Tribunal: CARF
Processo: 16327.721085/2021-53
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DANIEL RIBEIRO SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-13
Data de publicação: 2024-08-27

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2017
AUTO DE INFRAÇÃO. ARGUIÇÃO DE NULIDADE. PROCEDÊNCIA PARCIAL. Revela-se improcedente a arguição de nulidade quando se encontram nos autos todos os elementos necessários à correta identificação do lançamento fiscal. Entretanto, assiste razão em parte à Recorrente quanto à alegação de nulidade parcial da infração que glosa despesas incorridas pela sua incorporada diretamente na sua apuração, compensando diretamente prejuízo fiscal próprio.
ALEGAÇÕES. FALTA DE APRECIAÇÃO. VIOLAÇÃO AO DIREITO DE DEFESA. DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NULIDADE.
No caso, o devedor solidário apresentou alegações de mérito que atacavam diretamente os fatos apurados pela fiscalização que deram azo à exclusão da contribuinte do Simples Nacional e aos lançamentos de ofício de IRPJ e CSLL.
Na decisão de primeira instância, a DRJ não apreciou tais alegações. Na mesma toada, a autoridade julgadora declarou os créditos tributários definitivos em relação à contribuinte e aos demais coobrigados que não impugnaram o ato de exclusão e os autos de infração. Contudo, as alegações de mérito lançadas por um impugnante poderiam, em tese, beneficiar os demais. Restaram, portanto, todos os coobrigados prejudicados em razão da falta de apreciação das alegações de mérito.
Configurou-se, portanto, o cerceamento do direito de defesa e deve-se declarar a nulidade da decisão recorrida.
SUCESSÃO POR INCORPORAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO.
A pessoa jurídica incorporadora é responsável por sucessão pelo crédito tributário devido pela incorporada, devendo aquela (incorporadora) constar do auto de infração na condição de sujeito passivo.
GRATIFICAÇÕES PERCEBIDAS POR ADMINISTRADORES. DESPESA INDEDUTÍVEL.
São indedutíveis as despesas incorridas com o pagamento de gratificações a administradores.
ALIMENTAÇÃO PAGA A ADMINISTRADORES. DESPESA INDEDUTÍVEL.
Para efeito de apuração do lucro real, é vedada a dedução de despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores.
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO SOBRE PAGAMENTOS EFETUADOS A PESSOAS FÍSICAS. MULTA E JUROS ISOLADOS.
Verificada a falta de retenção do imposto de renda na fonte após a data fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de beneficiário pessoa física, será exigida da fonte pagadora a multa e os juros isolados.
APLICAÇÃO DO ART. 114 § 12o, INC. I DO REGIMENTO INTERNO DO CARF. DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO RECORRIDA. FACULDADE DO JULGADOR.
Plenamente cabível a aplicação do respectivo dispositivo regimental uma vez que a Recorrente não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.721085/2021-53
ACÓRDÃO
1401-007.135 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
B3 S.A. - BRASIL, BOLSA, BALCAO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2017
AUTO DE INFRAÇÃO. ARGUIÇÃO DE NULIDADE. PROCEDÊNCIA PARCIAL.
Revela-se improcedente a arguição de nulidade quando se encontram nos
autos todos os elementos necessários à correta identificação do
lançamento fiscal. Entretanto, assiste razão em parte à Recorrente quanto
à alegação de nulidade parcial da infração que glosa despesas incorridas
pela sua incorporada diretamente na sua apuração, compensando
diretamente prejuízo fiscal próprio.
ALEGAÇÕES. FALTA DE APRECIAÇÃO. VIOLAÇÃO AO DIREITO DE DEFESA.
DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NULIDADE.
No caso, o devedor solidário apresentou alegações de mérito que
atacavam diretamente os fatos apurados pela fiscalização que deram azo à
exclusão da contribuinte do Simples Nacional e aos lançamentos de ofício
de IRPJ e CSLL.
Na decisão de primeira instância, a DRJ não apreciou tais alegações. Na
mesma toada, a autoridade julgadora declarou os créditos tributários
definitivos em relação à contribuinte e aos demais coobrigados que não
impugnaram o ato de exclusão e os autos de infração. Contudo, as
alegações de mérito lançadas por um impugnante poderiam, em tese,
beneficiar os demais. Restaram, portanto, todos os coobrigados
prejudicados em razão da falta de apreciação das alegações de mérito.
Configurou-se, portanto, o cerceamento do direito de defesa e deve-se
declarar a nulidade da decisão recorrida.
SUCESSÃO
POR
INCORPORAÇÃO.
INEXISTÊNCIA
DE
ERRO
NA
IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO.
Fl. 1782
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.135 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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A pessoa jurídica incorporadora é responsável por sucessão pelo crédito
tributário devido pela incorporada, devendo aquela (incorporadora)
constar do auto de infração na condição de sujeito passivo.
GRATIFICAÇÕES
PERCEBIDAS
POR
ADMINISTRADORES.
DESPESA
INDEDUTÍVEL.
São indedutíveis as despesas incorridas com o pagamento de gratificações
a administradores.
ALIMENTAÇÃO PAGA A ADMINISTRADORES. DESPESA INDEDUTÍVEL.
Para efeito de apuração do lucro real, é vedada a dedução de despesas
com alimentação de sócios, acionistas e administradores.
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO SOBRE PAGAMENTOS EFETUADOS A PESSOAS
FÍSICAS. MULTA E JUROS ISOLADOS.
Verificada a falta de retenção do imposto de renda na fonte após a data
fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de
beneficiário pessoa física, será exigida da fonte pagadora a multa e os juros
isolados.
APLICAÇÃO DO ART. 114 § 12o, INC. I DO REGIMENTO INTERNO DO CARF.
DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO
RECORRIDA. FACULDADE DO JULGADOR.
Plenamente cabível a aplicação do respectivo dispositivo regimental uma
vez que a Recorrente não inova nas suas razões já apresentadas em sede
de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão
recorrida.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, tão somente para declarar a nulidade parcial da infração
relativa à glosa de despesas deduzidas pela CETIP em abril de 2017, no importe de R$
13.114.030,00, rejeitadas as demais alegações de nulidade.
Assinado Digitalmente
Daniel Ribeiro Silva – Relator

Assinado Digitalmente
Fl. 1783
DF CARF MF
Original

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Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza
Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano,
Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Gustavo de Oliveira Machado
(suplente convocado).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão proferido pela 28a
Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 08, que julgou improcedente a
Impugnação apresentada pelo contribuinte contra Auto de Infração, lavrado com o objetivo de
constituir crédito tributário referente ao IRPJ, ano-calendário de 2017, no valor histórico de R$
48.430,98.
Além disso, necessário ressaltar que houve infração relativa à glosa de despesas que
acarretou em uma compensação de prejuízos fiscais no importe de R$ 34.008.406,37 de IRPJ e R$
201.942,88 (CSLL), sendo que parte desses valores (R$ 13.114.030,00) tratam-se de despesas
incorridas e deduzidas pela incorporada CETIP em abril/2017, antes da incorporação realizada em
03/07/2017.
Tendo tomado ciência acerca do lançamento, o contribuinte apresentou
Impugnação (fls. 1.521/1.601), o que fez com base nas seguintes alegações:

a) Preliminarmente, alega que o Auto de Infração padece de nulidade, tendo
em vista que é imputada ao contribuinte a responsabilidade de todo o
crédito tributário constituído, quando o TVF se debruça sobre ocorrências e
supostos fatos geradores atrelados à CETIP S.A., cuja incorporação pela
Impugnante somente ocorreu em 03/07/2017;
b) Que a Impugnante jamais poderia ter sido autuada como contribuinte por
ocorrências e fatos geradores incorridos pela CETIP previamente ao evento
de incorporação, conforme artigos 121 e 132 do CTN, estando em
desconformidade, portanto, com o art. 142 do CTN, de modo que se
constata sua nulidade material;
c) Que independentemente disso, a Autoridade Fiscal jamais poderia ter se
valido de saldo de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa para fins de
compensação imediata com crédito tributário supostamente devido pela
CETIP, sem a reapuração prévia do montante na figura da sucedida;
Fl. 1784
DF CARF MF
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d) Que a Autoridade Fiscal fundamentou a lavratura do presente Auto de
Infração na indedutibilidade de pagamentos efetuados a supostos
“administradores”, nos termos do art. 43 do Decreto-Lei n.o 5.844/43 c/c
art. 45 § 3o da Lei n.o 4.506/64 c/c art. 303 do RIR/99, desconsiderando o
vínculo empregatício desses diretores, que não possuíam função de
administradores, sem que tivesse demonstrado qualquer ato de simulação;
e) Que se para fins trabalhistas existem elementos fáticos e jurídicos que
evidenciam o vínculo trabalhista entre a Impugnante e a CETIP e os deus
diretores, tal vínculo também deve ser reconhecido para fins tributários;
f) No mérito, alega que a Autoridade Fiscal criou requisito para dedutibilidade
de despesas (valores de vale-refeição e vale-alimentação) que não estão
previstos na legislação, na medida em que o art. 358, § 3o, I e II do RIR/99
estabelece como requisito apenas a identificação e individualização dos
beneficiários, sendo indiferente a integração ou não destes valores na
remuneração dos beneficiários, bem como que esse entendimento pode ser
extraído do Parecer Normativo COSIT n.o 11/1992;
g) Que ainda que se admita que a identificação e individualização dos
beneficiários não é suficiente para atrair a dedutibilidade das despesas, é
certo que estas são necessárias, dada a sua relação de pertinência com as
atividades da Impugnante, sendo facilmente verificável a sua condição de
usualidade e normalidade;
h) Que a título de argumentação, é preciso esclarece que embora a regra geral
seja que as despesas incorridas com alimentação de sócios, acionistas e
administradores são indedutíveis, o § 1o do art. 13 da Lei n.o 9.249/1995
excetua essa regra, estabelecendo que tais despesas são dedutíveis caso
esta seja a mesma para todos os empregados indistintamente, que é o caso
dos vales refeição e alimentação fornecidos pela Impugnante;
i) Que as despesas incorridas com gratificações foram necessárias, dada sua
pertinência com a atividade desenvolvida, tendo em vista o contexto do
pagamento, relativo a uma das operações societárias mais relevantes da
história do Brasil (BM&BOVESPA e CETIP), demandando um aprimoramento
profundo dos quadros pessoais internos para a consecução das novas
atividades a serem realizadas;
j) Que o lançamento da multa isolada deve ser cancelado em razão da
ausência de previsão legal para sua constituição no presente caso, tendo em
vista que a simples análise do conteúdo do art. 9o da Lei n.o 10.426/2002,
utilizado pela Autoridade Fiscal para fundamentar o lançamento, permite
verificar que a cobrança dessa multa foi expressamente revogada após as
alterações promovidas pela Lei n.o 11.488/2007;
k) Que especificamente para os casos de ausência de retenção na fonte de
tributos, o tratamento legal próprio das sanções a serem aplicadas foi
conferido pelo art. 9o da Lei n.o 10.426/2002, que expressamente excluiu a
possibilidade de cobrança da multa prevista no inciso II do art. 44 da Lei n.o
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9.430/96, limitando-se a tratar sobre a possibilidade de aplicação da multa
prevista no inciso I do mesmo dispositivo legal;
l) Que a autoridade fiscal parte da premissa de que os planos de stock options
possuem natureza de remuneração, o que contraria a jurisprudência
majoritária, que entende que essa análise deve ser realizada caso a caso;
m) Que a CETIP possuía, de fato, política de remuneração variável para seus
empregados e administradores, mas que o plano de SOP em comento não
compunha referida política, por se tratar de contrato meramente mercantil,
que envolve o risco de perceber ganho ou não, conforme a oscilação de
mercado, bem como que a supressão do risco ocorreria apenas se a
empresa interferisse ativa e diretamente com o objetivo de garantir que os
beneficiários sempre obtivessem ganho, o que não aconteceu no presente
caso;
n) Que a existência de uma diferença positiva entre o preço de mercado na
data do exercício e o preço de exercício não só atende à expectativa de
ambas as partes que firmaram o contrato de outorga da opção como é
elemento inerente à modalidade de investimento, sendo evidente a
improcedência das alegações fiscais quando da eleição da suposta base de
cálculo das contribuições em tela (diferença positiva entre o preço de
exercício e o valor da ação);
o) Que diante da presença dos elementos caracterizadores do plano de opções
de compra de ações enquanto operação mercantil, não há que se falar em
retribuição pelo trabalho, bem com que não se trata de um pagamento
habitual;
p) Que não há incidência do IRRF na aquisição das ações pelo participante do
plano de compra de ações, isso porque somente após a alienação do ativo
que lhe subjacente (ações da Impugnante) é que poderá ser gerado um
acréscimo patrimonial ao seu titular, caso se verifique ganho na operação,
conforme se extraí do art. 60 da Instrução Normativa RFB n.o 1.585/2015;
q) Por fim, alega que não cabe a incidência da multa isolada por não retenção
do IRRF em relação ao auxílio-alimentação, em razão de os artigos 622 e 675
do RIR/99 estabelece que quando não há incorporação do benefício ao
salário dos beneficiários deve ocorrer a tributação exclusiva na fonte à
alíquota de 35% e não de IRRF com alíquota de 27,5%.

Posteriormente, a 28a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do
Brasil 08, proferiu o Acórdão n.o 108-034.528 (fls. 1.631/1.637) abaixo ementado:

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
Fl. 1786
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DOCUMENTO VALIDADO
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AUTO DE INFRAÇÃO. ARGUIÇÃO DE NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA. Revela-se
improcedente a arguição de nulidade quando se encontram nos autos
todos os elementos necessários à correta identificação do lançamento
fiscal.
SUCESSÃO
POR
INCORPORAÇÃO.
INEXISTÊNCIA
DE
ERRO
NA
IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO.
A pessoa jurídica incorporadora é responsável por sucessão pelo crédito
tributário devido pela incorporada, devendo aquela (incorporadora)
constar do auto de infração na condição de sujeito passivo.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
GRATIFICAÇÕES
PERCEBIDAS
POR
ADMINISTRADORES.
DESPESA
INDEDUTÍVEL.
São indedutíveis as despesas incorridas com o pagamento de gratificações
a administradores.
ALIMENTAÇÃO PAGA A ADMINISTRADORES. DESPESA INDEDUTÍVEL.
Para efeito de apuração do lucro real, é vedada a dedução de despesas
com alimentação de sócios, acionistas e administradores.
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – IRRF
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO SOBRE PAGAMENTOS EFETUADOS A PESSOAS
FÍSICAS. MULTA E JUROS ISOLADOS.
Verificada a falta de retenção do imposto de renda na fonte após a data
fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de
beneficiário pessoa física, será exigida da fonte pagadora a multa e os juros
isolados.
Impugnação improcedente.
Crédito Tributário Mantido.

Inicialmente, a DRJ consignou que as alegações de nulidade do lançamento
somente poderiam se enquadrar no inciso II do art. 59 do Decreto n.o 70.235/72, e tendo em vista
que não vislumbrou nas situações apresentadas pela defesa qualquer indício de preterição ao
direito de defesa do sujeito passivo, afastou a nulidade da autuação.
Fl. 1787
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Especificamente no tocante à sujeição passiva, declarou que agiu com acerto a
fiscalização ao identificar como sujeito passivo da relação tributária a empresa incorporadora, já
que esta, na qualidade de sucessora, assume a responsabilidade pelos tributos devidos pela
sucedida.
No mérito, manteve a glosa das despesas com alimentação destinadas aos
administradores, por entender que a legislação de regência não faz distinção entre
administradores empregados ou não, de modo que careceria de fundamento a alegação de que a
Fiscalização teria desconsiderado o vínculo empregatício dos administradores.
Ademais, consignou que o art. 358 do RIR/99 apenas determina a integração na
remuneração das despesas com benefícios e vantagens concedidos pela empresa a
administradores, diretores, gerentes e seus assessores, e que a mesma disposição se encontra
inserida na alínea “a” do inciso II do art. 74 da Lei n.o 8.383/1991, bem como que a Lei n.o
9.249/1995, posterior, portanto, trouxe ao mundo jurídico vedação expressa no sentido de
impedir a dedutibilidade, para fins de apuração do lucro real, da alimentação fornecida a sócios e
administradores da empresa.
Também considerou que essa verba não pode ser considerada como despesa
necessária à atividade da empresa, uma vez que o próprio caput do artigo 13 da Lei no 9.249/95
delimita que a vedação por ele imposta independe do disposto no artigo 47 da Lei no 4.506/1964,
o qual trata especificamente das despesas operacionais da empresa.
Acerca do pagamento de gratificações a administradores, entendeu que consta de
maneira expressa na legislação aplicável ao IRPJ - art. 45 da Lei n.o 4.506/1964 e art. 303 do RIR/99
- a impossibilidade de se proceder à dedução de despesas dessa natureza para fins de apuração do
lucro real.
No tocante à multa isolada, entendeu que a imposição da multa por ausência de
retenção na fonte encontra-se prevista na legislação vigente, notadamente no art. 9o da Lei n.o
10.426/2002.
No tocante à multa e juros isolados cobrados em face da não retenção do IRRF
sobre os valores pagos a título de Stock Options, afastou as alegações de defesa, por considerar
que a análise da questão demanda que se compare o plano de ações da autuada e as “opções de
compra de ações” operadas no mercado financeiro, de modo que a partir dessa comparação resta
evidente que o plano de ações do contribuinte possui natureza remuneratória, e não mercantil.
A DRJ fundamentou esse entendimento no fato de que o trabalhador, no caso
analisado das stock options, não paga prêmio algum ao adquirir sua opção, de maneira que, caso
as condições futuras do mercado não lhes sejam favoráveis, este não exercerá a opção, mas nada
perderá, de modo que nesse aspecto, além de inexistir risco, também não existe onerosidade na
operação.
Fl. 1788
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Não obstante, firmou o entendimento de que o art. 38 c/c art. 620 do RIR/99,
estabelecem que a partir do momento em que o trabalhador exerce o seu direito à subscrição de
ações, aquele bem passou a integrar o seu patrimônio, representando, ao contrário do que afirma
a defesa, rendimento sujeito à tributação do Imposto de Renda na Fonte, e que a base de cálculo
da exigência corresponde à vantagem econômica correspondente à diferença entre (a) os valores
de mercado das ações no momento em que foram adquiridas pelos trabalhadores (b) os valores
pagos pelos trabalhadores pelas ações.
Por fim, esclareceu que a tributação exclusiva na fonte à alíquota de 35% destina-se
à apuração dos tributos devidos quando os beneficiários dos rendimentos não podem ser
identificados, o que não é a situação identificada nestes autos, como amplamente esclarecido no
Termo de Verificação Fiscal e planilhas integrantes.
Ciente da decisão do Acórdão, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário (fls.
1.648/1.734), em que basicamente reitera os argumentos tecidos na defesa, sendo necessário
evidenciar os seguintes argumentos:

a) Alega que se nenhuma desconsideração de vínculo foi realizada nos
presentes autos, tal como afirmado no Acórdão recorrido, é evidente que
não há qualquer fundamento para se questionar a dedutibilidade dessas
despesas, de modo que é incontroverso que os pagamentos em apreço
foram realizados em benefício dos empregados;
b) Que o entendimento firmado no Acórdão, acerca da interpretação do art.
358 do RIR/99, estaria equivocado, na medida em que a leitura dos incisos I
e II do § 3o e dos §§ 1o e 2o, todos do mencionado art. 358, é clara no
sentido de que o requisito da dedutibilidade é apenas a identificação e
individualização dos beneficiários, e que a não integração dos valores aos
salários apenas atrai a tributação na fonte, sem impactar a dedutibilidade;
c) Que ainda que não se entenda pela dedutibilidade com base nos
fundamentos listados anteriormente, que se deve afastar a glosa em razão
do disposto no § 1o do art. 13 da Lei n.o 9.249/95;
d) Que a DRJ considerou que o plano de stock options da Recorrente teria
natureza remuneratória, sem apresentar justificativas para tanto, tendo
partido da premissa de que os planos de opção de compra de ações
adotados pelas companhias de maneira geral teriam natureza de
remuneração, sendo que a natureza dos planos deve ser analisada caso a
caso;
e) Que não se poderia afirmar, como fez a DRJ, de que o participante do plano
de opção de compra jamais teria perda ou prejuízo, na medida em que o
“não ganhar” é um dano para o investidor, se considerarmos o custo de
oportunidade que este assumiu para a manutenção das condições do
negócio, pois, se as opções “viraram pó”, certamente haveria uma perda
potencialmente financeira para a manutenção das referidas condições;
Fl. 1789
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f) Que ademais disso, o participante também corre o risco de as ações da
companhia se desvalorizarem na sequência do exercício da opção de
compra, tornando o preço de exercício superior ao de mercado, e em razão
de a opção ser irretratável, haveria prejuízo ao participante, de modo que
não pode prevalecer o entendimento da Turma Julgadora, de que não há
risco na operação
É o relatório do essencial.

VOTO
Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Relator.
Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao e-
processo.
O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, por isso dele
conheço.
Como relatado, da análise dos autos é fácil constatar que o Recurso Voluntário
apresentado, constitui-se basicamente em reprodução da impugnação cujos argumentos foram
detalhadamente apreciados pelo julgador a quo.
Desde a impugnação o contribuinte defende alegada nulidade material por dois
fundamentos: (i) erro de identificação do sujeito passivo; (ii) indevida utilização do saldo negativo
e prejuízo fiscal.
Pois bem, quanto ao primeiro fundamento de pretensa nulidade entendo que não
assiste razão ao Recorrente e a decisão de piso enfrentou seus argumentos de maneira adequada.
Sendo o Recorrente sucessor por incorporação e tendo a incorporada deixado de existir, ele se
torna diretamente responsável pelos tributos devidos por esta até a data da incorporação. Trata-
se de responsabilidade por sucessão e não há sentido a tese recursal defender que o lançamento
deveria ser realizado contra pessoa jurídica sabidamente extinta e cujo seu patrimônio, bem como
direitos e obrigações foram assumidas pela sua sucessora.
Como bem asseverou a decisão de piso:

Não obstante como já esclarecido acima, ao incorporar outra pessoa jurídica, o
adquirente não assume tão somente o patrimônio da pessoa incorporada, mas
assume também a responsabilidade pelos tributos devidos por esta até a data do
ato de incorporação, conforme preceitua o artigo 132 do Código Tributário
Nacional, a seguir transcrito.

Fl. 1790
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Ou seja, o próprio art. 132 oferece o suporte legal necessário para a
responsabilização da recorrente, a qual absorveu o patrimônio que ensejou o nascimento da
obrigação tributária ora lançada.
O argumento da Recorrente teria lógica para lançamentos já realizados antes da
incorporação, vez que teríamos o lançamento contra a incorporada e que, ao deixar de existir,
teria a responsabilidade pelo pagamento dos tributos transferida para a incorporadora. E, mesmo
assim, quando comprovada a sucessão o polo passivo do PAF seria corrigido para fazer constar a
sucessora.
Assim, não há lógica no argumento recursal que busca tentar anular um lançamento
por um pretenso erro na atribuição da sujeição passiva que, segundo ele, deveria ser de empresa
que deixou de existir, cujo patrimônio foi por ele incorporado e cujo ônus financeiro sobre ele
recai.
Mesmo assim, caso não fosse possível a atribuição de responsabilidade à recorrente
com base no art. 132, ainda assim ela não estaria eximida.
Isso porque o Código Tributário Nacional autoriza a atribuição de responsabilidade
ou de solidariedade às pessoas expressamente designadas por lei – aqui compreendida a lei
ordinária, tendo em vista a delegação contida em lei recepcionada como lei complementar.
Nesse sentido, cabe transcrever os arts. 121 e 124, II, do Código:

Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento
de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da
obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que
constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação
decorra de disposição expressa de lei.
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
II - as pessoas expressamente designadas por lei.

Nesse contexto, o art. 5o do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977,
regulamenta a responsabilidade da pessoa jurídica que incorporar parcela do patrimônio de
sociedade cindida, atribuindo a ela (sucessora) a responsabilidade pelo pagamento de tributos em
sentido geral:

Art. 5o - Respondem pelos tributos das pessoas jurídicas transformadas, extintas
ou cindidas:
Fl. 1791
DF CARF MF
Original

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11
(...)
III - a pessoa jurídica que incorporar outra ou parcela do patrimônio de sociedade
cindida;

Assim, não assiste razão ao contribuinte quanto a este ponto, razão pela qual
rejeito a preliminar.
No entanto, quanto ao segundo argumento, entendo que deva ser feita uma análise
mais aprofundada. Isto porque, no que se refere à Infração de glosa de despesas indedutíveis, a
qual gerou compensação de prejuízos fiscais e base negativa da Recorrente, grande parcela das
despesas foram deduzidas pela incorporada antes da incorporação.
Por sua vez, a autoridade fiscal fez a glosa da dedução de despesas que foram
incorridas pela incorporada diretamente na incorporadora, como se ela tivesse feito tais
deduções.
Neste particular, entendo que assiste parcial razão à Recorrente quanto à
inaplicabilidade do procedimento adotado pela autoridade fiscal. Veja que não estou aqui a
afastar a responsabilidade por sucessão, mas tal responsabilidade se aplica aos tributos devidos.
Aqui estaríamos falando de uma glosa de despesas feitas na Recorrida, mas que foram incorridas
pela incorporada.
Entretanto, não entendo que seja o caso de nulidade total da infração neste ponto,
conforme defendido pela Recorrente, mas sim de se acatar o seu pedido subsidiário de nulidade
parcial expurgando a glosa das despesas que foram incorridas pela incorporada CETIP.
Neste particular, cito as razões recursais:
Fl. 1792
DF CARF MF
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12
Fl. 1793
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.721085/2021-53
13

Pois bem, entendo que neste ponto assiste razão ao Recorrente.
A glosa de despesas enseja, como consequência natural, a reapuração do IRPJ e
CSLL devidos no período. Por sua vez, a incorporação é precedida do balanço de encerramento da
incorporada, bem como os demais laudos e documentos que embasam a operação.
Caso a fiscalização tivesse procedido a reapuração até a data da extinção da
incorporada, por exemplo, o tributo decorrente da glosa poderia ser compensado com prejuízo
fiscal ou base negativa da própria incorporada. Por sua vez, eventual prejuízo fiscal existente não
poderá ser aproveitado pela incorporadora.
Veja, portanto, que o procedimento adotado pela autoridade fiscal glosando na
apuração da Recorrente despesas que não foram por ela incorridas e nem deduzidas, implica em
procedimento absolutamente inadequado, e que poderia trazer consequências diametralmente
diversas.
Por outro lado, caso apurado imposto a pagar, a Recorrente na condição de
sucessora por incorporação igualmente responderia pelo tributo devido, mas isso sem afetar
diretamente o seu próprio prejuízo fiscal.
Fl. 1794
DF CARF MF
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14
Entretanto, tendo em vista que é facilmente identificável quais foram as despesas
glosadas pela CETIP em abril de 2017, no importe de R$ 13.114.030,00, não há porque se falar em
nulidade total do lançamento.
Desta feita, pelo exposto, oriento meu voto no sentido de dar parcial provimento ao
Recurso neste ponto, declarando a nulidade material parcial da infração relativa à glosa de
despesas, devendo ser afastada a glosa do importe de R$ 13.114.030,00.
No mais, cumpre ressaltar a faculdade garantida ao julgador pelo inc. I, § 12o do Art.
114 do novo Regimento Interno do CARF (aprovado pela Portaria n. 1.634 de 21 de dezembro de
2023):
Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão
assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por
conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos
conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se,
se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e
o voto vencedor.
§ 1o O relator deverá formalizar o acórdão no prazo de quinze dias, contado da
movimentação dos autos para essa atividade.
(...)
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida; e
II - referência a súmula do CARF, devendo identificar seu número e os
fundamentos determinantes e demonstrar que o caso sob julgamento a eles se
ajusta.

Da análise do presente processo, entendo ser plenamente cabível a aplicação do
respectivo dispositivo regimental uma vez que não inova nas suas razões já apresentadas em sede
de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida.
Assim, desde já declaro minha concordância e proponho a manutenção parcial da
decisão recorrida pelos seus próprios fundamentos, com exceção da nulidade parcial da infração
relativa à glosa de despesas, considerando-se como se aqui transcrito integralmente o voto da
decisão recorrida:

Inexistência de causa de nulidade do procedimento fiscal
Na impugnação apresentada, a impugnante requer o reconhecimento da nulidade
da autuação fiscal apresentando argumentos atinentes à existência de erro na
identificação do sujeito passivo da autuação e à ausência de motivação para a
desconsideração do vínculo empregatício dos administradores.
Fl. 1795
DF CARF MF
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No âmbito do processo administrativo fiscal, as nulidades encontram-se regidas
pelas disposições contidas nos artigos 59 e 60 do Decreto no 70.235/72, com a
seguinte redação:
...
Depreende-se que os argumentos apresentados pela impugnante encontram-se
restritos ao âmbito do inciso II do artigo 59 acima transcrito pois relatam uma
possível configuração de cerceamento ao direito de defesa decorrente de
equívoco na sujeição passiva atribuída à autuada ou à ausência de fundamentação
legal necessária a dar suporte ao lançamento tributário em questão.
Não vislumbro, contudo, nas situações apresentadas pela defesa qualquer indício
de preterição ao direito de defesa da pessoa jurídica autuada.
Procedendo à análise do Auto de Infração, é possível identificar todos os
elementos necessários ao seu correto entendimento.
Especificamente no tocante à sujeição passiva dos créditos aqui constituídos, agiu
com acerto a fiscalização ao identificar como sujeito passivo da relação tributária
a empresa incorporadora, já que esta, na qualidade de sucessora, assume a
responsabilidade pelos tributos devidos pela sucedida. Assim esclarece o Termo
de Verificação Fiscal em relação a esta ocorrência:
...
Aduz, a impugnante, não se tratar de contribuinte, mas sim de responsável
tributária em relação aos valores devidos pela empresa incorporada, e por este
motivo requer a nulidade da autuação ou, subsidiariamente, a nulidade da parcela
relativa ao crédito da então denominada CETIP S/A.
Não obstante como já esclarecido acima, ao incorporar outra pessoa jurídica, o
adquirente não assume tão somente o patrimônio da pessoa incorporada, mas
assume também a responsabilidade pelos tributos devidos por esta até a data do
ato de incorporação, conforme preceitua o artigo 132 do Código Tributário
Nacional, a seguir transcrito:
...
O artigo 129 do Código Tributário Nacional, por sua vez, esclarece o alcance da
responsabilidade no caso de sucessão:
...
Esclarecida, assim, a sujeição passiva e a abrangência da responsabilidade
aplicável aos casos de sucessão empresarial, denota-se que o sujeito passivo
identificado na presente autuação é exatamente a pessoa jurídica responsável
pelos tributos apurados e devidos, relativamente à empresa sucedida. Essa
mesma pessoa jurídica também tomou ciência de todos os atos decorrentes do
procedimento fiscal e apresentou os documentos da incorporada solicitados pelo
Auditor Fiscal.
Fl. 1796
DF CARF MF
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16
Diante do que se expôs, não se vislumbra a existência do vício apontado pela
impugnante na identificação do sujeito passivo capaz de ensejar o cerceamento
ao direito de defesa da impugnante.
Transcreve-se a seguir jurisprudência do CARF sobre o tema:
...
Em relação às demais arguições de nulidade apresentadas pela impugnante
tratam-se, na realidade, de questões afetas ao mérito e como tais, serão objeto
de apreciação nos tópicos seguintes.
Despesas com vale-alimentação e vale-refeição Acerca dos valores pagos aos
administradores das empresas a título de alimentação, dispõe a legislação de
regência:
...
A empresa afirma, inicialmente, que os administradores abrangidos por este
lançamento possuem relação de emprego formalizado com as empresas
envolvidas, relação esta que afirma ter sido indevidamente desconsiderada pela
fiscalização.
Primeiramente, importante esclarecer que nenhuma desconsideração de vínculo
foi realizada nos presentes autos, de forma que nada consta acerca do tema
mencionado pela impugnante. A abordagem dada pela fiscalização limita-se a
afirmar que se tratam de ADMINISTRADORES da empresa, sem realizar qualquer
distinção acerca da sua condição de empregados ou não.
O que se observa sobre esse tema é que a própria legislação não faz distinção
entre as figuras do administrador e do administrador empregado, limitando-se a
vedar a dedução de despesas com alimentação a sócios, acionistas e
administradores.
Carece, assim, de fundamento legal o argumento apresentado pela defesa uma
vez que, como visto, eventual existência de relação de emprego entre as partes
não teria o condão de alterar a relação jurídica tributária relativamente à
indedutibilidade das despesas com alimentação para fins de apuração do IRPJ.
A impugnante tece considerações acerca da disposição contida no artigo 3581 do
Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99, afirmando que os únicos requisitos
estabelecidos pela lei para a dedutibilidade da parcela atribuída a título de
alimentação são a identificação e individualização dos beneficiários, de forma que
a autoridade fiscal teria acrescentado requisito inexistente, qual seja, a integração
da remuneração.
O dispositivo em questão determina a integração na remuneração das despesas
com benefícios e vantagens concedidos pela empresa a administradores,
diretores, gerentes e seus assessores, mencionando de maneira expressa em uma
de suas alíneas, a aquisição de alimentos ou outros bens para utilização pelo
beneficiário fora do estabelecimento da empresa.
Fl. 1797
DF CARF MF
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17
A mesma disposição encontra-se inserida no artigo 74, II, “a” da Lei no
8.383/1991.
Não obstante a existência das referidas normativas, é fato que lei posterior, qual
seja, a Lei no 9.249/1995 trouxe ao mundo jurídico vedação expressa no sentido
de impedir a dedutibilidade, para fins de apuração do lucro real, da alimentação
fornecida a sócios e administradores da empresa.
A impugnante cita o Parecer Normativo COSIT no 11/1992 para justificar o
entendimento de que, encontrando-se identificados e individualizados os
beneficiários, a parcela respectiva seria dedutível do lucro real. Contudo, mais
uma vez, o ato mencionado trata de matéria específica relacionada à integração
da parcela de alimentação à remuneração do beneficiário. Ponto relevante a ser
mencionado na presente análise está relacionada à temporalidade dos atos.
Denota-se que a Lei no 9.249, a qual trouxe em seu bojo a vedação da dedução
das despesas com alimentação para fins de apuração do lucro real, data de 26 de
dezembro de 1995. Portanto, quando proferido o Parecer Normativo
mencionado, sequer se encontrava no mundo jurídico a regra proibitiva em
questão, motivo pelo qual não procede a pretensão do contribuinte em se
amparar no referido texto normativo, alegando o seu caráter vinculante.
Tampouco se pode alegar tratar-se de despesa necessária à atividade da empresa,
uma vez que o próprio caput do artigo 13 da Lei no 9.249/95 delimita que a
vedação por ele imposta independe do disposto no artigo 472 da Lei no
4.506/1964, o qual trata especificamente das despesas operacionais da empresa.
Improcedentes, portanto, os argumentos apresentados pela defesa.
Despesas com gratificações a administradores da empresa Acerca do pagamento
de gratificações a administradores, questiona, a autuada, o entendimento
apresentado pela autoridade fiscal por entender que tais parcelas seriam
dedutíveis na apuração do lucro real por se tratarem de despesas necessárias à
atividade da empresa.
Analisando os fatos constantes nos autos, mais uma vez carece razão à
impugnante. Isso porque consta de maneira expressa na legislação aplicável ao
IRPJ a impossibilidade de se proceder à dedução de despesas dessa natureza para
fins de apuração do lucro real, conforme dispositivo abaixo transcrito do
Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99:
...
A própria Lei no 4.506/1964 apresenta em seu artigo 45 vedações expressa à
dedutibilidade das gratificações atribuídas a administradores da empresa, nos
seguintes termos:
...
Trata-se, portanto, de vedação prevista em lei, de forma que a dedutibilidade da
despesa em questão independe da análise da necessidade em relação às
Fl. 1798
DF CARF MF
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atividades desenvolvidas pela empresa, revelando a improcedência dos
argumentos apresentados pela defesa.
- Adição à base de cálculo da CSLL
Quanto aos argumentos apresentados no sentido de inexistir previsão legal para
adição, à base de cálculo da CSLL, das despesas com pagamento de gratificações,
não serão apreciadas tais alegações uma vez não constar nos autos lançamento a
esse título.
Procedendo à análise da autuação relativa à CSLL (fls. 1.240/1.243), observa-se ter
sido
objeto
de
lançamento
tão
somente
as
despesas
relativas
à
alimentação/refeição.
Multa aplicada isoladamente – ausência de retenção do IRRF
A impugnante pretende, entre seus argumentos, demonstrar a inaplicabilidade da
multa isolada para o caso presente, no qual deixou-se de recolher o Imposto de
Renda Retido na Fonte dentro do prazo sobre as parcelas atribuídas aos
beneficiários a título de vale alimentação/refeição e stock options.
Entre os argumentos apresentados, pretende demonstrar que com a nova
redação dada pela Lei no 11.488/2007 ao artigo 9o da Lei no 10.426/2002, teria
sido revogada a possibilidade de aplicação do inciso II do artigo 44 da Lei no
9.430/96, a qual remete especificamente à multa exigida isoladamente. Sob esse
fundamento, entende serem indevidos os valores aqui lançados a esse título.
Transcrevo abaixo os dispositivos em questão, para facilitar a compreensão do
assunto.
...
Ao efetuar a leitura da legislação acima apresentada, o que se constata, ao
contrário do que sustenta a impugnante, é que a imposição da referida
penalidade se encontra em plena vigência, não tendo sido revogada por meio da
edição da Medida Provisória no 351/2007, posteriormente convertida na Lei no
11.488/2007.
O que se observa é que, apesar de não recorrer ao dispositivo previsto no inciso II
do artigo 44 da Lei no 9.430/1996 para a aplicação específica da multa isolada, o
artigo 9o da Lei no 10.426/2002 determina, de maneira explícita, a aplicação da
multa prevista no inciso I do referido dispositivo, à alíquota de 75%, sem delimitar
a necessidade de que a referida multa venha acompanhada do lançamento do
tributo devido.
A possibilidade de se formalizar exigência de crédito tributário sem o tributo
correspondente encontra-se previsto no artigo 43 da Lei no 9.430/1996, abaixo
transcrito:
...
Fl. 1799
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.721085/2021-53
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A jurisprudência das 1a e 2a Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais
amparam tal entendimento, como se confere pelas ementas a seguir:
...
Transcrevo, a seguir, trechos extraídos do Acórdão no 9101002.956, proferido
pela 1a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, na parte que
aprecia de maneira específica a questão afeta às alegações de revogação do
dispositivo que fundamenta a multa de ofício aplicada isoladamente em caso
análogo ao presente:
...
Assim, pelos fundamentos acima apresentados, considero improcedentes as
alegações da defesa.
Passa-se à análise das demais alegações apresentadas, ainda no tocante ao
Imposto de Renda Retido na Fonte.
- Stock Options
No tocante à multa e juros isolados cobrados em face da não retenção do IRRF
sobre os valores pagos a título de Stock Options, sustenta a impugnante a
inexistência do caráter remuneratório da prestação, afirmando o caráter
mercantil das operações e refuta a base de cálculo utilizada pela fiscalização,
resultante da diferença entre o valor de mercado e o valor do exercício da opção,
bem como o momento em que se considerou ocorrido o fato gerador.
Inicialmente, imperioso destacar que o litígio não reside na efetiva ocorrência dos
fatos, qual seja, a outorga de opção para compra de ações pela pessoa jurídica aos
seus segurados, situação não refutada pela empresa em sua impugnação. O litígio
reside na interpretação dada pelo fisco de que tais outorgas, cuja expressão
monetária encontra-se discriminada pela diferença entre o valor pago para
aquisição dessas ações e o seu respectivo valor de mercado, representam
remuneração auferida por esses segurados em decorrência da prestação de
serviços, integrando a base de cálculo do IRRF.
Feitas essas considerações, entendo que não tem razão a defesa ao sustentar a
improcedência do lançamento fiscal, pelas razões que passo a expor.
Primeiramente, com relação à alegação de que as operações a título de Stock
Options possuem natureza mercantil, este argumento exige, inevitavelmente, que
se estabeleça uma comparação entre o plano de ações da autuada e as “opções
de compra de ações” operadas no mercado financeiro.
Pela “opção de compra de ações” do mercado financeiro, o seu emitente
(lançador) se compromete a comprar determinada quantidade das ações ali
especificadas, no prazo (ou período) e pelo preço também especificados na opção
(preço de exercício).
Fl. 1800
DF CARF MF
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Este papel será disponibilizado no mercado e para alguém adquiri-lo terá que
pagar um preço (prêmio).
Quando vencido o prazo da opção, o adquirente (titular da opção) terá o direito
de exercer sua opção e comprar as ações do lançador pelo preço de exercício.
Logicamente, a opção será exercida por seu titular apenas se o preço de exercício
for vantajoso, ou seja, se for inferior ao valor pelo qual as ações estejam sendo
negociadas no mercado naquela data.
Neste caso, o titular da opção terá um ganho correspondente ao que pagar a
menos pelas ações (diferença entre o preço de mercado e o preço de exercício),
descontando-se o prêmio pago inicialmente para adquirir a opção.
Mas, se as ações estiverem sendo negociadas por valor inferior ao preço de
exercício, o titular da opção não a exercerá, pois poderá adquirir essas ações no
mercado por um preço mais vantajoso. Assim, como comprou a opção e não a
exerceu, terá como prejuízo o prêmio que pagou no início.
Como se observa, a “opção de compra de ações” praticada no mercado financeiro
representa um negócio em que os participantes possuem interesses antagônicos:
o lançador da opção aposta na desvalorização das ações para que o titular da
opção não a exerça; o titular da opção espera lucrar com a valorização das ações.
Inevitavelmente, um ganhará e o outro suportará prejuízo na mesma medida.
Funcionando de acordo com a lógica existente no mercado financeiro, espera-se
que a opção seja estabelecida em condições que, a princípio, interessem às duas
partes, possibilitando que ambas vislumbrem a real possibilidade de ganho
naquele negócio.
Guardadas as diferenças entre os riscos que cada investidor está disposto a
assumir, não se espera que alguém invista em papéis que, sabidamente, não lhes
oferecem qualquer chance de ganho.
E é justamente essa a diferença entre o instituto acima e a outorga de opção
identificada neste processo: a inexistência de risco.
Se por um lado, não existe risco para o trabalhador que recebe a opção de
compra de ações (pois nada pagou para obtê-las), por parte da empresa, existe a
assunção de um risco certo de nada ganhar, além da grande possibilidade de
perder ao vender as suas ações por um valor consideravelmente abaixo do valor
de mercado. E isso se dá pelo fato de que a empresa, ao ofertar ao trabalhador o
negócio, espera se beneficiar de outra maneira, por meio do trabalho prestado
com maior interesse e dedicação por aquele que ganhará com a valorização das
ações.
Neste ponto, é oportuno que se estabeleça um paralelo entre o papel que o
trabalhador ocupa quando entabulado um contrato de stock options e a posição
do adquirente da opção de compra de ações em um negócio operado no mercado
financeiro, realizado nos moldes sobre o qual discorreu-se acima: ambos – o
Fl. 1801
DF CARF MF
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21
investidor do mercado financeiro e o trabalhador – recebem opções de compra de
ações a serem exercidas em data futura. Sem dúvida, quanto a esse aspecto se
assemelham. No entanto, o investidor do mercado financeiro assume o risco ao
pagar inicialmente o prêmio para adquirir a opção, já que existe a possibilidade de
que o mercado não lhe seja favorável na data do vencimento, fazendo desta
maneira, com que ele arque com o prejuízo de perder o prêmio que pagou por
uma opção não exercida.
Já o trabalhador, no caso analisado das stock options, não paga prêmio algum ao
adquirir sua opção, de maneira que, caso as condições futuras do mercado não
lhes sejam favoráveis, não exercerá a opção, mas nada perderá. Nesse aspecto,
além de inexistir risco, também não existe onerosidade na operação.
Estas duas figuras – risco e onerosidade - estão intimamente relacionadas nas
operações do mercado financeiro. A onerosidade está presente quando o
investidor adquire (mediante o pagamento do “prêmio”) o direito de comprar
algo futuramente, sem saber se as condições do mercado serão favoráveis a tal
compra, situação que gera para o investidor o risco de perder o prêmio pago.
Já o trabalhador, que recebe as opções gratuitamente e só desembolsa algum
valor ao pagar o preço de exercício que é inferior ao preço de mercado (só nessa
condição a opção será exercida), não está enfrentando qualquer risco. As
variações anteriores ao exercício não representam risco de perda ao trabalhador,
pois nada há a perder, não foi pago qualquer valor inicial, não existe o “prêmio”.
Quando o trabalhador paga pelas ações, já existe a certeza de que está fazendo
uma aquisição em condições vantajosas.
Portanto, não é correta a alegação da autuada quanto à suposta existência de
onerosidade e risco pelo fato do trabalhador efetuar o pagamento do preço de
exercício para exercer sua opção e adquirir as ações.
Também não se pode concordar com a alegação da autuada de que existe risco
para o trabalhador com relação à possibilidade de não concretização do negócio
no caso de não exercício da opção (não comprar as ações por não serem
favoráveis as condições de mercado). Não há um risco quando nada se paga
inicialmente para que no futuro se tenha essa opção. Não existe a possibilidade
de que o investimento do beneficiário reste frustrado pois não houve
investimento, nada foi pago pelo trabalhador para ter o direito de optar em
adquirir as ações.
Afirma a autuada que:
...
Estas considerações da autuada têm lastro numa premissa equivocada, pois estão
pautadas no custo suportado pelo investidor, que seria o “prêmio” pago pelo
adquirente da opção de compra de ações no mercado financeiro, mas, como já
visto, não está presente quando o trabalhador nada paga ao receber a opção. O
custo neste caso é zero, o prejuízo é zero.
Fl. 1802
DF CARF MF
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22
De fato, se alguém realiza um investimento aplicando seu capital em determinada
operação na busca de lucro e, quando concluída tal operação, termina com o
mesmo valor inicialmente investido, considera-se que o investimento foi
frustrado. Tendo a possibilidade de aplicar em outros negócios que poderiam ser
mais vantajosos, o investidor optou por aquele em que seu capital ficou parado.
No entanto, não se pode dizer o mesmo de um investimento com custo zero.
Aliás, quando o trabalhador nada paga ao receber a opção de compra, certamente
serão investidos trabalho, empenho e dedicação, mas não se pode falar em
investimento na acepção econômica do termo, pois esse se caracteriza pela
aplicação de capital por parte do investidor e não pelos esforços envidados no
trabalho.
E é justamente no retorno ao investimento de trabalho, empenho e dedicação do
trabalhador que reside a contra prestatividade no caso das stock options.
Entendo, ainda, que os elementos de risco apontados pelo contribuinte em sua
impugnação (tais como a possibilidade de flutuação do preço das ações e até
mesmo a diferença no montante das remunerações atribuídas aos diversos
trabalhadores da empresa) não desnaturam o seu caráter remuneratório, sendo
perfeitamente factível a existência de risco assumido pelo beneficiário quando se
está a tratar, como no presente caso, de remuneração de caráter eminentemente
variável.
Assim, por tudo que se expôs, conclui-se que o benefício representado pela
aquisição de ações oferecidas pela autuada a preços vantajosos, aos
trabalhadores que lhes prestaram serviços possui natureza remuneratória, e não
mercantil.
À luz da legislação do Imposto de Renda, veja o que dispõem os artigos 43, 55 e
639 do RIR/99, vigente na data dos fatos geradores aqui abrangidos:
...
A impugnante menciona o artigo 620 do RIR/99 para argumentar que somente
está sujeito à retenção na fonte os rendimentos efetivamente recebidos pelo
beneficiário, de forma que não haveria valor a tributar no momento da aquisição
das ações. Não obstante, deixou a impugnante de observar que o próprio artigo
620 mencionado remete o leitor ao artigo 38 do mesmo diploma normativo, que
dispõe de maneira expressa que:
...
Nesse sentido, inegável que a partir do momento em que o trabalhador exerce o
seu direito à subscrição de ações, aquele bem passou a integrar o seu patrimônio,
representando, ao contrário do que afirma a defesa, rendimento sujeito à
tributação do Imposto de Renda na Fonte.
Não possui amparo na norma o entendimento de que a aquisição das ações não
produz acréscimo patrimonial ao seu titular, uma vez que é nesse momento que
Fl. 1803
DF CARF MF
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23
ocorre a transferência de recursos e a consequente incorporação dos mesmos ao
patrimônio do segurado, ainda que a sua liquidação (assim entendida a
monetização do direito) dependa de ação a ser praticada em momento posterior
pelo seu adquirente.
A respeito do momento em que se considerou ocorrido o fato gerador das
contribuições aqui lançadas, transcrevo trecho extraído do Relatório Fiscal por
considerar que se encontram minuciosamente esclarecidas todas as questões
suscitadas pela defesa, de forma que ratifico os fatos abaixo apresentados como
argumentos ínsitos a este voto:
...
Também não assiste razão à impugnante ao pugnar pela aplicação, como base de
cálculo, dos valores registrados contabilmente na forma prevista no CPC 10. Isso
porque, sendo o momento da ocorrência do fato gerador reconhecido como
aquele momento em que o trabalhador apresenta a sua manifestação de
concordância em relação ao exercício da opção, a remuneração deve representar
o incremento financeiro auferido por aquele determinado trabalhador,
considerando a ampla possibilidade de realizar essa aferição com base em dados
concretos relativos a este determinado momento fático. Enquanto isso, os
registros contábeis realizados nos termos do CPC 10 representam apenas uma
estimativa de remuneração; representam a contra partida da remuneração, a qual
somente será liquidada com o efetivo exercício do direito à compra de ações.
Além disso, ressalte-se que os registros contábeis, em diversas oportunidades
encontram-se desvinculadas da base de cálculo dos tributos devidos, motivo pelo
qual não vejo fundamento no requerimento apresentado pela impugnante.
Tampouco procede o argumento apresentado no sentido da bitributação dos
rendimentos. Isso porque o que se está a tributar nesta autuação são os
rendimentos decorrentes do trabalho os quais, como já se demonstrou, sequer
estiveram sujeitos aos riscos inerentes ao mercado financeiro. Eventual alienação
desses rendimentos, representados no presente caso pelas ações da empresa,
representa fato gerador diverso, o qual pode gerar ganho líquido tributável, ou
prejuízo compensável com ganhos líquidos futuros, na forma da lei.
Por todos os fundamentos acima apresentados, entendo pela procedência da
definição do momento do fato gerador e da quantificação da base de cálculo na
data do exercício da opção, representado pela vantagem econômica
correspondente à diferença entre (a) os valores de mercado das ações no
momento em que foram adquiridas pelos trabalhadores (b) os valores pagos pelos
trabalhadores pelas ações.
Este entendimento vem sendo adotado no CARF, conforme acórdãos 2402-
004.481 (2a Turma Ordinária da 4a. Câmara – Segunda Seção), 2302-003.536 (2a
Turma Ordinária da 3a Câmara – Segunda Seção) e 2401-003.044 (1a Turma
Ordinária da 4a Câmara – Segunda Seção).
Fl. 1804
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.135 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721085/2021-53
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Assim, o que os trabalhadores pagaram a menos pelas ações - de acordo com o
valor que estas tinham no mercado naquele momento - representou o ganho
remuneratório auferido pelos mesmos e base de cálculo da multa e dos juros
isolados sobre o IRRF não retido pela pessoa jurídica, não havendo, portanto,
qualquer motivo determinante da retificação do lançamento assim realizado.
- Vale alimentação/refeição:
Insurge-se, a impugnante, contra a apuração do IRRF sobre as parcelas atribuídas
pela empresa à título de vale alimentação/refeição, alegando que, por não se
tratar de rendimento incorporado à remuneração dos beneficiários, a tributação
do IRRF deveria se dar na forma prevista no artigo 675 do Regulamento do
Imposto de Renda – RIR/99, ou seja, mediante tributação exclusiva na fonte, à
alíquota de 35%.
Primeiramente, importante destacar que não se encontram lançados nestes autos
o Imposto de Renda Retido na Fonte uma vez que, tratando-se de rendimentos
sujeitos ao ajuste na declaração de rendimentos dos beneficiários, a retenção a
ser realizada pela fonte pagadora constitui mera antecipação do imposto de
renda devido. Deste modo, não é possível a exigência, na fonte pagadora, do
imposto que deixou de ser retido, depois de ultrapassado o prazo de entrega,
pelo beneficiário, da Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa
Física (DIRPF).
Não obstante, considerando que a base de cálculo do IRRF (27,5%) foi utilizada
para cálculo tanto da multa quanto dos juros aplicados de maneira isolada, passa-
se à análise dos argumentos apresentados.
Equivoca-se a impugnante ao alegar erro na alíquota aplicada. Primeiro, porque a
tributação exclusiva na fonte à alíquota de 35% destina-se à apuração dos tributos
devidos quando os beneficiários dos rendimentos não podem ser identificados, o
que não é a situação identificada nestes autos, como amplamente esclarecido no
Termo de Verificação Fiscal e planilhas integrantes. O próprio dispositivo
mencionado pela impugnante (artigo 675 do RIR/99) encontra-se inserido em
seção cujo título é “Remuneração Indireta Paga a Beneficiário
Não Identificado”, demonstrando que a sua aplicabilidade não está inserida nas
situações em que a empresa simplesmente deixou de integrar a parcela
respectiva na remuneração do beneficiário.
Além disso, denota-se das exposições da impugnante que a mesma pretende
tributação mais onerosa, de forma que até mesmo no caso de reconhecimento da
procedência de suas alegações (o que de fato não se verifica), a totalidade dos
valores lançados seriam efetivamente devidos pela pessoa jurídica.
Não procedem, portanto, os argumentos apresentados.
CONCLUSÃO
Fl. 1805
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.135 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721085/2021-53
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Pelo exposto, voto pela improcedência da impugnação, mantendo o crédito
tributário exigido.

Entendo que as demais razões de mérito foram adequadamente enfrentadas pela
decisão recorrida. A Recorrente insiste em defender interpretações que afrontam diretamente
textos legais expressos, especialmente no que se refere à indedutibilidade de despesas com
alimentação e gratificação de administradores. Por vezes ainda força uma conclusão de que a DRJ
teria desconsiderado o vínculo empregatício dos administradores, algo que não ocorreu. O fato é
que a lei não faz distinção, neste ponto, para o fato do administrador ser empregado ou não.
Por sua vez, a análise relativa à falta de retenção de imposto retido na fonte
também foi feita de forma adequada, não havendo o que se acrescentar e nenhum argumento
novo a enfrentar.
Desta feita, nos termos da faculdade garantida pelo inc. I, § 12o do Art. 114 do
Regimento Interno do CARF (aprovado pela Portaria n. 1.634 de 21 de dezembro de 2023), adoto a
decisão da DRJ como razão de decidir, acrescidas das razões aqui expostas, e voto no sentido de
dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, tão somente para declarar a nulidade parcial da
infração relativa à glosa de despesas deduzidas pela CETIP em abril de 2017, no importe de R$
13.114.030,00.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Daniel Ribeiro Silva

Fl. 1806
DF CARF MF
Original