Tribunal: CARF
Processo: 15504.720225/2011-43
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DUARTE FIRMINO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-02
Data de publicação: 2024-04-18

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2007
VIOLAÇÃO DE PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS.INOCORRÊNCIA
Lançamento que observa e aplica a legislação tributária em vigor com ampla exposição de fatos não incorre em violação de princípios.
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR.NÃO INCIDÊNCIA
A Lei Complementar no 109 de 2001 permitiu o estabelecimento de planos de entidades abertas destinados a grupos com possibilidade de participação de uma ou mais categoria sem incidência de contribuições de qualquer natureza. O empregador poderá eleger nestes casos como beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a determinada categoria, com a condição de não ser caracterizado instrumento de incentivo ao trabalho e não esteja vinculado à produtividade.
AUXÍLIO EDUCAÇÃO.SALÁRIO-CONTRIBUIÇÃO QUANDO NÃO EXTENSIVO A TOTALIDADE DE EMPREGADOS
Pagamento de auxílio alimentação limitado aos trabalhadores com tempo igual ou superior a dois anos ininterruptos no instituto desobedece aos requisitos legais para isenção e é salário-contribuição.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.720225/2011-43
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-012.630 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
2 de abril de 2024
Recorrente
INSTITUTO HERMES PARDINI S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2007
VIOLAÇÃO DE PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS.INOCORRÊNCIA
Lançamento que observa e aplica a legislação tributária em vigor com ampla
exposição de fatos não incorre em violação de princípios.
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR.NÃO INCIDÊNCIA
A Lei Complementar no 109 de 2001 permitiu o estabelecimento de planos de
entidades abertas destinados a grupos com possibilidade de participação de
uma ou mais categoria sem incidência de contribuições de qualquer natureza. O
empregador poderá eleger nestes casos como beneficiários grupos de
empregados e dirigentes pertencentes a determinada categoria, com a condição
de não ser caracterizado instrumento de incentivo ao trabalho e não esteja
vinculado à produtividade.
AUXÍLIO
EDUCAÇÃO.SALÁRIO-CONTRIBUIÇÃO
QUANDO
NÃO
EXTENSIVO A TOTALIDADE DE EMPREGADOS
Pagamento de auxílio alimentação limitado aos trabalhadores com tempo igual
ou superior a dois anos ininterruptos no instituto desobedece aos requisitos
legais para isenção e é salário-contribuição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares suscitadas no voluntário interposto e, no mérito, por maioria de votos, dar-lhe
parcial provimento, cancelando o crédito atinente ao plano de previdência privada
complementar. Vencido o conselheiro Rodrigo Rigo Pinheiro, que deu-lhe provimento parcial
em maior extensão, excluindo do lançamento, além do plano de previdência privada, os valores
referentes ao salário-educação.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Duarte Firmino - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.720225/2011-43
Fl. 1423
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rodrigo Duarte Firmino,
Gregorio Rechmann Junior, Ana Claudia Borges de Oliveira, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti,
Rodrigo Rigo Pinheiro, Francisco Ibiapino Luz (Presidente).
Relatório
I.
AUTUAÇÃO E TRANSFERÊNCIA DO CRÉDITO
Em 30/11/2010, fls. 334, o INSTITUTO HERMES PARDINI S/A foi
regularmente notificado da constituição de créditos tributários para cobrança de contribuições
sociais previdenciárias ao amparo do Auto de Infração DEBCAD no 37.299.005-3.
O contencioso iniciou no PAF 10680.724537/2010-91, porém e em razão de
desistência parcial da lide por opção a parcelamento, após a apresentação de impugnação, o
crédito remanescente foi transferido para o Auto de Infração DEBCAD no 37.476.351-8,
conforme fls. 02, correspondente à rubrica Terceiros, referente às plantas da empresa (matriz e
filiais) e ao período de 01/2005 a 12/2007, com aplicação de mora, além de juros, totalizando o
montante inicial em R$ 115.477,01, fls. 03/334.

(Pedido de desistência parcial do contencioso – PAF 10680.724537/2010-91 – fls.
1.068/1.073)
III. Portanto, conjugadas (i) a adesão da Autuada à essa nova modalidade de
parcelamento, (ii) as divergências jurisprudenciais, sobretudo em âmbito administrativo,
a nortear os temas, (iii) a inexistência de qualquer óbice à desistência das impugnações,
(iv) as consideráveis reduções a título de "multa de ofício" e "juros" oferecidos pela Lei
11.941/2009, e sopesando-se, ainda, que os débitos acima indicados estão disponíveis
no quadro "Débitos Parceláveis", inserido no sistema eletrônico de Consolidação
mantido no sítio da RFB, a Autuada vem, de forma expressa, DESISTIR
PARCIALMENTE da impugnação apresentada nesse Processo Administrativo, em
relação e exclusivamente às seguintes rubricas:
•Valores pagos a título de "Participação nos Lucros"
•Valores pagos em “Processos Trabalhistas”
(Despacho de desmembramento do crédito – fls. 1.077)
1. Trata-se originalmente de Auto de Infração - Obrigação Principal (Debcad
37.299.005-3) referente, consoante Relatório Fiscal, às contribuições devidas a outras
Entidades e Fundos denominados Terceiros e incidentes sobre os valores pagos a
segurados empregados, lançados em folhas de pagamento, a título de Participação nos
Lucros e Auxílio-educação; a valores pagos a título de benefício concedido de
Previdência Privada e a valores pagos em processos trabalhistas.
2.O contribuinte apresentou desistência parcial da impugnação conforme
requerimento de 05/04/2011 e Anexo I, juntados às fls. 1068/1073 com o objetivo de
incluir no parcelamento da Lei 11.941/09 os valores pagos aos empregados a título de
participação nos lucros - levantamentos L1 e L2 e valores referentes a processos
trabalhistas – levantamento PT. (grifo do autor)
Fl. 1424
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

3.
Atendendo à sua solicitação, efetuamos o desmembramento do crédito
tributário originário, transferindo os valores contestados lançados nos
Levantamentos E1 - Auxílio-educação, E2 Auxílio-educação, P1-Previdência
Privada Empregado, P2 - Previdência Privada Empregado, para o processo n°
15504.720225/2011-43 Debcad n° 37.476.351-8 conforme documentos anexos às fls.
2/333 para prosseguimento do julgamento da impugnação. (grifo do autor)
4.
Os valores parcelados - levantamentos L1, L2 e PT permaneceram no
processo originário n° 10680.724537/2010-91 Debcad 37.299.005-3. (grifo do autor)

A exação está instruída por relatório (Refisc) circunstanciando os fatos e
fundamentos de direito, acompanhado de planilhas anexas com demonstrativo de valores, fls.
686/704, cópia de processos trabalhistas, fls. 705/722.
Em apertada síntese, a autoridade tributária lançou os seguintes créditos:

a) Participação nos Lucros – PLR – por inobservância da norma de regência;
b) Auxílio educação constante de folha de pagamento – em razão de não ser
disponibilizado à totalidade dos empregados (somente aos que possuir no
mínimo dois anos ininterruptos de trabalho) e se referir ao custeio parcial
de educação superior;
c) Previdência privada dos empregados e sócios-administradores registrados
na contabilidade da empresa – motivado por não ser disponível a todos,
limitando-os àqueles com o tempo mínimo de um ano no instituto, além de
pontuar dois dirigentes não beneficiados pelo programa da empresa;
d) Valores pagos em processos trabalhistas registrados constatados na
escrituração contábil e por processos transitados na Justiça do Trabalho de
apresentação pela empresa sem o devido recolhimento das contribuições.
II.
DEFESA E DESISTÊNCIA PARCIAL DA LIDE
O instituto impugnou integralmente a exação, por suas razões de fato e de direito,
fls. 728/759, juntando cópia de documento a fls. 760/1.067, com ulterior desistência parcial do
contencioso, fls. 1.068/1.073, além do desmembramento do crédito lançado, fls. 1.077.
III.
DECISÃO ADMINISTRATIVA DE PRIMEIRO GRAU
A 12a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Ribeirão Preto
(SP) – DRJ/RPO julgou a impugnação parcialmente procedente, conforme Acórdão no 14-
87.529, de 21/08/2018, fls. 1.081/1.129, excluindo os créditos constituídos paras as
competências 11/2005 e anteriores por decadência. Por maioria de votos e divergindo do relator,
o colegiado de piso entendeu hígido aqueles créditos constituídos quanto às previdências
privadas, conforme os fundamentos adotados pela autoridade constituinte, conforme se extrai
abaixo de excertos do voto vencedor:
Fl. 1425
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

(voto vencedor)
Ora, resta claro que limitar o acesso ao plano de previdência complementar aos
empregados e dirigentes com mais de um ano de trabalho na empresa é fator
excludente à norma isentiva prevista na alínea "p" do § 9° do art. 28 da Lei n°
8.212/91. (grifo do autor)
Ressalte-se que por disponibilidade, há de se entender acesso livre, desimpedido,
desembaraçado, com a possibilidade de opção de adesão ou não ao programa, por todos
os empregados e dirigentes, o que não ocorreu no presente caso.
Outro aspecto que releva ressaltar é que a tese de não incidência de contribuições
previdenciárias a partir de interpretações da Lei Complementar n° 109/2001 não
se prestam a afastar norma tributária vigente. (grifo do autor)
(...)
Destarte, não há que se falar em revogação do disposto na alínea "p" do § 9° do artigo
28 da Lei n° 8.212/1991, pela superveniencia da Lei Complementar n° 109/2001, em
relação a entidades abertas ou plano abertos de previdência complementar, visto que
referida norma, por se destinar a regular o Regime de Previdência Complementar, não
tem o condão de afetar norma específica que trate de isenção na lei que regula as
contribuições sociais previdenciárias (Lei n° 8.212/1991).
Ademais, a Lei n° 8.212/91 não criou distinção entre plano de previdência aberto ou
fechado, sendo a única condição estabelecida pelo artigo 28, § 9°, "p," da referida Lei
que o custeio do programa de previdência complementar esteja disponível à totalidade
de empregados e dirigentes da empresa.
(...)
Ademais, a interpretação pretendida colide frontalmente com a regra hermenêutica
positivada no artigo 111, do Código Tributário Nacional/CTN:
(...)
Neste ponto, deve-se refutar à veemência a tese sustentada pelo impugnante e
adotada pelo CARF, que sob pretexto de interpretar sistematicamente a Lei
Complementar n° 109/2001, conseguiu "picotar" a Lei de custeio previdenciário ao
ponto de separar em grupos distintos a previdência fechada e aberta para fins de
aplicação da norma isentiva expressa no artigo 28, § 9°, "p" da Lei n° 8.212/91.
(grifo do autor)
Frise-se que, um plano de previdência complementar pode ser lícita e regulamente
contratado, conforme as diretrizes fixadas na Lei Complementar n° 109/2001, e,
apesar disso, perante a legislação previdenciária, as contribuições vertidas pelo
empregador para financiamento do plano integrarem o salário-de-contribuição se
não observadas as disposições para a isenção concedida contidas no artigo 28, § 9°,
alínea "p", da Lei n° 8.212/1991. Ou seja, ter um plano que preencheu todos os
pressupostos da LC n° 109/2001, não quer dizer necessariamente que tenha sido
observado o disposto na legislação previdenciária, para fins de isenção das
contribuições previdenciárias. (grifo do autor)
Constata-se, portanto, que a autoridade lançadora não cometeu qualquer ilegalidade ao
fundamentar seu lançamento na alínea "p" do § 9° do artigo 28 da Lei n° 8.212/1991,
até porque este dispositivo legal encontra-se em pleno vigor e não há decisão do STF
declarando sua inconstitucionalidade ou resolução do Senado Federal que tenha
suspendido sua execução.
Fl. 1426
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

Abaixo é reproduzida a ementa e o dispositivo do acórdão:
(ementa do acórdão)
LANÇAMENTO. SEGREGAÇÃO DAS RUBRICAS POR AUTO DE INFRAÇÃO.
DESNECESSIDADE. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. É desnecessário e viola a
economia processual a exigência desarrazoada de segregação, por Auto de Infração, de
cada rubrica que seja objeto de verificação pela fiscalização. O lançamento conjunto,
perfeitamente delineado em seus fundamentos, bases de cálculo e alíquotas, de várias
rubricas apuradas como devidas pela fiscalização, em um mesmo Auto de Infração não
configura cerceamento do direito de defesa e não acarreta nulidade do lançamento.
LANÇAMENTO. DECADÊNCIA. CONTAGEM DE PRAZO. HIPÓTESES LEGAIS.
No âmbito da decadência tributária o prazo quinquenal para que o Fisco proceda ao
lançamento, este considerado como definitivo pela ciência do contribuinte quanto ao
Auto de Infração, é de cinco anos, seja no tocante às contribuições devidas à Seguridade
Social, como aos Terceiros.
O prazo de cinco anos tem seus marcos temporais iniciais variáveis conforme as
circunstâncias do caso concreto.
Em circunstâncias normais, em tributos com apuração de periodicidade mensal, o prazo
decadencial se inicia no dia seguinte àquele em que se deu o seu vencimento, na forma
do artigo 150, § 4o., do Código Tributário Nacional - CTN.
PREVIDENCIÁRIO. AUXÍLIO EDUCAÇÃO. REGULAMENTO DA EMPRESA.
RESTRIÇÃO DE ACESSO AOS FUNCIONÁRIOS. CURSOS DE NÍVEL
SUPERIOR. AVALIAÇÃO POR COMISSSÃO. PREVISÃO DE PODER DE VETO.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
Incidem contribuições previdenciárias sobre os valores pagos pelo contribuinte aos seus
empregados a título de "auxílio educação" relativamente a cursos de nível superior por
eles frequentados, hipótese esta não amparada pela causa de exclusão do artigo 28, § 9o,
alínea "t", da Lei n° 8.212/91, e, ainda, com flagrante restrição de acesso ao benefício
em relação à totalidade dos segurados. Hipótese na qual elege-se tempo mínimo de
permanência na empresa como requisito de fruição do benefício do "auxílio educação",
e submete o deferimento deste à avaliação de comissão definida pela empresa, com
poder de veto unilateral e ad nutum pelo Presidente da Comissão (dirigente maior da
empresa), configurando exigência injustificada que restringe o benefício e o submete ao
arbítrio da pessoa física que comanda a atividade empresária.
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR NÃO DISPONÍVEL À TOTALIDADE DOS
EMPREGADOS E DIRIGENTES. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS.
Os valores pagos pela empresa relativos a programa de previdência complementar,
aberto ou fechado, não disponível à totalidade de seus empregados e dirigentes integram
o salário-de-contribuição.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. INTIMAÇÃO DO JULGAMENTO.
SIGILO FISCAL. INTIMAÇÃO DO CONTRIBUINTE.
No âmbito do processo administrativo fiscal não há que se falar em intimação do
resultado do julgamento ao advogado do contribuinte, uma vez se tratar de conteúdo
abrangido pelo sigilo fiscal.
O contribuinte foi regularmente notificado em 14/09/2018, conforme fls. 1.387 e
1.390.
Fl. 1427
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

IV.
RECURSO VOLUNTÁRIO
Em 01/10/2018, fls. 1.392, o recorrente, representado por advogada, instrumento a
fls. 770/771, interpôs recurso voluntário, com farta doutrina e jurisprudência, conforme peça
juntada a fls. 1.393/1.420, pontuando as seguintes teses de defesa:
i.
PRELIMINAR
a) Violação do princípio da proporcionalidade
Aduz que a autoridade não observou os valores sociais da CF/88, impondo a
exação sobre base fictícia e interpretando equivocadamente a essência da norma legal isentiva,
voltada para incentivar a previdência e o ensino, com consequente exigência tributária
desproporcional, devendo o lançamento ser cancelado:

(Recurso Voluntário)
É certo que ao autuar o contribuinte por não incluir na base de cálculo das contribuições
previdenciárias, parte patronal, as verbas pagas a título de auxílio educação e
previdência complementar, o n. auditor fiscal olvidou os valores sociais estampados na
Carta Magna, na contramão da teleologia da norma legal, que é justamente promover
esses incentivos. Há, por conseguinte, uma irremediável desproporção entre essa
cobrança e o escopo do dispositivo, pelo que é imperioso o cancelamento do crédito
tributário. (grifo do autor)
(...)
Não se pode esquecer que a Constituição Federal de 1988 disciplinou a seguridade
social sob a égide dos princípios da universalidade, da distributividade e equidade na
forma de participação do custeio. Dentre as sociais, aquelas destinadas a terceiros são
pagas pela empresa e por todos os segurados proporcionalmente aos seus ganhos.
Assim, impor ao Recorrente o pagamento de contribuições sobre base de cálculo
fictícia, que não a remuneração paga aos empregados, não apenas quebra o
Princípio da Equidade como também extrapola os limites de incidência do art. 195
da Constituição Federal. (grifo do autor)

b) Violação ao princípio da reserva legal
Entende que houve inobservância de fundamentação legal na exação, além de não
demonstrada a infração e presumido o fato, com olvido ao princípio da legalidade, devendo ser
aplicada a inteligência do art. 112 do CTN:

(Recurso Voluntário)
De todo o exposto restou flagrante a descaracterização da suposta infração
apontada e que o n. Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil olvidou por
completo o Princípio da Reserva de Lei Formal, que institui que toda conduta da
Administração Fiscal terá fundamento positivo na Lei, pressuposto indispensável de
toda a atividade administrativa, ex vi do inciso II, do art. 5°, da Constituição Federal,
Fl. 1428
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

verbis: "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em
virtude de lei.". Significa que não poderia o Auto de Infração exigir do Recorrente o
recolhimento contribuição previdenciária, parte patronal, sobre os valores pagos a título
de Planos de Previdência Privada e auxílio-educação, uma vez que não podem ser
consideradas integrantes da remuneração. É, pois, ilegítimo e abusivo o feito fiscal.
(grifo do autor)
Esse Princípio da Legalidade traz, no direito tributário, uma tipificação rigorosa e,
portanto, havendo qualquer dúvida sobre o perfeito enquadramento do fato à norma
torna-se forçosa a aplicação do art. 112 do CTN, consagrador do Princípio in dubio pro
contribuinte.
A rigor, restou suficientemente demonstrada a inexistência de qualquer ato que
configure infração, muito antes pelo contrário. Entretanto, em restando alguma
dúvida sobre a natureza das utilidades concedidas - plano de previdência privada e
auxílio-educação -forçosa a aplicação do dispositivo supra. Com efeito, não se pode
tolerar a utilização de presunção de fato, que não é apto a revelar riqueza
tributável, impondo-se a extinção do crédito tributário constituído. (grifo do autor)

ii.
MÉRITO
a) Previdência privada
Combate o acórdão recorrido ao manter o lançamento de pagamentos destinados à
previdência privada, pois entende necessária uma interpretação sistêmica das normas quanto ao
tema, em especial da Constituição Federal de 1988 CF/88, Lei Complementar no 109, de 2001
LC 109/2001 e Lei no 8.212, de 1991, especialmente quanto à imunidade tributária dada a partir
da Emenda Constitucional EC no 20/1998 aos pagamentos de previdência privada, além da
natureza jurídica de utilidade tratada na norma isentiva estabelecida no art. 28, §9o “p” da Lei no
8.212, de 1991, desvinculando-se do conceito de salário.
Aduz que a LC 109/2001 ampliou a regulamentação da matéria, anteriormente
abarcada pela Lei no 8.212, de 1991, para casos de previdência complementar em regime aberto,
permitindo a existência de planos compostos por grupos de uma ou mais categorias específicas
do mesmo empregador sem incidir o tributo, concluindo conforme abaixo transcrito:

(Recurso Voluntário)
Portanto, diferentemente da conclusão que se chegou no Acórdão recorrido, com a
vigência da LC n° 109/2001, a exigência de que os planos de previdência fossem
disponibilizados a todos os empregados e dirigentes não é aplicável aos planos abertos
de previdência complementar, haja vista que o § 1° do artigo 69 da referida Lei
Complementar não exige tal requisito para que se configure a não incidência no que
tange às contribuições sociais previdenciárias. Nesse sentido tem se manifestado a
jurisprudência desse e. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), verbis:
(...)

Acrescenta que não houve demonstração pelo fisco de utilização deletéria dos
planos de previdência, especialmente como instrumento de incentivo ao trabalho, ou concedida
Fl. 1429
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

como prêmio, gratificação ou bônus, entendendo que o colegiado de origem se pautou no único
argumento da não extensão a todos os funcionários do instituto para caracterizar os pagamentos
realizados a esse título como salário-contribuição.
Também ressalta idêntica exclusão do conceito de salário prevista na
Consolidação das Leis Trabalhistas – CLT no art. 458, §2o, VI e que os planos foram estendidos
a todos sem distinção, já que a cláusula para usufruto não discriminava diferenças salariais, sexo,
idade, cargos ou nível de escolaridade, sendo utilizada para excluir o período de experiência do
novo colaborador:

(Recurso Voluntário)
Na verdade, o primeiro ano de trabalho constitui um período de experiência, tanto para
o segurado como para o empregador. Para a empresa, representa tempo hábil para
avaliar a adaptação do empregado ao serviço executado, bem como seus respectivos
níveis de produtividade e desempenho. Para aquele, é a possibilidade de averiguar se a
atividade exercida é de seu interesse, satisfazendo suas expectativas primárias e suas
pretensões futuras.
Nesse contexto, a previsão de um tempo mínimo de trabalho não restringe o acesso de
empregados e diretores aos benefícios, mas tão-somente, impede que as incertezas
reinantes nesse período se espelhem em campos outros, sendo medida de proteção e
estabilidade de ambas as partes, com vistas ao não enrijecimento precoce das relações
trabalhistas (evento danoso em períodos de experiência e adaptação).
Assim, o Plano de Previdência Privada foi ofertado a TODOS os empregados e
diretores do Recorrente, mediante adesão espontânea, o que atende plenamente ao
comando do art. 28, §9°, da Lei 8.212/91, e afasta tais pagamentos do campo de
incidência das contribuições, sendo, neste ponto, improcedente o lançamento fiscal.
As regras estipuladas para concessão dos benefícios não foram determinadas para
proveito exclusivo de poucos empregados e/ou dirigentes, estando, ao contrário, à
disposição de todos os colaboradores. Não restam caracterizadas, dessa forma,
vantagens pessoais concedidas aos diretores ou "benefícios não disponíveis à totalidade
de empregados", não se tratando, portanto, de complementos de salários e pró-labore,
pelo que não deve integrar o salário-de-contribuição.

b) Auxílio educação
Entende que não descumpriu os requisitos isentivos previstos na legislação, além
de ressaltar a obrigatoriedade da norma tributária utilizar institutos de direito, conforme se vê no
art. 110 do Código Tributário Nacional – CTN, em especial quanto à exclusão prevista no art.
458, §2o, II da CLT do conceito de salário as utilidades concedidas a título de educação,
prosseguindo ainda nos seguintes termos:

(Recurso Voluntário)
Ora ilustres Conselheiros, os valores pagos pelo empregador com a finalidade de prestar
ajuda educacional a seus funcionários são investimentos na qualificação dos
Fl. 1430
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

empregados para as atividades desenvolvidas, sem caráter de habitualidade, na medida
em que limitado ao tempo de duração do curso, e não retribuem o trabalho efetivo, não
integrando a remuneração e, por conseguinte, tampouco o salário de contribuição.

Aduz que a imposição da restrição temporal não desnatura o auxílio-educação, in
casu, pois não restringe a diferenças salariais, sexo, idade, cargos ou escolaridade, além de
corresponder a período de experiência:

(Recurso Voluntário)
Ademais, também restou destacado pelo voto citado acima que, na esteira do que
defende o Recorrente, o fato de haver pequenas restrições aos segurados com
relação a exigência de prazo mínimo de vínculo com o empregador não tem o
condão de desvirtuar a generalidade da norma, uma vez que, longe de promover
uma discriminação quanto aos beneficiários, apenas cria uma regra objetiva e
razoável aplicável a todos, indistintamente. (grifo do autor)
(...)
Finalmente, há que se considerar que o benefício indireto do auxílio educação não
estava adstrito a um grupo de empregados e diretores, mas a TODOS os
colaboradores com mais de 2 (dois) anos de casa. O item 2.2 do Termo de
Compromisso não apresenta caráter restritivo ou discriminatório, tendo, ao mesmo
tempo, justificativa e finalidade importante. (grifo do autor)
Note-se que não se trata de estipulação em razão de diferenças salariais, sexo,
idade, cargos ocupados na empresa ou nível de escolaridade. Na verdade, era
grande o desejo do recorrente de que seus profissionais usufruíssem desses
benefícios, razão de sua implementação. Contudo, por uma questão de segurança
jurídica, indispensável nas relações de trabalho, o critério para adesão é que o
colaborador interessado esteja na empresa há pelo menos dois anos. Se, por
exemplo, hoje determinado colaborador tem 19 meses de empresa, daqui a 5 meses
já poderá se candidatar ao auxílio-educação. Daí, forçoso convir que a
disponibilidade de tal utilidade abrange a todos os empregados. (grifo do autor)
Na verdade, os primeiros anos de trabalho constituem um período de experiência,
tanto para o segurado como para o empregador. Para a empresa, representa
tempo hábil para avaliar a adaptação do empregado ao serviço executado, bem
como seus respectivos níveis de produtividade e desempenho. Para aquele, é a
possibilidade de averiguar se a atividade exercida é de seu interesse, satisfazendo
suas expectativas e suas pretensões. (grifo do autor)
Nesse contexto, a previsão de um tempo mínimo de trabalho não restringe o acesso
de seus funcionários e diretores aos benefícios, mas tão somente, impede que as
incertezas reinantes nesse período se espelhem em campos outros, sendo medida de
proteção e estabilidade de ambas as partes, com vistas ao não enrijecimento
precoce das relações trabalhistas (evento danoso em períodos de experiência e
adaptação). (grifo do autor)
Assim, TODOS os empregados do Recorrente podiam ter acesso ao benefício educação,
mediante solicitação e aprovação pela Comissão, o que atende plenamente ao comando
do art. 28, §9°, XIX, da Lei 8.212/91, e afasta tais pagamentos do campo de incidência
das contribuições previdenciárias, sendo, também neste ponto, improcedente o
lançamento fiscal.
Fl. 1431
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

Acrescenta que, conforme termo de compromisso firmado entre os colaboradores
para o recebimento de referido auxílio, há clara demonstração de conformidade com o interesse
da empresa, também não se afigurando como remuneração, já que prevista indenização em caso
de descontinuidade do curso, além de outros requisitos que denotam a não habitualidade e
vinculação do benefício ao pagamento do ensino.
c) Natureza não retributiva do plano de previdência privada e auxílio
educação (hipóteses de não incidência)
O instituto entende que o plano de previdência privada e o auxílio educação não
possuem natureza remuneratória, donde não se amoldam ao conceito de salário-contribuição
estabelecido na regra matriz de incidência tributária, por não corresponderem à contraprestação
de serviços executados pelos colaboradores (empregados e diretores).
d) Inexigibilidade das multas
Entende que, ante à inexistência das contribuições para os pagamentos realizados
a título de previdência privada e auxílio-educação, por decorrência inexiste motivação para
imposição de multa:

(Recurso Voluntário)
Portanto, se indevida as contribuições destinadas a terceiros sobre as parcelas
impugnadas, é abusiva, a pretensão fiscal. A multa de mora, enquanto acessória,
acompanha a sorte do principal.

iii.
PEDIDO
Ao final requereu o conhecimento e o provimento do recurso voluntário
interposto.
Não apresentadas contrarrazões, é o relatório!

Voto
Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, Relator.
I.
ADMISSIBILIDADE
O recurso voluntário interposto é tempestivo e obedece aos requisitos legais,
portanto dele conheço, donde passo a examinar as preliminares apresentadas.

Fl. 1432
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

II.
PRELIMINARES
a) Violação do princípio da proporcionalidade
O recorrente entende que a autoridade não observou os valores sociais da CF/88,
impondo a exação sobre base fictícia e interpretando equivocadamente a essência da norma legal
isentiva.
Em verdade a exação encontra-se exaustivamente fundamentada em fatos e
dispositivos legais, de modo que não cabe à autoridade negar a validade daqueles dispositivos
utilizados e previstos na legislação, de outro lado a base de cálculo utilizada é clara e não ficta.
Sem razão.
b) Violação do princípio da reserva legal
Entende que houve inobservância de fundamentação legal na exação, além de não
demonstrada a infração e presumido o fato, porém o que se vê é exatamente o contrário do
alegado, pois há claros fundamentos em norma tributária e exaustivamente demonstrada a
razão/fato utilizada pelo fisco para subsumir aos dispositivos normativos.
Sem razão.
III.
MÉRITO
a) Previdência privada
O recorrente combate o decidido na origem ao manter o lançamento de
pagamentos destinados à previdência privada, pois entende necessária uma interpretação
sistêmica das normas quanto ao tema, em especial da Constituição Federal de 1988 CF/88, Lei
Complementar no 109, de 2001 LC 109/2001 e Lei no 8.212, de 1991.
A tese defendida pela defesa não foi aceita pelo colegiado de piso por entender
aqueles julgadores inexistir modificação jurídica do fundamento utilizado na exação justamente
para excluir os pagamentos de previdência privada, ao argumento de não disponibilizar a todos
os funcionários e dirigentes em razão do limite de acesso aos novos no instituto, com tempo
inferior a um ano, conforme se extrai dos excertos abaixo do voto vencedor:

(voto vencedor)
Ora, resta claro que limitar o acesso ao plano de previdência complementar aos
empregados e dirigentes com mais de um ano de trabalho na empresa é fator
excludente à norma isentiva prevista na alínea "p" do § 9° do art. 28 da Lei n°
8.212/91. (grifo do autor)
Ressalte-se que por disponibilidade, há de se entender acesso livre, desimpedido,
desembaraçado, com a possibilidade de opção de adesão ou não ao programa, por todos
os empregados e dirigentes, o que não ocorreu no presente caso.
Fl. 1433
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

Outro aspecto que releva ressaltar é que a tese de não incidência de contribuições
previdenciárias a partir de interpretações da Lei Complementar n° 109/2001 não
se prestam a afastar norma tributária vigente. (grifo do autor)
(...)
Destarte, não há que se falar em revogação do disposto na alínea "p" do § 9° do artigo
28 da Lei n° 8.212/1991, pela superveniencia da Lei Complementar n° 109/2001, em
relação a entidades abertas ou plano abertos de previdência complementar, visto que
referida norma, por se destinar a regular o Regime de Previdência Complementar, não
tem o condão de afetar norma específica que trate de isenção na lei que regula as
contribuições sociais previdenciárias (Lei n° 8.212/1991).
Ademais, a Lei n° 8.212/91 não criou distinção entre plano de previdência aberto ou
fechado, sendo a única condição estabelecida pelo artigo 28, § 9°, "p," da referida Lei
que o custeio do programa de previdência complementar esteja disponível à totalidade
de empregados e dirigentes da empresa.
(...)
Ademais, a interpretação pretendida colide frontalmente com a regra hermenêutica
positivada no artigo 111, do Código Tributário Nacional/CTN:
(...)
Neste ponto, deve-se refutar à veemência a tese sustentada pelo impugnante e
adotada pelo CARF, que sob pretexto de interpretar sistematicamente a Lei
Complementar n° 109/2001, conseguiu "picotar" a Lei de custeio previdenciário ao
ponto de separar em grupos distintos a previdência fechada e aberta para fins de
aplicação da norma isentiva expressa no artigo 28, § 9°, "p" da Lei n° 8.212/91.
(grifo do autor)
Frise-se que, um plano de previdência complementar pode ser lícita e regulamente
contratado, conforme as diretrizes fixadas na Lei Complementar n° 109/2001, e,
apesar disso, perante a legislação previdenciária, as contribuições vertidas pelo
empregador para financiamento do plano integrarem o salário-de-contribuição se
não observadas as disposições para a isenção concedida contidas no artigo 28, § 9°,
alínea "p", da Lei n° 8.212/1991. Ou seja, ter um plano que preencheu todos os
pressupostos da LC n° 109/2001, não quer dizer necessariamente que tenha sido
observado o disposto na legislação previdenciária, para fins de isenção das
contribuições previdenciárias. (grifo do autor)
Constata-se, portanto, que a autoridade lançadora não cometeu qualquer ilegalidade ao
fundamentar seu lançamento na alínea "p" do § 9° do artigo 28 da Lei n° 8.212/1991,
até porque este dispositivo legal encontra-se em pleno vigor e não há decisão do STF
declarando sua inconstitucionalidade ou resolução do Senado Federal que tenha
suspendido sua execução.

Com mais profundo respeito que tenho pelo julgador de origem, mister registrar
que a tese refutada com veemência no voto vencedor, mas integralmente adotada pelo relator do
colegiado de origem, é aquela que prevalece neste Conselho, mais que isso tenho que destacar
que a expressão utilizada “sob pretexto de interpretar sistematicamente a Lei Complementar
n° 109/2001, conseguiu "picotar" a Lei de custeio previdenciário...” revela a utilização de
uma lógica cartesiana equivocada, própria das ciências exatas mas bem distante da ciência
jurídica, já que os mais aprofundados exames teleológicos e finalísticos foram realizados para
Fl. 1434
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

exame do tema, exaustivamente debatido nas sessões de 07/05/2014 e 22/02/2017 na Câmara
Superior de Recursos Fiscais, com a prolação dos Acórdãos no 9202-003.193 e 9202-005.241, de
lavra dos Conselheiros Drs. Gustavo Lian Haddad e Luiz Eduardo de Oliveira Santos, conforme
excertos abaixo transcritos que utilizo como razão de decidir1:

No mérito, a discussão nos presentes autos se refere à obrigatoriedade de se
disponibilizar programa de previdência privada complementar (em regime aberto) à
totalidade dos empregados e dirigentes para que tais valores não integrem o salário de
contribuição e, consequentemente, não estejam sujeitos à incidência de contribuições
previdenciárias.
A fiscalização aplicou à espécie o art. 28, §9°, p, da Lei 8.212/91, segundo o qual
contribuições da empresa para planos de previdência privada de seus empregados e
dirigentes somente não estão sujeitas a contribuições previdenciárias se estiverem
disponíveis à totalidade de seus empregados e dirigentes. In verbis:
(...)
Referido dispositivo foi incluído na Lei 8.212/91 no âmbito das alterações promovidas
pela Lei 9.528, de dezembro de 1997. Nada obstante o dispositivo acima transcrito não
tenha sido expressamente revogado, a regulação da matéria foi substancialmente
alterada pela Emenda Constitucional 20/1998 e pela Lei Complementar 109/2001.
Com o advento da Emenda Constitucional 20/1998, que alterou o art. 202 da
Constituição Federal, a previsão de que as contribuições pagas pelo empregador a título
de previdência privada para seus empregados não integram a remuneração do
empregado ganhou status constitucional, in verbis:
(...)
A Lei Complementar 109/2001 foi aprovada para regulamentar o referido dispositivo
constitucional e previu, no mesmo sentido da Constituição Federal, que as contribuições
do empregador feitas a entidades de previdência privada não estão sujeitas a tributação e
contribuições de qualquer natureza:
(...)
Da leitura dos dispositivos acima se constata que eles não contêm a condição antes
prevista no art. 28, § 9°, p, da Lei8.212/91. Isto é, nos termos dos arts. 68 e 69 acima
citados, as contribuições que o empregador faz ao plano de previdência complementar
do empregado não devem ser consideradas parte de sua remuneração e,
especificamente, sobre elas não devem incidir quaisquer tributos ou contribuições.
Especificamente em relação aos planos abertos de previdência complementar, como é o
caso dos presentes autos (...), a Lei Complementar 109/2001 permite de forma
expressa que sejam disponibilizados pelo empregador a grupos de uma ou mais
categorias específicas dos seus empregados:
(...)
A Lei Complementar 109/2001 não apenas omitiu a condição antes prevista no art. 28, §
9°, p, da Lei 8.212/91 (isto é, estabeleceu que as contribuições do empregador a plano
de previdência privada ou complementar dos empregados não devem ser consideradas
como remuneração destes e não se submetem à incidência de qualquer imposto ou

1 Acórdão no 9202-003.193 da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - Carf - Sessão de 07/05/2014
Fl. 1435
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

contribuição) como também expressamente permitiu o estabelecimento de planos de
previdência complementar abertos coletivos, os quais podem ser compostos por grupos
de uma ou mais categorias específicas de um mesmo empregador.
A ratio motivadora do legislador complementar parece ter sido o de estimular a
poupança privada pelos vários meios possíveis, inclusive a instituição de programas
pelos empregadores em benefício de categorias específicas de empregados quando se
tratar de plano aberto, oferecido pelo mercado, evitando o 'engessamento' que por certo
desestimularia a concessão de planos se houvesse rigidez exagerada quanto no público
alvo do plano. Neste ponto, ainda que se entenda que a regulamentação do art.202, §2°,
da Constituição Federal deveria ter sido veiculada por lei formalmente ordinária, em
vista do previsto na parte final do dispositivo, a conclusão seria que, nesta parte, a Lei
Complementar 109/2001 atua materialmente como lei ordinária, regulando a matéria de
modo diferente da regulamentação anterior da Lei 8.212/91, com as alterações da Lei
9.528/97.
A noção de que as leis complementares em sua forma também o são em sua substância
ou matéria apenas e tão somente quando regulam matérias reservadas a esta espécie
legislativa pela Constituição é assente na moderna doutrina e na jurisprudência do E.
Supremo Tribunal Federal, consagrada no julgamento da ADIN4.0715 (que tratou da
COFINSde sociedades civis).
Neste caso, o plenário do E. STF entendeu que lei ordinária poderia revogar previsão de
lei complementar anterior que tratava de matéria não reservada especificamente à lei
complementar pela Constituição Federal já que, neste ponto a previsão contida em lei
complementar tem status de lei ordinária (é materialmente lei ordinária).
Deste modo, entendo que a condição estabelecida pelo artigo 28, §9°, p, da Lei
8.212/91, isto é, a cláusula 'desde que o programa de previdência complementar, aberto
ou fechado, esteja disponível à totalidade de empregados e dirigentes para que a
contribuição do empregador a plano de previdência complementar não sofra incidência
de contribuição previdenciária não é aplicável aos casos de previdência privada
complementar em regime aberto coletivo, uma vez que legislação posterior (arts 68 e 69
c/c art. 26, §§2° e 3°, todos da Lei Complementar 109/2001 e transcritos acima) deixou
de prever tal condição e, além disto, expressamente previu a possibilidade de o
empregador contratar a previdência privada para grupos ou categorias específicas de
empregados.
Por óbvio que tal faculdade não pode servir de propósito a transmudar remuneração ou
prêmio em contribuição a previdência privada não tributável, aspecto que deve ser
aferido considerando as circunstâncias fáticas do caso.
(...)
A meu ver, as exclusões de elegibilidade em questão se aplicam a categorias específicas
de empregados, estando dentro dos limites da faculdade conferida ao empregador pelo
art. 26, §3° da Lei Complementar 109/2001, não constituindo discriminação ou escolha
aleatória ou subjetiva de pessoas pelo empregador que pudesse transmudar a
contribuição para a previdência privada em prêmio, mas eleição de uma ou mais classes
ou categorias de empregados a serem beneficiados.

Destaco também o art. 68, caput, e 69 da LC 109/2001, em especial o §1o deste, a
seguir transcritos:

Fl. 1436
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

(LC 109/2001)
Art. 68. As contribuições do empregador, os benefícios e as condições contratuais
previstos nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades de
previdência complementar não integram o contrato de trabalho dos participantes,
assim como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração dos
participantes. (grifo do autor)
Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar,
destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são
dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e nas condições
fixadas em lei.
§ 1o Sobre as contribuições de que trata o caput não incidem tributação e
contribuições de qualquer natureza.(grifo do autor)

Resta claro o comando legal para não incidir contribuições de qualquer natureza, o
que certamente inclui também as previdenciárias, igualmente se torna clarividente a permissão
dada para a escolha de grupos de uma ou mais categorias de trabalho, conforme se vê no art. 26,
especialmente no §3o:

(LC 109/2001)
Art. 26. Os planos de benefícios instituídos por entidades abertas poderão ser:
I - individuais, quando acessíveis a quaisquer pessoas físicas; ou
II - coletivos, quando tenham por objetivo garantir benefícios previdenciários a pessoas
físicas vinculadas, direta ou indiretamente, a uma pessoa jurídica contratante.
(...)
§ 3o Os grupos de pessoas de que trata o parágrafo anterior poderão ser
constituídos por uma ou mais categorias específicas de empregados de um mesmo
empregador, podendo abranger empresas coligadas, controladas ou subsidiárias, e por
membros de associações legalmente constituídas, de caráter profissional ou classista, e
seus cônjuges ou companheiros e dependentes econômicos. (grifo do autor)

Com a mesma interpretação segue abaixo as ementas dos acórdãos no 9202-
005.241, de 22/02/2017; 9202-005.317, de 29/03/2017; 9202-008.016, de 23/07/2019 e 9202-
009.070, de 23/09/2020:

(9202-005.241)
LEI COMPLEMENTAR 109/2001. LEI 8.212/1991. APLICAÇÃO NORMA
POSTERIOR PARA EFEITOS DE APURAÇÃO DO CONCEITO DE SALÁRIO DE
CONTRIBUIÇÃO
Fl. 1437
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

A legislação que disciplina a exclusão da base de cálculo de contribuições
previdenciárias pode ser afastada por novel legislação de previdência complementar que
se reporte expressamente à matéria tributária.
(9202-005.317)
PREVIDÊNCIA
PRIVADA
COMPLEMENTAR.REGIME
ABERTO.NORMA
NOVA.ALTERAÇÃO
DO
CONCEITO
DE
SALÁRIO
DE
CONTRIBUIÇÃO.APLICAÇÃO.
A definição de salário de contribuição, fixada na Lei no 8.212, de 1991, pode ser revista
à luz da Lei Complementar no 109, de 2001, no que tange a previdência complementar
em regime aberto, desde que a não extensão à totalidade dos empregados e dirigentes
seja o único óbice à exclusão da base de cálculo das contribuições.
(9202-008.016)
PREVIDÊNCIA
PRIVADA
COMPLEMENTAR
ABERTA.
AUSÊNCIA
DE
DEMONSTRAÇÃO DO FATO GERADOR.
1. Com a edição da LC 109/2001, a pessoa jurídica poderá oferecer o programa de
previdência privada complementar aberto a grupos de empregados ou dirigentes
pertencentes à determinada categoria, desde que não o faça como instrumento de
incentivo ao trabalho.
(9202-009.070)
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. NÃO INCIDÊNCIA. REQUISITOS.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado de
previdência complementar, a empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade
de seus empregados e dirigentes.
No caso de plano de previdência complementar em regime aberto, poderá o empregador
eleger como beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a
determinada categoria, desde que a vantagem não seja caracterizada como instrumento
de incentivo ao trabalho e não esteja vinculada a produtividade.

Por tudo posto, não havendo na exação qualquer prova do uso desvirtuado dos
pagamentos realizados pelo instituto a título de previdência privada, dou razão ao recorrente.
b) Auxílio educação
Quanto ao tema o recorrente entende não descumpriu os requisitos isentivos
previstos na legislação, além de ressaltar a obrigatoriedade da norma tributária utilizar institutos
de direito, conforme se vê no art. 110 do Código Tributário Nacional – CTN, em especial quanto
à exclusão prevista no art. 458, §2o, II da CLT do conceito de salário as utilidades concedidas a
título de educação.
Aduz que a imposição da restrição temporal não desnatura o auxílio-educação, in
casu, pois não restringe a diferenças salariais, sexo, idade, cargos ou escolaridade, além de
corresponder a período de experiência.
Fl. 1438
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

Em exame ao racional utilizado na exação verifico que o motivo do lançamento
foi duplo, (i) a uma por não ser oferecido a todos mas somente àqueles com o mínimo de dois
anos ininterruptos de trabalho; (ii) a duas por referir ao custeio parcial de educação superior.
Quanto ao custeio de educação superior, trata-se de matéria já superada por este
Conselho, conforme precedente abaixo transcrito que utilizo como razão de decidir:

(Súmula Carf no 149)
Não integra o salário de contribuição a bolsa de estudos de graduação ou de pós-
graduação concedida aos empregados, em período anterior à vigência da Lei no 12.513,
de 2011, nos casos em que o lançamento aponta como único motivo para exigir a
contribuição previdenciária o fato desse auxílio se referir a educação de ensino
superior.(grifo do autor)

Superada a primeira matéria, passo a examinar a segunda, donde destaco que o
fundamento utilizado pela fiscalização é o descumprimento do art. 28, §9° “t” da Lei no 8.212, de
1991, que abaixo transcrevo:

(Lei 8.212, de 1991)
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)
t) o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do art. 21
da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação
profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não seja
utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e
dirigentes tenham acesso ao mesmo; (Redação dada pela Lei no 9.711, de 1998). (grifo
do autor)
Segundo o relatório fiscal, ao limitar o pagamento do auxílio àqueles com no
mínimo dois anos de casa, desobedeceu ao comando legal isentivo “que todos os empregados e
dirigentes tenham acesso ao mesmo” e por este motivo passou a integrar o salário-contribuição.
Trata-se de outro tema já debatido em sessão recente de julgamento desta turma,
conforme Acórdão no 2402-012.161, de 13/09/2023, de relatoria do Ilustre Conselheiro Dr.
Francisco Ibiapino Luz, acompanhado por unanimidade pelo colegiado, cuja ementa e excertos
do voto condutor a seguir transcrevo:

Fl. 1439
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

(Ementa do Acórdão no 2402-012.161)
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. AUXÍLIO EDUCAÇÃO. EMPREGADOS E
DIRETORES. EXTENSIVO. NÃO TOTALIDADE. NATUREZA TRIBUTÁVEL.
O pagamento do auxílio educação pelo empregador, quando não extensivo à
totalidade dos empregados e dirigentes, tem natureza de salário indireto, base de
incidência da contribuição social previdenciária. (grifo do autor)
(Voto condutor do Acórdão no 2402-012.161)
Auxílio-Educação
Em sintonia com a CF, de 1988, a Lei n° 8.212, de 1991, art 28, inciso I, define salário-
de-contribuição como sendo a totalidade dos rendimentos auferidos a qualquer título
pelo segurado, destinados a retribuir o trabalho, aí se incluindo os ganhos habituais sob
a forma de utilidades. No entanto, seu § 9°, alínea "t", na redação vigente à época
dos fatos geradores, isentava as contribuições vertidas pelo empregador para
custear a educação dos empregados, nestes termos: (...)
Com efeito, o Decreto n° 3.048, de 6 de maio de 1999, art. 214, § 9°, inciso XIX,
também na redação vigente à época dos fatos geradores, replica exatamente o que está
posto na transcrição precedente. Confira-se:
(...)
Contextualizada a legislação aplicável, passaremos propriamente ao enfrentamento da
questão posta.
Inicialmente, vale transcrever as razões por que o julgador de origem entendeu pela
improcedência da impugnação da Recorrente, nestes termos (processo digital, fls. 220 e
221):
AUXÍLIO-EDUCAÇÃO
O valor que a empresa despende na educação de seus funcionários é um benefício que
somente não integra o salário-de-contribuição, se observados os seguintes requisitos:
que os valores não sejam pagos em substituição à parcela salarial, que sejam extensivos
a todos os empregados e dirigentes da empresa e que digam respeito somente a despesas
com educação que estejam amparadas pela legislação.
[...]
A própria empresa reconhece em sua defesa que se trata de ajuda escolar para
pagamento de curso superior e há a exigência de que o funcionário esteja há pelo
menos um ano na empresa. Logo, não se verifica os requisitos essenciais para que a
verba paga não seja considerada salário-de-contribuição: a) extensão a todos os
empregados e dirigentes da empresa; e b) que digam respeito somente a despesas com
educação que estejam amparadas pela legislação.
Nestas condições, a conclusão não pode ser outra, senão a de que os gastos relativos a
educação (na forma oferecida pela empresa) integram o salário-de-contribuição para
efeito de incidência de contribuição previdenciária, por se tratar de valor pago a
"qualquer título", conforme previsto no inciso I do artigo 28 da Lei 8.212/91.
(Destaques no original)
Como se vê, o julgador de origem firmou seu entendimento pela improcedência das
alegações da Contribuinte tanto pelo fato do referido auxílio ter sido disponibilizado
para educação de ensino superior como porque não foi extensivo à totalidade dos
Fl. 1440
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

empregados e dirigentes. Logo, embora superada a primeira restrição em face do já
transcrito Enunciado n° 149 do CARF, restou o fator impeditivo do referido auxílio ter
sido pago somente a parcela dos empregados.
Ademais, também não procede a alegação recursal de que o § 2° do art. 458 da
Consolidação das Leis do Trabalho - CLT, isentou dita utilidade da incidência
previdenciária, conforme bem esclarecem os excertos do Acórdão n° 2402-006.286, de
relatoria do Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho, nestes termos:
Alega a recorrente que as importâncias referentes à bolsa de estudos não integram a
base de cálculo das contribuições previdenciárias por não ter natureza salarial. Fato esse
que restaria expressamente consignado no § 2° do art. 458 da Consolidação das Leis do
Trabalho - CLT, que abaixo se transcreve:
[...]
Ocorre que o § 2° do art. 458 da norma trabalhista não irradia efeitos automáticos sobre
matéria tributária. É importante ressaltar que, de acordo com o princípio da
especialidade, norma especial afasta a incidência da norma geral. In casu, estando-se
diante de matéria de índole tributária, o regramento a ser considerado no que atina à
incidência ou não de contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de auxílio-
educação é aquele estabelecido na Lei de Custeio Previdenciário.

Como se vê, a matéria debatida, incluindo-se as teses de defesa, são aquelas
mesmas deste contencioso, donde acompanho o meu próprio entendimento esposado em data
recente, ao acompanhar o relator.
Neste mesmo sentido também transcrevo a ementa do Acórdão no 2401-002.710,
de 16/10/2012:

CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
SALÁRIO
INDIRETO.
PLANO
EDUCACIONAL/AUXÍLIO
EDUCAÇÃO.
HIPÓTESE
DE
ISENÇÃO
NÃO
CONFIGURADA.
INOBSERVÂNCIA
REQUISITOS
LEGAIS.LIMITAÇÃO
TEMPORAL/CARÊNCIA.
De conformidade com o artigo 28, § 9o, alínea “t”, da Lei no 8.212/91, os valores
concedidos aos funcionários e diretores da empresa a título de Plano
Educacional/Auxílio Educação, conquanto que extensivo a sua totalidade, estão
fora do campo de incidência das contribuições previdenciárias. Tendo a
contribuinte pago aludida verba somente a parte de seus segurados empregados
e/ou diretores, em face da imposição de limitação temporal para seu usufruto
(carência de 24 meses), caracteriza-se como salário indireto, sujeitando-se, assim, à
incidência das contribuições previdenciárias. (grifo do autor)

Cumpre ainda reforçar que a análise de norma tributária isentiva, cuja
interpretação exige o exame literal, nos termos em que rege o art. 111, II do CTN, tal como feito
pela autoridade tributária para aferir o cumprimento da legislação pelos administrados, de forma
alguma altera a definição, o conteúdo ou o alcance da legislação trabalhista, ao contrário e tão
somente cumpre o poder-dever estabelecido no art. 142 de referido código.
Fl. 1441
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

Quanto à alegação de que a imposição da restrição temporal não desnatura o
auxílio-educação, in casu, pois não restringe a diferenças salariais, sexo, idade, cargos ou
escolaridade, além de corresponder a período de experiência, destaco que é simplesmente o
mesmo argumento utilizado para os planos de previdência privada, só que lá o tempo mínimo
da dita experiência foi de um ano, aqui dois! Fica evidente que o instituto não observou os
limites estabelecidos para a norma isentiva, tendo melhor fim quanto aos pagamentos de
referidos planos em razão de modificação legislativa benéfica, somente por isso.
Sem razão.
c) Natureza não retributiva do plano de previdência privada e auxílio
educação (hipóteses de não incidência)
Entende o recorrente que o plano de previdência privada e o auxílio educação não
possuem natureza remuneratória, donde não se amoldam ao conceito de salário-contribuição
estabelecido na regra matriz de incidência tributária, por não corresponderem à contraprestação
de serviços executados pelos colaboradores (empregados e diretores).
Conforme estabelece o art. 28, I da Lei no 8.212, de 1991, o salário contribuição é
qualquer forma de remuneração, envolvendo a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou
creditados a qualquer título:

(Lei 8.212, de 1991)
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa; (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)

Portanto, não sendo aqueles específicos casos que a lei isenta, qualquer forma de
remuneração será tributada.
Sem razão.
d) Inexigibilidade das multas
O instituto entende que, ante à inexistência das contribuições para os pagamentos
realizados a título de previdência privada e auxílio-educação, por decorrência inexiste motivação
para imposição de multa.
Fl. 1442
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 2402-012.630 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.720225/2011-43

Com efeito e tal como fundamentado pela autoridade responsável pelo
lançamento, a imposição de multa é devida àqueles créditos mantidos no contencioso, não
havendo qualquer reparo a fazer.
Sem razão.
IV.
CONCLUSÃO
Voto por rejeitar as preliminares apresentadas e, no mérito dar parcial provimento
ao recurso voluntário interposto para excluir do lançamento aqueles créditos relativos aos planos
de previdência privada de dirigentes e trabalhadores.
É como voto!
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Duarte Firmino

Fl. 1443
DF CARF MF
Original