Tribunal: CARF
Processo: 10980.739126/2022-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-16
Data de publicação: 2025-02-12

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 31/01/2017 a 31/12/2019
CRÉDITO. INSUMOS. REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda.
CRÉDITO. DEPRECIAÇÃO. MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Somente é possível o aproveitamento de crédito da não cumulatividade da Cofins com base nos encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e bens do ativo imobilizado utilizado nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros.
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME MONOFÁSICO. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos da tese adotada pelo STJ no Tema 1093, é vedada a constituição de créditos da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei no 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica.
CRÉDITO. FRETE NA REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME MONOFÁSICO. IMPOSSIBILIDADE.
Revela-se contraditório negar o crédito referente à aquisição de uma mercadoria por estar sujeita ao regime monofásico (que não admite creditamento), porém conceder o crédito referente à revenda dessa mesma mercadoria, tendo em vista que toda a cadeia foi desonerada.
TAXAS CONDOMINIAIS. CONTRATO DE LOCAÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Os encargos de locação relacionados aos contratos de aluguel, como por exemplo as taxas condominiais têm natureza distinta de “aluguel”, não sendo possível o seu creditamento, com base no art. 3°, IV, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10980.739126/2022-59
ACÓRDÃO
3302-014.866 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de dezembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CIAPETRO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTIVEIS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 31/01/2017 a 31/12/2019
CRÉDITO. INSUMOS. REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviços a terceiros. Para fins de apuração de créditos das
contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens,
notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos
em relação aos bens adquiridos para revenda.
CRÉDITO. DEPRECIAÇÃO. MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E BENS DO ATIVO
IMOBILIZADO. REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Somente é possível o aproveitamento de crédito da não cumulatividade da
Cofins com base nos encargos de depreciação de máquinas, equipamentos
e bens do ativo imobilizado utilizado nas atividades de produção de bens
destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros.
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME
MONOFÁSICO. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos da tese adotada pelo STJ no Tema 1093, é vedada a
constituição de créditos da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS
sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei no
1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica.
CRÉDITO. FRETE NA REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME
MONOFÁSICO. IMPOSSIBILIDADE.
Revela-se contraditório negar o crédito referente à aquisição de uma
mercadoria por estar sujeita ao regime monofásico (que não admite
Fl. 6533
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creditamento), porém conceder o crédito referente à revenda dessa
mesma mercadoria, tendo em vista que toda a cadeia foi desonerada.
TAXAS CONDOMINIAIS. CONTRATO DE LOCAÇÃO. CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
Os encargos de locação relacionados aos contratos de aluguel, como por
exemplo as taxas condominiais têm natureza distinta de “aluguel”, não
sendo possível o seu creditamento, com base no art. 3°, IV, das Leis n°
10.637/2002 e 10.833/2003.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado em julgar o Recurso Voluntário da seguinte
forma: (i) por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade do acórdão da DRJ; e
(ii) por voto de qualidade, em negar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os Conselheiros
Marina Righi Rodrigues Lara (relatora), Francisca das Chagas Lemos e José Renato Pereira de Deus,
que davam provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter as glosas relativas aos gastos
com armazenagem e fretes sobre as operações de revendas de produtos sujeitos ao regime
monofásico. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora
Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e redator do voto vencedor

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Sílvio José Braz Sidrim, Francisca das Chagas Lemos, José
Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão de no 105-011.886, por
meio do qual a 4a Turma da DRJ05 julgou improcedente a Impugnação apresentada pelo
contribuinte em oposição ao Auto de Infração lavrado para a cobrança das contribuições de PIS e
Cofins.
Consta do Relatório Fiscal de fls. 6124/6178 as seguintes infrações:
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(i)
omissão de receitas decorrente de:
a. venda de álcool (etanol) anidro;
b. locação de imóveis próprios;
c. sublocação de imóveis de terceiros.
(ii)
aproveitamento indevido de créditos sobre:
a. despesas com manutenção da frota própria (pedágio, seguro,
combustíveis, peças de reposição dentre outros);
b. nota fiscal emitida pela Copel Telecomunicações S.A.
c. aluguéis de prédio em fase pré-operacional;
d. despesas de condomínios e/ou rateio de despesas;
e. aluguéis de veículos e aeronaves;
f.
despesas com armazenagem;
g. encargos de depreciação sobre bens do ativo imobilizado;
h. 8 (oito) notas fiscais de entradas de etanol hidratado relativos a arresto
judicial de mercadorias para quitação de dívidas de clientes;
i.
outras operações;
Inconformado, o contribuinte apresentou Impugnação, com as seguintes alegações:
(i)
possibilidade de creditamento sobre aquisição de insumos na atividade de
revenda;
(ii)
possibilidade de creditamento sobre frete na aquisição e revenda de
produtos sujeitos à tributação monofásica;
(iii)
possibilidade de creditamento de despesas com aluguéis de prédio já que o
fato de os contratos de locação estabelecerem um prazo máximo da fase
construtiva não permite a conclusão inequívoca de que: (a) a construção não
tenha se encerrado antes; (b) que durante o período de construção não
tenha se iniciado algum tipo de atividade da Impugnante no local;
(iv)
possibilidade de creditamento sobre despesas de condomínios e/ou rateio
de despesas;
(v)
possibilidade de creditamento de aluguéis de veículos, já que o veículo
locado enquadra-se no conceito de equipamento;
(vi)
possibilidade de creditamento gastos de armazenagem, já que, embora
parcialmente realizados em tanques de combustíveis localizados em
condomínio, são evidentemente essenciais à atividade econômica da
impugnante;
(vii)
possibilidade de creditamento de encargos de depreciação relativos aos
equipamentos e maquinários utilizados no processo produtivo;
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(viii)
tal como sucede com a simples devolução da mercadoria pela desistência,
na hipótese de devolução por arresto judicial, o fato imponível pode ou não
vir a ocorrer, ficando na álea, ora do interesse de terceiro (credor), ora da
determinação judicial obrigando a adjudicação do bem;
(ix)
possibilidade de creditamento de despesas com bens e serviços utilizados na
análise de combustíveis (“Material de Uso e Consumo” e “Pesos Medidas e
Análises”), por se enquadrarem no conceito de insumos;
(x)
possibilidade de creditamento de seguros adquiridos por se enquadrar no
conceito de insumos, já que possui como atividade secundária o transporte
rodoviário de produtos perigosos, e mantém, por força de sua atividade,
frota própria;
(xi)
da necessidade de realização de perícia.

A 4a TURMA/DRJ05, contudo, por meio do Acórdão no 105-011.886, julgou
improcedente a Impugnação apresentada, mantendo integralmente o crédito tributário objeto do
lançamento.
O referido Acórdão restou assim ementado:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 31/01/2017 a 31/12/2019
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa
jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de
bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. PRODUTOS MONOFÁSICOS.
COMBUSTÍVEIS. REVENDA. VEDAÇÃO.
É vedada, por expressa disposição legal, a apuração de créditos com a aquisição
para revenda de combustíveis sujeitos ao regime de tributação monofásica.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMO.
DISTRIBUIÇÃO
DE
COMBUSTÍVEIS. IMPOSSIBILIDADE DE APROPRIAÇÃO.
A atividade de distribuição de combustíveis não se confunde com as atividades de
produção de bens ou de prestação de serviços para fins de apuração de créditos
da Cofins com base na aquisição de insumos.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. REVENDA DE BENS. FROTA
PRÓPRIA.
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Não há direito a crédito da Cofins sobre as despesas com combustíveis e
lubrificantes, manutenção de veículos, pedágios, seguros e materiais de consumo
relativos a veículos utilizados na entrega de mercadoria aos clientes de pessoa
jurídica que realiza a revenda de bens, por não haver insumos na atividade
comercial, nem qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que
permita o enquadramento das respectivas despesas.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES SOBRE COMPRAS.
Tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, a possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre o gasto com frete deve ser determinada
em função da possibilidade ou não de apropriação de crédito em relação aos bens
transportados.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES. TRANSFERÊNCIAS DE PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PRÓPRIA EMPRESA.
IMPOSSIBILIDADE.
Despesas com fretes nas transferências de produtos acabados entre
estabelecimentos da própria empresa não se enquadram como frete na operação
de venda, e também não podem ser consideradas como insumo, visto que se dão
após o término do processo produtivo.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. ARMAZENAGEM.
A possibilidade de creditamento implica renúncia de receitas da Fazenda Pública,
fato impeditivo de qualquer interpretação extensiva do rol taxativo das hipóteses
creditícias. Desta forma, a parcela relativa aos gastos com transporte, serviços
acessórios ou taxas cobradas pelo fornecedor do serviço não podem ser
consideradas despesas com armazenagem de mercadoria.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. ALUGUEL. IMÓVEIS EM CONSTRUÇÃO.
Os créditos da Cofins relativos a aluguéis de prédios, pagos a pessoa jurídica,
referem-se aos imóveis utilizados nas atividades da empresa, não englobando os
prédios ainda em construção.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. ALUGUEL DE VEÍCULOS. VEDAÇÃO.
Não há direito a crédito da não cumulatividade da Cofins sobre os valores pagos a
pessoa jurídica a título de aluguel de veículos.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONDOMÍNIOS. VEDAÇÃO.
No regime de apuração não cumulativa da Cofins, o crédito relativo a aluguéis de
prédios não inclui os dispêndios suportados pelo locatário em decorrência da
locação do imóvel, tal como a cota condominial.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. DEPRECIAÇÃO DE BENS DO ATIVO.
ATIVIDADE COMERCIAL. VEDAÇÃO.
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É vedada à pessoa jurídica distribuidora de combustíveis a apuração de crédito
sobre as despesas de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado, tendo sido demonstrado que esses bens não
são aplicados na locação a terceiros, na produção de bens destinados à venda ou
na prestação de serviços.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. DEVOLUÇÃO DE VENDAS. MERCADORIAS
NÃO TRIBUTADAS OU TRIBUTADAS À ALÍQUOTA ZERO.
Na devolução de vendas, o crédito é o valor da Cofins apurada por ocasião da
saída da mercadoria, e, consequentemente, somente geram direito a crédito as
devoluções de vendas tributadas no mercado interno. Na hipótese de saída não
tributada ou tributada à alíquota zero, nada há a ser creditado quando da
devolução dessas mercadorias.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 31/01/2017 a
31/12/2019 PIS E COFINS. LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA.
DECISÃO MESMOS FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS as mesmas razões de decidir
aplicáveis à Cofins quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica
situação fática.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Devidamente intimada em 18/09/2023, a contribuinte apresentou Recurso
Voluntário em 16/10/2023, alegando, para além dos argumentos trazidos em sua Impugnação, a
nulidade da decisão recorrida, em razão do indeferimento da prova pericial.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.

1. Das preliminares de nulidade do Acórdão recorrido
Preliminarmente, sustenta a Recorrente a nulidade do Acórdão recorrido, por (i)
cerceamento do direito de defesa, em razão da negativa de realização de perícia e (ii) ausência de
fundamentação.
Sem razão a Recorrente.
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Sobre a negativa de realização de perícia, destaco a Súmula Carf no 163:
Súmula CARF no 163
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de
11/11/2021).
Acórdãos Precedentes: 9303-01.098, 2401-007.256, 2202004.120, 2401-007.444,
1401002.007, 2401006.103, 1301003.768, 2401-007.154 e 2202005.304.
Ademais, no que diz respeito à ausência de fundamentação, em razão da
inobservância do art. 489, §1o, VI, do CPC, por falta de distinção entre os precedentes invocados
pela Recorrente e caso em julgamento, também não assiste razão a Recorrente.
Como se sabe, o julgador não está obrigado a enfrentar todas as questões
suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão.
Este tem o dever de abordar apenas as questões capazes de infirmar a conclusão adotada.
Verifica-se que as razões expostas nos precedentes trazidos pela Recorrente foram
efetivamente contrapostas de forma bastante fundamentada pela decisão recorrida, não havendo
que se cogitar qualquer vício em relação a sua fundamentação. Trata-se de mero inconformismo
da Recorrente em relação à solução de mérito adotada pelo Acórdão recorrido, o que deve ser
abordado em momento oportuno.
Pelo exposto voto por rejeitar tais preliminares de nulidade.

2. Do mérito
2.1. Dos bens e serviços utilizados como insumos na operação de revenda
Antes de se adentrar especificamente em cada um dos itens objeto de análise,
revelam-se necessárias algumas considerações iniciais sobre o tema.
Recentemente, em sede de repercussão geral, na ocasião do julgamento do RE no
841.979/PE, o STF reconheceu a autonomia do legislador ordinário para disciplinar a não-
cumulatividade das contribuições sociais estabelecido no art. 195, §12, da Constituição Federal
(CF/88). Paralelamente, restou decidido que o conceito de insumo para fins da não cumulatividade
da contribuição ao PIS e da COFINS não deriva de maneira estanque do texto constitucional. Nesse
sentido, o Ministro Relator Dias Toffoli reconheceu que o legislador ordinário teria competência
tanto para negar créditos em determinadas hipóteses, quanto para concedê-los em outras, de
forma genérica ou restritiva.
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Diante desse contexto, concluiu pela validade das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, à
luz da não cumulatividade. Ou melhor, concluiu-se que as restrições positivamente expressas nas
leis não seriam por si só inconstitucionais e deveriam ser analisadas em cada caso concreto.
Especificamente sobre o conceito de insumo, previsto no art. 3o, II, das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03, destaca-se que o Ministro Relator não invalidou o julgamento do REsp no
1.221.170/PR, sob o rito dos repetitivos, de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho. Pelo
contrário, entendeu que, por se tratar de matéria infraconstitucional, permaneceria o conceito de
insumo, objeto de julgamento pelo Superior Tribunal de Justiça.
O acórdão proferido na ocasião daquele julgamento foi publicado no dia
24/04/2018, com a seguinte ementa:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF nos. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
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terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.)
Em síntese, restou pacificado que o conceito de insumo deve ser analisado à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância. Como se sabe, o Relator do citado caso acompanhou as
razões sustentadas pela Ministra Regina Helena Costa, para quem os referidos critérios devem ser
entendidos nos seguintes termos:
“Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.”
Fazendo referência aos entendimentos que vinham sendo adotados por este
próprio Carf, sustentou a Ministra Regina Helena Costa, a necessidade de se analisar,
casuisticamente, a essencialidade ou a relevância de determinado bem ou serviço para o processo
produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
Nos termos do art. 62, §2o, da Portaria MF no 343/15, Regimento Interno do Carf
(Ricarf), o referido julgado é de observância obrigatória e deve ser reproduzidas pelos conselheiros
no julgamento dos recursos no âmbito deste conselho.
Sobre o referido julgamento, foi publicada a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, por
meio da qual a Procuradoria Geral de Fazenda Nacional (PGFN) reconheceu o conceito de insumos
para crédito de PIS e Cofins fixado naquela sede.
Entendo por oportuno destacar os seguintes trechos:
14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotaram
a interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal
aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
Fl. 6541
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determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam
eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que
decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro
Mauro Campbell Marques.” (sem grifos no original)
(...)
37. Há bens essenciais ou relevantes ao processo produtivo que nem sempre são
nele diretamente empregados. O conceito de insumo não se atrela
necessariamente ao produto, mas ao próprio processo produtivo.
38. Não devem ser consideradas insumos as despesas com as quais a empresa
precisa arcar para o exercício das suas atividades que não estejam intrinsicamente
relacionadas ao exercício de sua atividade-fim e que seriam mero custo
operacional. Isso porque há bens e serviços que possuem papel importante para
as atividades da empresa, inclusive para obtenção de vantagem concorrencial,
mas cujo nexo de causalidade não está atrelado à sua atividade precípua, ou seja,
ao processo produtivo relacionado ao produto ou serviço.
39. Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente
sobre as atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de
insumos para fins de creditamento, na medida em que a tese firmada se refere
apenas à atividade econômica do contribuinte, é certo, a partir dos fundamentos
constantes no Acórdão, que somente haveria insumos nas atividades de produção
de bens destinados à venda ou de prestação de serviços. Desse modo, é inegável
que inexistem insumos em atividades administrativas, jurídicas, contábeis,
comerciais, ainda que realizadas pelo contribuinte, se tais atividades não
configurarem a sua atividade-fim.
(...)
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41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser diretas ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
44. Decerto, sob a ótica do produtor, não haveria sentido em fazer despesa
desnecessária (que não fosse relevante ou essencial do ponto de vista subjetivo,
como se houvesse uma menor eficiência no seu processo produtivo), mas adotar
o conceito de insumo sob tal prisma implicaria elastecer demasiadamente seu
conceito, o que foi, evidentemente, rechaçado no julgado. Esse tipo de despesa –
importante para o produtor – configura custo da empresa, mas não se qualifica
como insumo dentro da sistemática de creditamento de PIS/COFINS. Ainda que se
possa defender uma importância global desse tipo de custo para a empresa, não
há importância dentro do processo produtivo da atividade-fim desempenhada
pela empresa.”
Ademais, com o intuito de expor as principais repercussões decorrentes da
definição do conceito de insumos no julgamento do REsp no 1.221.170/PR no âmbito da Receita
Federal do Brasil, foi emitido o Parecer Normativo Cosit no 5/2018, que consignou a seguinte
ementa:
“CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
Fl. 6543
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ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.”
Assim, à luz de tais considerações, passa-se a análise do caso concreto.
Sustenta a fiscalização que o direito ao crédito sobre a aquisição de bens utilizados
como insumo aplica-se somente aos sujeitos passivos que exercem atividades de prestação de
serviços ou produção/fabricação de bens/produtos, não podendo ser aplicado à Recorrente que
exerce a atividade de comércio atacadista de combustíveis e transporta exclusivamente produtos
próprios (etapa de consumação da comercialização com a entrega dos combustíveis vendidos).
A Recorrente, por sua vez, sustenta que estando a atividade de comércio atacadista
dentro do ciclo produtivo para gerar receita, não haveria qualquer sentido em se admitir a
apropriação do crédito para o industrial e onerar o preço do produto ao não se permitir o
creditamento na aquisição de insumos para a empresa revendedora. Defende que quaisquer
dispêndios de bens e serviços empregados efetivamente e intrinsicamente vinculado a qualquer
atividade com intuito à geração de receita/faturamento deve ser alcançada como insumos e aptos
ao devido creditamento de PIS/COFINS.
Sem razão a Recorrente.
Conforme consta do Termo de Verificação Fiscal, o objeto social da Recorrente é
“Distribuidora de Combustíveis Líquidos de Petróleo e Álcool e Transporte Rodoviário de Líquidos
Inflamáveis”. No Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas – CNPJ, o objeto social é classificado nos
seguintes códigos CNAE (Classificação Nacional de Atividades Econômicas): 4681-8-01 – Comércio
atacadista de álcool carburante, biodiesel, gasolina e demais derivados de petróleo, exceto
lubrificantes, não realizado por transportador retalhista (T.R.R.) e 4930-2-03 – Transporte
rodoviário de produtos perigosos.
No entanto, conforme bem destaca a DRJ, o comércio atacadista de combustíveis é
de atividade comercial que não se enquadra nos termos dos incisos II dos artigos 3o das Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, que limita a utilização de créditos sobre “bens e serviços,
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utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda.
Ademais, com relação ao direito ao creditamento relacionado à atividade de
comercial atacadista, o art. 3o das referidas leis possui disposição específica, reconhecendo o
direito de descontar créditos calculados apenas em relação a bens adquiridos para revenda (inciso
II).
Dessa forma, entendo que os valores relativos aos gastos com bens e serviços
apenas poderão ser analisados a luz dos incisos II, dos artigos 3o, das Leis no 10.637/02 e no
10.833/03, quando se refere às atividades de prestação de serviço e produção e fabricação de
bens e produtos.
É importante destacar que, nada impede que uma mesma pessoa jurídica
desempenhe atividade de “revenda de bens” e “produção de bens” concomitante. Nesses casos,
não há dúvida a respeito do direito de se apurar créditos da não cumulatividade das contribuições
na modalidade aquisição de insumos em relação a atividade de “produção de bens”, conquanto
seja vedada a apuração de tais créditos em relação à atividade de “revenda de bens”.
Dessa forma, não há que se falar em direito da Recorrente de creditar-se de valores
que entende serem caracterizados como insumos na atividade comercial de distribuição de
combustíveis.
Feitas tais considerações, devem ser mantidas das glosas referentes a (i) custos de
manutenção da frota própria (pedágio, seguro, combustíveis, peças de reposição dentre outros);
(ii) aquisições de bens e serviços para a utilização na análise de combustíveis; (iii) despesas com
frete na transferência entre estabelecimentos da Recorrente; e (iv) serviços acessórios à
armazenagem (serviços de transportes, carga, descarga, taxas e serviços administrativos),
justamente em razão do suposto direito ao creditamento por parte da Recorrente decorrer do
enquadramento desses itens como insumos.
Por fim, quanto aos fretes na transferência entre estabelecimentos da Recorrente,
ainda que assim não fosse, recentemente, a questão restou definitivamente superada por este
Conselho, por meio da Súmula CARF no 217, redigida nos seguintes termos:
Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência
em 04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.
O referido entendimento é vinculante ao Conselheiros deste CARF, de modo que
não há qualquer dúvida a respeito da necessidade de manutenção da referida glosa.
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2.2 Dos fretes de bens aquiridos para a revenda
Quanto a este ponto, a fiscalização informou que no anexo II ao TIF no 1 constavam
conhecimentos de carga relativos a transportes em operações de compra e de venda de
combustíveis.
Como já relatado, trata-se de operação de revenda sujeita à alíquota zero de bem
originalmente submetido ao regime de tributação monofásico. Como se sabe, a monofasia nada
mais é do que uma medida de concentração da tributação em um único sujeito da cadeia
econômica (importador ou industrializador), com alíquotas mais elevadas, e com a desoneração
das revendas efetuadas por empresas comerciantes.
É importante destacar que tais revendedoras estão sujeitas ao regime da não
cumulatividade das contribuições, por não terem sido dele excluídas no rol previsto nos arts. 8o e
10o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Em outras palavras, a aquisição de produtos sujeitos à
monofasia não é um obstáculo ao creditamento de custos e despesas das empresas sujeitas ao
regime não-cumulativo.
Importa destacar que, quando do julgamento dos REsps n. 1894741/RS e
1895255/RS, afetados à sistemática dos recursos repetitivos (Tema n. 1093), o STJ reconheceu
expressamente que “[a]pesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se
prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode adquirir e revender
conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica, os quais podem lhe
gerar créditos.”.
Dito de outro modo, pode-se dizer que a referida decisão apesar de afastar a
possibilidade de aproveitamento de créditos por parte do revendedor de produtos sujeitos à
tributação concentrada (monofásica), reconheceu expressamente que a incidência monofásica
não é incompatível com a técnica do creditamento.
Por tal razão, as sociedades revendedoras nesses casos têm direito ao desconto dos
créditos permitidos (e não vedados) pela legislação, arrolados no art. 3°, das Leis n° 10.637/2002
10.833/2003.
Nesse contexto, é importante destacar que, nos termos do art. 3o, inciso IX, das Leis
nos 10.637/2002 e 10.833/2003, é possível o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS não
cumulativos relativos aos custos de frete e armazenagem, nos seguintes termos:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
Fl. 6546
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II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata art.
2oda Lei no10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”
Verifica-se que o inciso IX, ao contrário do que entendeu a DRJ, ao mencionar os
incisos I e II do mesmo artigo, não busca uma remissão aos bens (mercadorias, produtos ou
insumos) neles contidos, mas apenas especifica os tipos de operações de venda sejam elas
decorrentes de operações de aquisição de mercadorias – isto é, revenda – ou de fabricação e
produção de bens ou produtos – isto é, a venda do resultado/fruto de tais processos produtivos.
Sob tal perspectiva, é óbvio que tais dispêndios incorridos pelo próprio revendedor
na operação de revenda, não agregam ao “custo de aquisição” das mercadorias, e, por
consequência, não podem ser abrangidas na vedação contida no inciso I (que trata de operação de
aquisição da mercadoria).
Justamente por isso, tal entendimento prevalece mesmo com a tese adotada pelo
STJ de que é vedada a constituição de créditos da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS
sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei no 1.598/77) de bens sujeitos
à tributação monofásica (arts. 3o, I, b, da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003).
O mesmo, por consequência, não pode ser dito em relação ao frete relativo às
operações de compra combustíveis para serem revendidos. Nesse caso, não há dúvida de que tais
valores compõem o custo de aquisição das mercadorias adquiridas, conforme dispõe
expressamente o art. 13, do Decreto-Lei no 1.598/77:
Art. 13 - O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda
compreenderá os de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e
os tributos devidos na aquisição ou importação.
Dessa forma, não há que se falar em direito à creditamento especificamente em
relação aos conhecimentos de carga relativos a transportes em operações de compra de
combustíveis.
Com relação às operações de venda, não existindo no mencionado inciso (IX) a
restrição apontada pela fiscalização e pela DRJ, verifica-se que a única condição estabelecida para
que seja possível o aproveitamento de créditos com frete e armazenagem na operação de venda é
que o encargo financeiro atrelado a esses serviços seja assumido pelo vendedor de bens ou
produtos produzidos ou fabricados (II) ou pelo revendedor dos bens adquiridos para revenda(I).
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Dessa forma, não há dúvida de que as despesas comerciais com armazenagem e
fretes na operação de venda têm disciplina própria prevista no art. 3o, inciso IX, da Lei
10.833/2003, não estando vinculadas a um outro direito de crédito, nem ao tratamento tributário
dado à mercadoria comercializada.
Nesse sentido, destaco as seguintes decisões proferidas por este Conselho:
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA. CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE
VENDA. POSSIBILIDADE.
O distribuidor atacadista de mercadorias sujeitas ao regime monofásico de
incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, por observar a sistemática
não cumulativa de apuração das referidas contribuições, tem o direito de
descontar créditos relativos às despesas com frete nas operações de venda,
quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX,
das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, é de se considerar o contribuinte
resguardado de eventual lançamento e/ou despacho decisório da autoridade
fiscal, eis que à época encontravam-se Soluções de Consulta emitidas pela Receita
Federal do Brasil tratando do mesmo tema com conclusão favorável ao
contribuinte, conforme art. 2o, parágrafo único, inciso XIII, da Lei 9.784/99 e art.
100 do Decreto 7.574/11, art. 48, §12, da Lei 9.430/96 e arts. 33 e 39 da IN RFB
2058/21.
NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA DE PRODUTOS. DESCONTO DE CRÉDITOS
SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. VEDAÇÕES LEGAIS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep as mesmas razões de
decidir aplicáveis à COFINS, quando ambos os lançamentos recaírem sobre
idêntica situação fática.
(Acórdão no 9303-013.561 – 3a Turma da CSRF – Sessão de 17/11/2022 –
Redatora designada Conselheira Tatiana Midori Migiyama)

CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. AQUISIÇÃO DE ÁLCOOL ANIDRO PARA FINS
CARBURANTES PARA ADICIONAR À GASOLINA. CRÉDITO. DISTRIBUIDOR.
IMPOSSIBILIDADE, ANTES DA EFETIVA APLICAÇÃO DA LEI N. 11.727/2008. Antes
da efetiva aplicação da Lei no 11.727/2008, a legislação que rege a Contribuição
para o PIS/PASEP vedava o desconto de créditos, pelas distribuidoras, nas
aquisições de “álcool anidro para fins carburantes”, ainda que sua venda fosse
efetuada após a adição à “Gasolina A”.
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. AQUISIÇÃO E REVENDA. ALÍQUOTA ZERO.
INCIDÊNCIA CONCENTRADA. CRÉDITO SOBRE ARMAZENAGEM E FRETES NA
VENDA. DISTRIBUIDOR. LEI No 10.637/2002(INCISO IX DO ART.3o). POSSIBILIDADE.
As revendas, por distribuidoras, de produtos sujeitos a tributação concentrada,
ainda que as receitas sejam tributadas à alíquota zero, possibilitam desconto de
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créditos relativos a despesas com armazenagem e frete nas operações de venda,
conforme artigo 3o, IX da Lei no 10.637/2002.
(Acórdão no 3401-003.813 – 1a Turma Ordinária/ 4aCâmara/3a Seção de
Julgamento – Sessão de 26 de junho de 2017 – Conselheiro relator Rosaldo
Trevisan)
Assim, nos casos em que o ônus dos referidos encargos for efetivamente suportado
pelo vendedor, ainda que a mercadoria transportada esteja estabelecida como uma das exceções
previstas pelo inciso I, do art. 3o Lei 10.833/2003, não haveria que se falar em impossibilidade de
creditamento dos gastos incorridos com frete e armazenagem. Entendimento em sentido
contrário iria de encontro com a própria sistemática de não cumulatividade, já que as operações
de fretes e armazenagem contratadas por transportadores sofrem incidência de PIS e Cofins,
possuindo natureza autônoma à carga transportada.
No presente caso, como mencionado, a Recorrente sustenta que vende produtos
sujeitos ao regime monofásico de tributação e arca com o frete da respectiva entrega, não tendo
sido a questão em momento algum refutada pelas autoridades fiscais. Ademais, conforme consta
do Relatório Fiscal, o contribuinte teria apresentado as notas fiscais relativas às referidas
operações.
Por tais razões, entendo que deve ser reconhecido o direito creditório relativo aos
gastos com armazenagem e fretes apenas sobre as operações de revendas de produtos sujeitos ao
regime monofásico, incorridos e devidamente comprovados pela contribuinte.

2.3. Das despesas com aluguéis
No que tange a este ponto, verifica-se que a fiscalização glosou os dispêndios a
título de aluguel realizados para a empresa Teciap – Terminais e Armazéns Gerais Ltda, CNPJ
20.404.196/0001-97, uma vez que o imóvel locado ainda estaria em estágio de construção, sendo,
portanto, impossível que o imóvel fosse utilizado nas atividades da empresa.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que o fato de os contratos de locação
estabelecerem um prazo máximo da fase construtiva não permite a conclusão inequívoca de que:
(a) a construção não tenha se encerrado antes; (b) que durante o período de construção não
tenha se iniciado algum tipo de atividade da Recorrente no local.
No entanto, apesar das referidas alegações a Recorrente não trouxe aos autos
qualquer comprovação a respeito de suas afirmações. Pelo contrário, sustenta que, de acordo com
a regra de distribuição do ônus da prova, caberia à fiscalização comprovar, de forma contundente,
que a Recorrente não possuía direito ao crédito dos valores pagos à título de aluguéis.
Sem razão a Recorrente.
Tratando-se de direito creditório, é, inegavelmente, do contribuinte o dever de
comprovar suas alegações.
Fl. 6549
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Dessa forma, não havendo qualquer comprovação nos autos de que a construção
tenha se encerrado antes ou que durante o período de construção já tenha se iniciado algum tipo
de atividade da Recorrente no local, não há que se falar em direito creditório a ser reconhecido
neste ponto.

2.4. Das despesas com pagamento de condomínios e/ou rateio de despesas
No que se refere a este ponto, a fiscalização glosou nos valores pagos à Dual
Corretora e Administradora de Imóveis Ltda, a parcela devida a título de taxa de condomínio, já
que tais dispêndios não se equiparam a dispêndios com aluguel.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que tais taxas são despesas impostas pela
legislação, inerentes ao contrato de locação, fazendo parte do conceito de aluguéis.
Conforme bem fundamento pela DRJ, o art. 3o, IV, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003 trata expressamente de créditos apurados sobre gastos com aluguéis, não
abrangendo extensivamente as taxas condominiais.
Nos termos do art. 565 do CPC, “[n]a locação de coisas, uma das partes se obriga a
ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa
retribuição.”
O inciso XII do art. 23 Lei no 8.245/1991, por sua vez, estabelece que o locatário é
obrigado a pagar as despesas ordinárias de condomínio, as quais, nos termos do §1° do mesmo
dispositivo devem ser entendidas como as despesas necessárias à administração respectiva.
Dessa forma, o fato de o art. 23, XII, da Lei no 8.245/1991, estabelecer que, para
além das despesas com aluguel, o locatário estaria obrigado pagar as despesas ordinárias de
condomínio, demonstra que tratam de rubricas com origens e fundamentos completamente
diversas e que não podem ser conceitualmente confundidas.
Tanto é verdade, que existe previsão legal expressa que permite o locador cobrar
do locatário o pagamento dos encargos e despesas ordinárias de condomínio em conjunto com o
aluguel do mês a que se refiram (art. 25 da Lei no 8.245/1991). Uma coisa, portanto, é o valor do
contrato de locação; outra coisa são as rubricas quem compõem tal montante, as quais não se
confundem.
Nesse sentido, é o entendimento que vem sendo adotado por este Conselho:
NÃO-CUMULATIVIDADE. IPTU E TAXAS CONDOMINIAIS. CONTRATO DE LOCAÇÃO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Os encargos de locação relacionados aos contratos de aluguel (IPTU e Taxas
Condominiais) têm natureza distinta de “aluguel”, de forma que seu creditamento
não encontra amparo no art. 3°, IV, das Leis n° 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003.
Fl. 6550
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(Acórdão no 9303-015.489 – CSRF / 3a Turma. Conselheira Relatora Semíramis de
Oliveira Duro. Sessão de 17 de julho de 2024)

DESPESAS CONDOMINIAIS E RATEIO DE GASTOS COM REFRIGERAÇÃO CENTRAL.
CRÉDITO. EQUIPARAÇÃO A ALUGUEL. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas condominiais e o rateio de gastos com manutenção e funcionamento
de equipamentos de refrigeração central, instalados em centros de compras
(shoppings centers), não se equiparam a aluguel de prédios utilizados nas
atividades da empresa, inexistindo previsão legal para dita apropriação.
(Acórdão no 3402-005.553 – 4a Câmara / 2a Turma Ordinária / 3a Seção de
Julgamento.
Conselheiro
Relator
Pedro
Sousa
Bispo.
Sessão de
29 de agosto de 2018)

REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. ALUGUEL. RATEIO DE DESPESAS
CONDOMINIAIS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O termo “aluguel” contempla tão somente a remuneração pela locação de coisa
não fungível, no sentido definido pela legislação civil. Despesas condominiais têm
natureza distinta de pagamento de aluguel, de forma que seu creditamento não
encontra amparo no inciso IV do art. 3o das Leis no 10.833/2003 e no
10.637/2002, por serem regras de exceção que não comportam interpretação
extensiva. (Acórdão no 3401-008.826 –4a Câmara / 1a Turma Ordinária / 3a Seção
de Julgamento. Conselheiro Relator Luis Felipe de Barros Reche. Sessão de 23 de
março de 2021)
Dessa forma, entendo que devem ser mantidas as glosas relativas a este ponto.

2.5. Dos aluguéis de veículos e aeronaves
Quanto a este ponto, entendeu a fiscalização que teria restado caracterizado que a
locação de veículos e aeronaves não gera direito ao creditamento de PIS e Cofins, por não se
enquadrarem como máquinas e equipamentos, nos termos do inciso IV, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que o veículo locado, a depender do ciclo
produtivo, enquadra-se no conceito de equipamento ou até mesmo no conceito de insumo.
No entanto, recentemente, a questão restou definitivamente superada por este
Conselho, por meio da Súmula CARF no 190, redigida nos seguintes termos:
Súmula CARF no 190
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
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PROCESSO 10980.739126/2022-59
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Para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no
10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de
passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.415; 9303-014.369; 9303-013.956
O referido entendimento é vinculante ao Conselheiros deste CARF, de modo que
não há qualquer dúvida a respeito da necessidade de manutenção da referida glosa.

2.6. Dos encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado
Quanto a este ponto, entendeu a fiscalização que considerando que a Recorrente
exerce atividade de distribuição de combustíveis (comércio atacadista), restaria claro que a única
possibilidade legal de aproveitamento de créditos com base em encargos de depreciação seria
aquela constante no inciso VII (calculados sobre edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou
de terceiros).
A Recorrente, por sua vez, alega que não haveria dúvida a respeito do seu direito
aos créditos decorrente dos encargos de depreciação, pela mesma fundamentação adotada para
comprovação do direito ao crédito para os insumos adquiridos por comércio atacadista.
Sem razão a Recorrente.
O direito ao crédito calculado sobre os encargos de depreciação está previsto nos
incisos VI e VII do art. 3o da Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
No entanto, como bem abordou a fiscalização, tais incisos apresentam condições
bastante distintas para o reconhecimento do direito da pessoa jurídica de descontar tais créditos:
enquanto o inciso VI, se refere expressamente “adquiridos ou fabricados para locação a terceiros,
ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”, o
inciso VII, utiliza a expressão “utilizados nas atividades da empresa”.
Fl. 6552
DF CARF MF
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A escolha do legislador nesses casos não pode ser ignorada. Assim como no inciso II,
que o legislador faz referência expressa apenas à fabricação/produção de bens e prestação de
serviços, no inciso VI, a menção a tais operações específicas é também é notória. Apenas no inciso
VII, a referência é genérica às atividades da empresa.
Dessa forma, o inciso VI, da mesma forma que ocorre com inciso II, limita a
utilização de créditos calculados a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda ou na
prestação de serviços, não incluindo, portanto, aqueles adquiridos para posterior revenda.
Pelo exposto, devem ser mantidas as glosas referentes a este item.

2.7. Da devolução de vendas sujeitas à incidência não-cumulativa
Quanto a este ponto, fiscalização identificou que a Recorrente não teria direito ao
crédito com base em 8 (oito) notas fiscais de entradas de etanol hidratado relativos a arresto
judicial de mercadorias para quitação de dívidas de clientes. Ocorre que, apesar de o arresto não
ser devolução de vendas, entendeu a fiscalização que, caso o sujeito passivo tivesse efetuado
vendas tributadas desses produtos a esses clientes, seria razoável o aproveitamento de créditos
até o limite comercializado com tributação. O que, contudo, não teria ocorrido.
A Recorrente, por sua vez, afirma tão somente que, tal como sucede com a simples
devolução da mercadoria pela desistência do negócio apto a gerar faturamento, na hipótese de
devolução por arresto judicial, o fato imponível poderia ou não vir a ocorrer, ficando na álea, ora
do interesse de terceiro (credor), ora da determinação judicial obrigando a adjudicação do bem.
Sobre a devolução de mercadorias, é importante destacar que, nos termos do inciso
VIII do art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002, o sujeito passivo pode constituir crédito
das contribuições não cumulativas sobre bens recebidos em devolução, cuja receita de venda
tenha integrado o faturamento do mês ou de mês anterior, e sido efetivamente tributada.
Não há dúvida de que o referido inciso trata de uma situação de creditamento que
busca manter a própria lógica de funcionamento do fato gerador das contribuições. Isso porque, a
devolução de vendas reflete o desfazimento do próprio negócio jurídico (venda) que inicialmente
submeteu-se à incidência dos tributos.
Dessa forma, como bem aborda a DRJ, o direito ao crédito do PIS e da Cofins
corresponde ao valor das contribuições apuradas por ocasião da saída da mercadoria. Caso a saída
tenha sido beneficiada com alíquota zero, suspensão, isenção ou não incidência, nada haverá a ser
creditado. Dito de outra forma, só geram direito a creditamento, as devoluções de vendas
tributadas no mercado interno.
No presente caso, afirmou a fiscalização que “verificou-se o histórico de
comercialização de etanol hidratado com esses clientes e não foram encontradas vendas
tributadas a eles”. Dessa forma, ainda que pudesse dar ao arresto judicial, o mesmo tratamento
Fl. 6553
DF CARF MF
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dado aos casos de devolução de venda, não há que se falar em direito a creditamento, justamente
porque não houve, no presente caso, a tributação quando da venda.
Destaco que a questão da inexistência de tributação não foi em momento algum
impugnada pela Recorrente, devendo, portanto, ser mantida a referida glosa.

3. Dispositivo
Diante de todo o exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário
para (i) rejeitar as preliminares de nulidade do acórdão da DRJ, e (ii) no mérito, reverter as glosas
relativas aos gastos com armazenagem e fretes sobre as operações de revendas de produtos
sujeitos ao regime monofásico, incorridos e devidamente comprovados pela contribuinte.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, Redator designado.
Com as vênias de estilo, em que pese o voto muito bem fundamentado da
Conselheira Relatora Marina Righi Rodrigues Lara, ouso dela discordar quanto à sua decisão de
reverter as glosas relativas aos gastos com armazenagem e fretes sobre as operações de revendas
de produtos sujeitos ao regime monofásico. Explico.
O STJ, por ocasião do julgamento dos Recursos Especiais no 1.894.741/RS e n°
1.895.255/RS (Tema 1.093), sob o regime dos recursos repetitivos, pacificou o entendimento no
sentido de que a não-cumulatividade do PIS/COFINS não se aplica em situações nas quais não
existe dupla ou múltipla tributação:
EMENTA
RECURSO
INTERPOSTO
NA
VIGÊNCIA
DO
CPC/2015.
ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3. RECURSO REPETITIVO. TRIBUTÁRIO. PIS/PASEP E COFINS.
TRIBUTAÇÃO
MONOFÁSICA.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
INAPLICABILIDADE DO PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE PARA AS SITUAÇÕES
DE MONOFASIA. RATIO DECIDENDI DO STF NO TEMA DE REPERCUSSÃO GERAL N.
844 E NA SÚMULA VINCULANTE N. 58/STF. VIGÊNCIA DOS ARTS. 3o, I, "B", DAS
LEIS N. N. 10.637/2002 E 10.833/2003 (COM A REDAÇÃO DADA PELOS ARTS. 4o E
5o, DA LEI N. 11.787/2008) FRENTE AO ART. 17 DA LEI 11.033/2004
COMPROVADA PELOS CRITÉRIOS
CRONOLÓGICO,
DA
ESPECIALIDADE E
SISTEMÁTICO. ART. 20, DA LINDB. CONSEQUÊNCIAS PRÁTICAS INDESEJÁVEIS DA
CONCESSÃO DO CREDITAMENTO.
Fl. 6554
DF CARF MF
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1. Há pacífica jurisprudência no âmbito do Supremo Tribunal Federal, sumulada e
em sede de repercussão geral, no sentido de que o princípio da não
cumulatividade não se aplica a situações em que não existe dupla ou múltipla
tributação (v.g. casos de monofasia e substituição tributária), a saber:
• Súmula Vinculante n. 58/STF: "Inexiste direito a crédito presumido de IPI
relativamente à entrada de insumos isentos, sujeitos à alíquota zero ou não
tributáveis, o que não contraria o princípio da não cumulatividade";
(...)
2. O art. 17, da Lei n. 11.033/2004, muito embora seja norma posterior aos arts.
3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, não autoriza a constituição de
créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-
Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, contudo permite a
manutenção de créditos por outro modo constituídos, ou seja, créditos cuja
constituição não restou obstada pelas Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
3. Isto porque a vedação para a constituição de créditos sobre o custo de
aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica (creditamento), além de ser
norma específica contida em outros dispositivos legais - arts. 3o, I, "b" da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003 (critério da especialidade), foi republicada
posteriormente com o advento dos arts. 4o e 5o, da Lei n. 11.787/2008 (critério
cronológico) e foi referenciada pelo art. 24, §3o, da Lei n. 11.787/2008 (critério
sistemático).
(...)
7. Consoante o art. 20, do Decreto-Lei n. 4.657/1942 (Lei de Introdução às Normas
do Direito Brasileiro - LINDB): "[...] não se decidirá com base em valores jurídicos
abstratos sem que sejam consideradas as consequências práticas da decisão ". É
preciso compreender que o objetivo da tributação monofásica não é desonerar a
cadeia, mas concentrar em apenas um elo da cadeia a tributação que seria
recolhida de toda ela caso fosse não cumulativa, evitando os pagamentos
fracionados (dupla tributação e plurifasia). Tal se dá exclusivamente por motivos
de política fiscal.
8. Em todos os casos analisados (cadeia de bebidas, setor farmacêutico, setor de
autopeças), a autorização para a constituição de créditos sobre o custo de
aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica, além de comprometer a
arrecadação da cadeia, colocaria a Administração Tributária e o fabricante
trabalhando quase que exclusivamente para financiar o revendedor,
contrariando o art. 37, caput, da CF/88 - princípio da eficiência da administração
pública - e também o objetivo de neutralidade econômica que é o componente
principal do princípio da não cumulatividade. Ou seja, é justamente o
creditamento que violaria o princípio da não cumulatividade.
(...)
Fl. 6555
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10. Teses propostas para efeito de repetitivo:
10.1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n.
1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3o, I, "b" da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003).
(...)
10.3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos
cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a
constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o
custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à
tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e
da Lei n. 10.833/2003.
10.4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento,
visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode
adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em
incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos.
10.5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na
aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam
estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo
de aquisição (art. 13, Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação
monofásica.
Conforme expressamente decidido pelo STJ em julgamento sob o rito previsto para
os Recursos Repetitivos, é vedada a constituição de créditos sobre o custo de aquisição de bens
sujeitos à tributação monofásica, pois o creditamento é incompatível com esse regime de
tributação.
Contudo, em sentido oposto, a ilustre relatora decidiu reverter as glosas relativas
aos gastos com armazenagem e fretes sobre as operações de revendas de produtos sujeitos ao
regime monofásico, sendo acompanhada por mais dois conselheiros nesta decisão.
O art. 13 do Decreto-Lei no 1.598/77 estabelece quais são os custos de aquisição,
que compreendem transporte (frete e armazenagem) e seguro, além dos tributos:
Art. 13 - O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá
os de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos
devidos na aquisição ou importação.
Apesar do presente caso não envolver creditamento pela aquisição de bens, mas
sim pela revenda das mercadorias, com fulcro no art. 3o, IX, das leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, me parece contraditório, e desprovido de lógica, negar o crédito referente à
Fl. 6556
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aquisição de uma mercadoria por estar sujeita ao regime monofásico (que não admite
creditamento), porém conceder o crédito referente à revenda dessa mesma mercadoria, tendo
em vista que toda a cadeia foi desonerada.
Com base nesses fundamentos, o colegiado decidiu, por voto de qualidade, negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares

Fl. 6557
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Original