Tribunal: CARF
Processo: 12585.000531/2010-38
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-03-14
Data de publicação: 2024-05-06

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto, fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes. No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também constitui insumo, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei 10.833/2003).

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12585.000531/2010-38
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-014.885 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
14 de março de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
LOUIS DREYFUS COMPANY SUCOS S.A.

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE
INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU SUSPENSÃO.
POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto,
fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou
submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar
créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar
tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado
em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes.
No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de
frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao
bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que
também constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas
hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da
Lei 10.833/2003).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso, e, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12585.000531/2010-38
Fl. 486
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.885 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.000531/2010-38

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), e
Liziane Angelotti Meira (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional
contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-008.120, de 24/03/2021, proferida pela 1a
Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento
ao Recurso Voluntário apresentado.
Breve síntese do processo
O processo versa sobre Pedido de Ressarcimento de crédito de COFINS
relacionado a receitas de exportação, apurado no 2o trimestre de 2009, ao qual se acham
vinculadas diversas Declarações de Compensação.
Ao analisar o Pedido, a DERAT/SP proferiu Despacho Decisório em que deferiu
parcialmente o pedido de ressarcimento e homologou parcialmente as compensações declaradas
até o limite do crédito reconhecido.
A Fiscalização entendeu que nas despesas de frete com a aquisição de
mercadorias sujeitas ao crédito presumido somente seria passível de creditamento parte das
despesas, aplicando-se o mesmo percentual adotado para a mercadoria adquirida.
Cientificado do Despacho Decisório, o Contribuinte apresentou Manifestação de
Inconformidade, alegando, em síntese: (a) que contesta a glosa de créditos ordinários relativos
ao frete pago na aquisição de insumos, alegando que o procedimento adotado pela Fiscalização
não se sustenta, porquanto o crédito presumido previsto no art. 8° da lei n° 10.925/2004 não se
aplica ao valor dos serviços de transporte prestados por pessoas jurídicas (transportadoras),
cabendo neste caso o desconto do crédito integral; cita a Solução de Consulta DISIT/6aRF n° 15,
de 2007; (b) que há erro material no cálculo dos valores de crédito presumido indicados nas
linhas "crédito presumido - 0,5775%" e "crédito presumido - 2,66%"; e (c) que devem ser
baixados os autos em diligência caso este órgão julgador não acolha as razões de direito e de fato
apresentadas.
No julgamento de piso, a DRJ em São Paulo/SP entendeu ser improcedente a
Manifestação de Inconformidade, entendendo que a natureza do crédito oriundo de despesas de
frete na aquisição de bens segue a do crédito proveniente da aquisição do bem transportado.
Cientificado da decisão da DRJ, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário,
aduzindo que: (a) a discussão nestes autos refere-se a glosa de créditos, especificamente
relacionado às despesas com frete na aquisição de insumos sujeitos à sistemática de crédito
presumido e que a RFB já se manifestou acerca da possibilidade do creditamento, conforme
disposto na Solução de Consulta no 234/2007 - 7a RF; (b) o crédito presumido de que trata o art.
Fl. 487
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.885 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.000531/2010-38

8o da Lei no 10.925/2004 aplica-se, única e exclusivamente, sobre o valor das aquisições de bens
de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física, além de aquisições de determinados
bens de pessoas jurídicas, conforme estabelecem os incisos I a III do § 1o do próprio art. 8o da
Lei no 10.925; (c) o frete é um negócio jurídico autônomo, adquirido de pessoa jurídica
desvinculada do fornecedor e está sujeito à incidência da contribuição ao PIS e da COFINS,
sendo possível, portanto, o creditamento das contribuições sobre tais pagamentos; e (d) a
tributação do frete é diferente da tributação da mercadoria adquirida, devendo ser respeitada a
apropriação de crédito de cada um desses procedimentos, individualmente.
O Recurso Voluntário foi submetido à apreciação do CARF, resultando no
Acórdão no 3201-008.120, de 24/03/2021, proferido pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da
Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento ao Recurso Voluntário, definindo
pelo reconhecimento do direito ao crédito integral sobre os fretes na aquisição de insumos
sujeitos ao crédito presumido, não sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8o da
Lei n.o 10.925/2004, e desde que observados os demais requisitos da legislação, dentre os quais
tratar-se de serviço tributado pela contribuição e prestado por PJ domiciliada no País.
Da matéria submetida à CSRF
Notificada da decisão acima, a Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial,
apontando divergência com relação à seguinte matéria: “Créditos sobre os custos com fretes
sobre a aquisição de produtos sujeitos ao crédito presumido”. Para comprovar a divergência
indica como paradigma o Acórdão no: 9303-008.215.
Alega a Fazenda Nacional que no Acórdão recorrido a Turma julgadora
entendeu que é possível o creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de
insumos, independentemente do regime de tributação do bem transportado, não sendo aplicada a
restrição na apuração do crédito presumido do art. 8o da Lei n.o 10.925/2004, concluindo por fim
que, ainda que o insumo adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições, ou com alíquotas
reduzidas, as despesas com frete comprovadamente oneradas pelas contribuições e arcadas pela
empresa devem ser apropriadas no regime da não cumulatividade, na condição de serviços
utilizados como insumos também essenciais ao processo produtivo em sua integralidade.
Já o Acórdão paradigma em situação fática similar entendeu que não é possível
nos termos da legislação aplicável tratar o frete como um dispêndio autônomo, capaz de gerar ele
próprio o direito à apropriação de crédito e seguir seu próprio regime, independente da
mercadoria transportada, decidindo portanto que o crédito quanto aos serviços de fretes, somente
é permitido quando agrega valor ao custo de aquisição dos insumos; logo, esse crédito somente
pode ser apropriado na mesma proporção do crédito previsto para os respectivos insumos.
Demonstrada a divergência, e com os fundamentos no Despacho de Exame de
Admissibilidade do Recurso Especial, deu-se seguimento ao Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional.
Notificado, o Contribuinte apresentou suas contrarrazões, requerendo que seja
negado provimento ao Recurso Especial manejado pela Fazenda Nacional, mantendo-se o
Acórdão recorrido pelos seus próprios fundamentos, argumentando ainda que “(...) na situação
ora verificada, a Recorrida tomará crédito presumido na aquisição da laranja e crédito
ordinário sobre o custo do frete suportado por ela (adquirente)”.
Fl. 488
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.885 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.000531/2010-38

O processo, então, foi distribuído, por sorteio, a este Conselheiro, em 20/07/2023,
para dar seguimento à análise do Recurso Especial.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.

Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e preenche os
demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade exarado
pelo Presidente da 2a Câmara da 3a Seção do CARF, aqui endossado em seus fundamentos.
Resta clara, a nosso ver, a dissidência jurisprudencial, que não reside em diferença
de cenário probatório, nem na valoração das provas apresentadas, mas em simples aplicação não
uniforme de dispositivos normativos aos mesmos fatos.
Portanto, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional.
Do Mérito
A matéria trazida à cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência se
refere à tomada de créditos sobre os custos com fretes sobre a aquisição de produtos sujeitos ao
crédito presumido.
Cabe informar que o Contribuinte é fabricante de i) sucos concentrados e não
concentrados de frutas cítricas, especialmente laranja e limão, ii) Óleos essenciais e iii) farelo de
polpa cítrica. Para tanto, adquire as matérias-primas - insumos (frutas cítricas) de
produtores a) pessoas físicas, b) produtores pessoas jurídicas, c) cooperativas de produtores e d)
comerciantes atacadistas.
O Fisco informa no Despacho Decisório haver glosado créditos ordinários
relativos ao frete pago na aquisição desses insumos, sob a justificativa que a mercadoria
transportada estava sujeita ao crédito presumido, razão pela qual tal metodologia também deveria
ser aplicada ao crédito sobre o frete.
No Acórdão recorrido, o Colegiado decidiu que: “É possível o creditamento em
relação ao frete pago e tributado para o transporte de insumos, independentemente do regime de
tributação do bem transportado, não sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8o
da Lei no 10.925/2004”, e que os custos com fretes sobre a aquisição de produtos sujeitos ao
crédito presumido gera direito integral ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não
cumulativos.
Fl. 489
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.885 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.000531/2010-38

No recurso especial a Fazenda Nacional argumenta que o custo com o transporte
dos insumos até o estabelecimento do contribuinte está compreendido no custo de aquisição
desses insumos. Assim, levando-se em conta os critérios contábeis aceitos e própria legislação
tributária, não há razão para que esse dispêndio seja desconsiderado para efeito de apuração do
custo de aquisição desses insumos; o frete não pode ser enquadrado como um negócio autônomo
capaz de gerar direito à crédito de PIS e COFINS. Conclui que a redução para 60% (sessenta por
cento) do percentual aplicável no cálculo do crédito do contribuinte associado ao frete é o
percentual que se tem direito na aquisição de “leite in natura” de pessoas físicas (por exemplo),
insumo transportado e que será aplicado no processo produtivo da empresa.
Como se vê, o tema em debate diz respeito à tomada de créditos dos custos de
frete referente a aquisição de insumos para utilização no processo produtivo do Contribuinte, na
sistemática do crédito presumido (Lei no 10.925/04). A situação verificada no presente caso diz
respeito à comercialização de laranjas (frutas cítricas) cujo frete na venda da mercadoria é de
responsabilidade do adquirente (o Contribuinte).
O período aqui analisado refere-se ao 2o trimestre de 2009, portanto, sob a
vigência da Instrução Normativa SRF 660/2006, isto porque, até o advento da norma infralegal
de 2006, o Contribuinte não tinha direito ao crédito presumido, mas sim ao crédito básico de
COFINS, conforme entendimento sufragado pela Solução de Consulta no 214, de 2009.
“(...) no período entre a publicação da Lei no 10.925/2004 (01/08/2004) e da IN SRF no
636/2006 (04/04/2006) podem ser descontados créditos integrais relativos aos produtos
adquiridos indevidamente com suspensão e que correspondem às hipóteses de crédito
do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (...)”
A referida IN no 660/2006, já em seu art. 1o, estabeleceu que fica suspensa a
exigibilidade das Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre a receita bruta
de venda de determinados produtos (entre os quais os produtos agropecuários a serem utilizados
como insumo na fabricação dos produtos relacionados no art. 5o da mesma norma).
Tal Instrução Normativa foi revogada pela IN RFB no 1.911/2019, por seu turno
revogada pela recente IN RFB no 2.121, de 15/12/2022, que consolida a disciplina procedimental
relativa à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS, de forma já alinhada ao precedente
vinculante do STJ (REsp no 1.221.170/PR).
Nesta 3a Turma da CSRF, há várias decisões partindo do pressuposto de que não
se poderia dissociar o frete na aquisição do bem adquirido e que o tratamento aplicado a um
necessariamente será aplicado ao outro. No entanto, temos reserva a esse entendimento, como
externamos em precedentes recentes, neste tribunal administrativo (v.g., nos Acórdãos no 9303-
013.668 a 670). A nosso ver, o frete de aquisição efetivamente pode ser computado de forma
apartada do bem adquirido, em nota autônoma, sendo contabilizado de forma a aclarar que não
está abrangido pelo tratamento conferido ao insumo transportado.
É certo que esses elementos nem sempre restam claros no processo, e que devem
ser checados pela unidade da RFB responsável pela execução do decidido por este Tribunal
Administrativo. O que não se pode admitir é o creditamento em situações vedadas pela
legislação (por exemplo, a descrita no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003:
“aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”). Ou a geração de
crédito básico para situações que não foram tributadas na etapa anterior.
Fl. 490
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.885 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.000531/2010-38

Portanto, não cabe a tomada de crédito em uma aquisição de insumo tributado à
alíquota zero (ou de outra forma desonerado) na qual o valor de aquisição já compute o frete,
utilizando a alíquota do insumo, não havendo registros contábeis e fiscais autônomos.
Por outro lado, se a aquisição do insumo for registrada e contabilizada de forma
autônoma do frete correspondente, e sujeita a tributação (não gozando do mesmo tratamento do
bem adquirido), é possível a tomada de crédito em relação ao frete, ainda que o bem tenha sido
tributado à alíquota zero ou desonerado.
Assim aclaramos no voto vencedor constante dos Acórdãos 9303-013.592 a 594:
“CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM FRETES NA
AQUISIÇÃO DE INSUMOS DESONERADOS. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES. É
possível a tomada de crédito em relação a frete na aquisição de insumos desonerados,
desde que não se enquadre a situação em vedação legal expressa, sendo destacado o
frete em nota referente a operação autônoma, que tenha sido objeto de efetiva tributação
pelas contribuições na sistemática não cumulativa.”
O que se busca evitar, com esse entendimento, é tanto a obtenção indevida de
crédito básico da não-cumulatividade por operação que não tenha efetivamente sido tributada,
quanto o cerceamento do direito de crédito básico da não-cumulatividade a operação
efetivamente tributada, e que não tenha incidido nas vedações legais à tomada de crédito.
No caso destes autos, que tratam de crédito presumido, postula o Contribuinte
exatamente a citada autonomia, conforme se depreende da leitura do Recurso Voluntário.
“Até porque, ao contrário da tributação das mercadorias adquiridas, o frete é um
negócio jurídico autônomo, adquirido de pessoa jurídica desvinculada do
fornecedor e está sujeito à incidência da contribuição ao PIS e da COFINS, sendo
possível, portanto, o creditamento das contribuições sobre tais pagamentos. Por isso, em
que pese o frete integrar o custo da mercadoria, o creditamento deste custo nesta
situação não se sujeitará às mesmas regras aplicáveis ao custo da mercadoria”.
“Portanto, a despeito de integrar o custo de aquisição da mercadoria, o frete por conta
do adquirente se trata de operação distinta não relacionada com o custo da
mercadoria suportado pelo vendedor. Cumpre destacar ainda que essa parte do custo
de aquisição da mercadoria (frete por conta do adquirente) é perfeitamente possível de
ser segregada da operação de compra do insumo, justamente por ser operação distinta da
compra”. (grifo nosso)
Portanto, se verificado registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de
frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem adquirido, e o
crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também constitui “insumo”, e, portanto,
permite a tomada de crédito (salvo nas hipóteses de vedação legal, como a referida no já citado
inciso II do § 2o do art. 3o da Lei 10.833/2003).
Pelo exposto, legítima a tomada de créditos básicos sobre os fretes que tenham
sido efetivamente tributados (com alíquota diferente de zero), registrados de forma autônoma, e
se refiram a aquisição de insumos não onerados.
Assim, voto por negar provimento ao recurso fazendário, recordando que a
unidade responsável pela implementação do aqui decidido deve certificar-se da existência de
Fl. 491
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.885 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.000531/2010-38

efetivo registro autônomo das operações de frete, com efetiva tributação da operação de frete,
condição para a fruição do crédito básico na não cumulatividade.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, e, no mérito, em negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 492
DF CARF MF
Original