Tribunal: CARF
Processo: 15746.720205/2020-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JEFERSON TEODOROVICZ
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-09
Data de publicação: 2024-11-11

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15746.720205/2020-11
RESOLUÇÃO
1101-000.176 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
9 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
EBAZAR.COM.BR LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto do Relator.
Sala de Sessões, em 9 de outubro de 2024.

Assinado Digitalmente
Jeferson Teodorovicz – Relator

Assinado Digitalmente
Efigênio de Freitas Júnior – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Itamar Artur Magalhães Alves
Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos
Filho, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário, efls.4682/4755, contra acórdão da DRJ,
efls.4393/4482, que julgou improcedente impugnação administrativa, efls.2048/2134, movida
contra auto de infração de IRPJ e CSLL, efls.1930/1947, sobre o qual se constituiu crédito tributário
dos tributos referidos mais multa de ofício e acréscimos legais.
Para síntese dos fatos, reproduzo em parte o acórdão recorrido:
Fl. 5031
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Os lançamentos encartados nos presentes autos referem-se ao Imposto sobre a
Renda da Pessoa Jurídica e à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido e foram
lavrados em face de:
i) ter-se verificado a ausência de adição, na base de cálculo da CSLL, do valor de
doações indedutíveis (Doações PRONAC – Lei no. 8.313/1991);
ii) o sujeito passivo ter incorrido em despesas indedutíveis afetas, em verdade, ao
pagamento de royalties ou quaisquer serviços técnicos com empresas ligadas
situadas no exterior (a indedutibilidade decorre dos contratos relativos a tais
pagamentos não serem passiveis de registro no Banco Central e nem averbação
no INPI, vez que não envolveriam transferência de tecnologia).
Os autos de infração encartados nos presentes autos remontaram aos seguintes
valores:

Fl. 5032
DF CARF MF
Original

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Em relação à primeira infração, a fiscalização aponta que a empresa fiscalizada
teria concordado com sua ocorrência, sendo relevante relembrarmos o quanto
disposto no Termo de Verificação Fiscal: A fiscalizada foi intimada, através do
Termo de Intimação no 02, a detalhar as adições na apuração do LALUR e da Base
de Cálculo da CSLL informados na ECF.
Analisando a resposta, verificamos que o valor de 765.000,00 relativo a
escrituração na conta contábil 622006 – PATROCÍNIOS foi adicionado na apuração
do Lucro Real e não na Base de Cálculo da CSLL.
Assim sendo, intimamos a fiscalizada, através do Termo de Intimação no 05,
informar o motivo desta não adição. Em sua resposta, informou, apenas, tratar-se
de “Doações Pronac Lei 8.313/1991”.
Intimada, através do item 2 do Termo de Intimação no 14, para informar os
dispositivos legais que embasaram a não adição do citado valor na base de cálculo
da CSLL, a fiscalizada nos respondeu:
Fl. 5033
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Portanto, constatado erro da fiscalizada, apuramos a CSLL adicionando o valor de
765.000,00, relativo a escrituração na conta contábil 622006 PATROCÍNIOS, na
sua base de cálculo, resultando no lançamento de ofício de CSLL, conforme o
Demonstrativo de Apuração da CSLL do Auto de Infração.
No tocante à segunda infração, há longo arrazoado apresentado pela fiscalização,
que segue sintetizado a seguir. A fiscalização identificou, inicialmente, que a
empresa fiscalizada (doravante denominada “EBAZAR”), no ano-calendário de
2016, contabilizou diversos pagamentos a empresas com sede no exterior e
recolheu os competentes IRRF e CIDE.
Ao analisar a escrituração contábil da empresa EBAZAR e considerar as respostas
às intimações identificadas sob os números 1, 11 e 13, a fiscalização apurou que a
maior parte dos pagamentos teria sido direcionada às empresas Meli Technology
Inc. (Estados Unidos), Mercado Libre Inc. (Estados Unidos), Meli Uruguay SRL
(Uruguai) e Mercado Libre SRL (Argentina). A relação entre tais empresas, incluída
a EBAZAR, consta do seguinte organograma apresentado no curso da fiscalização:

A fiscalização, após analisar os contratos celebrados com as empresas situadas no
exterior e beneficiárias de pagamentos efetuados pela empresa brasileira objeto
do procedimento fiscal (pagamentos a título de royalties ou remuneração com
beneficiário no exterior), exarou o Termo de Intimação no. 09, requisitando as
seguintes providências para a EBAZAR:
 Informar se os contratos foram averbados no Instituto Nacional da Propriedade
Intelectual – INPI (caso inexistente a averbação, requisitou-se a apresentação das
competentes justificativas);
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 Informar se os contratos foram registrados no Banco Central do Brasil – BACEN
(caso inexistente a averbação, requisitou-se a apresentação das competentes
justificativas);
 Informar, apresentando documentação comprobatória, justificando, se os
contratos, cuja vigência ou data, com mais de cinco anos de funcionamento da
empresa ou da introdução de processo especial de produção foram autorizados
pelo Conselho Monetário Nacional;
 Comprovar, de forma cabal, a efetiva prestação dos serviços, por contrato e
prestar as seguintes informações: o Detalhar os serviços prestados e esclarecer a
causa (necessidade) da contratação de cada serviço;
o Informar se os serviços foram prestados no Brasil ou no exterior, apresentando
a relação de técnicos que os executaram e os que acompanharam a execução em
cada serviço;
o Apresentar documentos que motivaram os pagamentos a estas empresas;
o Apresentar os contratos de câmbios decorrentes dos pagamentos efetuados
relativo a cada contrato.
Em resposta à intimação em foco, a EBAZAR prestou alguns esclarecimentos,
cujos pontos relevantes são destacados a seguir:
Averbação dos contratos no INPI A EBAZAR esclarece faz parte de um grupo de
empresas de tecnologia, que oferece a maior plataforma de compras, vendas e
pagamentos online na América Latina (o Mercado Livre). No âmbito de suas
atividades, a empresa realiza a atividade de intermediação de negócios na
Internet e disponibilização de espaço virtual para publicidade on-line de terceiros,
na prestação e na exploração de serviços relacionados às atividades de comércio
eletrônico ("Market Place"). Para desenvolver suas operações de forma
continuada, é necessária a contratação de serviços de suporte, de
armazenamento de conteúdo em nuvem e outros serviços de gerenciamento da
infraestrutura do website (tais como os contratos elencados no Termo de
Intimação no 09).
Destaca-se que nenhum dos serviços contratados pela EBAZAR objeto dos
contratos identificados no Termo de Intimação no 09 envolve a transferência de
tecnologia, não sendo necessário qualquer registro dos contratos perante o
Instituto Nacional de Propriedade Intelectual ("INPI") - conforme previsão do
artigo 211 da Lei 9.279/96.
Ainda, a Resolução INPI 156/2015 relaciona exemplificativamente os serviços
dispensados de averbação perante o INPI, estabelecendo que serviços
relacionados à manutenção, adaptação ou licenciamento de software não são
passíveis de registro perante referida autarquia, por não envolverem
transferência de tecnologia.
Registro dos contratos no Banco Central
A EBAZAR esclarece que a legislação regulatória aplicável fixa que apenas os
contratos averbados junto ao INPI deverão ser registrados perante o Banco
Central do Brasil ("BACEN").
Assim, para contratos que não preveem transferência de tecnologia, ficam
dispensados tanto o registro no INPI quanto no BACEN. Assim está disposto nos
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arts. 1o e 3o do Anexo III da Resolução 3.844/20103, arts. 100 e 101 da Circular
3.869/20134 e no Manual do Registro de Operações Financeiras. Autorização pelo
Conselho Monetário Nacional A EBAZAR explica que, ainda que o art. 52 da Lei
4.506/64 determine a necessidade de autorização do Conselho Monetário
Nacional ("CMN") para prorrogação de contrato de assistência técnica, científica e
administrativa, mencionada autorização não é mais necessária e sequer está
prevista na regulamentação de câmbio aplicável. Desde a edição da Lei
4.131/1962, que disciplina a aplicação do capital estrangeiro e as remessas para o
exterior, houve diversas alterações na legislação monetária/cambial. Dentre as
mudanças ocorridas, o art. 2o da Lei 4.595/1964 substituiu o "Conselho da
Superintendência da Moeda e do Crédito", mencionado no art. 12, §3o, da Lei
4.131/1962 e no art. 52 da Lei 4.596/64, pelo CMN.
Quando da atribuição de competências ao recém-criado CMN, feita pela Lei
4.595/1964, fixou-se que cabe ao CMN "fixar as diretrizes e normas da política
cambial, inclusive quanto a compra e venda de ouro e quaisquer operações em
Direitos Especiais de Saque e em moeda estrangeira" (art. 42, inciso V) e "baixar
normas que regulem as operações de câmbio, inclusive swaps, fixando limites,
taxas, prazos e outras condições" (art. 42, inciso XXXI).
Além disso, o art. 57 estabeleceu expressamente que: "passam à competência do
Conselho Monetário Nacional as atribuições de caráter normativo da legislação
cambial vigente e as executivas ao Banco Central da República do Brasil e ao
Banco do Brasil S. A., nos termos desta lei". No tocante à matéria em questão, o
tema foi regulado pelo CMN na Resolução 3.844/2010, que apenas esclareceu que
contratos de transferência de tecnologia devem ser submetidos ao registro no
BACEN, quando averbados no INPI. Não há previsão de qualquer prorrogação ou
autorização perante o CMN e o artigo 10 determina apenas que o BACEN "baixará
normas adicionais e adotará medidas necessárias à execução do disposto na
resolução, podendo estabelecer, inclusive, a forma e demais aspectos
operacionais referentes a cada modalidade de registro".
Com efeito, no exercício de sua competência, o BACEN editou a Circular 3.689, a
qual também não traz exigência ou regulamentação sobre pedido de prorrogação
de contrato.
Em sendo assim, a EBAZAR ressalta que não há previsão regulatória que suporte a
exigência de autorização para prorrogação de contrato, sendo que esta não é
sequer requerida pelas operadoras de câmbio do mercado.
Ainda, mesmo que houvesse previsão, a necessidade de prorrogação seria
aplicável apenas a contratos sujeitos ao registro no BACEN e INPI, o que não é o
caso dos contratos celebrados pela empresa.
Comprovação da efetiva prestação dos serviços pela empresa Meli Technology
Inc. Serviço prestado: desenvolvimento de estudos, pesquisas e desenvolvimentos
de soluções aplicadas ao comércio eletrônico, o que permite à EBAZAR aumentar
a competitividade e a produtividade do negócio;
Local de prestação: os serviços são integralmente e exclusivamente prestados no
exterior, por meio de equipe especializada localizada fora do território brasileiro;
Documentos que motivaram o pagamento: tais documentos teriam sido
apresentados à fiscalização em 19/11/2019;
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Contratos de câmbio: apresentação em resposta à intimação em foco.
Comprovação da efetiva prestação dos serviços pela empresa Meli Uruguay S.R.L.
Serviço prestado: marketing estratégico e de atendimento ao cliente;
Local de prestação: os serviços são integralmente e exclusivamente prestados no
exterior, por meio de equipe especializada localizada fora do território brasileiro;
Documentos que motivaram o pagamento: tais documentos teriam sido
apresentados à fiscalização em 19/11/2019;
Contratos de câmbio: apresentação em resposta à intimação em foco.
Comprovação da efetiva prestação dos serviços pela empresa Mercado Libre Inc.
Serviço prestado: hospedagem eletrônica de sites na internet;
Local de prestação: os serviços são integralmente e exclusivamente prestados no
exterior, por meio de equipe especializada localizada fora do território brasileiro;
Documentos que motivaram o pagamento: tais documentos teriam sido
apresentados à fiscalização em 19/11/2019;
Contratos de câmbio: apresentação em resposta à intimação em foco.
Comprovação da efetiva prestação dos serviços pela empresa Mercado Libre
S.R.L.
Serviço prestado: serviços de técnicos de informática; Local de prestação:
os serviços são integralmente e exclusivamente prestados no exterior, por meio
de equipe especializada localizada fora do território brasileiro; Documentos que
motivaram o pagamento: tais documentos teriam sido apresentados à fiscalização
em 19/11/2019;
Contratos de câmbio: apresentação em resposta à intimação em foco. No tocante
à apresentação dos contratos de câmbio, a fiscalização aponta que “não foram
apresentados contratos de câmbio relativo aos pagamentos às empresas do
Grupo Mercado Livre”.
Em decorrência de tal fato, a fiscalização requisitou novamente tais documentos
por meio do Termo de Reintimação no. 4, de 19 de dezembro de 2019.
Em resposta ao termo mencionado no parágrafo precedente, a EBAZAR
apresentou resposta com o seguinte teor: A EBAZAR informa que os valores
relativos aos pagamentos mencionados na tabela do Termo de Reintimação n° 4
eram formalizados por contrato de câmbio cuja natureza era de “disponibilidade
de mesma titularidade”, para conta bancária nos Estados Unidos da América
(EUA) de titularidade da própria EBAZAR.
Por sua vez, as áreas responsáveis realizavam os pagamentos diretamente no
exterior aos respectivos beneficiários.
Assim, não há que se falar em contratos de câmbio individualizados para cada um
dos pagamentos mencionados no referido termo. Em decorrência da resposta
acima relembrada, a fiscalização intimou novamente a EBAZAR, determinando
para a EBAZAR:
 Apresentar documentação(ões) de abertura(s) desta(s) conta(s) bancária(s) nos
Estados Unidos da América;
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 Apresentar extratos bancários desta(s) conta(s) bancária(s), apontando as
transferências / pagamentos efetuados para as empresas destinatárias Meli
Technology Inc., Meli Uruguay SRL, Mercado Libre Inc. e Mercado Libre SRL;
 Relacionar as citadas transferências bancárias/pagamentos efetuados com as
invoices/faturas emitidas por cada empresa destinatária;
 Apresentar todos os contratos de câmbios que deram origem aos recursos para
pagamentos para as empresas destinatárias Meli Technology Inc., Meli Uruguay
SRL, Mercado Libre Inc. e Mercado Libre SRL;
o No caso de pagamentos diretamente às citadas empresas, informar para
qual(ais) invoices/faturas se destinam os contratos de câmbios; o Para cada
contrato de câmbio, apresentar o comprovante bancário de transmissão dos
valores ao exterior.
Em relação ao cumprimento de tal intimação, a fiscalização aduz que “a fiscalizada
respondeu, mas não apresentou o documento de abertura de sua conta bancária
nos Estados Unidos da América nem os extratos bancários tampouco as
comprovações de pagamentos no exterior para as empresas vinculadas. Mas,
apresentou umas colagens de comprovantes bancários de algumas remessas ao
exterior de faturas do ano de 2015, conforme relação abaixo, informando tratar-
se de amostragem.
Deixou de apresentar os contratos de câmbios e todas as comprovações de
pagamentos intimados”. Prosseguindo na fiscalização, a Autoridade Fiscal intimou
a EBAZAR a informar se pagou aluguel ou “royalties” por uso de patentes de
invenção, processos e fórmulas de fabricação ou pelo uso de marcas de indústria
ou de comércio ou por exploração de direitos no início das atividades do
contribuinte. Ademais, também solicitou que se informasse se teriam ocorrido
pagamentos por assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes.
A resposta a tal intimação foi a seguinte: A EBAZAR esclarece que não realizou o
pagamento de aluguel ou royalties (i) por uso de patentes de invenção, processos
e fórmulas de fabricação, (ii) pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, ou
(iii) por exploração de direitos. A EBAZAR também esclarece que não houve
pagamentos por assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes.
Com relação ao questionamento 1.2., a EBAZAR informa que iniciou suas
atividades no Brasil em 1999, atuando na venda de espaço virtual para
publicidade on-line de terceiros, na prestação e na exploração de serviços
relacionados às atividades de comércio eletrônico (market place), atividades
previstas no seu objeto social.
As atividades da EBAZAR no Brasil foram iniciadas de modo a aproveitar o
momento que vivia o mercado brasileiro e a demanda crescente pelo comércio
eletrônico de produtos nesse mercado, tendo posteriormente consolidado suas
atividades e vivenciado um crescimento orgânico das suas operações locais.
A EBAZAR é considerada uma empresa pioneira no Brasil nesse setor e a sua
consolidação no país, a partir dos investimentos iniciais feitos pelos seus sócios,
evoluiu conjuntamente com esse crescimento orgânico do mercado local, no
âmbito da crescente demanda pelo comércio eletrônico (market place).
Nesse ponto, a EBAZAR esclarece que contava com o apoio da Mercado Libre Inc.,
localizada nos Estados Unidos da América, e da Mercado Libre SRL localizada na
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Argentina, que colaboravam no seu papel de sociedades holding, sobretudo na
tomada de decisões estratégicas e de governança na administração da
participação detida na EBAZAR, além de ter contratado serviços de suporte, de
manutenção e de atualização de websites prestados pela referida sociedade
argentina. Após delineado o cenário dos pagamentos efetuados pela EBAZAR para
as empresas Meli Technology Inc. (Estados Unidos), Mercado Libre Inc. (Estados
Unidos), Meli Uruguay SRL (Uruguai) e Mercado Libre SRL (Argentina), a
fiscalização passa a tecer algumas considerações afetas à legislação aplicável à
dedutibilidade de tais pagamentos.
Inicialmente, aponta-se que “para que os custos e as despesas sejam dedutíveis
não basta comprovar que foram contratadas, assumidas e pagas.
É indispensável, principalmente, comprovar que os dispêndios correspondem a
bens ou serviços efetivamente recebidos e que os mesmos eram necessários,
normais e usuais na atividade da empresa. O lançamento destes supostos custos e
despesas e sua dedução, dependem, como a lei determina, de provas robustas de
que os serviços foram efetivamente prestados e são usuais na atividade de quem
os contratou”.
Ademais, além da regra geral de dedutibilidade relembrada no parágrafo anterior,
a Autoridade Fiscal aponta que haveria outras restrições específicas às remessas
efetuadas a pessoas jurídicas e físicas domiciliadas no exterior a título de
pagamentos de royalties e de assistência técnica, científica, administrativa ou
semelhante.
Tais restrições restam assim destacadas no Termo de Verificação Fiscal:
A Lei no 4.131, de 03/09/1962, disciplinou a aplicação do capital estrangeiro e as
remessas de valores ao exterior, vedava que filial ou subsidiária de empresa
estabelecida no Brasil enviasse a sua matriz com sede no exterior royalties pelo
uso de patentes de invenção e de marcas de indústrias e comércio, bem como a
dedução desses valores da base de cálculo do imposto de renda. A Lei no 4.506,
de 30/11/1964, tratou do imposto renda, além de manter a mesma vedação de
dedutibilidade de royalties, também, estendeu a proibição de dedução para os
pagamentos efetuados a título de assistência técnica, científica, administrativa ou
semelhante quando existente a mencionada vinculação entre a pessoa jurídica
nacional e a estrangeira. (...)
Posteriormente, a Lei no 8.383, de 30/12/1991, passou a autorizar a dedução
dessas importâncias na apuração do imposto de renda, desde que observados os
seguintes requisitos : (i) o contrato deveria ter sido celebrado depois de
31/12/1991; (ii) averbado no INPI; (iii) registrado no BACEN e (iii) serem
observados os limites e condições estabelecidos pela legislação em vigor.
Os condicionamentos legais que autorizavam a dedução de importâncias pagas a
pessoas jurídicas ou físicas domiciliadas no exterior a título de royalties e de
assistência
técnica,
científica,
administrativa
ou
semelhante,
eram
regulamentados pelos artigos 352 a 355 do RIR/1999, permitem concluir que a
política cambial e tributária procurava restringir remessas de tais naturezas
quando as partes são relacionadas, indicando que, nestas situações, a não
dedutibilidade dessas despesas é a regra, somente ultrapassada pela via de
exceção, quando atendidos determinados limites e requisitos, dentre os quais, o
registro no Bacen e averbação no INPI dos respectivos contratos. (...)
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O artigo 352 do RIR/99 replica a cláusula geral de dedutibilidade, para dizer que a
“dedução de despesas com royalties será admitida quando necessárias para que o
contribuinte mantenha a posse, uso ou fruição do bem ou direito que produz o
rendimento”.
Infere-se que na hipótese das despesas serem necessárias essas, inicialmente,
seriam dedutíveis.
Ocorre que nos demais artigos (353 a 355) são impostas algumas exceções de
dedutibilidade e requisitos/limites a serem cumpridos em caso de possibilidade
de dedução, principalmente considerando pagamentos a sócia Pessoa Jurídica, ou
ainda a empresas do exterior do mesmo grupo econômico.
Assim destacamos nos artigos 353 e 354 as seguintes vedações de dedutibilidade
para os seguintes pagamentos específicos que serão de interesse na presente
análise, considerando os destinatários desses pagamentos:
1) Royalties (em geral) pagos a sócio pessoa jurídica (conforme inciso I do art.
353);
2) Royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de
fabricação, ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio pagos pela
sociedade com sede no Brasil a pessoa com domicílio no exterior que mantenha,
direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a voto (conforme
inciso III, alínea b, do art. 353);
3) Importâncias pagas a título de assistência técnica, científica, administrativa ou
semelhante, quer fixas, quer como percentagem da receita ou do lucro quando
pagos pela sociedade com sede no Brasil a pessoa domiciliada no exterior que
mantenha, direta ou indiretamente, o controle de seu capital com direito a voto
(conforme caput e inciso II do §2o do art. 354).
Para os pagamentos detalhados nos itens 2 e 3 acima descritos, existe a
possibilidade de dedução apenas em casos em que tenha havido transferência de
tecnologia (onde são necessários requisitos formais de registro para
comprovação), conforme disposto no parágrafo único do artigo 353 (para o item
2) acima) e parágrafo 3o do artigo 354 (para o item 3) acima).
Portanto, se os contratos que envolvam royalties ou quaisquer serviços técnicos
(assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes) prestados por
controladora ou outra empresa do grupo econômico no exterior não forem
passíveis de registro no Bacen e de averbação no INPI por não ter havido a
transferência de tecnologia, o tomador dos serviços no País não estará autorizado
a deduzir os respectivos pagamentos da base de cálculo do IRPJ, na medida que a
essa modalidade de despesa, além da necessária observação dos requisitos gerais
de dedutibilidade discriminados no art. 299, ainda são impostas as regras
específicas dos artigos 352 a 355 do RIR/1999.
Nota-se assim que o legislador protegeu o mercado brasileiro considerando
inicialmente a indedutibilidade de serviços cobrados de empresa brasileira por
empresas do exterior, no sentido de evitar um esvaziamento de lucro no Brasil em
detrimento de valores cobrados de forma “desnecessária”.
Em um segundo momento, a partir de 1991 permitiu a dedutibilidade
condicionada a necessidade de transferência de tecnologia, provavelmente como
forma de compensação.
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Assim, não é correto afirmar que os pagamentos decorrentes de contratos que
não envolvam transferência de tecnologia, ou que não estejam registrados nestes
órgãos, possam ser classificados como despesas dedutíveis, somente por
aplicação da regra geral prevista no art. 299 do RIR/1999.
Necessário é também superar todas as condições impostas nas regras de exceção
dos artigos 352 a 355 do RIR/1999.
A Autoridade Fiscal destaca, ainda, que o descabimento do registro no INPI de
algum dos contratos celebrados por empresa brasileira com empresas ligadas
situadas no exterior (tal descabimento decorreria da ausência de transferência de
tecnologia) faz com que os dispêndios relativos a tais contratos sejam
indedutíveis.
Literalmente, aponta a fiscalização que “não há como alegar que a
impossibilidade de registro no INPI, faz com que a despesa passa a ser dedutível já
que é expressa as vedações apontadas para pagamentos a empresas coligadas do
exterior, quer para royalties de licença de uso de processo ou software (Artigo
353, incisos I e III alínea b)) quer para serviços de assistência técnica, científica,
administrativa ou semelhante (Artigo 354, parágrafo 2o, inciso II).
Se escorar na ausência de transferência de tecnologia para alguns serviços
técnicos, quando essa permitiria sim a dedutibilidade atendido os requisitos dos
registros no INPI e Banco Central, como forma de pleitear a dedução não encontra
amparo legal nenhum, onde a regra padrão dos artigos 353 e 354 são exatamente
no sentido de indedutibilidade para pagamentos a coligadas no exterior para
pagamentos em que não houve a compensação da transferência de tecnologia”.
Destaca a fiscalização, ainda, que “situações sobre pagamentos para uso de
licença de processos ou de softwares de fato podem enquadrar-se como
pagamento de royalties de forma geral, uma vez que a definição de royalties pode
ser dada conforme Lei no 4.506/64 como rendimento de qualquer espécie
relativos do uso, fruição e exploração de direitos”.
Logo, “pagamentos por uso de sistemas de informática, à exceção de hardware,
inclusive com customização para o permissionário, em casos de não transferência
dos códigos fontes dos softwares e manutenção de exclusividade sobre tais
sistemas, constitui de fato royalties sobre exploração de direito, com
indedutibilidade fixada de forma geral pelo inciso I do artigo 353, anteriormente
transcrito”.
No tocante à dedutibilidade dos royalties, a fiscalização aponta que “o art. 71,
parágrafo único, alínea "d" da Lei n°4.506/64, não são dedutíveis os royalties
pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, pelo uso de marcas de indústria ou de
comércio, quando pagos pela sociedade com sede no Brasil a pessoa com
domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu
capital com direito a voto”.
Após tecer as considerações acima resumidas, a fiscalização passa a analisar a
dedutibilidade das despesas registradas pela EBAZAR em face de contratos
celebrados com as empresas Meli Technology Inc. (Estados Unidos), Mercado
Libre Inc. (Estados Unidos), Meli Uruguay SRL (Uruguai) e Mercado Libre SRL
(Argentina), todas integrantes do mesmo grupo econômico. Inicialmente, destaca-
se que “a fiscalizada, EBAZAR, informou que faz parte de um grupo de empresas
de tecnologia (Mercado Libre ou Mercado Livre), que oferece a maior plataforma
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de compras, vendas e pagamentos online na América Latina (o Mercado Livre). No
âmbito de suas atividades, a empresa realiza a atividade de intermediação de
negócios na Internet e disponibilização de espaço virtual para publicidade on-line
de terceiros, na prestação e na exploração de serviços relacionados às atividades
de comércio eletrônico ("Market Place").
Em sua estrutura organizacional, o grupo Mercado Livre tem como controladora a
Mercado Libre Inc., com sede nos Estados Unidos, conforme o quadro a seguir:

A fiscalização aponta que a EBAZAR teria escriturado “diversas despesas por
supostos serviços prestados por empresas vinculadas sediadas no exterior, a
saber:
Meli Technology Inc. (Estados Unidos), Meli Uruguay SRL (Uruguai), Mercado Libre
SRL (Argentina) e Mercado Libre Inc. (Estados Unidos) na conta contábil 690006BF
ALOCACION GASTOS INT, conforme a planilha “CONTA CONTÁBIL 690006BF
ALOCACION GASTOS INT” no valor total de R$ 96.040.070,67, no ano-calendário
de 2016”.
Em relação à efetiva natureza dos serviços mencionados no parágrafo precedente,
a fiscalização tece as seguintes considerações:
Embora a fiscalizada utilize tecnologias e conhecimentos desenvolvidos pelo
Grupo Mercado Libre, atipicamente não contabilizou nenhum pagamento de
royalties e nem assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes, mas
tão somente pagamentos por supostas prestações de serviços no ano de 2016 e,
como visto, nos anos anteriores também não.
Ora, é muito simples querer enquadrar pagamentos ao exterior como meros
serviços prestados, Art. 299 do RIR/99, visto que a dedutibilidade de royalties está
sujeito a limites e a formalidade de registro no INPI, conforme previsto no Art.
355 e seus §§ do RIR/99, sendo vedada quando pagas a sócios ou empresas
vinculadas no exterior e os pagamentos por assistência técnica, científica,
administrativa e semelhantes ao exterior estão sujeitos as regras previstas no
mesmo artigo e também no Art. 354.
Pela análise dos contratos, constatamos que as empresas do Grupo Mercado Livre
continuaram desenvolvendo tecnologias para a EBAZAR, embora não as repassem
por previsão contratual, e prestando serviços de assistências técnicas, científicos,
administrativos e semelhantes para a fiscalizada. A Mercado Libre Inc. (sócia
vinculada) prestou serviços de hospedagem eletrônica de sites (atualização de
site, fornecimento de caixas de e-mail e redirecionamento, webmail, backup de
dados, manutenção do servidor). (...)
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Estes serviços são enquadrados como “royalties”, por cessão de direito de uso e
técnicos (atualização, suporte, manutenção) que foram pagos à controladora no
exterior, portanto, indedutíveis por força do disposto nos incisos I e III do Art. 353
e inciso II do parágrafo 2o do Art. 454 do RIR/99. Ainda, entendemos, ainda, ser
indedutível a cobrança da sócia vinculada por uso de sua infraestrutura existente
no exterior.
A Meli Technology Inc. (vinculada) prestou serviços de pesquisa e
desenvolvimento de soluções tecnológicas aplicadas ao comércio eletrônico que
visava: (i) o acesso e administração fácil de sua plataforma, (i) gerar e desenvolver
novos negócios on-line e ferramentas de marketing, (iii) aumentar o tráfego dos
usuários por meio de novos aplicativos, (v) aumentar a velocidade da conexão, (vi)
expandir a funcionalidade da plataforma e aplicativos on-line, para permitir
melhores meios de pagamento ao seu usuário e a manutenção e suporte de TI
relacionados as pesquisas e desenvolvimentos. (...)
A Meli Uruguay S.R.L. prestou serviços de marketing estratégico e de atendimento
ao cliente. O serviço de marketing estratégico lida com consultoria sobre o
desenvolvimento do comércio eletrônico por meio de diferentes análises da
atividade e evolução do comércio eletrônico em toda a região, análise de
tendências e evolução do mercado de tecnologia, assistência no desenho e
implementação de projetos e estratégias. O serviço de atendimento ao cliente
consiste em responder perguntas feitas pelos usuários do site durante todos os
dias da semana por diferentes meios: serviços de bate-papo, e-mail, central de
atendimento. A fiscalizada informou ainda que “Todas essas atividades geram
maior comprometimento, confiança e lealdade do usuário ao usar a plataforma,
isto é resumido em alcançar uma melhor experiência do usuário, elemento
essencial para sobrevivência de uma empresa de tecnologia”. (grifos da
fiscalização) (...)
A Mercado Libre SRL (vinculada) prestou serviços de técnicos de informática
consistindo no desenvolvimento de estudos, pesquisa e desenvolvimento de
soluções tecnológicas aplicadas ao comércio eletrônico que visavam: melhorar a
interação entre os usuários da plataforma MercadoLivre, criar novas soluções
lógicas e inteligentes que permitem fácil acesso e administração do site, gerar e
desenvolver novos negócios on-line e ferramentas de marketing integradas,
aumentar o tráfego por meio de novos aplicativos, desenvolver mecanismos para
pesquisas avançadas de artigos ou publicações na plataforma MercadoLivre,
aumentar a velocidade das conexões, expandir a funcionalidade da plataforma e
gerar integrações com outros aplicativos on-line, como plataformas de
pagamento. O contrato também previa o fornecimento de serviços de suporte de
TI para o MERCADO PAGO. Os serviços relacionados incluíam implementação,
ajuste, revisão, monitoramento, suporte, manutenção e correção de software. (...)
Da análise das descrições dos serviços prestados, entendemos que com exceção
do serviço de hospedagem eletrônica de sites, prestados pela sócia Mercado Libre
Inc., os demais serviços prestados pelas outras empresas vinculadas (pesquisa e
desenvolvimento de novas tecnológicas; consultoria sobre o desenvolvimento do
comércio eletrônico e de atendimento ao cliente; manutenção; suporte de
Tecnologia da Informação; correção de software, etc ...) podem ser enquadrados
como “royalties” ou assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes
que poderiam haver transferência de tecnologia, mas que não ocorreu por pura
convenção das partes, entretanto esse fato (não transferência de tecnologia) não
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afasta o cumprimento das obrigações legais previstas nos Art. 353 a 355 do
RIR/99, conforme já exposto anteriormente nas considerações legais.
Em todos os contratos relembrados na citação supra, não haveria transferência de
tecnologia, o que tornaria descabido o registro no INPI. Sendo certo que tais
contratos foram celebrados com empresas ligadas situadas no exterior, seria
evidente a indedutibilidade de tais dispêndios, sendo relevante relembrarmos o
quanto exposto pela fiscalização acerca de tal ponto:
Neste caso, não é a mera transferência de tecnologia que determina a
dedutibilidade dos custos ou despesas na apuração do Imposto de Renda.
Conforme já dito, da análise dos artigos 352 a 355 do RIR/99, conclui-se que a
política cambial e tributária procurou restringir remessas ao exterior quando as
partes são relacionadas, como ocorreu no presente caso, indicando que a não
dedutibilidade dessas despesas é a regra, somente ultrapassada pela via de
exceção, quando atendidos limites e requisitos, como registro no BACEN e
averbação no INPI dos contratos, ou seja, tratando-se de serviços técnicos
prestados, direta e indiretamente, por controladora no exterior, que não forem
passíveis de registro no BACEN e de averbação no INPI, não são dedutíveis na
apuração do IRPJ, visto que essa modalidade de despesa, além dos requisitos de
dedutibilidade discriminados no Art. 299, ainda são impostas as regras específicas
dos artigos 352 a 355 do RIR/99. Portanto, a fiscalizada deduziu indevidamente
despesas com as citadas prestações de serviços.
Aponta-se, ademais, que a “EBAZAR não apresentou nenhum documento
comprobatório solicitado na intimação, exceto os que já tinham sido
apresentados (contratos e faturas). Assim sendo, a fiscalizada não apresentou
provas documentais robustas da real natureza dos serviços prestados e da
efetividade de suas prestações”.
No tocante à comprovação dos pagamentos às empresas situadas no exterior, a
EBAZAR não teria comprovado, mediante a apresentação de documentação hábil
e idônea, os pagamentos pelas prestações de serviços. Vamos relembrar a
fundamentação da fiscalização nesse ponto: Quanto a comprovação dos
pagamentos, a fiscalizada apresentou, inicialmente, apenas contratos de câmbios
relativos a empresas não vinculadas.
Não apresentou nenhum contrato de câmbio dos pagamentos ao grupo Mercado
Livre.
Assim sendo, a fiscalizada foi reintimada apresentar as comprovações de
pagamentos para as empresas vinculadas. Em sua resposta, respondeu,
informando que formalizou contrato de câmbio, de natureza “disponibilidade de
mesma titularidade” para conta de sua própria titularidade nos Estados Unidos da
América e que responsáveis realizavam os pagamentos diretamente no exterior
para os beneficiários, não havendo que se falar em contratos de câmbio
individualizados para cada um dos pagamentos.
Não obstante, apresentou um contrato de câmbio datado de 18/06/2019, no
valor de R$ 10.869.600,00, para comprovar pagamentos de 2016. A contribuinte
tentou induzir a fiscalização em erro ao apresentar contrato de câmbio de período
diferente e fato que sequer estava amparado na escrituração contábil, pois,
verificamos na ECD da fiscalizada que não havia saldos ou movimentações em
contas bancárias internacionais contabilizadas no ano de 2016. (...)
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Em virtude deste fato, a fiscalizada foi novamente intimada a apresentar
contratos de câmbios relativos ao envio de recursos para sua conta no exterior,
documentos de abertura de conta no exterior, extratos bancários para
comprovações dos pagamentos aos beneficiários relativo ao ano de 2016 ou,
ainda, contratos de câmbios por contratos e detalhamento dos pagamentos por
faturas.
Em sua resposta, surpreendentemente, não apresentou nada relativo a sua conta
bancária no exterior.
Apresentou umas colagens de “comprovantes bancário” de algumas remessas ao
exterior, informando tratar-se de amostragem. Não apresentou os contratos de
câmbios tampouco todas as comprovações solicitadas. Portando, a fiscalizada
deixou de comprovar com documentações hábeis e idôneas os pagamentos pelas
prestações de serviços”.
A fiscalização conclui suas ponderações, que culminaram com a confecção da
lavratura em foco, nos seguintes termos:
De tudo que foi anteriormente exposto, a fiscalizada escriturou despesas com
empresas vinculadas sediadas no exterior por supostas prestações de serviços,
deduzindo indevidamente essas despesas na apuração do IRPJ e da CSLL, visto
que, deixou de apresentar documentações comprobatórias da real natureza dos
serviços, efetividade de suas prestações e de seus pagamentos, e, ainda,
descumpriu a legislação tributária relativa ao IRPJ, especificamente os
estabelecidos nos Arts. 353 a 355 do RIR/99. Portanto, essas despesas no valor
total de R$ 96.040.070,67, demonstrado na planilha “CONTA CONTÁBIL 690006BF
ALOCACION GASTOS INT”, foram consideradas indedutíveis e adicionadas na base
de cálculo do IRPJ e da CSLL, resultando em lançamentos de ofício destes tributos,
conforme o Demonstrativo de Apuração do IRPJ e da CSLL dos Autos de Infração.

IMPUGNAÇÃO
O contribuinte, devidamente cientificado da autuação em 9 de novembro de 2020
(fls. 2.004), apresentou sua impugnação em 8 de dezembro de 2020 (fls. 2.005),
requerendo a completa improcedência da autuação, conforme as razões de
defesa a seguir resumidas.
As doações realizadas no âmbito do Programa Nacional de Apoio à Cultura -
PRONAC seriam dedutíveis da base de cálculo da CSLL, conforme a seguinte
fundamentação tecida pela Impugnante: Como se sabe, o artigo 13, inciso VI, da
Lei n° 9.249/95 veda, como regra geral, a dedutibilidade das “doações”.
Contudo, esse próprio dispositivo contempla uma hipótese de exceção,
permitindo que sejam deduzidas, para fins do IRPJ e da CSLL:
(i) as doações de que trata a Lei no 8.313/91;
(ii) as doações efetuadas às instituições de ensino e pesquisa cuja criação tenha
sido autorizada por lei federal CF/88, até o limite de 1,5% do lucro operacional;
e (iii) as doações, até o limite de 2% do lucro operacional da pessoa jurídica, antes
de computada a sua dedução, efetuadas a entidades civis, legalmente
constituídas no Brasil, sem fins lucrativos, que prestem serviços gratuitos em
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benefício de empregados da pessoa jurídica doadora, e respectivos dependentes,
ou em benefício da comunidade onde atuem.
No tocante à segunda matéria autuada (glosa de despesas registradas em face de
contratos celebrados com empresas integrantes do mesmo grupo econômico
situadas no exterior), a peça defensiva tem início com o seguinte apontamento: A
Impugnante demonstrará nos tópicos seguintes (i) que esse entendimento da
autoridade lançadora representa uma “tese inédita” e que não encontra suporte
na legislação tributária; bem como (ii) que todos os requisitos legais que
autorizam a dedutibilidade de despesas incorridas com o pagamento de serviços
sem a transferência de tecnologia e prestados por pessoas jurídicas vinculadas no
exterior, em especial as regras de preços de transferência e as condições do artigo
299 do RIR/99 que se aplicam ao seu caso, foram atendidos pela Impugnante.
Ao tecer considerações acerca da operacionalização da plataforma de vendas
conhecida como “Mercado Livre”, a Impugnante aduz que suas atividades no
Brasil “foram iniciadas em outubro de 1999 com o objetivo de ser marketplace
completamente automatizado, organizado e amigável ao usuário do serviço de
comércio “on-line”, contando com diversas ferramentas e recursos eletrônicos, a
qual que pode ser acessada através do site (www.mercadolivre.com.br) e do
aplicativo móvel. Essa plataforma permite que empresas e pessoas físicas
anunciem produtos e serviços, realizando compras e vendas nesse ambiente
online, a um preço fixo ou no formato de leilão”.
Ademais, aponta-se que “as atividades desenvolvidas no Brasil pela Impugnante
demandam o constante suporte, manutenção e customização da plataforma
virtual de vendas (marketplace) e do seu website, permitindo, nesse contexto, o
seu regular funcionamento e operacionalização dos anúncios e vendas dos
produtos, adaptando-se às constantes e novas exigências do mercado brasileiro.
Em outras palavras, o suporte tecnológico é o elemento fundamental para o
desenvolvimento dos serviços de vendas online, incluindo, a própria hospedagem
da plataforma em data-centers e servidores e o constante aprimoramento de
funcionalidades dessa plataforma”.
Para viabilizar a execução de suas operações, a Impugnante aponta que teria duas
opções: 1. Iniciar “do zero” todo o parque tecnológico local e aprimorar suas
ferramentas para prestar os seus serviços – o que dificilmente a colocaria em
posição de líder de mercado e o que seria incompatível com a expansão no Brasil
de um grupo de tecnologia fundado na Argentina; 2. Contar com o suporte
tecnológico e a sólida experiência internacional, conhecimentos de informática
acumulados pelas demais sociedades que integram o “Grupo Mercado Libre” no
exterior, em especial da Meli USA, Meli Argentina, Meli Uruguai e Meli Inc.
A segunda opção supra teria sido a escolhida e seria peça fundamental para a sua
posição de liderança no mercado brasileiro de marketplace por meio do
www.mercadolivre.com.br. Para essa finalidade, a Impugnante teria celebrado
contratos de suporte tecnológico com as sociedades Meli USA, Meli Argentina,
Meli Uruguay e Meli Inc.
Os contratos celebrados mencionados no parágrafo precedente restam assim
resumidos no seguinte quadro aposto na peça defensiva:
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As empresas mencionadas no quadro supra, que celebraram contratos com a
Impugnante, possuiriam robusta infraestrutura e know-how necessários à
prestação dos serviços contratados pela Impugnante e executados durante o ano-
calendário de 2016. Tais serviços teriam sido “prestados exclusivamente no
exterior e sem a transferência de quaisquer conhecimentos ou tecnologias ao
Brasil, os quais se esgotaram na própria prestação dos serviços de suporte
contratados”.
Destaca-se que as avenças em comento não estariam sujeitas a registro no INPI
(artigo 211 da Lei no 9.279/96, bem como Resoluções INPI no 54/2013 e
156/2015) e sequer submetidos à obrigatoriedade de registro no Banco Central
(artigos 1o e 3o do Anexo III da Resolução 3.844/2010, artigos 100 e 101 da
Circular 3.869/2013 e Manual do Registro de Operações Financeiras).
Após explicitar a forma de funcionamento de suas operações, a Impugnante passa
a abordar os motivos da autuação e apresentar seus argumentos de defesa. A
Impugnante aduz que a autuação estaria calcada em dois motivos.
Vamos relembrar o quanto exposto na peça defensiva em relação a tal ponto:
Motivo no 1: A autoridade lançadora entendeu que as despesas com a importação
de serviços estariam sujeitas ao regime jurídico de dedutibilidade previsto para os
rendimentos de royalties e de assistência técnica, científica ou administrativa
disposto nos artigos 352 a 355 do RIR/99, afastando a aplicação, no presente caso,
das regras brasileiras de preços de transferência (Lei n' 9.430/96 e Instrução
Normativa RFB n' 1.312/2012) e também da regra geral de dedutibilidade do
artigo 299 do RIR/99, as quais foram devidamente observadas pela Impugnante;
Motivo no 2: A autoridade lançadora alegou que a Impugnante não teria
apresentado “provas documentais robustas” da efetividade dos serviços
prestados, isto é, não teriam sido apresentados “desenhos, anteprojetos,
projetos, planejamentos, propostas técnicas ou instruções enviadas ao País, etc.”.
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Em relação ao Motivo no. 1, a Impugnante ainda aduz o abaixo relembrado: (...)
no racional da autoridade lançadora, existiriam três regimes jurídicos para
determinar a dedutibilidade de serviços incorridos junto a partes relacionadas no
exterior: (i) os serviços técnicos que envolvem transferência de tecnologia e que,
portanto, são passíveis de registro perante o INPI, seriam dedutíveis na apuração
da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos dos artigos 352 a 355 do RIR/99;
(ii) os “serviços técnicos” sem transferência de tecnologia e portanto não passíveis
de registro no INPI não seriam dedutíveis, independentemente de sua
essencialidade à atividade desenvolvida; e (iii) os serviços “não técnicos” seriam
dedutíveis segundo o regime das regras de preços de transferência, reguladas
pelos artigos 18 e seguintes da Lei n' 9.430/96.
Esse racional fiscal se desvia por completo da legislação em vigor, já que o item (ii)
não contém qualquer suporte legal. Trata-se de inovação jurídica que não se
sustenta. Aduz-se, em contraponto ao relembrado acima, que “quando se trata da
importação de serviços junto a parte vinculadas no exterior que não se
qualifiquem como royalties ou despesas de assistência técnica sem a
transferência de tecnologia ao Brasil, as operações devem se sujeitar às regras de
preços de transferência e aos demais requisitos de dedutibilidade previstos no
artigo 299 e seguintes do RIR/99, sendo inaplicável o regime jurídico dos artigos
352 a 355 do RIR/99”.
Destaca-se que “a própria autoridade lançadora reconhece que o caso dos
presentes autos não envolve a transferência de tecnologia ou de conhecimentos
técnicos do exterior para o Brasil, sendo, pois, fato incontroverso nos presentes
autos”. Seria totalmente desarrazoada a fundamentação adotada pela fiscalização
de que “as despesas incorridas pela Impugnante não seriam dedutíveis, uma vez
que os contratos de prestação de serviços firmados com as empresas do Grupo
Mercado Libre estariam dispensados de registro no INPI e no BACEN, citando
como fundamento o disposto no artigo 353, parágrafo único e artigo 354, §3o do
RIR/99.
A autoridade lançadora alega também que as despesas (i) estariam sujeitas à
limitação temporal de dedução aos cinco primeiros anos de funcionamento da
Impugnante, prorrogável por igual período desde que autorizado pelo Conselho
Monetário Nacional (“CMN”), como previsto no artigo 354, §1o do RIR/99 (com
fundamento legal no artigo 12, §3o da Lei no 4.131/62); e (ii) a dedutibilidade
desses valores estaria sujeita ao limite máximo de 5% (cinco por cento) da receita
líquida das vendas dos produtos fabricados ou serviços prestados, conforme
previsto pelo artigo 355, caput do RIR/99”.
Em total contraponto ao entendimento prestigiado pela fiscalização, a
Impugnante aduz que “as importâncias pagas pela Impugnante se encontram
sujeitas às regras de preços de transferência e as demais condições de
dedutibilidade prevista pelo artigo 299 do RIR/99, todas elas, ressalte-se,
fielmente observadas pela Impugnante no caso dos presentes autos. Veja-se que
o atendimento a essas regras foi devidamente esclarecido à autoridade lançadora
durante o procedimento de fiscalização, (fls. 1797 a 1799, 1807 a 1815), bem
como informado na Escrituração Contábil Fiscal (“ECF”) transmitida pela
Impugnante no ano-calendário de 2016. Naquela oportunidade, a Impugnante
informou o método utilizado, bem como apresentou o demonstrativo de cálculo
dos limites de preços de transferência segundo os critérios do artigo 18 da Lei n°
Fl. 5048
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9.430/96, citado pelo TVF, inexistindo qualquer questionamento em relação a
esses valores por parte da autoridade lançadora”.
No tocante ao Motivo no. 2, a Impugnante aponta que a fiscalização teria
solicitado a apresentação de documentos descabidos, vez que fundados na norma
veiculada no inciso II do artigo 354 do RIR/99 (inaplicável aos serviços contratadas
com as empresas Meli USA, Meli Argentina, Meli Uruguai e Meli Inc., que não
envolviam transferência de tecnologia).
Por conta da ausência de apresentação dos documentos descabidos, a fiscalização
teria concluído que não haveria prova da prestação dos serviços. Em relação à
comprovação da efetiva prestação de serviços, a Impugnante aduz que teria
demonstrado “que os serviços tinham natureza imaterial e até mesmo virtual a
depender do caso, sendo que não necessariamente deixam rastros físicos. Assim,
a sua prestação não se prova por relatórios ou estudos, como defendido pela
autoridade lançadora.
Sua prova há de ser feita indiretamente, não podendo ser exigida uma prova
impossível e completamente desvinculada da verdadeira natureza econômica e
comercial desses serviços”.
Em relação à efetiva comprovação da prestação de serviços, a Impugnante traz as
seguintes considerações em sua peça defensiva:
A Impugnante ressalta que a legislação tributária não prescreve forma especial de
como deve ser feita a prova da despesa incorrida no caso objeto dos presentes
autos, de modo que essa comprovação pode ocorrer por meio de todas as formas
em direito admitidas.
Nesse sentido, pode-se considerar que essa comprovação apresenta dois aspectos
e ordens objetivas de consideração, sendo (i) o primeiro de natureza substancial;
e o (ii) segundo de cunho formal, isto é:
(i) Em relação ao aspecto substancial, trata-se de identificar na despesa a própria
característica de ser necessária, isto é, a própria necessidade da mesma, no
sentido de sua vinculação com a atividade da Impugnante ou com a manutenção
da sua fonte produtora;
(ii) Já no tocante ao aspecto formal, a decorrência lógica é que, na ausência de
disposição expressa e específica para determinado tipo de despesa, pode esta ser
comprovada por todos os meios de prova em direito admitidos. Essa é a
consequência da aplicação do disposto no artigo 104 do Código Civil (Lei n°
10.406/2002) prevendo que “a validade da declaração de vontade não dependerá
de forma especial, senão quando a lei expressamente exigir”.
Ainda em relação a esse aspecto, a Impugnante destaca o disposto no artigo 212
do Código Civil, prevendo que, salvo o negócio a que se impõe forma especial, o
fato jurídico pode ser provado mediante confissão, documento, testemunha,
presunção e perícia.
Ao finalizar o raciocínio quanto aos aspectos materiais e formais para a
comprovação da efetiva prestação de serviços, destaca a Impugnante que “Essa
breve análise sobre os meios de comprovação das despesas é suficiente, por si só,
para demonstrar que os esclarecimentos e a documentação comprobatória
apresentada pela Impugnante durante à fiscalização são aptos a comprovar a
efetiva execução dos serviços de natureza imaterial, inexistindo qualquer base
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fática ou legal para manutenção do Auto de Infração ora combatido. Ao aplicar os
artigos 352 a 355 do RIR/99 ao presente caso, a autoridade lançadora impôs
condição legal inexistente na legislação que trata da dedutibilidade de serviços
técnicos sem a transferência de tecnologia.
A Impugnante destaca, por sua vez, o entendimento do E. E. Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”) no acórdão n° 1301- 000.755 (sessão
de 24.11.2011): “Uma vez reconhecido que os serviços contratados são de
natureza imaterial, cuja prova há de ser feita indiretamente, e tendo a empresa
apresentado as únicas provas possíveis, quais sejam, notas fiscais de prestação de
serviços, comprovantes dos pagamentos e a efetividade do registro contábil,
documentos esses não contestados pela fiscalização, a escrituração faz prova em
favor do contribuinte, cabendo ao fisco demonstrar sua inveracidade”.
Em decorrência das normas veiculadas no artigo 9o do Decreto no. 70.235, de
1972, e no artigo 9o, §1o, do Decreto-Lei no. 1.598, de 1977, a autoridade
lançadora submeter-se-ia “ao dever de tomar como verdadeiros os fatos
contábeis registrados pelos contribuintes e, para afastar essa presunção, é dever
do Fisco provar, cabalmente, quais os lançamentos contábeis presentes nos livros
fiscais que retratariam realidade diversa”.
Aponta-se, por oportuno, que “a autoridade lançadora não apresentou qualquer
indício de que os serviços não teriam sido efetivamente prestados pela Meli USA,
Meli Argentina, Meli Uruguai e Meli Inc. tal como alegado no TVF e, nesse sentido,
qualquer justificativa razoável para desconsiderar as despesas legítimas que
foram escrituradas pela Impugnante em observância às disposições legais, a qual,
nos termos dos artigos 923, 924 e 925 do RIR/99, faz prova em seu favor,
revelando a flagrante precariedade e o necessário reconhecimento da
improcedência do presente lançamento”.
Implicitamente, a indedutibilidade das despesas incorridas pela Impugnante
relacionar-se-ia ao fato de que as sociedades no exterior integram o Grupo
Mercado Libre. Ao adotar tal premissa, a fiscalização teria desconsiderado que
“que a legislação brasileira não prevê tal condição e autoriza a dedutibilidade
dessas despesas desde que cumpridos com determinados requisitos, como é o
caso das regras de preços de transferência previstas na Lei n° 9.430/96, as quais
foram devidamente observadas no caso dos presentes autos como informado à
autoridade lançadora durante o procedimento de fiscalização”.
No tocante aos serviços de hospedagem prestados pela empresa Meli USA, a
Impugnante aponta, inicialmente, que “a magnitude do número total de
transações ocorridas na plataforma da Impugnante evidencia que as suas
atividades inegavelmente requerem uma robusta infraestrutura de data center e
de servidores (independentemente da localização desses equipamentos), sendo
indissociáveis do regular processamento de transações e armazenamento de
dados no âmbito dessa plataforma”.
Em decorrência da relevância de tal infraestrutura, o Grupo Mercado Libre teria
um “Plano de Continuidade de Negócios” destinado a evitar possíveis
contingências e garantir a continuidade dos negócios por meio da implementação
de um ambiente de múltiplos data centers próprios no exterior, além de contar
com o suporte de serviços contratados de terceiros.
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Tal plano “indica a existência de operações entre o data center principal,
localizado no Estado da Virgínia, e o alternativo em Atlanta, Estado da Geórgia,
ambos nos Estados Unidos da América, buscando minimizar o impacto de
possíveis e indesejadas paralisações, garantindo, ao mesmo tempo, a recuperação
completa de todas as transações de vendas ocorridas na plataforma da
Impugnante”.
Como a Impugnante não deteria uma “infraestrutura de datacenter e servidores
de dados locais para a hospedagem da sua plataforma online, era natural e
necessário que contasse com o apoio da robusta infraestrutura da Meli USA,
compartilhada com as demais sociedades do Grupo Mercado Libre. Nesse
contexto, a Impugnante celebrou o “Contrato de Prestação de Serviços de
Hospedagem de Site” (fls. 83 a 91, elemento de prova) com a Meli USA em
02.10.2010. Conforme previsto nesse contrato, a Meli USA é empresa que presta
serviços de “web-hosting” que compreende “o armazenamento eletrônico de
páginas eletrônicas e sites na rede (Internet) para consulta e utilização por
terceiros, bem como o conteúdo e dados eletrônicos de transações19.
A Impugnante, por sua vez, “desejava aproveitar-se do barateamento de custo
decorrente do uso de servidor compartilhado no exterior” entre sociedades do
Grupo Mercado Libre. Para tanto, a Meli USA consignou em tal contrato que
dispunha das ferramentas tecnológicas próprias e recursos idôneos a fim de dar
cumprimento às obrigações assumidas, incluindo a prestação dos serviços com
níveis de excelência e eficiências para que sejam alcançados os resultados
esperados, declarando ainda estar habilitado estruturalmente para prestar os
serviços acordados”.
Ademais, a Impugnante acrescenta que “não há dúvidas de que a contratação dos
serviços de hospedagem da website/plataforma (hosting) junto à Meli USA,
representa a própria condição de sobrevivência das atividades da Impugnante, ao
ter permitido o pleno funcionamento e continuidade da operação da plataforma
online de vendas durante o ano-calendário de 2016, alinhado aos padrões
técnicos e de qualidade do Grupo Mercado Libre”. Relembra-se que a própria
Receita Federal já teria reconhecido a importância e essencialidade da
contratação de data-center / servidores na Solução de Consulta no. 6, de 2014.
A impugnante destaca que restariam acostadas aos autos as faturas comerciais
(debit notes) emitidas pela Meli USA durante o ano-calendário de 2016, com a
indicação da natureza do serviço (hosting + networking infrastructure) e dos
valores faturados e respectivos comprovantes de pagamento. No tocante à
definição do valor a ser pago no bojo do contrato em foco, a Impugnante “destaca
que o respectivo valor faturado de USD 495.583,71 é apurado a partir de critérios
de rateio entre empresas do Grupo Mercado Libre que visam identificar a efetiva
parcela do custo que beneficia a Impugnante. Para tanto, a Meli USA inicialmente
identifica o custo total incorrido na prestação dos serviços que, no mês de
setembro/2016, totalizou a quantia de USD 1.468.017,00, conforme indicado na
tabela abaixo e na planilha anexa aos presentes autos:
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Ademais, a Impugnante aponta que “a partir da identificação do custo
efetivamente incorrido pela Meli USA, é feito um rateio entre as empresas do
Grupo Mercado Libre que contrataram tais serviços junto à referida sociedade
estrangeira (centralizadora da infraestrutura de datacenter/servidor para
armazenamento das plataformas online e dados), algo usual e comum em
estruturas compartilhadas de grupos multinacionais, no intuito de barateamento
dos custos, conforme indicado no próprio contrato firmado com a referida
empresa”.
Em relação à definição do valor a ser pago, a Impugnante aduz que, “em
observância às regras de preços de transferência à luz da Lei n° 9.430/96, é
acrescido a tal valor uma margem fixa de 20%, totalizando a exata quantia de USD
495.583,71 faturada pela Meli USA em face da Impugnante em setembro de 2016,
ou seja, o preço dos serviços de hospedagem (hosting) devido à referida
sociedade estrangeira, os quais observaram estritos parâmetros de mercado”.
Por fim, finalizando suas alegações em relação aos serviços prestados pela Meli
USA, conclui a Impugnante o seguinte: (...) diferentemente das alegações da
autoridade lançadora, não há dúvidas que os serviços de hospedagem
(hospedagem) da plataforma online da Impugnante foram devidamente prestados
a partir da robusta estrutura da Meli Inc. nos Estados Unidos da América, tendo
permitido que a Impugnante desempenhasse as suas atividades durante o ano-
calendário de 2016. Esse fato também é inegavelmente comprovado pelas
próprias receitas auferidas e submetidas à tributação em tal ano, o que
representa, por si só, a prova robusta e inequívoca requerida pela autoridade
lançadora de que os serviços de hospedagem da plataforma online e dos dados
das transações de pagamento foram efetivamente prestados pela Meli Inc.,
inexistindo qualquer dúvida em torno desta execução em benefício dos negócios
da Impugnante.
No que toca aos serviços prestados pelas empresas Meli Argentina e Meli
Uruguai, a Impugnante aduz que “consistem no desenvolvimento de soluções
aplicadas ao comércio eletrônico que permitem aumentar a competitividade e a
produtividade dos negócios.
Essas soluções visam melhorar a interação entre os usuários da plataforma e
ecossistema do “MercadoLivre”, criar soluções lógicas e inteligentes que
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permitem fácil acesso e administração do site, gerar e desenvolver novos
negócios online e ferramentas de marketing integradas, aumentar o tráfego por
meio de novos aplicativos, desenvolver mecanismos para pesquisas avançadas de
artigos ou publicações naquela plataforma, aumentar a velocidade das conexões,
expandir a funcionalidade da plataforma e gerar integrações com outros
aplicativos on-line, como plataformas de pagamento”.
A Meli Argentina teria plena capacidade operacional para prestar os serviços
contratados pela Impugnante, restando anexada à peça defensiva “uma lista com
todos os funcionários ativos da Meli Argentina em 2016 que totalizavam um
quadro total de 1392 colaboradores em distintas posições e cargos tais como:
analistas de qualidade e gestão, engenheiro de inteligência de dados e de
softwares (cargos júnior, pleno e sênior), líderes técnicos de serviços de internet,
vice-presidente executivo e de produtos na área de atuação da Mercado Libre,
líder de infraestrutura, analista de reportes, gerente de conteúdo, áreas de
desenvolvimento”.
Em relação à Meli Uruguai, a Impugnante aduz que tal empresa, no ano de 2016,
contava com 639 colaboradores diretos e indiretos, contemplando 29% dos
colaboradores ativos do Grupo Mercado Libre conforme evidenciado no mapa
abaixo, em diferentes cargos tais como: (i) líderes de projetos; (ii) supervisor de
recursos humanos; (iii) analistas de vendas e marketing; (iv) gerentes que atuam
na área de prevenção a fraudes; (v) engenheiros de software (em diferentes níveis
de senioridade). Em relação às atividades desenvolvidas pela Meli Argentina e
Meli Uruguai, a Impugnante tece as seguintes considerações:
No ano-calendário de 2016, a Meli Argentina e a Meli Uruguai prestaram serviços
de atualização, suporte e manutenção da plataforma da Impugnante, incluindo a
consultoria no desenvolvimento de negócios do comércio eletrônico, que, como
dito, integra o “ecossistema” do Mercado Libre, produzindo reflexos diretos e
beneficiando diretamente os serviços prestados pela Impugnante aos usuários da
plataforma de vendas (marketplace). As principais atividades executadas em 2016
por essas empresas e a sua respectiva identificação, assim como pertinência a
essas atividades estão ilustrados na tabela abaixo e comprovados pela
documentação anexada aos presentes autos (doc. 09 – elemento de prova): (...)
Veja-se abaixo, a título comprobatório, maiores detalhes de algumas principais
atividades realizadas durante o ano-calendário de 2016:
 Funcionalidades voltadas à fidelização comercial de usuários e criação do
“Mercado Pontos”: programa de fidelidade oferecido aos usuários das empresas
do Grupo Mercado Libre, possibilitando o acúmulo de pontos por cada compra
chamado “Mercado pontos”. Esses pontos, concedidos aos usuários do
“ecossistema Mercado Livre” são passíveis de serem posteriormente resgatados
por benefícios. Esse programa está integrado com a plataforma online de vendas
da Impugnante, (...)
 Novas funcionalidades adicionadas ao carrinho de compras: envolve interação
no “ecossistema” do Mercado Libre, isto é, entre ofertas de compra e venda e
meios para o pagamento online dos produtos (...)
 Novas funcionalidades e melhorias na experiência de compras operacionalizadas
na plataforma da Impugnante (maior fluidez no processamento das transações),
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como por exemplo, a inclusão da possibilidade de pagamento via boleto bancário
(Banco Bradesco), com a atualização da plataforma (...)
As faturas comerciais emitidas pela Meli Uruguai durante o ano-calendário de
2016 constam na tabela abaixo e também estão anexadas aos presentes autos
(doc. 10, elemento de prova), com a indicação das diferentes naturezas dos
serviços prestados (manutenção e suporte de TI, Análise, desenvolvimento e
projetos de TI, serviços de imagem corporativa e serviços de gerenciamento),
evidenciam a vinculação com as atividades descritas acima (...) A totalidade das
faturas emitidas pela Meli Argentina também está anexada aos presentes autos,
com a identificação dos valores, das faturas e da natureza das atividades
desenvolvidas (e.g., desenvolvimentos e projetos de TI aplicados ao comércio
eletrônico – doc. 11), descritas em maiores detalhes na tabela acima, incluindo
detalhamento dos valores cobrados que constam nas planilhas anexas (doc. 12).
(...)
A Impugnante destaca que o respectivo valor faturado de USD 378.802,00 é
apurado a partir de critérios de rateio entre empresas do Grupo Mercado Libre
que visam identificar a efetiva parcela do custo que beneficia a Impugnante.
Para tanto, a Meli Argentina inicialmente identifica o custo total incorrido na
prestação daqueles tipos de serviço no âmbito do “ecossistema do Grupo
Mercado Libre” que, no mês de dezembro/2016, totalizou a quantia de USD
1.048.242,00, conforme indicado na tabela abaixo e na planilha anexa aos
presentes autos (doc. 12):

Veja-se que dentro desse custo total incorrido pela Meli Argentina há (i)
remuneração paga aos funcionários responsáveis pela prestação dos serviços; (ii)
outras despesas incorridas na prestação, incluindo despesas; (iii) despesa a título
de depreciação e amortização de manutenção efetuados a terceiros com notória
infraestrutura; além de (iii) serviços terceirizados (prestados pelas sociedades
argentinas tais como Business Vision S.A., Monitz S.A. e Neosur S.A. – doc. 13).
A partir da identificação do custo efetivamente incorrido pela Meli Argentina, é
feito um rateio entre as empresas do Grupo Mercado Libre que contrataram tais
serviços de suporte/manutenção/atualização na área de informática junto à
referida sociedade estrangeira (e.g., descritos nas faturas comerciais como
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desenvolvimentos e projetos de TI aplicados ao comércio eletrônico), verificando
a parcela dos custos que beneficiam as atividades da Impugnante, algo usual e
comum em estruturas compartilhadas de grupos multinacionais.
Esse rateio, por sua vez, identifica qual o percentual deve ser atribuído a cada
unidade de negócios do “ecossistema” Mercado Libre, considerando o volume de
receitas dessa unidade em comparação com o valor total.
Para tanto, verifica-se a representatividade de cada empresa dentro da sua
respectiva área de negócio, nos diferentes países, seguindo tais critérios: (i)
quantidade de itens vendidos na plataforma; (ii) quantidade de pagamentos
processados; (iii) quantidade de envios de mercadorias; (iv) quantidade de novas
publicações pagas; (v) quantidade de cliques realizados sobre publicidade de
produtos; e (vi) quantidade de compradores ativos na plataforma.
No que toca aos serviços prestados pela empresa Meli Inc., a Impugnante inicia
suas considerações apontando que “esses serviços foram contratados pela
Impugnante junto à Meli Technology, sociedade localizada em Palo Alto, no
Estado da Califórnia (Estados Unidos da América), região conhecida como “Vale
do Silício”, polo de informática no qual diversas outras empresas renomadas do
setor tais como Apple, Google e Facebook estão instaladas”.
Os serviços contratados perante a empresa Meli Inc., que residiram na prestação
dos serviços de pesquisa e desenvolvimento associado ao comércio eletrônico
que se ajustem às realidades do mercado brasileiro, estariam direta e
indissociavelmente relacionados com a operacionalização, aprimoramento e
regular funcionamento da plataforma online de vendas (marketplace) de
titularidade da Impugnante.
Após comprovar a prestação dos serviços pelas empresas Meli USA, Meli
Argentina, Meli Uruguai e Meli Inc. e demonstrar a necessidade, usualidade e
normalidade de tais serviços às atividades operacionais da Impugnante, a peça
defensiva passa a abordar a aventada inaplicabilidade dos artigos 352 a 355 do
RIR/99.
Inicialmente, aponta-se que existiriam apenas dois regimes jurídicos excludentes
de dedutibilidade de despesas afetas à remessa de valores ao exterior:
1. Royalties e Assistência Técnica: O pagamento de royalties pelo uso de patentes
de invenção, processos e fórmulas de fabricação, ou pelo uso de marcas de
indústria ou de comércio, e as despesas com assistência técnica, científica,
administrativa ou semelhantes que envolvam a transferência de tecnologia; e
ainda
2. Preços de Transferência: A aplicação das regras de preços de transferência às
operações realizadas entre partes relacionadas, nos termos da Lei n* 9.430/96 e
da Instrução Normativa RFB n* 1312/2012, para os serviços que não envolvam a
transferência de tecnologia. Destaca-se que “para se aplicar as regras de preços
de transferência em determinado caso deve-se fazer a diferenciação entre as
operações de contratação de serviços no exterior sujeitos ao registro no INPI, isto
é, que envolvam a transferência de tecnologia, e as contratações de serviços
gerais que estão dispensados de tal registro, ainda que sejam classificados como
“serviços técnicos” na acepção ampla deste termo (sem a transferência de
tecnologia/know-how ao tomado desses serviços)”.
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A Impugnante aduz que a fiscalização teria equivocadamente compreendido que
os serviços prestados pelas empresas Meli USA, Meli Argentina, Meli Uruguai e
Meli Inc. estariam sujeitos à disciplina estabelecida nos artigos 352 a 355 do
RIR/99, mesmo que ausente transferência de tecnologia.
Seguindo em sua premissa, “a autoridade lançadora afirma que não se aplicariam
as regras de preços de transferência aos serviços contratados, presumindo que as
despesas incorridas nesses seriam automaticamente indedutíveis para fins do
IRPJ, uma vez que os contratos não estariam passíveis de registro no INPI por não
envolver a transferência de tecnologia ao país.
Trata-se, como dito, de uma inovação jurídica, na medida em que o critério
adotado pela autoridade lançadora não tem qualquer respaldo legal”.
O equívoco da fiscalização restaria evidenciado na peça defensiva, vez que “as
despesas incorridas NÃO se caracterizam como pagamento de royalties ou
tampouco como assistência técnica, científica e administrativa. Isso porque, o
pagamento pela cessão de direito de uso e a transferência de tecnologia ou know-
how é condição necessária e obrigatória para que os pagamentos assim sejam
classificados em tais hipóteses, sujeitando-se ao regime jurídico dos artigos 352 a
355 do RIR/99”.
Em relação ao conceito de royalties no direito brasileiro, a Impugnante aponta
que:
 O artigo 22 da Lei no 4.506/64 estabelece que são classificados como royalties
“os rendimentos de qualquer espécie que decorram do uso, fruição ou exploração
de direitos”.
Esse artigo elenca as hipóteses que caracterizariam esses rendimentos, como é
caso de rendimentos decorrentes do uso ou exploração de invenções, processos e
fórmulas de fabricação e de marcas de indústria ou comércio;
 O RIR/99, bem como o RIR/2018, também classifica como royalties as despesas
“necessárias para a manutenção da posse, uso ou fruição do direito”;
 Essa definição de royalties também seria adotada nos acordos internacionais
para evitar a bitributação, citando-se, a título ilustrativo, o quanto disposto no
Acordo Brasil-Argentina:
O termo ‘royalties’, empregado neste artigo, designa as remunerações de
qualquer natureza pagas pelo uso ou pela concessão do uso de um direito de
autor sobre uma obra literária, artística ou científica (inclusive os filmes
cinematográficos, filmes ou fitas de gravação de programas de televisão ou
radiodifusão), qualquer patente, marcas de indústria ou comércio, desenho ou
modelo, plano, fórmula ou processo secreto, bem como pelo uso ou pela
concessão do uso de um equipamento industrial, comercial ou científico e por
informações correspondentes à experiência adquirida no setor industrial,
comercial ou científico
 O Parecer CST no. 143, de 1975, conceituaria royalties como pagamentos
devidos pela exploração de marcas de indústria e de comércio, ou nome
comercial, e patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação;
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 Sob a luz da jurisprudência do E. CARF, os royalties são apenas aqueles
pagamentos que remuneram direitos de uso de propriedade industrial (patentes,
marcas, knowhow) e que importam na transferência de tecnologia;
 A Solução de Consulta COSIT no. 174, de 2012, reforçaria a ideia de que as
importâncias pagas a título royalties estão sujeitas ao regime jurídico da
dedutibilidade previsto nos artigos 52 da Lei no 4502/76, artigo 50 da Lei no
8383/91 e artigos 352 a 355 do RIR/99 na hipótese em que se verifica a
transferência de tecnologia;
Em relação à análise histórica das disposições legais afetas aos artigos 352 a 355
do RIR/99, a Impugnante tece as seguintes considerações:
Sob a ótica histórica, as limitações à dedutibilidade de despesas previstas nos
artigos 352 a 355 do RIR/99 foram originalmente introduzidas no ordenamento
brasileiro com o propósito de evitar a erosão de bases tributáveis pelo IRPJ e pela
CSLL. Isso porque, as remessas para o exterior a título de royalties tinham
tributação mais baixa em comparação com os dividendos, de modo que as
empresas brasileiras buscavam, sempre que possível, qualificar os pagamentos
com tal natureza naquela época, conforme ensina Noé Winkler.
Luís Eduardo Schoueri lembra que essa restrição à dedutibilidade de royalties
remonta ao período anterior à entrada em vigor da Lei n° 9.249/95, no qual vigia
o regime da bitributação econômica pelo imposto de renda.
Naquele regime, havia sentido na criação de mecanismos legais para evitar que os
contribuintes
burlassem
a
dupla
incidência,
mediante
pagamentos
desproporcionais, cenário que foi substancialmente modificado com a entrada em
vigor da isenção de dividendos prevista no artigo 10o daquela lei.
Ora, a aplicação de regras de indedutibilidade absoluta ou de restrições baseadas
em critérios de mais meio século atrás devem ser feitas com o cuidado
hermenêutico necessário para que se evitem interpretações enviesadas e que
levem ao cometimento de flagrantes arbitrariedades e ilegalidades por parte do
aplicador dessas normas, incluindo o próprio Fisco.
No caso dos presentes autos, contudo, a autoridade lançadora não tomou tal
cuidado e ignorou que os pagamentos feitos à Meli USA, Meli Argentina, Meli
Uruguai e Meli Inc. decorrem de serviços efetivamente prestados, além de
inegavelmente necessários para as atividades operacionais da Impugnante, sendo
que os valores pagos a essas empresas foram submetidos à tributação pelo
imposto de renda nos Estados Unidos da América, Argentina e Uruguai. Esse fato
demonstra que a justificativa de criação da norma destoa por completo da
realidade do caso em exame, não sendo possível falar em qualquer conotação de
erosão de base tributária.
Por mais esse motivo, fica patente a inaplicabilidade do regime jurídico desses
artigos 352 a 355 do RIR/99 defendido pela autoridade lançadora. Defende a
Impugnante que a disciplina de dedutibilidade prevista nos artigos 354 e 355 do
RIR/99 somente seria cabível a serviços que envolvam transferência de
tecnologia, conforme expressamente previsto no §3o do artigo 355 do RIR/99.
Aponta-se, em reforço argumentativo, que “Os Comentários da OCDE são claros
em afirmar que as remunerações relativas de serviços técnicos sem o
fornecimento de know-how ao tomador dos serviços não podem ser classificadas
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como contratos que envolvem a transferência de tecnologia: “Os exemplos
seguintes ilustram alguns pagamentos que não devem, por conseguinte, ser
imputados ao fornecimento de know-how, mas sim à prestação de serviços: (...) –
as remunerações relativas à mera assistência técnica””.
Destaca-se que não seria possível confundir contratos em que há o emprego de
conhecimentos técnico-científicos com aqueles em que se transfere tais
conhecimentos ao tomador do serviço.
Em relação a tal ponto, relembra o Impugnante as seguintes lições do professor
Ricardo Mariz de Oliveira: “entende-se por assistência técnica, científica ou
administrativa o serviço que é prestado à pessoa jurídica brasileira que tenha
como característica essencial a efetiva transferência de tecnologia (know-how).
Esse entendimento é confirmado pelo §3o do artigo 355 do RIR/99, que acabou,
indiretamente, reconhecendo que o regime jurídico fiscal a que se submetem
essas despesas, de que trata o artigo 354 do RIR/99, somente se aplica quando
houver a transferência de tecnologia”.
A própria Receita Federal teria prestigiado entendimento consoante ao acima
exposto, conforme seria possível observar-se no Perguntas e Respostas da Pessoa
Jurídica da RFB (tanto do ano de 2016 quanto do ano de 2020):

No mesmo sentido, a Impugnante cita a ementa e os seguintes trechos da Solução
de Consulta COSIT no. 310, de 2017: ASSISTÊNCIA TÉCNICA, CIENTÍFICA E
ADMINISTRATIVA. PESSOA JURÍDICA DOMICILIADA NO EXTERIOR. DESPESA.
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DEDUÇÃO. LIMITE. As importâncias pagas a pessoas jurídicas domiciliadas no
exterior a título de assistência técnica, científica, administrativa, podem ser
deduzidas como despesas operacionais. São enquadráveis nessa categoria de
despesa, com os efeitos do art. 354 do RIR/1999, aquelas que importem em
transferência de conhecimentos para a fonte pagadora, como a remuneração pelo
treinamento de empregados, por técnicos enviados por empresa situada no
exterior. (...)
No tocante às perguntas sobre o tratamento das despesas relativas à “assistência
técnica, científica e administrativa”, cumpre analisar as disposições a seguir do
RIR/1999: (...) É de se perceber que a abrangência do termo “assistência técnica,
científica ou administrativa” refere-se a situações em que se verifica a
transferência de tecnologia, na forma de aquisição de conhecimentos
tecnológicos, como se verifica do teor do § 3o do art. 355 do RIR/1999, bem como
do art. 2o da Instrução Normativa no 16, de 18 de março de 2013, do Presidente
do Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI. (...)
Dessa forma, conclui-se que, no caso sob análise, são enquadráveis como
despesas com assistência técnica, científica e administrativa, com os efeitos do
citado art. 354 do RIR/1999, aquelas que importem transferência de
conhecimentos para a fonte pagadora, como ocorre com o treinamento dos
empregados desta, por técnicos enviados pela empresa japonesa.
Também se enquadra nessa categoria o pagamento relativo à aquisição de
conhecimento por parte dos empregados. A Impugnante cita os seguintes
julgados do CARF em reforço argumentativo (inaplicabilidade da disciplina jurídica
veiculada nos artigos 352 a 355 do RIR/99 a contratos que não envolvam
transferência de tecnologia): 101-71820, 103-02628, 101-7087, 01-0586 (sessão
de 25.10.95), 101-85478 e 101-85488, 101-88916 (sessão de 17.10.95) e 105-7769
(sessão de 15.09.93).
A própria C. CSRF teria novamente analisado o tema no acórdão n° 01-1570
(sessão de 12.08.96), no qual teria concluído que “tratando-se de serviços
técnicos especializados, que não envolvem a transferência de tecnologia ou a
introdução de processo especial de produção, circunstâncias não provadas na
peça acusatória, e não questionada a efetiva prestação dos serviços ou a sua
necessidade ao desenvolvimento da atividade da empresa, a dedutibilidade dos
dispêndios como custo, independe da averbação do contrato no INPI”.
Ademais, ainda em reforço argumentativo, a Impugnante transcreve as ementas
dos seguintes precedentes do CARF sobre o tema:
GLOSA DE DESPESAS. BENEFICIÁRIOS NO EXTERIOR. SERVIÇOS TÉCNICOS.
TRANSFERÊNCIA DE TECNOLOGIA. LIMITE DE DEDUTIBILIDADE. Não havendo
provas nos autos que os serviços técnicos contratados envolvem transferência de
tecnologia, não se aplicam, para fins de dedutibilidade da despesa, as restrições
estabelecidas no artigo 355 do RIR/99. (acórdão n' 1402-00.877, sessão de
01.02.2012)
CONTRATOS DE CESSÃO DE DIREITOS DE SOFTWARE TRANSFERÊNCIA DE
TECNOLOGIA ROYALTIES. Tratando-se de contrato de cessão de direitos de
software em que se observa a transferência também dos respectivos códigos
fonte (tecnologia), observa-se o pagamento de royalties como contraprestação
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das avenças tratadas no predito contrato de cessão. (acórdão n' 1302.002.695,
sessão de 09.04.2018)
ASSISTÊNCIA TÉCNICA- DEDUTIBILIDADE.
Tratando-se de prestação de serviços técnicos especializados, que não envolvam a
transferência de tecnologia, circunstância não provada na peça acusatória, e não
questionada a efetiva prestação dos serviços ou a sua necessidade ao
desenvolvimento da atividade da empresa, a dedutibilidade dos dispêndios segue
a regra geral e não o rito do art. 293 do RIR194 atual art. 355 do RIR/99. (acórdão
n' 1102-00026, sessão de 27.08.2009).
A Impugnante aduz que seria o INPI o órgão do Governo Brasileiro com
competência exclusiva para o registro e a averbação de contratos que envolvam
transferência de tecnologia, definindo em quais casos ocorre essa transferência
de conhecimentos técnicos do exterior para o Brasil.
De fato, “a Lei no 9.279/96 atribuiu ao INPI a competência privativa para, entre
outras funções, disciplinar, controlar e aferir a transferência de tecnologia do
exterior para o Brasil. O INPI é, portanto, o órgão competente para reconhecer a
natureza de determinada atividade, em especial se esta envolve a transferência
de conhecimentos e, portanto, está sujeita a registro e averbação no referido
órgão, nos termos em que dispõe o artigo 211 daquela lei”.
Aduz-se que “a fim de verificar se há uma transferência de tecnologia ou não, é
preciso analisar a operação concretamente. Somente se caracterizará uma
transferência de tecnologia se houver uma intenção de fornecer o conhecimento.
Caso contrário, estar-se-á diante de uma difusão de tecnologia empregada e
esgotada na prestação dos serviços em si, e não de uma transferência ao tomador
desses conhecimentos”. Em relação à disciplina estabelecida pelo INPI acerca da
transferência de tecnologia, a Impugnante aduz o seguinte:
À época dos fatos em exame nos presentes autos, vigia a Instrução Normativa do
INPI n' 16/2013 que assim dispunha sobre a necessidade de averbação ou registro
sobre os contratos que impliquem a transferência de tecnologia:
Art. 2o - O INPI averbará ou registrará, conforme o caso, os contratos que
impliquem transferência de tecnologia, assim entendidos os de licença de direitos
de propriedade industrial (exploração de patentes, exploração de desenho
industrial ou uso de marcas), os de aquisição de conhecimentos tecnológicos
(fornecimento de tecnologia e de prestação de serviços de assistência técnica e
científica), os de franquia e os de licença compulsória para exploração de patente.
Ainda, a Resolução INPI n' 54/201338 relacionava expressamente os serviços
dispensados de averbação perante o INPI, justamente por não envolver o
entendimento formal desse órgão federal de que tais serviços não configuram a
transferência de tecnologia, com destaque para os seguintes: (i) serviços
realizados no exterior sem a presença de técnicos da empresa brasileira, que não
gerem
quaisquer
documentos
e/ou
relatórios,
como
por
exemplo:
beneficiamento de produtos; (ii) consultoria nas áreas financeiras e comercial,
incluindo a consultoria remota sem a geração de documentos; (iii) serviços de
marketing; (iv) serviços relacionados ao suporte, manutenção, adaptação ou
licenciamento de software não são passíveis de registro perante referida
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autarquia, por não envolverem transferência de tecnologia39; e (v) a licença de
uso de programa de computador (software).
Posteriormente, o órgão editou a Resolução INPI n' 156/2015, vigente à época dos
fatos, que passou a reproduzir essa lista dos serviços não sujeitos a registro e
averbação no órgão40 por não envolver a transferência de conhecimentos entre o
tomador e prestador.
Destaca o Impugnante que “a própria RFB já se manifestou no Ato Declaratório
COSIT n' 1/2000: “Para fins do disposto no Item I deste ato, consideram-se
contratos de prestação de assistência técnica e de serviços técnicos sem
transferência de tecnologia aqueles não sujeitos à averbação ou registro no
Instituto nacional da Propriedade Industrial – INPI e Banco Central do Brasil”.
Dessa forma, não sendo o contrato de prestação de serviços sujeito a registro no
INPI, por não representar transferência de tecnologia segundo o entendimento
formal e vinculante desse órgão federal, o qual detém competência privativa para
aferir a materialização dessa transferência, as importâncias pagas NÃO estarão
sujeitas ao regime jurídico dos artigos 352 a 355 do RIR/99”.
O Banco Central do Brasil, por sua vez, dispensaria o registro de contrato em que
inexistisse transferência de tecnologia (Anexo III à Resolução BACEN no. 3.844, de
2010).
A Impugnante reforça que não haveria nos autos qualquer prova ou elemento
fático capaz de evidenciar que teria ocorrido a transmissão de conhecimentos
pelas sociedades estrangeiras prestadoras de serviço. Frisa-se que “a legislação
brasileira impõe que a tecnologia seja efetivamente transferida para fins de
caracterização dos pagamentos com royalties ou despesa de assistência técnica,
científica ou administrativa. Não basta que seja possível a transferência de
tecnologia, como indevidamente sustentado pela autoridade lançadora no TVF,
mas sim que essa transferência do knowhow tenha sido acordada entre as partes
e tenha efetivamente se materializado”.
Aduz-se, em relação à não transferência de tecnologia, que “diante da liberdade
de contratação, as partes acordaram em não transferir a tecnologia e o know-how
à Impugnante. (...)A autoridade lançadora não pode descaracterizar a vontade das
partes (Impugnante, Meli USA, Meli Argentina, Meli Uruguai e Meli Inc.) refletida
em negócios jurídicos existentes, válidos e eficazes, inteiramente regidos pela
legislação brasileira, insinuando, sem qualquer base fática ou legal, que a
“ausência de transferência decorria de uma convenção contratual”.
A ausência de transferência de tecnologia em cada um dos contratos celebrados é
assim fundamentada na peça defensiva:
Contrato de armazenamento de página de internet e dados (hosting) firmado com
a Meli USA A Impugnante destaca que a empresa em foco fornece, a partir dos
seus servidores e datacenters, o serviço de hospedagem e conectividade da
plataforma online de vendas gerida pela Impugnante, permitindo a própria
operação e o funcionamento dessa plataforma.
Cita-se o seguinte excerto do contrato celebrado entre a Impugnante e a Meli
USA:
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Destaca-se que “o provedor de hospedagem (hosting providers) tem a função de
garantir o armazenamento de dados em servidores próprios de acesso remoto,
possibilitando que usuários tenham acesso a eles, conforme condições definidas
em pactuação anterior.
Com isso, o “hosting provider”, respeitadas as normas de política de privacidade,
disponibiliza aos usuários páginas ou arquivos de terceiros, que estão
armazenadas em seus servidores. A função primordial do “hosting provider” é,
portanto, fornecer suporte, por meio da sua infraestrutura, para que os dados
possam ser armazenados e acessados pelos internautas”. Em relação à natureza
jurídica dos pagamentos efetuados à Meli USA, a Impugnante esclarece que não
se trata de royalties por cessão de direito de uso e técnicos.
Destaca-se que o entendimento adotado pela Autoridade Lançadora “contraria
ainda o próprio entendimento formal e vinculante da RFB contido no Ato
Declaratório Interpretativo RFB n° 7/2014, segundo o qual “os valores pagos,
creditados, entregues ou remetidos por residente ou domiciliado no Brasil para
empresa domiciliada no exterior, em decorrência de disponibilização de
infraestrutura para armazenamento e processamento de dados para acesso
remoto, identificada como data center, são considerados para fins tributários
remuneração pela prestação de serviços, e não remuneração decorrente de
contrato de aluguel de bem móvel”.
A Impugnante destaca também que a distinção entre valores devidos a título de
“royalties” e “serviços” foi recentemente reconhecida pela RFB na Solução de
Consulta COSIT n° 117/2020”.
A Impugnante finaliza seu raciocínio, em relação ao contrato celebrado com a
Meli USA, nos seguintes termos: (...) sob qualquer perspectiva que se analise o
caso, os serviços prestados pela Meli USA não se caracterizam como “royalties”
ou tampouco como despesa de “assistência técnica”, mas sim a contratação de
uma empresa especializada e que possui infraestrutura para a hospedagem das
suas páginas eletrônicas/plataforma online, incluindo o armazenamento de dados
e informações relevantes, de forma a garantir que seus serviços de pagamento
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online sejam oferecidos com elevados níveis de excelência e segurança aos
usuários da sua plataforma.
A Impugnante registra ainda que o contrato firmado com a Meli USA deixa claro
que não há qualquer tipo de cessão ou transferência de tecnologia empregada
pela sociedade estrangeira e, da mesma forma, não cede licenças, direitos de
exploração de marca, patentes, direitos de propriedade intelectual.
O conteúdo dessa cláusula, contudo, foi sumariamente ignorado pela autoridade
lançadora que, sem qualquer base fática ou jurídica, pretende alterar essa
realidade provada nos presentes autos sobre a natureza e essência dos
pagamentos feitos à Meli USA:
Ainda nesse ponto, veja-se que as atividades listadas pelas Resoluções INPI/PR no
54/2013 e n' 156/15 corroboram a conclusão de que a contratação de
datacenter/servidores no exterior para o armazenamento de sites e dados não
gera qualquer tipo de transferência de tecnologia ao Brasil, nos termos do artigo
211 da Lei n' 9.279/96.
A título de exemplo, essas normas preveem que atividades “executadas
unicamente no exterior, as quais não geram quaisquer documentos e/ou
relatórios” não configuram tal transferência, bem como os “serviços de suporte,
manutenção, instalação, implementação, integração, implantação, customização,
adaptação, certificação, migração, configuração, parametrização, tradução ou
localização de programas de computador”
Contrato firmado com a Meli Argentina A Meli Argentina, empresa que também
integra o “Grupo Mercado Libre”, teria sido contratada pela Impugnante para
prestar os serviços de manutenção, suporte e atualização de funcionalidades da
sua plataforma de vendas que integra o “ecossistema” digital do Mercado Libre.
Aponta a Impugnante que “a Meli Argentina desenvolveu a tecnologia necessária
para a operação do comércio eletrônico e a prestação dos serviços às empresas
do Grupo Mercado Livre, incluindo a manutenção e principais atualizações da
plataforma/sítios eletrônicos que integram aquele “ecossistema” digital, detendo
a expertise necessária para a prestação dos serviços contratados.
Ora, o detentor das informações tecnológicas necessárias para manter e atualizar
os websites/plataforma em regular funcionamento é a Meli Argentina que
executa tais serviços, sem transmiti-los à Impugnante”.
Ainda em relação ao contrato celebrado com a Meli Argentina, é relevante
transcrevermos algumas considerações adicionais da Impugnante: Na redação do
instrumento contratual, negócio jurídica que formaliza a vontade das partes, há
menção expressa de que é a Meli Argentina quem executará os serviços de
suporte técnico, de manutenção e de atualização dos websites (plataforma online
de vendas), sendo a única parte que utilizará ferramentas tecnológicas para a
execução das obrigações do contrato firmado com a Impugnante.
Ou seja, o conteúdo do contrato deixa claro que o conhecimento tecnológico será
aplicado e esgotado na própria prestação dos serviços ocorrida exclusivamente no
exterior. O exposto acima é também confirmado pelo disposto no Resolução n'
156/2015 editada pelo INPI, órgão com competência privativa, como explicado,
para verificar se determinada prestação ou contrato envolve a transferência de
tecnologia.
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Nesse sentido, o Item XIII da Resolução INPI n' 156/2015 estabelece que os
contratos que regulam a prestação dos “serviços de suporte, manutenção,
instalação, implementação, integração, implantação, customização, adaptação,
certificação, migração, configuração, parametrização, tradução ou localização de
programas de computador (software)”, não estão sujeitos a registro no órgão por
não envolver a transferência de tecnologia.
Contrato firmado com a Meli Uruguai A Impugnante inicia seus esclarecimentos
apontando que “no ano de 2012, a Meli Uruguai, detentora de robusta
capacidade operacional, expertise, recursos e pessoal necessários (como visto no
Tópico II.A acima), foi contratada para prestação de serviços relacionados ao
desenvolvimento de softwares voltados para o comércio eletrônico, por meio dos
quais os usuários da Impugnante possam acessar diferentes alternativas do seu
site.
O desenvolvimento dos softwares, nos termos regulados pelo contrato, envolve:
(i) criação, desenho desenvolvimento, produção de sistema, implementação,
sintonização, revisão monitoramento, suporte, manutenção; e (ii) criação e
implementação de nova ferramentas, novas aplicações que facilitem o comércio
eletrônico (por exemplo, canais de busca, processamento de vendas, etc)”.
A Impugnante destaca que “a cessão de uso de softwares apenas se caracteriza
como royalties quando esteja presente a transferência da tecnologia que ocorre
mediante a cessão do código fonte”.
No contrato em foco, como ausente qualquer fornecimento de tecnologia à
Impugnante, pois não haveria a transmissão por meio da cessão de “códigos fonte
ou dados técnicos necessários à absorção da tecnologia”, nos termos definidos
pelo artigo 11 da Lei n° 9.609/98, não seria possível qualificar os pagamentos
feitos à Meli Uruguai como “royalties” ou despesa de “assistência técnica,
cientifica ou administrativa. Em relação ao contrato celebrado com a Meli Uruguai
em 2016, também não haveria qualquer transferência de tecnologia, sendo
relevante relembrar quais seria os serviços contratados, nos exatos dizeres da
Impugnante:
Por sua vez, em setembro de 2016, a Impugnante firmou novo contrato de
prestação de serviços, por meio do qual a Meli Uruguai se comprometeu a prestar
serviços de gerenciamento em favor da Impugnante, com destaque para as
seguintes atividades:
(i) serviços de consultoria sobre o desenvolvimento do negócio eletrônico; (ii)
análise da atividade e evolução do comércio eletrônico em toda a região; (iii)
análise da tendência e evolução do mercado; (iv) contribuição à fixação de metas;
(v) elaboração e implementação de estratégias em matéria legal, de finanças,
marketing, tecnologia e recursos humanos; (vi) organização de recursos para
colocar em prática a gestão empresarial, dentre outras atividades.
Cita-se que esse seria o entendimento do INPI “formulado na já citada Resolução
INPI n° 156/2015 a qual estabelece que os contratos envolvendo a prestação dos
serviços de “consultoria nas áreas financeiras e comercial, incluindo a consultoria
remota, assim como os serviços de marketing”, não são passíveis de registros no
órgão por não envolver a transferência de tecnologia”.
Contrato firmado com a Meli Inc. Em relação ao contrato celebrado com a Meli
Inc., a Impugnante tece as seguintes considerações: A Meli Inc., assim como a
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Meli USA, é uma empresa sediada no Estados Unidos da América que se dedica à
pesquisa e desenvolvimento na área de informática. Diante da expertise da Meli
Inc. nessa área, a Impugnante firmou contrato de prestação de serviços, por meio
do qual a Meli Inc. realiza pesquisas de soluções tecnológicas aplicadas ao
comércio eletrônico, os quais são desenvolvidos unicamente no exterior sem a
presença de técnicos da Impugnante, além de inexistir a geração de relação ou
documentos.
Conforme consignado no contrato de serviços, essas soluções comerciais
permitem uma melhor interação com os usuários do site, bem como a criação de
novas soluções lógicas e inteligentes que permitem à Impugnante: (i) o acesso e
administração fácil de sua plataforma, (i) gerar e desenvolver novos negócios on-
line e ferramentas de marketing, (iii) aumentar o tráfego dos usuários por meio de
novos aplicativos, (v) aumentar a velocidade da conexão, (vi) expandir a
funcionalidade da plataforma e aplicativos online, para permitir melhor acesso
aos usuários.
Essas soluções são aplicadas pela Meli Inc. ao site/plataforma online de vendas da
Impugnante, configurando, destarte, a customização e adaptação dessa
plataforma.
Como já destacado acima, esses tipos de serviços de informática, segundo
disposto no item XIII da Resolução INPI n° 156/2015, não envolvem a
transferência de tecnologia e, portanto, os contratos não estão sujeitos a registro
e averbação no INPI. Esses serviços não implicam, portanto, transferência de
tecnologia à Impugnante, na medida em que se limitam à realização de forma
remota no exterior do desenvolvimento de soluções tecnológicas que são
aplicadas pela Meli Inc. diretamente a essa plataforma e se esgotam na própria
prestação dos serviços.
A Impugnante aduz ser indevida a aplicação realizada pela fiscalização da norma
veiculada no artigo 353, inciso I, do RIR/99. Literalmente, aduz a Impugnante que:
“O artigo 71, parágrafo único, alínea “d” da Lei no 4.506/64 prevê que não são
dedutíveis os royalties pagos a sócios ou dirigentes, e a seus parentes ou
dependentes. Sob a suposta alegação de regular o artigo em referência, o artigo
353, inciso I do RIR/99, vigente à época da autuação ora combatida, previa que
não são dedutíveis os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou
dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes. (...)
O artigo 71, §único, alínea “d” da Lei n° 4.506/64 prevê que não são dedutíveis os
royalties pagos a sócios ou dirigentes e, ao qualificar sócios e dirigentes, se utiliza
das expressões seus “parentes ou dependentes”. Consequentemente, ao se
utilizar das expressões “parentes ou dependentes”, o artigo em referência limitou
a vedação da dedutibilidade dos royalties aos pagamentos realizados a pessoas
físicas.
Pessoas jurídicas não têm parentes ou dependentes. Assim, a inovação por parte
do RIR/99, ato infra legal, de que a vedação da dedutibilidade dos royalties
também se aplicaria aos pagamentos realizados a pessoa jurídica que é sócia da
licenciadora é necessariamente ilegal por extrapolar o alcance do art. 71,
parágrafo único, alínea “d” da Lei no 4.506/64.
É isso que dispõe o artigo 99 do CTN. Cita-se acórdãos do CARF e do Tribunal
Regional federal da 3a Região, além de entendimento doutrinário, em reforço à
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argumentação supra. Aponta-se, ademais, que a vedação inserta no artigo 353,
inciso I do RIR/99 “sequer se aplica na medida em que a Impugnante não é sócia
das empresas do Grupo Mercado Libre.
A Impugnante e as empresas do Grupo Mercado Libre são pertencentes ao
mesmo grupo econômico e possuem sócios em comum (sócios indiretos). Como
se observa da leitura do artigo 71, parágrafo único, alínea “d” da Lei no 4.506/64 e
artigo 353, inciso I do RIR/99, os royalties que não são dedutíveis da base de
cálculo do IRPJ são aqueles pagos pela pessoa jurídica licenciadora a seus sócios.
Em nenhum momento, os artigos em referência previram que a vedação da
dedutibilidade também se aplicaria aos pagamentos efetuados pelas empresas
que possuem os mesmos sócios pessoas físicas da empresa licenciante”.
A Impugnante ainda aduz, em relação à alegação relembrada no parágrafo
anterior, que “não poderia deixar de mencionar o entendimento da Solução de
Consulta COSIT no 182/2019, na qual reconheceu que o artigo 71, §único, alínea
“d” da Lei n° 4.506/64 NÃO veda a dedutibilidade de pagamentos de royalties a
beneficiária que integre o mesmo grupo empresarial da fonte pagadora”. No
tocante à cobrança da CSLL, a Impugnante aponta que seria descabida a aplicação
da disciplina ventilada nos artigos 352 e 355, conforme expressamente apontaria
a solução de Consulta no. 310, de 2017, e o Anexo I da IN RFB no. 1.700, de 2017:

Destaca-se que o descabimento da aplicação dos limites de dedutibilidade dos
royalties, assistência técnica, científica e administrativa à CSLL também seria
matéria sumulada no CARF (Súmula no. 117: “A indedutibilidade de despesas com
"royalties" prevista no art. 71, parágrafo único, alínea "d", da Lei no 4.506, de
1964, não é aplicável à apuração da CSLL”).
Em relação à multa punitiva aplicada, a Impugnante pugna pelo seu descabimento
por conta de ter pautado suas condutas em entendimento exarado pela Receita
Federal (Perguntas e Respostas Pessoa Jurídica 2016) e, ainda, em decorrência da
aplicação da norma veiculada no artigo 112, inciso II, do CTN. Seriam inaplicáveis
os juros incidentes sobre a multa de ofício lançada, em face da norma veiculada
no artigo 61 da Lei no. 9.430, de 1996.
As matérias controvertidas nos presentes autos podem ser resumidas nos seguintes
tópicos, que serão detidamente abordados na sequência do presente acórdão:

a) Dedutibilidade, em relação à CSLL, das doações registradas na conta contábil
no. 622006 – PATROCÍNIOS;
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b) Subsistência dos motivos fundantes da autuação em relação aos contratos
celebrados com as empresas Meli USA, Meli Argentina (Meli SRL), Meli Uruguay e
Meli Inc.;
a. Enquadramento dos valores pagos como royalties ou decorrentes de assistência
técnica, científica, administrativa ou assemelhada para fins de aplicação da
disciplina ventilada nos artigos 352 a 355 do RIR/99, notadamente no tocante à
necessidade de transferência de tecnologia;
i. Cabimento da aplicação da norma veiculada no artigo 353, inciso I, do RIR/99 ao
caso vertente;
ii. Descabimento de aplicação da disciplina ventilada nos artigos 352 a 355 do
RIR/99 à CSLL;
b. Comprovação da natureza e real efetividade dos serviços prestados, inclusive
em relação ao competente pagamento;
c) Descabimento da multa aplicada, por conta de a Impugnante de ter
pretensamente pautado suas condutas em entendimento exarado pela Receita
Federal (Perguntas e Respostas Pessoa Jurídica 2016) e, ainda, em decorrência da
aplicação da norma veiculada no artigo 112, inciso II, do CTN;
d) Incidência de juros moratórios sobre a multa de ofício.
Nada obstante, o acórdão recorrido, efls.4393/4482, julgou improcedente a petição
impugnatória, mantendo na íntegra a autuação:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2016
ROYALTIES PAGOS A EMPRESA LIGADA NO EXTERIOR. DEDUTIBILIDADE
CONDICIONADA AO REGISTRO DO CONTRATO NO BANCO CENTRAL. As despesas
relativas a contratos que ensejam o pagamento de royalties, mesmo que ausente
transferência de tecnologia, somente são dedutíveis da base de cálculo do IRPJ
caso cumpridos os requisitos legalmente estabelecidos, dentre eles o registro da
avença no Banco Central.
PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS POR EMPRESA LIGADA SITUADA NO EXTERIOR.
AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA EFETIVA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO E
RESPECTIVO PAGAMENTO. As despesas registradas por conta de contrato de
prestação de serviços com empresa ligada situada no exterior, inclusive quando
relativo à assistência técnica ou administrativa, somente são dedutíveis da base
de cálculo do IRPJ caso comprovada a efetiva prestação do serviço e o
correspondente pagamento.
MULTA DE OFÍCIO DECORRENTE DA FALTA DE COMPROVAÇÃO DE SERVIÇOS
PRESTADOS POR EMPRESA ESTRANGEIRA E RESPECTIVO PAGAMENTO. É
imperiosa a aplicação de multa de ofício quando a fiscalização glosa despesas por
conta da falta de sua comprovação e efetivo pagamento.
JUROS SELIC SOBRE MULTA DE OFÍCIO. Incidem juros moratórios, calculados à
taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - Selic, sobre o valor
correspondente à multa de ofício (Súmula Vinculante Carf no 108).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-
calendário: 2016 LANÇAMENTO CALCADO NOS MESMOS ELEMENTOS DE PROVA.
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Aplicam-se ao lançamento da CSLL as mesmas razões de decidir do lançamento de
IRPJ, haja vista estarem apoiados nos mesmos elementos de convicção.
DOAÇÕES NO ÂMBITO DO PRONAC. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DOS
REQUISITOS DE DEDUTIBILIDADE. As doações realizadas no âmbito do PRONAC
somente são dedutíveis da base de cálculo da CSLL caso cumpridos os requisitos
estabelecidos no artigo 371, c/c artigos 475 e 476, todos do Regulamento do
Imposto de Renda aprovado pelo Decreto no'. 3.000, de 1999 (RIR/99).
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido.

Devidamente cientificado em 20.07.2021, às efls.4492, o contribuinte, em
18.08.2021, efls.4494, apresentou recurso voluntário, efls.4682/4755, contra o acórdão
combatido, repisando e reforçando os argumentos já expostos em petição impugnatória e que
podem ser assim sumarizados (quanto à matéria em discussão):
II – AS RAZÕES PARA REFORMA DA DECISÃO DA DRJ
PARTE A - O AFASTAMENTO DO MOTIVO N° 2 MANTIDO PELA DECISÃO DA DRJ –
A COMPROVAÇÃO DO PAGAMENTO DOS SERVIÇOS E DA SUA NECESSIDADE ÀS
ATIVIDADES OPERACIONAIS DA RECORRENTE
II.A.1. A comprovação do efetivo pagamento pelos serviços prestados pela Meli
USA, Meli Argentina, Meli Uruguai e Meli Inc.
II.A.2. A necessidade das despesas referentes aos serviços contratados:
preenchimento dos requisitos do artigo 299 do RIR/99
II.A.2.1. A natureza imaterial dos serviços pela Meli USA, Meli Argentina, Meli
Uruguai e Meli Inc. e a sua comprovação por documentação hábil e idônea
II.A.2.1.1. Os serviços pela Meli USA de hospedagem (hosting) e infraestrutura de
rede da plataforma: o reconhecimento da sua prestação pela decisão da DRJ
II.A.2.1.2. Os serviços de suporte tecnológico prestados pela Meli Argentina e a
Meli Uruguai: manutenção e atualização de funcionalidades da plataforma da
Recorrente
a A robusta capacidade operacional da Meli Argentina
a A capacidade operacional da Meli Uruguai
II.A.2.1.2.1. As atívídades desenvolvídas pela Melí Argentína e Melí Uruguaí e que
benefícíaram a Recorrente: o equívoco da decísão da DRJ ao entender pela
ausêncía de comprovação dos serviços
PARTE B - INAPLICABILIDADE DO REGIME JURÍDICO PREVISTO NOS ARTIGOS 352 A
355 DO RIR/99: AUSÊNCIA DE TRANSFERÊNCIA DE TECNOLOGIA
II.B.1. O escopo de aplicação do regime dos artigos 352 e 355 do RIR/99: o
posicionamento da RFB, desse E. CARF e da C. CSRF
II.B.2. O conceito de royalties no direito brasileiro
II.B.3. A transferência de tecnologia e de know-how: as regras que envolvem o
registro de contratos no INPI
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PARTE B.1 – AUSÊNCIA DE TRANSFERÊNCIA DE TECNOLOGIA NOS CONTRATOS DE
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS FIRMADOS PELA RECORRENTE E EMPRESAS DO GRUPO
MERCADO LIVRE NO EXTERIOR
II.B.1.1. O contrato firmado com a Meli USA
II.B.1.2. O contrato firmado com a Meli Argentina
II.B.1.3. O contratos firmado com a Meli Uruguai
II.B.1.4. O contrato firmado com a Meli Inc
III.B.1.5. CONCLUSÃO: a inaplicabilidade do regime jurídico dos artigos 352 a 355
do RIR/99
II.B.2. Inaplicabilidade do artigo 353, inciso I do RIR/99 ao caso
PARTE C – O EXCESSO DA COBRANÇA
II.C.1. Ausência de base legal para adição das despesas à base de cálculo da CSLL
II.C.2. Impossibilidade da cobrança de multa e juros à Recorrente (artigos 100 e
112 do CTN)
II.C.3. Inaplicabilidade dos juros sobre multa
PARTE D – A DEDUTIBILIDADE DE DOAÇÕES AO PRONAC NA LEI N° 8.313/91
III – CONCLUSÕES E PEDIDO

Assim, requereu a integralidade da reforma do acórdão recorrido, com o
cancelamento do auto de infração, pelos seguintes fundamentos:
 A Recorrente demonstrou que integra o “ecossistema” do Grupo Mercado Libre
voltado ao comércio eletrônico de bens e serviços, gerindo uma plataforma online
de vendas (marketplace), contando com diversas ferramentas e recursos
eletrônicos,
a
qual
que
pode
ser
acessada
através
do
site
(www.mercadolivre.com.br) e do aplicativo móvel. Essa plataforma permite que
empresas e pessoas físicas anunciem produtos e serviços, realizando compras e
vendas nesse ambiente online, a um preço fixo ou no formato de leilão;
 Essas atividades demandam o constante suporte, manutenção e customização
da plataforma e do seu website, permitindo o regular funcionamento e
operacionalização das transações comerciais que ocorrem no marketplace da
Recorrente, adaptando-se às exigências do público brasileiro, incluindo a própria
hospedagem dessa plataforma/website em data-centers e servidores. Para tanto,
a Recorrente contratou o suporte tecnológico da infraestrutura e a sólida
experiência na área de informática acumulado pelas demais sociedades que
integram o Grupo Mercado Libre no exterior, em especial da Meli USA, Meli
Argentina, Meli Uruguai e Meli Inc.;
 A Recorrente evidenciou que os serviços prestados por essas empresas no
exterior envolveram (i) a hospedagem (hosting) da sua plataforma online de
vendas e dos respectivos dados em data-center e servidores localizados no
exterior (nos Estados Unidos da América), detidos pela Meli USA – conforme
explicado e comprovado por meio de documentos públicos (fls. 2136 a 2554),
fotografias da infraestrutura (fls. 2523 a 2541), planilhas, contratos, faturas
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comerciais emitidas pela Meli USA e por terceiros contratados por esta; e de (ii)
suporte, manutenção, atualização e customização da plataforma online de
pagamento (e.g., adaptação e inclusão de funcionalidades), incluindo o
desenvolvimento de softwares quando aplicável, prestados pela Meli Argentina,
Meli Uruguai e Meli Inc., conforme explicado e comprovado, por meio de
fotografias, documentos públicos (fls. 2136 a 2554), apresentações com
descrições detalhadas das atividades (fls. 3723 a 3917), evidências da capacidade
operacional, planilhas, contratos (fls. 72 a 139), além das faturas comerciais
emitidas por essas sociedades. Os comprovantes de pagamentos dos serviços
também foram apresentados pela Recorrente (docs. 01 e 02 e fls. 4358 a 4385),
incluindo as traduções, carta do Banco Citibank e demais extratos desse banco;
 Restou inquestionável que os serviços foram efetivamente executados por essas
sociedades estrangeiras e beneficiaram as atividades da Recorrente no Brasil,
cujas despesas operacionais se qualificam como legítimas e necessárias às suas
atividades, nos termos do artigo 299 do RIR/99, do Parecer Normativo CST n°
32/81, além do entendimento consolidado da doutrina, desse E. CARF e da C.
CSRF, inexistindo qualquer indício ou contraprova produzida pela autoridade
lançadora e trazidas aos presentes autos que possa infirmar essa conclusão. Dada
a essencialidade dos serviços contratados para as atividades operacionais da
Recorrente, ficou demonstrado que a única opção seria a estruturação de uma
área designada ao suporte e hospedagem no Brasil ou a contratação junto a
terceiros, o que poderia acarretar despesas incorridas pela Recorrente em valores
superiores àqueles reconhecidos;
 A Recorrente evidenciou ainda que, além da regra geral de dedutibilidade de
despesas, a legislação tributária limita a dedutibilidade na hipótese de remessa de
valores ao exterior envolvendo: (i) o pagamento de royalties pelo uso de patentes
de invenção, processos e fórmulas de fabricação, ou pelo uso de marcas de
indústria ou de comércio, e as despesas com assistência técnica, científica,
administrativa ou semelhantes que envolvam a transferência de tecnologia; ou
(iii) a aplicação das Regras de TP às operações realizadas entre partes
relacionadas, nos termos da Lei n° 9.430/96 e da Instrução Normativa RFB n°
1312/2012, para os serviços que não envolvam a transferência de tecnologia, na
medida em que a aplicação dessas regras é excludente. Não há outro regime
jurídico aplicável à dedutibilidade das despesas além desse dois.
 Foi demonstrado que inexiste nas normas jurídicas aplicáveis qualquer regra que
proíba a dedutibilidade de serviços que não configurem a transferência de
tecnologia ao tomador. Demonstrou-se também que as importâncias pagas pela
Recorrente NÃO TÊM natureza jurídica de rendimentos de royalties ou de serviços
de assistência técnica, científica e administrativa envolvendo a transferência de
tecnologia, o que afasta a aplicação das regras de dedutibilidade previstas no
regime jurídico dos artigos 352 a 355 do RIR/99. Esse posicionamento é
compartilhado pela própria decisão da DRJ, ao afastar o regime desses artigos
para os serviços prestados pela Meli USA, Meli Argentina e Meli Uruguai,
reconhecendo que a ausência de transferência de tecnologia
 De maneira consistente, os próprios contratos celebrados pela Recorrente
preveem inexistência de transferência de know-how ou de cessão de direitos de
qualquer espécie, a despeito do conhecimento técnico utilizado nas atividades
para a prestação dos serviços pelas empresas estrangeiras, o qual se esgota na
própria prestação desses serviços diretamente no exterior, conforme
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demonstrado nos presentes. O próprio INPI, o qual detém competência privativa
para aferir a materialização dessa transferência, reconhece que os serviços
contratados pela Recorrente junto à Meli USA, Meli Argentina, Meli Uruguai e
Meli Inc. não configuram, pela sua própria natureza, a transferência de
tecnologia;
 Assim as importâncias pagas pela Recorrente a essas sociedades no exterior não
se qualificam como royalties ou despesas com assistência técnica, administrativa
ou cientifica envolvendo a transferência de tecnologia. Tais serviços portanto se
encontram sujeitas às Regras de TP da Lei n° 9.430/96 e as demais condições de
dedutibilidade prevista pelo artigo 299 do RIR/99, todas elas, como comprovado
nesses autos, integralmente atendidas pela Recorrente (inexistindo qualquer
questionamento em relação às Regras de TP);
262. Por todo o exposto, a Recorrente requer que seja dado provimento ao
presente Recurso Voluntário para reformar a decisão da DRJ que lhe foi
desfavorável, sendo determinado o consequente cancelamento em definitivo do
crédito tributário e o arquivamento do respectivo processo administrativo.
263. A Recorrente protesta ainda pela produção de todas as provas admitidas,
incluindo a juntada de novos documentos pelos argumentos acima expostos,
realização de perícia ou conversão em diligência caso esse E. CARF entenda
necessário, bem como pela oportuna sustentação oral de suas razões de defesa.
Nesse contexto, caso esse E. CARF por necessária a apresentação de quaisquer
esclarecimentos adicionais ou documento específico que ainda não tenham sido
apresentados, a Recorrente desde já se coloca à disposição.

Ato contínuo, em 13.10.2022, foram incluídos, mediante petição, efls.4964/4978,
documentos comprobatórios adicionais (laudo técnico PwC e Comunicados INPI) aos já
apresentados junto ao recurso voluntário, assim como documentos juntados posteriormente ao
mesmo.
Após, os autos foram encaminhados para apreciação e julgamento.
É o relatório

VOTO
Conselheiro Jeferson Teodorovicz, Relator

O recurso é tempestivo e dele tomo conhecimento.
Pois bem, conforme delimitado pela DRJ, as matérias controvertidas nos presentes
autos podem ser resumidas nos seguintes tópicos:
a) Dedutibilidade, em relação à CSLL, das doações registradas na conta contábil
no. 622006 – PATROCÍNIOS;
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b) Subsistência dos motivos fundantes da autuação em relação aos contratos
celebrados com as empresas Meli USA, Meli Argentina (Meli SRL), Meli Uruguay e
Meli Inc.;
a. Enquadramento dos valores pagos como royalties ou decorrentes de assistência
técnica, científica, administrativa ou assemelhada para fins de aplicação da
disciplina ventilada nos artigos 352 a 355 do RIR/99, notadamente no tocante à
necessidade de transferência de tecnologia;
i. Cabimento da aplicação da norma veiculada no artigo 353, inciso I, do RIR/99 ao
caso vertente;
ii. Descabimento de aplicação da disciplina ventilada nos artigos 352 a 355 do
RIR/99 à CSLL;
b. Comprovação da natureza e real efetividade dos serviços prestados, inclusive
em relação ao competente pagamento;
c) Descabimento da multa aplicada, por conta de a Impugnante de ter
pretensamente pautado suas condutas em entendimento exarado pela Receita
Federal (Perguntas e Respostas Pessoa Jurídica 2016) e, ainda, em decorrência da
aplicação da norma veiculada no artigo 112, inciso II, do CTN;
d) Incidência de juros moratórios sobre a multa de ofício.
Contudo, em análise preliminar, verifiquei questão prejudicial que me motivou a
propor a conversão do presente julgamento em diligência, conforme irei expor abaixo.
Deixando de lado nesse momento a discussão sobre a natureza jurídica dos serviços
prestados e sua aplicabilidade – ou não – aos artigos 352 e seguintes do RIR/99, assim como a
discussão sobre a existência de transferência de tecnologia – ou não – nos serviços prestados,
entendo que a questão probatória merece digressão preliminar.
Para além da discussão elementar (de direito) que sustenta as autuações, verifica-se
que o melhor julgamento do caso concreto demanda análise do direito e análise das provas
apresentadas e se essas, por si só, são suficientes para demonstrar o direito requerido pelo
recorrente.
Nesse aspecto, de antemão, verifica-se que a DRJ manteve o lançamento também
por entender que não teria sido comprovada a realização do serviço de parte das empresas.
A recorrente, por sua vez, aduz que os documentos solicitados pela fiscalização
seriam descabidos, pois não haveria transferência de tecnologia. Ademais, como
se trataria de serviços imateriais ou até virtuais, sua comprovação dar-se-ia
segundo os elementos de prova passíveis de serem apresentados, que teriam sido
franqueados à fiscalização.
Embora a verificação das provas no tocante ao serviço de hospedagem, no que diz
respeito ao contrato celebrado com a Meli Libre Inc., cumulado com o regular
funcionamento do sítio eletrônico explorado pela Impugnante, tragam evidências
de que tal serviço foi efetivamente prestado, em relação aos demais serviços,
porém, a situação é mais complexa.
A recorrente aduz que todos os serviços contratados com a Meli Argentina
(Mercado Libre S.R.L.) e Meli Uruguay teriam sido prestados, apresentando, em
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sua peça defensiva, uma relação de tais serviços, acompanhada da justificativa
das atividades realizadas (fls. 38 a 41 da peça impugnação). Ademais, se aponta
que o documento 9 (anexo à impugnação) comprovaria as informações
constantes de tal relação de serviços.
A tabela inserta na peça defensiva, na qual se indicam os serviços que teriam sido
prestados pelas empresas Mercado Libre S.R.L e Meli Uruguay e Meli Inc,
certamente, a meu ver, não basta como elemento de prova da efetiva prestação
dos serviços.
Os documentos acostados à peça defensiva intitulados “doc. 09” também não são
bastantes para tanto, pois não passam de pretensas apresentações em
PowerPoint em língua estrangeira.
Não é apresentado nenhum projeto delineando os serviços que seriam
prestados e muito menos qualquer controle formal acerca da realização de tais
serviços (procedimento normalmente adotado antes da realização do
pagamento). A descrição genérica dos serviços prestados constantes das faturas
emitidas (“manutenção e suporte da infraestrutura de TI” e “serviços de
gerenciamento”) em nada colabora para se saber qual o serviço efetivamente
prestado.
Assim, entendo que não restou comprada a execução dos serviços constantes
das avenças celebradas com as empresas Mercado Libre S.R.L e Meli Uruguay.
No tocante aos serviços pretensamente prestados pela empresa Meli Inc., temos
situação assemelhada à verificada com as empresas Mercado Libre S.R.L e Meli
Uruguay, vez que não há qualquer elemento de prova que corrobore a efetiva
execução dos serviços. Não é apresentado nenhum projeto delineando os serviços
que seriam prestados e muito menos qualquer controle formal acerca da
realização de tais serviços (procedimento normalmente adotado antes da
realização do pagamento).
Assim, entendo que também não restou comprovada a efetividade dos serviços
constante da avença celebrada com a empresa Meli Inc.

Seriam necessários, assim, segundo a DRJ, mais elementos para demonstrar a
suficiência do acervo probatório.
Por outro lado, no que diz respeito aos serviços prestados pela Meli Argentina
(Mercado Libre S.R.L.) e pela Meli Uruguay sustenta a Recorrente que, no ano-calendário de 2016,
a Meli Argentina e a Meli Uruguai prestaram serviços de atualização, suporte e manutenção da
plataforma online de vendas operacionalizada da Recorrente que, como dito, integra o
“ecossistema” do Mercado Libre e é responsável pelo processamento do fluxo das transações
comerciais de compra e venda realizadas em ambiente exclusivamente online/virtual
(www.mercadolivre.com.br, incluindo o aplicativo que pode ser baixado e instalado em celulares).
Afirma o recorrente que o valor cobrado pelos serviços prestados pela Meli
Argentina está devidamente identificado nas faturas comerciais emitidas pela referida empresa
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indicando ainda a natureza das atividades desenvolvidas (e.g., desenvolvimentos e projetos de TI
aplicados ao comércio eletrônico), descritas em maiores detalhes na tabela abaixo, além dos
respectivos comprovantes dos pagamentos efetuados pela Recorrente.
Confira-se exemplo de fatura emitida pela Meli Argentina referente ao mês de
dezembro/2016:

As faturas comerciais emitidas pela Meli Uruguai durante o ano-calendário de 2016
constam na tabela abaixo e também estão anexadas aos presentes autos (fls. 3918 a 4308), com a
indicação das diferentes naturezas dos serviços prestados (manutenção e suporte de TI, Análise,
desenvolvimento e projetos de TI, serviços de imagem corporativa e serviços de gerenciamento),
segundo a Recorrente, evidenciariam a vinculação com as atividades descritas acima:
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A recorrente acresce que a DRJ ignorou, nesse ponto, que os serviços prestados por
essas empresas estão relacionados a mais de 20 (vinte) iniciativas realizadas ao longo de 2016 e
que estão associadas às operações da Recorrente, descritas de forma detalhada na tabela abaixo,
a exemplo do desenvolvimento e atualização de funcionalidades voltadas a (i) melhoria na
experiência de compras dos usuários, incluindo ajustes ao carrinho de compra; (ii) criação do
programa de fidelidade (loyalty) denominado “Mercado Pontos”; (iii) melhoria de interface entre
diversas funcionalidades e áreas digitais da plataforma; (iv) aprimoramento das áreas de
segurança e prevenção à fraude; (v) melhorias e ajustes nos catálogos de produtos (fls. 4723).
Segundo o Recorrente, foram juntados os respectivos contratos, faturas comerciais,
comprovantes de pagamento a partir de recursos da Recorrente mantidos em conta no exterior
junto ao Citibank, documentação sobre as principais atividades e iniciativas executadas pela Meli
Argentina e Meli Uruguai, além de documentos que comprovam a robusta infraestrutura das
sociedades no exterior.
A Recorrente também anexou apresentações com o detalhamento dos projetos
associados aos serviços, de natureza imaterial/virtual, executados por essas empresas e que
produziram reflexos e benefícios em ambiente exclusivo online.
Fl. 5075
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Já quanto à empresa Meli Inc., sustenta a Recorrente, conforme refletido na
Cláusula 1.2 do Contrato, os serviços prestados pela Meli Technology consistem na “(...)
elaboração e desenvolvimento de solução informáticas aplicadas ao comercio eletrônico que
permitam aumentar a competitividade e produtividade negócio do MP. Essas novas soluções
estarão orientadas a (i) melhorar a interação entre os usuários dos sites do MP; (ii) criar soluções
lógicas e inteligentes que permitam o fácil acesso e administração dos sites do MP; (iii) gerar e
desenvolver novos negócios online e ferramentas de marketing integradas; (iv) aumentar o
tráfego e acesso de usuários através de novos aplicativos; (v) preparo de motores de busca
avançadas de artigos ou publicações dentro dos sites da Recorrente; (vi) incrementar a velocidade
nas conexões; (vii) ampliar a funcionalidade da plataforma, em especial no segmento de
prevenção à fraudes, considerando o exponente crescimento de usuários e transações no
“ecossistema” do Mercado Libre.
Acresce que esses serviços foram prestados pela Meli Inc. ao longo de 2016, cuja
cobrança em face da Recorrente foi formalizada pelas seguintes faturas comerciais emitidas pela
referida sociedade localizada nos Estados Unidos da América, anexadas aos presentes autos, assim
como os comprovantes de pagamento.
A título ilustrativo, confira-se o exemplo da fatura comercial n° 605 emitida pela
Meli Technology em face da Recorrente, referente ao mês de julho/2016, com a identificação da
natureza dos gastos (maintenance & support IT related with research & developmetnt) e dos
respectivos valores faturados.
Neste ponto, com o devido acatamento, entendo que a Recorrente demonstra
esforço probatório, mas, ao mesmo tempo, considero-o insuficiente para demonstrar
cabalmente quais os serviços prestados e que foram efetivamente prestados.
Mesmo o laudo PWC, que indica com clareza, a partir da conciliação de documentos
fiscais e contábeis, que houve pagamento, quando trata da comprovação da prestação de
serviços, de forma lacônica, afirma:
3.3. Evidências da prestação do serviço
Além das validações feitas acima, também constatamos que os serviços foram, de
fato, prestados pelas partes relacionadas, visto que a administração disponibilizou
evidências nesse sentido. Verificamos que os prestadores de serviço
disponibilizaram documentação sobre o andamento ou conclusão daqueles
serviços por eles prestados.
Nesse sentido, não há que se falar que o serviço contratado pela Ebazar não teria
sido prestado, visto que, além de ser fundamental à consecução de suas
atividades, há provas de que foram executados e eram devidamente reportados à
Ebazar.
No Anexo 5 deste laudo, juntamos tais evidências, a fim de demonstrar nossa
constatação acima.
Nesse aspecto, observei que o referido anexo 5 apenas contém a “documentação
acessória do projeto Carrito”. Ainda, a mera análise do referido documento indica que não há
qualquer referência à Recorrente, nem qualquer métrica.
No tocante aos serviços alegadamente prestados pela empresa Meli Inc., temos
situação assemelhada à verificada com as empresas Mercado Libre S.R.L e Meli Uruguay, vez que
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não se observa elementos de provas suficientes que corroborem para demonstrar a efetiva
execução dos serviços. Da mesma forma, não é apresentado nenhum projeto delineando os
serviços que seriam prestados e muito menos qualquer controle formal acerca da realização de
tais serviços (procedimento normalmente adotado antes da realização do pagamento).
Enfim, as informações constantes no laudo não corroboram a demonstrar que o
serviço foi efetivamente prestado, ainda que eventualmente projetado.
Assim, em todas as empresas analisadas, com maior ou menor intensidade,
considero que há indícios aptos a suscitar dúvidas quanto à efetividade da prestação dos
serviços, pelos documentos apresentados pela Recorrente.
Porém, não é possível, a meu ver, somente pelos documentos e informações
postos nos autos, concluir categoricamente pela comprovação da execução dos serviços
constantes das avenças celebradas com as empresas Mercado Libre S.R.L, Meli Uruguay e Meli
Inc., diferente da situação da Meli Libre Inc., cujos serviços já estariam reconhecidos inclusive
pela própria DRJ.
Assim, se de um lado, a própria DRJ entendeu que restariam comprovados os
serviços prestados pela Meli Libre Inc, a situação se altera com as demais empresas, pois com os
documentos acostados aos autos, embora observe-se indícios, verifica-se que não são suficientes
para convencer este julgador, pelo menos neste momento, de que os serviços foram efetivamente
prestados.
Por outro lado, registro também que a natureza dos serviços em discussão (serviços
imateriais) também oferece dificuldades comprobatórias consideráveis por parte do Recorrente e,
nesse aspecto, compreendo as dificuldades de provar a efetividade dos serviços imateriais
prestados e, ainda, demonstrar que tais serviços não se configuram através da transferência de
tecnologia (ou royalties).
Por isso, importa fixar desde logo que o ônus de demonstrar minimamente, ainda
que indiretamente, a prestação de serviços é da contribuinte, já que exigir que a fiscalização
comprovasse a não prestação de serviços qualifica-se em minha leitura como prova diabólica.
Porém, feito esse registro, e reconhecendo as dificuldades materiais para
comprovação do alegado, pergunto: como se comprova a prestação de serviços imateriais? Ou,
pelo menos, como é possível trazer mais elementos de prova (indícios) de forma a fortalecer a
convicção dos julgadores de que estes serviços foram efetivamente prestados?
Em minha leitura, além dos documentos contábeis e fiscais indicando a
contabilização de tais serviços, da emissão de invoice, contratos, e pagamento, a Recorrente
teria de demonstrar minimamente que algum serviço estaria sendo prestado, através de
controles de performance (time-sheet), e-mails, relatórios que indicassem o controle mínimo de
um tomador de serviços, ainda que de parte relacionadas. Mais ainda, é importante que tais
documentos e informações sejam concatenados de forma lógica e relacional aptas a demonstrar
a efetividade dos serviços prestados.
Note-se que tais controles são relevantes inclusive para a delimitação de receitas
nas operações intragrupo, bem como na aplicação de regras de preços de transferência de acordo
com o princípio arm’s length (riscos, ativos e funções).
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Assim, ainda que em relações entre partes relacionadas e diante de atividades
imateriais, não há como se afirmar a impossibilidade de demonstração da prestação de serviços,
mesmo que de forma indiciária.
Logo, considerando as peculiaridades da natureza dos serviços, além das
dificuldades decorrentes da comprovação de realização de serviços imateriais, cumulada com
esforço probatório por parte do contribuinte (ainda não suficiente, reforça-se), e, em homenagem
à verdade material, é que meu entendimento segue para propor a diligência, especificamente para
averiguar acervo probatório complementar eventualmente trazido aos autos pelo Recorrente e
que possa demonstrar a efetividade dos serviços prestados, especialmente nas operações
envolvendo a Meli Argentina (Mercado Libre S.R.L), Meli Uruguay e Meli Inc.
Recomenda-se também que o recorrente relacione de forma didática, clara e
objetiva, os documentos e informações apresentados por ocasião da diligência com os serviços
efetivamente prestados de forma a facilitar a demonstração e a compreensão do direito
pretendido, inclusive com tabelas que se correlacionem aos documentos e informações
apresentadas.
Em síntese, o objeto da diligência, assim, é: comprovar a efetividade (ou não) dos
serviços prestados e comprovar (ou não) se os serviços alegados são realmente aqueles
indicados pelo Recorrente.
Finalmente, neste momento, deixo de me manifestar sobre as demais questões
eventualmente atinentes às preliminares ou ao mérito do caso, já que irei expor minha posição
sobre somente quando do retorno da diligência.

Conclusão
Ante o exposto, proponho a conversão do julgamento em diligência para que a
unidade de origem intime o contribuinte a apresentar documentos e informações
complementares que robusteçam o arsenal probatório apto à demonstrar a efetividade da
prestação de serviços (e suas respectivas naturezas) pelas empresas ora questionadas, a exemplo
de documentos contábeis e fiscais indicando a contabilização de tais serviços, da emissão de
invoice, dos contratos, dos comprovantes de pagamento, assim como de informações ou de
documentos que apontem controles de performance (time-sheet), de projetos relacionados
especificamente aos serviços prestados, de mensagens de e-mails, de relatórios que indiquem o
controle mínimo de um tomador de serviços, ainda que de parte relacionadas, sem prejuízo da
apresentação, por parte do recorrente, de qualquer outro documento, comprovante ou
informação que corrobore efetivamente com a demonstração da prestação de serviços executada
entre as empresas autuadas, assim como do direito pretendido. Dessa forma, deve a autoridade
de origem intimar a Recorrente a apresentar esses documentos/informações em prazo razoável,
sem prejuízo de concessão de prorrogação de prazo, ante petição justificada do contribuinte,
considerando a natureza, a dificuldade e a complexidade das provas buscadas.
Após a entrega dos documentos e informações, a autoridade de origem deve
elaborar relatório conclusivo, dando ciência ao contribuinte para se manifestar sobre o resultado
da diligência no prazo de 30 dias, findo o qual devem ser encaminhados os autos para o CARF para
apreciação e julgamento.
É a minha proposta.
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