Tribunal: CARF
Processo: 10469.720443/2010-57
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-17
Data de publicação: 2024-09-30

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITO. FRETE E ARMAZENAGEM. PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME MONOFASICO. IMPOSSIBILIDADE.
O regime de monofasia é estranho ao regime não cumulativo na apuração de PIS/COFINS, não podendo gerar créditos a serem descontados dos débitos decorrentes das vendas destes produtos pois a tributação ocorre apenas uma vez, tal entendimento alinha-se com a tese adotada pelo STJ de que é vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3o, I, b da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10469.720443/2010-57
ACÓRDÃO
3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de abril de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SATÉLITE DISTRIBUIDORA DE PETRÓLEO S.A.
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITO. FRETE E ARMAZENAGEM. PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME
MONOFASICO. IMPOSSIBILIDADE.
O regime de monofasia é estranho ao regime não cumulativo na apuração
de PIS/COFINS, não podendo gerar créditos a serem descontados dos
débitos decorrentes das vendas destes produtos pois a tributação ocorre
apenas uma vez, tal entendimento alinha-se com a tese adotada pelo STJ
de que é vedada a constituição de créditos da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art.
13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica
(arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003).
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, em negar provimento
ao Recurso Voluntário. Vencidas as Conselheiras Marina Righi Rodrigues Lara, Anna Dolores Barros
de Oliveira Sá Malta e Cynthia Elena de Campos, que entendiam por dar provimento ao recurso
para reconhecer o direito creditório relativo aos gastos com armazenagem e fretes sobre as
operações de revendas de produtos sujeitos ao regime monofásico, incorridos e devidamente
comprovados pela Contribuinte. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Jorge Luís
Cabral.

(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente

Fl. 1242
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
2
(documento assinado digitalmente)
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora

(documento assinado digitalmente)
Jorge Luís Cabral - Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza Soares,
Marina Righi Rodrigues Lara, Jorge Luís Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Cynthia
Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra Acórdão de no 04-46.207 (fls.
1017/1026), proferido pela 4a Turma da DRJ/CGE, por meio do qual se julgou improcedente a
Manifestação de Inconformidade apresentada pela Recorrente em oposição ao Despacho
Decisório, que não reconheceu o direito creditório pleiteado a título de contribuição para o PIS.
Consta do referido Despacho Decisório a seguinte conclusão: “Não é admissível a
apuração, por parte da Satélite Distribuidora Petróleo S.A., de crédito decorrente de armazenagem
ou frete em operação de venda dos combustíveis derivados de petróleo citados retro ou de álcool
para fins carburantes. É de se promover a devida glosa.”. Isso ao argumento de que o art. 3, inciso
IX, ao permitir a tomada de crédito de gastos com armazenagem e frete, fazendo referência
específica aos incisos I e II, incluiu a exceção prevista em suas alíneas a e b, dentre as quais
constam combustíveis derivados de petróleo ou de álcool para fins carburantes.
Inconformada, a contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade (fls.
950/969) sustentando que:
(i)
a armazenagem da mercadoria e o frete da revenda são insumos utilizados
na realização do seu objeto social;
(ii)
ainda que anteriormente à vigência da Lei n. 10.865/2004 o regime não-
cumulativo do PIS não gerasse direito ao creditamento às distribuidoras de
combustíveis e derivados de petróleo, dada a vedação legal expressa, a
partir de 01/05/2004, tal direito teria sido conferido retroativamente, na
forma dos arts. 21 e 53 da referida lei. Assim, não haveria qualquer
restrição na lei ao direito ao crédito, já que, à época, a receita decorrente
da venda dos combustíveis e derivados de petróleo estavam sujeitas à
tributação à alíquota zero;
(iii)
nos termos do artigo 21, inciso II, da Instrução Normativa no 2600/2005,
restou expresso o direito aos créditos das contribuições para o PIS/COFINS
Fl. 1243
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
3
decorrentes de custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência;
(iv)
posteriormente, a Lei no 11.116/2005 teria conferido aos contribuintes o
direito aos créditos de PIS e COFINS para fim de compensação com
quaisquer tributos fiscalizados e arrecadados pela Receita Federal, ou de
ressarcimento em dinheiro, relativo ao saldo credor acumulado a partir de
09 de agosto de 2004;
(v)
apenas geraria direito a crédito os serviços de frete e armazenagem de
combustíveis e derivados do petróleo utilizados como insumo.
A DRJ, contudo, julgou improcedente a referida Manifestação de Inconformidade,
por entender que:
(i)
por não estarem as operações de venda de combustíveis derivados
de petróleo (gasolina, exceto de aviação, óleo diesel e gás liquefeito
de petróleo - GLP derivado de gás natural) enquadradas no regime
não-cumulativo do PIS, as distribuidoras não poderiam descontar
quaisquer créditos da não-cumulatividade, nem sobre os custos de
aquisição
dos
produtos,
tampouco
relativamente
aos
correspondentes custos, despesas e encargos de comercialização;
(ii)
o direito ao creditamento encontra óbice também nas exceções
previstas para aplicação do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003;
(iii)
a alegação apresentada de que armazenagem e frete da revenda
seriam insumos utilizados na operação da empresa não teria
qualquer fundamento, uma vez que o conceito de insumo é aplicável
tão somente à produção/fabricação de bens, e não à revenda.
A Recorrente tomou ciência da referida decisão em 09/08/2018 (fl. 1030), tendo
apresentado Recurso Voluntário (fls. 1033/1060), em 10/09/2018, requerendo a reforma do
Acórdão, sustentando que:
(i)
uma coisa seria o crédito decorrente da aquisição de combustível para
revenda, cujo crédito é expressamente vedado pela legislação, outra coisa
seria o crédito decorrente do gasto com armazenagem e frete para
transporte, o que não foi vedado pela lei, já que são hipóteses de
creditamento distintas e autônomas;
(ii)
a referência aos incisos I e II no inciso IX do art. 3o das Leis no 10.637/02 e
10.833/03 teria sido realizada para deixar livre de dúvidas que o frete
geraria o crédito tanto nas hipóteses de venda do produto fabricado, quanto
de revenda do produto acabado;
(iii)
no caso dos fretes e da armazenagem, o transportador/armazenador paga
as contribuições sobre as receitas por eles auferidas, gerando, portanto,
direito ao crédito ao tomador do serviço, caso o ônus seja por ele suportado;
(iv)
o art. 17 da Lei no 11.033/2004 reforça o direito ao crédito dos custos
vinculados às vendas sob alíquota zero e, nos termos da jurisprudência do
Fl. 1244
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
4
STJ, tem aplicação ampla, sem qualquer restrição às pessoas jurídicas
submetidas ao REPORTO;
(v)
as Soluções de Consulta no 351/2007, no 52/2011 e no 244/2010
reconhecem que, apesar da aplicação da alíquota zero, assegura-se o direito
ao crédito apurado nos termos do inciso IX (frete e armazenagem) quando
se estiver diante de tributação pela sistemática não-cumulativa da COFINS
sobre a receita proveniente da revenda de produtos sujeitos à tributação
concentrada;
(vi)
prova do direito dos distribuidores de gasolina e óleo combustível ao crédito
foi a tentativa legislativa de acabar com esse direito creditício pelas Medidas
Provisórias no 413/08 e no 451/08 rejeitadas pelo Congresso Nacional.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.
Como relatado, os presentes autos têm como objeto a glosa dos gastos com
armazenagem ou frete em operação de venda dos combustíveis derivados de petróleo ou de
álcool para fins carburantes (produtos sujeitos ao regime monofásico).
A decisão de piso manteve a referida glosa ao argumento de que, por estar a
revenda dos combustíveis derivados de petróleo sujeita ao regime de tributação monofásico, as
distribuidoras não poderiam descontar quaisquer créditos relativos ao regime da não-
cumulatividade, o que incluiriam não apenas os custos de aquisição dos produtos, como também
os correspondentes custos, despesas e encargos de comercialização.
Sustenta que o art. 3o, inciso IX, ao permitir a tomada de crédito de gastos com
armazenagem e frete, fazendo referência específica aos nos incisos I e II, teria incluído a exceção
prevista em suas alíneas a e b, dentre as quais constam combustíveis derivados de petróleo ou de
álcool para fins carburantes.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que seriam hipóteses de creditamento distintas
e autônomas. Sobre a referência aos incisos I e II no inciso IX do art. 3o das Leis no 10.637/02 e
10.833/03 afirma que teria sido realizada pelo legislador apenas para deixar livre de dúvidas que o
frete geraria o crédito tanto nas hipóteses de venda do produto fabricado, quanto de revenda do
produto acabado.
Com razão à Recorrente.
Trata-se de operação de revenda sujeita à alíquota zero de bem originalmente
submetido ao regime de tributação monofásico. Como se sabe, a monofasia nada mais é do que
Fl. 1245
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
5
uma medida de concentração da tributação em um único sujeito da cadeia econômica, que foi
introduzida no ordenamento tributário brasileiro com a Lei no 9.990/2000.
Inicialmente, após a introdução da sistemática da não-cumulatividade pelas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, o referido regime monofásico (relativo aos produtos derivados do
petróleo) restou expressamente excluído. Ocorre que, posteriormente, com alteração pela Lei
10.865/2004, a referida restrição deixou de existir, não sendo a monofasia mais um obstáculo ao
creditamento de custos e despesas das empresas sujeitas ao regime não-cumulativo.
Por tal razão, as operações de revendas de produtos monofásicos estão sujeitas à
não cumulatividade e, portanto, ao desconto dos créditos permitidos pela legislação, arrolados no
art. 3°, das Leis n° 10.637/2002 10.833/2003.
Nesse contexto, é importante destacar que, nos termos do art. 3o, inciso IX, das Leis
nos 10.637/2002 10.833/2003, é possível o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS não
cumulativos relativos aos custos de frete e armazenagem, nos seguintes termos:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei;
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata art. 2oda Lei no10.485, de 3
de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II,
quando o ônus for suportado pelo vendedor.”
Verifica-se que o referido inciso, ao contrário do que entendeu a DRJ, ao mencionar
os incisos I e II do mesmo artigo, não busca uma remissão aos bens (mercadorias, produtos ou
insumos) neles contidos, mas apenas especifica as operações de venda às quais as despesas
comerciais de armazenagem e frete a elas vinculados dão direito ao creditamento das
contribuições.
Em outras palavras, pode-se dizer que o inciso IX não se refere a créditos
decorrentes das operações de aquisição de bens para posterior revenda (e consequentemente as
suas exceções) ou de insumos para a fabricação e produção de bens para sua posterior venda, mas
aqueles inerentes à própria operação de venda. Tais dispêndios incorridos na entrega dos
produtos revendidos, obviamente, não agregam ao “custo de aquisição” das mercadorias, sendo
Fl. 1246
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
6
despesas da própria operação de venda, e que, por consequência, não podem ser abrangidas na
vedação contida no inciso I (que trata de operação de aquisição).
Justamente por isso, tal entendimento prevalece mesmo com a tese adotada pelo
STJ de que é vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS
sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei no 1.598/77) de bens sujeitos
à tributação monofásica (arts. 3o, I, b, da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003). Ou seja,
porque o frete aqui analisado seria aqueles relacionado à operação de venda, e não aquele que
compõe o custo de aquisição dos produtos.
Não existindo, portanto, no mencionado inciso a restrição apontada, verifica-se que
a única condição estabelecida para que seja possível o aproveitamento de créditos com frete e
armazenagem na operação de venda é que o encargo financeiro atrelado a esses serviços seja
assumido pelo vendedor da mercadoria.
Dessa forma, não há dúvida de que as despesas comerciais com armazenagem e
fretes na operação de venda têm disciplina própria prevista no art. 3o, inciso IX, da Lei
10.833/2003, não estando vinculadas a um outro direito de crédito, nem ao tratamento tributário
dado à mercadoria comercializada.
Nesse sentido, destaco as seguintes decisões proferidas por este Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/01/2007 a 31/10/2009
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA.
CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.
O distribuidor atacadista de mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência
das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, por observar a sistemática não cumulativa
de apuração das referidas contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às
despesas com frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na condição de
vendedor, nos termos do art. 3°, IX, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, é de
se considerar o contribuinte resguardado de eventual lançamento e/ou despacho decisório
da autoridade fiscal, eis que à época encontravam-se Soluções de Consulta emitidas pela
Receita Federal do Brasil tratando do mesmo tema com conclusão favorável ao
contribuinte, conforme art. 2o, parágrafo único, inciso XIII, da Lei 9.784/99 e art. 100 do
Decreto 7.574/11, art. 48, §12, da Lei 9.430/96 e arts. 33 e 39 da IN RFB 2058/21.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 31/01/2007 a
31/10/2009 NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA DE PRODUTOS. DESCONTO DE CRÉDITOS
SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. VEDAÇÕES LEGAIS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep as mesmas razões de decidir
aplicáveis à COFINS, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação
fática.
(Acórdão no 9303-013.561 – 3a Turma da CSRF – Sessão de 17/11/2022 – Redatora
designada Conselheira Tatiana Midori Migiyama)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Fl. 1247
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
7
Período de apuração:01/07/2004 a 30/09/2008
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. AQUISIÇÃO DE ÁLCOOL ANIDRO PARA FINS
CARBURANTES
PARA
ADICIONAR
À
GASOLINA.
CRÉDITO.
DISTRIBUIDOR.
IMPOSSIBILIDADE, ANTES DA EFETIVA APLICAÇÃO DA LEI N. 11.727/2008. Antes da efetiva
aplicação da Lei no 11.727/2008, a legislação que rege a Contribuição para o PIS/PASEP
vedava
o
desconto
de
créditos,
pelas
distribuidoras,nasaquisiçõesde“álcoolanidroparafinscarburantes”,ainda que sua venda
fosse efetuada após a adição à “Gasolina A”.
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. AQUISIÇÃO E REVENDA. ALÍQUOTA ZERO. INCIDÊNCIA
CONCENTRADA. CRÉDITO SOBRE ARMAZENAGEM E FRETES NA VENDA. DISTRIBUIDOR. LEI
No 10.637/2002(INCISO IX DO ART.3o). POSSIBILIDADE.
As revendas, por distribuidoras, de produtos sujeitos a tributação concentrada, ainda
que as receitas sejam tributadas à alíquota zero, possibilitam desconto de créditos
relativos a despesas com armazenagem e frete nas operações de venda, conforme artigo
3o ,IX da Lei no 10.637/2002.
(...)
(Acórdão no 3401-003.813 – 1a Turma Ordinária/ 4aCâmara/3a Seção de Julgamento –
Sessão de 26 de junho de 2017 – Conselheiro relator Rosaldo Trevisan)
Assim, nos casos em que o ônus dos referidos encargos for efetivamente suportado
pelo vendedor, ainda que a mercadoria transportada esteja estabelecida como uma das exceções
previstas pelo inciso I, do art. 3o Lei 10.833/2003, não haveria que se falar em impossibilidade de
creditamento dos gastos incorridos com frete e armazenagem. Entendimento em sentido
contrário iria de encontro com a própria sistemática de não cumulatividade, já que as operações
de fretes e armazenagem contratadas por transportadores sofrem incidência de PIS e Cofins,
possuindo natureza autônoma à carga transportada.
No presente caso, como mencionado, a Recorrente sustenta que vende produtos
sujeitos ao regime monofásico de tributação e arca com o frete de entrega destes produtos,
juntando uma série de documentos e notas fiscais para comprovar o alegado. A questão em
momento algum foi refutada pelas autoridades fiscais.
Dessa forma, entendo que deve ser reconhecido o direito creditório relativo aos
gastos com armazenagem e fretes sobre as operações de revendas de produtos sujeitos ao regime
monofásico, incorridos e devidamente comprovados pela Contribuinte.
Pelo exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Marina Righi Rodrigues Lara

Fl. 1248
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
8
VOTO VENCEDOR
Conselheiro Jorge Luís Cabral – Redator Designado
Com a devida vênia à Ilustre Relatora redijo divergência em relação ao voto
vencido, por voto de qualidade, no que diz respeito à reversão da glosa sobre gastos com
armazenagem e fretes sobre as operações de revendas de produtos sujeitos ao regime monofásico
tema no qual restou vencido a relatora.
Ocorre que os produtos sujeitos à tributação monofásica não podem gerar créditos
de forma alguma, visto que este tipo de tributação é incompatível com o regime de tributação não
cumulativo. Esta posição é reproduzida na Solução de Consulta COSIT no 218, de 06 de agosto de
2014, onde se lê:
“21 Nesse sentido, pelo exposto até aqui, deve-se reiterar que o fato de uma pessoa jurídica
revendedora estar inserida em uma cadeia cuja incidência das contribuições em apreço se dá sob a
forma monofásica não inviabiliza, per si, a apuração de créditos a serem descontados dessas
contribuições, com exceção daquele decorrente da aquisição de bens monofásicos. Estando a
pessoa jurídica vinculada a não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, em
tese, é possível o desconto de alguns créditos.
22 Contudo, em vista do caráter geral com que são colocados os questionamentos da consulente, é
prudente alertar que as hipóteses ensejadoras de créditos são aquelas taxativamente elencadas nos
incisos dos arts. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, sendo cabível a apuração de
crédito tão somente na medida em que as hipóteses discriminadas forem aplicáveis à atividade
praticada pela consulente e dentro dos próprios limites estabelecidos pela legislação regente.”
Notem que a sentença em negrito do item 21 desta Solução de Consulta é explícita
em excluir os créditos decorrentes da aquisição de produtos monofásicos para a apuração de
créditos das pessoas jurídicas submetidas ao regime não cumulativo. Esta consulta decorre de
dúvida do consulente sobre a possibilidade de utilização de créditos não decorrentes de produtos
monofásicos na apuração de débitos decorrentes de sua atividade que é a de varejista de
combustíveis.
Também encontramos este entendimento em decisões do Superior Tribunal de
Justiça conforme podemos verificar em trecho do voto da eminente Ministra Assusete Magalhães
no AIREsp no1.895.032/PE:
"TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. PIS/COFINS. REGIME ESPECIAL DE
TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. DECISÃO AGRAVADA EM CONFORMIDADE COM A JURISPRUDÊNCIA DA
TURMA.
1. O Superior Tribunal de Justiça possui firme entendimento de que as receitas provenientes das
atividades de venda e revenda sujeitas ao pagamento das contribuições do PIS/PASEP e da COFINS
em regime especial de tributação monofásica não permitem o creditamento pelo revendedor das
referidas contribuições incidentes sobre as receitas do vendedor por estarem fora do regime de
incidência não cumulativo.
2. Agravo interno a que se nega provimento"
(STJ, AgInt no REsp 1.743.909/RJ, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, DJe de
22/10/2019).
Fl. 1249
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
9
"TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. ART. 17 DA LEI 11.033/2004. REGIME MONOFÁSICO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. O Tribunal a quo, ao analisar a controvérsia, consignou: 'Posteriormente, a Segunda Turma, ao
julgar o REsp 1.267.003/RS, decidiu rever sua orientação quanto ao segundo fundamento, passando
a entender que o art. 17 da Lei 11.033/04 não teria aplicação exclusiva ao Regime Tributário para o
Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária - REPORTO. Nesse mesmo
precedente, compreendeu-se, também, não ser possível o aproveitamento de créditos pela
incompatibilidade de regimes – a tributação monofásica, com alíquota concentrada na atividade
de venda, não permite o creditamento pelo revendedor das referidas contribuições incidentes
sobre as receitas do vendedor por estarem fora do Regime de Incidência Não-Cumulativo - e pela
especialidade de normas, haja vista que a inserção em Regime Especial de Tributação Monofásica
afasta a aplicação da regra gral do art. 17 da Lei 11.033/2004 e do art. 16 da Lei 11.116/2005, e por
especialidade, chama a incidência do art.3°, I, 'b' da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que
vedam o creditamento. (...) Feitas essas considerações, filio-me ao entendimento de que a técnica do
creditamento é incompatível com a incidência monofásica do tributo porque não há cumulatividade.
Inaplicável, portanto, à impetrante, por incompatibilidade de regimes e por especialidade de suas
normas, o disposto nos artigos 17, da Lei 11.033/2004, e 16, da Lei 11.116/2005, cujo âmbito de
incidência se restringe ao regime não-cumulativo.'
2. O entendimento alhures encontra-se pacificado na jurisprudência da Segunda Turma do STJ,
segundo o qual o regime de tributação monofásica é incompatível com o direito ao creditamento das
contribuições ao PIS e à COFINS.
3. Recurso Especial não provido"
(STJ, REsp 1.806.338/MG, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 11/10/2019).
"AGRAVO INTERNO EM RECURSO ESPECIAL. RECURSO INTERPOSTO NA VIGÊNCIA DO CPC/2015.
ENUNCIADO ADMINISTRATIVO No 3. TRIBUTÁRIO. PIS/PASEP E COFINS. CREDITAMENTO. ART. 17 DA
LEI 11.033/2004, C/C ART. 16, DA LEI N. 11.116/2005. REVENDA DE AUTOPEÇAS. REGIME DE
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS. REGIME ESPECIAL EM
RELAÇÃO AO REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVO. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
1. Consoante os precedentes desta Segunda Turma de Direito Tributário do Superior Tribunal de
Justiça, as receitas provenientes das atividades de venda e revenda sujeitas ao pagamento das
contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS em Regime Especial de Tributação Monofásica não
permitem o creditamento pelo revendedor das referidas contribuições incidentes sobre as receitas
do vendedor por estarem fora do Regime de Incidência Não-Cumulativo, a teor dos artigos 2o, §1o,
e incisos; e 3o, I, 'b' da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. Desse modo, não se lhes aplicam,
por incompatibilidade de regimes e por especialidade de suas normas, o disposto nos artigos 17, da
Lei n. 11.033/2004, e 16, da Lei n. 11.116/2005, cujo âmbito de incidência se restringe ao Regime
Não-Cumulativo, salvo determinação legal expressa. Precedentes: REsp. No 1.267.003 - RS, Segunda
Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 17.09.2013; AgRg no REsp. No 1.239.794 -
SC, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 17.09.2013.
2. Indiferentes se tornam as alterações efetuadas no art. 8o VII 'a' da Lei n.o 10.637/2002 e art. 10,
VII 'a' da Lei n.o 10.833/2003 pelo art. 42, III, 'c' e 'd', da Lei n. 11.727/2008, e pelo art. 21, da Lei n.
10.865/2004 no art. 1o, §3o, IV, da Lei n. 10.833/2003 e pelo art. 37 da Lei n. 10.865/2004 no art. 1o,
§3o, IV, da Lei n. 10.637/2002, pois a incompatibilidade é dos próprios regimes de tributação.
3. Incompatibilidade que se restringe às mercadorias e produtos sujeitos à tributação monofásica,
não alcançando as atividades empresariais como um todo.
4. A vedação ao referido creditamento estava originalmente no art. 3o, I, da Lei n. 10.637/2002 e da
Lei n. 10.833/2003, em suas redações originais. Depois, com o advento da Lei n. 10.865/2004, a
vedação migrou para o art. 3o, I, 'a' e 'b', da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003.
Fl. 1250
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
10
Posteriormente, sobreveio a Lei n. 11.787/2008 que reforçou a vedação com a alteração do art. 3o, I,
'b', da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. Tivesse havido derrogação da vedação pelo art.
17, da Lei n. 11.033/2004, esta não sobreviveria ao regramento realizado pela lei posterior que
reafirmou a vedação (Lei n. 11.787/2008) e que não foi declarada inconstitucional.
5. Agravo regimental não provido"
(STJ, AgInt no REsp 1.772.957/PR, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA,
DJe de 14/05/2019).
"TRIBUTÁRIO. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. REPORTO. REGIME ESPECIAL NÃO CUMULATIVO.
ACÓRDÃO EM CONSONÂNCIA COM A JURISPRUDÊNCIA DESTA CORTE.
I - Muito embora o Superior Tribunal de Justiça possua jurisprudência no sentido de que o
aproveitamento de créditos relativos ao PIS e a COFINS, conforme disposição do art. 17 da Lei n.
11.033/2004, não é de exclusividade dos contribuintes beneficiários do Regime Tributário para
Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária (REPORTO), verifica-se, a despeito
de tal entendimento, que as receitas sujeitas ao pagamento de PIS e COFINS, em regime especial
de tributação monofásica, não permitem o creditamento pelo revendedor das referidas
contribuições incidentes sobre as receitas do vendedor por estarem fora do regime de incidência
não cumulativo. Neste sentido: DESEMBARGADORA CONVOCADA TRF 3a REGIÃO), SEGUNDA
TURMA, julgado em 10/5/2016, DJe de 17/5/2016; REsp 1440298/RS, Rel. Ministra ASSUSETE
MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/10/2014, DJe 23/10/2014.
II - Agravo interno improvido"
(STJ, AgInt no AREsp 1.218.476/MA, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, DJe de
28/05/2018)
O regime de tributação monofásico está previsto no § 4o, do Artigo 149, da
Constituição Federal de 1988, artigo que trata das contribuições sociais, de intervenção no
domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, onde se estabelece
que “a lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez”.
Fábio Rodrigues de Oliveira, em seu PIS E COFINS na Prática, 3a Edição, assim define
o regime de tributação monofásica:
A incidência monofásica, também conhecida por tributação diferenciada ou concentrada abrange um
grupo de tributos que estão sujeitos à aplicação de alíquotas específicas, superiores às básicas de
0,65% e 3% (regime cumulativo) e 1,65% e 7,6% (regime não-cumulativo).
(...)
Basicamente, fabricantes e importadores aplicam sobre as receitas auferidas na venda de tais
produtos alíquotas maiores às usuais, enquanto os demais contribuintes da cadeia de
comercialização (atacadistas e varejistas) tributam as receitas auferidas nas vendas dos mesmos
produtos com alíquota zero. O ônus do tributo, portanto, fica concentrado no fabricante ou
importador, motivo pelo qual a sistemática é conhecida por “incidência monofásica”.
O conceito não deve se confundir com o da não cumulatividade, na medida em que
só há de se falar em cumulatividade, ou em não cumulatividade, nos regimes de tributação
plurifásico, onde os tributos incidem diversas vezes na cadeia produtiva ou comercial, podendo-se
descontar o montante pago na operação antecedente (não-cumulativo), ou não (cumulativo).
Não devemos confundir também a monofasia com a substituição tributária, pois
aquela não pretende reproduzir a base de cálculo do último membro da cadeia de circulação de
bens a que se aplica, sendo apenas o caso de uma única incidência.
Fl. 1251
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
11
A técnica aplicada pela legislação para a implementação de um regime de
tributação monofásico foi a de impor uma alíquota superior à alíquota normal a um determinado
sujeito passivo na cadeia de circulação de bens ou de produção, aplicando alíquota zero aos
demais participantes a jusante.
Alternativamente, vemos nos regimes a que são submetidos o biodiesel, a nafta
petroquímica e o querosene de aviação a determinação de incidência única, conforme as Leis que
regulam a cobrança de PIS/COFINS sobre estes produtos.
Interessante destacar que as alíneas a e b, do inciso I, do caput, dos artigos 3o, das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, de redação idêntica, e reproduzido abaixo, combinadas com o
§ 2o, deste mesmo artigo, delimitam o alcance da utilização dos créditos de PIS/COFINS, sendo
que o inciso I, e alíneas, impedem expressamente o creditamento dos bens sujeitos ao regime
monofásico nas aquisições para a revenda.
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados
em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei;
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata oart. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições
87.03 e 87.04 da TIPI;
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de
isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos
à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.”
Chamo a atenção para o § 2o, onde a vedação a gerar créditos é ainda mais ampla
do que a encontrada no inciso I, do caput do artigo 3o, especialmente no seu inciso II, que afasta a
formação de crédito sobre aquisições de quaisquer bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
A exposição de motivos da Medida Provisória no 135, de 30 de outubro de 2003,
convertida na Lei no 10.833/2003, é clara ao excluir a monofasia da não-cumulatividade e,
consequentemente, impedir o aproveitamento de créditos decorrentes do regime monofásico, o
que é mais do que coerente com a natureza deste regime.
“11. Sem prejuízo de convivência harmoniosa com a incidência não-cumulativa da COFINS, foram
excluídas do modelo, em vistas de suas especificidades, as cooperativas, as empresas optantes pelo
SIMPLES, as instituições financeiras, as pessoas jurídicas de que trata a Lei no 7.102, de 20 de junho
de 1983, as tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado, os órgãos
públicos, as autarquias e fundações públic33as federais, estaduais e municipais, as fundações cuja
criação tenha sido autorizada por lei, as pessoas jurídicas imunes a impostos, as receitas tributadas
Fl. 1252
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
12
em regime monofásico ou de substituição tributária, as referidas no art. 5o da Lei no 9.716, de 26
de novembro de 1998, as decorrentes da prestação de serviços de telecomunicações e de serviços das
empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens.”
O mesmo encontramos na exposição de motivos referentes à conversão em Lei, da
Medida Provisória no 66, de 29 de agosto de 2002, Lei no 10.637/2002:
“8. Sem prejuízo de convivência harmoniosa com a incidência não cumulativa do PIS/Pasep, foram
excluídos do modelo, em vista de suas especificidades, as cooperativas, as empresas optantes pelo
Simples ou pelo regime de tributação do lucro presumido, as instituições financeiras e os
contribuintes tributados em regime monofásico ou de substituição tributária.”
Desta forma, a metodologia do regime de não cumulatividade não se confunde com
a admissão de créditos decorrentes de regime de tributação diverso e propositalmente separado
em razão de especificidades dos setores submetidos à monofasia identificados pelo legislador.
Seria uma deturpação da metodologia da não cumulatividade admitir créditos que lhe são
estranhos com consequências no valor do tributo devido em cada etapa do ciclo econômico.
A sentença presente no inciso II, do § 2o do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, “não sujeitos ao pagamento da contribuição”, deve ser lida como se referindo ao regime
previsto nestas duas Leis, não devendo se confundir com a contribuição paga sob outro regime,
sob pena de desvirtuar a arquitetura da incidência tributária pretendida e a própria lógica do
sistema.
No entanto, o inciso II, do caput do art. 3o, da Lei no 10.833/2003, permite que a
aquisição de combustíveis e lubrificantes, produtos sujeitos à monofasia, para servirem de
insumos na produção de outros bens sejam computados como créditos para a apuração do valor
devido destas contribuições.
Ocorre que a lógica dos tributos não cumulativos decorre da possibilidade do
contribuinte creditar-se pelos valores pagos ao segmento precedente à título destes tributos na
apuração de seus próprios débitos. Vemos que na dinâmica do ICMS e do IPI, o contribuinte faz
jus, como regra, ao montante do tributo pago nas suas aquisições e esta é a confirmação de que o
crédito no regime não cumulativo decorre dos montantes cuja a carga tenha sido suportada pelo
contribuinte que pretende direito ao respectivo crédito, como regra.
No caso do ICMS e IPI, o valor do imposto na transação é suportado pelo
comprador, que reconhece seu montante pelo valor destacado na nota fiscal, cabendo ao
vendedor a apuração do valor a ser efetivamente recolhido em razão dos créditos que ele próprio
acumulou de forma prévia nas suas aquisições, ou seja, nas operações em que ele suportou a
carga do tributo cobrado naquela operação.
Já no regime monofásico a carga tributária é suportada pelo vendedor
exclusivamente, e a sua capacidade de repasse aos preços depende de aspectos econômicos de
mercado, podendo ou não ser repassadas ao preço praticado nas suas vendas, dependendo da
elasticidade preço/demanda e fatores concorrenciais.
Fl. 1253
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
13
A dinâmica do PIS/COFINS difere um pouco da metodologia dos ICMS e IPI, em
razão destes impostos incidirem sobre atividades específicas de industrialização e circulação de
bens e serviços, enquanto a PIS/COFINS incide sobre uma base muito mais ampla, o que implica
também numa base mais ampla em relação aos seus créditos, no entanto, a lógica mantém-se pois
os créditos referentes a pagamentos não suportados pelo contribuinte somente podem ser
considerados como exceção à regra, ou como regimes especiais.
Como no regime monofásico a carga tributária é suportada por apenas uma
determinada parte da cadeia de negócios de determinados produtos, não cabe falar de créditos a
serem utilizados decorrentes de regime monofásico por contribuinte que adquira estes bens, a
não ser pela exceção à regra, que neste caso está expressamente citada no inciso II, do caput do
artigo 3o, citado acima.
Notem que a outra exceção neste mesmo inciso (II, caput do art. 3o) refere-se a
pagamentos por conta e ordem de encomendantes e do valor do ICMS, que podem ser excluídos
da base de cálculo da PIS/COFINS por industriais e importadores de veículos de transporte, em
razão do artigo 2o, da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, de natureza diversa dos insumos para a
fabricação de bens, e por isto excluídos da possibilidade de serem considerados como créditos.
Esta exceção foi expressamente abordada no Parecer Normativo COSIT/RFB no
5/2018, onde também encontramos a vedação de que despesas com combustíveis gerem créditos
quando aplicadas em atividades diversas da produção de bens ou da prestação de serviços.
“139. Daí, considerando que combustíveis e lubrificantes são consumidos em máquinas,
equipamentos ou veículos de qualquer espécie, e, em regra, não se agregam ao bem ou serviço em
processamento, conclui-se que somente podem ser considerados insumos do processo produtivo
quando consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados pela pessoa jurídica no
processo de produção de bens ou de prestação de serviços.
(...)
142. Sem embargo, permanece válida a vedação à apuração de crédito em relação a combustíveis
consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados nas demais áreas de atividade da
pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados posteriormente à
finalização da produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço.”
Por fim, cabe analisarmos o artigo 17, da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004,
que se alega permitir a acumulação de créditos não sujeitos ao pagamento da contribuição.
“Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos
vinculados a essas operações.”
Não posso concordar com esta argumentação, pois considero que o disposto neste
artigo refere-se a contribuintes que vendam bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, sem fazer qualquer juízo ao regime de tributação das aquisições necessárias à
consecução futura destas vendas ou prestação de serviços, as quais se pressupõe serem aquelas
capazes de gerarem créditos e, portanto, sem interferir com o conteúdo do artigo 3o, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 1254
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-011.818 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10469.720443/2010-57
14
Sendo assim, os bens adquiridos que sejam submetidos ao regime monofásico não
geram créditos nem quando destinados a revenda, nem quando utilizados como insumos para a
produção de outros bens ou serviços. Assim como as demais despesas de armazenagem e fretes
na revenda, posto tratar-se de apuração diferenciada em relação ao regime não cumulativo, pelos
motivos já explicados acima.
Desta forma, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Jorge Luís Cabral - Redator designado

Fl. 1255
DF CARF MF
Original