Tribunal: CARF
Processo: 10380.908083/2017-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-23
Data de publicação: 2024-11-18

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA.
Para se configurar alteração de critério jurídico, é necessário que, em algum momento no passado, tal critério tenha sido expressamente fixado pelo Fisco.
ATOS NORMATIVOS. NATUREZA JURÍDICA.
Os atos normativos considerados como normas complementares são aqueles destinados a explicitar os comandos legais, de maneira a favorecer o fiel cumprimento das leis, tratados e decretos em matéria tributária, não abarcando os atos administrativos definidores de critérios técnicos na área de atuação dos órgãos e instituições que os veiculam.

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015

CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS.
Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada.
CRÉDITO FICTO. ZONA FRANCA DE MANAUS (ZFM). DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO. ISENÇÃO. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
Mesmo na hipótese de aquisição isenta de produtos oriundos da Zona Franca de Manaus (ZFM), aplica-se na apuração do crédito ficto a alíquota prevista na Tabela de Incidência do IPI (TIPI). Constatado que a decisão judicial transitada em julgado se restringe ao reconhecimento da isenção dos produtos adquiridos da Zona Franca de Manaus (ZFM), inexiste vinculação quanto à classificação fiscal e à apuração da alíquota aplicável no cálculo do crédito ficto.
CRÉDITO. INDIVIDUALIZAÇÃO DO PRODUTO ADQUIRIDO.
Para fins de classificação fiscal e apuração do crédito, o produto adquirido deve estar devidamente individualizado, com identificação da quantidade e do valor correspondentes.
CRÉDITO. INSUMOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. NECESSIDADE DE SUBSUNÇÃO AO CONCEITO.
Somente geram direito a crédito do imposto os insumos ou produtos intermediários que se consumirem em decorrência de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação ou por este diretamente sofrida, situação em que não se enquadram os produtos utilizados na limpeza do parque industrial.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10380.908083/2017-60
ACÓRDÃO
3201-011.915 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
NORSA REFRIGERANTES S/A
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA.
Para se configurar alteração de critério jurídico, é necessário que, em
algum momento no passado, tal critério tenha sido expressamente fixado
pelo Fisco.
ATOS NORMATIVOS. NATUREZA JURÍDICA.
Os atos normativos considerados como normas complementares são
aqueles destinados a explicitar os comandos legais, de maneira a favorecer
o fiel cumprimento das leis, tratados e decretos em matéria tributária, não
abarcando os atos administrativos definidores de critérios técnicos na área
de atuação dos órgãos e instituições que os veiculam.

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015

CLASSIFICAÇÃO
FISCAL.
PRODUÇÃO
DE
REFRIGERANTES.
KITS
CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS.
Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza
de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem
ser classificados em código único como se fossem uma preparação
composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua
classificação fiscal individualizada.
CRÉDITO FICTO. ZONA FRANCA DE MANAUS (ZFM). DECISÃO JUDICIAL
TRANSITADA EM JULGADO. ISENÇÃO. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
Fl. 1519
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Mesmo na hipótese de aquisição isenta de produtos oriundos da Zona
Franca de Manaus (ZFM), aplica-se na apuração do crédito ficto a alíquota
prevista na Tabela de Incidência do IPI (TIPI). Constatado que a decisão
judicial transitada em julgado se restringe ao reconhecimento da isenção
dos produtos adquiridos da Zona Franca de Manaus (ZFM), inexiste
vinculação quanto à classificação fiscal e à apuração da alíquota aplicável
no cálculo do crédito ficto.
CRÉDITO. INDIVIDUALIZAÇÃO DO PRODUTO ADQUIRIDO.
Para fins de classificação fiscal e apuração do crédito, o produto adquirido
deve estar devidamente individualizado, com identificação da quantidade e
do valor correspondentes.
CRÉDITO. INSUMOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. NECESSIDADE DE
SUBSUNÇÃO AO CONCEITO.
Somente geram direito a crédito do imposto os insumos ou produtos
intermediários que se consumirem em decorrência de uma ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação ou por este
diretamente sofrida, situação em que não se enquadram os produtos
utilizados na limpeza do parque industrial.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente e relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Enk de Aguiar,
Márcio Robson Costa, Flávia Sales Campos Vale e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do acórdão da Delegacia de
Julgamento (DRJ) em que se julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada
pelo contribuinte acima identificado para se contrapor ao despacho decisório da repartição de
origem em que se indeferira o Pedido de Ressarcimento de créditos do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), em razão da glosa de créditos, e, por conseguinte, não se homologara a
compensação declarada.
Fl. 1520
DF CARF MF
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Na Manifestação de Inconformidade, o contribuinte requereu a reforma do
despacho decisório, com o reconhecimento integral do crédito pleiteado e, consequentemente, a
homologação total da compensação declarada, aduzindo o seguinte:
a) os créditos de IPI tiveram origem, precipuamente, na aquisição de concentrados
para produção de bebidas não alcóolicas, fabricados pela empresa Recofarma, sediada na Zona
Franca de Manaus (ZFM), empregados na fabricação de refrigerantes, sendo beneficiados por duas
isenções, a saber: a primeira, cujo direito ao crédito fora reconhecido em mandado de segurança
transitado em julgado, decorrente do art. 81, II, do RIPI/2010, cuja base legal é o art. 9o do
Decreto-lei no 288/1967, e a segunda do art. 95, inciso III, do mesmo RIPI/2010 (base legal: art. 6o,
§ 1o, do Decreto-lei no 1.435/1975), dado tratar-se de insumos elaborados com matéria-prima
agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental;
b) direito ao desconto de crédito nas aquisições de concentrados para bebidas não
alcoólicas e de produtos de limpeza utilizados no processo produtivo de refrigerantes;
c) relação direta deste processo com o de no 10480.725940/2018-41 (auto de
infração), uma vez que, em ambos, se discutem as mesmas glosas, razão pela qual eventual
decisão naquele processo deve ser observada nestes autos, uma vez que o destino da
compensação está vinculado ao que for decidido no processo do lançamento de ofício;
d) alteração de critério jurídico (art. 146 do CTN), pois a fiscalização, em revisões
anteriores, tendo a mesma pessoa jurídica como requerente, já havia concluído acerca da
natureza dos concentrados no mesmo sentido do adotado nestes autos pelo contribuinte;
e) inocorrência de responsabilidade do requerente (terceiro adquirente do
concentrado) por suposto erro na classificação fiscal do produto;
f) a aplicação das Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado,
aprovadas pelo Decreto no 97.409/88, e das NESH, aprovadas pelo Decreto no 435/92, impõe que
está correta a classificação fiscal do concentrado para bebidas não alcoólicas na posição
2106.90.10 EX. 01 da TIPI;
g) a Suframa tem competência para efetuar a classificação fiscal do produto
beneficiado produzido conforme PPB (Processo Produtivo Básico) definido em Portaria
Interministerial, porque somente com a respectiva classificação fiscal é possível identificar o
produto beneficiado para fins de IPI (arts. 1o, 4, I, c do Anexo I do Decreto no 1.139/2010 e 10, 13,
15 e 23, todos da Resolução do CAS no 202/2006);
h) ilegalidade do despacho decisório por falta de provas, uma vez que o laudo
técnico utilizado se refere a fatos geradores de outro período de apuração;
i) impossibilidade de exigência de multa, juros de mora e correção monetária, tendo
em vista o disposto no art. 100, parágrafo único, do CTN.
O acórdão da DRJ denegatório do pedido restou ementado nos seguintes termos:
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
CRÉDITO INDEVIDO NA AQUISIÇÃO DE “KITS” DE PRODUTOS ISENTOS DO IPI,
UTILIZADOS NA ELABORAÇÃO DE BEBIDAS.
É ilegítimo o crédito do IPI calculado como se devido fosse na aquisição de “kits”
de produtos isentos do referido imposto, utilizados na elaboração de bebidas,
mediante adoção de alíquota incorreta, decorrente de classificação fiscal
equivocada em código único da Tabela de Incidência do IPI, próprio para
concentrados, em detrimento da classificação correta, individualizada, em relação
a cada um dos componentes dos “kits”.
SUPERINTENDÊNCIA DA ZONA FRANCA DE MANAUS (SUFRAMA). SECRETARIA DA
RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPETÊNCIAS.
A competência da Suframa no âmbito dos benefícios próprios da Zona Franca de
Manaus e da Amazônia Ocidental não exclui a competência da Receita Federal em
matéria de classificação fiscal de produtos, para formalizar exigência do IPI,
decorrente de glosa de créditos indevidos.
CRÉDITO . INSUMOS.
Somente geram direito ao crédito do imposto os materiais que se enquadrem no
conceito jurídico de insumo, ou seja, aqueles que se desgastem ou sejam
consumidos mediante contato físico direto com o produto em fabricação.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2018
ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO INDEVIDA DE CRITÉRIO JURÍDICO.
O lançamento de ofício baseado em entendimento distinto daquele que
usualmente adota o sujeito passivo, mas que jamais foi objeto de manifestação
expressa da Administração Tributária, não caracteriza modificação no critério
jurídico adotado pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil no exercício do
lançamento.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Cientificado do acórdão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso
Voluntário e requereu a reforma da decisão, aduzindo, em síntese, o seguinte:
2. DOS FATOS. DO JULGAMENTO CONJUNTO COM O PA N° 10480.725940/2018-41 E
DAS RAZÕES PARA REFORMA DA DECISÃO
(...)
2.6. Por sua vez, em relação ao presente processo, a 3a Turma da DRJ/BEL
observou o disposto no art. 3o, III, da Portaria RFB no 1.668, de 29.11.2016, e, por
Fl. 1522
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PROCESSO 10380.908083/2017-60
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conexão, julgou este processo em conjunto com o PA no 10480.725940/2018-41
(item 7. da DECISAO), tendo adotado o voto proferido naquele processo e julgado
improcedente a manifestação de inconformidade.
2.7 . Dessa forma, considerando que a DECISAO reconheceu a aplicação da
Portaria RFB no 1.668/2016 e julgou a impugnação apresentada no PA no
10480.725940/2018-41 em conjunto com a manifestação de inconformidade
objeto do presente processo, a RECORRENTE se reporta às suas razões da
manifestação de inconformidade e a todos os argumentos apresentados no
recurso voluntário interposto no PA no 10480.725940/2018-41, que também
integram a presente defesa (DOC. 01), e requer que o CARF determine que este
processo e o PA no 10480.125940/2018- 41 sejam reunidos para que o
julgamento em 2a instância ocorra simultaneamente.
Quando do primeiro sorteio deste processo, coube ao conselheiro Arnaldo
Diefenthaeler Dornelles a sua relatoria, tendo sido por ele informada a vinculação destes autos
aos processos no 10480.725922/2018-69 e 10480.725940/2018-41, vindo o Presidente da 3a
Seção do CARF a determinar o julgamento conjunto de todos eles. Contudo, quando do segundo
sorteio, em que fui designado relator, apenas o processo no 10480.725940/2018-41 foi
movimentado para minha caixa no sistema e-processo, juntamente com o presente, tendo o
processo no 10480.725922/2018-69 sido distribuído a outro conselheiro da 2a Turma Ordinária da
3a Câmara da 3a Seção do CARF.
É o voto.

VOTO
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Relator.
O recurso é tempestivo, atende os demais requisitos de admissibilidade e dele se
toma conhecimento.
Conforme acima relatado, trata-se de despacho decisório da repartição de origem
em que se indeferiu o Pedido de Ressarcimento de créditos do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), em razão da glosa de créditos, e, por conseguinte, não se homologou a
compensação declarada.
No Recurso Voluntário, o Recorrente solicitou somente que, nestes autos, se
considerassem “todos os argumentos apresentados no recurso voluntário interposto no PA no
10480.725940/2018-41” (...) e que ambos os processos fossem reunidos para que o julgamento
em 2a instância ocorresse simultaneamente.
Como ambos os processos se encontram em julgamento na mesma sessão,
reproduz-se, na sequência, o mesmo voto adotado no processo no 10480.725940/2018-41.
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Segundo a fiscalização, a maior parte dos créditos do IPI escriturados pelo
Recorrente refere-se aos chamados “kits” contendo preparações dos tipos
utilizados para elaboração de bebidas da posição 2202, além de outros
ingredientes acondicionados individualmente, adquiridos da empresa Recofarma
Indústria do Amazonas Ltda., que adotara, na saída dos produtos da Zona Franca
de Manaus (ZFM), a classificação fiscal 2106.90.10, código Ex 01, sem destaque do
imposto nas respectivas nas notas fiscais, por entender aplicável a isenção.
A fiscalização promoveu a reclassificação fiscal da mercadoria por considerar que,
na verdade, estar-se-ia diante, não de um produto único (concentrado), mas de
uma mistura de componentes que são misturados em etapa realizada dentro do
estabelecimento do engarrafador, em que os ingredientes são diluídos em xarope
simples ou água, tendo-se por caracterizada, assim, uma operação de
transformação, definida no art. 4o, inciso I, do RIPI/2010, cujo resultado é uma
preparação conhecida como xarope composto que se classifica na posição NCM
2106.90.10.
Feitas essas considerações, passa-se à análise dos argumentos do recurso.
I. Crédito ficto. Isenção. Arbitramento.
De início, o Recorrente alega que os concentrados adquiridos da Recofarma são
beneficiados por duas isenções com direito a crédito ficto do IPI, a saber: a
primeira decorrente do art. 81, II, do RIPI/2010, cuja base legal é o art. 9o do
Decreto-lei no 288/1967, e a segunda do art. 95, inciso III, do mesmo RIPI/2010,
base legal: art. 6o, § 1o, do Decreto-lei no 1.435/1975.
Segundo ele, o crédito de IPI reclamado encontrava-se previsto no art. 6o, § 1o, do
Decreto-lei no 1.435/1975, direito esse reconhecido pelo julgador a quo, sendo
que, no MSI no 95.0008470-3, não se controverteu acerca desse fato.
Na petição inicial do MSI no 95.0008470-3, o Recorrente pleiteou o direito de
manter o crédito de IPI nas aquisições de insumos isentos oriundos da Zona
Franca de Manaus (ZFM), aplicando-se a alíquota do imposto prevista na Tabela
de Incidência do IPI (TIPI), vindo a constar da sentença da Justiça Federal no Ceará
a concessão da ordem “para assegurar à parte impetrante o direito de se creditar
dos valores relativos ao IPI nas operações de aquisição do concentrado, ainda que
essas operações sejam isentas do mesmo imposto na origem”, decisão essa
mantida no TRF5, não tendo havido, contudo, definição judicial acerca da
composição ou da natureza dos concentrados.
Não se pode se esquecer, ainda, principalmente em razão de sua força vinculante,
a decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) no julgamento do Recurso
Extraordinário no 592.891, submetido à sistemática da repercussão geral, nos
seguintes termos: "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos,
matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de
Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais
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constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando
do art. 40 do ADCT".
Entretanto, independentemente de ter havido reconhecimento de isenção pela
fiscalização ou em ação judicial, ou, ainda, de previsão expressa na própria
legislação, no presente caso, conforme se apurou no auto de infração, está-se
diante de aquisições, em sua grande maioria, sujeitas à alíquota zero da TIPI,
sendo esse o fundamento do não reconhecimento do direito ao crédito ficto do
imposto.
Em relação à pequena parcela sujeita à alíquota de 5%, o Recorrente não se
desincumbiu - dado tratar-se de um direito creditório - do ônus de discriminar e
determinar o valor tributário dessas mercadorias, tendo sido alegado tratar-se de
medida impraticável.
Essa alegação de impossibilidade de discriminação dos diferentes itens que
compõem o conjunto identificado como “concentrado” não se mostra verossímil,
pois, na produção de cada componente do concentrado, têm-se os custos dos
fatores de produção que podem ser extraídos destacadamente – salvo na
hipótese de total ausência de controle da produção –, uma vez tratar-se de
produtos contendo composição físico-química própria, que foram comercializados
separadamente, ainda que em conjunto.
Tendo havido provimento judicial transitado em julgado assegurando o direito a
crédito na aquisição de produto isento, esse crédito precisa ser quantificado em
função da alíquota a que estiver sujeito o produto, sendo que, diante da oposição
do interessado à individualização dos diferentes componentes adquiridos,
oposição essa relativa a um crédito que o beneficia, pretendeu-se transferir
peremptoriamente à fiscalização referido ônus probatório, exigindo dela um
arbitramento destituído das premissas básicas necessárias à apuração da natureza
e da composição do produto, sem qualquer colaboração da parte beneficiária,
contrariando o disposto no art. 16 do Decreto no 70.235/1972.
Ressalte-se que, de acordo com o inciso IV do art. 4o da Lei no 9.784/1999, que
regula o processo administrativo federal, aplicável subsidiariamente ao Processo
Administrativo Fiscal (PAF)1, é dever do administrado “prestar as informações que
lhe forem solicitadas e colaborar para o esclarecimento dos fatos”.
Portanto, não merece guarida este tópico do Recurso Voluntário.
II. Classificação fiscal do concentrado.
O Recorrente argumenta que demonstrara que o produto objeto da autuação é
um produto único, qual seja, concentrado para bebidas não alcóolicas da posição
TIPI 2106.90.10 Ex 01, estando sua defesa em conformidade com a Portaria

1 Lei no 9.784/1999 (...)
Art. 69. Os processos administrativos específicos continuarão a reger-se por lei própria, aplicando-se-lhes apenas
subsidiariamente os preceitos desta Lei.
Fl. 1525
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Interministerial MPO/MICT/MCT no 08/1998, em que se estabeleceu o Processo
Produtivo Básico (PPB) para projetos industriais da Zona Franca de Manaus (ZFM),
bem como com a Resolução CAS no 298/2007 e com outros atos administrativos
da Suframa relativos à aprovação do projeto industrial da Recofarma.
Ainda segundo ele, o “concentrado” previsto na referida portaria interministerial -
portaria essa que é vinculatória para a Receita Federal e a Suframa - pode ser
homogeneizado ou não homogeneizado, uma vez que tal ato estatuiu não ser
obrigatória a etapa de homogeneização, tendo sido tais constatações
referendadas no laudo técnico do Instituto Nacional de Tecnologia (INT).
Firmada a premissa de se tratar de um concentrado, continua o Recorrente, a
classificação fiscal correta, com base na Regra Geral de Interpretação no 1 do
Sistema Harmonizado (SH), é a da posição TIPI 2106.90.10 Ex 01 (posição mais
específica).
Contudo, a fiscalização demonstrou que o chamado “kit” era, na verdade, um
conjunto de matérias-primas e produtos intermediários distintos fornecidos pela
Recofarma aos fabricantes de refrigerantes em embalagens separadas, havendo
dentre eles, inclusive, substâncias na forma pura, como o benzoato de sódio e o
ácido cítrico.
Ainda de acordo com a fiscalização, bem como com a DRJ e a PGFN, o termo
"preparações” dos Ex 01 e Ex 02 da posição TIPI 2106.90.10 refere-se a produtos
já preparados, prontos para uso, o que as diferencia dos “concentrados”, estes
vendidos separadamente e que serão misturados pelo adquirente dos insumos no
processo final de fabricação do refrigerante.
Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada sua natureza de
produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser
classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois
cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal
individualizada.
Não se pode ignorar que, na classificação fiscal de mercadorias, devem-se
observar as Regras Gerais para Interpretação e as Notas Explicativas do Sistema
Harmonizado (NESH), que se originam do entendimento firmado pelo Conselho de
Cooperação Aduaneira (CCA) ou Organização Mundial das Aduanas (OMA) a partir
da análise técnica de dúvidas e questionamentos a ela submetidos.
Na Regra 3b da NESH, inseriu-se a Nota Explicativa XI definindo que os “sortidos”
não alcançavam as “mercadorias constituídas por diferentes componentes
acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em
embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de
bebidas”, o que indica que o sistema deu tratamento próprio aos componentes
separados vendidos em conjunto para fabricação de bebidas, componentes esses
que deverão ser classificados de forma individualizada.
Fl. 1526
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A classificação fiscal defendida pelo Recorrente cuida de “preparações compostas
não alcóolicas” para preparação de refrigerantes, em que os componentes já se
encontram misturados, dependendo apenas da diluição final, situação essa
distinta daquela em que os componentes vendidos separadamente serão
misturados somente no processo produtivo final do engarrafador.
Nas notas explicativas da posição 2106 da NESH, as “preparações compostas”
presentes na classificação fiscal defendida pelo Recorrente encontram-se
definidas da seguinte forma:
7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de
substâncias odoríferas), do tipo utilizado na fabricação de diversas
bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser
obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas
substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico,
ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos
(sumos) de fruta, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou
parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma
determinada bebida. Em consequência, a bebida em questão pode,
geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em
água, vinho ou álcool, mesmo com adição, por exemplo, de açúcar ou
de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados
especialmente
para
consumo
doméstico;
são
também
frequentemente utilizados na indústria para evitar os transportes
desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal
como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser
consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do
Capítulo 22. (g.n.)
Verifica-se do excerto supra que as “preparações compostas” da posição 2106
decorrem da mistura de diversas substâncias e contêm a totalidade ou parte dos
ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida, mistura
essa que dependerá apenas da diluição final para se caracterizar como bebida
para consumo, inclusive doméstico.
Referidas preparações compostas não são produzidas pelo fornecedor Recofarma,
pois este comercializa componentes vendidos separadamente, ainda que em
conjunto, vindo as referidas preparações compostas a ser fabricadas somente no
ambiente produtivo do adquirente, havendo, portanto, especificidades técnicas
que não podem ser ignoradas na classificação fiscal dessas mercadorias.
É o próprio Sistema Harmonizado que assim definiu tais regras de classificação,
não podendo atos administrativos da Suframa ou de outros órgãos e entidades
estatais e paraestatais pretender alterá-las ou ignorá-las sob o argumento de se
tratar de matéria técnica afeta a sua área de competência ou de administração.
Fl. 1527
DF CARF MF
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A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), no acórdão no 9303-006.987, de
14/06/2018, decidiu pela compatibilidade entre as atribuições administrativas da
Suframa com a competência fiscalizatória da Receita Federal, verbis:
CONFLITO DE COMPETÊNCIAS ENTRE A SUFRAMA E A RECEITA
FEDERAL. INEXISTÊNCIA.
Não há que se falar em conflito de competências entre a SUFRAMA e
a Receita Federal. A autarquia aprova os projetos dos fabricantes de
concentrados para refrigerantes localizados na Amazônia Ocidental,
cabendo ao Fisco analisar a legitimidade da utilização do benefício,
verificando se foi atendida a exigência de emprego de matérias-
primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. As
competências são exercidas concorrentemente, observando-se
inclusive que a Administração Fazendária e os seus servidores fiscais
possuem precedência sobre os demais setores administrativos, na
forma da lei (art. 37, XVIII, da Constituição Federal). (g.n.)
Inobstante o importante suporte que laudos e outros documentos de natureza
técnica possam fornecer ao procedimento de classificação fiscal de mercadorias,
não se pode ignorar que eles são utilizados apenas como subsídio, pois é o agente
competente que definirá a classificação a partir das Regras Gerais para
Interpretação e das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) e não a
partir de orientações advindas de outras fontes, ainda que de origem pública.
Assim, para a fiscalização, tratando-se de componente de kit de uma matéria pura
acondicionada em embalagem individual, ele deve ser classificado de forma
individualizada, nos seguintes termos: “o código 2916.31.21, tributado à alíquota
zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de benzoato de sódio”, “o
código 2916.19.11, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas
exclusivamente de sorbato de potássio”, “o código 2918.14.00, tributado à
alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de ácido cítrico” e
“o código 2918.15.00, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas
exclusivamente de citrato de sódio”.
Parte significativa da jurisprudência do CARF caminha nesse sentido, verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 31/07/2013 a 31/12/2014
(...)
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou
concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas
partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos
intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação
composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa
Fl. 1528
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de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um
dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código
próprio da TIPI.
(...)
(Acórdão 3201-009.972, rel. Márcio Robson Costa, j. 22/11/2022)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/09/2018
(...)
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou
concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas
partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos
intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação
composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa
de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um
dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código
próprio da TIPI.
GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ADQUIRIDOS DA ZONA FRANCA DE
MANAUS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA.
São passíveis de aproveitamento na escrita fiscal apenas os créditos
incentivados
relativos
a
produtos
com
classificação
fiscal
correspondente a alíquota diferente de zero e no que concerne a
matérias primas originárias da ZFM e da Amazônia Legal; glosam-se
os créditos relativos a insumos adquiridos em desobediência aos
requisitos legais (matérias-primas agrícolas, extrativas vegetais de
produção regional e da fauna e flora regionais), sendo inaplicável a
esses casos o RE no 592.891/SP. (Acórdão 3301-013.805, red. Rodrigo
Lorenzon Yunan Gassibe, j. 27/02/2024)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2016
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS
CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS.
Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua
natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em
conjunto, não podem ser classificados em código único como se
Fl. 1529
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fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos
vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada.
CRÉDITO FICTO. ZONA FRANCA DE MANAUS (ZFM). DECISÃO
JUDICIAL
TRANSITADA
EM
JULGADO.
ISENÇÃO.
ALÍQUOTA
APLICÁVEL.
Mesmo na hipótese de aquisição isenta de produtos oriundos da
Zona Franca de Manaus (ZFM), aplica-se, na apuração do crédito
ficto, a alíquota prevista na Tabela de Incidência do IPI (TIPI).
Constatado que a decisão judicial transitada em julgado se restringe
ao reconhecimento da isenção dos produtos adquiridos da Zona
Franca de Manaus (ZFM), inexiste vinculação quanto à classificação
fiscal e à apuração da alíquota aplicável no cálculo do crédito ficto.
CRÉDITO. INDIVIDUALIZAÇÃO DO PRODUTO ADQUIRIDO.
Para fins de classificação fiscal e apuração do crédito, o produto
adquirido deve estar devidamente individualizado, com identificação
da quantidade e do valor correspondentes.
(...)
(Acórdão 3201-006.669, rel. Hélcio Lafetá Reis, j. 17/03/2020)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/08/2016
(...)
PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E
ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS.
POSSIBILIDADE.
A apropriação de créditos incentivados ou fictos, calculados sobre
produtos isentos adquiridos de estabelecimentos localizados na ZFM,
somente é admitida se houver alíquota positiva do IPI para o
produto/insumo adquirido para industrialização. No caso de
identificação de erro na classificação fiscal, cuja classificação correta
revela que os produtos adquiridos estavam sujeitos à alíquota zero,
não há possibilidade de geração de crédito.
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/08/2016
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NCM. TIPI. COMPETÊNCIA. IPI.
É competência da Receita Federal a verificação da legitimidade dos
créditos apropriados pela contribuinte em sua escrita fiscal, inclusive,
relativamente à verificação se os produtos adquiridos com isenção
Fl. 1530
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estão devidamente classificados na posição NCM da TIPI, não
afastando esta competência da RFB a circunstância de o projeto de
produção ter sido aprovado pela SUFRAMA.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA REFRIGERANTES. IPI.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou
concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas
partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos
intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação
composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa
de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um
dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código
próprio da TIPI. (Acórdão 3401-005.943, rel. Lázaro Antônio Souza
Soares, j. 27/02/2019)
Segundo o agente fiscal, “as únicas “partes” tributadas a alíquotas positivas
adquiridas pela fiscalizada são aquelas classificadas no código 3302.10.00, próprio
para preparação à base de mistura de substâncias odoríferas, cuja alíquota é de
5%”, sendo que a Recofarma se recusou a informar para a fiscalização o valor
individual dos componentes de kits”, o que impediu o cálculo do valor do imposto
oriundo de preparações enquadradas no código 3302.10.00, como se devido
fosse.
O Recorrente alegara, na primeira instância, que, quanto aos meses de janeiro a
março de 2017, “deveria ter sido reconhecido crédito relativo às partes do
concentrado classificadas pela Autoridade Fiscal na posição 2106.90.10, uma vez
que Decreto no 8.950, de 29.12.2016, que aprovou a nova TIPI, teria alterado a
alíquota da referida posição de zero para 14%”, vindo a DRJ a destacar que, de
fato, na publicação original constara a alíquota de 14% para o código, sendo que o
erro veio a ser retificado no DOU de 30 de dezembro de 2016, Seção 1, voltando a
constar alíquota zero.
No Recurso Voluntário, o Recorrente argui que, diferentemente do afirmado no
acórdão recorrido, a retificação do Decreto no 8.950/2016 reduzindo a alíquota do
imposto de 14% para zero somente foi publicada no DOU em 31/03/2017,
encontrando-se vigente, portanto, a referida alíquota no período de janeiro a
março de 2017, o que indica mais uma ilegalidade do auto de infração não
passível de correção por parte do CARF.
Contudo, em consulta ao referido Decreto na internet,2 obtém-se a seguinte
informação:
Aprova a Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos
Industrializados - TIPI.

2 Disponível em: <<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2016/decreto/d8950.htm#anexo>> Acesso
em 11/06/2024.
Fl. 1531
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14
(Publicado no Diário Oficial da União de 30 de dezembro de 2016,
Seção 1)
RETIFICAÇÃO
No Capítulo 21 da Seção IV da Tabela de Incidência do Imposto sobre
Produtos Industrializados - TIPI anexa ao Decreto no 8.950, de 29 de
dezembro de 2016, onde se lê:
“NCM-DESCRIÇÃO-ALÍQUOTA (%)
2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas
texturizadas – 14
2106.90 – Outras - 2106.90.10 - Preparações do tipo utilizado para
elaboração de bebidas - 14
Leia-se:
“NCM-DESCRIÇÃO-ALÍQUOTA (%)
2106.10.00--Concentrados de proteínas e substâncias proteicas
texturizadas
2106.90--Outras- 2106.90.10-Preparações do tipo utilizado para
elaboração de bebidas - 0
Assim, constata-se haver razão à DRJ quanto à retificação da alíquota.
Por outro lado, o Recorrente alega que, com a redução da alíquota de 20% para
4% para os produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01, promovida por
meio do Decreto no 9.394/2018, a Receita Federal pretendeu reduzir os créditos
fictos decorrentes de aquisições de insumos isentos (concentrados) oriundos da
Zona Franca de Manaus (ZFM) e, por decorrência, aumentar a arrecadação
tributária, o que tornava inconteste que o produto por ele adquirido é aquele
previsto na referida posição da TIPI.
Segundo ele, a interpretação autêntica do Decreto no 9.394/2018 formulada pela
própria Receita Federal é vinculante, inclusive para o CARF, por força do art. 26-A
do Decreto no 70.235/1972 e do art. 62 do seu Regimento Interno.
No entanto, mesmo que se admita a existência da alegada “interpretação
autêntica” da Receita Federal, não se pode ignorar que, nas manifestações
daquele órgão identificadas pelo Recorrente, fez-se referência aos produtos
classificados no código TIPI 2106.90.10 Ex 01 mas sem identificá-los. Nesse código,
conforme já dito, classificam-se os concentrados já misturados, dependentes
apenas da diluição final a se realizar no ambiente produtivo do adquirente,
hipótese essa, conforme já dito exaustivamente neste voto, não coincidente com
a sob análise nestes autos.
O fato de a redução da alíquota de 20% para 4% ter como objetivo o aumento da
arrecadação em nada altera a presente análise, pois, aqui, conforme já apontado,
controverte-se sobre componentes vendidos separadamente, ainda que em uma
Fl. 1532
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operação conjunta, situação em que os argumentos do Recorrente não se
ajustam.
Nesse sentido, também não se acolhe a defesa do Recorrente quanto a essa
matéria.
III. Erro na classificação fiscal. Responsabilidade.
O Recorrente alega que, por ausência de previsão na legislação de regência, ele
não podia ser responsabilizado por erro na classificação indicada na nota fiscal
emitida pelo fornecedor da mercadoria, conforme jurisprudência judicial e
administrativa.
Contudo, é dever da fiscalização verificar a correta classificação fiscal dos
produtos, obrigação essa que, a princípio, perpassa eventual boa-fé do
adquirente3, e, sendo a atividade fiscalizatória vinculante e obrigatória, ela
independe da intenção do sujeito passivo, salvo nas hipóteses de agravamento ou
qualificação da multa de ofício.
O Recorrente alega que o RIPI 2002/2010 não determina a responsabilidade do
adquirente na verificação da correta classificação fiscal adotada pelo fornecedor,
no entanto, tal possibilidade não pode ser interpretada como um dado imutável,
pois, uma vez demonstrado o erro na classificação fiscal constante do documento,
a fiscalização tem o poder-dever de ajustá-la às normas jurídicas correspondentes,
sob pena de violação do art. 142 do CTN4, conforme já decidiu, recentemente, a
3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em processo do mesmo
contribuinte destes autos, verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2013
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS
COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS
VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI
4.502/1964, ART. 62.
A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação.
Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os
produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes
satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a
exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a

3 Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da
intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
4 Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim
entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo
e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade
funcional.
Fl. 1533
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substância do documento, mormente quando de tal substância pode
decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características
do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento
em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona
Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP. Acórdão 9303-
015.038, rel. Rosaldo Trevisan, j. 10/04/2024)
A 4a Câmara da 3a Seção do CARF também já decidiu no mesmo
sentido, conforme se verifica das ementas mais recentes a seguir
transcritas:
RESPONSABILIDADE PELA CLASSIFICAÇÃO FISCAL INDICADA NAS
NOTAS FISCAIS DOS KITS. BOA-FÉ DO ADQUIRENTE.
O art. 136 do CTN determina que a intenção do agente não deve ser
levada em conta na definição da responsabilidade por infrações
tributárias. O fato de ter agido de boa-fé não permite ao contribuinte
se locupletar de crédito ao qual não tem direito. A boa-fé do
adquirente é sempre levada em conta na graduação da multa de
ofício aplicável, pois caso fosse constatada a intenção do Recorrente
de fraudar o Fisco, ou seja, presente o dolo, outra teria sido a
consequência da sua conduta, pois incidiria na previsão de multa
qualificada prevista no art. 44, §1o, da Lei no 9.430/96.
(Acórdão no 3401-007.043 – 3a Seção de Julgamento/4a Câmara/1a
Turma Ordinária, sessão de 23/10/2019)
AUTUAÇÃO
POR
ERRO
DE
CLASSIFICAÇÃO
FISCAL.
RESPONSABILIDADE PASSIVA.
A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe
da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e
extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição
passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa
de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de
possível erro de classificação fiscal.
(Acórdão no 3402-006.589 – 3a Seção de Julgamento/4a Câmara/2a
Turma Ordinária, sessão de 21/05/2019)
Conforme se verifica dos excertos transcritos acima, a 4a Câmara da 3a Seção do
CARF já alterou o entendimento externado nos acórdãos no 3401-003.751 e 3401-
003.838, citados pelo Recorrente, o que desfavorece, indubitavelmente, a defesa
quanto a essa matéria.
Além disso, as decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ) e do Supremo
Tribunal Federal (STF) referenciadas pelo Recorrente não têm conexão direta com
a controvérsia destes autos, pois que cuidaram de matérias julgadas no âmbito da
Fl. 1534
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competência tributária dos Estados e relativas ao ICMS, este regido pela Lei
Complementar no 87/1996.
Afasta-se, também, o recurso voluntário quanto a este item.
IV. Alteração de critério jurídico.
Alegando violação ao art. 146 do CTN,5 o Recorrente argumenta ter havido, no
lançamento de ofício sob comento, alteração de critério jurídico, pelo fato de que,
segundo ele, o Fisco chancelara a revisão de lançamentos sujeitos à homologação
anteriores relativamente à mesma matéria.
De pronto, deve-se destacar que o Recorrente faz uma alegação genérica acerca
de um posicionamento anterior da fiscalização quanto à classificação fiscal do
mesmo produto, posicionamento esse que a impediria de aplicar nova
interpretação da norma jurídica tributária a fatos ocorridos anteriormente à sua
introdução, não indicando em que situação isso se dera e nem em que momento,
alegação essa que se mostra, portanto, desprovida de lastro probatório.
Neste tópico, o Recorrente se ampara em acórdão do CARF (3401-002.537) cujo
entendimento já foi superado na mesma turma de julgamento (1a Turma
Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção), verbis:
MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. O fato de uma classificação fiscal
não ter sofrido reclassificação em procedimentos anteriores não
implica sua aceitação pelo Fisco de forma expressa, a ponto de
vincular a Administração Tributária. Para que haja mudança de
critério jurídico, é necessário que, em algum momento, tal critério
tenha sido expressamente fixado pelo Fisco. (Acórdão no 3401-
007.043, de 23/10/2019)
NULIDADE. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOBSERVÂNCIA
DE PRÁTICAS REITERADAS PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. A
alteração de estratégia de fiscalização, com o aprofundamento das
investigações acerca da legitimidade de créditos incentivados
relativamente a procedimento fiscal anterior, não corresponde a
modificação de critérios jurídicos (aplicação retrospectiva de ato
normativo com disposições mais onerosas ao sujeito passivo) ou
inobservância de práticas reiteradas pela Administração Tributária, e,
destarte,
inexiste
nulidade.
(Acórdão
no 3401-006.879,
de
24/09/2019)
Nesse contexto, nada há de irregular no lançamento de ofício quanto a essa
questão.
V. Exigência de multa, juros e correção monetária.

5 Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios
jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação
a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
Fl. 1535
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Amparando-se no art. 100, parágrafo único, do CTN6, o Recorrente pleiteia a
exclusão da multa, dos juros de mora e de correção monetária, alegando
observância de atos normativos, a saber: a Portaria Interministerial
MPO/MICT/MCT no 08/1998, em que se estabeleceu o Processo Produtivo Básico
(PPB) para projetos industriais da Zona Franca de Manaus (ZFM), bem como com
a Resolução CAS no 298/2007 e com outros atos administrativos da Suframa
relativos à aprovação do projeto industrial da Recofarma.
No entanto, o inciso I do art. 100 do CTN faz referência a atos “normativos”, cuja
característica básica é a veiculação de um comando abstrato e geral de
explicitação das leis e dos decretos e não a definição de um processo produtivo ou
a aprovação de um determinado projeto industrial. “Os atos administrativos
normativos a que se refere o CTN são, basicamente, as instruções normativas e as
portarias, bastante utilizadas em matéria tributária”7.
Nesse sentido, os atos normativos sob comento são aqueles destinados a
explicitar os comandos legais, de maneira a favorecer o fiel cumprimento da
legislação tributária. Os atos administrativos invocados pelo Recorrente não
desempenham tal função, restringindo-se à definição de critérios técnicos na área
de atuação dos órgãos e instituições que os veicularam, definições essas que,
conforme já dito neste voto, podem até subsidiar o aplicador da legislação
tributária, mas sem vinculá-lo, pois é à Administração tributária, ou a outras
instâncias autorizadas por lei, que cabe a função de expedir atos “normativos” em
matéria tributária.
Nesse sentido, afasta-se a alegação do Recorrente de inexigibilidade dos
acréscimos legais.
VI. Impossibilidade de exigência de multa por erro de classificação fiscal.
Reportando-se ao art. 76, inciso II, “a” da Lei no 4.502/19648, que corresponde ao
art. 567, inciso II, “a” do RIPI/2010, o Recorrente pleiteia o cancelamento da
multa de ofício por ter agido de acordo com a interpretação fiscal constante de
decisão irrecorrível de última instância administrativa (acórdão CARF no 9303-
003.517, de 15/03/2016).

6 Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
(...)
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de
juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.
7 PAULSEN, Leandro. Direito tributário: constituição, código tributário e à luz da doutrina e da jurisprudência. 10 ed.
Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2008, p. 841.
8 Art . 76. Não serão aplicadas penalidades:
(...)
II - enquanto prevalecer o entendimento - aos que tiverem agido ou pago o impôsto:
a) de acôrdo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, proferida
em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não parte o interessado;
Fl. 1536
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Referida matéria foi julgada recentemente nesta 1a Turma Ordinária,
relativamente à mesma matéria destes autos, tendo prevalecido o seguinte
entendimento:
Exigência de multa em razão do disposto no art. 76, II, "a", da Lei no 4.502/64.
A Recorrente defende ser incabível a multa do presente caso, em razão do
disposto no art. 76, II, "a", da Lei no 4.502/64. Nesse ponto, a turma discordou do
i. Relator em razão dos mesmos argumentos já mencionados no item anterior, a
saber: antiguidade no posicionamento de classificação fiscal proveniente dos
Comitês do CCA/OMA (1985/1986), porte da empresa, tipo de mercadoria e
interesse tributário decorrente nos créditos.
Assim, em que pese a menção aos Acórdãos: 02-02.89, de 28.01.2008, relator
Conselheiro Antonio Carlos Atulim; 02-02.752, de 02.07.2007, relator Conselheiro
Antonio Bezerra Neto e 02-0.683, de 18.11.1997, relator Conselheiro Marcos
Vinicius Neder de Lima, a turma entendeu que o cerne da questão está na
harmonização dos códigos de classificação no âmbito da Convenção do SH de
itens amplamente comercializados, sem que reste dúvidas quanto a sua correta
classificação fiscal, assunto decidido internacionalmente desde a década de 80.
Em outras palavras, a questão não deve ser analisada sob a luz da dúvida em
relação à correta classificação fiscal. Afirmo que a correta classificação fiscal foi
decidida desde a década de 80 por parte dos Comitês do CCA/OMA e que o Brasil,
representado pela Receita Federal, participa de tais Comitês.
A tentativa, por parte de quem quer que seja, de classificar os itens de forma
conjunta para fins de aproveitamento de créditos deve ser rechaçada.
O adquirente do produto é empresa representante da marca Coca-Cola e de
outras bebidas conhecidas em diversos Estados da Federação, sendo inadmissível
a falta de controle quanto aos códigos de mercadorias objeto do seu negócio
principal que resultaram em créditos indevidos.
Em resumo, a classificação fiscal para os itens dos concentrados vendidos em kits,
deve ser feita de forma individualizada para cada item, sendo tal regra válida para
todos os países signatários da Convenção do SH do CCA/OMA.
Dessa forma, considera-se correta a imposição da multa de ofício para o caso dos
autos. (Acórdão no 3201-005.476, red. Leonardo Correia Lima Macedo, j.
17/06/2019)
Referido acórdão restou ementado nos seguintes termos:
MULTAS.
CONDUTA
DO
CONTRIBUINTE
CONSOANTE
DECISÃO
IRRECORRÍVEL NA ESFERA ADMINISTRATIVA.
Não se aplica o art 76, II, "a", da Lei no 4.502/64 para exclusão das multas
quando ficar claro que não havia dúvidas quanto à correta classificação
fiscal em matéria decidida internacionalmente desde a década de 80. A
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interpretação fiscal não foi questionada, sendo os atos oriundos de
autoridades sem competência para a classificação fiscal.
O entendimento da 3a Turma da CSRF referenciado pelo Recorrente no
acórdão 9303-003.517 já foi reformado pela mesma turma, tendo-se em
conta a súmula CARF no 167, conforme se verifica da ementa a seguir
transcrita:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
EXCLUSÃO DE PENALIDADE. APLICAÇÃO DO ART. 76, II, "A" DA LEI No
4.502/1964. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 167.
A questão restou pacificada com a edição da Súmula CARF n° 167, aprovada
pelo Pleno em 06/08/2021, com vigência a partir de 16/08/2021: O art. 76,
inciso II, alínea "a" da Lei no 4.502, de 1964, deve ser interpretado em
conformidade com o art. 100, inciso II do CTN, e, inexistindo lei que atribua
eficácia normativa a decisões proferidas no âmbito do processo
administrativo fiscal federal, a observância destas pelo sujeito passivo não
exclui a aplicação de penalidades.
Mantendo-se o entendimento supra, afasta-se a pretensão do Recorrente quanto
à exclusão da multa de ofício.
VII. Crédito. Produtos de limpeza.
Requer o Recorrente, ainda, o reconhecimento do direito de desconto de crédito
do IPI nas aquisições de produtos de limpeza utilizados na assepsia e sanitização
durante o processo produtivo, inclusive por exigências sanitárias, as quais,
contudo, ele não identifica.
Inobstante se tratar de produtos relevantes para o processo produtivo do Recorrente, há que
se considerar que o direito a crédito do IPI não se pauta pelo critério da relevância ou
essencialidade, mas pela subsunção dos insumos na conceituação de matéria-prima, produto
intermediário ou material de embalagem, conceituação essa consolidada há bastante
tempo, conforme Parecer Normativo (PN) CST no. 65/1979, em que se definiu que
a expressão "consumidos na produção" prevista no RIPI abrange o desgaste, o
dano e a perda de propriedades físicas ou químicas em ação direta do bem sobre
o produto em fabricação.
O inciso I do art. 164 do RIPI/2002 assim dispõe:
Art. 164. Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são
equiparados, poderão creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a MP, PI e ME , adquiridos para emprego na
industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as
matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que, embora
não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo
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de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente; (g.n.)
Conforme destacado pelo relator do voto condutor do acórdão recorrido, o
Parecer Normativo CST no 181, de 23/10/1974, dispôs, no seu item 13, que “não
geram direito ao crédito do imposto os produtos incorporados às instalações
industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas equipamentos e
ferramentas, mesmo que se desgastem ou se consumam no decorrer do
processo de industrialização, bem como os produtos empregados na
manutenção das instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive
lubrificantes e combustíveis necessários ao seu acionamento”, abrangendo
“limas, rebolos, lâmina de serra, mandris, brocas, tijolos refratários usados em
fornos de fusão de metais, tintas e lubrificantes empregados na manutenção de
máquinas e equipamentos etc.”
Dessa forma, somente geram direito a crédito do IPI, além das matérias-primas,
produtos intermediários strictu senso e material de embalagem, os produtos não
contabilizados no Ativo Permanente consumidos no processo produtivo em
contato físico direto com o bem em produção, hipótese essa que não alcança os
produtos utilizados ou empregados na limpeza do parque industrial.
O CARF já assentou esse entendimento, por unanimidade de votos, em outros
processos do mesmo contribuinte destes autos, conforme se verifica dos excertos
de ementas a seguir transcritos:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
(...)
CRÉDITOS
BÁSICOS.
LEGISLAÇÃO
DE
IPI.
PRODUTOS
INTERMEDIÁRIOS.
MATERIAL
DE
HIGIENIZAÇÃO
E
LIMPEZA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não são produtos intermediários, para fins de creditamento do IPI, os
produtos
de
higiene
e
limpeza
utilizados
em
máquinas,
equipamentos
e
em
vasilhames
que
serão
utilizados
na
industrialização de refrigerantes. (Acórdão 3402-011.693, rel. Anna
Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, j. 20/03/2024)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
CRÉDITO. MATERIAL DE LIMPEZA.
Os materiais de limpeza utilizados na fabricação de refrigerantes,
apesar de constituírem uma despesa necessária para a produção, não
integram efetivamente o produto final nem sofrem perda de suas
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propriedades físicas e químicas em ação direta sobre este último,
motivo pelo qual não geram direito a crédito do IPI. (Acórdão 3201-
009.501, rel. Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, j. 24/11/2021)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS
BÁSICOS.
LEGISLAÇÃO
DE
IPI.
PRODUTOS
INTERMEDIÁRIOS.
MATERIAL
DE
HIGIENIZAÇÃO
E
LIMPEZA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não são produtos intermediários, para fins de creditamento do IPI, os
produtos
de
higiene
e
limpeza
utilizados
em
máquinas,
equipamentos
e
em
vasilhames
que
serão
utilizados
na
industrialização
de
refrigerantes.
(Acórdão
9303-011.895,
j.
13/09/2021)
Nesse sentido, mantém-se a referida glosa de créditos.
VIII. Débitos. Lançamento de Ofício.
O Recorrente se contrapõe à afirmativa da DRJ de que ele não contestara os
débitos apurados e inseridos na reconstituição fiscal promovida pela fiscalização,
tendo alegado apenas que, uma vez reconhecidos os créditos pleiteados, eles
seriam suficientes para compensação dos débitos apurados, motivo pelo qual se
considerou não impugnada essa parte do lançamento de ofício.
No Recurso Voluntário, ele reafirma a referida questão, aduzindo, ainda, que se
trata de “débitos devidos em razão de notas fiscais de saída não escrituradas,
matéria que não é discutida no presente processo”, sendo, “portanto, descabida a
afirmativa da decisão no sentido de que não teria sido impugnada”.
Nesse sentido, por não influir na decisão tomada neste voto, essa questão não
demanda maiores perscrutações.
IX. Conclusão.
Diante do exposto, vota-se por negar provimento ao Recurso Voluntário.
Tendo-se em conta a decisão supra, bem como o fato de que, nestes autos, se
controverte sobre pedido de ressarcimento indeferido e de declaração de compensação não
homologada em decorrência da reconstituição da escrita fiscal que acarretou a lavratura do auto
de infração no processo no 10480.725940/2018-41, vota-se, aqui, no mesmo sentido de negar
provimento ao Recurso Voluntário.
É o voto.
(assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis
Fl. 1540
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Presidente da 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção

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