era o real encomendante e real adquirente das mercadorias importadas era a
B2W.
As empresas em todo momento buscam evidenciar a capacidade operacional,
econômica e financeira da DESTRO e o propósito negocial da contratação desta
empresa para a revenda das mercadorias às empresas do grupo LASA (B2W e às
Lojas Americanas). Contudo, essencial desde já salientar que em qualquer
momento nos presentes autos a fiscalização afasta a personalidade jurídica da
DESTRO ou mesmo da ST, que são empresas consolidadas no mercado. A principal
questão invocada pela fiscalização diante dos indícios probatórios levantados a
ser respondida no presente caso é a seguinte: quem é a real encomendante das
mercadorias importadas pela ST: a DESTRO, como indicado nos documentos da
importação, ou a B2W/Lojas Americanas?
Cumpre, portanto, avaliar o conjunto indiciário levantando pela fiscalização para
responder a essa questão, verificando se os elementos probatórios foram um
conjunto preciso, grave e harmônico, considerando inclusive as informações
prestadas pelas empresas na diligência fiscal realizada. Enfrentam-se, assim,
abaixo os pontos trazidos no relatório fiscal da autuação, identificados acima.
· Ponto 1: a ST Importações integra o grupo econômico da B2W
(...)
Pontos 2 e 5: a relação comercial da ST com a DESTRO. 99,71% do total de vendas
da ST Importações foi destinado à empresa Destro Brasil, e todas as aquisições se
deram a título de importação por encomenda desta. Das declarações de
importação registradas por ST Importações no período autuado, somente 12
(doze) não tiveram a empresa Destro Brasil como encomendante declarada
(0,45% das DIs registradas).
(...)
Ponto 3: a B2W encontra-se com sua habilitação para operar no comércio exterior
SUSPENSA.
(...)
Pontos 3 e 4: a relação comercial da DESTRO e a B2W. A única fornecedora de
mercadorias importadas às empresas LOJAS AMERICANAS e B2W, no período
autuado foi a DESTRO. Somente 0,018% das importações realizadas pela ST
Importações que tinham a Destro Brasil como encomendante declarada não foi
repassada às LOJAS AMERICANAS ou à B2W, o equivalente a R$ 64.735,20 (valor
aduaneiro).
Esse fato foi reconhecido pelas empresas em suas defesas, que não enfrentaram
essa alegação, sustentando tão somente que essa relação comercial seria
justificada, com propósito negocial, inclusive com a existência de margem real de
lucro antes dos impostos, razoável pelo volume vendido nas operações.
(...)
Fl. 28368
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.837 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10074.720244/2016-78
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Pontos 4 e 6: a conexão entre a ST, DESTRO e B2W. A partir das DIs registradas
pela ST e as notas fiscais emitidas pela ST e pela DESTRO, dentre os quais o
reduzido o intervalo de tempo médio a separar a data de emissão da NF-e de
Saída das mercadorias nacionalizadas da ST Importações da data de emissão da
NF-e de Saída dessas mesmas mercadorias da Destro Brasil para B2W (em torno
de dez dias), a forma de emissão das notas fiscais entre as pessoas jurídicas (com
a identificação do purchase order identificado pela ST e um código de operação
igual em todas as notas), o número do lacre aposto nas mercadorias constantes
da NF-e de Saída das mercadorias da ST Importações era o mesmo número do
lacre aposto às mercadorias constantes das NF-e de Saída da DESTRO e muitos
produtos importados pela ST Importações possuem marcas cuja propriedade recai
sobre a B2W.
(...)
Sintetiza-se, com isso, o conjunto indiciário levantado pela fiscalização, que se
mostra contundente, sendo preciso, grave e harmônico entre si:
· A ST Importações integra o grupo econômico da B2W, sendo que suas únicas
sócias são as Lojas Americanas e a B2W; · A relação comercial da ST com a
DESTRO evidencia que a ST realizou a grande parte de sua atuação para a DESTRO
(99,71% do total de vendas) em uma relação distinta da outra pessoa jurídica para
quem a ST realizou importação por encomenda no período (MULTILINK), com
uma disciplina bem distinta em especial nas formalidades exigidas para a
formalização dos pedidos de compra.
· A B2W está com sua habilitação para operar no comércio exterior SUSPENSA.
· A relação comercial da DESTRO e a B2W evidencia que a DESTRO atuava como
uma intermediadora de produtos importados, sendo a única fornecedora de
mercadorias importadas às empresas LOJAS AMERICANAS e B2W, no período
autuado. A DESTRO atuou na operação como mero intermediário e/ou
transportador das mercadorias importadas para a B2W/Lojas Americanas, ainda
que seja uma pessoa jurídica atacadista, inclusive de mercadorias nacionais.
· Há uma verdadeira conexão entre a ST, DESTRO e B2W, identificada a partir do
número do purchase order - PO criado pela ST e identificado em todas as notas
fiscais emitidas na operação (desde a ST até a B2W). O número de PO já constava
inclusive dos pedidos de encomenda formulados pela DESTRO aos autos, ainda
que o número do PO somente fosse claramente identificado nas invoices
internacionais. A apuração de preço de venda que supostamente deveria ser
aprovada pela DESTRO, com o número do PO, somente era emitida após o
registro da DI, sendo o PO o mesmo número da invoice internacional, e não pela
fatura pro forma como informado pela ST. Ademais, não há qualquer visto ou
confirmação de recebimento por parte da DESTRO da planilha de apuração de
preço de venda final, inexistindo um comprovante de que essa planilha
efetivamente tenha sido recepcionada ou confirmada pela DESTRO. Além disso,
mercadorias adquiridas pela DESTRO estavam resguardadas por proteção de
Fl. 28369
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.837 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10074.720244/2016-78
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propriedade de mercas da B2W (como a LIFEZONE, com registro já vigente à
época dos fatos geradores autuados, concedida à B2W em 04/01/2011).
Desta forma, com fulcro em um conjunto indiciário contundente acostado ao
Auto de Infração, não afastado pelos documentos e informações trazidos pelas
empresas em suas defesas administrativas, a fiscalização demonstrou que a
empresa B2W seria a real encomendante das mercadorias importadas pela ST, e
não a DESTRO como declarado nas importações. A simulação foi vislumbrada em
conformidade com o art. 167, §1o, II, do Código Civil:
(...)
De toda forma, a fiscalização buscou identificar a vantagem aferida na operação
para a B2W especificamente quanto ao recolhimento do IPI, afirmando que “este
esquema de importação através de empresas interpostas mostra-se bastante
lucrativo para Lojas Americanas e B2W, pois permite a elas fugirem do IPI de saída
das mercadorias e da observância ao valor tributável mínimo na apuração da base
de cálculo deste imposto.” Essa afirmação somente busca respaldar o interesse da
B2W na operação, não o dano que o erário teria sofrido.
Observe-se que, em todos os casos, os indícios que levaram à conclusão de que
haveria um esquema de interposição fraudulenta em curso são os mesmos.
Pelo exposto, voto por (i) não conhecer do Recurso de Ofício, uma vez que o valor
exonerado é inferior ao limite de alçada estabelecido pela Portaria MF no 2, de 17/01/2023, (ii)
rejeitar todas as preliminares e (iii) negar provimento aos Recursos Voluntários apresentados
pelos recorrentes AMERICANAS S/A - EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL (B2W COMPANHIA DIGITAL),
COMERCIAL DESTRO LTDA e ST IMPORTAÇÕES LTDA.
Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares

Fl. 28370
DF CARF MF
Original