Tribunal: CARF
Processo: 12448.728290/2012-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CLAUDIO DE ANDRADE CAMERANO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-12
Data de publicação: 2024-06-27

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2008
LUCRO REAL. DESPESA PRÉ-OPERACIONAL. DIFERIMENTO.
As despesas pré-operacionais que irão contribuir para o resultado de receitas futuras devem ser reconhecidas nos períodos de obtenção destas receitas, logo, caberá o registro delas no ativo diferido ou em conta redutora do resultado financeiro positivo. Entretanto, aquelas não dedutíveis para o IRPJ devem ser adicionadas ao Lucro Real.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12448.728290/2012-21
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-007.017 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
11 de junho de 2024
Recorrente
COMPANHIA DE DESENVOLVIMENTO E MODERNIZAÇÃO DE
PLANTAS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2008
LUCRO REAL. DESPESA PRÉ-OPERACIONAL. DIFERIMENTO.
As despesas pré-operacionais que irão contribuir para o resultado de receitas
futuras devem ser reconhecidas nos períodos de obtenção destas receitas, logo,
caberá o registro delas no ativo diferido ou em conta redutora do resultado
financeiro positivo. Entretanto, aquelas não dedutíveis para o IRPJ devem ser
adicionadas ao Lucro Real.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Cláudio de Andrade Camerano - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Gustavo de Oliveira
Machado (suplente convocado), Andressa Paula Senna Lisias e Luiz Augusto de Souza
Goncalves (Presidente).
Relatório
Inicio, por bem descrever a situação dos autos, o relatório que constou na decisão
recorrida, a qual foi objeto de recurso voluntário a este Colegiado, uma vez que a impugnação da
contribuinte ao lançamento de IRPJ foi julgada procedente em parte, conforme Acórdão de no
07-044.601 proferido pela 6a Turma da DRJ/FLNS, em sessão de 16/08/2019.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12448.728290/2012-21
Fl. 672
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

[início do relatório da decisão recorrida]
Relatório
Auto de Infração (f. 328/349)
Trata o presente processo de Impugnação aos Autos de Infração de IRPJ e CSLL,
lavrados contra empresa Companhia de Desenvolvimento e Modernização de Plantas Industriais
(CDMPI), CNPJ 05.408.189/0001-70. As infrações apuradas referem-se à adição ao lucro real
das despesas com alimentação e à aplicação de multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativas. Foram acrescidos multa de ofício (75%) e juros de mora, assim demonstrado:

Procedimento Fiscal (TVF f. 320/327)
2. A autoridade fiscal apresenta no relatório ampla dissertação acerca das
atividades da empresa, suas operações e contratos firmados. Restringe-se o relato à apresentação
da informação de que se trata de empresa em fase pré-operacional, onde a escrituração contábil e
apuração do IRPJ pelo Lucro Real seguiram orientação constante da Solução de Divergência
Cosit no 45, de 21 de novembro de 2008.
3. Foi descrito no TVF que a empresa contratou o fornecimento de alimentação
aos funcionários que trabalhavam nas obras de modernização das plantas industriais da Refinaria
Henrique Lage (Revap). Este fornecimento de alimentação não encontrou respaldo na folha de
pagamentos da empresa, uma vez que todos que trabalhavam na refinaria possuíam vínculo
empregatício com outra empresa, a Ecovap (item 2.3 do TVF).
3.1. Constatou-se também que a fiscalizada não possuía em seus registros nenhum
funcionário, pela ausência de registros contábeis de encargos trabalhistas. Apesar de reconhecer
que o fornecimento de alimentação poderia ter ocorrido de fato, a autoridade tributária entendeu
que houve infração ao disposto no artigo 369 do RIR 1999, adicionando as despesas
contabilizadas e registradas no Lalur à apuração do Lucro Real do ano de 2008.
4. A segunda infração apurada na auditoria foi multa isolada por ausência de
recolhimentos de estimativas de IRPJ e CSLL. Constatou-se que as estimativas devidas foram
recolhidas em 30/10/2009, em atraso e sem acréscimo da multa de mora, tendo sido aplicado
então o disposto no §3o do artigo 44, da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
5. A ciência do término da ação fiscal e dos autos de infração deu-se em
27/06/2012.
Impugnação (f. 532/541)
Fl. 673
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

6. A impugnação foi apresentada em 27/07/2012, conforme se verifica no
documento de f. 359.
7. De forma objetiva, a empresa questionou pontualmente as duas infrações.
8. Ao discorrer sobre a primeira infração, ou seja, ausência de adição de despesas
com alimentação, expõe seu entendimento nos seguintes termos: “(...) não foi apurado lucro
líquido contábil no exercício de 2008, pois não foi verificada diferença positiva entre as receitas
e despesas financeiras em relação às despesas pré-operacionais, em conformidade com a
“Solução de Divergência Cosit no 45/2008”. Apresenta demonstrativo onde se verifica resultado
financeiro negativo de R$ 3.091.739,93.
8.1. Segue explicando que não há que se falar em ajuste do lucro líquido para fins
de apuração de IRPJ e CSLL, uma vez que houve resultado negativo, constituindo um Ativo
Diferido.
8.2. Entende que a despesa com alimentação não é suficiente a gerar lucro e, por
consequência, tributação, cabendo ser revistos os lançamentos.
9. Quanto à multa isolada por ausência de recolhimento das estimativas, requer
seu cancelamento por ter efetivado os recolhimentos com os acréscimos de juros de mora,
beneficiando-se do instituto da denúncia espontânea.
10. Finaliza a impugnação requerendo a improcedência da ação fiscal e o
cancelamento do crédito tributário.
[término do relatório da decisão recorrida]

DA DECISÃO RECORRIDA: VOTO
Ementas:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2008
LUCRO REAL. DESPESA PRÉ-OPERACIONAL. DIFERIMENTO.
As despesas que irão contribuir para o resultado de receitas futuras devem ser
reconhecidas nos períodos de obtenção destas receitas, logo, caberá o registro
delas no ativo diferido ou em conta redutora do resultado financeiro positivo.
Entretanto, aquelas não dedutíveis para o IRPJ devem ser adicionadas ao Lucro
Real.
FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA.
DENUNCIA ESPONTÂNEA.
O recolhimento das estimativas em atraso e sem acréscimo de multa moratória
não ensejam aplicação de multa isolada, em razão da aplicação do instituto da
denúncia espontânea.
Fl. 674
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

Voto
11. Considerando que a ciência dos autos de infração se deu em 27/06/2012
e a impugnação foi recepcionada tempestivamente em 27/07/2012, conheço
da impugnação de f. 532/541.
Adição ao Lucro Líquido. Despesas de Alimentação.
12. A infração centrou-se na falta de ajuste de adição referente às despesas
com alimentação de funcionários sem vínculo empregatício com a empresa.
As despesas de alimentação haviam sido contabilizadas, com reflexos no
resultado contábil, em demonstrativos auxiliares. Estas despesas integraram
os gastos pré-operacionais, diminuindo indevidamente o Lucro Real do ano-
calendário 2008.
13. Por seu lado, a impugnante argumenta que, do confronto de receitas e
despesas financeiras, gerou-se resultado negativo financeiro. Este saldo
negativo somado aos gastos pré-operacionais resultaria na inexistência de
lucro líquido contábil e, portanto, indevida a adição da despesa com
alimentação no Lucro Real.
13.1. Não houve contestação acerca da natureza da despesa, ou seja, sua
dedutibilidade em face de inexistência de vínculo empregatício entre a empresa
e aqueles beneficiários da alimentação fornecida. Logo, a contestação se
restringe aos aspectos contábeis e seus efeitos na apuração do IRPJ e da CSLL.
14. Os argumentos apresentados na impugnação tentam conduzir ao
entendimento de que havendo saldo negativo financeiro e despesas pré-
operacionais, nada haveria a tributar, uma vez que tais valores seriam
transferidos para conta de ativo diferido. Embasa sua argumentação na
Solução de Divergência Cosit no 45, de 2008. Contudo, não é exatamente disso
de que se trata o caso apresentado.
15. Regra geral para o diferimento é que ele só se aplica às despesas. Trata-se
da consequência direta da observância ao regime de competência. Desta
forma, as despesas que irão contribuir para o resultado de receitas futuras
devem ser reconhecidas nos períodos da obtenção destas receitas. Para isso,
aparta-se tais despesas do resultado líquido e se contabiliza no ativo diferido.
15.1. Este entendimento está ancorado nos artigos 179, da Lei n° 6.404, de 15
de dezembro de 1976, e artigo 181, §1o, “b”, combinado com artigo 325, II,
“a”, do Decreto n° 3.000/99 (RIR/99):
Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976
Art. 179. As contas serão classificadas do. seguinte modo:
(...)
V - no ativo diferido: as aplicações de recursos em despesas que contribuirão
para a formação do resultado de mais de um exercício social, inclusive os
juros pagos ou creditados aos acionistas durante o período que anteceder o
início das operações sociais.
Fl. 675
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

RIR 1999
Demonstração do Resultado do Exercício
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:
I - a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os
abatimentos e os impostos;
II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços
vendidos e o lucro bruto;
III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das
receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;
(...)
§ 1o Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua
realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos,
correspondentes a essas receitas e rendimentos.
Art. 325. Poderão ser amortizados:
(...)
II os custos, encargos ou despesas, registrados no ativo diferido, que
contribuirão para a formação do resultado de mais de um período de
apuração, tais como: a) as despesas de organização préoperacionais ou pré-
industriais (Lei no 4.506, de 1964, art. 58, §3o, alínea "a");
(negritei)
16. As despesas com alimentação despendidas com funcionários sem vínculo
empregatício, no valor total de R$ 4.480.431,09, para fins fiscais, não são
dedutíveis do imposto de renda. Esta dedução não é permitida no presente
(regime de caixa – despesas administrativas ou despesas diversas da fase pré-
operacional), tampouco no futuro (ativo diferido ou ativo imobilizado), devendo
compor o Lucro Real mediante adição.
17. A empresa contabilizou tais despesas e adicionou-as ao resultado negativo
financeiro. Este demonstrativo consta dos autos às f. 258 e foi elaborado pela
própria empresa em atendimento ao Termo de Intimação no 04 (f. 245).
Observe destaques:
Quadro 1 (f. 248):
Fl. 676
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

Quadro 2 (f. 248):

Quadro 3 (f.248)

18. O valor de R$ 17.984.708,51 (quadro 3) reduziu o Lucro Real ao valor de
R$ 446.077,91 (quadro 3). Ele foi formado pela soma do resultado negativo
financeiro (R$ 3.091.739,93 – quadro 1) e pelo total dos gastos pré-
operacionais (R$ 14.892.968,58 – quadro 2). As despesas de alimentação
Fl. 677
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

(quadro 2) encontravam-se incluídas no total os gastos pré-operacionais que
foram levados ao ativo diferido.
19. Esta forma de contabilização contaminou a apuração do Lucro Real,
reduzindo-o indevidamente. O registro no Lalur (quadro 4) e a DIPJ (quadro
5), exercício 2009, confirmam o reflexo indevido na apuração do Lucro Real (f.
94/111), veja:
Quadro 4 (f. 107)

Quadro 5 (f.10)

Fl. 678
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

20. Outro efeito desta forma de contabilização adotada pela contribuinte, nos
revela o duplo efeito das despesas com alimentação: (i) na redução do Lucro
Real no ano-calendário de 2008, na fase pré-operacional, e (ii) no diferimento
da despesa para futuro, no momento da realização das receitas, na fase
operacional.
20.1 Novamente, as despesas com alimentação realizadas com funcionários
sem vínculo empregatício são indedutíveis, portanto não deveriam reduzir o
Lucro Real em 2008, tampouco tem o efeito de reduzir o resultado operacional
no futuro. E ainda que dedutível fosse, seria apenas uma única vez. Portanto
trata-se de grave equívoco contábil.
21. A Solução de Divergência Cosit no 45, de 2008, informa como contabilizar
o resultado financeiro negativo ou saldo líquido negativo originado pelo
excesso de despesas financeiras em relação às receitas financeiras. Este
resultado financeiro negativo deve ser registrado no ativo diferido.
21.1. As orientações contidas na solução de divergência socorreria a
impugnante caso estivéssemos a falar de saldo líquido positivo combinado com
despesas pré-operacionais dedutíveis. Não é este o caso, pois a impugnante
apurou saldo líquido negativo e a despesa é indedutível.
22. Esclarece-se que o IRPJ e a CSLL aqui analisados permanecem hígidos,
apesar da constatação de existência de saldo negativo de IRPJ e base de
cálculo negativa de CSLL, no ano-calendário 2008.
22.1. Isto porque houve pedido de compensação para saldo negativo de IRPJ
do ano de 2008, no valor de R$ 4.249.022,28, e ele se encontra acompanhado
pelo processo administrativo fiscal no 12448.913924/2013-21, com decisão
administrativa de primeira instância proferida por meio do Acórdão no 16-
85.472, da 4a Turma da DRJ/SPO.
22.2. Da mesma forma, houve pedido de compensação da base de cálculo
negativa do ano de 2008, no valor de R$ 1.124.137,76 (Ficha 17 da DIPJ – f.
21). A Dcomp foi integralmente homologada, como se verifica pelo extrato do
sistema a seguir:

Fl. 679
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

23. Desta forma, em razão do cômputo indevido das despesas com alimentação
de funcionários sem vínculo empregatício na apuração do Lucro Real, é de se
considerar integralmente procedente o lançamento do IRPJ e da CSLL, não se
acolhendo a impugnação neste ponto.
Multa Isolada. Falta de recolhimento. Denúncia espontânea.
24. A autoridade tributária entendeu que o pagamento em atraso combinado
com a ausência do acréscimo da multa moratória (20%) configuraria a falta de
pagamento das estimativas, constituindo a multa isolada utilizando como base
de cálculo todo o IRPJ calculado de acordo com os balancetes de suspensão.
25. A contribuinte informa que efetivou os recolhimentos com aplicação da
denúncia espontânea, o que afastaria a infração relacionada à multa isolada.
26. Tem razão a contribuinte, pois ao tempo da lavratura do auto de infração já
havia o reconhecimento administrativo da denúncia espontânea, com efeito
vinculante, conforme Ato Declaratório PGFN no 4, de 20 de dezembro de 2011,
publicado no DOU em 22/12/2011:
ATO DECLARATÓRIO No - 4, DE 20 DE DEZEMBRO DE 2011
A PROCURADORA-GERAL DA FAZENDA NACIONAL, no uso da
competência legal que lhe foi conferida, nos termos do inciso II do art. 19, da
Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002, e do art. 5o do Decreto no 2.346, de 10 de
outubro de 1997, tendo em vista a aprovação do Parecer PGFN/CRJ/No
2113/2011, desta Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, pelo Senhor
Ministro de Estado da Fazenda, conforme despacho publicado no DOU de
15/12/2011, declara que fica autorizada a dispensa de apresentação de
contestação, de interposição de recursos e a desistência dos já interpostos,
desde que inexista outro fundamento relevante:
"com relação às ações e decisões judiciais que fixem o entendimento no sentido
da exclusão da multa moratória quando da configuração da denúncia
espontânea, ao entendimento de que inexiste diferença entre multa moratória e
multa punitiva, nos moldes do art. 138 do Código Tributário Nacional".
JURISPRUDÊNCIA: REsp 922.206, rel. min. Mauro Campbell Marques; REsp
1062139, rel. min. Benedito Gonçalves; REsp 922842, rel. min. Eliana Calmon;
REsp 774058, rel. min. Teori Albino Zavascki e AGRESP 200700164263, rel.
min. Humberto Martins.
ADRIANA QUEIROZ DE CARVALHO
27. As estimativas de IRPJ e CSLL encontram-se devidamente quitadas no
sistema da RFB, conforme se verifica no anexo a este acórdão.
28. Logo, acolhe-se a impugnação do contribuinte neste ponto, cabendo o
cancelamento da multa exigida isoladamente no valor de R$ 1.259.746,67.
Conclusão.
29. Diante do exposto, julga-se parcialmente procedente a impugnação, nos
seguintes termos:
Fl. 680
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

i. considerar improcedente o pedido de cancelamento dos autos de infração,
mantendo-se o lançamento integral do IRPJ e da CSLL; e
ii. considerar procedente o pedido de cancelamento da multa exigida
isoladamente, cabendo o cancelamento da exigência, no valor de R$
1.259.746,67.
Florianópolis/SC, 15 de agosto de 2019.
(assinado digitalmente)
Silvia Akiko Yanase
Auditora-Fiscal da RFB
Relatora

DO RECURSO VOLUNTÁRIO
As alegações trazidas no recurso que prestam-se ao debate serão detalhadas e
comentadas no voto.
DA PETIÇÃO POSTERIOR

É o relatório do essencial.

Voto
Conselheiro Cláudio de Andrade Camerano, Relator.
Fl. 681
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

Preenchidos os requisitos de admissibilidade do recurso voluntário, dele se
conhece.
Ressalte-se que, de fato, conforme assinalado na decisão recorrida, o tema da
vinculação ou não dos empregados que receberam as refeições com a Recorrente não foi
ventilado na Impugnação, conforme trechos que lá constam:

Na Impugnação, item II.1 – Da Glosa da despesa com alimentação, a
contribuinte limitou-se a discorrer sobre aspectos contábeis de registro de despesas em fase pré-
operacional, que seu procedimento esteve de acordo com Solução de Divergência COSIT no
45/2008.
Já no Recurso Voluntário, a Recorrente discorre acerca do critério de
dedutibilidade de despesas operacionais nos termos do art.299 do RIR/99, onde arremata que a
ausência de vínculo empregatício direto não tem o condão de “desnaturar a natureza de tais
despesas, tornando-as Indedutíveis.”
Nas palavras da Recorrente:
25. No caso concreto, o pagamento das despesas com alimentação de pessoal,
ainda que sejam funcionários de terceiros, constitui-se como medida
absolutamente indispensável à manutenção da respectiva fonte produtiva da
Recorrente, sem a qual não haveria atividade empresarial, e, portanto,
encaixa-se perfeitamente no conceito de despesas operacionais dedutíveis de
que trata o art. 299, do RIR/99.
26. Nesses termos, não há como se interpretar que o art. 369, do RIR/997
pretendeu criar qualquer espécie de vedação, como convenientemente entendeu
a fiscalização, mas apenas afirmar que as despesas com alimentação de
funcionários são dedutíveis, independentemente de qualquer juízo de
subjetividade.
[...]
28. Parece que faltou sensibilidade ao fiscal autuante quando analisou o
contrato de EPC da Recorrente, que deixou de observar, por exemplo, que o
anexo 15 (doc. 01) do referido contrato prevê gastos com refeições dentre as
despesas que seriam adiantadas pela Recorrente. Ademais, pareceu ignorar
também que a Recorrente foi responsável direta pela contratação das despesas
com alimentação objeto dos autos, em manifesta violação ao princípio da
verdade material.
Fl. 682
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

Segundo o TERMO No 11 – VERIFICAÇÃO FISCAL, os comentários acerca
do tema alimentação dos empregados de terceiros e não da Recorrente:

Do aludido Contrato e a respectiva cláusula 4.28, reproduz-se seu teor:
Contrato:
Companhia de Desenvolvimento e Modernização de Plantas Industriais S.A
(CDMPI) - O “PROPRIETÁRIO –
E
Toyo Engineering Corporation - A CONTRATADA –
Fl. 683
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-007.017 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728290/2012-21

E como interveniente-anuente, a PETROBRÁS
CONTRATO DE ENGENHARIA, SUPRIMENTO E CONSTRUÇÃO DA
MODERNIZAÇÃO DA REFINARIA HENRIQUE LAGE CELEBRADO EM 23 DE MAIO
DE 2006

[...]

[...]

Em vista do exposto, mister que se considere, realmente, como despesas
indedutíveis, a teor do disposto no inciso I do art.249 e art.369 do RIR/99, citados no Auto de
Infração do lançamento de IRPJ.
Conclusão
É o voto, negar provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Cláudio de Andrade Camerano

Fl. 684
DF CARF MF
Original