Tribunal: CARF
Processo: 11080.908554/2017-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCOS ROBERTO DA SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-23
Data de publicação: 2025-01-07

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
CONCEITO DE INSUMOS. PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 05/2018. TESTE DE SUBTRAÇÃO E PROVA.
A partir do conceito de insumos firmado pelo STJ no RESP no 1.221.170/PR (sob o rito dos Recursos Repetitivo), à Receita Federal consolidou o tema por meio do Parecer Normativo COSIT/RFB No 05/2018.
São premissas a serem observadas pelo aplicador da norma, caso a caso, a essencialidade e/ou relevância dos insumos e a atividade desempenhada pelo contribuinte (objeto societário), além das demais hipóteses legais tratadas no art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002.
FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. PRODUTOS INACABADOS E MATÉRIA PRIMA. CRÉDITO CONCEDIDO.
Evidenciada a necessidade de transporte intercompany de produtos inacabados, e/ou de matéria prima (leite cru), para a continuidade ou início do processo produtivo do bem comercializado, a despesa com o frete é passível de creditamento.
FRETE. COMPRA DE MATÉRIA PRIMA. REMESSA DE INSUMOS PARA LABORATÓRIO. CRÉDITO RECONHECIDO.
O frete contratado para o transporte de matéria prima é despesa dedutível, quando registrado e tributado de forma autônoma em relação a matéria prima adquirida (Súmula Vinculante CARF no 188).
Exigido pelo Ministério da Agricultura e Pecuária a análise laboratorial do leite cru ou in natura para controle da qualidade, as despesas contraídas sobre o frete para remessa de amostras é custo passível de creditamento já que imposto por norma legal.
DESPESAS COM ARMAZENAGEM DE PRODUTOS ACABADOS. AQUISIÇÃO DE PALLETS, SERVIÇOS DE REFORMA, REMESSA PARA CONSERTO E RETORNO. CRÉDITO RECONHECIDO.
Considerando a natureza da atividade desempenhada pela contribuinte, sujeita a inúmeros regulamentos do Ministério da Agricultura e Pecuária e da Agência Nacional de Vigilância Sanitária, e dada a necessidade de contratação de armazéns com terceiros para depósito das mercadorias inacabadas ou acabadas os custos são dedutíveis a teor do artigo 3o das leis das contribuições.
Da mesma forma em relação os gastos com aquisição de pallets e sua reforma, uma vez que preservam a integridade das embalagens e a qualidade das mercadorias no deslocamento, armazenamento, empilhamento e proteção dos produtos alimentícios.
CUSTOS COM SERVIÇOS DE HIGIENIZAÇÃO DE VEÍCULOS. TRANSPORTE MATÉRIA PRIMA ‘LEITE’. POSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
O produto submetido a processo industrial, posteriormente comercializado guarda particularidades que demanda atendimento de inúmeras regras do MAPA, além das fiscalizações exercidas pela EMBRAPA e ANVISA, por essa razão as despesas são essenciais.
DESPESAS COM SERVIÇOS GERAIS. AQUISIÇÃO DE MATERIAIS. AUSÊNCIA DE PROVAS. CRÉDITO NÃO RECONHECIDO.
Faz-se necessária a demonstração pela contribuinte da essencialidade e/ou relevância dos serviços tomados com terceiros no seu processo produtivo. Ausente provas ou esclarecimentos técnicos importa no não reconhecimento do crédito por falta de confirmação da essencialidade.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.908554/2017-87
ACÓRDÃO
3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LACTALIS DO BRASIL - COMERCIO, IMPORTACAO E EXPORTACAO DE LATICINIOS
LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
CONCEITO DE INSUMOS. PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 05/2018.
TESTE DE SUBTRAÇÃO E PROVA.
A partir do conceito de insumos firmado pelo STJ no RESP no 1.221.170/PR
(sob o rito dos Recursos Repetitivo), à Receita Federal consolidou o tema
por meio do Parecer Normativo COSIT/RFB No 05/2018.
São premissas a serem observadas pelo aplicador da norma, caso a caso, a
essencialidade e/ou relevância dos insumos e a atividade desempenhada
pelo contribuinte (objeto societário), além das demais hipóteses legais
tratadas no art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002.
FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. PRODUTOS INACABADOS E MATÉRIA
PRIMA. CRÉDITO CONCEDIDO.
Evidenciada a necessidade de transporte intercompany de produtos
inacabados, e/ou de matéria prima (leite cru), para a continuidade ou início
do processo produtivo do bem comercializado, a despesa com o frete é
passível de creditamento.
FRETE. COMPRA DE MATÉRIA PRIMA. REMESSA DE INSUMOS PARA
LABORATÓRIO. CRÉDITO RECONHECIDO.
O frete contratado para o transporte de matéria prima é despesa
dedutível, quando registrado e tributado de forma autônoma em relação a
matéria prima adquirida (Súmula Vinculante CARF no 188).
Exigido pelo Ministério da Agricultura e Pecuária a análise laboratorial do
leite cru ou in natura para controle da qualidade, as despesas contraídas
sobre o frete para remessa de amostras é custo passível de creditamento já
que imposto por norma legal.
Fl. 1420
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
2
DESPESAS COM ARMAZENAGEM DE PRODUTOS ACABADOS. AQUISIÇÃO DE
PALLETS, SERVIÇOS DE REFORMA, REMESSA PARA CONSERTO E RETORNO.
CRÉDITO RECONHECIDO.
Considerando a natureza da atividade desempenhada pela contribuinte,
sujeita a inúmeros regulamentos do Ministério da Agricultura e Pecuária e
da Agência Nacional de Vigilância Sanitária, e dada a necessidade de
contratação de armazéns com terceiros para depósito das mercadorias
inacabadas ou acabadas os custos são dedutíveis a teor do artigo 3o das
leis das contribuições.
Da mesma forma em relação os gastos com aquisição de pallets e sua
reforma, uma vez que preservam a integridade das embalagens e a
qualidade
das
mercadorias
no
deslocamento,
armazenamento,
empilhamento e proteção dos produtos alimentícios.
CUSTOS COM SERVIÇOS DE HIGIENIZAÇÃO DE VEÍCULOS. TRANSPORTE
MATÉRIA PRIMA ‘LEITE’. POSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
O produto submetido a processo industrial, posteriormente comercializado
guarda particularidades que demanda atendimento de inúmeras regras do
MAPA, além das fiscalizações exercidas pela EMBRAPA e ANVISA, por essa
razão as despesas são essenciais.
DESPESAS COM SERVIÇOS GERAIS. AQUISIÇÃO DE MATERIAIS. AUSÊNCIA
DE PROVAS. CRÉDITO NÃO RECONHECIDO.
Faz-se necessária a demonstração pela contribuinte da essencialidade e/ou
relevância dos serviços tomados com terceiros no seu processo produtivo.
Ausente
provas
ou
esclarecimentos
técnicos
importa
no
não
reconhecimento do crédito por falta de confirmação da essencialidade.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, na forma a seguir. 1) Por unanimidade de
votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas de créditos
relativas às seguintes rubricas: a) fretes de produtos inacabados ou de matéria prima entre
estabelecimentos da recorrente (remessa e retorno para industrialização) e serviços de
higienização; b) armazenagem de produtos acabados, votou pelas conclusões o Conselheiro Renan
Gomes Rego; c) aquisição de pallets e serviços de reforma, remessa para conserto e retorno, carga
e descarga e carregamento dos pallets. Também por unanimidade de votos, por negar provimento
ao recurso voluntário em relação às seguintes rubricas: a) aos fretes utilizados na devolução (de
compras, vendas e revendas), votou pelas conclusões a Conselheira Laura Baptista Borges; b)
serviços gerais; e c) aquisição de materiais. 2) Por maioria de votos, em negar provimento em
Fl. 1421
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
3
relação a fretes de produtos acabados, vencidos os Conselheiros Renan Gomes Rego e Laura
Baptista Borges. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3101-002.647, de 23 de julho de 2024, prolatado no
julgamento do processo 11080.911545/2018-54, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
Assinado Digitalmente
Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa,
Marcos Roberto da Silva (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem. O pedido é referente ao crédito
de COFINS.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Em síntese,
na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
Ementa:
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1221170/PR.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1221170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
FRETES. ARMAZENAGEM. OPERAÇÕES DE VENDA. OUTRAS OPERAÇÕES.
Fl. 1422
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
4
A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre despesas com
armazenagem e frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País, na
operação de venda e quando o ônus for suportado pela própria empresa
vendedora. Operações de outra natureza como transferência de produtos ou
insumos entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica ou outras
transferências que não se enquadram em operações de venda, não ensejam
direito a crédito.
DESPESAS ADMINISTRATIVAS.
As despesas da pessoa jurídica com atividades diversas da produção de bens e da
prestação de serviços não representam aquisição de insumos geradores de
créditos das contribuições, como ocorre com as despesas havidas no setor
administrativo da pessoa jurídica.
Irresignada com o não reconhecimento do crédito apurado, a empresa busca
reforma do decisum mediante recurso voluntário apresentando como pedidos:
Ante o exposto, requer o conhecimento do presente Recurso Voluntário, haja
vista que preenchidos todos os pressupostos de recorribilidade e que interposto
dentro do prazo legal, para julgá-lo procedente, a fim de reformar o v. acórdão
recorrido, reconhecendo-se à Recorrente o seu direito ao crédito integral, em
respeito ao princípio da verdade material, bem como à jurisprudência
manifestada por este E. Conselho.
Subsidiariamente, na remota hipótese de pairarem dúvidas a respeito da higidez
das alegações apresentadas, a Recorrente requer a conversão em diligência do
julgamento do presente recurso, nos termos do art. 18, inciso I do RICARF, art. 29
do Decreto n° 70.235/72, e art. 38 da Lei no 9.784/99.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário além de tempestivo, preenche os demais requisitos formais
de admissibilidade, e, portanto, dele tomo conhecimento.
Depreende-se do relatório que o cerne precípuo do debate circunda o conceito de
insumos e os critérios legais para fruição do crédito de PIS e COFINS não
cumulativos, à luz do art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002, e do REsp no
1.221.170/PR-RR.
Fl. 1423
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
5
Em primeira instância restaram mantidas as glosas efetuadas pela fiscalização
concernentes:
- Frete para transporte de leite cru e derivados entre estabelecimentos da
recorrente e de armazéns para industrialização, e serviços de higienização dos
veículos;
- Frete intercompany;
- Frete para venda e revenda de produtos acabados;
- Frete de remessa e retorno de pallets;
- Serviços de transporte de pallets e afins;
- Serviços de armazenagem de produtos acabados em frigoríficos;
- Despesas gerais com a) serviços de manutenção de equipamento informático,
serviço de manutenção de geradores, serviço de mão de obra operacional
terceirizada, serviço de planejamento e execução; e, b) materiais cadeados,
estantes, papel toalha, soda líquida e soda caustica, solvente água sanitária,
detergentes etc.
Portanto, a lide repousa sobre tais rubricas.

- CONCEITO DE INSUMOS. PROVAS DOS AUTOS.
A matéria de insumos no regime não cumulativo das contribuições ao PIS e a
COFINS é constantemente debatida no Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, sendo aplicado por seus conselheiros a tese fixada no bojo do REsp no
1.221.170/PR, até mesmo em razão da obrigatoriedade contida na alínea ‘b’,
inciso II do art. 981 e art. 992, ambos da Portaria MF no 1.634/2023).

1 Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de
observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado,
acordo internacional, lei ou decreto que:
[omissi]
II - fundamente crédito tributário objeto de:
[omissi]
b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida
na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração
Tributária;
[omissi]

2 Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
Fl. 1424
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
6
Parametrizados os critérios para fruição do crédito sob as hipóteses contidas no
art. 3o Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002, foram editados pela Receita Federal
do Brasil o Parecer Normativo COSIT/RFB No 05/2018 e a Instrução Normativa
RFB no 2.121/2022, está que reforça e consolida as regras envoltas às
contribuições de modo a legitimar as viabilidades de apuração dos insumos,
inclusivo para insumos sobre insumos.
Sendo mais recente, reproduz-se o referido ato infralegal:
Art. 175. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não cumulativa, os valores
das aquisições efetuadas no mês de (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso
II, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21):
I - bens e serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda; e
II - bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços.
§ 1o Incluem-se entre os bens referidos no caput, os combustíveis e lubrificantes,
mesmo aqueles consumidos na produção de vapor e em geradores da energia
elétrica utilizados nas atividades de produção ou fabricação de bens ou de
prestação de serviços (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, inciso II, com
redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 2o Não se incluem entre os combustíveis e lubrificantes de que trata o § 1o
aqueles utilizados em atividades da pessoa jurídica que não sejam a produção ou
fabricação de bens ou a prestação de serviços.
§ 3o Excetua-se do disposto no inciso II do caput, o pagamento de que trata o inciso
I do art. 421, devido ao concessionário pelo fabricante ou importador em razão da
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da
Tipi (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865,
de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, inciso II, com redação dada pela
Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 4o Deverão ser estornados, os créditos relativos aos bens utilizados como insumo
na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda e que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou
deteriorados, destruídos em sinistro, ou ainda empregados em outros produtos
que tenham tido a mesma destinação (Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, § 13, com
redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21, e art. 15, inciso II, com redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004, art. 26).
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens
ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção
ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de
2004, art. 37; eLei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
Fl. 1425
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
7
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa
anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a
terceiros (insumo do insumo);
II - bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo de
produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua utilização
decorrente de imposição legal;
III - combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou
veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação
de bens ou de prestação de serviços;
IV - bens ou serviços aplicados no desenvolvimento interno de ativos
imobilizados sujeitos à exaustão e utilizados no processo de produção, de
fabricação ou de prestação de serviços;
V - bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que
resulte em:
a) insumo utilizado no processo de produção ou fabricação de bens destinados à
venda ou de prestação de serviços; ou
b) bem destinado à venda ou em serviço prestado a terceiros;
VI - embalagens de apresentação utilizadas nos bens destinados à venda;
VII - bens de reposição e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços cuja utilização implique aumento
de vida útil do bem do ativo imobilizado de até um ano;
VIII - serviços de transporte de insumos e de produtos em elaboração realizados
em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica;
IX - equipamentos de proteção individual (EPI);
X - moldes ou modelos utilizados para dar forma desejada ao produto produzido,
desde que não contabilizados no ativo imobilizado;
XI - materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de ativos
utilizados em qualquer etapa da produção de bens ou da prestação de serviços;
XII - contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra para atuar
diretamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços;
XIII - testes de qualidade aplicados sobre matéria-prima, produto intermediário e
produto em elaboração e sobre produto acabado, desde que anteriormente à
comercialização do produto;
XIV - a subcontratação de serviços para a realização de parcela da prestação de
serviços;
XVI - frete e seguro no território nacional quando da importação de bens para
serem utilizados como insumos na produção de bem destinado à venda ou na
prestação de serviço a terceiros;
Fl. 1426
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
8
XVII - frete e seguro no território nacional quando da importação de máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado utilizados na
produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros;
XX - parcela custeada pelo empregador relativa ao vale-transporte pago para a
mão de obra empregada no processo de produção ou de prestação de serviços; e
XXI - dispêndios com contratação de pessoa jurídica para transporte da mão de
obra empregada no processo de produção de bens ou de prestação de serviços.
§ 2o Não são considerados insumos, entre outros:
I - bens incluídos no ativo imobilizado;
II - embalagens utilizadas no transporte de produto acabado;
III - bens e serviços utilizados na pesquisa e prospecção de minas, jazidas e poços
de recursos minerais e energéticos que não cheguem a produzir bens destinados
à venda ou insumos para a produção de tais bens;
IV - bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que
não chegue a ser concluído ou que seja concluído e explorado em áreas diversas
da produção ou fabricação de bens e da prestação de serviços;
V - serviços de transporte de produtos acabados realizados em ou entre
estabelecimentos da pessoa jurídica;
VI - despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no
processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, tais
como alimentação, vestimenta, transporte, cursos, plano de saúde e seguro de
vida;
VII - dispêndios com inspeções regulares de bens incorporados ao ativo
imobilizado;
VIII - dispêndios com veículos, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados no
setor administrativo, vendas, transporte de funcionários, entrega de mercadorias
a clientes, cobrança, etc.;
IX - dispêndios com auditoria e certificação por entidades especializadas;
X - testes de qualidade não associados ao processo produtivo, como os testes na
entrega de mercadorias, no serviço de atendimento ao consumidor, etc.;
XI - bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos em operações comerciais; e
XII - bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos nas atividades
administrativas, contábeis e jurídicas da pessoa jurídica.
[omissis]
Art. 177. Também se consideram insumos, os bens ou os serviços especificamente
exigidos por norma legal ou infralegal para viabilizar as atividades de produção
de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas
atividades. (grifos nossos)
Fl. 1427
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
9
A fim de harmonizar o posicionamento do Tribunal Administrativo com o do
Superior Tribunal de Justiça e da Receita Federal, que novas Súmulas foram
aprovadas pelo CARF, consistindo:
Súmula CARF no 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas
com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição
para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados
de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições. (Acórdãos Precedentes: 9303-014.478;
9303-014.428; 9303-014.348).
Súmula CARF no 189. Os gastos com insumos da fase agrícola, denominados de
"insumos do insumo", permitem o direito ao crédito relativo à Contribuição para o
PIS/Pasep e à Cofins não cumulativas. (Acórdãos Precedentes: 9303-014.147; 9303-
014.128; 9303-009.313).
Como reflexo, as controvérsias que circundavam o conceito de insumos ficaram
claras e limitadas a demonstração do emprego do insumo no processo produtivo
ou na prestação dos serviços pela contribuinte; recaindo sobre o julgador, a partir
da análise da atividade e operação empresarial da contribuinte (objeto
societário), identificar e motivar quais bens e serviços são essências e/ou
relevantes que, se subtraídos, implicam em prejuízos ou, até mesmo, inviabiliza a
consecução das atividades empresarias da contribuinte (teste da subtração).
Sob esse viés, trazer aos autos os pontos de discordância e provas acerca dos bens
e serviços adquiridos e enquadrados como insumos não só dão suporte ao
julgador como, precipuamente cumpre-se o requisito legal de instauração do
contencioso administrativo, cujo pano de fundo são o exercício do contraditório e
da ampla defesa pela contribuinte.
Retomando os fatos, os principais elementos de prova colacionados pela
recorrente são laudo técnico de seu processo produtivo, e notas fiscais fornecidas
por amostragem, além do contrato social, juntados, ainda, em fase de
manifestação de inconformidade.
De acordo com o contrato social, a Recorrente se dedica às atividades de:
Fl. 1428
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
10

Conclui-se que a recorrente atua não só no comércio exterior ao importar e
exportar mercadorias, como, ainda, realiza atividades relacionadas à revenda,
fabricação, prestação de serviços e de transportes.
Dada a peculiaridade dos produtos comercializados, cumpre ainda apontar à
necessidade, aliás, obrigatoriedade de observância e cumprimento de normas
editadas pela Empresa Brasileira de Pesquisa Agropecuária – EMBRAPA, pelo
Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento - MAPA3 e pela Agência
Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA, desde a aquisição do leite até sua
disponibilização nas prateleiras. A título de exemplo reproduz-se às
normas/portarias:

3
https://www.gov.br/agricultura/pt-br/assuntos/defesa-agropecuaria/suasa/regulamentos-tecnicos-de-
identidade-e-qualidade-de-produtos-de-origem-animal-1/rtiq-leite-e-seus-derivados
Fl. 1429
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
11

Feito o introito, passo a análise das glosas efetuadas pela fiscalização.

- SERVIÇOS DE FRETE.
Em síntese, três serviços de frete não foram aceitos como insumos pela
fiscalização, sendo eles de: (i) transporte de leite cru ou in natura; (ii) frete
intercompany; (iii) devolução de venda e revenda de produtos acabados; e (iv)
remessa e retorno de pallets e afins.
Os argumentos deduzidos pela DRJ estão alicerçados na ausência de previsão para
apuração de créditos das contribuições sociais sobre frete despendidos entre
estabelecimentos da mesma empresa, eis que a legislação alcança, apenas, os
fretes relacionados à operação de venda. Traslada-se trecho:
(...)
Fl. 1430
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
12
Como a possibilidade de creditamento em decorrência de dispêndios com frete e
armazenagem tem previsão específica na lei, somente se faz admissível o
creditamento com base no art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de 2003, sobre os valores
pagos a pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e relativos a armazenagem de
produtos industrializados pelo depositante e destinados à venda, desde que o ônus
dessas despesas de armazenagem seja por ele suportado, o mesmo se dando na
hipótese de frete na operação de venda do produto industrializado.
Observe-se que transferências de mercadorias entre matriz e filiais, ou entre filiais
para comercialização ou industrialização, possuem natureza diversa da venda
(transferência de propriedade), uma vez que continuam em propriedade da
empresa. Como a transferência de mercadorias não se trata de venda de
mercadorias com mudança de propriedade, não há que se falar em tributação pelas
contribuições. Conseqüentemente, não geram crédito de PIS e COFINS os
recebimentos de mercadorias em transferência. E havendo despesas de fretes
nessas transferências, esses valores não darão direito a crédito de PIS e Cofins, pois
não decorrerão de venda.
Desse modo, inexiste previsão legal para geração de crédito a partir de dispêndios
com frete de mercadorias entre estabelecimentos da própria pessoa jurídica, seja
de matérias primas, produtos semi-acabados ou mesmo de produtos acabados. Por
decorrência, não podem, exemplificativamente, ser descontados créditos a título
de armazenagem e frete na contratação de serviços destinados ao transporte em
fases anteriores à venda (dependente ou não de armazenagem) ou direcionados à
organização, separação e embalagem do produto vendido, por ausência de
previsão legal.
De mesma forma, o conceito de armazenagem e frete não alcança despesas de
natureza completamente diversa, como são o mero transporte interno e externo
de bens, matérias-primas e os serviços logísticos e de operação portuária (de
movimentação, posicionamento e rolagem de contêineres, inspeção de carga,
contratação de agenciadoras marítimas etc).
Em síntese, o conceito normativo de frete não alcança o transporte interno e
externo que se encontre dissociado da operação de venda (do bem produzido) em
si mesma considerada. Cumpre acrescentar, especificamente acerca de frete por
ocasião da operação de compra, que o dispêndio é tratado como integrante do
custo de aquisição dos bens transportados.
Em contrapartida, a recorrente sustenta que os serviços são necessários, quiça
essenciais para a continuidade de suas operações produtivas, inclusive para
efetividade de suas vendas. Veja-se ponto a ponto.

(I) REMESSA E RETORNO PARA INDUSTRIALIZAÇÃO (INSUMOS E PRODUTOS
INACABADOS). SERVIÇOS DE HIGIENIZAÇÃO.
Fl. 1431
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
13
Partindo dos pressupostos elencados incialmente no voto, e o firme
posicionamento que sempre adotei em meus julgados, entendo que assiste razão
a empresa.
Uma das etapas do processo produtivo da empresa implica a remessa de produtos
inacabados (já em fase de industrialização), e/ou de matéria prima (leite cru),
confira-se laudo técnico:
9.1 FRETES DE REMESSA E RETORNO DE INDUSTRIALIZAÇÃO DE LEITE CRU
O leite cru é a matéria-prima essencial de todos os laticínios, e muitas vezes é
proveniente de produtores ou dos postos de resfriamento próprios ou de
terceiros que estão localizados a muitos quilômetros de distância das indústrias
que o processam.
O leite cru deve ser encaminhado pelo produtor a uma unidade receptora, uma
instalação onde o leite é estocado e resfriado para manter o padrão e
temperatura necessária, até que seja encaminhado para indústria, através do
transporte em caminhões tanque.
Também por conta da distância em certas ocasiões, é necessária a remessa para
industrialização com a finalidade de resfriamento do leite cru em terceiros para
manutenção da temperatura conforme a legislação pertinente.
Os fretes envolvidos neste processo estão presentes na remessa do leite cru, pelo
produtor, para a unidade de resfriamento e da unidade de resfriamento para o
destino final.
(...)
Conforme a IN 76 do MAPA o recebimento do leite no estabelecimento: 7,0° C
(sete graus Celsius), admitindo-se, excepcionalmente, o recebimento até 9,0° C
(nove graus Celsius), ou seja, este transporte torna-se essencial para o que o
produto, ao ser recebido, possa ser processado dentro das condições de
qualidade exigidas para tal.
O anexo II exemplifica alguns documentos do conhecimento de transporte:
O de n° 160, do frete de retorno realizado pela empresa Chapecó Soluções,
solicitado pela Cooperativa Regional, para a Lactalis.
O de no 4, exemplifica o frete da compra do leite para o posto de resfriamento.
O de no 3829, exemplifica o frete de transferência do posto de resfriamento para a
fábrica.
O de no 39077, exemplifica o conhecimento do transporte da compra de leite cru
para a fábrica.
A nota fiscal de no 51188, exemplifica a industrialização (resfriamento) do leite cru
para a fábrica. (grifos nossos)
O laudo técnico acostado pela recorrente ilustra:
Fl. 1432
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
14

Logo, os fretes de produtos inacabados ou de matéria prima entre
estabelecimentos da recorrente, a exemplo da remessa de ponto de resfriamento
próprio a estabelecimento industrial, inclusive quando realizados desde as
unidades de resfriamento contratados com terceiros, merece reversão.
Entendo que na peça recursal a recorrente ainda destaca a necessidade de lhe
conferir crédito em relação aos fretes nas aquisições da matéria prima leite cru.
Como visto no contrato social, dentre outras atividades, a recorrente também
atua com a comercialização e industrialização de leite e derivados. Para tanto,
adquire leite cru ou in natura, bem como fertilizantes e farelo de soja para
produção do alimento do gado (pastagens), estes sujeitos a alíquota zero.
Além dos parâmetros necessários para fruição do crédito de PIS e COFINS não
cumulativos já colocados neste voto, especialmente a Súmula Vinculante CARF no
188 (aprovada em 20/06/2024), para os fretes com tributação e registro de forma
autônoma em relação a matéria prima adquirido, reconhece-se a possibilidade de
cômputo dos créditos sobre tais dispêndios.
Por derradeiro, a recorrente ainda busca reverter as glosas atinentes aos serviços
de higienização dos veículos que transportam o leite cru.
O produto submetido a processo industrial, posteriormente comercializado
guarda particularidades que demanda atendimento de inúmeras regras do MAPA,
além das fiscalizações exercidas pela EMBRAPA e ANVISA, por essa razão além do
pátio industrial possuir normas específicas e mais rígidas comparada com outros
espaços fabris.
Do mesmo modo, o mecanismo de transporte, como visto não só no laudo técnico
apresentado pela recorrente como, especialmente, no Decreto no 9.013/2017 que
Fl. 1433
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
15
disciplina normas de inspeção industrial e sanitária dos produtos de origem
animal, abaixo reproduzido:
Art. 12. A inspeção e a fiscalização industrial e sanitária de produtos de origem
animal abrangem, entre outros, os seguintes procedimentos:
[omissis]
XIII - verificação dos meios de transporte de animais vivos e produtos derivados e
suas matérias-primas destinados à alimentação humana;
Art. 42. O estabelecimento de produtos de origem animal deve dispor das
seguintes condições básicas e comuns, respeitadas as particularidades tecnológicas
cabíveis,
sem
prejuízo
de
outros
critérios
estabelecidos
em
normas
complementares:
[omissis]
XIX - dependência para higienização de recipientes utilizados no transporte de
matérias-primas e produtos;
Art. 64. As matérias-primas, os insumos e os produtos devem ser mantidos em
condições que previnam contaminações durante todas as etapas de elaboração,
desde a recepção até a expedição, incluído o transporte.
Art. 65. É proibido o uso de utensílios que, pela sua forma ou composição, possam
comprometer a inocuidade da matéria-prima ou do produto durante todas as
etapas de elaboração, desde a recepção até a expedição, incluído o transporte.
Incontestável, assim, a essencialidade dos serviços de higienização dos veículos
que transportam a matéria prima da recorrente de modo que reverto a glosa e
concedo o crédito.

(III) ENTRE ESTABELECIMENTOS. REVENDA E DEVOLUÇÃO DE VENDA DE
PRODUTOS ACABADOS.
O principal argumento despendido pela recorrente para reforma da decisão
recorrida em relação as despesas com frete entre seus estabelecimentos, rodeia à
demanda para a atividade final de venda, meio que facilidade a atividade
comercial e logística da recorrente.
No que diz respeito a transferência de produto acabado – pós industrialização -,
vislumbro duas circunstâncias; a primeira é a remessa estratégica da contribuinte
que se dá desde sua unidade de fabricação para outro estabelecimento com o
objetivo de facilitar a logística e à venda, e a segunda é mera remessa do produto
com venda vinculada e, neste caso, o produto industrializado já guarda negócio
concretizado, o que geraria crédito segundo o inciso IX do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 1434
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
16
A recorrente afirma claramente que os produtos transferidos entre suas unidades
têm finalidade logística e, a meu ver, inexiste previsão legal para pleito da
recorrente.
Para os casos, a etapa busca distribuir as mercadorias para as unidades
responsáveis pelas fases de vendas, aumentando a competitividade e reduzindo
os custos do produto, já que a operação não incorpora o preço final do produto,
não provocando uma das possibilidades dispostas na legislação que são
transporte de bens a serem utilizados como insumos na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda (II), e frete na operação de venda (IX).
Dito isso, mantenho as parcelas glosadas.
No que tange a revenda e devolução de vendas de produtos acabados, A
legislação autoriza o desconto de créditos quando incorrida a despesa sobre
devolução de produto acabado cuja receita de venda tenha sido tributada, a
saber:
Art. 3oDo valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[omissi]
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
[omissis]
Nesse sentido, para as vendas computadas na base de cálculo da contribuição ao
PIS e COFINS e, recolhidas aos cofres públicos é passível de ressarcimento, nos
termos do dispositivo supratranscrito, afastado o frete por falta de previsão legal.
O mesmo ocorre em relação a devolução de compras, que também por falta de
previsão legal não permite o aproveitamento de crédito das contribuições na
sistemática da não cumulatividade.
Dessarte, mantenho as glosas para rubricas analisadas.

(IV) REMESSA E RETORNO DE PALLETS E AFINS.
São as razões de decidir da DRJ:
Pallets de Madeira. Serviços de repaletização. Fretes de remessa e retorno de
pallets. Serviços de movimentação paletizado. Serviços de carga e descarga
paletizada.
(...)
Ainda que a contribuinte discorde do entendimento, tais itens não constituem
embalagens de apresentação, mas simples embalagens de transporte de
mercadorias.
Fl. 1435
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
17
(...)
Além do mais, o próprio contribuinte admite que tais embalagens (pallets) são
utilizados para transporte do produto final, devendo-se destacar que embalagens
de produtos acabados não geram direito a crédito nos termos do item 56 do
Parecer Normativo:
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente6, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras. (gn)
A única possibilidade de creditamento seria para embalagens de apresentação o
que não é o caso dos pallets em questão.
A recorrente se insurge contra a invalidação dos créditos sobre frente de compra
de pallets, remessa e retorno de pallet, remessa e retorno de armazenagem,
devolução de vendas de produtos lácteos, remessa e retorno de mercadoria
remetida para conserto, frete de (re)entrega e frete de carreto, arguindo:
Conforme já mencionado na presente Manifestação de Inconformidade, a empresa
atua no ramo de laticínio, sendo absolutamente essencial à sua atividade a
movimentação do leite para resfriamento.
Ou seja, estamos diante de movimentação de insumo, para utilização diretamente
no processo produtivo da Manifestante e assim deve integrar a base de cálculo dos
créditos de PIS e COFINS, nos termos do art. 3o, inciso II da Lei no 10.833/03 e
10.637/02.
Deste modo, para ambas as situações (frete de insumos e frete de vendas) a
legislação prevê a possibilidade de aproveitamento dos créditos de PIS e COFINS,
nos termos dos incisos II e IX, do art. 3°, das leis n° 10.637/02 e 10.833/03. O que
denota o equívoco perpetrado em face da Manifestante pela DRF de Porto Alegre,
ao glosar os fretes de insumos e de produtos para venda.
Outrossim, quanto aos fretes de reentrega, de carreto, de mercadoria remetida
para conserto, de devolução de compras e de devolução de vendas, verificase que
o direito creditório da Manifestante está absolutamente assegurado pelo simples
fato das compras e das vendas terem sido corretamente tributadas.
Por fim, em relação aos fretes de compras de pallets, de remessas e retorno de
pallets e de mercadorias remetidas para conserto, há que se evidenciar que as
condições de armazenamento e transporte dos alimentos nos estabelecimentos
industrializados estão regulamentadas pelas legislações federais6.
De acordo com a ANVISA, o estabelecimento no qual sejam realizadas algumas das
atividades de produção/industrialização, fracionamento, armazenamento e
transportes de alimentos industrializados devem propiciar condições tais que
impeçam a contaminação e/ou a proliferação de micro-organismos e protejam
contra a alteração do produto e danos aos recipientes ou embalagens.
Fl. 1436
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
18
Assim, as aquisições e remessas e retornos de embalagens e vasilhames, se
encaixam exatamente neste contexto, ou seja, tratam-se de itens essenciais a
atividade social desenvolvida pela Manifestante.
Muitos dos argumentos não estão relacionados aos pallets, em si, confundindo-se
com outros apresentados no tópico sobre os serviços de frete na devolução de
mercadorias vendidas, que já tratado.
Nesse sentido, neste item serão abordadas as rubricas (i) aquisição de pallets, (ii)
remessa e retorno de pallet, (iii) remessa e retorno de mercadoria remetida para
conserto, (iv) frete de reentrega e (v) frete de carreto.
Os primeiros pontos (i) e (ii) estão ligados aos de acondicionamento e de
armazenagem.
Além da juntada de laudo técnico que esclarece quanto ao uso dos pallets e
serviços relacionados, não é demais relembrar que o caso circunda produção e
comercialização de leite cujo produto está submetido às normas próprias do
MAPA, a exemplo da IN 77/2018 (com alterações dadas pela IN 58/2019) que
prevê:
CAPÍTULO VI
DA COLETA E DO TRANSPORTE DO LEITE
Art. 20. A coleta do leite deve ser realizada no local de refrigeração e armazenagem
do leite.
Art. 22. O veículo transportador de leite cru refrigerado deve atender as seguintes
especificações:

I - a mangueira coletora deve ser constituída de material atóxico e especificada
para entrar em contato com alimentos e resistir ao sistema de higienização
Cleaning In Place - CIP, apresentar-se íntegra, internamente lisa e fazer parte dos
equipamentos
do
veículo;

II - ser provido de refrigerador ou caixa isotérmica de material não poroso de fácil
limpeza, para o transporte de amostras que devem ser mantidas sem
congelamento em temperatura de até 7,0°C (sete graus Celsius) até a chegada ao
estabelecimento;
e

III - ser dotado de dispositivo para proteção das conexões, bem como de local para
guarda dos utensílios e aparelhos utilizados na coleta.
Das normas vigentes, não vislumbro exigência legal para uso de estrados para
estocagem das mercadorias com a finalidade de preservar ou evitar contaminação
dos produtos; cabendo concluir que os pallets auxiliam, pois, no transporte e
logística.
Fl. 1437
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
19
No entanto, os gastos com pallets para o transporte do leite preservam a
integridade das embalagens e a qualidade das mercadorias, sendo, assim,
importante no deslocamento, armazenamento, empilhamento e proteção dos
produtos estocados, especialmente ao considerarmos que as embalagens dos
produtos alimentícios são frágeis, como visto no laudo técnico:
8.3 LEITE EM PÓ
(...)
Após o leite em pó ser pesado e embalado da linha de produção, o produto vai
para as paletizadoras automatizadas, onde é organizado por robôs sobre os pallets.
A seguir ocorre aplicação do plástico stretch envolvendo do produto, para
estabilização e fixação da carga. Após, estes pallets são encaminhados para o
depósito com empilhadeiras.
8.4 LEITE UHT
(...)
Após o leite ser envasado da linha de produção, o produto vai para as
paletizadoras, onde é organizado de forma automática sobre os pallets. A seguir
ocorre aplicação do plástico stretch ou stretch hood ao redor do produto, para
estabilização e fixação dos produtos. Após, estes pallets são encaminhados para o
depósito com empilhadeiras.
A Figura 10 mostra um pallet de leite UHT embalado em garrafa PET, paletizado e
envolvido pelo stretch hood, sendo transportado pela empilhadeira até o depósito
de armazenagem.

8.6 MANTEIGA
(...)

Fl. 1438
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
20
Após manteiga ser embalada, ela é acomodada em pallets. Após, estes pallets são
encaminhados para o depósito refrigerado com empilhadeiras.
Observe que além dos pallets utilizados na etapa final do processo, após
fabricação do leite e derivados, e necessário para todos os produtos alimentícios,
o laudo técnico da recorrente ainda aponta o uso de pallets de plástico na linha
produtiva, e esclarece acerca do insumo:
9.4 AQUISIÇÃO DE PALLETS DE MADEIRA E PLÁSTICO, REFORMA DE PALLETS DE
MADEIRA E FRETES DE PALLETS COM RETORNO E SEM RETORNO
Um dos itens mais importantes da logística, utilizado na armazenagem e transporte
é o pallet (ou palete). O pallet é uma plataforma com medidas específicas,
fabricado em madeira, metal ou plástico, este amplamente utilizado na indústria
alimentícia a fim de evitar contaminações e organizar o transporte.
O pallet pode ser utilizado para a unitização de diversos tipos de produtos e facilita
o transporte, manuseio e armazenagem destes produtos reduzindo o tempo destas
operações. E é necessário que a empresa tenha estrutura e equipamento
necessários para manusear os pallets. Os pallets são armazenados em estruturas
chamadas portapallets. Conclui-se que a logística da empresa gira em torno deste
padrão.
Na Figura 18 são mostrados pallets de madeira utilizados na fábrica, em áreas onde
não existe contato com o processo produtivo.

Atentando que dentro das áreas de onde existe contato direto com o produto, o
pallet obrigatoriamente é fabricado em plástico para não ocorrer contaminação do
produto. Na Figura 19 são mostrados pallets plásticos utilizados nas áreas
produtivas.

Fl. 1439
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
21
Em certas ocasiões o pallet utilizado, não é de propriedade da empresa, podendo
ser de algum fornecedor ou cliente por exemplo, então torna-se necessária sua
devolução, ou o contrário, trazer o mesmo até a fábrica ou centro de distribuição
para acomodar o produto.
O anexo II exemplifica um conhecimento de devolução de pallets efetuado pela
empresa Stahlhofer.
Pode-se citar também a situação em que é necessário o transporte de pallets entre
as filiais da empresa, tais como entre fábricas, centros de distribuição ou centro de
distribuição e fábrica, por questões de quantidade de produção ou porque a
logística exige um tipo específico de pallet.
No caso de o pallet ir para o cliente final junto com a mercadoria e não retornar,
pode ser considerado parte integrante da embalagem, pois sem ele não seria
possível o transporte do produto até seu destino.
Com as informações citadas anteriormente, é evidente que este é um item
essencial para o processo, visto que toda movimentação do produto, desde a
fábrica até o cliente final é baseada no pallet, e obviamente este item possui uma
vida útil e também um custo, tanto para a empresa quanto para o fornecedor,
então é indispensável que este seja adquirido, transportado, reformado ou
devolvido conforme a necessidade, sendo um item de alta rotatividade
indispensável para o processo da empresa.
A Figura 20 mostra uma carga de pallets de madeira entrando na fábrica de
Teutônia (RS).

O anexo II exemplifica a nota fiscal, n° 143, do serviço de carregamento de pallets
efetuado pela empresa F A Martins Transportes Rodoviários e a nota fiscal, n° 791,
do serviço de reforma de pallets efetuado pela empresa Diego Vargas Garcia
Conhecida a peculiaridade das mercadorias fabricadas pela recorrente, reconheço
os custos com aquisição de pallets e de serviços de reforma, frete de remessa
para conserto e retorno, carga e descarga e carregamento dos pallets, essenciais
no sistema verticalizado da produção do leite e derivados e, por essa razão,
reverto as glosas.
Acerca da remessa e retorno de mercadoria remetida para conserto (iii), recuso
ao pedido, pois não está claro nos autos a relação dos consertos com o processo
Fl. 1440
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
22
produtivo da recorrente e, em consequência a essencialidade ou relevância no
sistema verticalizado da empresa.
A recorrente apenas informa que os serviços correspondem a frete para conserto
de mercadoria sem, contudo, indicar a natureza de cada mercadoria remetida
para
recuperação,
tampouco
há
no
laudo
técnico
esclarecimentos
complementares.
Tal qual acontece com as precárias justificativas relativamente aos fretes sobre
reentrega (iv) e carreto (v).
Logo, conservo as glosas para os pontos (iii), (iv) e (v).

- ARMAZENAGEM DE PRODUTOS ACABADOS.
Adotando os mesmos critérios dos fretes, decidiu a DRJ sobre os serviços de
armazenagem:
Despesas de Armazenagem e Fretes Entre Estabelecimentos da Empresa
(...)
Desse modo, inexiste previsão legal para geração de crédito a partir de dispêndios
com frete de mercadorias entre estabelecimentos da própria pessoa jurídica, seja
de matérias primas, produtos semi-acabados ou mesmo de produtos acabados. Por
decorrência, não podem, exemplificativamente, ser descontados créditos a título
de armazenagem e frete na contratação de serviços destinados ao transporte em
fases anteriores à venda (dependente ou não de armazenagem) ou direcionados à
organização, separação e embalagem do produto vendido, por ausência de
previsão legal.
De mesma forma, o conceito de armazenagem e frete não alcança despesas de
natureza completamente diversa, como são o mero transporte interno e externo
de bens, matérias-primas e os serviços logísticos e de operação portuária (de
movimentação, posicionamento e rolagem de contêineres, inspeção de carga,
contratação de agenciadoras marítimas etc).
São dois temas abordados pela recorrente com relação aos serviços de
armazenagem, abaixo enfrentados.

- A) PALLETS E SERVIÇOS DE TRANSPORTE - pallets de madeira, pallet de plástico,
madeiras para pallets, serviço de carga e descarga, serviço de transbordo,
serviço de movimentação de saída paletizada, serviço de aluguel de paleteira
manual, serviços de locação de transporte de pallets manual.
Em sua defesa, esclarece a recorrente:
Fl. 1441
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
23
De acordo com a ANVISA, o estabelecimento no qual sejam realizadas algumas das
atividades de produção/industrialização, fracionamento, armazenamento e
transportes de alimentos industrializados devem propiciar condições tais que
impeçam a contaminação e/ou a proliferação de micro-organismos e protejam
contra a alteração do produto e danos aos recipientes ou embalagens, como bem
determina o item 8, do Anexo, da Portaria SVS/MS no 326, de 30 de julho de 1997 e
do item 4.9 da Resolução RDC no 216, 15 de setembro de 2004, in verbis: (...)
Ademais, conforme resolução 001/2000 da Secretaria da Agricultura e
Abastecimento, a qual institui normas técnicas de instalações e equipamentos para
Usinas de beneficiamento e industrialização de leite, no item “1.4.1.3 –
estocagem”, estabelece que todas as áreas de estocagem deverão dispor de
estrados removíveis, ou seja, pallets construídos em material aprovado pela
CISPOA, não se permitindo o contato direto do produto com as paredes e o piso,
mesmo que embalado, envasado e/ou acondicionado.
Portanto, a aquisição de pallets não é uma escolha da empresa para a
movimentação de cargas e acondicionamento do leite, mas uma exigência da
ANVISA, de modo que a Recorrente despende recursos com aquisição de pallets de
madeira e/ou de plástico e de madeiras para pallets, bem como com os serviços
diretamente relacionados, como movimentação saída paletizada, carga e descarga,
transbordo, aluguel de paleteira manual e locação de transporte de pallets manual.
Tudo para cumprir as determinações legais, a fim de poder encerrar o ciclo
produtivo da sua atividade econômica.
Assim sendo, a aquisição dos pallets e movimentação de embalagens e vasilhames
consiste em despesas obrigatórias e intrinsecamente vinculadas às despesas de
armazenagem e movimentação do leite, visando propiciar segurança e manter a
integridade do produto.
Entendo que a temática já foi objeto de análise do item do voto (i) aquisição de
pallets, (ii) remessa e retorno de pallet, ocasião em que se concedeu
integralmente o crédito sobre aquisição de pallets e sobre os serviços de reforma,
frete de remessa para conserto e retorno, carga e descarga e carregamento dos
pallets.

- B) Armazenagem de produtos acabados frigorificados.
Em síntese, reforça a recorrente que atua com produção e comercialização de
leite e derivados e que para o exercício de suas atividades contrata com terceiros
os serviços de armazenagem de produtos acabados em frigoríficos, sendo estes
essenciais em etapa produtiva. Confira-se:
Todavia, tal entendimento está equivocado, tendo em vista que, em razão da
inexistência de espaço físico para armazenagem dos produtos acabados em suas
unidades fabris, a Recorrente necessita contratar serviços de armazenagem em
sítios de terceiros para acondicionar seus produtos – observando as condições de
segurança e qualidade - sendo igualmente imprescindível os serviços de frete para
Fl. 1442
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
24
transportá-los a estes locais. Confira-se o seguinte excerto do Laudo Técnico, às fls.
47:
Dada a natureza da atividade exercida pela recorrente, sujeita a inúmeros
regulamentos do Ministério da Agricultura e Pecuária4 e da Agência Nacional de
Vigilância Sanitária, igualmente do Programa Nacional de Qualidade do Leite –
PNQL5, e em conjunto com os fatos (ausência de armazéns próprios e contratação
com terceiros), e legislação abordada, entendo que a decisão recorrida merece
reforma nesse ponto e, de conseguinte, concedo o crédito sobre os serviços de
armazenagem contratados.

- OUTRAS DESPESAS.
Estão no rol de ‘outras despesas’ igualmente glosadas pela fiscalização,
posteriormente mantidas as exclusões dos créditos pela DRJ por falta de previsão
legal despesas administrativas gerais e com aquisição de materiais, enfrentado
abaixo.

- SERVIÇOS EM GERAL.
De um lado a DRJ confirma a impossibilidade de creditamento sobre os serviços
de manutenção e instalação de máquinas e equipamentos bem como, na área
operacional e administrativo, porquanto ausentes registros contábeis específicos
sobre os custos:
Conforme o antes transcrito item 168 do referido PN no 05, deve-se excluir do conceito de
insumo os itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como
administrativa, jurídica, contábil, etc. Bem como itens relacionados à atividade de revenda
de bens, e demais utilizados posteriormente à finalização do processo produtivo. Excluindo-
se também do conceito os itens utilizados em atividades que não resultem em um bem
destinado à venda ou em um serviço prestado, como em pesquisas, projetos abandonados,
projetos infrutíferos, produtos acabados e furtados ou sinistrados, etc.
Neste sentido, permanecem válidas as glosas de créditos apurados com despesas relativas a
serviços e aquisições de bens que não podem ser considerados como insumos, mesmo após
o conceito mais abrangente determinado pelo Parecer Normativo no 05, como é o caso dos
seguintes itens glosados, conforme descritos no Relatório de Ação Fiscal de fls. 160 a 164:
serviços de armazenagem em geral não destinados a operações de venda; serviço de aluguel
de quadra esportiva; serviço de aluguel de palco de eventos; serviço de locação de
sonorização e projeção; serviço de separação de mercadorias; serviço de aluguel de imóvel
residencial; taxa condominial de sala comercial; serviço de condomínio escritório de Belo

4 Instrução Normativa MAPA 77/2018:
Art. 1o Ficam estabelecidos os critérios e procedimentos para a produção, acondicionamento, conservação,
transporte, seleção e recepção do leite cru em estabelecimentos registrados no serviço de inspeção oficial,
na forma desta Instrução Normativa e do seu Anexo.
5 https://www.gov.br/agricultura/pt-br/assuntos/inspecao/produtos-animal/qualidade-do-leite-pnql
Fl. 1443
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
25
Horizonte; serviço de bônus e incentivos; serviço de diária; serviço de confecção de portas;
serviço de conserto e manutenção de móveis; serviço de custos administrativos em TSP;
serviço de manutenção de condicionadores de ar; serviço de estudo de autodepuração de
curso d’água; estantes; caixa organizadora e cuia porongo.
De outro lado a recorrente explica que os serviços são nitidamente insumos
essenciais em sua operação, consoante explanado:
Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS e COFINS há
possibilidade de creditamento, na modalidade aquisição de insumos, em relação
aos dispêndios com partes e peças de reposição; com os serviços de manutenção,
montagem e desmontagem, empregados em máquinas; equipamentos, veículos e
logística estratégica empregada a fim de promover a produção de bens ou a
prestação de serviços.
Na prestação de serviço de manutenção de máquinas e equipamentos, também se
inclui no conceito de despesas passíveis de creditamento as horas técnicas
trabalhadas, os gastos com mão de obra operacional terceirizada, planejamento e
execução do serviço.
Examinando os autos, de fato, não há notas fiscais ou registros contábeis que
apontem que os serviços foram empregados na área produtiva da recorrente,
sendo carreado aos autos pela fiscalização apenas a planilha demonstrativa dos
bens e serviços glosados e correspondente período.
E das notas fiscais apresentadas pela recorrente ao longo dos autos, não
vislumbro documentos relativos as aquisições de partes e peças de reposição e
aos serviços de manutenção de máquinas e equipamentos, de contratação de
mão de obra operacional-técnica que permita exame pormenorizado da natureza
da prestação.
A ausência de elementos, e os pressupostos já esmiuçados inicialmente no voto,
compromete a concessão do crédito pretendido pela recorrente e, por isso,
mantenho as glosas.

- AQUISIÇÃO DE MATERIAIS.
Deixo de reproduzir os motivos postos pela DRJ para negativa ao pedido de
crédito formulado pela recorrente, já que idêntico ao dos serviços tomados com
terceiros, acima colacionado.
Com respeito a recorrente, cito sua tese:
No caso concreto, estamos tratando de glosas de créditos relacionados a despesas
com materiais relacionados à higienização, necessários ao asseio da salubridade do
estabelecimento produtor de lácteos (estantes, papel toalha, soda líquida e soda
caustica, solução de limpeza, sanitizante, solvente água sanitária, detergentes).
Fl. 1444
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
26
Não são necessárias maiores divagações quanto à importância e obrigatoriedade
de se manter um ambiente altamente limpo e salubre quando se trata da produção
de alimentos, de acordo com as rigorosas regas da vigilância sanitária, tal como é o
caso da Recorrente.
Não descarto a importância dos produtos, levando-se em consideração os
produtos manipulados pela recorrente.
No entanto, assim como no caso dos serviços gerais, não vislumbro documentos
relativos as aquisições para o período do 3o trimestre de 2017 que permita
verificação precisa da natureza dos bens adquiridos. E, mais, não me parece haver
glosas pela fiscalização quanto aos produtos aplicados na fábrica, mas, sim,
internalizados na área administrativa, veja:
A interessada incluiu, indevidamente, na base de cálculo dos créditos valores
referentes a serviços e materiais, não aplicados ou consumidos diretamente na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens destinados à venda,
descritos a seguir: serviço de manutenção de geradores, serviço de aluguel de
quadra esportiva, serviço de aluguel de palco de eventos, serviço de locação de
sonorização e projeção, serviço de manutenção e recarga de extintores, serviço de
manutenção de epis, serviço de separação de mercadorias, serviço de aluguel de
imóvel residencial, taxa condominial de sala comercial, serviço de condomínio
escritório de Belo Horizonte, serviço de corte e baldeio de lenha, serviço de corte
de palma, serviço de bônus e incentivos, serviço diária, serviço de classificação de
produto, pesagem de veículo, serviço de confecção de portas, serviço de conserto e
manutenção de móveis, serviço de manutenção de cadeira, serviço de reforma de
pallets, serviço de custos administrativos em TSP, serviço de repaletização, serviço
de manutenção de condicionadores de ar, serviço de estudo de autodepuração de
curso d’água, pallets de madeira, estantes, papel toalha, solução de limpeza,
detergentes, caixa organizadora, cuia porongo, entre outros. A pessoa jurídica
sujeita ao regime de incidência não cumulativa poderá, no cálculo da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS, descontar créditos calculados sobre valores
correspondentes a insumos, assim entendidos os bens ou serviços aplicados ou
consumidos diretamente na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens destinados à venda, adquiridos a partir de 1o de fevereiro de 2004, de pessoa
jurídica domiciliada no país. A partir de 1o de maio de 2004, também são admitidos
créditos da contribuição relacionados a aquisição de bens e serviços utilizados
diretamente como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda, de pessoas físicas ou jurídicas residentes
ou domiciliadas no exterior, desde que tenha havido incidência na importação. O
termo “insumo” não pode, entretanto, ser interpretado como todo e qualquer bem
ou serviço que gera despesa para a empresa, mas, sim, tão somente, como
aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou
consumidos diretamente na produção de bens destinados à venda ou na prestação
do serviço da atividade. Despesas e custos indiretos com materiais e serviços como
gastos com aluguel de quadra esportiva, aluguel de palco de eventos, serviço de
locação de sonorização e projeção, manutenção e recarga de extintores,
manutenção de epis, serviço de separação de mercadorias, aluguel de imóvel
residencial, taxa condominial de sala comercial, conserto e manutenção de móveis,
Fl. 1445
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
27
manutenção de cadeira, serviço de reforma de pallets, custos administrativos em
TSP, serviço de repaletização, manutenção de condicionadores de ar, estantes,
papel toalha, solução de limpeza, detergentes, etc, embora gerem despesas para
a empresa, não são considerados insumos para a prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens destinados à venda, para fins de apuração dos
créditos no regime da sistemática não cumulativa. No mesmo sentido as
embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de
industrialização, mas apenas depois de concluído o processo produtivo, e que se
destinam tão somente ao transporte dos produtos acabados, não geram direito ao
crédito. Pallets de madeira, etc, visam facilitar a movimentação de mercadorias e o
seu acondicionamento, não dando, portanto, direito a crédito. (grifos nossos)
Por essa razão, adotando os critérios apontados exaustivamente no presente
voto, nego provimento ao pleito.

Diante do exposto, dou parcial provimento do Recurso Voluntário para
restabelecer o crédito concernente as despesas contraídas pela Recorrente em
relação a aquisição de bens e serviços:
a)
frete entre estabelecimentos da recorrente de produtos inacabados ou de
matéria prima (remessa e retorno para industrialização), e realizados desde as
unidades de resfriamento, contratados com terceiros;
b)
serviços de higienização dos veículos que transportam a matéria prima;
c)
aquisição de pallets e de serviços de reforma, frete de remessa para
conserto e retorno, carga e descarga e carregamento dos pallets; e,
d)
armazenagem de produtos acabados.

Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento ao
recurso voluntário para reverter as glosas de créditos relativas às seguintes rubricas: a) fretes de
produtos inacabados ou de matéria prima entre estabelecimentos da recorrente (remessa e
retorno para industrialização) e serviços de higienização; b) armazenagem de produtos acabados,
votou pelas conclusões o Conselheiro Renan Gomes Rego; c) aquisição de pallets e serviços de
reforma, remessa para conserto e retorno, carga e descarga e carregamento dos pallets.
Assinado Digitalmente
Fl. 1446
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-002.663 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.908554/2017-87
28
Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator

Fl. 1447
DF CARF MF
Original