Tribunal: CARF
Processo: 10235.720711/2012-46
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIEL ORSI GAMEIRO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-18
Data de publicação: 2024-09-03

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10235.720711/2012-46
Recurso
Embargos
Resolução no
3302-014.326 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
18 de abril de 2024
Assunto
INSUMO
Embargante
AMCEL AMAPÁ FLORESTAL E CELULOSE S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
presentes Embargos, com efeitos infringentes, para converter o presente julgamento em
diligência.

Aniello Miranda Aufiero Junior - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Denise Madalena Green
Joao Jose Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Jose Renato Pereira de Deus, Celso Jose
Ferreira de Oliveira, Mariel Orsi Gameiro, Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente).

Relatório
Por bem retratar os fatos e direitos aqui discutidos, adoto relatório constante à
decisão proferida em segunda instância, pelo Acórdão no 3302-013.071:
Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a decisão da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento, colaciono o relatório do Acórdão recorrido, in verbis:
Trata o presente processo de Declarações de Compensação (fls. 01/04, 16/19, 32/35),
cujos créditos se referem a COFINS não-cumulativa, apurados.do 2°,trimestre de 2004,
no montante de R$ 804.030,43 e Declarações de Compensação vinculadas. A Delegacia
da Receita Federal do Brasil em Macapá, por intermédio do Parecer e do Despacho
Decisório de fls. 65/71, deferiu parcialmente o pleito, no valor de R$ 501.057,58, sob os
seguintes fundamentos: "os dispêndios que originaram o pedido de ressarcimento
podem ser agrupados em Florestamento e Reflorestamento, Transporte e Carregamento
de Madeira Serviço de Desgalho/Descasque, Energia Elétrica. Depreciação e Diesel e
Lubrificantes. quanto ao Florestamento e Reflorestamento, os dispêndios não são
originários de créditos de COFINS e PIS, pois devem compor o custo de formação de
floresta contabilizável no Ativo Não Circulante Imobilizado e será apropriado como
custo na proporção da exaustão. Nesse sentido, nem mesmo a parcela de exaustão
apurada para compor o custo de determinados períodos são geradores de créditos de
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10235.720711/2012-46
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Fl. 2 da Resolução n.o 3302-014.326 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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COFINS e PIS, conforme dispõe o artigo 3° da Lei n° 10.833/03 e art. 3° da Lei n°
10.637/2002. Que por absoluta falta de previsão legal, os encargos de exaustão não
geram créditos. Quanto ao Transporte e Carregamento de Madeira (..) ficou evidenciado
a realização do grupo de dispêndio (..) com permissibilidade de geração de direito
creditório de COFINS e PIS. Que os dispêndios relativos ao Serviço de
Desgalho/Descasque, Energia Elétrica e Depreciação são procedentes e geram créditos
da COFINS e PIS. Que quanto aos dispêndios de Diesel e Lubrificantes, observou-se
que a empresa não possui um sistema contábil capaz de evidenciar de forma segregada
os valores utilizados em Reflorestamento (que não geram crédito) e os utilizados nos
setores produtivos da empresa (que geram crédito), em desatendimento à exigência
prevista no art. 3 ° da Instrução Normativa SRF n° 387/04. " Inconformada com a
decisão, de que tomou ciência em 24/11/2009 (fl. 77), a contribuinte interpôs
manifestação de inconformidade, em 23/12/2009 (fls. 82/97), alegando que: a) A
DRF/Macapá-AP elaborou relatório de conclusão de procedimento fiscal, reconhecendo
parcialmente o direito ao crédito da COFINS apenas sobre os dispêndios decorrentes de
transporte e carregamento de madeira, de serviços de desgalho/descasque e de energia
elétrica, afastando o direito ao aproveitamento do crédito sobre os dispêndios de
florestamento/reflorestamento e diesel e lubrificantes. b) Após traçar relato acerca da
não-cumulatividade da Cofins, assevera que, considerando que a impugnante tem como
objeto social "a indústria e comércio em geral, inclusive exportação e importação de
madeira, celulose, papel, e produtos afins, podendo, ainda, exercer atividades
agroindustriais de florestamento e reflorestamento (..) " (Estatuto Social - já acostados
aos autos), todos os dispêndios suportados para o desenvolvimento de sua atividade, que
impliquem uma utilidade necessária à existência do processo ou produto por ela
desenvolvido, ou que contribuam para que estes adquiram determinadas características,
são insumos, e dão direito ao aproveitamento do crédito de COFINS.
c) A Instrução Normativa SRF n° 404/04 limita o conceito de insumo estabelecido no
artigo 3°, da Lei n° 10.833/2003, ferindo de morte a hierarquia das normas do Sistema
Tributário Brasileiro. Entretanto, por se tratar de norma hierarquicamente inferior que
contradiz norma de hierarquia superior, tal restrição deve ser desconsiderada. d) No
caso em apreço, para exercer a atividade de florestamento e reflorestamento, previsto
em seu estatuto social, a impugnante suporta despesas com serviços agrícolas, tais como
roçada, preparação da terra, compra de calcário, pneus florestais, fertilizantes, casca de
arroz, fungicidas, fretes nas aquisições de adubos e fertilizantes, mudas, dentre outros.
e) Frise-se, ainda que este órgão julgador entenda que o direito ao crédito da COFINS
deverá ser utilizado por meio de exaustão, o que se alega apenas em observância ao
princípio da eventualidade, diferentemente do que alega a delegacia, este procedimento
contábil em nada macula o direito da impugnante, conforme entendimento proferido
pela própria Secretaria da Receita Federal, em Solução de Consulta. f) É manifesto que
os dispêndios de diesel e lubrificante integram o processo de produção de madeiras,
celulose e produtos afins, uma vez que para que este se realize, é necessário a utilização
de máquinas que consomem tais bens, tais dispêndios são insumos capazes de gerar
crédito de COFINS. Refere solução de consulta acerca do conceito de insumos. i) O
débito liquidado mediante compensação, declarada neste processo, deve ficar com a
exigibilidade suspensa, nos termos do art. 74, §9° e 11, da Lei 9.430/96. Em vista do
exposto, requer o deferimento total dos créditos pleiteados, com a conseqüente
homologação das compensações declaradas. A 3a Turma da DRJ em Belém (PA) julgou
a manifestação de inconformidade improcedente, nos termos do Acórdão no 01-19-336,
de 28 de setembro de 2010, cuja ementa foi vazada nos seguintes termos: ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período
de
apuração:
01/04/2004
a
30/06/2004
DECISÕES
ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. São improfícuos os julgados administrativos trazidos
pelo contribuinte, por lhes falecer eficácia normativa, na forma do art. 100, 11, do CTN.
COFINS NÃO-CUMULATIVA. INSUMOS. CRÉDITO. Somente podem gerar
créditos da Cofins as despesas com matéria-prima, produto intermediário, material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano
ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida
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sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado.
COFINS
NÃO-CUMULATIVA.
INSUMOS.
DIESEL
E
LUBRIFICANTES.
NECESSIDADE DE LIQUIDEZ E CERTEZA. A apropriação de créditos da Cofins só
poderá ser efetivada quando os mesmos se revestirem dos atributos de liquidez e certeza
necessárias. Manifestação de Inconformidade Improcedente. Inconformado com a
decisão da DRJ, o sujeito passivo apresentou recurso voluntário ao CARF, no qual
requer a nulidade da decisão recorrida, em virtude da ementa não refletir a lide proposta
nos autos, e por cerceamento de seu direito de defesa, uma vez que a decisão recorrida
não teria enfrentado todos os pontos suscitados na defesa e pela falta de fundamentação.
Quanto aos demais capítulos recursais, repisou os argumentos apresentados na
manifestação de inconformidade, requisitando o aproveitamento dos custos com relação
às despesas incorridas em todas as fases do processo produtivo de cavaco de madeira,
bem com carregamento, fretes, combustíveis, lubrificantes, transporte de funcionários e
serviços de vigilância.
A 2a Turma Ordinária, da 3a Câmara, da 3a Seção de Julgamento, entendeu pela
rejeição da preliminar de nulidade arguída, e negou provimento ao recurso, nos termos da
seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2004
a 30/06/2004 Ementa: CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. O conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou
serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
PROVAS. RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO De acordo com a legislação, a
manifestação de inconformidade mencionará, dentre outros, os motivos de fato e de
direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que
possuir. A mera alegação sem a devida produção de provas não é suficiente para
conferir o direito creditório ao sujeito passivo e a consequente homologação das
compensações declaradas.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado,
por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar arguida. No mérito, por unanimidade
de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
Foram opostos embargos de declaração pelo contribuinte, que apontavam, em
síntese: 1. Omissão quanto à análise dos documentos juntados aos autos, uma vez que na
transmissão dos PER foram anexados os arquivos digitais contendo os documentos fiscais de
entrada e de saída e que, em momento algum, foi intimada a comprovar o crédito complementar;
2. Omissão quanto à análise dos documentos juntados na interposição do recurso voluntário, que
sequer foram conhecidos.
O despacho de admissibilidade dispôs: Com base nas razões acima expostas,
admito, parcialmente, os embargos de declaração opostos pelo contribuinte para que o colegiado
aprecie o conhecimento, ou não, dos documentos juntados em recurso voluntário e sua influência
na comprovação da ausência de duplicidade dos pedidos de ressarcimento.
É o relatório.

Conselheira Mariel Orsi Gameiro, Relatora.
Cinge-se a controvérsia em obscuridade quanto ao aceite de provas em sede de
Recurso Voluntário, que tem o objetivo de demonstrar e comprovar o processo produtivo do
recorrente, para embasar a legitimidade de créditos.
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O despacho de admissibilidade aduz que:
Omissão quanto à análise dos documentos juntados na interposição do recurso
voluntário, que sequer foram conhecidos Destaca-se que, embora o acórdão tenha dito que o
momento de apresentar as provas era na manifestação de inconformidade, nada dispôs
expressamente acerca das provas juntadas na interposição do recurso voluntário, razão pela qual
é necessário que o acórdão aprecie a juntada destes documentos.
Pois bem.
Como já posicionado anteriormente, entendo pertinente o aceite de provas em
sede de Recurso Voluntário, especialmente porque há no decorrer do presente processo
administrativo, outros documentos que tem o condão de demonstrar a legitimidade do crédito
pleiteado, nos termos do conceito de essencialidade e relevância postos pelo Resp 1.221.170.
E, tal aceite é dado com base nas seguintes considerações, que inicio no artigo 16,
do Decreto 70.235/1972.
Afirma tal dispositivo:
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade
julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de
uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão
nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de
segunda instância.
O parágrafo 4o, do dispositivo acima, estabelece que as provas devem ser
apresentadas juntamente com a impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento
processual, exceto se a situação enquadrar-se em uma das exceções ali descritas.
A norma expressa carrega espaço para entendermos que, dentro das
excepcionalidades, podemos aceitar as provas apresentadas pelo contribuinte em outro momento
processual, pontualmente posterior, que não a manifestação de inconformidade, e acredito fazê-
lo em atendimento ao princípio da verdade material.
E justamente nesse sentido entende a Câmara Superior de Recursos Fiscais,
através de vários acórdãos, dos quais me limito a citar e transcrever as argumentações em um
deles - Acórdão no 9303-005.084:
Como já vimos, o acórdão recorrido considerou preclusa a apresentação destes novos
documentos e negou provimento ao recurso.
O transcrito § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235/72, estabelece que as provas devem ser
apresentadas juntamente com a impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro
momento processual. A regra é clara e bastante justificável à medida em que atende
à necessidade de que o processo administrativo tenha sua marcha uniforme para
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Fl. 5 da Resolução n.o 3302-014.326 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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frente e exigindo aos administrados o cumprimento de prazos, permitindo a
solução de conflitos em consonância com a desejada celeridade processual. De fato,
não é razoável que se permita a apresentação de elementos de prova em qualquer
fase recursal a critério do administrado.
Mas comungo da ideia de que este critério não seja absoluto a ponto de colidir com
outros princípios caros ao processo administrativo, a exemplo dos princípios da
formalidade moderada, da ampla defesa e da verdade material.
No presente caso, além de estar cerceando o direito de defesa do contribuinte, à medida
em que a descrição dos fatos no despacho decisório não é clara o suficiente, poderá estar
havendo restrição à aplicação da verdade material à medida em que aqueles documentos
apresentados poderem revestir-se de elementos suficientes para a confirmação da
existência do direito de compensação do contribuinte.
Semelhante raciocínio foi apresentado em voto do ex-conselheiro Belchior Melo de
Sousa no acórdão no 3803-004.325, de 27/06/2013, o qual transcrevo parcialmente, por
concordar inteiramente com suas conclusões (grifos meus).
O litígio decorrente da apreciação das compensações declaradas passou a ser submetido
ao rito do Processo Administrativo Fiscal, regido pelo Decreto no 70.235/72, a partir da
data publicação da Medida Provisória no 135, de 30 de outubro de 2003 (convertida na
Lei no 10.833/2003). Assim, a princípio deve o litigante submeter-se à observância do
art. 16, § 4o, que trata do momento processual de apresentação das provas como sendo o
da manifestação de inconformidade, ou, ainda, até a decisão de primeira instância,
autorizado pelo órgão julgador.
É consabido que a norma legal do art.16, § 4o, citado, tem sua aplicação originária ao
processo de determinação e exigência de crédito tributário, cujos fatos imputados ao
fiscalizado devem ser respaldados pela provas levantadas e apresentadas pelo fisco no
procedimento inquisitório do lançamento. É exigência, ainda, desse feito que os fatos de
que é acusado o autuado estejam pontual e claramente descritos. Este modelo de ação
tem por fim permitir o exercício da ampla defesa do contribuinte, sob amparo de
garantia constitucional.
Vê-se que tal entendimento prima pelo princípio da verdade material, bem como
ampla defesa e contraditório, de modo a proteger o aceite de conjunto probatório em outro
momento processual, que não o da manifestação de inconformidade.
Entendo que o sentido esposado pela Câmara Alta do Tribunal, bem como pela
norma expressa, deve ser aplicado com parcimônia a cada caso concreto, especialmente quanto à
análise do conjunto probatório que foi juntado pelo contribuinte, bem como pela natureza das
provas que compõem o respectivo conjunto.
E, no caso em comento, entendo plausível respectivo aceite, especialmente porque
as robustas provas que foram juntadas são documentos hábeis a elidir a argumentação trazida em
decisão de primeira instância, e especialmente, comprovar a afirmação posta pelo contribuinte.
Superado o aceite da prova em sede de Recurso Voluntário – e o faço aqui, de
forma expressa, em primazia ao princípio da verdade material e ao entendimento já esposado na
CSRF, os documentos devem ser analisados.
E, para tanto, e já por considerar que tais documentos tem o potencial de embasar
o argumento trazido pelo recorrente, voto pela conversão do julgamento em diligência para
respectiva análise dos documentos colacionados em sede de recurso voluntário.
Nesse sentido, entendo que os insumos aqui discutidos devem ser analisados,
conjuntamente aos documentos acostados aos autos, na segunda instância administrativa federal,
mediante realização de diligência.
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Ante o exposto, voto por acolher os embargos, com efeitos infringentes, para
converter o presente julgamento em diligência.
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro

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