Tribunal: CARF
Processo: 10530.901098/2012-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA PAULA PEDROSA GIGLIO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-22
Data de publicação: 2024-12-05

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL CARBURANTE PARA ADIÇÃO A GASOLINA. DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10530.901098/2012-21
ACÓRDÃO
3401-013.418 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
HORA DISTRIBUIDORA DE PETROLEO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL CARBURANTE PARA ADIÇÃO A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é
considerado insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples
revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que
determinava que seria igual a zero as alíquotas da Contribuição para o
PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita bruta auferida, até o
advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o
creditamento.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
de parte do Recurso Voluntário, no que diz respeito ao frete e à armazenagem e, na parte
conhecida, negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3401-013.411, de 22 de agosto de 2024,
prolatado no julgamento do processo 10530.901104/2012-41, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.
Assinado Digitalmente
Ana Paula Pedrosa Giglio – Presidente Redatora
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Celso Jose Ferreira de
Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Leonardo Correia Lima Macedo, Mateus Soares de Oliveira,
George da Silva Santos, Ana Paula Pedrosa Giglio (Presidente-substituta).

Fl. 219
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RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância
que julgou Improcedente a Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que indeferiu o pedido de ressarcimento,
relativo à PIS/PASEP Não cumulativo - Mercado Interno, do 4o TRIMESTRE 2006, totalizando R$
19.592,28, apresentado por meio do Per/Dcomp no 00385.31939.231209.1.1.10-6025, pela
inexistência do direito ao crédito pleiteado.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
Não se configura cerceamento ao direito de defesa quando o despacho decisório
está apoiado em Relatório Fiscal que detalha os procedimentos realizados para
análise do direito creditório, a motivação e a fundamentação da decisão.
RESSARCIMENTO. CRÉDITOS DE PIS E COFINS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO À
GASOLINA.
O creditamento pelo distribuidor que adquire álcool anidro para mistura à
gasolina somente é possível a partir de outubro de 2008, sendo o valor do crédito
determinado por unidade de medida e estabelecido em Decreto.
PEDIDO DE PERÍCIA.
É prescindível o pedido de perícia quando se tratar de mera aplicação da
legislação tributária e não de produção de provas, por não exigir conhecimento
técnico específico diferente da análise do direito que deve ser realizada pela
autoridade administrativa competente para o reconhecimento do crédito.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Inconformada, a contribuinte apresentou seu recurso voluntário requerendo, em
síntese:
que seja reconhecida a existência de crédito das Contribuições apurado na
aquisição do álcool anidro empregado como insumo na produção da gasolina “C”
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bem como das despesas com armazenagem e frete dos combustíveis (álcool
anidro, gasolina e diesel), e
por consequência, seja integralmente deferido os Pedidos de Ressarcimentos
apresentados através de PER/DCOMPs e totalmente homologadas as Declarações
de Compensação feitas através das respectivas DCOMPs, e vinculadas ao presente
Processo Administrativo.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
CONHECIMENTO
O Recurso Voluntário é tempestivo, no entanto, em relação ao pleito frete e
armazenagem não merece ser conhecido, eis, que nada consta sobre a glosa
desse pleito no relatório fiscal.
Aos demais pleitos atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razões
pelas quais deve ser conhecido em parte.
MÉRITO
Alega a contribuinte o seu direito ao crédito de PIS/COFINS pelo regime não
cumulativo, derivado da aquisição para fins de revenda de álcool carburante,
contudo, não assiste razão a contribuinte.
Não assiste razão à recorrente.
Adoto como minha razão de decidir (§ 1o do art. 50 da Lei no 9.784/99) o trecho
correspondente do voto condutor da decisão recorrida, da lavra do i. julgador
Heldon José Lobo Teixeira, que enfrentou todos os argumentos de defesa
apresentados:
“(. . .)
A questão controvertida, portanto, centra-se na possibilidade do creditamento das
contribuições ao PIS e à Cofins sobre a aquisição de álcool anidro utilizado na
composição da gasolina “C”. Segundo a Cláusula Quinta do Contrato Social, o
objeto social da contribuinte é o comércio atacadista de distribuição de combustíveis
líquidos derivados de petróleo, álcool combustível, aditivos e óleo lubrificante, bem
como sua importação. Para uma análise adequada do litígio, é importante
determinar, ainda que de forma suscinta, a forma de tributação incidente sobre essa
atividade econômica, mais especificamente em relação ao álcool anidro, objeto da
divergência.
Pois bem, até o advento da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003, que instituíram a sistemática da não-
cumulatividade para a Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins,
respectivamente, as receitas decorrentes das vendas de álcool para fins carburantes
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(e também das vendas de gasolina, óleo diesel, gás liquefeito de petróleo – GLP)
mantiveram-se no regime da cumulatividade, sujeitando-se ao disposto nos arts. 2o
(produtores – usinas), 5o e 6o (distribuidores) da Lei no 9.718, de 1998, com a
redação dada pelo art. 3o da Lei no 9.990, de 2000.
Contudo, com a edição da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, em seus arts. 21 e
37, houve alteração nos dispositivos das Leis nos 10.637 e 10.833, retirando a
proibição de creditamento em relação aos produtos elencados no inciso IV do § 3o
do art. 1o daquelas Leis, restringindo a vedação exclusivamente para as operações de
“venda de álcool para fins carburantes”, que continuaram no regime da
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, sem o conseqüente
aproveitamento de créditos.
Por sua vez, a Lei no 11.727, de 2008 (conversão da MP no 413, de 2008), fixou
novos parâmetros em relação à tributação do álcool, incluindo-o na não-
cumulatividade e estabelecendo uma tributação concentrada no distribuidor,
concomitante com uma menor tributação no produtor ou importador (redação dada
pela Lei no 11.727 ao art. 5o da Lei no 9.718, de 1998, que também alterou o art. 3o,
I, “b”, das Leis nos 10.637 e 10.833). As vedações ao direito de crédito
permaneceram em relação à aquisição de bens para revenda dos produtos constantes
no § 1o do art. 2o das mesmas Leis nos 10.637 e 10.833 (tributação monofásica) e
estendendo a vedação também ao álcool, no § 1o-A desse mesmo art. 2o, que foi
acrescentado pela Lei no 11.727. Entretanto, a mesma Lei no 11.727, de 2008, ao
acrescentar o § 13 ao art. 5o da Lei no 9.718, de 1998, estabeleceu uma exceção
quanto à vedação aos créditos na aquisição de álcool por produtor, importador ou
distribuidor de outro produtor, importador ou distribuidor. Para esses casos, a
vedação de crédito aos produtos monofásicos adquiridos para revenda de acordo
com o § 16 acrescido ao art. 5o da Lei no 9.718 e pela também Lei no 11.727.
Tendo em vista a sistemática adotada para o aproveitamento ou, na maioria das
situações, o não aproveitamento do crédito na aquisição de álcool é que a interessada
direciona sua argumentação no sentido de que a restrição de creditamento refere-se
aos produtos adquiridos para revenda, mas, no seu caso, na qualidade de
distribuidora, o álcool anidro não é revendido, mas utilizado como componente na
gasolina “C”.
Para análise nessa linha de raciocínio, convém destacar a definição dos elementos da
cadeia produtiva da gasolina e suas correntes e do álcool hidratado:
- Álcool Etílico Anidro Combustível (AEAC): Produzido no País ou importado
pelos agentes econômicos autorizados para cada caso, sendo obtido, no Brasil, pelo
processo de fermentação do caldo da cana-de-açúcar. O AEAC também é utilizado
para mistura com a gasolina A, especificada pela Portaria ANP no 309/01, para
produção da gasolina tipo C.
- Gasolina Automotiva Tipo A: É a gasolina produzida pelas refinarias de petróleo,
isenta de álcool, e entregue diretamente às companhias distribuidoras. Esta gasolina
constitui-se basicamente de uma mistura de naftas numa proporção que enquadre o
produto na especificação prevista, sendo a base da gasolina disponível nos postos
revendedores.
Gasolina Automotiva Tipo C: É a gasolina comum que se encontra disponível no
mercado, sendo comercializada nos postos revendedores e utilizada em geral pelos
veículos automotores. A gasolina C é preparada pelas companhias distribuidoras que
adicionam álcool etílico anidro à gasolina tipo A, nos termos das normas ditadas
pela ANP.
O art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, com as alterações
da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, que instituíram o regime de incidência não
cumulativa dessas contribuições, estabelecem a forma de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
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I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004).
(Destacou-se).
Especificamente quanto aos bens e serviços utilizados como insumos na produção
ou fabricação de bens destinados à venda (inciso II do art. 3o), a que se refere a
interessada, há de se observar que o § 4o do art. 8o da Instrução Normativa SRF no
404, de 2004, define o termo “insumo“, para fins de obter o direito ao crédito no
sistema da não cumulatividade, a matéria-prima, o produto intermediário, o material
de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, quando utilizados na
fabricação ou produção de bens destinados à venda.
No caso, é evidente que a distribuidora não fabrica ou produz bens, de forma que
possa considerar, para efeitos tributários, o álcool anidro e a gasolina “A” como
insumo do produto, a gasolina “C”, destinado à venda. Diferentemente de produzir,
a distribuidora apenas realiza a mistura da gasolina “A” com o álcool etílico anidro,
para obtenção da gasolina “C”, em atendimento às normas baixadas pela Agência
Nacional do Petróleo, que define essa mistura em sua Portaria no 309, de 2001,
artigo 2o, in verbis:
Art. 2o Para efeitos desta Portaria as gasolinas automotivas classificam-se em:
(.....)
II - gasolina C - é aquela constituída de gasolina A e álcool etílico anidro
combustível, nas proporções e especificações definidas pela legislação em vigor e
que atenda ao Regulamento Técnico.
O produto continua sendo gasolina desde o momento em que é vendido pela
refinaria até sua venda pela distribuidora; esta apenas adiciona álcool etílico anidro à
gasolina, para a obtenção de um tipo específico do produto: gasolina “C”. Nesse
ponto, vale observar que na própria Portaria CNP-DIRAB no 209, de 11/06/1981, do
Presidente do Conselho Nacional do Petróleo, transcrita pela interessada, ao
estabelecer o Método de Ensaio para verificação do teor do álcool anidro carburante
existente na gasolina automotiva, sempre faz referência à “mistura de álcool anidro
gasolina” ou “mistura álcool-gasolina automotivo tipo ‘A’”, demonstrando tratar-
se simplesmente de uma mistura e não um novo produto elaborado a partir dos
insumos: álcool-gasolina. Portanto, não se cogitando tratar-se de insumo, tanto em
relação à gasolina “A” quanto ao álcool anidro carburante, não há que se falar em
direito a crédito dos bens assim adquiridos.
Esse é o entendimento que norteia a legislação tributária. Senão veja-se. O inciso II
do artigo 42 da MP no 2.158-35, de 2001, na redação anterior ao período do pedido
em análise, determinava que seria igual a zero a alíquota da contribuição para o
PIS/Cofins incidente sobre a receita bruta auferida por distribuidores decorrente da
venda de álcool para fins carburantes, quando adicionado à gasolina. Portanto,
o álcool etílico anidro era tratado como um produto vendido pela distribuidora,
sujeito à alíquota zero e não um insumo.
Além do mais, é sabido que, pela lógica tributária inerente ao PIS/Pasep e à Cofins
incidente sobre os produtos com tributação concentrada, as alíquotas são
diferenciadas de acordo com o papel do contribuinte na cadeia de produção e
comercialização do produto.
Como visto, no caso da gasolina e suas correntes a tributação ficou concentrada no
produtor (refinaria) e importador, aplicando-se ao distribuidor e ao varejista a
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alíquota zero. Caso viesse a ser acatada a tese da interessada de produção da
gasolina “C”, considerando a gasolina “A” e o álcool anidro como insumos, a
mesma não seria considerada distribuidora, mas fabricante do produto, o que
remeteria à imposição sobre suas receitas das alíquotas de 5,08% para o PIS e de
23,44% para a Cofins. No entanto, isso não ocorre, pois as receitas advindas dessas
vendas estão sujeitas à alíquota zero.
Portanto, a adição de álcool anidro à gasolina “A” feita pela contribuinte e por todas
as demais distribuidoras, para obtenção da gasolina C, que é por elas vendida e
posteriormente comercializada pelos varejistas (postos de gasolina) não é
considerada, para fins de apuração das contribuições do PIS e da Cofins, fabricação
ou produção de bem ou produto. Por conseguinte, não se permite a caracterização
como insumo do álcool anidro a ela agregado, restando afastada a possibilidade do
creditamento nas suas aquisições.
Por fim, vale lembrar o contido no § 15 do art. 5o da Lei no 9.718, de 1997, com as
alterações introduzidas pela Lei no 11.727, de 2008, que remeteu ao Poder Executivo
a regulamentação da apuração de créditos sobre a aquisição de álcool anidro para
adição à gasolina, resultando na publicação do Decreto no 6.573, de 19/09/2008, que
em seu art. 3o determinou, a partir de outubro de 2008, os valores a serem creditados
por metro cúbico de álcool adquirido para ser adicionado à gasolina, admitindo-se o
crédito, nesse caso, seja a compra realizada de produtor, seja a compra feita de outro
distribuidor:
Art. 3o No caso da aquisição de álcool anidro para adição à gasolina, os valores
dos créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS de que trata o § 15
do art. 5o da Lei no 9.718, de 1998, ficam estabelecidos, respectivamente, em:
I - R$ 3,21 (três reais e vinte e um centavos) e R$ 14,79 (quatorze reais e setenta e
nove centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada por produtor
ou importador; e II - R$ 16,07 (dezesseis reais e sete centavos) e R$ 73,93 (setenta e
três reais e noventa e três centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda
realizada por distribuidor.
Diante do que restou exposto, é de se manter o entendimento dado no Relatório de
Diligência Fiscal, que serviu de base para as decisões contidas nos Despachos
Decisórios emitidos, em relação aos pedidos de ressarcimentos, cumulados com
declarações de compensação, do 1o trimestre de 2005 ao 3o trimestre de 2009,
relativamente às contribuições do PIS e da Cofins, nos seguintes termos:
- no período de janeiro de 2005 a setembro de 2008, as aquisições, as quais
respaldaram o crédito pleiteado pela contribuinte, não eram passíveis de
creditamento da contribuição, por expressa vedação legal; e
- no período de outubro de 2008 a setembro de 2009, a contribuinte faz jus a
créditos do PIS e da Cofins nas aquisições de álcool para revenda, entretanto, apenas
das compras provenientes de outros distribuidores, que resulta num crédito de PIS
de R$ 4.633,78 e de Cofins de de R$ 21.307,14, no 1o trimestre de 2009.
Veja-se que a partir da legislação de regência e com base na planilha apresentada
pela contribuinte foi realizada a recomposição dos créditos, a partir de outubro de
2008, período em que seria admitido o seu aproveitamento, considerando como
passíveis de creditamento apenas as aquisições realizadas com outro distribuidor, já
que a contribuinte também é distribuidora. Dos valores assim obtidos houve a
recomposição do Dacon, com o aproveitamento de ofício de valores para o PIS e
para a Cofins. Esta recomposição de valores está detalhada nas Tabelas 1 a 3 do
Relatório de Diligência Fiscal, bem como nas planilhas retificadas e Dacon
reconstituídos, que, consoante consta do referido Relatório, foram acostados ao PAF
no 10530.722106-2012-75.
(. . .)”
No âmbito do CARF, há diversas decisões neste mesmo sentido, tais como:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
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Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do
artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a
alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida,
até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.
(Acórdão no 9303-010.327, de 17/06/20)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do
artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a
alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida,
até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.
(Acórdão no 3401-008.704, de 28/01/21)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/08/2003 a 30/04/2008
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do
artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a
alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida,
até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.
(Acórdão no 3402-007.717, de 22/09/20)
Em suma, nego provimento aos argumentos.
Diante do exposto, não conheço do pleito frete e armazenagem, e na parte
conhecida, e no mérito, nego provimento ao recurso voluntário.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
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PROCESSO 10530.901098/2012-21
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Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de não conhecer de parte do
Recurso Voluntário, no que diz respeito ao frete e à armazenagem e, na parte conhecida, negar
provimento ao recurso.
Assinado Digitalmente
Ana Paula Pedrosa Giglio – Presidente Redatora

Fl. 226
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