Tribunal: CARF
Processo: 10640.721126/2018-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-13
Data de publicação: 2024-10-14

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2013, 2014, 2015
PROVAS JUNTADAS EM SEDE RECURSAL. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. ADMISSÃO.
Em casos em que o contribuinte vem se desincumbindo do seu ônus probatório em diálogo com as decisões administrativas, o princípio da verdade material autoriza a flexibilização das regras preclusivas sobre a juntada de prova.
INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO. REMUNERAÇÃO DE DIRIGENTES.
Deve haver suspensão da imunidade de instituição de educação que não atenda aos requisitos legais para fruição do benefício, máxime quando restar comprovada a concessão de vantagens e distribuição de resultados aos dirigentes. Ocorre que no presente enquanto há nos autos elementos que comprovam a realização de pesquisa acadêmicas também contemporâneas à concessão das bolsas, não há como presumir que tal verba seria uma forma maquiada de pagar uma remuneração aos dirigentes, ainda mais dentro do contexto probatório dos autos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10640.721126/2018-77
ACÓRDÃO
1302-007.209 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FUNDAÇÃO ARTHUR BERNARDES
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2013, 2014, 2015
PROVAS JUNTADAS EM SEDE RECURSAL. PRINCÍPIO DA VERDADE
MATERIAL. ADMISSÃO.
Em casos em que o contribuinte vem se desincumbindo do seu ônus
probatório em diálogo com as decisões administrativas, o princípio da
verdade material autoriza a flexibilização das regras preclusivas sobre a
juntada de prova.
INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO. REMUNERAÇÃO DE DIRIGENTES.
Deve haver suspensão da imunidade de instituição de educação que não
atenda aos requisitos legais para fruição do benefício, máxime quando
restar comprovada a concessão de vantagens e distribuição de resultados
aos dirigentes. Ocorre que no presente enquanto há nos autos elementos
que comprovam a realização de pesquisa acadêmicas também
contemporâneas à concessão das bolsas, não há como presumir que tal
verba seria uma forma maquiada de pagar uma remuneração aos
dirigentes, ainda mais dentro do contexto probatório dos autos.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer dos
documentos juntados com o recurso voluntário, com base no art. 16, §4o, alínea c, do Decreto no
70.235, de 1972, vencido o conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega (relator), que votou
pelo não conhecimento dos referidos documentos. No mérito, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso voluntário, para cancelar o lançamento de ofício, nos termos do relatório e
Fl. 2281
DF CARF MF
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PROCESSO 10640.721126/2018-77
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voto do relator. Designada para redigir o voto vencedor quanto à matéria em relação à qual o
relator foi vencido, a conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó. O Conselheiro Henrique
Nímer Chamas não votou, pois as matérias já foram votadas pelo Conselheiro Sávio Salomão de
Almeida Nóbrega (relator); e o conselheiro Marcelo Izaguirre da Silva não votou em relação ao
conhecimento dos documentos, pois a matéria já fora votada pelo conselheiro Wilson, conforme
art. 110, §5o, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 2023.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente e Redator ad hoc
(documento assinado digitalmente)
Maria Angélica Echer Ferreira Feijó - Redatora designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama,
Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Marcelo Oliveira, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo
Izaguirre da Silva, Rita Elisa Reis da Costa Bacchieri (convocada) e Paulo Henrique Silva Figueiredo
(Presidente). Ausente a Conselheira Natália Uchôa Brandão, substituída pela Conselheira Rita Elisa
Reis da Costa Bacchieri.
Conforme o art. 110, §12, do RICARF, o Presidente da 2a Turma Ordinária da 3a
Câmara da 1a Seção de Julgamento, Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo, designou-se
redator ad hoc para formalizar o presente acórdão, dado que o relator original, Conselheiro Sávio
Salomão de Almeida Nóbrega, não mais integra o CARF.
Como redator ad hoc apenas para formalizar o acórdão, o Conselheiro Paulo
Henrique Silva Figueiredo se serviu das minutas de ementa, relatório e voto inseridas pelo relator
original no diretório oficial do CARF, a seguir reproduzidas.

RELATÓRIO
Trata-se, na origem, de Auto de Infração por meio do qual foi constituído crédito
tributário de Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS (fls. 01/12)
relativo aos anos-calendário de 2013, 2014 e 2015 e cuja exigência restou formalizada no
montante total de R$ 4.631.210,36, incluindo-se aí a cobrança da Contribuição (R$ 2.151.062,81),
a incidência dos juros de mora (R$ 865.905,59) e a aplicação da multa de ofício de 75% a qual, a
rigor, foi exigida no montante de R$ 1.613.701,96.
Conforme se verifica da leitura do Relatório do Auto de Infração da COFINS de fls.
15/28, a Autoridade fiscal informou, inicialmente, que, ao emitir o Ato Declaratório Executivo no
14, de 16/10/2017, a DRF/JFA acabou suspendendo a imunidade e as isenções tributárias da
Fundação Arthur Bernardes (“FUNARBE”) relativas ao período de 01/01/2013 a 31/12/2015, de
modo que, a partir de então, a Fundação submeteu-se às regras tributárias com base no Lucro
Real trimestral e a COFINS com base no regime não-cumulativo.
Fl. 2282
DF CARF MF
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Através dos Termos de Intimação Fiscal no 04 e 05, a FUNARBE foi, então, intimada
a apresentar os seguintes documentos: (i) Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR e Livro de
Apuração da Base de Cálculo da CSLL - LACS para o ano-calendário 2013 (apuração pelo lucro real
trimestral); (ii) Escrituração Contábil Fiscal (ECF) para os anos-calendário 2014 e 2015, conforme
disciplinado pela Instrução Normativa RFB no 1.422/2013, com a apuração do lucro real trimestral;
e (iii) Escrituração Fiscal Digital das Contribuições (EFD - Contribuições) para os anos-calendário
2013 a 2015, conforme disciplinado na Instrução Normativa RFB no 1.252/2012, com a apuração
da Cofins pelo sistema da não-cumulatividade.
Em atendimento às intimações, a FUNARBE efetuou a apuração do IRPJ, da CSLL e
da COFINS e apresentou os livros e as escriturações fiscais tais quais haviam sido solicitados. Os
recibos de entrega das ECFs dos anos de 2014 e 2015 e das EFDS – Contribuições dos meses de
01/2013 a 12/2015 foram anexados ao presente Processo. Após realizar a verificação, por
amostragem, do que foi apurado pelo sujeito passivo na EFD-Contribuições, a Autoridade fiscal
encontrou incorreções as quais, a propósito, serão descritas a seguir, de sorte que, por conta
dessas incorreções, foram efetuados ajustes nos valores da COFINS a recolher, resultando, assim,
na lavratura do Auto de Infração aqui discutido.
“RELATÓRIO DO AUTO DE INFRAÇÃO DA COFINS
[...]
4. Suspensão da imunidade e isenções
Com base nas apurações efetuadas na presente auditoria fiscal, o Delegado-
Ajunto da Receita Federal do Brasil em Juiz de Fora emitiu o Ato Declaratório
Executivo no 14 de 16/10/2017, publicado no Diário Oficial da União em
17/10/2017, que suspendeu a imunidade e as isenções tributárias da Fundação
Arthur Bernardes, para o período de 01/01/2013 a 31/12/2015, em relação aos
seguintes tributos e com fundamento na seguinte legislação:
Suspensão da imunidade do IRPJ, em razão de explorar negócios empresariais
em concorrência com outras organizações que atuam nas mesmas atividades
econômicas e que não possuem esse benefício e por remunerar de forma
dissimulada seus Diretores Executivos pelo exercício de suas funções. Base legal:
Constituição Federal de 1988, art. 150, inciso VI, alínea “c”, e § 4o, art. 170, inc.
IV, art. 173, § 4o; Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/1966), art. 14, inc. I; e
Lei no 9.532/1997, art. 12, § 2o, alínea “a”.
Suspensão da isenção da CSLL, pelas mesmas razões citadas para o IRPJ. Base
legal: Lei no 9.532/1997, art. 15, caput e §§ 1o a 3o c/c art. art. 12, § 2o, alínea
“a”.
Suspensão da isenção da Cofins sobre as atividades não próprias e que
possuem natureza contraprestacional, englobando aqui as receitas provenientes
Fl. 2283
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da exploração de atividades empresariais; por ser uma fundação de direito
privado permanece com isenção sobre as atividades próprias, sem caráter
contraprestacional direto. Além disso, não se aproveita da isenção da Cofins nos
enquadramentos dos incisos III e IV, do art. 13, da MP 2.158-35/2001, por ter
remunerado seus Diretores Executivos pelo exercício de suas funções. Base
legal: Medida Provisória no 2.158-35/2001, art. 14, inc. X e art. 13, inc. III, IV e
VIII c/c Lei no 9.532/1997, art. 12, § 2o, alínea “a”, e art. 15, § 3o; Instrução
Normativa SRF no 247/2002, art. 47, inc. II, § 2o.
As justificativas detalhadas para a suspensão da imunidade e das isenções
constam no Termo de Notificação Fiscal de 25/07/2017 e no Parecer Conclusivo
de 16/10/2017, documentos que a Funarbe teve ciência e que compõem o
processo administrativo fiscal no 10640.721.658/2017-23, ao qual está apensado
o Auto de Infração da Cofins (Processo no 10640-721.126/2018-77).
Em consequência, para o citado período, passou a Fundação Arthur Bernardes a
se submeter as regras tributárias vigentes para as pessoas jurídicas em geral,
devendo apurar o IRPJ e CSLL com base no lucro real trimestral e a Cofins pelo
regime não-cumulativo. Para apuração destes tributos a Funarbe foi intimada, por
meio dos Termos de Intimação Fiscal no 04 e no 05, a apresentar:
[...]
5. Apuração da Cofins
Em relação à apuração da Cofins, até o início da ação fiscal, a Funarbe não havia
entregue a EFD – Contribuições para os anos de 2013 a 2015, em razão do
entendimento de que era imune do IRPJ e isenta da Cofins. Nesse caso, a dispensa
desta obrigação acessória está prevista no artigo 5o, inciso II, da Instrução
Normativa RFB n° 1.252, de 01/03/2012. Em função de considerar que possuía
isenção da Cofins sobre todas as atividades desenvolvidas, a Funarbe também não
efetuou qualquer recolhimento desta contribuição.
Vale reforçar que a isenção para as fundações de direito privado é somente sobre
as atividades próprias, conforme definido na Medida Provisória 2.158-35/2001,
art. 13, inc. VIII, c/c art. 14, inc. X. E não se enquadram como próprias (conforme
definido na Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal no 247 de
21/11/2002, em seu art. 47, § 2o), as atividades do Supermercado e do Laticínio,
mesmo que no estatuto da Funarbe esteja prevista a exploração de atividades
econômicas.
[...]
Depois de ter suspensa a isenção da Cofins sobre receitas auferidas na exploração
das atividades empresarias, de caráter contraprestacional, e em atendimento aos
Termos de Intimação Fiscal no 04 e no 05, a Funarbe apresentou as EFD-
Contribuições para os anos-calendários 2013 a 2015, apurando esta contribuição
pelo sistema da não-cumulatividade. Foram declaradas nessa escrituração digital
Fl. 2284
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as receitas obtidas no Supermercado (filial CNPJ 20.320.503/0011-23) e no
Laticínio (filial CNPJ 20.320.503/0009-09).
5.1. Produtos do supermercado indevidamente não tributados
Na apuração da Cofins na EFD-Contribuições, diversos produtos vendidos pelo
supermercado da Funarbe deixaram de ser tributados, sendo incorretamente
considerados como sujeitos à alíquota zero, com tributação monofásica ou com
suspensão. Os códigos de situação tributária (CST) utilizados pelo sujeito passivo,
nesses casos, foram: “04 – operação tributável monofásica com revenda a
alíquota zero”, “06 – operação tributável a alíquota zero” e “09 – operação com
suspensão da contribuição”.
Por outro lado, na compra desses mesmos produtos a Funarbe não apropriou
créditos de Cofins, tendo utilizado os seguintes CST: “70 – operação de aquisição
sem direito a crédito”, “72 – operação de aquisição com suspensão” e “73 –
operação de aquisição a alíquota zero”.
Os produtos estão adiante relacionados. Eles têm tributação normal e deveriam
ter sido informados na EFD-Contribuições, na venda, com CST “01 – operação
tributável com alíquota básica” e, na compra, com CST “50 – operação com direito
a crédito vinculada exclusivamente a receita tributada no mercado interno”.
5.1.1. Produtos do Supermercado tributados entre 01/01/2013 a 07/03/2013 com
alíquota zero a partir de 08/03/2013
[...]
As mercadorias em questão são as seguintes: açúcar, café, óleo de soja, óleos
vegetais (posições 15.08 a 15.14 da TIPI – Tabela de incidência do Imposto sobre
Produtos Industrializados), papel higiênico, carnes bovina, suína e de aves e
produtos de origem animal (classificadas nos códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00,
0206.2, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.10.1, 02.03, 0206.30.00,
0206.4, 02.07, 02.09 e 0210.1 e 0210.99.00), peixes e outros produtos
classificados nos códigos 03.02, exceto 0302.90.00, e 03.03 e 03.04 da TIPI.
Para apurar essa diferença de Cofins, o Auditor-Fiscal selecionou, de 01/01/2013 a
07/03/2013, as notas e cupons fiscais de venda desses produtos, para calcular o
débito de Cofins na saída, e as notas fiscais de compra e de devolução de vendas,
para calcular o crédito na entrada. Esses documentos estão discriminados em
anexos, da seguinte forma:
[...]
5.1.2. Produtos do supermercado tributáveis para todo o período de apuração
Diversos produtos do supermercado deixaram de ser tributados pela Funarbe,
sendo que são normalmente tributados com a alíquota básica de 7,6% na saída e
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passíveis de apropriação de crédito na entrada, para todo o período fiscalizado,
que é de 01/01/2013 a 31/12/2015. De modo geral estes produtos são os
seguintes (outros estão relacionados nos anexos 4, 5 e 6):
Carne de rã;
Peixes, crustáceos e moluscos classificados nas posições 0305, 0306 e 0307 da
TIPI;
Flores e plantas ornamentais classificadas no capítulo 6 da TIPI;
Produtos classificados no capítulo 9 da TIPI (menos o café) como cravo,
pimenta, gengibre e chá.
Milho verde classificado na NCM 1005.90.90 da TIPI
Óleo de milho e outros óleos classificados nas posições 1515 e 1517 da TIPI
Produtos do capítulo 16 da TIPI (preparações de carne, de peixes ou de
crustáceos, de moluscos ou de outros invertebrados aquáticos), tais como
carnes cozidas, grelhadas, fritas ou assadas (por exemplo: torresmo e bacon),
revestidas de pasta ou de farinha de pão (panados), as trufadas ou temperadas
(com sal, pimenta ou outros temperos), enchidos e produtos semelhantes, de
carne, de miudezas ou de sangue (linguiça) e preparações alimentícias à base de
tais produtos, preparações e conservas de peixes, crustáceos e moluscos.
Mercadorias do capítulo 17 da TIPI (menos o açúcar), tais como balas, doces,
marshmallow e rapadura.
Tapioca (NCM 1903.00.00);
Frutas e cascas de frutas cristalizadas, água de coco, sucos naturais / integrais
de frutas (capítulo 20 da TIPI)
Produtos do capítulo 21 da TIPI (preparações alimentícias diversas), como chá
de mate, molhos, pastas, temperos e vinagrete.
Bebidas alimentares à base de soja e néctares de frutas (NCM 2202.90.00 ex
01 e ex 02)
Revistas (NCM 4902.90.00)
Produtos de higiene pessoal e utensílios para uso pessoal sem tributação
monofásica e sem alíquota zero, tais como: fraldas, lenços de papel ou
umedecidos, absorventes, aparelhos de barbear, pentes, escovas e elásticos
para cabelo, tesouras, lixas e outros utensílios para unhas, pincel para
maquiagem, esponjas e buchas para banho, roupas íntimas e outros. Deve ser
ressaltado que os de tributação monofásica (com alíquota zero na revenda) são
apenas para os produtos de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal
previstos no art. 1o da Lei 10.147/2000, que são os classificados nas posições
33.03 (perfumes e águas de colônia), 33.04 (produtos de beleza ou de
maquilagem preparados e preparações para conservação ou cuidados da pele,
Fl. 2286
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exceto medicamentos, incluídas as preparações anti-solares e os bronzeadores;
preparações para manicuros e pedicuros), 3305 (preparações capilares), 3306
(preparações para higiene bucal ou dentária – estes produtos têm tributação
monofásica até 07/03/2013 e alíquota zero a partir de 08/03/2013, conforme
art. 1o da Medida Provisória no 609/2013, convertida na Lei no 12.839/2013),
33.07 (preparações para barbear, desodorantes corporais, preparações para
banhos, depilatórios, outros produtos de perfumaria ou de toucador preparados
e outras preparações cosméticas, não especificados nem compreendidos em
outras posições; desodorantes de ambientes), 3401.11.90 (com relação ao ex 01
- sabão, possui tributação monofásica até 07/03/2013 e alíquota zero a partir de
08/03/2013, conforme art. 1o da Medida Provisória no 609/2013, convertida na
Lei no 12.839/2013), 3401.20.10 (de toucador) e 96.03.21.00 (escovas de
dentes).
[...]
5.2. Créditos presumidos descontados indevidamente
O crédito presumido da Cofins pode ser calculado pelas pessoas jurídicas que
produzem mercadorias de origem vegetal ou animal destinadas à alimentação
humana ou animal, nas condições previstas na Lei no 10.925, de 23/07/2004, art.
8o.
Não há previsão legal para apropriação de crédito presumido sobre produtos
adquiridos para revenda por estabelecimentos comerciais, como foi feito pela
Funarbe em relação a certas mercadorias compradas pelo supermercado. A
listagem das notas fiscais e dos produtos está no Anexo 7 deste relatório, no qual
pode ser verificado que as operações foram de compra para comercialização, com
as seguintes características:
todos os fornecedores são pessoas físicas;
utilização dos CFOP (código fiscal de operações e prestações) 1102 e 1403
(compra para comercialização);
código da situação tributária (CST) informado foi o “63 - Crédito Presumido em
Operação de Aquisição Vinculada a Receitas Tributadas e Não-Tributadas no
Mercado Interno”;
a natureza da base de cálculo informada foi de “aquisição de bens para
revenda”;
a alíquota utilizada para cálculo do crédito presumido foi de 2,66%.
[...]
5.3. Créditos do Laticínio descontados indevidamente
Fl. 2287
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Da análise dos créditos apurados pela Funarbe em relação ao laticínio (CNPJ
20.320.503/0009- 09), foi verificado que alguns são irregulares, pois não têm
amparo na legislação, e por isso foram objeto de estorno pelo Auditor-Fiscal. São
eles:
créditos sobre pagamento de contas de telefone;
créditos sobre uniformes e equipamentos de proteção individual para
empregados;
créditos sobre o insumo açúcar, adquirido a partir de 08/03/2013, data em
que passou a vigorar alíquota zero da Cofins para este produto, conforme artigo
1o, inciso XXII da Lei no 10.925, de 23/07/2004 (redação dada pela Medida
Provisória (MP) no 609/2013, convertida na Lei no 12.839/2013);
créditos sobre o insumo coco em flocos (NCM 0801.1), pois para as frutas
(capítulo 8 da TIPI) a Cofins tem alíquota zero, conforme previsto na Lei no
10.865/2004, art. 28, III;
Os créditos para a Cofins são somente aqueles estabelecidos no art. 3o da Lei no
10.833, de 29/12/2003, não havendo previsão de crédito para gastos com
telefonia na atividade industrial e para despesas com uniformes e equipamentos
de proteção para empregados. Para uniformes fornecidos a funcionários, o inc. X,
do art. 3o, da Lei no 10.833/2003, somente permite o crédito para pessoa jurídica
que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e
manutenção, que não é o caso do laticínio, que desenvolve atividade industrial.
Além disso, as despesas com telefonia e com uniformes e equipamentos de
proteção não se enquadram no conceito de insumo aplicado ou consumido na
atividade industrial (conceito estabelecido no art. 8o, § 4o, inc. I, da Instrução
Normativa SRF no 404, de 12/03/2004).
Para aquisições de insumos com alíquota zero não existe possibilidade de crédito,
como é o caso de açúcar e coco. De acordo com o previsto na Lei no 10.833/2003,
art. 3o, §2o, inc. II, não dá direito a crédito a aquisição de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento da contribuição.
[...]
5.4. Créditos sobre transporte na aquisição de produtos
Os gastos com transporte na aquisição de mercadorias podem compor a base de
cálculo dos créditos não cumulativos, uma vez que consoante a boa técnica
contábil e a legislação fiscal (art. 289, § 1o, do Regulamento do Imposto de Renda
– Decreto no 3.000/1999), o frete integra o custo de aquisição das mercadorias
adquiridas, quando pago pela pessoa jurídica adquirente. No entanto, é
fundamental que o produto adquirido esteja sujeito ao pagamento da
contribuição, para que o seu frete também possa compor a base de cálculo do
crédito.
Fl. 2288
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[...]
Na auditoria, foram encontrados casos em que o sujeito passivo se apropriou de
créditos sobre transporte na compra de produtos sujeitos a alíquota zero da
Cofins. Nessa situação, o crédito é indevido, pois sendo o produto adquirido não
tributado, o crédito sobre o frete na compra também não pode ser aproveitado.
Tais casos aconteceram na compra de açúcar pelo laticínio e de arroz pelo
supermercado, produtos que têm alíquota zero da Cofins, conforme art. 1o,
incisos V e XXII, da Lei no 10.925/2004.
[...]
5.5. Créditos sobre notas fiscais de compra entre estabelecimentos da Funarbe
Na análise das notas fiscais que deram base para a apuração dos créditos de
Cofins, foram encontradas diversas notas fiscais de entrada em que a Fundação
Arthur Bernardes consta como emitente e destinatária. O contribuinte apresentou
explicações para estes casos, ao responder o item 2 do Termo de Intimação Fiscal
no 06.
Os esclarecimentos apresentados justificaram a maior parte dos créditos
apurados, com exceção das operações lastreadas por notas fiscais de entrada
classificadas pelo Supermercado (CNPJ 20.320.503/0011-23) no CFOP 1403
(Compra para comercialização em operação com mercadoria sujeita ao regime de
substituição tributária) ou no CFOP 1102 (Compra para comercialização). Todas
essas notas foram informadas com CST 50 na EFD Contribuições (operação com
direito a crédito vinculada exclusivamente a receita tributada no mercado
interno). Foi verificado que estas notas estão vinculadas a entradas de
mercadorias oriundas do Laticínio da Funarbe (CNPJ 20.320.503/0009-09). São
operações de transferência entre estabelecimentos da própria Fundação, não se
tratando de operação de venda e, por isso, não há a incidência da Cofins,
conforme artigos 1o e 3o da Lei no 10.833/2003.
[...]
5.6. Ajustes em função da exclusão do ICMS da base de cálculo da Cofins
A Funarbe efetuou ajustes de acréscimos nos créditos apurados de Cofins por
meio de preenchimento do registro “M510” da EFD Contribuições, nos valores
adiante discriminados:
[...]
Solicitada a explicar a origem desses ajustes, por meio do item 1 do Termo de
Intimação Fiscal no 06, o contribuinte informou que decorrem da exclusão do
ICMS da base de cálculo da Cofins na venda de doce de leite pelo Laticínio (CNPJ
20.320.503/0009-09). Acrescentou que este procedimento tem como suporte a
decisão do Supremo Tribunal Federal, no Recurso Extraordinário no 574706/PR,
Fl. 2289
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com repercussão geral, cujo julgamento de mérito ocorreu em 15/03/2017 e o
Acórdão foi publicado em 02/10/2017.
[...]
Com relação à decisão do STF, ela não é de aplicação automática ou vinculante
para a Receita Federal do Brasil (RFB), uma vez que, conforme as disposições do
artigo 19 da Lei no 10.522/2002, as matérias decididas de modo desfavorável à
Fazenda Nacional pelo STF, em sede de repercussão geral, só vinculam a RFB após
o trânsito em julgado e a manifestação formal da Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional (PGFN), fatos que ainda não ocorreram. Cabe acrescentar que contra
esta decisão do STF foram apresentados Embargos de Declaração, pela PGFN,
cumulado com pedido de modulação dos seus efeitos (com efeitos ex-nunc para
após o julgamento dos Embargos).
Diante desta pendência judicial e não havendo ainda o trânsito em julgado, esses
ajustes discriminados no quadro da página anterior, que reduzem a Cofins a
recolher, não podem ser aceitos pelo Auditor-Fiscal, sendo inteiramente
desconsiderados.
[...].”
Em 20/04/2018, a FUNARBE foi intimada da autuação fiscal através do seu Domicílio
Tributário Eletrônico – DTE (fls. 774/776) e, em 22/05/2018, apresentou, tempestivamente,
Impugnação de fls. 1.072/1.094, acompanhada dos documentos de fls. 1.100/1.144, e, na
oportunidade, suscitou, em síntese, as seguintes alegações:
(i)
Delimitação da Controvérsia
Apesar de a autoridade lançadora afirmar que o auto de infração foi lavrado
“em consequência” do Ato Declaratório Executivo no 14, de 16/10/2017, e de
fazer referência às razões que levaram a DRF a emitir o referido ADE, as
questões tratadas naquele processo são desinfluentes aqui.
É importante frisar, por outro lado, que a fiscalização continua a reconhecer o
direito da FUNARBE à isenção prevista no inciso X do artigo 14 da MP no
2.158-35/2001.
Por essas razões, a impugnante não abordará, aqui, nem a suspensão da
isenção da COFINS, nem o Ato Declaratório Executivo no 14/2017.
(ii)
Breve Histórico e Descrição das Atividades do Laticínio e do Supermercado
A impugnante traça um histórico da criação e funcionamento da Usina Piloto
de Laticínios da Universidade Federal de Viçosa e do supermercado, tendo
salientado que são as atividades acadêmicas (pesquisa, ensino e extensão)
que direcionam a existência e o desenvolvimento da indústria (laticínio) e do
Fl. 2290
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comércio (supermercado). Os itens produzidos pelo laticínio e aqueles que
são comercializados no supermercado são definidos com a anuência da UFV.
Prevalecem as conveniências acadêmicas que, independentemente de
resultados, têm o objetivo de testar inovações.
(iii)
Conceito de Atividades Próprias. Indevida Restrição do Termo por Instrução
Normativa
A impugnante alega que, apesar de a Medida Provisória no 2.158-35/2001 não
ter definido a expressão "atividades próprias", a IN RFB no 247/2002,
extrapolando o âmbito da mera regulamentação, não só conceituou o termo
em análise, mas também restringiu (e muito) o seu campo de abrangência.
Faz referência a julgado do Superior Tribunal de Justiça (STJ), para enfatizar
que a DRJ está vinculada ao REsp n° 1.353.111/RS e à Nota PGFN/CRJ n°
333/2016, motivo pelo qual a FUNARBE pede que seja aplicado o que ficou
decidido em sede de recurso repetitivo.
Salienta que as receitas do laticínio-escola e do supermercado-escola são
próprias. Assim, como as receitas estatutárias auferidas pela FUNARBE não
vão além das finalidades institucionais, ao contrário, encontram-se em
perfeita sintonia com o propósito para o qual a entidade foi criada, é evidente
que elas não se sujeitam à Cofins.
É imperativo concluir, pois, que as receitas contraprestacionais mencionadas
pela auditoria fiscal são, todas elas, estatutárias (previstas no artigo 6° acima
transcrito). Quanto a isso, aliás, não há discussão: a própria fiscalização
reconhece que as atividades questionadas estão previstas no estatuto da
FUNARBE (fl. 18).
Ante o exposto, tendo em vista que a auditoria fiscal se baseou na
conceituação restritiva contida na IN RFB no 247/2002, esquecendo-se, no
entanto, de que o lançamento tributário, por constituir-se ato administrativo,
está adstrito ao princípio da legalidade, e portanto deve obedecer
rigorosamente aos requisitos previstos em lei, sob pena de ser nulo, a
FUNARBE também faz jus à isenção da Cofins relativamente às receitas
auferidas pelo laticínio-escola e pelo supermercado-escola.
(iv) Erros na Apuração da COFINS
(v)
Exclusão do ICMS da base de cálculo da COFINS
Em 15/3/2017, o Plenário do Supremo Tribunal Federal, apreciando o RE no
574.706/PR, sob a sistemática da repercussão geral, fixou a tese de que "O
Fl. 2291
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ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da
Cofins".
Afirma que as autoridades julgadoras administrativas precisam aplicar as
teses firmadas pelo Supremo Tribunal Federal sob a sistemática da
repercussão geral. Assim, a COFINS indevidamente exigida (sobre o ICMS)
deve ser imediatamente excluída da tributação.
(vi) Uniformes e Equipamentos de Proteção Individual
Como a atividade exercida no estabelecimento em questão é a fabricação de
laticínios (CNAE 10.52-0-00), ele está enquadrado no "Grau de Risco 3" da
Norma Regulamentadora no 4 do Ministério do Trabalho e Emprego.
Conforme o artigo 162 da CLT, bem como as NR no 6, 7 e 9, a entidade estava
(e ainda está) obrigada a manter Serviço Especializado de Segurança e
Medicina do Trabalho - SESMT, Programa de Controle Médico de Saúde
Ocupacional - PCMSO e Programa de Prevenção de Riscos Ambientais - PPRA,
os quais determinam o fornecimento e uso de EPI.
Ante o exposto, a contribuinte pede o restabelecimento dos créditos
decorrentes
da
aquisição
de
uniforme/indumentárias
e
EPI
e,
consequentemente, a redução da COFINS lançada.
(vii) Fretes
Sustenta que a jurisprudência permite o creditamento, independentemente
do status do item transportado (desonerado ou não da COFINS). Assim, os
créditos dos fretes de produtos desonerados também devem ser
reconstituídos
Com base em tais alegações, a FUNARBE requereu que a sua Impugnação fosse
acolhida para que, de acordo com os fundamentos expostos, os Autos de Infração fossem
cancelados ou julgados totalmente improcedentes, bem assim que, nos termos do artigo 16, § 4o,
alínea “a” do Decreto no 70.235/72, pleiteou pela juntada de documentos posteriormente.
Os autos foram encaminhados à Autoridade julgadora de 1a instância. E, aí, ao
proferir o Acórdão no 02-89.964 (fls. 1.150/1.169), a 2a Turma da DRJ/BHE entendeu por julgar a
Impugnação improcedente, conforme se verifica da ementa reproduzida a seguir:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
- COFINS
Ano-calendário: 2013, 2014, 2015
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.
Fl. 2292
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PROCESSO 10640.721126/2018-77
13
São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos, os atos normativos expedidos pelas autoridades
administrativas.
ISENÇÃO. ATIVIDADES PRÓPRIAS NÃO CARACTERIZADAS.
As atividades relacionadas à exploração de laticínio e supermercado,
desenvolvidas por fundação de apoio ao ensino, não estão abrangidas pelo
conceito de atividades próprias para fins de gozo da isenção da Cofins.
EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO.
REPERCUSSÃO GERAL. VINCULAÇÃO.
As decisões do Supremo Tribunal Federal prolatadas em Recurso Extraordinário,
sob a sistemática da Repercussão Geral, desfavoráveis à Fazenda Nacional,
somente vinculam as unidades da RFB após a manifestação expressa da PGFN, por
meio de Nota Explicativa, que delimitará as situações a serem abrangidas pela
decisão e, existindo pedido de modulação de efeitos, detalhará o momento em
que a nova interpretação jurídica prevaleceu e o tratamento a ser dado aos
lançamentos já efetuados.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM UNIFORME E EPI. LATICÍNIO. DIREITO DE
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para creditamento de Cofins em relação a despesas com
uniforme e equipamento de proteção individual utilizados em estabelecimento de
laticínio.
Os dispêndios com uniforme e equipamento de proteção individual também não
se enquadram no conceito de insumo para fins de apuração de crédito a ser
descontado da Cofins no regime não cumulativo.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES. OPERAÇÕES DESONERADAS. DIREITO DE
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
É vedada a apropriação de créditos de Cofins em relação a fretes pagos por bens
adquiridos em operações não sujeitas à incidência, sujeitas à incidência com
alíquota zero e com suspensão dessa contribuição
Impugnação improcedente.
Crédito Tributário Mantido.”
Em 17/05/2019, a FUNARBE tomou conhecimento do resultado do julgamento do
Acórdão no 02-89.964 através do seu Domicílio Tributário Eletrônico – DTE (fls. 1.171/1.172) e, em
18/09/2019, entendeu por apresentar seu Recurso Voluntário de fls. 1.175/1.197, acompanhado
dos documentos de fls. 1.198/2.247, e, na ocasião, suscitou, em síntese, as seguintes alegações:
(i)
Isenção da COFINS
Fl. 2293
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14
O Ato Declaratório Executivo DRF/JFA n° 14/2017 suspendeu a isenção da
COFINS estabelecida no inciso X do artigo 14 da MP n° 2.158-35/2001
relativamente às receitas decorrentes das “atividades não próprias” que
“possuem natureza contraprestacional” “provenientes da exploração de
atividades empresariais” (fl. 531).
Pois bem, em vista desse cenário, a edição do Ato Declaratório Executivo
DRF/JFA n° 14/2017 em relação à COFINS é manifestamente descabida. De
fato, se a isenção da COFINS recai sobre as “receitas próprias” da entidade e
as receitas “não próprias” nunca foram isentas, qual é o sentido de se
suspender a isenção de algo que nunca foi isento? Nenhuma.
A DRJ reitera o argumento de que “as atividades empresariais desenvolvidas
peia Funarbe não estão ao abrigo da isenção da Cofins” porque, se o estatuto
pudesse definir as receitas das atividades isentas do tributo, “estaria sob
responsabilidade das instituições a definição de quais atividades estariam
isentas ou não” (fls. 528 e 3212).
Afastado o argumento da DRF (repetido pela DRJ), é imperativo destacar que
as atividades desenvolvidas no Laticínio-escola e no Supermercado-escola
estão intrinsecamente ligadas à missão institucional da entidade.
Com a devida vénia, o fato de o estatuto da FUNARBE prever a exploração de
atividades econômicas é fundamental para que as receitas do laticínio-escola
e do supermercado-escola sejam consideradas “próprias”. No entanto, não é
só por conta disso que a recorrente faz jus à benesse legal. Essas receitas
também são “próprias” porque as atividades econômicas são desenvolvidas
em completa sinergia com as atividades acadêmicas e de pesquisa, ou seja,
em absoluta consonância com os “objetivos de cunho educacional, de
inovação tecnológica e de desenvolvimento sociai, econômico, cultural,
científico, tecnológico e ambiental, em apoio à Universidade Federai de
Viçosa” prescritos no art. Io do Estatuto da FUNARBE.
Tanto é assim que, ao anuir com a Concessão Gratuita de Direito Real de Uso
do terreno do novo laticínio à FUNARBE (em 13/1/2011), a própria Advocacia
Geral da União reconheceu que:
“os fins da Fundação condizem exatamente com o tipo de atividade a ser
exercida por meio da concessão de direito real de uso, envolvendo
atividades acadêmicas e de pesquisas”. ou seja," os produtos fabricados
peia Unidade-Modelo de Laticínios serão vendidos peia FUNARBE,
esclarecendo que a fabricação de tais produtos envolve a atividade
acadêmica e de pesquisa, com a orientação de professores e instrução de
acadêmicos dos cursos de graduação e pós-graduação da Universidade,
Fl. 2294
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com aproveitamento das verbas provenientes para fomento da pesquisa e
demais fins institucionais da Fundação, o que condiz com o interesse
púbico” (inteiro teor às fls. 397/401).
Como se pode observar, apesar de a Medida Provisória no 2.158-35/2001 não
ter definido a expressão “atividades próprias”, a IN RFB no 247/2002,
extrapolando o âmbito da mera regulamentação, não só conceituou o termo
em análise, mas também restringiu (e muito) o seu campo de abrangência.
Enfim, considerando (i) que não há justificativa (nem lógica, nem legal) para
excluir as atividades contraprestacionais das atividades próprias da entidade,
(ii) que próprias são todas as ações descritas no estatuto e que permitem à
instituição angariar fundos para a manutenção do objetivo institucional e (iii)
que os atos praticados em cumprimento e para a realização das finalidades
estatutárias se inserem dentre as atividades próprias da entidade, resta
verificar o que seria próprio à consecução dos objetivos da FUNARBE. Para
tanto, lança-se mão do que consta no estatuto social dela:
“Art. Io. A Fundação Arthur Bernardes - Funarbe) instituída nos termos da
Escritura Pública de 17 de outubro de 1979, lavrada no Cartório do 2o
Ofício do Tabelião Geraldo Lopes Faria, Livro n° 14, folhas 34v e 35, sob a
forma de Fundação de Direito Privado, com personalidade jurídica própria,
sede e foro em Viçosa, Estado de Minas Gerais, é uma entidade sem fins
lucrativos que tem, em gerai, objetivos de cunho educacional, de inovação
tecnológica e de desenvolvimento social, econômico, cultural, científico,
tecnológico e ambientai, em apoio à Universidade Federai de Viçosa e,
especificamente, os seguintes:
I. Obter recursos por meio de prestação de consultoria e, ou, explorações
econômicas, comercialização e outras que se fizerem necessárias, a fim de
complementar o adequado suporte financeiro ao melhor desenvolvimento
das atividades de ensino, pesquisa e extensão da Universidade Federal de
Viçosa; (...)
VII. Desenvolver atividades destinadas a auxiliar a subsistência da
comunidade
universitária
de
Viçosa,
inclusive
industrialização
e
comercialização de bens” (fl. 32).
Como se pode perceber, o objetivo principal da Fundação Arthur Bernardes é
promover o desenvolvimento educacional, social, econômico, cultural,
científico, tecnológico e ambiental, em apoio à UFV. Para atingir o fim para o
qual
ela
foi
criada,
a
instituição
concilia
atividades
econômicas
(indústria/comércio) e educacionais. É óbvio que, para manter as atividades
Fl. 2295
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de ensino, pesquisa e extensão, a interessada precisa de vultosa quantidade
de recursos financeiros, cuja fonte, prudente e providencialmente, já vem
prevista no próprio estatuto dela.
Como se vê, as receitas do laticínio-escola e do supermercado-escola são
próprias. Insiste-se: como essas receitas estatutárias atendem as finalidades
institucionais e encontram-se em perfeita sintonia com o propósito para o
qual a entidade foi criada, é evidente que elas não se sujeitam à Cofins.
É imperativo concluir, pois, que as receitas contraprestacionais mencionadas
pela auditoria fiscal são, todas elas, estatutárias (previstas no artigo 6o acima
transcrito). À fl. 12, a própria fiscalização reconheceu isso. Há mais: essas
receitas produzidas pelo laticínio-escola e pelo supermercado-escola estão
integralmente comprometidas com a manutenção das atividades da
fundação. Consequentemente, sobre elas não incide a COFINS.
Ante o exposto, tendo em vista que a auditoria fiscal e a DRJ se basearam na
conceituação restritiva contida na IN RFB n° 247/2002, esquecendo-se, no
entanto, de que “O lançamento tributário, por constituir-se ato
administrativo, está adstrito ao princípio da legalidade e, portanto, deve
obedecer rigorosamente aos requisitos previstos em lei, sob pena de ser nulo”,
a FUNARBE também faz jus à isenção da COFINS relativamente às receitas
auferidas pelo laticínio-escola e pelo supermercado-escola.
(ii)
Erros na Apuração da COFINS
Caso prevaleça a exigência da contribuição, o que se admite apenas para
argumentar, há outras três questões a serem apreciadas por este CARF.
(iii) Exclusão do ICMS da base de cálculo da COFINS
Em 15/3/2017, o Plenário do Supremo Tribunal Federal, apreciando o RE no
574.706/PR, sob a sistemática da repercussão geral, fixou a tese de que “O
ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da Cofins”.
Apesar de se tratar de decisão do Pleno do STF, a DRJ repete que “não é de
aplicação automática” (fl. 24). Ora, levando em conta o disposto no § 2o do
art. 62 do Anexo II da Portaria MF n° 343/20159 (RICARF), a recorrente pede
que V. Sas. excluam o imposto estadual que onera as vendas feitas pela
FUNARBE da base de cálculo da contribuição, o que já vem sendo feito por
este CARF:
Ante o exposto e considerando que este CARF deve aplicar as teses firmadas
pelo Supremo Tribunal Federal sob a sistemática da repercussão geral, o
presente recurso deve ser provido para que a COFINS indevidamente exigida
Fl. 2296
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(já apurada pela própria fiscalização 15 - coluna ‘5’ do quadro de fl. 27), seja
imediatamente excluída da tributação.
(iv) Uniformes e equipamentos de proteção individual
Em 17/12/2018, a RFB editou o Parecer Normativo COSIT no 5, o qual,
didaticamente, esclarece os efeitos do REsp repetitivo n° 1.221.170/PR e
orienta auditores fiscais e contribuintes em relação à aplicação dele (doc.
anexo). Com a devida vénia, o referido parecer se encaixa como luva ao
presente caso:
“49. Conforme relatado, os Ministros incluíram no conceito de insumos
geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, em
razão de sua relevância, os itens 'cuja finalidade, embora não indispensável
à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção (...) por imposição legal.
50. Inicialmente, destaca-se que o item considerado relevante em razão de
imposição legal no julgamento da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça foram os equipamentos de proteção individual (EPIs), que
constituem itens destinados a viabilizar a atuação da mão de obra... (...)
168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens)
considerados insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-
se: (...)
i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade
da mão de obra empregada peia pessoa jurídica em qualquer de suas
áreas, inclusive em seu processo de produção de bens ou de prestação de
serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde,
seguro de vida, etc., ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é
especificamente exigida peia legislação para viabilizar a atividade de
produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra
empregada nessas atividades, como no caso dos equipamentos de proteção
individual EPI (trechos do PN COSIT/RFB 5/2018).
Em 19/2/2019, a DRJ proferiu o acórdão recorrido e, lamentavelmente,
“esqueceu-se” do vinculante Parecer Normativo COSIT n° 5/2018. Com a
devida vénia, devem prevalecer aqui as disposições do Parecer Normativo
mencionado, bem como a pacífica jurisprudência deste CARF.
Ante o exposto, a contribuinte pede o provimento do recurso voluntário para
que sejam restabelecidos os créditos decorrentes da aquisição de
Fl. 2297
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uniforme/indumentárias e EPI, reduzindo-se, consequentemente, a COFINS
lançada.
(v)
Fretes
Segundo a DRJ, “No caso concreto, é incabível desconto de crédito em relação
aos dispêndios com fretes porque não há possibilidade de creditamento em
relação aos produtos adquiridos sem ônus da Cofins”. (fl. 1167).
Com
a
devida
vénia,
a
jurisprudência
permite
o
creditamento,
independentemente do status do item transportado (desonerado ou não).
Com base em tais fundamentos, a FUNARBE requer que seu Recurso Voluntário seja
provido, bem assim que a decisão proferida pela DRJ seja reformada e que O Auto de Infração seja
cancelado ou julgado improcedente. Além disso, a Recorrente pleiteia, à luz dos artigos 16, § 4o,
“a” do Decreto no 70.235/72 e 38 da Lei no 9.784/1999 e, também, com base no princípio da
verdade material, pela juntada do Laudo Técnico de constatação o qual, aliás, e no seu
entendimento, deve ser considerado oportunamente pelo CARF.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo, Redator ad hoc.
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pelo relator original,
conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, no diretório oficial do CARF, a seguir reproduzida,
cujo posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.

1.
Juízo de Admissibilidade do Recurso Voluntário

Quanto ao exame do requisito da tempestividade, confira-se que, em 17/05/2019
(sexta-feira), a FUNARBE tomou conhecimento do resultado do julgamento do Acórdão no 02-
89.964 através do seu Domicílio Tributário Eletrônico – DTE (fls. 1.171/1.172), de modo que o
prazo de 30 (trinta) dias previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972,
começou a fluir em 20/05/2019 (segunda-feira) e findar-se-ia apenas em 18/06/2019 (terça-feira).
A rigor, note-se que o Recurso Voluntário foi protocolado em 18/06/2019, o que significa dizer,
portanto, que o requisito da tempestividade resta preenchido.
Além do mais, confira-se que o Recurso foi assinado por profissional habilitado para
tanto, de modo que o requisito da legitimidade também resta preenchido.
Fl. 2298
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Considerando, pois, que o presente Recurso Voluntário foi apresentado
tempestivamente e preenche os demais pressupostos de admissibilidade recursais, devo conhecê-
lo e, por isso mesmo, passo a apreciar e examinar as alegações preliminares e meritórias que
restaram formuladas pela Recorrente.

2.
Da juntada de documentos em sede recursal e da inteligência do artigo 16, §
4o, alínea “a” do Decreto no 70.235/72

De plano, verifica-se que, á luz do artigo 16, §§ 4o e 5o do Decreto no 70.235, de 6
de março de 1972, a prova documental deverá ser apresentada juntamente com a Impugnação, de
modo que o direito de o(a) Impugnante fazê-lo em outro momento processual restará precluso a
menos que (a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de
força maior, (b) refira-se a fato ou a direito superveniente ou, ainda, (c) destine-se a contrapor
fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. In verbis:
“Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972
Art. 16. A impugnação mencionará:
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação
dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior; (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de
efeito)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997) (Produção de efeito)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito).
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à
autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos,
a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito).”
Note-se, ainda, e de acordo com o artigo 16, § 5o, que a juntada de documento
após a Impugnação deverá ser requerida à Autoridade julgadora, mediante petição em que possa
demonstrar, com fundamentos, a ocorrência de uma das exceções ali previstas. É que, no âmbito
do processo administrativo fiscal, a regra que deve predominar é a de que a prova documental
deve ser apresentada juntamente com a impugnação.
Fl. 2299
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E não poderia ser diferente pelas seguintes razões: (i) O artigo 3o, inciso III da Lei no
9.784/1999 não passou a permitir a juntada de provas após a impugnação1; e (ii) O artigo 16, § 4o
do Decreto no 70.235/72 é norma cogente e sua aplicação é obrigatória, bem como se trata de
norma especial que, a rigor, deve prevalecer sobre a regra geral prevista no artigo 38 da Lei no
9.784, de 20 de janeiro de 19992, a qual será aplicada apenas de forma subsidiária, de acordo com
o que prescreve o artigo 69 da referida Lei no 9.784/993.
Nos dizeres de James Marins4,
“(...) a jurisprudência administrativa dos Conselhos de Contribuintes (hoje Carf -
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais), tem admitido a juntada de
documentos essenciais para o julgamento da lide, antes do julgamento, aplicando,
nesse caso, o art. 38 da Lei no 9.784/99.
[...]
A flexibilização generalizada do regime de fases e de preclusões processuais
fragiliza a segurança do processo e não pode ser admitida mesmo sob a invocação
do princípio da formalidade moderada, por atingir axioma ínsito ao conceito
ontológico do procedimento e do processo entendido cedere pro. É de se notar,
ademais, que a Câmara de Recursos Fiscais já decidiu que configura cerceamento
de defesa a juntada por parte do Fisco de documentos após a impugnação e antes
da decisão.”
É nesse mesmo sentido que José Antonio Savaris5 tem sustentado ao asseverar que
“A ausência de preclusão não é e nunca foi garantia de justiça e de efetividade do
direito material. Aliás, o devido processo legal manifesta princípios processuais
outros além da verdade material ou do direito de defesa. O processo, até pela
força etimológica do vocábulo, requer andamento, desenvolvimento, marcha e
conclusão. A segurança e a observância das regras previamente estabelecidas
para a solução das lides constituem valores igualmente relevantes.
Assim, a preclusão se afigura indispensável ao devido processo legal e de modo
algum se revela incompatível com o Estado de Direito ou com o direito de ampla
defesa. A amplidão traduz qualidade do que é vasto ou de grande extensão, mas

1 Cf. Lei no 9.784, de 20 de janeiro de 1999. Art. Art. 3o O administrado tem os seguintes direitos perante a
Administração, sem prejuízo de outros que lhe sejam assegurados: [...] III - formular alegações e apresentar documentos
antes da decisão, os quais serão objeto de consideração pelo órgão competente.
2 Cf. Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999. Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da
decisão, juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações referentes à matéria
objeto do processo.
3 Cf. Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999. Art. 69. Os processos administrativos específicos continuarão a reger-se
por lei própria, aplicando-se-lhes apenas subsidiariamente os preceitos desta Lei.
4 MARINS, James. Direito Processual Tributário Brasileiro: Administrativo e Judicial. 14. ed. rev. e atual. São Paulo:
Revista dos Tribunais, 2021, Não-paginado
5 SAVARIS, José Antonio. O Processo Administrativo Fiscal e a Lei 9.784/99. Revista Dialética de Direito Tributário -
RDDT no 94, jul. 2003, p. 88-90.
Fl. 2300
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não se confunde com o irrestringível, diante do que se pode concluir que para o
processo administrativo tributário permanece aplicável a regra de prova
específica do Decreto 70.235/72.”
O devido processo legal se manifesta por meio de outros princípios que vão além do
princípio da verdade material, os quais, a rigor, e com cravas no princípio da segurança jurídica,
constituem valores igualmente relevantes para o processo, daí por que o instituto da preclusão passa
a ser figura indispensável ao devido processo legal e, portanto, de modo algum se revela
incompatível com o Estado de Direito ou com o direito de ampla defesa ou, ainda, com a busca pela
verdade material6.
Fixadas essas premissas quanto ao momento de apresentação de documentos,
observe-se, no caso concreto, que, em sede de Impugnação (fls. 1.072/1.094), a FUNARBE
apresentou os documentos de fls. 1.100/1.144 e, ao final, requereu a juntada de documentos
posteriormente, nos termos do artigo 16, § 4o, alínea “a” do Decreto no 70.235/72 e de acordo com o
princípio da verdade material.
E, aí, quando do julgamento da Impugnação, a 2a Turma da DRJ/BHE dispôs,
acertadamente, que sem a comprovação de alguma das exceções previstas no artigo 16, § 4o, alíneas
“a”, “b” e “c” do Decreto no 70.235/72, a juntada posterior de documentos não deveria ser acolhida.
Confira-se:
“A impugnante protestou ainda pela juntada posterior de documentos.
A regra do processo administrativo fiscal é de que são conhecidos todos os
documentos
que
instruírem
a
impugnação
formalizada
por
escrito
tempestivamente. Nesse contexto, o momento oportuno para a juntada dos
documentos em que se fundamentam as alegações da defesa é quando da
apresentação da impugnação. E esta regra está expressa no Decreto no 70.235, de
1972. Os §§ 4o e 5o do art.16 do citado decreto estabelecem inclusive a preclusão
da juntada de prova documental após a apresentação da impugnação, a menos
que: a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação por motivo de
força maior; b) refira-se a fato ou a direito superveniente; c) destine-se a
contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Desta forma, sem a comprovação da ocorrência de uma dessas condições, não há
que se falar em juntada posterior de documentos, que sequer foram
apresentados no caso concreto.”
Ao protocolar o seu respectivo Recurso Voluntário, a FUNARBE acabou requerendo
a juntada do Laudo Técnico de Constatação e seus 15 (quinze) anexos (e-fls. 1.199/2.223). Ou seja,
a FURNABE acabou carreando aos autos mais de 1.000 filhas de documentos que, a rigor, devem
ser considerados como documentos novos e inéditos.

6 LÓPEZ, Maria Teresa Martínez; BIANCHINI, Marcela Cheffer. Aspectos polêmicos sobre o momento da
apresentação da prova no processo administrativo federal.. In: NEDER, Marcos Vinicius; SANTI, Eurico Marcos Diniz
de; FERRAGUT, Maria Rita. (Coords.). São Paulo: Dialética: 2010, p. 37.
Fl. 2301
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Pois bem. Ainda que o artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72 permita que o
sujeito passivo possa apresentar documentos após a Impugnação quando demonstra, com
fundamentos, que o seu caso se enquadra em alguma das hipóteses indicadas nas alíneas “a”, “b”
ou “c”, o fato é que, de acordo com o preceitua o artigo 16, § 5o do referido Decreto, a FUNARBE
acabou não demonstrando, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições ali previstas e
muito menos de que, no caso, estava impossibilitada de apresentar os respectivos documentos
oportunamente por motivo de força maior.
Nesse contexto, observe-se, a título de esclarecimentos, que o artigo 393,
parágrafo único do Código Civil acabou identificando a força maior como o fato necessário, cujos
efeitos não era possível evitar, de modo que o requisito objetivo da força maior restará
configurado na inevitabilidade do acontecimento, enquanto o requisito de ordem subjetiva estará
vinculado à ausência de culpa na produção do evento. Confira-se:
“Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002
Título IV – Do inadimplemento das obrigações
Capítulo I – Disposições Gerais
Art. 393. (omissis).
Parágrafo único. O caso fortuito ou de força maior verifica-se no fato necessário,
cujos efeitos não era possível evitar ou impedir.”
Os conceitos de caso fortuito e força maior foram empregados pelo legislador civil
como sinônimos, mas, do ponto de vista doutrinário, são conceitos que não se confundem, já que,
enquanto o caso fortuito pode ser compreendido a partir de acidentes que não poderiam ser
razoavelmente previstos, decorrentes de forças naturais ou ininteligentes (p.ex., terremotos,
furacões, enchentes, incêndios etc.), a força maior, por seu turno, pode ser entendida a partir do
fato de terceiro que criou um obstáculo que a boa vontade do sujeito envolvido não pôde vencer
(p.ex., a guerra, o embargo de autoridade pública que impede a saída do navio do porto etc.).
A pergunta que se coloca, aqui, e se monstra um tanto razoável é a seguinte: afinal
de contas, o que se entende por caso fortuito ou força maior? Para Maria Helena Diniz7,
“na força maior conhece-se o motivo ou a causa que dá origem ao acontecimento,
pois se trata de um fato da natureza, como, p. ex., um raio que provoca um
incêndio, inundação que danifica produtos ou intercepta as vias de comunicação,
impedindo a entrega da mercadoria prometida, ou um terremoto que ocasiona
grandes prejuízos etc.”. Já “no caso fortuito, o acidente que acarreta o dano
advém de causa desconhecida, como o cabo elétrico aéreo que se rompe e cai

7 DINIZ, Maria Helena. Curso de Direito Civil Brasileiro: Teoria Geral das Obrigações, v. 2. 16. ed., São Paulo:
Saraiva, 2002, p. 346-347.
Fl. 2302
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sobre fios telefônicos, causando incêndio, explosão de caldeira de usina, e
provocando morte.”
De toda sorte, veja-se que, em momento algum, a FUNARBE demonstrou que
estava impossibilitada de apresentar o Laudo Técnico de Constatação e seus 15 (quinze) anexos
por motivo de força maior, nos termos do que determina o artigo 16, § 4o, alínea “a” do Decreto
no 70.235/72. E tanto é que a 2a Turma da DRJ/BHE concluiu que “sem a comprovação da
ocorrência de uma dessas condições, não há que se falar em juntada posterior de documentos, que
sequer foram apresentados no caso concreto”.
Em senda conclusiva, registre-se que esse entendimento não afronta o princípio da
ampla defesa ou, por conseguinte, o princípio da verdade material, porque se, por um lado, o
princípio da ampla defesa tem guarida no artigo 5o, inciso LV da Constituição Federal, por outro, é
inconteste que a norma estatuída no artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72 encontra-se válida e
plenamente vigente, sendo defeso a este Conselho afastá-la ou deixar de observá-la a partir de um
juízo de inconstitucionalidade ou ilegalidade, conforme preceitua o artigo 26-A do referido
Decreto no 70.235/728 e a própria Súmula CARF no 29.
É nesse mesmo sentido que Maria Teresa Martínez López e Marcela Cheffer
Bianchini10 têm sustentando ao aduzir que
“Deve-se observar que a justificativa apresentada para o entendimento de que
ocorre afronta ao princípio da ampla defesa quando não são apreciadas provas
apresentadas após a impugnação é de índole constitucional e, portanto, para
afastar a aplicabilidade do parágrafo 4o do artigo 16 do PAF, deve-se alegar sua
inconstitucionalidade, mas é vedado por lei aos órgãos administrativos de
julgamento afastara a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
Não compartilhamos do entendimento expressado por esta corrente. Estando
assegurado, por lei, o direito a apresentação de alegações e provas que
caracterizariam o contraditório e a ampla defesa e, sendo a verdade material o
objeto do Processo Administrativo Fiscal, assim como a celeridade processual, a
oficialidade, dentre outros princípios, não se pode falar em desrespeito ao direito
de defesa do contribuinte, pela aplicação do prazo de preclusão para
apresentação das provas, já que é a própria aplicação do princípio da verdade
material, que confere ao julgador a prerrogativa de verificar a legalidade do
lançamento, independentemente das provas trazidas ao processo.”

8 Cf. Decreto n. 70.235/72. Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade
9 Cf. Súmula CARF n. 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
10 LÓPEZ, Maria Teresa Martínez; BIANCHINI, Marcela Cheffer. Aspectos polêmicos sobre o momento da
apresentação da prova no processo administrativo federal.. In: NEDER, Marcos Vinicius; SANTI, Eurico Marcos Diniz
de; FERRAGUT, Maria Rita. (Coords.). São Paulo: Dialética: 2010, p. 47/48.
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Além do mais, veja-se que os documentos anexados ao Recurso Voluntário os quais,
a rigor, consubstanciam-se no Laudo Técnico de Constatação e nos seus 15 (quinze) anexos (e-fls.
1.199/2.223) não foram analisados previamente pela Autoridade julgadora de 1a instância e não
se referem a fatos que permitem o fácil e rápido convencimento, de modo que não devem ser
aqui conhecidos e, por conseguinte, não deve ser apreciados por esta Turma julgadora.
Com base nessa linha de raciocínio, entendo por não conhecer dos documentos que
foram colacionados aos autos apenas em sede recursal, já que a FUNARBE não demonstrou, com
fundamentos, que o caso se enquadraria em alguma das exceções previstas no artigo 16, § 4o,
alíneas “a”, “b” ou “c” do Decreto no 70.235/72.

3.
Da análise das Alegações quanto a Isenção da COFINS

A Recorrente alega, em síntese, que o Ato Declaratório Executivo DRF/JFA n°
14/2017 suspendeu a isenção da COFINS estabelecida no inciso X do artigo 14 da MP n° 2.158-
35/2001 relativamente às receitas decorrentes das “atividades não próprias” que “possuem
natureza contraprestacional” “provenientes da exploração de atividades empresariais, bem assim
que, em vista desse cenário, a edição do referido ADE n° 14/2017 em relação à COFINS é
manifestamente descabida, haja vista que, se a isenção da COFINS recai sobre as “receitas
próprias” da entidade e as receitas “não próprias” nunca foram isentas, não há sentido em
suspender-se a isenção de algo que nunca foi isento.
Além disso, a Recorrente pleiteia que o fato de o estatuto da FUNARBE prever a
exploração de atividades econômicas é fundamental para que as receitas do laticínio-escola e do
supermercado-escola sejam consideradas “próprias”, sem contar, ainda, que essas receitas
também são “próprias” porque as atividades econômicas são desenvolvidas em completa sinergia
com as atividades acadêmicas e de pesquisa, ou seja, em absoluta consonância com os “objetivos
de cunho educacional, de inovação tecnológica e de desenvolvimento sociai, econômico, cultural,
científico, tecnológico e ambiental, em apoio à Universidade Federai de Viçosa” prescritos no art.
Io do Estatuto da FUNARBE
Pois bem. Cumpre registrar, inicialmente, que a correição e o alcance do referido
ADE foi objeto do PAF no 10640.721658/2017-23 e, por isso mesmo, está fora, por assim dizer, do
escopo da discussão que reveste o caso em apreço.
Portanto, afirma-se que as alegações que têm por objeto o alcance e a validade do
referido ADE na 14/2017 foram apreciadas nos autos do PAF no 10640.721658/2017-23 e, por
conseguinte, não devem ser analisadas, já que, aqui, a discussão se limita apenas ao fato de que,
após realizar a verificação, por amostragem, do que foi apurado pelo sujeito passivo na EFD-
Contribuições, a Autoridade fiscal encontrou incorreções, de sorte que, por conta dessas
incorreções, foram efetuados ajustes nos valores da COFINS a recolher, resultando, assim, na
lavratura do Auto de Infração aqui discutido.
Fl. 2304
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Mas, em que pese o inconformismo da Recorrente, tem-se que, ao analisarmos o
referido PAF no 10640.721658/2017-23, decidimos por julgar o respectivo Recurso Voluntário
parcialmente procedente apenas para reconhecer a isenção da COFINS sobre as receitas
decorrentes das atividades econômicas prestadas no laticínio e no supermercado, conforme se
verifica dos trechos abaixo colacionados:
“Conforme restou exposto pela Autoridade fiscal, a isenção da COFINS é
estabelecida no artigo 14, inciso X, da MP 2.158-35/2001, sendo que, embora a
Recorrente não se enquadre no artigo 13, incisos III e IV da referida Medida
Provisória devido à remuneração de seus diretores, ela ainda mantém a isenção
em suas atividades próprias, uma vez que se trata de Fundação de direito
privado, de acordo com a previsão constante nos artigos 13, inciso VIII e 14, inciso
X da MP 2.158-35/2001. É ver-se:
“Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001
Art. 13. A contribuição para o PIS/PASEP será determinada com base na folha
de salários, à alíquota de um por cento, pelas seguintes entidades:
[...]
III - instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12 da
Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997;
IV - instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as
associações, a que se refere o art. 15 da Lei no9.532, de 1997;
[...]
VIII - fundações de direito privado e fundações públicas instituídas ou
mantidas pelo Poder Público;
[...]
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1ode fevereiro de
1999, são isentas da COFINS as receitas:
X - relativas às atividades próprias das entidades a que se refere o art. 13.”
De toda forma, a Autoridade entendeu que a Recorrente não faz jus à isenção
sobre as atividades não próprias e que possuem natureza contraprestacional,
englobando, assim, as receitas provenientes da exploração de atividades
empresariais. Neste tocante, note-se que a DRJ manteve a acusação fiscal e
decidiu, basicamente, o seguinte:
“Em relação à Instrução Normativa RFB no 247, de 21/11/2002, contestada
pela impugnante, vale transcrever o conteúdo dos arts. 9o e 47, com ênfase
na parte que definiu o conceito de "atividades próprias" para fins de gozo da
isenção da Cofins. As entidades relacionadas no art. 9o desta Instrução
Normativa são isentas da Cofins em relação às receitas derivadas de suas
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atividades próprias. Consideram-se receitas derivadas das atividades próprias
somente aquelas decorrentes de contribuições, doações, anuidades ou
mensalidades fixadas por lei, assembléia ou estatuto, recebidas de
associados ou mantenedores, sem caráter contraprestacional direto,
destinadas ao seu custeio e ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais. A
teor do art. 47, II, § 2o da referida Instrução Normativa, as atividades
relacionadas à exploração de laticínio e supermercado, de caráter
contraprestacional, não se enquadram no conceito de atividades próprias da
fundação, razão pela qual as receitas correspondentes não estão abrangidas
pelo benefício fiscal.
De fato o STJ, no julgamento do REsp no 1.353.111/RS, submetido à
sistemática do artigo 543-C do CPC/73, limitou o alcance da IN RFB no 247, de
2002, mas estritamente em relação à matéria nele tratada, pertinente às
mensalidades dos alunos de instituição de ensino.
Foram ainda editadas recentemente Soluções de Consulta Cosit sobre o
assunto (já na vigência do REsp no 1.353.111/RS e da orientação da Nota
Explicativa da PGFN), que confirmam o entendimento ora expresso no sentido
da validade da aplicação das disposições do art. 47, II, § 2o, da IN RFB no 247,
de 2002, em relação a outras situações diferentes daquela tratada no STJ,
merecendo destaque as seguintes ementas:
[...].”
Ou seja, a 2a Turma da DRJ/BHE decidiu que as atividades relacionadas à
exploração de laticínio e supermercado, de caráter contraprestacional, não se
enquadram no conceito de atividades próprias da Fundação, razão pela qual as
receitas correspondentes não estão abrangidas pelo benefício fiscal.
Todavia, essa não é a melhor intepretação da norma isentiva, tal como vem
decidindo, reiteradamente, este E. CARF, de sorte que, nesta parte, a Recorrente
tem razão.
Conforme destaquei acima, o artigo 14, inciso X da MP 2.158-35/2001 preceitua
que são isentas da COFINS as receitas relativas às atividades próprias das
entidades a que se refere o artigo 13 da referida MP. Já se viu, a propósito, que a
própria Fiscalização e a DRJ consideraram que a Recorrente é uma entidade nos
termos do que dispõe o artigo 13, inciso VIII da referida MP, sendo inconteste,
pois, que a Recorrente é isenta em relação às suas atividades próprias, restando
apenas perquirir sobre o significado e o alcance de tal expressão, inclusive para
responder se a restrição contida na Instrução Normativa RFB no 247, de
21/11/2002, é aplicável.
A partir da literalidade da expressão receitas relativas às atividades próprias,
deve-se partir do racional de que é própria da entidade a receita relacionada a
seus atos constitutivos. Aliás, note-se que o artigo 111, inciso II do CTN prevê,
claramente, que se interpreta literalmente a legislação tributária que disponha
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sobre a outorga de isenção, servindo, assim, como uma garantia do contribuinte
contra eventuais intepretações fiscais que possam distorcer a norma isentiva.
Confira-se:
“Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966
Capítulo IV – Interpretação e Integração da Legislação Tributária
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
[...]
II - outorga de isenção;”
No caso concreto, e tomando-se o artigo 1o do Estatuto da Recorrente, vê-se que
ela foi constituída para fins de exercer atividades de cunho educacional,
econômico, cultural, científico, tecnológico e ambiental, em apoio à Universidade
Federal de Viçosa, havendo, também, expressa previsão no sentido de a entidade
pode explorar atividades econômicas relacionadas a esses objetivos. Isto significa
que o caráter contraprestacional, por si só, não é impeditivo para o gozo da
norma isentiva. Confira-se:
“ESTATUTO
CAPÍTULO I – DA DENOMINAÇÃO, REGIME JURÍDICO, SEDE, FINS E DURAÇÃO
Art. 1o. A Fundação Arthur Bernardes (Funarbe), instituída nos termos da
Escritura Pública de 17 de outubro de 1979, lavrada no Cartório do 2o Ofício,
do Tabelião Geraldo Lopes Faria, Livro no 14, folhas 34v e 35, sob a forma de
Fundação de Direito Privado, com personalidade jurídica própria, sede e foro
em Viçosa, Estado de Minas Gerais, é uma instituição sem fins lucrativos que
tem, em geral, objetivos de cunho educacional, de inovação tecnológica e de
desenvolvimento social, econômico, cultural, científico, tecnológico e
ambiental, em apoio à Universidade Federal de Viçosa e, especificamente, os
seguintes
I. Obter recursos por meio de prestação de consultoria e, ou, explorações
econômicas, comercialização e outras que se fizerem necessárias, a fim de
complementar o adequado suporte financeiro ao melhor desenvolvimento das
atividades de ensino, pesquisa e extensão da Universidade Federal de Viçosa;
II. Promover a gestão de pesquisas e experimentações científico-tecnológicas,
bem como promover cursos e treinamentos especializados com objetivos
científicos ou profissionais;
III. Promover e incentivar, por quaisquer formas, o desenvolvimento das
ciências, da saúde, dos esportes, das artes e da cultura;
IV. Celebrar convênios, acordos ou contratos com pessoas físicas ou jurídicas
de direito público ou privado, nacional ou internacional, visando à consecução
dos seus objetivos;
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V. Sistematizar e acompanhar a execução de convênios celebrados entre
entidades públicas ou privadas, quando lhe forem delegados poderes para tal;
VI. Promover o desenvolvimento e difusão de suas atividades e do
conhecimento científico e tecnológico em geral, coordenando e administrando
edições de publicações especializadas, cursos, simpósios, congressos, palestras
e outros eventos de natureza similar;
VII. Desenvolver atividades destinadas a auxiliar a subsistência da comunidade
universitária de Viçosa, inclusive industrialização e comercialização de bens.
VIII. Observar os princípios da legalidade, impessoalidade, moralidade,
publicidade e eficiência, conforme artigo 37 da Constituição Federal, sempre
que a atividade da Fundação envolver a aplicação de recursos públicos de
financiamento.”
A própria DRJ já havia reconhecido a legalidade do exercício atividades
empresariais concorrentes com outras organizações que operam nas mesmas
áreas econômicas da Recorrente a partir das seguintes premissas:
“Assim considerado, não há como supor que a Funarbe tenha-se desvirtuado
de seus objetivos estatutários a ponto de ter-se transformado, de fato, numa
empresa comum, que atuava, ao abrigo da imunidade de impostos, em
condições favorecidas em relação às demais empresas do ramo de
supermercados e laticínios, em afronta ao princípio da livre concorrência.
Nestas condições, não vislumbro pelos fatos expostos que a afronta ao
princípio da livre concorrência esteja inequivocamente comprovada e, aliando-
se aos fatos (i) de que não houve controvérsia em relação à correta destinação
dada aos recursos da fundação; (ii) de que não se confirmou a prevalência dos
recursos derivados da exploração das atividades econômicas em relação aos
recursos próprios e aqueles captados de terceiros utilizados como suporte da
entidade; (iii) nem ocorreu o desvirtuamento dos objetivos estatutários da
fundação, considero que deva ser afastada a suspensão da imunidade sob o
aspecto examinado.”
Veja-se que a 2a Turma da DRJ/BHE já reconheceu a correta destinação dada aos
recursos da FUNARBE, bem como a inexistência de desvirtuamento dos objetivos
estatutários da fundação sobre as atividades do laticínio e do supermercado.
Logo, a restrição contida no artigo 47, II, § 2o, da Instrução Normativa RFB no
247/2002 é incabível, uma vez que tal restrição não consta no texto legal, o que,
inclusive, já foi reconhecido pelo Superior Tribunal de Justiça – STJ quando da
análise do Recurso Especial no 1.353.111/RS, o qual, rigor, foi julgado com base no
regime dos recursos repetitivos, nos termos do artigo 543-C do CPC.
Na ocasião, o STJ decidiu que a isenção da COFINS prevista no artigo 14, inciso X
da MP 1.858/99 (atual MP no 2.158-35/2001) é aplicável sobre as receitas
Fl. 2308
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PROCESSO 10640.721126/2018-77
29
decorrentes de atividades próprias das entidades sem fins lucrativos, tendo
decidido, igualmente, pela ilegalidade da Instrução Normativa retro referida. É
ver-se:
“PROCESSUAL
CIVIL.
TRIBUTÁRIO.
RECURSO
REPRESENTATIVO
DA
CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. COFINS. CONCEITO DE RECEITAS
RELATIVAS ÀS ATIVIDADES PRÓPRIAS DAS ENTIDADES SEM FINS LUCRATIVOS
PARA FINS DE GOZO DA ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 14, X, DA MP N. 2.158-
35/2001. ILEGALIDADE DO ART. 47, II E § 2o, DA INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF
N. 247/2002. SOCIEDADE CIVIL EDUCACIONAL OU DE CARÁTER CULTURAL E
CIENTÍFICO. MENSALIDADES DE ALUNOS.
1. A questão central dos autos se refere ao exame da isenção da COFINS,
contida no art. 14, X, da Medida Provisória n. 1.858/99 (atual MP n. 2.158-
35/2001), relativa às entidades sem fins lucrativos, a fim de verificar se
abrange as mensalidades pagas pelos alunos de instituição de ensino como
contraprestação
desses
serviços
educacionais.
O
presente
recurso
representativo da controvérsia não discute quaisquer outras receitas que não
as mensalidades, não havendo que se falar em receitas decorrentes de
aplicações financeiras ou decorrentes de mercadorias e serviços outros (vg.
estacionamentos pagos, lanchonetes, aluguel ou taxa cobrada pela utilização
de salões, auditórios, quadras, campos esportivos, dependências e instalações,
venda de ingressos para eventos promovidos pela entidade, receitas de
formaturas, excursões, etc.) prestados por essas entidades que não sejam
exclusivamente os de educação.
2. O parágrafo § 2o do art. 47 da IN 247/2002 da Secretaria da Receita Federal
ofende o inciso X do art. 14 da MP n° 2.158-35/01 ao excluir do conceito de
"receitas relativas às atividades próprias das entidades", as contraprestações
pelos serviços próprios de educação, que são as mensalidades escolares
recebidas de alunos.
3. Isto porque a entidade de ensino tem por finalidade precípua a prestação de
serviços educacionais. Trata-se da sua razão de existir, do núcleo de suas
atividades, do próprio serviço para o qual foi instituída, na expressão dos
artigos 12 e 15 da Lei n.o 9.532/97. Nessa toada, não há como compreender
que as receitas auferidas nessa condição (mensalidades dos alunos) não sejam
aquelas decorrentes de "atividades próprias da entidade", conforme o exige a
isenção estabelecida no art. 14, X, da Medida Provisória n. 1.858/99 (atual MP
n. 2.158-35/2001). Sendo assim, é flagrante a ilicitude do art. 47, §2o, da
IN/SRF n. 247/2002, nessa extensão.
[...]
6. Tese julgada para efeito do art. 543-C, do CPC: as receitas auferidas a título
de mensalidades dos alunos de instituições de ensino sem fins lucrativos são
decorrentes de "atividades próprias da entidade", conforme o exige a isenção
Fl. 2309
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30
estabelecida no art. 14, X, da Medida Provisória n. 1.858/99 (atual MP n.
2.158-35/2001), sendo flagrante a ilicitude do art. 47, §2o, da IN/SRF n.
247/2002, nessa extensão.
7. Recurso especial não provido. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C
do CPC e da Resolução STJ 08/2008.
(REsp n. 1.353.111/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira
Seção, julgado em 23/9/2015, DJe de 18/12/2015.)”
Ao final, o STJ fixou a tese do Tema Repetitivo no 624 nos seguintes termos: “As
receitas auferidas a título de mensalidades dos alunos de instituições de ensino
sem fins lucrativos são decorrentes de "atividades próprias da entidade",
conforme o exige a isenção estabelecida no art. 14, X, da Medida Provisória n.
1.858/99 (atual MP n. 2.158-35/2001), sendo flagrante a ilicitude do art. 47, § 2o,
da IN/SRF n. 247/2002, nessa extensão”.
De acordo com o artigo 99 do Novo Regimento Interno do CARF – RICARF,
aprovado pela Portaria no 1.634, de 23 de dezembro de 2023, as decisões de
mérito proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça deverão ser reproduzidas
pelos conselheiros no julgamento dos recurso no âmbito do CARF. Confira-se:
“Portaria MF no 1.634, de 23 de dezembro de 2023.
Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica nos casos em que houver
recurso extraordinário, com repercussão geral reconhecida, pendente de
julgamento pelo Supremo Tribunal Federal, sobre o mesmo tema decidido pelo
Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos.
Inclusive, veja-se que o mesmo raciocínio exposto no REsp no 1.353.111/RS
acabou inspirando a edição da Súmula CARF 107, segundo a qual a receita da
atividade própria, objeto da isenção da COFINS prevista no artigo 14, inciso X, c/c
artigo 13, inciso III, da MP no 2.158-35, de 2001, alcança as receitas obtidas em
contraprestação de serviços educacionais prestados pelas entidades de educação
sem fins lucrativos a que se refere o art. 12 da Lei no 9.532/1997. In verbis:
“Súmula CARF no 107
A receita da atividade própria, objeto da isenção da Cofins prevista no art. 14,
X, c/c art. 13, III, da MP no 2.158-35, de 2001, alcança as receitas obtidas em
contraprestação de serviços educacionais prestados pelas entidades de
educação sem fins lucrativos a que se refere o art. 12 da Lei no 9.532, de 1997.
Fl. 2310
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31
(Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de
08/06/2018).”
Analisando-se o inteiro teor do Acórdão proferido por ocasião do julgamento do
REsp no 1.353/111/RS e o enunciado da Súmula CARF no 107, percebe-se que, no
caso concreto, o único óbice levantado pela Autoridade fiscal e mantido pela DRJ,
referente ao caráter contraprestacional das atividades prestadas pela recorrente
no laticínio e no supermercado, não subexiste.
Aliás, note-se que, ao contrário do que restou fixado pela 2a Turma da DRJ/BHE, a
jurisprudência deste E. CARF é pacífica ao admitir a referida isenção não apenas
para atividades educacionais, conforme se verifica dos precedentes citados
abaixo:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Exercício: 2004
FUNDAÇÕES DE DIREITO PRIVADO. RECEITAS PRÓPRIAS. ISENÇÃO.
AS FUNDAÇÕES DE DIREITO PRIVADO SÃO ISENTAS DA COFINS EM RELAÇÃO À
RECEITAS PRÓPRIAS, NOS TERMOS DO ART. 14, C/C ART. 13. INCISO DA MP No
2.15835/2001.
CONCEITOS DE ATIVIDADES PRÓPRIAS DO ART. 14, X DA MP 2.158/352001.
AS ATIVIDADES PRÓPRIAS SÃO AQUELAS DO OBJETO SOCIAL DA ENTIDADE, AS
ATIVIDADES FINALÍSTICAS PARA AS QUAIS FOI CRIADA. APLICAÇÃO
VINCULANTE DO RESP 1.353.111/RS.
ISENÇÃO. EXIGÊNCIA DE CEBAS.
A EXIGÊNCIA DE CEBAS SOMENTE PODE SE DAR, PARA FINS DE ISENÇÃO DE
COFINS,
A
ENTIDADES
BENEFICENTES DE
ASSISTÊNCIA
SOCIAL
OU
INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO. FUNDAÇÕES PRIVADAS PRESCINDEM DO CEBAS,
PARA FINS DE ISENÇÃO DE COFINS.
(Processo no 12898.002360/2009-14. Acórdão no 3401-007.429. Sessão de
18/02/2020).
***
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2003
ENTIDADE SEM FINS LUCRATIVOS. ISENÇÃO DO ART. 14, X, DA MP N° 2.158-
35/01. CONCEITO DE RECEITAS DAS “ATIVIDADES PRÓPRIAS”
Fl. 2311
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32
A isenção prevista no art. 14, X, da Medida Provisória n° 2.158-35/2001
abrange todas receitas direta ou indiretamente geradas pelas atividades para
as quais a entidade sem fins lucrativos tenha sido constituída.
RECEITAS FINANCEIRAS E DE ALUGUEL DE BENS. INCONSTITUCIONALIDADE DO
§ 1o DO ART. 3o DA Lei no 9.718/98
Em sede do RE 585.235/MG, o STF decidiu que incluem-se no faturamento
somente as receitas derivadas das atividades-fim, pelo que as financeiras e de
aluguel de bens não sofrem a incidência da COFINS.
(Processo no 10680.020244/2007-35. Acórdão no 3301-009.214. Sessão de
18/11/2020).” (grifei).
Note-se que a 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF também
tem caminhado nesse sentido ao admitir que as receitas decorrentes de
atividades próprias de acordo com o Estatuto Social e em consonância com os
objetivos sociais para as quais foram criadas estão isentas da COFINS, sendo
irrelevante, portanto, o caráter contraprestacional, nos termos do artigo 14, inciso
X da Medida Provisória no 2.158-35/2001. Veja-se:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/02/2002 a 28/02/2002
ENTIDADE DE EDUCAÇÃO SEM FINS LUCRATIVOS. MENSALIDADES DE ALUNOS.
ISENÇÃO. ATIVIDADE PRÓPRIA. ABRANGÊNCIA DO TERMO. POSSIBILIDADE DE
SERVIÇOS CONTRAPRESTACIONAIS.
A entidade de educação sem fins lucrativos faz jus à isenção da Cofins sobre a
receita relativa a sua atividade própria (aquela compatível com o seu objeto
social), ainda que tenha origem em contraprestação direta dos beneficiários
dos serviços prestados.
Recurso Especial do Contribuinte provido.
(Processo no 10980.927097/2009-11. Acórdão no 9303-004.366. Sessão de
08/11/2016).
***
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2008
TEMPLOS DE QUALQUER CULTO. ASSOCIAÇÃO CIVIL. RECEITAS DE ATIVIDADES
PRÓPRIAS. ISENÇÃO.
As receitas decorrentes de atividades próprias de templos de qualquer culto e
de associações civis sem fins lucrativos, conforme estabelecido no seu Estatuto
Fl. 2312
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33
Social, em consonância com os objetivos sociais para os quais foi criada, estão
isentas da COFINS, sendo irrelevante o caráter contraprestacional, nos termos
do artigo 14, inciso X da Medida Provisória no 2.15835, de 24 de agosto de
2001.
REGIMENTO INTERNO DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS.
DECISÃO DEFINITIVA STF E STJ. ART. 62, §2o DO RICARF.
Segundo o art. 62, §2o, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado
pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no
152/2016, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática prevista pelos arts. 543B e 543C do Código de Processo Civil de
1973 (ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 Código de Processo
Civil) devem ser reproduzidas no julgamento dos recursos no âmbito deste
Conselho.
STJ. ISENÇÃO DE COFINS. RECEITAS DE ATIVIDADES PRÓPRIAS.
No sentido de reconhecer aplicável a isenção da COFINS, prevista no art. 14, X,
da Medida Provisória n. 1.858/99 (atual MP n. 2.15835/2001), sobre as
receitas decorrentes de atividades próprias das entidades sem fins lucrativos e
da ilegalidade da IN no 247/2002 da Secretaria da Receita Federal, pronunciou-
se o Superior Tribunal de Justiça (STJ) no julgamento do recurso especial no
1353111 / RS, pela sistemática dos recursos repetitivos.
(Processo no 10830.004041/2002-26. Acórdão no 9303-005.979. Sessão de
28/11/2017).” (grifei).
Considerando, pois, que a FUNARBE destinou, corretamente, os recursos
provenientes de suas atividades próprias decorrentes das atividades econômicas
prestadas no laticínio e no supermercado e, no caso, não desvirtuou-se dos
objetivos estatutários da Fundação sobre as referidas atividades, conclui-se que a
Fundação faz jus à isenção da COFINS.
Por essas razões, entendo por dar provimento ao Recurso Voluntário nessa parte
para reconhecer a isenção da COFINS sobre as receitas decorrentes das atividades
econômicas prestadas no laticínio e no supermercado.”
Considerando, pois, que, em razão do provimento parcial ao Recurso Voluntário
objeto do PAF no 10640.721658/2017-23 quanto à isenção da COFINS, o Auto de infração objeto
do presente processo deve ser cancelado.

4.
Da Análise dos Argumentos Subsidiários

4.1. Da Análise da Alegação da Exclusão do ICMS da Base de Cálculo do COFINS
Fl. 2313
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Acaso esta 2a Turma Ordinária não entenda pela isenção da COFINS, passa-se a
analisar, de plano, as alegações subsidiárias.
Pois bem. Quanto à alegação da exclusão do ICMS da base de cálculo da COFINS, a
Recorrente sustenta, em síntese, que, em 15/3/2017, o Plenário do Supremo Tribunal Federal
apreciou o RE no 574.706/PR, o qual foi julgado sob a sistemática da repercussão geral, e, na
ocasião, fixou a tese de que “O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e
da Cofins”, daí que o imposto estadual que onera as vendas realizadas pela FUNARBE deve ser
excluído da base de cálculo da referida contribuição.
De logo, entendo que a Recorrente não tem razão.
Como se sabe, o Supremo Tribunal Federal deu provimento ao RE no 574.706/ PR
(Tema 69) e, na oportunidade, acabou decidindo de forma favorável aos contribuintes, conforme
se verifica da ementa reproduzida a seguir:
“EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS
NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO. APURAÇÃO
ESCRITURAL DO ICMS E REGIME DE NÃO CUMULATIVIDADE. RECURSO PROVIDO.
1. Inviável a apuração do ICMS tomando-se cada mercadoria ou serviço e a
correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil. O montante de ICMS a
recolher é apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos decorrentes de
aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: análise
contábil ou escritural do ICMS.
2. A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS há de atentar ao
disposto no art. 155, § 2o, inc. I, da Constituição da República, cumprindo-se o princípio da
não cumulatividade a cada operação.
3. O regime da não cumulatividade impõe concluir, conquanto se tenha a escrituração da
parcela ainda a se compensar do ICMS, não se incluir todo ele na definição de
faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal. O ICMS não compõe a base
de cálculo para incidência do PIS e da COFINS. 3. Se o art. 3o, § 2o, inc. I, in fine, da Lei n.
9.718/1998 excluiu da base de cálculo daquelas contribuições sociais o ICMS transferido
integralmente para os Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a
transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade em determinado
momento da dinâmica das operações.
4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da
COFINS.
(RE 574706, Relator(a): CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 15-03-2017, ACÓRDÃO
ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-223 DIVULG 29-09-2017 PUBLIC 02-10-
2017).”
Contudo, ao analisar os Embargos de Declaração opostos pela União Federal nos
autos do RE no 574.706/ PR, o STF decidiu modular aquela decisão e, ao fazê-lo, decidiu que o
Fl. 2314
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35
entendimento ali fixado deveria produzir efeitos ex nunc a partir de 15/03/2017, que, a rigor, foi a
data que o referido leading case foi apreciado. Veja-se:
“Decisão: O Tribunal, por maioria, acolheu, em parte, os embargos de declaração,
para modular os efeitos do julgado cuja produção haverá de se dar após
15.3.2017 - data em que julgado o RE no 574.706 e fixada a tese com repercussão
geral "O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da
COFINS" -, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data
da sessão em que proferido o julgamento, vencidos os Ministros Edson Fachin,
Rosa Weber e Marco Aurélio. Por maioria, rejeitou os embargos quanto à
alegação de omissão, obscuridade ou contradição e, no ponto relativo ao ICMS
excluído da base de cálculo das contribuições PIS-COFINS, prevaleceu o
entendimento de que se trata do ICMS destacado, vencidos os Ministros Nunes
Marques, Roberto Barroso e Gilmar Mendes. Tudo nos termos do voto da
Relatora. Presidência do Ministro Luiz Fux. Plenário, 13.05.2021 (Sessão realizada
por videoconferência - Resolução 672/2020/STF).”
Inclusive, note-se, a título de informação, que tal posicionamento foi reiterado
quando do julgamento do Tema no 1279 da Repercussão Geral no RE no 1.452.421/PE. In verbis:
“RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA . DIREITO
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PARA O PIS E A COFINS. BASE DE CÁLCULO. ICMS.
EXCLUSÃO. RE 574.706/PR. TEMA 69 DA REPERCUSSÃO GERAL. MODULAÇÃO DE
EFEITOS. FATO GERADOR DO TRIBUTO. MARCO TEMPORAL: A PARTIR DE 15 DE
MARÇO DE 2017. PRECEDENTES. QUESTÃO CONSTITUCIONAL. RELEVÂNCIA.
POTENCIAL MULTIPLICADOR DA CONTROVÉRSIA. REPERCUSSÃO GERAL COM
REAFIRMAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA . DECISÃO RECORRIDA EM DISSONÂNCIA
COM A JURISPRUDÊNCIA DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RECURSO
EXTRAORDINÁRIO A QUE SE DÁ PROVIMENTO .
1. O marco temporal da modulação dos efeitos da decisão proferida nos
embargos de declaração no RE 574.706/PR, Tema 69, Rel. Min. Cármen Lúcia, na
qual se afastou o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, a partir de
15.3.2017, atinge o fato gerador do tributo, e não a data do lançamento,
recolhimento ou pagamento.
2. Recurso extraordinário provido.
3. Fixada a seguinte tese: Em vista da modulação de efeitos no RE 574.706/PR,
não se viabiliza o pedido de repetição do indébito ou de compensação do tributo
declarado inconstitucional, se o fato gerador do tributo ocorreu antes do marco
temporal fixado pelo Supremo Tribunal Federal, ressalvadas as ações judiciais e os
procedimentos administrativos protocolados até 15.3.2017 .
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(RE 1452421 RG, Relator(a): MINISTRA PRESIDENTE, Tribunal Pleno, julgado em
22-09-2023, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-220 DIVULG 28-09-2023 PUBLIC 29-09-
2023).”
Assim, e tendo em vista que os fatos geradores discutidos nos presentes autos
remontam aos anos-calendário de 2013, 2014 e 2015, conclui-se que a exclusão do ICMS da base
de cálculo da COFINS não pode ser realizada.

4.2. Da Análise da Alegação da Exclusão dos Uniformes e Equipamentos de
Proteção Individual (EPI)

A FUNARBE alega que, em 17/12/2018, a RFB editou o Parecer Normativo COSIT no
5, o qual, didaticamente, esclarece os efeitos do REsp Repetitivo n° 1.221.170/PR e orienta
auditores fiscais e contribuintes em relação à sua aplicação, bem assim que o referido Parecer
deve ser aplicado no caso em apreço.
Além disso, a Recorrente alega, ainda, que, em 26/9/2018, foi divulgada a Nota SEI
n° 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF que dispensa a Fazenda Nacional de contestar e recorrer nos
processos que versem sobre as matérias tratadas no REsp repetitivo n° 1.221.170/PR.
Por fim, a Recorrente sustenta, que, em 19/2/2019, a DRJ proferiu o Acórdão
recorrido e, lamentavelmente, “esqueceu-se” de vincular-se ao Parecer Normativo COSIT n°
5/2018, sendo que, no caso, e a partir da aplicação do Parecer, os créditos decorrentes da
aquisição de uniforme/indumentárias e EPI devem ser reestabelecidos, reduzindo-se, assim, e
consequentemente, a COFINS que restou lançada.
Muito bem. Conforme consta do Relatório Fiscal, os créditos referentes a COFINS
são somente aqueles estabelecidos no artigo 3o da Lei no 10.833, de 29/12/2003, de modo que,
em relação aos uniformes fornecidos aos funcionários, o referido artigo 3o, inciso X, permite o
creditamento apenas em relação à pessoa jurídica que explora as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção, que, a rigor, não é o caso do laticínio, que, a
propósito, desenvolve atividade industrial. É ver-se:
“Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
Fl. 2316
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prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei
no 11.898, de 2009).”
Note-se que, no caso, a Autoridade fiscal ressaltou, ainda, que as despesas com
uniformes e equipamentos de proteção não se enquadram no conceito de insumo aplicado ou
consumido na atividade industrial, nos termos do artigo 8o, § 4o, inciso I da Instrução Normativa
SRF no 404, de 12/03/2004. In verbis:
“Instrução Normativa no 404, de 12 de março de 2004
DOS CRÉDITOS A DESCONTAR
Art. 8o Do valor apurado na forma do art. 7o, a pessoa jurídica pode descontar
créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores:
[...]
§ 4o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não
estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na prestação do serviço.”
A 2a Turma da DRJ/BHE manteve o posicionamento de que somente geram direito à
apropriação de créditos de Cofins os custos, despesas ou encargos incorridos pela pessoa jurídica
caracterizados como insumos ou que estejam expressamente previstos na legislação de regência
e, para tanto, adotou, enquanto premissa, as previsões constantes no artigo 8o, inciso I, alínea “b”,
§ 4o, I da Instrução Normativa SRF no 404/2002, conforme se verifica dos trechos reproduzidos
abaixo:
“Os bens e serviços que dão direito a crédito para a Cofins são os que foram
definidos pelo legislador, e que estão exaustivamente listados (hipóteses numerus
Fl. 2317
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clausus e não meramente exemplificativas) no art. 3o da Lei no 10.833, de 2003. A
referida norma não prevê creditamento em relação à aquisição de uniformes e
EPI. Conforme foi evidenciado, somente uniforme fornecido aos empregados por
pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza,
conservação e manutenção gera crédito de Cofins (art. 3o, inciso X).
Como se verifica, a legislação de regência não assegura o direito de apurar crédito
de Cofins sobre todo e qualquer custo, despesa e encargo considerado necessário
à atividade da pessoa jurídica, mas somente sobre os taxativamente
discriminados no citado art. 3o.
Como decorrência de expressa enumeração legal, não enseja crédito todo e
qualquer custo, ainda que necessário à atividade da pessoa jurídica. Assim,
aspectos atinentes à necessidade, e mesmo à obrigatoriedade, de determinado
custo ou despesa para o desempenho das atividades da pessoa jurídica não
constituem parâmetro para avaliar se tais encargos geram ou não direito a
crédito.
[...]
Neste caso, regulamentando a matéria, especialmente no tocante ao conceito de
‘insumo’, para fins de apuração da Cofins, foi editada a IN SRF no 404/2004,
merecendo destaque o contido no art. 8o, I, ‘b’, § 4o, I:
[...]
Impõe-se como requisito indispensável para ser considerado como insumo que o
bem ou serviço seja aplicado ou consumido no processo produtivo. Nesse sentido,
há que ser adotada a definição de insumos inserta no ato normativo acima
mencionado: “a matéria-prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste,
o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado”.
Resta claro que somente geram direito à apropriação de créditos de Cofins os
custos, despesas ou encargos incorridos pela pessoa jurídica caracterizados como
insumos ou que estejam expressamente previstos na legislação de regência.”
O fato é que, ao julgar o REsp n° 1.221.170/PR, o qual foi submetido ao rito do
artigo 543-C, o Superior Tribunal de Justiça acabou entendendo pela ilegalidade das Instruções
Normativas no 247/2002 e 404/2004, conforme se verifica da ementa a seguir:
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA
PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO
RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO
CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Fl. 2318
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39
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-
se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do
sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção,
julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018).”
Assim, o STJ firmou a Tese do Tema Repetitivo no 779 nos seguintes termos:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.”
Verifica-se, pois, que, quando do resultado final do julgamento, o STJ acabou
adotando uma interpretação intermediária ao considerar que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. O STJ entendeu, portanto, que deve ser
analisado, casuisticamente, se o que se pretende considerar enquanto insumo é, ou não, essencial
ou relevante para o processo produtivo ou à atividade principal desenvolvida pela Empresa.
Fl. 2319
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40
Na ocasião, a Ministra Assussete Magalhães dispôs que
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se deve excluir
do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS, observa-se que as
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações ao desconto de créditos.
Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis impede o crédito em
relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos valores de aquisição de
bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já como exemplos de
limitações, o art. 3o, §3o, das referidas Leis estabelece que o desconto de créditos aplica-
se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas
domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a pessoas jurídicas
também domiciliadas no território nacional.”
A Tese fixada pelo STJ restou pacificada no sentido de que “o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
Nesse contexto, atente-se, ainda, que, em 26/09/2018, a Procuradoria Geral da
Fazenda Nacional publicou a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018 por meio da qual autorizou a
dispensa de contestar e recorrer em razão da Tese firmada no Recurso Especial no 1.221.170/PR. É
ver-se:
“Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004.
Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa de
contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V, da
Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.”
A partir da publicação da NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, restou claro que os
insumos são todos os bens e serviços que podem ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração resulte na impossibilidade ou obste a atividade principal da empresa ou acarrete
substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes, bem assim que o “teste
de subtração” deve ser utilizado para fins de se definir se determinado item seria ou não essencial
à atividade do sujeito passivo.
Inclusive, note-se que, em 18/12/2018, a Receita Federal publicou o Parecer
Normativo COSIT no 5/2018 e, na ocasião, acabou dispondo, em síntese, que o conceito de
insumos deve levar em conta a definição conferida no REsp no 1.221.170/PR. Confira-se:
Fl. 2320
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“Parecer Normativo COSIT no 5, de 17 de dezembro de 2018
Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita
Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.” (grifei).
Com efeito, não restam dúvidas de que os uniformes e os EPIs se enquadram no
conceito de insumos e, por isso mesmo, os créditos decorrentes das aquisições dos
uniformes/indumentárias e EPIs devem ser reestabelecidos.
A título de esclarecimentos finais, pede-se licença para transcrever, aqui, excerto do
voto proferido pela ex-Conselheira Vanessa Cecconello no bojo do Acórdão no 9303-014-423 que,
a rigor, corrobora o entendimento de que, tal como ocorre no caso, concreto, a atividade
produtiva que envolve o manuseio de produtos destinados à alimentação humana, requer o
atendimento a todas as exigências sanitárias e regulatórias. In verbis:
Fl. 2321
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42
“Conforme deliberado em diversas ocasiões nesta 3a Turma da CSRF, a atividade
produtiva do Contribuinte, que envolve o manuseio de produtos destinados à
alimentação humana, requer o atendimento a todas as exigências sanitárias e
regulatórias, estando dentre elas o uso de indumentária e outros itens
obrigatórios para os colaboradores em suas plantas industriais (uniformes, botas,
luvas, aventais, protetores auriculares, respiradores descartáveis, conjuntos
impermeáveis, sapatos de segurança, toucas, capacetes, respiradores e túnicas,
mangotes (de proteção dos braços), serviços de locação de uniformes e lavanderia
para a limpeza dos referidos itens).
São exemplos de julgados proferidos por este Colegiado: 9303-007.106, de 11 de
julho de 2018; 9303-011.611, de 21 de julho de 2021.”
Por todas essas razões, entendo por dar provimento ao Recurso Voluntário para
reestabelecer o creditamento relativo às aquisições dos uniformes/indumentárias e EPIs.

4.3. Da Análise da Alegações quanto a Exclusão dos Fretes – Produtos
desonerados

Quanto aos gastos com transporte na aquisição de mercadorias, a FUNARBE
sustenta que, em síntese, que, segundo a DRJ, “no caso concreto, é incabível desconto de crédito
em relação aos dispêndios com fretes porque não há possibilidade de creditamento em relação aos
produtos adquiridos sem ônus da Cofins”, sendo que, no seu entendimento, a jurisprudência
permite o creditamento independentemente do status do item transportado, ou seja, se o item é,
ou não, desonerado.
De acordo com a Autoridade fiscal, os gastos com transporte na aquisição de
mercadorias poderiam compor a base de cálculo dos créditos não cumulativos, nos termos do
artigo 289, § 1o do RIR/99, de modo que o frete integraria o custo de aquisição da mercadorias
adquiridas quando fosse pago pela pessoa jurídica adquirente, sendo que, para que o frete
pudesse compor a base de cálculo do creditamento, era fundamental que o produto adquirido
estivesse sujeito ao pagamento da contribuição. Confira-se:
“RELATÓRIO DO AUTO DE INFRAÇÃO DA COFINS
[...]
5.4. Créditos sobre transporte na aquisição de produtos
Os gastos com transporte na aquisição de mercadorias podem compor a base de
cálculo dos créditos não cumulativos, uma vez que consoante a boa técnica
contábil e a legislação fiscal (art. 289, § 1o, do Regulamento do Imposto de Renda
– Decreto no 3.000/1999), o frete integra o custo de aquisição das mercadorias
Fl. 2322
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adquiridas, quando pago pela pessoa jurídica adquirente. No entanto, é
fundamental que o produto adquirido esteja sujeito ao pagamento da
contribuição, para que o seu frete também possa compor a base de cálculo do
crédito.
[...]
Na auditoria, foram encontrados casos em que o sujeito passivo se apropriou de
créditos sobre transporte na compra de produtos sujeitos a alíquota zero da
Cofins. Nessa situação, o crédito é indevido, pois sendo o produto adquirido não
tributado, o crédito sobre o frete na compra também não pode ser aproveitado.
Tais casos aconteceram na compra de açúcar pelo laticínio e de arroz pelo
supermercado, produtos que têm alíquota zero da Cofins, conforme art. 1o,
incisos V e XXII, da Lei no 10.925/2004.
[...].”
Ao julgar a Impugnação, a 2a Turma da DRJ/BHE acabou adotando o mesmo
entendimento e, aí, com base nas Soluções COSIT no 07/2016 e 227/2017, a Turma acabou
concluindo que “não se permite creditamento em relação a dispêndios com serviços de transporte
suportados pelo adquirente de bens, pois a possibilidade de creditamento deve ser analisada em
relação ao bem adquirido”. É ver-se:
III.3 – Fretes. Produtos desonerados
[...]
De acordo com a Solução de Divergência Cosit no 07, de 23 de agosto de 2016,
não se permite creditamento em relação a dispêndios com serviços de transporte
suportados pelo adquirente de bens, pois a possibilidade de creditamento deve
ser analisada em relação ao bem adquirido.
No caso concreto, é incabível desconto de crédito em relação aos dispêndios com
fretes porque não há possibilidade de creditamento em relação aos produtos
adquiridos sem ônus da Cofins.
Guardando identidade com o tema ora em pauta, vale destacar ainda o contido
na Solução de Consulta Cosit no 227, de 12 de maio de 2017, que trata, entre
outras questões, a respeito da vedação de creditamento em relação à aquisição
de bens desonerados da Cofins, conforme seguintes destaques:
[...]
Portanto, conclui-se que é vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação
a fretes pagos por bens adquiridos em operações desoneradas: não sujeitas à
incidência, sujeitas à incidência com alíquota zero e com suspensão dessa
contribuição.”
Fl. 2323
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De fato, é de se reconhecer que o artigo 3o, inciso II da Lei no10.833/2003 garante o
direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua, expressamente, em relação aos
casos em que a aquisição de bens ou serviços não estão sujeitos ao pagamento da contribuição.
Confira-se:
“Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004).
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e (Redação dada pela Lei no 14.592, de 2023).”
(grifei).
Ocorre que a exceção prevista no artigo 3o, § 2o, inciso II da Lei no 10.833/2003 não
invalida, por ausência de previsão legal, o direito ao crédito referente ao frete pago pelo
comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero ou com suspensão, que, a rigor, compõe o custo
de aquisição do produto, nos termos do que preceitua o artigo 289, § 1o do RIR/99, de sorte que,
tendo em vista que os regimes de incidência são distintos – do insumo (alíquota zero) e do frete
(tributável) – permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo
para produção.
Confira-se, portanto, o que dispunha o artigo 289, § 1o do Decreto no 3.000/99:
“Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Subseção III - Custo dos Bens ou Serviços
Custo de Aquisição
Fl. 2324
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Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas
será determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos
estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do período de
apuração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 14).
§ 1o O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os
de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos
devidos na aquisição ou importação (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 13).”
Além disso, confira-se que a jurisprudência da 3a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais deste E. CARF é uníssona no sentido de considerar que é possível o
aproveitamento de créditos sobre os serviços de fretes utilizados na aquisição de insumos não
onerados pela contribuição à COFINS, conforme se verifica das ementas reproduzidas a seguir:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-
PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao
crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso
II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente
ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o
custo de aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por ausência de vedação
legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do
frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo
comprador do insumo para produção. (Acórdão 9303-011.551 - Conselheiro
Rodrigo Mineiro Fernandes)
(Processo no 10935.724492/2014-29. Acórdão no 9303-013.845. Sessão de
16/03/2024).
***
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2007
FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU
ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. CREDITAMENTO.
POSSIBILIDADE. IN RFB No. 2.121/2022.
É possível o aproveitamento de créditos sobre os serviços de fretes utilizados na
aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao PIS/COFINS.
Inteligência do art. 176, XVIII, IN RFB no. 2.121/2022.
Fl. 2325
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(Processo no 10469.720342/2010-86. Acórdão no 9303-013.952. Sessão de
12/04/2023).
***
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
O conceito de insumos, para fins de reconhecimento de créditos da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS, na não-cumulatividade, deve ser compatível com o
estabelecido de forma vinculante pelo STJ no REsp 1.221.170/PR (atrelado à
essencialidade e relevância do bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica exercida).
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE (AUTÔNOMO). NÃO CUMULATIVIDADE
AQUISIÇÃO DE INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE, DESDE
QUE NÃO HAJA VEDAÇÃO LEGAL.
O inciso II do artigo 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que regem as
contribuições não cumulativas, garante o direito ao crédito correspondente aos
insumos, mas excetua expressamente a aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição (inciso II do § 2o do art. 3o). Tal exceção, contudo,
não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo adquirente dos
produtos sujeitos à alíquota zero ou com suspensão, desde que o frete tenha sido
efetivamente onerado pelas contribuições, e que não haja vedação leal a tal
tomada de crédito. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo adquirido
e do frete a ele relacionado, permanece o direito ao crédito referente ao frete
pago a pessoa jurídica, na situação aqui descrita.
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. NÃO CUMULATIVIDADE
IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de uma
mesma empresa.
[...]
(Processo no 11080.914478/2011-13. Acórdão no 9303-013.976. Sessão de
12/04/2023).”
Fl. 2326
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ACÓRDÃO 1302-007.209 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10640.721126/2018-77
47
A título de complementação, peço licença para, em tom de arremate, reproduzir, a
seguir, excerto do Voto proferido pela Conselheira Érika Costa Carmargos Autran no Acórdão no
9303-013.876 que, ao final, a posição que estamos por adotar:
“Voto
[...]
Para tanto, recordo que essa turma já enfrentou esse tema – o que peço licença para
trazer o acórdão n.o 9303-007.593 de relatoria da Ilustre Conselheira Tatiana Midori
Migiyama que trouxe em seu voto os seguintes argumentos:
Ora, é de se atentar que a legislação não traz restrição em relação à constituição de
crédito das contribuições por ser o frete empregado ainda na aquisição de insumos
tributados à alíquota zero, mas apenas às aquisições de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero,
isentos ou não alcançados pela contribuição – art. 3o, § 2o, inciso II, das Leis 10.637/02
e 10.833/03.
Não há vedação legal e tais custos são essenciais à sua atividade. É de se clarificar que
a constituição do crédito observou tão somente os valores referentes às despesas de
fretes dos produtos, e não os valores de aquisição dos insumos adquiridos com alíquota
zero das contribuições.
Sendo assim, nego provimento ao Recurso Especial em relação aos itens mencionados.
Recordo também o voto do Ilustre Ex-Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes– o que peço
licença para trazer o acórdão n.o 9303-012.687, que trouxe em seu voto os seguintes
argumentos:
Não assiste razão à recorrente, quanto à impossibilidade de creditamento dos fretes
sujeitos à incidência das contribuições do PIS e da COFINS, relativo às compras de
mercadorias sujeitas à alíquota zero.
A solução para o litígio parte da composição do custo do insumo ou da mercadoria
adquirida para a revenda. O Decreto-Lei no 1.598/1977 prevê que o custo de aquisição
de mercadorias ou de produção compreenderá os de transporte e seguro até o
estabelecimento do contribuinte (artigos 289 e 290 do RIR/99, e 301 e 302 do
RIR/2018):
Decreto-Lei no 1.598, de 1977
Custo dos Bens ou Serviços
Art 13 - O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os de
transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na
aquisição ou importação.
§ 1o - O custo de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderá,
obrigatoriamente:
Fl. 2327
DF CARF MF
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a) o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços
aplicados ou consumidos na produção, observado o disposto neste artigo;
[...]
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis, de forma a estabelecer o tratamento
contábil para os estoques, emitiu o Pronunciamento Técnico CPC 16 com a seguinte
definição de custo de aquisição (texto da revisão 1):
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC
16(R1) [...]
11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos
de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como
os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à
aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais,
abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do
custo de aquisição. (Alterado pela Revisão CPC 01)
Dessa forma, partindo-se da premissa de que o custo com transporte faz parte do custo
de aquisição do insumo (inciso II, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002) ou da
mercadoria para revenda (inciso I, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002),
temos que uma parte do custo foi tributada (frete), com direito a crédito, e parte do
custo não foi tributada (mercadoria/insumo), sem direito a crédito.
A recorrente parte do disposto no §2o, inciso II, do art. 3o da Lei no10.833/2003 para
vedar o crédito do frete na aquisição de insumos desonerados. Entretanto, a vedação
legal refere-se a parcela do custo que não foi objeto de pagamento das contribuições, e
não a parte do custo do insumo/mercadoria que foi regularmente tributária, conforme
dispõe o inciso II, do §2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002:
art. 3o. [...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
Entendo que a interpretação dada pela autoridade fiscal, no sentido de dar o mesmo
tratamento do produto transportado ao frete, não seria a mais recomendada para o
caso em análise, considerando a previsão legal que trata do direito ao creditamento. O
comando normativo acima transcrito (inciso II, do §2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003)
impede o creditamento em relação a bens não sujeitos ao pagamento da contribuição
e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, mas não veda o direito a crédito
sobre os serviços de transporte tributados efetuados com bens desonerados. E vedar a
possibilidade de crédito no frete tributado pela alegação de desoneração da
mercadoria/insumo transportada violaria o princípio da não-cumulatividade para o PIS
e COFINS.
Fl. 2328
DF CARF MF
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Na aquisição de mercadorias para revenda ou de insumos para a produção, o preço
pago pelo adquirente pode incluir a entrega em seu estabelecimento ou não, nesse
caso ficando por sua responsabilidade a contratação do serviço de transporte junto a
outra pessoa jurídica (transportadora) para que o produto chegue até seus
estabelecimentos e que possa ter a destinação prevista (revenda, estoque ou
produção). O serviço de transporte, o frete, é tributado pelo PIS e COFINS, enquanto
receita da transportadora. Ainda que tal dispêndio faça parte do custo de aquisição da
mercadoria/insumo, tal contratação é uma operação autônoma em relação a
aquisição do item transportado, e não há previsão legal para impedir o creditamento,
em caso de ser receita tributável pelo prestador.
Portanto, por inexistência de vedação legal, há de se admitir o direito ao crédito sobre
os dispêndios com fretes tributados na aquisição dos insumos/mercadorias
desonerados.
Pelo exposto, nego provimento ao recurso especial interposto pela Fazenda Nacional.
Desta maneira, como visto o artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos
casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso
II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete
pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de
aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os
regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para
produção. (grifos originais).
Portanto, conclui-se que é possível. o aproveitamento de créditos sobre os serviços
de fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pela contribuição à COFINS, do modo
que o creditamento dos fretes de produtos desonerados aqui discutidos também devem ser
reestabelecidos.
Por essas razões, entendo por dar provimento ao Recurso Voluntário nessa parte
para reestabelecer os créditos de COFINS relativos aos fretes de produtos desonerados.

5.
Conclusão

Por todo o exposto e por tudo mais que consta dos autos, conheço do Recurso
Voluntário e, no mérito, entendo por dar provimento ao recurso para cancelar o Auto de infração
em razão do reconhecimento da isenção da COFINS sobre as receitas decorrentes das atividades
econômicas prestadas no laticínio e no supermercado, de acordo com a decisão que restou
proferida nos autos do PAF no 10640.721658/2017-23, bem como para cancelar as glosas quanto
aos créditos apurados em relação à aquisição de uniformes e EPIs e, também, quanto aos créditos
relativos aos serviços de fretes utilizados na aquisição de insumos desonerados.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 2329
DF CARF MF
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Paulo Henrique Silva Figueiredo
(Voto de Sávio Salomão de Almeida Nóbrega)

VOTO VENCEDOR
Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó
Em que pese o voto do Relator originário, divergi em alguns pontos. Abaixo estão os
fundamentos.
I – PRELIMINAR: ADMISSIBILIDADE DA PROVA JUNTADA EM FASE RECURSAL
Os processos administrativos fiscais devem observar princípios fundamentais como
o contraditório e a ampla defesa, assegurados pela Constituição Federal de 1988 (art. 5o, LV).
Esses princípios garantem aos contribuintes o direito de apresentar provas e contestar os atos
administrativos que lhes sejam desfavoráveis. Tanto o Decreto no 70.235/1972 e a Lei no
9.784/1999, que regula o processo administrativo e o processo administrativo fiscal no âmbito
federal, estabelecem regras sobre a instrução do processo.
De forma específica, o Decreto no 70.235/1972, em seu art. 16, também prevê as
hipóteses em que serão admitidas provas:
Art. 16 (...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.

Como regra geral, a legislação e normativas pertinentes estabelecem prazos para a
apresentação de provas. As provas devem ser apresentadas dentro dos prazos estabelecidos para
a contestação ou impugnação. Provas de fatos supervenientes podem ser admitidas em casos
excepcionais, desde que possam influenciar a decisão do processo.
Ocorre que este Colegiado vem decidindo que, nos casos em que o contribuinte
demonstre que, ao longo do processo, se desincumbiu do seu ônus de prova, tentando dialogar
com a autoridade julgadora, é possível a admissão de novas provas juntadas, com fundamento na
alínea “c”, em observância ao princípio da verdade material. Assim, nos casos em que os novos
documentos decorrem do diálogo processual entre razões de defesa do contribuinte e as razões
de decidir do julgador, é admissível a juntada de provas em sede recursal.
Fl. 2330
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No presente caso, é possível observar que a Recorrente, quando da apresentação
de Impugnação juntou, ainda que minimamente, documentos que acreditava comprovar o seu
direito. Após a análise pelo Acórdão recorrido, a Recorrente tratou de trazer um compêndio ainda
maior de documentos, inclusive após o protocolo do Recurso. Considerando a sua postura, que em
todos os atos vem se desincumbindo do seu ônus probatório, entendo que no presente caso a
flexibilidade permitida pelo princípio da verdade material deve dar lugar à rigidez da regra
preclusiva de apresentação das provas em sede recursal.
Por tais razões, sem adentrar no mérito da prova, mas sim na sua admissibilidade,
por todo exposto, admito a prova superveniente juntada pela Recorrente em sede recursal,
conforme fundamentação acima.

II – MÉRITO: DA SUSPENSÃO DA IMUNIDADE
Trata-se de suspensão de imunidade de fundação de apoio à UFV (FUNARBE) diante
da acusação fiscal – que ainda persiste em segunda instância - de dois pontos principais:
(i)
no que toca à imunidade de IRPJ e isenção de CSLL, que haveria a prática de
remuneração de seus dirigentes maquiada como pagamento de bolsas de
projeto de pesquisa, enquanto estariam a exercer atividade de gestão.
(ii)
no que toca à suspensão da isenção da COFINS, as atividades relacionadas à
exploração
de
laticínio
e
supermercado,
seriam
de
caráter
contraprestacional, e não se enquadrariam no conceito de “atividades
próprias da fundação”, razão pela qual as receitas correspondentes não
estariam abrangidas pelo benefício fiscal.
A recorrente juntou aos autos prova documental com a intenção de demonstrar
que as bolsas percebidas por seus dirigentes são equivalentes àquelas pagas pela CAPES/CNPQ
que, por sua vez não poderiam ser caracterizadas como remuneração aos seus dirigentes. Além
disso, em relação à suspensão da COFINS, argumentou que existe também caráter
contraprestacional nas atividades educacionais conferidas por universidades imunes, e que isso
não lhe retiraria o caráter de isenção (REsp no 1.353.111/RS, submetido à sistemática do artigo
543-C do CPC/73).
As questões postas para decisão iniciam, portanto, a partir da interpretação do art.
14 do CTN para fins de imunidade de IRPJ:
CTN
Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9o é subordinado à
observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a
qualquer título; (Redação dada pela LCP no 104, de 2001)
Fl. 2331
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II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus
objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
§ 1o Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1o do artigo 9o, a
autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.
§ 2o Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9o são
exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das
entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos
constitutivos.

E, também, a legislação que toca à isenção de CSLL e à COFINS:
Lei no 9.532/ 1997
Art. 12. Para efeito do disposto no art. 150, inciso VI, alínea "c", da Constituição,
considera-se imune a instituição de educação ou de assistência social que preste
os serviços para os quais houver sido instituída e os coloque à disposição da
população em geral, em caráter complementar às atividades do Estado, sem fins
lucrativos.
[...] § 2o Para o gozo da imunidade, as instituições a que se refere este artigo,
estão obrigadas a atender aos seguintes requisitos:
a) não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos serviços prestados;
Art. 15. Consideram-se isentas as instituições de caráter filantrópico, recreativo,
cultural e científico e as associações civis que prestem os serviços para os quais
houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo de pessoas a que
se destinam, sem fins lucrativos. (Vide Medida Provisória no 2158-35, de 2001)
§ 1o A isenção a que se refere este artigo aplica-se, exclusivamente, em relação ao
imposto de renda da pessoa jurídica e à contribuição social sobre o lucro líquido,
observado o disposto no parágrafo subseqüente.
[...] § 3o Às instituições isentas aplicam-se as disposições do art. 12, § 2°, alíneas
"a" a "e" e § 3° e dos arts. 13 e 14.

Medida Provisória no 2.158-35/2001
Art. 13. A contribuição para o PIS/PASEP será determinada com base na folha de
salários, à alíquota de um por cento, pelas seguintes entidades:
[...] III - instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12
da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997;
Fl. 2332
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IV - instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as
associações, a que se refere o art. 15 da Lei no 9.532, de 1997;
[...] VIII - fundações de direito privado e fundações públicas instituídas ou
mantidas pelo Poder Público;
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de
1999, são isentas da COFINS as receitas:
[...]
X - relativas às atividades próprias das entidades a que se refere o art. 13.

Instrução Normativa RFB no 247, de 21/11/2002
Art. 9o São contribuintes do PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários as
seguintes entidades:
[...] III - instituições de educação e de assistência social que preencham as
condições e requisitos do art. 12 da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997;
Art. 47. As entidades relacionadas no art. 9o desta Instrução Normativa:
[...] II - são isentas da Cofins em relação às receitas derivadas de suas atividades
próprias.
[...] § 2o Consideram-se receitas derivadas das atividades próprias somente
aquelas decorrentes de contribuições, doações, anuidades ou mensalidades
fixadas por lei, assembléia ou estatuto, recebidas de associados ou
mantenedores, sem caráter contraprestacional direto, destinadas ao seu custeio e
ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais.

Assim, analiso ambos os pontos controversos que subsistem.

I – Em relação à remuneração dos seus dirigentes
Peço vênia para divergir do I. Relator em seu voto. Na opinião deste Conselheira, a
acusação fiscal parte de uma dedução forçada para concluir que os dirigentes estariam sendo
remunerados com o pagamento de bolsas. Em primeiro lugar, ainda que exista
contemporaneidade da bolsa outorgada à vigência do mandado do dirigente, fato é que foram
juntados aos autos os projetos de pesquisa desenvolvidos por eles, assim como os respectivos
relatórios e artigos/publicações dela resultantes (e-fls. 3315-4286):
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À título de amostragem:
 A exemplo do Luiz Eduardo Dias, que recebia bolsa do DNIT, observa-se por
diversos documentos juntados que a realmente havia desempenho seu
frente às atividades desenvolvidas por aquele órgão:
Fl. 2334
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Em relação ao Brício dos Santos Reis, que recebia bolsa FUNARBE, percebe que há
nos autos documentação relativo ao projeto de pesquisa e atividades desenvolvidas pela bolsa
usufruída:

Da mesma forma ocorre com o Raul Narciso C. Guedes, que também recebia bolsa
FUNARBE:
Fl. 2335
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Na visão desta Conselheira, enquanto há nos autos elementos que comprovam a
realização de pesquisa acadêmicas também contemporâneas à concessão das bolsas, não há como
presumir que tal verba seria uma forma maquiada de pagar uma remuneração aos dirigentes. No
âmbito acadêmico, é sabido que professores sempre estão envolvidos em linhas de pesquisa e
projetos que concedem bolsas para a consecução dos seus eixos investigativos. Logo, não parece
verdadeira a esta Conselheira a presunção realizada quando houve a suspensão de imunidade.
Oportuno consignar que a FUNARBE se submeteu a criteriosa fiscalização do
Ministério Público do Estado de Minas Gerais (MPMG), órgão com função constitucional de
controle das fundações (art.129, x, CRFB/1988), concluindo o parquet em seu parecer ministerial
pela higidez finalística e patrimonial da FUNARBE, inclusive, a propósito do pagamento das bolsas
de pesquisa a seus dirigentes. Essa Conselheira não desconhece a diferença que existe na
competência fiscalizatória da RFB e do MP. Contudo, há nos autos elemento forte de regularidade
da FUNARBE. Se o próprio órgão do Ministério Público, ao cumprir com sua função constitucional,
constatou a inexistência de qualquer irregularidade no pagamento dessas bolsas de pesquisa,
penso que perde força a premissa equivocada da qual saiu a fiscalização tributária para
desqualificar o pagamento das bolsas pesquisas para distribuição disfarçada de lucros a implicar
na suspensão da imunidade tributária da FUNARBE.
Portanto, equivocada a premissa adotada pela fiscalização de que ao haver
coincidência entre a vigência da bolsa e a vigência dos mandatos dos dirigentes implicaria em
desvio de finalidade suficiente para inferir tratar-se de pagamento de remuneração aos seus
dirigentes. O próprio MPMG não constatou qualquer desvio de finalidade no pagamento de bolsas
de pesquisas aos dirigentes:
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Assim, entendo que não é adequado chancelar a acusação fiscal, razão pela qual a
decisão de primeira instância administrativa deve ser reformada, para que seja cancelada a
suspensão da imunidade de IRPJ e a isenção da CSLL.

Em relação às atividades próprias e caráter contraprestacional.
Foi aplicado ao caso, para suspensão da isenção da COFINS, o art. 47 da Instrução
Normativa RFB no 247/2002, que definiu o conceito de "atividades próprias" para fins de gozo da
isenção:
Instrução Normativa RFB no 247, de 21/11/2002
Art. 47. As entidades relacionadas no art. 9o desta Instrução Normativa:
[...] II - são isentas da Cofins em relação às receitas derivadas de suas atividades
próprias.
[...] § 2o Consideram-se receitas derivadas das atividades próprias somente
aquelas decorrentes de contribuições, doações, anuidades ou mensalidades
fixadas por lei, assembléia ou estatuto, recebidas de associados ou
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mantenedores, sem caráter contraprestacional direto, destinadas ao seu custeio e
ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais.
O entendimento o Acórdão Recorrido está assim alicerçado:
A teor do art. 47, II, § 2o da referida Instrução Normativa, as atividades relacionadas
à exploração de laticínio e supermercado, de caráter contraprestacional, não se enquadram no
conceito de atividades próprias da fundação, razão pela qual as receitas correspondentes não
estão abrangidas pelo benefício fiscal.
Não basta que o estatuto preveja a exploração de atividades econômicas para que
estas se tornem atividades próprias da entidade, sendo instrutiva a abordagem feita pela
fiscalização no Parecer Conclusivo, expressa nos seguintes termos:
Vale repisar que o simples fato do estatuto da Funarbe prever a exploração de
atividades econômicas não torna as receitas oriundas dessas atividades isentas de Cofins. Se assim
fosse possível, estaria sob responsabilidade das instituições a definição de quais atividades
estariam isentas ou não. Nesse caso, para se ver livre da tributação, bastaria a inserção de
atividade de seu interesse no seu estatuto social. Conclui-se que as atividades empresariais
desenvolvidas pela Funarbe não estão ao abrigo da isenção da Cofins prevista na MP 2.158-
35/2001, art. 14, inciso X.
Em primeiro lugar, o conceito de atividade própria está previsto na Medida
Provisória no 2.158-35/2001, em seu art. 14, X:
Medida Provisória no 2.158-35/2001
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de
1999, são isentas da COFINS as receitas:
[...] X - relativas às atividades próprias das entidades a que se refere o art. 13.

O controverso dispositivo da Instrução Normativa RFB no 247/2002, o artigo 47, II,
§2o, veio justamente para “regulamentar” ou “conceituar” o que seria atividade própria. Contudo,
esse dispositivo foi declarado ilegal pelo Recurso Especial Repetitivo do STJ, o qual já transitou em
julgado em 02/03/2016. A tese firmada foi:
"As receitas auferidas a título de mensalidades dos alunos de instituições de
ensino sem fins lucrativos são decorrentes de "atividades próprias da entidade",
conforme o exige a isenção estabelecida no art. 14, X, da Medida Provisória n.
1.858/99 (atual MP n. 2.158-35/2001), sendo flagrante a ilicitude do art. 47, § 2o,
da IN/SRF n. 247/2002, nessa extensão".

Contudo, mais que a tese firmada, o artigo 47, II, §2o da IN foi declarado ilegal:
Fl. 2338
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PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA.
ART. 543-C, DO CPC. COFINS. CONCEITO DE RECEITAS RELATIVAS ÀS ATIVIDADES
PRÓPRIAS DAS ENTIDADES SEM FINS LUCRATIVOS PARA FINS DE GOZO DA
ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 14, X, DA MP N. 2.158-35/2001. ILEGALIDADE DO
ART. 47, II E § 2o, DA INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF N. 247/2002. SOCIEDADE
CIVIL EDUCACIONAL OU DE CARÁTER CULTURAL E CIENTÍFICO. MENSALIDADES DE
ALUNOS.
1. A questão central dos autos se refere ao exame da isenção da COFINS, contida
no art. 14, X, da Medida Provisória n. 1.858/99 (atual MP n. 2.158-35/2001),
relativa às entidades sem fins lucrativos, a fim de verificar se abrange as
mensalidades pagas pelos alunos de instituição de ensino como contraprestação
desses serviços educacionais. O presente recurso representativo da controvérsia
não discute quaisquer outras receitas que não as mensalidades, não havendo que
se falar em receitas decorrentes de aplicações financeiras ou decorrentes de
mercadorias e serviços outros (vg. estacionamentos pagos, lanchonetes, aluguel
ou taxa cobrada pela utilização de salões, auditórios, quadras, campos esportivos,
dependências e instalações, venda de ingressos para eventos promovidos pela
entidade, receitas de formaturas, excursões, etc.) prestados por essas entidades
que não sejam exclusivamente os de educação.
2. O parágrafo § 2o do art. 47 da IN 247/2002 da Secretaria da Receita Federal
ofende o inciso X do art. 14 da MP n° 2.158-35/01 ao excluir do conceito de
"receitas relativas às atividades próprias das entidades", as contraprestações
pelos serviços próprios de educação, que são as mensalidades escolares recebidas
de alunos.
3. Isto porque a entidade de ensino tem por finalidade precípua a prestação de
serviços educacionais. Trata-se da sua razão de existir, do núcleo de suas
atividades, do próprio serviço para o qual foi instituída, na expressão dos artigos
12 e 15 da Lei n.o 9.532/97. Nessa toada, não há como compreender que as
receitas auferidas nessa condição (mensalidades dos alunos) não sejam aquelas
decorrentes de "atividades próprias da entidade", conforme o exige a isenção
estabelecida no art. 14, X, da Medida Provisória n. 1.858/99 (atual MP n. 2.158-
35/2001). Sendo assim, é flagrante a ilicitude do art. 47, §2o, da IN/SRF n.
247/2002, nessa extensão.
4. Precedentes do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF: Processo n.
19515.002921/2006-39, Acórdão n. 203-12738, 3a TURMA / CSRF / CARF / MF /
DF, Rel. Cons. Rodrigo Cardozo Miranda, publicado em 11/03/2008; Processo n.
10580.009928/2004-61, Acórdão n. 3401-002.233, 1aTO / 4a CÂMARA / 3a SEJUL /
CARF / MF, Rel. Cons.
Emanuel Carlos Dantas de Assis, publicado em 16/08/2013; Processo n.
10680.003343/2005-91, Acórdão n. 3201-001.457, 1aTO / 2a CÂMARA / 3a SEJUL /
CARF / MF, Rel. Cons. Mércia Helena Trajano Damorim, Rel. designado Cons.
Daniel Mariz Gudiño, publicado em 04/02/2014;
Fl. 2339
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.209 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10640.721126/2018-77
60
Processo n. 13839.001046/2005-58, Acórdão n. 3202-000.904, 2aTO / 2a CÂMARA
/ 3a SEJUL / CARF / MF. Rel. Cons. Thiago Moura de Albuquerque Alves, publicado
em 18/11/2013; Processo n. 10183.003953/2004-14 acórdãos 9303-01.486 e
9303-001.869, 3a TURMA / CSRF, Rel. Cons. Nanci Gama, julgado em 30.05.2011;
Processo n. 15504.019042/2010-09, Acórdão 3403-002.280, 3aTO / 4a CÂMARA /
3a SEJUL / CARF / MF, Rel. Cons. Ivan Allegretti, publicado em 01/08/2013;
Processo: 10384.003726/2007-75, Acórdão 3302-001.935, 2aTO / 3a CÂMARA / 3a
SEJUL / CARF / MF, Rel. Cons. Fabiola Cassiano Keramidas, publicado em
04/03/2013; Processo: 15504.019042/2010-09, Acórdão 3403-002.280, 3aTO / 4a
CÂMARA / 3a SEJUL / CARF / MF, Rel. Cons. Ivan Allegretti, julgado em 25.06.2013;
Acórdão 9303-001.869, Processo: 19515.002662/2004-84, 3a TURMA / CSRF /
CARF / MF, Rel. Cons. Julio Cesar Alves Ramos, Sessão de 07/03/2012.
5. Precedentes em sentido contrário: AgRg no REsp 476246/RS, 2a Turma, Rel.
Min. Humberto Martins, DJ 12/11/2007, p. 199; AgRg no REsp 1145172/RS, 2a
Turma,
Rel.
Min.
Humberto
Martins,
DJe
29/10/2009;
Processo:
15504.011242/2010-13, Acórdão 3401-002.021, 1aTO / 4a CÂMARA / 3a SEJUL /
CARF / MF, Rel. Cons. Odassi Guerzoin Filho, publicado em 28/11/2012; Súmula n.
107 do CARF: "A receita da atividade própria, objeto de isenção da COFINS
prevista no art. 14, X, c/c art. 13, III, da MP n. 2.158-35, de 2001, alcança as
receitas obtidas em contraprestação de serviços educacionais prestados pelas
entidades de educação sem fins lucrativos a que se refere o art. 12 da Lei n. 9.532,
da 1997".
6. Tese julgada para efeito do art. 543-C, do CPC: as receitas auferidas a título de
mensalidades dos alunos de instituições de ensino sem fins lucrativos são
decorrentes de "atividades próprias da entidade", conforme o exige a isenção
estabelecida no art. 14, X, da Medida Provisória n. 1.858/99 (atual MP n. 2.158-
35/2001), sendo flagrante a ilicitude do art. 47, §2o, da IN/SRF n. 247/2002, nessa
extensão.
7. Recurso especial não provido. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do
CPC e da Resolução STJ 08/2008.
(REsp n. 1.353.111/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção,
julgado em 23/9/2015, DJe de 18/12/2015.)

Assim, não é apenas a tese que vincula, mas as razões de decidir. Como nelas está a
ilegalidade do referido dispositivo da IN, por força do art. 99 do RICARF, esta Conselheira entende
que está obrigada a segui-lo:
“as decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF “
Fl. 2340
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.209 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10640.721126/2018-77
61

Assim, ao aplicar o art. 99 do RICARF, combinado com o entendimento do recurso
repetitivo REsp n. 1.353.111/RS, afasto o conceito de “atividade própria” contida, o artigo 47, II,
§2o da Instrução Normativa RFB no 247/2002 e entendo que as atividades do laticínio-escola e
supermercado-escola estão abrangidos pela isenção da COFINS, pois não há controvérsia no
sentido de que tais receitas estão intrinsecamente ligadas à atividade institucional da entidade,
com a reversão integral destas aos objetivos da FUNARBE.
Assim, afasto também a suspensão da isenção da COFINS, na mesma linha do
relator.

As demais matérias ficam prejudicadas pelo provimento do recurso.

Ante o exposto, voto por conhecer dos documentos juntados em sede recursal, e,
no mérito, cancelar o lançamento de ofício.

Assinado Digitalmente
Maria Angélica Echer Ferreira Feijó

Fl. 2341
DF CARF MF
Original