Tribunal: CARF
Processo: 10340.720819/2022-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOVAES FERREIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-11
Data de publicação: 2025-01-06

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2018, 2019
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA SUBVENÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. SUPERVENIÊNCIA DAS ALTERAÇÕES INTRODUZIDAS PELA LC No 160/2017. DISCUSSÃO SUPERADA POR DECISÃO DO STJ EM SEDE DE RECURSOS REPETITIVOS. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA PELO CARF.
A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de divergência, teve a oportunidade de discutir uma dentre as espécies do gênero benefícios fiscais. Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de crédito presumido não estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente das alterações introduzidas pela LC. no160/2017 ao art. 30 da Lei 12.973/2012. O STJ em sede de recursos repetitivos nos RE’s no 1.945.110/RS e no 1.987.158 firmou tese de que a aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos de outros tipos de benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a demonstração de sua concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720819/2022-11
ACÓRDÃO
1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de dezembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LACTICÍNIOS TIROL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2018, 2019
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA
SUBVENÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL.
SUPERVENIÊNCIA DAS ALTERAÇÕES INTRODUZIDAS PELA LC No 160/2017.
DISCUSSÃO SUPERADA POR DECISÃO DO STJ EM SEDE DE RECURSOS
REPETITIVOS. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA PELO CARF.
A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de
divergência, teve a oportunidade de discutir uma dentre as espécies do
gênero "benefícios fiscais". Por ocasião do julgamento dos ERESP
1.517.492/PR, a Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de
"crédito presumido" não estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da
CSLL, independente das alterações introduzidas pela LC. no160/2017 ao
art. 30 da Lei 12.973/2012. O STJ em sede de recursos repetitivos nos RE’s
no 1.945.110/RS e no 1.987.158 firmou tese de que a aferição do
cumprimento dos requisitos do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se
restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos de outros
tipos de benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de cálculo,
redução de alíquota, isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a
demonstração de sua concessão como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar provimento ao
recurso.
Fl. 17267
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
2

Sala de Sessões, em 12 de dezembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Maurício Novaes Ferreira – Relator

Assinado Digitalmente
Leonardo de Andrade Couto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira,
Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Leonardo de Andrade Couto
(Presidente). Ausente o conselheiro Roney Sandro Freire Correa.

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto por LATICÍNIOS TIROL LTDA visando
reformar o acórdão no 102-004.485 proferido em 22/09/2023 pela 5a Turma da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) 02, que considerou improcedente a impugnação. A
decisão restou assim ementada:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
Ementa:
PRELIMINAR DE NULIDADE.
Tendo em vista que os atos e termos foram lavrados por pessoa competente e
que não houve preterição do direito de defesa, não se aplicam as hipóteses de
nulidade previstas no art. 59 do Decreto no 70.235/1972, ficando rejeitada a
preliminar de nulidade do lançamento.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTOS. REQUISITOS.
Os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS instituídos
unilateralmente (sem convênio) até a data de início de produção de efeitos da Lei
Complementar no 160, de 2017, passaram a ser considerados subvenções para
investimentos, desde que respeitados os requisitos previstos no art. 30 da Lei no'
Fl. 17268
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
3
12.973/2014 e desde que atendidas as exigências de registro e depósito previstas
no art. 3o da mencionada Lei Complementar.
JULGADOR. VINCULAÇÃO. SOLUÇÃO DE CONSULTA.
É dever do julgador observar os atos vinculantes, dentre eles as Soluções de
Consulta emitidas pela Receita Federal do Brasil.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. MULTA DE OFÍCIO.
No caso de lançamento de ofício é aplicada a multa de 75% sobre a totalidade ou
diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata.
JUROS DE MORA.
Sobre os débitos não pagos nos prazos previstos na legislação específica incidirão
juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o da Lei no
9.430/1996, a partir do primeiro dia do mês subsequente ao vencimento do prazo
até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE PAGAMENTO DAS ESTIMATIVAS DE IRPJ E CSLL.
Verificada a falta de pagamento das estimativas de IRPJ e da CSLL, é cabível o
lançamento de multa isolada com base nas parcelas não recolhidas.
MULTA
DE
OFÍCIO
E
MULTA
ISOLADA.
APLICAÇÃO
CONCOMITANTE.
POSSIBILIDADE.
A multa de ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato
gerador aperfeiçoa-se ao final do ano calendário, e a multa isolada sobre
insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes
elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal.
Constatado que as bases de cálculo da multa de ofício e da multa isolada são
distintas, afasta-se a alegação de bis in idem, sujeitando o contribuinte ao
lançamento de ambas as penalidades.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
O processo consubstancia exigência de crédito tributário do Imposto sobre a Renda
da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) dos anos-calendário
2018 e 2019 por ter sido constatado, pela autoridade fiscal, que a pessoa jurídica excluiu
indevidamente das bases de cálculo dos tributos valores relacionados ao crédito presumido do
Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS).
No sentir da autoridade autuante, o crédito presumido do ICMS não se
caracterizaria como subvenções para investimentos, razão pela qual não poderia ter seu valor
excluído das bases de cálculo dos tributos federais.
Fl. 17269
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
4
Cientificada da autuação fiscal, a ora Recorrente apresentou à época impugnação
ao lançamento, aduzindo em síntese os seguintes argumentos, conforme relatados no acórdão
recorrido:
DA IMPUGNAÇÃO
Em sua impugnação, às fls. 15.703, a recorrente apresenta os seguintes
argumentos:
a) Não cabe ao Fisco rever critérios jurídicos adotados nos autos do processo no
17830.720007/2020-23, com a finalidade de lançar tributos supostamente
devidos em relação ao ano-calendário 2018;
b) O crédito presumido de ICMS não constitui materialidade tributável pelo IRPJ e
pela CSLL, já que não representa receita auferida pelo contribuinte, mas sim,
receita pública renunciada pelos entes da federação, conforme já decidiu a
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça ao julgar os Embargos de
Divergência no Resp no 1.517.492/PR;
c) Alternativa e sucessivamente, deve ser aplicado o disposto no art. 30 da Lei no
12.973/2014, alterado pela LC no 160/2017, que determina a exclusão dos
incentivos fiscais de ICMS do lucro tributável pelo IRPJ e pela CSLL. Nesse ponto,
ao contrário do que entenderam os Auditores-Fiscais autuantes, a Impugnante
cumpriu com os requisitos legais para fruição da isenção do IRPJ e da CSLL;
d) Caso os Autos de Infração impugnados não sejam integralmente cancelados, o
valor exigido merece reparo, pois os Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil
não deduziram o incentivo do PAT, o IRRF e as estimativas recolhidas quando
apurou o IRPJ e a CSLL dos anos-calendários 2018 e 2019 exigidos nestes autos;
e) A Impugnante efetuou o pagamento das estimativas mensais sobre base de
cálculo estimada que contemplou o crédito presumido de ICMS, portanto, não se
aplica ao caso concreto o disposto no artigo 44, I e II, "b", da Lei no 9.430/1996,
razão pela qual a multa de ofício e isolada exigida nestes autos é totalmente
indevida com relação às estimativas efetivamente recolhidas pela Impugnante,
ainda que tenham sido restituídas posteriormente;
f) A multa isolada não pode ser exigida concomitantemente à multa de ofício,
motivo pelo qual a primeira deve ser cancelada; e
g) Os Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil cometerem alguns equívocos
na quantificação da multa isolada, os quais devem ser sanados, caso referida
multa seja mantida.
DOS PEDIDOS
Diante do exposto, requer o acolhimento da Impugnação para cancelar
integralmente os Autos de Infração objetos deste processo ou, ao menos, reduzir
o valor exigido a título de principal, multas isolada e de ofício e juros moratórios,
em face dos argumentos e respaldo probatório apresentados.
Fl. 17270
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
5
É o relatório.
Inobstante as razões apresentadas, a Turma Julgadora entendeu por considerar a
impugnação improcedente, conforme decisão acima ementada.
Cientificada do acórdão de impugnação em 06/10/2023 (Termo de Ciência por
Abertura de Mensagem, fl. 17.173) a Recorrente apresentou em 06/11/2023 (Termo de Análise de
Solicitação de Juntada, fl. 17.176) o recurso voluntário de fls. 17.177 a 17.260.
Por meio do apelo, a Recorrente reitera sua arguição de nulidade do auto de
infração do ano-calendário 2018 por impossibilidade de se fiscalizar período já fiscalizado e de
rever critério jurídico anteriormente adotado.
No mérito, sustenta que os créditos presumidos de ICMS não integram as bases de
cálculos do IRPJ e da CSLL por constituírem renúncia fiscal, e não receita auferida pela pessoa
jurídica. Tal entendimento estaria consolidado no âmbito do Superior Tribunal de Justiça (STJ) por
meio da decisão no ERESP No 1.517.492/PR e no julgamento do tema repetitivo no 1.182.
Prossegue afirmando que deste modo, é irrelevante para o deslinde do caso o
cumprimento dos requisitos estabelecidos pela Lei no 12.973/2014 para a não tributação dos
valores.
Subsidiariamente, defende que o crédito presumido de ICMS se amolda às
subvenções para investimento previstas no art. 30 da Lei no 12.973/2014 com as alterações
promovidas pela Lei Complementar no 160/2017.
Argumenta que com as alterações promovidas pela LC no 160/2017, não cabe à
autoridade fazendária analisar a legislação estadual ou exigir prova da aplicação dos valores
recebidos por meio dos incentivos fiscais.
Informa que o crédito presumido outorgado à Recorrente foi destinado à
implantação e expansão de empreendimento econômico. Considera que houve a convalidação
dos incentivos fiscais em apreço junto ao CONFAZ, segundo determina o art. 3o da LC no
160/2017.
Alega ainda a Recorrente que teria havido equívocos no cálculo das exigências de
IRPJ e de CSLL e que teria havido indevida cobrança da multa de ofício e da multa isolada em
relação aos fatos geradores de 2018.
Contesta a aplicação concomitante da multa de ofício com a multa isolada por falta
de recolhimento das estimativas mensais e que teria havido equívoco no cálculo das multas
isoladas dos períodos fiscalizados.
Finaliza sua peça peticionando pela reforma do acórdão recorrido a fim de que seja
integralmente cancelada a exigência ou que seja ao menos reduzida em face dos argumentos
apresentados.
Em seguida, o processo foi submetido a sorteio, cabendo-me sua relatoria.
Fl. 17271
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
6
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Maurício Novaes Ferreira, Relator
1 – ADMISSIBILIDADE
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido.
2 – PRELIMINARES
A Recorrente sustenta que a autuação fiscal do ano-calendário 2018 deveria ser
considerada nula porque não houve autorização para nova fiscalização de período já fiscalizado,
bem como que teria havido modificação de critério jurídico em relação a fatos geradores do
mesmo período já analisado pelo fisco.
Sem razão a insurgência.
Quanto à suposta falta de autorização para nova fiscalização, a matéria está
devidamente pacificada no âmbito deste Conselho desde o advento da Súmula CARF no 111:
Súmula CARF no 111
Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018
O Mandado de Procedimento Fiscal supre a autorização, prevista no art. 906 do
Decreto no 3.000, de 1999, para reexame de período anteriormente fiscalizado.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
No caso dos autos, o procedimento fiscal foi instaurado a partir do Termo de
Distribuição de Procedimento Fiscal TDPF assim especificado:
Fl. 17272
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
7

Resta evidente que os dois anos-calendário auditados estão informados no TDPF
acima, de modo que é aplicável ao caso o racional da Súmula CARF no 111, não havendo que se
falar em carência de autorização para reexame de período já fiscalizado.
Melhor sorte não assiste à Recorrente quanto à alegação de modificação de critério
jurídico pelo fisco.
Nos autos do processo no 17830.720007/2020-23, a autoridade fiscal glosou parte
do direito creditório por constatar que houve exclusão indevida do crédito presumido de PIS e de
COFINS (com destaques ora acrescidos):
15) Efetuando a correção do valor nas linhas 106. Doações e Subvenções para
Investimento no e-Lalur e no e-Lacs, retirando as exclusões indevidas do Crédito
Presumido do PIS e da Cofins, a impetrante tem lucro real e base de cálculo – BC
positiva da CSLL alterada para R$ 36.688.275,70 no AC 2018 (fl. 40).
No caso destes autos, a autoridade fiscal considerou indevida a exclusão do crédito
presumido do ICMS, não crédito presumido de PIS e COFINS.
São, evidentemente, institutos diversos, regidos por normas próprias, motivo pelo
qual não há como imaginar que pudessem ser analisados sob a mesma ótica, inclusive no que
tange ao parágrafo 4o do art. 30 da Lei no 12.973/2014, que vinculou os benefícios ali dispostos ao
ICMS.
Improcedem, portanto, as alegadas nulidades.
3 – MÉRITO
A matéria subvenção para investimentos foi objeto de relevante alteração com a
promulgação da LC no 160/2017 e tal modificação, como não poderia deixar de ser, tem produzido
modificações também no teor das decisões proferidas por este Conselho.
A questão do crédito presumido, em função de decisões proferidas pelo STJ, acabou
recebendo tratamento diferenciado dos demais incentivos fiscais do ICMS (redução de alíquota,
redução da base de cálculo ou isenção, por exemplo).
Fl. 17273
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
8
Em recentíssimo julgado, a 1a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF)
decidiu, por unanimidade, que o crédito presumido do ICMS não integrará as bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL independentemente do cumprimento dos requisitos previstos na Lei no
12.973/2014 com as alterações promovidas pela LC no 160/2017. A decisão restou assim
ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA SUBVENÇÃO.
EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. SUPERVENIÊNCIA DAS
ALTERAÇÕES INTRODUZIDAS PELA LC No 160/2017. DISCUSSÃO SUPERADA POR
DECISÃO DO STJ EM SEDE DE RECURSOS REPETITIVOS. OBSERVÂNCIA
OBRIGATÓRIA PELO CARF.
A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de
divergência, teve a oportunidade de discutir uma dentre as espécies do gênero
"benefícios fiscais". Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a
Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de "crédito presumido" não
estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente das alterações
introduzidas pela LC. no160/2017 ao art. 30 da Lei 12.973/2012. O STJ em sede de
recursos repetitivos nos RE’s no 1.945.110/RS e no 1.987.158 firmou tese de que a
aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se
restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos de outros tipos de
benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de
alíquota, isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a demonstração de sua
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada “lançada
com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996”, os
argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula são totalmente
aplicáveis à multa isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei no
9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial do Contribuinte. No mérito, acordam em: (i) por unanimidade
de votos, dar provimento ao recurso em relação à matéria “caracterização dos
benefícios recebidos pela Recorrente como subvenção para investimento”;
votaram pelas conclusões os Conselheiros Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic e Fernando Brasil de Oliveira Pinto; (ii) por maioria de votos, dar
provimento ao recurso em relação à matéria “multas isoladas concomitantes”,
vencidos os Conselheiros Luiz Tadeu Matosinho Machado (relator), Edeli Pereira
Fl. 17274
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
9
Bessa e Fernando Brasil de Oliveira Pinto que votaram por negar provimento.
Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Maria Carolina Maldonado
Mendonça Kraljevic, que manifestou ainda intenção de apresentar declaração de
voto.
Adoto, como razão de decidir, o voto condutor deste julgado, de lavra do Ilustre
Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, assim redigido:
Mérito
1. Caracterização dos benefícios recebidos pela Recorrente como subvenção para
investimento
Com relação à primeira matéria admitida a discussão nos autos refere-se à
natureza do incentivo fiscal recebido pela contribuinte concernente ao crédito
presumido do ICMS oferecido pelo Governo do Estado da Paraíba, nos termos do
Acordo firmado em 2007 (fls. 2281/2284) e do Protocolo de Intenções (fls.
2544/2549 – Doc. 4 da Impugnação).
O acórdão recorrido deu provimento parcial ao recurso voluntário, reconhecendo
a natureza do incentivo fiscal como subvenção para investimentos até o limite dos
valores comprovadamente investidos na implantação do empreendimento no
Estado, de acordo com as cláusulas primeira e segunda do protocolo de intenções
firmado, que a recorrente descreve em seu recurso, verbis:
[...]
102. A esse respeito, a Fiscalização parece ter ignorado nada menos do que
a primeira cláusula do Protocolo de Intenções (“Protocolo de Intenções” –
doc. no 4 da impugnação) firmado entre a Recorrente e o Estado da Paraíba
em 2007 estabelece importantíssima obrigação à Recorrente para que
instale um centro de distribuição no Estado:
Cláusula Primeira – A EMPRESA SBF, atuante no ramo de produtos
esportivos, compromete-se a instalar um centro de distribuição na cidade
de João Pessoa para suprir os seus estabelecimentos e de empresas
coligadas, sediados no País e efetuar vendas diretas, via internet e
telemarketing, para consumidores finais em todo o Território Nacional, no
prazo de até 4 (quatro) meses contados a partir da assinatura deste
Protocolo.
103. Na Cláusula Segunda do Protocolo de Intenções, a Recorrente, em
conjunto com outra empresa do mesmo grupo, estimou um investimento
em infra-estrutura no Estado no valor de R$ 7.000.000,00 e a geração de
aproximadamente 100 empregos diretos no prazo de 2 anos, contados a
partir do cumprimento das obrigações assumidas pelo Estado para
concessão do benefício e realização de obras de infra-estrutura pelo ente
público:
Fl. 17275
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
10
Cláusula Segunda – As Empresas VBF e SBF estimam investir em infra-
estrutura no Estado o valor de R$ 7.000.000,00 (sete milhões de Reais),
bem como gerar, aproximadamente, 100 (cem) empregos diretos, em um
prazo de 2 (dois) anos, desde que sejam viabilizadas as condições logísticas
e tributárias previstas no projeto.
[...]
O colegiado a quo acompanhou o voto do relator, verbis:
A fiscalização, por ocasião da autuação, analisando detidamente todas as
cláusulas do referido Termo de Acordo, não constatou nenhuma obrigação
para que a beneficiária tenha que realizar qualquer tipo de investimento ou
que condicione o benefício à aplicação em bens ou direitos para implantar
ou expandir seus empreendimentos econômicos.
Em anexo à impugnação, a ora Recorrente apresentou um Protocolo de
Intenções de fls. 2544/2549, cuja Cláusula Primeira, como reportado na
decisão recorrida, estabelece que a destinatária do incentivo compromete-
se a instalar um centro de distribuição na cidade de João Pessoa com o
propósito de suprir seus estabelecimentos e empresas coligadas sediadas
no País a efetuar vendas diretas, via internet e telemarketing, para
consumidores finais em todo o território nacional, com a construção se
dando num prazo de quatro meses, contado da assinatura do Protocolo.
A estimativa, conforme Cláusula Segunda, era de investimento em
infraestrutura no importe de R$ 7 milhões e geração de 100 (cem)
empregos diretos. Na Cláusula Oitava informa que o Protocolo produz
efeitos a partir de 1o de março de 2007 até 31 de dezembro de 2015,
prorrogável automaticamente por prazo consecutivo de 5 anos, desde que
não haja alteração na legislação tributária.
A
Recorrente,
em
seu
recurso,
atesta
que
foram
investidos
aproximadamente R$ 5,4 milhões e gerados mais de 110 empregos (fls.
2.641). A DRJ, na decisão recorrida, aponta que a subvenção, apenas nos
anos de 2009, 2010 e 2011 alcançou o montante aproximado de R$ 125
milhões, sendo que o mesmo valeria até o final de 2015, podendo ser
prorrogado. Veja-se o quadro que reflete o real investimento decorrente do
benefício auferido pelo contribuinte:
O que observou o fisco é que o benefício fiscal é muito maior do que
“estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos”,
na verdade, desproporcional, o que, ao ver deste Julgador, descaracteriza
seu caráter de investimento e ressalta características de subvenção de
custeio, uma vez que a Recorrente teve livre disposição para a utilização
dos benefícios fiscais no custeio de suas atividades operacionais.
Neste sentido, inclusive, decidiu esta turma no acórdão 1402-002.387, de
14.02.2017, no caso da Nilcatex Textil Ltda.
Fl. 17276
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
11
Esclareça-se ainda que a legislação estadual não vincula o fisco federal, e
por outro lado, ao fisco federal é vedado desconsiderar a realidade dos
investimentos efetivamente realizados pelo contribuinte, de acordo ou não
com a legislação tributária estadual.
Em outras palavras,. nem o fisco nem o contribuinte podem supor que a
subvenção é de investimento pelo simples fato da legislação estadual assim
o afirmar O contribuinte está vinculado ao efetivo investimento dos valores
e o fisco tão pouco pode desconsiderar esses investimentos, se houver.
Neste contexto, parcialmente correta a autuação levada a termo pela
fiscalização, bem como a decisão recorrida, ao manter a autuação,
independentemente do argumento subsidiário de que a contabilidade não
teria formalizado a chamada “reserva de incentivo”, posto que
efetivamente o contribuinte investiu valor inferior a 5% do montante
auferido a título de subvenção.
Por questão de lógica e coerência, os valores efetivamente comprovados e
reconhecidos pelo fisco devem ser admitidos como subvenção de
investimento, no caso concreto.
[...]
A recorrente refuta a conclusão do acórdão recorrido de que o valor investido
seria desproporcional à subvenção recebida, defendendo que todo o incentivo
recebido é contrapartida ao investimento feito no Estado, conforme o protocolo
de intenções firmado com o governo. Sustenta que a exigência de contrapartidas
pelo Estado demonstra a intenção do Poder Público de atrair investimentos para
sua a região e, portanto, é um critério legítimo para diferenciar as subvenções
para investimento das subvenções para custeio ou operação Além de apontar a
divergência quanto à matéria relacionada à subvenção de investimentos, a
recorrente aponta, ainda, a existência de fato novo concernente à alteração
introduzida pela LC no 160/2017 no art. 30 da Lei no 12.973/2014, que teria posto
fim às discussões quanto à natureza dos incentivos fiscais decorrentes do ICMS
pelos Estados concedentes e traz ao autos cópia do Decreto estadual que
publicou a relação dos atos normativos relativos às isenções, incentivos,
benefícios fiscais ou financeiro-fiscais, instituídos por legislação estadual até o dia
8 de agosto de 2017, conforme previsto no Convenio ICMS no 190/2017 (fls.
3138/3142).
Com efeito, este colegiado ao analisar os recursos especiais quanto a esta matéria
tem levado em conta as novas disposições introduzidas pela LC no 160/2017, em
especial seus artigos 9o e 10, com a introdução os parágrafos 4o e 5o no art. 30 da
Lei no 12/973/2014, verbis:
Lei Complementar no160/2017:
Fl. 17277
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
12
Art. 9o O art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, passa a vigorar
acrescido dos seguintes §§ 4o e 5o: (Parte mantida pelo Congresso
Nacional)"Art. 30. ..................................................................................
.................................................................................................
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados
subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou
condições não previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados." Art. 10. O
disposto nos §§ 4o e 5o do art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014,
aplica-se inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-
fiscais de ICMS instituídos em desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do
inciso XII do § 2o do art. 155 da Constituição Federal por legislação estadual
publicada até a data de início de produção de efeitos desta Lei
Complementar, desde que atendidas as respectivas exigências de registro e
depósito, nos termos do art. 3o desta Lei Complementar. (Parte mantida
pelo Congresso Nacional)Lei no 12.973/2014:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder
público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que
seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no
6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
(Vigência)I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham
sido totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da
Reserva Legal; ou II - aumento do capital social.
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput , a pessoa jurídica deverá recompor a
reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso
não seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da
que está prevista no caput , inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao
titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a
incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões
decorrentes
de
doações
ou
subvenções
governamentais
para
investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do
capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da
subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da
Fl. 17278
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
13
subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor restituído,
limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou de
subvenções governamentais para investimentos; ou III - integração à base
de cálculo dos dividendos obrigatórios. DF CARF MF Fl. 3464 Original Fl. 19
do
Acórdão
n.o
9101-006.891
-
CSRF/1a
Turma
Processo
no
10600.720042/2014-69 § 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica
apurar prejuízo contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela
decorrente de doações e de subvenções governamentais e, nesse caso, não
puder ser constituída como parcela de lucros nos termos do caput , esta
deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados
subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou
condições não previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar no
160, de 2017)§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos
processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
(Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017)Com base nestas novas
disposições este relator tem entendido que a discussão acerca da natureza
da subvenção se torna mais restritiva, não havendo mais que se ter em
consideração questões trazida no PN CST no 112/1978, como p.ex. a
necessidade de sincronia entre a subvenção recebida e sua aplicação pelo
beneficiário, restringindo-se aos requisito previsto no art. 30 da Lei no
12.972/2012, com as alterações introduzidas pela LC no160/2017.
Assim, a partir da inclusão dos §§ 4° e 5° ao artigo 30 da Lei n° 12.973/2014, as
únicas exigências, para fins de reconhecimento da subvenção de investimento
alusivas a benefícios fiscais relativos ao ICMS, seriam as previstas no caput do
dispositivo acima transcrito: (i) intenção do Estado de estimular a implantação ou
a expansão de empreendimentos econômicos; (ii) registro em reserva de lucros.
Na esteira dessa conclusão, este relator entendia que ainda seria necessário
analisar em cada caso a natureza da subvenção concedida, de acordo com a
legislação estadual. Não obstante tal entendimento, a presente discussão ganhou
contornos adicionais em face de decisões recentes do Superior Tribunal de Justiça
– STJ, em sede de recursos repetitivos proferidos no Recurso Especial no
1.945.110 - RS e no Recurso Especial no 1.987.158 - SC, ambos tendo como
Relator o Ministro Benedito Gonçalves.
Por terem disposições idênticas, com exceção das peculiaridades de cada caso,
transcrevo a ementa do RE no 1.945.110, verbis:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. TEMA
1182. IRPJ. CSLL. BASE DE CÁLCULO. BENEFÍCIOS FISCAIS DIVERSOS DO
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. PRETENSÃO DE INCLUSÃO NA BASE DE
Fl. 17279
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
14
CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. IMPOSSIBILIDADE DE EXTENSÃO DOS EFEITOS
DO ERESP 1.517.495/PR. PRECEDENTES DA SEGUNDA TURMA DO SUPERIOR
TRIBUNAL DE JUSTIÇA. QUE ENTENDEM PELA POSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO
LEGAL DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. CUMPRIMENTO DOS
REQUISITOS LEGAIS. APLICAÇÃO DO ART. 10, DA LEI COMPLEMENTAR N.
160/2017 E DO ART. 30, DA LEI N. 12.973/2014. CASO CONCRETO.
NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. NÃO OCORRÊNCIA. AUSENCIA
DE PROVA PRÉ- CONSTITUÍDA. SÚMULA 7/STJ. PEDIDO DE JULGAMENTO
EXTRA PETITA PREJUDICADO. RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
CONHECIDO EM PARTE E, NESSA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO.
DETERMINAÇÃO DE DEVOLUÇÃO DOS AUTOS À ORIGEM.
1. Da limitação da tese proposta: Definir se é possível excluir os benefícios
fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo,
redução de alíquota, isenção, imunidade, diferimento, entre outros - da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL (extensão do entendimento firmado no
ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL).
2. Da Jurisprudência firmada pelas Turmas de direito público do Superior
Tribunal de Justiça: A temática em julgamento foi objeto de sucessivos
debates em ambas as Turmas de Direito Público deste Superior Tribunal de
Justiça, dos quais se podem extrair as duas posições formadas.
2.1. A Primeira Turma aplica o princípio federativo para excluir os benefícios
fiscais de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL (REsp 1.222.547/RS,
de relatoria da Ministra Regina Helena Costa, DJe de 16/3/2022).
2.2. A Segunda Turma aplica o disposto no art. 10, da Lei Complementar n.
160/2017 e no art. 30, da Lei n. 12.973/2014, ou seja, entende que deve ser
verificado o cumprimento das condições e requisitos previstos em lei para a
exclusão dos benefícios fiscais da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (REsp. n.
1.968.755-PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado
em 05/04/2022).
3. A exclusão dos benefícios fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL: A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de
embargos de divergência, teve a oportunidade de discutir uma dentre as
espécies do gênero "benefícios fiscais". Por ocasião do julgamento dos
ERESP 1.517.492/PR, a Primeira Seção entendeu que a espécie de favor
fiscal de "crédito presumido" não estará incluída na base de cálculo do IRPJ
e da CSLL (EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora
para acórdão Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, DJe de
1/2/2018). O objeto deste repetitivo consiste em investigar se os
fundamentos determinantes para a conclusão adotada no ERESP
1.517.492/PR se aplicam aos demais benefícios fiscais de ICMS. (g.n.)
Fl. 17280
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
15
4. Diferença entre o crédito presumido e as demais espécies de benefícios
fiscais de ICMS: De acordo com a doutrina especializada, em virtude do
chamado “efeito de recuperação” que é próprio do regime da não-
cumulatividade,
benefícios
ou
incentivos
fiscais
que
desonerem
determinadas operações representam tão somente diferimentos de
incidência.
4.1. O efeito de recuperação: O efeito de recuperação é um fenômeno
próprio de sistemas que adotam a não cumulatividade do tipo “imposto
sobre imposto”, como foi a opção brasileira para o ICMS. Adotado o
método “imposto sobre imposto”, uma alíquota inferior, redução de base
de cálculo ou uma isenção, por exemplo, aplicadas no curso do ciclo a que
está sujeito o produto, não beneficia o consumidor, na ponta final. É que a
diferença é recuperada pelo Fisco através da aplicação de incidência mais
elevada nas operações posteriores, diante da ausência da possibilidade de
apuração de crédito de imposto destacado na nota fiscal. Esse é o chamado
efeito de recuperação, representado no diferimento da incidência.
4.2. A não-cumulatividade do ICMS e o diferimento da incidência: A
respeito do tema do efeito da recuperação no contexto da não-
cumulatividade do ICMS, o professor Hugo de Brito Machado assevera que:
“As isenções, como as imunidades, de determinadas operações, ficam
transformadas em simples diferimentos de incidência. Para que isto não
ocorresse, necessário seria que ficasse assegurado o crédito do imposto
para as operações seguintes.” (MACHADO, Hugo de Brito. Não-incidência,
imunidades e isenções no ICMS. Revista Dialética de Direito Tributário, São
Paulo, n. 18, p. 27-39, mar. 1997. p. 39). Como assertivamente apontado
pelo professor, somente a efetiva criação de crédito presumido será capaz
de afastar esse efeito de recuperação. No mesmo sentido, ensina Ivan Ozai
que “a isenção do imposto em relação a determinada operação implica a
ausência de créditos para pagamento do imposto incidente na operação
seguinte, produzindo o fenômeno que conhecemos por efeito de
recuperação” (OZAI, Ivan Ozawa. Benefícios fiscais do ICMS. Rio de Janeiro:
Lumen Juris, 2019. P.148). Aqui reside a peculiar diferença que aparta a
espécie de benefício fiscal do crédito presumido das demais espécies de
incentivos fiscais de ICMS: a atribuição de crédito presumido ao
contribuinte efetivamente representa um dispêndio de valores por parte do
Fisco, afastando o chamado efeito da recuperação. Os demais benefícios
fiscais de desoneração de ICMS não possuem a mesma característica, pois o
Fisco, não obstante possa induzir determinada operação, se recuperará por
meio do efeito de recuperação.
4.3. A peculiaridade do benefício fiscal do crédito presumido de ICMS:
Dadas as características da não-cumulatividade adotada no sistema
tributário brasileiro, a atribuição do crédito presumido tem peculiaridades
que apartam esse benefício daqueles outros que não representam a
Fl. 17281
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
16
atribuição de crédito, mas a desoneração (isenção, redução de base de
cálculo, dentre outros).
5. Compreensão firmada pela Segunda Turma do Superior Tribunal de
Justiça: No mesmo sentido, a Segunda Turma deste Superior Tribunal de
Justiça, no julgamento do RESP n. 1.968.755/PR (Relator Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 8/4/2022) que versou sobre a
possibilidade de extensão aos demais benefícios fiscais de ICMS do
entendimento firmado para o crédito presumido, compreendeu que “o
caso concreto é completamente diferente do precedente mencionado. Aqui
a CONTRIBUINTE pleiteia excluir da base de cálculo do IRPJ e da CSLL
valores que jamais ali estiveram, pois nunca foram contabilizados como
receita sua (diferentemente dos créditos presumidos de ICMS), já que são
isenções e reduções de base de cálculo do ICMS por si devido em suas
saídas. Pela lógica que sustenta, todas as vezes que uma isenção ou
redução da base de cálculo de ICMS for concedida pelo Estado,
automaticamente a União seria obrigada a reduzir o IRPJ e a CSLL da
empresa em verdadeira isenção heterônoma vedada pela Constituição
Federal de 1988 e invertendo a lógica do precedente desta Casa julgado nos
EREsp. n. 1.517.492/PR (Primeira Seção, Rel. Ministro Og Fernandes, Rel. p/
Acórdão Ministra Regina Helena Costa, DJe 01/02/2018), onde se prestigiou
a proteção do Pacto Federativo, ou seja, o exercício independente das
competências constitucionais entre os entes federativos”.
6. Impossibilidade de extensão do entendimento firmado no ERESP n.
1.517.492/PR: Diante das premissas aqui seguidas, compreendo pela
impossibilidade de se adotar a mesma conclusão que prevaleceu no ERESP
1.517.492/PR para alcançar outros benefícios fiscais relacionados ao ICMS, -
tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção,
diferimento, entre outros.
7. Da possibilidade de exclusão legal dos benefícios fiscais de ICMS:
Entretanto, se técnica e conceitualmente os benefícios fiscais de ICMS, de
espécies diversas do crédito presumido, não podem autorizar a dedução da
base de cálculo dos tributos federais, IRPJ e CSLL, a Lei permite que referida
dedução seja promovida, desde que cumprido os requisitos que estabelece,
mediante a aplicação do art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e do art.
30, da Lei n. 12.973/2014. Aplica-se o entendimento segundo o qual,
"muito embora não se possa exigir a comprovação de que os incentivos o
foram estabelecidos como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, persiste a necessidade de registro em
reserva de lucros e limitações correspondentes, consoante o disposto
expressamente em lei" (EDcl no REsp. n. 1.968.755 - PR, Segunda Turma,
Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 03.10.2022). No mesmo
sentido: AgInt nos EDcl no REsp n. 1.920.207/RS, relator Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 16/3/2023
Fl. 17282
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
17
8. Teses a serem submetidas ao Colegiado:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, -
tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção,
diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL,
salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei
Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se
lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que
excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e
da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais
como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção,
diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não
deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o
e 5o ao art. 30 da Lei 12.973/2014 sem entretanto revogar o
disposto no seu § 2o, a dispensa de comprovação prévia, pela
empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de
estímulo à implantação ou expansão do empreendimento
econômico não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento
do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for verificado
que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para
finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento
econômico.
9. Análise do caso concreto: Na hipótese dos autos, o recurso especial foi
interposto pelo contribuinte, com a indicação de violação dos seguintes
dispositivos normativos: art. 9o da Lei Complementar n. 160/2017, art. 443
do RIR/1999 e art. 523 do RIR/2018. No caso dos autos o benefício fiscal
que se pretendeu excluir da base de cálculo do IRPJ e da CSLL é
especificamente a redução da base de cálculo de ICMS promovida pelo
Estado de Santa Catarina através do art. 9o inciso I, do RICMS-SC.
Analisando a conclusão a que chegou o Tribunal de origem, observa-se que
ela se encontra em conformidade com a proposta firmada para o Tema
1.182. Ademais, no caso concreto, o não cumprimento dos requisitos do
Art. 30 da Lei 12.473/2014 para a dedução dos benefícios fiscais de ICMS
está expresso no voto e na ementa do acórdão recorrido, não sendo a
hipótese de determinar o retorno dos autos para o exame dessa questão.
10. Dispositivo: Recurso especial da Fast Indústria E Comércio Ltda
parcialmente provido, com determinação do retorno dos autos à origem.
Acórdão sujeito ao regime previsto no artigo 1.036 e seguintes do
CPC/2015.
Fl. 17283
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
18
De pronto, o que se observa no acórdão acima é a delimitação da discussão no
sentido de definir se é possível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, -
tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, imunidade,
diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, por extensão do
entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido
de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
De fato, o ERESP 1.517.492/PR, embora não submetido ao rito de recursos
repetitivos, foi proferido pelos ministros da 1a Seção do STJ em análise de
Embargos de Divergência em RESP, em que tratou especificamente da exclusão do
incentivo fiscal concedido como crédito presumido de ICMS da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL, proferindo o seguinte entendimento:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO
DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ICMS. CRÉDITOS
PRESUMIDOS CONCEDIDOS A TÍTULO DE INCENTIVO FISCAL. INCLUSÃO NAS
BASES DE CÁLCULO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA JURÍDICA -
IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL.
INVIABILIDADE.
PRETENSÃO
FUNDADA
EM
ATOS
INFRALEGAIS.
INTERFERÊNCIA DA UNIÃO NA POLÍTICA FISCAL ADOTADA POR ESTADO-
MEMBRO. OFENSA AO PRINCÍPIO FEDERATIVO E À SEGURANÇA JURÍDICA.
BASE DE CÁLCULO. OBSERVÂNCIA DOS ELEMENTOS QUE LHES SÃO
PRÓPRIOS. RELEVÂNCIA DE ESTÍMULO FISCAL OUTORGADO POR ENTE DA
FEDERAÇÃO. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO FEDERATIVO. ICMS NA BASE DE
CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. INCONSTITUCIONALIDADE ASSENTADA EM
REPERCUSSÃO GERAL PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (RE N.
574.706/PR). AXIOLOGIA DA RATIO DECIDENDI APLICÁVEL À ESPÉCIE.
CRÉDITOS PRESUMIDOS. PRETENSÃO DE CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA
OU LUCRO. IMPOSSIBILIDADE.
I – Controverte-se acerca da possibilidade de inclusão de crédito presumido
de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
II – O dissenso entre os acórdãos paradigma e o embargado repousa no fato
de que o primeiro manifesta o entendimento de que o incentivo fiscal, por
implicar redução da carga tributária, acarreta, indiretamente, aumento do
lucro da empresa, insígnia essa passível de tributação pelo IRPJ e pela CSLL;
já o segundo considera que o estímulo outorgado constitui incentivo fiscal,
cujos valores auferidos não podem se expor à incidência do IRPJ e da CSLL,
em virtude da vedação aos entes federativos de instituir impostos sobre
patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros.
III – Ao considerar tal crédito como lucro, o entendimento manifestado pelo
acórdão paradigma, da 2a Turma, sufraga, em última análise, a
possibilidade de a União retirar, por via oblíqua, o incentivo fiscal que o
Estado-membro, no exercício de sua competência tributária, outorgou.
Fl. 17284
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
19
IV – Tal entendimento leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal
legitimamente outorgado pelo ente federativo, em especial porque
fundamentado exclusivamente em atos infralegais, consoante declinado
pela própria autoridade coatora nas informações prestadas.
V – O modelo federativo por nós adotado abraça a concepção segundo a
qual a distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de
organização estatal e por ela é condicionada.
VI – Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico
sobreprincípio regulador da repartição de competências tributárias e, por
isso mesmo, elemento informador primário na solução de conflitos nas
relações entre a União e os demais entes federados.
VII – A Constituição da República atribuiu aos Estados-membros e ao
Distrito Federal a competência para instituir o ICMS – e, por consequência,
outorgar isenções, benefícios e incentivos fiscais, atendidos os pressupostos
de lei complementar.
VIII – A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos
legais, configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização
da autonomia consagrada pelo modelo federativo. Embora represente
renúncia a parcela da arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar o
atendimento a um plexo de interesses estratégicos para a unidade
federativa, associados às prioridades e às necessidades locais coletivas.
IX – A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal
estimula competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à
cooperação e à igualdade, pedras de toque da Federação.
X – O juízo de validade quanto ao exercício da competência tributária há de
ser implementado em comunhão com os objetivos da Federação,
insculpidos no art. 3o da Constituição da República, dentre os quais se
destaca a redução das desigualdades sociais e regionais (inciso III),
finalidade da desoneração em tela, ao permitir o barateamento de itens
alimentícios
de
primeira
necessidade
e
dos
seus
ingredientes,
reverenciando o princípio da dignidade da pessoa humana, fundamento
maior da República Federativa brasileira (art. 1o, III, C.R.).
XI – Não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o
lucro, mas, sim, a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a
autonomia da atividade tributante de pessoa política diversa, em
desarmonia com valores éticos-constitucionais inerentes à organicidade do
princípio federativo, e em atrito com o princípio da subsidiariedade, que
reveste e protege a autonomia dos entes federados.
XII – O abalo na credibilidade e na crença no programa estatal proposto
pelo Estado-membro acarreta desdobramentos deletérios no campo da
segurança jurídica, os quais não podem ser desprezados, porquanto, se o
Fl. 17285
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
20
propósito da norma consiste em descomprimir um segmento empresarial
de determinada imposição fiscal, é inegável que o ressurgimento do
encargo, ainda que sob outro figurino, resultará no repasse dos custos
adicionais às mercadorias, tornando inócua, ou quase, a finalidade colimada
pelos preceito legais, aumentando o preço final dos produtos que
especifica, integrantes da cesta básica nacional.
XIII – A base de cálculo do tributo haverá sempre de guardar pertinência
com aquilo que pretende medir, não podendo conter aspectos estranhos, é
dizer, absolutamente impertinentes à própria materialidade contida na
hipótese de incidência.
XIV – Nos termos do art. 4o da Lei n. 11.945/09, a própria União reconheceu
a importância da concessão de incentivo fiscal pelos Estados-membros e
Municípios, prestigiando essa iniciativa precisamente com a isenção do IRPJ
e da CSLL sobre as receitas decorrentes de valores em espécie pagos ou
creditados por esses entes a título de ICMS e ISSQN, no âmbito de
programas de outorga de crédito voltados ao estímulo à solicitação de
documento fiscal na aquisição de mercadorias e serviços.
XV – O STF, ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE n. 574.706/PR,
assentou a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do
PIS e da COFINS, sob o entendimento segundo o qual o valor de ICMS não
se incorpora ao patrimônio do contribuinte, constituindo mero ingresso de
caixa, cujo destino final são os cofres públicos. Axiologia da ratio decidendi
que afasta, com ainda mais razão, a pretensão de caracterização, como
renda ou lucro, de créditos presumidos outorgados no contexto de
incentivo fiscal.
XVI – Embargos de Divergência desprovidos.
Como se extrai o ERESP no 1.517.492 ao discutir a incidência do IRPJ e da CSLL
sobre o crédito presumido de ICMS concedido como incentivo pelos estados,
entendeu pela sua exclusão, independentemente de qualquer discussão acerca
dos efeitos das disposições introduzidas LC. no 160/2017.
Os acórdãos dos recursos especiais no 1.945.110 - RS e no 1.987.158, proferidos
no rito dos recursos repetitivos, a partir das premissas fixadas no ERESP no
1.517.492 cuidaram de analisar se as mesmas seriam aplicáveis a todos os demais
tipos de incentivos fiscais do ICMS, como por exemplo: redução de base de
cálculo, redução de alíquota, isenção, e o diferimento, concluindo que os mesmos
deveriam receber um tratamento distinto, dado o chamado “efeito de
recuperação” em face da sistemática de não cumulatividade própria do ICMS. Os
acórdãos apontam a distinção entre os tipos de benefício fiscal; enquanto o
crédito presumido integra a apuração do resultado, sendo necessária a sua
exclusão sob a premissa que não podem ser tributados nos termos do ERESP no
1.517.492, nos demais tipos de benefício as reduções ocorrem unicamente na
incidência do ICMS, não afetando a base de cálculo do IRPJ e CSLL, de sorte que
Fl. 17286
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
21
sua exclusão caracterizaria uma “verdadeira isenção heterônoma vedada pela
Constituição Federal de 1988 e invertendo a lógica do precedente desta Casa
julgado nos EREsp. n. 1.517.492/PR”, conforme se extrai da citação feita ao RESP
no 1.968.755/PR.
Da análise desses precedentes o tribunal firmou as seguintes teses:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre
outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os
requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da
Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP
1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução
de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30
da Lei 12.973/2014 sem entretanto revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de
comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como
medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico
não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em
procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício
fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do
empreendimento econômico.
Voltando ao caso concreto, considerando-se que trata-se nestes autos de
exclusão do crédito presumido do ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL,
entendo que devem ser aplicadas ao presente caso as conclusões do ERESP no
1.517.492/PR, independentemente das disposições da LC. no160/2017.
Embora a tese fixada pelo STJ nos recursos repetitivos examinados trate dos
demais tipos de benefícios fiscais do ICMS o fez por exclusão da aplicação do
entendimento exarado no ERESP no 1.517.492/PR, referendando a aplicação
deste nos casos de exclusão crédito presumido do ICMS da base de cálculo do IRPJ
e da CSLL.
Desta feita, no presente caso, perde qualquer relevância analisar o atendimento
aos requisitos estabelecidos na Lei no 12.973/2014.
Observo que, mesmo para os demais tipos de incentivos do ICMS os acórdãos
repetitivos fixaram tese de que não cabe ser exigida a demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, restringindo-se à exigência de constituição de reserva de lucros, não
passível de distribuição, nos termos do caput e §§ 1o a 3o do art. 30 da Lei
Fl. 17287
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.510 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720819/2022-11
22
no12.973/2014. Ademais, no caso concreto a autoridade fiscal não fez qualquer
consideração em seu Termo de Verificação Fiscal – TVF sobre a constituição de
Reservas de Lucros em face dos incentivos recebidos, não sendo este um dos
fundamentos da autuação.
O tema foi introduzido pela decisão de primeiro grau, sendo expressamente
questionada tal inovação pela contribuinte em seu recurso voluntário.
O acórdão recorrido considerou irrelevante tal questão, tanto que deu
provimento parcial ao recurso a despeito dessa discussão, como se colhe da
seguinte passagem, já transcrita, do voto condutor do acórdão:
Neste contexto, parcialmente correta a autuação levada a termo pela fiscalização,
bem como a decisão recorrida, ao manter a autuação, independentemente do
argumento subsidiário de que a contabilidade não teria formalizado a chamada
“reserva de incentivo”, posto que efetivamente o contribuinte investiu valor
inferior a 5% do montante auferido a título de subvenção.
A d. PGFN não questionou tal conclusão, seja em sede de embargos ou de recurso
especial, assim entendo que esta matéria encontra-se superada no presente caso.
Por todo o exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial
quanto à primeira matéria.
De acordo com o exposto no voto condutor do julgado, adotando-se o racional do
decidido pelo egrégio STJ no ERESP no 1.517.492/PR, perde qualquer relevância a análise quanto
ao atendimento dos requisitos exigidos pela Lei no 12.973/2014 com as alterações promovidas
pela LC no 160/2017, já que para aquela corte de justiça não há como caracterizar como renda ou
lucro os incentivos decorrentes do crédito presumido do ICMS.
Por estas razões, há de se prover o recurso voluntário, cancelando-se a exigência
fiscal.
Em função do provimento integral do recurso voluntário e o cancelamento da
exigência fiscal, deixo de analisar as demais questões suscitadas no recurso voluntário.
4 – CONCLUSÕES
Por todo o exposto e pelo mais que dos autos consta, voto por conhecer do recurso
voluntário, afastar as preliminares suscitadas e, no mérito, DAR-LHE PROVIMENTO, cancelando-se
a autuação fiscal.
Assinado Digitalmente
Maurício Novaes Ferreira

Fl. 17288
DF CARF MF
Original