Tribunal: CARF
Processo: 12448.725783/2014-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-18
Data de publicação: 2024-10-07

Ementa:
Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE
Período de apuração: 01/11/2009 a 31/12/2011
ROYALTIES. REMESSAS PARA O EXTERIOR. MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.
O lançamento contábil (crédito em conta do passivo) não constitui, por si só, fato gerador da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico, instituída pelo art. 2o da Lei no 10.168, de 2000. A hipótese de incidência da CIDE­royalties exige que as importâncias sejam efetivamente pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a beneficiários domiciliados no exterior, por fonte situada no País.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12448.725783/2014-71
ACÓRDÃO
3302-014.815 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
WEDO DO BRASIL SOLUÇÕES INFORMÁTICAS LTDA
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE
Período de apuração: 01/11/2009 a 31/12/2011
ROYALTIES. REMESSAS PARA O EXTERIOR. MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO
FATO GERADOR.
O lançamento contábil (crédito em conta do passivo) não constitui, por si
só, fato gerador da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico,
instituída pelo art. 2o da Lei no 10.168, de 2000. A hipótese de incidência
da CIDE-royalties exige que as importâncias sejam efetivamente pagas,
creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a beneficiários
domiciliados no exterior, por fonte situada no País.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade do Auto de Infração e, no mérito, dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário para considerar como realizado o fato gerador da CIDE na data da efetiva remessa dos
recursos para o exterior.

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e Relator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Marcos Antônio Borges (suplente convocado), Francisca das
Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

Fl. 849
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RELATÓRIO
Trata o presente processo de auto de infração (fls. 528 e ss), através do qual foi
consubstanciada exigência de contribuição de intervenção no domínio econômico (CIDE), no valor
principal de R$ 450.241,64.
Ao valor principal do crédito tributário lançado, referente aos anos-calendário 2009
a 2011, somam-se multa de ofício de 75% e juros de mora, calculados com emprego da taxa Selic.
A infração foi descrita como "INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DA CIDE
INCIDENTE SOBRE REMESSA DE VALORES AO EXTERIOR".
O lançamento derivou da identificação de contratação de remessas de valores ao
exterior, a título de remuneração de serviços prestados, sem o correspondente recolhimento de
CIDE e, igualmente, sem a devida confissão em DCTF.
Observou a fiscalização, que, no curso do procedimento fiscal, foi efetuado
pagamento de valor referente ao tributo lançado, sem acréscimos legais.
Cientificada do lançamento em 17/07/2014 (fls. 517/518), a interessada interpôs,
no dia 15 do mês seguinte, a impugnação de fls. 540 e ss, alegando:
- que o vencimento das obrigações contratadas foi postergado para o momento em
que o tributo foi efetivamente recolhido;
- que, apesar de não ter assumido o ônus do IRRF, o fisco realizou o cálculo da CIDE
acrescendo tal imposto ao valor bruto da remuneração;
- que a fiscalização não levou em conta os recolhimentos efetuados;
- que o auto de infração é nulo, por ter exorbitado o que constava do mandado de
procedimento fiscal (MPF).
A 9a Turma da DRJ - Rio de Janeiro (DRJ-RJO), em sessão datada de 13/05/2020, por
unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação. Foi exarado o Acórdão no 12-116.585,
às fls. 602/636, com a seguinte Ementa:
PROVA. JUNTADA POSTERIOR. PRECLUSÃO.
Em regra, a prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o
direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que
fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo
de força maior, por referir-se a fato ou a direito superveniente, ou por destinar-se
a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
PERÍCIA. DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE.
A realização de perícia ou diligência tem por finalidade a elucidação de questões
que suscitem dúvidas para o julgamento da lide. Assim, presentes os elementos
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suficientes para a resolução da lide, desnecessária é a determinação de realização
de diligência ou perícia.
JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS.
Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos
colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem um dispositivo
normativo que lhes atribua eficácia vinculante, não constituem normas
complementares de direito tributário.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF). ALTERAÇÕES. CIÊNCIA.
O MPF é mero instrumento administrativo de controle interno da atividade fiscal,
por conseguinte documento sem qualquer feição atribuidora de poderes à
autoridade fiscal para a realização do lançamento, prerrogativa funcional esta
decorrente de lei. As alterações do MPF, decorrentes de prorrogação de prazo,
inclusão, exclusão ou substituição de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
responsável pela execução ou supervisão, bem como aquelas relativas a tributos a
serem examinados e a período de apuração, são procedidas mediante registro
eletrônico efetuado pela autoridade emitente, sendo a ciência de tais alterações
pelo sujeito passivo através do sítio da RFB na Internet, com a utilização de código
de acesso consignado no termo que formalizou o início do procedimento fiscal.
PROCESSO ADMINISTRATIVO. NULIDADE.
As causas de nulidade são aquelas previstas na legislação do processo
administrativo em geral e do processo administrativo fiscal. Não tendo ocorrido
nenhuma das hipóteses lá previstas, não há que se falar em nulidade.
RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO EXTERIOR. CIDE. REMESSA. CREDITAMENTO.
O recolhimento de contribuição de intervenção no domínio econômico sobre
rendimentos atribuídos a residente ou domiciliado no exterior deve ser feito
quando da ocorrência do fato gerador, que corresponde ao pagamento, crédito,
entrega, emprego ou remessa de rendimentos, o que ocorrer primeiro.
ÔNUS. IRRF. BASE DE CÁLCULO. CIDE.
O valor do imposto de renda retido na fonte incidente sobre as importâncias
pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas ao exterior compõe a
base de cálculo da contribuição de intervenção no domínio econômico,
independentemente de a fonte pagadora assumir o ônus do valor retido.
O contribuinte, tendo tomado ciência do Acórdão da DRJ-RJO, apresentou Recurso
Voluntário em 26/06/2020, às fls. 646/674.
É o relatório.

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VOTO
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, Relator.

I - ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade, por isso dele tomo conhecimento.

II – DA PRELIMINAR DE NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO E DO MANDADO DE
PROCEDIMENTO FISCAL (MPF)
Nesta preliminar, o Recorrente apresenta seus argumentos nos seguintes termos:
18. Visando promover fiscalização sobre atividades da RECORRENTE, a Receita
Federal do Brasil instaurou MPF n. 070.0100.2013.00002-0, delimitando, assim, os
tributos e os períodos a serem fiscalizados, veja-se:
(...)
19. Como se verifica, o MPF-F sobre o qual se sustenta a autuação ora combatida
limitou o âmbito da fiscalização ao IRPJ e ao IRRF, limitando o período do
procedimento de janeiro de 2010 a dezembro de 2010.
20. Sucede, contudo, que, não obstante a clara limitação da competência do
auditor fiscal em relação ao IRPJ e IRRF, o i. auditor procedeu à verificação de
supostas ilegalidades relativas à CIDE, extrapolando por completo os limites
procedimentais
estabelecidos
pelo
MPF-F,
suas
competências,
e,
consequentemente, lavrando auto de infração nulo de pleno direito.
21. Ou seja, o Mandado de Procedimento Fiscal (“MPF”) limitou a atividade fiscal
à fiscalização de IRPJ e IRRF, porém, o auditor promoveu lançamento referente a
tributo diverso (CIDE) e em período de apuração distinto daqueles fixados no
MPF-F (2009 a 2011), maculando o auto de infração por vício insanável de
nulidade.
(...)
28. Isto posto, relembra-se que o lançamento tributário previsto no artigo 142 do
CTN é ato administrativo vinculado cuja validade depende da observância, pela
autoridade lançadora, de todos os requisitos legais para sua concretização. A não
observância de tais requisitos resultará invariavelmente na nulidade do ato, por
violação ao princípio da legalidade.
29. A própria Administração Tributária, visando proporcionar maior legitimidade e
validade aos atos de seus agentes e garantir direitos do contribuinte, criou o
citado Mandado de Procedimento de Fiscal (MPF). As Portarias que o
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regulamentam, indubitavelmente, devem ser observadas pela Administração
Tributária, como bem aponta o acórdão proferido pela DRJ/RJO nas fls. 24 e se
extrai dos artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.
(...)
33. Dessa forma, resta claro que o auto de infração é nulo de pleno direito, sendo
necessário o cancelamento integral da cobrança.
Contudo, apesar da irresignação do contribuinte, a matéria já está pacificada na
instância administrativa, nos termos da Súmula CARF no 171:
Irregularidade na emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a
nulidade do lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de
10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Pelo exposto, voto por rejeitar o pedido de nulidade do Auto de Infração.

III – DA LEGÍTIMA POSTERGAÇÃO DO VENCIMENTO DAS OBRIGAÇÕES
Nesta preliminar, o Recorrente apresenta seus argumentos nos seguintes termos:
34. A autuação em comento se fundamenta em interpretação incorreta quanto ao
aspecto temporal do fato gerador da CIDE. A Lei no 10.168/00 estabelece o fato
gerador da CIDE-Remessas em seu artigo 2o, § 2o, veja-se:
(...)
35. A legislação atinente ao Imposto de Renda também estabelece critério
temporal do fato gerador como a data do pagamento, crédito, entrega, emprego
ou remessa dos rendimentos (Decreto no 3.000/99, art. 708, parágrafo único):
“Art. 708. Estão sujeitos à incidência do imposto na fonte, à alíquota de vinte e
cinco por cento, os rendimentos de serviços técnicos e de assistência técnica,
administrativa e semelhantes derivados do Brasil e recebidos por pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no exterior, independentemente da forma de
pagamento e do local e data em que a operação tenha sido prestada (...)
Parágrafo único. A retenção do imposto é obrigatória na data do pagamento,
crédito entrega, emprego ou remessa dos rendimentos.” – grifou-se.
36. A despeito do aspecto temporal dos fatos geradores da CIDE e do IRRF, a
fiscalização conclui que o vencimento das obrigações daria ensejo à incidência de
ambos os tributos, sem que, pasmem, qualquer pagamento, remessa ou
creditamento tivesse ocorrido:
(...)
38. Do acima exposto, resta evidente que o i. auditor, bem como o acórdão
recorrido, utilizam a figura do crédito contábil derivado de suposto vencimento da
obrigação como justificativa para manter as exigências fiscais. Contudo, a referida
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conclusão somente pôde ser atingida pelo fato de terem desconsiderado a dilação
de prazo estabelecida entre credor e devedor.
39. A Fiscalização ignora por completo a postergação do vencimento das
obrigações para o ano de 2013, estabelecida entre credor e devedor, que acaba
por postergar também a disponibilidade da renda pelo beneficiário. Veja-se os
artigos 18.2 e 18.3 do contrato da RECORRENTE com a WEDO de Portugal
(DOC.6):
(...)
40. O simples fato de a RECORRENTE lançar contabilmente o valor em seu passivo
não torna devida a CIDE por não ter ocorrido o vencimento da obrigação,
legitimamente postergado pelas partes de comum acordo.
(...)
43. O acórdão ora recorrido afirma ser imprescindível que ao instrumento em que
se fundou a modificação das datas de vencimento houvesse sido dada fé por
terceiro desinteressado a presente lide (fls. 32). Ora, inexiste na legislação pátria
qualquer requisito a esse respeito. Como dito, trata-se de partes relacionadas,
logo, o formalismo usualmente dispensado a partes não relacionadas, visando à
proteção dos interesses de ambos, não se aplica ao caso. A dilação de prazo,
portanto, deu-se mediante cartas plenamente válidas e eficazes.
(...)
B) Do aspecto temporal do fato gerador da CIDE – Equiparação ao fato gerador do
IRRF
49. Conforme já asseverado, não obstante a clara definição do fato gerador da
CIDE constante no artigo 2o, § 2o da Lei n. 10.168/00, a autuação se arrima sobre
ditames aplicáveis ao IRRF, haja vista a semelhança quanto ao aspecto temporal
do fato gerador dos tributos.
(...)
53. Como bem elucida a ementa do acórdão n. 1302-004.271, destacado acima, a
Súmula 158 do CARF prevê que os fatos geradores da CIDE Royalties e do IRRF,
incidentes sobre as remessas ao exterior para remuneração de serviços técnicos,
são comuns.
54. E colocando pá de cal na discussão, a própria Câmara Superior de Recursos
Fiscais já firmou orientação sobre a insuficiência do crédito para configuração do
fato gerador do Imposto de Renda, senão veja-se:
(...)
55. Pode-se, pois, concluir que mero crédito contábil não pode ser arvorado como
fato gerador da CIDE e, portanto, a tributação realizada pela ora RECORRENTE, na
data da efetiva remessa ao exterior, no momento do vencimento ajustado entre
as partes, foi absolutamente correta, de pleno acordo com o estabelecido em lei.
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56. Por todo o exposto, requer-se a reforma do acórdão recorrido, para se
reconhecer a inexistência de obrigação de pagamento da CIDE.
Vejamos, inicialmente, os termos da autuação, conforme TERMO No 14 –
VERIFICAÇÃO FISCAL (IRRF E CIDE), às fls. 10/30:
1.1. A presente ação fiscal, com esteio no Mandado de Procedimento Fiscal (MPF)
em epígrafe, versa sobre o Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) e
Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE), ambos os tributos
incidentes sobre remessas ao exterior e referentes aos fatos geradores ocorridos
nos anos-calendário de 2009 (2o semestre), 2010 e 2011. O aludido MPF também
contempla a auditoria do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), que é
objeto de processo administrativo diverso deste.
1.2. Neste contexto, o início do procedimento ocorreu em 24/01/2013, data em
que o Termo no 01 - Início de Ação Fiscal, de 21/01/2013, foi recepcionado na
sede da empresa.
(...)
2.7. Das Infrações Apuradas:
Em consonância com os textos normativos acima enumerados fica evidenciado
que os fatos geradores do IRRF e da CIDE têm como elo comum o pagamento, o
creditamento, a entrega, o emprego ou a remessa de valores ao exterior, a título
de remuneração de serviços técnicos e de assistência técnica, a residentes ou
domiciliados no exterior.
O cerne da questão aqui examinada cinge-se na verificação da impropriedade
alusiva ao aspecto temporal adotado no cumprimento da obrigação tributária
principal, pois que embora ocorridos os fatos geradores nas épocas em que
executados os serviços contratados, não houve apuração, confissão em DCTF e
nem pagamento dos tributos nos vencimentos previstos na legislação. Os
pagamentos observados através dos DARF’s, código de receita 0473 - IRRF –
Rendimentos Trabalho – Resid. Exterior, no valor de R$ 1.215.743,54 (em
15/05/2013), bem como o referente ao código de receita 8741 – CIDE Remessas
ao Exterior, no valor de R$ 853.153,36, em 13/06/2013, foram extemporâneos e
se deram sem os devidos acréscimos legais, estando a fiscalizada sob
procedimento
de
fiscalização.
Os
aludidos
DARF’s
foram
alocados
(indevidamente) à DCTF alusiva aos fatos geradores de maio de 2013, como faz
prova o extrato do sistema (DCTF)anexo aos autos.
Quando a norma legal menciona pagamento, creditamento, entrega, emprego ou
remessa de valores ao exterior, pelas espécies de serviços supra descritos, deve-
se atentar para as mais variadas modalidades de ocorrência do fato gerador. É
desprovido de sentido imaginar que somente as remessas através de contratos de
câmbio constituem o fato gerador que origina a obrigação tributária, senão todas
as demais hipóteses previstas configurar-se-iam letra morta. O Codex Tributário
define precisamente, em seu art. 116, o momento da ocorrência do fato gerador:
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(...)
Nesse contexto, pode-se asseverar, placidamente, que a verificação de qualquer
uma das hipóteses acima enumeradas - pagamento, creditamento, entrega,
emprego ou remessa de valores ao exterior, pelas espécies de serviços supra
descritos -, faz nascer a obrigação tributária, aquela que primeiro se constituir,
cuide-se de situação de fato ou de direito, como assinalado no art. 116 supra. Essa
conclusão está estampada nos itens 3, 11 e 12, da Solução de Divergência Cosit no
04, de 25 de abril de 2005, que, ao examinar pontos discordantes das decisões da
Divisão de Tributação (Disit) da Superintendência Regional da Receita Federal na
8a Região Fiscal (SRRF08) e da Disit da Superintendência Regional da Receita
Federal na 6a Região Fiscal (SRRF06), concluiu que a divergência pende-se apenas
à taxa de câmbio aplicável, mas ambas as Soluções destacam que o fato gerador
pode ocorrer na data do crédito contábil, se este se verificar previamente à
remessa. Vejamos os itens 3, 11 e 12:
(...)
11. Dúvidas poderiam existir quanto à data do câmbio a ser considerada para a
base de cálculo em reais do imposto de renda na fonte, se para uma mesma
situação ocorressem duas dessas ações em momentos distintos, por exemplo, na
hipótese de juros devidos a um não residente, onde primeiramente ocorreria o
registro contábil do crédito e, posteriormente, a remessa do montante ao credor.
Assim, concordam as Disit que, ocorrendo em primeiro lugar o crédito,
antecedendo a remessa, configura-se o fato gerador nesse primeiro ato, momento
em que o imposto deverá ser retido e recolhido.
(...)
Como dissemos alhures, impensável desvincular a CIDE do mesmo tratamento
conferido ao IRRF. Destarte, a jurisprudência administrativa concernente à CIDE,
seguindo os ditames da legislação, segue a mesma orientação observada para o
IRRF:
(...)
Diante do acima exposto, é forçoso concluir que a partir do vencimento das
obrigações contabilizadas pela fiscalizada, em face de sua controladora no
exterior, nasce a obrigação tributária do IRRF e CIDE, em razão da aquisição da
disponibilidade econômica ou jurídica da renda pelo beneficiário, independente
que as remessas dos recursos ao exterior tenham sido efetivadas bem
posteriormente.
De acordo com a negociação assumida pelas partes, como retrata a cláusula 8.3,
abaixo reproduzida, os valores devidos à prestadora dos serviços deveriam ser
remetidos em até 90 (noventa) dias contados do recebimento das respectivas
faturas, tornando-se a partir de então exigíveis:
(...)
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A Fiscalizada anexou, na resposta do item 3, do Termo no 11 – Intimação Fiscal, de
13/05/2014 - através do qual se indagava a respeito da ausência de encargos
moratórios, no pagamento realizado em atraso em maio de 2013 -, diversas
comunicações de sua controladora (WEDO CONSULTING - SISTEMAS DE
INFORMAÇÃO S/A) que indicavam dilação do prazo para pagamento. Cumpre
registrar que tais comunicações não alteram o status quo dos fatos geradores, já
prontos e acabados, nos termos do art. 116, do CTN, desde os vencimentos
originais contratualmente previstos (90 dias da emissão da fatura), especialmente
porque:
(...)
Logo, diante de todas as considerações acima retratadas, para fins de apuração
dos fatos geradores dos tributos em exame, devem ser consideradas as datas
correspondentes aos vencimentos originais das obrigações registradas nos
documentos fiscais apresentados, vale dizer, noventa dias após a emissão de cada
um deles, como rezam as cláusulas contratuais 8.3, 18.2 e 18.3.
Por conseguinte, cumpre perfazer o lançamento de ofício dos valores de IRRF e
CIDE, como se pagamento qualquer tivesse sido realizado, sem prejuízo do
direito de ulterior pedido de compensação, por parte do sujeito passivo, como
adiante indicado.
2.8. Imputação de Pagamento De fato, diante da hipótese como o que configura o
caso vertente, em que o sujeito passivo realiza pagamento intempestivo de
tributo, no curso da ação fiscal, ao tempo em que já não mais contava com os
benefícios da espontaneidade, esse é o procedimento aplicável, como preconiza a
Solução de Consulta Interna COSIT n.o 11, de 18/12/2002, cuja ementa
transcrevemos:
“[...] pagamento erroneamente efetuado, antes da lavratura do auto de infração,
por sujeito passivo que perdera a espontaneidade, não tem o condão de
interromper o curso normal da ação fiscal. Deve ser lançado o crédito tributário
total, sendo o pagamento efetuado utilizado para amortização do crédito
tributário apurado, cobrando-se eventual saldo remanescente.”
A metodologia acima preceituada dará ensejo, necessariamente, à imputação
proporcional, calcada no art. 163, do CTN. Com efeito, o pagamento feito após o
vencimento do tributo, sem os devidos acréscimos legais (multa de mora e juros),
dá azo à cobrança de todo o crédito tributário, havendo-se que partilhar o valor
recolhido a destempo entre o principal, a multa e os juros incidentes em relação
aos
fatos
geradores ocorridos.
Os
resíduos
decorrentes
do
integral
aproveitamento do pagamento extemporâneo, a título de principal, devem ser
exigidos com os encargos legais previstos.
Assiste razão ao recorrente. Com efeito, a legislação dispõe sobre a matéria da
seguinte forma:
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Art. 2o Para fins de atendimento ao Programa de que trata o artigo anterior, fica
instituída contribuição de intervenção no domínio econômico, devida pela pessoa
jurídica detentora de licença de uso ou adquirente de conhecimentos
tecnológicos, bem como aquela signatária de contratos que impliquem
transferência de tecnologia, firmados com residentes ou domiciliados no exterior.
(...)
§ 3o A contribuição incidirá sobre os valores pagos, creditados, entregues,
empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior,
a título de remuneração decorrente das obrigações indicadas no caput e no § 2o
deste artigo. (Redação da pela Lei no 10.332, de 2001)
(...)
§ 5o O pagamento da contribuição será efetuado até o último dia útil da quinzena
subsequente ao mês de ocorrência do fato gerador. (Incluído pela Lei no 10.332,
de 2001)
Como se depreende da norma, a contribuição incide mês a mês, ou seja, à medida
que os valores forem sendo pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos para o
exterior. Caso o pagamento fosse devido desde a assinatura dos respectivos contratos, seria
desnecessário constar essa ressalva no texto legal.
Quanto ao termo “creditados”, está claro que se refere a valores que possam ter
sido creditados, por algum meio, no exterior, para cumprimento da obrigação contratual. A
interpretação do dispositivo, por todo o seu teor, demonstra que o legislador quis abranger todas
as possibilidades de “transferência” de valores para residentes ou domiciliados no exterior, sem
dar margem a qualquer tipo de exceção.
Não faz sentido afirmar que o termo “creditados”, estando numa mesma frase
junto com as expressões “pagos, entregues, empregados ou remetidos”, que denotam verdadeira
transferência econômica, com disponibilidade financeira imediata, pudesse ser interpretado como
se estivesse se referindo simplesmente a “registrado na contabilidade” do devedor, sem qualquer
demonstração de que o valor efetivamente “deixou o país”, e esteja disponível para o credor.
Nesse sentido já decidiu este Conselho, conforme os seguintes precedentes:
i) Acórdão no 3402-004.392, Sessão de 26 de setembro de 2017:
EMENTA
CIDE. ROYALTIES. REMESSAS PARA O EXTERIOR. MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO
FATO GERADOR.
O lançamento contábil (crédito em conta do passivo) não constitui, por si só, fato
gerador da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico, instituída pelo
art. 2o da Lei no 10.168, de 2000. A hipótese de incidência da CIDE-royalties exige
que as importâncias sejam efetivamente pagas, creditadas, entregues,
Fl. 858
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PROCESSO 12448.725783/2014-71
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empregadas ou remetidas a beneficiários domiciliados no exterior, por fonte
situada no País.
(...)
VOTO
(...)
2. MOMENTO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DA CIDE-ROYALTIES
Alcançando o mérito do caso, cumpre analisar em que momento se dá o fato
gerador da CIDE-royalties, pois é essa a questão controvertida: enquanto a
Recorrente oferecia à tributação da Contribuição somente os valores quando eles
eram efetivamente remetidos ao beneficiário no exterior, a Fiscalização entendeu
que o momento adequado para ser considerada a incidência é o lançamento
contábil dessas remessas, realizados anteriormente à sua ocorrência.
A DRJ utilizou como pressuposto, para avalizar o entendimento da autoridade
fiscal, o artigo 43 do CTN, que trata do imposto sobre a renda, que “tem como
fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica.”
Não foi à toa que a instância a quo se referiu à legislação do imposto sobre a
renda para tecer seu julgamento. Afinal, a hipótese de incidência do Imposto
sobre a Renda Retido na Fonte (IRRF), estampado no artigo 710 do RIR/99, é a
mesma da CIDE-royalties, positivada no artigo 2o, §3o da Lei n. 10.168/2001, in
verbis:
(...)
Entendo, contudo, que a discussão não deveria descambar para a problemática da
disponibilidade econômica ou jurídica da renda. Isto porque o artigo 2o, § 3o da
Lei n. 10.168/2001 é claro sobre a necessidade de efetivo aporte de valores para o
exterior, por qualquer das situações que sejam ali descritas (pagamento,
creditamento, entrega, emprego ou remessa, em sentido estrito), para o
beneficiário no exterior.
Ora, como é consabido, a ciência contábil não cria fatos, mas sim os relata. Dentre
tais fatos, encontrar-se-ão eventualmente situações que se subsomem à
determinada hipótese de incidência tributária, ou não. Assim, o simples
lançamento contábil não substitui o fato gerador da CIDE, que é a remessa, em
sentido lato, de valores para o exterior, como impõe a lei. Por tal razão, o
momento da ocorrência do fato gerador deve ser sempre o segundo, e não o
primeiro.
Assim vem decidindo este Conselho, conforme se depreende das ementas abaixo
colacionadas:
(...)
No presente caso, o que se contabiliza são os rendimentos brutos da Recorrente,
sobre os quais, por contrato celebrado com pessoa jurídica situada no exterior,
Fl. 859
DF CARF MF
Original

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ela deverá pagar a título de royalties o percentual de 3%. Assim, é hialino que
nesse momento ainda não ocorreu a remessa, em sentido lato, de qualquer valor
para o estrangeiro e, consequentemente, não ocorreu ainda o fato gerador da
CIDE-royalties. Daí já se conclui pela improcedência do raciocínio abraçado pela
fiscalização nesta parte do lançamento tributário.
De toda sorte, mesmo entendendo que não seja apropriada tal discussão para o
presente caso - pois o CTN expressamente determina em seu artigo 455 que a lei
pode atribuir à fonte pagadora a responsabilidade pelo recolhimento do imposto
sobre a renda -, consigno também meu entendimento acerca do argumento da
fiscalização avalizado pela DRJ, no sentido de que o termo “creditado”, constante
do artigo 2o, § 3o abrangeria o lançamento contábil (crédito de conta de passivo
relativo à obrigação existente), no qual já haveria disponibilização econômica da
renda (artigo 43 do CTN) e, portanto, a ocorrência do fato gerador tanto do IRRF
como da CIDE-royalties.
Maior equívoco não poderia haver.
Falar em renda é falar em acréscimo patrimonial a um conjunto de bens e
direitos. Nesse sentido, temos que a disponibilidade jurídica da renda se configura
no exato instante em que a renda for auferida, produzida, independentemente do
efetivo recebimento em espécie – “accrual basis”­, representando assim o título
jurídico que o beneficiário possui da realização em dinheiro. De outro lado, a
disponibilidade econômica se dá quando a renda auferida tiver sido efetivamente
recebida pelo seu titular, vale dizer, é o dinheiro em caixa – “cash basis”.
Em qualquer das duas situações, portanto, os valores que passam a compor o
patrimônio do contribuinte devem estar livres, desimpedidos, para que seja
caracterizada a disponibilidade econômica ou jurídica e, consequentemente,
ocorrido o fato gerador do imposto sobre a renda, nos moldes do artigo 43 e do
artigo 114 do CTN.
No presente caso, o lançamento contábil de crédito na conta de passivo não traz a
disponibilidade econômica, tampouco a jurídica da renda, para o beneficiário no
exterior.
Também sobre esse ponto é tranquila a jurisprudência do CARF, com inúmeros
julgados sobre o IRRF, dos quais destaco a título exemplificativo o caso abaixo,
julgado pela CSRF em 2014:
(...)
Assim é que o lançamento contábil por si só não acarreta na disponibilidade
econômica ou jurídica da renda (remessa dos valores para o exterior), mas sim
relata fato que ocorrerá no futuro, quando efetivamente vencerá a obrigação ou
serão entregues os valores devidos ao beneficiário no exterior. Chega a ser óbvia -
porém necessária porque vem passando despercebida nesse processo -, a
constatação de que o beneficiário no exterior não dispõe, nem jurídica nem
Fl. 860
DF CARF MF
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economicamente, de valores que estão simplesmente contabilizados por empresa
situada em país estrangeiro (Brasil).
Assim, mais uma vez conclui-se pela improcedência da autuação fiscal ao
considerar o momento da ocorrência do fato gerador da CIDE-royalties na data do
lançamento contábil (crédito em conta do passivo). O momento da ocorrência do
fato gerador da CIDEroyalties confunde-se com a própria materialidade da
Contribuição, somente se aperfeiçoando com a efetiva remessa de valores para o
beneficiário no exterior, conforme o artigo 2o, § 3o da Lei n. 10.168/2001.
Dessarte, deve ser cancelada a autuação nesse ponto.

ii) Acórdão no 9202-003.120, Sessão de 26 de março de 2014:
IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. REMESSAS PARA O EXTERIOR. IMPOSTO
CALCULADO TENDO COMO DATA DO FATO GERADOR A DATA DOS CRÉDITOS
CONTÁBEIS. IMPOSSIBILIDADE.
A hipótese de incidência exige que as importâncias sejam pagas, creditadas,
entregues, empregadas ou remetidas a beneficiários domiciliados no exterior, por
fonte situada no País.
As dicções "pagas", "creditadas", "entregues", "empregadas" ou "remetidas" não
deixam dúvidas de que o beneficiário não residente tem que ter tido a aquisição
de disponibilidade jurídica ou econômica do rendimento, conforme disciplina
contida no art. 43 do CTN.
"A disponibilidade econômica decorre do recebimento do valor que se vem a
acrescentar ao patrimônio do contribuinte. Já a disponibilidade jurídica decorre
do simples crédito desse valor, do qual o contribuinte passa a juridicamente
dispor, embora este não lhe esteja ainda nas mãos." (Hugo de Brito Machado.
Curso de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros Editores, 2000, p. 243).
Não há fato gerador do imposto incidente na fonte quando as importâncias são
contabilmente creditadas ao beneficiário do rendimento em data anterior ao
vencimento da obrigação, consoante os prazos ajustados em contrato. O simples
crédito contábil, antes da data aprazada para seu pagamento, não extingue a
obrigação nem antecipa a sua exigibilidade pelo credor. O fato gerador do
imposto de renda na fonte, pelo crédito dos rendimentos, relaciona-se,
necessariamente, com a aquisição da respectiva disponibilidade econômica ou
jurídica.
Por si só, o fato de a fonte pagadora lançar contabilmente o acréscimo do valor de
sua obrigação na respectiva conta de passivo não torna devido o imposto de
renda na fonte, por não importar na aquisição de qualquer disponibilidade
econômica ou jurídica de renda pelo beneficiário.
No caso dos autos, os rendimentos só passaram a ser devidos quando do
vencimento previsto no contrato. Ora, por dedução lógica, o simples registro
Fl. 861
DF CARF MF
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contábil, nos períodos questionados, não tem, por si só, o condão de modificar o
prazo de vencimento da obrigação contratual.

iii) Acórdão no 3202-000.455, Sessão de 20 de março de 2012:
EMENTA
LANÇAMENTO CONTÁBIL. MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.
O lançamento contábil não constitui, por si só, fato gerador da CIDE.
VOTO
(...)
Alega a querelante a improcedência do lançamento referente ao pagamento
efetuado em 27/04/2001, relativo à transferência de tecnologia e know how
decorrente de contrato firmado com a empresa “Iberdrola Investimentos”.
Entende que, tendo sido efetuado o lançamento contábil em conta representativa
de passivo em 31/12/2000, não teria ocorrido fato gerador da CIDE, vez que a Lei
no. 10.168/2000 passou a ter seus efeitos somente a partir de 1o/01/2001.
Quanto a esta matéria, a antiga Segunda Câmara do Terceiro Conselho de
Contribuintes já decidiu, por unanimidade de votos, no sentido de que o simples
lançamento contábil não constitui fato gerador da CIDE. Veja-se:
(...)
Assim, conforme asseverou a autoridade julgadora de primeira instância, a
celebração do contrato e o respectivo lançamento contábil não autorizam a
exigência da CIDE, sendo imprescindível a efetiva remessa dos valores aos
beneficiários no exterior.
Isto porque o lançamento contábil representa somente o registro de um evento
econômico, não se constituindo no próprio evento em si. A ocorrência do fato
econômico é que faz nascer a obrigação de pagar a CIDE e este se dá quando da
efetiva remessa dos valores devidos. Demais disso, se assim não o fosse, teríamos
uma norma improfícua, vez que o lançamento contábil sempre precede o
pagamento.

iv) Acórdão no. 302-39165, Data da Sessão: 04/12/2007:
CIDE. MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.
O lançamento contábil não constitui, por si só, fato gerador da Contribuição de
Intervenção no Domínio Econômico instituída pelo art. 2o da Lei no 10.168, de
2000.
Pelo exposto, voto por dar provimento a este pedido.

Fl. 862
DF CARF MF
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IV – DA ALEGAÇÃO DE ILEGALIDADE DA INCLUSÃO DO IRRF AO VALOR BRUTO DA
INVOICE
Neste tópico, o Recorrente apresenta seus argumentos nos seguintes termos:
58. Apesar de a RECORRENTE não ter assumido o ônus do IRRF e ter recolhido a
CIDE em relação ao valor BRUTO das remessas (valor da remessa antes do IRRF) o
Fisco distorceu o entendimento consignado na solução de divergência COSIT n. 17
e promoveu o cálculo da CIDE com a inclusão do IRRF ao valor bruto da invoice.
Veja-se trecho do relatório fiscal:
(...)
60. O que ocorreu de fato foi que o i. auditor não considerou o valor líquido
remetido, mas levou em conta o valor bruto e adicionou o IRRF.
61. A prática adotada pelo fisco corresponde à absurda dupla adição do IRRF ao
valor líquido da remessa. Ou seja, o auditor adicionou o IRRF ao valor bruto da
invoice, incorrendo em patente “bis in idem”!
62. Note-se, ainda, que a solução de divergência com base na qual a Fiscalização e
o acórdão ora recorrido se embasam não determina a adição do IRRF ao valor
bruto remetido ao exterior, mas tão somente determina que a base de cálculo da
CIDE será sempre o próprio valor bruto das remessas, daí a razão pela qual o
COSIT menciona que o IRRF compõe a base de cálculo das remessas,
independentemente de a fonte pagadora assumir o ônus do tributo: o IRRF
sempre será acrescido ao valor líquido da remessa.
63. Contudo, no caso em análise, o Fisco adicionou o IRRF no valor bruto remetido
(sem o desconto do IRRF) fazendo a CIDE incidir sobre uma base de cálculo
indevidamente alargada.
64. A base de cálculo da CIDE é o valor da remuneração, sendo, portanto, ilegal
qualquer tipo de distorção de tal remuneração visando majorar a base de
incidência da contribuição. Veja decisão do CARF em sessão de 29 de janeiro de
2014 a este respeito:
(...)
67. A CIDE incide sobre o valor da remuneração pactuada em contrato, sendo
incabível incluir em sua base de cálculo o IRRF incidente sobre o mesmo fato,
independentemente de quem assume o ônus financeiro.
Vejamos o que consta do Relatório Fiscal:
2.9. Apuração dos Valores Devidos:
Após a verificação do pagamento extemporâneo do IRRF e CIDE (Maio e Junho de
2013), a Fiscalizada foi intimada, através do item 5, do Termo no 10 – Intimação
Fiscal, de 16/04/2014, a apresentar a composição histórica dos valores quitados
de cada um dos tributos, através de planilha eletrônica em que constassem os
valores da base de cálculo (Serviço), no invoice/nota fiscal, data de emissão, valor
Fl. 863
DF CARF MF
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original dos tributos (IRRF e CIDE), e o valor pago. A apresentação da planilha
solicitada, denominada “Composição Histórica do IRRF e da CIDE Pagas em
15/05/2013 e 13/06/2013”, se deu em 06/05/2014. Foi observada perfeita
correlação entre os dados nela inseridos e os constantes das invoices emitidas
pela controladora, no que tange ao valor bruto, bem como à data de emissão,
desde a primeira de no 33000110, de 22/08/2005, até a de no 30012835, emitida
em 04/12/2012 (esta última é desconsiderada do lançamento por não estar
abrangida no período auditado). Através da planilha em apreço, verifica-se que o
IRRF e CIDE pagos a destempo, em maio e junho de 2013, vinculam-se a 94
(noventa e quatro) invoices, a maior parte das quais foram inseridas nos autos do
presente processo.
Destarte, a partir dos dados constantes da planilha em comento, foi elaborado o
“DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO DO IRRF E CIDE”, que constitui o Anexo 1 ao
presente termo fiscal. O aludido demonstrativo traz à lume os valores
efetivamente devidos a título de IRRF e de CIDE, em decorrência do vencimento
de cada uma das obrigações (invoices) contraídas pela Fiscalizada em face de sua
controladora no exterior, ou seja, noventa dias após a emissão, quando se
verificaram os fatos geradores. Da planilha “Composição Histórica do IRRF e da
CIDE...” foi conservada numeração do número de ordem (como recebido
originalmente), tendo sido reordenados os dados por ordem cronológica
referente ao vencimento das obrigações (data do fato gerador). Foram mantidas
apenas as datas correspondentes aos fatos geradores objetos do lançamento de
ofício. A taxa de câmbio aplicável, para a conversão de Euros em Reais, é a
equivalente a de venda na data do fato gerador, consoante disposto no art. 83, I,
b, da Lei no 8.981/95 (dispositivo legal acima reproduzido), as quais foram
extraídas do sítio do Banco Central do Brasil.
De observar que, como a fonte pagadora (Fiscalizada) não assumiu o IRRF
(consoante pacto aditivo datado de 02/01/2004), o percentual de 15% incide
sobre o valor bruto de cada invoice. No que tange à CIDE, por seu turno, a base de
cálculo deve ser composta pelo valor bruto acrescido do valor do IRRF, ainda que
a fonte pagadora não tenha assumido o ônus deste último. Esse é o entendimento
sustentado pela Cosit em exame de divergência, conforme indica a Solução que se
segue:
(...)
A aplicação do entendimento acima resulta da necessária observância aos
preceitos da Solução de Divergência, em vista da força cogente que se lhe impõe,
ex vi o disposto no art. 9o, da IN RFB no 1.396, de 16 de setembro de 2013.
Apesar da irresignação do contribuinte, a matéria já se encontra pacificada na
instância administrativa, nos termos da Súmula CARF no 158:
O Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF incidente sobre valores pagos,
creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou
Fl. 864
DF CARF MF
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domiciliados no exterior, a título de remuneração pelas obrigações contraídas,
compõe a base de cálculo da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico
– CIDE de que trata a Lei no 10.168/2000, ainda que a fonte pagadora assuma o
ônus financeiro do imposto retido.
Sendo o valor do IRRF pago dentro do país, sempre deverá ser acrescido ao valor da
remessa ao exterior, pouco importando quem assumiu o ônus financeiro pelo tributo retido.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido.
V – DISPOSITIVO
Pelo exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade do Auto de Infração e, no
mérito, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para considerar como realizado o fato
gerador da CIDE na data da efetiva remessa dos recursos para o exterior.

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares

Fl. 865
DF CARF MF
Original