Tribunal: CARF
Processo: 10930.900594/2018-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE LUIS CABRAL
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-19
Data de publicação: 2025-03-24

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014
CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO INSUMOS PARA PRODUÇÃO DE ÁLCOOL, LEI No 12.859/2013.
O crédito presumido previsto na Lei no 12.859/2013, em relação aos insumos utilizados na fabricação de produto sujeito à monofasia (álcool) não pode ser aproveitado por cooperativas agroindustriais por ausência de previsão legal.
CRÉDITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO. ATIVO IMOBILIZADO.
Tratores e colheitadeiras, assim como outros equipamentos utilizados na produção agroindustrial dão direito aos créditos previstos nos art. 3o, incisos VI, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2004, assim como ao previsto no § 14, deste mesmo artigo, nesta última Lei citada.
AQUISIÇÃO DE BENS COMO INSUMOS E BENS PARA A REVENDA. ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
A aquisição de bens para a revenda, sujeitos à alíquota zero não gera direito a créditos no regime não cumulativo pela aplicação do § 2o, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10930.900594/2018-41
ACÓRDÃO
3402-012.285 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL NOVA PRODUTIVA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014
CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO INSUMOS PARA PRODUÇÃO DE ÁLCOOL,
LEI No 12.859/2013.
O crédito presumido previsto na Lei no 12.859/2013, em relação aos
insumos utilizados na fabricação de produto sujeito à monofasia (álcool)
não pode ser aproveitado por cooperativas agroindustriais por ausência de
previsão legal.
CRÉDITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO.
ATIVO IMOBILIZADO.
Tratores e colheitadeiras, assim como outros equipamentos utilizados na
produção agroindustrial dão direito aos créditos previstos nos art. 3o,
incisos VI, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2004, assim como ao previsto
no § 14, deste mesmo artigo, nesta última Lei citada.
AQUISIÇÃO DE BENS COMO INSUMOS E BENS PARA A REVENDA.
ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
A aquisição de bens para a revenda, sujeitos à alíquota zero não gera
direito a créditos no regime não cumulativo pela aplicação do § 2o, do art.
3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade do Acórdão recorrido e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para reverter as glosas referentes aos itens descritos no Quadro no 9 da Informação
Fiscal, e reconhecer os créditos decorrentes da aplicação do art. 1o da Lei no 11.774, de 2008. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no
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Acórdão no 3402-012.275, de 19 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo
10930.900591/2018-15, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Jorge Luís Cabral – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Jorge Luís Cabral (Presidente).
Ausente(s) a(s) Conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta.

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido
apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de Pis-pasep/Cofins.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
- CRÉDITO PRESUMIDO. COOPERATIVA DE PRODUTORES DE ÁLCOOL.
VENDA NO MERCADO INTERNO DE ETANOL.
A Lei no 12.859, de 2013, autoriza apenas as cooperativas de produtores de
etanol, responsáveis pelo recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins nos termos do art. 66 da Lei no 9.430, de 1996, calcular o crédito
presumido sobre o volume mensal de venda no mercado interno do
referido produto, que será compensado com as contribuições devidas por
suas cooperadas.
- NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVO IMOBILIZADO. DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS.
Os créditos sobre o valor de aquisição (depreciação acelerada) podem ser
calculados pelas pessoas jurídicas sobre a aquisição no mercado interno ou
de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de
bens e prestação de serviços; enquanto os créditos sobre encargos de
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depreciação têm como base os valores de máquinas, equipamentos e
outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados
para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços, incluindo dentre outros
bens, os veículos, tratores e máquinas agrícolas utilizados na produção de
um bem-insumo destinado à fabricação de bem destinado à venda (insumo
do insumo).
Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado, aduzindo os seguintes argumentos, em
síntese:
I.
Nulidade do Acórdão de 1a Instância - Direito ao crédito com base no
§ 7o, do art. 1o, da Lei no 12.859, de 10 de setembro de 2013 – a
Recorrente não seria uma cooperativa de produtores de álcool, mas uma
cooperativa que produz álcool, e afirma que esta argumentação não foi
apreciada pela DRJ.
II.
Direito ao crédito pela depreciação de bens incorporados ao ativo
imobilizado (máquinas e veículos agrícolas e de transporte) – a glossa seria
indevida.
III.
Créditos referentes a aquisições de produtos com alíquota zero e
posteriormente revendidos e sujeitos à tributação – argui que a glosa
feriria o princípio da não cumulatividade.
Por fim, requer o recebimento e o conhecimento do Recurso Voluntário, dando-lhe
TOTAL PROVIMENTO, para o fim de REFORMAR o Acórdão proferido, a fim de:
a) PRELIMINARMENTE, que seja realizada a manutenção da suspensão da
exigibilidade dos valores eventualmente não compensados, nos termos do
art. 151, inc. III do CTN;
b) NO MÉRITO, requer-se que seja realizada a reversão das glosas aqui
debatidas, em consonância também com a correta interpretação do
conceito de insumo apresentado no julgamento do RESP 1.122.170/PR, em
caráter de repercussão geral, a qual o CARF encontra-se submetido;

Este é o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
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O Recurso Voluntário é tempestivo e reveste-se dos demais requisitos de
admissibilidade, de forma que dele tomo conhecimento.
Preliminar de nulidade
A lide gira em torno da possibilidade da Recorrente apropriar-se de crédito
presumido das contribuições do PIS/COFINS, nos termos do §7o, do art. 1o,
da Lei no 12.859/2013, e requerer ressarcimento destes créditos, conforme
o texto reproduzido abaixo:
Art. 1o A pessoa jurídica importadora ou produtora de álcool, inclusive para fins
carburantes, sujeita ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins)
poderá descontar das referidas contribuições, devidas em cada período de
apuração, crédito presumido calculado sobre o volume mensal de venda no
mercado interno do referido produto. (Regulamento)
(...)
§ 7o Durante o prazo de que trata o § 1o , o saldo credor da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins apurado pelas pessoas jurídicas de que trata o caput , na
forma do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, do art. 3o da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de
2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à
comercialização de álcool, inclusive para fins carburantes, acumulado ao final de
cada trimestre do ano-calendário, poderá ser objeto de: (Redação dada pela Lei no
12.995, de 2014)
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada
a legislação específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável
à matéria.
No Despacho Decisório a Autoridade Tributária trouxe argumentação de
que as cooperativas não poderiam beneficiar-se do referido crédito em
razão do veto exarado no momento da conversão da Medida Provisória no
613, de 7 de maio de 2013, na Lei no 12.859/2013, conforme vemos a
seguir:
No caso concreto, uma cooperativa de produção agroindustrial que produz álcool
pelo processamento de cana-de-açúcar entregue pelos cooperados, pessoas físicas
e jurídicas, está pleiteando o ressarcimento do saldo credor da contribuição para o
PIS e da Cofins apurada em relação a custos, despesas e encargos vinculados à
produção e à comercialização de álcool, inclusive para fins carburantes, acumulado
ao final do trimestre do ano-calendário, previsto no § 7o do art. 1o da Lei no
12.859/2013.
A primeira questão que exsurge é se a expressão "pessoa jurídica importadora ou
produtora de álcool" engloba as cooperativas, categoria na qual está inserida a
interessada. Com efeito, a questão se relaciona com a Mensagem de Veto no 390,
de 10/09/2013, publicado juntamente com a Lei no 12.859, de 10/09/2013, no DOU
de 11/09/2013:
“MENSAGEM No 390, DE 10 DE SETEMBRO DE 2013.
Senhor Presidente do Senado Federal, Comunico a Vossa Excelência que, nos termos do § 1o
do art. 66 da Constituição, decidi vetar parcialmente, por contrariedade ao interesse público,
o Projeto de Lei de Conversão no 20, de 2013 (MP no 613/13), que “Institui crédito presumido
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da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (Cofins) na venda de álcool, inclusive para fins carburantes;
altera as Leis nos 9.718, de 27 de novembro de 1998, 10.865, de 30 de abril de 2004, 11.196,
de 21 de novembro de 2005, e 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e a Medida Provisória no
2.199-14, de 24 de agosto de 2001, para dispor sobre a incidência das referidas contribuições
na importação e sobre a receita decorrente da venda no mercado interno de insumos da
indústria química nacional que especifica; revoga o § 2o do art. 57 da Lei no 11.196, de 21 de
novembro de 2005;
e dá outras providências”.
Ouvidos, os Ministérios da Fazenda, da Justiça e a Advocacia-Geral da União manifestaram-
se pelo veto ao seguinte dispositivo:
§ 9o do art. 1o
“§ 9o O disposto nos §§ 1o a 8o também se aplica às pessoas jurídicas de que trata o § 19 do
art. 5o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, e às cooperativas de produtores de
álcool.”
Razões do veto
“Como redigido, o dispositivo implicaria o duplo creditamento da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS pelas
pessoas jurídicas controladas por ou interligadas a produtores de álcool. Além disso, ao
ampliar os beneficiários do regime especial sem o acompanhamento dos devidos estudos de
impacto econômico-financeiro, a alteração contraria o disposto na Lei de Responsabilidade
Fiscal. Por fim, o dispositivo conflita, ainda, com o disposto no art. 2o do projeto, que
pressupõe a exclusão das referidas pessoas jurídicas do regime especial.”
Essas, Senhor Presidente, as razões que me levaram a vetar o dispositivo acima mencionado
do projeto em causa, as quais ora submeto à elevada apreciação dos Senhores Membros do
Congresso Nacional.” (destacamos)
A Lei no 12.859/2013 resultou da conversão da Medida Provisória no 613, de
07/05/2013, cuja redação original não previa os §§ 7o, 8o e 9o, que foram inseridos
durante a tramitação legislativa no Congresso Nacional. O § 9o, que outorgava os
benefícios dos §§ 1o ao 8o do art. 1o Lei no 12.859/2013 às “pessoas jurídicas de
que trata o § 19 do art. 5o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998” e
“cooperativas de produtores de álcool”, foi vetada pela Presidência da República,
portanto as “cooperativas de produtores de álcool” não fazem jus ao benefício do §
7o do art. 1o da Lei no 12.859/2013.
Como vemos acima, o §9o, do art. 1o, foi vetado por se entender que as
cooperativas teriam o benefício em dobro.
A Recorrente argumentou que o referido veto não poderia ser invocado
como razão de decidir pois ela mesma não seria uma cooperativa de
produtores de álcool, mas sim uma cooperativa que produzia álcool.
No entanto, a glosa em questão é indevida, tendo em vista que o r. acórdão não
abordou em nenhum momento a fundamentação exposta na Manifestação de
Inconformidade sobre o fato da Recorrente ser uma “cooperativa que produz
etanol"", devidamente autorizada pelo órgão regulador (ANP) para tanto, o que é
muito diferente de uma “cooperativa de produtores de etanol"", que nos casos
conhecidos, sequer produzem a mercadoria em questão.
Nesse sentido, no prisma da hermenêutica, a devoção ao cânone constitucional em
análise obriga a identificação de pressupostos mínimos em todo e qualquer ato de
cunho decisório emanado pela administração, dentre os quais, importa para a
presente análise o da motivação. Determinados Entes Federativos chegaram a
positivá-lo na legislação doméstica, como é o caso da União, que em seu art. 50, da
Lei no 9.784/1999, prescreve:
E adiante apresenta a reclamação de que esta argumentação não teria sido
apreciada pela Autoridade Julgadora de Primeira Instância.
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Não cabe razão à Recorrente.
O Acórdão recorrido, nas e-fls 218 a 223, explica detalhadamente porque
entende que não há previsão legal para estabelecer o benefício tributário
às cooperativas e apresenta a seguinte conclusão:
Deve-se observar, por ser esclarecedor, a menção da autoridade tributária que a
inserção dos §§ 7o, 8o e 9o na Câmara dos Deputados foi lógica e coerente, pois o
art. 1o e §§ 1o ao 6o, da redação original da Medida Provisória, não afetavam as
cooperativas em geral, porquanto, na prática, as cooperativas não apuram PIS e
Cofins sobre transações que configurem ato cooperado, pois, como as transações
inseridas no conceito de ato cooperativo são excluídas da base de cálculo do PIS e
da Cofins, não há recolhimento de PIS e Cofins pelas cooperativas. Assim, mesmo
que fosse creditado o crédito presumido, não teriam débito a abater. O que houve,
de fato, foi uma equiparação, economicamente falando, dos produtores que não
são cooperativas com as cooperativas, para que durante a vigência da Lei no
12.859, de 2013, não houvesse PIS e Cofins a recolher. Portanto, a Câmara dos
Deputados ao introduzir o § 7o, como mais um direito creditório extraordinário
inexistente na redação original da Medida Provisória, em um artigo de lei que não
abrange as cooperativas, teve a intenção de outorgar este benefício adicional às
cooperativas. Ora, essa ampliação dos beneficiários teria que ser explícita porque
um artigo de lei que não abarcava as cooperativas, não poderia possuir um inciso
outorgando um segundo benefício tributário automaticamente às cooperativas, até
porque normas que elidem o pagamento de tributos e outorgam benefícios
tributários devem ter a sua interpretação feita de maneira restrita.
Dessa maneira, mantém-se o procedimento fiscal, dada a inexistência de dispositivo
legal que autorize as cooperativas de produtores de álcool pleitearem o
ressarcimento previsto no § 7o do art. 1o da Lei no 12.859, de 2013.
Desta forma, entendo que a posição da Autoridade Julgadora de Primeira
Instância é bem clara sobre a irrelevância de uma hermenêutica que
tornasse a substância do veto presidencial ao benefício para cooperativas
como uma base de distinção entre diversos tipos ou espécies, de forma
que apenas uma seria excluída do referido benefício.
Trataremos a seguir do alcance do benefício, mas diante do presente
tópico, entendo que não se configuram as hipóteses de nulidade previstas
no art. 59, do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, de forma que
afasto a preliminar de nulidade.
Mérito
I.
Direito ao Crédito Presumido, Lei no 12.859/2013.
A Recorrente é cooperativa agrícola, e nesta condição submete-se ao
previsto no § único, do art. 79, da Lei no 5.764, de 16 de dezembro de
1971.
Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e
seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando
associados, para a consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem
contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.
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O Superior Tribunal de Justiça, em julgamento do RE 1.164.716/MG,
julgado em sede de Recursos Repetitivos, nos termos do art. 543-C, do CPC,
e transitado em julgado em 22 de junho de 2016, definiu que sobre o ato
cooperativo não incidem as contribuições do PIS/COFINS.

O art. 8o, da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2024, estabelece o crédito
presumido para as cooperativas agrícolas:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa
física. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004) (Vigência) (Vide Lei no 12.058, de
2009) (Vide Lei no 12.350, de 2010) (Vide Medida Provisória no 545, de 2011) (Vide
Lei no 12.599, de 2012) (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 609, de 2013) (Vide Medida Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no
12.839, de 2013) (Vide Lei no 12.865, de 2013) (Vide Lei no 14.943, de 2024)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01,
todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM); (Redação dada pela Lei no
12.865, de 2013)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no §
4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003.
Então temos a norma geral sobre a tributação de PIS/COFINS de
cooperativas, que possuem suas operações de atos cooperados sujeitos à
não incidência e, paralelamente, com direito ao crédito presumido dos
insumos adquiridos de cooperados pessoas físicas e pessoas jurídicas que
exerçam atividade agropecuária.
Por outro lado, a Lei no 12.859/2013, estabelece crédito presumido sobre
as aquisições de insumos referentes à produção de produto sujeito à
monofasia (etanol), o qual faz parte da atividade econômica da Recorrente,
assim constata-se que a Cooperativa Nova Produtiva enquadra-se
Fl. 273
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perfeitamente na hipótese expressada no veto presidencial já mencionado
acima, não cabendo alegações sobre a existência de uma espécie
diferenciada de cooperativa que pudesse aplicar a sua situação o benefício
da Lei no 12.859/2013.
Ademais, não caberia a existência de um benefício tributário cumulativo,
em que a cooperativa que produz álcool pudesse se beneficiar pelo fato de
ser uma cooperativa, e pelo fato de produzir álcool, este último de
natureza completamente diverso do primeiro, e que apesar de ter sido
tentada a inclusão das cooperativas, esta foi vetada expressamente pelos
motivos já referidos acima.
De forma que concordo com a conclusão do Acórdão recorrido e entendo
sem razão à Recorrente, por ausência de previsão legal para beneficiar-se
do crédito presumido.
II.
Depreciação de bens do ativo imobilizado
A Autoridade Tributária assim motivou a glosa dos créditos relativos às
despesas de depreciação de bens incorporados ao ativo imobilizado.
As despesas de depreciação de veículos não podem ser objeto de crédito, conforme
Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II, e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, inciso II, e
a Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de 2004.
(...)
As despesas com aquisição de veículos e seus acessórios foram excluídos das bases
de cálculo dos créditos para o ressarcimento de PIS e de COFINS e consistiram dos
seguintes itens:
(...)
Assim, procedemos à exclusão dos valores pleiteados indevidamente pela
fiscalizada relativos a despesas com “DEPRECIAÇÃO DE VEÍCULOS”, incluídos entre
as bases de cálculos dos créditos.
Na informação fiscal, de e-fls 35 a 39, há considerações baseadas em
Soluções de Consulta da COSIT, e em Instrução Normativa, e Lei, em que
são reproduzidos trechos que tratam de custos de manutenção e partes e
peças de veículos e equipamentos a respeito de poderem ser considerados
insumos ou não no processo produtivo, no entanto, há várias tabelas
apontando diversos equipamentos agrícolas e veículos.
E pela conclusão do item referente a este ponto, na informação fiscal,
depreende-se que as glosas seriam a respeito das despesas de depreciação
destes bens, e não gastos com manutenção.
Já no Acórdão recorrido, encontramos um esclarecimento maior sobre a
questão, no sentido de que tratam-se na verdade de créditos pelos valores
integrais da aquisição de equipamentos agrícolas e veículos, nos seguintes
termos:
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Da leitura dos artigos acima, admite-se crédito de encargos de depreciação sobre
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação
de serviços, ou locados a terceiros. Podendo ser considerado dentre os “outros
bens” estabelecido na norma, inclusive os tratores, caminhões e máquinas
utilizados no processo agrícola.
Todavia, o § 14 do art. 3o da Lei no 10.833, acima citado, dispõe que,
opcionalmente, em relação apenas à aquisição de máquinas e equipamentos, já
que não traz textualmente “outros bens”, poderão ser descontados créditos no
prazo de quatro anos, calculados sobre o valor de aquisição. Também de forma
opcional a Lei no 11.774, de 17 de setembro de 2008, estabeleceu o desconto do
crédito vinculado a máquinas e equipamentos nos prazos que estabelece:
(...)
Note-se que ao permitir os créditos da não cumulatividade da contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins sobre aquisição de máquinas e equipamentos de forma
diferenciada, isto é, no prazo de 4 (quatro) anos com a aplicação, a cada mês, das
alíquotas sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor
de aquisição do bem, ou integralmente no mês de aquisição, à opção da pessoa
jurídica, a legislação não alcançou os bens móveis veículos, uma vez que numa
análise da legislação tributária, constata-se que a todo momento que o legislador
quis se referir a veículos ele escreveu “outros bens” ou foi específico e escreveu
“veículos”. A própria Lei no 10.833, de 2003, permite ver tais acepções, no art. 3o,
VI, c/c o § 1o, III referindo-se à “máquinas, equipamentos e outros bens” e no art.
3o, VI, c/c o § 14 não se refere mais à “máquinas, equipamentos e outros bens”,
mas apenas à “máquinas e equipamentos”. Desse modo, o crédito relacionado à
aquisição de veículo utilizado na atividade produtiva somente pode ser calculado
aplicando-se a alíquota correspondente sobre os encargos de depreciação na forma
da Legislação do Imposto de Renda.
Diante disso, devem ser revertidas as glosas de créditos sobre encargos de
depreciação de veículos, relacionados nos Quadros 8 e 10, e mantidas as glosas de
crédito sobre aquisição do ativo imobilizado, do Quadro 09, relativo à aquisição de
caminhões, tratores e carretas agrícolas, guincho agrícola, pulverizador,
desenleirador e colhedora de cana de açúcar, por não se enquadrarem às
determinações do art. 1o da Lei 11.774 de 2008 e § 14 do art. 3o da lei 10.833 de
2003.
Como resultado do julgamento de Primeira Instância a DRJ reverteu as
glosas referentes aos quadros 8 e 10, da Informação Fiscal, e-fls 38 e 39, e
manteve as glosas do Quadro 9, e-fl 38 e 39.
O Recurso Voluntário argumenta o seguinte:
Conforme se verifica claramente da redação acima reproduzida, o direito a créditos
não recai, somente, sobre máquinas e equipamentos - ao contrário do que afirma a
Fiscalização - mas, também, sobre outros bens incorporados ao imobilizado,
adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens destinados à venda.
No caso concreto, ao se analisar o Quadro 9, do ativo imobilizado, verifica-se que a
grande maioria dos bens glosados se referem a própria plantação e colheita da
safra de cana-de-açúcar, como o caso de pulverizadores, tratores e colheitadeiras.
Ou seja, consistem em maquinário relevante e essencial para que seja possível
realizar o plantio e a colheita da cana-de-açúcar.
Em resumo, trata-se, à evidência, de itens indissociavelmente relacionados ao
processo produtivo da natureza daquele desencadeado Recorrente, ou seja, um
processo produtivo de natureza agroindustrial.
Nesse sentido, o CARF reconheceu, em recente julgado, a aplicabilidade do art. 3o,
VI, da Lei 10.833/03 para o creditamento de maquinário utilizado no plantio e
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colheita de cana-de-açúcar, tendo em vista que devem integrar o ativo imobilizado
e gerar crédito conforme encargos de depreciação. Vejamos a ementa:
(...)
Portanto, não há qualquer fundamento para o não deferimento do creditamento
dos bens como ativo imobilizado, tendo em vista que há previsão para
creditamento das máquinas agrícolas, como pulverizador e o trator, utilizados no
processo produtivo, nos termos do art. 3o, VI, da Lei 10.833/03 e Lei 10.637/2002,
ao contrário do que foi afirmado no r. acórdão.
No caso em questão já restou comprovado que caminhões, tratores, carretas
agrícolas, guincho agrícola, pulverizador, desenleirador e colhedora de cana de
açúcar são utilizados no processo produtivo da Recorrente, conforme já
reconhecido no próprio r. acórdão e comprovado nas manifestações anteriores.
Cumpre, também, salientar que o próprio NCM dos bens glosados não mencionam
como veículos, mas sim máquinas agrícolas. Vejamos:
(...)
Para esclarecer melhor a questão, reproduzo o quadro 9, conforme consta
na Informação Fiscal:

A Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, assim trata do tema, de
maneira a abranger o regime não cumulativo do PIS e da COFINS:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de
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bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei no
11.196, de 2005)
(...)
§ 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o inciso
III do § 1o deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e equipamentos
destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a aplicação,
a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor
correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, de
acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal. (Incluído pela Lei no
10.865, de 2004)
(...)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a
Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
I - nos incisos I e II do § 3o do art. 1o desta Lei; (Incluído pela Lei no 10.865, de
2004)
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei;
(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
(...)
O Recurso Voluntário requer que sejam reconhecidos os créditos de
correntes da aplicação do art. 3o, da Lei no 10.833/2003.
Vemos que há uma tentativa persistente dos contribuintes em tentar
argumentar no sentido de introduzir determinadas previsões da legislação
do PIS/COFINS na discussão da natureza de insumo, como argumento para
sustentar a legitimidade dos créditos. Esta discussão segue também no
Acórdão recorrido.
Considero uma discussão imprópria, posto que trata-se de um item com
tratamento tributário que possui inciso próprio dentro do art. 3o, das Leis
no 10.637/2002 e 10.833/2003. De forma que resta apenas a discussão
sobre se os bens relacionados no Quadro 8, são passíveis de gerar créditos
pelas despesas de depreciação a eles relacionadas, quer pela aplicação do
inciso VI, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, ou § 14, deste
mesmo artigo.
Entendo que um bem é máquina ou equipamento, conforme a função
específica que este cumpre no processo produtivo. Fica muito óbvio que os
bens listados no Quadro no 9 são bens utilizados no processo produtivo de
uma cooperativa agrícola e que, apesar de eventualmente poderem ser
equiparados à veículos, posto possuírem em muitos casos propulsão
própria, a natureza deste bem como máquina ou equipamento dependerá
da sua utilização no processo produtivo.
Por óbvio que o senso comum nos leva a relacionar os veículos como
gênero exclusivamente ao transporte de pessoas ou de carga e, de fato, na
maioria das vezes a sua utilização assume este objetivo, mesmo que se
pudesse atribuir a estas funções a natureza de secundárias ou residuais,
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mas via de regra, sua caracterização dá-se por sua função principal e
característica.
Assim, a verificação de se um bem, que seja um veículo, e cuja função mais
evidente seria o transporte de pessoas ou de bens, possa ser ou não
utilizado como equipamento ou máquina no contexto de um determinado
processo produtivo precisa ser feita de maneira casuística.
Também poderíamos citar um caminhão sonda, utilizado para a perfuração
de poços de petróleo em terra. Em que pese ser um caminhão, a sua
função principal é permitir a perfuração de poços para exploração de
petróleo, e como tal, atua como equipamento, ainda que seja
autopropulsado e possa se movimentar entre as diversas áreas de
exploração.
Os exemplos seriam vários, e é desnecessário aprofundarmos mais neste
ponto.
Mas no nosso caso concreto estamos tratando de bens cuja aplicação à
produção agrícola tem como único objetivo preparar a terra e realizar a
colheita, de forma que entendo que configuram-se como máquinas ou
equipamentos, passíveis de gerar créditos no regime não cumulativo de
PIS/COFINS, nos termos do art. 3o, inciso VI, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003 e § 14, deste mesmo artigo, na Lei no 10.833/2003.
Assim também caberia aplicação do art. 1o, da Lei no 11.774/2008.
Dou razão à Recorrente neste ponto.
III.
Créditos nas aquisições de produtos sujeitos à alíquota zero, ou não
tributados.
Assim se refere ao tema o Recurso Voluntário:
Entendeu a i. Autoridade Fiscal que as aquisições de mercadorias (milho em grãos –
NCM 1005.90.10) para revenda aos seus associados no período objeto da
fiscalização não daria direito ao crédito do PIS/Pasep.
Fundamentou essa vedação nos termos do artigo 1o, IV da Lei 10.925/2004,
igualmente combinado acordo com o artigo 3o, da Lei 10.833/2003, parágrafo 2o
que dispõe que não dará direito ao crédito a aquisição de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento da contribuição, motivo pelo qual os valores foram
desconsiderados para fins de crédito.
(...)
Impõe-se, também, trazer à baila, fundamentos técnicos e jurídicos quanto às
características essenciais da não cumulatividade empregada ao PIS e a COFINS, é
importante ressaltar a finalidade da técnica do regime não cumulativo atinentes a
estas contribuições, considerando o objetivo prático da desoneração tributária
empregado pelo Governo Federal.
A técnica não-cumulativa do PIS e da COFINS busca, através das Leis 10.637/02 e
10.833, (desconto/abatimento de créditos referentes a encargos, custos e despesas
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ocorridas na aquisição de bens e serviços), diminuir a carga tributária incidente ao
longo do processo produtivo/industrial.
Assim, a equivocada interpretação literal, no sentido de ser vedado o
desconto/abatimento de créditos de PIS e COFINS na aquisição de insumos
tributados à alíquota “zero”, isentos ou não tributados, pois vai de encontro ao
objetivo finalístico do Governo Federal, que visa desonerar a carga tributária,
possibilitando que ao final da cadeia, o consumidor final tenha melhor qualidade do
produto, com o menor preço.
Porém, a vedação imposta a Recorrente pela equivocada interpretação empregada
pelo Fisco, desnatura todo o esforço governamental, pois anula os efeitos
pretendidos.
Portanto demonstrado a total contrariedade à finalidade da técnica não-cumulativa
do PIS e da COFINS, resultante da vedação da tomada/desconto de crédito sobre os
insumos tributados à alíquota zero, passa-se a expor violação do próprio princípio
constitucional da não-cumulatividade.
Em que pese ser válida qualquer discussão acadêmica sobre se a legislação
infraconstitucional
é
eficaz
em
reproduzir
operacionalmente
procedimentos e critérios de forma a garantir que as contribuições do
PIS/COFINS sejam apuradas pelo regime não cumulativo, dentro dos
preceitos constitucionais, o fato é que este regime de apuração existe na
prática pela aplicação exatamente das Leis citadas nos autos deste
processo, tanto os referentes ao despacho decisório, quanto aos do
contencioso.
Assim, discutir a forma como as Leis no 10.637/2002, 10.833/2003 e
10.925/2004 implementam a não cumulatividade, e se esta forma segue os
princípios
basilares
constitucionais,
seria
discutir
a
própria
constitucionalidade destas Leis, discussão esta que é vedada no Processo
Administrativo Fiscal, e pela Súmula CARF no 2.
Súmula CARF no 2
Aprovada pelo Pleno em 2006
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Acórdãos Precedentes:
Acórdão no 101-94876, de 25/02/2005 Acórdão no 103-21568, de 18/03/2004
Acórdão no 105-14586, de 11/08/2004 Acórdão no 108-06035, de 14/03/2000
Acórdão no 102-46146, de 15/10/2003 Acórdão no 203-09298, de 05/11/2003
Acórdão no 201-77691, de 16/06/2004 Acórdão no 202-15674, de 06/07/2004
Acórdão no 201-78180, de 27/01/2005 Acórdão no 204-00115, de 17/05/2005
O fato é que o § 2o, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
reproduzido abaixo, estabelece como uma das bases do regime não
cumulativo, que as aquisições de bens não sujeitos ao pagamento das
contribuições não dão direito ao crédito.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
I - de mão de obra paga a pessoa física; (Redação dada pela Lei no 14.592, de
2023)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
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insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e (Redação dada pela Lei no 14.592, de 2023)
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Lei no
14.592, de 2023)
A lógica é muito cristalina: para a apuração do regime não cumulativo, o
montante de contribuições pagas na etapa anterior da cadeia negocial dá
direito a créditos correspondentes, que podem ser descontados do valor
do débito destas contribuições a serem pagos decorrentes da etapa
posterior, neste caso, se não houve o pagamento das contribuições, não há
crédito.
Não há condicionantes ao tratamento tributário do produto a ser
revendido ou do resultado do processo produtivo, a não ser que seja o
caso de isenção que está muito bem explicado no inciso II, do § 2o, do art.
3o, das Leis já citadas. E sim, há diferença na Lei entre a isenção e os
demais casos que importam na não sujeição ao pagamento das
contribuições, porque está expresso em Lei.
Sem razão à Recorrente.
Diante de todo o exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário, de forma a reverter as glosas referentes aos itens descritos no
Quadro no 9, da Informação Fiscal, e reconhecer os créditos decorrentes da
aplicação do art. 1o, da Lei no 11.774/2008.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar de
nulidade do Acórdão recorrido e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário
para reverter as glosas referentes aos itens descritos no Quadro no 9 da Informação Fiscal, e
reconhecer os créditos decorrentes da aplicação do art. 1o da Lei no 11.774, de 2008.

Assinado Digitalmente
Jorge Luís Cabral – Presidente Redator

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