Tribunal: CARF
Processo: 16349.720011/2011-70
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-19
Data de publicação: 2024-07-18

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 14/11/2015
INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ, SISTEMÁTICA DE RECURSO REPETITIVO RESP 1.221.170/PR.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16349.720011/2011-70
ACÓRDÃO
3202-001.789 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CCB - CIMPOR CIMENTOS DO BRASIL S.A.
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 14/11/2015
INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso
Especial no 1.221.170/PR).
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
IMPOSSIBILIDADE.
JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ, SISTEMÁTICA DE
RECURSO REPETITIVO RESP 1.221.170/PR.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em
relação a fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar parcial provimento
ao recurso voluntário para reverter as glosas de (1) serviços realizados nas minas da empresa
(extração, furação, detonação, marcação de fogos em mina e carregamento das rochas
desmontadas), realizados por Geomineração Ind e Com Minérios, Zandoná Mineração e
Terraplanagem, Esfera Montagens Industriais Ltda, Geofocus Geologia Projetos e Represe Ltda,
Terragama do Brasil Serviço de Desmonte, Racional Ind Com, Transportadora WM Ltda e Mario
Fl. 329
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Candido da Silva, por se tratar de insumo, nos termos do art. 3o, II, das Leis nos 10.637, de 2002, e
10.833, de 2003, e (2) serviços de operações portuárias (serviços de guindastes), prestador por
Órgão Gestor de mão-de-obra do porto, Zandona Mineração Terraplanagem, Cegelec Ltda e
Sindicato dos Trabalhadores Armazéns, por se enquadrar no art. 3o, IX, e art. 15 da Lei no 10.833,
de 2003. E, por maioria de votos, reverter as glosas somente dos fretes de movimentação de
insumos dentro do estabelecimento recorrente. Vencida a Conselheira Juciléia de Souza Lima
(Relatora) que dava provimento para reverter as glosas de frete de produto acabado entre filiais e
de produto acabado dentro de um mesmo estabelecimento. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe.
Sala de Sessões, em 19 de junho de 2024.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima – Relatora

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Rodrigo Lorenzon Yunan
Gassibe (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Aline Cardoso de Faria.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário contra indeferimento de Despacho Decisório
emitido pela Derat São Paulo, com ciência em 29/10/2015, que não homologou as compensações
declaradas
por
meio
das
Dcomp
no
03399.35570.291010.1.3.04-3247
e
29797.59578.301110.1.3.04-0325, devido ao não reconhecimento do direito creditório
relacionado a pagamento indevido ou a maior que o devido de COFINS não cumulativa, efetuado
em 14/11/2015, do período de apuração de outubro/2015, no valor de R$ 335.797,19.
Segundo a “Análise do Crédito” pela autoridade administrativa, a contribuinte
desempenhava concomitantemente atividades sujeitas aos regimes cumulativo e não-cumulativo,
quanto à apuração das contribuições ao PIS e à Cofins. No regime cumulativo, estão os serviços de
empreitada de obras de construção civil, que, no caso da Recorrente, referem-se aos serviços de
concretagem. Como mencionado, a origem do crédito decorreu do reenquadramento das receitas
de concretagem que foram recalculadas do regime não cumulativo para o regime cumulativo e
ajustando os créditos da não cumulatividade (compra de bens utilizados como insumos,
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pagamento de serviços utilizados como insumos, despesas de energia elétrica, despesas de
aluguéis, crédito sobre ativo imobilizado e devoluções de vendas). Com isso, houve a redução da
Cofins não cumulativa paga e o surgimento de um valor devido de Cofins cumulativa, que
pretende seja extinto por compensação nas Dcomp apresentadas.
A autoridade administrativa acatou o reenquadramento das receitas de serviços de
concretagem, por se estarem dentre a exceção do art. 10, inciso XX, da Lei no 10.833, de 2003.
Contudo, efetuou a glosa de algumas despesas registradas nas rubricas “bens utilizados como
insumos” e “serviços utilizados como insumos”, por não se enquadrarem no conceito de insumo,
uma vez que não estão intrinsicamente associados ao processo produtivo da empresa.
Houve as seguintes glosas: serviços realizados nas minas da empresa (extração,
furação, detonação, marcação de fogos etc) e em operações portuárias (serviços de guindaste,
p.ex.), porque não estão diretamente inseridos no processo industrial de fabricação do cimento,
mas sim em etapas anteriores do mesmo (uso nas minas e nos portos).
Também houve glosas com despesas de fretes, pois no entendimento da
fiscalização não se tratava de fretes em operações de venda ou de frete na compra de insumos,
mas de frete pago em decorrência de operações entre estabelecimentos do mesmo contribuinte
ou para executar movimentações de insumos ou mercadorias dentro de um mesmo
estabelecimento, por não serem passíveis de creditamento. Também houve a glosa de despesas
de frete cujas informações de origem e destino não foram apresentadas.
Cientificada do Despacho Decisório, a Recorrente apresentou Manifestação de
Inconformidade, a qual por meio do Acórdão 06-58.305, proferido pela 3a Turma da Delegacia
Regional de Julgamento de Curitiba foi julgada improcedente conforme abaixo ementado:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do Fato Gerador: 14/11/2015
COFINS. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. PAGAMENTO DE
SERVIÇOS. PRODUÇÃO DE CIMENTO.
Os serviços prestados anteriormente ou posteriormente ao efetivo
momento do processo produtivo não são considerados insumos da
produção, por isso, não há possibilidade de creditamento, na sistemática da
não cumulatividade, sobre tais dispêndios.
COFINS.
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
CRÉDITO.
FRETE
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA.
Os gastos efetuados com fretes na transferência de bens e insumos entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram direito a crédito da
contribuição na sistemática da não cumulatividade, por falta de previsão
legal.
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PEDIDO DE PERÍCIA.
É prescindível o pedido de perícia quando se tratar de mera aplicação da
legislação tributária e não de produção de provas, por não exigir
conhecimento técnico específico diferente da análise do direito que deve
ser realizada pela autoridade administrativa competente para o
reconhecimento do crédito.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

Inconformada, a Recorrente apresentou Recurso Voluntário ao CARF, o qual em sua
defesa alega que as glosas não podem prosperar por ausência de previsão legal, para tanto,
socorre-se de vários acórdãos do CARF e da CSRF, defendendo que o insumo pode integrar as
etapas que resultam no produto ou serviço e, até mesmo as anteriores e posteriores a este, desde
que sejam imprescindível para a conclusão do ciclo produtivo, com a conseqüente comercialização
do bem ou serviço, bem como, pugna pela conversão em diligência do feito.
Em suma, é o Relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora.
O recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos de
admissibilidade, portanto, dele conheço.
Ante a existência de preliminares prejudiciais de mérito do Recurso, passo a
apreciá-lo.
I- DAS PRELIMINARES
1.1) Da Diligência Fiscal
Ao invocar o princípio da verdade material, pugna a Recorrente pela juntada de
documentos a qualquer tempo, bem como, pela realização de diligências.
Ao decidir, esta Turma tem adotado um formalismo moderado no que cerne a
juntada de documentos a qualquer tempo. Entretanto, entendo que, a admissão de juntada de
provas se restringe ao momento da apresentação da impugnação/manifestação de
inconformidade no processo administrativo, ressalvada a demonstração de impossibilidade de sua
apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou direito superveniente ou se
destine a contrapor fatos ou razões, posteriormente, trazidas aos autos, o que não é o caso dos
autos.
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No que cerne à realização de diligência, dado a maturidade da causa, bem como, a
robustez das provas apresentadas, entendo ser prescindível.
Por isso, rejeito a preliminar arguida e passo a analisar o mérito do presente
recurso.
II- DO MÉRITO
2- Do conceito de insumo e o RESP 1.221.170/PR
Para interpretar o conceito de insumo, entendo por bem registrar que o conceito de
insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS deve tomar como base a decisão proferida
no RESP 1.221.170.
É sabido que em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170
definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas 247 e 404,
ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item –
bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte”.
No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária,
considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, pretendeu-se que seja considerado insumo o que for essencial ou relevante
para o processo produtivo ou à atividade principal desenvolvida pela empresa.
Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se deve
excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS, observa-se que as
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações ao desconto de créditos.
Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis impede o crédito
em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos valores de aquisição de bens e
serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já como exemplos de limitações, o art. 3o,
§3o, das referidas Leis estabelece que o desconto de créditos aplica-se, exclusivamente, em
relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e
despesas pagos ou creditados a pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.”
Restou pacificada no STJ a tese que: “o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
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importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
O conceito de insumo também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em
setembro de 2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no
01/2014."
A Nota clarifica e orienta, internamente, a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional:
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de insumos, que se
trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a imprescindibilidade e a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto tal método não esteja na tese firmada,
é um dos instrumentos úteis para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a produção ou
prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não
são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade
principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
Com tal nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou
do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:
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“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos, porém,
com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por
meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a
imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da realização
da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o
serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo, comprometem a
consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em
tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o
voto do Ministro Mauro Campbell Marques.”
Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização
da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o
serviço ou produto inútil.
Com efeito, o conceito de insumo a ser utilizado nesse voto será a sua relação
direta com o processo produtivo. Feitos os devidos comentários, passemos à análise do presente
do caso.
2.1- DAS GLOSAS
2.1.1- Serviços utilizados como insumos
Entendeu a fiscalização por glosas algumas despesas registradas nas rubricas “bens
utilizados como insumos” e “serviços utilizados como insumos”, por não se enquadrarem no
conceito de insumo, uma vez que não estão intrinsicamente associados ao processo produtivo da
empresa. São eles: serviços realizados nas minas da empresa (extração, furação, detonação,
marcação de fogos etc) e em operações portuárias (serviços de guindaste, p.ex.), porque não
estão diretamente inseridos no processo industrial de fabricação do cimento, mas sim em etapas
anteriores do mesmo (uso nas minas e nos portos).
Entretanto, contesta a Recorrente o entendimento dado pela fiscalização quanto ao
conceito de insumo, alegando que ao regulamentar a Lei no 10.833, de 2003, a Instrução
Normativa no 404, de 2004, equiparou-o ao conceito estabelecido legalmente para fins de
creditamento do IPI, o que não merece prosperar, já que a lei assim não o fez. Alega que ao
admitir como insumos apenas os bens e serviços aplicados ou consumidos na produção ou
fabricação do produto, não oferece a melhor interpretação ao art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833, de
2003, pois a concepção estrita de insumo não se coaduna com a base econômica do PIS e da
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Cofins, cujo ciclo de formação não se limita à fabricação de um produto ou à execução de um
serviço, abrangendo outros elementos necessários para a obtenção da receita.
Detalha a Recorrente as etapas do processo produtivo ao expor que os serviços de
furação, detonação, marcação de fogos em mina e carregamento das rochas desmontadas são
partes indissociáveis do seu processo produtivo, na medida em que são empregados no início da
cadeia produtiva para obtenção da matéria-prima que será posteriormente transformada em
cimento. Também afirma que há necessidade da utilização de guindastes no porto para içar as
mercadorias para dentro dos navios, já que em razão de logística utiliza-se, além do transporte
rodoviário, do meio hidroviário.
Pois bem.
No que pese o bom trabalho da fiscalização, considerando a atividade da
Recorrente, entendo que os serviços realizados nas minas da empresa (extração, furação,
detonação, marcação de fogos etc) e em operações portuárias (serviços de guindaste, p.ex.),
apresentam-se relevantes e essenciais à operacionalização de suas atividades, as quais se
enquadram na condição insumos para produção nos termos da legislação da Contribuição para o
PIS/Pasep e COFINS - Lei no 10.637, de 2003, e da Lei no 10.833, de 2003.
2.1.2- Dos Fretes
No tocante às glosas referentes aos fretes, houve a glosa de frete de mercadorias
entre filiais e frete de movimentação de insumos ou mercadorias dentro de um mesmo
estabelecimento.
A Recorrente aduz que adquire seus insumos básicos em grandes quantidades e,
assim, necessita movimentá-los entre suas filiais, bem como, movimentar insumos ou de
mercadorias acabadas dentro do mesmo estabelecimento.
No que se refere aos fretes, defende a contribuinte o seu direito de apropriação de
créditos de PIS e Cofins sobre despesas com fretes (inciso IX do artigo 3° e inciso II do artigo 15 da
Lei n° 10.833/2003), as quais permitiriam que o creditamento como operação de venda como um
todo, e não somente na venda em si, última etapa da produção, quando há a efetiva entrega da
mercadoria ao adquirente/comprador.
Entendo assistir razão a Recorrente.
Aqui entendo que a Recorrente, para consecução do objeto social da empresa,
necessita contratar prestadoras de serviços de transporte para a locomoção das matérias-primas
adquiridas, o que revela que os fretes são serviços de transporte tomados com a finalidade de
propiciar a continuação/finalização do processo produtivo.
De fato, em tempos atuais, não se pode negar, que por razões ligadas à logística de
armazenamento e distribuição, no caminho, a mercadoria acaba passando por mais de um
estabelecimento, até chegar ao seu destino final, neste caso, entendo ser admissível a apropriação
dos créditos sobre a totalidade do gasto necessários para levar o produto final do armazém até o
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consumidor final. E, no curso deste trajeto, por motivos de ordem operacional, é possível que ele
tenha de ser primeiro levado para outro estabelecimento, seja do titular ou de distribuidores, para
depois, então, ser entregue ao cliente como parte integrante da operação de venda.
Segundo o meu entendimento, a venda de per si para ser efetuada envolve vários
eventos. Por isso, que a norma traz o termo “operação” de venda, e não frete de venda. Inclui,
portanto, nesse dispositivo os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda,
dentre as quais o frete ora em discussão. Sendo assim, não compartilho com o entendimento do
acórdão recorrido ao restringir a interpretação dada a esse dispositivo.
Pois, indubitavelmente, é inegável que o frete representa etapa essencial e
relevante no desenvolvimento do produto final, merecendo o pleito ser analisado à luz da
pacificada tese no STJ, a qual previu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte”.
Como se verifica, o pleito da Contribuinte trata-se de operação diretamente
vinculada ao seu processo produtivo, daí, em observância ao binômio da relevância e
essencialidade firmados no REsp 1.221.170/PR, por isso, divirjo da decisão de piso e voto pela
reversão das seguintes glosas: 1) frete de compra- na aquisição de insumos não sujeitos ao
pagamento das contribuições e quanto aos fretes na transferência de matéria-prima entre
estabelecimentos da Recorrente.
No que se refere ao frete com destino ou origem não comprovada, trata-se de
matéria não impugnada pela Recorrente, aqui operando-se, portanto, a sua preclusão
consumativa.

Portanto, voto por dar parcial provimento ao recurso para reverter as seguintes
glosas:
(1) serviços realizados nas minas da empresa (extração, furação, detonação,
marcação de fogos em mina e carregamento das rochas desmontadas), realizados por
Geomineração Ind e Com Minérios, Zandoná Mineração e Terraplanagem, Esfera Montagens
Industriais Ltda, Geofocus Geologia Projetos e Represe Ltda, Terragama do Brasil Serviço de
Desmonte, Racional Ind Com, Transportadora WM Ltda e Mario Candido da Silva, por se tratar de
insumo, nos termos do art. 3o, II, das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003;
(2) serviços de operações portuárias (serviços de guindastes), prestador por Órgão
Gestor de mão-de-obra do porto, Zandona Mineração Terraplanagem, Cegelec Ltda e Sindicato
dos Trabalhadores Armazéns, por se enquadrar no art. 3o, IX, e art. 15 da Lei no 10.833, de 2003; e
(3) frete de mercadorias entre filiais e frete de movimentação de insumos ou
mercadorias dentro de um mesmo estabelecimento.

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É o voto.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Relator
Em que pese o respeito que dedico à ilustre Relatora, ouso divergir de seu
posicionamento quanto à possibilidade de creditamento sobre despesas com frete de produto
acabado entre filiais e de produto acabado dentro de um mesmo estabelecimento da empresa.
Adoto como razões de decidir o voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, em recente
decisão da 3a Turma da CSRF, de 15 de março de 2024, no julgamento do Processo no
10880.986378/2012-21, formalizado através do Acórdão no 9303-014.959, o qual passo a
transcrever:
“Entende-se relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ sobre os
créditos da não cumulatividade das contribuições, Recurso Especial no
1.221.170/PR (Tema 779). Tal precedente, bem conhecido deste colegiado,
aclarou a aplicação do inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições, à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser vinculantes,
no próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no inteiro teor do
acórdão proferido em tal REsp (disponível no sítio web do STJ), são encontradas
14 ocorrências para a palavra “frete”. Uma das alegações da empresa, no caso
julgado pelo STJ, é a de que atua no ramo de alimentos e possui despesas com
“fretes”. Ao se manifestar sobre esse tema, dispôs o voto-vogal do Min. Mauro
Campbell Marques:
(...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os
seguintes “custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos,
materiais de proteção de EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções,
comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX
do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais “custos” e
“despesas” não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua
Fl. 338
DF CARF MF
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no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo
produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou
da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou
produto. (grifo nosso)
Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina Helena
Costa, esclarece o Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto
em meu voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi
dado somente em relação aos “custos” e “despesas” com água,
combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e,
agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram de fora
gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão
de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art.
3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões. (grifo nosso)
Essa leitura do STJ sobre o conceito de insumo (inciso II do art. 3o das leis de
regência das contribuições não cumulativas) foi bem compreendida no Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5/2018, que trata da decisão vinculante do STJ no REsp no
1.221.170/PR, no que se refere a gastos com frete posteriores ao processo
produtivo:
“(...) 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO
OU DE PRESTAÇÃO 55. Conforme salientado acima, em consonância com a
literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da
Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser considerados
insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de
produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os
dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo
exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos
gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de
produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros
de distribuição ou para entrega direta ao adquirente, como: a)
combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para
transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras.
(...)” (grifo nosso)
É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de “bens e
serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos”
(na dicção do texto do referido inciso II) os gastos que ocorrem quando o produto
já se encontra “pronto e acabado”.
Fl. 339
DF CARF MF
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Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo
precedente do STJ: como a (in)existência de remoção de um estabelecimento
para outro de um produto acabado afetaria a obtenção deste produto? Afinal de
contas, se o produto acabado foi transportado, já estava ele obtido, e culminado o
processo produtivo.
Em adição, parece fazer pouco sentido, ainda em termos lógicos, que o legislador
tenha assegurado duplamente o direito de crédito para uma mesma situação (à
escolha do postulante) com base em dois incisos do art. 3o das referidas leis, sob
pena de se estar concluindo implicitamente pela desnecessidade de um ou outro
inciso ou pela redundância do texto legal.
Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ,
os fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3o Lei
no 10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme
art. 15, II: (“frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus
for suportado pelo vendedor”), se atendidas as condições de tal inciso.
Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos
inequivocamente não constitui uma venda. Para efeitos de incidência de ICMS, a
questão já foi decidida de forma vinculante pelo STJ (REsp 1125133/SP - Tema
259).
E, a exemplo do tratamento recente da matéria dado por esta CSRF, o STJ tem,
hoje, posição sedimentada, pacífica e unânime em relação ao tema aqui em
análise (fretes de produtos acabados entre estabelecimentos), como se registra
em recente REsp. de relatoria da Min. Regina Helena Costa:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL.
CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART.
535
DO
CPC/1973.
INOCORRÊNCIA.
DESPESAS
COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
ILEGITIMIDADE.
DISSÍDIO
JURISPRUDENCIAL.
NÃO
DEMONSTRADO.
AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS CONFRONTADOS.
APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL
DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de
Processo Civil de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso
Especial estivesse sujeito ao Código de Processo Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas
com fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa
e cotejo ao posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese.
Inexistência de omissão, contradição ou obscuridade.
Fl. 340
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III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o
qual as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível
reconhecer o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas
às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da
mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve
proceder ao cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo
os trechos dos acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial,
sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do
Código de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do
Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da
manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua
aplicação, o que não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora
Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe
de 25/5/2022) (grifo nosso)
Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total
consonância com o que foi decidido no Tema 779:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE.
DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA.
1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as
despesas realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre
estabelecimentos da sociedade empresária. Precedentes.
2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o
acórdão proferido pelo TRF da 3a Região, segundo o qual “apenas os
valores das despesas realizadas com fretes contratados para a entrega de
mercadorias diretamente a terceiros - atacadista, varejista ou consumidor -,
e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora, é
que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida”.
3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator
Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe
de 26/5/2021) (grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM
RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
Fl. 341
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IMPOSSIBILIDADE. NÃO ENQUADRAMENTO NO CONCEITO DE INSUMO.
AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do
art. 535 do CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou
integralmente a lide de forma suficiente e fundamentada. O que ocorreu,
na verdade, foi julgamento contrário aos interesses da parte. Logo,
inexistindo omissão, contradição ou obscuridade no acórdão, não há que se
falar em nulidade do acórdão.
2. A 1a. Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito
dos recursos repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do
creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada
pelo
Contribuinte. Assim, cabe às instâncias ordinárias, de acordo com as
provas dos autos, analisar se determinado bem ou serviço se enquadra ou
não no conceito de insumo.
3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à
jurisprudência desta Corte de que as despesas de frete somente geram
crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou
revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete
relacionadas
às
transferências
internas
das
mercadorias
para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp.
1.763.878/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019).
4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp
n. 848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Turma, julgado em 14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO
OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE
INCLUSÃO NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS E
COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA No 7 DO STJ. DESPESAS COM FRETE
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO. DESPESAS
COM TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO. MATÉRIA
CONSTITUCIONAL.
(...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas
pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o
direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma
empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações
Fl. 342
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de venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel.
Ministro Olindo Menezes (desembargador Convocado do TRF 1a Região),
Primeira Turma, DJe 14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro
Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 30/06/2015.
(...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA,
relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em
22/4/2020, DJe de 27/4/2020) (grifo nosso)
Esse era também o entendimento recente deste tribunal administrativo, em sua
Câmara Superior, embora não unânime (v.g., nos acórdãos 9303-012.457, de
18/11/2021; e 9303-012.972, de 17/03/2022). E sempre foi o entendimento que
revelei nas turmas ordinárias em processos de minha relatoria, que eram
decididos, em regra, por maioria, com um (v.g., Acórdãos 3401-005.237 a 249, de
27/08/2018) ou dois conselheiros vencidos (v.g., Acórdãos 3401-006.906 a 922, de
25/09/2019).
Pelo exposto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do STJ
aqui colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela corte
superior em relação ao inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições
não cumulativas, que não incluem os fretes de transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos, e o entendimento pacifico, assentado e
fundamentado, em relação ao inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (também
aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II), é de se concluir
que não há amparo legal para a tomada de créditos em relação a fretes de
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de uma mesma
empresa, por nenhum desses incisos, o que implica o não reconhecimento do
crédito, no caso em análise.
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, para, no mérito, dar-lhe provimento.” (destaques no original)
Diante do exposto, no presente, votou-se por negar provimento ao recurso
voluntário, mantendo-se as glosas sobre as despesas com frete de produtos acabados entre filiais
e de produtos acabados dentro de um mesmo estabelecimento do contribuinte.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe

Fl. 343
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Original