Tribunal: CARF
Processo: 10074.722302/2012-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATEUS SOARES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-18
Data de publicação: 2024-04-17

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 01/04/2011
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. SIMULAÇÃO. DANO AO ERÁRIO. SUBSUNÇÃO DOS FATOS À HIPÓTESE NORMATIVA. OCORRÊNCIA.
Encontrando-se devidamente demonstrada a ocorrência de ocultação do real comprador das mercadorias importadas, mediante simulação, com evidente configuração de interposição fraudulenta, tem-se por caracterizado o dano ao Erário punível com a multa substitutiva da pena de perdimento.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10074.722302/2012-74
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.582 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
18 de março de 2024
Recorrente
ELETROBEL COMÉRCIO ATACADISTA EIRELI
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 01/04/2011
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. SIMULAÇÃO. DANO AO ERÁRIO.
SUBSUNÇÃO DOS FATOS À HIPÓTESE NORMATIVA. OCORRÊNCIA.
Encontrando-se devidamente demonstrada a ocorrência de ocultação do real
comprador das mercadorias importadas, mediante simulação, com evidente
configuração de interposição fraudulenta, tem-se por caracterizado o dano ao
Erário punível com a multa substitutiva da pena de perdimento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Mateus Soares de Oliveira (Relator), Marcos
Antônio Borges (substituto integral) e Joana Maria de Oliveira Guimarães, que lhe davam
provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Hélcio Lafetá Reis
(Presidente).
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis- Presidente e Redator designado
(documento assinado digitalmente)
Mateus Soares de Oliveira - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio,
Márcio Robson Costa, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mateus Soares de Oliveira,
Joana Maria de Oliveira Guimarães e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro
Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges.
Relatório
O presente caso envolve discussão sobre a interposição fraudulenta de terceiros,
cuja capitulação legal adotada pela fiscalização reside no artigo 23, a3o do Dec. 1455/1976,
modalidade comprovada.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10074.722302/2012-74
Fl. 283
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

A impugnação foi julgada improcedente por maioria de votos, ocasião em que o
recorrente apresentou recurso voluntário as fls. 233-251 pugnando pela reforma da r. decisão
recorrida de fls. 140-182, sustentando em síntese que:
- a empresa Recorrente promoveu aquisição de mercadorias da empresa Marimp no mercado
nacional. Jamais solicitou que esta ultima promovesse importação para ela;
- em razão disto, jamais teria ocorrido qualquer tipo de ato simulado, fraude ou ocultação do
sujeito passivo;
- as operações de importações promovidas pela empresa MARIMP teriam se dado de forma
direta, sem qualquer participação do recorrente, motivo pelo qual não há que se falar nem mesmo
em importações por encomenda e por conta e ordem de terceiros;
- o fato da empresa MARIMP promover vendas com margem de lucro ínfimas para a recorrente
não tem o condão de comprovar interposição, vinculação na operação de comércio exterior, não
passando e estratégia comercial desenvolvida pela real importadora para com o mercado em que
atua;
- a modalidade capitulada pela fiscalização foi na interposição comprovada, fato que exige da
fiscalização a efetiva comprovação da infração capitulada, inexistindo espaço para presunção. E
tal fato não ocorreu.
- a presunção pode ser utilizada pela modalidade de interposição prevista no § 2o do artigo 23 do
Decreto 1455/1976, onde há a inversão do ônus da prova. Não neste caso.
O colegiado de primeira instancia julgou, por 3 votos a 2, pela improcedência da
impugnação da recorrente, cujos fundamentos centrais da posição vencedora residiram em:
- O enquadramento da conduta da empresa Eletrobel no previsto no já citado inciso V do art. 23
do Decreto-Lei no 1.455/1976 (fls. 150);
- As provas e evidências que compõem o quadro indiciário estão acostadas no presente Processo
entre as folhas 20 e 57.... Destarte, não posso concordar com a afirmação de que não teriam sido
apresentadas provas do alegado pela Fiscalização Aduaneira.
- No caso que se apresenta, por tudo que foi posto pela Fiscalização Aduaneira, e em respeito aos
Princípios da Verdade Material e do Livre Convencimento do Julgador, a tipificação da conduta
delitiva se completa pela convergência de três elementos: (i) importação de mercadorias
estrangeiras; (ii) ocultação do real responsável pela operação; e (iii) utilização de simulação.
- Em relação ao primeiro item do parágrafo imediatamente acima, verifico que as operações
objeto da ação fiscal que resultou na lavratura do AI de interesse foram as mercadorias
submetidas a despacho aduaneiro de importação, incluídas no rol de DI na folha 2 deste Voto.
- A ocultação do real responsável pela operação foi caracterizada diante do quadro indiciário
posto pela Fiscalização Aduaneira, qual seja, (i) configuração dos quadros societários das
empresas envolvidas nas operações de importação da empresa Marimp, entre elas a empresa
Eletrobel; (ii) integralidade de destinação das mercadorias de interesse; (iii) não-comprovação,
por parte da empresa Marimp, da condução dos negócios comerciais em nome próprio no
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

exterior; (iv) ausência de lucro nas supostas operações no mercado interno; (v) inexistência da
empresa Marimp no endereço cadastral da mesma junto à RFB; (vi) declarada inatividade da
empresa Marimp junto à RFB; e (vii) falta de escrituração fiscal da empresa Marimp.
- Quanto à simulação, a Lei no 10.406/2002, Código Civil (CC), em seu inciso II do § 1o do art.
167, consubstancia a hipótese de ocorrência de simulação demonstrada pela Fiscalização
Aduaneira...
- Segundo o relato da Fiscalização Aduaneira, todas as DI de interesse e seus respectivos
documentos instrutivos foram produzidos de forma a aparentar ser a empresa Marimp a real
adquirente das respectivas mercadorias...
- Devido ao fato de os documentos instrutivos terem respaldado o preenchimento das respectivas
DI, e, em decorrência disso, as mesmas contêm uma declaração não-verdadeira, enquadrando a
conduta da empresa no previsto no inciso II do § 1o do art. 167 do CC e, consequentemente, no
requisito do inciso V do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976. Diante de tudo que acima foi
analisado, por força do inciso V do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976 e do inciso II do § 1o do
art. 167 do CC, entendo ser desnecessária a demonstração da ocorrência de “fraude”, posto que a
conduta delitiva se deu com base na simulação praticada pelas empresas Marimp e Eletrobel...
- Tivessem as empresas seguido a legislação aduaneira que versava a respeito da importação por
conta e ordem de terceiros ou da importação para revenda a encomendante predeterminado, a
ocultação da empresa Eletrobel não teria acontecido.
- Consequentemente, a existência de eventual laço familiar entre os sócios das empresas Marimp
e Eletrobel não seria, no caso do parágrafo imediatamente anterior, elemento indiciário de
ocultação do real adquirente de mercadoria importada mediante simulação.
Eis o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Mateus Soares de Oliveira, Relator.
1
DO CONHECIMENTO.
O recurso é tempestivo e reúne as demais condições de admissibilidade, motivo
pelo qual dele tomo conhecimento.
2
DOS LIMITES DA UTILIZAÇÃO DA PRESUNÇÃO NOS PROCESSOS DE
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS:
Tomando-se por base a segurança jurídica, reflexo do princípio da tipicidade
fechada, nobre pilar constitucional, quando do lançamento ou da lavratura do auto de infração
fiscal aduaneiro, cabe aos Auditores Fiscais buscar a verdade material na investigação a respeito
do objeto das Instruções Normativas a que se aborda neste trabalho.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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A presunção quanto a suspeita de fraude vinculada à origem do capital ou produto
envolvido na operação de comex, assim como na identificação do verdadeiro importador ou
exportador, deve ser analisada com limitações. Por presunção, entende-se que se trata do
exercício de se extrair, de uma lógica ou fatos corriqueiros na realidade aduaneira, uma verdade.
Legalmente, não é proibida sua utilização, inclusive por parte do FISCO, motivo pelo qual a
legislação prevê a presunção absoluta – iuris et de juris- e relativa- iuris tantum-. Trabalha-se em
algo inexistente, supondo sê-lo existente, diante de outros fatos conhecidos1.
Tarefa árdua esta de se presumir uma simulação, fraude, indícios de quaisquer
irregularidades e, sem o devido processo legal, contraditório e ampla defesa, submeter uma
empresa aos procedimentos especiais que poderão, inclusive, resultar em perda de CNPJ,
perdimento da mercadoria, representação fiscal para apuração de sonegação e também
representação ao Ministério Público Federal para averiguação de práticas criminosas.
De um lado o agente da fiscalização intui a ocorrência de algo irregular, diante de
outros fatos conhecidos, motivo pelo qual se instaura os procedimentos especiais a que as
Instruções Normativas disciplinam. Inexiste ilegalidade nesta conduta.
Todavia, é preciso parcimônia nesta tarefa. Não por outro motivo que o FISCO,
na busca incessante por sonegações fiscais ou práticas que atentem contra a legislação nacional,
jamais poderá presumir uma irregularidade com base em meros indícios e afrontar princípios do
devido processo legal e contraditório, legalidade, tipicidade fechada, de forma a suprimir um dos
pilares de equilíbrio social que é a segurança jurídica.
A partir do momento, porém, em que as conjecturas da autoridade administrativa
começam a materializar-se em atos concretos contra o contribuinte, é mister venham
observados alguns pressupostos e requisitos, de modo a não lhe violentar direitos
subjetivos fundamentais. Noutros falares, o Estado deve comprovar a culpabilidade do
contribuinte, que é constitucionalmente presumido inocente. Esta é uma presunção iuris
tantum, que só pode ceder passo com mínimo de provas produzidas, já na órbita
administrativa, por meio do devido processo legal e com a garantia da ampla defesa. A
pretexto de combater a fraude ou agilisar a arrecadação, à Fazenda Pública não é dado
presumir fatos para compelir os contribuintes a pagar tributos ou a suportar multas
fiscais2.
Partindo da premissa de que o indício não leva à certeza, embora, pelo menos em
tese, a aproxime de forma substancial, uma determinação administrativa pautada apenas em
indícios sempre deixará aberta a porta da incerteza. Diante disto, é de fundamental importância
identificar corretamente quais as atitudes configuradoras da fraude e simulação aduaneira, de
forma a ilidir quaisquer irregularidades nas operações financeiras de comex, bem como a
interposição fraudulenta de pessoas para fins de sonegação fiscal, o que se fará no tópico a
seguir.

1 VIDE valiosíssimos comentários de CARRAZA, ROQUE ANTÔNIO.
CURSO DE DIREITO
CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO. 28a ed. São Paulo: Ed. MALHEIROS, 2012, p. 525.
2 CARRAZA, ROQUE ANTÔNIO. CURSO DE DIREITO CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO. 28a ed. São
Paulo: Ed. MALHEIROS, 2012, p. 527-528.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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3
DA SIMULAÇÃO NA PRÁTICA DE ILÍCITOS ADUANEIROS; infração, Sonegação
e Fraude Fiscal à luz do art. 112 do CTN versus poder de atuação do servidor.
De início vale reportar-se a regra prevista no artigo 110 do CTN que prega o
respeito aos institutos, conceitos, efeitos, formas e regras de Direito Privado. Eis sua redação:
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de
institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente,
pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do
Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
A importância deste artigo em relação ao ato simulatório justifica-se na medida
em que o sistema tributário e aduaneiro adota o mesmo conceito de simulação, posta, estudada e
legislada no Código Civil, especificamente, artigos 167 e 169. O ato simulado inexiste, motivo
pelo qual não se convalesce pelo tempo, nos termos do artigo 169 do C.C., assim como não pode
ser confirmado por lapsos temporais. Suas características centrais podem ser assim elencadas:
Discrepância entre a vontade convencionada pelas partes originárias, daquela manifestada em
documento escrito; Intenção de prejudicar terceiros, pessoas privadas ou públicas; Objetivo de
esconder a real situação de forma a fraudar a legislação pública.
Sob a vigência atual, inexiste a antiga divisão entre simulação absoluta ou
maliciosa e a relativa ou inocente. Prevaleceu o entendimento de que o ato simulado deve ser
banido das relações sociais, diante dos inúmeros prejuízos causados a todos interessados,
inclusive, ao Fisco. Desta feita, a ineficácia total dos efeitos do ato simulatório tornou-se medida
imperativa e, no entender deste trabalho, corretamente.
Resta evidente, destarte, que o ato simulado não produz nenhum efeito, até porque
ele inexiste quanto a sua substância, motivo pelo qual, importadores e exportadores que
porventura se sujeitarem a esta prática, deverão responder civil e criminalmente.
O devido processo legal, tanto na órbita administrativa quanto judiciária se mostra
de vital importância. No caso, tendo em vista a gravidade do fato e de suas consequências, há
que se preservar amplo direito de defesa e, a partir daí, uma vez constatada e comprovada esta
conduta maliciosa, que sejam aplicadas as sanções correspondentes.
O Regulamento Aduaneiro, através do artigo 673, conceitua a infração. Eis sua
redação:
Constitui infração toda ação ou omissão, voluntária ou involuntária, que importe
inobservância, por parte de pessoa física ou jurídica, de norma estabelecida ou
disciplinada neste Decreto ou em ato administrativo de caráter normativo destinado a
completá-lo (Decreto-Lei n° 37, de 1966, art. 94, caput).
Discorrendo a respeito, PAULO CESAR ALVES ROCHA, entende que:
É muito comum a confusão entre indício de infração e infração propriamente dita. A
primeira serve como orientação para apuração de uma possível infração. A segunda
deve ser provada com elementos consistentes, não sendo cansativo lembrar que deve
haver necessariamente um processo. Este processo deve seguir os preceitos do artigo
quinto da Constituição Federal no tocante a existência de processo formal, do direito ao
contraditório e ao direito de defesa. Deve ser cumprido também o item IV do art. 150 da
Constituição Federal que proíbe a existência de penas de confisco, ou seja, a aplicação
de pena de perdimento de mercadoria só pode ser aplicada a mercadoria abandonada,
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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pois enquanto existir um sujeito passivo da obrigação tributária e este não abandonar a
mercadoria, a Fiscalização deve aplicar penas pecuniárias3.
O Regulamento Aduaneiro não conceitua a diferença entre simulação, fraude e
mera infração aduaneira no texto do artigo em comento. De todo modo, não foi por acaso a
anterior menção ao artigo 110 do CTN. Uma vez respeitados os institutos de Direito Privado, os
artigos 167 e sgs do Código Civil respondem a questão da simulação.
Em relação a infração aduaneira, o dispositivo 673 do R.A., mesmo que de forma
genérica, estabelece os requisitos básicos para sua configuração. Resta abordar a temática da
sonegação e da fraude aduaneira a fim de compreender o seu real significado, posto que também
não é conceituada pelo R.A. Todavia, ditos conceitos mereceram atenção especial nos artigos 71
e 72 da Lei n° 4.502/1964:
Art . 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência
do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias
materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
A diferença básica entre a infração e a fraude fiscal é notada que, na primeira,
basta o não pagamento do tributo, independente de dolo, para fins de sua configuração, ao passo
que, na segunda, a intenção de não pagar mediante artifícios simulados é essencial4. Dito isto,
anota-se que a fraude aduaneira antecede a sonegação, posto que busca evitar ou retardar a
realização do próprio fato imponível, ao passo que na sonegação evita-se, dolosamente, o seu
conhecimento por parte das autoridades fazendárias. Persistindo dúvidas quanto a prática,
perfilha-se do entendimento de que o auditor fiscal, necessitará interpretar a legislação de
maneira favorável ao contribuinte, pois, assim o fazendo, nos moldes do art. 112 do CTN, estará
lhe garantindo a ampla defesa e o contraditório e, após a devida comprovação de irregularidades,
terá liberdade e segurança para aplicar as sanções e promover as representações às autoridades
competentes.
As atividades de comércio exterior demandam extrema agilidade por parte de
todos os envolvidos, especialmente no Brasil onde o custo das atividades envolvidas em
operação de comex é um dos mais altos do mundo. As normas são inúmeras e, não raro, confusas
e contraditórias entre elas e com outras leis e princípios.
Consequência desta realidade é a necessidade que o auditor fiscal tem de se
recorrer a uma margem de liberalidade na solução dos casos normatizados pelas Instruções

3 ROCHA, Paulo Cesar Alves. Regulamento Aduaneiro Anotado. 14 ed. São Paulo: Aduaneiras, 2009, p. 666.
4 “Na infração tributária prevalece o elemento objetivo pelo que, basta o fato externo do não-pagamento
tempestivo do tributo para que se tenha por configurada. Já, a fraude fiscal requer, para configurar-se
subjetivamente, a intenção deliberada de lesar o Fisco, e objetivamente, a realização de expedientes
enganosos cujo propósito é induzi-lo em erro, visando subtrair-se ao pagamento do tributo” (CARLUCI, José
Lence. Uma Introdução ao Direito Aduaneiro. 2 ed. São Paulo: Aduaneiras, 2000, p. 220).
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Normativas ora abordadas, desde que previsto em lei5. E este recurso será pautado no seu poder
discricionário que, nos dizeres de CARLUCI pode ser entendido como:
O poder discricionário tem como seu pressuposto uma lei que o plasma. Daí surge a
possibilidade legal de avaliar, dentro de uma margem determinada no texto da lei, a
oportunidade de soluções possíveis a fim de realizar a eficácia da lei. Avaliada a
oportunidade de todas, escolhe-se uma, que se constitui no ato discricionário,
exercendo-se o poder discricionário6.
No caso em tela, são poucos os dispositivos que conferem à Administração
Pública, através de seus auditores, esta margem de liberdade. A possibilidade de se utilizar outra
unidade aduaneira senão a do local da mercadoria para desenvolver o procedimento especial por
razões de conveniência e liberdade, opção do responsável pelo início do procedimento, opção
por uma averiguação mais específica através da exigência de outros documentos e,
especialmente, a possibilidade de se estender prazos do procedimento (artigos. 2°, §3°, 3° caput,
7° ao 9° da IN 1169/2011 e parágrafo único do art. 3° e caput do 6° da IN 228/2002) são
exemplos do que se trata.
Entende-se que fora deste contexto, o auditor estará vinculado no desempenho de
seus atos, posto inexistir margem de liberdade de atuação. A propósito, por poder vinculado,
tem-se que:
Sendo a competência sempre vinculada, pois cuida de estabelecer atribuições, estas
atribuições, por sua vez, podem ou franquear a possibilidade de a Administração
Pública optar por uma dentre duas ou mais opções igualmente legítimas, ou podem
definir, previamente, uma única opção possível. No primeiro caso, trata-se da
competência discricionária, no segundo, da competência vinculada7.
Ao menos em tese, a margem de subjetividade que o auditor fiscal detém para
entender ou não haver indícios de fraude, simulação, sonegação ou outra infração aduaneira de
forma a submeter a operação de comércio exterior aos procedimentos estabelecidos e já
apresentados neste trabalho, se pautam nos artigos 237 da Constituição da República Federativa
do Brasil de 1988, como também no Regulamento Aduaneiro e pelas legislações e normativas
específicas sobre os casos de interposições.
Em suma, não há como dissociar que a prova do ato simulado pressupõe prova
contundente e clara da fraude, algo que não ocorreu no presente caso, ainda mais se considerar a
capitulação adotada em sede do Auto de Infração (art. 23, V, §3o do Dec. 1455/1976),
modalidade comprovada.

5 “Na discricionariedade administrativa existe, nos termos da norma de competência, uma pluralidade de decisões
legítimas. Tanto faz, em princípio, acolher-se esta ou aquela diretriz desde que o caso concreto revele que ambas
atendem ao interesse público....é a liberdade de escolher uma diante da pluralidade de opções legítimas” (PIRES,
Luis Manuel Fonseca. Controle judicial da discricionariedade administrativa: dos conceitos indeterminados às
políticas públicas. Rio de Janeiro: Elsevier, 2009, 146).
6 CARLUCI, José Lence. Uma Introdução ao Sistema Aduaneiro. São Paulo: Aduaneiras, 1996, p. 133.
7 PIRES, Luis Manuel Fonseca. Controle judicial da discricionariedade administrativa: dos conceitos
indeterminados às políticas públicas. Rio de Janeiro: Elsevier, 2009, 150.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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4
DA INEXISTÊNCIA DA PROVA DA INFRAÇÃO PREVISTA NO ARTIGO 23,V, §
3o DO DECRETO 1455/1976 .
O ato do lançamento deve ser fundamento, motivado, claro e indicar,
precisamente, o dispositivo legal ao qual encontra-se vinculado. Não por acaso a redação do
artigo 11 do Decreto 70.235/1972 estabelece que:
Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o tributo
e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do notificado;
II - o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação;
III - a disposição legal infringida, se for o caso;
IV - a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a
indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Parágrafo único. Prescinde de assinatura a notificação de lançamento emitida por
processo eletrônico.
Compulsando os autos, com especial destaque a descrição da suposta infração,
nota-se um enorme descompasso dos fatos descritos para com a respectiva legislação adotada
pelo FISCO para fins de legitimar a infração.
Veja-se a descrição de fls. 11-12:
DA AÇÃO FISCAL- Trata-se de ação fiscal deflagada com o propósito de verificar a
ocorrência de ocultação do sujeito passivo, nos termos da IN SRFB No228/2002 e
deflagrada em face de Marimp. Concluída a ação fiscal em Marimp, restou
comprovada a figura da cessão do nome (Marimp) com vistas a acobertar os reais
intervenientes e/ou beneficiários, vale dizer, as
sociedades empresárias controladas por pessoas físicas detentoras de laços familiares
com os proprietários de Marimp. Dentre essas sociedades empresárias destaca-se
“ELETROBEL COMERCIO ATACADISTA EIRELI LTDA” que, conforme “planilha
apuração valor aduaneiro” (DOCUMENTO ANEXO), no período compreendido entre
os anos de 2010 e 2011, adquiriu de Marimp diversos materiais por esta importados.
Pode-se verificar, ainda na referida planilha, que, na quase totalidade das aquisições, a
quantidade adquirida por ELETROBEL COMERCIO ATACADISTA EIRELI LTDA,
coincide com os quantitativos importados por Marimp na respectiva DI e, quando a
quantidade importada não se exaure unicamente pelas aquisições de ELETROBEL
COMERCIO ATACADISTA EIRELI LTDA, o quantitativo remanescente é adquirido
por uma das empresas pertencentes à Familía Carvalho.
Ressalte-se, ainda, que instada a comprovar a efetiva participação no processo de
negociação com clientes no exterior, Marimp não apresentou elementos de prova que
nos conduzisse a concluir que as negociações engendradas com negociantes no exterior
eram mantidas em seu próprio nome, ao revés, foram-nos apresentadas credenciais de
feiras internacionais, onde os sócios de Marimp atuavam representando outras
sociedades empresárias, conforme se depreende do documento “resposta acerca das
negociações e credenciais”(DOCUMENTO ANEXO).
Ademais, as vendas efetuadas por Marimp às empresas ligadas eram desprovidas
daquilo que, ao menos em tese, no âmbito da sociedade capitalista, justifica a existência
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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das pessoas jurídicas sem fins altruístas/ beneficentes, vale dizer, o lucro. Com efeito,
da análise da “planilha apuração valor aduaneiro” (DOCUMENTO ANEXO) observa-
se que ao valor de aquisição no mercado exterior, foi acrescido tão somente o valor
correspondente aos tributos incidentes sobre as vendas.
Ademais, as vendas efetuadas por Marimp às empresas ligadas eram desprovidas
daquilo que, ao menos em tese, no âmbito da sociedade capitalista, justifica a existência
das pessoas jurídicas sem fins altruístas/ beneficentes, vale dizer, o lucro. Com efeito,
da análise da “planilha apuração valor aduaneiro” (DOCUMENTO ANEXO) observa-
se que ao valor de aquisição no mercado exterior, foi acrescido tão somente o valor
correspondente aos tributos incidentes sobre as vendas.
Fls. 13. DA AÇÃO FISCAL NA SOCIEDADE EMPRESÁRIA MARIMP- Instado
a esclarecer o motivo pelo qual teriam efetuado a revenda da mercadorias importadas ao
preço de custo para as empresas ELETROBEL COM ATACAD E DISTRIB DE
PRODUT CNPJ:09.459.418/0001-36, TENAPRO COM E SERV DE PRODUÇÕES
AUDIOVIS. CNPJ:04.339.855/0001-00, e SILCATECH ELETRO ELETRÔNICO
CNPJ:05.636.430/0001-18 alegou que Silca Techology é a proprietária do prédio onde
se situa a sede da Marimp, que Tenapro e Silcatech são empresas, situadas no polo de
cinema e vídeo, que adquirem produtos da Marimp e, com issso, potencializam as
chances de comercialização com empresas em larga escala.
Fls. 13. DA REPRESENTAÇÃO DA MARIMP NAS NEGOCIAÇÕES. Não
obstante ter restado comprovado, ao menos segundo nosso entendimento , que os
senhores Orlando Carvalho e Diego Carvalho, de fato, atuam pessoalmente no segmento
do comércio internacional, a documentação apresentada para efeito de comprovação de
que as negociações eram feitas em nome de Marimp, notadamente quanto às
credenciais das feiras de negócios em território chinês, não nos permite concluir que
atuavam em nome de MARIMP IMPORTACAO E EXPORTACAO DE ELETRO
ELETRONICOS E ALIMENTOS LTDA, conforme “resposta acerca das
negociações e credenciais” ( DOCUMENTO ANEXO ) .
De fato, em nenhuma das credenciais apresentadas os referidos senhores figuram na
condição de representantes da Marimp, antes como representantes de Silca Technology
(empresa para a qual Marimp promoveu a revenda de produtos importados a preço de
custo) e, ainda , como representantes de Pantop Com. Importação e Exportação
(consultado o sítio da Pantop na internet, verificamos tratar-se de mais uma empresa
ligada ao comércio exterior e de propriedade do sr. Sérgio da Silva Carvalho, irmão do
sr. Orlando da Silva Carvalho). Assim, não restou comprovado que os senhores Orlando
e Diego agiam e negociavam em nome da sociedade empresária Marimp, ao revés,
tornou flagrante que, de fato, Marimp atuava no comércio exterior adquirindo produtos
não para si, mas sim para sociedades empresárias controladas por pessoas físicas com
laços familiares aos proprietários da Marimp. Com efeito, o conjunto de elementos
coletados evidencia, que Marimp atuava no comércio exterior apenas “emprestando”
seu nome, com o flagrante propósito de ocultar os reais adquirentes das mercadorias
importadas.
Fls. 14- DAS VENDAS ÀS EMPRESAS LIGADAS: Da análise da documentação
apresentada, notadamente a partir do cotejo entre as Declarações de Importação (DI) e
as notas fiscais emitidas, constatamos que a quase totalidade das vendas efetuadas por
Marimp, relativamente às mercadorias importadas em nome próprio, concentraram-se
em sociedades empresárias que têm como característica comum o fato de o controle
societário pertencer a pessoas físicas detentoras de vínculos familiares com os sócios de
Marimp, indicando a existência de um grupo econômico, onde as sociedades
empresárias praticam um certo mutualismo entre si. Nesse sentido, verifica-se, por
exemplo, que a sociedade empresária SILCA TECHNOLOGY GROUP PRODUCOES
AUDIOVISUAIS E ADMINISTRACAO DE BENS – CNPJ: 03.587.085/0001-44 (de
propriedade dos irmãos Sérgio da Silva Carvalho e Orlando da Silva Carvalho), firmou
Fl. 291
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

contrato para locação da sala ocupada por Marimp no Pólo Rio Cine e Vídeo, onde
consta cláusula de carência de 6(seis) meses para pagamento, no primeiro ano. Embora
seja locadora da sala indicada como domicílio de Marimp, apenas apresenta declaração
de IRPJ na condição de inativa.
RETORNO E CONCLUSÃO DA DILIGÊNCIA FISCAL. FLS. 14-15- Solicitamos
a abertura de diligência nas quatro empresas abaixo relacionadas com o propósito de
esclarecer a relação entre elas e marimp. A RESPOSTA FOI PADRONIZADA,
ALEGANDO TRATAR-SE DE RELAÇÃO MERAMENTE COMERCIAL.
1 - Silca Technology Group Produções Ltda. CNPJ:03.587.085/0001-44; RPF-D 2011-
1649
2 - Silcatech eletro eletrônico Ltda. CNPJ;05.636.430/0001-18; RPF-D 2011-1647
3-
Eletrobel
Comércio
Atacadista
e
Distribuiora
de
Produtos
Ltda.
CNPJ:09.459.418/0001-36; RPF-D 2011-1648
4
-
Tenapro
Comércio
e
Serviços
de
Produções
Audiovisuais
Ltda.
CNPJ:04.339.855/0001-00 RPF-D 2011-1650;
Das quatro sociedades empresárias acima relacionadas, apenas Silca Technology Group
Produções Ltda não consta como adquirente de produtos importados por Marimp
(embora tenha celebrado contrato de locação bastante generoso – com carência de 6
meses para a incidência do primeiro pagamento). Contudo, verificamos, posteriormente,
que também foi beneficiada por vendas em condições favorecidas uma outra sociedade
da família Carvalho denominada CAFÉ e Bar Cine Pol Ltda – CNPJ:07.532.463/0001-
43, de propriedade dos senhores Sérgio Henrique Carvalho e Eduardo Henrique
Carvalho.
FLS. 15- DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL – FISCAL. Intimada a apresentar os
livros Diário e Razão, em resposta a Marimp apresentou um conjunto de folhas
grampeadas, embora assinadas, sem a chancela da Junta Comercial e, ainda, sem
encadernação. Nesse contexto, fundamental esclarecer a importância da observância dos
requisitos intrínsecos e extrínsecos que devem guarnecer a escrituração.
FLS. 17-18- DAS CONCLUSÕES FINAIS QUANTO À ATUAÇÃO DE
MARIMP:
Diante das evidências coletadas no curso da ação fiscal, notadamente pelo fato de
Marimp, atuando ostensivamente, ter cedido seu nome para ocultar os verdadeiros
adquirentes das mercadorias importadas, tornou-se flagrante a configuração da figura
prevista no art. 33 da Lei No11.488/2007, conjugada ao art. 23, V, §3o do Decreto-Lei
no1.455/76.
Face ao conjunto de elementos probatórios descritos nos parágrafos precedentes,
consideramos que MARIMP IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO DE ELETRO
ELETRÔNICOS E ALIMENTOS LTDA não logrou desincumbir-se do ônus de
comprovar que as importações promovidas em seu nome tratavam-se, em verdade, de
importações por conta e ordem.
Tendo em conta a inexistência de mercadorias em estoque, foi elaborado, então, o
presente Auto de Infração constante do processo administratvo no 11762.720065/2012-
11, com base no artigo 33 da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, que prevê a multa
de 10% (dez por cento) do valor da operação acobertada aplicável à pessoa jurídica que
cedeu seu nome para a realização de operações de comércio exterior de terceiros, com
vistas no acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários no período de
agosto de 2010 a agosto de 2011(conforme quadro demonstrativo de importações de
Marimp).
Fl. 292
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

FLS. 19- CONCLUSÃO EM RELAÇÃO A ELETROBEL. Face a todo o exposto e
tendo em conta ter restado comprovado que Marimp agiu de forma ostensiva,
promovendo importações de mercadorias para terceiros, verdadeiros adquirentes e
ocultando ELETROBEL COMERCIO ATACADISTA EIRELI LTDA (verdadeiro
adquirente) foi encerrada a ação fiscal amparada pelo MPF no 0715400-2012-00799-2 ,
com a lavratura do Auto de Infração referente à multa equivalente ao valor aduaneiro da
mercadoria, na importação, valendo lembrar que o valor aduaneiro encontra-se apontado
na coluna “N” da planilha de apuração do valor aduaneiro
Não houve individualização da conduta da recorrente de modo a possibilitar-lhe
até mesmo exercer seu direito a ampla defesa em sua plenitude. Absolutamente todo o Auto de
Infração reside em atos fiscalizatórios na empresa MARIMP e, ao final, em três parágrafos há
uma conclusão superficial de que a empresa ELETROBEL foi beneficiada pelas operações
irregulares.
As fls. 20 dos autos consta Termo de Intimação promovido pela fiscalização, com
fulcro nos artigo 4 e 6o da IN 228/2002, vigente até então no qual foram solicitados
esclarecimentos acerca das mercadorias adquiridas pela recorrente para com a empresa
MARIMP, como quantidade, destinação das mesmas.
Tempestivamente a empresa prestou as informações, nos termos das fls. 21. Para
tanto, anexou documentação compatível com suas alegações, consoante fls. 24 e sgs. 15 a 137.
Para se chegar a conclusão pela ocorrência da operação importação na modalidade
capitulada pelo artigo 23, V, § 3o do Decreto 1455/1976, deve-se, inicialmente, ter plena certeza
da vinculação comercial, confusão dos CNPJs na compra dos produtos no estrangeiros e,
especialmente, prova da vinculação financeira entre as empresas.
De início é preciso consignar que NENHUM destes itens encontram-se presentes
nestes autos. A Instrução Normativa 228 de 2002 dispunha sobre procedimento especial de
verificação da origem dos recursos aplicados em operações de comércio exterior e combate à
interposição fraudulenta de pessoas.
Neste aspecto, vale salientar que a IN 1169/2011, plenamente vigente a época dos
fatos, tinha por finalidade estabelecer procedimentos especiais de controle, na importação ou na
exportação de bens e mercadorias, diante de suspeita de irregularidade punível com a pena de
perdimento.
Registra-se a existência destas duas normativas pois elas se complementavam. A
228 era focada na origem do capital e na empresa, ao passo que a 1169 focava-se na operação da
importação punível com pena de perdimento. Prova desta complementação é que o artigo 6o da
IN 1169/2011, estabelecia prerrogativas para a fiscalização promover a obtenção das provas
necessárias para comprovação da interposição por meio da utilização de recursos de terceiros,
com especial destaque ao inciso V. Eis a sua redação:
Art. 6o O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil responsável pelo procedimento
especial de que trata esta Instrução Normativa poderá adotar as seguintes providências,
dentre outras que considerar indispensáveis, nos termos da legislação em vigor:
V - solicitar a movimentação financeira do importador, exportador, ou outro
interveniente da operação e, se necessário, emitir a correspondente Requisição de
Informação sobre a Movimentação Financeira (RMF); e
Fl. 293
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

Todavia não há nos autos uma única referência a utilização de recursos de
terceiros que, no caso da recorrente, seria da ELETROBEL. Muito menos a fiscalização se
prestou a solicitar a própria autuada, extratos bancários de determinados períodos, pratica
totalmente adotada pelo fisco em processos de interposições.
De mais a mais, o Auto de Infração fala de irregularidades quase que
exclusivamente da empresa MARIMP para, ao final, concluir pela interposição da
ELEBROBEL. Ultrapassada falta da comprovação da vinculação da questão financeira que, por
si só, afastaria a modalidade de interposição na modalidade comprovada, amparar-se na
presunção de que os sócios das empresas são parentes, de modo a concluir pela existência de um
GRUPO EMPRESARIAL, também não merece prosperar.
Novamente a fiscalização não fundamentou legalmente sua autuação para
comprovar e concluir pela existência do GRUPO EMPRESARIAL. Qual o fundamento legal
adotado para que se pudesse permitir ao contribuinte defender-se de tal acusação? Nenhum.
Trabalhou-se apenas com fatos, desprovidos de provas.
Inexistem nos autos provas de pagamentos realizados entre essas empresas,
confusão patrimonial entre elas, confusão na representação de um CNPJ para outro, de um sócio
para com outros CNPJs.
Neste aspecto, necessário colacionar neste voto, importantes e riquíssimas
considerações promovidas em sede das Declarações de Votos, pelos Senhores Auditores
Julgadores, vencidos quando do julgamento em primeira instância, os quais, somente reforçam o
externado nesta decisão:

(Acórdão 11-67.734 - 8a Turma da DRJ/REC, Sessão de 26 de maio de 2020, Processo
10074.722302/2012-74, declaração de voto do Sr. ENI SÁVIO NUNES DOS SANTOS –
Julgador Auditor-Fiscal da Receita Federal - Mat. 64. 991).
Fls. 162: Sobre a questão probatória e falta de subsunção do fato a norma:
PRIMEIRO, a tipicidade dos ilícitos tributários carece da exata adequação da conduta
praticada pelo agente ao tipo legal, não cabendo em tal subsunção o emprego de
analogia ou interpretação extensiva...
SEGUNDO, o ônus da prova recairá sempre sobre a autoridade lançadora...
TERCEIRO, na construção da prova indiciária, para que o juízo de inferência resulte em
verdade convincente é necessário que a base indiciária (premissa menor), plenamente
reconhecida mediante prova direta, seja constituída por uma pluralidade de indícios,
alinhados com o fato probante e independentes entre si, de modo a que se reforcem
mutuamente, permitindo assim que de sua conjugação em escala, através de princípio
empírico, ou de uma regra da experiência comum, bastante segura e inteiramente
razoável aos critérios lógicos do discernimento humano, possa emergir uma premissa
maior, que se constitui no novo fato probando, como único resultado possível, dentro de
um grau bastante elevado de certeza.
Fls. 163- Sobre o Lucro Ínfimo Ou Negativo
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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‘Se o galo canta quando o sol nasce, não se pode dizer que o sol nasceu por ter escutado
o galo cantar’. A ocorrência simultânea de eventos não implica vinculação entre eles,
sendo esta a regra de ouro que não pode escapar ao exegeta perspicaz.... É que o lucro é,
sim, o sentido naturalístico dos negócios, como regra do todo, mas que não pode se
aplicar universalmente a suas partes, pois dada estratégia comercial pode tornar
conveniente o lucro ínfimo ou negativo para uma parcela dos negócios, por exemplo,
com vistas à divulgação comercial do estabelecimento, de uma moda ou produto.
Fls. 164-165- Sobre os atributos das Posições Tuteladas No Ilícito De Ocultação:
A importação por conta própria ou direta “se constitui numa relação jurídica simples
entre as partes, tipicamente bilateral, envolvendo importador e exportador, não
ocorrendo a intervenção de intermediários” - [8]. Ante a ausência de qualquer
interveniência em tal modalidade originário, o importador, em sua ação, condição ou
posição no negócio de comércio exterior e registro de importação, acaba encarnando
individualmente todas aquelas condições do tipo de ocultação (‘sujeito passivo’
[contribuinte], ‘real [...] comprador’ e ‘responsável pela operação’).
Na importação por conta e ordem de terceiro, a aquisição da mercadoria no exterior é
realizada em nome do adquirente no país, mandante da operação de comércio exterior,
que assim encarna as condições de ‘sujeito passivo’ (responsável tributário – [9]), ‘real
[...] comprador’, e ‘responsável pela operação’ de comércio exterior. O importador
remanesce na mera atribuição de uma ‘prestação do serviço de promoção do despacho
aduaneiro de importação figura de um mero prestador de serviço de promoção do
despacho aduaneiro de importação’. [10]
Na importação por encomenda predeterminada, “a pessoa jurídica importadora é
contratada para promover, em seu nome e com recursos próprios, o despacho aduaneiro
de importação de mercadoria estrangeira por ela adquirida no exterior para revenda a
encomendante predeterminado”, que como tal, encarna as condições de ‘real [...]
comprador’ e ‘responsável pela operação’, pois “[...], tal operação tem, para o
importador contratado, os mesmos efeitos fiscais de uma importação própria”, recaindo
sobre o adquirente no país e encomendante predeterminado da mercadoria tão somente a
condição de ‘sujeição passiva’ (responsável tributário ).
Fls. 170-171- Sobre a questão do Grupo Econômico’ Irregular – Véu Jurídico:
O alegado vínculo familiar parece incontroverso, mas a conclusão indiciária que dele se
extrai não prospera, pois em nada tais empresas podem se confundir. Em tal aspecto, há
aqui que se observar de plano que sócio dirigente e empresa dirigida não se confundem,
exatamente pela dotação jurídica própria que ganha a pessoa jurídica em relação a seus
sócios e gerentes, na forma prevista no art. 47, do CC [24], pois a personificação jurídica
de que é dotada a empresa consiste exatamente na “criação de um centro de interesses
autônomos em relações às pessoas que lhe deram origem, de modo que a estas não
possam ser imputadas as condutas, os direitos e os deveres daquela” – sublinhei,
conforme bem destacou SUZY ELIZABETH CAVALCANTE KOURY [25].
Nisto, embora tais empresas compartilhem vínculos familiares entre seus sócios, em
nada compartilham vínculos jurídicos, no sentido de serem consideradas como um
corpo único para fins dos atos praticados individualmente por cada delas, especialmente
no que tange à aquisição dos produtos importados.
Penso que a tomada de tal liame como elemento indiciário consistente à pretensão fiscal
careceria de um conjunto de evidências outras no sentido de apontar o abuso da
personificação jurídica de cada daquelas empresas, indicação que não se observa nos
autos.
A conclusão indiciária neste sentido é, pois, inconsistente.
Fl. 295
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fls. 172. Da Interposição Fraudulenta Do Importador
Claro, a demonstração de que tais vendas não passavam de negócios jurídicos
dissimulados caracterizaria a interposição fraudulenta do importador em tal posição.
Mas os elementos indiciários trazidos nesta linha, da “existência de um grupo
econômico”, não passam de irregularidades nos registros contábeis, que, embora
censuráveis, não detém aquele condão probatório. Em nada ali se observa
incompatibilidade estrutural entre as razões fático-negociais daquelas vendas com o
efeito jurídico delas decorrentes. Ao menos nos elementos probatórios trazidos aos
autos...
Por outro lado, a imputação nada tece sobre eventual incompatibilidade organizacional
da empresa frente a suas operações de comércio exterior.
Fls. 172- Do LUCRO ÍNFIMO:
E não se diga que o lucro irrisório sobre tais vendas serviria de evidência à interposição
fraudulenta do importador ou à alegada ocultação da condição de ‘real adquirente’ (sic)
do autuado, conforme se destaca na construção indiciária da imputação – [37].
É que, além de impróprio como evidência a uma daquelas condutas, conforme tratado
no tópico das considerações, a margem média de lucro bruto apontada pela própria
autoridade fiscal não só NÃO se mostra naquele patamar, como se mostra bastante
promissora, a ponto de dispensar maiores comentários (apesar da dificuldade de tal
avaliação com base em apenas um parâmetro), como segue (sublinhei)...
A conclusão indiciária neste sentido é, pois, inconsistente.
Fls. 174- Da Condição De Mandante Da Operação De Comércio Exterior E Real
No tocante à construção processual do ilícito em questão, apenas a “nãocomprovação
da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados”, como ausência de
comprovação do fiscalizado em relação à operação de comércio exterior que declarou
realizar/ordenar/encomendar, em conformidade às disposições do § 2o, do art. 23, do Dl
no 1.455, de 1976 [43], presume a interposição fraudulenta do inquirido, desobrigando,
assim, a autoridade fiscal de seu ônus probatório.
E sobre este ponto, não só a imputação não se utiliza de tal hipótese presuntiva, como
indica que teve acesso à movimentação bancária do importador, permitindo concluir do
zelo da ação fiscal que ali não encontrou evidências de aportes alheios aos ofícios da
empresa para o custeio de suas operações de comércio exterior, o que caracterizaria o
mando externo de sua execução, na forma da hipótese presuntiva prevista no art. 27, da
Lei no 10.637, de 2002 [44]. Ver excerto da peça fiscal (sublinhei)...
Sob tal mitigação, resta sim como evidência, embora limitada, carecendo de evidências
outras que lhe reforcem o valor.
Fls.
174-175.
Do
REPASSE
QUASE
INTEGRAL
DAS
MERCADORIAS
IMPORTADAS:
Se o repasse certo da mercadoria se presta como evidência bastante contundente da
existência de uma encomenda prévia de aquisição da mercadoria de origem estrangeira,
tal condição não tem o condão de caracterizar a execução da importação sob o mando
do adquirente, pois padece a circunstância de qualquer evidência nesse sentido, pois ali
o adquirente pode não passar de um mero encomendante de mercadoria no mercado
interno, em relação que não vai além da coisa pactuada, sua forma de pagamento e
entrega no país, desnuda de qualquer vinculação a seu processo de importação, até que
se prove o contrário, através de outras evidências.
Fl. 296
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

No caso, inexiste nos autos qualquer evidência que diretamente aponte para a
interveniência do adquirente nos atos de execução do negócio exterior, se não através de
considerações oblíquas em relação à interposição fraudulenta do importador, que como
antes visto, mostraram-se inconsistentes, não sendo outra a conclusão que se possa
extrair da evidência em questão.
Fls. 179- 3 – Conclusão Que Se Depreende Do Conjunto De
Elementos Indiciários Do Caso:
Embora a prova indiciária se constitua pela conclusão probante que emerge da
conjunção de seus elementos indiciários, não podendo ser considerada pela análise
individual de seus elementos, o que se observou na análise antes tecida individualmente
em cada daqueles elementos imputados foram a inconsistência, incoerência ou mesmo
fragilidade de seus próprios argumentos, desacompanhados de uma predisposição
probatória capaz de alinhar-lhes o sentido, em favor do reforço mútuo e da construção
de uma evidência probatória maior, como resultado único na compreensão consensual
daqueles vários elementos, no alcance do fato imponível do ilícito imputado.
Ante o exposto, entendo não restar suficientemente demonstrado o ilícito imputado.
Em reforço a Sra. Auditora LUCIANA MARIA GOMES MENDONÇA, Relatora
- Auditora-Fiscal - Mat. Siapecad 1293363.
Fls. 180-181:
O auto de infração foi lançado contra a empresa ELETROBEL COMÉRCIO
ATACADISTA EIRELI em função da multa equivalente ao valor aduaneiro da
mercadoria não localizada ou consumida, sujeita a pena de perdimento face ao previsto
no art.23, §3o do Decreto-Lei no 1.455/76, lei que conceituou a conduta de Dano ao
Erário, conforme abaixo.
Dentre as hipóteses ali elencadas existe a ocultação do sujeito passivo, do real vendedor,
comprador ou de responsável pela operação, que pode ser caracterizada de duas formas:
com a identificação do interponente ou real beneficiário oculto da operação, mediante
fraude ou simulação (art.23, V) ou, pela interposição fraudulenta presumida, quando, na
suspeita de existência de real adquirente não identificado, o fisco intima o importador a
comprovar a origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados na
operação e este importador ostensivo não o faz (art.23, V, §3o).
Por fim, não se pode confundir presunção de ocorrência de operação realizada por conta
ordem pela utilização de recursos de terceiros (art.27 da Lei no 10.637/2002), com
interposição fraudulenta presumida pela não-comprovação da origem, disponibilidade e
transferência de recursos empregados (art.23, §2o do Decreto-Lei no 1.455/76).
...Contrario sensu, contra a empresa ELETROBEL, a fiscalização não logrou êxito em
reunir e apresentar elementos suficientes a comprovar sua responsabilidade tributária na
figura de real adquirente das mercadorias, papel que deve ser evidenciado seja pela
utilização explícita de seus recursos nas importações, nos termos do art.27 da Lei
no10.637/2002 (mandante), seja na condição de encomendande predeterminado; ou até
mesmo esclarecer o direto envolvimento da impugnante com a prática, no âmbito das
situações determinadas no art.95 do Decreto-Lei no 37/66.
Neste caso, julgo importante diferenciar a caracterização da fraude (existência da
Infração) com a correta determinação de seus responsáveis tributários...
Essencialmente, a imputação se baseia na ilicitude da aquisição das mercadorias pela
impugnante no Brasil (Notas Fiscais de Venda às fls.54/55) e no apontamento de
relações do quadro societário com a família Carvalho, sem comprovação fática e
Fl. 297
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

jurídica de sua efetiva participação nas operações de comércio exterior arquitetadas sob
o esquema de interposição fraudulenta....
Ao final, apesar de considerar os fatos trazidos no conjunto indiciário suspeitos, entendo
que não houve aprofundamento na fase investigatória, carecendo o relatório de dados
relativos a registros contábeis, movimentações financeiras ou documentos de
negociações comerciais com o modus operandi das negociações por parte da
ELETROBEL e que apontem sua efetiva participação nas infrações reveladas, motivo
pelo qual voto pela PROCEDÊNCIA da impugnação, com a exoneração integral do
crédito tributário lançado.
Em suma, o tipo infracional adotado pela fiscalização, 23, V, o 3o pressupõe um
conjunto probatório farto e preciso, algo que não ocorreu nestes autos. Melhor sorte assistiria a
Fiscalização se houvesse tipificado a infração na modalidade da interposição
PRESUMIDA, prevista no § 2o do mesmo artigo 23, V do Decreto 1455/1976. Todavia, o
FISCO não procedeu desta maneira.
Por fim, esta Egrégia Corte possui vasto repertório jurisprudencial neste sentido,
inclusive esta própria Colenda Turma Julgadora, saber:
Acórdão no 3201-003.196– 2a Câmara / 1a Turma Ordinária- INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA
COMPROVADA.
NECESSÁRIA
COMPROVAÇÃO
DA
FRAUDE. ELEMENTOS DO TIPO. SUBSUNÇÃO DOS FATOS À NORMA.
A interposição fraudulenta comprovada, em oposição à presumida, na importação de
mercadorias, deve ser instruída pela fiscalização com os elementos do tipo. Os
elementos do tipo previsto no Art. 23, V, do Decreto 1455/76, a interposição
fraudulenta comprovada, são a interposição ou ocultação do real comprador e a fraude
ou simulação. Sem a comprovação de ambos os fatos, não pode ser configurada a
interposição fraudulenta. Entendimento com fundamento nos Art. 113 e 142 do Código
Tributário Nacional.
Acórdão no 3003-001.946. 3a Seção Julgamento. 3a Turma Extraordinária. INFRAÇÃO.
SUBSUNÇÃO DOS FATOS À NORMA. PENALIDADE.
A caracterização da infração depende da subsunção dos fatos à norma que a tipifica,
sem o que é impossibilitada a aplicação de penalidade.
No âmbito do Egrégio Superior Tribunal de Justiça:
PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. INOCORRÊNCIA.
IMPORTAÇÃO. REIMPORTAÇÃO. ATIVIDADES DISTINTAS. TIPICIDADE.
PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. IMPOSSIBILIDADE DE INTERPRETAÇÃO
EXTENSIVA....A importação e a reimportação de mercadorias são atividades distintas,
cabendo, portanto, à legislação tributária prever quais as hipóteses de incidência de IPI
para cada uma das mesmas respeitando-se suas especificidades....Oprincípiomorda
legalidadeexigetipicidadeestrita em sede tributária. Inocorrendo a hipótese de
incidência, tal como prevista na lei, inexigível é a exação, e por isso mesmo,
qualquer punição administrativa decorrentedaobrigação tributária....O Supremo
Tribunal Federal, por seu turno, manifestou-se no RE 104.306-7/SP acerca do tema em
análise, em voto de relatoria do eminente Ministro Octavio Gallotti, cuja conclusão se
destaca: "Não se poderia, pois, sem ferir o artigo 21, I, da Constituição Federal,
entender a expressão "produto estrangeiro", como igualmente abrangendo as
mercadorias nacionais retiradas temporariamente do Brasil, para a exposição em feiras
no Exterior, numa prática habitual de incentivo à exportação."...Recurso especial
improvido (REsp 662882 / RJ. RECURSO ESPECIAL N 2004/0072922-5. MIN.
Fl. 298
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

RELATOR: Ministro LUIZ FUX. ÓRGÃO JULGADOR: T1 - PRIMEIRA TURMA.
DATA DO JULGAMENTO: 06/12/2005).
TRIBUTÁRIO. ISS. LANÇAMENTO DE OFÍCIO GENÉRICO. AUSÊNCIA DE
ESPECIFICAÇÃO QUANTO AO FATO GERADOR. NULIDADE. ACÓRDÃO
PARADIGMA
VERSA
SOBRE
AUTO
LANÇAMENTO.
AUSÊNCIA
DE
SIMILITUDE FÁTICA. RECURSO NÃO CONHECIDO.
...Identificar se a forma genérica pela qual foi realizada o lançamento ocasionou, ou não,
dificuldade concreta no exercício de defesa do contribuinte é circunstância impossível
de ser avaliada em sede de recurso especial, por implicar reexame de provas (Súmula
7/STJ). Em tese, o lançamento efetuado dessa maneira impossibilita o pleno exercício
de defesa por parte do sujeito passivo tributário....O acórdão recorrido refere-se ao
lançamento de ofício realizado pela administração tributária....Recurso especial não
conhecido. (RESP 602228/SC. RECURSO ESPECIAL 2003/0191699-7. RELATOR.
MIN. CASTRO MEIRA. PUBLICAÇÃO DJ 26/09/2007 p. 200. ÓRGÃO
JULGADOR. T2 - SEGUNDA TURMA)
Com base no exposto, considerando as provas e fundamentos externados, voto
pelo provimento do presente recurso de modo a cancelar o lançamento promovido em sede do
Auto de Infração.
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Do Dispositivo.
Do exposto, conheço do recurso e, no mérito, dou-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Mateus Soares de Oliveira

Voto Vencedor
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis – Redator designado
Tendo sido designado para redigir o voto vencedor do acórdão, passo a expor, na
sequência, o entendimento que prevaleceu na turma, por maioria de votos, acerca da lide.
Conforme relatado, trata-se de auto de infração em que se exige multa
regulamentar decorrente da conversão da pena de perdimento, em razão da constatação de
ocorrência de interposição fraudulenta, na qual houve, segundo a Fiscalização, a cessão do nome
da empresa Marimp Importação e Exportação de Eletro Eletrônicos e Alimentos Ltda. para
acobertar os reais intervenientes e/ou beneficiários das importações, quais sejam, as sociedades
empresárias controladas por pessoas físicas detentoras de laços familiares com os proprietários
da Marimp, dentre elas a empresa Eletrobel, que adquiriu da Marimp diversos produtos por ela
importados.
Segundo a Fiscalização, instada a comprovar a efetiva participação no processo de
negociação com clientes no exterior, a empresa Marimp não apresentou elementos de prova que
demonstrassem as negociações engendradas com negociantes no exterior. Além disso, não foram
Fl. 299
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

prestados os esclarecimentos necessários acerca do motivo pelo qual a revenda das mercadorias
importadas ocorrera, praticamente, a preço de custo para as empresas Eletrobel, Tenapro e
Silcatech, alegando a empresa Marimp apenas que a empresa Silca Techology era proprietária do
prédio onde se situava a sede da Marimp e que Tenapro e Silcatech eram empresas situadas no
polo de cinema e vídeo que adquiriam produtos por ela importados e, com isso, potencializavam
as chances de comercialização com outras empresas em larga escala.
Em nenhuma das credenciais, ainda de acordo com o agente fiscal, os sócios que
se apresentaram à Receita Federal figuravam na condição de representantes da Marimp, mas
como representantes de Silca Technology (empresa para a qual Marimp promoveu a revenda de
produtos importados a preço de custo) e, ainda, como representantes de Pantop Com. Importação
e Exportação, sendo que, em consulta ao sítio da Pantop na internet, verificou-se que se tratava
de mais uma empresa ligada ao comércio exterior de propriedade do Sr. Sérgio da Silva
Carvalho, irmão do Sr. Orlando da Silva Carvalho.
Não restou comprovado que os senhores Orlando e Diego agiam e negociavam em
nome da sociedade empresária Marimp, ao contrário, pois tornou-se flagrante que, de fato,
Marimp atuava no comércio exterior adquirindo produtos não para si, mas para sociedades
empresárias controladas por pessoas físicas com laços familiares com os proprietários da
Marimp, esta atuando no comércio exterior apenas “emprestando” seu nome, com o flagrante
propósito de ocultar os reais adquirentes das mercadorias importadas.
Do cotejo entre as Declarações de Importação (DI) e as notas fiscais emitidas, a
Fiscalização constatou que a quase totalidade das vendas efetuadas por Marimp, relativamente às
mercadorias importadas em nome próprio, concentrou-se em sociedades empresárias que tinham
como característica comum o fato de o controle societário pertencer a pessoas físicas detentoras
de vínculos familiares com os sócios da Marimp, indicando a existência de um grupo econômico,
onde as sociedades empresárias praticavam um certo mutualismo entre si. Embora Silch
Technology fosse locadora da sala indicada como domicílio da Marimp, ela apresentava DIPJ
somente como inativa.
Em diversas ocasiões, as notas fiscais de entrada e saída para as sociedades
empresárias ligadas eram emitidas em datas coincidentes, revelando que as mercadorias, após o
desembaraço, seguiam diretamente para o adquirente final, não tendo sido objeto de exposição
e/ou negociação no mercado interno, denotando importação sob encomenda.
Intimada a apresentar os livros Diário e Razão, Marimp, de acordo com a
Fiscalização, apresentou um conjunto de folhas grampeadas, embora assinadas, sem a chancela
da Junta Comercial e, ainda, sem encadernação.
Nesse contexto, diante do conjunto de elementos probatórios, tornou-se evidente
que Marimp Importação e Exportação de Eletro Eletrônicos e Alimentos Ltda. não logrou
desincumbir-se do ônus de comprovar que as importações promovidas em seu nome eram, em
verdade, importações por conta e ordem.
Outro dado que reforça a conclusão ora exposta refere-se ao processo
administrativo no 11762.720065/2012-11, em que se lavrou auto de infração com base no art. 33
da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, que prevê a aplicação da multa de 10% do valor da
operação à pessoa jurídica que cede seu nome para a realização de operações de comércio
Fl. 300
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

exterior de terceiros, com vistas ao acobertamento de seus reais beneficiários, multa essa que foi
recolhida pela Marimp sem qualquer contestação, o que evidencia que tal empresa assentiu no
fato de já ter cedido seu nome para realizar importações irregulares da espécie ora sob análise
nestes autos.
Conforme apontado pelo julgador de primeira instância, o enquadramento no
inciso V do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976 da conduta da empresa Eletrobel baseou-se no
quadro indiciário encontrado pela Fiscalização Aduaneira, tratando-se de 38 folhas de provas e
evidências, dentre elas, termos de intimação e suas respectivas respostas, planilhas de notas
fiscais, notas fiscais, extratos cadastrais, passaportes, credenciamento em eventos no exterior e
planilhas com dados do Sistema Integrado de Comércio Exterior, dentre outras.
Merece registro, também, o fato destacado pelo julgador a quo de que, em
nenhuma passagem do auto de infração, determinou-se que a conduta da empresa Eletrobel teria
se pautado pelo elemento de “fraude”, mas, sim, por simulação, dada a prática de ocultação do
real responsável pelas importações.
“Nos negócios jurídicos, há simulação quando as partes ostentam o que não
querem, e deixam escondido o que querem”, ou seja, o verdadeiro negócio realizado encontra-se,
conscientemente, disfarçado ou dissimulado, tratando-se, portanto, de um “vício social”, e não
mais de um vício de consentimento ou de vontade, este anulável, como o era no Código Civil de
1916.8
Na simulação, repise-se, “há um negócio aparente, celebrado entre as partes, ao
mesmo tempo em que há um segundo negócio jurídico, este real e querido pelas partes, mas que
não resulta visível”9, podendo o Fisco tributar o negócio real, sem se ater àquele externado, pois
a nulidade decorrente da simulação pode ser alegada por qualquer interessado,
independentemente de uma ação judicial prévia de anulação do negócio.10
Outros elementos que conduziram o julgador de piso a manter a autuação foram
os seguintes: (i) confusão societária envolvendo as empresas fiscalizadas, (ii) não comprovação,
por parte da empresa Marimp, da condução dos negócios comerciais em nome próprio no
exterior, (iii) ausência de lucro nas supostas operações no mercado interno, (iv) inexistência da
empresa Marimp no endereço cadastral informado à Receita Federal, (v) inatividade da empresa
Marimp junto à Receita Federal, (vi) falta de escrituração fiscal da empresa Marimp, (vii) falta
de capacidade operacional da empresa Marimp, (viii) falta de demonstração por parte da empresa
Marimp de como se deu a suposta prospecção de fornecedores no exterior, ou seja, das supostas
negociações comerciais no exterior, (ix) não demonstração da forma como foram supostamente
ofertadas as mercadorias de interesse no mercado interno, ou seja, não demonstração por parte
das empresas Marimp ou Eletrobel de como se deram as supostas negociações comerciais no
mercado interno, (x) existência do benefício tributário do Estado do Rio de Janeiro para a
empresa Marimp, (xi) não apresentação de defesa contra nenhum dos motivos de fato ou de
direito arrolados pela Fiscalização Aduaneira para exigir a multa por cessão de nome, o que
evidencia concordância tácita do contribuinte com as apurações então empreendidas, (xii) as
supostas vendas da empresa Marimp à empresa Eletrobel se deram sem lucro algum, etc.

8 BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo:
Juspodivm, 2023, p. 284.
9 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Dialética, 2008, p. 266.
10 Ibidem, p. 271-272.
Fl. 301
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

Destaque-se que a defesa dos envolvidos na interposição fraudulenta se centra nos
indícios apontados pela fiscalização mas de forma individualizada, não se dando conta de que o
conjunto probatório, englobando todos os indícios apurados, constitui prova do ilícito, dada a
convergência de fatores que levam a uma conclusão não desconstituída pelos interessados.
O pagamento da multa por cessão de nome por parte da Marimp, sem qualquer
contestação (processo administrativo no 11762.720065/2012-11), tem forte carga probatória, pois
indica que a empresa já reconheceu, ainda que em relação a outro fato gerador ou a outro período
de apuração, mas envolvendo as mesmas empresas, de que atua ou já atuou como interposta
pessoa.
A confusão societária familiar associada a transações de baixíssimo custo
(ausência de lucro ou lucro ínfimo) e a falta de escrituração contábil-fiscal regular são também
fortes indícios de que as operações se deram ao largo da estrita legalidade.
Nesse contexto, tem-se por configurada a hipótese normativa contida no art. 23,
inciso V, §§ 1o e 3o, do Decreto-lei no 1.455/1976, verbis:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002) (destaques nossos)
(...)
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será
punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no 10.637, de
30.12.2002)
(...)
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal
ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for localizada, ou
tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências estabelecidos
no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
No presente caso, restou devidamente demonstrada a ocorrência de ocultação do
real comprador das mercadorias importadas, mediante simulação, com evidente configuração de
interposição fraudulenta de terceiros, constatação essa que somente pode levar à conclusão de
que agiu bem a Fiscalização ao proceder ao lançamento de ofício sob análise nestes autos.
É nesse contexto amplamente demonstrado pela Fiscalização que o colegiado
decidiu por negar provimento ao Recurso Voluntário, dada a comprovação de interposição
fraudulenta tendo como prática a ocultação do encomendante predeterminado.
(assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis
Fl. 302
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.582 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10074.722302/2012-74

Fl. 303
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