Tribunal: CARF
Processo: 11065.721167/2016-45
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-19
Data de publicação: 2024-11-22

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2011 a 31/12/2012
CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170.
Nos termos do entendimento fixado no REsp 1.221.170, julgado sob o rito dos recursos repetitivos, o conceito de insumo previsto no art. 3o, II, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica produtiva desempenhada pelo contribuinte.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE RECEITA. BONIFICAÇÕES.
Nos termos da Solução de Consulta COSIT no 531/2017, os descontos incondicionais são aqueles que constam da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependem de evento posterior à emissão desses documentos; somente os descontos considerados incondicionais podem ser excluídos da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apuradas no regime não cumulativo. Os descontos condicionais obtidos pela pessoa jurídica configuram receita sujeita à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apuradas no regime não cumulativo, que não pode ser excluída da base de cálculo das referidas contribuições.
Nos termos da Solução de Consulta COSIT no 291, de 13/06/2017, bonificações entregues gratuitamente, a título de mera liberalidade, sem vinculação a operação de venda, são consideradas receita de doação para a pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária), incidindo a Cofins sobre o valor de mercado desses bens.
Conforme entendimento pacífico do STJ, descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11065.721167/2016-45
ACÓRDÃO
3302-014.555 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BROZAUTO VEICULOS E PECAS LTDA
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2011 a 31/12/2012
CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170.
Nos termos do entendimento fixado no REsp 1.221.170, julgado sob o rito
dos recursos repetitivos, o conceito de insumo previsto no art. 3o, II, das
Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou relevância de determinado bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica produtiva desempenhada pelo
contribuinte.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE RECEITA. BONIFICAÇÕES.
Nos termos da Solução de Consulta COSIT no 531/2017, os descontos
incondicionais são aqueles que constam da nota fiscal de venda dos bens
ou da fatura de serviços e não dependem de evento posterior à emissão
desses documentos; somente os descontos considerados incondicionais
podem ser excluídos da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins apuradas no regime não cumulativo. Os descontos condicionais
obtidos pela pessoa jurídica configuram receita sujeita à incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apuradas no regime não
cumulativo, que não pode ser excluída da base de cálculo das referidas
contribuições.
Nos termos da Solução de Consulta COSIT no 291, de 13/06/2017,
bonificações entregues gratuitamente, a título de mera liberalidade, sem
vinculação a operação de venda, são consideradas receita de doação para a
pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária), incidindo a Cofins
sobre o valor de mercado desses bens.
Conforme entendimento pacífico do STJ, descontos incondicionais são
parcelas redutoras do preço de venda quando constarem da nota fiscal de
Fl. 1758
DF CARF MF
Original

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venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do Colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Marina Righi Rodrigues Lara (Relatora), Francisca
das Chagas Lemos e José Renato Pereira de Deus, que davam provimento parcial para cancelar a
autuação sobre os valores recebidos a título de bonificações. Designado para redigir o voto
vencedor o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares.

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e redator designado
Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora

Participaram da sessão de julgamento os Mario Sergio Martinez Piccini, Marina
Righi Rodrigues Lara, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Francisca das Chagas
Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 108-025.040,
proferido pela 9a Turma/DRJ08, que julgou improcedente a Impugnação apresentada pela
contribuinte em oposição aos Autos de Infração lavrados (fls. 1400/1420).
Consta do Relatório Fiscal (fls. 1351/1399) que a contribuinte teria cometido as
seguintes infrações:
(i)
Apropriação indevida de créditos
a. conta 3.1.2.02.04.01.003 impressos e artigos de escritório;
b. conta 3.1.2.02.04.01.008 serviços externos de processamento de dados;
c. conta 3.1.2.02.04.01.009 serviços externos “outros”;
d. conta 3.1.2.02.04.01.014 despesas de treinamento;
e. conta 3.1.2.02.05.01.007 seguro;
f. conta 3.1.2.02.04.01.013 telefone e fax;
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DF CARF MF
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g. conta 3.1.1.01.02.01.001 abatimentos sem vendas;
(ii)
Omissão de receitas na base de cálculo do PIS e da Cofins:
a. bônus recebidos;
b. comissões por incentivos e para atingimento de metas de vendas.
Inconformada, a contribuinte apresentou Impugnação sustentando que os créditos
teriam sido indevidamente glosados, na medida em que constituem insumos, portanto, gastos
essenciais e indispensáveis para o desenvolvimento das suas atividades. Afirma, ainda, a propósito
das omissões receita a ela imputadas, que tais valores não se amoldam ao conceito legal de
receita, de tal sorte que não podem compor a base de cálculo do PIS e da Cofins.
A 9a Turma/DRJ08, contudo, por unanimidade de votos, julgou improcedente a
referida Impugnação, mantendo integralmente o crédito tributário. O Acórdão restou assim
ementado:
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para a COFINS e para o
PIS/Pasep aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática
dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou
serviço para o processo produtivo da empresa.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O critério da essencialidade, nos termos da Nota SEI n.o 63/2018/CRJ/PGFN-MF,
requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela
contribuinte; já o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo, seja pela singularidade
de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. GLOSA DO CREDITAMENTO. GASTOS NÃO
DIRETAMENTE RELACIONADOS AO PROCESSO PRODUTIVO OU A PRESTAÇÃO DE
SERVIÇO.
Nos termos do julgado do Superior Tribunal de Justiça (Recurso Especial
1.221.170/PR) e da previsão do inciso II do caput dos artigos 3o das Leis no
10.637/02 e 10.833/03 o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
de essencialidade ou relevância para o processo produtivo ou prestação de
serviço. Gastos havidos fora destas hipóteses não geram direito ao creditamento.
Fl. 1760
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CONCESSIONÁRIAS DE VEÍCULOS. BÔNUS CONCEDIDOS PELOS FABRICANTES.
RECEITAS TRIBUTÁVEIS. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. BÔNUS NÃO INCLUÍDO.
TRIBUTAÇÃO.
Os bônus conferidos pelas montadoras de automóveis aos seus concessionários,
em função das vendas realizadas sob determinadas condições, caracterizam-se
como receitas destes e, como tais, são sujeitas à incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins. Para fins de apuração do PIS e da Cofins, as receitas das
concessionárias de veículos decorrentes do recebimento do bônus pagos pelas
montadoras se sujeitam ao regime de apuração da pessoa jurídica beneficiária,
não estando submetidas ao regime concentrado de cobrança da contribuição,
previsto no art. 1o da Lei no 10.485, de 2002, tendo em vista não decorrerem da
operação de venda de veículos pela concessionária, nem integrarem a operação
antecedente de compra de veículos realizada por esta.
LANÇAMENTO FISCAL. ÔNUS DA PROVA. AUTO DE INFRAÇÃO.
É do Contribuinte o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório para
confirmar os fatos que alega em sua impugnação nos termos do art.36 da Lei no
9.784/99 e do art.373 do CPC, Lei no 13.105/15.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para a COFINS e para o
PIS/Pasep aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática
dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou
serviço para o processo produtivo da empresa.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O critério da essencialidade, nos termos da Nota SEI n.o 63/2018/CRJ/PGFNMF,
requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela
contribuinte; já o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo, seja pela singularidade
de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. GLOSA DO CREDITAMENTO. GASTOS NÃO
DIRETAMENTE RELACIONADOS AO PROCESSO PRODUTIVO OU A PRESTAÇÃO DE
SERVIÇO.
Nos termos do julgado do Superior Tribunal de Justiça (Recurso Especial
1.221.170/PR) e da previsão do inciso II do caput dos artigos 3o das Leis no
10.637/02 e 10.833/03 o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
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de essencialidade ou relevância para o processo produtivo ou prestação de
serviço. Gastos havidos fora destas hipóteses não geram direito ao creditamento.
CONCESSIONÁRIAS DE VEÍCULOS. BÔNUS CONCEDIDOS PELOS FABRICANTES.
RECEITAS TRIBUTÁVEIS. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. BÔNUS NÃO INCLUÍDO.
TRIBUTAÇÃO.
Os bônus conferidos pelas montadoras de automóveis aos seus concessionários,
em função das vendas realizadas sob determinadas condições, caracterizam-se
como receitas destes e, como tais, são sujeitas à incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins. Para fins de apuração do PIS e da Cofins, as receitas das
concessionárias de veículos decorrentes do recebimento do bônus pagos pelas
montadoras se sujeitam ao regime de apuração da pessoa jurídica beneficiária,
não estando submetidas ao regime concentrado de cobrança da contribuição,
previsto no art. 1o da Lei no 10.485, de 2002, tendo em vista não decorrerem da
operação de venda de veículos pela concessionária, nem integrarem a operação
antecedente de compra de veículos realizada por esta.
LANÇAMENTO FISCAL. ÔNUS DA PROVA. AUTO DE INFRAÇÃO.
É do Contribuinte o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório para
confirmar os fatos que alega em sua impugnação nos termos do art.36 da Lei no
9.784/99 e do art. 373 do CPC, Lei no 13.105/15.
Em síntese, entendeu a DRJ que:
 os gastos a respeito dos quais a Recorrente pretende descontar créditos (3.1.1-
impressos e artigos de escritório, 3.1.2-serviços externos processamento de
dados, 3.1.3-serviços externos outros, 3.1.4-despesas de treinamento, 3.1.5-
seguros, 3.1.6-telefones e fax, 3.1.7- abatimentos sobre vendas), não obstante
operacionalmente importantes, não poderiam ser tratados como insumo.
Afirmou, ainda, que inexistiria demonstração inequívoca nos autos de que cada
item glosado teria sido empregado diretamente no processo produtivo ou de
prestação de serviços do contribuinte;
 os valores recebidos a título de “bônus decorrentes da aquisição de veículos e
autopeças da fábrica” concedidos “após a completa perfectibilização do
negócio” caracterizariam subvenções para custeio, e representariam, assim,
receitas próprias das concessionárias, devendo, como tais, submeter-se à
apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, com base nas alíquotas
estabelecidas no art. 2o da Lei no 10.637, de 2002, e no art. 2o da Lei no 10.833,
de 2003, respectivamente;
 nos termos do art. 3o, §2o, da Lei no 10.485/2002, somente para a receita com a
“venda dos produtos” tem-se reduzida a alíquota a 0% (zero por cento), de
modo que não caberia incluir entre as receitas sujeitas ao regime monofásico os
valores que tenham sido pagos/originados das/nas montadoras.
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Devidamente intimada, em 17/12/2021, a contribuinte apresentou Recurso
Voluntário, em 22/12/2021, reiterando as alegações trazidas em sua Impugnação.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.
Como relatado, a controvérsia dos presentes autos pode ser dividida em dois
principais pontos: (i) o enquadramento das despesas glosadas no conceito de insumo e (i) a
suposta omissão de receitas.
É o que se passa a analisar.

1. Do enquadramento das despesas glosadas no conceito de insumo
Antes de se adentrar especificamente no mérito de cada um dos itens glosados, são
necessárias algumas considerações iniciais a respeito do conceito de insumo.
Recentemente, em sede de repercussão geral, na ocasião do julgamento do RE no
841.979/PE, o STF reconheceu a autonomia do legislador ordinário para disciplinar a não-
cumulatividade das contribuições sociais. Adicionalmente, restou decidido que o conceito de
insumo, para fins da não cumulatividade da contribuição ao PIS e da Cofins, não deriva de maneira
estanque do texto constitucional. Nesse sentido, o Ministro Relator Dias Toffoli reconheceu que o
legislador ordinário teria competência, tanto para negar créditos em determinadas hipóteses
quanto para concedê-los em outras.
Diante desse contexto, concluiu-se pela validade das Leis nos 10.637/02 e
10.833/03, à luz do princípio da não-cumulatividade. Ou melhor, concluiu-se que as restrições
positivamente expressas nas leis não seriam, por si só, inconstitucionais e deveriam ser analisadas
em cada caso concreto.
Especificamente sobre o conceito de insumo, previsto no art. 3o, II, das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03, destaca-se que o Ministro Relator não invalidou o julgamento do REsp no
1.221.170/PR, julgado sob o rito dos repetitivos, em acórdão de relatoria do Ministro Napoleão
Nunes Maia Filho. Pelo contrário, entendeu-se que, por se tratar de matéria infraconstitucional,
permaneceria válido o conceito de insumo objeto de julgamento pelo STJ.
O acórdão proferido na ocasião daquele julgamento foi publicado no dia
24/04/2018, com a seguinte ementa:
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TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte.
(REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.)
Em síntese, restou pacificado que o conceito de insumo deve ser analisado à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância. Como se sabe, o Relator do citado caso acompanhou as
razões sustentadas pela Ministra Regina Helena Costa, para quem os referidos critérios devem ser
entendidos nos seguintes termos:
“Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
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execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.”
Fazendo referência aos entendimentos que vinham sendo adotados por este
próprio Carf, sustentou a Ministra Regina Helena Costa a necessidade de se analisar,
casuisticamente, a essencialidade ou a relevância de determinado bem ou serviço para o processo
produtivo ou à atividade desenvolvida pelo contribuinte.
Nos termos do art. 62, §2o, da Portaria MF no 343/15, Regimento Interno do Carf
(Ricarf), o referido julgado é de observância obrigatória e deve ser reproduzidas pelos conselheiros
no julgamento dos recursos no âmbito deste conselho.
Sobre o referido julgamento, foi publicada a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, por
meio da qual a Procuradoria Geral de Fazenda Nacional (PGFN) reconheceu o conceito de insumos
para crédito de PIS e Cofins fixado naquela sede.
Entendo por oportuno destacar os seguintes trechos:
14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotaram
a interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal
aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
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17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam
eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que
decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro
Mauro Campbell Marques.” (sem grifos no original)
(...)
37. Há bens essenciais ou relevantes ao processo produtivo que nem sempre são
nele diretamente empregados. O conceito de insumo não se atrela
necessariamente ao produto, mas ao próprio processo produtivo.
38. Não devem ser consideradas insumos as despesas com as quais a empresa
precisa arcar para o exercício das suas atividades que não estejam intrinsicamente
relacionadas ao exercício de sua atividade-fim e que seriam mero custo
operacional. Isso porque há bens e serviços que possuem papel importante para as
atividades da empresa, inclusive para obtenção de vantagem concorrencial, mas
cujo nexo de causalidade não está atrelado à sua atividade precípua, ou seja, ao
processo produtivo relacionado ao produto ou serviço.
39. Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente
sobre as atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de
insumos para fins de creditamento, na medida em que a tese firmada refere-se
apenas à atividade econômica do contribuinte, é certo, a partir dos fundamentos
constantes no Acórdão, que somente haveria insumos nas atividades de produção
de bens destinados à venda ou de prestação de serviços. Desse modo, é inegável
que inexistem insumos em atividades administrativas, jurídicas, contábeis,
comerciais, ainda que realizadas pelo contribuinte, se tais atividades não
configurarem a sua atividade-fim.
(...)
41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Fl. 1766
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43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
44. Decerto, sob a ótica do produtor, não haveria sentido em fazer despesa
desnecessária (que não fosse relevante ou essencial do ponto de vista subjetivo,
como se houvesse uma menor eficiência no seu processo produtivo), mas adotar o
conceito de insumo sob tal prisma implicaria elastecer demasiadamente seu
conceito, o que foi, evidentemente, rechaçado no julgado. Esse tipo de despesa –
importante para o produtor – configura custo da empresa, mas não se qualifica
como insumo dentro da sistemática de creditamento de PIS/COFINS. Ainda que se
possa defender uma importância global desse tipo de custo para a empresa, não
há importância dentro do processo produtivo da atividade-fim desempenhada
pela empresa.”
Ademais, com o intuito de expor as principais repercussões decorrentes da
definição do conceito de insumos no julgamento do REsp no 1.221.170/PR no âmbito da Receita
Federal do Brasil, foi emitido o Parecer Normativo Cosit no 5/2018, que consignou a seguinte
ementa:
“CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
Fl. 1767
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b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.”
Assim, à luz de tais considerações, passa-se a analisar as glosas objeto de discussão
nos presentes autos:
(i)
impressos e artigos de escritório;
(ii)
serviços externos processamento de dados;
(iii)
serviços externos outros,
(iv)
despesas de treinamento;
(v)
seguros;
(vi)
telefones e fax;
(vii)
abatimentos sobre vendas
A esse respeito, a DRJ manteve as referidas glosas por entender que inexistiria nos
autos demonstração inequívoca de que cada item glosado teria sido diretamente empregado na
atividade econômica do contribuinte, apesar do reconhecimento de sua pertinência. Por essa
razão, não seria possível enquadrá-los no conceito de insumo.
A Recorrente, por sua vez, sustenta o seguinte:
“37. Os créditos apropriados pelo contribuinte, e, glosados pela administração
fazendária, foram rateados proporcionalmente as receitas decorrentes da
prestação de serviços de oficina e da locação de veículos automotores, tal como
previsto na legislação.
38. Insumo indispensável à locação de veículos é a confecção de contratos
(material de escritório e impressos) e contratação de seguro dos carros locados.
Ora, ilustres Julgadores, não se pode efetivar a locação de veículos sem contrato e
sem seguro do veículo locado. Tais despesas são essenciais à prestação de
serviços.
39. Ainda, foram anexados aos autos, demonstrando e comprovando a
essencialidade das despesas, alguns contratos de locação de veículos firmados no
período, onde consta expressamente a obrigatoriedade de contratação de
seguro. O seguro é insumo indispensável e essencial na locação de veículos,
atividade desenvolvida pela filial 03.
Fl. 1768
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40. Da mesma forma, não pode a contribuinte, desenvolver suas atividades sem
utilizar-se dos serviços de vigilância e limpeza; dos serviços de telefonia; materiais
de escritório; processamento de dados, etc... Trata-se de segmento de mercado de
grande competitividade entre as concessionárias, onde o destaque na qualidade e
prestação dos serviços pode ser um diferencial na fidelização do cliente e
manutenção da receita destes serviços. Exemplificando, a contribuinte mantém
em seus cadastros os veículos vendidos, datas e seus proprietários (processamento
de dados) que possibilita a identificação da necessidade de revisão dos veículos. O
serviço de telemarketing (telefonia) faz contato com cliente para agendamento da
sua revisão.
41. Vê-se, portanto, que para desenvolvimento da prestação de serviços de
oficina, a despesa com o serviço de processamento de dados e telefonia é
essencial e relevante, razão pela qual está autorizada pelo artigo 3o das Leis
supra referidas a manter o crédito em relação a tais serviços. Utilizando-se o
critério sugerido pelo Exmo. Sr. Dr. Ministro Mauro Campbell Marques, caso
retirássemos estas despesas – tese da subtração – inviabilizaria e/ou reduziria, em
muito, a prestação de serviços de oficina.
42. Ainda, no desenvolvimento da prestação de serviços, é mister a manutenção
da oficina limpa e segura, com contratação, inclusive de empresa especializada
na retirada de material contaminado – exigido por lei.”
Como mencionado, para fins de enquadramento no conceito de insumo, deve ser
realizada uma análise da atividade desenvolvida pelo contribuinte, com a finalidade de se aferir a
presença dos critérios normativos, notadamente aqueles oriundos da jurisprudência do STJ.
No presente caso, a Recorrente faz referência a gastos por ela incorridos, sem se
atentar para a correta demonstração dos requisitos necessários para a sua caracterização como
insumo. Esse é um ônus do sujeito passivo, que precisa cuidar de fazer prova analítica da
existência de vínculo direto, qualificado como essencial e relevante, entre o gasto pleiteado como
crédito e a sua atividade produtiva.
Nesse sentido, andou bem a DRJ. Não se discute a pertinência dos dispêndios em
questão (do contrário, certamente não teriam sido incorridos pelo contribuinte), mas apenas a
impossibilidade de seu enquadramento como insumo. Conforme restou decidido pelo STJ, a
necessidade do gasto – suficiente para fins de dedutibilidade da base de cálculo do imposto de
renda – não gera a mesma consequência para fins de desconto de créditos de PIS/Cofins. Dito de
outro modo, o insumo seria uma espécie de despesa necessária qualificada pelo critério da
essencialidade. Ou seja, todo gasto essencial é necessário, mas a recíproca não é verdadeira.
No caso dos autos, embora esse seja um argumento apenas secundário, a própria
literalidade da descrição dos gastos objeto de análise parece infirmar as razões trazidas pelo
contribuinte. Ao que tudo indica, são gastos relacionados à sua atividade em sentido amplo, o que
é insuficiente para a finalidade específica dos créditos de PIS e Cofins.
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Assim, não tendo o contribuinte se desincumbido do seu ônus probatório, devem
ser mantidas as glosas objeto do presente tópico.

2. Da omissão de receitas
2.1.
Dos valores recebidos pela venda de veículos com preço rebaixado pela
montadora (ações comerciais)
No que diz respeito a este ponto, entendeu a DRJ que os bônus discutidos teriam
natureza de receitas próprias do sujeito passivo, devendo, por essa razão, integrar a base de
cálculo da do PIS e da Cofins. A Recorrente, por sua vez, sustenta que os valores recebidos pela
venda de veículos com preço rebaixado pela montadora devem ser considerados como redutores
de custo e não como receitas.
A questão precisa estar bem delimitada para que possa ser corretamente resolvida.
De plano, convém mencionar que a caracterização de uma operação como
possuindo a natureza de desconto incondicional afasta a incidência dos tributos que incidem sobre
receita, do que se encarregou expressamente o legislador ordinário. A propósito, basta conferir-se
o art. 1o, § 3o, inciso V, alínea a, das Leis nos Lei 10.637/02 e 10.833/03, ao atestarem que “não
integram a base de cálculo das contribuições ao PIS e à Cofins, as receitas referentes a vendas
canceladas e aos descontos incondicionais concedidos.”
A meu sentir, trata-se de previsão legal de caráter meramente explicativo. De fato,
na medida em que no bojo da própria transação comercial há a concessão de um desconto pelo
vendedor ao comprador, que não depende do cumprimento de qualquer condição por esse
último, o que se tem é uma redução da receita auferida pelo primeiro. Logo, o desconto impede a
percepção do rendimento, o que necessariamente afasta a incidência.
Vale destacar que a previsão normativa mencionada atua no plano do vendedor,
pois é aquele que está na posição contratual de auferir a receita. Ou seja, uma vez que ele tenha
renunciado a uma parcela do seu preço, a receita precisa ser considerada na exata medida da
dimensão econômica atribuída à operação pelas partes, sob pena de as contribuições incidirem
sobre riqueza inexistente.
O caso dos autos não diz respeito a essa hipótese, pois o que se discute é o efeito,
sob a perspectiva do comprador, decorrente de ajustes comerciais diversos promovido entre as
partes (comprador e vendedor), no bojo de relações contratuais de natureza complexa. Dito de
outro modo, no contexto de uma determinada relação comercial, o fornecedor confere vantagens
comerciais, quando atendidas determinadas condições, o que pode passar por efetivos descontos
a posteriori (redução do preço, i.e.), como também por bonificações, em mercadorias ou em
dinheiro.
O que diferencia essas hipóteses do desconto incondicionado previsto em lei é o
fato de a repercussão econômica incidir sobre o patrimônio do comprador. Em outras palavras,
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em virtude do acordo comercial entabulado, o comprador percebe uma redução do custo médio
dos bens adquiridos, o que pode ocorrer por meio de um desconto comercial, do recebimento de
uma quantidade maior de mercadorias, ou até mesmo pelo recebimento de valor em dinheiro. De
relevante, o fato de que a forma não é capaz de alterar a substância. Em todos esses casos, tem-se
uma redução do custo incorrido, o que afeta positivamente o patrimônio.
A presente discussão já foi objeto de manifestações diversas no âmbito do Superior
Tribunal de Justiça. A propósito merece destaque o julgamento do Recurso Especial no
1.836.082/SE, em que o STJ, em 11/04/2023, determinou, por unanimidade, que os descontos e as
bonificações (sem destaque na nota fiscal) concedidos por fornecedores, mesmo que
condicionados ao cumprimento de certas obrigações contratuais, não configuram, para aqueles
que adquirem e revendem as mercadorias negociadas, receita bruta sujeita ao PIS e à Cofins.
Nos termos do voto da Ministra Relatora, Regina Helena Costa, a concessão de
descontos e o recebimento de mercadorias bonificadas não ensejam, para os varejistas, ingresso
patrimonial financeiro definitivo, novo e positivo, razão pela qual os valores porventura
contabilizados a esse título não se enquadram na hipótese sujeita à tributação pelas referidas
contribuições. Dessa forma, a receita tributável seria apenas aquela auferida nas operações
subsequentes, em que há a revenda das mercadorias para os consumidores finais. Veja-se:
“Com efeito, enquanto o fornecedor obtém receita mediante contratos de
compra e venda de mercadorias, o varejista incorre em despesas para
desempenho de sua atividade empresarial. Assim, somente sob o ponto de vista
do alienante os descontos implicam redução da receita decorrente da transação,
hipótese na qual, caso condicionais, poderão ser incluídos na base de cálculo das
contribuições sociais em exame.
No entanto, sob a perspectiva da aquisição dos produtos pelo revendedor, a
bonificação percebida atenua o montante a ser desembolsado a título de custo
da operação. Trata-se, portanto, de redução do valor da compra dos bens a serem
posteriormente comercializados, cuja análise não guarda correlação com o
conceito de receita como ingresso financeiro positivo ao patrimônio do
varejista. Nesse caso, a obtenção de receita somente ocorrerá quando da
revenda ao consumidor, ocasião na qual terão relevância apenas eventuais
abatimentos outorgados ao cliente final e não aqueles usufruídos em operações
anteriores.
[...]
[...] a adoção de concepção diversa permite que o Fisco considere os descontos
condicionais decorrentes de um único vínculo contratual sinalagmático como
receita, simultaneamente, do vendedor e do comprador. Nessa hipótese, a União
resta duplamente beneficiada pela mera alteração do prisma pelo qual se
observa a natureza jurídica das parcelas em questão.
A rigidez de conceitos, inerente ao sistema tributário nacional e detalhadamente
disciplinada pela Constituição, não autoriza tal maleabilidade, porquanto a
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interpretação da regra tributária deve guardar pertinência com o critério eleito
pela lei para mensurar o aspecto material da hipótese de incidência – in casu, a
receita bruta –, não sendo possível alçar, em um mesmo contexto fático e sem
perda de coerência conceitual, idêntica parcela correspondente ao patamar do
desconto às bases de cálculo das contribuições devidas por ambos os
contratantes, sob pena de ampliar o âmbito eficacial da norma de competência
tributária e de contrariar o disposto no art. 110 do CTN, o qual obsta o exercício
da discricionariedade do legislador tributário tendente a atribuir a institutos de
direito privado, utilizados em normas de superior hierarquia, significação diversa
daquela pertinente a esse mesmo domínio.
[...]
Em suma, os descontos concedidos pelo fornecedor ao varejista, mesmo quando
condicionados a contraprestações vinculadas à operação de compra e venda,
não constituem parcelas aptas a possibilitar a incidência da contribuição ao PIS e
da COFINS a cargo do adquirente.”
Justamente por isso é que, sob a ótica da contabilidade, uma mercadoria bonificada
pode gerar a necessidade de ajuste de custo, como ferramenta para fazer refletir o verdadeiro
encargo suportado na operação de aquisição dos produtos, conforme orientado pelo item 11 do
Pronunciamento Técnico no 16 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC 16). Para além
disso, nos moldes do item 10 do Pronunciamento Técnico CPC no 30 (CPC 30), as mercadorias
bonificadas devem ser deduzidas do montante de receita proveniente da transação.
Assim, a matéria posta sob discussão diz respeito à seguinte questão: acordos
comerciais que gerem redução do custo de aquisição de mercadorias podem ser considerados
receitas para fins de incidência de PIS/Cofins? A resposta é negativa.
O principal fundamento decorre da própria materialidade das contribuições em
referência. Elas incidem sobre elementos positivos incorporados, em caráter definitivo, ao
patrimônio. Desse conceito não decorre, por exemplo, que o efeito patrimonial como um todo
precise ser igualmente positivo, na medida em que o acréscimo líquido de riqueza ao patrimônio
de pessoas jurídicas (lucro) é representativo de materialidade diversa, a renda. Ou seja, basta que
tenha sido auferida receita, sendo desimportante os custos a essa associados.
Na sequência do raciocínio empreendido acima, elementos negativos não podem
ser qualificados como receita, em uma espécie de conceituação por diferença (redução do custo
como representativo de receita, i.e.). É dizer, ter-se-ia ocorrido o fato gerador quando o
contribuinte auferisse receita (elemento positivo) e quando reduzisse a sua despesa (elemento
negativo). Fosse essa a regra de competência, então as contribuições não estariam incidindo
apenas sobre receitas, o que violaria o seu conceito constitucional e a respectiva definição legal.
Voltando ao caso dos autos, tem-se que a concessionária adquire os veículos que
são contabilizados em seu estoque. Ocorre que, em determinados meses do ano calendário, pode
ocorrer a manutenção indesejada de estoque de carros/peças fabricados. Nesses casos a
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montadora, por meio do mencionado incentivo de vendas, estabelecendo preço inferior ao já
pago pela concessionária e cujo produto já se encontra no estoque desta.
Em termos mais concretos, a relação comercial existente entre cliente e
concessionária realmente se estabelece por um valor inferior ao inicialmente pretendido. No
entanto, isso ocorre porque o custo da mercadoria revendida veio a ser ajustada, posteriormente
à sua aquisição, pela própria montadora. Dito de outro modo, a manutenção do equilíbrio
econômico-financeiro dessa relação é mantida, quando o elemento preço precisa ser reduzido,
por meio de uma correspondente redução do custo.
Por essas razões, tributar essas verbas pelo PIS/Cofins equivaleria a fazer incidir as
referidas contribuições sobre elemento positivo inexistente (preço) ou sobre elemento negativo
(redução de custo). Nenhuma dessas hipóteses mostra-se compatível com a definição
constitucional de receita.
Diante do exposto, voto por dar provimento a este item, de modo a afastar a
incidência do PIS e da Cofins sobre os valores recebidos pela venda de veículos com preço
rebaixado pela montadora, devendo ser cancelada a autuação neste ponto.

2.2.
Das comissões recebidas por venda direta de fábrica
Como relatado, entendeu a fiscalização que a contribuinte teria incluído, de modo
indevido, como receita sujeita à alíquota zero valores correspondentes a comissões sobre vendas
diretas. A DRJ seguiu esse mesmo entendimento, adicionando que a receita de venda dos veículos
em questão já é contemplada pelo referido regime no bojo das apurações realizadas pela
montadora.
A Recorrente, por sua vez, insiste em argumentar que tais receitas deveriam ser
tributadas à alíquota zero. Alternativamente, pugna pelo seu tratamento como possuindo
natureza de descontos, com o objetivo de mantê-las fora do âmbito de incidência do PIS e da
Cofins.
A despeito dos relevantes fundamentos trazidos pela Recorrente, tenho que a
decisão da DRJ não merece reparos. É de se notar que a peça recursal trata os valores em questão
como sendo “correspondentes à comissão recebida da montadora em razão de venda direta de
fábrica, intermediada pela concessionária” (fl. 1687). Ora, essa descrição promove justamente
uma segregação lógica entre (ik) a receita de venda do veículo (faturada da montadora para o
consumidor final), sujeita à alíquota zero; e (ii) a remuneração recebida pela concessionária em
razão de fato econômico diverso, consistente na intermediação da operação indicada no primeiro
item.
Por essa razão, os valores recebidos pela Recorrente configuram receita própria,
auferida em decorrência da intermediação de venda de veículos, em situação menos comum do
que a habitual, na medida em que o faturamento para o adquirente do veículo ocorre diretamente
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da montadora, mas não subsumível às hipóteses legais de aplicação da alíquota zero. Para além
disso, de modo diverso do que foi decidido no item anterior, aqui está-se diante de elemento
positivo e não de uma redução de custo anteriormente incorrido, o que afasta qualquer
possibilidade de enquadramento de tais valores como descontos.
Dessa forma, voto por manter a decisão recorrida quanto a esse ponto.

3. Dispositivo
Ante o exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para afastar
a incidência do PIS e da Cofins sobre os valores recebidos pela venda de veículos com preço
rebaixado pela montadora.
Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, Redator designado.
Com as vênias de estilo, em que pese o voto muito bem fundamentado da
Conselheira Relatora Marina Righi Rodrigues Lara, ouso dela discordar quanto a afastar a
incidência do PIS e da Cofins sobre os valores recebidos pela venda de veículos com preço
rebaixado pela montadora. Explico.
O voto da ilustre Relatora, em relação a este tema específico, foi proferido nos
seguintes termos, em apertada síntese:
De plano, convém mencionar que a caracterização de uma operação como
possuindo a natureza de desconto incondicional afasta a incidência dos tributos
que incidem sobre receita, do que se encarregou expressamente o legislador
ordinário. A propósito, basta conferir-se o art. 1o, § 3o, inciso V, alínea a, das Leis
nos Lei 10.637/02 e 10.833/03, ao atestarem que “não integram a base de cálculo
das contribuições ao PIS e à Cofins, as receitas referentes a vendas canceladas e
aos descontos incondicionais concedidos”. A meu sentir, trata-se de previsão
legal de caráter meramente explicativo. De fato, na medida em que no bojo da
própria transação comercial há a concessão de um desconto pelo vendedor ao
comprador, que não depende do cumprimento de qualquer condição por esse
último, o que se tem é uma redução da receita auferida pelo primeiro. Logo, o
desconto impede a percepção do rendimento, o que necessariamente afasta a
incidência.
Vale destacar que a previsão normativa mencionada atua no plano do vendedor,
pois é aquele que está na posição contratual de auferir a receita. Ou seja, uma vez
que ele tenha renunciado a uma parcela do seu preço, a receita precisa ser
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considerada na exata medida da dimensão econômica atribuída à operação pelas
partes, sob pena de as contribuições incidirem sobre riqueza inexistente.
O caso dos autos não diz respeito a essa hipótese, pois o que se discute é o
efeito, sob a perspectiva do comprador, decorrente de ajustes comerciais
diversos promovido entre as partes (comprador e vendedor), no bojo de relações
contratuais de natureza complexa. Dito de outro modo, no contexto de uma
determinada relação comercial, o fornecedor confere vantagens comerciais,
quando atendidas determinadas condições, o que pode passar por efetivos
descontos a posteriori (redução do preço, i.e.), como também por bonificações,
em mercadorias ou em dinheiro.
(...)
A presente discussão já foi objeto de manifestações diversas no âmbito do
Superior Tribunal de Justiça. A propósito merece destaque o julgamento do
Recurso Especial no 1.836.082/SE, em que o STJ, em 11/04/2023, determinou, por
unanimidade, que os descontos e as bonificações (sem destaque na nota fiscal)
concedidos por fornecedores, mesmo que condicionados ao cumprimento de
certas obrigações contratuais, não configuram, para aqueles que adquirem e
revendem as mercadorias negociadas, receita bruta sujeita ao PIS e à Cofins.
(...)
Em termos mais concretos, a relação comercial existente entre cliente e
concessionária realmente se estabelece por um valor inferior ao inicialmente
pretendido. No entanto, isso ocorre porque o custo da mercadoria revendida
veio a ser ajustada, posteriormente à sua aquisição, pela própria montadora.
Dito de outro modo, a manutenção do equilíbrio econômico-financeiro dessa
relação é mantida, quando o elemento preço precisa ser reduzido, por meio de
uma correspondente redução do custo.
Por essas razões, tributar essas verbas pelo PIS/Cofins equivaleria a fazer incidir as
referidas contribuições sobre elemento positivo inexistente (preço) ou sobre
elemento negativo (redução de custo). Nenhuma dessas hipóteses mostra-se
compatível com a definição constitucional de receita.
Devo divergir desse entendimento. Consta do Relatório Fiscal que os valores
recebidos pelo recorrente a título de “bônus decorrentes da aquisição de veículos e autopeças da
fábrica” concedidos “após a completa perfectibilização do negócio” se caracterizam como receitas
próprias das concessionárias, porém não foram incluídas na apuração da base de cálculo das
contribuições.
A ilustre Relatora confirma que “o custo da mercadoria revendida veio a ser
ajustada, posteriormente à sua aquisição, pela própria montadora”, e ainda afirma que “o que se
discute é o efeito, sob a perspectiva do comprador, decorrente de ajustes comerciais diversos
promovido entre as partes” e que “o fornecedor confere vantagens comerciais, quando atendidas
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determinadas condições, o que pode passar por efetivos descontos a posteriori (redução do preço, i.e.),
como também por bonificações, em mercadorias ou em dinheiro”.
Incialmente, destaco que o Recorrente apura a contribuição para o PIS/Pasep e a
Cofins segundo o regime não-cumulativo, previsto nas leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
respectivamente. Vejamos como a lei definiu a base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep,
tributo objeto do presente processo, com a redação vigente à época (com redação idêntica na Lei
no 10.833/2003):
LEI 10.637/2002
Art. 1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento
mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a
receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou
alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2o A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o valor do faturamento,
conforme definido no caput.
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;
II - (VETADO)
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição
de substituta tributária;
IV - de venda de álcool para fins carburantes; (Redação dada pela Lei no 10.865,
de 2004)
V - Referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados
de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados
como receita.
VI – não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado. (Incluído pela
Lei no 10.684, de 30.5.2003)
O texto legislativo, portanto, é bastante claro: a base de cálculo das contribuições é
o valor do faturamento, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Vai mais além em seu art. 1o,
Fl. 1776
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§ 1o, ao determinar que o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e
serviços e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
O STF já definiu que o conceito constitucional de “receita” é um conceito jurídico, e
não contábil. Justamente por isso o texto da lei inclui no faturamento “o total das receitas
auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil”. Isto porque a ciência da Contabilidade, de acordo com os princípios contábeis, muitas
vezes determina que determinados ingressos de valores e/ou bens na sociedade empresária,
apesar de terem natureza jurídica de receita, sejam registrados contabilmente como
redutores/retificadores de contas do passivo e/ou de contas de despesas/custos, e não dentro das
contas próprias de receitas.
Necessário, portanto, determinar se os valores recebidos como “bonificações”
podem ser considerados dentro do conceito de “receitas”, auferidas pelo contribuinte e, assim,
tributáveis pelas contribuições.
O Pronunciamento Técnico CPC 30 (R1), do Comitê de Pronunciamentos Contábeis
(CPC), define “receita” nos seguintes termos:
Objetivo
A receita é definida no Pronunciamento Conceitual Básico Estrutura Conceitual
para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro como aumento nos
benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de entrada de
recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em
aumentos do patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de
aporte de recursos dos proprietários da entidade. As receitas englobam tanto as
receitas propriamente ditas como os ganhos. A receita surge no curso das
atividades ordinárias da entidade e é designada por uma variedade de nomes, tais
como vendas, honorários, juros, dividendos e royalties.
O objetivo deste Pronunciamento é estabelecer o tratamento contábil de receitas
provenientes de certos tipos de transações e eventos.
(...)
Definições
7. Neste Pronunciamento são utilizados os seguintes termos com os significados
especificados a seguir:
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado
no curso das atividades ordinárias da entidade que resultam no aumento do seu
patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às
contribuições dos proprietários.
(...)
8. Para fins de divulgação na demonstração do resultado, a receita inclui somente
os ingressos brutos de benefícios econômicos recebidos e a receber pela entidade
Fl. 1777
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 11065.721167/2016-45
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quando originários de suas próprias atividades. As quantias cobradas por conta
de terceiros – tais como tributos sobre vendas, tributos sobre bens e serviços e
tributos sobre valor adicionado não são benefícios econômicos que fluam para a
entidade e não resultam em aumento do patrimônio líquido. Portanto, são
excluídos da receita. Da mesma forma, na relação de agenciamento (entre o
principal e o agente), os ingressos brutos de benefícios econômicos provenientes
dos montantes arrecadados pela entidade (agente), em nome do principal, não
resultam em aumentos do patrimônio líquido da entidade (agente), uma vez que
sua receita corresponde tão-somente à comissão combinada entre as partes
contratantes.
Criado pela Resolução CFC (Conselho Federal de Contabilidade) no 1.055/05, o CPC
tem como objetivo "o estudo, o preparo e a emissão de documentos técnicos sobre procedimentos
de Contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para permitir a emissão de
normas pela entidade reguladora brasileira, visando à centralização e uniformização do seu
processo de produção, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos
padrões internacionais".
O CPC é composto por sete entidades (Associação Brasileira das Companhias
Abertas - Abrasca; Associação dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de
Capitais do Brasil - APIMEC Brasil; B3 S/A - Brasil, Bolsa, Balcão; Conselho Federal de Contabilidade
- CFC; Instituto dos Auditores Independentes do Brasil - Ibracon; Fundação Instituto de Pesquisas
Contábeis, Atuariais e Financeiras - Fipecafi; Entidades representativas de investidores do mercado
de capitais), cada uma representada por 2 membros, mas outras poderão vir a ser convidadas
futuramente; os membros do CPC, na maioria Contadores, não auferem remuneração.
Além dos 14 membros atuais, serão sempre convidados a participar representantes
dos seguintes órgãos:
- Banco Central do Brasil (BACEN);
- Comissão de Valores Mobiliários (CVM);
- Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB);
- Superintendência de Seguros Privados (SUSEP);
- Federação Brasileira de Bancos (FEBRABAN);
- Confederação Nacional da Indústria (CNI); e
- Superintendência Nacional de Previdência Complementar (PREVIC).
A premissa básica para a presente análise, portanto, toma o conceito de “receita”
como aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma (i) de entrada
de recursos ou (ii) aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em aumentos do
patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de aporte de recursos dos
proprietários da entidade.
Fl. 1778
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Complemento esta definição com o entendimento firmado pelo STF, trazendo como
precedente o julgamento dos Embargos de Declaração no RE no 574.706/PR, relatoria da Min.
Carmen Lucia, que tratou da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, julgado em
13/05/2021:
O fundamento adotado pela corrente majoritária e expressamente constante do
voto condutor, e dos que o acompanharam, é o de que a definição constitucional
de faturamento/receita, base de cálculo para incidência de tributos específicos,
alinha-se ao conceito adotado, por exemplo, por Aliomar Baleeiro, segundo o qual
a receita (para esse específico fim) é o ingresso financeiro que se integra no
patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou
condições.
(...)
10. A embargante alega ainda que “g) teria havido contradição entre as lições
citadas de Aliomar Baleeiro e Ricardo Mariz de Oliveira sobre receita pública e a
posição que se pretendeu defender na corrente vencedora, pois ‘a mera
afirmativa de que não são receitas os recebimentos sujeitos a condições/reservas,
não resolve o problema aqui tratado”. Assinala que Aliomar Baleeiro “excluía do
conceito de receita aqueles recebimentos voltados exclusivamente a recompor
o patrimônio público ao status quo ante, a restituição posterior ou a entrega a
terceiros (garantias, empréstimos, amortizações e indenizações por dano
emergente). Ou seja, não basta que determinada quantia que tenha sido auferida
e que, em razão da incidência de outro plexo normativo, fonte de obrigação
paralela, gere um dever de pagamento a outrem, é preciso que esta já tenha sido
recebida com reservas ou como recomposição patrimonial. Apenas aquelas
obrigações que tenham tido, na própria condição/ressalva desde o início
estipulada, um motivo ou finalidade de seu surgimento, devem ser excluídas das
receitas’”.
(...)
12. Em meu voto, para definição de faturamento, mencionei as lições de Roque
Antônio Carrazza, que faz referência a Aliomar Baleeiro ao diferenciar “receitas”
de simples “ingressos”:
“O punctum saliens é que a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da
COFINS leva ao inaceitável entendimento de que os sujeitos passivos destes
tributos ‘faturam ICMS’. A toda evidência, eles não fazem isto. Enquanto o ICMS
circula por suas contabilidades, eles apenas obtêm ingressos de caixa, que não
lhes pertencem, isto é, não se incorporam a seus patrimônios, até porque
destinados aos cofres públicos estaduais ou do Distrito Federal.
‘(...).
Fl. 1779
DF CARF MF
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‘Receita pública é a entrada que, integrando-se no patrimônio público sem
quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer o seu
vulto, como elemento novo e positivo.’
(...)
A parcela correspondente ao ICMS pago não tem, pois, natureza de faturamento
(e nem mesmo de receita), mas de simples ingresso de caixa (na acepção supra),
não podendo, em razão disso, compor a base de cálculo quer do PIS, quer da
COFINS” (CARRAZZA, Roque Antonio – "ICMS”. 16a ed., Malheiros: São Paulo,
2012, p. 666- 667 – fl. 20-21 do acórdão).
(...)
Inaceitável, por isso mesmo, que se qualifique qualquer ingresso como receita,
pois a noção conceitual de receita compõe-se da integração, ao menos para
efeito de sua configuração, de 02 (dois) elementos essenciais:
a) que a incorporação dos valores faça-se positivamente, importando em
acréscimo patrimonial; e
b) que essa incorporação revista-se de caráter definitivo.
Estabelecido o conceito de receita, constato que os valores recebidos pelo
recorrente não são “redutores de custo”. Reduzir o custo de uma empresa significa eliminar um
dispêndio rotineiro desta, uma despesa que onera seu funcionamento, e só pode ser realizado
para o futuro, jamais para o passado. Explico.
Reduções de custo ocorrem, por exemplo, quando a empresa consegue uma
isenção/redução de impostos, redução no quadro de funcionários, economia no consumo mensal
de energia, quando consegue substituir um fornecedor por outro com preços menores, etc. Não é
nada disso que se trata aqui.
O recorrente, concessionária, adquire veículos junto à montadora por um preço
específico, previamente negociado. Concretizado o negócio com a emissão da nota fiscal e a
tradição (entrega do bem), está consumado o contrato de compra e venda. O custo incorrido pela
empresa será registrado em sua contabilidade, e não poderá mais ser alterado, exceto em
situações excepcionais, como na devolução de mercadorias, o que não é o caso aqui discutido.
O momento em que poderia haver a redução desse custo de aquisição dos veículos
seria antes da emissão da nota fiscal, com a negociação entre as partes para obtenção de algum
desconto, o qual, se existente, deveria constar da nota fiscal, sendo o custo de aquisição aquele
após a aplicação do desconto, nesse caso denominado de “desconto comercial”, diferenciando-o
dos “descontos financeiros”. Este “desconto comercial”, quando constante da nota fiscal e
concedido de forma incondicional (sem depender da ocorrência de evento futuro e incerto) se
caracteriza como verdadeiro “redutor de custo”.
Tempos depois de consumado o negócio jurídico, a montadora, por questões
mercadológicas, de estratégias de venda e de marketing, decidiu “pagar” (na verdade, doar) um
Fl. 1780
DF CARF MF
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PROCESSO 11065.721167/2016-45
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determinado valor para as concessionárias que venderem determinado modelo de veículo, por
vezes especificando até mesmo o ano do modelo e as cores dos veículos cuja venda irá gerar o
direito ao recebimento do “bônus”.
Não há qualquer dúvida de que se trata de negócio jurídico condicionado, ou seja, o
“pagamento” do bônus somente ocorrerá se a concessionária conseguir vender determinados
veículos. A natureza jurídica deste dispêndio realizado pela montadora, portanto, é de uma
“promessa de doação onerosa ou condicional”, pois sobre ela há um encargo ou uma condição (a
venda do veículo).
O Código Civil (Lei no 10.406/2002) trata da doação nos arts. 538 a 554:
CAPÍTULO IV
Da Doação
Seção I
Disposições Gerais
Art. 538. Considera-se doação o contrato em que uma pessoa, por liberalidade,
transfere do seu patrimônio bens ou vantagens para o de outra.
Art. 539. O doador pode fixar prazo ao donatário, para declarar se aceita ou não a
liberalidade. Desde que o donatário, ciente do prazo, não faça, dentro dele, a
declaração, entender-se-á que aceitou, se a doação não for sujeita a encargo.
Art. 540. A doação feita em contemplação do merecimento do donatário não
perde o caráter de liberalidade, como não o perde a doação remuneratória, ou a
gravada, no excedente ao valor dos serviços remunerados ou ao encargo imposto.
Art. 541. A doação far-se-á por escritura pública ou instrumento particular.
Parágrafo único. A doação verbal será válida, se, versando sobre bens móveis e de
pequeno valor, se lhe seguir incontinenti a tradição.
(...)
Art. 553. O donatário é obrigado a cumprir os encargos da doação, caso forem a
benefício do doador, de terceiro, ou do interesse geral.
Sobre o contrato de doação, trago a lição do professor Carlos Roberto Gonçalves,
em sua obra Direito Civil Brasileiro, volume 3: contratos e atos unilaterais / 9. ed. - São Paulo:
Saraiva, 2012, págs. 203/208:
Capítulo IV
DA DOAÇÃO
1. Conceito e características
Doação, define o Código Civil no art. 538, é “o contrato em que uma pessoa, por
liberalidade, transfere do seu patrimônio bens ou vantagens para o de outra”.
Fl. 1781
DF CARF MF
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(...)
Do conceito legal ressaltam os seus traços característicos: a) a natureza
contratual; b) o animus donandi, ou seja, a intenção de fazer uma liberalidade; c)
a transferência de bens para o patrimônio do donatário; e d) a aceitação deste. O
primeiro nem precisaria, a rigor, ser mencionado, pois o fato de a doação estar
regulada no capítulo dos contratos em espécie já evidencia a sua natureza
contratual e, ipso facto, a necessidade da aceitação, cuja menção foi dispensada.
Mas o legislador o incluiu, como foi dito, para demonstrar ter optado pela
corrente que a considera um contrato, diferentemente do direito francês.
Na realidade, dois são os elementos peculiares à doação: a) o animus donandi
(elemento subjetivo), que é a intenção de praticar uma liberalidade (principal
característica); e b) a transferência de bens, acarretando a diminuição do
patrimônio do doador (elemento objetivo).
(...)
O elemento objeto da doação é a transferência de bens ou vantagens de um
patrimônio para outro. A vantagem há de ser de natureza patrimonial, bem
como deve haver ainda aumento de um patrimônio à custa de outro. É necessário
que haja uma relação de causalidade entre o empobrecimento, por liberalidade,
e o enriquecimento (pauperior et locupletior). O essencial é a existência de
atribuição patrimonial. A aludida transferência de bens se perfaz, se se tratar de
imóveis, por escritura pública e registro. O título endossável pode ser transferido
mediante endosso e entrega ao donatário.
(...)
A doação é contrato, em regra, gratuito, unilateral e formal ou solene. Gratuito,
porque constitui uma liberalidade, não sendo imposto qualquer ônus ou
encargo ao beneficiário. Será, no entanto, oneroso, se houver tal imposição.
Unilateral, porque cria obrigação para somente uma das partes. Contudo, será
bilateral, quando modal ou com encargo. Formal, porque se aperfeiçoa com o
acordo de vontades entre doador e donatário e a observância da forma escrita,
independentemente da entrega da coisa. Mas a doação manual (de bens móveis
de pequeno valor) é de natureza real, porque o seu aperfeiçoamento depende
incontinenti da tradição destes (CC, art. 541, parágrafo único).
(...)
3. Promessa de doação
Assim como há promessa (ou compromisso) de compra e venda, pode haver,
também, promessa de doação. Há controvérsias, no entanto, a respeito da
exigibilidade de seu cumprimento. Caio Mário sustenta ser inexigível o
cumprimento de promessa de doação pura, porque esta representa uma
liberalidade plena. Não cumprida a promessa, haveria uma execução coativa ou
poderia o promitente-doador ser responsabilizado por perdas e danos, nos
Fl. 1782
DF CARF MF
Original

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termos do art. 389 do Código Civil — o que se mostra incompatível com a
gratuidade do ato. Tal óbice não existe, contudo, na doação onerosa, porque o
encargo imposto ao donatário estabelece um dever exigível do doador.
(...)
4. Espécies de doação
A doação pode ser classificada, em razão de seus elementos integrativos, em
vários tipos:
a) Pura e simples ou típica (vera et absoluta) — Quando o doador não impõe
nenhuma restrição ou encargo ao beneficiário, nem subordina a sua eficácia a
qualquer condição. O ato constitui uma liberalidade plena.
b) Onerosa, modal, com encargo ou gravada (donatione sub modo) — Aquela em
que o doador impõe ao donatário uma incumbência ou dever. Assim, há doação
onerosa, por exemplo, quando o autor da liberalidade sujeita o município
donatário a construir uma creche ou escola na área urbana doada. O encargo
(representado, em geral, pela locução com a obrigação de) não suspende a
aquisição, nem o exercício do direito (CC, art. 136), diferentemente da condição
suspensiva (identificada pela partícula se), que subordina o efeito da
liberalidade a evento futuro e incerto (art. 121). Enquanto este se não verificar,
o donatário não adquirirá o direito.
O encargo pode ser imposto a benefício do doador, de terceiro, ou do interesse
geral (art. 553). O seu cumprimento, em caso de mora, pode ser exigido
judicialmente, salvo quando instituído em favor do próprio donatário, valendo,
nesse caso, como mero conselho ou recomendação (ex.: “dou-te tal importância
para comprares tal imóvel”). Doação com reserva de usufruto não é onerosa,
porém pura e simples.
Este “pagamento do bônus” somente ocorre depois que o encargo (ou condição) é
implementado e a promessa de doação passa a ser devida pela montadora. A transferência de
patrimônio (dinheiro) da montadora para a concessionária, por óbvio, provoca um aumento nos
benefícios econômicos desta última, sob a forma de entrada de recursos, resultando em aumento
do patrimônio líquido da entidade (acréscimo patrimonial) em caráter definitivo, o que satisfaz
aos dois requisitos estabelecidos pelo STF no RE no 574.706/PR para estabelecer o conceito de
“receita”.
A Receita Federal firmou o entendimento, no âmbito administrativo, de que
bonificações, (i) sejam em mercadorias entregues gratuitamente, a título de mera liberalidade, ou
(ii) em redução de dívidas, ambas as situações sem vinculação à operação de venda, são
consideradas receitas de doação para a pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária),
incidindo as contribuições sobre o valor de mercado desses bens. É o que expressa a Solução de
Consulta no 291 – Cosit (Coordenação-Geral de Tributação), de 13/06/2017:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Fl. 1783
DF CARF MF
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NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DOAÇÃO. VENDA.
INCIDÊNCIA.
Bonificações em mercadorias entregues gratuitamente, a título de mera
liberalidade, sem vinculação a operação de venda, são consideradas receita de
doação para a pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária), incidindo a
Contribuição para o PIS/Pasep sobre o valor de mercado desses bens.
A receita de vendas oriunda de bens recebidos a título de doação deve sofrer a
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep, na forma da legislação geral das
referidas contribuições.
(...)
8.1. A expressão “descontos incondicionais” foi conceituada pela Instrução
Normativa SRF no 51, de 03 de novembro de 1978:
IN SRF no 51, de 3 de novembro de 1978
4. - A receita líquida de vendas é a receita bruta de vendas e serviços diminuída
(...) dos descontos e abatimentos concedidos incondicionalmente (...).
(...)
4.2 - Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda,
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e
não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
(...)
9. A “bonificação em mercadorias” é termo conceituado no campo comercial
como a concessão feita pelo vendedor ao comprador, diminuindo o preço da
mercadoria ou entregando quantidade maior do que a contratada. No entanto,
sob certas condições, pode também assumir a feição de doação. Assim, o termo
“bonificação” abrange “descontos incondicionais”, porém tem natureza mais
ampla, conforme pode se verificar de decisão da Administração Tributária Federal
através do Parecer CST/SIPR no 1.386, de 15 de junho de 1982:
Bonificação significa, em síntese, a concessão que o vendedor faz ao comprador,
diminuindo o preço da coisa vendida ou entregando quantidade maior que a
estipulada. Diminuição do preço da coisa vendida pode ser entendido também
como parcelas redutoras do preço de venda, as quais, quando constarem da Nota
Fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão desse
documento, são definidas, pela Instrução Normativa SRF no 51/78, como
descontos incondicionais, os quais, por sua vez, estão inseridos no art. 178 do
RIR/80.
(...)
Isto pode ser feito computando-se, na Nota Fiscal de venda, tanto a quantidade
que o cliente deseja comprar, como a quantidade que o vendedor deseja oferecer
a título de bonificação, transformando-se em cruzeiros o total das unidades, como
Fl. 1784
DF CARF MF
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se vendidas fossem. Concomitantemente, será subtraída, a título de desconto
incondicional, a parcela, em cruzeiros, que corresponde à quantidade que o
vendedor pretende ofertar, a título de bonificações, chegando-se, assim, ao valor
líquido das mercadorias.
Entretanto, ressalte-se que se as mercadorias forem entregues gratuitamente, a
título de mera liberalidade, sem qualquer vinculação com a operação de venda, o
custo dessas mercadorias, não será dedutível, na determinação do lucro real.
9.1. Depreende-se do supracitado Parecer que mercadorias entregues
gratuitamente, a título de mera liberalidade, sem vinculação com a operação de
venda, não são consideradas descontos incondicionais. Tais mercadorias
enquadram-se no conceito de doação estabelecido pelo atual Código Civil (Lei no
10.406, de 10 de janeiro de 2002), in verbis:
(...)
9.2. A repercussão tributária de uma doação recebida foi de há muito esclarecida
pelo Parecer Normativo CST no 113, de 29 de dezembro de 1978, a saber:
3. AVALIAÇÃO DAS DOAÇÕES
3.1 – Sendo a doação uma liberalidade, - quer seja a pecuniária, quer seja em
espécie -, para o donatário o custo de aquisição do bem é aparentemente
inexistente, ou então, o equivalente às despesas originadas de sua posse e
propriedade. Na realidade, entretanto, o custo de aquisição do bem doado é o
seu preço corrente de mercado, isto é, o equivalente em moeda que seria obtido
pelo donatário caso alienasse o bem. Daí, porque o donatário dele aufere uma
receita, a qual deve integrar os seus resultados não-operacionais, decorrente do
simples enriquecimento de seu patrimônio, não importando para ele qualquer
compromisso ou obrigação. Esse entendimento é basicamente calcado no método
das partidas dobradas (...).
10. Logo, os ativos recebidos em doação, que devem ser avaliados pelo valor de
mercado, configuram-se como receitas auferidas pela pessoa jurídica e devem
compor a base de cálculo das contribuições em apreço, por força dos arts. 1o da
Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
BENS RECEBIDOS EM DOAÇÃO E POSTERIORMENTE VENDIDOS
11. Quando os bens recebidos em doação forem vendidos, gerando para a pessoa
jurídica uma receita de vendas, haverá novo fato gerador da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, nos termos do já mencionado arts. 1o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003. Dessa forma, as contribuições incidirão
normalmente sobre essas receitas.
Os descontos incondicionais seriam parcelas redutoras do preço de venda, como
alega o recorrente, desde que constassem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços e não dependessem de evento posterior à emissão desses documentos. É o que também
expressa a Solução de Consulta no 531 – Cosit (Coordenação-Geral de Tributação), de 18/12/2017:
Fl. 1785
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Fundamentos
ADMISSIBILIDADE DA CONSULTA
(...)
DA NATUREZA DO DESCONTO OBTIDO E DO SEU ENQUADRAMENTO COMO
RECEITA
9. A consulente encontra-se submetida à apuração da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins no regime não cumulativo, sendo que parte de suas
receitas se encontram submetidas à tributação concentrada (receitas
decorrentes da venda de produtos farmacêuticos de que trata o art. 1o da Lei no
10.147, de 2000).
10. Nesse contexto, a interessada indaga se os descontos obtidos de
fornecedores, não destacados em notas fiscais, relativos à aquisição de produtos
farmacêuticos, encontram-se sujeitos à incidência das referidas contribuições.
11. A fim de esclarecer a dúvida suscitada, cumpre destacar, inicialmente, a
Instrução Normativa SRF no 51, de 1978, que dispõe sobre o conceito de
“descontos incondicionais”:
4. A receita líquida de vendas e serviços é a receita bruta da vendas e serviços,
diminuídas (a) das vendas canceladas, (b) dos descontos e abatimentos
concedidos incondicionalmente e (c) dos impostos incidentes sobre as vendas.
(...)
4.2 - Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas,
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e
não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
12. Depreende-se, com certa facilidade, que os descontos obtidos pela
consulente não podem ser considerados descontos incondicionais, uma vez que
não constam em nota fiscal de venda.
13. Tratando-se de descontos condicionais, revela-se inaplicável a exclusão da
base de cálculo das contribuições prevista no art. 1o, § 3o, inciso V, alínea “a”, da
Lei no 10.637, de 2002, e no art. 1o, § 3o, inciso V, alínea “a”, da Lei no 10.833, de
2003.
14. Forçoso reconhecer que os descontos condicionais obtidos pela interessada
configuram receita, na medida em que representam ingresso de benefício
econômico decorrente da redução do montante devido a fornecedores (redução
de passivo).
15. A referida receita encontra-se submetida à incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins apuradas no regime não cumulativo:
(...)
DA INAPLICABILIDADE DA ALÍQUOTA ZERO
Fl. 1786
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16. Na condição de varejista, a consulente aufere receitas decorrentes da venda
dos produtos elencados no art. 1o da Lei no 10.147, de 2000, que se encontram
sujeitas à alíquota zero:
(...)
17. Como é cediço, o regime de tributação monofásico ou concentrado previsto
no art. 1o da Lei no 10.147, de 2000, consiste em técnica de concentração da
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em uma única etapa da
cadeia produtiva (pessoa jurídica que procede à industrialização ou à importação)
e a consequente desoneração das operações realizadas pelos demais integrantes
da cadeia produtiva (varejista, dentre outros).
18. Ocorre que as receitas relativas aos descontos condicionais obtidos pela
consulente não decorrem da venda dos produtos sujeitos à tributação
concentrada, mas sim da implementação de determinada condição que permite
à interessada reduzir o montante devido a seus fornecedores.
19. Resta evidenciado, portanto, que as referidas receitas não se encontram
submetidas à alíquota zero de que trata o art. 2o da Lei no 10.147, de 2000, não
havendo que se falar em “bitributação” ou bis in idem, uma vez que as
contribuições incidirão uma única vez sobre as receitas auferidas pela interessada
– receitas essas que decorrem de fato gerador diverso daquele praticado pelo
fornecedor ou pela consulente quando da venda de produtos sujeitos à tributação
concentrada.
DA NATUREZA DA RECEITA DECORRENTE DO DESCONTO CONDICIONAL OBTIDO
20. Verificou-se que as receitas decorrentes dos descontos condicionais obtidos
pela interessada configuram receita sujeita à incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins no âmbito do regime não cumulativo (uma vez que a
consulente se encontra submetida a esse regime) e que as referidas receitas não
estão sujeitas à alíquota zero de que trata o art. 2o da Lei no 10.147, de 2000.
21. Cumpre analisar, a seguir, a aplicabilidade do Decreto no 8.426, de 2015, que
restabeleceu as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes
sobre receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa das referidas contribuições.
22. Cabe registrar, inicialmente, que a legislação tributária havia estabelecido
alíquota zero sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídica sujeitas
ao regime de incidência não cumulativa das contribuições:
(...)
25. Com efeito, embora as receitas decorrentes da venda de produtos
farmacêuticos se encontrem submetidas à alíquota zero (tributação concentrada),
as receitas financeiras auferidas pela consulente (submetida à apuração não
cumulativa das contribuições) encontram-se sujeitas às alíquotas previstas no
Decreto no 8.426, de 2015.
Fl. 1787
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11065.721167/2016-45
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26. Não significa dizer que os descontos condicionais obtidos pela empresa
possam configurar, em qualquer caso, receitas financeiras.
27. Tratando-se de desconto condicional obtido, a determinação da natureza da
receita auferida depende da caracterização do negócio jurídico firmado entre a
consulente e seus fornecedores, nos termos das condições contratuais
pactuadas, já que os descontos obtidos podem decorrer de acordo comercial que
pretenda compensar o adimplemento antecipado do valor por ela devido ou
oferecer compensação por metas alcançadas, reembolso de despesas com
propagandas e promoções ou bonificações para custeio, dentre outros.
29. Tendo em vista que a consulta não descreve as condições estabelecidas em
contraprestação à obtenção de descontos, cabe à consulente verificar a natureza
das referidas receitas, a fim de aplicar as alíquotas previstas no Decreto no 8.426,
de 2015, ou as demais alíquotas aplicáveis no âmbito do regime não cumulativo
de incidência das contribuições.
Conclusão
30. Diante do exposto, conclui-se que:
30.1. Os descontos incondicionais são aqueles que constam da nota fiscal de
venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependem de evento posterior à
emissão desses documentos;
30.2. Somente os descontos considerados incondicionais podem ser excluídos da
base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apuradas no regime
não cumulativo;
30.3. Os descontos condicionais obtidos pela pessoa jurídica configuram receita
sujeita à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apuradas no
regime não cumulativo, que não pode ser excluída da base de cálculo das
referidas contribuições;
30.4 Inaplicável a alíquota zero prevista no art. 2o da Lei no 10.147, de 2000,
tendo em vista que as receitas relativas aos descontos condicionais obtidos não
decorrem da venda de produtos sujeitos à tributação concentrada, mas sim da
implementação de determinada condição que permite à pessoa jurídica reduzir o
montante devido a seus fornecedores;
30.5. Desde 1o de julho de 2015, aplicam-se as alíquotas de que trata o Decreto no
8.426, de 2015, às receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao
regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins;
e
30.6. Para fins de determinação das alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins incidentes sobre o desconto condicional, deve-se determinar a natureza
da receita decorrente desse desconto, a qual depende da caracterização do
negócio jurídico firmado entre as partes, nos termos das condições contratuais
pactuadas.
Fl. 1788
DF CARF MF
Original

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Conclui-se, portanto, que a verdadeira natureza jurídica dos valores repassados pela
montadora para a concessionária não é de “redutor de custos”, mas sim de “promessa de doação
onerosa”.
Os Tribunais Regionais Federais, a quem compete a análise do acervo probatório (o
STJ e o STF só se manifestam sobre questões de Direito), já fixaram que as bonificações discutidas
neste processo não se caracterizam como redução de custo, mas sim como verdadeiro programa
de incentivo de vendas, ao contrário do que alega o recorrente. Sejam tais valores caracterizados
como promessa de doação onerosa, promessa de recompensa, redutor de custos, ou
simplesmente “programas de incentivo/premiação de vendas”, como são mais referidos no
Judiciário, a consequência tributária do recebimento destas quantias pelas concessionárias é a
incidência do PIS e da COFINS, conforme os precedentes a seguir colacionados:
i) Tribunal Regional Federal da 5a Região. Processo 0819381-02.2018.4.05.8100.
Órgão Julgador: 3a TURMA. Classe: APELAÇÃO CÍVEL, Julgamento: 17/09/2020
Relator: Desembargador Federal Rogério de Meneses Fialho Moreira:
RELATÓRIO
Trata-se de apelação interposta por JANGADA VEÍCULOS E PEÇAS LTDA e outros
contra sentença que, em ação mandamental, denegou a segurança objetivando a
declaração da ilegalidade da cobrança das contribuições sociais PIS e COFINS
sobre os valores restituídos às impetrantes/apelantes na sistemática de "Hold
Back".
Nas razões recursais, traz os seguintes argumentos:
a) o Hold Back nada mais é do que restituição de valores ao concessionário,
recompondo seus ativos;
b) a inclusão dos valores restituídos na sistemática de Hold Back na base de
cálculo do PIS e da Cofins significa a tributação de uma não receita do
contribuinte, o que representa violação ao princípio da capacidade contributiva,
visto que o contribuinte está sendo obrigado a pagar tributos, sem que haja
qualquer capacidade econômica para tal;
c) a impossibilidade técnica das contribuições sociais incidirem sobre os valores
restituídos aos concessionários na sistemática do Hold Back;
d) como o valor do Hold Back é inserido no preço de aquisição do veículo, este já
sofre a incidência das contribuições neste primeiro momento de aquisição do
veículo novo ou da peça pelo concessionário.
É o relatório.
VOTO
Recebo a apelação considerando preenchidos os requisitos intrínsecos e
extrínsecos de admissibilidade recursal.
A sentença não merece reforma.
Fl. 1789
DF CARF MF
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A base de cálculo do PIS/COFINS é a totalidade das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, para a sua tributação, não se mostrando relevante a forma como a
receita é contabilizada, desde que a verba sobre a qual deva incidir a esteja
compreendida pelo conceito de receita.
Os valores recebidos da montadora por veículos que já foram pagos pela
concessionária e estão no estoque, e bonificação de fábrica paga após a venda
do veículo, na forma de incentivo à adimplência das revendedoras (bônus sobre
vendas e hold back), são receitas, não guardando previsão na lei de regência
como hipóteses de exclusão da receita bruta, isenção, exclusão da base de cálculo
ou redução de alíquota a zero.
Ademais, as hipóteses de receitas que não integram a base de cálculo da
contribuição para o PIS e a COFINS estão previstas nas Leis 10.637/02 e
10.833/2003, no seu art. 1o, não estando incluídos em tais dispositivos legais os
bônus sobre vendas e hold back, não se admitindo a extensão a essas verbas em
razão da determinação de interpretação restritiva e literal prevista no art. 111, I,
do CTN.
Ante o exposto, NEGO PROVIMENTO à apelação.

ii) Tribunal Regional Federal da 4a Região. Processo 5043156-14.2018.4.04.7100.
Órgão Julgador: 2a TURMA. Classe: APELAÇÃO CÍVEL, Julgamento: 03/08/2022.
Relator: Desembargador Federal Alexandre Rossato da Silva Ávila:
VOTO
(...)
2. Mérito
A
parte
autora,
concessionária
de
veículos
automotores,
postula
o
reconhecimento do direito à alíquota zero das contribuições ao PIS e da COFINS
incidentes sobre as receitas auferidas com as comissões que recebe da fábrica
pela intermediação ou entrega de veículos novos vendidos diretamente pelas
montadoras, denominadas de bonificações pela venda direta.
(...)
A Lei no 10.485/02 estabelece a sistemática de tributação monofásica das
contribuições ao PIS/COFINS devidas pelas pessoas jurídicas fabricantes e
importadoras de determinadas máquinas e veículos. Nos termos do seu art. 1o, a
receita bruta decorrente da venda de automóveis, incluindo aqueles com
classificação nos códigos 87.03 e 87.04 da TIPI, fica sujeita às alíquotas de 2% de
PIS e 9,6% da COFINS.
(...)
O legislador faz um recorte na materialidade de incidência do PIS/COFINS devidos
pelo fabricante ou importador, a fim de que as contribuições recaiam apenas
Fl. 1790
DF CARF MF
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sobre a receita da venda direta do veículo, efetuada por conta e ordem dos
concessionários, excluindo a receita que estes recebem pela intermediação ou
entrega dos veículos.
Por sua vez, a receita que a concessionária recebe do fabricante ou importador
pela intermediação ou entrega dos veículos novos, quando estes efetuam a venda
direta ao consumidor final, por conta e ordem dos concessionários, deve ser
tributada com alíquota zero do PIS/COFINS, frente à norma especial prevista no
inciso II do §2o do art. 2o da Lei no 10.485/02:
(...)
Registro, contudo, que este entendimento é inaplicável à receita auferida pela
concessionária a título de bônus de performance ou incentivo de vendas pelo
seu desempenho nas atividades de revenda dos veículos (STJ, REsp
1.446.354/RS, 2a Turma, Rel. Min. Og Fernandes, DJe 10/09/2014; TRF4, AC
5057656-56.2016.4.04.7100, PRIMEIRA TURMA, Relator ALEXANDRE GONÇALVES
LIPPEL, julgado em 09/06/2021; TRF4, AC 5010599-47.2013.4.04.7100, SEGUNDA
TURMA, Relatora CLÁUDIA MARIA DADICO, julgado em 19/08/2015). A alíquota
zero do PIS/COFINS aplica-se apenas às receitas que a concessionária recebe da
fábrica por haver intermediado a venda direta ou entregue o veículo ao
consumidor final.
(...)
O valor devido à parte autora deverá ser apurado, portanto, em sede de
liquidação de sentença, considerando tão somente as comissões pagas pela
fábrica em razão da intermediação e da entrega de veículo na venda direta,
excluídas as receitas relativas a bônus por performance ou incentivo de vendas.

iii)
Tribunal
Regional
Federal
da
4a
Região.
Processo
5057656-
56.2016.4.04.7100. Órgão Julgador: 1a TURMA. Classe: APELAÇÃO CÍVEL,
Julgamento: 09/06/2021. Relator: Desembargador Federal Alexandre Gonçalves
Lippel:
RELATÓRIO
COPAGRA - COMERCIAL PORTOALEGRENSE DE AUTOMÓVEIS LTDA. ajuizou a
presente ação ordinária objetivando o reconhecimento do direito de aplicar sobre
as bonificações (bônus financeiros) recebidas da fabricante, o tratamento
tributário previsto nos arts. 2o, § 2o, inciso II e 3o, § 2o, inciso II, da Lei n.
10.485/02, com a redação dada pela Lei n. 10.865/04 (alíquota zero do
PIS/COFINS).
(...)
Sobreveio sentença que julgou improcedente o feito, entendendo, basicamente,
que os valores recebidos pela concessionária, a título de bonificação ou
incentivo pelo cumprimento de metas, se enquadram no conceito legal de
Fl. 1791
DF CARF MF
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receita bruta e são desvinculados do preço do veículo, não podendo ser atingidos
pelo benefício da alíquota zero no regime monofásico.
Inconformada, apelou a demandante, repisando os argumentos expendidos na
inicial.
É o relatório.
VOTO
Recebo o recurso, pois adequado e tempestivo, bem como acompanhado do
preparo.
Mérito
Pretende a demandante que as bonificações ou bônus recebidos da
fabricante/montadora FORD MOTOR COMPANY DO BRASIL LTDA, com o objetivo
de incrementar as vendas dos veículos, tenham o mesmo tratamento tributário
conferido às receitas decorrentes de intermediação de vendas - ou seja, alíquota
zero, sob o argumento de que tais valores integram o preço de custo dos veículos
que revende.
(...)
Com as alíquotas das contribuições PIS e COFINS majoradas nas primeiras etapas
da cadeia produtiva (fabricação e importação), como contrapeso, a Lei reduziu a
zero a alíquota incidente na revenda e intermediação de veículos.
(...)
Sobre o tema, entendo que a sentença de origem foi irretocável, motivo pelo qual
aqui adoto e reproduzo suas razões:
[...]
Em razão do sistema de tributação monofásica da contribuição ao PIS e da COFINS
instituído pela Lei no 10.485/2002 para pessoas jurídicas fabricantes e
importadoras de máquinas, implementos e veículos, a receita auferida pela
concessionária com a venda de veículos novos está sujeita à alíquota a zero, nos
termos do art. 3o, § 2o, II, do diploma legal.
(...)
No caso, a parte autora pretende enquadrar nessa hipótese as bonificações que
lhe são alcançadas pelo fabricante com o objetivo de incrementar as vendas, por
entender que consubstanciam, em última análise, receitas decorrentes da venda
de veículos novos - sujeitas à alíquota zero, como já acentuado.
Razão não lhe assiste.
A base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS é composta pela totalidade
das receitas percebidas pela pessoa jurídica.
(...)
Fl. 1792
DF CARF MF
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No que se refere à natureza jurídica dos bônus sobre vendas - seja em se
tratando daqueles valores recebidos da montadora por veículos que já foram
pagos pela concessionária e estão no estoque, seja a bonificação de fábrica paga
após a venda do veículo, na forma de incentivo à adimplência das revendedoras
-, é possível se afirmar que são receitas, dado que representam um ingresso de
dinheiro que se integra ao patrimônio da empresa.
O fato de serem concedidos, por vezes, para mitigar eventuais prejuízos da
concessionária por aquisição anterior a preço mais elevado, não altera a natureza
jurídica dessas rubricas - porque, repita-se, a existência de receita não está
associada, de pronto, à percepção de lucro pela concessionária.
(...)
Via de consequência, as bonificações não estão amparadas por nenhuma hipótese
de exclusão da receita bruta, isenção, exclusão da base de cálculo ou redução de
alíquota a zero.
Nesse sentido:
PROCESSUAL E TRIBUTÁRIO. ART. 535 DO CPC. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO. PIS.
COFINS. BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÃO RECEBIDA POR CONCESSIONÁRIA DE
VEÍCULOS PELA AQUISIÇÃO E DESEMPENHO NA VENDA DE AUTOMÓVEIS. LEI N.
10.485/02.
BENEFÍCIO
FISCAL.
INEXISTÊNCIA
DE
LEI
ESPECÍFICA
E
IMPOSSIBILIDADE DE INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. ART. 150, § 6o, DA CF/88. ART.
111, I, DO CTN. CLÁUSULAS CONTRATUAIS. INCIDÊNCIA DAS SÚMULAS 5 E 7 DO
STJ.
(...)
(STJ, REsp 1.446.354/RS, 2a Turma, Rel. Min. Og Fernandes, DJe 10/09/2014)
A mesma linha de orientação é seguida pelo TRF da 4a Região, em casos
análogos:
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS. COFINS. BASE DE CÁLCULO.
BONIFICAÇÕES. BÔNUS. VERBA RECEBIDA POR CONCESSIONÁRIA DE VEÍCULOS.
LEI No 10.485/02. Lei No 10.485/02.
(...)
3. As bonificações recebidas dos fabricantes e importadores vinculadas ao
desempenho da concessionária nas vendas, implementação de estratégias
promocionais não sofrem tributação no início da cadeia produtiva, por uma
alíquota aumentada, nos moldes da Lei no 10.485/02, de modo que não haverá
direito à redução da alíquota incidente tais bonificações. (TRF4, AC 5000537-
29.2010.404.7107, 1a Turma, Rel. Des. Federal Maria de Fátima Freitas
Labarrère, juntado aos autos em 12/07/2012)
TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. BÔNUS SOBRE VENDAS. "HOLD BACK". - Estão previstas
nas Leis 10.637/02 e 10.833/2003, no seu art. 1.o, as hipóteses de receitas que não
Fl. 1793
DF CARF MF
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integram a base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS, não estando
incluídos em tais dispositivos legais os bônus sobre vendas e Hold Back, não se
admitindo a extensão a essas verbas em razão da determinação de interpretação
restritiva e literal prevista no art. 111, I, do CTN. - Mantida a sentença no que
considera que os incentivos sobre vendas e os hold backs são receitas que
integram a base de cálculo da COFINS e da contribuição para o PIS. (TRF4, AC
5014845-14.2012.404.7200, 1a Turma, Rel. Des. Federal Jorge Antonio
Maurique, juntado aos autos em 25/10/2013)

iv) Tribunal Regional Federal da 3a Região. Processo 0026434-15.2015.4.03.6100.
Órgão Julgador: 3a TURMA. Classe: APELAÇÃO CÍVEL, Julgamento: 17/12/2021.
Relator: Desembargador Federal Luís Carlos Hiroki Muta:
VOTO
(...)
A sentença denegou a ordem, adotando a seguinte fundamentação (ID 10271702,
f. 79/84):
"A tese desenvolvida pela autora (concessionária de veículos) baseia-se no fato
de entender que as receitas recebidas pelas montadoras, a título de descontos
incondicionais, bonificações e a remuneração dos valores depositados como
garantia das operações em instituições financeiras (ex: Banco Daimler-Chrysler
S/A), classificadas pelo Fisco como receitas financeiras, afastam-se do conceito de
faturamento (base de cálculo para o PIS e COFINS).
Porém, minuciosa análise das relações negociais desenvolvidas entre montadora e
concessionária, descritas pela própria autora em sede de Réplica, da forma de
instituição e utilização do Contrato de Conta Corrente (CCC) firmado, bem como a
finalidade do mesmo, impedem o acolhimento do pedido autoral.
(...)
Sendo assim, não havendo qualquer autorização legal para a exclusão das
específicas receitas financeiras decorrentes dos descontos incondicionais,
bonificações (concedidos pelas montadoras de veículo) e a remuneração do capital
próprio depositado junto a instituições financeiras e ao Banco Daimlerchrysler S/A
da base de cálculo do PIS e da COFINS, não há como tais receitas com o conceito
de faturamento atualmente delineado pela legislação e pela Corte Suprema."
Não merece reparo a sentença, pois a incidência do PIS/COFINS, atrelada ao
conceito de faturamento e, no caso específico, de receita financeira - que não se
confundem com lucro nem com preço do veículo comercializado -, abrange
créditos financeiros repassados pela montadora, a título seja de descontos
incondicionais, seja de bonificações, e ainda a remuneração do capital
depositado no Fundo de Aplicação, que se vincula aos termos do Contrato de
Conta Corrente.
Fl. 1794
DF CARF MF
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Percebe-se, claramente, que a receita financeira que a concessionária recebe da
montadora, a título geral de incentivo financeiro, decorre de contrato firmado
em razão da atividade econômica da impetrante e, assim, configura receita
própria auferida na condição de concessionária para a revenda de veículos da
marca Mercedes Benz.
(...)
O sistema de conta corrente envolve lançamento de créditos (incentivos ou
bônus financeiros creditados pela montadora) e débitos (valores devidos pela
aquisição de veículos da montadora pela concessionária) entre as partes
vinculadas, não se assemelhando, portanto, conforme consta do fluxo da
operação descrito pela própria impetrante, à hipótese de descontos
incondicionais, enquanto parcela redutora do preço de venda, destacados nas
notas fiscais de aquisição para efeito de autorizar a não incidência prevista nos
artigos 1o, § 3o, V, a, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, no regime não
cumulativo de PIS/COFINS.
A Corte Superior assentou que somente em tais situações específicas é possível
cogitar da não incidência sobre tais valores do PIS/COFINS não cumulativo:
(...)
Quanto à bonificação, configura crédito lançado a favor da concessionária pela
montadora na conta corrente do fundo de aplicação, não podendo ter
tratamento legal mais favorável do que o aplicado aos descontos incondicionais
até porque vedada a própria interpretação extensiva da legislação nas hipóteses
do artigo 111, CTN.
(...)
Logo, a incidência do PIS/COFINS sobre receitas de créditos financeiros, a título de
incentivo ou bônus a título de descontos incondicionais, bonificações ou
remuneração de valores depositados no fundo de aplicação, não é ofensiva aos
princípios constitucionais da legalidade, não-cumulatividade e da isonomia,
revelando materialidade tributável segundo a legislação de regência, nos termos
do artigo 195, I, b, da Constituição Federal.
Ante o exposto, nego provimento à apelação.

v) Tribunal Regional Federal da 3a Região. Processo 5000508-07.2021.4.03.6109.
Órgão Julgador: 4a TURMA. Classe: APELAÇÃO CÍVEL, Julgamento: 09/08/2021.
Relator: Desembargadora Federal Mônica Autran Machado Nobre:
VOTO
Pretende a impetrante, ora apelante, ter reconhecida a inexistência de relação
jurídica entre partes no que se refere à tributação pelo PIS e COFINS, quanto ao
valor do bônus de performance recebido da Montadora Honda como desconto,
Fl. 1795
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bem como o direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos a tal
título, observada a prescrição quinquenal.
Sem preliminares, passo, então à análise do mérito.
(...)
É certo que a base cálculo do PIS e da COFINS, delineadas nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003, contempla o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
compreendendo a receita bruta da venda de bens e serviços, independentemente
da classificação contábil que lhe seja dada.
Ademais, as hipóteses de receitas que não integram a base de cálculo da
contribuição para o PIS e a COFINS estão previstas nas Leis 10.637/02 e
10.833/2003, no seu art. 1o, não estando incluídos em tais dispositivos legais o
bônus de performance, não se admitindo a extensão a essa verba em razão da
determinação de interpretação restritiva e literal prevista no art. 111, I, do CTN.
Ressalte-se ainda, que Lei n. 10.485/02 confere ao fabricante de veículos a
possibilidade de excluir, da base de cálculo das contribuições, os valores devidos à
concessionária em decorrência da intermediação ou entrega de veículos e, ao
mesmo tempo, determina que esses mesmos valores sejam tributados à alíquota
zero pela concessionária (art. 2o e § 2o, inc. II, da Lei n.10.485/02).
É certo, ainda, que a receita auferida com a venda de veículos pela
concessionária/revendedora, foi reduzida a tributação à alíquota a zero (art. 3o, §
2o, inc. II, da Lei n. 10.485/02).
Na hipótese, inexiste direito do impetrante de excluir da base de cálculo do
PIS/COFINS o valor do bônus de performance recebido da Montadora Honda.
Nesse sentido, a jurisprudência do E. STJ, em decisão da Ministra Laurita Vaz no
EDcl no RE nos EDcl no REsp No 1.446.354 – RS:
(...)
Também a 3a Turma do CARF, ao julgar o processo no 11516.720709/2013-64, na
Sessão de 22/01/2019, entendeu pela impossibilidade de exclusão do PIS e da
COFINS no caso de bônus à concessionária de veículos:
(...)
Assim, no presente caso, as bonificações ou incentivos obtidos pelo contribuinte
junto aos fabricantes de automóveis, devem ser considerados receitas, e,
portanto, integrar a base de cálculo para a incidência do PIS e COFINS.
Mantida a r. sentença.
Ante o exposto, nego provimento à apelação, consoante fundamentação.
Esse entendimento dos TRFs vem sendo mantido pela Corte Superior, conforme
precedentes do STJ:
Fl. 1796
DF CARF MF
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40
i) REsp 2.090.134/RS, Relator Ministro FRANCISCO FALCÃO, Segunda Turma,
julgamento em 05/12/2023:
EMENTA
TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. BASE DE CÁLCULO. RENDA BRUTA. DESCONTOS E
BONIFICAÇÕES DEVIDOS PELO FORNECEDOR AO VAREJISTA. DESCONTO
INCONDICIONAL. RECEITA FINANCEIRA. NÃO CONFIGURAÇÃO.
I - A base de cálculo da contribuição para o PIS e da Cofins, no regime não
cumulativo, corresponde ao total das receitas, compreendidas a receita bruta
decorrente do produto da venda dos bens nos termos do art. 12 do Decreto-Lei n.
1.598, de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, nos termos
dos arts. 1o, caput e §§ 1o e 2o, da Lei n. 10.637, de 2002, e da Lei n. 10.833, de
2003.
II - O legislador excluiu, na alínea a do inciso V do § 3o do art. 1o da Lei n. 10.637,
de 2002, e da Lei n. 10.833, de 2003, os descontos incondicionais na definição da
base de cálculo da contribuição para o PIS e da Cofins.
III - Os descontos incondicionais são considerados parcelas redutoras do preço
de vendas, desde que presentes na nota fiscal de venda dos bens ou da fatura
de serviços e independentes de evento posterior à emissão desses documentos.
Os descontos condicionais, a seu tempo, são as parcelas decorrentes da
manifestação de vontade das partes não constantes da nota fiscal de venda das
mercadorias.
IV - O destaque dos descontos incondicionais na nota fiscal não constitui mero
formalismo, cuidando-se de exigência do art. 12, § 1o, II, do Decreto-Lei n. 1.598,
de 1977, na redação conferida pela Lei n. 12.973, de 2014. Nesse sentido: AgInt
no REsp n. 1.711.603/SP, relator Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, julgado
em 23/8/2018, DJe de 30/8/2018; e AgInt no REsp n. 1.688.431/SP, relatora
Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 24/8/2020, DJe de
27/8/2020.
V - Na hipótese, os “descontos” e as bonificações, embora possam repercutir no
preço ao consumidor, são as retribuições devidas aos varejistas pelos
fornecedores, em virtude das medidas destinadas à ampliação de vendas dos
seus produtos (propaganda e promoções, por exemplo) e do posicionamento e
tratamento privilegiado nas gôndolas e nos estabelecimentos (aluguel de espaço e
verbas para promotores de vendas, por exemplo).
VI - Os descontos e as bonificações representam a remuneração pela fruição da
estrutura disponibilizada pelos varejistas; e, portanto, devem ser incluídos na
base de cálculo da contribuição ao PIS e da Cofins, por constituírem receita
bruta, na forma do inciso IV do art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598, de 1977. Não por
outro motivo tais valores deixaram de ser destacados nas notas fiscais das
mercadorias.
Fl. 1797
DF CARF MF
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VII - Os valores eram “descontados” diretamente no pagamento devido ao
fornecedor pela varejista, em razão da aplicação do instituto da compensação,
nos termos do art. 369 do Código Civil, ou as obrigações eram adimplidas
mediante dação em pagamento em mercadorias pelos fornecedores, nos termos
dos arts. 356 e 357 do Código Civil.
VIII - Não há razão para distinguir os descontos e as bonificações compensadas
contabilmente e os descontos e as bonificações concedidos em mercadorias
para fins de incidência da contribuição para o PIS e da Cofins, porquanto ambos
constituem formas de adimplemento por parte do fornecedor.
IX - Os valores correspondentes às obrigações extintas por formas de
adimplemento diversas do pagamento, a exemplo da compensação e da dação
em pagamento, compõem a receita da pessoa jurídica por integrarem a sua
atividade principal.
X - As receitas financeiras auferidas por pessoas jurídicas correspondem às
receitas decorrentes de juros, correção monetária, descontos, prêmios de resgate
de títulos, entre outros valores obtidos a partir de aplicações em ativos
financeiros. A utilização do vocábulo “desconto” em instrumentos contratuais
torna evidente a compensação (forma de adimplemento), não sendo equivalente
às receitas financeiras mencionadas no art. 17 do Decreto-Lei n. 1.598, de 1977.
XI - O entendimento em sentido contrário, além de olvidar as formas de
obtenção de receitas através de atividades relacionadas ao objeto social da
sociedade empresária, submete a relação jurídico-tributária ao talante das
convenções particulares, em contrariedade à inteligência do art. 123 do Código
Tributário Nacional.
XII - Recurso especial da contribuinte conhecido parcialmente e, nesse ponto,
improvido. Recurso especial da Fazenda Nacional provido.

ii) REsp 2.066.514/RS, Relator Ministro SÉRGIO KUKINA, Data da Publicação
16/08/2023:
Trata-se de recurso especial manejado por VFIAL com fundamento no art. 105, III,
a e c, da CF, contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional da 4a Região, assim
ementado (fl. 773):
TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DE DESCONTOS
INCONDICIONAIS E DE BONIFICAÇÕES. NECESSIDADE DE DESTAQUE EM NOTA
FISCAL.
Os descontos incondicionais e as bonificações, para que possam ser excluídos da
base de cálculo do PIS e da COFINS, devem constar das notas fiscais.
Precedentes deste Tribunal e do STJ.
(...)
Fl. 1798
DF CARF MF
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42
É O RELATÓRIO. SEGUE A FUNDAMENTAÇÃO.
(...)
No que remanesce, o Tribunal de origem solucionou a controvérsia dos autos
nos seguintes termos (fls. 774/775):
Mérito. Exclusão de descontos incondicionais e de bonificações da base de cálculo
do PIS e da COFINS. Pois bem. Como bem referido na sentença, as Leis
10.637/2002 e 10.833/2003 autorizam a exclusão dos descontos incondicionais e
das bonificações da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS.
A IN SRF 51/1978 dispõe que "descontos incondicionais são parcelas redutoras do
preço de vendas, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura
de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos".
O Parecer CTS/SIPR 1.386/82 também refere que para a bonificação ser
considerada como desconto incondicional, deve constar expressamente da nota
fiscal.
É que a nota fiscal documenta a operação realizada.
Sobre o tema, a jurisprudência deste TRF e do STJ é no mesmo sentido, adotando o
entendimento de que para haver a exclusão do PIS e da COFINS, os descontos e as
bonificações devem estar destacados em nota fiscal. Vejam-se: [...]
Da leitura do excerto transcrito, nota-se que o Tribunal a quo adotou o
entendimento do STJ sobre a matéria dos autos, no sentido de que os descontos
incondicionais não devem compor a base de cálculo do tributo (PIS, COFINS,
ICMS e IPI), exigindo-se, no entanto, que tais descontos sejam destacados nas
notas fiscais.
A propósito (g.n.):
(...)
Dessa forma, não merece reparos o acórdão recorrido, por estar em sintonia
com o entendimento desta Corte Superior sobre a matéria dos autos.
ANTE O EXPOSTO, conheço em parte do recurso especial e, na parte conhecida,
nego-lhe provimento.

iii) REsp 2.082.963/PE, Relator Ministro HERMAN BENJAMIN, Data da Publicação
07/08/2023:
Cuida-se, na origem, de Mandado de Segurança impetrado com o objetivo de ter
reconhecida a inconstitucionalidade e ilegalidade da obrigação de incluir os
descontos incondicionais nas notas fiscais de vendas, cuja previsão consta do item
4.2 da Instrução Normativa SRF 51/1978.
Ao dirimir a controvérsia na Apelação, o Tribunal de origem manteve a sentença
que denegou a segurança e consignou (fls. 377-378, e-STJ):
Fl. 1799
DF CARF MF
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43
Por outro lado, a exclusão dos descontos incondicionais da base de cálculo da
Contribuição ao PIS e à COFINS encontra previsão legal, tanto no regime comum
de apuração dessas contribuições, quanto na sistemática de não cumulatividade
(art. 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718/98 e art. 1o, § 3o, V, a, das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003).
No entanto, a Instrução Normativa no 51/1978, no item 4.2 estabeleceu que
"Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não
dependerem de evento posterior à emissão desses documentos".
De se ver que o dispositivo em questão não alterou o conceito dos denominados
"descontos incondicionais", estabelecendo, apenas, uma obrigação acessória
consubstanciada no destaque na nota fiscal do desconto incondicional aplicado
na operação.
Registre-se que, conforme dispõe o § 2o do CTN, a obrigação acessória "decorre
da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas,
nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
Desse modo, sendo decorrente da legislação tributária, amplia-se a abrangência
dos instrumentos normativos aptos a regular a matéria, alcançando os decretos e
normas complementares oriundas do Poder Executivo, razão pela qual a
instituição de obrigação acessória não se sujeita ao princípio da legalidade estrita.
Ademais, a obrigação acessória instituída pela IN SRF no 51/1978, não agravou a
tributação, eis que teve como intuito precípuo a facilitação do exercício da
atividade de arrecadação, de modo a tornar possível o controle pela
administração fiscal do regular exercício pelo contribuinte do direito de excluir os
descontos incondicionais da base de cálculo do PIS e da COFINS.
Anote-se que, sendo o desconto incondicional aquele concedido pelo fornecedor
independente de qualquer condição futura, o seu destaque na nota fiscal por
ocasião da realização da operação mercantil serve para demonstrar a
desnecessidade de evento posterior condicionante da sua eficácia, o que denota
a razoabilidade da obrigação tributária acessória estabelecida.
A criação da obrigação tributária acessória em comento se encontra no âmbito de
competência da entidade arrecadadora, pois, se a lei estipulou a exclusão dos
descontos incondicionais da base de cálculo dos tributos, por derivação implícita
ela também autorizou a instituição de mecanismos capazes de propiciar o controle
da sua correta utilização, de modo a restar patente a ausência de ofensa ao
princípio da legalidade.
Este TRF da 5a Região já teve oportunidade de reconhecer a validade da IN SRF no
51/1978 ao estabelecer a exigência de destaque na nota fiscal para a
caracterização do desconto como incondicional, afirmando "que o ato infralegal
foi editado de modo a preservar o interesse da arrecadação e da fiscalização,
viabilizando, na condição de norma complementar (art. 100 do CTN), o controle,
Fl. 1800
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44
pelo Fisco, do exercício do direito do contribuinte de ver excluído, do conceito de
faturamento, a mencionada rubrica ('desconto incondicionado'). Em outras
palavras: constitui-se, o destaque do desconto na nota fiscal, em meio de
evidenciar que tal desconto foi concedido no momento da efetiva negociação, isto
é, no ato da operação mercantil de compra e venda (e não em momento
posterior), caracterizando-se, assim, como um desconto incondicional, passível,
nos termos da lei, de dedução da base de cálculo do PIS e da COFINS." (PROCESSO:
08161412120174058300,
APELAÇÃO
CÍVEL,
DESEMBARGADOR
FEDERAL
LEONARDO
AUGUSTO
NUNES
COUTINHO,
1a
TURMA,
JULGAMENTO:
07/11/2019).
Em reforço dessa intelecção, entendo oportuno ressaltar que "A jurisprudência do
Superior Tribunal de Justiça firmou-se no sentido de que os descontos
incondicionais não devem compor a base de cálculo do tributo (IPI, ICMS, PIS E
COFINS), exigindo-se, no entanto, que tais descontos sejam destacados nas
notas fiscais. Precedentes: AgRg no REsp 1.092.686/RJ, Rel. Ministro Luiz Fux,
Primeira Turma, DJe 21/2/2011; REsp 1.366.622/SP, Rel. Ministro Napoleão Nunes
Maia Filho, Primeira Turma, DJe 20/5/2013." (AgInt no REsp 1711603/SP, Rel.
Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, julgado em 23/08/2018, DJe
30/08/2018).
No que tange à suposta violação do arts. 97 e 110 do CTN, a irresignação não
merece prosperar, uma vez que o Tribunal de origem não emitiu juízo de valor
sobre a tese legal cuja ofensa se aduz.
O Superior Tribunal de Justiça entende ser inviável o conhecimento do Recurso
Especial quando os artigos tidos por violados não foram apreciados pelo Corte a
quo, a despeito da oposição de Embargos de Declaração, haja vista a ausência do
requisito do prequestionamento. Incide, na espécie, a Súmula 211/STJ.
(...)
Ainda que assim não fosse, a discussão como posta está em sintonia com o atual
entendimento deste Tribunal Superior, razão pela qual não merece prosperar a
irresignação. Incide, in casu, o princípio estabelecido na Súmula 83/STJ: "Não se
conhece do Recurso Especial pela divergência, quando a orientação do Tribunal
se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida."
Veja-se, mutatis mutandis:
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. BASE
DE CÁLCULO DA COFINS. DESCONTOS INCONDICIONAIS. AUSÊNCIA DE DESTAQUE
NAS NOTAS FISCAIS. NECESSIDADE DE ANÁLISE DO CONTEXTO FÁTICO-
PROBATÓRIO. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.
1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça firmou-se no sentido de que os
descontos incondicionais não devem compor a base de cálculo do tributo (IPI,
ICMS, PIS E COFINS), exigindo-se, no entanto, que tais descontos sejam
destacados nas notas fiscais. Precedentes: AgRg no REsp 1.092.686/RJ, Rel.
Fl. 1801
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Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJe 21/2/2011; REsp 1.366.622/SP, Rel.
Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, DJe 20/5/2013.
(...)
(AgInt no REsp 1.711.603/SP, Relator Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, DJe
30.8.2018).
PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
(...)
ICMS.
(...)
DESCONTOS
INCONDICIONAIS/BONIFICAÇÃO.
INCLUSÃO
NA
BASE
DE
CÁLCULO.
IMPOSSIBILIDADE. OFENSA AO ART. 47 DO CTN. PRECEDENTES.
(...) 3. Com relação à exigência do ICMS sobre descontos condicionais/bonificação,
a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça envereda no sentido de que: - "A
jurisprudência desta Corte assentou entendimento de que os descontos
incondicionais concedidos nas operações mercantis, assim entendidos os
abatimentos que não se condicionam a evento futuro e incerto, podem ser
excluídos da base de cálculo do ICMS, pois implicam a redução do preço final da
operação de saída da mercadoria. Precedentes: REsp 432472/SP, 2a T., Rel. Min
Castro Meira, DJ de 14.02.2005 e EREsp 508057/SP, 1a Seção, Min. Castro Meira,
DJ de 16.11.2004.2." (REsp no 783184/RJ, Rel. Min. Teori Albino Zavascki) - "O
valor referente aos descontos incondicionais deve ser excluído da base de cálculo
do ICMS, sendo que os descontos condicionais a evento futuro não acarretam a
redução da exação" (AgRg no REsp no 792251/RJ, Rel. Min. Francisco Falcão) – (...)
(REsp 873.203/RJ, Relator Ministro José Delgado, Primeira Turma, julgado em
17.4.2007, DJ 7.5.2007).
Por fim, é importante esclarecer que a empresa ora recorrente cita o AREsp
556.050, desta relatoria e com decisão monocrática publicada em 30.4.2015, a
fim de corroborar sua tese, mas incorre em equívoco. Na ocasião, foi aplicada a
Súmula 7 desta Corte, portanto nem sequer foi analisado o mérito da questão.
Não bastasse isso, o trecho destacado no presente recurso é uma citação do
acórdão recorrido pelo referido AREsp e não diz respeito a nenhuma delimitação
de tese pelo STJ que ratifique os argumentos aqui apresentados.
iv) REsp 2.012.750/SC, Relatora Ministra REGINA HELENA COSTA, publicação em
03/11/2022:
DECISÃO
Vistos.
Trata-se de Recurso Especial interposto por BRASILUX INDÚSTRIA, COMÉRCIO,
IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA contra acórdão prolatado, por unanimidade,
pela 1a Turma do Tribunal Regional Federal da 4a Região no julgamento de
apelação, assim ementado (fls. 314/315e):
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. DESCONTOS INCONDICIONAIS. BASE DE
CÁLCULO DO PIS E DA COFINS.
Fl. 1802
DF CARF MF
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1. Para que possam ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS, os
descontos incondicionais devem constar nos documentos fiscais. Precedente do
STJ.
2. Pela prova juntada aos autos, não é possível aferir se se trata realmente de
descontos incondicionais decorrentes de contratos previamente firmados.
(...)
Feito breve relato, decido.
(...)
Ao prolatar o acórdão que julgou os embargos de declaração, o tribunal de origem
enfrentou a controvérsia no seguinte sentido (fls. 356/357e):
A decisão contra a qual se insurge a embargante foi clara ao mencionar que "não
há controvérsia acerca da exclusão dos descontos incondicionais da base de
cálculo do PIS e da COFINS porque prevista na própria legislação de regência (Lei
no 10.833/2003 e Lei no 10.673/2002); todavia, resta saber se os descontos
apontados pela impetrante são, ou não, incondicionais". Ademais, utilizou como
fundamento decisão do Superior Tribunal de Justiça que assevera que "tais
descontos sejam destacados nas notas fiscais".
Portanto, não há obscuridade no tocante ao exame dos contratos, uma vez que a
decisão foi justamente embasada na necessidade do destaque dos descontos em
notas fiscais. A decisão, inclusive, reafirma a sentença no tocante à
impossibilidade de eventual reconhecimento do direito com base na mera
verificação dos documentos acostados pela embargante. A discordância da
embargante repousa sobre o fundamento jurídico empregado, situação que
conduz à necessária veiculação de recurso apropriado à eventual rediscussão da
matéria de direito.
No caso, não verifico omissão acerca de questão essencial ao deslinde da
controvérsia e oportunamente suscitada, tampouco de outro vício a impor a
revisão do julgado.
(...)
E depreende-se da leitura do acórdão integrativo que a controvérsia foi
examinada de forma satisfatória, mediante apreciação da disciplina normativa e
cotejo ao firme posicionamento jurisprudencial aplicável ao caso.

v) REsp 1.446.354/RS, Relator Ministro OG FERNANDES, julgamento em
26/08/2014:
PROCESSUAL E TRIBUTÁRIO. ART. 535 DO CPC. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO. PIS.
COFINS. BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÃO RECEBIDA POR CONCESSIONÁRIA DE
VEÍCULOS PELA AQUISIÇÃO E DESEMPENHO NA VENDA DE AUTOMÓVEIS. LEI N.
10.485/02.
BENEFÍCIO
FISCAL.
INEXISTÊNCIA
DE
LEI
ESPECÍFICA
E
Fl. 1803
DF CARF MF
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IMPOSSIBILIDADE DE INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. ART. 150, § 6o, DA CF/88. ART.
111, I, DO CTN. CLÁUSULAS CONTRATUAIS. INCIDÊNCIA DAS SÚMULAS 5 E 7 DO
STJ.
1. Não viola o art. 535, inciso II, do CPC, o acórdão que decide de forma
suficientemente fundamentada, não estando a Corte de origem obrigada a emitir
juízo de valor expresso a respeito de todas as teses e dispositivos legais invocados
pelas partes.
2. A sistemática de incidência monofásica das contribuições para o PIS e da
COFINS no início da cadeia produtiva, prevendo alíquota zero nas operações
posteriores (arts. 2o, § 2o, II, e 3o, § 2o, II, da Lei n. 10.485/02), não alcança as
bonificações recebidas dos fabricantes e importadores de veículos em razão da
aquisição e consequente desempenho da concessionária na implementação de
estratégias promocionais e venda dos automóveis.
3. A concessão de benefício fiscal é função atribuída pela Constituição Federal ao
legislador, que deve editar lei específica, nos termos do art. 150, § 6o. Razão que
confere suporte ao art. 111 do CTN, dispositivo que proíbe interpretação
extensiva em matéria de exoneração fiscal.
4. A pretensão da recorrente, fundada na alegação de que as cláusulas do
contrato firmado com a fabricante não comprovam que o valor da bonificação é
calculado sobre o valor líquido da nota fiscal de venda dos veículos, esbarra nos
óbices contidos nas Súmulas 5 e 7 deste Tribunal Superior, na medida em que,
para se chegar ao raciocínio pretendido pela sociedade empresária, em sentido
contrário à conclusão a que chegou o Tribunal de origem, necessário seria a
interpretação de cláusulas contratuais e o revolvimento do conjunto fático-
probatório.
5. Recurso especial conhecido em parte e, nessa extensão, não provido.
(...)
VOTO
O SR. MINISTRO OG FERNANDES (Relator):
A controvérsia dos autos envolve discussão a respeito da incidência das
contribuições para o PIS e da COFINS sobre os valores recebidos pela
concessionária, ora recorrente, a título de “bonificações" pagas pela empresa
fabricante de veículos em razão do número de veículos adquiridos e da
implementação de estratégias promocionais e do consequente desempenho nas
vendas pela empresa adquirente.
Inicialmente, afasta-se a alegada contrariedade ao art. 535 do CPC, tendo em
vista que o Tribunal de origem decidiu, fundamentadamente, as questões
essenciais à solução da controvérsia, concluindo que o "montante relativo ao
bônus é receita que a recorrente recebe por sua atuação diferenciada na revenda
de veículos, a que faz jus quando obtiver sucesso nas vendas, e por não estar
Fl. 1804
DF CARF MF
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inserida no preço do veículo, não sofreu tributação no início da cadeia produtiva
e, portanto, consiste em faturamento passível de incidir o PIS e a COFINS, sem a
benesse da alíquota zero" (e-STJ, fl. 194).
(...)
Quanto ao mérito da controvérsia, tem-se que, de acordo com a afirmação da
recorrente, a concessionária de veículos aufere as seguintes receitas quando do
exercício de suas atividades (e-STJ, fl. 257):
a) revenda de veículos;
b) comissões na venda direta de veículos;
c) bonificações na venda direta de veículos; e,
d) bonificações recebidas da fabricante nas operações de revenda de veículos.
(...)
Da análise desses dispositivos, denota-se que a pretensão da recorrente não
tem amparo, pois o que a Lei n 10.485/02 exclui da base cálculo da contribuição
para o PIS e da COFINS nesse tipo de relação comercial - e assim o faz de modo
claro e expresso - são os valores devidos à concessionária em decorrência da
"intermediação" ou "entrega de veículos" nas vendas diretas ao consumidor final
pelo fabricante, conforme disposto no caput do art. 2o, cujos termos novamente
se transcrevem:
Art. 2o Poderão ser excluídos da base de cálculo das contribuições para o
PIS/Pasep, da Cofins e do IPI os valores recebidos pelo fabricante ou importador
nas vendas diretas ao consumidor final dos veículos classificados nas posições
87.03 e 87.04 da TIPI, por conta e ordem dos concessionários de que trata a Lei n
o 6.729, de 28 de novembro de 1979, a estes devidos pela intermediação ou
entrega dos veículos, e o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicações – ICMS incidente sobre esses valores, nos
termos estabelecidos nos respectivos contratos de concessão.
(...)
§ 2o Os valores referidos no caput:
(...)
II - serão tributados, para fins de incidência das contribuições para o PIS/Pasep e
da Cofins, à alíquota de 0% (zero por cento) pelos referidos concessionários.
Note-se que o legislador não fez referência a qualquer tipo de bonificação que
esteja vinculada ao desempenho da concessionária nas vendas, implementação
de estratégias promocionais ou qualquer outro tipo de medida diversa daquelas
relacionadas à "intermediação" ou "entrega de veículos" ao consumidor final.
Fl. 1805
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11065.721167/2016-45
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Registre-se que, em se tratando de concessão de benefícios fiscais - o que é o caso
dos autos -, a sua concessão, além de exigir legislação específica do ente federado
titular da competência tributária, requer interpretação restritiva da aplicação da
legislação correspondente. É o que se infere do disposto no § 6o do art. 150 da
Constituição Federal e no art. 111, I, do Código Tributário Nacional a seguir
transcritos:
(...)
Ante o exposto, conheço em parte do recurso especial e, nessa extensão, nego-
lhe provimento.
Além destes precedentes, o STJ decidiu, sob o rito previsto para o julgamento de
recursos repetitivos, usando da técnica de interpretação “a contrario sensu”, que a bonificação,
se estiver submetida a uma condição, deve compor a base de cálculo do ICMS; por consequência
lógica, também deve compor a base de cálculo das contribuições, tendo em vista que estes
tributos incidem sobre o valor da operação (faturamento). Vejamos o teor do acórdão exarado no
REsp no 1.111.156-SP, Relator Ministro HUMBERTO MARTINS, julgamento em 14/10/2009:
EMENTA TRIBUTÁRIO – ICMS – MERCADORIAS DADAS EM BONIFICAÇÃO –
ESPÉCIE DE DESCONTO INCONDICIONAL – INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO
MERCANTIL – ART. 13 DA LC 87/96 – NÃO-INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO
TRIBUTO.
1. A matéria controvertida, examinada sob o rito do art. 543-C do Código de
Processo Civil, restringe-se tão-somente à incidência do ICMS nas operações que
envolvem mercadorias dadas em bonificação ou com descontos incondicionais;
não envolve incidência de IPI ou operação realizada pela sistemática da
substituição tributária.
2. A bonificação é uma modalidade de desconto que consiste na entrega de uma
maior quantidade de produto vendido em vez de conceder uma redução do
valor da venda. Dessa forma, o provador das mercadorias é beneficiado com a
redução do preço médio de cada produto, mas sem que isso implique redução do
preço do negócio.
3. A literalidade do art. 13 da Lei Complementar n. 87/96 é suficiente para
concluir que a base de cálculo do ICMS nas operações mercantis é aquela
efetivamente
realizada,
não
se
incluindo
os
"descontos
concedidos
incondicionais".
4. A jurisprudência desta Corte Superior é pacífica no sentido de que o valor das
mercadorias dadas a título de bonificação não integra a base de cálculo do ICMS.
5. Precedentes: AgRg no REsp 1.073.076/RS, Rel. Min. Humberto Martins,
Segunda Turma, julgado em 25.11.2008, DJe 17.12.2008; AgRg no AgRg nos EDcl
no REsp 935.462/MG, Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJe 8.5.2008;
REsp 975.373/MG, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 15.5.2008, DJe
Fl. 1806
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50
16.6.2008; EDcl no REsp 1.085.542/SP, Rel. Min. Denise Arruda, Primeira Turma,
julgado em 24.3.2009, DJe 29.4.2009.
Recurso especial provido para reconhecer a não-incidência do ICMS sobre as
vendas realizadas em bonificação. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do
Código de Processo Civil e da Resolução 8/2008 do Superior Tribunal de Justiça.
RELATÓRIO
O EXMO. SR. MINISTRO HUMBERTO MARTINS (Relator):
Cuida-se de recurso especial interposto em face de acórdão do Tribunal de Justiça
do Estado de São Paulo, no qual se discute a incidência do ICMS sobre produtos
dados em bonificação, conforme ementa abaixo:
"AGRAVO INTERNO - DECISÃO MONOCRÁTICA MANTIDA - ICMS - BASE DE
CÁLCULO - INCLUSÃO DE MERCADORIAS DADAS EM BONIFICAÇÃO.
A legislação do ICMS não prevê expressamente que a mercadoria dada na forma
de bonificação incondicional deva ser excluída da base de cálculo do ICMS. Ao
contrário, menciona somente o desconto. A interpretação feita pela ré é razoável,
no sentido de que pode o Regulamento estipular quais são os casos em que tal
situação se dá, desde que respeitado o entendimento de que desconto é referente
a dinheiro, o que não é o caso da autora. Assim, não haveria como a empresa
simular vendas de produtos, sob a forma de mercadorias em bonificação. Não foi
a Decisão Normativa CAT n. 4/00 a criadora da base de cálculo impugnada pela
autora, mas apenas houve uma interpretação da lei e do Regulamento - RECURSO
IMPROVIDO."
(...)
A matéria controvertida, examinada sob o rito do art. 543-C do Código de
Processo Civil, restringe-se tão-somente à incidência do ICMS nas operações que
envolvem mercadorias dadas em bonificação ou com descontos incondicionais.
Feitas essas considerações iniciais, passo ao exame do recurso.
(...)
III - MÉRITO RECURSAL
DA INCIDÊNCIA DO ICMS SOBRE OS PRODUTOS DADOS EM BONIFICAÇÃO
O valor da mercadoria dada em bonificação não integra a base de cálculo do
ICMS, conforme se extrai dos comandos normativos a seguir citados.
Os artigos 146, inciso III, alínea "a", e 155, inciso II, ambos da Constituição Federal,
determinam que:
"Art. 146. Cabe à lei complementar:
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente
sobre:
Fl. 1807
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51
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos
discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de
cálculo e contribuintes;"
"Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços
de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as
operações e as prestações se iniciem no exterior;"
Por sua vez, a matéria tratada na Lei Complementar n. 87/96, em seu artigo 13,
inciso I, dita:
"Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
I - na saída de mercadoria prevista nos incisos I, III e IV do art. 12, o valor da
operação; (....)
§ 1o Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do
caput deste artigo:
I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera
indicação para fins de controle;
II - o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como
descontos concedidos sob condição;"
A literalidade da lei é suficiente para concluir que a base de cálculo do ICMS nas
operações mercantis é a aquela efetivamente realizada, não se incluindo os
"descontos concedidos INCONDICIONAIS".
A base de cálculo do ICMS não comporta a inclusão de valores estranhos à
operação mercantil realizada, como ocorre no presente caso em que a recorrente
é empresa distribuidora de cosméticos e perfumaria e utiliza a bonificação como
forma de incentivar as suas vendas.
Trata-se de evidente meio de fomento de vendas sem que haja qualquer
operação comercial ou desconto condicional, comuns também em diversos
outros ramos mercantis.
(...)
Segundo Roque Carrazza, a bonificação "é uma forma criativa (já que aumenta
as vendas) de desconto incondicional". A venda com bonificação é, se
quisermos, um desconto incondicional com roupagem nova. Mas, sempre, um
desconto incondicional, assim devendo ser tratada. Deveras, juridicamente
falando, tanto faz vender doze unidades de um certo produto e cobrar por apenas
dez, como vender dez (pelo preço de dez) e doar duas. Este "anverso de uma
mesma medalha (desconto incondicional/venda com bonificação) não altera a
base de cálculo do ICMS que sempre será o valor da operação." (ICMS, Roque
Antonio Carrazza. Ed. Malheiro, p. 98, 13 ed., 2009.)
Fl. 1808
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Hugo de Brito Machado do mesmo modo entende, ao ensinar que:
"os valores concernentes aos descontos ditos promocionais, assim como os de
descontos para pagamento à vista, ou de quaisquer outros descontos cuja
efetivação não fique a depender de evento futuro e incerto, não integram a base
de cálculo do ICMS, porque não fazem parte do valor da operação da qual decorre
a saída da mercadoria" (Curso de Direito Tributário, Hugo de Brito Machado,
Malheiros, p. 327, 30a Ed., 2009).
A bonificação, enquanto modalidade de desconto, só estaria inserida na base de
cálculo do ICMS se estivesse submetida a uma condição, situação que não
encontramos no presente caso, conforme retrato fático feito pelo Tribunal de
origem.
(...)
Destaco deste valioso julgado da relatoria do Ministro Castro Meira as razões de
decidir, que, apesar de se referirem ao IPI, muito bem se aplicam ao ICMS, pois
se trata de imposto estruturado nas mesmas linhas características do IPI,
conforme transcrevo:
"(....) Nesse passo, acolho a argumentação de Ricardo Malachias Ciconelo:
"Operação tipicamente caracterizada como 'desconto incondicional' é a
chamada 'bonificação' em produtos usualmente verificada nas 'dúzias de treze
produtos' ou 'pague dois e leve três', ou seja, o vendedor (sujeito passivo do IPI) e
o comprador do produto industrializado ajustam no momento da definição do
negócio jurídico as suas condições (quantidades, valores, etc.) e estas, sendo
legalmente válidas e executáveis, devem ser consideradas no momento da
definição da base de cálculo dos tributos incidentes sobre aquele negócio jurídico,
inclusive IPI.
(...)
Há de se concluir que as bonificações ou descontos incondicionais não podem
integrar o valor da operação de venda para fins de tributação do IPI, pois
compõem quantia deduzida do montante da operação antes de realizada a saída
da mercadoria."
No mesmo sentido:
JULGADOS DA PRIMEIRA TURMA
"ICMS. COMPENSAÇÃO. ICMS RECOLHIDO SOBRE MERCADORIA DADA EM
BONIFICAÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. PRESCRIÇÃO. (...)
II - A mercadoria dada em bonificação, por não estar incluída no valor da
operação mercantil, não integra a base de cálculo do ICMS, correspondendo em
tudo a um desconto incondicional. Precedentes: REsp 510.551/MG, Rel. Min.
JOÃO OTÁVIO DE NORONHA, DJ de 25.04.2007 e REsp 872.365/RJ, Rel. Min.
CASTRO MEIRA, DJ de 01.12.2006. I II - Agravo regimental improvido."
Fl. 1809
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(AgRg no AgRg nos EDcl no REsp 935.462/MG, Primeira Turma, Rel. Min. Francisco
Falcão, DJe 8.5.2008.)
(...)
Ante o exposto, dou provimento ao recurso especial para reconhecer a não-
incidência do ICMS sobre as vendas realizadas em bonificação.
Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do Código de Processo Civil e da
Resolução 8/2008 do Superior Tribunal de Justiça.
Esse julgamento originou a seguinte tese para o Tema Repetitivo 144: “Os
descontos incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do ICMS”.
Da mesma forma, foi o precedente para a edição da Súmula STJ 457, com o mesmo texto.
Observa-se que o teor da decisão não deixa dúvidas de que a exclusão da base de cálculo se dá
somente em relação a descontos INCONDICIONAIS.
Conforme se observa da decisão acima, vinculante para este Conselho, o STJ, de
início, estabelece como premissa que a matéria “restringe-se tão-somente à incidência do ICMS
nas operações que envolvem mercadorias dadas em bonificação ou com descontos incondicionais
restringe-se tão-somente à incidência do ICMS nas operações que envolvem mercadorias dadas em
bonificação ou com descontos incondicionais”. Ou seja, se a bonificação ou o desconto exigir
qualquer condição, essa decisão de exclusão da base de cálculo das contribuições não será
aplicável. Numa interpretação a contrario sensu, as bonificações e os descontos CONDICIONAIS
devem sobre a tributação.
Além disso, a decisão é expressa ao indicar que o valor da mercadoria dada em
bonificação incondicional não integra a base de cálculo do ICMS por conta do disposto no art. 13, §
1o, inciso II, alínea “a”, da Lei Complementar no 87/96, que inclui na base de cálculo os “descontos
concedidos sob condição”, o que, por óbvio, exclui os descontos incondicionais:
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
I - na saída de mercadoria prevista nos incisos I, III e IV do art. 12, o valor da
operação;
(....)
§ 1o Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do
caput deste artigo:
I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera
indicação para fins de controle;
II - o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como
descontos concedidos sob condição;
Em seguida, afirma que a bonificação discutida naquele caso concreto é “evidente
meio de fomento de vendas sem que haja qualquer operação comercial ou desconto condicional”,
Fl. 1810
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ressaltando em seguida que “a bonificação, enquanto modalidade de desconto, só estaria inserida
na base de cálculo do ICMS se estivesse submetida a uma condição, situação que não
encontramos no presente caso”.
A decisão do STJ traz como precedente julgado da relatoria do Ministro Castro
Meira, afirmando que as razões de decidir, apesar de se referirem ao IPI, muito bem se aplicam
ao ICMS, pois se trata de imposto estruturado nas mesmas linhas características do IPI. Neste
presente voto, entendo que, pelas mesmas razões, a decisão do STJ também se aplica ao
PIS/Cofins, tributos que também são estruturados na mesma linha característica do IPI e do ICMS,
como se depreende da simples leitura das respectivas legislações:
ICMS - Lei Complementar no 87/96
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
I - na saída de mercadoria prevista nos incisos I, III e IV do art. 12, o valor da
operação;
(....)
§ 1o Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do
caput deste artigo:
I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera
indicação para fins de controle;
II - o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como
descontos concedidos sob condição;
IPI - Lei no 4.502/64
Art. 14. Salvo disposição em contrário, constitui valor tributável: (Redação dada
pela Lei no 7.798, de 1989)
(...)
II - quanto aos de produção nacional, o preço da operação de que decorrer a saída
do estabelecimento produtor, incluídas todas as despesas acessórias debitadas ao
destinatário ou comprador, salvo, quando escritura das em separado, os de
transporte e seguro nas condições e limites estabelecidos em Regulamento.
(...)
§ 2o Incluem-se no preço do produto, para efeito de cálculo do imposto, os
descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos sob condição. (Parágrafo
único renumerado pelo Decreto-Lei no 1.593, de 1977)
PIS/Cofins – Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a
incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim
Fl. 1811
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entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
(...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
Trago também precedente do STF no Recurso Extraordinário no 567.935/SC, sessão
de 04/09/2014, trânsito em julgado na data de 14/11/2014, com repercussão geral reconhecida:
V O T O
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (RELATOR)
(...)
Fixadas essas premissas, vejam o conteúdo do dispositivo impugnado.
O artigo 15 da Lei no 7.798, de 1989, deu nova redação ao § 2o do artigo 14 da Lei
no 4.502, de 1964, versada a base de cálculo do Imposto sobre Produtos
Industrializados – IPI, determinando fossem incluídos nesta os valores de
descontos incondicionais concedidos quando da saída dos produtos, o que não
ocorria até então. Eis a redação do preceito legal:
(...)
Sob a óptica jurídico-contábil, os descontos incondicionais são parcelas
redutoras dos preços de compra e venda, outorgados independentemente de
evento posterior, devendo figurar no corpo da nota fiscal emitida. Esse tipo de
abatimento, também conhecido como “desconto comercial”, normalmente
utilizado para atrair clientela, repercute necessariamente no preço final
praticado, ou seja, no “valor da operação”. Uma vez concedido, o valor
correspondente não será pago pelo adquirente do produto, não fazendo parte
do preço praticado em definitivo.
Sendo o “valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria” a base de
cálculo do imposto, tal como definida na alínea “a” do inciso II do artigo 47 do
Código Tributário Nacional – a norma complementar exigida pela alínea “a” do
inciso III do artigo 146 da Constituição –, revela-se, a toda evidência, que a
legislação ordinária, ao impossibilitar a dedução do desconto incondicional, como
se este compusesse o preço final cobrado, acabou por disciplinar de forma
inovadora a base de cálculo do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI,
ampliando o alcance material desse elemento da obrigação tributária para além
do previsto na norma complementar competente – o Código Tributário Nacional.
Assim dispondo, o legislador ordinário incorreu, desenganadamente, em
inconstitucionalidade formal, por invadir área reservada à lei complementar pelo
Fl. 1812
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artigo 146, inciso III, alínea “a”, da Carta da República. Sob o pretexto de
disciplinar a base de cálculo quando da instituição do imposto, veio a extrapolar
as balizas quantitativas possíveis versadas no Código Tributário, como se tratasse
de normas gerais, cabendo reconhecer a pecha.
(...)
VOTO
O SENHOR MINISTRO LUÍS ROBERTO BARROSO
(...)
Os descontos incondicionais são reduções no preço de venda do produto, os
quais não dependem da ocorrência de evento posterior à emissão da nota fiscal.
Assim, a documentação fiscal já contabiliza os descontos no registro do valor da
operação.
(...)
Assim, a lei ordinária, que não considera os descontos incondicionais na definição
da base de cálculo do IPI, é incompatível com a noção de valor da operação,
contrariando a disciplina conferida em lei complementar, em matéria que lhe é
constitucionalmente reservada.
(...)
VOTO
O SENHOR MINISTRO LUIZ FUX
Senhor Presidente, apenas acompanhando integralmente o Ministro Marco
Aurélio, e até por uma questão de coerência jurisprudencial. É que eu e o Ministro
Teori, como de sabença, pertencemos ao Superior Tribunal de Justiça e, já
naquela oportunidade, nós entendíamos que não se podia ampliar a expressão
"valor da operação" - porque não é no conceito jurídico indeterminado que
caberia uma exegese diferente - para entender realmente que os descontos
incondicionais não poderiam integrar a base de cálculo do IPI.
(...)
VOTO
O SENHOR MINISTRO DIAS TOFFOLI
(...)
Dessa perspectiva, o art. 47 do CTN (lei complementar) define a base de cálculo
do IPI como o “valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria”. O valor
da operação consubstancia-se no “preço final da operação de saída da
mercadoria do estabelecimento” e esse se define no momento em que a
operação se concretiza.
Fl. 1813
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Ficam excluídos da base de cálculo, portanto, os valores concernentes aos
descontos ditos promocionais, assim como os descontos para pagamento à vista,
ou quaisquer outros abatimentos cuja efetivação não fique a depender de
evento futuro e incerto, porque não fazem parte do valor da operação da qual
decorre a saída da mercadoria.
O art. 15 da Lei no 7.789/89, ao dar nova redação ao § 2o do art. 14 da Lei no
4.502/64, para incluir na base de cálculo do IPI os descontos concedidos de forma
incondicionada, acabou por alterar o conceito previsto no art. 47 do CTN,
incorrendo em vício de inconstitucionalidade, por afronta ao art. 146, III, a, da
Constituição Federal.
Como, de acordo com a nova redação do § 2o do art. 14 da Lei 4.502/64, dada
pelo art. 15 da Lei no 7.789/89, a expressão “descontos a qualquer título”
abrange os descontos concedidos “sob condição”, objetivando evitar demandas
desnecessárias acerca do alcance da declaração de inconstitucionalidade,
considerada a repercussão geral do tema, deixo claro que a inconstitucionalidade
alcança tão somente a nova redação do § 2o do art. 14 da Lei no 4.502/64, dada
pelo art. 17 da Lei no 7.789/89, mantendo intacta a redação original do referido
dispositivo legal.
Com essas considerações, acompanho o Relator no não provimento do recurso
extraordinário.
ADITAMENTO AO VOTO
O SENHOR MINISTRO DIAS TOFFOLI:
Senhor Presidente, eu farei juntada de pequeno voto acompanhando o Relator.
Apenas destaco que a Lei no 4.502/64, na sua redação original, tratava do
desconto sob condição. E esse dispositivo do art. 15 da Lei de 89, que ora se
declara inconstitucional, confirmando a decisão do acórdão recorrido, abordou a
questão relativa à inclusão, no referido dispositivo legal, dos descontos a qualquer
título, ou seja, tanto os condicionados, que já existiam, quanto os
incondicionados.
Então, da minha óptica, essa declaração de inconstitucionalidade não afeta o
texto originário da referida norma.
(...)
ESCLARECIMENTO
O SENHOR MINISTRO LUÍS ROBERTO BARROSO
Senhor Presidente, não discuto coisas irrelevantes e considero que isso é
irrelevante. Mas a Lei estabelece claramente o que diz respeito aos descontos
condicionais. E, em seguida, ela fala dos descontos incondicionais. Na parte que
ela fala dos descontos condicionais, nós consideramos que ela é constitucional.
Na parte que ela fala dos descontos incondicionais, nós consideramos que ela é
Fl. 1814
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ilegítima. Portanto, se a lei pode tratar dos descontos, ela não é em si
formalmente inconstitucional, porque senão os outros também seriam. De modo
que eu acho que é material, mas a conclusão é a mesma.
Portanto, o STF já firmou o entendimento de que ficam excluídos da base de cálculo
apenas os valores concernentes aos descontos ditos promocionais, assim como os descontos para
pagamento à vista, ou quaisquer outros abatimentos cuja efetivação não fique a depender de
evento futuro e incerto, porque a nota fiscal já contabiliza os descontos no registro do valor da
operação, e esse se define no momento em que a operação se concretiza.
A relatora cita, em reforço à sua tese, o voto da ministra Regina Helena no
julgamento do Recurso Especial no 1.836.082/SE, em 11/04/2023, proferido nos seguintes termos:
EMENTA
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022
DO CPC/2015. INOCORRÊNCIA. ARTS. 1o, CAPUT, § 3o, V, A, DAS LEIS NS.
10.637/2002 E 10.883/2003. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA
COFINS. INGRESSO PATRIMONIAL NOVO. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS POR
VAREJISTA COM DESCONTO CONCEDIDO POR FORNECEDORES. PARCELA
REDUTORA DO CUSTO QUE NÃO CARACTERIZA RECEITA DO COMPRADOR.
CONTRAPARTIDA DO ADQUIRENTE PARA OBTENÇÃO DO ABATIMENTO NÃO
CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE
CONHECIDO E PROVIDO.
I – Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil
de 2015.
II – O tribunal de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Não existência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III – Consoante previsto nos arts. 1o, § 3o, V, a, das Leis ns. 10.637/2002 e
10.883/2003, a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, no regime não
cumulativo, consiste no total de receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, razão pela
qual o conceito jurídico de receita não se vincula àquele veiculado pela ciência das
finanças. Precedente do STF.
IV – Nas relações comerciais entre agentes econômicos, o adquirente de
mercadorias para revenda despende valores com a compra de produtos para
desempenho de sua atividade empresarial, sendo desinfluente a natureza
jurídica dos descontos obtidos do fornecedor para a incidência das contribuições
em exame quanto ao varejista, porquanto rubrica modificadora da receita de
quem vende e redutora dos custos do comprador.
Fl. 1815
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V – A pactuação de contrapartida a cargo do revendedor para a redução da
quantia paga ao fornecedor constitui forma de composição do preço acordado na
transação mercantil, motivo pelo qual não pode ser dissociada desse contexto
para figurar, autonomamente, como a contraprestação por um serviço.
VI – Os descontos concedidos pelo fornecedor ao varejista, mesmo quando
condicionados a contraprestações vinculadas à operação de compra e venda,
não constituem parcelas aptas a possibilitar a incidência da contribuição ao PIS e
da COFINS a cargo do adquirente.
Como se verifica, a decisão acima afronta diretamente o quanto decidido pelo STF
no julgamento do Recurso Extraordinário no 567.935/SC, com repercussão geral reconhecida, ao
afirmar que é “desinfluente a natureza jurídica dos descontos obtidos do fornecedor para a
incidência das contribuições”, ou seja, não há diferença entre descontos condicionais e
incondicionais; os descontos concedidos pelo fornecedor ao varejista, “mesmo quando
condicionados a contraprestações vinculadas à operação de compra e venda, não constituem
parcelas aptas a possibilitar a incidência da contribuição ao PIS e da COFINS a cargo do
adquirente”.
Da mesma forma, torna letra morta o quanto disposto no art. 1o, § 3o, V, alínea “a”,
das leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, que expressamente determinam qual o tipo de desconto
que deve ser excluído da base de cálculo das contribuições:
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a
incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil. (Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014)
(...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
V - Referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
Quando a lei permite a exclusão dos descontos “incondicionais”, por óbvio isso
significa que os descontos “condicionais” não podem ser excluídos.
Se assim não fosse, teria sido desnecessário ressalvar que o desconto que poderia
ser excluído seria aquele referente a “descontos incondicionais”, bastando ao dispositivo conter o
texto “vendas canceladas e aos descontos concedidos”, e não “vendas canceladas e aos descontos
incondicionais concedidos”. Como é de amplo conhecimento, é regra de Hermenêutica que “a lei
não usa palavras ou expressões inúteis”.
Da mesma forma, sabe-se que o direito utiliza, na interpretação das leis, a máxima
“o que a lei não incluiu é porque desejou excluir, não devendo o intérprete incluí-la”, ou inclusio
Fl. 1816
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unius alterius exclusio. Se a lei não incluiu o desconto condicional entre as hipóteses nas quais não
há incidência das contribuições, é porque desejou excluí-lo.
Observo que a legislação do IRPJ também exclui apenas os descontos
incondicionais, conforme art. 208 do Decreto no 9.580/2018:
Art. 208. A receita bruta compreende (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 12,
caput):
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - o preço da prestação de serviços em geral;
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - as receitas da atividade ou do objeto principal da pessoa jurídica não
compreendidas no inciso I ao inciso III do caput.
§ 1o A receita líquida será a receita bruta diminuída de (Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 12, § 1o):
I - devoluções e vendas canceladas;
II - descontos concedidos incondicionalmente;
III - tributos sobre ela incidentes; e
IV - valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do
caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 1976, das operações vinculadas à receita
bruta.
Por essas razões, decidiu o colegiado, por voto de qualidade, negar provimento ao
Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares

Fl. 1817
DF CARF MF
Original