Tribunal: CARF
Processo: 10872.720217/2015-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: AILTON NEVES DA SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-02
Data de publicação: 2024-09-19

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011
MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA. POSSIBILIDADE.
É cabível a aplicação de multa isolada, decorrente da falta de pagamento do IRPJ e da CSLL calculados sobre bases estimadas mensais, concomitantemente com multa de ofício, referente ao tributo devido e não pago ao final do período de apuração anual, uma vez tratarem de hipóteses punitivas distintas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10872.720217/2015-19
ACÓRDÃO
1002-003.602 – 1a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
2 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ADKL ZELLER ELETRO SISTEMAS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011
MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA. POSSIBILIDADE.
É cabível a aplicação de multa isolada, decorrente da falta de pagamento
do IRPJ e da CSLL calculados sobre bases estimadas mensais,
concomitantemente com multa de ofício, referente ao tributo devido e não
pago ao final do período de apuração anual, uma vez tratarem de
hipóteses punitivas distintas.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
recurso, vencidas as conselheiras Miriam Costa Faccin e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que lhe
davam provimento.
(documento assinado digitalmente)
Aílton Neves da Silva - Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aílton Neves da Silva
(Presidente), Ricardo Pezzuto Rufino, Miriam Costa Faccin, Luís Ângelo Carneiro Baptista e Rita
Eliza Reis da Costa Bacchieri.

RELATÓRIO
Por bem sintetizar os fatos até o momento processual anterior ao do julgamento da
Impugnação, transcrevo
e
adoto
parcialmente o
relatório produzido pela DRJ/10,
complementando-o ao final.
Fl. 420
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Tratam os autos de lançamento de multa isolada por falta de recolhimento de IRPJ
e CSLL sobre a base de cálculo estimada, consubstanciado no auto de infração às fls. 111
a 116, mais Termo de Verificação Fiscal às folhas 117 a 120, referente ao ano-calendário
2011, com crédito tributário total de R$ 154.810,91:
(...)
2. A fiscalização inicia afirmando que no ano 2011 a contribuinte apresentou DIPJ
com apuração do IRPJ pelo lucro real anual, tendo auferido prejuízo no valor de R$
721.086,27. A empresa fiscalizada incidiu no seguinte critério de seleção: Multa por falta
de antecipação (estimativa) do IRPJ e CSLL.
3. A fiscalização relata que no Termo de Intimação de 25/03/2014 foram
solicitados:
4. No Termo datado de 28/04/2014, a fiscalização solicitou:
(...)
6. Cientificada a contribuinte do auto de infração em 25/11/2015 conforme fl. 120,
em 22/12/2015 a contribuinte apresenta sua impugnação (fls. 368 a 375), onde argumenta
o que se segue:
7. Inicia a contribuinte sua impugnação alegando a tempestividade da mesma.
8. Em seguida, faz um breve resumo dos fatos e afirma que há conexão entre o
presente processo e o processo no 10872.720218/2015-63. No processo mencionado,
segunda a contribuinte, a fiscalização pretende cobrar débitos de IRPJ, CSLL, PIS e
Cofins, acrescidos de multa de ofício de 75% e juros de mora, em função da glosa de
despesas no ano 2011, que resultou em saldo de tributos a pagar ao final do exercício.
9. Assim, as questões de ambos os processos são conexas pois versam sobre a
apuração de IRPJ e CSLL no mesmo exercício. Por isso, os processos devem ser julgados
em conjunto.
Súmula do CARF no 105 – Impossibilidade de imposição de multa isolada no
caso concreto
10. Argumenta a contribuinte:
(...)
11. Afirma também que a questão é pacificada administrativamente, conforme
Súmula do CARF no 105:
Súmula CARF no 105
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento
no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo
da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
12. Cita a contribuinte o acórdão no 9101-001,261 do CARF. O acórdão, conforme
relato da contribuinte, explica que encerrado o ano-calendário e apurado o tributo devido,
desaparece a base imponível da multa isolada, qual seja, as estimativas não recolhidas. E
continua:
(...)
13. Requer então que seja julgado improcedente o presente auto de infração, em
vista da impossibilidade de cumulação da multa de ofício com a multa isolada, conforma
Súmula do CARF no 105, já citada.

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A Impugnação foi julgada procedente em parte pela DRJ/04, conforme acórdão n.
104-005.175, de 21 de maio de 2021 (e-fl. 378), que recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2011
MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA. POSSIBILIDADE.
É cabível a aplicação de multa isolada, decorrente da falta de pagamento
do IRPJ e da CSLL calculados sobre bases estimadas mensais,
concomitantemente com multa de ofício, referente ao tributo devido e não
pago ao final do período de apuração anual, uma vez tratarem de
hipóteses punitivas distintas.

Irresignado, o ora Recorrente apresenta Recurso Voluntário de e-fls. 392, no qual
repisa os fundamentos já apresentados em sede de impugnação, acrescentando outros,
reproduzidos resumidamente na sequência:
(...)
20. Tributo e multa, por sua vez, não se confundem. Apesar de ambos se
constituírem de prestações pecuniárias compulsórias instituídas em lei, o primeiro
pressupõe a realização de um fato lícito, enquanto o segundo tem por causa a realização
de um fato ilícito, o descumprimento de um dever legal, conforme leciona o artigo 3o, do
Código Tributário Nacional.
21. Em homenagem ao seu caráter penal, a multa possui como justificativa a
necessidade do Estado em punir a prática de infrações, reparar prejuízos causados ao
erário e promover a educação e cultura fiscal dos infratores (Caráter punitivo e
ressocializador das penas no Direito Penal Brasileiro).
22. A despeito das multas tributárias não terem natureza jurídica de tributos, mas
de penas, a instituição e aplicação destas por infrações tributárias devem observar os
princípios implícitos e explícitos adstritos às penas (Direito Penal) e à tributação (Direito
Tributário), sob pena de violação a direitos e garantias fundamentais pela via oblíqua da
imposição de penalidades tributárias.
23. Nesse contexto, sendo uma sanção mista, a multa fiscal deve agregar a função
indenizatória, porém, nunca a abrigar com exclusividade, sendo indissociável de sua
natureza a característica de punição e deixando em segundo plano seu cunho
indenizatório.
24. Justamente por isso, ainda que não fosse o caso de aplicação da súmula no 150
do CARF, o que admitisse por mero amor ao debate, devemos analisar o caso concreto
sob a luz do princípio da consunção do direito penal que é perfeitamente aplicável às
multas tributárias em virtude da sua característica basilar de pena.
25. O princípio da consunção, também conhecido como princípio da absorção, é
aplicável nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com existência de um
nexo de dependência entre elas. Segundo tal preceito, a infração mais grave absorve
(consome) aquelas de menor gravidade.
26. Segundo as lições do renomado doutrinador Cezar Roberto Bitencourt:
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Pelo princípio da consunção ou da absorção, a norma definidora de um crime
constitui meio necessário ou fase normal de preparação ou execução de outro
crime, ou seja, há consunção quando o fato previsto em determinada norma é
compreendido em outra, mais abrangente, aplicando-se somente esta. Nesse
sentido, o crime consumado absorve o crime tentado, o crime de perigo é
absorvido pelo crime de dano.
(BITENCOURT, Cezar Roberto. Tratado de direito penal: parte geral. 17. ed. São
Paulo: Saraiva, 2012.)
27. Sob este enfoque, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a
multa de ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e
também por falta de antecipação sob forma estimada, a multa de ofício deverá absorver a
multa isolada, em homenagem ao princípio da consunção. Em outras palavras, a infração
mais grave deverá consumir aquela de menor abrangência.

Ao final, requer o provimento do recurso e o cancelamento da presente autuação,
em homenagem ao princípio da consunção e jurisprudência pacífica do CARF e do STJ.
É o relatório do necessário.

VOTO
Conselheiro Aílton Neves da Silva, Relator.

Admissibilidade
Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário, na forma do art. 65 da Portaria MF no 1.634/2023 (Regimento Interno do
CARF).
Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos
de admissibilidade, portanto, dele conheço.

Mérito
O recurso refere-se ao lançamento de ofício da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL) relativa a fatos ocorridos no ano calendário 2011, posto que a multa de ofício de
2010 foi cancelada pela decisão recorrida.
O assunto não comporta maiores digressões, eis que se encontra sumulado no
âmbito do CARF:
Súmula CARF no 178
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inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação
de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada
desde a redação original do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de
11/11/2021).

O Recorrente defende a exclusão da multa isolada em razão de não ser possível a
aplicação concomitante com a multa de ofício face a existência da Súmula CARF no 105:
Súmula CARF no 105
Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 08/12/2014
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser
exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL
apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.

No entanto, como bem apontado pelo acórdão recorrido, referida súmula
restringe-se aos períodos de apuração ocorridos até o ano de 2007, quando a legislação em
questão foi modificada pela Lei no 11.488/07.
Assim, tendo em vista que o lançamento refere-se a ano-calendário posterior,
descabe a aplicação da Súmula.
Em relação às decisões administrativa e judicial mencionadas no recurso, cumpre
ressaltar que não tem elas aplicação ao presente caso face a ausência de base legal que lhes
atribua eficácia normativa de que cuida o art. 100, inciso II, do CTN1, motivo por que seus efeitos
estão estritamente vinculados às partes envolvidas naquele litigio, não sendo passíveis de
extensão a esta lide administrativa.
Logo, legítima a autuação.
Considerando o exposto, e diante do fato de que o Recorrente apenas repisa os
argumentos oferecidos na Impugnação, já enfrentados pela decisão recorrida, decido mantê-la
pelos seus próprios fundamentos, valendo-me da autorização prevista no parágrafo 12 do art. 114

1 Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:

I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia
normativa;

III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;

IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.
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da Portaria MF no 1634, de 21 de dezembro de 2023 (RICARF), pedindo vênia para reproduzi-los
na sequência.
16. De início, cabe esclarecer que a súmula 105 do CARF não vincula o colegiado
administrativo de primeira instância, vez que não lhe foi atribuído caráter vinculante por
portaria do Ministro da Economia.
17. Além disso, em contraposição ao comando dessa súmula, a recente e
consolidada jurisprudência da CSRF a respeito do assunto é no sentido da possibilidade
de lançamento concomitante da multa isolada e da multa proporcional:
ESTIMATIVAS MENSAIS. FALTA DE PAGAMENTO .
A obrigação de antecipar os recolhimentos é imposta ao sujeito passivo que opta
pela apuração anual do lucro, e subsiste enquanto esta opção não for, por outros
motivos, afastada. A apuração dos tributos incidentes sobre o lucro tributável ao final do
ano-calendário e seu eventual recolhimento a partir do vencimento fixado para os
tributos devidos no ajuste anual não anulam o descumprimento daquela obrigação nos
casos de falta de recolhimento, falta de declaração em DCTF e não comprovação de
compensação de estimativas mensais de IRPJ e de CSLL, incide a multa isolada.
(Acórdão no 9101002.433 Sessão de 20 de setembro de 2016).
IRPJ. CSLL. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE
ESTIMATIVAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO.
É devida a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, ainda que o
lançamento ocorra após o encerramento do ano-calendário.
(Acórdão no 9101003.353 Sessão de 17 de janeiro de 2018).
FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. MULTA ISOLADA.
A falta de recolhimento de estimativas mensais por contribuinte optante pela
tributação com base no lucro real anual, enseja a aplicação da multa isolada,
independentemente do resultado apurado pela empresa no período. A aplicação da multa
isolada por falta de recolhimento de estimativas mensais não fica prejudicada pelo fato
de não haver ou não remanescer tributo a ser exigido em relação ao ajuste anual dos
períodos autuados.
(Acórdão no 9101-004.197 - Sessão de 09 de janeiro de 2018)
18. Isto porque é entendimento consolidado na CSRF que a Súmula CARF no 105,
que vincula aquele órgão e o Carf, somente tem aplicação a fatos geradores anteriores ao
ano 2007, haja vista que foi sedimentada em precedentes da antiga redação do art. 44 da
Lei no 9.430, de 1996, alterada pela MP no 351, de 22/01/2007, convertida na Lei no
11.488, de 2007.
19. Vejam-se a ementa e voto do Acórdão no 9101-004.109, de 10/04/2019:
AC no 9101-004.109, de 10/04/2019
Ementa
MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. LEI. NOVA REDAÇÃO. FATOS
GERADORES A PARTIR DE 2007. ANO- CALENDÁRIO 2007. SÚMULA CARF No 105.
INAPLICABILIDADE.
Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996 de suportes fáticos
distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que tem por
consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo diferentes. A multa de
ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa-se
ao final do ano-calendário, e a multa isolada sobre insuficiência de recolhimento de
estimativa apurada conforme balancetes elaborados mês a mês ou ainda sobre base
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presumida de receita bruta mensal. O disposto na Súmula no 105 do CARF aplica-se aos
fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da
antiga redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, que foi alterada pela MP no 351, de
22/01/2007, convertida na Lei no 11.489, de 15/07/2007. (grifou-se)
Voto
No caso da multa isolada sobre as estimativas de CSLL dos anoscalendário de
2004, 2005 e 2006, impõe-se a aplicação da Súmula CARF no 105, acima transcrita, que
representa comando ao qual se vincula este Colegiado, para cancelar o lançamento.
Destaca-se que, a partir de 2007, contudo, houve alteração no comando original
do art. 44 da Lei no 9.430/96, oriunda da redação que lhe foi dada pela Lei no 11.488, 15
de junho de 2007, fruto da conversão da Medida Provisória no 351, de janeiro de 2007.
Penso que a alteração buscou afastar a dubiedade e a imprecisão do comando
anterior, circunstâncias que levaram à elaboração da Súmula CARF no 105, que
conferiu, à luz do art. 112, I, do CTN, interpretação jurídica mais favorável ao
contribuinte. (Grifou-se)
20. Há que se considerar que, ainda que se este colegiado estivesse vinculado à
disposição da referida súmula (o que não é o caso, como dito), no caso concreto esta não
se aplicaria, vez que os fatos geradores da multa são posteriores à alteração da redação do
art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, procedida pela MP no 351, de 22/01/2007, convertida na
Lei no 11.488, de 2007.
21. Dessa forma, o motivo determinante para cada penalidade é diverso, conforme
se extrai dos incisos I e II, “b”, do art. 44 da Lei no 9.430, de 96:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
22. Consoante o previsto no art. 44, II, “b”, acima reproduzido, o sujeito passivo
que deixar de recolher o IRPJ e CSLL devidos por estimativa estará sujeito, no caso de
lançamento de ofício, à multa isolada de 50% sobre o montante não recolhido, ainda que
venha a ser apurado prejuízo fiscal ao final do período de apuração.
23. Assim, se a penalidade em tela é aplicável mesmo na hipótese de se verificar
prejuízo ao final do período de apuração, claro está que essa multa é imposta não em
razão do pagamento insuficiente do tributo devido ao final do ano-base, mas sim pela
falta de cumprimento de outra obrigação distinta, que é o recolhimento antecipado da
estimativa mensal, previsto no art. 6o, c/c art. 2o, da Lei no 9.430/96.
Nesse quadro, é de se negar provimento ao recurso.

Dispositivo
Fl. 426
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Pelo exposto, nego provimento ao recurso.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Aílton Neves da Silva

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