Tribunal: CARF
Processo: 16561.720096/2016-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-05-08
Data de publicação: 2024-06-19

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. LEI 9.430 DE 1996. MECANISMO DE COMPARABILIDADE. PREÇOS PRATICADO E PARÂMETRO. INCLUSÃO. FRETE, SEGURO E TRIBUTOS INCIDENTES NA IMPORTAÇÃO.
Operação entre pessoas vinculadas (no qual se verifica o preço praticado) e a operação entre pessoas não vinculadas, na revenda (no qual se apura o preço parâmetro) devem preservar parâmetros equivalentes. Analisando-se o método do PRL, a comparabilidade entre preços praticado e parâmetro, sob a ótica do § 6o do art. 18 da Lei no 9.430, de 1996, opera-se segundo mecanismo no qual se incluem na apuração de ambos os preços os valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação. Com o advento da Lei no 12.715, de 2012 o mecanismo de comparabilidade passou por alteração em relação à Lei no 9.430, de 1996, no sentido de se excluir da apuração dos preços praticado e parâmetro os valores de frete, seguros (mediante atendimento de determinadas condições) e tributos incidentes na importação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16561.720096/2016-86
ACÓRDÃO
9101-006.951 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
8 de maio de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
RECORRIDA
CTVA PROTECAO DE CULTIVOS LTDA.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. LEI 9.430 DE 1996.
MECANISMO DE COMPARABILIDADE. PREÇOS PRATICADO E PARÂMETRO.
INCLUSÃO. FRETE, SEGURO E TRIBUTOS INCIDENTES NA IMPORTAÇÃO.
Operação entre pessoas vinculadas (no qual se verifica o preço praticado) e
a operação entre pessoas não vinculadas, na revenda (no qual se apura o
preço parâmetro) devem preservar parâmetros equivalentes. Analisando-
se o método do PRL, a comparabilidade entre preços praticado e
parâmetro, sob a ótica do § 6o do art. 18 da Lei no 9.430, de 1996, opera-se
segundo mecanismo no qual se incluem na apuração de ambos os preços
os valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação. Com o
advento da Lei no 12.715, de 2012 o mecanismo de comparabilidade
passou por alteração em relação à Lei no 9.430, de 1996, no sentido de se
excluir da apuração dos preços praticado e parâmetro os valores de frete,
seguros (mediante atendimento de determinadas condições) e tributos
incidentes na importação.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso, vencidos os
conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior que negavam
provimento.
Sala de Sessões, em 8 de maio de 2024.

Fl. 1110
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Assinado Digitalmente
Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente em Exercício e Relator

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos
Santos
Mendes,
Heldo
Jorge
dos
Santos
Pereira
Junior,
Luiz
Tadeu
Matosinho
Machado(Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Jandir Jose Dalle Lucca, o conselheiro(a)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional -
PFN (fls. 951 e ss.), contra o Acórdão no 1401-003.643, proferido pela 1a Turma Ordinária da 4a
Câmara da 1a Seção do CARF (fls. 923 e ss.), por meio do qual o colegiado negou provimento ao
recurso de ofício e deu provimento parcial ao recurso voluntário.
O Acórdão recorrido foi assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 2011
ILEGALIDADE IN 243. PREÇO DE TRANSFERÊNCIA
Súmula CARF 115. A sistemática de cálculo do "Método do Preço de Revenda
menos Lucro com margem de lucro de sessenta por cento (PRL 60)" prevista na
Instrução Normativa SRF no 243, de 2002, não afronta o disposto no art. 18, inciso
II, da Lei no 9.430, de 1996, com a redação dada pela Lei no 9.959, de 2000.
IRPJ CSLL . PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA . MÉTODO DO PREÇO DE REVENDA
MENOS LUCRO (PRL). FRETES, SEGUROS E TRIBUTOS INCIDENTES NA
IMPORTAÇÃO.
Os valores de frete, seguro e imposto de importação são custos efetivos do
contribuinte que não foram pagos diretamente a pessoas vinculadas e, deste
modo, não podem fazer parte do preço parâmetro.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2011
“VENIRE CONTRA FACTUM PROPRIUM”
Um dos princípios fundamentais do direito privado é o da boa-fé objetiva, cuja
função é estabelecer um padrão ético de conduta para as partes nas relações
obrigacionais. No entanto, a boa-fé não se esgota nesse campo do direito,
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ecoando por todo o ordenamento jurídico. Não pode a contribuinte alegar
nulidade a qual deu causa, sob pena de se ferir a boa-fé objetiva que deve nortear
qualquer processo, seja ele administrativo ou judicial. Tendo a contribuinte
induzido a fiscalização a utilizar o estoque e não os produtos efetivamente
importados no ano em referência, não poderia a recorrente arguir tal nulidade
que foi provocada por sua própria conduta.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso de ofício. Em relação ao recurso voluntário, por unanimidade de votos,
rejeitar a preliminar de nulidade arguida e, no mérito, dar provimento parcial ao
recurso da contribuinte, tão somente para excluir do preço parâmetro os valores
de frete, seguro e tributos na importação.
Encaminhados os autos à Procuradoria da Fazenda Nacional - PFN em 31/10/2019
(fl. 950), ocorrendo a ciência ficta em 30/11/2019, foi apresentado recurso especial em
13/12/2019, apontando divergência jurisprudencial quanto ao cabimento da inclusão de frete,
seguro e tributos no cálculo do preço praticado para efeito de comparabilidade com o preço
parâmetro estabelecido no método PRL, apresentando como paradigmas os Acórdãos no 1302-
001.588 e Ac. 1402-001.403.
O recurso especial foi admitido pela presidente da 4a Câmara, nos termos do
despacho de admissibilidade de fls. 973/979:
Da Divergência apontada
Embora não tenha expressamente declinado um tema objetivo, pode-se deduzir
facilmente que trata-se de divergência em relação ao cabimento da inclusão de
frete, seguro e tributos no cálculo do preço praticado para efeito de
comparabilidade com o preço parâmetro estabelecido no método PRL
Paradigmas apresentados e não reformados Ac. no 1302-001.588 1e Ac. 1402-
001.4032, abaixo ementados:
PARADIGMA 1 - Acórdão no 1302-001.588:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2008
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA.
IN SRF 243/02. PROPORCIONALIZAÇÃO. LEGALIDADE.
A proporcionalização determinada pelos incisos do § 11 do art. 12 da IN SRF
243/02 é uma interpretação razoável e que não desborda dos parâmetros
hermenêuticos do art. 18, II, da Lei 9.430/96.
ACONDICIONAMENTO PARA FINS COMERCIAIS. PRL 60. APLICÁVEL.
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As operações que se restringem ao acondicionamento para fins comerciais e
aposição de marca se enquadram no conceito legal de industrialização, pois
inegavelmente, há agregação de valor ao produto, razão pela qual, correta a
aplicação do PRL60. Apenas o acondicionamento feito unicamente com o
propósito de facilitar o transporte do produto fica afastado do conceito de
industrialização.
FRETE, SEGURO E TRIBUTOS SOBRE IMPORTAÇÃO.
A norma aplicável à época do lançamento expressamente determinava que os
valores relativos ao frete, seguro e tributos sobre importação compusessem o
preço-praticado (§ 6 o do art. 18 da Lei 9.430/96). Sendo o PRL um método
facultativo e presuntivo é lógico que cabe ao contribuinte analisar quando é
vantajoso a sua aplicação.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo
conjunto probatório, a decisão prolatada sobre o lançamento do IRPJ é aplicável,
mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.
PARADIGMA 2 – Ac. no 1402-001.403:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2007
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PIC. DESQUALIFICAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA.
Não logrando a fiscalização comprovar que as transações utilizadas pela
contribuinte na apuração dos preços de transferência segundo o método PIC
(Preços Independentes Comparados) foram realizadas entre pessoas vinculadas,
descabe a desqualificação do referido método, devendo os correspondentes
ajustes serem excluídos da tributação.
PREÇO PRATICADO. EXCLUSÃO DO VALOR CORRESPONDENTE A FRETES, SEGUROS
E IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA. CLÁUSULA CIF.
Como decorrência de expressa disposição legal (§ 6o do art. 18 da Lei no 9.430, de
1996, antes do advento da Lei no 12.715, de 2012) e da necessidade de se
comparar grandezas semelhantes, o valor do frete, seguro e tributos incidentes na
importação devem compor o preço praticado, quer nas operações com cláusula
CIF (valor constante dos documentos de importação), quer nas operações com
cláusula FOB (ônus suportado pelo importador).
CSLL. DECORRÊNCIA.
O decidido quanto ao IRPJ aplica-se à tributação decorrente dos mesmos fatos e
elementos de prova.
A Recorrente procurou demonstrar a divergência, nos seguintes termos:
O Colegiado a quo entendeu ser incabível a inclusão de frete, seguro e tributos no
cálculo do preço praticado a ser comparado com o preço parâmetro. Observe-se o
seguinte trecho do voto condutor do aresto:
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[...]
Diversamente manifestou-se a Segunda Turma da Terceira Câmara da Primeira
Seção do CARF, segundo a qual os valores relativos a frete, seguro e tributos sobre
importação devem compor o preço praticado. Confira-se, por oportuno, a ementa
do acórdão paradigma no 1302-001.588, a qual se transcreve na integralidade
[...]
No mesmo sentido manifestou-se a Segunda Turma da Quarta Câmara da
Primeira Seção do CARF, a qual posicionou-se no sentido de que o valor relativo a
frete, seguro e tributos incidentes na importação devem compor o preço
praticado. Eis o que restou assentado na ementa do acórdão paradigma no 1402-
001.403, transcrita na integralidade:
[...]
Patente, portanto, a divergência jurisprudencial. O Colegiado a quo entende que
os valores de frete, seguro e tributos incidentes na importação não devem
compor o preço praticado. Em sentido diametralmente oposto, a Segunda Turma
da Terceira Câmara e a Segunda Turma da Quarta Câmara, ambas da Primeira
Seção do CARF, entendem que os valores de frete, seguro e tributos incidentes na
importação devem compor o preço praticado.
Com efeito, ocorre o dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas
semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas
jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. Enquanto a decisão recorrida
entendeu que “os preços a serem controlados são apenas aqueles contratados
com pessoas vinculadas, o que não é o caso do frete, do seguro e dos tributos
devidos na importação”, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 1302-
001.588, de 2014, e 1402-001.403, de 2013) decidiram, de modo diametralmente
oposto, que “a norma aplicável à época do lançamento expressamente
determinava que os valores relativos ao frete, seguro e tributos sobre importação
compusessem o preço praticado (primeiro acórdão paradigma) e que o valor do
frete, seguro e tributos incidentes na importação devem compor o preço
praticado, quer nas operações com cláusula CIF (valor constante dos documentos
de importação), quer nas operações com cláusula FOB (ônus suportado pelo
importador)” (segundo acórdão paradigma).
Há clara divergência interpretativa acerca do alcance e da incidência do art. 18, da
Lei n. 9.430/96.
Seguem trechos relevantes do Ac. Recorrido e de ambos os paradigmas
mencionados pela recorrente a amparar a demonstração do apontado dissídio
jurisprudencial:
Trechos do voto condutor do ac. recorrido:
[...]Vale mencionar que, como regra geral, os serviços de frete e seguro são
prestados por terceiros não vinculados ao importador brasileiro. Na medida em
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que somente se sujeitam a ajustes de preços de transferência os custos que
podem ser manipulados, os valores de frete e seguros pagos a terceiros não
devem estar sujeitos às regras de preço de transferência e, portanto, devem ser
integralmente dedutíveis para fins de apuração do IRPJ e CSL devidos pelo
importador.
Deveria, portanto, ser garantido à recorrente utilizar, na formação do preço de
aquisição, para fins de comparação com o preço parâmetro, o valor FOB das
importações, assim entendido como o preço da mercadoria entregue no porto de
origem, ao invés do preço acrescido do frete e seguro internacionais que
corresponde ao preço CIF.
Por outro lado, deve ser considerado que o que está sendo comparado são
grandezas semelhantes e se estão incluídas tanto no preço parâmetro quanto no
preço praticado os valores de frete, seguro e tributos, não há prejuízo ao
Contribuinte, sendo essa forma de apuração apenas uma sistemática para a
consideração do preço parâmetro.
Vejamos, pois, a legislação aplicável ao caso:
O art. 18 da Lei n. 9.430/96 prevê regras aplicáveis em geral a todos os métodos
de preços de transferência: (...)
No presente caso, entendo que os cálculos feitos pela Fiscalização devem ser
retificados, eis que o Auditor Fiscal incluiu na base de cálculo o valor do frete, do
seguro e dos impostos incidentes na importação, em que pesem terem sido
contratados com terceiros.
O binômio essencial prescrito pelo art. 18, caput, da Lei n. 9.430/96, é
determinante ao escopo das normas de preços de transferência, pois corresponde
às condições essenciais para a sua incidência: tais normas alcançam operações
realizadas por pessoas jurídicas brasileiras com (i) partes vinculadas (ii) residentes
em outros países.
Ou seja, entendo que tais valores são custos efetivos do contribuinte que não
foram pagos diretamente a pessoas vinculadas e, deste modo, não podem fazer
parte do preço parâmetro.
[...] (Destacou-se).
Trechos do voto condutor do primeiro paradigma (Acórdão no 1302-001.588):
Não tem razão a recorrente, pois as despesas com frete, seguro e tributos devem
compor o preço-praticado, já que expressamente assim dispunha o § 6o do art.
18 da Lei 9.430/96.
Na verdade, equivoca-se a recorrente ao não perceber que o método PRL é
opcional e presuntivo. Explico. Primeiro, o método PRL presume um preço
parâmetro a partir do preço de revenda menos uma margem fixa de lucro
predeterminada em lei, o que o torna um método muito mais fácil de ser
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aplicado. Por outro lado, sendo presuntivo, não poderia ser obrigatório, ele é
facultativo, pois o contribuinte pode sempre optar pelo PIC ou pelo CPL.
Segundo o legislador ao fixar as condições desse método facultativo e presuntivo,
em um primeiro momento, expressamente determinou que os valores relativos
ao frete, seguro e tributos sobre importação compusessem o preço-praticado (§
6 o do art. 18 da Lei 9.430/96). Ora, em se tratando de um método facultativo e
presuntivo é lógico que cabe ao contribuinte analisar quando é vantajoso a sua
aplicação.
[...]
Ademais, somente a partir da Lei 12.715/12 é que as despesas com frete, seguro e
tributo incidente na importação e os gastos aduaneiros deixaram de integrar o
preço-praticado. Ocorre, porém, que não se pode querer retroagir tal norma,
ainda que seja para beneficiar o recorrente, pois não se trata de norma penal
tributária.” (destaques acrescidos
[...] (Destaques da recorrente)
Parte da ementa do voto condutor do segundo paradigma (Ac. no 1402-001.403)
já é suficiente para extrair toda sua ratio decidendi:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2007
[...]
PREÇO PRATICADO. EXCLUSÃO DO VALOR CORRESPONDENTE A FRETES, SEGUROS
E IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA. CLÁUSULA CIF.
Como decorrência de expressa disposição legal (§ 6o do art. 18 da Lei no 9.430, de
1996, antes do advento da Lei no 12.715, de 2012) e da necessidade de se
comparar grandezas semelhantes, o valor do frete, seguro e tributos incidentes na
importação devem compor o preço praticado, quer nas operações com cláusula
CIF (valor constante dos documentos de importação), quer nas operações com
cláusula FOB (ônus suportado pelo importador
Do mesmo arcabouço jurídico e da similitude fática
Todos os Acórdãos trataram da matéria ligada à preço de transferência, no âmbito
do método PRL, possuindo em comum a discussão a respeito da inclusão ou não
de frete, seguro e tributos no cálculo do preço praticado a ser levado em
consideração para efeito de comparabilidade do preço parâmetro desse método.
O arcabouço jurídico também é idêntico, cabendo ainda mencionar que as
decisões comparadas são todas anteriores à vigência da Lei 12.715/12, que
mudou a redação original.
Da divergência constatada
A recorrente logrou êxito em demonstrar a divergência.
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Isso porque enquanto a decisão recorrida firmou o entendimento de que os
valores de frete, seguro e impostos incidentes na importação, a que se que se
referem o § 6o do artigo 18 da Lei no 9.430/1996, devem compor o preço
praticado, por serem “custos efetivos do contribuinte que não foram pagos
diretamente a pessoas vinculadas”. Em sentido diametralmente oposto, os
respectivos paradigmas entenderam que os valores de frete, seguro e tributos
incidentes na importação.- por esta inclusão está expressamente prevista na
redação original do § 6o do art. 18 da Lei 9.430/96 - devem compor o preço
praticado para efeito de comparação com o preço parâmetro, no método PRL.
Portanto, as conclusões sobre a matéria ora recorrida nos acórdãos examinados
revelam-se divergentes, restando plenamente configurada a divergência
jurisprudencial apontada pela recorrente.
Diante do exposto, OPINO por DAR SEGUIMENTO ao Recurso Especial, interposto
pela Fazenda Nacional.
[...]
Em cumprimento ao disposto no art. 18, inciso III, do Anexo II do RICARF, e com
base nas razões retroexpostas, DOU SEGUIMENTO ao recurso especial interposto
pela Procuradoria da Fazenda Nacional.
[...]
Cientificada em 03/08/2020 (fl. 996), a contribuinte apresentou contrarrazões (fls.
1010/1022), no qual defende a manutenção do acórdão recorrido pelos seus próprios
fundamentos.
A recorrente também opôs embargos alegando “o acórdão embargado contém erro
de fato pois, conforme alegado no recurso voluntário e reconhecido no relatório, os valores de
frete, seguro e tributos incidentes sobre a importação devem excluídos do preço praticado, e não
do preço parâmetro, como erroneamente determinado no julgado”.
Os embargos foram rejeitados pelo colegiado a quo por meio do Acórdão no 1401-
005.403, de 14 de abril e 2021, conforme sintetizado na seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 2011
PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. PRL. FRETE, SEGURO E TRIBUTOS INCIDENTES NA
IMPORTAÇÃO
Os valores de frete, seguro e imposto de importação são custos efetivos que não
foram pagos diretamente à pessoas vinculadas e, deste modo, não podem fazer
parte do preço parâmetro, tampouco do preço praticado.
Encaminhados os autos à PFN (fl. 1043), esta se deu por cientificada, sem qualquer
outra manifestação.
Fl. 1117
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Cientificada do acórdão de embargos a contribuinte apresentou novos embargos,
reapresentando a questão sob a forma de contradição, tendo sido rejeitado pelo presidente do
colegiado a quo nos termos do despacho de fls. 1064/1068, verbis:
Trata-se de embargos de declaração opostos pela contribuinte acima identificada
contra o Acórdão no 1401-005.403, de 14/04/2021, exarado pela 1a Turma
Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção de Julgamento do CARF.
O acórdão embargado contém a ementa e a parte dispositiva descritas abaixo:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 2011
PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. PRL. FRETE, SEGURO E TRIBUTOS INCIDENTES
NA IMPORTAÇÃO.
Os valores de frete, seguro e imposto de importação são custos efetivos
que não foram pagos diretamente a pessoas vinculadas e, deste modo, não
podem fazer parte do preço parâmetro, tampouco do preço praticado.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar
provimento aos embargos propostos pela Contribuinte.
Em 17/05/2021, a contribuinte teve ciência do acórdão acima referido, e em
21/05/2021, ela apresentou tempestivamente os embargos cuja admissibilidade
está sendo agora examinada.
O presente processo cuida de lançamento para constituição de crédito tributário a
título de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido (CSLL), relativamente ao ano-calendário de 2011.
A autoridade fiscal entendeu que a contribuinte deixou de adicionar ao resultado
do período custos com bens, serviços e direitos importados em operações
praticadas com pessoas jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior,
consideradas vinculadas, em conformidade com o disposto nos artigos 18 e 23 da
Lei 9.430/96, com a redação dada pela Lei 9.959/00 combinados com os
dispositivos da Instrução Normativa SRF 243/02 (ajustes de preços de
transferência).
A decisão de primeira instância administrativa cancelou parte do lançamento, por
alguns erros cometidos pela autoridade lançadora em decorrência de divergências
na unidade de medida dos produtos importados.
Na segunda instância, foi proferido inicialmente o Acórdão no 1401-003.643, de
13/08/2019, dando-se provimento parcial ao recurso voluntário da contribuinte,
para que os valores de frete, seguro e tributos na importação fossem excluídos
dos cálculos de ajustes de preços de transferência.
Fl. 1118
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Intimada dessa decisão, a Fazenda Nacional (PGFN) interpôs recurso especial,
procurando reincluir os valores de frete, seguro e tributos na importação nos
referidos cálculos de ajustes de preços de transferência.
Esse recurso especial da PGFN foi admitido e já foi contrarrazoado pela
contribuinte.
Mas a contribuinte também apresentou embargos de declaração contra o
Acórdão no 1401-003.643, alegando que essa decisão teria incorrido em erro de
fato, porque, conforme alegado no recurso voluntário e reconhecido no relatório,
os valores de frete, seguro e tributos incidentes sobre a importação deveriam ser
excluídos do preço praticado, e não do preço parâmetro, como erroneamente foi
determinado no julgado.
Esses embargos foram admitidos, com o entendimento de que ao menos no
preliminar exame de sua admissibilidade, não era manifestamente improcedente
a alegação de erro material (ou ao menos de contradição entre o relatório e a
ementa/voto/decisum).
Naquela ocasião, verificou-se que, de fato, no relatório constava que o sujeito
passivo alegou a "ilegalidade da inclusão dos valores de frete, seguro e imposto
de importação no cálculo dos preços praticados", enquanto na ementa, no voto
condutor e no decisum determinou-se a exclusão desses valores em relação ao
preço parâmetro.
Entretanto, uma vez encaminhados ao colegiado, esses embargos da contribuinte
tiveram seu provimento negado, o que se deu pelo Acórdão no 1401-005.403,
cuja ementa está transcrita no início deste despacho, e que agora é objeto de
novos embargos da contribuinte.
De acordo com a contribuinte, a manutenção do comando para que os valores de
frete, seguro e tributos incidentes sobre a importação sejam excluídos do preço
parâmetro (e não do preço praticado) está em contradição com a decisão do
colegiado, no sentido de que o frete, o seguro e os tributos não recuperáveis na
importação, por não serem contratados de parte vinculada, não devem se sujeitar
ao controle de preços de transferência.
É preciso registrar que os embargos de declaração contra os acórdãos proferidos
pelos colegiados do CARF somente são cabíveis quando estes contiverem
obscuridade, omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou
for omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a turma, nos termos do
artigo 65 do Anexo II do RICARF:
Art. 65. Cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver
obscuridade, omissão ou contradição entre a decisão e os seus
fundamentos, ou for omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a
turma.
Fl. 1119
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PROCESSO 16561.720096/2016-86
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Para demonstrar a ocorrência do alegado vício de contradição, a contribuinte
apresenta os seguintes argumentos:
2.2. Das Contradições
9. Conforme mencionado acima, a Embargante vem demonstrando, ao
longo do presente feito, a ilegalidade da inclusão de frete, seguro e tributos
não recuperáveis no preço praticado para fins de aplicação das regras de
preços de transferência, conforme consta de seu Recurso Voluntário:
“Da análise do TVF, verifica-se que o cálculo do preço praticado
obtido pela d. fiscalização para o método PRL levou em
consideração, equivocadamente, o valor das operações na
modalidade CIF, ou seja, com a inclusão dos custos relativos ao
frete, seguro e tributos não recuperáveis devidos na importação”.
10. Nesse sentido, veja-se que o próprio v. acórdão do recurso voluntário,
em seu relatório, reconhece que a alegação seria de ilegalidade de inclusão
dos referidos valores no preço praticado:
“Inconformada com a decisão primeva, interpôs a Contribuinte o
competente recurso voluntário alegando em síntese:
01) Nulidade do Auto de Infração por vício material;
02) Ilegalidade da IN 243/02;
03) Da ilegalidade da inclusão dos valores de frete, seguro e
imposto de importação no cálculo dos preços praticados segundo o
método PRL”.
11. Apesar disso, ainda que o v. acórdão tenha analisado corretamente os
argumentos da Embargante, acolhendo-os, acabou por mencionar que a
exclusão se daria do preço parâmetro, ao invés do preço praticado,
ensejando a oposição dos embargos de declaração de fls. 999/1.003.
12. Quando do julgamento de citados embargos de declaração, essa C.
Turma posicionou-se no sentido de que a operação entre pessoas
vinculadas e a operação entre pessoas não vinculadas devem preservar
parâmetros equivalentes, razão pela qual tanto faria o ajuste se dar no
preço praticado ou no preço parâmetro, in verbis:
“A operação entre pessoas vinculadas (no qual se verifica o preço
praticado) e a operação entre pessoas não vinculadas, na revenda
(no qual se apura o preço parâmetro) devem preservar
parâmetros equivalentes. E, quanto ao caso em análise,
concernente aos valores de frete, seguros e tributos incidentes na
importação, só dois mecanismos podem ser seguidos: (1) incluindo-
se na apuração dos preços praticado e parâmetro os valores de
frete, seguros e tributos incidentes na importação, ou (2) excluindo-
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se na apuração dos preços praticado e parâmetro os valores de
frete, seguros e tributos incidentes na importação.
Assim, deve ser preservada a comparabilidade entre os preços
parâmetro e praticado, sendo irrelevante considerar a exclusão de
frete, seguro e imposto, do preço parâmetro ou do preço
praticado”.
13. Ocorre que, ao concluir que seria indiferente a exclusão dos valores de
frete, seguros e tributos incidentes na importação do preço praticado ou do
parâmetro, essa C. Turma contradiz o que com maestria reconheceu na
primeira decisão (da qual a ora embargada é parte integrante), no sentido
de que o frete, o seguro e os tributos não recuperáveis na importação, por
não serem contratados de parte vinculada, não devem se sujeitar ao
controle de preços de transferência.
14. Se os valores de frete, seguro e tributos não recuperáveis da
importação pagos pelo contribuinte não se submetem às regras de preços
de transferência, eles não podem ser submetidos à comparação com o
preço parâmetro apurado pelo método PRL, salvo se essas rubricas fossem
adicionadas ao preço parâmetro, e não excluídas como afirma a decisão
embargada.
15. Vale dizer que a exclusão dos valores de frete, seguro e tributos não
recuperáveis da importação do preço parâmetro, como constou por um
lapso na conclusão e ementa da primeira decisão, de forma contraditória
com seus fundamentos e teor, seria não apenas manter a indevida sujeição
desses custos às regras de preços de transferência, como reduzir o limite
dedutível fiscalmente, em razão da diminuição do preço parâmetro.
16. Existe uma substancial diferença entre excluir os valores de frete,
seguro e tributos não recuperáveis da importação do preço praticado ou do
parâmetro. Explica-se.
17. Na hipótese de exclusão dos valores de frete, seguro e tributos não
recuperáveis do preço praticado na importação, pelo entendimento de que
tais quantias não são valores sujeitos ao controle de preços de
transferência, há uma redução na grandeza a se comparar com o preço
parâmetro e, consequentemente, dos eventuais montantes a serem
adicionados ao lucro real e à base de cálculo da CSLL. Por sua vez, a
exclusão dos valores de frete, seguro e tributos não recuperáveis do preço
parâmetro implica uma minoração do máximo dedutível segunda as regras
de preços de transferência e, portanto, uma majoração dos ajustes de
preços de transferência.
18. Nessa linha de raciocínio fica clara outra contradição da decisão
embargada ao se posicionar – de forma corretíssima, vale dizer – no sentido
de que preço parâmetro e preço praticado devem preservar parâmetros
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equivalentes, para logo após concluir que é irrelevante excluir as rubricas
de frete, seguros e tributos recuperáveis do preço praticado, como pleiteia
a Embargante, ou do preço parâmetro.
19. Uma vez mais, a exclusão de quantia do preço praticado reduz o custo a
se sujeitar às normas de preço de transferência, o que deve ser feito
quando não se trata de montantes sujeitos a tais regras, ao passo que a
exclusão de quantia do preço parâmetro reduz o limite dedutível a ser
considerado nos ajustes de preços de transferência.
20. Para tornarem preços praticado e parâmetro em parâmetros
equivalentes, o outro mecanismo admissível, para além da exclusão dos
valores de frete, seguros e tributos não recuperáveis da importação, seria a
adição dessas quantias ao preço parâmetro apurado segundo o método
PRL, e não sua exclusão.
21. Por tais razões, requer-se sejam acolhidos os presentes embargos, a fim
de que sejam sanados os vícios apontados, determinando-se a exclusão do
frete, seguros e tributos do preço praticado.
Não há nenhuma contradição no acórdão embargado. A contribuinte deixou de
transcrever um parágrafo que evidencia bem isso:
“A operação entre pessoas vinculadas (no qual se verifica o preço
praticado) e a operação entre pessoas não vinculadas, na revenda (no qual
se apura o preço parâmetro) devem preservar parâmetros equivalentes. E,
quanto ao caso em análise, concernente aos valores de frete, seguros e
tributos incidentes na importação, só dois mecanismos podem ser
seguidos: (1) incluindo-se na apuração dos preços praticado e parâmetro os
valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação, ou (2)
excluindo-se na apuração dos preços praticado e parâmetro os valores de
frete, seguros e tributos incidentes na importação.
Assim, deve ser preservada a comparabilidade entre os preços parâmetro
e praticado, sendo irrelevante considerar a exclusão de frete, seguro e
imposto, do preço parâmetro ou do preço praticado.
Nesse sentido, não faz qualquer diferença retirar o frete, seguro e imposto do
preço praticado ou parâmetro, pois exclui-los de um significa exclui-los do
outro, comparando-se grandezas equivalentes.” (g.n.)
Já está bastante claro que o entendimento do colegiado é no sentido de que o
frete, o seguro e os tributos não recuperáveis na importação, por não serem
contratados de parte vinculada, não devem se sujeitar ao controle de preços de
transferência. (G.N.)
A PGFN, inclusive, já apresentou recurso especial na tentativa de reverter esse
posicionamento favorável à contribuinte. (G.N.)
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Desde a IN SRF 243/2002 passou a vigorar uma metodologia que proporcionaliza a
receita de (re)venda de um produto em função de seus itens de custo, levando em
conta a proporção da participação destes itens de custo no custo total do
produto.
Dentro dessa “nova” metodologia, portanto, o “preço praticado” é o preço
praticado com um determinado item de custo, e não o preço praticado total
(como era no método anterior); e o preço parâmetro é aquela parte da receita
de (re)venda que corresponde a um determinado item de custo (que deve ser
objeto de controle), conforme a proporcionalização mencionada acima. (G.N.)
É exatamente por isso que o acórdão embargado registra ser irrelevante discutir
se as referidas rubricas devem ser excluídas do preço praticado ou do preço
parâmetro, afirmando ainda que excluí-las de um significa excluí-las de outro.
(G.N.)
O que a contradição apontada pela contribuinte reflete é uma aparente
dificuldade em compreender o próprio método de controle de preços de
transferência.
Desse modo, os embargos não devem ser acolhidos.
Conclusão
O Acórdão no 1401-005.403 não contém o alegado vício que poderia dar ensejo à
apresentação de embargos de declaração.
Pelo exposto, e com fulcro no art. 65, § 3o, do Anexo II do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), REJEITO os embargos de
declaração interpostos, mantendo-se inalterada a v. decisão embargada.
[...]
É o relatório.

VOTO

Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, Relator.
O recurso especial é tempestivo e foi regularmente admitido.
A recorrente não questiona o conhecimento do recurso.
Observo que a premissa do acórdão recorrido é a de que “os valores de frete,
seguro e imposto de importação são custos efetivos que não foram pagos diretamente à pessoas
vinculadas e, deste modo, não podem fazer parte do preço parâmetro, tampouco do preço
praticado”, conforme sintetizado no acórdão de embargos.
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A formulação, em princípio, parece se alinhar ao entendimento dos acórdãos
paradigmas no sentido de que é necessário comparar grandezas semelhantes, daí a necessidade
de incluir os valores no preço parâmetro, vez que também compõem o preço praticado.
Ocorre que, não obstante a formulação trazido no recorrido (integrado pelo
acórdão de embargos), no caso em apreço o colegiado a quo cancelou o lançamento nesta parte
sob o entendimento de que os valores de frete, seguro e imposto de importação não poderiam ser
incluídos no cálculo do preço-parâmetro, ignorando sua consideração no preço praticado.
Tal contradição foi inclusive apontada pela contribuinte em seus segundo embargos
apresentados, mas estes restaram rejeitados pelo presidente do colegiado a quo.
Assim, em que pese a PFN não tenha ela própria suscitado a discussão em
embargos, entendo que a matéria restou prequestionada pela contribuinte, de sorte que entendo
caracterizada a divergência.
Ante ao exposto, voto no sentido de conhecer do recurso especial da PFN.
Mérito
No mérito, a PFN defende a reforma do acórdão recorrido, nos seguintes termos:
O presente recurso tem por objeto a controvérsia acerca da inclusão, no preço
praticado pelas empresas vinculadas, das parcelas relativas a frete, seguro e
imposto de importação, para fins de comparação com o preço parâmetro apurado
conforme o método do Preço de Revenda menos Lucro (PRL).
A controvérsia gira em torno da significação atribuída à regra prevista no § 6o do
artigo 18 da Lei no 9.430/96, reproduzida a seguir:
Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços e
direitos, constantes dos documentos de importação ou de aquisição, nas
operações efetuadas com pessoa vinculada, somente serão dedutíveis na
determinação do lucro real até o valor que não exceda ao preço
determinado por um dos seguintes métodos:
[...]
§ 6o Integram o custo, para efeito de dedutibilidade, o valor do frete e do
seguro, cujo ônus tenha sido do importador e os tributos incidentes na
importação.
[...]
(grifos nossos)
No ponto de vista da Fazenda Nacional, o § 6o do art. 18 determina que o frete, o
seguro e os tributos incidentes sobre a importação devem integrar o custo da
operação controlada (o “preço praticado”), para efeito de aferição da
dedutibilidade. Nessa linha de raciocínio, o § 6o estabelece uma exceção ao
regime definido pelo caput do art. 18, no sentido de incluir na apuração da
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dedutibilidade valores que não decorrem de operações efetuadas com partes
vinculadas, isto é, o frete e o seguro cujo ônus tenha sido da empresa brasileira e
o imposto de importação.
Na ótica dos contribuintes, a regra assegura a dedutibilidade automática dos
gastos com frete, seguro e imposto de importação, uma vez que constituem
parcelas pagas a partes independentes e, portanto, são insuscetíveis de
manipulação com vistas à transferência de lucros ao exterior. Por consequência,
essas parcelas não poderiam ser incluídas no preço praticado para a comparação
com o preço parâmetro apurado pelo PRL, sob pena de se restringir a
dedutibilidade de custos incorridos em operações de mercado.
A argumentação dos contribuintes pode ser desdobrada nos seguintes termos:
1) O controle dos preços de transferência tem como finalidade evitar a
transferência indireta de lucros ao exterior, o que ocorre por intermédio da
manipulação de preços em transações praticadas entre partes vinculadas.
2) As parcelas referentes ao frete, seguro e imposto de importação são pagas a
partes independentes.
3) Logo, essas parcelas não estão submetidas ao controle dos preços de
transferência, pois não há possibilidade de manipular os seus preços com o intuito
de transferir lucros ao exterior.
No plano puramente abstrato, a argumentação é irreparável. Todavia, ao ser
cotejada com o texto legal e, sobretudo, com a sistemática do PRL, o raciocínio
apresenta três graves inconsistências.
Em primeiro lugar, essa interpretação esvazia por completo o § 6o do artigo 18 da
Lei no 9.430, transformando-o numa redundância no ordenamento jurídico. Isso
porque, muito antes da Lei no 9.430/96, a dedutibilidade dos custos relativos a
frete, seguro e tributos incidentes na importação era assegurada pela legislação
tributária, nos termos do artigo 13 do Decreto-Lei no 1.598/77 (art. 289 do
RIR/99). De fato, a regra sempre foi a dedutibilidade dessas parcelas, razão pela
qual não haveria qualquer necessidade de se garantir a sua dedução na disciplina
normativa dos preços de transferência. Em suma: a dedutibilidade automática dos
valores do frete, do seguro e do imposto de importação já estaria assegurada,
independentemente da existência do § 6o do art. 18 da Lei no 9.430/96.
Além disso, a regra inserida no § 6o não tem o objetivo de excluir do controle dos
preços de transferência as parcelas relativas ao frete, ao seguro e ao imposto de
importação, em face do pagamento a partes independentes. Com efeito, não
parece ter sido essa a intenção do legislador ao editar o § 6o, considerando que o
caput do art. 18, por si só, já seria suficiente para restringir o controle dos preços
de transferência às operações praticadas com partes ligadas, in verbis:
Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços e direitos,
constantes dos documentos de importação ou de aquisição, nas operações
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efetuadas com pessoa vinculada, somente serão dedutíveis na
determinação do lucro real até o valor que não exceda ao preço
determinado por um dos seguintes métodos: [...]
(grifos nossos)
Dessa forma, não haveria razão para se excluir determinadas parcelas pagas a
partes não-vinculadas do controle dos preços de transferência, tendo em vista
que, por força do próprio caput do art. 18, o referido controle está limitado às
operações efetuadas com pessoas vinculadas.
Constata-se, portanto, que a interpretação dos contribuintes transforma o § 6o do
art. 18 da Lei no 9.430/96 em uma regra absolutamente inócua e desnecessária no
ordenamento jurídico. Em última análise, se a intenção do legislador era restringir
o controle dos preços de transferência às operações com partes ligadas e
assegurar a dedutibilidade do frete, do seguro e do imposto de importação (por
serem pagos a pessoas independentes), o caminho mais razoável seria
simplesmente omitir a regra inserida no § 6o do art. 18 da Lei no 9.430. Enfim, o
entendimento dos contribuintes contraria a máxima segundo a qual “a lei não
contém palavras inúteis”.
Na visão da Fazenda Nacional, por outro lado, o § 6o não se traduz numa regra
inócua, limitada a repetir mandamentos expressos no sistema jurídico. Na
realidade, trata-se de verdadeira exceção ao regime delimitado pelo caput do art.
18, no sentido de integrar ao custo da operação controlada os valores de frete,
seguro e imposto de importação, ainda que decorrentes de transações com
pessoas independentes. Em outras palavras, o § 6o impõe, excepcionalmente, que
determinadas parcelas pagas a partes não-vinculadas (e, portanto, insuscetíveis
de manipulação) devem integrar o controle dos preços de transferência.
A segunda inconsistência na argumentação dos contribuintes reside na
desconsideração da ideia de comparabilidade, traço essencial na sistemática dos
preços de transferência. Como se sabe, o controle dos preços de transferência é
efetivado através da comparação entre a transação realizada pelas partes
associadas e uma transação de mercado, efetuada por partes independentes. Em
linhas gerais, a comparação pode recair sobre os preços praticados nas
respectivas operações, ou sobre as margens de lucro utilizadas pela empresa
vinculada e por terceiro independente.
Na legislação brasileira, a comparação entre preços é a base dos métodos PIC e
PVEx, ao passo que a comparação entre as margens de lucro fundamenta os
métodos PRL, CPL, PVA, PVV e CAP, com uma peculiaridade: compara-se a
margem de lucro praticada na transação controlada com a margem pré-
estabelecida pelo legislador, presumindo-se que esta seria a margem de lucro
utilizada por terceiros independentes.11 Assim, no caso do PRL, o preço praticado

1 1 Trata-se de presunção relativa, na medida em que as margens estabelecidas pelo legislador podem ser modificadas
de ofício ou a pedido do contribuinte, nos termos do art. 20 da Lei no 9.430/96.
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na importação controlada será integralmente dedutível, desde que a empresa
brasileira observe a margem de vinte ou sessenta por cento na revenda, em
consonância à Lei no 9.430/96.
Registre-se, por oportuno, que os métodos não foram definidos pelo legislador de
forma aleatória, sem qualquer preocupação com a prática do mercado. Na
realidade, os métodos previstos na Lei no 9.430/96 refletem os métodos clássicos
de precificação adotados pelas empresas. Por exemplo, o método CPL é inspirado
no modelo markup sobre os custos, enquanto o PRL se aproxima da metodologia
de formação do preço baseada na aplicação da margem de contribuição sobre o
preço líquido de venda do produto. A lógica subjacente à previsão legal dos
métodos é bem esclarecida por Luís Eduardo Schoueri, in verbis:22
“5.1.8.1 Com efeito, foi de presunção relativa que se valeu o legislador para
sustentar que terceiros independentes utilizam-se dos métodos previstos
legalmente, para compor o próprio preço, por razões estabelecidas pelo
próprio mercado.
5.1.8.2 A presunção legal, para ser aceita, deve ter um elevado grau de
probabilidade. Vale, aqui, o raciocínio: como um terceiro independente
costuma fixar seus preços? É razoável admitir que ele parta da prática de
mercado, ou seja, que ao fixar seus preços, ele investigue preços de seus
concorrentes. Do mesmo modo, é razoável admitir que ele busque fixar
seus preços partindo de seus custos e a eles adicionando certa
remuneração ou, pelo contrário, tendo um preço de venda fixado pelo
mercado, recuse-se a adquirir produtos para revenda que não lhe
assegurem margem de lucro adequada. Tal o raciocínio, baseado na
experiência, que fundamenta as presunções que dão base aos métodos
desenvolvidos para a apuração dos preços segundo o princípio arm ́s
lenght.
5.1.8.2.1 Há, com efeito, uma grande semelhança entre os métodos fixados
pelo legislador e os métodos clássicos ensinados pela Administração de
Marketing para a fixação dos preços de uma empresa.
5.1.8.2.2 O método CPL e o PRL assemelham-se ao mais simples dos
métodos de precificação, que é chamado por Kotler de Cost-Plus Pricing,
onde o empresário fixa seu preço de olho na margem de lucro a ser
atingida. Outro método de precificação que pode se assemelhar ao PRL ou
ao CPL é o Breakeven Pricing ou Target Profit Pricing. Já o PIC assemelha-se
ao método de Competition-based Pricing, no qual o empresário baseia-se
na concorrência para fixar seus preços.”
Considerando que a comparabilidade está na base do controle dos preços de
transferência, a aplicação eficaz dos métodos de controle pressupõe que a

2 2 SCHOUERI, Luís Eduardo. Preços de Transferência no Direito Tributário Brasileiro. 2. ed. rev. e atual. São Paulo:
Dialética, 2006. p. 73-74
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transação realizada entre as partes vinculadas e a operação parâmetro sejam
comparáveis, vale dizer, as grandezas devem ser equivalentes, no intuito de
viabilizar uma comparação adequada.
Entretanto, essa característica não é levada em conta pelos contribuintes, uma
vez que o seu entendimento distorce a comparação entre o preço praticado e o
preço parâmetro apurado segundo o PRL. De fato, a não-inclusão do frete, do
seguro e do imposto de importação no preço praticado implica a comparação
entre um “preço praticado FOB” e um “preço parâmetro CIF”, tendo em vista que
aquelas parcelas compõem o custo de aquisição do produto importado e,
portanto, estão inseridas no parâmetro calculado a partir do preço de revenda
desse produto.
Explica-se. Na metodologia do PRL, o ponto de partida para a determinação do
preço parâmetro é o preço de revenda do produto, do qual subtrai-se os
descontos incondicionais concedidos, os impostos e contribuições incidentes
sobre as vendas, as comissões e corretagens pagas, além da margem de lucro
bruto de 20% ou 60% (e o valor agregado no País). O resultado obtido representa
o custo dedutível do produto importado (“preço parâmetro”), o qual deve ser
comparado com o custo constante no documento de importação (“preço
praticado”).
Como visto, as parcelas de frete, seguro e imposto de importação integram o
custo de aquisição do bem importado, conforme o art. 13 do Decreto-Lei no
1.598/77. Por outro lado, é cediço que, em condições normais de mercado, o
preço de revenda de um produto é composto pelo seu custo de aquisição e por
uma margem de lucro bruto, a qual deve ser suficiente para cobrir as despesas
operacionais e a remuneração da empresa. Desse modo, ao se subtrair a margem
de lucro bruto do preço de revenda, atinge-se justamente o custo de aquisição do
produto – no qual estarão incluídos os valores de frete, seguro e imposto de
importação, tratando-se de bem importado.
Percebe-se, nessa linha de raciocínio, que as parcelas de frete, seguro e imposto
de importação sempre integram o preço parâmetro apurado com base no método
PRL, na medida em que compõem o custo de aquisição do produto e, por
inerência, repercutem no seu preço de revenda. Cabe pontuar que o raciocínio
está fundamentado nas operações efetuadas em “condições normais de
mercado”, isto é, em revendas com finalidade lucrativa. Certamente, pode haver
situações excepcionais nas quais os custos de aquisição do produto não são
repassados em sua totalidade ao preço de revenda (por exemplo, vendas
efetuadas abaixo do custo para liquidação de estoque). Não obstante, a
interpretação normativa deve ser norteada pelo que ocorre ordinariamente, de
modo que tais exceções servem apenas para confirmar a regra, que é a inclusão
dos custos de aquisição no preço de revenda da mercadoria.
Logo, para viabilizar a comparação com o preço parâmetro influenciado pelos
valores do frete, seguro e imposto de importação, é imprescindível que esses
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valores também integrem os custos constantes no documento de importação,
ou seja, tais parcelas devem ser incluídas no preço praticado pelas partes
associadas, sob pena da comparabilidade restar prejudicada.
Dito por outro modo, o “preço parâmetro CIF” deve necessariamente ser
comparado com o “preço praticado CIF”, de forma a assegurar a equivalência
entre os termos da comparação. Em sentido inverso, a comparabilidade também
poderia ser garantida mediante a utilização do “preço parâmetro FOB” versus o
“preço praticado FOB”, por intermédio da exclusão do frete, seguro e imposto de
importação no cálculo do preço parâmetro. Entretanto, o legislador optou
claramente pela primeira via, ao determinar que tais parcelas “integram o custo,
para efeito de dedutibilidade...” (§ 6o). Aliás, cumpre sublinhar que a expressão
deve ser interpretada em harmonia ao caput do art. 18, ou seja, o § 6o impõe que
o frete, seguro e imposto de importação integrem o custo constante no
documento de importação, i.e., esses valores devem compor o preço praticado
pelas partes vinculadas, para fins de controle dos preços de transferência.
Nesse sentido, vale mencionar a seguinte passagem do voto proferido pelo
Conselheiro Wilson Fernandes Guimarães no Acórdão no 105-16.711, em que foi
adotado o entendimento ora exposto:
“Como (a nosso ver, acertadamente) ressaltou a autoridade fiscal, quando
se trata de aplicação de métodos de preços de transferência, o cuidado que
se deve ter (na consideração ou não do frete, seguros e tributos incidentes
na importação na determinação do custo de importação) diz respeito a
possibilidade de se distorcer os termos da comparação que se pretende
empreender. Foi exatamente nesse sentido que a Instrução Normativa n°
243, de 2002, tratando do que denominou de normas comuns aos custos na
importação, esclareceu que, verbis:
[...]
Alega também a recorrente que a IN 38/97 permitiu ao contribuinte
escolher entre incluir ou não o frete, seguro e tributos na composição dos
custos dos bem. Permissa venia, não nos parece que essa seja a melhor
exegese que se pode extrair da leitura do caput do artigo 4° e do parágrafo
4° do citado ato normativo, pois, como já dissemos, a inclusão ou não de
tais valores associa-se às condições de comparabilidade. Provasse a
recorrente que na determinação dos seus preços de revenda não fez
repercutir os dispêndios em comento, acreditamos que ganharia
plausibilidade
tal
argumentação,
porém,
na
inexistência
de
tal
comprovação, a suposição decorre do que é tecnicamente correto, qual
seja, a de que nos preços de revenda praticados encontram-se embutidos
os gastos incorridos na importação do produto.”
(grifos nossos)
Fl. 1129
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A lógica subjacente à interpretação aqui defendida é sintetizada nos seguintes
termos por Luís Eduardo Schoueri:33
“7.10.1.5.3 Assim, para tornar possível a comparação (entre o preço
praticado na transação controlada e o preço parâmetro obtido pelo cálculo
do método) a lei estaria determinando que deveriam integrar o custo
constante do documento de importação as despesas de frete, seguro e
tributos,
aproximando-se,
dessa
forma,
do
custo
registrado
na
contabilidade.
7.10.1.5.4 Note-se que um terceiro independente procuraria obter a
mesma margem de lucro com a revenda do bem, independentemente de
ser nacional ou importado (admitindo-se que sejam bens idênticos ou
similares). É razoável, portanto, admitir que o valor do bem nacional, em
condições de mercado, deve ser igual ao valor do bem importado
devidamente nacionalizado, ou seja, acrescido das despesas de frete,
seguro e tributo incorridas. Nesse sentido, adotando-se o conceito contábil
de custo, é razoável dizer que o custo contábil do bem nacional deve ser
igual ao custo contábil do bem importado (aí compreendidos o frete,
seguro e tributos), já que é a esse custo que se acrescerá a margem de lucro
arm ́s lenght para chegar-se ao preço de revenda.
7.10.1.5.5 Adotando-se tal interpretação, ter-se-ia, ainda, que a legislação
brasileira, nesse aspecto, iria ao encontro das diretrizes da OCDE, a qual,
através de seus Guidelines para preços de transferência, estabelece que a
margem de lucro do método PRL não deve considerar os custos associados
com a aquisição do bem, confira-se: [...]
7.10.1.5.6 Como já notado, ainda que sejam desprovidas de força
normativa imediata no Brasil, as diretrizes da OCDE foram reconhecidas
explicitamente na exposição de motivos da Lei no 9.430/96 como seu
fundamento básico. Deve-se admitir, portanto, que a Lei no 9.430 e tais
diretrizes estariam em perfeita consonância nesse aspecto, caso adotado o
entendimento das autoridades fiscais.”
Por fim, é importante destacar que a argumentação dos contribuintes
consubstancia um “falso problema”. Como registrado, alega-se que os gastos com
frete, seguro e tributos incidentes sobre a importação não poderiam integrar o
preço praticado pelas partes vinculadas, sob pena de se limitar a dedutibilidade
de valores pagos a partes independentes, em contrariedade ao objetivo do
controle dos preços de transferência.
Ressalte-se, no entanto, que a inclusão de frete, seguro e tributos aduaneiros no
preço praticado, para fins de comparação com o preço parâmetro apurado pelo
PRL, não implica qualquer limitação à dedutibilidade dessas parcelas, traduzindo-

3 3 Op. cit. p. 182-183
Fl. 1130
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se em técnica de neutralização voltada para possibilitar a comparação entre
grandezas equivalentes.
Como exposto, os valores de frete, seguro e imposto de importação repercutem
no preço parâmetro calculado pelo PRL, majorando o limite de dedutibilidade do
custo do bem importado. Em compensação, essas parcelas devem ser incluídas no
preço praticado na transação controlada, com a finalidade de neutralizar o
aumento correspondente no preço parâmetro. Note-se que a inclusão das
parcelas no preço praticado simplesmente anula a majoração do preço parâmetro
causada pela influência das mesmas parcelas. Por outro giro, o preço praticado é
majorado na mesma proporção do aumento provocado no preço parâmetro pelos
valores de frete, seguro e imposto de importação, com o escopo de assegurar a
comparabilidade entre ambos.
Isso não significa, todavia, que a inclusão do frete, seguro e imposto de
importação no preço praticado implicaria uma “restrição na dedutibilidade”
dessas parcelas. É que o limite de dedutibilidade (o preço parâmetro) também é
majorado em valores correspondentes, em face da repercussão das mesmas
parcelas no custo de aquisição e no preço de revenda do produto. Infere-se,
portanto, que as despesas com frete, seguro e impostos incidentes sobre a
importação são integralmente dedutíveis, na medida em que a inclusão no preço
praticado tem como contrapartida o aumento proporcional do preço parâmetro.
Em suma: a interpretação do art. 18, § 6o, da Lei no 9.430/96 defendida pela
Fazenda Nacional apenas neutraliza a majoração do preço parâmetro decorrente
da influência de frete, seguro e imposto de importação no preço de revenda do
bem importado, no intuito de viabilizar a comparação entre grandezas
equivalentes. Por consequência, não há que se cogitar em “restrição de
dedutibilidade” de despesas pagas a terceiros independentes, uma vez que tais
despesas continuam sendo dedutíveis, sem qualquer prejuízo ao contribuinte.
Cumpre reiterar, nesse passo, que o raciocínio parte da constatação de que os
valores de frete, seguro e imposto de importação integram o custo de aquisição
do produto e, dessa forma, repercutem no preço de revenda, como ocorre em
condições normais de mercado. Na hipótese do preço de revenda não ter sido
influenciado por aquelas parcelas, por força de situação especial, cabe ao
contribuinte demonstrá-la e, assim, requerer a não-inclusão correspondente no
preço praticado, mantendo-se a comparação entre termos equivalentes (“preço
praticado FOB” X “preço parâmetro FOB”).
Portanto, na hipótese do contribuinte não incluir os gastos com frete, seguro e
imposto de importação no preço praticado, tampouco demonstrar que as
parcelas não repercutiram no preço de revenda (e, por consequência, no preço
parâmetro), tais valores devem ser incluídos no preço praticado para fins de
assegurar a comparação adequada com o preço parâmetro calculado pelo
Método PRL.
[...]
Fl. 1131
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A contribuinte, por sua vez sustenta em suas contrarrazões:
a) Que a redação do § 6o do art. 18 da Lei no 9,430/1966, “não deixa margem para
dúvidas no sentido de que frete, seguro e tributos integram o custo para efeito
de dedutibilidade. O referido parágrafo, no contexto do art. 18, que estabelece
as limitações de dedução de custos e despesas na importação por conta dos
preços de transferência, portanto, claramente estabelece que os valores
mencionados não se sujeitam ao mencionado controle de preços de
transferência”;
b) Que com relação ao segundo fundamento, “de que a exclusão de frete, seguro e
tributos do preço praticado tornaria a comparação incoerente, ao se cotejar
duas grandezas distintas, tem-se que a Fazenda Nacional, em realidade, não
concorda com o quanto disposto na legislação à época e visa alterá-la por meio
de uma interpretação que não se sustenta”, tanto que posteriormente, a
legislação foi alterada para que se excluísse, também do preço parâmetro, o
valor de frete, seguro e tributos, como se pode inferir da atual redação do atual
§ 6o e § 6o-A;
c) Que “o suposto problema de comparabilidade acabou por ser resolvido por meio
de alteração legal, com a exclusão do frete, seguro e tributos do preço
parâmetro”; e
d) Que as regras de preços de transferência são verdadeiras limitadoras da
dedução de despesa e custos de importação, de sorte que a “inclusão de tais
montantes no preço praticado implica necessariamente a imposição de que
estes se sujeitem à limitação de dedutibilidade, que não consta da legislação e é
contrária à ideia de preços de transferência”.
Assiste razão à Fazenda Nacional.
Com efeito as regras de preço de transferência estão assentadas no princípio da
comparabilidade entre o preço parâmetro e o preço praticado, de sorte que se este último é
influenciado pelos valores pagos a título de fretes, seguros e impostos só é possível a comparação
com o preço parâmetro se este também considerar tais custos no seu cálculo.
Nesse sentido, são precisos os fundamentos do d. conselheiro André Mendes de
Moura no voto condutor do Acórdão no 9101-004.832, de 04 de março de 2020, proferido perante
esta 1a Turma4, os quais adoto como razões de decidir do presente recurso, verbis:
[...]
Para discorrer sobre a matéria fretes, seguros e impostos no preço praticado
para fins de comparação com o preço parâmetro, cabe transcrever a redação do

4 Participaram deste julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Livia De Carli Germano, Edeli Pereira
Bessa, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Viviane Vidal Wagner, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente
convocada), Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente em Exercício). A matéria foi decidida por
voto de qualidade, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Junia
Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada) e Caio Cesar Nader Quintella, que lhe deram provimento.
Fl. 1132
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art. 18, da Lei no 9.430, de 1996, caput e § 6o, dada antes da alteração promovida
pela Lei no 12.715, de 2012, transcrito na sequência:
Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços e direitos,
constantes dos documentos de importação ou de aquisição, nas operações
efetuadas com pessoa vinculada, somente serão dedutíveis na
determinação do lucro real até o valor que não exceda ao preço
determinado por um dos seguintes métodos:
I - Método dos Preços Independentes Comparados - PIC: [...]
II - Método do Preço de Revenda menos Lucro - PRL: [...]
III - Método do Custo de Produção mais Lucro - CPL: [...]
(...)
§ 6o Integram o custo, para efeito de dedutibilidade, o valor do frete e do
seguro, cujo ônus tenha sido do importador e os tributos incidentes na
importação.
Primeira constatação é que a comparabilidade é o valor principal a ser tutelado na
matéria atinente aos preços de transferência.
E, recusar a aplicação da comparabilidade é o mesmo que ignorar o princípio do
arm's length. A operação entre pessoas vinculadas (no qual se verifica o preço
praticado) e a operação entre pessoas não vinculadas, na revenda (no qual se
apura o preço parâmetro) devem preservar parâmetros equivalentes. E, quanto
ao caso em análise, concernente aos valores de frete, seguros e tributos
incidentes na importação, só dois mecanismos podem ser seguidos: (1)
incluindo-se na apuração dos preços praticado e parâmetro os valores de frete,
seguros e tributos incidentes na importação, ou (2) excluindo-se na apuração dos
preços praticado e parâmetro os valores de frete, seguros e tributos incidentes na
importação.
Precisamente nesse contexto se justifica a existência do § 6o do art. 18, da Lei no
9.430, de 1996, porque apresenta um tratamento diferente daquele previsto na
regra geral para a apuração do custo contábil pelo art. 13 do Decreto-Lei no 1.598,
de 1977:
Art 13 - O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda
compreenderá os de transporte e seguro até o estabelecimento do
contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação.
§ 1° O custo de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderá
obrigatoriamente:
a) o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou
serviços aplicados ou consumidos na produção, observado o disposto neste
artigo.
Não há coincidência na construção do sistema de tributação.
Fl. 1133
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Como regra geral de dedutibilidade, incluem-se os de transporte e seguro até o
estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou
importação.
Por isso, a legislação de preços de transferência, para buscar um parâmetro de
comparação adequado entre preço praticado e preço parâmetro, teve que
expressamente se manifestar, por meio do § 6o do art. 18, da Lei no 9.430, de
1996, para esclarecer que a regra geral de dedutibilidade não seria aplicável. Ou
seja, para fins de apuração do preço de transferência, os valores de frete, seguro
e tributos incidentes na importação não são dedutíveis, devendo integrar o custo.
Portanto, como se pode observar, a redação do § 6o do art. 18, da Lei no 9.430, de
1996 consagra o mecanismo de inclusão, na apuração dos preços praticado e
parâmetro, dos valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação.
Inclusive, a IN SRF no 243, de 2002, não vacila sobre o entendimento:
Art. 4o (...)
§ 4o Para efeito de apuração do preço a ser utilizado como parâmetro,
calculado com base no método de que trata o art. 12, serão integrados ao
preço praticado na importação os valores de transporte e seguro, cujo ônus
tenha sido da empresa importadora, e os de tributos não recuperáveis,
devidos na importação.
Em suma, sob a égide do art. 18 da Lei no 9.430, de 1996, não restam dúvidas
sobre o assunto: integram o custo (apuração do preço praticado), para efeito de
dedutibilidade (registra-se a exceção à regra geral disposta no art. 13 do Decreto-
Lei no 1.598, de 1977), o valor do frete e do seguro, cujo ônus tenha sido do
importador e os tributos incidentes na importação.
E não há que se falar que a nova redação dada pela Lei no 12.715, de 2012, teria
alterado tal entendimento.
Pelo contrário, confirmou que a comparabilidade sempre foi o valor principal a
ser tutelado. Basta observar nova redação dada ao § 6o em debate, e ao novel §
6o-A:
§ 6o Não integram o custo, para efeito do cálculo disposto na alínea b do
inciso II do caput, o valor do frete e do seguro, cujo ônus tenha sido do
importador, desde que tenham sido contratados com pessoas: (Redação
dada pela Lei no 12.715, de 2012)
I - não vinculadas; e (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
II - que não sejam residentes ou domiciliadas em países ou dependências de
tributação favorecida, ou que não estejam amparados por regimes fiscais
privilegiados. (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
Fl. 1134
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§ 6o-A. Não integram o custo, para efeito do cálculo disposto na alínea b do
inciso II do caput, os tributos incidentes na importação e os gastos no
desembaraço aduaneiro. (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
Primeiro, ao se revogar a redação antiga do § 6o, elimina-se a restrição colocada
ao preço praticado aplicável sobre a regra de dedutibilidade geral do art. 13 do
Decreto-Lei no 1.598, de 1977. Ou seja, passa-se a permitir a exclusão dos valores
de frete, seguro e tributos na importação na apuração do preço praticado. Ou
seja, os dispêndios voltam a seguir a regra geral e passam a ser dedutíveis.
E, na mesma medida, com a nova redação do § 6o e o novo § 6o-A, determina-se
que na apuração do preço parâmetro pelo método PRL, não serão mais
considerados os valores de frete, seguro (mediante atendimento de determinadas
condições) e tributos na importação na apuração do preço praticado.
Ora, no ordenamento anterior à redação da Lei no 12.715, de 2012, o § 6o dirigia-
se ao preço praticado, e estabelecia exceção à regra geral de dedutibilidade,
determinando pela inclusão dos valores de frete, seguro e tributos na importação,
vez que, na determinação do preço parâmetro, tais dispêndios eram
considerados. Como já dito, a comparabilidade se operava mediante o
mecanismo de inclusão dos valores de frete, seguro e tributos na importação na
determinação dos preços praticado e preço parâmetro.
Por sua vez, com a redação da Lei no 12.715, de 2012, operacionalizou-se caminho
inverso. O § 6o e § 6o-A dirigem-se ao preço parâmetro. Revoga-se a restrição à
regra de dedutibilidade geral (art. 13 do Decreto-Lei no 1.598, de 1977), ou seja,
na determinação do preço praticado passa a ser permitida a exclusão dos valores
de frete, seguro e tributos na importação. E, precisamente por isso, a nova
redação do § 6o e § 6o-A determina que passam a não integrar a apuração do
preço parâmetro os valores de frete, seguro e tributos na importação. A
comparabilidade passa a ser operada mediante o outro mecanismo: a exclusão
dos valores de frete, seguro e tributos na importação na determinação dos
preços praticado e preço parâmetro.
Preservada, portanto, a comparabilidade entre os preços parâmetro e praticado.
Portanto, não há reparos a fazer na autuação fiscal em relação à matéria.
Como visto, os fundamentos acima transcritos amoldam-se perfeitamente ao
presente caso, em todos os seus termos.
No mesmo sentido têm-se os seguintes precedentes desta turma, de cuja ementa
se extrai:
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL. PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA.
MÉTODO PRL. PREÇO PRATICADO. INCLUSÃO DE FRETE, SEGURO E TRIBUTOS
INCIDENTES SOBRE A IMPORTAÇÃO.
Segundo o disposto no art. 18, § 6o, da Lei no 9.430, de 1996, o preço praticado é
o preço de aquisição da mercadoria (FOB), acrescido dos valores incorridos a
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título de frete, seguro e tributos incidentes sobre a importação. A inclusão desses
valores no cálculo do preço praticado em nada prejudica o direito do sujeito
passivo em deduzi-los como despesa no levantamento do lucro líquido do
exercício. Por outro lado, a não inclusão daqueles valores no cálculo do preço
praticado prejudicaria a sua comparabilidade com o preço-parâmetro levantado
segundo o método PRL, uma vez que, neste, estão necessariamente incluídos os
valores de frete, seguro e tributos incidentes sobre a importação. (Acórdão no
9101-003.394, de 05 de fevereiro de 2018, Relator conselheiro Rafael Vidal de
Araújo)
MÉTODO PRL. PREÇO PRATICADO. FRETE, SEGURO E TRIBUTOS. INCLUSÃO.
Na apuração dos preços praticados de acordo com o método PRL (Preço de
Revenda menos Lucro), devem ser incluídos o valor do frete e do seguro, cujo
ônus tenha sido do importador, e os tributos incidentes na importação, nos
termos do que preconiza o art. 18, § 6o , da Lei no 9.430/96, na redação vigente à
época dos fatos. (Acórdão no 9101-004.712, de 17 de janeiro de 2020, Redatora
designada: conselheira Viviane Vidal Wagner)

Ante ao exposto, voto no sentido de conhecer do recurso especial fazendário e, no mérito, dar-lhe
provimento.
Assinado Digitalmente
Luiz Tadeu Matosinho Machado

Fl. 1136
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