Tribunal: CARF
Processo: 12585.720423/2011-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-10-09
Data de publicação: 2025-03-16

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. CRÉDITO. ART. 3° II, DA LEI 10.833/2003. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos, nos termos do art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por garantirem a qualidade dos produtos, mantendo a sua integridade.
DESPESAS COM EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com equipamentos de proteção individual (EPI) são imprescindíveis na indústria de celulose e papel, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo.
REGIME NÃO CUMULATIVO. APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. MOMENTO.
No regime da não-cumulatividade, os créditos devem ser apurados em relação às aquisições de insumos/bens para revenda, ou serviços, ocorridos no próprio mês de apuração.
SERVIÇOS UTILIZADOS EM ANÁLISES LABORATORIAIS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
A produção de celulose contém a fase laboratorial, onde são clonadas as mudas de eucalipto para atender à gramatura adequada da futura extração de celulose. Serviço técnico científico específico, essencial à obtenção do produto final.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
RECURSO ESPECIAL. DECISÃO RECORRIDA QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos do art. 118, §3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, houve edição das Súmulas CARF n° 189 e 217 após a interposição do Recurso Especial da PGFN.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12585.720423/2011-66
ACÓRDÃO
9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
10 de outubro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

FIBRIA CELULOSE S/A
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. CRÉDITO. ART. 3° II, DA LEI 10.833/2003.
POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos, nos
termos do art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por garantirem a qualidade dos
produtos, mantendo a sua integridade.
DESPESAS COM EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com equipamentos de proteção individual (EPI) são
imprescindíveis na indústria de celulose e papel, enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo.
REGIME NÃO CUMULATIVO. APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. MOMENTO.
No regime da não-cumulatividade, os créditos devem ser apurados em
relação às aquisições de insumos/bens para revenda, ou serviços, ocorridos
no próprio mês de apuração.
SERVIÇOS UTILIZADOS EM ANÁLISES LABORATORIAIS. CREDITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
A produção de celulose contém a fase laboratorial, onde são clonadas as
mudas de eucalipto para atender à gramatura adequada da futura extração
de celulose. Serviço técnico científico específico, essencial à obtenção do
produto final.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
Fl. 8149
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
2
RECURSO ESPECIAL. DECISÃO RECORRIDA QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE
SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos do art. 118, §3°, do RICARF, não cabe recurso especial de
decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de
jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de
Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada
posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, houve edição
das Súmulas CARF n° 189 e 217 após a interposição do Recurso Especial da
PGFN.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em
parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas em relação a “tomada de
créditos sobre os dispêndios com amarração, estrados, paletes e caixas de papelão utilizados no
acondicionamento para transporte de produtos acabados” e, no mérito, por unanimidade de
votos, em negar-lhe provimento. Acordam ainda os membros do colegiado, por unanimidade de
votos, em conhecer em parte do Recurso Especial oposto pelo Contribuinte, apenas em relação a
“subsunção dos equipamentos de proteção individual ao conceito de insumo”; “momento de
apuração de créditos de bens e serviços qualificados como insumos” e “subsunção dos materiais
utilizados em laboratório de análises químicas ao conceito de insumo”, e, no mérito, por
unanimidade de votos, em dar-lhe provimento parcial, no que se refere a “subsunção dos
equipamentos de proteção individual ao conceito de insumo” e “subsunção dos materiais
utilizados em laboratório de análises químicas ao conceito de insumo”. Processo julgado na tarde
de 10/10/2024.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

Fl. 8150
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
3
RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional e pelo Contribuinte ao amparo do art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF no 256, de 22 de junho de
2009, em face do Acórdão n° 3402-002.604, assim ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
FALTA DE APRESENTAÇÃO DE PROVA DOCUMENTAL. PRINCÍPIO PROCESSUAL DA
VERDADE MATERIAL. A busca da verdade real não se presta a suprir a inércia do
contribuinte que tenha deixado de apresentar as provas dos créditos alegados, de
acordo com o sistema de distribuição da carga probatória adotado.
ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A
AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO. Cabe ao interessado a prova dos fatos
que tenha alegado. A realização de diligência ou perícia não se presta para a
produção de provas que toca à parte produzir.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. Insumos, para fins de
creditamento da Contribuição Social não cumulativa, são todos aqueles bens e
serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de
serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade empresária, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes. As Leis de
Regência da não cumulatividade atribuem o direito de crédito em relação ao
custo de bens e serviços aplicados na "produção ou fabricação" de bens
destinados à venda, inexistindo amparo legal para secção do processo produtivo
da sociedade empresária agroindustrial em cultivo de matéria-prima para
consumo próprio e em industrialização propriamente dita, a fim de expurgar do
cálculo do crédito os custos incorridos na fase agrícola da produção. Os custos
incorridos com bens e serviços aplicados na floresta de eucaliptos guardam
relação de pertinência e essencialidade com o processo produtivo da pasta de
celulose e configuram custo de produção, razão pela qual integram a base de
cálculo do crédito das contribuições não-cumulativas.
FRETES. TRANSPORTE DE MATÉRIA-PRIMA ENTRE A FLORESTA E A FÁBRICA Os
custos incorridos com fretes no transporte de madeira entre a floresta de
eucaliptos e a fábrica configuram o custo de produção da celulose e, por tal razão,
integram a base de cálculo do crédito das contribuições não-cumulativas.
Fl. 8151
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
4
CRÉDITOS. DESPESAS OPERACIONAIS. TRANSPORTE DE PRODUTO ACABADO. As
despesas com inspeção e movimentação de produto acabado, antes de sua venda
não geram créditos no regime da não-cumulatividade.
CRÉDITOS. ATIVO PERMANENTE. FASE AGRÍCOLA DO PROCESSO PRODUTIVO. É
legítima a tomada de crédito em relação ao custo de aquisição de bens
empregados na fase agrícola do processo produtivo da agroindústria, ainda que
sejam classificáveis no ativo permanente.
CRÉDITOS. BENS E SERVIÇOS. MANUTENÇÃO. BENS PASSIVEIS DE ATIVAÇÃO. Não
há direito à tomada de créditos sobre o custo de aquisição de bens ou serviços
empregados na manutenção de bens passiveis de ativação que não guardem
estreita relação de pertinência e essencialidade com a fase agrícola.
CRÉDITOS. REGIME DE RECONHECIMENTO. Os créditos da não-cumulatividade
devem ser reconhecidos no período de apuração em que for realizada aquisição
do bem ou contratada a prestação do serviço.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
RECONHECIMENTO DE RECEITAS. Na determinação dos créditos da não-
cumulatividade passíveis de ressarcimento, o rateio proporcional entre as receitas
obtidas com operações de exportação e de mercado interno, reconhecendo as
receitas de exportação apuradas na data de embarque das mercadorias.
CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO. DACON. RETIFICAÇÕES. COMPROVAÇÃO. Para
utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste configurada a não
utilização em períodos anteriores, mediante retificação das declarações
correspondentes, ou apresentação de outra prova inequívoca da sua não
utilização.
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. COMBUSTÍVEIS. REINTRODUÇÃO NA
CADEIA DE PRODUÇÃO. NATUREZA DE INSUMO. DIREITO A CRÉDITO.
Recurso Voluntário Negado na parte conhecida.
A decisão recorrida deu provimento parcial ao recurso para o efeito de reversão das
seguintes glosas:
a) dos créditos tomados sobre dispêndios com bens e serviços contratados a
terceiros para o plantio clonagem, pesquisa, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de
pragas, combate a incêndio, corte, colheita, transporte das toras de madeira, utilizados antes do
tratamento físico-químico da madeira, não caracterizados como despesas relacionadas com bens
do ativo permanente e que possuem classificação jurídica e contábil como custos de produção,
entre eles, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de
viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras,
monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem;
b) sobre os aluguéis de guindaste operado para manejo de insumos;
c) referentes a transporte de madeira entre a floresta e a fábrica;
Fl. 8152
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
5
d) sobre os lubrificantes, consumidos nos equipamentos, mesmo durante a etapa
agrícola;
e) gastos com correias de amarração, estrados, paletes e caixas de papelão, desde
que não se configurem em itens imobilizados, e;
f) gastos com combustíveis.
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
A Fazenda Nacional suscitou divergência quanto às seguintes matérias:
(i) O conceito de insumo para fim de creditamento da contribuição não cumulativa -
acórdão indicado como paradigma n° 3102-01.272.
(ii) Direito à tomada de créditos sobre os dispêndios com amarração, estrados,
paletes e caixas de papelão utilizados no acondicionamento para transporte de produtos
acabados, indicando como paradigmas os acórdãos n° 3302-002.027 e 3101-00.795.
(iii) Creditamento como insumos dos gastos relativos à manutenção florestal:
acórdãos indicados como paradigmas n° 3102-01.272 e 3102- 001.143.
O r. despacho de admissibilidade de e-fls. 7367-7379 deu seguimento parcial ao
Recurso Especial em relação às divergências referentes ao direito a tomada de créditos sobre os
dispêndios com amarração, estrados, paletes e caixas de papelão utilizados no acondicionamento
para transporte de produtos acabados (quanto paradigma 3101-00.795) e ao creditamento como
insumos dos gastos relativos à manutenção florestal (3102-01.272).
Em contrarrazões, o Contribuinte requer o não conhecimento do recurso e no
mérito o seu desprovimento.
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
O Contribuinte suscita divergência jurisprudencial quanto às seguintes matérias:
(i) Momento de apuração de créditos de bens e serviços qualificados como insumos,
indicando como paradigmas os acórdãos n° 3301-003.223 e 3302-003.155.
(ii) Créditos apropriados extemporaneamente, por ausência de retificação da
DACON e da DCTF, indicando como paradigmas os acórdãos n° 9303-004.562 3403-002.420.
(iii) Falta de competência do CARF para a modificação dos motivos de fato e de
direito da decisão da DRF, com prejuízo ao contribuinte, indicando como paradigmas os acórdãos
n° 3403-000.994 9101-002.355.
(iv) Subsunção dos equipamentos de proteção individual ao conceito de insumo,
indicando como paradigmas os acórdãos n° 9303-005527 e 3302-003.155.
(v) Subsunção dos serviços de movimentação de materiais e de insumos ao conceito
de insumo, indicando como paradigmas os acórdãos n° 3403-001.556 e 9303-006.218.
Fl. 8153
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
6
(vi) Subsunção dos materiais utilizados em laboratório de análises químicas ao
conceito de insumo, indicando como paradigmas os acórdãos n° 3302-003.155 e 3302-002.959.
(vii) Créditos tomados sobre o custo dos serviços de transporte de produtos
acabados até o estabelecimento vendedor, indicando como paradigmas os acórdãos n° 3401-
002.075 e 9303-005.156.
(viii) Créditos tomados sobre a gasolina utilizada no transporte de pessoal,
indicando como paradigma o acórdão n° 3403-001.500.
O r. despacho de admissibilidade de e-fls. 7920-7942 deu parcial seguimento ao
recurso em relação à divergência quanto ao direito à tomada de créditos da contribuição social
não cumulativa sobre os gastos nas aquisições de equipamento de proteção individual, óculos de
segurança bandido (acórdão n° 3302-003.155), e quanto ao direito à tomada de créditos da
contribuição social não cumulativa sobre os custos dos serviços de transporte de produtos
acabados até o estabelecimento vendedor (acórdão n° 3401-002.075).
Proposto o Agravo, o Despacho de e-fls. 8034-8048 acolheu-o parcialmente para
dar seguimento parcial ao recurso especial quanto às seguintes matérias:
(i) “Momento de apuração de créditos de bens e serviços qualificados como
insumos”;
(ii) “Glosa de créditos apropriados extemporaneamente, por ausência de retificação
da DACON e da DCTF”; e
(iii) “Subsunção dos materiais utilizados em laboratório de análises químicas ao
conceito de insumo”, mas apenas em relação ao Acórdão no 3302-003.155.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
Tomada de créditos sobre os dispêndios com amarração, estrados, paletes e caixas de papelão
utilizados no acondicionamento para transporte de produtos acabados
A decisão recorrida entendeu que o acondicionamento para transporte do produto
acabado deve ser considerado como etapa integrante do processo produtivo da recorrente. Por
essa razão, à luz do conceito de insumo adotado, reverteu as glosas dos créditos tomados sobre o
valor dos gastos com correias de amarração, estrados, paletes e caixas de papelão, desde que não
se configurem em itens imobilizados:
O acondicionamento para transporte do produto acabado deve ser considerado
como etapa integrante do processo produtivo da recorrente. Assim o valor dos
gastos com correias de amarração, estrados, paletes e caixas de papelão, desde
Fl. 8154
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
7
que não se configurem em itens imobilizados, ensejam a tomada de créditos.
Essas são as glosas que devem ser revertidas.
O Acórdão indicado como paradigma n° 3101-00.795 consignou que as embalagens
que não são incorporadas ao produto durante o processo de industrialização (embalagens de
apresentação), mas apenas depois de concluído o processo produtivo e que se destinam tão-
somente ao transporte dos produtos acabados (embalagens para transporte), não podem gerar
direito a creditamento relativo às suas aquisições.
A ementa foi assim lavrada:
Acórdão n° 3101-000.795
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Ano-calendário: 2005
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGENS.
CONDIÇÕES
DE
CREDITAMENTO. As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o
processo de industrialização (embalagens de apresentação), mas apenas depois
de concluído o processo produtivo e que se destinam tão-somente ao transporte
dos produtos acabados (embalagens para transporte), não podem gerar direito a
creditamento relativo às suas aquisições.
Configurada, portanto, a divergência.
Voto por conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional nesta matéria.
Tomada de créditos como insumos sobre gastos relativos à manutenção florestal
A decisão recorrida entendeu inexistir amparo legal para que a fiscalização vede a
tomada de crédito na cadeia verticalização de produção:
Glosas revertidas
Assim, relativamente à fase agrícola do processo produtivo, consistente na criação
de mudas, plantio, manejo e colheita dos eucaliptos, não existe amparo legal para
que a autoridade administrativa expurgue dos cálculos os custos incorridos com
insumos na floresta, sob o argumento de que a madeira lá produzida não se
destina à venda, mas sim a consumo próprio. Isto porque, conforme já ficou
assentado antes, a atividade do contribuinte deve ser vista como um todo único e
indivisível, seja pela interpretação literal do art. 3° da Lei de Regência, ou pela
aplicação da definição legal de "agroindústria".
Sendo assim, devem ser revertidas as glosas dos créditos tomados sobre
dispêndios com bens e serviços contratados a terceiros para o plantio
clonagem, pesquisa, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de
pragas, combate a incêndio, corte, colheita, transporte das toras de
madeira, utilizados antes do tratamento físico-químico da madeira, não
caracterizados como despesas relacionadas com bens do ativo permanente e que
Fl. 8155
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
8
possuam classificação jurídica e contábil como custos de produção, entre
eles, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias,
serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos, controle
de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem.
A ementa do paradigma é a seguinte:
Acórdão 3102-01.272
CONCEITO. Para efeito de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o
termo "insumo" não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço
que onere a atividade da econômica, mas tão somente os que sejam diretamente
empregados na produção de bens ou prestação de serviços.
FORMAÇÃO E CONSERVAÇÃO DE FLORESTAS. Gastos no plantio e manutenção de
florestas devem ser incorporados ao valor desse ativo, descabendo, portanto,
computá-los como despesa.
EXTRAÇÃO. Os serviços necessários à extração da matéria-prima empregada no
processo produtivo enquadram-se no conceito de insumo, para efeito de cálculo
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para Financiamento da
Seguridade Social não-cumulativos. Consequentemente, os gastos incorridos com
tais serviços devem ser computados para efeito de cálculo das contribuições.
O paradigma consignou que os dispêndios que agreguem valor às florestas, bem do
ativo imobilizado, não representam um custo, mas um investimento, independentemente do
tratamento tributário que posteriormente vier a ser conferido ao desgaste do bem. Assim, mesmo
não concordando com a premissa de que os gastos na formação e manutenção de floresta estejam
dissociados do processo produtivo, entendeu que não havia como deferir a tomada de crédito
sobre os gastos com formação e manutenção de florestas como despesa ou custo, na medida em
que se incorporam ao valor das florestas.
A divergência é clara. Contudo, o apelo da Fazenda Nacional não pode ser
conhecido, pois o acórdão recorrido vai ao encontro da Súmula CARF 189:
Súmula CARF no 189
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
Os gastos com insumos da fase agrícola, denominados de "insumos do insumo",
permitem o direito ao crédito relativo à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins
não cumulativas.
Nos termos do art. 118, §3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de
qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de
Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
Voto por não conhecer do Recurso Especial nesta matéria.
Fl. 8156
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
9
MÉRITO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
Tomada de créditos sobre os dispêndios com amarração, estrados, paletes e caixas de papelão
utilizados no acondicionamento para transporte de produtos acabados
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da
não-cumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial no 1.221.170-PR, julgado na
sistemática dos recursos repetitivos, assim são insumos os bens e serviços utilizados diretamente
ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam
ao critério de essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa.
Nesse sentido, o acórdão n° 9303-014.544, j. 23-01-2024:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração:
01/07/2009 a 30/09/2009 PIS/COFINS. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE
EMBALAGEM. POSSIBILIDADE. O material de embalagem segue o mesmo
tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao
processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não
cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando
i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua
supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner
refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de
transporte em determinada embalagem.
O Contribuinte sustenta, em síntese, que esses dispêndios são essenciais e
relevantes para o transporte e acondicionamento de folhas de celulose, que é produto ainda em
processamento do papel.

Entendo que esses gastos estão relacionados a movimentação, acondicionamento e
transporte do papel, e o creditamento está autorizado, uma vez que têm a finalidade de manter o
produto em condições adequadas, mantendo a qualidade e protegendo contra umidade, etc., por
isso são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos da COFINS.
O crédito pode ser admitido como insumo, nos termos do inciso II, do art. 3°.
Por isso, nego provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional neste tópico.
CONHECIMENTO RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
Fl. 8157
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
10
Subsunção dos equipamentos de proteção individual ao conceito de insumo
Para o acórdão recorrido:
Há que se atentar para o fato de que para um bem ser apto a gerar créditos da
contribuição não cumulativa, com base no art. 3°, inc. II, das Leis de Regência, ele
deve ser pertinente e essencial ao processo produtivo, integrando o seu custo de
produção, e, ao mesmo tempo, não ser passível de ativação obrigatória à luz do
disposto no art. 301 do RIR/99; Se for passível de ativação obrigatória, o crédito
deverá ser apropriado não com base no custo de aquisição, mas sim com base na
despesa de depreciação ou amortização, conforme normas específicas.
Seja por não guardarem a necessária relação de pertinência e essencialidade com
o processo produtivo, considerado na sua indivisível unicidade, ainda que sejam
contabilizados como custo de produção; ou por serem passíveis de ativação,
devem ser mantidas as glosas dos créditos tomados sobre os seguintes itens:
(...)
g) despesas com equipamento de proteção individual, óculos de segurança
Bandido,
O Acórdão indicado como paradigma n° 3302-003.155 adotou conceito de insumo
idêntico ao adotado na decisão recorrida, ao analisar o processo produtivo do ora recorrente,
concluiu que a utilização de E.P.I. é essencial para a segurança dos colaboradores da empresa,
decorre de imposição prevista na legislação trabalhista, incluindo acordos e convenções firmados
pelo sindicato das categorias profissionais dos empregados da empresa. E diante da essencialidade
do equipamento, reconheceu direito ao crédito.
A divergência está comprovada, portanto voto por conhecer o recurso especial
nesta matéria.
Créditos tomados sobre o custo dos serviços de transporte de produtos acabados até o
estabelecimento vendedor
A decisão recorrida apontou que não é todo e qualquer custo ou despesa necessária
à atividade da empresa, nos termos da legislação do IRPJ, que se subsome ao conceito de insumo,
para fins de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas. No entendimento do
Colegiado, há de se perquirir a pertinência e a essencialidade do gasto relativamente ao processo
fabril ou de prestação de serviço para que se lhe possa atribuir a natureza de insumo. Aduziu que,
não se configurando ainda uma operação de venda e tratando-se de transporte de produto
acabado, isso é, quando já se encerrou o processo produtivo, não há hipótese legal que autorize a
tomada de crédito sobre fretes para transporte de produtos acabados até o estabelecimento
vendedor. O Acórdão indicado como paradigma n° 3401-002.075 recebeu a seguinte ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
Fl. 8158
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
11
COFINS-EXPORTAÇÃO.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
FRETES
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. TRANSPORTE DE INSUMOS E
PRODUTOS ACABADOS. DIREITO A CRÉDITO. LEI N° 10.833/2003, ART. 3°, INCS. II
E IX.
A norma introduzida pelo inc. IX do art. 3° da Lei n° 10.833/2003, segundo a qual a
armazenagem e o frete na operação de venda suportados pela vendedora de
mercadorias geram créditos, é ampliativa em relação aos créditos previstos no
inc. II do mesmo artigo. Com base nesses dois incisos, geram créditos, além do
frete na operação de venda, para entrega das mercadorias vendidas aos seus
adquirentes, os fretes entre estabelecimentos da própria empresa, desde que
para o transporte de insumos, produtos acabados ou produtos já vendidos.
A divergência é clara. Contudo, o apelo não pode ser conhecido, pois o acórdão
recorrido vai ao encontro da Sumula CARF 217:
Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência
em 04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Nos termos do art. 118, §3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de
qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de
Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
Voto por não conhecer do Recurso Especial nesta matéria.
Momento de apuração de créditos de bens e serviços qualificados como insumos
A questão aqui levantada se vincula ao momento para a contabilização do crédito
respectivo, fixando o acórdão recorrido que é a data da aquisição do bem ou da contratação do
serviço. O contribuinte defende que esse instante – “aquisição” - coincide com a data da entrega
do bem ou da conclusão do serviço e não a data de emissão da nota fiscal.
Para o acórdão recorrido, o crédito é calculado, em regra, sobre os gastos e
despesas incorridos no mês, em relação aos quais deve ser aplicada a mesma alíquota que incidiu
sobre o faturamento para apurar a contribuição:
CRÉDITOS. REGIME DE RECONHECIMENTO. Os créditos da não-cumulatividade
devem ser reconhecidos no período de apuração em que for realizada aquisição
do bem ou contratada a prestação do serviço.
Já o paradigma n° 3302-003.155 consigna que “aquisição” se concretiza com o
recebimento da mercadoria ou da conclusão do serviço:
Fl. 8159
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
12
“Deflui-se que a emissão da nota fiscal não caracteriza, por si, a aquisição, pois
que os riscos, em regra, ainda correm por conta do vendedor. A discussão travada
nos autos limitou-se apenas ao lapso temporal entre a data de emissão da nota
fiscal de venda pelo vendedor e a entrada dos bens nos estabelecimentos da
empresa, não se perquirindo sobre outras situações ou condições. Portanto, em
princípio, o regime de competência do crédito deve ser o da aquisição, assim
entendida, a tradição das coisas móveis, ou, no caso de serviços, o
reconhecimento do estágio de execução (serviços em várias etapas) ou da
conclusão, no caso de serviço de uma única etapa.”
No mesmo sentido, o paradigma n° 3301-003.223:
MOMENTO DO CREDITAMENTO. O cálculo do crédito de PIS e de COFINS deverá
levar em conta as aquisições de bens, serviços e insumos ocorridas no mês, sendo
que o termo ‘aquisição’ exige o recebimento e contabilização do bem pelo
destinatário. Crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos
meses subsequentes.
Dessa forma, o recurso deve ser conhecido nessa matéria.
Glosa de créditos apropriados extemporaneamente, por ausência de retificação da DACON e da
DCTF
Quanto ao “Aproveitamento de Créditos Extemporâneos”, a decisão recorrida não
adotou unicamente a tese de que não seria possível o aproveitamento de créditos extemporâneos
sem a retificação da DACON e/ou da DCTF. Confira-se:
Não é possível o aproveitamento direto de créditos resultantes da aquisição de
um determinado insumo em mês diverso da aquisição. O que é possível é
aproveitar o saldo de créditos, remanescentes após o confronto entre créditos e
débitos de um determinado mês, pelo qual poderá restar saldo de créditos a
serem aproveitados nos meses subsequentes.
O recorrente, por sua vez, remete a discussão às Leis de Regência, para
argumentar que o 4 do art. 3° é claro ao dispor que o crédito não aproveitado em
determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subsequentes. Aduz que não
se pode desconsiderar as aquisições de insumos e o respectivo direito aos
créditos pelo simples fato de que foram escrituradas em momento posterior.
A matéria, no entanto, já tem entendimento pacificado neste colegiado,
plasmado, por exemplo, no Acórdão no 3403002.717, de 29 de janeiro de 2014
(Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime), em que quedou assente a necessidade de
que reste documentado o aproveitamento dos créditos, mediante as retificações
das declarações correspondentes, de modo a não dar ensejo a duplo
aproveitamento, ou a irregularidades decorrentes. Admite-se a possibilidade de
relevar formalidade de retificação das declarações desde que demonstrada
conclusiva e irrefutavelmente, a ausência de utilização do crédito
Fl. 8160
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
13
extemporaneamente registrado. De se reconhecer, no entanto, que a retificação
das declarações é extremamente mais simples.
Assim, omitindo-se em proceder à prévia retificação do Dacon respectivo e sem
fazer prova caba de que não aproveitou o crédito anacrônico, deve-se manter a
glosa.
O acórdão paradigma n° 3403-002.420 entendeu que:
PIS/COFINS NÂO-CUMULATIVO. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. APROVEITAMENTO.
Quando o contribuinte verifica que tinha direito a crédito de PIS/Cofins não-
cumulativo em período anterior, o qual não foi aproveitado na época própria,
pode proceder de duas formas: - a primeira consiste em fazer o aproveitamento
no mês em que o crédito foi gerado, promovendo a retificação do DACON daquele
período de apuração e dos períodos subsequentes, bem como da DCTF para,
então, promover a compensação por meio de DCOMP, utilizando como crédito o
valor que recolheu a maior, inclusive com atualização; - a segunda consiste em
aproveita o crédito no período de apuração corrente, incluindo-o na DACON, sem
precisar retificar nenhuma declaração em relação ao passado, mas aproveitando o
crédito pelo seu valor nominal, sem atualização (art. 13 da Lei n° 10.833/2003).
Qualquer das duas formas de aproveitamento é legítima.
Já o paradigma 9303-004.562:
CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO. CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei
no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição
do insumo, o crédito apurado não-cumulatividade do PIS e Cofins pode ser
aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do Dacon
por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre.
As Linhas 06/30 e 06/31 do DACON, denominadas respectivamente de “Ajustes
Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de Créditos”, contemplam a
hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros créditos, além daqueles
contemporâneos à declaração. Também a EFDPIS/Cofins, constante do Anexo
Único do Ato Declaratório Executivo COFIS no 34/2010, prevê expressamente a
possibilidade de lançar créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS) e
1501/1502 (COFINS). Precedente do CARF.
Entendo que não há similitude fática entre o acórdão recorrido e o paradigma n°
3403-002.420, porquanto ambos admitem as duas formas de aproveitamento do crédito.
Não há também divergência em relação ao paradigma n° 9303-004.562, pois
subsiste no recorrido o fundamento autônomo da possibilidade de comprovação do crédito sem a
retificação da declaração.
Por isso, voto por não conhecer desta matéria.
Subsunção dos materiais utilizados em laboratório de análises químicas ao conceito de insumo
Fl. 8161
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
14
Sustentou o acordão recorrido:
Há que se atentar para o fato de que para um bem ser apto a gerar créditos da
contribuição não cumulativa, com base no art. 3°, inc. II, das Leis de Regência, ele
deve ser pertinente e essencial ao processo produtivo, integrando o seu custo de
produção, e, ao mesmo tempo, não ser passível de ativação obrigatória à luz do
disposto no art. 301 do RIR/99; Se for passível de ativação obrigatória, o crédito
deverá ser apropriado não com base no custo de aquisição, mas sim com base na
despesa de depreciação ou amortização, conforme normas específicas. Seja por
não guardarem a necessária relação de pertinência e essencialidade com o
processo produtivo, considerado na sua indivisível unicidade, ainda que sejam
contabilizados como custo de produção; ou por serem passíveis de ativação,
devem ser mantidas as glosas dos créditos tomados sobre os seguintes itens:
(...)
k) insumos utilizados em análises químicas em laboratório,
O despacho de agravo admitiu seguimento apenas em relação ao Acórdão no 3302-
003.155:
“Percebe-se que a fase laboratorial é essencial ao processo produtivo da celulose,
e também bastante técnica. O nobre relator reconhece direito ao crédito sobre os
insumos utilizados em análises químicas em laboratório e armazenagem de
insumos, mas não sobre os serviços. No entanto, a meu ver, somente funcionários
habilitados e qualificados podem utilizar de forma correta os insumos utilizados
nos laboratórios, já que a fase laboratorial exige conhecimentos técnico e
científicos específicos. Não seria lógico conceder os créditos aos insumos
laboratoriais e não aos serviços necessários para a sua correta utilização, sob pena
de esvaziar a indispensabilidade dos insumos. Deste modo, reconheço o crédito
reclamado.”
Trata-se de paradigma autêntico, estando a divergência comprovada.
Logo, voto por conhecer o recurso nesta matéria.
MÉRITO – RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
Subsunção dos equipamentos de proteção individual ao conceito de insumo
O Contribuinte aponta a essencialidade e relevância da seguinte forma:
Os equipamentos de proteção individual (EPI) são essenciais para o processo
produtivo desenvolvido pela recorrente, eis que são de utilização obrigatória
pelos seus funcionários que transitam e trabalham nas etapas florestal e
industrial, em razão de leis e normas do trabalho. Nesse contexto, a concessão de
EPIs aos funcionários configura verdadeiro custo de produção da recorrente, ou
seja, insumo do processo produtivo do contribuinte, nos termos do inciso II do art.
3° da Lei n. 10637. O processo de produção do papel e da celulose apresenta
certos riscos para a saúde e para a integridade física dos funcionários, razão pela
Fl. 8162
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
15
qual muitos produtos são manipulados com luvas, respiradores, macacões e botas
de proteção. Além disto, diversas máquinas contidas nas diferentes etapas do
processo produtivo da recorrente exigem a utilização de equipamentos de
proteção por parte de seus manipuladores. A utilização de tais equipamentos
encontra-se diretamente relacionada ao processo produtivo.
Consta no laudo, e-fl. 6616:

E na e-fl. 6662:

Assim, o EPI é utilizado na aplicação de herbicidas, que são produtos de alta
toxidade, protegendo o trabalhar e evitando a sua contaminação e intoxicação.
Logo, a despesas incorridos com equipamentos de proteção individual (EPI) são
imprescindíveis na indústria de celulose e papel, enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso
repetitivo.
Momento de apuração de créditos de bens e serviços qualificados como insumos
Constou no acórdão recorrido:
A recorrente defende que o momento correto para a contabilização do crédito,
não é a data da aquisição do bem ou da contratação do serviço, mas sim a data da
entrega do bem ou da conclusão da prestação do serviço, momento em que se
operariam os efeitos patrimoniais relevantes. O momento correto para apuração
de eventuais créditos da Contribuição decorrente da aquisição de insumos está
determinado no art. 3o, inciso II, das Leis de Regência. E, novamente, como
assentado pelo Conselheiro Atulim, no já referido Acórdão no 3403 002.824:
Já no regime não cumulativo das contribuições ao PIS e à Cofins, o crédito é
calculado, em regra, sobre os gastos e despesas incorridos no mês, em relação aos
quais deve ser aplicada a mesma alíquota que incidiu sobre o faturamento para
apurar a contribuição devida (art. 3o, § 1o das Leis no 10.637/02 e 10.833/04). E os
eventos que dão direito à apuração do crédito estão exaustivamente citados no
Fl. 8163
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
16
art. 3o e seus incisos, onde se nota claramente que houve uma ampliação do
número de eventos que dão direito ao crédito em relação ao direito previsto na
legislação do IPI
O momento correto para apuração de créditos de PIS decorrente da aquisição de
insumos (regime da não-cumulatividade) está determinado no art. 3o, inciso II c.c. § 1o, inciso I da
Lei no 10.637, de 2002:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(...)
§ 1o O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no
caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
No regime não cumulativo, o crédito é calculado sobre os dispêndios incorridos no
mês, em relação aos quais deve ser aplicada a mesma alíquota que incidiu sobre o faturamento
para apurar a contribuição devida.
Dessa forma, a data da emissão da Nota Fiscal é o parâmetro correto para a
apuração mensal dos créditos.
Por isso, voto por negar provimento ao recurso neste tópico.
Subsunção dos materiais utilizados em laboratório de análises químicas ao conceito de insumo
Sustenta a Recorrente que os gastos incorridos com produtos e serviços utilizados
em análises laboratoriais pela recorrente, em sentido oposto ao que concluiu o acórdão recorrido,
são imprescindíveis para a consecução de sua atividade, constituindo etapa essencial do seu
processo produtivo, eis que é neste momento em que são desenvolvidos os clones utilizados para
a produção de celulose:
Fl. 8164
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
17

A tratativa do melhoramento dos clones consta no laudo, em especial, no subitem
2.1.1, nas e-fls. 6591 e seguintes.
Sem dúvida, a manipulação dos clones é etapa essencial e relevante ao processo
produtivo da Recorrente.
Entendo pelo reconhecimento do crédito.
Conclusão
Do exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Especial da Fazenda Nacional,
apenas em relação a “tomada de créditos sobre os dispêndios com amarração, estrados, paletes e
caixas de papelão utilizados no acondicionamento para transporte de produtos acabados” e, no
mérito, negar-lhe provimento. E por conhecer em parte do Recurso Especial do Contribuinte,
apenas em relação a: “subsunção dos equipamentos de proteção individual ao conceito de
insumo”; “momento de apuração de créditos de bens e serviços qualificados como insumos” e
“subsunção dos materiais utilizados em laboratório de análises químicas ao conceito de insumo”,
e, no mérito, dar-lhe parcial provimento no que se refere a “subsunção dos equipamentos de
Fl. 8165
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.087 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 12585.720423/2011-66
18
proteção individual ao conceito de insumo” e “subsunção dos materiais utilizados em laboratório
de análises químicas ao conceito de insumo”.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 8166
DF CARF MF
Original