Tribunal: CARF
Processo: 10183.723258/2013-63
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-15
Data de publicação: 2025-02-11

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
COFINS. DIREITO AO CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA CONTRATADA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme o estabelecido nos incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, da Lei no 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002, somente gera direito ao crédito a energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. Dessa forma, não são aptos a gerar o direito ao crédito os valores pagos a outros títulos, tais como a demanda contratada, taxas de iluminação pública, juros e multa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO ONERADOS. SÚMULA CARF 188. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10183.723258/2013-63
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-015.667 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
15 de agosto de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
AMAGGI EXPORTAÇÃO E IMPORTAÇÃO LTDA

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
COFINS. DIREITO AO CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA
CONTRATADA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme o estabelecido nos incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, da
Lei no 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002, somente gera direito ao crédito a
energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurídica. Dessa forma, não são aptos a gerar o direito ao crédito os valores
pagos a outros títulos, tais como a demanda contratada, taxas de iluminação
pública, juros e multa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE
INSUMOS NÃO ONERADOS. SÚMULA CARF 188. POSSIBILIDADE.
CONDIÇÕES.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados
de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido
efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
CRÉDITOS.
DESPESAS
COM
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10183.723258/2013-63
Fl. 704
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

dar-lhe parcial provimento, para aplicar ao caso a Súmula CARF 188, e para restabelecer as
glosas referentes a demanda de energia elétrica contratada pela pessoa jurídica e a fretes de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa. A Conselheira Tatiana Josefovicz
Belisario acompanhou pelas conclusões, em relação a fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa.

(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda
(Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional
contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3401-010.649, de 27/09/2022, proferido pela 1a
Turma Ordinária da 4a Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu parcial
provimento ao Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte.
Breve síntese do processo
O processo versa sobre Pedidos de Ressarcimento (PER), solicitando
reconhecimento de créditos de COFINS, na sistemática não cumulativa – exportação, e de
apresentação de DCOMP utilizando os créditos para a quitação de débitos tributários junto à
Fazenda Nacional.
Conforme Relatório Fiscal, a fiscalização da DRF/Cuiabá/MT efetuou verificação
e glosa de diversos itens que a empresa indicou como geradores de crédito nas DACON
referentes ao período: (a) Aquisição de bens utilizados como insumo - foram objeto de glosa
valores referentes a mercadorias não tributadas pelo PIS e a pela COFINS, como bens isentos,
sujeitos à alíquota zero etc., além de notas fiscais não constantes na base do SPED, por falta de
apresentação da documentação comprobatória; (b) Aquisição de serviços utilizados como
insumo - o contribuinte creditou-se de fretes sobre compras relativos a bens não tributados,
como soja comprada com suspensão e produtos sujeitos à alíquota zero; e relacionou notas
fiscais de serviço, para as quais não apresentou nenhum documento comprobatório das
operações, relacionando ainda CT-e de movimentação interna entre as filiais da empresa, que
apresentam como emitente e destinatário o próprio Contribuinte, de soja em grãos adquirida com
suspensão, e com a relação de empresas supostamente subcontratadas para realizar o frete; e
relacionou operações que tiveram ele próprio como fornecedor, relativas ao transporte de soja
em grãos adquiridas de terceiros, que não geraram documentos na base do SPED, tampouco
Fl. 705
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

tiveram sua documentação comprobatório apresentada; (c) Despesas de energia elétrica - foram
glosados os valores das faturas relativos a operações que não representam o consumo de energia,
entre elas: Demanda Contratada, Contribuição para a Iluminação Pública, Multas, Juros,
Despesas referentes a emissão de segunda via da fatura, valores referentes a créditos que
reduziram o valor pago da fatura (como crédito violeta) e valores destacados como benefício de
ICMS que integraram o valor da fatura; (d) Despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa
jurídica; (e) Despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos locados de pessoa jurídica; (f)
Despesas de armazenagem e frete na operação de venda; (g) Encargos de depreciação de bens do
ativo imobilizado; (h) Devolução de vendas sujeitas à incidência não-cumulativa; (i) Outras
operações com direito a crédito; e (j) Crédito Presumido sobre atividades agroindustriais.
O Despacho Decisório, tomando em conta as verificações acerca do direito
creditório realizadas, e referendando a Informação Fiscal, concluiu, pelo reconhecimento, em
parte, do direito creditório pleiteado.
Cientificado do Despacho Decisório, o Contribuinte apresentou Manifestação de
Inconformidade, na qual argumentou, em síntese, que: (a) ocorreu a decadência, face o lapso de
tempo muito superior ao quinquênio entre a data do fato gerador (2011) e a data do Despacho
Decisório (16/10/2018); (b) deve haver manutenção integral dos créditos apurados sobre as
aquisições de bens utilizados como insumos (descrevendo os fundamentos para os itens glosados
- aquisições de serviços de fretes utilizados como insumos; despesas de energia elétrica; despesas
de aluguéis; despesas de fretes nas operações de vendas; encargos de depreciação; e devoluções
de vendas; (c) deve ser reconhecido o processo produtivo desempenhado pela recorrente
referente as mercadorias milho beneficiado, soja beneficiada, óleo de soja e farelo de soja,
classificadas nos Capítulos 8 a 12, 15 e 23 todos da NCM, relacionados no caput do art. 8o da
Lei 10.925/2004 e normatizados no inciso I do art. 5 o da IN SRF no 660/2006; (d) deve haver
manutenção integral e ressarcimento do saldo credor do crédito presumido apurado pelo
Contribuinte relativo aos insumos utilizados na produção das mercadorias milho beneficiado,
soja beneficiada, óleo de soja e farelo de soja; e (e) deve haver correção pela Taxa SELIC no
ressarcimento dos valores pleiteados, a partir de cada período de apuração. Demandou,
adicionalmente, diligência.
Os autos então, vieram à DRJ Recife/PE, que apreciou a Manifestação de
Inconformidade, e entendeu por rejeitar o pedido de diligência e a prejudicial de decadência, e no
mérito, julgar procedente em parte a Manifestação de Inconformidade, para: a) reverter as glosas
dos créditos sobre os valores, constantes das faturas de energia elétrica, a título de crédito violeta
e benefícios do ICMS que reduzem o valor a pagar das faturas da energia elétrica, mas, apesar
disto, sem admitir valor adicional a ser ressarcido ou compensado em face da integral utilização
dos créditos cujas glosas foram revertidas na compensação que, conforme reconhecido pelo
Despacho Decisório, foi homologada tacitamente; b) aclarar que a operação de secagem de grãos
não constitui beneficiamento, podendo ser realizada também agroindústria quanto por cerealista,
este sem direito ao crédito presumido do PIS e COFINS de que trata o art. 8o da Lei no 10.925, de
2005, próprio de agroindústria ou produtora de mercadoria animal ou vegetal; c) revelar que
aquisições de bens submetidos à alíquota zero do PIS e COFINS não dão direito a crédito,
consoante o art. 3o, § 2°, II, das Leis n° 10.637, de 2002, e n° 10.833, de 2003; e d) estabelecer
que o valor do frete na aquisição de insumo sujeito à alíquota zero ou com suspensão do PIS e
COFINS e os custos com fretes entre estabelecimentos da empresa não dão direito a créditos das
referidas contribuições.
Fl. 706
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

Cientificado da decisão da DRJ, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário,
no qual reitera os termos consignados na sua Manifestação de Inconformidade.
O recurso foi, então, submetido a apreciação da Turma julgadora, em que foi
prolatado o Acórdão no 3401-010.649, de 27/09/2022, proferido pela 1a Turma Ordinária da 4a
Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu parcial provimento, rejeitando as
preliminares e, no mérito, revertendo as glosas sobre: a) fretes aplicados no transporte de
aquisições de insumos sujeitos a alíquota 0% e suspensão do PIS/COFINS; b) fretes aplicados
na operação de transferências de mercadorias e de produtos acabados exceto quando não
comprovados; c) energia elétrica, apenas a demanda contratada (não a Taxa Iluminação Pública,
multas e juros); e ainda, d) reconhecer direito à correção do crédito reconhecido, a partir do 361o
dia da data do protocolo do pedido até a data do efetivo ressarcimento.
Da matéria submetida à CSRF
Cientificada do Acórdão do CARF, a Fazenda Nacional interpôs Recurso
Especial, apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: (1) custo
com demanda contratada de energia elétrica; (2) frete contratado para o transporte de insumos
desonerados, sujeitos à alíquota zero e suspensão; e (3) créditos sobre o custo dos fretes pagos
para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa. Para comprovar a
divergência, indicou como paradigmas os Acórdãos no 3301-009.459 e no 3301-009.473 (para a
divergência 1), no 9303-005.154 (para a divergência 2), e no 9303-010.724 (para a divergência 3).
Quanto à Divergência 1 - direito ao crédito sobre o custo com demanda
contratada de energia elétrica, observa-se que no Acórdão recorrido, a Turma julgadora
entendeu que o custo com demanda contratada de energia elétrica deve ser considerado para o
cálculo do crédito no sistema não cumulativo de PIS e COFINS, revertendo a glosa, em sentido
oposto aos paradigmas colacionados.
No que se refere à Divergência 2 - direito ao crédito sobre o frete contratado para
o transporte de insumos (matéria prima) desonerados, sujeitos à alíquota zero e suspensão,
observa-se que no Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que esse frete gera direito ao
crédito de PIS e de COFINS, enquanto no paradigma decidiu-se que não gera.
Por fim, quanto à Divergência 3. - direito à tomada de créditos sobre o custo dos
fretes pagos para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa,
verifica-se que no Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que esse frete gera direito ao
crédito de PIS e da COFINS, enquanto que no paradigma nãos e reconheceu tal crédito.
Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade do Recurso
Especial, deu-se seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional para as três
divergências suscitadas.
Cientificado do Despacho que deu seguimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional, o Contribuinte apresentou contrarrazões, requerendo que seja integralmente
desprovido o Recurso Especial manejado pela PGFN, mantendo-se o Acórdão recorrido em seus
estritos termos.
Em 18/03/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio,
para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
É o relatório.
Fl. 707
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

Voto
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e
preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de
Admissibilidade do Recurso Especial, restando evidente a divergência jurisprudencial sobre as
três matérias: (1) custo com demanda contratada de energia elétrica; (2) frete contratado para o
transporte de insumos desonerados, sujeitos à alíquota zero e suspensão; e (3) fretes para
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.
Assim, em endosso ao exame monocrático de admissibilidade, voto pelo
conhecimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Do Mérito
Os três temas trazidos à cognição este colegiado uniformizador de jurisprudência
são: (1) custo com demanda contratada de energia elétrica; (2) frete contratado para o transporte
de insumos desonerados, sujeitos à alíquota zero e suspensão; e (3) fretes para transferência de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.
Cabe, ainda preliminarmente, registrar que o Contribuinte realiza atividades
agroindustriais de beneficiamento de grãos, especificamente a limpeza, secagem, classificação e
armazenagem de grãos in natura e que, quanto ao conceito de insumos, para efeito da legislação
que rege a Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS, na não cumulatividade, é inequívoco
que este Colegiado adota o posicionamento vinculante estabelecido pelo STJ no REsp no
1.221.170/PR. Aliás, é notório que tal posicionamento foi fortemente influenciado pelas próprias
decisões do CARF, que já caminhavam no sentido de que o conceito não seria tão restritivo
quanto o estabelecido na legislação do IPI e nem tão amplo quanto na legislação que rege o
IRPJ. Assim, deve o conceito de insumo, no caso em análise, ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade e da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou
para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Nesse sentido são analisados, a seguir, os temas que são veiculados no Recurso
Especial.

(1) custo com demanda contratada de energia elétrica
No Acórdão recorrido, o Colegiado argumentou que, quanto a despesas com
Energia Elétrica – custo com Demanda Contratada, que é conceituada como a “demanda de
potência ativa a ser obrigatória e continuamente disponibilizada pela distribuidora, no ponto de
entrega, conforme valor e período de vigência fixados em contrato, e que deve ser integralmente
paga, seja ou não utilizada durante o período de faturamento, expressa em quilowatts (kW)”, nos
termos da Resolução Normativa Aneel no 401/2010, há aplicação a unidades ligadas à alta tensão
(Grupo A) e utilizadas como parâmetro no contrato de fornecimento de energia elétrica da
unidade consumidora, o que traz compromisso do consumidor de alta tensão em se manter dentro
dos limites de demanda contratada, evitando-se assim que haja uma sobrecarga no sistema por
falta de planejamento do consumidor em relação à sua demanda contratada de energia. Havendo
consumo superior ao contratado, “a concessionária cobrará uma multa pelo excesso, em que a
tarifa aplicada será 3x o valor da demanda ‘normal’ vigente”. E, com tais considerações, afastou,
Fl. 708
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

em relação às faturas de energia elétrica, a glosa do crédito decorrente da demanda
contratada.
No Recurso Especial, a Fazenda Nacional aduz que a permissão de crédito das
contribuições não cumulativas é sobre aquisição de energia elétrica consumida, logo os
acessórios desta aquisição não geram direito ao crédito, conforme art. 3o, III da Lei no
10.833/2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (...)” (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007) (grifo nosso)
Como se vê, os créditos da não cumulatividade da COFINS estabelecidos em
norma têm como base os dispêndios com a energia elétrica consumida.
Pode ser verificado em Informação Fiscal que “(...) foram glosados os valores das
faturas relativos a operações que não representam o consumo de energia, entre elas: Demanda
Contratada, Contribuição para a Iluminação Pública, Multas, Juros, Despesas referentes a
emissão de segunda via da fatura, valores referentes a créditos que reduziram o valor pago da
fatura (como crédito violeta) e valores destacados como benefício de ICMS que integraram o
valor da fatura”.
Cabe ressaltar que a demanda contratada de energia elétrica não se confunde com
a energia elétrica consumida.
A matéria está pacificada no âmbito desta 3a Turma da CSRF, que, em decisão
recente, unanimemente entendeu:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007 NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO
AO CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA.
Conforme o estabelecido nos incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, da Lei no
10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002, somente gera direito ao crédito a energia
elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica.”
(Acórdãos no 9303-015.233 e 234, unânimes, Rel. Cons. Gilson Macedo Rosenburg
Filho, presentes ainda os Cons. Rosaldo Trevisan, Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius
Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena
Green, e Liziane Angelotti Meira, sessão de 16.mai.2024) (grifo nosso)
No mesmo sentido, a Solução de Consulta COSIT no 204, de 15 de dezembro de
2021:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INDÚSTRIA
TÊXTIL.
APROPRIAÇÃO
DE
CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. A pessoa jurídica que apura a Contribuição para o
PIS/Pasep de forma não cumulativa está autorizada a apropriar créditos dessa
contribuição vinculados à energia elétrica efetivamente consumida nos seus
estabelecimentos, desde que atendidos os requisitos da legislação de regência.
Por falta de previsão legal, é vedada a apropriação de créditos da Contribuição
para o PIS/Pasep vinculados à demanda de energia elétrica contratada pela pessoa
jurídica”. (grifo nosso)
Fl. 709
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

Por fim, como bem frisou a decisão DRJ, “eventuais despesas derivadas de
contrato de fornecimento de energia por demanda decorrem das características peculiares do
consumidor de energia e não guardam direta correlação com o efetivo consumo de energia”,
normativamente vinculado à geração do crédito.
Pelo exposto, voto por dar provimento ao recurso em relação a tal tópico.

(2) frete contratado para o transporte de insumos desonerados, sujeitos à alíquota zero e
suspensão
Na Informação Fiscal, revela-se que “(...) o contribuinte creditou-se de fretes
sobre compras relativos a bens não tributados como soja comprada com suspensão e produtos
sujeitos à alíquota zero. Ainda no primeiro grupo relacionou notas fiscais de serviço, para os
quais não apresentou nenhum documento comprobatório das operações”.
No Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos tributados com alíquota zero ou com suspensão da COFINS
dão direito ao crédito de COFINS, por se tratarem de fretes de serviço utilizado como insumo.
No Recurso Especial, a Fazenda Nacional aduz que as despesas com fretes na
aquisição de produtos desonerados não podem dar direito à apuração de crédito sobre bens e
serviços agregados ao custo de aquisição da matéria-prima por expressa disposição legal (art. 3o,
§ 2o , inciso II, da Lei no 10.833/2003). Se não há tributação sobre os insumos, não gerando
direito de desconto de crédito da contribuição, também não pode haver sobre fretes de insumos
que se agregam à matéria-prima.
De outro lado, em suas contrarrazões, o Contribuinte argumenta que:
“(...) Todavia, ao adquirir os bens utilizados como insumos, é necessário que estes bens
sejam transportados do estabelecimento do fornecedor até o estabelecimento do
comprador, no caso a Contribuinte, para isso, é preciso contratar os serviços de
transportes de uma terceira empresa que realizará o frete destas mercadorias até o
seu destino.
Logo, quando o ônus desta despesa é suportado pela adquirente, (caso da recorrente)
reveste-se de um serviço essencial e relevante em sua atividade econômica. Pois
transporta os insumos utilizados na produção. Estes fretes (serviços), são onerados
pelas contribuições para o PIS e Cofins, uma vez que estes fretes foram tributados
na etapa anterior, pois, para a pessoa jurídica que prestou o serviço de frete, estas
operações representam sua receita/faturamento, portanto base de cálculo das
contribuições nesta fase da operação. Ademais, o frete não é aquisição com alíquota
zero ou suspensão e, sim, operação regularmente tributada de PIS e Cofins, daí a
não cumulatividade prever o direito ao crédito pelo adquirente. Ou seja, uma coisa é a
mercadoria outra coisa é o frete. (...).” (grifo nosso)
A questão é bem conhecida no colegiado, e já foi, inclusive, objeto de Súmula no
âmbito deste tribunal administrativo:
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na
aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins
não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos
insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Fl. 710
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

Assim, o frete de aquisição efetivamente pode ser computado de forma apartada
do bem adquirido, em nota autônoma, sendo contabilizado de forma a aclarar que não está
abrangido pelo tratamento conferido ao insumo transportado.
É certo que esses elementos nem sempre restam claros no processo, e que devem
ser checados pela unidade da RFB responsável pela execução do decidido por este tribunal
administrativo.
O que não se pode admitir é o creditamento em situações vedadas pela legislação
(por exemplo, a descrita no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei 10.833/2003: “(...) aquisição de
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”). Ou a geração de crédito básico
para situações que não foram tributadas na etapa anterior.
Portanto, não cabe a tomada de crédito em uma aquisição de insumo tributado à
alíquota zero (ou de outra forma desonerado) na qual o valor de aquisição já compute o frete,
utilizando a alíquota do insumo, não havendo registros contábeis e fiscais autônomos.
De outro lado, se a aquisição do insumo for registrada e contabilizada de forma
autônoma do frete correspondente, e sujeito o frete à tributação (não gozando do mesmo
tratamento do bem adquirido), é possível a tomada de crédito em relação ao frete, ainda que o
bem tenha sido tributado à alíquota zero ou desonerado.
O que se busca evitar, com esse entendimento, é tanto a obtenção indevida de
crédito básico da não-cumulatividade por operação que não tenha efetivamente sido tributada,
quanto o cerceamento do direito de crédito básico da não-cumulatividade a operação
efetivamente tributada, e que não tenha incidido nas vedações legais à tomada de crédito.
Portanto, legítima a tomada de créditos básicos sobre os fretes que tenham sido
efetivamente tributados (com alíquota diferente de zero, e que não tenham sido de outra forma
desonerados), registrados de forma autônoma, e se refiram a aquisição de insumos não onerados,
pelo que, nestas circunstâncias, cabe o provimento parcial ao apelo fazendário, para que sejam
mantidas as glosas apenas nos casos que não se enquadrem nos condicionais aqui descritos
(registro autônomo e efetiva tributação do frete).
Assim, voto pelo provimento parcial do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional quanto a esta matéria, aplicando ao caso a Súmula CARF 188.

(3) fretes para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, nos
termos do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003.
Na Informação Fiscal relata-se que, “No segundo grupo o contribuinte relacionou
CT-e de movimentação interna entre as filiais da empresa, que tem como emitente e destinatário
o próprio contribuinte, de soja em grãos adquirida com suspensão, e com a relação de empresas
supostamente subcontratadas para realizar o frete”.
No Acordo recorrido, a Turma julgadora decidiu por dar provimento ao recurso
do Contribuinte, para reverter as glosas sobre os serviços de fretes aplicados na transferência de
produtos acabados entre estabelecimentos, desde que comprovada a operação:
“FRETE.
PRODUTOS
ACABADOS.
POSSIBILIDADE
DESDE
QUE
COMPROVADA A OPERAÇÃO.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados
realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à
atividade do sujeito passivo.”
Fl. 711
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

Trata-se, também aqui, de tema recorrente no seio deste colegiado. Esta Câmara
Superior de Recursos Fiscais adota, sobre a matéria, posicionamento alinhado com entendimento
unânime e assentado no âmbito do STJ.
Entende-se relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ sobre os
créditos da não cumulatividade das contribuições, Recurso Especial no 1.221.170/PR (Tema
779). Tal precedente, bem conhecido deste colegiado, aclarou a aplicação do inciso II do art. 3o
das leis de regência das contribuições, à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço
- para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser vinculantes,
no próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no inteiro teor do acórdão proferido
em tal REsp (disponível no sítio web do STJ), são encontradas 14 ocorrências para a palavra
“frete”. Uma das alegações da empresa, no caso julgado pelo STJ, é a de que atua no ramo de
alimentos e possui despesas com “fretes”. Ao se manifestar sobre esse tema, dispôs o voto-vogal
do Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes
“custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção de
EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes,
fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de
serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais
“custos” e “despesas” não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no
ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não
importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda,
a perda substancial da qualidade do serviço ou produto. (grifo nosso)
Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina Helena
Costa, esclarece o Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto,
quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação aos
“custos” e “despesas” com água, combustível, materiais de exames laboratoriais,
materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram
de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de
vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas,
telefone e comissões. (grifo nosso)
Essa leitura do STJ sobre o conceito de insumo (inciso II do art. 3o das leis de
regência das contribuições não cumulativas) foi bem compreendida no Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5/2018, que trata da decisão vinculante do STJ no REsp no 1.221.170/PR, no que
se refere a gastos com frete posteriores ao processo produtivo:
“(...) 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos
pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser
considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de
produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios
realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com
transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre
Fl. 712
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta
ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b)
embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras.
(...)” (grifo nosso)
É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de “bens e
serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos” (na dicção do
texto do referido inciso II) os gastos que ocorrem quando o produto já se encontra “pronto e
acabado”.
Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo precedente
do STJ: como a (in)existência de remoção de um estabelecimento para outro de um produto
acabado afetaria a obtenção deste produto? Afinal de contas, se o produto acabado foi
transportado, já estava ele obtido, e culminado o processo produtivo.
Em adição, parece fazer pouco sentido, ainda em termos lógicos, que o legislador
tenha assegurado duplamente o direito de crédito para uma mesma situação (à escolha do
postulante) com base em dois incisos do art. 3o das referidas Leis, sob pena de se estar
concluindo implicitamente pela desnecessidade de um ou outro inciso ou pela redundância do
texto legal.
Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ,
os fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3o Lei no
10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II: (“frete na
operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”),
se atendidas as condições de tal inciso.
Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos
inequivocamente não constitui uma venda. Para efeitos de incidência de ICMS, a questão já
foi decidida de forma vinculante pelo STJ (REsp 1125133/SP - Tema 259).
E, ao contrário da CSRF, de jurisprudência inconstante e até titubeante em relação
ao assunto, o STJ tem, hoje, posição sedimentada, pacífica e unânime em relação ao tema
aqui em análise (fretes de produtos acabados entre estabelecimentos), como se registra em
recente REsp. de relatoria da Min. Regina Helena Costa:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE.
VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO. ILEGITIMIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. NÃO
DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS
CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o
regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional
impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015 para o presente
Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse sujeito ao Código de Processo
Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses
Fl. 713
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Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de creditamento de
despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao cotejo
analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos acórdãos os quais
configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição
de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do Código de
Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em votação
unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou
improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora Ministra
Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de 25/5/2022) (grifo
nosso)
Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total
consonância com o que foi decidido no Tema 779:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE.
DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA.
1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas
realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos da
sociedade empresária.Precedentes.
2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o acórdão proferido
pelo TRF da 3a Região, segundo o qual “apenas os valores das despesas realizadas com
fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente a terceiros - atacadista,
varejista ou consumidor -, e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica
vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida”.
3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator Ministro
Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe de 26/5/2021) (grifo
nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM
RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
NÃO
ENQUADRAMENTO
NO
CONCEITO DE INSUMO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA
PROVIMENTO.
1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do art. 535 do
CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou integralmente a lide de forma
suficiente e fundamentada. O que ocorreu, na verdade, foi julgamento contrário aos
interesses da parte. Logo, inexistindo omissão, contradição ou obscuridade no acórdão,
não há que se falar em nulidade do acórdão.
2. A 1a. Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito dos recursos
repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do creditamento relativo às
contribuições denominadas PIS e COFINS, o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Assim, cabe
às instâncias ordinárias, de acordo com as provas dos autos, analisar se determinado
bem ou serviço se enquadra ou não no conceito de insumo.
3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à jurisprudência
desta Corte de que as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
Fl. 714
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp. 1.763.878/RS, Rel.
Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019).
4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp n.
848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, julgado em
14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO
OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE
INCLUSÃO NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS
E COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA No 7 DO STJ. DESPESAS COM
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
DESPESAS COM TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO.
MATÉRIA CONSTITUCIONAL.
(...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas
de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos
da mesma empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de
venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo
Menezes (desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe
14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda
Turma, DJe 30/06/2015. (grifo nosso)
(...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA, relator Ministro
Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 22/4/2020, DJe de 27/4/2020).
O tema já reclama, inclusive a edição de Súmula, neste CARF:
9303-014.190 (20/07/2023, Rel. Cons. Liziane Angelotti Meira - maioria, vencidas as
Conselheiras Tatiana Midori Migiyama e Erika Costa Camargos Autran)
Os gastos com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não
se enquadram no conceito de insumo por serem posteriores ao processo produtivo.
Também, conforme jurisprudência dominante do STJ (REsp no 1.745.345/RJ), não
podem ser considerados como os fretes previstos no inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/2003, por não se constituírem em operação de venda.
9303-014.428 (17/10/2023, Rel. Cons. Vinícius Guimarães - maioria, vencidas as
Conselheiras Tatiana Josefovicz Belisário e Cynthia Elena de Campos)
Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre serviços de fretes
utilizados para transporte de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio
sujeito passivo. Somente os fretes na aquisição de insumos e aqueles fretes na venda de
bens e serviços, com necessária transferência de titularidade dos produtos, dão direito ao
crédito de PIS/COFINS não cumulativo.
9303-015.015 (09/04/2024, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan - unânime, tendo a Cons.
Tatiana Josefovicz Belisário acompanhado pelas conclusões)
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003),
não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência
de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa.
Pelo exposto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do STJ
aqui colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela corte superior em relação ao
inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições não cumulativas, que não incluem os
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, e o entendimento
Fl. 715
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-015.667 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.723258/2013-63

pacifico, assentado e fundamentado, em relação ao inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003
(também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II), é de se concluir que
não há amparo legal para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, por nenhum desses incisos, o que
implica o não reconhecimento do crédito, no caso em análise.
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional, restabelecendo a glosa fiscal em relação a fretes do produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, para aplicar ao caso a Súmula CARF
188, e para restabelecer as glosas referentes a demanda de energia elétrica contratada pela pessoa
jurídica e a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 716
DF CARF MF
Original