Tribunal: CARF
Processo: 10880.941649/2012-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-03-14
Data de publicação: 2024-04-23

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto, fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes. No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também constitui insumo, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei 10.833/2003).
CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE. MERCADORIAS (CAFÉ) ADQUIRIDAS PARA REVENDA. PESSOA INTERPOSTA. AUSÊNCIA DE MÁ-FÉ OU PARTICIPAÇÃO DO CONTRIBUINTE.
Não restando comprovada a participação da empresa no negócio tido como fraudulento e tampouco revelada sua má fé na aquisição dos insumos (café cru), ilegítima a glosa dos créditos. No caso em análise, o acórdão recorrido reconhece ausência de controvérsia sobre a entrega da mercadoria e o seu pagamento, atraindo os efeitos do art. 82 da Lei no 9.430/1996.
AQUISIÇÕES. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. RATEIO. CRÉDITO VEDADO.
Empresas comerciais exportadoras se encontram legalmente impedidas de apurar créditos de PIS/COFINS vinculados à aquisição de mercadorias com o fim específico de exportação, tampouco referentes a quaisquer encargos e despesas atinentes a tal exportação.
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS CRITÉRIOS DE ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, integrado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 5/2018, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
CRÉDITOS. GASTOS COM EMBALAGENS E PALLETS, PARA PROTEÇÃO E TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com embalagem e pallets para proteção e transporte dos produtos alimentícios, quando necessários à manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, aplicado no âmbito do CARF por força do disposto no § 2o do art. 62 do Anexo II do seu Regimento Interno.
DESPESAS DE FRETES. MERCADORIA ADQUIRIDA COM O FIM ESPECIFICO DE EXPORTAÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO LEGAL.
É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito da COFINS não cumulativa, calculado sobre os custos de aquisições de mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, por parte da comercial exportadora. O mesmo tratamento deve ser aplicado sobre os respectivos fretes e demais despesas, somente sendo admitido o creditamento em operações de exportação de produtos próprios.
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.941649/2012-10
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-014.884 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
14 de março de 2024
Recorrentes
LOUIS DREYFUS COMPANY BRASIL S.A.

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE
INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU SUSPENSÃO.
POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto,
fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou
submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar
créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar
tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado
em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes.
No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de
frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao
bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que
também constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas
hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da
Lei 10.833/2003).
CRÉDITOS.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
MERCADORIAS
(CAFÉ)
ADQUIRIDAS PARA REVENDA. PESSOA INTERPOSTA. AUSÊNCIA
DE MÁ-FÉ OU PARTICIPAÇÃO DO CONTRIBUINTE.
Não restando comprovada a participação da empresa no negócio tido como
fraudulento e tampouco revelada sua má fé na aquisição dos insumos (café
cru), ilegítima a glosa dos créditos. No caso em análise, o acórdão recorrido
reconhece ausência de controvérsia sobre a entrega da mercadoria e o seu
pagamento, atraindo os efeitos do art. 82 da Lei no 9.430/1996.
AQUISIÇÕES. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. RATEIO. CRÉDITO
VEDADO.
Empresas comerciais exportadoras se encontram legalmente impedidas de
apurar créditos de PIS/COFINS vinculados à aquisição de mercadorias com o
fim específico de exportação, tampouco referentes a quaisquer encargos e
despesas atinentes a tal exportação.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.941649/2012-10
Fl. 5254
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. CONCEITO DE INSUMO.
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
OBSERVÂNCIA
DOS
CRITÉRIOS DE ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial no 1.221.170/PR, integrado pelo Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5/2018, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos
da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
da relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
CRÉDITOS. GASTOS COM EMBALAGENS E
PALLETS, PARA
PROTEÇÃO
E
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ALIMENTÍCIOS.
POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com embalagem e pallets para proteção e
transporte dos produtos alimentícios, quando necessários à manutenção da
integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, aplicado no âmbito do CARF por
força do disposto no § 2o do art. 62 do Anexo II do seu Regimento Interno.
DESPESAS DE FRETES. MERCADORIA ADQUIRIDA COM O FIM
ESPECIFICO DE EXPORTAÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO LEGAL.
É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito
da COFINS não cumulativa, calculado sobre os custos de aquisições de
mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, por parte da
comercial exportadora. O mesmo tratamento deve ser aplicado sobre os
respectivos fretes e demais despesas, somente sendo admitido o creditamento
em operações de exportação de produtos próprios.
CRÉDITOS.
DESPESAS
COM
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação
a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em
dar-lhe parcial provimento, para excluir as receitas de exportação de mercadorias adquiridas com
o fim específico de exportação (CFOP 7501) na composição das receitas de exportação para fins
de cálculo dos índices de rateio. Acordam ainda os membros do colegiado, por unanimidade de
votos, em conhecer do Recurso Especial oposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por maioria de
Fl. 5255
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

votos, em negar-lhe provimento, vencidas as Conselheiras Tatiana Josefovicz Belisário e Cynthia
Elena de Campos, que votaram pelo provimento apenas para fretes na transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), e
Liziane Angelotti Meira (Presidente).

Relatório
Tratam-se de Recursos Especiais de divergência interpostos pela Fazenda
Nacional e pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3402-007.058,
de 23/10/2019 (fls. 4.756 a 4.803)1, proferido pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da Terceira
Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento parcial ao Recurso Voluntário apresentado.
Breve síntese do processo
O processo cuida de Pedido de Ressarcimento no 30071.04687.050214.1.5.09-
4104, referente a créditos da COFINS, na sistemática não-cumulativa, vinculados ao mercado
externo, referente ao 4o trimestre de 2011. Os créditos a ressarcir foram objeto de compensação
através das Declarações de Compensação (DCOMP), cuja relação foi juntada às fls. 1.368 a
1.378.
Conforme Informação Fiscal de fls. 80 a 91, que acompanha o Despacho
Decisório no 099637705, de 06/04/2015 de fl. 92, o direito creditório foi reconhecido
parcialmente,
e
utilizado
para
compensar
parcialmente
a
DCOMP
no
08999.59885.291211.1.7.09-5565 e a DCOMP no 40072.32794.291211.1.3.09-7718, restando
não homologadas as demais DCOMP. Sobre o valor dos débitos não homologados foi lavrada a
multa de 50% prevista no §17 do artigo 74 da Lei no 9.430/1996, nos termos da notificação de
lançamento (PAF no 11080.730001/2016-21, apensado a este).

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
Fl. 5256
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

A Fiscalização informa que o Contribuinte é pessoa jurídica de direito privado que
atua no ramo industrial, preponderantemente de commodities (soja trigo, café, algodão, açúcar),
na fabricação de óleos vegetais em bruto, exceto óleo de milho, bem como na revenda de
commodities, tanto no mercado interno quanto para o mercado externo (exportação de grãos). No
procedimento fiscal, apurou-se que: (a) em relação aos bens adquiridos pra revenda, constatou-se
modus operandi disseminado por vários Estados (especialmente Espírito Santo e Minas Gerais),
que consiste na interposição fraudulenta de pseudoatacadistas (empresas de fachada, noteiras) -
para dissimular vendas de café de pessoa física (produtor rural) para empresas exportadoras e
torrefadoras, gerando ilicitamente créditos integrais de PIS/COFINS (9,25%); (b) no item “Dos
Bens Utilizados como Insumos”, o Fisco relaciona diversas glosas de créditos, que no seu
entendimento, não geram direito ao crédito integral das Contribuições, tais como: embalagens e
pallets (não incorporados ao produto durante o processo de industrialização, mas apenas depois
de concluído o processo produtivo, destinando-se somente ao transporte dos produtos acabados);
(c) aquisição de insumos de cooperativas; (d) fretes na aquisição de produtos sujeito ao Crédito
Presumido (apurados nos termos do artigo 8o da Lei no 10.925/2004); fretes sobre vendas
(vinculados às mercadorias para as quais o contribuinte realiza aquisições com fim específico de
exportação); fretes sobre compras de insumos e fretes sobre transferências; despesas com
Energia Elétrica; Aluguéis de Prédios/Máquinas e Equipamentos, e
Créditos
Extemporâneos.
Cientificado do Despacho Decisório, o Contribuinte apresentou Manifestação de
Inconformidade (fls. 94 a 177), alegando, em síntese, que: (a) há nulidade do Despacho
Decisório, porque não foram cumpridos os requisitos do artigo 142 do CTN, pois os fatos não
foram corretamente embasados; (b) sobre o o Método de Apuração dos Créditos das
Contribuições - entende que poderia se creditar também das receitas de exportação, além dos
custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação; (c) sobre Créditos de
Mercadorias Adquiridas para Revenda - sobre as aquisições de empresas “noteiras”, questiona,
nesse ponto, a falta de clareza da autoridade fiscal quando relaciona as empresas fornecedoras de
café cru e algodão em pluma como inidôneas (de todas as 21 empresas informadas, apenas duas
tiveram declaração de inaptidão registrada em CNPJ); (d) sobre Bens Utilizados como Insumos –
defende os créditos sobre os gastos com das Embalagens são essenciais para exportação dos
produtos ou para vendê-los domesticamente; (e) sobre os Fretes, alega que de acordo com a
Informação Fiscal, as despesas glosados são os seguintes: e1) Frete das aquisições com fins
específicos de exportação; e2) Frete sobre transferências (transferência de mercadorias
destinadas ao processo produtivo e transferência de produtos destinados à revenda); e e3) Frete
na aquisição de produtos sujeitos ao crédito presumido; discorrendo ainda sobre (f) despesas com
Energia Elétrica; e (g) sobre os Créditos Extemporâneos, argumentando que a natureza dos
créditos pleiteados não é contestada, mas tão somente o momento e forma de apropriação.
A DRJ no Rio de Janeiro (RJ), ao apreciar a Manifestação de Inconformidade,
entendeu, com base nos questionamento preliminares e nos documentos dos autos que não havia
convicção suficiente para decisão da lide e que o processo deveria retornar em Diligência para
que a Fiscalização apresentasse informações e esclarecimentos sobre as glosas e,
especificamente, sobre as empresas fornecedoras do café identificadas, conforme Despacho de
fls. 227 e 228. A Fiscalização emitiu a Informação Fiscal de Diligência de fls. 423 a 441,
atendendo às informações solicitadas pela DRJ. A empresa apresentou “Manifestação à
diligência”, apresentando seus contra-argumentos, conforme Petição de fls. 449 a 476.
Fl. 5257
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Os autos, então, retornaram à DRJ no Rio de Janeiro (RJ) que, ao apreciar a
Manifestação de Inconformidade, em decisão consubstanciada no Acórdão no 12-94.623, de
20/12/2017 (fls. 1.434 a 1.488), considerou-a procedente em parte, reconhecendo os créditos
referentes aos insumos adquiridos de cooperativas, e mantendo as demais glosas.
Cientificado da decisão de 1a Instância, o Contribuinte apresentou Recurso
Voluntário (fls. 1.494 a 1.587), no qual reitera e reforça as alegações postas na Manifestação de
Inconformidade, destacando: (a) nulidade da decisão DRJ em virtude da ausência de
fundamentação; (b) nulidade da decisão DRJ por indevida alteração do critério jurídico – art. 146
do CTN; (c) nulidade do lançamento por violação ao art. 142 do CTN; (d) procedência do
método de apuração dos créditos das contribuições nas operações de exportação; (e) adoção do
conceito de insumos com base no REsp no 1.221.170/PR do STJ; (f) enquadramento dos pallets e
caixas de papelão como insumos; (g) possibilidade de creditamento de despesas com os
seguintes Fretes: (g1) na aquisição de produtos com fim específico de exportação; (g2) na
transferência entre estabelecimentos; e (g3) na aquisição de produtos sujeitos ao crédito
presumido; (h) crédito sobre os valores das mercadorias adquiridas para revenda, quando há
inquestionável boa-fé; e (i) crédito de energia elétrica - créditos extemporâneos.
O processo, então, veio ao CARF para julgamento do Recurso Voluntário e foi
submetido a apreciação da Turma julgadora, que exarou a decisão consubstanciada no Acórdão
no 3402-007.058, de 23/10/2019, proferida pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da Terceira
Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento parcial ao Recurso Voluntário da seguinte
forma: (a) afastando as alegações de nulidade; (b) negando o direito ao crédito de insumo sobre
os fretes na aquisição de produtos com fim específico de exportação; (c) reconhecendo o crédito
de insumo sobre os fretes na aquisição de insumos sujeitos ao crédito presumido; (d) revertendo
a glosa na aquisição de café cru para revenda, excetuando-se as aquisições da empresa Grão
Suldeste Com. Import e Export de Café e Cereais Ltda; (e) negando o direito ao crédito de
energia elétrica e de outros créditos extemporâneos; (f) incluindo no cômputo do rateio
proporcional as receitas decorrentes de operações com fim específico de exportação; (g)
garantindo o crédito de insumos quanto ao pallet e a caixas de papelão; e (h) negando o direito
ao crédito de insumo no frete na transferência entre estabelecimentos.
Notificado do Acórdão no 3402-007.058, de 23/10/2019, o Contribuinte opôs
Embargos de Declaração (fls. 4.889 a 4.896), suscitando os vícios de omissão e contradição,
nos seguintes termos: (a) omissão quanto ao creditamento de despesa com frete na aquisição de
produtos com o fim específico de exportação; (b) omissão quanto à nulidade do Despacho
Decisório lavrado por presunções; e (c) contradição na análise da glosa de crédito extemporâneo
de energia elétrica. No entanto, após serem analisados pelo Presidente da TO, os referidos
Embargos foram rejeitados, em caráter definitivo, conforme as razões contidas no Despacho de
Admissibilidade de Embargos de 20/09/2020 às fls. 4.934 a 4.941, já que os vícios apontados
foram considerados manifestamente improcedentes.
Da matéria submetida à CSRF
Notificada do Acórdão no 3402-007.058, de 23/10/2019, a Fazenda Nacional
apresentou Recurso Especial (fls. 4.805 a 4.861), apontando divergência jurisprudencial com
relação às seguintes matérias: (a) crédito sobre fretes na aquisição de insumos sujeitos ao crédito
presumido (paradigma - Acórdão no 9303-008.215); (b) crédito na aquisição de produtos de
pessoas inexistentes de fato (paradigmas - Acórdãos no 3403-003.374 e no 1401-00.536); (c)
Fl. 5258
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

inclusão no cômputo das receitas decorrentes de operações com o fim específico no rateio
proporcional sobre custos, despesas e encargos comuns (paradigmas - Acórdãos no 3403-003.659
e no 3302-002.655); e (d) crédito como insumos nas aquisições de pallets e embalagens de
papelão (paradigmas - Acórdãos no 9303-009.312 e no 9303-006.799).
Quanto à matéria “a”: “Creditamento sobre fretes na aquisição de insumos
sujeitos ao crédito presumido”, no Acórdão recorrido a Turma julgadora considerou que deve
ser reconhecido o crédito integral sobre os fretes na aquisição de insumos sujeitos ao crédito
presumido. Diversamente, no paradigma (Acórdão no 9303-008.215) restou decidido que se a
mercadoria estiver sujeita ao crédito presumido, deverá aquele crédito ser apropriado conforme o
insumo, observando-se os percentuais dos créditos aplicados ao insumo específico. Divergência
entendida como comprovada na admissibilidade monocrática.
Quanto à matéria “b”: “Crédito na aquisição de produtos de pessoas inexistentes
de fato”, o Contribuinte alega divergência pertinente à possibilidade de creditamento das
contribuições da não-cumulatividade nas aquisições de pessoas jurídicas inexistentes de fato,
denominadas de “noteiras”. No Acórdão recorrido, reconheceu-se a existência da fraude;
porém, entendeu-se que não restou provado que o Contribuinte teria envolvimento ou ciência do
esquema fraudulento, tendo sido considerado adquirente de boa-fé e, uma vez comprovados o
pagamento e o recebimento do café, nos termos do artigo 82 da Lei no 9.430/1996, tendo o
colegiado considerado legítimo o creditamento na aquisição. De outro lado, no paradigma no
3403-003.374, o Colegiado teria decidido que essa questão seria irrelevante (prova de fraude e
boa-fé), bastando que as notas fiscais fossem inidôneas; no caso, emitidas por pessoas jurídicas
“inexistentes de fato”; sendo que o paradigma no 1401-00.536 não se prestou à configuração do
dissídio.
Quanto à matéria “c”: “Inclusão no cômputo das receitas decorrentes de operações
com o “fim específico de exportação” no rateio proporcional sobre custos, despesas e encargos
comuns”, no Acórdão recorrido, a Turma julgadora considerou que as referidas receitas de
vendas decorrentes de aquisições com o fim específico de exportação devem ser consideradas
receitas sujeitas à não-cumulatividade, para efeito de cálculo do rateio proporcional, e, de outro,
ambos os Acórdãos paradigmas (no 3403-003.659 e no 3302-002.655), consideraram que as
receitas de exportação de mercadorias adquiridas “com o fim específico de exportação” não
podem compor a receita sujeita à não-cumulatividade, para efeito do rateio de que tratam os §§
8o e 9o do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, configurando o dissídio
jurisprudencial.
Quanto a matéria “d”: “Creditamento como insumos nas aquisições de pallets e
embalagens de papelão”, no Acórdão recorrido, o Colegiado concluiu pela possibilidade de
creditamento em razão da importância dos pallets e embalagens para preservação dos produtos,
bem como por serem consumidos no processo produtivo (em razão de sua essencialidade), não
mais retornando para o estabelecimento do contribuinte, mas nos paradigmas (no 9303-009.312
e no 9303-006.799), que tratam de embalagens semelhantes, do setor alimentício, decidiu-se que
as embalagens para transporte de produtos acabados são utilizadas após o processo produtivo,
sem ressalvas quanto a outra finalidade, comprovando a divergência.
Assim, com os fundamentos contidos no Despacho de Exame de Admissibilidade
do Recurso Especial - 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento, de 05/05/2020, exarado pelo
Fl. 5259
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Presidente da 4a Câmara da 3a Seção do CARF (fls. 4.865 a 4.882), deu-se seguimento ao
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Regularmente notificado do Recurso Especial interposto pelo Fazenda Nacional e
de seu seguimento, o Contribuinte apresentou suas contrarrazões (fls. 4.901 a 4.932),
requerendo que o Recurso Especial interposto não seja conhecido, uma vez que não se verifica a
divergência necessária (ausência de requisito essencial). Outrossim, caso não seja esse o
entendimento da CSRF, no mérito, que seja negado provimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional, pois não merece reparo o Acórdão proferido pelo CARF nos pontos objeto de Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Notificado do Acórdão no 3402-007.058, de 23/10/2019, e do Despacho que
rejeitou os Embargos de declaração opostos, o Contribuinte apresentou o Recurso Especial de
fls. 4.953 a 5.011, apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: (a)
nulidade parcial da decisão recorrida por indevida alteração do critério jurídico de lançamento
(art. 146 do CTN) (paradigmas - Acórdãos no 3401-002.668 e no 9303-001.690); (b) nulidade do
despacho decisório por falta de fundamentação e prova (art. 142 do CTN) (paradigmas -
Acórdãos no 1302-002.705 e no 3201-002.742); (c) possibilidade de tomada de crédito de PIS e
COFINS sobre despesas com frete na aquisição de produto com o fim específico de exportação
(§4o do art. 6o e art. 3o da Lei 10.833/2003) (paradigmas - Acórdãos no 3301-005.613 e no 9303-
010.240); (d) possibilidade de tomada de crédito extemporâneo (art. 3o das Leis 10.833/2003 e
10.636/2002) (paradigmas - Acórdãos no 3401-001.582 e no 3403-002.718); e (e) creditamento
sobre despesas oriundas de frete de produto na transferência entre estabelecimentos (incisos I, II
ou IX do art. 3o da Lei 10.833/2003) (paradigmas - Acórdãos no 9303-004.673 e 9303-005.156).
No entanto, quando da análise do recurso, a matéria (a), por falta de
prequestionamento e as matérias (b) e (d), por falta de similitude dos paradigmas, não tiveram
seguimento.
Quanto à matéria “c”: “Possibilidade de tomada de crédito de PIS e COFINS
sobre despesas com frete na aquisição de produto com o fim específico de exportação (§4o do art.
6o e art. 3o da Lei 10.833/2003)”, no Acórdão recorrido a Turma julgadora entendeu que as
empresas comerciais exportadoras se encontram legalmente impedidas de apurar créditos de
PIS/COFINS vinculados à aquisição de mercadorias com o fim específico de exportação,
tampouco referentes a quaisquer encargos e despesas atinentes a tal exportação, mas no Acórdão
paradigma no 3301-005.613, a Turma julgadora decidiu, de modo diverso, que, o frete integra o
custo de aquisição do produto. E se o frete sofreu tributação pela COFINS, há direito ao crédito,
a despeito do fato de o produto transportado não sofrer tributação. Já o segundo paradigma
(Acórdão no 9303-010.240), nos excertos transcritos pelo Contribuinte, não tratam de frete, de
modo que não podem instaurar a divergência. Assim, a divergência restou demonstrada apenas
no Acordão paradigma no 3301-005.613.
Quanto à matéria “e”: “Creditamento sobre despesas oriundas de frete de produto
na transferência entre estabelecimentos (incisos I, II ou IX do art. 3o da Lei 10.833/2003)”. No
Acórdão recorrido a Turma julgadora, de fato, entendeu por negar o direito de crédito
assinalado em epígrafe nos casos de transferências de produtos acabados, após a fase de
produção. Por sua vez, nos Acórdãos paradigma no 9303-004.673 e no 9303-005.156, a Turma
julgadora entendeu que cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep sobre os valores relativos a
fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando
Fl. 5260
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Entendeu-se comprovada, portanto, a
divergência.
Com os fundamentos contidos no Despacho de Exame de Admissibilidade do
Recurso Especial - 4a Câmara da 3a Seção de julgamento, de 17/02/2021, exarado pela
Presidente da 4a Câmara da 3a Seção do CARF (fls. 5.178 a 5.194), deu-se seguimento parcial
ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas em relação às matérias: (a)
“Possibilidade de tomada de crédito de PIS e COFINS sobre despesas com frete na aquisição de
produto com o fim específico de exportação (§4o do art. 6o e art. 3o da Lei 10.833/2003)”; e (b)
“Possibilidade de creditamento sobre despesas oriundas de frete de produto na transferência
entre estabelecimentos (incisos I, II ou IX do art. 3o da Lei 10.833/2003)”.
Não concordando com o Despacho de admissibilidade, o Contribuinte apresentou
o Agravo de fls. 5.202 a 5.214, requerendo o seguimento integral do recurso. No entanto,
conforme as razões contidas no Despacho em Agravo CSRF / 3a Turma, de 22/06/2021 (fls.
5.217 a 5.231), a Presidente da CSRF, rejeitou o Agravo e confirmou o seguimento parcial do
Recurso Especial.
Regularmente notificada do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte e de
seu seguimento parcial, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões de fls. 5.240 a
5.250, requerendo que seja negado provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte,
mantendo-se, assim o Acórdão recorrido nos temas suscitados.
O processo, então, foi distribuído, por sorteio, a este Conselheiro, em 18/08/2023,
para dar seguimento à análise dos Recursos Especiais.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.

Inicio o voto pela análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional,
passando, na sequência, ao Recurso Especial oposto pelo Contribuinte.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, conforme
consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial da 4a Câmara / 3a Seção de
Julgamento, de 05/05/2020, exarado pelo Presidente da 4a Câmara/3a Seção do CARF às fls.
4.865 a 4.881. Contudo, em face dos argumento apresentados pelo Contribuinte em sede de
contrarrazões, requerendo que seja negado seu seguimento (por ausência de divergência) em
algumas matérias, entendo ser necessária uma análise dos demais requisitos de admissibilidade.
Fl. 5261
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Quanto à matéria (a) – “Creditamento sobre fretes na aquisição de insumos
sujeitos ao crédito presumido” e à matéria (c) - “Inclusão no cômputo das receitas decorrentes
de operações com o fim específico de exportação no rateio proporcional sobre custos, despesas e
encargos comuns”, o Contribuinte alega “ausência de impugnação específica”: “(...) 27. No que
se refere às matérias, “Computo das receitas decorrentes de operações com o fim específico de
exportação no cálculo do rateio proporcional” e, ainda, para a matéria “Crédito sobre fretes na
aquisição de insumos sujeitos ao crédito presumido”, o recurso ora contrarrazoado não merece
ser conhecido, pois a Fazenda Nacional não impugnou especificamente os fundamentos do
Acórdão, limitando-se a transcrever trechos da decisão da DRJ”.
No entanto, a Fazenda Nacional, no recurso especial, expõe claramente as suas
razões, quanto à matéria (a) (fl. 4.811):
“A divergência aqui gira sobre a interpretação dada ao art 289 do RIR e ao art. 3o, inciso
IX da Lei no 10.833/2003. Enquanto o acórdão paradigma entendeu que o direito ao
crédito proveniente das despesas de frete com aquisição de insumos, quando assumidos
pelo comprador, integra a base de cálculo das referidas mercadorias e dela é parte
integrante, mas que, enquanto a mercadoria estiver sujeita ao crédito presumido, deverá
aquele crédito ser apropriado conforme o insumo, observando-se os percentuais dos
créditos aplicados ao insumo específico, o acórdão recorrido, diversamente, considerou
que deve ser reconhecido o crédito integral sobre os fretes na aquisição de insumos
sujeitos ao crédito presumido. Diante do exposto, fica demonstrada a divergência acerca
do disposto no art. 289 do Decreto no 3,000/1999 e no e art. 3o, inciso IX da Lei no
10.833/2003”.
Já em relação a matéria (c), destaca que, “Em todos os acórdãos confrontados a
matéria discutida foi a mesma, consistindo na definição do critério a ser adotado para definir o
montante do crédito. A semelhança das questões fáticas discutidas nos arestos é indiscutível”.
Confira-se trechos (fl. 4.836/4.837):
“(...) Em todos, tratando de suposto direito a crédito de contribuições para o PIS e a
COFINS no regime não-cumulativo, a autoridade fazendária alterou o critério de rateio
efetuado pelo contribuinte, excluindo valores referentes às exportações realizadas e
originárias das aquisições com o fim específico de exportações, da receita bruta de
exportação da pessoa jurídica interessada, para a apuração do percentual utilizado no
rateio dos créditos”.
“(...) Diante do exposto, fica demonstrada a divergência acerca do disposto no art. 3o,
inciso IX e §§ 8o e 9o; artigo 6o (em especial, incisos I e III, §§ 1o, 3o, 4o); art. 15, III,
todos da Lei no 10.833/2003; art. 20, § 2o, da IN SRF 404/2004”.
Portanto, sendo improcedentes as alegações em sede de contrarrazões, voto por
conhecer do Recurso Especial interposto para ambas as matérias.

Quanto à matéria (b) – “Divergência quanto “à glosa de créditos pertinentes à
aquisição de pessoas inexistentes de fato”, o Contribuinte alega que o Acórdão paradigma no
3403-003.374 também não se presta para a demonstração de divergência, devendo a matéria ser
integralmente inadmitida (o paradigma no 1401-00.536 foi avaliado imprestável para o caso).
A Fazenda Nacional alega divergência pertinente à possibilidade de creditamento
das contribuições nas aquisições de pessoas jurídicas inexistentes de fato, denominadas de
Fl. 5262
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

“noteiras”. O Acórdão recorrido reconheceu a existência da fraude; porém, entendeu que não
restou provado que o contribuinte teria envolvimento ou ciência do esquema fraudulento, tendo
sido considerado adquirente de boa-fé e, uma vez comprovados o pagamento e o recebimento do
café, nos termos do artigo 82 da Lei no 9.430/1996, tendo o Colegiado considerado legítimo o
creditamento na aquisição:
[...] Diante disso, entendo que a Fiscalização não logrou êxito em juntar aos autos um
conjunto probatório consistente no sentido de comprovar cabalmente o envolvimento da
recorrente na fraude ou que, pelo menos, ela tivesse ciência dessas irregularidades.
Nessa condição, por falta de provas, deve ser revertida a glosa na aquisição de café cru
para revenda constante da planilha de fls.71, excetuando-se as aquisições da empresa
Grão Sudeste Com. Import e Export de Café e Cereais Ltda, por se referirem a venda
com o fim específico de exportação.”
Para a comprovação do dissídio jurisprudencial, a Contribuinte invocou o
paradigma no 3403-003.374, que possui a seguinte ementa (parte que interessa):
“NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. NOTAS FISCAIS SEM CAUSA.
GLOSA. Aquisições de mercadorias amparadas por notas fiscais emitidas por
“noteiros”, pessoas jurídicas inexistentes de fato, precipuamente constituídas para esse
fim, não dão direito a crédito”. (grifo nosso)
Confira-se excertos do voto condutor:
(...) Ainda, a INRFB no 568, de 2005, estabelece que é presumidamente inidôneo,
não produzindo efeitos tributários em favor de terceiros, o documento emitido por
pessoa jurídica declarada inapta. O § 3o do seu art. 48 dispõe sobre os efeitos
temporais da declaração de inidoneidade dos documentos:
(...) No curso do procedimento fiscal, verificou-se que, entre os fornecedores da
Nicchio, figuravam diversas sociedades inativas e omissas (relação na fl. 133). A
Fiscalização concluiu que o café fornecido por sociedades nessas condições cadastrais
não teria sido gravado com a contribuição, razão pela qual não se admitiu o
creditamento. O fundamento da glosa é irretocável. Admitir o crédito, nessas
condições, violaria o princípio da não cumulatividade. Não foi por outro motivo, o
inc. II do § 2° do art. 3° da Lei de Regência vedou expressamente a tomada de
crédito na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições (...)”(grifo nosso)
Do confronto dos arestos (recorrido e paradigma), denota-se que, no Acórdão
recorrido restou assentado que a glosa deveria ser revertida se não restassem provados o
envolvimento ou a ciência do esquema fraudulento pelo Contribuinte. Quanto à interpretação do
artigo 82 da Lei no 9.430/1996, entendeu-se ser possível o afastamento da presunção relativa do
referido artigo, caso houvesse a comprovação da efetividade da operação, mediante prova do
pagamento e do recebimento do bem.
De forma diferente, no Acórdão paradigma, decidiu-se que essa questão (das
provas do envolvimento ou a ciência do esquema fraudulento pelo Contribuinte) era irrelevante,
bastando que as notas fossem inidôneas, no caso, emitidas por pessoas jurídicas inexistentes de
fato: (...) é irrelevante para o deslinde do presente litígio saber se a recorrente estava envolvida
ou não no esquema revelado pelas sobreditas operações. Para tanto, basta que se ateste, no
curso deste processo administrativo, que as notas fiscais que ampararam a tomada de crédito
são idôneas para esse fim ou não”.
Fl. 5263
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Portanto, identificou-se a interpretação divergente na aplicação da legislação
tributária também nesse tema, devendo ser conhecido o recurso para a matéria.

Quanto à matéria (d) – “Reversão da glosa relativa ao crédito de insumos quanto
aos pallets e embalagens de papelão”, o Contribuinte alega que o recurso não deve ser admitido
por ausência de similitude fática. O Acórdão recorrido entendeu que os “pallets e caixas de
papelão” devem ser enquadradas como insumos, pois são essenciais para a preservação dos
produtos (para movimentar e manter a integridade dos produtos fabricados, compondo a
embalagem do produto fabricado, não mais retornando para o estabelecimento do Contribuinte).
Caso não se utilizem desses materiais os produtos podem perder suas propriedades e inservíveis
para o consumo.
Para comprovação da divergência, a Contribuinte invocou os paradigmas no 9303-
009.312 e no 9303-006.799. No primeiro, assim dispõe a ementa:
“REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. INSUMO DE PRODUÇÃO.
PALLETS. Não podem ser considerados insumos as embalagens para transporte de
mercadorias acabadas, tais como pallets”.
No voto condutor de tal paradigma, assevera-se que: “...De acordo com o já
citado Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, as embalagens para transporte de mercadorias
acabadas não podem ser consideradas insumos...”.
Por seu turno, o paradigma no 9303-006.799 estabelece:
No presente caso, é incontroverso que as referidas despesas são necessárias para a
atividade econômica do contribuinte, porém não se tratam de insumos da produção pois
utilizados após o encerramento do processo produtivo. O produto destinado à venda já
estava pronto e acabado e embalado para consumo. Assim, não existe base legal, no
arcabouço jurídico acima citada para a tomada destes créditos.
Cabe ressaltar que as embalagens discutidas são similares e que os Contribuintes
atuam no ramo de alimentos.
Assim, considera-se que a divergência restou comprovada, pois enquanto nos
paradigmas negou-se o crédito para as embalagens para transporte de produtos acabados por
serem consideradas utilizadas após o processo produtivo, sem ressalvas quanto a outra
finalidade, no Acórdão recorrido, as referidas embalagens foram consideradas inseridas no
processo produtivo, em razão da essencialidade para preservação dos produtos embalados.
Portanto, conheço do Recurso Especial interposto para a matéria, o que culmina
no conhecimento em relação aos quatro temas que são objeto do Recurso Especial da Fazenda
Nacional.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
Do Mérito
As matérias trazidas à cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência
são: (a) Creditamento sobre fretes na aquisição de insumos sujeitos ao crédito presumido; (b)
Fl. 5264
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Creditamento na aquisição de produtos de pessoas inexistentes de fato; (c) Inclusão das receitas
decorrentes de operações com o fim específico de exportação no rateio proporcional sobre
custos, despesas e encargos comuns; e (d) Creditamento como insumos nas aquisições de pallets
e embalagens de papelão.

(a) Creditamento sobre fretes na aquisição de insumos sujeitos ao crédito
presumido
No entender da Fazenda Nacional, o direito ao crédito relativo às despesas de frete
com aquisição de insumos, quando assumidos pelo comprador, integra a base de cálculo das
referidas mercadorias e dela é parte integrante. Contudo, enquanto a mercadoria estiver sujeita ao
crédito presumido, deverá ser apropriado conforme o insumo e registrado corretamente em
campo próprio ao crédito presumido.
A Turma julgadora do CARF decidiu que “Os custos com fretes sobre a aquisição
de produtos sujeitos ao crédito presumido geram direito integral ao crédito das Contribuições
para o PIS e a COFINS não cumulativos.” Em suas contrarrazões, o Contribuinte aduz que deve-
prevalecer o decidido pelo Acórdão recorrido para se reconhecer o direito de crédito no tocante
aos fretes na aquisição de insumos sujeitos ao crédito presumido.
A situação aqui tratada diz respeito à tomada de créditos dos custos de frete
referentes à aquisição de insumos para utilização no processo produtivo do Contribuinte, que
dispõe a Lei no 10.925/2004 (crédito presumido), mais especificamente à aquisição de
commodities agrícolas (soja, trigo, caroço de algodão, café, açúcar) cujo frete na aquisição é
de responsabilidade do adquirente (o Contribuinte).
O período aqui analisado é o 4o trimestre de 2011, já na vigência da Instrução
Normativa SRF 660/2006 (até o advento de tal IN o Contribuinte não tinha direito ao crédito
presumido, mas sim ao crédito básico de COFINS, conforme entendimento sufragado pela
Solução de Consulta no 214, de 2009). De fato, tanto a Solução de Consulta 214/2009 quanto a
216/2008 esclarecem que:
“(...) no período entre a publicação da Lei no 10.925/2004 (01/08/2004) e da IN SRF no
636/2006 (04/04/2006) podem ser descontados créditos integrais relativos aos produtos
adquiridos indevidamente com suspensão e que correspondem às hipóteses de crédito
do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (...)”
A referida IN no 660/2006, já em seu art. 1o, estabeleceu que fica suspensa a
exigibilidade das Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre a receita bruta
de venda de determinados produtos (entre os quais os produtos agropecuários a serem utilizados
como insumo na fabricação dos produtos relacionados no art. 5o da mesma norma).
Tal Instrução Normativa foi revogada pela IN RFB no 1.911/2019, por seu turno
revogada pela recente IN RFB no 2.121, de 15/12/2022, que consolida a disciplina procedimental
relativa à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS, de forma já alinhada ao precedente
vinculante do STJ (REsp no 1.221.170/PR).
Fl. 5265
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Nesta 3a Turma da CSRF, há várias decisões partindo do pressuposto de que não
se poderia dissociar o frete na aquisição do bem adquirido e que o tratamento aplicado a um
necessariamente será aplicado ao outro. No entanto, temos reserva a esse entendimento, como
externamos em precedentes recentes, neste tribunal administrativo (v.g., nos Acórdãos no 9303-
013.668 a 670). A nosso ver, o frete de aquisição efetivamente pode ser computado de forma
apartada do bem adquirido, em nota autônoma, sendo contabilizado de forma a aclarar que não
está abrangido pelo tratamento conferido ao insumo transportado.
É certo que esses elementos nem sempre restam claros no processo, e que devem
ser checados pela unidade da RFB responsável pela execução do decidido por este Tribunal
Administrativo. O que não se pode admitir é o creditamento em situações vedadas pela
legislação (por exemplo, a descrita no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003:
“aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”). Ou a geração de
crédito básico para situações que não foram tributadas na etapa anterior.
Portanto, não cabe a tomada de crédito em uma aquisição de insumo tributado à
alíquota zero (ou de outra forma desonerado) na qual o valor de aquisição já compute o frete,
utilizando a alíquota do insumo, não havendo registros contábeis e fiscais autônomos.
Por outro lado, se a aquisição do insumo for registrada e contabilizada de forma
autônoma do frete correspondente, e sujeita a tributação (não gozando do mesmo tratamento do
bem adquirido), é possível a tomada de crédito em relação ao frete, ainda que o bem tenha sido
tributado à alíquota zero ou desonerado.
Assim aclaramos no voto vencedor constante dos Acórdãos 9303-013.592 a 594:
“CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM FRETES NA
AQUISIÇÃO DE INSUMOS DESONERADOS. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES. É
possível a tomada de crédito em relação a frete na aquisição de insumos desonerados,
desde que não se enquadre a situação em vedação legal expressa, sendo destacado o
frete em nota referente a operação autônoma, que tenha sido objeto de efetiva tributação
pelas contribuições na sistemática não cumulativa.”
O que se busca evitar, com esse entendimento, é tanto a obtenção indevida de
crédito básico da não-cumulatividade por operação que não tenha efetivamente sido tributada,
quanto o cerceamento do direito de crédito básico da não-cumulatividade a operação
efetivamente tributada, e que não tenha incidido nas vedações legais à tomada de crédito.
No caso destes autos, que tratam de crédito presumido, postula o Contribuinte
exatamente a citada autonomia, conforme se depreende da leitura do Recurso Voluntário (fl.
1.560) e de trechos de suas contrarrazões (fls. 4.923):
“(...) Contudo, a despeito dos rasos argumentos utilizados pela r. decisão recorrida para
a manutenção da referida glosa, esse entendimento está equivocado e não merece
prosperar devendo ser autorizada a apropriação de créditos, considerando que existe
autonomia do direito de apropriação de créditos de frete frente a tributação da
mercadoria, considerando, inclusive, a tributação específica de cada uma das
despesas (sendo uma sujeita a alíquota zero – mercadoria ou crédito presumido e
outra integralmente tributa – frete).
“(...) 104. Entretanto, a despeito da falta de clareza da legislação, no que concerne aos
custos de frete pago pelo comprador para o transporte de mercadorias do
Fl. 5266
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

estabelecimento fornecedor ao seu estabelecimento, desde que o serviço de
transporte esteja sujeito à incidência da contribuição ao PIS e da COFINS, mostra-
se igualmente possível o creditamento das contribuições sobre tais pagamentos.
105. Esse entendimento parte da premissa de que existe uma autonomia do direito de
apropriação de créditos do frete frente ao direito de apropriação de crédito da
mercadoria transportada, considerando, inclusive, a tributação específica de cada
uma das despesas”. (grifo nosso)
Portanto, se verificado registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de
frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem adquirido, e o
crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também constitui “insumo”, e, portanto,
permite a tomada de crédito (salvo nas hipóteses de vedação legal, como a referida no já citado
inciso II do § 2o do art. 3o da Lei 10.833/2003).
Pelo exposto, legítima a tomada de créditos básicos sobre os fretes que tenham
sido efetivamente tributados (com alíquota diferente de zero), registrados de forma autônoma, e
se refiram a aquisição de insumos não onerados (aquisição de commodities agrícolas: soja, trigo,
caroço de algodão, café, açúcar).
Assim, voto por negar provimento ao recurso fazendário nesse aspecto,
recordando que a unidade responsável pela implementação do aqui decidido deve certificar-se da
existência de efetivo registro autônomo das operações de frete, com efetiva tributação da
operação de frete, condição para a fruição do crédito básico na não cumulatividade.

(b) Creditamento na aquisição de produtos de pessoas inexistentes de fato
Neste tópico, a lide trata sobre glosa de créditos considerados indevidos pelo
Fisco. No procedimento apurou ter o Contribuinte escriturado Notas Fiscais de pseudoempresas
atacadistas – “consideradas de fachada” (direito a crédito integral de PIS e COFINS - 9,25%
sobre o valor da Nota Fiscal) para acobertar as verdadeiras aquisições de café em grãos
diretamente dos produtores rurais pessoas físicas (produtor rural), as quais conferem apenas
crédito presumido no percentual de 35% das alíquotas das referidas contribuições. As
informações contidas nos autos foram obtidas a partir dos resultados da operações “Tempo de
Colheita”, “Robusta” e “Ghost Coffee”, deflagradas pela Polícia Federal, onde se apurou a
existência de um esquema fraudulento no Estado do Espírito Santo desenvolvido a partir da
instituição da cobrança não-cumulativa de PIS e COFINS (Leis no 10.637/2002 e 10.833/03).
No recurso especial, a Fazenda Nacional indica que “...a fraude consiste na
simulação da participação de pseudo-atacadistas nas operações de compra de café em grãos do
produtor rural e/ou maquinista, gerando ilicitamente créditos integrais de PIS/COFINS para as
adquirentes”. Aduz que o Contribuinte faz parte de um esquema fraudulento descoberto pela
operação da Polícia Federal - “Tempo de Colheita” com a participação da RFB, enfatizando a
existência de simulação e operações fraudulentas, replicando o entendimento trazido pela
Fiscalização.
O Contribuinte assevera que, mesmo que fosse possível suportar a tese acerca da
inidoneidade dos fornecedores, o fato é que os créditos de PIS/COFINS apropriados seriam
legítimos, uma vez que comprovou a efetividade da operação, sendo considerado terceiro de
Fl. 5267
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
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boa-fé. Destaca que a comprovação se deu com o registro em seu Livro de Entrada de todas
as Notas Fiscais das aquisições de café cru e plumas de algodão, além do que regularmente
pagou por todas as mercadorias recebidas e, por conseguinte, lançou o crédito das contribuições
em sua apuração, nos termos do artigo 82 da Lei no 9.430/1996.
O voto condutor do Acórdão recorrido fundamentou sua decisão na existência de
boa-fé do Contribuinte, uma vez que comprovou a efetividade da operação, escorado no
parágrafo único do art. 82 da Lei no 9.430, de 1996.
O regime da não-cumulatividade do PIS e da COFINS foi instituído pelas Leis no
10.637/2002 e 10.833/03. Por este regime, apesar do aumento nas alíquotas das referidas
contribuições (1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS) em relação ao regime cumulativo
(0,65% e 3%) pode o contribuinte se creditar de valores expressa e taxativamente previstos no
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/03, desonerando assim o efeito em cascata da tributação.
Em um primeiro momento, a aquisição de café em grãos diretamente do produtor (pessoa física)
sequer originava direito ao creditamento. Contudo, com o advento da Lei no 10.925/2004 (art. 8o,
III), estabeleceu-se um crédito presumido no percentual de 35% para as aquisições de pessoas
físicas, situação em que se enquadravam as aquisições efetuadas pelo Contribuinte.
Com o objetivo de verificar a atuação do sujeito passivo no mercado de café, a
Fiscalização voltou a atenção para seus fornecedores e, de antemão, foi identificado que algumas
empresas fornecedoras estavam envolvidas ou foram expressamente mencionadas nas operações
deflagradas pela PF e pela RFB, citadas anteriormente.
Observa-se nos autos que, da análise do recurso pela DRJ, em Despacho à fl. 227,
o processo foi devolvido em Diligência para que a Fiscalização complementasse informações
sobre a planilha “Bens para Revenda - GLOSAS” - relação de empresas cujos créditos foram
integralmente glosados, com a situação específica de cada fornecedor. Também foi solicitada
informação sobre as razões que levaram à classificação dos fornecedores como “noteiros”.
Verifica-se no Relatório Fiscal, intitulado Despacho de Diligência (fls. 423 a 441),
que o Fisco preparou um diagnóstico detalhado de cada uma das 21 empresas atacadistas (tidas
como inidôneas - listadas na Manifestação de Inconformidade) que venderam café ao
Contribuinte no período fiscalizado e tiveram seus créditos glosados (acusadas de fraude nas
operações). Com base nas informações fornecidas pelas próprias empresas em confronto com os
dados constantes dos sistemas da RFB, pode ser percebido o caráter precário da constituição dos
fornecedoras.
Conforme bem retratado pela decisão da DRJ, em resumo, foram destacadas as
seguintes inconsistências: i) grande parte das empresas analisadas apresentou DIPJ (Declaração
do Imposto de Renda Pessoa Jurídica) na condição de INATIVA para o ano-calendário 2011.
Também foram localizadas DIPJ com valores zerados ou sem informação para PIS e COFINS,
além de casos em que simplesmente não foi entregue a DIPJ; ii) não apresentaram DACON ou
apresentaram com valores zerados ou sem incidência de contribuição no período; iii) não houve
recolhimento do PIS e da COFINS sobre as operações de venda relativamente ao 3o trimestre de
2011 (a exceção foi a empresa SF Gomes, CNPJ 10.258.304/0001-07, que efetuou pagamentos
no período, com base nas informações constantes dos sistemas da RFB), e iv) em relação ao
cadastro previdenciário, foi verificado que o quadro de funcionários raramente possuía mais de
um funcionário.
Fl. 5268
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Assim, percebe-se que os principais indícios detectados contra as empresas foram:
a ausência de recolhimentos de tributos no período fiscalizado, de cumprimento de obrigações
acessórias (DIPJ, DACON “zerados” e DCTF), e a incompatibilidade de recursos humanos com
o faturamento, que levaram a conclusão da Fiscalização pela prática de interposição fraudulenta
nas operações de vendas das empresas relacionadas.
Ao final, restou evidenciado, no entender da Fiscalização, que o Contribuinte
(Louis Dreyfus) não participou diretamente da criação de empresas do esquema, mas também
não deixou de aproveitá-lo, pois adquiriu grande quantidade do café de participantes sem
capacidade econômica e operacional de diversas regiões produtoras do País.
Na outra ponta do negócio temos que para a realização dessas operações, fazia-se
necessário que as empresas fornecedoras estivessem ativas e aptas a emitir Notas Fiscais, caso
contrário o elo da cadeia se romperia. Portanto, o objetivo a que se pretendia chegar é verificar
como essas empresas se comportaram no período aqui fiscalizado, no que diz respeito às
Declarações das operações (DIPJ, DACON, DCTF, etc.) e principalmente, se recolheram
tributos relativos às etapas anteriores da cadeia da não-cumulatividade das contribuições,
que serão pleiteados em etapa seguinte via crédito.
A questão colocada no recurso especial se relaciona à interpretação relacionada às
provas, quanto à ocorrência de fraude nas operações com as compras do café cru, bem como, a
participação do Contribuinte na fraude, ou que ele dela tivesse ciência e tirado proveito.
Importa ressaltar de início que não é matéria controversa nos autos a comprovação
da efetividade de ocorrência das operações de venda pois, conforme relatado, foram
apresentados todos os comprovantes de pagamentos e do recebimento da mercadoria. E também
esse fato em nenhum momento foi questionado na Informação Fiscal elaborada pelo Fisco,
ratificada pela decisão DRJ e pelo Acórdão recorrido.
No entanto, pelo modus operandi dessas operações realizadas, ao debruçar-se na
situação exposta pela Fiscalização na Informação Fiscal (fls. 423/440), verifica-se a existência de
indícios de fraude na compra de café, embasados por um conjunto de provas indiciárias,
reforçados por Atos Declaratórios Executivos (ADE) e documentação tributariamente ineficaz
editada, em descrição detalhada feita durante o procedimento fiscal, dos mecanismos utilizados
nesse ramo de atividade cafeeira para a criação de créditos artificiais das referidas contribuições,
visando beneficiar os compradores do café.
Nesse escopo, vale mencionar (fl. 429):
“31. Como é de se esperar, as empresas pseudo-atacadistas, uma vez criadas com
objetivo de emitir notas que guiarão o café, passam a operar de forma rudimentar,
com pouquíssimos funcionários, a despeito de enorme obtenção de receitas. É
comum encontrar empresas “noteiras” com faturamento anual de milhões de reais com a
utilização de apenas dois ou três funcionários cujas funções são apenas de preencher
documentos fiscais de saída em nome de exportadores de café.
32. Estas empresas funcionam em salas pequenas, com recursos ínfimos,
incompatíveis com a movimentação financeira. Por óbvio, não recolhem tributos em
favor das esferas competentes e sequer cumprem com obrigações acessórias de enviar
declarações instituídas pela Legislação Tributária, como a DCTF, o Dacon, a DIPJ,etc.
Fl. 5269
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

33. Não é de forma alguma razoável supor que exista normalidade em se encontrar
reiteradamente empresas atuando no mesmo ramo e na mesma região que faturam
milhões de reais no ano em vendas de café e que nunca recolheram tributo algum para
os cofres públicos, sejam Pis/Pasep e Cofins ou quaisquer outros.
35. Nesse sentido, vale lembrar que o exportador é o principal, senão o único
beneficiário das operações simuladas, pois pretende se ressarcir de elevados
valores de tributos que não foram e nem serão recolhidos por empresas
inexistentes de fato. Isso porque, no modus operandi da cadeia de exportação de
café, o produtor rural é compelido a vender café nos moldes determinados pelos
grandes adquirentes, que conduzem o mercado com uso de poder econômico”.
(grifo nosso)
E foi nesse contexto de indícios para a ilicitude dos negócios (as operações), que
se entendeu que é possível que o exportador teria pleno conhecimento da existência, das
condições e da forma de funcionamento das empresas “noteiras”, e saberia quais eram as
existentes no mercado e, portanto, não deveria ser admitido como terceiro de boa-fé.
Isso se deu porque, se o conjunto probatório evidencia que os atos formais
praticados, como a emissão de Notas Fiscais, pagamentos, registros nos Livros fiscais, divergiam
da real intenção subjacente (fraude na compra e venda do café), restaria caracterizada a
simulação, cujo elemento principal não seria a ocultação do objetivo real, mas sim a existência
de objetivo diverso daquele configurado pelos atos praticados, qual seja, o ganho em impostos
(criação de créditos artificiais das contribuições), seja ele explícito ou de forma oculta.
No entanto, cabe aqui considerar que, de um lado, temos que a aquisição do café
ocorreu e, nos termos da legislação de regência, esta aquisição gera, efetivamente, direito à
crédito para o adquirente. De outro, é certo que o ônus da prova no Processo Administrativo
Fiscal (PAF) deve ser atribuído ao Contribuinte na hipótese de Pedido de Ressarcimento de
crédito e, ao Fisco, no caso de Autos de Infração. E, neste caso, não há como negar que não se
discute a existência do crédito, o que atrairia o ônus probatório para o Contribuinte. Porém,
exigir o ônus de comprovar que ele não participou de fraude seria imputar a produção de prova
negativa, o que é absolutamente rechaçado pelo nosso sistema jurídico.
Feitas essas considerações, verifica-se que, tanto na Informação Fiscal do
Despacho Decisório, como no Relatório da Diligência Fiscal, o Fisco concentrou-se em
explicar como se deu a participação e a situação fiscal das “pseudo atacadistas” na fraude
fiscal, mas não acostou nos autos elementos mais robustos que provassem cabalmente a
participação da empresa nesse esquema de fraude operado, ou, pelo menos, que ela tivesse
ciência dessas irregularidades, com o fim de demonstrar a sua má fé nas aquisições do café. Cabe
assim, excetuar algumas simples presunções, como a afirmação e que “há uma preocupação
presente com a qualidade do produto adquirido, o que faz supor o conhecimento da situação de
seus fornecedores” ou a referência a outras empresas que, em casos (processos) análogos a este,
tiveram operações e procedimentos fiscais semelhantes ao aqui discutido.
Observo também citação na decisão recorrida que “os Atos Declaratórios de
inaptidão e de inidoneidade de documento fiscais dos fornecedores se deram em momento
posterior a realização das operações de aquisição de bens para revenda” e que “é inconteste nos
autos a comprovação do efetivo pagamento e a entrada das mercadorias”, o que afasta as
consequências decorrentes da inidoneidade dos fornecedores, fazendo, por isso, jus ao crédito
sobre as aquisições desses fornecedores, por aplicação ao caso do art. 82 da Lei no 9.430/1996.
Fl. 5270
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Assim, concluo que, o conjunto probatório trazido pela Fiscalização, notadamente
baseado apenas em “presunções” e lastrado em levantamento da situação cadastral da RFB das
empresas fornecedores, não se mostra como suficiente para manter a acusação fiscal, posto que
são indícios que não comprovam a participação da empresa nesse negócio tido como
fraudulento e tampouco apontam para a má fé na aquisição do café cru.
Portanto, deve ser negado provimento em relação ao recurso, nesse aspecto.

(c) Inclusão das receitas decorrentes de operações com o fim específico de
exportação no rateio proporcional sobre custos, despesas e encargos
comuns
A Fiscalização entende que as receitas de exportação de mercadorias adquiridas
com o fim específico de exportação (CFOP 7501) não podem compor as receitas de exportação
para fins de cálculo dos índices de rateio, uma vez que não geram direito ao crédito das
contribuições ao PIS e à COFINS.
O Contribuinte argumenta que o Fisco inovou ao excluir as exportações
originárias de aquisições com fim específico de exportação da receita bruta de exportação, no
rateio proporcional a que se referem o §§ 8o e 9o do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, fazendo interpretação errônea do § 4o do art. 6o da Lei no 10.833/2003.
No especial, a Fazenda Nacional, requer que seja mantido o critério de rateio
adotado pela Fiscalização, que decorre de disposição legal expressa.
Como se observa, a discussão essencial neste caso não é sobre o direito de crédito,
mas sim sobre o que se deve computar como receita de exportação para efeito do rateio
proporcional a que se referem os §§ 8o e 9o do art. 3o da Lei no 10.833/2003.
No caso aqui discutido, há vedação expressa quanto à apropriação de créditos
vinculados à receita de exportação, conforme dispõe o §4o do art.6o, da Lei no10.833/03. Veja-se:
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I- exportação de mercadorias para o exterior;
II- prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;
III- vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1o (...).
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o §1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos
vinculados a receita de exportação.
(...)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não cumulativa de que trata a
Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
Fl. 5271
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

(...)
III- nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei. (grifo nosso)
Portanto, expressamente vedado, em relação às empresas comerciais exportadoras
que tenham adquirido mercadorias com o fim específico de exportação, o direito de apurar
créditos de PIS e COFINS vinculados à receita de exportação originados de outras operações (o
inciso III, do art. 15, combinado com o §4o do art. 6o, ambos da Lei n.o 10.833/2003, ampliou a
vedação imposta pelo regime da não-cumulatividade do PIS, desde a vigência da Lei n.o
10.637/2002, impedindo, em relação às empresas comerciais exportadoras, não apenas a
apuração de créditos de PIS e COFINS em relação à aquisição de mercadorias com o fim
específico de exportação, mas, inclusive, impedindo a apuração de créditos das contribuições em
relação a custos, despesas e outros encargos vinculados à receita de exportação).
Cabe esclarecer ainda que, essa vedação legal se assenta no fato de que o crédito
já foi apropriado em etapa anterior da cadeia não-cumulativa, e permitir nova apropriação geraria
distorções no regramento estabelecido.
Dessa forma, assiste razão à Fazenda Nacional e, deve ser reformado o Acórdão
recorrido nessa parte. Por expressa vedação legal, não deve ser aceita a inclusão das receitas de
exportação de mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação (CFOP 7501) na
composição das receitas de exportação para fins de cálculo dos índices de rateio.

(d) Creditamento como insumos nas aquisições de pallets e embalagens de
papelão
A Fiscalização glosou créditos de aquisições de “pallets e caixas de papelão”, cuja
utilização é compor a embalagem do produto para a acomodação ou transporte de carga
remetidos aos clientes, como “grãos, óleo, e outras commodities, produzidos e comercializadas”.
O Contribuinte alega que tais produtos são extremamente delicados, sujeitos à
perda de suas propriedades caso sejam amassados, por exemplo. Em razão da fragilidade, esses
bens produzidos são extremamente suscetíveis aos efeitos da pressão, tendo em vista que as
mercadorias são transportadas em grande quantidade, o que exige que seu transporte seja feito de
modo a preservá-los de qualquer dano. Afirma que tais acessórios são essenciais ao processo
produtivo da empresa, na medida em que compõem o produto comercializado como embalagem
e, sem eles, o produto final não será entregue em condições de uso ou sequer será entregue.
Afiram no especial que, “(...) esses paletes são acessórios de madeira colocados
acima e abaixo das sementes e grãos, acondicionados em embalagens plásticas, com o objetivo
de impedir que, durante a sua colocação nas empilhadeiras e caminhões, e durante todo o seu
transporte até os seus clientes, eles sejam amassados ou a embalagem rasgada, provocando a
sim a perda de grande parte dos produtos antes mesmo da entrega ao consumidor”.
Na decisão recorrida, a Turma concluiu por reverter a glosa dos créditos tomados
sobre o custo de aquisição de Pallets e Embalagens de papelão, por entender que são essenciais
no processo produtivo da empresa, uma vez que servem para movimentar e manter a integridade
dos produtos fabricados, compondo a embalagem do produto em questão.
Fl. 5272
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

No especial, a Fazenda Nacional alega que a decisão foi equivocada na
interpretação da lei nesse quesito e requer que seja restabelecido tais glosas, já que, para ela, esse
tipo de embalagem não se incorpora ao produto, pois este se encontra acabado.
A questão restou esclarecida no recente posicionamento adotado pelo Superior
Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, posteriormente
integrado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 5/2018, onde se fixa o conceito de insumo para
fins de apuração de créditos da não-cumulatividade, a ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
Aclare-se o conteúdo dos critério citados, a partir de excerto do voto da Ministra
Regina Helena Costa, no precedente do STJ:
“...tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de
pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na
produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do
que o da pertinência.” (fls. 75, e 79/81 do Acórdão)” (grifo nosso)
Esse posicionamento, vinculante no âmbito do CARF, por força do disposto no
§2o do art. 62 do Anexo II do seu Regimento Interno, afasta qualquer pretensão de aplicação do
conceito restritivo presente nas Instruções Normativas referidas no recurso interposto pela
Fazenda Nacional, que, nesse aspecto, não deve ser provido.
Em relação a embalagens de papelão e pallets, entende-se que constituem material
necessário ao transporte de produtos, preservando suas características e evitando contato com o
solo ou contaminação dos alimentos (commodities). Não se debate, nas glosas ou no presente
processo, a ativação ou não de tais pallets, que, aparentemente, pelas justificativas apresentadas,
acompanham as mercadorias transportadas, sem retorno.
Em tais casos, esta Câmara Superior vem reconhecendo a possibilidade de tomada
de créditos:
“...conforme razões bem delineadas no acórdão ora recorrido, integrado pelos acórdãos
de embargos, há de ser mantido o reconhecimento do direito ao crédito com relação aos
itens listados no parágrafo anterior: ...(b) compras de pallets: utilizados em diversas
etapas do processo produtivo, para a movimentação das matérias-primas,
produtos intermediários e produtos acabados, evitando o contato com o solo e
diminuindo o risco de contaminação, preservando-se a integridade e qualidade dos
produtos. Também são utilizados como embalagem para produtos acabados.
Diante da essencialidade e relevância, também deve ser concedido o crédito”.
Fl. 5273
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

(Acórdão no 9303-011.407, Rel. Cons. Vanessa Marini Cecconello, unânime em
relação ao tema dos pallets, sessão de 15/04/2021) (grifo nosso)
Pelo exposto, e mantendo a orientação assentada no âmbito desta Câmara
uniformizadora de jurisprudência, voto pela negativa de provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.
Recurso Especial do Contribuinte
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e cumpre os demais
requisitos de admissibilidade, como relatado, cabendo endossa o exame monocrático de
admissibilidade, o que se reforça pela ausência de apelação fazendária em relação ao
conhecimento.
O Recurso Especial interposto é tempestivo, conforme consta do Despacho de
Admissibilidade do Recurso Especial, 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara, de 17/02/2021,
exarado pelo Presidente da 4a Câmara da 3a Seção do CARF às fls. 5.178 a 5.194.
Quanto ao seu conhecimento, cabe endossar os fundamentos exarados pelo
Presidente da 4a Câmara/3a Seção deste CARF, que deu seguimento parcial ao Recurso
Especial, apenas relativamente às seguintes matérias: (a) Possibilidade de tomada de crédito de
PIS e COFINS sobre despesas com frete na aquisição de produto com o fim específico de
exportação (§4o do art. 6o e art. 3o da Lei 10.833/2003); e (b) Possibilidade de creditamento
sobre despesas oriundas de frete de produto na transferência entre estabelecimentos
(incisos I, II ou IX do art. 3o da Lei 10.833/2003).
Resta clara, a nosso ver, a dissidência jurisprudencial, que não reside em diferença
de cenário probatório, nem na valoração das provas apresentadas, mas em simples aplicação não
uniforme de dispositivos normativos aos mesmos fatos.
Assim, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.

Recurso Especial do Contribuinte
Do Mérito
As matérias trazida à cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência
são: (a) “tomada de crédito de PIS e COFINS sobre despesas com frete na aquisição de
produto com o fim específico de exportação (§4o do art. 6o e art. 3o da Lei 10.833/2003)”; e
(b) “creditamento sobre despesas oriundas de frete de produto na transferência entre
estabelecimentos (incisos I, II ou IX do art. 3o da Lei 10.833/2003)”.

Fl. 5274
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

(a) tomada de crédito de PIS e COFINS sobre despesas com frete na
aquisição de produto com o fim específico de exportação (§4o do art. 6o e
art. 3o da Lei 10.833/2003)
A Fiscalização glosou créditos de COFINS relativos a fretes vinculados às
mercadorias para as quais o Contribuinte realiza aquisições com “fim específico de exportação”.
Estes foram registrados pela empresa como “Fretes sobre Venda”, pelo fato de terem sido
remetidos ao exterior, sendo a empresa a vendedora.
O Acórdão recorrido negou o direito de crédito, assentando que empresas
comerciais exportadoras se encontram legalmente impedidas de apurar créditos de PIS/COFINS
vinculados “à aquisição de mercadorias com o fim específico de exportação”, tampouco
referentes a quaisquer encargos e despesas atinentes a tal exportação.
No recurso especial o Contribuinte argumenta que, além do frete ser um negócio
jurídico autônomo, a única interpretação do §4o do artigo 6o da Lei 10.833/03, em consonância
com a diretriz constitucional no sentido de incentivar as exportações, é que tal dispositivo não
impede as empresas de utilizarem aos créditos de PIS e COFINS relativamente às despesas de
frete utilizadas na atividade (essencial) da empresa. Afirma que, no que concerne aos custos de
frete pago pelo comprador para o transporte de mercadorias do estabelecimento fornecedor ao
seu estabelecimento, desde que o serviço de transporte esteja sujeito à incidência da contribuição
ao PIS/COFINS, mostra-se possível o creditamento das contribuições sobre tais pagamentos.
De fato, a interpretação do §4° do artigo 6o da Lei no 10.833/03, conduziria à
conclusão de que os demais custos incorridos na operação (que geralmente estão sujeitos à
incidência da contribuição do PIS/COFINS), a princípio, garantiriam o direito ao desconto de
créditos das Contribuições, nos termos das regras gerais de apuração destas contribuições. No
entanto, isso só poderia ocorrer desde que não tenha a vedação expressa em dispositivo legal
As despesas de fretes sobre vendas só geram crédito conforme disposto no art. 3°
da Lei no 10.833, de 2003, no caso previsto nos seus incisos I e II, não incluída ai a exportação
de mercadorias adquiridas com essa finalidade especifica (de exportação), cujo vendedor é quem
tem o direito a fruir o crédito nos termos do art. 6° da Lei no 10.833, de 2003.
É certo que todos os créditos da COFINS relativos aos custos, despesas e encargos
incorridos pelo vendedor e incluído no preço da mercadoria vendida com o fim específico de
exportação, são de fruição exclusiva do vendedor da mercadoria e, por esta razão, o adquirente e
exportador direto da mercadoria não pode se creditar da COFINS, por força do que dispõe §§1o e
4o, do art. 6o c/c inciso III, do art. 15, ambos da Lei no 10.833, de 2003, abaixo reproduzidos:
“Art. 6o. A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
(...) .
III- vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art. 3o, para fins de:
(...) .
Fl. 5275
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

§ 4o. O direito de utilizar o crédito de acordo com o §1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos vinculados
à receita de exportação.”
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei
no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
III - nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei; (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) (grifo
nosso)
Nestes termos, percebe-se que a lei busca, portanto, evitar uma distorção
indesejada na cadeia de tributação da contribuição ao PIS e da COFINS, que ocorreria caso as
sociedades comerciais exportadoras fossem autorizadas a registrar créditos destas contribuições
relativamente a operações não sujeitas à sua incidência.
Desta forma, não assiste razão ao Contribuinte, porque, neste caso, existe vedação
expressa para apuração de créditos relativamente às despesas de frete vinculados aos produtos
exportados, considerando que se trata de prestação de serviço de frete de produtos com o fim
específico de exportação. Essas despesas integram o custo de exportação dos produtos nos
termos dos incisos I e III, e §§ 1o e 4o, do art. 6° da Lei n° 10.833 de 2003, e ainda considerando
o disposto no § 6°-A do art. 40, da Lei n° 10.865/2004. Confira-se:
Art. 40. (...).
§ 6o-A. A suspensão de que trata este artigo alcança as receitas de frete, bem como as
receitas auferidas pelo operador de transporte multimodal, relativas a frete contratado
pela pessoa jurídica preponderantemente exportadora no mercado interno para o
transporte dentro do território nacional de: (Redação dada pela Lei no 11.774, de 2008)
Concluindo, o inciso III do art. 15, c/c com o § 4o do art. 6o, ambos da Lei no
10.833/2003, ampliou a vedação imposta pelo regime da não-cumulatividade, desde a vigência
da Lei no 10.637/2002, impedindo, em relação às empresas comerciais exportadoras, não apenas
a apuração de créditos de PIS e COFINS em relação à aquisição de mercadorias com o fim
específico de exportação, mas, inclusive, impedindo a apuração de créditos das contribuições em
relação a custos, despesas e outros encargos vinculados à receita de exportação.
Assim, encontra-se correta a glosa sobre os valores de frete das mercadorias
adquiridas com fins específico de exportação, pelo que se nega provimento ao recurso neste
tópico.

(b) creditamento sobre despesas oriundas de frete de produto na
transferência entre estabelecimentos (incisos I, II ou IX do art. 3o da Lei
10.833/2003)
Verifica-se na Informação Fiscal que os fretes sobre transferências, além de outra
parte dos fretes sobre vendas, foram alocados pelo contribuinte na rubrica “Serviços Utilizados
como Insumos”. Os fretes sobre transferências de produto acabado foram glosados integralmente
pela Fiscalização, sob o fundamento de que não há previsão legal para creditamento de fretes
entre estabelecimentos do próprio contribuinte.
Fl. 5276
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

Em relação à essas glosas de crédito, o Acórdão recorrido decidiu pela sua
manutenção, sob o argumento de inexistir base legal para o creditamento.
No especial a empresa defende que os fretes nas “transferências de produtos
acabadas entre seus estabelecimentos” e destinadas à venda também seriam passíveis de
creditamento. Entende que 3 são os argumentos passíveis de apropriação de crédito (i) custo de
aquisição - inciso I do artigo 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03, (ii) insumo da atividade - inciso
II do artigo 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03; e (iii) frete na operação de venda - inciso IX do
artigo 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03.
No caso concreto, observa-se, pelos documentos juntados aos autos, que as
despesas com fretes tratam do transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da própria
empresa.
Entende-se relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ sobre os
créditos da não cumulatividade das contribuições, Recurso Especial no 1.221.170/PR (Tema
779). Tal precedente, bem conhecido deste colegiado, aclarou a aplicação do inciso II do art. 3o
das leis de regência das contribuições, à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço
- para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser vinculantes,
no próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no inteiro teor do acórdão proferido
em tal REsp (disponível no sítio web do STJ), são encontradas 14 ocorrências para a palavra
“frete”. Uma das alegações da empresa, no caso julgado pelo STJ, é a de que atua no ramo de
alimentos e possui despesas com “fretes”. Ao se manifestar sobre esse tema, dispôs o voto-vogal
do Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes
“custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção de
EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes,
fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de
serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais
“custos” e “despesas” não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no
ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não
importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda,
a perda substancial da qualidade do serviço ou produto. (grifo nosso)
Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina Helena
Costa, esclarece o Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto,
quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação aos
“custos” e “despesas” com água, combustível, materiais de exames laboratoriais,
materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram
de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de
vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas,
telefone e comissões. (grifo nosso)
Essa leitura do STJ sobre o conceito de insumo (inciso II do art. 3o das leis de
regência das contribuições não cumulativas) foi bem compreendida no Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5/2018, que trata da decisão vinculante do STJ no REsp no 1.221.170/PR, no que
se refere a gastos com frete posteriores ao processo produtivo:
Fl. 5277
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

“(...) 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos
pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser
considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de
produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios
realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com
transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta
ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b)
embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras.
(...)” (grifo nosso)
É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de “bens e
serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos” (na dicção do
texto do referido inciso II) os gastos que ocorrem quando o produto já se encontra “pronto e
acabado”.
Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo precedente
do STJ: como a (in)existência de remoção de um estabelecimento para outro de um produto
acabado afetaria a obtenção deste produto? Afinal de contas, se o produto acabado foi
transportado, já estava ele obtido, e culminado o processo produtivo. O raciocínio é válido tanto
para transferência entre estabelecimentos da empresa quanto para centros de distribuição ou de
formação de lotes.
Em adição, parece fazer pouco sentido, ainda em termos lógicos, que o legislador
tenha assegurado duplamente o direito de crédito para uma mesma situação (à escolha do
postulante) com base em dois incisos do art. 3o das referidas leis, sob pena de se estar concluindo
implicitamente pela desnecessidade de um ou outro inciso ou pela redundância do texto legal.
Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ,
os fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3o Lei no
10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II: (“frete na
operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”),
se atendidas as condições de tal inciso.
Ocorre
que
a
simples
remoção
de
produtos
entre
estabelecimentos
inequivocamente não constitui uma venda. Para efeitos de incidência de ICMS, a questão já foi
decidida de forma vinculante pelo STJ (REsp 1125133/SP - Tema 259).
E o STJ tem, hoje, posição sedimentada, pacífica e unânime em relação ao
tema aqui em análise (fretes de produtos acabados entre estabelecimentos), como se registra em
recente REsp. de relatoria da Min. Regina Helena Costa:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE.
VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO. ILEGITIMIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. NÃO
DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS
CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
Fl. 5278
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o
regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional
impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015 para o presente
Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse sujeito ao Código de Processo
Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses
de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de creditamento de
despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao cotejo
analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos acórdãos os quais
configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição
de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do Código de
Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em votação
unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou
improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora Ministra
Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de 25/5/2022) (grifo
nosso)
Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total
consonância com o que foi decidido no Tema 779:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE.
DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA.
1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas
realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos da
sociedade empresária.Precedentes.
2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o acórdão proferido
pelo TRF da 3a Região, segundo o qual “apenas os valores das despesas realizadas com
fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente a terceiros - atacadista,
varejista ou consumidor -, e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica
vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida”.
3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator Ministro
Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe de 26/5/2021) (grifo
nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM
RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
NÃO
ENQUADRAMENTO
NO
CONCEITO DE INSUMO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA
PROVIMENTO.
1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do art. 535 do
CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou integralmente a lide de forma
suficiente e fundamentada. O que ocorreu, na verdade, foi julgamento contrário aos
Fl. 5279
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

interesses da parte. Logo, inexistindo omissão, contradição ou obscuridade no acórdão,
não há que se falar em nulidade do acórdão.
2. A 1a. Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito dos recursos
repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do creditamento relativo às
contribuições denominadas PIS e COFINS, o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Assim, cabe
às instâncias ordinárias, de acordo com as provas dos autos, analisar se determinado
bem ou serviço se enquadra ou não no conceito de insumo.
3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à jurisprudência
desta Corte de que as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp. 1.763.878/RS, Rel.
Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019).
4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp n.
848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, julgado em
14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO
OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE
INCLUSÃO NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS
E COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA No 7 DO STJ. DESPESAS COM
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
DESPESAS COM TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO.
MATÉRIA CONSTITUCIONAL.
(...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas
de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos
da mesma empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de
venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo
Menezes (desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe
14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda
Turma, DJe 30/06/2015.
(...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA, relator Ministro
Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 22/4/2020, DJe de 27/4/2020)
(grifo nosso)
Esse era também o entendimento recente deste tribunal administrativo, em sua
Câmara Superior, embora não unânime (v.g., nos acórdãos 9303-012.457, de 18/11/2021; e
9303-012.972, de 17/03/2022). E sempre foi o entendimento que revelei nas turmas ordinárias
em processos de minha relatoria, que eram decididos, em regra, por maioria, com um (v.g.,
Acórdãos 3401-005.237 a 249, de 27/08/2018) ou dois conselheiros vencidos (v.g., Acórdãos
3401-006.906 a 922, de 25/09/2019).
Pelo exposto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do STJ
aqui colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela corte superior em relação ao
inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições não cumulativas, que não incluem os
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, e o entendimento pacifico,
assentado e fundamentado, em relação ao inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (também
aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II), é de se concluir que não há
amparo legal para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos
Fl. 5280
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9303-014.884 - CSRF/3a Turma
Processo no 10880.941649/2012-10

acabados entre estabelecimentos de uma mesma empresa, ou centros de distribuição, por
nenhum desses incisos, o que implica o não reconhecimento do crédito, no caso em análise.
Tampouco há fundamento no inciso I do mesmo art. 3o, que trata de revenda, visto que, como
aqui exposto, a simples transferência entre estabelecimentos constitui figura distinta da
venda/revenda.
Diante do exposto, há que se negar provimento ao Recurso Especial interposto
pelo Contribuinte, em relação ao tema.

Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, para excluir as receitas de exportação de
mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação (CFOP 7501) na composição das
receitas de exportação para fins de cálculo dos índices de rateio. Voto ainda por conhecer do
Recurso Especial oposto pelo Contribuinte, e, no mérito, em negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 5281
DF CARF MF
Original