Tribunal: CARF
Processo: 10983.913947/2020-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WAGNER MOTA MOMESSO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-26
Data de publicação: 2025-01-27

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins, na não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de forma vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR, ou seja, atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica da empresa.
Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito de apropriação de créditos da Cofins, as locações de uniformes para os trabalhadores manipuladores de alimentos e a contratação de serviço movimentação cross docking.
ALUGUEL DE EMPILHADEIRA, CAMINHÃO MUNCK E TRANSPALETEIRA UTILIZADOS NAS ATIVIDADES DA EMPRESA. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Geram créditos da Cofins, o aluguel de empilhadeira, caminhão Munck e transpaleteira utilizados para movimentação de insumos e outros produtos, conforme disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessas contribuições, independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido da Cofins quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS PARA REVENDA.
Os custos com fretes referentes à aquisição de produtos adquiridos para revenda, contratados de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, geram direito a crédito da Cofins não cumulativa.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à alíquota zero ou com crédito presumido geram direito a crédito da Cofins não cumulativa, desde que estejam de acordo com o disposto na Súmula Carf 188.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA COMPETÊNCIA. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES E DEMONSTRATIVOS DO PERÍODO DO FATO GERADOR DO CRÉDITO.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de declarações e demonstrativos, desde o período de apuração em que o crédito foi originado até o período de apuração em que o crédito será utilizado ou requerido em pedido de ressarcimento.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS E NORMAS APLICÁVEIS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Inexiste nulidade em auto de infração lavrado pela autoridade fiscal competente com a descrição clara do fato objeto da autuação e com o apontamento da legislação aplicável ao caso.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Não restando configurada nenhuma dessas hipóteses, não cabe a decretação de nulidade da decisão recorrida.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e compensação.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou perícia.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10983.913947/2020-71
ACÓRDÃO
3202-002.099 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRF S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins,
na não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de
forma vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR,
ou seja, atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica da empresa.
Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa
agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne
bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito
de apropriação de créditos da Cofins, as locações de uniformes para os
trabalhadores manipuladores de alimentos e a contratação de serviço
movimentação cross docking.
ALUGUEL DE EMPILHADEIRA, CAMINHÃO MUNCK E TRANSPALETEIRA
UTILIZADOS NAS ATIVIDADES DA EMPRESA. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Geram créditos da Cofins, o aluguel de empilhadeira, caminhão Munck e
transpaleteira utilizados para movimentação de insumos e outros
produtos, conforme disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES
DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência
Fl. 3719
DF CARF MF
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com
alíquota
zero
ou
com
suspensão
dessas
contribuições,
independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE
VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido da Cofins quando
verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como
suficiente para vedar o direito ao crédito.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS PARA REVENDA.
Os custos com fretes referentes à aquisição de produtos adquiridos para
revenda, contratados de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, geram
direito a crédito da Cofins não cumulativa.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À
ALÍQUOTA ZERO OU COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à alíquota
zero ou com crédito presumido geram direito a crédito da Cofins não
cumulativa, desde que estejam de acordo com o disposto na Súmula Carf
188.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA
COMPETÊNCIA. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES E
DEMONSTRATIVOS DO PERÍODO DO FATO GERADOR DO CRÉDITO.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da
competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração
relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de
declarações e demonstrativos, desde o período de apuração em que o
crédito foi originado até o período de apuração em que o crédito será
utilizado ou requerido em pedido de ressarcimento.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS E NORMAS
APLICÁVEIS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Inexiste nulidade em auto de infração lavrado pela autoridade fiscal
competente com a descrição clara do fato objeto da autuação e com o
apontamento da legislação aplicável ao caso.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
Fl. 3720
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A legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa. Não restando
configurada nenhuma dessas hipóteses, não cabe a decretação de nulidade
da decisão recorrida.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência
do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e
compensação.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários
à adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de
diligência ou perícia.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em rejeitar as preliminares
suscitadas e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas
concernentes: 1) ao serviço movimentação “cross docking”; 2) à locação de uniformes; 3) à
locação de veículos, conforme discriminado no voto; 4) aos serviços de frete contratados pela
recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de mercadorias para
revenda não sujeitas ao pagamento das contribuições; e 5) aos serviços de frete contratados pela
recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive
importados, sujeitos à alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde
que obedecida a Súmula CARF no 188.
Sala de Sessões, em 26 de novembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Wagner Mota Momesso de Oliveira – Relator

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Jucileia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro,
Aline Cardoso de Faria e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

Fl. 3721
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RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório do acórdão proferido pela Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) 05:
Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento - PER de crédito da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins Não Cumulativa
apurada no 1o trimestre de 2016 no valor de R$79.839.065,94 – PER com o
Demonstrativo de Crédito no 04027.66891.100718.1.5.19-0076, cumulado com
Declarações de Compensação.
Segundo consta do Relatório Fiscal anexado às folhas 1492/1685, os
procedimentos levados a efeito junto à contribuinte fazem parte da verificação de
ofício da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins e dos PER/Dcomp
apresentados relativos ao 1o trimestre de 2016. Todos os assuntos relacionados
aos créditos e débitos do PIS/Pasep e da Cofins do referido período foram
tratados no Relatório Fiscal, inclusive o Auto de Infração objeto do processo no
13369.726274/2020-57, que serviu como base para o Despacho Decisório gerado
no processo vertente.
Os autuantes informam que no decorrer das verificações foram detectados fatos
que constituem infrações à legislação tributária e que acarretaram a glosa de
créditos a descontar informados na EFD-Contribuições.
Assim, ao final dos trabalhos foi apurado o saldo de crédito ressarcível da Cofins
não-cumulativa vinculada à receita de exportação no valor de R$4.760.634,06,
reconhecido
pelo
Despacho
Decisório
no
1699
-
2020/EQAUD3/DRF
BLU/SRRF09/RFB às folhas 1686/1690 deste processo.
Porém, o crédito reconhecido permanecerá sobrestado até o final do julgamento
do processo no 13369.726274/2020-57, por determinação da Solução de Consulta
Interna Cosit no 24/2007, em virtude da lavratura de Auto de Infração exigindo a
Cofins do mesmo período.
No Auto de Infração, as infrações apuradas foram assim descritas: “Omissão de
Receita”, “Crédito de Aquisição no Mercado Interno Constituído Indevidamente”
(glosa de créditos sem débitos da contribuição) e “Créditos Descontados
Indevidamente”.
Quanto às glosas dos créditos do PIS e da Cofins apurados no regime da não
cumulatividade, os autuantes inicialmente ressaltam que na definição do conceito
de
insumo
foram
adotadas
as
disposições
da
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, publicada nos termos do §4o do art. 19 da Lei no
10.522/2002, e do Parecer Normativo Cosit no 05, de 17/12/2018, vinculante no
âmbito da RFB, onde são apresentadas as repercussões do julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170 - PR (2010/0209115-0) pelo Superior Tribunal de Justiça.
Fl. 3722
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Passam, então, a discriminar as glosas efetuadas, indicadas a seguir conforme
itens do Relatório Fiscal.
IV.III.1.1 Crédito Presumido das Atividades Agroindustriais
As autoridades fiscais relatam que, no item 20 da Intimação Fiscal no 222-
2020/EQAUD3/DRF BLU/SRRF09/RFB (fl. 08), pediram informações sobre as
aquisições enquadradas nas Instruções Normativas da Receita Federal do Brasil -
RFB no 977, de 14 de dezembro de 2009, e no 1.157, de 16 de maio de 2011,
devendo-se considerar as novas disposições dadas pela IN RFB no 1.911, de 11 de
outubro de 2019, de mesma inteligência. Com base nas informações obtidas,
tratam as glosas como segue.
IV.III.1.1.1 Créditos Presumidos da Lei n° 12.058/2009 e IN RFB n° 977/2009 (IN
1.911/2019)
Os auditores fiscais da RFB informam que no trimestre em tela:
– não houve qualquer exportação de bens classificados nos códigos 02.01, 02.02
0206.10.00,0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e
1502.00.1 da NCM, e que, assim, não há direito a crédito presumido relativo à
aquisição de bois, porque, conforme art. 33 da Lei no 12.058, este crédito é
privativo das empresas “que produzam mercadorias classificadas nos códigos
02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0206.80.00,
0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, destinadas a
exportação”.
– a contribuinte adquiria carnes bovinas das posições 02.01 e 02.02 e as
industrializava, sendo enquadrada no disposto no art. 34, §1o, da Lei no 12.058, de
2009, que vedava a apuração de crédito presumido para essa situação.
– foram adquiridas carnes tributadas à alíquota zero, que se enquadram na Lei no
10.925, de 2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”, não sendo também possível haver
créditos à alíquota de 1,65% para PIS/Pasep ou de 7,6% para a Cofins.
– em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 977 (art. 513 da IN RFB
no 1.911, de 2019), a contribuinte não adquiriu bovinos vivos e não exportou
qualquer dos produtos listados no caput do art. 33 da Lei no 12.058, de 2009.
– em relação ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB no 977 (art. 520 da IN RFB
no 1.911, de 2019), os valores presentes na EFD-Contribuições relativos a créditos
decorrentes da aquisição de carnes devem ser glosados porque esse crédito era
vedado na situação da contribuinte.
Consta, ainda, que as informações prestadas pela interessada na resposta ao item
20 da Intimação Fiscal no 222-2020/EQAUD3/DRF BLU/SRRF09/RFB (fl. 08),
relativas à compra de bois vivos e de carne, com apuração de crédito presumido,
não são compatíveis com o efetivamente apurado na EFD-Contribuições, “sendo
verificada importante diferença com relação ao informado para as compras de
carne bovina”, e que, assim, foi apurado o “crédito efetivo a estornar com base no
Fl. 3723
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PROCESSO 10983.913947/2020-71
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que foi realmente informado na EFD-Contribuições, sendo levados em
consideração os estornos já efetuados pela contribuinte, conforme informado na
resposta ao item 23 da citada Intimação 222-2020”.
IV.III.1.1.2 Créditos Presumidos da Lei n° 12.350/2010 e IN RFB n° 1.157/2011 (IN
RFB 1.911/2019)
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 1.157, de 2011, a
contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo
(vedação mantida no Inciso I do § 2o do art. 523 da IN RFB 1.911, de 2019), qual
seja: realizou operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05, 23.04,
23.06 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do caput do art. 2o.
Em relação ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB no 1.157, de 2011 (art. 526
da IN RFB no 1.911/2019), a contribuinte incorreu na vedação destacada no
parágrafo único do mesmo artigo, pois é notório que a contribuinte está
enquadrada como pessoa jurídica “que industrialize bens e produtos classificados
nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”, conforme preconizado no inciso III do caput
do art. 3o e no §1o do art. 56 da Lei 12.350, de 2010.
As autoridades fiscais informam que a interessada, quando intimada a esclarecer
como se operava o controle diferenciado de estoques e de registro dos créditos –
previsto no art. 14 e art. 15 da IN 977/2009 e artigos 13 a 15 da IN 1.157/2011 –,
respondeu que “quanto ao controle diferenciado de estoques, não há como
segregar as aquisições previstas nas IN...”. Acrescentam que a interessada
também não apresentou qualquer consulta ou medida judicial que pudesse
justificar seu procedimento diante de tal obrigação imposta pela legislação.
Concluem que, tendo em vista a obrigação de interpretação literal da legislação, e
uma vez não cumprida a obrigação acessória, o crédito presumido não é passível
de apuração.
IV.III.1.2 Créditos Extemporâneos Presentes nos Ajustes
Segundo os autuantes, “resumindo, R$693.802.949,70 em base de cálculo foram
informadas em 6 linhas de ajustes, deixando de informar as milhares de
operações supostamente com direito a crédito”.
A fiscalizada, em resposta à Intimação Fiscal no 222-2020/EQAUD3/DRF
BLU/SRRF09/RFB, item 6 (fl. 309), forneceu uma série de arquivos (fl.702)
contendo dados sobre créditos extemporâneos sobre as mais diversas alegações.
Também, em resposta ao item da referida Intimação Fiscal sobre os ajustes dos
registros M110 e M510, apresentou as planilhas “ITEM 23 01 2016 Registro M110
e M510.xlsx”, “ITEM 23 02 2016 Registro M110” e “ITEM 23 03 2016 Registro
M110 e M510.xlsx”, anexadas na folha 709, segundo as quais nos registros de
ajustes de crédito da EFD-Contribuições (M110 e M510) foram informados valores
a título de crédito extemporâneo originado de: (i) “Serviço de Inspeção container
nos armazens”; (ii) “Aquisição carne IN Natura Ano2012 Sadia”; (iii) “Locação e
alugueis maquinas ultimo 5 anos”; (iv) “Aquisição carne IN Natura 5 anos BRF”; (v)
Fl. 3724
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“Venda Suspensão insumos fabricação ração”; (vi) “Reopção pela entrada NF
IMOBILIZADO”; (vii) “Serviço de monitoramento e energia ultimo 05 anos”; e (viii)
“Crédito depreciação”.
IV.III.1.2.1.1 Crédito relativo a Serviços de Armazenagem
Segundo os autuantes, no arquivo “03 2016 Cred Ext Servico de
Armazenagem.xlsx” apresentado pela contribuinte estão listados serviços de
inspeção em container, que evidentemente não se trata de serviço de
armazenagem. Relembram, ainda, a vedação ao aproveitamento de crédito sem
retificação dos Dacon, EFDContribuições e DCTF correspondentes, adiante
tratada.
IV.III.1.2.1.2 Crédito relativo à carne in natura (Sadia)
Os créditos extemporâneos foram informados pela contribuinte no arquivo “03
2016 Cred Ext Sadia Carne in natura.xlsx”, à folha 702.
Os autuantes informam que se trata “de interessante tentativa de apropriação de
crédito presumido de, em sua enorme maioria, vendas da BRF SA para a SADIA SA,
em 2012, onde a empresa incorporadora, BRF SA, pretende agora crédito
presumido na operação, baseada na Lei no 12.350/2010”.
Se existente, o crédito em tela teria que ser apurado necessariamente mediante
apresentação de Dacon retificador da incorporada SADIA SA, entidade
compradora dos produtos, e não como ajuste positivo do crédito pretendido pela
incorporadora, BRF SA.
A própria Lei no 12.350, de 2010, no § 2o do seu art. 55 e no § 2o do seu art. 56,
veda a apuração de crédito presumido em outro período de apuração que não
seja aquele onde a mercadoria foi adquirida ou recebida. Logo, a apuração em
março de 2016 de crédito presumido relativo ao ano 2012 é excluída literalmente
pela Lei no 12.350, de 2010.
IV.III.1.2.1.3 Crédito relativo a Serviços de Locação
A contribuinte apresentou o arquivo “03 2016 Cred Ext Servico de Locacao.xslx”
com os créditos extemporâneos por conta de equipamentos locados que teriam
ficado fora da EFD-Contribuições ou Dacon do período da aquisição. Apresentou
também duas planilhas: uma relativa à BRF, de 2011 e 2013 a 2016; e outra
relativa a 2012, com informações misturadas de aquisições da BRF e da
incorporada SADIA.
Concluem os autuante que, ainda que tivessem sido apresentados no seu correto
período de apuração, a autuada não faria jus a uma razoável parcela dos créditos
sobre aluguéis de máquinas ou equipamentos, pois as locações foram descritas
como “ALUGUEL EQUIPAMENTOS OUTROS”, totalizando R$1.629.540,65 em 2011
e 2013 a 2016, e R$820.416,14 relativos ao ano de 2012, desconhecendo-se de
que bem se trata e para que serve.
Fl. 3725
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Foram também glosados créditos apurados sobre o valor de R$501.107,15 em
2012 e de R$1.479.380,64 nos demais períodos, relativos à locação de veículos.
Some-se, ainda, a vedação ao aproveitamento de crédito sem retificação dos
Dacon, EFD-Contribuições e DCTF correspondentes, adiante tratada.
IV.III.1.2.1.4 Crédito relativo a Carne in natura (BRF SA)
Os autuantes afirmam que o arquivo “03 2016 Cred Ext Carne in natura.xlsx”
refere-se, em tese, a aquisições de carnes in natura de aves e de suínos entre
2011 e 2016, cujos créditos presumidos a BRF pretende apurar como ajuste
positivo de seu crédito no período de apuração de março de 2016. Relativamente
ao período de 2011, há R$66.394.428,88 com indicação de aquisição da própria
BRF; em 2012, a BRF é informada como fornecedora de R$7.609.274,18.
Entre as aquisições há carnes temperadas que não se classificam no capítulo 02, e
sim no capítulo 16 da NCM, conforme item específico do Relatório Fiscal, razão
pela qual tais vendas não poderiam ter ocorrido com suspensão, sendo vedado o
crédito presumido. Além disto, como descrito no item IV.III.1.1.2 anterior, a BRF
nunca atendeu às condições para apuração de qualquer crédito presumido
tratado na Lei no 12.350, de 2010, e em todos os períodos desde a edição desta
Lei houve glosa de crédito presumido relativo a carnes de aves e de suínos.
Outra razão para não se admitir a apuração do crédito extemporâneo em questão
é que a própria Lei no 12.350, de 2010, veda a apuração de crédito presumido em
outro período de apuração que não seja aquele em que a mercadoria foi
adquirida ou recebida. Para os créditos presumidos da referida lei relativos ao
período de 2011 até fevereiro de 2016 serem apurados em março de 2016, seria
necessária a retificação da apuração de cada período correspondente aos créditos
informados, o que não ocorreu no presente caso.
IV.III.1.2.1.5 Crédito relativo às vendas com suspensão de insumos
No arquivo “03 2016 Cred Ext Venda Suspensao insumos.xlsx” está listada uma
série de vendas que a BRF fez entre 2011 e fevereiro de 2016 a diversos
adquirentes, as quais entende que deveriam ter sido realizadas com suspensão.
Os autuantes aduzem que são resíduos e desperdícios relacionados ao abate e
processamento de animais, além da produção de farinhas de penas ou de
vísceras, se tratando portanto de resíduos da agroindústria, e não de produtos
agropecuários.
Como não foi apresentada qualquer alegação quanto à suspensão, supõe-se que
ocorreria por força do art. 9o da Lei no 10.925, de 2004, uma vez que não se
localiza na legislação outra suspensão imaginável.
A única possibilidade, mesmo remota, de suspensão no caso de produtos de
origem animal é que fossem produtos agropecuários, e que fossem vendidos por
pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária, além de outras condições
relativas ao adquirente. Porém, as vendas em tela são de resíduos industriais,
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realizadas pelas filiais de industrialização ou abate de animais, e não aquelas de
possível atuação em atividade agropecuária. Logo, os autuantes afirmam que a
BRF não faz jus à alegada suspensão.
Acrescentam que mesmo que se admitisse que tais produtos teriam direito à
saída com suspensão à época de sua comercialização, entre 2011 e fevereiro de
2016, o que se admite apenas para fins de discussão, ainda assim não haveria
qualquer direito a crédito em março de 2016. No máximo, se corrigidos os Dacon,
as EFD-Contribuições e as DCTF correspondentes de cada período, poderia ter
acontecido uma diminuição de débitos já pagos; e se tivesse sido apurado um
saldo credor, na melhor hipótese, tal valor deveria ser objeto de declaração de
compensação com crédito oriundo de pagamento indevido ou a maior, não sendo
possível sua utilização diretamente na EFD-Contribuições.
Assim concluem: “Veja-se, sequer se pretende apuração de créditos
extemporâneos. O que aqui se pretende aqui é a diminuição pretérita dos
débitos, a ser corrigida pela criação imaginária de um crédito sem absolutamente
qualquer base legal. Saliente-se que todos os períodos em tela já foram objeto de
completa análise de créditos e débitos de PIS e Cofins e ainda estão em
julgamento em alguma instância administrativa, cujos processos são identificados
adiante”.
IV.III.1.2.1.6 Crédito relativo à reopção pela entrada NF IMOBILIZADO
No cálculo dos créditos calculados sobre os encargos de depreciação, a regra geral
era a apuração sobre a depreciação contábil, conforme §1o do art. 1o da IN SRF no
457, de 2004; opcionalmente, conforme § 2o do mesmo artigo, a contribuinte
podia utilizar o crédito em quatro ou dois anos, de acordo com o disposto nas Leis
no 11.774, de 2008, ou no 12.546, de 2011.
Era permitida a opção por qualquer forma de aproveitamento, respeitadas as
condições estabelecidas em cada diploma legal, e uma vez estabelecida, a opção
escolhida é irretratável, conforme art. 7o da IN SRF no 457, de 2004, não sendo
admitida sua alteração.
Segundo os autuantes, a contribuinte, todavia, pretende alterar a forma de
aproveitamento dos créditos sobre bens do ativo imobilizado, constantes do
arquivo “03 2016 Reopção de aproveitamento de credito de PISCOFINS.xlsx”,
desacompanhado de qualquer explicação e onde está listada uma série de
documentos fiscais de aquisição, datados de 30/06/2004 a 31/05/2016, ou seja,
inclusive sobre bens que ainda não haviam sido adquiridos no período em tela,
encerrado em 31/03/2016 (1o trimestre de 2016).
Os autuantes salientam que: “mesmo que porventura fosse admitida a alteração
da opção, a contribuinte não apresentou sequer as informações mínimas a
respeito dos bens em tela, não tendo informado o no de patrimônio, o valor de
aquisição, o prazo de depreciação do bem, a data da suposta alteração de opção,
o valor depreciado até então. Também não informou qual das diversas empresas
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incorporadas adquiriu o bem em tela e demonstração de inexistência de
reavalização do bem em tela. Considerando o provável prazo de 10 anos para
depreciação de máquinas, todas as aquisições anteriores a 01/01/2006 não
deveriam figurar na listagem, que inclui aquisições desde 2004”.
Justifica-se, então, não ser possível se aceitar estes valores lançados a título de
Ajustes de Acréscimo na EFD-Contribuições de março de 2016.
IV.III.1.2.1.7 Crédito relativo a monitoramento de energia
Os créditos constam do arquivo “03 2016 Cred Ext monitoramento energia.xlsx”, e
foram identificados como “serviço monitoramento”, “container monitoram plug
in
exportação”,
“container
monitoram
energia
exportação”,
“plugagem/monitoramento”.
Os
autuantes
relembram
a
vedação
ao
aproveitamento de crédito sem retificação dos Dacon, EFD-Contribuições e DCTF
correspondentes.
IV.III.1.2.1.8 Crédito PIS e COFINS – depreciação sobre novas classes de produtos
A contribuinte pretende o crédito sobre a depreciação dos bens relacionados no
arquivo “03 2016 Aproveitamento de credito PISCOFINS sobre novas classes de
produtos.xlsx”, que devem ser incorporados ao ativo imobilizado, mas em relação
aos quais, informam as autoridades fiscais, inexiste qualquer prova de que as
notas fiscais não tenham sido incorporadas ao ativo imobilizado.
Afirmam que não consta o CNPJ do vendedor, nem qualquer outra informação
que permita inferir de onde veio o bem em tela, e que há informação da chave da
nota fiscal em 311 linhas, com valor contábil de R$6.750.281,73, sendo que o
arquivo contém 66.259 linhas com dados, com valor contábil total de
R$169.517.555,09. Assim, não foram disponibilizadas informações mínimas que
permitissem a possível localização dos documentos fiscais em tela, nem mesmo
na contabilidade da empresa.
Constatou-se, também, que no montante adicionado aos ajustes positivos de
créditos há inclusive valores prescritos, e mesmo em relação às poucas notas cuja
chave foi fornecida, os autuantes não localizaram no período indicado a
contabilização da amostra realizada das notas informadas, conforme exemplo
detalhado no Relatório Fiscal.
Informam ao final que a análise não foi aprofundada por não ser relevante para a
pretensão do crédito em tela, e que os créditos de depreciação devem ser
informados no registro F120 da EFD-Contribuições.
IV.III.1.2.2 Da impossibilidade do creditamento extemporâneo sem a retificação
dos Dacon e EFD-Contribuições respectivos
Além de toda a análise específica de cada um dos créditos extemporâneos
informados pela contribuinte, os autuantes destacam a impossibilidade de
apuração dos créditos extemporâneos na ausência de retificação dos Dacon ou
EFD-Contribuições e, se for o caso, das DCTF dos períodos em que se originaram.
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Esse é “entendimento cristalino” da RFB, disposto na Solução de Consulta no 355
– Cosit, de 13 de julho de 2017, que tem efeito vinculante no âmbito da RFB, nos
termos do art. 9o da IN RFB no 1.396/2013.
Aduzem que “o caso tratado neste processo é mais uma demonstração da
necessidade de tratamento dos créditos extemporâneos na EFD-Contribuições do
período correto. Os períodos afetados pelos supostos créditos extemporâneos já
foram objeto de fiscalização. Se corretamente realizada a retificação, teriam sido
analisados naquela ocasião caso as alterações tivessem ocorrido antes do início da
fiscalização. Se ocorrido após, as retificações não seriam admissíveis, salvo se
tivessem ocorrido em atendimento a intimação fiscal, conforme definido no art.
11 da IN RFB 1.252/2012”.
De toda forma, os períodos afetados já foram objeto de exame em procedimento
de fiscalização e de reconhecimento de direito creditório de valores objeto de
Pedido de Ressarcimento ou de Declaração de Compensação nos processos
citados no Relatório Fiscal, sendo vedada a retificação da EFD-Contribuições
tendente a aumentar o crédito, conforme estabelece a IN RFB no 1.252, de 2012,
art. 11, §2o, inciso III.
IV.III.1.2.3 Da inexistência de direito ao crédito extemporâneo informado
Neste item, estão sintetizadas as razões pelas quais o direito ao crédito
extemporâneo foi considerado inexistente:
Em nossa opinião, a demonstração da inexistência do direito ao crédito
pode abreviar andamentos futuros do processo, de modo que se tentou
realizar esta demonstração nos itens anteriores. Ficou demonstrada a
inexistência de crédito quanto a supostas vendas com suspensão, cujos
produtos comercializados sequer são produtos agropecuários e sim rejeitos
da produção agroindustrial.
Também inexiste crédito em relação às operações de aquisição de carnes in
natura, tanto em relação às aquisições da Sadia em 2012 quanto em
relação às aquisições da BRF ao longo de todo o período descrito, vez que a
Lei no 12.350 veda a apuração de crédito em período diferente do período
de recebimento ou aquisição dos bens em tela. Também, como
demonstrado no item IV.III.1.1.2, a BRF não faz jus a créditos presumidos da
Lei no 12.350.
Em relação à alteração de opção quanto ao aproveitamento de créditos
sobre bens do ativo imobilizado, a IN SRF no 457/2004, art. 7o, estabelece
que este ato (opção) é irretratável.
De toda forma, a informação de créditos extemporâneos demanda,
obrigatoriamente, a retificação dos Dacon, EFD-Contribuições e DCTF
correspondentes, se for o caso, não sendo admitida a informação em ajuste
positivo de crédito, conforme explicitado no item IV.III.1.2.2.
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No item IV.III.1.2.4 foram consolidados os ajustes positivos de crédito.
IV.III.1.3 Análise conforme a Natureza da Base de Cálculo do Crédito
Foram glosados os créditos apurados sobre as aquisições listadas nos itens a
seguir:
IV.III.1.3.1 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 01 - Aquisição de bens para
revenda
– aquisições de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha “Aliq Zero ou
NT”, localizada no arquivo Excel anexo GLOSAS 01-trim 2016 de folha 1446, na
qual foi apresentado o enquadramento legal de cada item glosado.
IV.III.1.3.2 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 02 - Aquisição de bens
utilizados como insumo
– aquisições de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha “Aliq Zero ou
NT”, localizada no arquivo anexo GLOSAS 01-trim 2016 de folha 1446, na qual foi
apresentado o enquadramento legal de cada item glosado (no caso de aquisição
de açúcar, o bem foi glosado por enquadramento no art. 1o, inciso XXII, da Lei no
10.925, de 2004, conforme planilha específica, “GLOSA DE AÇÚCAR”).
– aquisições de leite cru junto a pessoas físicas. Tendo em vista as alterações
introduzidas na Lei no 10.925, de 2004, pela Lei no 13.137, de 2015, e como a
autuada não era habilitada no programa instituído pelo art. 9o-A da Lei no
10.925/2004, fazia jus apenas a 20% das alíquotas de 1,65% (PIS) e 7,6% (Cofins);
tendo apurado créditos à alíquota de 0,99% e 4,56%, respectivamente, as
diferenças foram glosadas.
– aquisições de carne de porco (NCM 02091021) em janeiro e fevereiro de 2016,
pois a autuada creditou-se à alíquota de 1,65% (PIS) e 7,6% (Cofins), mas a
mercadoria sujeitava-se à alíquota zero por força da Lei no 10.925, de 2004, art.
1o, inciso XIX.
– aquisições de vacinas veterinárias enquadradas no art. 1o, inc. XII, da Lei no
10.925, de 2004, e sobre os químicos do capítulo 29 da NCM enquadrados no art.
1o, inc. I, do Decreto no 6.426, de 2008, constantes do ANEXO 01.
– aquisições de bens e serviços que não se enquadram no conceito de insumo,
conforme Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, parágrafos 64 e 68. Com
fundamento no parágrafo 95 do Parecer Normativo Cosit no 05/2018, foram
glosados os créditos apurados sobre os gastos com “ferramentas e os
instrumentos de medição (assemelhados a ferramentas), suas partes e peças”.
IV.III.1.3.3 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 03 - Aquisição de serviços
utilizados como insumo
Foram glosados os créditos calculados sobre diversos serviços que não se
enquadram
no
conceito
de
insumo,
conforme
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit no 05/2018. São
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serviços que não têm relação com a produção e/ou que ocorrem após o término
da produção, e mesmo da armazenagem da mercadoria.
Em especial foram tecidos comentários quanto às glosas dos créditos apurados
sobre serviços de movimentação cross docking, que ocorre entre o centro de
distribuição e o cliente, em ponto sem estocagem, e que “compreende
basicamente o transbordo da carga (a retirada da mercadoria da carreta de centro
de distribuição e transferência para os carros menores que fazem a entrega dos
produtos nos clientes”.
Também foram glosadas as locações de uniformes, por não haver base legal que
permita o creditamento, tendo em vista que o creditamento sobre aluguéis
somente é permitido em relação a “aluguéis de prédios, máquinas e
equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”,
conforme inc. IV do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003.
Ainda foram glosadas as locações de veículos, em especial de empilhadeiras, nos
termos da Solução de Consulta – Cosit no 355, de 13 de julho de 2017, publicada
no DOU de 18/07/2017.
IV.III.1.3.4 Fretes relativos às NBC 1 e 2
Trata-se dos fretes relativos aos itens glosados ou que tiveram admitido o crédito
presumido, pois, conforme parágrafo 158 e seguintes do Parecer Normativo Cosit
no 5/2018, o valor do frete está incluído no custo de aquisição dos bens e deve
receber o tratamento que for dado ao bem transportado. Se este teve direito a
creditamento, então o frete deve ser somado ao preço e terá direito a crédito na
mesma alíquota do bem adquirido. Caso contrário, se o bem não for admitido, o
frete também não o será.
Assim, os fretes dos bens que fazem jus ao crédito presumido deverão ter
reconhecido apenas o crédito presumido; se o bem teve seu crédito glosado, o
frete também deverá ser glosado.
Foram glosados, também, os créditos informados na EFD-Contribuições relativos a
fretes vinculados a notas fiscais de entrada de importações, pois não há base legal
para o creditamento quanto ao frete de entrada das importações entre o ponto
alfandegado de desembaraço aduaneiro e os estabelecimentos da contribuinte.
IV.III.1.3.5 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 12 - Devolução de Vendas
Sujeitas à Incidência Não-Cumulativa
Segundo os autuantes, “trata-se aqui da devolução de vendas sujeitas à incidência
não cumulativa. O direito a creditamento é do valor das contribuições apuradas
por ocasião da saída da mercadoria. Caso a saída tenha sido beneficiada com
alíquota zero, suspensão, isenção ou não incidência, nada haverá a ser creditado.
Assim, só geram direito a creditamento, de fato, as devoluções de vendas
tributadas no mercado interno. Caso existam devoluções de vendas não
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tributadas no mercado interno ou de exportações não há direito a creditamento
algum porque não houve tributação quando da venda”.
Assim, foram reclassificadas para o “CST 50 - Operação com Direito a Crédito -
Vinculada Exclusivamente a Receita Tributada no Mercado Interno” as devoluções
de vendas sujeitas à incidência não cumulativa das contribuições, que foram
informadas pela contribuinte com o “CST 56 - Operação com Direito a Crédito -
Vinculada a Receitas Tributadas e Não-tributadas no Mercado Interno, e de
Exportação”.
IV.III.1.4 - Consolidação dos ajustes de redução
Nesse item, as autoridades fiscais trazem demonstrativos com a consolidação dos
ajustes, considerando as incorreções nos ajustes de acréscimos apontados e os
valores a estornar dos créditos.
IV.IV - Da Apuração dos Créditos
Nesse item, consta a apuração dos créditos a descontar após as glosas,
considerando-se que a empresa utiliza o rateio proporcional, e mantendo-se os
percentuais utilizados na apuração da EFD-Contribuições de cada período.
No item V, consta o resumo da utilização do crédito para desconto das
contribuições devidas, salientando-se que, por conta das glosas efetuadas, foram
alterados os valores utilizados para desconto dos débitos informados na EFD-
Contribuições. Informam os autuantes que em decorrência das glosas, houve
saldo devedor em todos os meses, objeto de autos de infração.
Das omissões de receitas
As questões trazidas pela Fiscalização em seu relatório atinentes às omissões de
receita verificadas não serão detalhadas neste relatório, em razão de não serem
o objeto específico do presente processo, que trata, não do lançamento de
ofício de crédito tributário, mas de créditos da não cumulatividade das
contribuições pleiteados pela contribuinte.
Saliente-se que, como mencionam os Auditores em seu relatório, os processos de
Ressarcimento de Créditos e os processos de Autos de Infração, em sendo
decorrentes da mesma ação fiscal, referentes ao mesmo período de apuração e
tratarem das mesmas matérias fáticas, serão submetidos a julgamento em
conjunto.
Por
essa
razão,
este
processo
segue
apensado
ao
processo
no
13369.726274/2020-57.
Cientificada do Despacho Decisório, a Interessada apresenta Manifestação de
Inconformidade com as razões de defesa sintetizadas nos parágrafos abaixo,
seguindo-se a ordem dos itens por ela apresentados.
I.2 – Da Reunião do Presente Feito com o Processo Administrativo no
13369.726274/2020-57 para Julgamento Conjunto
Fl. 3732
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As razões que fundamentaram a glosa do direito creditório possuem a mesma
motivação do Auto de Infração, que culminou com impugnação apresentada no
processo administrativo no 13369.726274/2020-57, sendo imprescindível o
julgamento conjunto do presente processo com o processo correlato.
O presente indeferimento é concernente à apuração de PIS/COFINS relativa ao 1o
trimestre de 2016, decorrendo de continuidade de fiscalização dos anos
anteriores, e que culminou com o Auto de Infração mencionado.
I.3 – Da Nulidade em face de Concomitância de Tramitação com Auto de
Infração
O Despacho Decisório ora combatido é nulo, vez que qualquer decisão referente à
matéria discutida no Auto de Infração 13369.726274/2020-57 deve ser proferida
somente após seu respectivo trânsito em julgado, ou seja, depois de seu
desfecho.
Nulo, vez que se pauta em Auto de Infração que ainda está em discussão, tendo
como alicerce um ato administrativo precário, ou seja, que não é definitivo, ainda
mais, com fortes razões de fato e de direito para ser totalmente modificado,
revertido em favor da ora Manifestante.
Desta forma, requer-se que o Despacho Decisório ora atacado seja declarado nulo
de pleno direito, e caso este não seja o entendimento a ser adotado, deverão ser
suspensos seus efeitos até que o processo que cuida diretamente do Auto de
Infração (13369.726274/2020-57) seja definitivamente julgado, ou ainda que o
julgamento deste se dê de maneira conjunta com aquele.
III – DAS PRELIMINARES MERITÓRIAS DAS RAZÕES DE ANULAÇÃO
III.1 Da Ausência de Busca da Verdade Material e da Indevida Inversão do Ônus
da Prova.
Em se tratando de lançamento tributário de ofício, formalizado através de Auto
de Infração, o ônus da prova incumbe a quem alega o descumprimento da
obrigação tributária pelo contribuinte. Mas no presente caso o próprio autuante é
quem declara que o lançamento por ele formalizado fundamenta-se na
inexistência de prova da impugnante acerca da regularidade e cumprimento de
obrigações tributárias, pelo que denota, desde logo, que a motivação da autuação
padecerá de vício formal intransponível.
Não se está a tratar de pedidos de ressarcimento, cujos créditos a impugnante
deve fazer prova, mas de lançamento de ofício de créditos tributários, pelo que se
caracteriza a nulidade por erro de motivação da presente autuação, o que desde
logo se requer.
III.2 – Ofensa ao Artigo 142 do CTN. Da Ausência de Fundamentação Amparada
por Laudo Técnico. Ausência de Reclassificação
Não houve por parte da Fiscalização qualquer esforço em verificar a ocorrência do
fato gerador e em determinar a matéria tributável, nos termos do artigo 142 do
Fl. 3733
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Código Tributário Nacional – CTN. Muito pelo contrário, apenas desconsiderou a
classificação realizada pela impugnante com base em presunções, sem apresentar
qualquer motivação ou laudo técnico quanto à natureza dos produtos autuados.
A Fiscalização decidiu realizar uma autuação por amostragem, sem a
apresentação de amparo técnico especializado, em matéria eminentemente
técnica, desclassificando mais de 100 produtos, sem reclassificá-los, e atribuindo à
impugnante o ônus de comprovar a correta classificação fiscal de cada um dos
produtos autuados, no exíguo prazo de 30 dias, ferindo o princípio da verdade
material.
Portanto, o procedimento adotado pela Fiscalização para a lavratura do presente
lançamento é nulo, ante ao inequívoco desrespeito ao artigo 142 do CTN e
indevida inversão do ônus da prova.
Não fosse tal fato o suficiente, é importante ressaltar que a Fiscalização deixou de
aplicar a correta metodologia para a classificação fiscal dos produtos na NCM,
pois não indicou no seu Relatório Fiscal qual seria a Regra Geral de Interpretação
do Sistema Harmonizado (RGI) que teria amparado o seu posicionamento, tendo-
se limitado a indicar os textos da NESH que, supostamente, dariam guarida à
desclassificação realizada.
Contudo, em matéria de classificação fiscal, a NESH é uma literatura subsidiária a
ser aplicada para auxiliar a aplicação das RGIs, sempre que necessário, conforme
dispõe o parágrafo único do artigo 94 do Regulamento Aduaneiro.
Ademais, considerando que a impugnante apresentará comprovações técnicas
sobre os seus produtos, deve ser aplicado o disposto no artigo 112 do CTN, que
estabelece que, em casos de dúvida quanto à natureza ou às circunstâncias
materiais do fato, a posição do contribuinte deve prevalecer.
IV – Das Razões de Cancelamento – Defesa Direta Meritória
IV. 1. Das Premissas de Defesa
Antes de passar especificamente à contestação da glosas, segundo a impugnante
“impende-se, ainda que brevemente, o estabelecimento das premissas e
princípios que norteiam as normas de incidência desse particular tipo de
apuração, quer de natureza de estrutura, que prescrevem os arquétipos
constitucionais, quer as de conduta, que prescrevem as regra-matrizes tributárias,
e sua correlação com a atividade social da impugnante”. Assim, discorre sobre a
apuração da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep no regime da não
cumulatividade.
A manifestante tece algumas considerações sobre o conceito de insumo adotado
pela legislação do PIS/Pasep e da Cofins, com especial enfoque na recente
pacificação do tema pelo STJ, à luz dos critérios da essencialidade ou relevância.
Assim, conclui que todas as despesas e custos necessários à consecução do
objetivo social garantem o direito ao desconto dos créditos das aludidas
Fl. 3734
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contribuições, e tendo em vista que a base imponível do PIS e da Cofins é
composta pela totalidade das receitas da pessoa jurídica, todas as despesas
necessárias para a geração desta grandeza econômica devem ser consideradas
para fins de aproveitamento creditício.
Dada a complexidade, e para fins de otimização da Impugnação, e ainda, no
exercício do princípio da economia processual, a contribuinte se reportará às
informações devidamente já prestadas nos respectivos atendimentos das
Intimações formuladas no decorrer de todo o Procedimento Fiscal.
IV.II Das Infrações Autuadas
IV.II.1 Infrações Relacionadas às Bases de Cálculo
IV.II.1.1 Omissões sobre Receitas Financeiras (Item VI,II do Relatório Fiscal)
Amparados apenas numa interpretação parcial da Solução de Consulta Cosit no
166/2017, os autuantes exigiram créditos de PIS e Cofins incidentes sobre
supostas receitas financeiras de variações monetárias ativas de depósitos judiciais
de origem trabalhista e cível, sob o argumento de que tais provisões de juros
deveriam ser incluídas na base de cálculo das contribuições.
Contudo, a manifestante alega que os juros incidentes sobre depósitos judiciais de
qualquer natureza não constituem receita nova, nos termos definidos pela atual
jurisprudência do Supremo Tribunal Federal – STF, não se configurando a
materialidade da tributação do PIS e da Cofins. Nem todo aferimento de valores
se constitui como receita tributável, à medida em que o arquétipo constitucional
destas contribuições exige que “o ingresso financeiro deva se integrar no
patrimônio
na
condição
de
elemento
novo
e
positivo,
ainda
que
temporariamente”.
Os montantes de juros e a correção monetária visam apenas reconstituir o poder
da moeda, de maneira que o capital não sofra decréscimo monetário pelo
transcurso do tempo. Logo, não se configuram como acréscimo, pelo que não se
pode cogitar de receita nova a ensejar tributação.
Além disso, apenas por ocasião da efetiva solução de continuidade dos processos
correlatos, decididos em favor do litigante e efetivamente a ele disponibilizados, é
que se cogitaria da tributação, vez que a partir de então o crédito seria líquido e
certo. Em se tratando, no presente caso, de créditos ilíquidos e incertos, não se
pode cogitar de receitas, mas tão somente de expectativa de sua realização.
IV.II.1.1.A Da Ausência de Materialidade em Face da Inexistência de Receita
Nova Tributável
O escólio da suposta tributação viria da regra geral de ciência contábil, que titula
como receita qualquer efeito credor lançado em conta de resultado. Contudo,
nem tudo o que é receita para fins contábeis é receita tributável para fins de PIS e
Cofins.
Fl. 3735
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Embora as Leis n° 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, tenham expandido a
base de cálculo do “faturamento/receita bruta” para o “total de receitas”, não
expandiu a abrangência do conteúdo e alcance do que se constitui como receita
tributável, entendimento ratificado pelo STF, por ocasião do julgamento do RE
606.107/RS, proferido em sede de repercussão geral, no sentido de que o
conceito de renda tem matriz constitucional, não se confundindo com demais
normas, notadamente de caráter contábil.
Em que pese o objeto daquele julgamento vinculante ser distinto do presente
caso, estabelece critérios claros e incontestáveis, não somente na conceituação
da receita tributável, como também, diretamente concernente ao presente caso,
no sentido de que receitas advindas de reversão de custos ou despesas possuem
os exatos efeitos da correção monetária, vale dizer, são meramente
recompositoras de condição monetária (e patrimonial) anterior.
IV.II.1.1.B – Da Ausência de Materialidade em Face da Mera Expectativa de
Receita
Também se configura a ilegalidade do lançamento em razão de se verificar a
inocorrência da incidência no que diz com seu critério temporal, à medida em que
a disponibilidade jurídica sobre a respectiva receita somente ocorre no momento
em que se torna líquida e certa.
Há duas, e somente duas, formas de reconhecimento de resultado de operações
contábeis: regime de caixa e regime de competência; e nenhuma das modalidades
revela a expectativa de um direito. Em ambas, a receita decorre ou de um direito
efetivamente realizado (regime de caixa), ou de um direito a ser realizado (regime
de competência), mas em ambos os casos a pré-constituição do direito é um
requisito para reconhecimento do resultado.
No caso de depósitos judiciais cujas demandas correlatas ainda se encontram em
andamento, não há um direito, mas a expectativa de um direito ao qual
corresponde uma expectativa de receita. Noutras palavras, inexiste a
materialidade da regra-matriz de incidência, não sendo, por isso, tributável.
IV.II.1.2 Omissões sobre a Classificação Fiscal (Item VI.I do TDPF)
1 – Breve Resumo da Discussão – Carnes
Segundo a manifestante, a Fiscalização entende que apenas por serem
adicionadas de temperos, por meio de salmoura, as carnes cruas não podem ser
classificadas do Capítulo 2 (“carnes e miudezas comestíveis), devendo ser
classificadas no Capítulo 16 (“preparações de carne”), sendo relevante a
quantidade de temperos ou como eles interagem na carne. Assim, uma única gota
de salmoura levaria ao desenquadramento das carnes do Capítulo 2 para
enquadrá-las no Capítulo 16.
Porém, a manifestante afirma que o Capítulo 2 se aplica às carnes cruas em geral,
enquanto o Capítulo 16 é apenas destinado às “preparações de carne”, no qual
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são classificados os produtos diversos que, após tratamentos industriais mais
complexos, transformam-se em alimentos preparados para consumo.
Aduz que o seu posicionamento está fundamentadamente embasado (i) na
natureza de seus produtos, demonstrada por meio de laudos do Instituto Nacional
de Tecnologia (“INT”) e de outros institutos; (ii) nas Regras de Interpretação do
Sistema Harmonizado de Designação e Codificação das Mercadorias (“RGIs/SH”);
(iii) nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (“NESH”); (iv) nos Pareceres
da Organização Mundial das Aduanas (“OMA”); e (v) em práticas internacionais,
exemplificadas por meio do posicionamento do México sobre o tema.
A manifestante afirma que os posicionamentos nos laudos exarados pelo INT
devem ser considerados em suas competências técnicas, nos termos do artigo 106
da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, replicado pelo artigo 30 do Decreto
n° 70.235, de 06 de março de 1972; e que os técnicos do INT concluíram, de modo
inafastável, que a mera adição de temperos às carnes cruas, por meio da
salmoura, não as transforma em outros produtos e não as torna aptas ao
consumo.
2 - Classificação Fiscal de Mercadorias
A classificação fiscal deve nortear-se, em primeiro lugar, pelas RGIs, RGCs e Notas
Complementares constante da TEC, conforme previsto no artigo 15 e seguintes do
Regulamento do IPI, aprovado pelo Decreto no 7212/2010. Para que se realize a
correta classificação fiscal dos produtos na NCM, as regras da NESH são adotadas
como um balizador, sempre que houver uma lacuna a ser preenchida, porém, de
forma subsidiária. Em hipótese alguma a NESH deve ser usada como primeira e
principal fonte de classificação fiscal.
2.1 – Carnes “Temperadas”
Visando facilitar a diferenciação entre ambos os produtos, a impugnante
apresenta fotos de produtos que fabrica e os classifica na posição 16 da NCM; e a
título exemplificativo, fotos de produtos classificados no Capítulo 2, nas posições
02.03 e 02.07 da NCM, com informações sobre os seus ingredientes antes de
serem submetidos ao processo de conservação por congelamento, mas já
submetidos à salmoura.
Apresenta, também, as informações técnicas principais dos produtos
comercializados, as quais serão adotadas como parâmetro para a classificação
fiscal de todas as carnes constantes da autuação, independente de eventuais
diferenças que elas possam ter de ingredientes, pois todos os produtos consistem
em carnes in natura (cruas = não cozidas).
Assim, está convicta de que o fato de serem adicionados temperos às carnes por
ela comercializadas não as transforma em outro produto e não é fator
determinante para a sua reclassificação fiscal, já que se trata de produtos cárneos,
inteiros, cortados ou desossados, não cozidos, congelados e submetidos à
salmoura, que não altera a natureza da carne e a mantém crua.
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Entende que o seu posicionamento resta esclarecido por laudos técnicos e
periciais que traz em anexo, inclusive laudos técnicos atualizados sobre a natureza
dos seus produtos e dos respectivos processos produtivos, obtidos pela
impugnante diante das recentes autuações fiscais sofridas.
Em especial, cita relatórios do Instituto Nacional de Tecnologia (“INT”) que em
2020 elaborou minuciosa análise sobre 5 (cinco) produtos crus fabricados pela
impugnante, a serem adotados pela Administração Pública nos termos de suas
competências técnicas (art. 106 da Lei no 4.502/64 e art. 30 do Decreto no
70.235/72):
(i) Relatório Técnico no 286/20, referente ao Peru Temperado Congelado
(Anexo 03);
(ii) Relatório Técnico no 287/20, referente ao Chester Temperado
Congelado (Anexo 04);
(iii) Relatório Técnico no 288/20, referente ao Frango Inteiro Congelado
(Anexo 05);
(iv) Relatório Técnico no 289/20, referente às Coxinhas das Asas de Frango
Temperadas Congeladas (Anexo 06); e
(v) Relatório Técnico no 290/20, referente ao Lombo Temperado Congelado
(Anexo 07).
E para realçar a distinção entre os produtos temperados crus e outros produtos
efetivamente preparados/transformados pela impugnante, apresenta, ainda, o
Relatório Técnico no 291/20, referente à Mortadela de Frango (Anexo 08).
Acrescenta que nenhuma das carnes recebeu adição de nitritos ou nitratos, e que
o termo “in natura” tem por objetivo qualificar as carnes como não cozidas ou
sujeitas a outros processos químicos que lhes modifiquem a natureza, ou seja,
não se utiliza referido termo para caracterizar a temperatura da carne como em
“estado natural”, sinônimo de “fresca”.
Diz que: (i) os textos do capítulo 2 descrevem, literal e nominalmente, os produtos
por ela comercializados; (ii) não há nenhuma Nota que invalide a classificação
fiscal adotada para seus produtos, carnes bovinas, suínas, carnes e miudezas de
aves, no Capítulo 2; e (iii) como decorrência da aplicação da RGI 1, em especial
pelos textos das posições (02.03 e 02.07), dúvidas não restam quanto à correta
classificação fiscal dos citados produtos nas posições onde se encontram
originalmente classificados, não havendo que se cogitar da aplicação do Capítulo
16, como pretende a Fiscalização.
Nesse sentido, alega que, pela análise dos textos das posições constantes do
Capítulo 16, verifica-se que eles não tratam, literal ou nominalmente, dos
produtos objeto deste litígio, e que, pela interpretação literal da Nota 1 do
Capítulo 16, as carnes comercializadas encontram-se devidamente enquadradas
no Capítulo 2, já que não estão abrangidas pelo Capítulo 16.
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O equívoco cometido pela Fiscalização decorreu da análise descontextualizada do
trecho das Considerações Gerais que dispõe que as carnes e miudezas incluem-se
no Capitulo 16 “quando se apresentem cozidas de qualquer maneira (cozidas na
água, grelhadas, fritas ou assadas), ou preparadas de outro modo, ou conservadas
por qualquer processo não mencionado neste Capítulo”. A interpretação correta
seria que, caso as carnes sejam conservadas ou preparadas por qualquer processo
não mencionado no Capítulo 2, elas se enquadram no Capitulo 16.
Afirma que, uma vez que todos “os produtos comercializados pela impugnante
são congelados (modo de conservação), inteiros, cortados ou desossados (modos
de preparo), e passam por salmoura”, não haveria que se perquirir se eles
também são temperados de outra forma ou não, dado que irrelevante; e que não
há uma previsão expressa no sentido de que as carnes temperadas não possam se
enquadrar em referido Capítulo.
Aduz que a Nesh não é capaz de infirmar a correção das NCMs adotadas pela
impugnante na comercialização de seus produtos, sendo legítima, portanto, a
aplicação da alíquota zero da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins na sua
comercialização.
O Auto de Infração falhou ao não considerar aspecto fundamental para a
compreensão técnica dos produtos que se pretende reclassificar, pois não teceu
qualquer comentário sobre o tratamento de salmoura dos produtos,
corte/desossa e congelamento, e não deu atenção ao fato de que a “salmoura”,
corte/desossa e congelamento são processos expressamente previstos para
tratamento das carnes cruas, classificadas no Capítulo 2, seja pela aplicação das
RGIs, seja pela NESH.
Conclui que dúvidas não restam, portanto, quanto à correção da adoção do
Capítulo 2 para os produtos sob discussão, com base na aplicação da RGI 1, mas
passa a analisar a aplicação das RGI 2 (b), RGI 3 (a) e RGI 6, que, segundo alega,
seriam aplicáveis ao seu caso. E tece considerações a fim de demonstrar que,
ainda que a melhor técnica classificatória levasse em consideração apenas os
comentários constantes da NESH e ignorasse os textos das posições e das Notas
de Seção e de Capítulo acima delineadas (como manda a RGI 1), ainda assim a
correção da classificação fiscal adotada pela impugnante estaria comprovada.
2.2 – Kits
A manifestante se insurge contra o entendimento fiscal de que “as carnes não
poderiam estar enquadradas no Capítulo 2 e que a bolsa térmica deveria estar
classificada na posição 42.02”.
Defende a adequação de sua classificação alegando que esta deve ser feita com
base na RGI 3, conforme evidenciado pela RGI 2 b), e que assim sendo os artigos
compostos devem ser classificados segundo a matéria que lhes confira a
característica essencial, posto tratar o presente caso de “produtos acondicionados
para venda a retalho”. Desta feita, defende que os kits de produtos alimentícios
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possuem, entre outros produtos, as carnes temperadas que são o produto mais
importante dos kits, dando-lhes a característica essencial. Por essa razão, conclui
que a classificação no Capítulo 2 é a adequada.
2.3 – Posição 1902
2.3.1 – Correta Classificação Fiscal do Pão de Queijo
A manifestante afirma que, em que pese ter efetivamente revisitado o seu
procedimento quanto ao produto pão de queijo, anteriormente por ela
classificado na NCM 19.02, e considerar que assiste razão à Fiscalização quanto ao
enquadramento do produto na NCM 1901.20.00, já tendo, inclusive, alterado o
seu procedimento, o presente lançamento tributário não deve prevalecer, pois a
Lei que garante a alíquota zero para os alimentos previstos na NCM 19.02
também a garante às NCMs 1901.20.00 e 1905.90.90 (NCMs identificadas pela
Fiscalização como potencialmente aplicáveis ao produto sob análise), nos termos
do art. 1o, inciso XVI da Lei no 10.925/2004.
Defende, então, que os produtos classificados nos códigos NCM 19.02, 1901.20.00
e 1905.90.90 gozam de alíquota zero para a Contribuição ao PIS/Pasep e da
Cofins, independentemente da classificação fiscal declarada na EFD Contribuições,
na posição 19.02 ou nos códigos NCM 1901.20.00 e 1905.90.90.
2.3.1.2 – Correta Classificação Fiscal das Tortas
Segundo a manifestante, classificou as tortas recheadas de carne que comercializa
na posição 19.02 (“Massas alimentícias, mesmo cozidas ou recheadas (de carne
ou de outras substâncias) ou preparadas de outro modo, tais como espaguete,
macarrão, aletria, lasanha, nhoque, ravioli e canelone; cuscuz, mesmo
preparado”).
Entretanto, a Fiscalização discordou, entendendo que deveriam ser classificadas
na posição 1905 do Capítulo 19, referente a “Produtos de padaria, pastelaria ou
da indústria de bolachas e biscoitos, mesmo adicionados de cacau; hóstias,
cápsulas vazias para medicamentos, obreias, pastas secas de farinha, amido ou
fécula, em folhas, e produtos semelhantes”; ou, subsidiariamente, na posição
1602 do Capítulo 16, referente às “Preparações de carne, de peixes ou de
crustáceos, de moluscos ou de outros invertebrados aquáticos”.
A manifestante alega que, considerando que no texto da posição 19.02 não há
indicação das tortas recheadas, remete-se às notas do capítulo 19 e da seção IV
(seguindo a RGI 1) para afirmar que: “a presença de carnes na composição das
tortas não invalida a classificação na NCM 19.02”; e não “há qualquer menção nas
notas acima, referentes ao Capítulo 19, que exclua produtos tidos por aperitivo de
serem classificados no referido Capítulo, ao contrário do alegado pela D.
Fiscalização”.
Assim, afirma que, com base na RGI 2 b), correto seria a manutenção dos
produtos no Capítulo 19, “uma vez que a massa é o elemento principal de tais
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produtos (...) sendo o recheio de carne apenas um acessório que lhe é agregado”.
Por existir uma dúvida razoável, para tais casos, a RGI 2 evidencia a necessidade
da leitura da RGI 3; e a RGI 3 b), por sua vez, esclarece que, quando a mercadoria
for composta por produtos misturados, a classificação se dará pela matéria que
lhe configura a característica mais essencial.
Não obstante, entende que poderia, ainda, socorrer-se da RGI 3 c), a qual
esclarece que, na impossibilidade de definição com base nas regras anteriores,
deve ser aplicada a classificação na posição situada em último lugar na ordem
numérica, e considerando que a posição 19.02 está em último lugar em
comparação à posição 16.02, cabe classificar seus produtos na posição 19.02.
IV.II.2. Infrações Relacionadas ao Crédito
IV.II.2.1 Créditos Presumidos de Atividades Agroindustriais
IV.II.2.1.1 Créditos Presumidos - Lei 12.058/09
Segundo a manifestante, os créditos por ela apropriados não foram admitidos
pelo Fisco porque as autoridades fiscais entenderem que os parágrafos únicos dos
artigos 5o e 6o da Instrução Normativa RFB no 977/2009 vedariam a tomada de
créditos, visto que a empresa industrializaria e venderia produtos classificados nas
posições 02.01 e 02.02 da NCM, bem como não teria exportado bens classificados
nos códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00,
0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM no período.
Ademais, os autuantes também alegaram que a aquisição de bens com suspensão
da incidência das contribuições vedaria a tomada dos créditos presumidos, e que
não haveria controle de estoque específico para a destinação dos produtos.
Quanto à tomada de crédito presumido sobre bens adquiridos com suspensão de
pagamento das contribuições, a impugnante alega que os artigos 7o e 8o da então
vigente IN RFB no 977/2009 autorizavam expressamente o creditamento. O
legislador claramente se refere aos insumos adquiridos por empresa industrial,
permitindo que mesmo os produtos adquiridos com tributação diferenciada,
neste caso por suspensão, sejam passíveis de creditamento por seu adquirente.
Quanto à alegação do Fisco de que a autuada negociou produtos classificados nos
códigos NCM 02.01, 02.02 e 15.02, a impugnante defende que a vedação expressa
no parágrafo único do artigo 6o da IN RFB no 977/2009 diz respeito a produtos
específicos, cuja industrialização resulta em produto cuja receita seja suspensa, e
a BRF, neste caso, possui “enfoque do adquirente” destas mercadorias, e possui
uma vasta gama de produtos adquiridos como insumos que não se encontram nas
hipóteses de vedação previstas na legislação.
No que tange à afirmação da Autoridade Fiscal de que a impugnante não poderia
ter se aproveitado dos créditos presumidos em decorrência da existência de
alíquota zero dessas contribuições, a impugnante declara que fez os ajustes e
Fl. 3741
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estornos necessários, corroborados pela própria Autoridade Fiscal, conforme
trecho do Relatório Fiscal que transcreve.
No mais, alega que as autoridades fiscais também apresentaram um óbice
inexistente: a falta de segregação das aquisições de gado vivo. No curso da
fiscalização explicou que tal controle é “impraticável”, na medida em que partes
de um mesmo animal são destinadas tanto para a exportação como para o
mercado interno.
Diante da impossibilidade prática de segregação de qual parte do animal é
destinada a qual mercado, “compete à autoridade fiscal fiar-se no elemento de
prova mais óbvio e confiável: o percentual da receita auferido no mercado interno
e aquele auferido em operações de exportação”.
IV.II.2.1.2 Créditos Presumidos – Lei 12.350/10
Segundo a manifestante, os créditos presumidos do PIS e da Cofins previstos na
Lei no 12.350/2010 e nos artigos 5o e 6o da IN RFB no 1.157/2011, que
regulamentou a referida lei, foram glosados porque a Autoridade Fiscal entendeu
que tais créditos não poderiam ser aproveitados em razão das vedações contidas
nos parágrafos únicos dos próprios artigos 5o e 6o, quais sejam: (i) por ter a
contribuinte realizado operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05,
23.04, 23.06 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do caput do art. 2o; e
(ii) pelo fato de a contribuinte estar enquadrada como pessoa jurídica “que
industrialize bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”,
conforme preconizado no inciso III do caput do art. 3o e no §1o do art. 56 da Lei no
12.350, de 2010.
Contudo, a Autoridade Fiscal teria se equivocado, pois as vedações em questão
alcançam apenas alguns produtos adquiridos ou industrializados pela empresa, e
não toda gama de produtos. Em relação ao supracitado artigo 5o, a impugnante
afirma que tal vedação afeta tão somente as operações praticadas no mercado
interno. O crédito presumido pode ser calculado sobre as aquisições vinculadas às
exportações que a empresa realiza periodicamente e que não necessariamente
são realizadas na mesma competência dos créditos, até porque a legislação não
impõe este requisito.
Com relação ao crédito presumido previsto no artigo 6o da IN RFB no 1.157/2011,
ao fazer remissão ao artigo 2o, IV, o dispositivo em questão vedaria o cálculo de
crédito presumido apenas sobre operações praticadas no mercado interno
decorrentes da venda de produtos classificados nos NCM 02.03, 0206.30.00,
0206.4, 02.07 e 0210.1.
Mas, novamente, a Autoridade administrativa incorre em erro, pois a
manifestante aplicou as normas retro mencionadas que determinam as hipóteses
de suspensão e incidências de PIS/Cofins em relação as operações de venda.
Neste contexto, a impugnante possui condição de adquirente dessas mercadorias
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para industrialização, as quais resultam produtos diversos, tributados ou não pelo
PIS e Cofins.
Uma vez mais, cumpre informar que os ajustes de estorno devidos, apurados pela
empresa, foram realizados na sua apuração de crédito e declarados em EFD-
Contribuições sob forma de estornos e ajustes.
No mais, reitera o inexistente óbice criado pelas autoridades fiscais, e já
mencionado no item anterior: a segregação das aquisições dos animais. A
impugnante balizou todo o seu procedimento para tomada e controle de créditos
no Parecer realizado por empresa independente especializada, cuja cópia compõe
o Anexo 09.
IV.II.2.2 Créditos de Aquisições para Revenda e Insumos Alíquota Zero
Por serem tributadas à alíquota zero, foram glosados os créditos apurados sobre
as aquisições de itens para revenda, cuja fundamentação encontra-se detalhada
no quadro NBC 01 à folha 80 do Relatório Fiscal. Pelo mesmo motivo, foram
glosados os créditos apurados sobre as aquisições de bens utilizados como
insumo, cuja fundamentação encontra-se detalhada no quadro NBC 02 às folhas
84/85 do Relatório Fiscal.
Segundo a manifestante, por definição legal, a tributação com alíquota zero não
significa não incidência ou isenção das contribuições. Em outras palavras, os
produtos
foram
tributados.
Independentemente
da
destinação
destas
mercadorias adquiridas e tributadas à alíquota zero, sem ônus financeiro, pelo
princípio da regra matriz de incidência tributária tais aquisições sofreram a
incidência das contribuições e, desta forma, geram direito ao creditamento nas
operações.
A manifestante afirma que em consulta, por amostragem, do arquivo EFD-
Contribuições do período de janeiro de 2016, especificamente no bloco C-180 –
Consolidação de Notas fiscais, no item com o código da mercadoria “406791 -
Descrição PRATO FATIADO INSTITUCIONAL”, identificou que este produto possui
saída para revenda com a devida tributação do PIS e da Cofins (Lei 10.925, art 1o,
inc. XII).
Destarte, solicita o cancelamento das glosas, uma vez que não ocorreu
averiguação do movimento de registro de saídas dos produtos mencionados, a fim
de comprovar que houve tributação nas saídas, bem como também os insumos
foram “tributados” na entrada, mesmo que por alíquota igual a zero.
O mesmo se alega em relação ao insumo “açúcar”, que faz parte do processo
produtivo da manifestante, compondo um produto com saída tributada pelo
PIS/Cofins, restando o direito ao seu creditamento para que não gere um
descompasso tributário.
Em seguida, defende-se da acusação de que teria classificado o açúcar
incorretamente no código NCM 1701.13.00 (açúcar de cana mencionado na Nota
Fl. 3743
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2 de subposição), passível de creditamento, quando o procedimento correto seria
manter o NCM informado nas notas fiscais, NCMs 1701.14.00 (outros açúcares de
cana) ou 1701.99.00 (outros açúcares de cana ou de beterraba e sacarose
quimicamente pura, no estado sólido), os quais impossibilitam o creditamento do
PIS e da Cofins.
A manifestante alega que a reclassificação do açúcar para o NCM 17.01.1300 teve
como pressuposto a característica e a especificidade do item mencionado nas
notas fiscais do fornecedor, pois nelas é apresentado um código NCM genérico
(1701.14.00 e 1701.99.00), tratado como “outros açúcares”, sem que haja um
descritivo claro e definitivo para o açúcar refinado.
Quanto à aquisição de leite cru fornecido por pessoa física, a glosa de créditos de
PIS e Cofins está fundamentada no art. 8o, §3o, inciso V, da Lei no 10.925/2004,
mas para fins de direito ao creditamento o enquadramento correto está previsto
no art. 8o da Lei no 10.925/2004, relacionado ao crédito presumido.
No que tange às aquisições de vacinas e medicamentos, tais itens são insumos
essenciais e obrigatórios na fabricação dos produtos, integrando o processo
produtivo da BRF. O regime de tributação monofásico gera direito ao crédito,
quando utilizadas como insumo do processo produtivo, conforme parecer de
auditoria independente que corrobora o seu entendimento (Anexo 10). Mesmo
que a operação anterior esteja enquadrada no monofásico, não seria coerente e
nem razoável a BRF adquirir o produto para uso próprio, que não tem fins de
revenda, sem poder tomar o devido crédito, já que será integrado ao custo do
produto.
IV.II.2.3 Créditos Não Permitidos de Serviços
Os serviços utilizados pela contribuinte, tais como ferramentaria, frete
distribuição, coleta, vigilância, transportes e demais relacionados no Relatório
Fiscal do Auto de Infração, são essenciais e relevantes para a atividade da
empresa em todas as fases da produção.
Como se vê, os Autos de Infração contrariam o entendimento assentado em sede
do regime de recursos repetitivos do STJ, na medida em que prescreve
entendimento restritivo ao conceito de insumo, que se revela ilegal.
IV.II.2.3.1 – Da Glosa do Serviço de Cross Docking
Esse serviço é imprescindível, essencial e relevante para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pela impugnante, e compreende o
transbordo da carga de grandes caminhões para caminhões menores que fazem a
entrega dos produtos, mantendo a refrigeração e a qualidade.
IV.II.2.3.2 – Da Glosa de Serviço de Locação de Uniformes
Esses serviços foram glosados no Relatório Fiscal sob a alegação de que inexiste
base legal para permitir o creditamento. Mais uma vez o cerne da questão é o
conceito de insumos e o entendimento restritivo utilizado pela fiscalização.
Fl. 3744
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A contribuinte atua no ramo alimentício, e assim os uniformes e demais materiais
utilizados pelos funcionários são inequivocamente essenciais, relevantes e
imprescindíveis no seu processo produtivo. É fato que a higiene e limpeza na
indústria alimentícia é essencial para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pela contribuinte.
Aplicando-se o teste de subtração, é fácil identificar que a eliminação do serviço
implica na impossibilidade da realização de sua atividade empresarial ou, pelo
menos, causa perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto
inútil, restando comprovada a imprescindibilidade e a essencialidade do serviço.
IV.II.2.3.3 – Da Glosa do Serviço de Locação de Veículos
Ao defender-se da glosa dos créditos apurados sobre o serviço de locação de
veículos, especialmente de empilhadeiras, a impugnante alega que os autuantes
adotaram o simples, ultrapassado e restritivo argumento de que tal serviço não
atende ao conceito de insumo.
IV.II.2.4 – Créditos Extemporâneos
Segundo a manifestante, o creditamento extemporâneo é muito comum quando
se trata de empresa de grande porte e com complexo e variado processo
produtivo, pois é praticamente impossível determinar, na entrada das
mercadorias, se elas serão utilizadas ou não no processo produtivo. Vários itens
podem ter uma aplicação mista, ou seja, ser ou não aplicado no processo
produtivo. Essa característica exige que de tempos em tempos a empresa
contrate consultorias especializadas para fazer todo o levantamento,
considerando não só a aplicação do material mas, e principalmente, a
classificação contábil do custo.
Em relação aos serviços, dúvidas ou lapsos podem fazer com que o creditamento
não seja apropriado em cada um dos seus pagamentos, fazendo com que a
análise mais apurada e um maior detalhamento da sua aplicação e essencialidade
seja feita, do mesmo modo, por uma consultoria especializada, surgindo daí a
necessidade e o direito ao crédito extemporâneo, nos moldes adotados pela
manifestante.
Desta forma, identificou “aquisições e serviços que dão direito ao crédito
extemporâneo, correspondente aos períodos de 2010 a 2016, além de
reclassificação contábil de aquisições e serviços, além de créditos vinculados ao
Ativo Imobilizado”, e aproveitou tais valores, declarando-os na EFD-Contribuições
do 1o trimestre de 2016. Tal procedimento não onera ou prejudica o Fisco, pois
são créditos escriturais sem direito a atualização financeira.
Por fim, destaca que atendeu a todas as intimações, detalhando e discriminando
todos os seus procedimentos de apuração, apresentando inúmeras planilhas com
todos as informações solicitadas, como listagem dos produtos e notas fiscais
relacionadas aos créditos extemporâneos.
Fl. 3745
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IV.II.2.4.1 - Crédito relativo a Serviços de Armazenagem (Item IV.III.1.2.1.1 do
RF)
A manifestante alega que uma das rotinas adotadas na exportação é a revisão dos
containeres onde serão acondicionados os produtos, trabalho realizado por
empresas terceirizadas junto aos armazéns onde se localizam esses containeres,
nos diversos portos brasileiros utilizados pela empresa para realização dessas
operações de exportação.
Assim, afirma que esse serviço pode facilmente ser enquadrado como uma das
etapas do processo de armazenagem dos produtos que serão a posteriori
exportados pela BRF, entendimento corroborado por parecer técnico elaborado
por empresa de consultoria (Anexo 09).
IV.II.4.2 Crédito relativo a Serviços de Locação (Item IV.III.1.2.1.3 do RF)
Os Auditores Fiscais, numa análise que a manifestante julga superficial, para não
dizer tendenciosa, teriam cometido dois grandes equívocos: o primeiro, quando
descrevem como sendo “uma razoável parcela” os gastos de locações
denominadas na planilha da BRF como “ALUGUEL EQUIPAMENTOS OUTROS”, no
montante de R$1.629.540,65 em 2011 e 2013 a 2016, e totalizando R$820.416,14
relativos ao ano de 2012; e o segundo, quando afirmam que a companhia se valeu
de créditos de locações de veículos, de R$501.107,15 em 2012 e de
R$1.479.380,64 nos demais períodos.
A manifestante considera muito parcial a análise feita pelos autuantes quanto aos
créditos tomados pela BRF de modo extemporâneo, ao citarem apenas duas de
várias rubricas que deram causa ao creditamento cuja base de cálculo totaliza
R$22.789.091,69. Assim, na sua defesa lista alguns itens cuja base de cálculo é
superior a R$ 1 milhão: “Locação de Equipamentos de Telecomunicação”,
“Aluguel de Pá Carregadeira”, “Serviço de Locação de Equipamentos”, Serviço de
Locação de Equipamentos para Vigilância Monitorada” e “Serviço de Locação de
Equipamentos de Segurança”.
Aduz que a autoridade fiscal responsável pelo lançamento deturpou a origem dos
equipamentos locados, ao registrar, no seu Relatório Fiscal, gastos com locação
de empilhadeiras como sendo “locação de veículos”. Fosse o caso de glosar os
créditos derivados da locação de veículos, de modo genérico, deveria ter
destacado também os valores relativos à locação de “pás carregadeiras”, que
igualmente são veículos, o que não foi feito.
No caso, resta comprovada a imprescindibilidade e essencialidade dos serviços
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela BRF,
conforme conceito de insumos pacificado pelo STJ, apresentando tabela com
detalhamento das rubricas dos serviços de locação registrados pela companhia,
ano a ano, que foram extraídos dos seus registros contábeis e fiscais.
Afirma que sequer foi intimada a sustentar seu procedimento com base nessas
premissas. Muito menos poderia ser feito com a distorção cometida pelo
Fl. 3746
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responsável pelo Auto de Infração, ao omitir o fato de que a locação de
empilhadeiras foi classificada de modo genérico como “veículos”.
Ao final deste item, pugna para que os detalhes dessas informações sejam
trazidas a posteriori, dado o exíguo prazo para apresentação da impugnação, e,
adicionalmente, solicita a realização de diligência para que a autoridade fiscal se
incumba de analisar, com o aprimoramento que a tese merece, os registros
contábeis da autuada, inclusive informando as contas contábeis e os centos de
custos em que esses gastos foram registrados, além de analisar, por amostragem,
se assim entender suficiente, os documentos fiscais que ampararam os
lançamentos e os créditos correspondentes.
IV.II. 2.3.3 - Créditos Relativos às vendas com suspensão de insumos (Item
IV.III.1.2.1.5 do RF)
A manifestante afirma que tomou créditos extemporâneos, em março de 2016,
relativos a vendas de diversos insumos, subprodutos de sua atividade
agropecuária que nos anos de 2011 a 2016 foram indevidamente tributados,
quando deveria ser observada a suspensão das contribuições ao PIS e da Cofins
prevista no artigo 9o da Lei no 10.925, de 2004.
Não há qualquer outra condição para que as empresas façam jus à suspensão da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins: basta que a pessoa jurídica exerça
atividade agropecuária e venda produtos que sejam considerados insumos das
mercadorias listadas no caput do artigo 8o da Lei no 10.925, de 2004.
Todos os produtos listados no arquivo “03 2016 Cred Ext Venda Suspensao
insumos.xlsx” são, indubitavelmente, insumos para a fabricação de produtos da
posição 23 da NCM, qual seja a produção de “farinhas, pós e pellets de carnes, de
miudezas, de peixes ou crustáceos, de moluscos ou de outros invertebrados
aquáticos, impróprios para alimentação humana; torresmos”, o que torna a venda
desses insumos, por parte da BRF, sujeita à suspensão das contribuições ao PIS e
da Cofins.
Ocorre que por um lapso de parametrização sistêmica, tais produtos foram,
indevidamente, tributados pelas referidas contribuições, fazendo com que a
autuada promovesse o levantamento extemporâneo dos indevidos valores,
efetuando os devidos ajustes como crédito na apuração dos tributos na
escrituração da EFD-Contribuições do mês de março de 2016.
No que tange à alegação dos autuantes de que as vendas foram efetuadas por
unidades da BRF que exerciam atividades de industrialização ou abate de animais,
e não aquelas com atuação em atividades agropecuárias, que teriam motivado as
glosas dos créditos, a manifestante afirma que tal argumento não faz o menor
sentido, pelas razões expostas na impugnação.
IV.II.2.4.4 Crédito relativo a monitoramento de energia (Item IV.III.1.2.1.7 do RF)
Fl. 3747
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Segundo a manifestante, em que pese a ausência de retificação dos Dacon e das
EFD-Contribuições ter sido o único argumento utilizado para a glosa desses
créditos, matéria analisada em tópico específico, passa a descrever as razões que
a levaram ao creditamento, o que não era feito até o momento do lançamento na
apuração das contribuições do mês de março de 2016.
Afirma que os contêineres frigoríficos utilizados no acondicionamento dos
produtos exportados precisam ser “energizados”, e sua carga de bateria,
recarregável, precisa ser constantemente monitorada, sendo esse serviço feito, na
sua grande maioria, pelos terminais de cargas dos portos por onde são escoadas
as exportações.
Trata-se de um serviço prestado de modo corriqueiro pelos terminais portuários,
vinculado à armazenagem dos produtos nas operações de venda, imprescindível e
absolutamente necessário para a consecução das atividades da autuada e
manutenção da sua fonte de receita, gerando, por via de consequência, direito ao
crédito pelos serviços tomados, apresentando neste sentido parecer técnico
elaborado por empresa de consultoria (Anexo 09).
IV.II.2.4.5 Créditos de Aquisição de Carne in natura (Itens IV.III.1.2.1.2 – SADIA e
IV.III.1.2.1.4- BRF)
A manifestante destaca que a mesma origem do direito creditório já havia sido
glosada por ocasião dos indeferimentos relacionados aos denominados créditos
presumidos de agroindústria, conforme prescritos pela Lei no 12.350, de 2010,
devidamente impugnada no item IV.II.2.1 da impugnação.
Não obstante, reafirma também neste item a sua irresignação contra as glosas,
tanto em relação aos créditos previstos pela Lei no 12.058, de 2009, e pela Lei
12.350, de 2010, trazendo parecer técnico elaborado por empresa de consultoria
(Anexo 09).
IV.II.2.4.6 Crédito relativo à reopção pela entrada NF IMOBILIZADO (Item
IV.III.1.2.1.6 do RF) e IV.II.2.4.7 Crédito PIS e COFINS – depreciação sobre novas
classes de produtos (Item IV.III.1.2.1.8 do RF)
Inicialmente a manifestante destaca o equívoco cometido pelos autuantes ao
citarem como sendo créditos indevidos, em relação ao item IV.III.1.2.1.6 do
Relatório Fiscal, os valores do arquivo “03 2016 Reopção de aproveitamento de
crédito de PISCOFINS.xlsx”, de R$2.797.039,66 para o PIS e de R$12.883.334,19
para a Cofins, que na verdade são créditos das contribuições calculados com base
em outra planilha apresentada pela autuada.
A manifestante, então, faz a sua defesa com base na planilha que suportou os
créditos corretos, de R$767.751,83 de PIS e de R$3.536.311,46 de Cofins, que foi
disponibilizada pela autuada ao longo do processo de fiscalização.
Durante a fiscalização lhe foi solicitado que apresentasse informações sobre todos
os ativos de forma discriminada por nota fiscal, e embora tenha atendido aos
Fl. 3748
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pedidos, ressalta que a obrigação acessória relacionada – EFD-Contribuições – não
exige a abertura dos créditos sobre os itens do Ativo Imobilizado por nota fiscal,
como consta do “Perguntas e Respostas” extraído do site do Sistema Público de
Escrituração Digital – SPED mantido pela RFB.
Com a impugnação apresenta planilha (Anexo 13) onde está detalhada a apuração
do crédito tomado, sendo possível se constatar, em relação a cada um dos itens
do ativo, o montante já depreciado em cada um dos anos, desde sua aquisição, e
assim a autuada determinou quanto faltava tomar de crédito sobre cada um dos
bens, o que fez com que ela calculasse o valor dos créditos passíveis de utilização
em março de 2016.
Quanto à impossibilidade de alteração do critério para apuração dos créditos de
PIS e Cofins, matéria objeto do item IV.II.2.4.6 do Relatório Fiscal, o Auditor Fiscal
faz crer que, uma vez que o contribuinte efetue os cálculos com base num dos
critérios, essa opção é irretratável; mas no entender da manifestante essa não é a
correta interpretação do dispositivo regulamentador, citando o § 2o do artigo 2o
da Instrução Normativa SRF no 457, de 2004.
Assevera que o disposto no artigo 7o determinou que, uma vez que a empresa
opte pelo cálculo com base nos prazos menores (em 1/48 ou 1/24), essa opção é
irretratável, e não mais poderia voltar a calcular o crédito com base nas taxas de
depreciação.
A regra geral não é uma opção, razão pela qual poderá fazê-la a qualquer tempo
desde que observado o prazo prescricional. Deste modo, como a BRF até então
não realizara a opção do recolhimento pelo prazo menor (48, 24, 12, ou à vista),
entende que pode exercer a opção prescrita na lei e se apropriar dos créditos do
imobilizado sobre o prazo menor, estando no prazo de cinco anos (prescricional),
visto que na lei não há qualquer vedação que a impeça de fazer de forma
retroativa.
Aduz que a RFB já se manifestara sobre essa questão em inúmeros processos de
consulta, citando decisão proferida pela Superintendência Regional da Receita
Federal - SRRF/6a Região, além de apresentar relatório elaborado por empresa
especializada que corroboraria os seus argumentos (Anexo 12).
No que diz respeito ao item IV.III.1.2.1.8, a manifestante afirma que os créditos
tomados foram erroneamente informados pelos Auditores Fiscais (os corretos são
R$2.797.039,66 de PIS e de R$12.883.334,19 de Cofins), e as razões da glosa no
Relatório Fiscal são simplistas e superficiais, ao simplesmente afirmarem que “não
foram disponibilizadas as informações mínimas que permitissem a possível
localização dos documentos fiscais em tela nem mesmo na contabilidade da
empresa”. Poderiam ter solicitado maiores detalhes dos registros e certamente
receberiam as informações que permitiriam concluir pela possibilidade dos
créditos.
Fl. 3749
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Alega que os autuantes não negam que a listagem apresentada na planilha “03
2016 Aproveitamento de Crédito PISCOFINS sobre novas classe de produtos.xlsx”
faça parte do Ativo Imobilizado da BRF, cujos registros consolidam, ao final, a
construção de uma nova linha de produtos lácteos, que à época, era uma das
atividades da companhia.
Também neste caso a manifestante tomava os créditos das contribuições com
base nas taxas de depreciação aplicáveis, enquanto a legislação permitia a
tomada desses créditos em menor prazo. Houve, igualmente, um recálculo das
apropriações com base no valor residual dos bens, o que resultou no registro
extemporâneo, em março de 2016, dos créditos remanescentes e não prescritos
sobre essa classe de produtos. Ao presente item também se aplica o relatório
elaborado por empresa especializada (Anexo 12).
Ao final, afirma que o deslinde deste item somente será possível com a realização
de diligências, que fatalmente concluirão pela correção dos procedimentos e
cálculos efetuados pela autuada, formulando, em tópico específico, os diversos
quesitos pertinentes.
IV.II.2.5 Da Possibilidade de Creditamento Extemporâneo sem a retificação dos
DACONS e EFD-CONTRIBUIÇÕES (Item IV.III.1.2.2 do RF)
Ainda sobre o direito ao creditamento extemporâneo, a manifestante rechaça a
motivação apresentada pelas autoridades fiscais para não reconhecimento dos
créditos, amparada na determinação de necessidade de retificação dos Dacon e
EFD dos respectivos períodos de apuração, pois inexiste norma legal que imponha
essa retificação para inclusão de créditos fora dos períodos de apuração a que se
refiram.
Afirma que, desde que a operação anterior esteja contemplada legalmente com
possibilidade de crédito e seja tempestivo o registro, o direito ao crédito deve ser
assegurado, independentemente de qualquer retificação de obrigações acessórias
dos períodos relacionados com o crédito extemporâneo.
IV.II.2.3.5 – Créditos de Fretes (Item IV.III.1.3.4 do RF)
A manifestante alega que, mesmo para os produtos transportados sujeitos à
alíquota zero ou suspensão das contribuições, tem direito à tomada de créditos,
pois não há uma vinculação entre os créditos admissíveis referentes aos fretes e
aqueles que tratam dos produtos transportados. Mesmo os produtos que
possuem tributação diferenciada, os fretes relativos a essas aquisições possuem
incidência de PIS e Cofins e, portanto, permitem o direito ao crédito das
contribuições.
Conclui que os fretes contratados e os produtos transportados não guardam
nenhum vínculo para fins de possibilidade de créditos, e não há qualquer menção
a esse fato nas leis que permeiam os tributos.
Fl. 3750
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A manifestante também contesta a glosa de fretes contratados após o
desembaraço aduaneiro, para transporte de bens importados até os seus
estabelecimentos, alegando que são efetuados a pessoas jurídicas domiciliadas no
país.
IV.II.3 Infrações Relacionadas à EFD-Contribuições
No que tange à multa regulamentar lavrada, a manifestante afirma que no
presente caso não se verificam os pressupostos da materialidade de aplicação da
multa, vez que a maneira como formalizado o creditamento extemporâneo não
caracterizou o tipo apto à subsunção de incidência da penalidade. Em verdade, os
créditos aproveitados extemporaneamente decorreram de revisão de apurações
anteriormente formalizadas, pelo que, não há sequer que se falar em equívoco de
lançamento, mas sim, da própria interpretação das normas de prescrição da
tributação adotada pela manifestante.
Aduz que a Autoridade Fiscal fundamentou-se em equivocada interpretação do
Parecer Normativo RFB no 03/2013, pois é conclusão da própria RFB de que, quer
o artigo 57 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, quer os artigos 11 e 12 da Lei
no 8.212/1991, possuem como materialidade somente nos casos em que o
contribuinte deixar de apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração
digital. Não sendo este o caso verificado nos presentes autos, impõe-se que seja
cancelado o lançamento da multa regulamentar.
IV.II.3.1 – Da Multa de Ofício e da Multa Regulamentar. Ilegalidade de Aplicação
Concomitante
Em havendo lançamento de obrigações principais com as respectivas autuações
de multas de ofício, haverá excesso na aplicação da norma sancionatória se
também lançada a multa isolada relativa à obrigação acessória correlata, posto
que sobre o mesmo fato jurídico tributário recaem, arbitrariamente, duas
modalidades punitivas.
Assim, a manifestante requer o cancelamento da multa regulamentar, também
em caráter subsidiário, vez que lançadas as multas de ofícios relativas ao
inadimplemento de obrigação principal, configurando a duplicidade de
penalidade.
V – Das Diligências
Na eventualidade de serem considerados insuficientes os diversos elementos de
provas colacionados, a manifestante requer que seja determinada a realização de
diligências para a comprovação de suas alegações, nos termos do art. 18 do
Decreto no 70.235, de 1972, formulando os quesitos para fins de realização de
diligência.
VI - Dos Pedidos
Ao final, a manifestante requer que seja julgada procedente a impugnação,
cancelando-se os Autos de Infração impugnados.
Fl. 3751
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34
Por meio do acórdão acima mencionado, a DRJ julgou improcedente a manifestação
de inconformidade e não reconheceu o direito creditório, conforme a ementa a seguir
reproduzida:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 31/01/2016 a 31/03/2016
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
AUTORIDADE
ADMINISTRATIVA.
INCOMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação
tributária vigente no País, sendo incompetentes para apreciar arguições de
inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do
crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e
compensação.
DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência quando a sua realização revela-se prescindível
para a formação da convicção da autoridade julgadora.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 31/01/2016 a 31/03/2016
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA COMPETÊNCIA.
NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF DO PERÍODO DO FATO
GERADOR DO CRÉDITO.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da
competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração
relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de
declarações e demonstrativos (DCTF, Dacon ou EFD-Contribuições, conforme
aplicável), desde o período de apuração em que o crédito foi originado até o
período de apuração em que o mesmo será utilizado ou requerido em pedido de
ressarcimento.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa
jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de
bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BEM NO MERCADO
INTERNO. DIREITO DE CRÉDITO DETERMINADO EM FUNÇÃO DO BEM ADQUIRIDO.
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Ante a ausência de previsão legal específica para a apuração de créditos da não
cumulatividade da Cofins em relação aos dispêndios com serviço de transporte
(frete) ocorrido na aquisição de bens no mercado interno, o crédito apurado, no
caso, decorre da técnica contábil e fiscal que integra tais despesas ao custo de
aquisição do bem.
Tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, a possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre o gasto com frete deve ser determinada
em função da possibilidade ou não de apropriação de crédito em relação aos bens
transportados.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BEM NO MERCADO
EXTERNO. DIREITO DE CRÉDITO INEXISTENTE.
Na importação de bens, a possibilidade de apuração de créditos da não
cumulatividade da Cofins deve ser aferida com base nas disposições do art. 15 da
Lei no 10.865, de 2004. Os dispêndios da pessoa jurídica importadora com
serviços de transporte (frete) da mercadoria importada desde o local alfandegado
até o local de entrega da mercadoria no território nacional (transporte nacional)
não estão incluídos no valor aduaneiro da mercadoria, não podendo compor a
base de cálculo dos créditos de que tratam os incisos I e II do caput do art. 15 da
Lei no 10.865, de 2004.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO
SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com
alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da
destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.
A Autoridade Fiscal deve glosar o crédito da Cofins informado pelo contribuinte
quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como
suficiente para vedar o direito ao crédito.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. ALUGUEL DE EMPILHADEIRAS. CRÉDITO.
INEXISTENTE.
Não há direito a crédito da não cumulatividade da Cofins sobre os valores pagos a
pessoa jurídica a título de aluguel de empilhadeiras, pois o aluguel de veículos não
é abrangido pela hipótese de creditamento do inciso IV do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003.
DEVOLUÇÃO DE VENDA. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITO. EXISTENTE.
Somente gera direito ao crédito em relação à Cofins apurada por ocasião da saída
da mercadoria a devolução de venda tributada no mercado interno.
Fl. 3753
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INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. APROPRIAÇÃO DE
CRÉDITOS. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. OPÇÃO. VALOR DE AQUISIÇÃO. OPÇÃO
EM MOMENTO POSTERIOR À AQUISIÇÃO DOS BENS.
No regime da não cumulatividade, os créditos da Cofins são calculados com base
nos encargos de depreciação de máquinas e equipamentos destinados à produção
de bens e prestação de serviços; opcionalmente, de maneira irretratável, sobre o
valor de aquisição desses bens. Essa opção pode ser feita em momento posterior
à aquisição das máquinas e equipamentos, hipótese em que a apropriação desses
créditos será efetuada a partir da opção e calculada com base no valor residual
dos bens.
CRÉDITOS. DESPESAS DE ARMAZENAGEM.
Entende-se por armazenagem a guarda de mercadoria em sentido estrito, não se
incluindo nesse conceito serviços de inspeção de containeres, razão pela qual não
geram o crédito da não cumulatividade da Cofins.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
A recorrente interpôs recurso voluntário em face do sobredito acórdão, por meio
do qual, repisa os supracitados argumentos apresentados na impugnação.
Preliminarmente, pleiteia a reunião, para fins de julgamento em conjunto, com o
processo administrativo 13369.726274/2020-57, uma vez que as razões que fundamentaram a
glosa do direito creditório possuem a mesma motivação do auto de infração, que culminou com
impugnação e recurso voluntário apresentado no processo administrativo 13369.726274/2020-57,
razão pela qual é imprescindível o julgamento conjunto do presente processo com o processo
correlato.
Aduz ainda que é imperioso que a decisão a ser proferida nestes autos observe o
que será decidido no processo administrativo no 13369.726274/2020-57.
Ulteriormente, aduz que não houve, por parte da Fiscalização, esforço em verificar
a ocorrência do fato gerador e em determinar a matéria tributável, nos termos do artigo 142 do
CTN.
Sustenta que a Fiscalização apenas desconsiderou a classificação fiscal realizada
pela recorrente com base em meras presunções, sem apresentar qualquer motivação ou laudo
técnico para tanto, bem como que não foi feita a reclassificação dos produtos, atribuindo-se à
recorrente o ônus probatório que incumbe à Fiscalização.
Assevera que a Fiscalização deixou de aplicar a correta metodologia para a
classificação fiscal dos produtos na NCM, tendo-se limitado a indicar os textos das Notas
Explicativas do Sistema Harmonizado (“NESH”) que, supostamente, dariam guarida à
desclassificação realizada.
Fl. 3754
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Afirma a recorrente que o acórdão recorrido é nulo, devendo ser reformado, em
razão da superficialidade na análise dos argumentos e comprovações trazidos por meio da
impugnação, em violação ao princípio da verdade material.
Apresenta argumentos com vistas a reverter as glosas efetuadas pela Fiscalização
concernentes aos seguintes créditos:
(i)
créditos presumidos dispostos na Lei 12.058/2009 e créditos
presumidos dispostos na Lei 12.350/2010;
(ii)
créditos relativos a bens adquiridos para revenda sujeitos à alíquota
zero, relativos à aquisição de insumos sujeitos à alíquota zero e à aquisição
de leite cru de pessoa física;
(iii) créditos relativos às aquisições de serviços que não se enquadram no
conceito de insumo: ferramentaria, frete distribuição, coleta, vigilância,
transportes e demais relacionados ao Relatório Fiscal, serviços de cross
docking, locação de uniformes e locação de veículos;
(iv) créditos relativos a fretes;
(v)
créditos sobre fretes após desembaraço aduaneiro para transporte
de produtos com alíquota zero, suspensão das contribuições ou cujos
créditos não foram admitidos; e
(vi) créditos extemporâneos.

A recorrente se insurge contra a omissão de receita apurada pela Fiscalização em
razão da reclassificação fiscal dos seguintes produtos: carnes temperadas, kits e produtos da
posição 1902 da NCM (tortas).
Contesta a exigência das contribuições ao PIS/Pasep e da Cofins sobre receitas
financeiras de variações monetárias ativas de depósitos judiciais ou extrajudiciais, sustenta que os
juros incidentes sobre depósitos judiciais de qualquer natureza não constituem receita nova, de
sorte que o reconhecimento do ativo não altera a circunstância de que a disponibilidade jurídica
sobre a respectiva receita somente ocorre no momento em que o valor dos juros em comento se
torna líquido e certo, o que, em casos como o presente, ocorrerá somente ao final do litígio.
Defende a não aplicação da multa regulamentar, uma vez que o creditamento
extemporâneo não caracterizou o tipo apto à subsunção de incidência da penalidade, na medida
em que os créditos aproveitados extemporaneamente decorreram de revisão de apurações
anteriormente formalizadas; bem como que cabe o cancelamento da multa regulamentar, porque
lançada a multa de ofício relativa ao inadimplemento da obrigação principal, configurando a
duplicidade de penalidade.
Por fim, destaca que as situações elencadas no acórdão recorrido demonstram o
quanto peculiar é a atividade desenvolvida por ela, demandando análise detalhada do seu
Fl. 3755
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processo produtivo, para atestar quais os insumos relevantes e essenciais ao exercício de seu
objeto social, e, por isso mesmo, requer a realização de diligência para a comprovação de suas
alegações.
As matérias referentes à omissão de receita em razão da reclassificação fiscal de
produtos, à exigência das contribuições ao PIS e da Cofins sobre receitas financeiras de variações
monetárias ativas de depósitos judiciais ou extrajudiciais e, por último, à aplicação da multa
regulamentar em razão da apresentação de informações inexatas na Escrituração Fiscal Digital –
Contribuições (EFD-C), não são objeto do presente processo, apenas do processo principal
cadastrado sob o número 13369.726274/2020-57, razão pela qual não serão apreciadas no
presente voto.

VOTO
Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razões pelas quais o conheço.
Preliminar – reunião com o processo 13369.726274/2020-57
Preliminarmente, a recorrente pleiteia a reunião, para fins de julgamento em
conjunto, com o processo administrativo 13369.726274/2020-57, uma vez que as razões que
fundamentaram a glosa do direito creditório possuem a mesma motivação do auto de infração,
que culminou com impugnação e recurso voluntário apresentado no processo administrativo
13369.726274/2020-57, razão pela qual é imprescindível o julgamento conjunto do presente
processo com o processo correlato.
Aduz ainda que é imperioso que a decisão a ser proferida nestes autos observe o
que será decidido no processo administrativo no 13369.726274/2020-57.
Com efeito, a legitimidade dos créditos em apreço, referentes ao 1o trimestre de
2016, foi analisada pelas autoridades fiscais no curso de procedimento fiscal que culminou na
lavratura de autos de infrações da contribuição ao PIS e da Cofins, objeto do processo principal n.
13369.726274/2020-57, razão pela qual impõe-se o julgamento em conjunto do presente
processo com o aludido processo principal, devendo as conclusões lá apuradas acerca do saldo
credor ou devedor das contribuições em comento referentes ao 1o trimestre de 2016 serem
aplicadas ao presente processo concernente a pedido de ressarcimento e compensações do
mesmo período.
A Fiscalização, após o mencionado procedimento fiscal, lavrou autos de infração
referentes à contribuição ao PIS e à Cofins (processo no 13369.726274/2020-57), em razão de
glosas de créditos escriturados pela recorrente no 1o trimestre de 2016, tendo, ao final, apurado
saldo credor da Cofins consistente no montante de R$ R$ 4.760.634,06, bem como lançado
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valores da contribuição ao PIS e da Cofins e em razão da omissão de receitas e aplicado multa em
razão da prestação de informações inexatas na EFD-Contribuições.
Segue a conclusão das autoridades fiscais consignada no Relatório Fiscal das
autuações concernentes ao processo n. 13369.726274/2020-57:
X- CONCLUSÃO
Foram apuradas as seguintes irregularidades:
A contribuinte apurou créditos de PIS/Pasep e Cofins em desacordo com a
legislação. Os créditos em tela foram glosados. Foi constatada a comercialização
de diversas mercadorias com classificação fiscal incorreta e, por consequência,
não oferecidas à tributação. Também foi constatada omissão quanto a receitas
financeiras. Os valores são neste ato incluídos na base de cálculo da COFINS e do
PIS e tributados nessas contribuições. Foi lançada multa por inexatidão da EFD-
Contribuições em relação aos créditos extemporâneos informados como ajustes.
Devem ser parcialmente deferidos os PER de no 01871.27246.100718.1.5.18-
6858, referente ao crédito do PIS/Pasep, no valor de R$ 1.333.219,13 e de no
04027.66891.100718.1.5.19-0076, referente ao crédito da Cofins, no valor de R$
4.760.634,06, devendo estes valores permanecerem sobrestados até o final dos
julgamentos destes processos, por determinação da Solução de Consulta Interna
Cosit no 24/2007, visto que há valores exigidos em auto de infração deste
período, em valor total superior ao crédito apurado.
Não restou saldo de qualquer tipo de crédito para aproveitamento futuro.
Fica a contribuinte intimada a retificar os saldos dos créditos do regime não-
cumulativo conforme a apuração deste relatório, no prazo de 30 dias.
E, para que surta os efeitos legais cabíveis, o presente Relatório Fiscal está sendo
juntado de forma eletrônica ao processo 13369.726274/2020-57.
O presente Relatório Fiscal também será utilizado como base para a emissão de
Despachos
Decisórios
dos
processos
10983.913948/2020-16
e
10983.913947/2020-71, que tratam os Pedidos de Ressarcimento citados. A
juntada aos demais processos pode depender de apresentação de manifestação
de inconformidade, se for o caso, após a ciência dos Despachos Decisórios. (...)

Dessa forma, o saldo credor apurado pela Fiscalização por meio do aludido
processo 13369.726274/2020-57 para o 1o trimestre de 2016, atinente à Cofins, é o que foi
considerado para este processo pela Unidade de Origem ao prolatar o despacho decisório.

Tratam-se, conforme já assinalado, de processos vinculados que devem ser julgados
conjuntamente.
Considerando que se trata da mesma matéria, a recorrente, neste processo,
apresentou, no recurso voluntário, os mesmos argumentos apresentados no recurso voluntário
interposto nos autos do mencionado processo n. 13369.726274/2020-57, concernentes aos
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créditos das contribuições em tela por ela escriturados no 1o trimestre de 2016, com vistas a
demonstrar a legitimidade desses créditos.
Assim sendo, considerando que o recurso voluntário referente ao processo no
13369.726274/2020-57 foi julgado no início desta sessão, por esta turma, reproduzo a seguir a
mesma fundamentação do acórdão referente ao aludido julgamento, salvo a referente à omissão
de receita e à aplicação da multa por prestação de informações inexatas na EFD-Contribuição, por
não serem objeto do presente processo, aplicando-se, portanto, à matéria sob julgamento, a
mesma decisão proferida naquele processo e, por conseguinte, o memo saldo da Cofins referente
ao 1o trimestre de 2016.
Logo, reproduzo a seguir parte da fundamentação do acórdão proferido no
julgamento do recurso voluntário referente ao processo principal no 13369.726274/2020-57:
(...)
A recorrente aduz que não houve, por parte da Fiscalização, esforço em verificar a
ocorrência do fato gerador e em determinar a matéria tributável, nos termos do
artigo 142 do CTN.
Sustenta que a Fiscalização apenas desconsiderou a classificação fiscal realizada
pela recorrente com base em meras presunções, sem apresentar qualquer
motivação ou laudo técnico para tanto, bem como que não foi feita a
reclassificação dos produtos, atribuindo-se à recorrente o ônus probatório que
incumbe à Fiscalização.
Assevera que a Fiscalização deixou de aplicar a correta metodologia para a
classificação fiscal dos produtos na NCM, tendo-se limitado a indicar os textos das
Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (“NESH”) que, supostamente, dariam
guarida à desclassificação realizada.
Sem razão a recorrente, na medida em que as infrações estão tipificadas de forma
adequada e fundamentadas pela autoridade fiscal, com a delimitação dos fatos
constatados e normas aplicáveis.
Acerca da nulidade, a legislação estabelece que são nulos os atos e termos
lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por
autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa, conforme art.
59 do Decreto 70.235/1972. No presente caso, não restam configuradas tais
hipóteses.
Não houve nenhuma violação ao art. 142 do CTN, ao contrário, houve estrito
cumprimento ao disposto no aludido artigo, de sorte que a autoridade fiscal
corretamente constituiu crédito tributário mediante a lavratura dos autos de
infração em questão.
Com vistas a verificar o cumprimento das obrigações concernentes à Cofins e à
contribuição ao PIS/Pasep, a autoridade fiscal lavrou várias intimações no curso
do procedimento e fiscalização, a fim de obter esclarecimentos e documentos
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necessários para a sua análise, notadamente para verificar a legitimidade dos
créditos dessas contribuições escriturados pela recorrente, inclusive a
escrituração de créditos extemporâneos, receitas financeiras não consideradas
pela recorrente, e a classificação fiscal de determinados produtos, tendo, ao final,
efetuado glosas de determinados créditos, reclassificação fiscal de determinados
produtos e identificado receita financeira não oferecida à tributação das
contribuições em tela, com a apresentação dos fundamentos de fato e de direito
pertinentes, não havendo que se falar em nulidade dos lançamentos.
Ao contrário do entendimento da recorrente consignado no recurso voluntário, o
ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito,
conforme art. 373 do Código de Processo Civil – Lei 13.105/2015.
Constata-se que no período sob fiscalização há escrituração de créditos das
contribuições em apreço, com pedidos de ressarcimento e compensação
efetuados pela interessada.
Assim, tratando-se de direito creditório, inclusive créditos extemporâneos, cabe à
recorrente comprovar o crédito pleiteado mediante a apresentação de todos os
documentos e esclarecimentos solicitados pela autoridade fiscal responsável pela
análise desse suposto crédito, impondo-se a glosa dos créditos considerados
ilegítimos pela autoridade fiscal.
Já no que diz respeito à reclassificação fiscal de determinados produtos, daí sim
cabe ao autuante comprovar a irregularidade, de forma fundamentada, como
ocorreu no caso sob análise.
Não há nenhum vício atinente à reclassificação fiscal levada a efeito pela
Fiscalização, de modo que a Fiscalização aplicou corretamente a metodologia para
a classificação fiscal dos produtos na NCM, conforme será abordado
posteriormente, e a existência de laudos técnicos é dispensável caso a autoridade
fiscal tenha todos os elementos e características necessárias do produto para
verificar a sua classificação fiscal correta, de acordo com o Parecer Normativo
Cosit/RFB n. 6, de 20 de dezembro de 2018, e conforme disposto no art. 30, § 1o,
do Decreto 70.235/72, abaixo transcrito:
Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto
Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados
nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência
desses laudos ou pareceres.
§ 1° Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos.
(...) (destaque nosso)
Afirma a recorrente que o acórdão recorrido é nulo, devendo ser reformado, em
razão da superficialidade na análise dos argumentos e comprovações trazidos por
meio da impugnação, em violação ao princípio da verdade material.
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Tal alegação não merece acolhida, uma vez que o acórdão recorrido está
devidamente fundamentado. Com efeito, considerando que parte da matéria sob
julgamento já foi analisada por meio de outra decisão, a DRJ utilizou como razão
de decidir a fundamentação dessa decisão, não havendo nenhum vício, já que, de
fato, se trata da mesma matéria já analisada, e, corretamente, apreciou todas as
matérias que não foram objeto de julgamento, como as concernentes ao crédito
extemporâneo, à receita financeira, à multa regulamentar e ao pedido de
diligência.
Logo, rejeito as preliminares concernentes à reunião de processos, à nulidade dos
autos de infração e à nulidade do acórdão recorrido.
Créditos Presumidos dispostos na Lei 12.058/2009
Para apuração e aproveitamento do crédito presumido previsto na legislação
acima descrita é necessário o cumprimento de todos os requisitos dispostos na
legislação.
A Fiscalização destaca que no trimestre em tela não houve a aquisição de bovinos
vivos e, conforme estabelecido nos artigos 33, § 2o e 34, § 2o, da Lei no
12.058/2009, somente “bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de
apuração” poderiam dar direito a crédito presumido.
Ademais, conforme bem apontado pelo acórdão recorrido, as autoridades fiscais
constataram o descumprimento dos seguintes requisitos:
– não houve qualquer exportação de bens classificados nos códigos 02.01,
02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00, 0506.90.00,
0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, e que, assim, não há direito a crédito presumido
relativo à aquisição de bois, porque, conforme art. 33 da Lei no 12.058, este
crédito é privativo das empresas “que produzam mercadorias classificadas nos
códigos 02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0206.80.00,
0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, destinadas à
exportação”:
Art. 33. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que
produzam mercadorias classificadas nos códigos 02.01, 02.02, 02.04,
0206.10.00,
0206.20,
0206.21,
0206.29,
0206.80.00,
0210.20.00,
0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, destinadas à exportação,
poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas
em cada período de apuração crédito presumido, calculado sobre o valor
dos bens classificados nas posições 01.02 e 01.04 da NCM, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação dada pela
Lei no 12.839, de 2013) (destaque nosso)
– a contribuinte adquiriu carnes bovinas das posições 0201 e 0202 e as
industrializava, sendo enquadrada no disposto no art. 34, § 1o, da Lei no
12.058/2009, que vedava a apuração de crédito presumido para essa situação:
Fl. 3760
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Art. 34. A pessoa jurídica tributada com base no lucro real que adquirir para
industrialização produtos cuja comercialização seja fomentada com as
alíquotas zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins previstas nas
alíneas a e c do inciso XIX do art. 1o da Lei n o 10.925, de 23 de julho de
2004, poderá descontar das referidas contribuições, devidas em cada
período de apuração, crédito presumido determinado mediante a aplicação
sobre o valor das aquisições de percentual correspondente a 40% (quarenta
por cento) das alíquotas previstas no caput do art. 2o da Lei n o 10.637, de
30 de dezembro de 2002, e no caput do art. 2 o da Lei n o 10.833, de 29 de
dezembro de 2003. (Redação dada pela Lei no 12.839, de 2013
§ 1o É vedada a apuração do crédito de que trata o caput nas aquisições
realizadas por pessoa jurídica que industrializa os produtos classificados
nas posições 01.02, 01.04, 02.01, 02.02 e 02.04 da NCM ou que revende os
produtos referidos no caput. (Redação dada pela Lei no 12.839, de 2013)
– foram adquiridas carnes tributadas à alíquota zero, que se enquadram na Lei
no 10.925/2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”, não sendo também possível haver
créditos à alíquota de 1,65% para PIS/Pasep ou de 7,6% para a Cofins:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no
mercado interno de: (Vigência) (Vide Decreto no 5.630, de 2005) (...)
XIX - carnes bovina, suína, ovina, caprina e de aves e produtos de origem
animal classificados nos seguintes códigos da Tipi: (Incluído pela Lei no
12.839, de 2013)
a)
02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.2, 0210.20.00, 0506.90.00,
0510.00.10 e 1502.10.1; (Incluído pela Lei no 12.839, de 2013) (...)
(destaques nosso)
– em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 977 (art. 513 da IN RFB
no 1.911, de 2019), a contribuinte não exportou qualquer dos produtos listados
no caput do art. 33 da Lei no 12.058/2009 (...):
IN RFB 977/2009
Art. 5o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas
em cada período de apuração, o crédito presumido calculado sobre o valor
dos bens classificados na posição 01.02 da NCM, utilizados como insumos
na fabricação de produtos classificados nos códigos 02.01, 02.02,
0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0506.90.00, 0510.00.10, 1502.00.1,
4101.20.10, 4104.11.24 e 4104.41.30 da NCM, destinados à exportação ou
vendidos a empresa comercial exportadora com o fim específico de
exportação.
Fl. 3761
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Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este
artigo é vedada às pessoas jurídicas que efetuem a operação de venda dos
bens referidos no inciso I do caput do art. 2o. (destaques nosso)
Em razão dos motivos acima elencados, a autoridade fiscal glosou os
mencionados créditos presumidos decorrentes de aquisição de carne.
A recorrente não contestou todas as constatações acima reproduzidas, se limitou
a apresentar argumentos que não a exime do cumprimento dos aludidos
requisitos. Importante registrar que basta o descumprimento de um requisito
para glosar ou denegar crédito presumido.
A recorrente, por exemplo, não contestou a constatação das autoridades fiscais, à
fl. 1499, no sentido de que não houve exportação no período sob análise dos bens
classificados nos códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29,
0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, fato imprescindível
para a apuração e escrituração do crédito presumido em questão, o que, por si só,
já é suficiente para manter as glosas efetuadas pela Fiscalização.
Portanto, as glosas foram efetuadas em razão dos motivos acima discriminados e
não tão somente porque “os produtos adquiridos por ela sujeitos ao crédito
presumido seriam transformados, após um processo de industrialização, em bens
cuja receita da venda estaria sujeita à suspensão da incidência das contribuições,
por força do inciso II do artigo 2o da Instrução Normativa no 977/2009”.
Outro motivo que merece destaque, acima consignado, é a aquisição de carnes
das posições 0201 e 0202, conforme bem apontado pelas autoridades fiscais no
Relatório (fls. 1499-1500):
A contribuinte adquiriu carnes bovinas das posições 0201 e 0202. Fica
bastante claro que a contribuinte industrializava estas carnes que
adquiria, pois vendeu mercadorias que não adquiriu, obtidos da
industrialização daquelas adquiridas, como por exemplo, 325344-
HAMBURGUER BOVINO 120G SD GIRAFFAS FS e 500221-HAMBURGUER
BOVINO MC DONALDS, sendo enquadrada no disposto no art. 34, §1o, da
Lei no 12.058/2009, que vedava a apuração de crédito presumido sobre a
aquisição de carnes por pessoa jurídica que industrializasse os bovinos
vivos ou carnes das posições 0201 e 0202 que adquirisse. Também, o art.
37 da Lei 12.058/2009 exclui da aplicação dos arts. 8o e 9o da Lei no
10.925/2004 as carnes em tela. Portanto, os valores presentes na EFD-
Contribuições relativos a créditos presumidos que fossem relativos à
aquisição de carnes devem ser glosados, porque este crédito era vedado na
situação da contribuinte.
Foram adquiridos no 1o trimestre carnes tributadas com alíquota zero, que
se enquadram na Lei 10.925/2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”. Assim,
também não é possível haver créditos à alíquota de 1,65% para Pis ou de
7,6% para a Cofins.
Fl. 3762
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Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN 977 (art. 513 da IN
1.911/2019), acima transcrito, a contribuinte não adquiriu bovinos vivos e
não exportou qualquer dos produtos listados no caput do art. 33 da Lei no
12.058/2009. (...)
Logo, correta a glosa atinente aos créditos presumidos em questão.
Créditos Presumidos da Lei 12.350/2010
Conforme já assinalado, em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB
1.157, de 2011, a recorrente incorreu na vedação destacada no parágrafo único
do mesmo artigo (vedação mantida no Inciso I do § 2o do art. 523 da IN RFB 1.911,
de 2019): realizou operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05,
23.04, 23.06 e 23.09.90 sem tributação, bens estes listados nos incisos I a III do
caput do art. 2o:
Art. 5o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
poderão descontar das referidas contribuições, devidas em cada período de
apuração, crédito presumido relativo às operações de aquisição dos
produtos de que trata o art. 7o para utilização como insumo na produção
dos produtos classificados nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e
0210.1 da NCM, destinados à exportação ou vendidos a empresa comercial
exportadora com o fim específico de exportação.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este
artigo é vedada às pessoas jurídicas que efetuem a operação de venda dos
bens referidos nos incisos I a III do caput do art. 2o.
Art. 2o Fica suspenso o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins incidentes sobre a receita bruta da venda, no mercado interno, de:
I - insumos de origem vegetal, classificados nas posições 10.01 a 10.08,
exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e nas posições 12.01, 23.04 e
23.06 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);
II - preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais vivos
classificados nas posições 01.03 e 01.05, classificadas no código 2309.90 da
NCM;
III - animais vivos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM; e (...)
Destaca a Fiscalização no Relatório Fiscal (fl. 1516):
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 1.157/2011 (art.
523 da IN RFB no 1.911/2019), acima transcrito, a contribuinte incorreu na
vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo (vedação mantida
no Inciso I do § 2o do art. 523 da IN RFB 1.911/2019): realizou operação de
venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05 e 23.09.90, bens estes
listados nos incisos I a III do caput do art. 2o, no valor de R$ 30.291.693,88
em janeiro, R$ 29.628.180,33 em fevereiro e R$ 27.604.881,01 em março. O
Fl. 3763
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arquivo não paginável VENDA DE BENS VEDAÇÃO PRESUMIDO, anexado
pelo Termo de Anexação de Arquivo Não paginável de folha 1447, contém a
listagem das notas de venda dos bens que impediam a apuração do crédito
presumido do período, incluindo a chave da nota, o que a identifica
completamente. Foram incluídas também as informações da EFD-
Contribuições relativas a estas notas fiscais.
No que diz respeito ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB 1.157, de 2011 (art.
526 da IN RFB no 1.911/2019), a recorrente incorreu na vedação destacada no
parágrafo único do mesmo artigo, já que é notório que a recorrente está
enquadrada em pessoa jurídica “que industrialize bens e produtos classificados
nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”, conforme preconizado no inciso III do caput
do art. 3o e no § 1o do art. 56 da Lei 12.350, de 2010:
Art. 6o As pessoas jurídicas, tributadas com base no lucro real, poderão, na
forma do art. 10, descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
devidas em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o
valor de aquisição das mercadorias classificadas nos códigos 02.03,
0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, utilizadas como insumos em
industrialização ou destinadas à venda a varejo.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este
artigo é vedada às pessoas jurídicas de que trata o inciso III do caput do art.
3o.
Art. 3o A suspensão do pagamento das contribuições, na forma dos arts. 2o
e 4o, alcança as vendas:
(...)
III - dos produtos referidos no inciso IV do art. 2o, somente quando
efetuadas por pessoa jurídica revendedora ou que industrialize bens e
produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM. (destaques
nosso)
A recorrente assevera que “os artigos 7o e 8o, da então vigente Instrução
Normativa no 977/2009, autorizavam expressamente a tomada de crédito
presumido sobre bens adquiridos com suspensão de pagamento das
contribuições”, bem como que “Há de se considerar que o legislador claramente
se refere aos insumos adquiridos por empresa industrial, permitindo que mesmo
os produtos adquiridos com tributação diferenciada, neste caso por suspensão,
sejam passíveis de creditamento por seu adquirente”.
Sem razão a recorrente. Segue a fundamentação da autoridade fiscal constante
do Relatório fiscal:
Em resumo, todos os valores creditados relativos aos bens tratados na Lei
12.350/2010 e IN RFB 1.157/2011 devem ser estornados porque a
suspensão na sua aquisição era obrigatória, conforme art. 4o da citada
Fl. 3764
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instrução normativa, acima transcrito, e todas as condições para a
suspensão estavam presentes ou os produtos adquiridos estavam
submetidos à alíquota zero de PIS/Pasep e Cofins. Por outro lado, o crédito
presumido não era permitido porque a contribuinte estava enquadrada na
vedação à apropriação do mencionado crédito conforme previsão legal
supracitada e demonstrado acima.
Assim, para efetivar as alterações decorrentes da glosa dos créditos
relativas à aquisição de bens tratados na IN RFB no 1.157/2011, foi alterada
a linha 7. Valor total dos ajustes de redução na planilha de apuração
corrigida do arquivo de folha 1454, conforme item IV.III.1.4 Consolidação
dos ajustes de Redução adiante.
Conforme acima reproduzido, as autoridades fiscais apenas aduziram que todos
os valores creditados relativos aos bens tratados na Lei 12.350/2010 e IN RFB
1.157/2011 devem ser estornados porque a suspensão na sua aquisição era
obrigatória, conforme art. 4o da mencionada Instrução Normativa, e todas as
condições para a suspensão estavam presentes ou os produtos adquiridos
estavam submetidos à alíquota zero de PIS/Pasep e Cofins. Já quanto ao crédito
presumido, a autoridade fiscal assinalou que “não era permitido porque a
contribuinte estava enquadrada na vedação à apropriação do mencionado crédito
conforme previsão legal supracitada e demonstrado acima”.
Registre-se, ainda, que a recorrente também não apresentou o controle
diferenciado de estoques e de registro de créditos, previsto no art. 35 da Lei
12.058, de 2009, nos arts. 14 e 15 da IN RFB 977/2009, e nos artigos 13 a 15 da IN
RFB 1.157/2011, sob a justificativa de que “não há como segregar as aquisições
previstas nas IN”.
Ora, tal justificativa também não a exime da obrigação de apresentar controle
diferenciado de estoques e de registro de crédito, previsto na legislação
supracitada, cabendo à recorrente envidar todos os esforços para cumprir a
aludida obrigação disposta na legislação para usufruir do crédito presumido, de
sorte que tal descumprimento consiste em mais um motivo para manter as glosas
de créditos presumidos em comento efetuadas pelas autoridades fiscais.
Dessa forma, mantenho as glosas, estornos e ajustes efetuados pela Fiscalização
acerca dos créditos presumidos em apreço, detalhadamente consignado no
Relatório Fiscal dos autos de infração, às fls. 1490-1522.
Glosa de crédito relativo a bem adquirido para revenda sujeito à alíquota zero,
crédito relativo à aquisição de insumo sujeito à alíquota zero e crédito relativo à
aquisição de leite cru de pessoa física
A recorrente aduz que independente da destinação das mercadorias adquiridas e
tributadas a alíquota zero, pelo princípio da regra matriz de incidência tributária,
tais aquisições sofreram a incidência e logo geram direito ao creditamento nas
operações.
Fl. 3765
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Assevera que o produto queijo prato teve a saída para revenda tributada e, por
isso mesmo, tem direito ao crédito referente à aquisição desse produto.
Quanto à aquisição de açúcar, assinala que “é um insumo que faz parte do seu
processo produtivo, e, dessa forma, considerando que, “no processo produtivo
final estará compondo um produto com saída tributada pelo PIS e COFINS, resta o
direito ao seu creditamento, para que não gere um descompasso tributário”.
Quanto à aquisição de leite cru fornecido por pessoa física, a recorrente afirma
que o argumento utilizado pela Fiscalização “está relacionado a Lei 10.925, art. 8o,
§3o, inc. V e o valores glosados foram informados na planilha GLOSAS 04-trim
2015”, mas para fins de direito ao creditamento, o enquadramento correto está
previsto no art. 8' da lei 10.925 de julho de 2004, relacionado ao crédito
presumido.
Aduz ainda a recorrente que as vacinas e os medicamentos integram o seu
processo produtivo, e, dessa forma, são insumos essenciais e obrigatórios, bem
como que em razão de estarem sob regime de tributação monofásico, gerariam o
direito ao creditamento.
Sem razão a recorrente.
O § 2o do art. 3o da Lei 10.833/03 e da Lei 10.637/02 vedam expressamente a
tomada de crédito referente à aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição. Assim sendo, não cabe a tomada de crédito de bens
adquiridos e sujeitos à alíquota zero das contribuições em apreço.
No que diz respeito à alegação no sentido de que o produto queijo prato teve a
saída para revenda tributada, cumpre assinalar que a eventual revenda tributada,
de forma equivocada, de produto adquirido, sujeito à alíquota zero, não permite a
tomada de crédito na sua aquisição.
As vacinas veterinárias, classificadas na subposição 3002.30 da NCM, estão
sujeitas à incidência das contribuições à alíquota zero e, dessa forma, é vedada a
apuração de créditos do regime não cumulativo calculados sobre os valores das
aquisições. Com efeito, não se enquadram na Lei 10.147/2000, não sendo
submetidas à tributação monofásica, e sim à alíquota zero em toda a cadeia
produtiva, sendo tratadas na Lei 10.925/2004, art. 1o, inciso VII.
Quanto aos demais produtos, cujos créditos foram glosados porque, segundo a
Fiscalização, sujeitos à alíquota zero, constatamos que as glosas estão corretas,
conforme disposto no Relatório Fiscal e discriminado na planilha denominada
“GLOSAS 01-trim 2016”, aba “Alíq Zero”, juntada à fl. 1446. Com efeito, a
Fiscalização glosou créditos de produtos químicos sujeitos à alíquota zero,
classificados no capítulo 29 da NCM, relacionados no Anexo I do Decreto
6.426/2008, com base no art. 1o, inciso I, do aludido decreto, bem como de
produtos sujeitos à alíquota zero por força do disposto no art. 2o da Lei
10.147/2000.
Fl. 3766
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Quanto à aquisição de leite cru de pessoa física, correta a fundamentação e o
procedimento levado a efeito pelas autoridades fiscais, conforme consignado no
Relatório Fiscal:
Ainda, em relação ao leite cru adquirido de pessoa física, a contribuinte
apurou créditos de 0,99% de PIS e 4,56% de Cofins. Ocorre que neste
trimestre entraram em vigor as alterações introduzidas pela Lei no 13.137,
de 19/06/2015, na Lei no 10.925/2004 (alterações transcritas abaixo),
excepcionando o leite in natura do inciso I do § 3o e criando o inciso V do
mesmo parágrafo para tratar o caso. Informa-se que a BRF SA não era
habilitada no programa instituído pelo art. 9o -A da mesma lei, fazendo jus
apenas a 20% da alíquota do caput art. 2o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, sendo glosada a diferença.
Portanto, mantenho as glosas em apreço.
Glosa de crédito de aquisições de bens que não se enquadram no conceito de
insumo
O regime não-cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins surgiu,
respectivamente, com a publicação da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e
da Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003, possibilitando ao contribuinte o
aproveitamento de créditos decorrentes da aquisição de bens e/ou serviços para
a consecução de suas atividades empresariais.
Transcrevemos, a seguir, parte dos dispositivos das referidas leis que disciplinam
o desconto de créditos relativos aos bens e serviços utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda no regime não-cumulativo de cobrança da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
Lei no 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
Fl. 3767
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combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
Considerando que o legislador não estabeleceu uma definição expressa do termo
“insumo”, a questão se tornou polêmica até 22/02/2018, data do julgamento, sob
o rito dos recursos repetitivos, do Recurso Especial no 1.221.170/PR. Segue a
ementa do acórdão proferido pelo STJ:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS
À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO
ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003,
que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade
ou
relevância,
vale
dizer,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço
- para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido
e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos
autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos
a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e
exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual - EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e
404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
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considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item
- bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
Importante transcrever parte do voto da Ministra Regina Helena Costa, que fixou
a tese que foi acordada pela maioria dos ministros ao final do julgamento:
(...) Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado
item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com
o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o
serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes
prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva
(v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo
emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (destaques
nosso)
Dessa forma, infere-se que a tese central firmada pelos Ministros da Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria em comento é que “o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte”.
A Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil – RFB, mediante o Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, apresentou as principais
definições do conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins estabelecida pelo STJ no julgamento do aludido Recurso Especial
1.221.170/PR. A ementa do parecer restou redigida nos seguintes termos:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ESTABELECIDA
NO
RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de
Fl. 3769
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apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à
venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca
e fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833,
de 2003, art. 3o, inciso II.
Consta expressamente no mencionado Parecer Cosit/RFB no 05/2018 que são
considerados insumos itens relacionados com a produção de bens ou com a
prestação e serviços a terceiros, de sorte que não abrange itens que não estejam
sequer indiretamente relacionados com tais atividades, conforme o trecho a
seguir transcrito:
14. Conforme constante da ementa do acórdão, a tese central firmada
pelos Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da
matéria em comento é que “o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item -bem ou serviço -
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte”.
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da
expressão “atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto essa expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que
haveria insumos geradores de crédito da não cumulatividade das
contribuições em qualquer atividade desenvolvida pela pessoa jurídica
(administrativa, jurídica, contábil, etc.), a verdade é que todas as
discussões e conclusões buriladas pelos Ministros circunscreveram-se ao
processo de produção de bens ou de prestação de serviços desenvolvidos
pela pessoa jurídica.
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16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que
permite a apuração de créditos das contribuições em relação a “bens e
serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda”.
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros
que adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que
somente podem ser considerados insumos itens relacionados com a
produção de bens destinados à venda ou com a prestação de serviços a
terceiros, o que não abarca itens que não estejam sequer indiretamente
relacionados com tais atividades.
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que
os Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente
pretendia creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os
Ministros somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito
de insumos dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização
(“água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de
limpeza e (...) equipamentos de proteção individual – EPI”), excluindo de
plano de tal conceito itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade
(“veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a
representantes, fretes (...), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões”). (...) (destaques nosso)
Logo, com base no aludido acórdão proferido pelo STJ é que devemos analisar,
caso a caso, se o que se pretende considerar como insumo é, ou não, essencial ou
relevante ao processo produtivo ou à prestação do serviço.
Cabe registrar ainda que o teste de subtração, proposto pelo Ministro Mauro
Campbell no sobredito julgamento do STJ, segundo o qual seriam insumos bens e
serviços “cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do
serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou
implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes”,
pode ser utilizado como uma importante ferramenta na identificação da
essencialidade ou relevância de determinado item para o processo produtivo ou
para a prestação de serviço.
Apresentamos a seguir os requisitos para caracterização de insumo nos termos
delineados pelo STJ no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, de forma a
facilitar a análise casuística de cada item:
Fl. 3771
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Logo, consideraremos o conceito de insumo definido pelo STJ no REsp
1.221.170/PR, vale dizer, será aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado
bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo interessado.
A recorrente é uma empresa agroindustrial e comercial que tem como atividades
econômicas, dentre outras: “I) a industrialização, comercialização, no varejo e no
atacado, e exploração de alimentos em geral, principalmente os derivados de
proteína animal e produtos alimentícios que utilizem a cadeia de frio como
suporte e distribuição; II) a industrialização e comercialização de rações e
nutrimentos para animais; (...); IV) a industrialização, refinação e comercialização
de óleos vegetais, gorduras e laticínios; V) a exploração, conservação,
armazenamento, ensilagem e comercialização de grãos, seus derivados e
subprodutos; (...); e, VII) a exportação e a importação de bens de produção e de
consumo.”
Glosa de crédito referente à aquisição de ferramentaria, frete distribuição,
coleta, vigilância, transportes e demais relacionados
Considerando que as autoridades fiscais efetuaram glosas de créditos das
contribuições em comento em razão dos produtos adquiridos ou dos serviços
contratados
pela
recorrente
não
caracterizarem
insumos,
consoante
fundamentação consignada no Relatório Fiscal das autuações, cabe à recorrente,
por meio da impugnação e, se for o caso, do recurso voluntário, evidenciar a
essencialidade e relevância de cada produto adquirido e de cada serviço
contratado, com vistas a comprovar a legitimidade do insumo utilizado em seu
processo produtivo.
Assim sendo, afirmações genéricas no sentido de que determinados produtos ou
serviços são essenciais e relevantes ao processo produtivo, sem demonstração da
essencialidade e relevância, são insuficientes para reversão de glosas de créditos
efetuadas pelas autoridades fiscais.
Na peça recursal a recorrente assevera que “Os serviços utilizados pela
Contribuinte tais como: ferramentaria, frete distribuição, coleta, vigilância,
transportes e demais relacionados ao Relatório fiscal às fls. 1.194/1.195, do Auto
Fl. 3772
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de Infração, são essenciais e relevantes para a atividade da empresa em todas as
fases da produção”.
Trata-se de uma afirmação genérica, sem comprovação da essencialidade ou
relevância dos mencionados produtos ou serviços em seu processo produtivo.
Tratando-se de direito creditório, cabe à recorrente evidenciar a legitimidade do
crédito por ela aproveitado, vale dizer, cabe a ela evidenciar que caracterizam
insumos.
Logo, mantenho as glosas.
Glosa referente a serviço de cross docking
O serviço contratado pela recorrente de movimentação de cross docking ocorre
entre o centro de distribuição e o cliente, em ponto sem estocagem, segundo a
recorrente “o serviço compreende basicamente o transbordo da carga (a retirada
da mercadoria da carreta de centro de distribuição e transferência para os carros
menores que fazem a entrega dos produtos nos clientes nos bairros das cidades)”,
fl. 1561 do Relatório Fiscal.
Trata-se de serviço realizado após a conclusão da fase de produção dos bens, os
quais estão, segundo a autoridade fiscal, “prontos, acabados, embalados com
embalagem de apresentação e de transporte, mesmo há vários dias”.
Conforme decidido pelo STJ por meio do mencionado recurso especial, o processo
de produção de bens, em regra, encerra-se com a finalização das etapas
produtivas do bem, de sorte que os bens e serviços empregados posteriormente à
finalização do processo de produção não são considerados insumos, salvo
exceções relativas a itens exigidos pela legislação para que o bem ou serviço
produzido possa ser comercializado.
Dessa forma, a rigor, somente são considerados insumos bens e serviços
utilizados pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens ou de
prestação de serviços, excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após a
finalização do produto para venda.
No entanto, no caso de obrigação imposta pela legislação para que o bem possa
ser vendido em condições adequadas para o consumo, notadamente no caso de
produtos alimentícios, ainda que já esteja finalizada a produção, o dispêndio
referente a essa obrigação pode ser considerado insumo.
Há várias obrigações decorrentes da legislação que obrigam o monitoramento da
temperatura de produtos alimentícios durante todo o período, desde a fabricação
até a venda, como as contantes da Resolução da Diretoria Colegiada (RDC) da
Anvisa n. 216, de 15 de setembro de 2004, citada pelas autoridades fiscais no
Relatório Fiscal.
Assim sendo, entendo que o serviço de cross docking, além de otimizar a entrega
dos bens produzidos aos clientes, tem a função precípua de cumprir a legislação
Fl. 3773
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citada pela recorrente, a qual exige a conservação dos produtos alimentícios
(carne) em temperaturas adequadas.
Trata-se, portanto, de contratação de serviço essencial para manter a
conservação do produto alimentício produzido pela recorrente até a entrega ao
cliente, de modo que se caracteriza como insumo.
Dessa forma, reverto todas as glosas concernentes a serviço movimentação cross
docking.
Glosa referente à locação de uniformes
As autoridades fiscais efetuaram glosas referentes à locação de uniformes em
razão da falta de base legal para permitir o creditamento, já que creditamento
sobre aluguéis somente é permitido em relação a “aluguéis de prédios, máquinas
e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”,
conforme inc. IV do art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, conforme a
fundamentação constante do Relatório Fiscal, a seguir transcrita:
Também foram glosadas as locações de uniformes. Conforme os itens 4.2.7
e 4.6.3 da Resolução RDC no 216, da ANVISA (fl. 323), em relação aos
uniformes dos “funcionários responsáveis pela atividade de higienização
das instalações sanitárias” e, respectivamente, dos manipuladores de
alimentos que “devem ter asseio pessoal, apresentando-se com uniformes
compatíveis à atividade, conservados e limpos”, que também “devem ser
trocados, no mínimo, diariamente e usados exclusivamente nas
dependências internas do estabelecimento”. Desta forma, perfeitamente
justificado, por exigência da legislação específica, o creditamento quanto à
aquisição de uniformes destes funcionários e às operações necessárias para
sua higienização. Por outro lado, quanto às locações de uniformes, não há
base legal para permitir o creditamento, tendo em vista que creditamento
sobre aluguéis somente é permitido em relação a “aluguéis de prédios,
máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas
atividades da empresa”, conforme inc. IV do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Considerando a fundamentação apresentada pelas autoridades fiscais acima
reproduzida, infere-se que a locação dos uniformes foi realizada para os
trabalhadores manipuladores de alimentos, bem como que os créditos foram
glosados porque, segundo as autoridades fiscais, não há base legal para permitir o
creditamento.
Na peça recursal, a recorrente sustenta que atua no ramo alimentício e, dessa
forma, os uniformes são essenciais, relevantes e imprescindíveis no seu processo
produtivo, e destaca que a higiene e limpeza na indústria alimentícia é essencial
para o desenvolvimento da sua atividade econômica.
Com efeito, os trabalhadores que manipulam alimentos devem se apresentar com
uniformes compatíveis à atividade, conservados, limpos, trocados diariamente e
Fl. 3774
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usados exclusivamente nas dependências internas do estabelecimento, conforme
disposto na Resolução Anvisa no 216/2004.
Nesse caso, com base no artigo 3o, inciso II, da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/03,
entendo que a locação de uniforme em apreço se caracteriza insumo, uma vez
que se trata de contratação de um serviço essencial e relevante para a
consecução das atividades de manipulação de alimentos, vale dizer, serviço
consistente na disponibilização de uniformes para utilização por trabalhadores
que atuam na linha de produção de alimentos, conforme exigido pela supracitada
resolução da Anvisa.
Há precedentes deste Conselho, conforme a seguir relacionados com a transcrição
parcial das ementas:
Acórdão no 3301-005.132 – 3a Câmara / 1a Turma Ordinária – Sessão de 25
de setembro de 2018 - Relatora Conselheira Liziane Angelotti Meira
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
INDUMENTÁRIA. LOCAÇÃO DE UNIFORMES. INSUMOS. DIREITO DE
CRÉDITO.
A indumentária na indústria de processamento de alimentos por ser
necessária e essencial à atividade produtiva, bem como, pela exigência dos
órgãos reguladores, insere-se no conceito de insumo nas contribuições
PIS/PASEP e COFINS.
Acórdão no 3301-003.936 – 3a Câmara / 1a Turma Ordinária - Sessão de 26
de julho de 2017 – Relator Valcir Gassen
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
INDUMENTÁRIA. LOCAÇÃO DE UNIFORMES. INSUMOS. DIREITO DE
CRÉDITO.
A indumentária na indústria de processamento de alimentos por ser
necessária e essencial à atividade produtiva, bem como, pela exigência dos
órgãos reguladores, insere-se no conceito de insumo nas contribuições
PIS/PASEP e COFINS.
Logo, reverto as glosas referentes à locação de uniformes.
Glosas referentes a locações de veículos
As autoridades fiscais efetuaram glosas de créditos referentes a locações de
veículos, em especial empilhadeiras, nos termos da Solução de Consulta Cosit 355,
de 13 de julho de 2017, publicada no DOU de 18/07/2017. Segundo tal solução de
Fl. 3775
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consulta, “Não há direito a crédito da não cumulatividade da Cofins sobre os
valores pagos a pessoa jurídica a título de aluguel de empilhadeiras, pois o aluguel
de veículos não é abrangido pela hipótese de creditamento do inciso IV do art. 3o
da Lei no 10.833, de 2003”.
Conforme consta da planilha denominada “GLOSAS 01-trim 2016”, aba “Locação
de Veículos”, juntada à fl. 1446, as autoridades fiscais glosaram os créditos das
contribuições em comento referentes a:
 SERV ALUGUEL EMPILHADEIRA A COMBUSTAO;
 SERVICO ALUGUEL EMPILHADEIRA ELETRICASE1;
 SERVICO ALUGUEL MUNCK 20T;
 SERVICO ALUGUEL TRANSPALETEIRA ELETRICA;
 SERVICO CAMINHAO MUNCK;
 SERVICO CAMINHAO MUNCK 20 A 30 TON;
 SERVICO LOCACAO DE EMPILHADEIRA.
Na peça recursal, a recorrente sustenta que o serviço de locação de veículos,
notadamente de empilhadeiras, foi objeto de glosa pela autoridade fiscal porque
não atende ao conceito de insumo, que a utilização de empilhadeiras é
imprescindível para seu processo produtivo, bem como que seria impossível
desenvolver sua atividade econômica, sem que o deslocamento de matéria prima
e demais insumos entre as fases do processo de produtivo.
Conforme visto, no presente tópico não se discute se os serviços contratados
(locações) caracterizam ou não insumos, e sim se é possível o aproveitamento de
crédito das contribuições, com base no art. 3o, IV, da Lei 10.833/03 e no art. 3o,
IV, da Lei 10.637/02.
Nos termos do art. 3o, IV, da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o,
IV, da Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003, é possível o desconto de créditos
em relação a “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa”.
No caso do inciso IV do art. 3o das Leis 10.833, de 2003 e 10.637, de 2002, exige-
se apenas que os referidos bens sejam utilizados na “atividade da empresa”.
Da análise dos autos, infiro que empilhadeira, caminhão Munck, transpaleteira,
veículo carga, trator caldeira e retroescavadeira são utilizados nas atividades da
empresa.
Há decisões da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) deste
Conselho que firmaram o entendimento no sentido de que os veículos de carga
configuram verdadeiras “máquinas e equipamentos”, como a empilhadeira e o
caminhão Munk (guindaste), cabendo a apropriação de crédito das contribuições
sobre as despesas incorridas com o aluguel de tais bens, à luz do disposto no art.
3o, inciso IV, das Leis 10.867/02 e 10.833/03, conforme se infere da leitura
Fl. 3776
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conjunta dos acórdãos 9303-011.942, de 15/09/2021 (julgamento dos recursos
especiais) e 9303-015.006, de 9/04/2024 (julgamento dos embargos de
declaração).
No mesmo sentido, há os acórdãos 9303-011.407, de 15/04/2021 e 3201-
009.427, de 24/11/2021.
Recentemente, em 16 de abril de 2024, foi proferido pela 2a Turma Ordinária da
4a Câmara da 3a Seção deste Conselho o acórdão 3402-011-770, cuja parte da
ementa transcrevo a seguir:
CRÉDITO. ALUGUEL DE GUINCHO, EMPILHADEIRA, GUINDASTE E
CAMINHÃO MUNCK. CONCEITO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS X
CONCEITO DE VEÍCULO. LOCAÇÃO/ALUGUEL VERSUS PRESTAÇÃO DE
SERVIÇO.
Para efeitos de concessão de créditos da não cumulatividade do PIS/Cofins
com base no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002, a legislação faz distinção
entre os conceitos de “máquinas e equipamentos” do conceito de
“veículos”.
As máquinas e equipamentos que concedem o direito ao crédito não são
apenas aquelas classificadas na TIPI (NCM) nos capítulos 84 e 85, que se
refere a “máquinas e aparelhos”, pois diversos bens classificados nos
capítulos 86 e 87, que se referem a “veículos”, bem como nos capítulos 88
(aeronaves) e 89 (embarcações), seja pela sua própria natureza ou pelo
acréscimo de dispositivos e acessórios que alteram suas características
básicas, podem ser considerados incluídos no conceito de “máquinas”,
pouco importando se esse acréscimo forma um todo homogêneo ou se os
dispositivos são intercambiáveis, desde que a operação de locação tenha
sido do conjunto.
O direito creditório sobre o aluguel de máquinas e equipamentos não pode
ser concedido com base no art. 3o, II, da Lei no 10.637/2002, pois este
dispositivo se refere a bens e serviços. O “aluguel de uma máquina” não é
um bem, e o STF já decidiu, no julgamento do RE 626.706/SP (Tema 212 do
STF - Incidência do ISS sobre locação de bens móveis), com repercussão
geral, que é inconstitucional a incidência do Imposto sobre Serviços de
Qualquer Natureza – ISS sobre operações de locação de bens móveis,
dissociada da prestação de serviço, conforme a tese fixada.
Os veículos que se encontram excluídos da hipótese de concessão de
direito creditório estabelecida no art. 3o, IV, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003 são aqueles destinados exclusivamente ao transporte de
passageiros ou misto de mercadorias e passageiros, como picapes,
camionetas, station wagons etc., posições 87.02 e 87.03 da NCM. (destaque
nosso)
Fl. 3777
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Dessa forma, considerando que empilhadeira, caminhão Munck e transpaleteira
são utilizados nas atividades da empresa, cabe a apropriação de crédito das
contribuições em questão atinentes à contratação desses serviços, com base no
art. 3o, IV, da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o, IV, da Lei
10.833, de 29 de dezembro de 2003.
Logo, reverto as glosas concernentes a:
 SERV ALUGUEL EMPILHADEIRA A COMBUSTAO;
 SERVICO ALUGUEL EMPILHADEIRA ELETRICASE1;
 SERVICO ALUGUEL MUNCK 20T;
 SERVICO ALUGUEL TRANSPALETEIRA ELETRICA;
 SERVICO CAMINHAO MUNCK;
 SERVICO CAMINHAO MUNCK 20 A 30 TON;
 SERVICO LOCACAO DE EMPILHADEIRA.
Glosas de créditos referentes a fretes relativos às NBC 1 e 2 e glosas de créditos
sobre fretes após desembaraço aduaneiro
Conforme consta do Relatório Fiscal, esse ponto se refere a glosas de créditos
calculados sobre fretes relativos à NBC 1 – Aquisição de bens para revenda e à
NBC 2 – Aquisição bens utilizados como insumo – Aq. Mercado Interno.
Segundo a Fiscalização, “o valor do frete está incluído no custo de aquisição dos
bens e deve receber o tratamento que for dado ao bem transportado. Se este
teve direito a creditamento, então o frete deve ser somado ao preço e terá direito
a crédito na mesma alíquota do bem adquirido. Caso contrário, se o bem não for
admitido, o frete também não será”.
Portanto, uma vez que os produtos adquiridos, discriminados na planilha juntada
à fl. 1451, denominada GLOSA DE FRETES 01-trim 2016 (notadamente carne,
açúcar e milho) não ensejam, segundo as autoridades fiscais, pagamento das
contribuições em tela, em face da aplicação da alíquota zero ou porque sujeitas à
apuração de crédito presumido, as despesas de frete relativas ao transporte de
tais produtos não gerariam direito a crédito.
As autoridades fiscais ainda glosaram créditos relativos a bens importados,
conforme consta da aludida planilha GLOSA DE FRETES 01-trim 2016, aba “Fretes
de NF emitidas BRF” e de acordo com a fundamentação constante do Relatório
Fiscal (fl. 1576) a seguir reproduzida:
Quanto ao frete de entrada das importações, do ponto alfandegado de
desembaraço aduaneiro até os estabelecimentos da contribuinte, não há
base legal para o creditamento. Aos bens importados não se aplicam as Leis
no 10.637/2002 e no 10.833/2003, que taxativamente excluem os bens
importados, a rigor do § 3o do art. 3o: “§ 3o O direito ao crédito aplica-se,
Fl. 3778
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exclusivamente, em relação: I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa
jurídica domiciliada no País;”.
Assim, o crédito relativo aos bens importados é regulamentado pela Lei no
10.865/2004 que, conforme o § 1o do seu art. 15, permite o crédito apenas
em relação ao valor efetivamente pago na importação de bens, o que não
inclui o frete após o desembaraço até a entrada no estabelecimento da
empresa: “§ 1o O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta
Lei aplica-se em relação às contribuições efetivamente pagas na
importação de bens e serviços a partir da produção dos efeitos desta Lei.”
Isto posto, o crédito encontrado na EFD-Contribuições relativo a fretes
vinculados a notas fiscais de entrada de importações foi glosado.
Registre-se que foram glosados, pela autoridade fiscal, créditos referentes a bens
importados e não somente a insumos importados.
O resultado das glosas consta da tabela consignada pelas autoridades fiscais no
Relatório Fiscal (fl. 1574), conforme a seguir reproduzido:
O resultado está resumido abaixo, em valor das contribuições, cujas
correções serão efetivadas alterando as linhas de ajuste das contribuições
correspondentes na planilha de apuração corrigida da EFD-Contribuições (fl.
1454).

A recorrente não concorda, aduz que os fretes contratados e os produtos
transportados não guardam nenhum vínculo para fins de possibilidade de créditos
e não há qualquer menção desse fato nas leis que permeiam os tributos, quais
sejam as Leis 10.637/02 e 10.833/2003, bem como que os gastos realizados para
aquisição de insumos importados, no que diz respeito aos transportes da
autoridade alfandegária até os estabelecimentos da empresa são efetuados a
pessoas jurídicas domiciliadas no país.
A DRJ confirmou o entendimento das autoridades fiscais e manteve as glosas.
O inciso II, do § 2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002 assim dispõem:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
Fl. 3779
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(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos
ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição; e (...)
A disposição normativa acima transcrita impede o creditamento em relação a
bens não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, mas não veda o direito a crédito sobre os serviços
de transporte tributados e efetuados com bens desonerados. Vedar a
possibilidade de crédito no frete tributado alegando desoneração da mercadoria
ou insumo transportado violaria o princípio da não-cumulatividade da
contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins.
Vale destacar a ementa e parte do voto do eminente então conselheiro Rodrigo
Mineiro Fernandes (acórdão no 9303-012.687, sessão de 08/12/2021):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS.
CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO.
DIREITO A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito
ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos
casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição (inciso II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o
direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos
sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art.
289, §1o do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de
incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do
insumo para produção.
(...)
Entendo que a interpretação dada pela autoridade fiscal, no sentido de dar
o mesmo tratamento do produto transportado ao frete, não seria a mais
recomendada para o caso em análise, considerando a previsão legal que
trata do direito ao creditamento. O comando normativo acima transcrito
(inciso II, do §2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003) impede o creditamento
em relação a bens não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços
não sujeitos ao pagamento da contribuição, mas não veda o direito a
crédito sobre os serviços de transporte tributados efetuados com bens
desonerados. E vedar a possibilidade de crédito no frete tributado pela
Fl. 3780
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alegação de desoneração da mercadoria/insumo transportada violaria o
princípio da não-cumulatividade para o PIS e COFINS.
Na aquisição de mercadorias para revenda ou de insumos para a produção,
o preço pago pelo adquirente pode incluir a entrega em seu
estabelecimento ou não, nesse caso ficando por sua responsabilidade a
contratação do serviço de transporte junto a outra pessoa jurídica
(transportadora) para que o produto chegue até seus estabelecimentos e
que possa ter a destinação prevista (revenda, estoque ou produção). O
serviço de transporte, o frete, é tributado pelo PIS e COFINS, enquanto
receita da transportadora. Ainda que tal dispêndio faça parte do custo de
aquisição da mercadoria/insumo, tal contratação é uma operação
autônoma em relação a aquisição do item transportado, e não há previsão
legal para impedir o creditamento, em caso de ser receita tributável pelo
prestador.
Portanto, por inexistência de vedação legal, há de se admitir o direito ao
crédito sobre os dispêndios com fretes tributados na aquisição dos
insumos/mercadorias desonerados.
Pelo exposto, nego provimento ao recurso especial interposto pela Fazenda
Nacional. (destaques nosso)
Há vários precedentes deste Conselho, inclusive tendo como parte a ora
recorrente, e também para o caso de frete referente à aquisição de insumo
submetido à apuração de crédito presumido da agroindústria, conforme parte
do caso sob análise, consoante as ementas a seguir transcritas:
Acórdão no 3201-010.495, sessão de 27/04/2023
CRÉDITO. FRETE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUBMETIDOS AO CRÉDITO
PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. POSSIBILIDADE.
Por se tratar de serviços de transporte despendidos durante a aquisição de
insumos a serem aplicados na produção, ainda que se referindo a insumos
submetidos à apuração do crédito presumido da agroindústria, admite-se o
desconto de crédito da contribuição, observados os demais requisitos da
lei.
Acórdão no 9303-013.976, sessão de 12/04/2023
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE (AUTÔNOMO). NÃO CUMULATIVIDADE
AQUISIÇÃO DE INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE,
DESDE QUE NÃO HAJA VEDAÇÃO LEGAL.
O inciso II do artigo 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que regem as
contribuições não cumulativas, garante o direito ao crédito correspondente
aos insumos, mas excetua expressamente a aquisição de bens ou serviços
não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II do § 2o do art. 3o ). Tal
exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago
Fl. 3781
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pelo adquirente dos produtos sujeitos à alíquota zero ou com suspensão,
desde que o frete tenha sido efetivamente onerado pelas contribuições, e
que não haja vedação leal a tal tomada de crédito. Sendo os regimes de
incidência distintos, do insumo adquirido e do frete a ele relacionado,
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago a pessoa jurídica, na
situação aqui descrita.
Acórdão no 9303-013.854, sessão de 16/03/2023
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação
(portanto, fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero,
suspensão, isenção ou submetidos a outra forma de não-oneração pelas
contribuições) podem gerar créditos básicos da não cumulatividade, na
mesma proporção do patamar tributado. No caso de crédito presumido,
sendo o frete de aquisição registrado em conjunto com os insumos
adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes. No entanto, havendo
registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de frete sido
submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem
adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também
constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas
hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da
Lei 10.833/2003).
Acórdão no 3402-009.898, sessão de 27/09/2022
Recorrente: BRF S/A
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA
ZERO E COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota
zero e com crédito presumido geram direito a crédito das contribuições
para o PIS e a COFINS não cumulativos.
Acórdão no 9303-012.322, sessão de 17/11/2021
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2005 (...)
PIS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO
DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA DESONERADA. DIREITO A CRÉDITO NO
FRETE. POSSIBILIDADE.
Fl. 3782
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3202-002.099 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.913947/2020-71
65
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito
ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos
casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição (inciso II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o
direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos
desonerados, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1o
do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência
distintos, do insumo (sujeito ao crédito presumido da agroindústria, sendo
insumos desonerados das contribuições e adquiridos de pessoas físicas
e/ou de cooperativas de produtores rurais) e do frete (tributável),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do
insumo para produção. Portanto, há direito ao creditamento dos gastos
com frete de insumos desonerados. A essencialidade do serviço de frete na
aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem
transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente.
Acórdão no 3402-009.035, sessão de 08/11/2021
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
FRETE NO TRANSPORTE DE INSUMOS. SERVIÇO QUE SE ENQUADRA NO
CONCEITO DE INSUMOS. INADEQUAÇÃO DO RACIOCÍNIO DE QUE O
ACESSÓRIO SEGUE O PRINCIPAL. O REGIME DE CRÉDITO DO SERVIÇO DE
TRANSPORTE NÃO É O MESMO DA MERCADORIA TRANSPORTADA.
Os créditos de frete de insumos, contratados pela Recorrente perante
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil, devem ser apurados com as
alíquotas básicas previstas no art. 3o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, independente do regime a que se submetem os insumos
transportados.
Os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à alíquota zero e de
produtos sujeitos à apuração de crédito presumido, prestado por pessoa jurídica
domiciliada no País, geram direito a crédito das contribuições para o PIS/Pasep e
da Cofins não cumulativos, na forma prevista pelo artigo 3o, inciso II, das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, uma vez que tais serviços são independentes do
regime a que se submete o insumo transportado.
O mesmo raciocínio se aplica aos fretes referentes às aquisições de mercadorias
para revenda.
Recentemente a 3a Turma da CSRF deste Conselho aprovou a Súmula CARF no
188:
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
Fl. 3783
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66
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados
de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido
efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Assim sendo, cabe a apropriação de crédito das contribuições em questão
calculados com base nos valores de fretes referentes à aquisição de insumos
sujeitos à alíquota 0% e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido,
desde que tais serviços contratados sejam registrados de forma autônoma em
relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas
referidas contribuições.
Importante ressaltar que a Receita Federal do Brasil, há pouco tempo, consolidou
as normas relativas à apuração, cobrança, fiscalização, arrecadação e
administração do PIS/Pasep, Cofins, PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação
por meio da publicação da Instrução Normativa (IN) RFB 2121/2022, revogando a
IN RFB 1911/2019. Dentre as modificações, há disposição atinente ao direito de
fretes de insumos tributados à alíquota zero, com tributação suspensa ou não
incidência, conforme a seguir transcrito:
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os
bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de
produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de
serviços (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput,
inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
(...)
XVIII - frete e seguro relacionado à aquisição de bens considerados insumos
que foram vendidos ao seu adquirente com suspensão, alíquota 0% (zero
por cento) ou não incidência; (destaque nosso)
Quanto à glosa de frete referente à aquisição de produto importado pela
recorrente, aplica-se o mesmo raciocínio. Vale dizer, se o produto importado for
considerado insumo, o transporte do porto até o seu estabelecimento,
contratado junto a estabelecimento nacional, constitui custo de aquisição do
insumo, havendo direito à apropriação de crédito das contribuições em comento,
mesmo se o insumo estava sujeito à alíquota zero, em razão da distinção dos
regimes de incidência das contribuições do frete e do insumo, de sorte que o frete
deve ser analisado de forma independente do insumo transportado.
Dessa forma, uma vez comprovada a assunção, pela recorrente, dos gastos
relativos ao frete dos insumos importados, desde o porto até o seu
Fl. 3784
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67
estabelecimento industrial, devem ser revertidas a glosas efetuadas pela
Fiscalização.
Por tais razões, reverto as glosas de créditos das contribuições em tela referentes
aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada
no Brasil e relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao
pagamento das contribuições, bem como as glosas referentes aos serviços de
frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e
relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à alíquota zero e
de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que, em atenção à
aludida súmula, tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em
relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas
referidas contribuições.
Glosa de créditos extemporâneos
As autoridades fiscais aduziram que foram encontrados valores significativos de
créditos extemporâneos incluídos nos ajustes positivos de crédito na EFD-
Contribuições, classificados como Ajuste Oriundo de Outras Situações e Ajuste ref.
créditos extemporâneos:

Asseveraram ainda que “os créditos ordinários equivalentes à base de cálculo de
R$ 693.802.949,70 em março de 2016 foram informados sem registro de
nenhuma nota fiscal na EFD-Contribuições. Resumindo, R$ 693.802.949,70 em
base de cálculo foram informadas em 6 linhas de ajustes, deixando de informar
as milhares de operações supostamente com direito a crédito”.
As autoridades fiscais, no curso do procedimento de fiscalização, requereram que
fosse esclarecida a origem desses valores informados nos registros de ajustes de
crédito da EFD-Contribuições (M110 e M510), informando todos os dados
necessários.
A recorrente apresentou vários arquivos acerca dos créditos extemporâneos
registrados no período sob análise, conforme discriminado pela Fiscalização no
Relatório Fiscal:
Fl. 3785
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Conforme acima consignado, as autoridades fiscais requereram esclarecimentos e
documentos com vistas a verificar a legitimidade dos créditos extemporâneos.
Dessa forma, inicialmente, analisaremos a legitimidade dos supostos créditos
extemporâneos registrados pela recorrente e a comprovação, por parte da
recorrente, da existência desses créditos mediante a apresentação dos
documentos requeridos pela Fiscalização.
No que diz respeito ao suposto crédito extemporâneo referente a serviço de
armazenagem, a recorrente aduz o seguinte:
Para manutenção da qualidade dos produtos, por exigência dos clientes e
das legislações sanitárias de todos os mais de 130 países para quem a BRF
exporta, uma série de rotinas devem ser obrigatoriamente adotadas – o
que reforça a essencialidade dos gastos relacionados. Uma dessas rotinas é,
exatamente, a revisão dos containers onde serão acondicionados os
produtos a serem exportados. Esse trabalho é realizado por empresas
terceirizadas, junto aos armazéns onde se localizam esses containers, nos
diversos portos brasileiros utilizados pela empresa para realização dessas
operações de exportação.
Entendo que a contratação de tais serviços se enquadra no conceito de
armazenagem disposto no art. 3o, IX da Lei 10.833/03, o qual abrange os custos
de guarda, depósito, conservação e preparação da mercadoria na operação de
venda (exportação) e, dessa forma, em tese, cabe a apropriação de crédito, desde
que comprovada a contratação mediante a apresentação de documentos. No
entanto, tratando-se de crédito extemporâneo, conforme será fundamentado
mais adiante, para aproveitamento, deve-se retificar a EFD-Contribuição do
período a que se refere o crédito, com a inclusão de cada documento
comprobatório, vale dizer, de cada nota fiscal emitida pelo prestador de serviço,
conforme exige a legislação pertinente.
No que tange ao crédito extemporâneo relativo à carne in natura (Sadia), a
Fiscalização assim consignou no Relatório Fiscal:
Neste caso, a contribuinte apresenta o arquivo 03 2016 Cred Ext Sadia
Carne in natura.xlsx (anexado na fl. 702 juntamente com os demais
arquivos relativos a crédito extemporâneo). Trata-se de interessante
Fl. 3786
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69
tentativa de apropriação de crédito presumido de, em sua enorme maioria,
vendas da BRF SA para a SADIA SA, em 2012, onde a empresa
incorporadora, BRF SA pretende agora crédito presumido na operação,
baseada na Lei no 12.350/2010.
Esclarecendo: na grande maioria dos casos, quem vendeu foi BRF SA e
quem comprou foi SADIA SA. Assim, pela Lei no 12.350/2010, cabe a análise
de crédito presumido pela entidade compradora, no caso, SADIA SA, agora
pretendido pela incorporadora, BRF SA, como ajuste positivo de seu próprio
crédito. Por si só a descrição já elimina a possibilidade. Se existente, o que
não é verdade pelas razões abaixo expostas, o crédito em tela teria que ser
apurado necessariamente mediante apresentação de Dacon retificador da
incorporada SADIA SA.
E diz-se necessariamente porque a Lei no 12.350 trata de crédito presumido
sobre operação com produtos relativos a carne de aves e suínos no art. 55 e
no art. 56, apenas. O parágrafo 2o do art. 55 da Lei no 12.350/2010, abaixo
transcrito, estabelece que o “direito ao crédito presumido de que tratam o
caput e o § 1o deste artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no
mesmo período de apuração, de pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no País”: (...)
Já o §2o do art. 56 da Lei no 12.350/2010 estabelece em seu § 2o que o
“direito ao crédito presumido somente se aplica aos produtos de que trata
o caput adquiridos com alíquota zero das contribuições, no mesmo período
de apuração, de pessoa jurídica residente ou domiciliada no País,
observado o disposto no § 4o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e no § 4o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de
dezembro de 2003”, na redação dada pela Lei no 12.839, de 2013: (...)
Assim, a própria Lei no 12.350/2010 veda, nos dois casos, a apuração de
crédito presumido em outro período de apuração que não seja aquele onde
a mercadoria foi adquirida ou recebida. Esta possibilidade é excluída
literalmente pela Lei. Logo, não é possível a apuração de crédito presumido
da Lei 12.350/2010, relativo ao ano 2012, na apuração de março de 2016!
Desta forma, sem mesmo analisar as demais razões para não admissão à
apuração deste crédito, semelhantes ao tratado no item IV.III.1.1.2 acima,
podemos afirmar não ser admitida esta apuração na EFD-Contribuições da
BRF SA de março de 2016.
Já, no que diz respeito ao crédito extemporâneo relativo à carne in natura (BRF
SA), a Fiscalização assim consignou no Relatório Fiscal:
Neste caso, a contribuinte apresenta o arquivo 03 2016 Cred Ext Carne in
natura.xlsx (anexado na fl. 702 juntamente com os demais arquivos
relativos a crédito extemporâneo).
Fl. 3787
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Este arquivo refere-se, em tese, a aquisições da BRF SA de carnes de aves e
de suínos, entre 2011 e 2016.
A BRF SA pretende apurar crédito presumido de aquisições de carne in
natura no período de 2011 a fevereiro de 2016, como ajuste positivo de seu
crédito no período de apuração de março de 2016.
Cabem aqui algumas considerações a respeito das informações presentes
no arquivo em tela. Relativamente ao período de 2011, há R$
66.394.428,88 com indicação de aquisição da própria BRF! Em 2012, a BRF
SA é informada como fornecedor de R$ 7.609.274,18! Há entre as
aquisições carnes temperadas, que não se classificam no capítulo 02 e sim
no capítulo 16 da NCM, conforme bem descrito no item a respeito de
classificação fiscal incorreta adiante. Assim, tais vendas não poderiam ter
ocorrido com suspensão e o crédito presumido era vedado.
Além disto, como bem descrito no item IV.III.1.1.2 acima, a BRF SA nunca
atendeu às condições para apuração de qualquer crédito presumido
tratado na Lei no 12.350/2010. Em todos os períodos desde a edição desta
Lei houve glosa de crédito presumido relativo a carnes de aves e de suínos,
tratados nos processos listados no item IX, adiante.
Não bastasse isto, relembre-se que a Lei no 12.350 trata de crédito
presumido sobre operações com produtos relativos a carne de aves e
suínos no art. 55 e no art. 56, apenas. O parágrafo 2o do art. 55 da Lei no
12.350/2010, abaixo transcrito, estabelece que o “direito ao crédito
presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só se aplica aos bens
adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa física
ou jurídica residente ou domiciliada no País”: (...)
Já o §2o do art. 56 da Lei no 12.350/2010 estabelece em seu § 2o que o
“direito ao crédito presumido somente se aplica aos produtos de que trata
o caput adquiridos com alíquota zero da contribuições, no mesmo período
de apuração, de pessoa jurídica residente ou domiciliada no País,
observado o disposto no § 4o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e no § 4o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de
dezembro de 2003”, na redação dada pela Lei no 12.839, de 2013: (...)
Assim, a própria Lei no 12.350/2010 veda, nos dois casos, a apuração de
crédito presumido em outro período de apuração que não seja aquele onde
a mercadoria foi adquirida ou recebida. Esta possibilidade é excluída
literalmente pela Lei. Logo, não é possível a apuração de crédito presumido
da Lei 12.350/2010, relativo ao período de 2011 até fevereiro de 2016 na
apuração de março de 2016! Seria necessária a retificação da apuração de
cada período correspondente aos créditos informados no arquivo citado
por força da Lei no 12.350/2010, arts. e parágrafos citados.
Fl. 3788
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A recorrente assevera que a defesa ao direito creditório relativamente a esta
origem de créditos presumidos encontra-se devidamente impugnada no recurso,
conforme itens IV.II.2.1, bem como que, não obstante, tendo em vista a glosa
específica relacionada aos creditamento extemporâneo, defende a legitimidade
desse crédito.
Os créditos presumidos referentes ao período fiscalizado, 1o trimestre de 2016,
foram corretamente glosados pela Fiscalização, conforme fundamentação
constante do presente voto. A glosa levada a efeito pela Fiscalização acerca dos
créditos presumidos extemporâneos em questão, vale dizer, suposto crédito
presumido extemporâneo referente à aquisição de carne in natura pela SADIA
SA, em 2012, e suposto crédito presumido extemporâneo referente à aquisições
pela BRF SA de carnes de aves e de suínos, entre 2011 e 2016, fundamenta-se,
conforme acima consignado, no 2o do art. 55 e no 2o do art. 56, todos da Lei no
12.350/2010, que vedam a escrituração e, por conseguinte, o aproveitamento de
crédito presumido em período distinto do referente à aquisição do bem.
Ademais, como bem observado pelo acórdão recorrido, o crédito presumido pode
ser descontado das contribuições devidas em cada período de apuração, com as
quais a receita advinda da exportação nesse mesmo período guarda relação
direta:
O crédito presumido pode ser descontado das contribuições devidas em
cada período de apuração, com as quais a receita advinda da exportação
nesse mesmo período guarda relação direta. Veja-se que a IN RFB no 1.911,
2019, reforça esse entendimento, ao estabelecer que o montante do
crédito presumido será determinado mediante a aplicação das respectivas
alíquotas sobre o valor resultante da aplicação da relação percentual
existente entre a receita de exportação e a receita bruta total, auferidas em
cada mês pela pessoa jurídica.
Essa relação existente entre o crédito presumido apurado num
determinado período e as receitas bruta total e de exportação somente
reforçam a obrigatoriedade da retificação dos Dacon do período de
apuração em que o crédito presumido se originou, caso a autuada a ele
fizesse jus, inclusive no caso da empresa incorporada SADIA SA, que foi a
compradora dos produtos. Não pode a incorporadora simplesmente
registrar esse crédito presumido como ajuste na EFD-Contribuições de
março de 2016.
Logo, correta a glosa atinente a esse ponto.
Quanto ao crédito extemporâneo referente a serviço de locação, a Fiscalização
assim registrou no Relatório Fiscal:
Neste caso, a contribuinte apresenta o arquivo 03 2016 Cred Ext Servico de
Locacao.xslx (anexado na fl. 702 juntamente com os demais arquivos
relativos a crédito extemporâneo), onde pretende crédito extemporâneo
Fl. 3789
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por conta de equipamentos locados que teriam ficado fora da EFD-
Contribuições ou Dacon do período da aquisição.
Antes de mais nada, é imperioso ressaltar que foram apresentadas duas
planilhas, uma relativa à BRF SA, de 2011 e 2013 a 2016 e uma relativa a
2012, com informações misturadas de aquisições da incorporada SADIA SA
e da BRF SA. Desde logo cabe ressaltar que uma razoável parcela das
locações informadas não teriam seu crédito reconhecido nem mesmo se
tivessem sido apresentadas no seu correto período de apuração. Tratam-se
de locações com a seguinte descrição: ALUGUEL EQUIPAMENTOS OUTROS,
totalizando R$ 1.629.540,65 em 2011 e 2013 a 2016 e totalizando R$
820.416,14 relativos ao ano de 2012. A condição primária para
aproveitamento de quaisquer aluguéis de máquinas ou equipamentos é
que sejam “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa”. Por óbvio que não há
possibilidade de crédito em locação de bem onde não se especifica para
que serve e muito menos se não for informado de que bem se trata.
Ainda, R$ 501.107,15 em 2012 e R$ 1.479.380,64 nos demais períodos são
relativos a locação de veículos.
A isto se some a vedação ao aproveitamento de crédito sem retificação dos
Dacon, EFD-Contribuições e DCTF correspondentes, adiante tratada.
Cabe à recorrente comprovar e demonstrar cada uma das supostas locações de
máquinas ou equipamentos a que se refere o crédito extemporâneo sob análise,
o que não foi feito no curso do procedimento de fiscalização, conforme apontado
pelas autoridades fiscais, nem até a apresentação da impugnação, conforme
consta do acórdão recorrido:
A despeito de tais parcelas não representarem a totalidade dos bens
locados, é inconteste a conclusão apresentada pelos autuantes quanto às
locações descritas genericamente como “aluguel equipamentos outros”:
desconhece-se de que bem se trata e para que serve. E com a impugnação
continua a se desconhecer, pois a impugnante solicitou que os detalhes
dessas informações sejam trazidas a posteriori, o que até o momento não o
fez.
Na peça recursal, a recorrente pleiteia que os detalhes das informações acerca
desse crédito extemporâneo sejam trazidas posteriormente e solicita diligência:
Faremos isso, de antemão pugnando para que os detalhes dessas
informações sejam trazidas a posteriori, dado o exíguo prazo para
apresentação da presente peça impugnatória e, adicionalmente, solicitando
a realização de diligência, para que a autoridade fiscal se incumba de
analisar, com o aprimoramento que a tese merece, os registros contábeis
da autuada, inclusive informando as contas contábeis e os centos de custos
em que esses gastos foram registrados, além de analisar, por amostragem,
Fl. 3790
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se assim entender suficiente, os documentos fiscais que ampararam os
lançamentos e os créditos correspondentes.
Ora, cabe à recorrente comprovar a legitimidade do crédito extemporâneo em
tela até a apresentação da impugnação, sob pena de preclusão, e a diligência não
cabe para produzir provas, a seu cargo, acerca de direito creditório.
Dessa forma, correta a glosa desse crédito extemporâneo referente a “serviço de
locação”.
Os créditos extemporâneos relativos às vendas efetuadas com suspensão de
insumos, se referem a vendas realizadas pela recorrente de 2011 a fevereiro de
2016 a diversos adquirentes, que, segundo a recorrente, deveriam ter sido
realizadas com suspensão. Sendo assim, a recorrente optou por escriturar crédito
extemporâneo referente às saídas de bens tributadas pelas contribuições em
apreço.
Na peça recursal, a recorrente, com base nos artigos 8o e 9o da Lei 10.925/2004,
assevera que “faz jus ao tratamento de suspensão das contribuições ao PIS e da
Cofins sobre os produtos vendidos como insumos das mercadorias da posição 23
da Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM”.
Tratam-se de venda de resíduos e desperdícios relacionados ao abate e
processamento de animais, conforme destacado pela Fiscalização:
Veja-se que os bens em tela são resíduos e desperdícios relacionados ao
abate e processamento de animais, além da produção de farinhas de penas
ou de vísceras. Todos os produtos cujo crédito é pretendido foram
extraídos do arquivo acima identificado e são os seguintes: farinha de carne
e ossos de suinos - gra, farinha de visceras mista, farinha mista aves / suinos
- venda, farinha pena - venda, farinha pena hidrolisada, farinha pena
hidrosilada, farinha pena sangue hidrolisado, farinha pena/sangue, farinha
visceras / ossos aves - venda, farinha visceras / ossos suinos - venda, farinha
visceras e ossos aves, farinha visceras suinos - granel, farinha visceras/ossos
aves pd granel, figado fgo (nao comest) bl perd, figado suino p/pet food
cong, gordura industrial aves - venda, gordura industrial suina acida,
gordura mista de aves e suinos, gordura mista tridecanter, gordura suina,
gordura tratada frango/peru, mascara suina congelada (venda), miudos
cong de suino - orelha, miudos cong. de frango (figado r. animal, miudos
congelados de suino - figado, oleo de ave, oms000 ouvido medio sui cong
pet food, osr012 orelha suina perd sc 12kg, pele de peru cong (transf), pele
frango cong p/pet (nao comest), pele/mascara grau b cong, penas de aves,
penas de aves - venda, pev-20 pele frango cong (transf), resid. ind. p/far.
visceras aves - venda, resid.ind. p/ farinha viscer sui - venda, residuo indl
p/farinha visceras aves, residuo industrial, residuos de carne, residuos de
carne - frango, residuos de carne (frango), residuos de carne(frango),
residuos ind. p/farinhas - venda, rif000 residuos ind p/fab. farinhas, rim
suino cong transf, sangue de aves, sangue de aves venda, sangue suino,
Fl. 3791
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sangue suino para venda, sangue suino resfriado para venda, sub-prod
graxaria bov, sucata residuo de animais mortos, visceras de frango, visceras
de suino, visceras vermelhas.
Estes produtos não são produtos agropecuários, ficando evidente que se
tratam de resíduos da agroindústria.
Com efeito, a atividade agropecuária consiste na atividade econômica de cultivo
da terra e/ou de criação de peixes, aves e outros animais, conforme disposto na
legislação, e, sendo assim, as vendas em apreço não se referem à venda de
produtos agropecuários, e sim, notadamente, à venda de resíduos e desperdícios
industriais relacionados ao abate e processamento de animais, conforme bem
destacado pela Fiscalização:
E mais, todos os produtos nos quais se alegam que as vendas deveriam ter
ocorrido com suspensão são resíduos industriais, que não existiriam na
atividade agropecuária. Logo, tais produtos não são oriundos da atividade
agropecuária e sim oriundos da atividade agroindustrial, não fazendo jus à
alegada suspensão.
Por isso mesmo, não cabe a suspensão de exigibilidade das contribuições em
comento, disposta na Lei 10.925/2004 (art. 8, § 1o, inciso III, combinado com o
art. 9o, caput, e inciso III) e na Instrução Normativa SRF 660/2006 (art. 2o, inciso
IV, e art. 3o, inciso III).
Ademais, não há respaldo na legislação para o procedimento adotado pela
recorrente, consistente na escrituração direta de suposto crédito referente à
saída por ela considerada como tributada indevidamente.
No caso de tributação indevida pela contribuições em tela na venda de
determinado bem, caso tenha ocorrido recolhimento das contribuições no
período, cabe restituição, em razão de pagamento indevido, que deverá ser
analisado em processo administrativo próprio. Caso não tenha ocorrido
recolhimento das contribuições no período, em razão da existência de saldo
credor, cabe a retificação da escrituração fiscal do período. Certo é que não cabe
a apropriação direta do suposto crédito, em período distante da ocorrência, como
feito pela recorrente. Há ainda providências dispostas na legislação concernentes
à correção das informações da Cofins e da contribuição ao PIS constantes das
notas fiscais emitidas com a incidência das contribuições em apreço.
Na verdade, como bem registrado pela Fiscalização no Relatório Fiscal, o que se
pretende “é a diminuição pretérita dos débitos, a ser corrigida pela criação
imaginária de um crédito sem absolutamente qualquer base legal”.
Logo, correta a glosa efetuada pela Fiscalização atinente a esse ponto.
No que tange aos créditos extemporâneos atinentes à reopção pela entrada, a
Fiscalização assevera que a recorrente pretende alterar a forma de
aproveitamento dos créditos sobre bens do ativo imobilizado.
Fl. 3792
DF CARF MF
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No cálculo dos créditos sobre os encargos de depreciação, a regra era a apuração
sobre a depreciação contábil, nos termos do § 1o do artigo 1o da Instrução
Normativa SRF 457/2004 e, de forma opcional, conforme § 2o do mesmo artigo,
era possível aproveitar o crédito em quatro ou dois anos, de acordo com as Leis
11.774/2008 e 12.546/2011.
Segundo a Fiscalização, respeitadas as condições estabelecidas em cada diploma
legal, era permitida a opção por qualquer forma de aproveitamento, mas, uma
vez estabelecida, a opção escolhida era irretratável, conforme artigo 7o da IN SRF
457/2004, não sendo admitida a sua alteração.
A recorrente repisa os argumentos apresentados na peça de impugnação e
pleiteia a manutenção dos créditos extemporâneos em comento registrados por
ela na sua escrituração fiscal.
Entende que somente a opção pelo cálculo com base nos prazos menores (em
1/48 ou 1/24) é irretratável.
Nesse ponto, correto o entendimento da recorrente. Como bem apontado pelo
acórdão recorrido, conforme disposto no art. 2o, § 2o, da IN SRF 457/2004,
“mesmo a pessoa jurídica tendo apropriado créditos decorrentes da depreciação
pela regra geral, ela ainda pode aderir à “sistemática de aquisição”, calculando o
crédito sobre a parcela correspondente a 1/48 ou 1/24 do valor residual dos bens
parcialmente depreciados, ou consoante o escalonamento disposto nas Leis
11.774/2008 e 12.546/2011.
No entanto, a recorrente não evidenciou o seu suposto direito creditório, com a
apresentação de documentos comprobatórios e explicações requeridas pelas
autoridades fiscais, acerca da totalidade dos créditos em preço que pretende
aproveitar de forma extemporânea, conforme bem fundamentado pela DRJ:
Os autuantes afirmam que os créditos relacionados no arquivo “03 2016
Reopção de aproveitamento de credito de PISCOFINS.xlsx” estão
desacompanhados de qualquer explicação, sendo listada uma série de
documentos fiscais de aquisição, datados de 30/06/2004 a 31/05/2016 –
embora o período de apuração ora em litígio tenha se encerrado em
31/03/2016 (1o trimestre de 2016).
Por esse motivo, e também pela ausência de retificação dos Dacon e das
EFD-Contribuições dos períodos em que os créditos foram gerados, os
valores lançados a título de Ajustes de Acréscimo na EFD-Contribuições em
março de 2016 não foram aceitos pelo Fisco.
A impugnante destaca, inicialmente, o equívoco cometido pelos autuantes
ao citarem como créditos indevidos, para este item do Relatório Fiscal, os
valores de R$2.797.039,66 (PIS) e de R$12.883.334,19 (Cofins).
Vejamos. No demonstrativo à folha 51 do Relatório Fiscal, nas respectivas
colunas do “Valor do imposto (...)” foram informados os seguintes valores
Fl. 3793
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76
na linha relativa à “Reopção (...)”: R$2.797.039,66 (PIS) e R$12.883.334,19
(Cofins); e na linha relativa à “Crédito depreciação Extemporâneo (...)”,
R$767.751,83 (PIS) e R$3.536.311,46 (Cofins).
De fato, houve apenas uma inversão nos valores do referido demonstrativo.
No arquivo “03 2016 Reopcao (...)”, apresentado durante a fiscalização, o
valor total do crédito apurado é R$769.601,92 (PIS) e R$3.544.833,08
(Cofins); e no arquivo “03 2016 Aproveitamento de credito (...)”,
R$2.797.039,66 (PIS) e R$12.883.334,19 (Cofins).
Em cada item específico do Relatório Fiscal os autuantes analisaram o
arquivo correto apresentado pela contribuinte.
No item “IV.III.1.2.1.6 Crédito relativo à reopção pela entrada NF
IMOBILIZADO” os autuantes citaram e analisaram o arquivo “03 2016
Reopção de aproveitamento de credito de PISCOFINS.xlsx”.
Por sua vez, os produtos mencionados no item “IV.III.1.2.1.8 Crédito PIS e
COFINS – depreciação sobre novas classes de produtos” foram exatamente
aqueles listados no arquivo “03 2016 Aproveitamento de credito PISCOFINS
sobre novas classes de produtos.xlsx”.
Portanto, repita-se, trata-se apenas de equívoco no demonstrativo à folha
51 do Relatório Fiscal que nenhum prejuízo trouxe à análise do direito
creditório e à defesa da autuada.
A impugnante afirma que no arquivo por ela apresentado durante a
fiscalização é possível se constatar, em relação a cada um dos itens do
ativo, o montante já depreciado em cada um dos anos, desde sua aquisição,
e que foi assim que se determinou o quanto faltava tomar de crédito sobre
cada um dos bens, de modo a calcular o valor dos créditos passíveis de
utilização em março de 2016.
Entretanto, improcede tal alegação.
Analisando-se o arquivo “03 2016 Reopção de aproveitamento de credito
de PISCOFINS.xlsx”, objeto do item ora em análise, com 25179 linhas,
constata-se que nele foram informadas apenas colunas identificadas como
“data de emissão”, “data de entrada”, “CPF ou CNPJ do vendedor”,
“descrição dos produtos”, “classificação fiscal NCM”, “quantidade”, “valor
contábil” e os créditos do PIS e da Cofins apurados.
Têm razão os autuantes quando afirmam que “mesmo que porventura
fosse admitida a alteração da opção, a contribuinte não apresentou sequer
as informações mínimas a respeito dos bens em tela, não tendo informado
o no de patrimônio, o valor de aquisição, o prazo de depreciação do bem, a
data da suposta alteração de opção, o valor depreciado até então. Também
não informou qual das diversas empresas incorporadas adquiriu o bem em
tela e demonstração de inexistência de reavalização do bem em tela.
Fl. 3794
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Considerando o provável prazo de 10 anos para depreciação de máquinas,
todas as aquisições anteriores a 01/01/2006 não deveriam figurar na
listagem, que inclui aquisições desde 2004”.
Portanto, diferentemente do que alegou a impugnante, essas informações
de fato não constam no arquivo “03 2016 Reopção de aproveitamento de
credito de PISCOFINS.xlsx”.
A impugnante apresenta, então, o “Anexo 13”, à folha 2310, cujos valores
dos créditos do PIS e da Cofins são idênticos àqueles informados
anteriormente no arquivo “03 2016 Reopcao (...)” apresentado durante a
fiscalização e analisado pelos autuantes.
No referido Anexo 13 há 7 planilhas, com diversas informações e diversos
“status regra” e “status regra II”, identificadas como: “KOB1”; “A regra
encontrada não está no KOB6”; “Composição regra ok”; “KOB6 maior que o
vlr do bem”; “valor do KOB6 menor que o vlr do bem”; “sem KOB6”;
“ajustar em alguma KOB6”; “aplicar rateio considerando-se OI (retornar o
KOB6 completo)”; “aplicar rateio considerando-se OI+Regra”; e “Pegar no
KOB1”. Mas as explicações apresentadas na impugnação resumem-se ao
trecho a seguir transcrito: (...)
Quanto ao citado item com o número de ordem 638310, unidade satélite
sistema de refrigeração para cd, com data de incorporação em 20/02/2008,
no arquivo “03 2016 Reopcao (...)” há 5 linhas com créditos extemporâneos
do PIS e da Cofins, cuja base de cálculo totaliza R$4.249.010,79.
Já no Anexo 13, para se apurar o valor de aquisição do bem (coluna I), a
impugnante parte do valor “total por nota na ordem” (valor total do ativo,
coluna AB, de R$ 57.443.976,58). Assim, com base na “alocação
proporcional” (coluna AC), no caso no percentual de 14,79%, chega-se ao
valor “total por nota nesse item” (coluna AD)/“valor de aquisição do bem”
(coluna I)/“valor da aquisição” (coluna Y), de R$8.498.021,58.
Dividindo-se o valor de aquisição pelo prazo de depreciação (coluna AH),
apura-se o valor da “quota de depreciação mensal” (coluna AI).
No cálculo dos créditos passíveis de utilização em março de 2016 (coluna
AK), foi considerado o total de meses entre 2011 e o 1o trimestre de 2016
(colunas AP a AU), no caso, 60 meses, que, multiplicados pela “quota de
depreciação mensal” (coluna AI), resultou no “valor a depreciar em
março/2016” (coluna AL)/“Base de cálculo” (coluna M) do crédito, de
R$4.249.010,79.
Em relação ao citado item, desconhece-se, a teor do art. 2o, § 2o, da IN SRF
no 457, de 2004, o efetivo valor de aquisição do bem, lastreado em
documento fiscal, pois, como explicado anteriormente, o valor apurado
pela contribuinte é resultado da aplicação de um percentual de “alocação
proporcional” sobre o valor “total por nota na ordem”.
Fl. 3795
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O “valor da aquisição” calculado pela contribuinte é R$8.498.021,58, a
depreciação acumulada é R$5.028.001,58 (coluna Z), resultando no valor
contábil de R$3.470.020,00 (coluna AA), o valor a depreciar em março de
2016 é R$4.249.010,79 e há ainda 36 “meses futuros” (coluna AV).
Não restou comprovado, portanto, que, após adoção da regra geral
(“sistemática da depreciação”), tenha a contribuinte optado pela
“sistemática de aquisição” sobre o valor residual do bem parcialmente
depreciado. Se feita a opção em março de 2016, a contribuinte não
esclarece se no cálculo adotou a parcela correspondente ao prazo menor
(1/48, 1/24, 1/12, ou à vista).
A impugnante também não informou qual das diversas empresas
incorporadas adquiriu os bens ou mesmo a demonstração de inexistência
de reavalização do imobilizado, além de não ter se manifestado quanto à
impossibilidade de figurarem aquisições anteriores a 01/01/2006 ou
posteriores ao 1o trimestre de 2016.
Todos esses fatos reforçam o quão obrigatória e imprescindível é a
retificação das EFD-Contribuições dos períodos em que os créditos se
originaram.
O relatório elaborado por empresa especializada (Anexo 12 às folhas
2295/2309), que se presume tenha sido proferido antes da autuação, em
nada altera as conclusões apresentadas neste voto, pois a análise efetuada
apenas confirmou a possibilidade de opção pela apuração do crédito sobre
parcela do valor residual das máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado parcialmente depreciados. No referido
relatório nenhum valor de crédito é mencionado.
As informações prestadas durante a fiscalização e com a impugnação não
foram capazes de comprovar a correta opção prevista nos §§ 2o dos arts. 1o
e 3o da IN SRF no 457, de 2004, para o cálculo dos créditos do PIS e da
Cofins, e conseqüentemente do crédito extemporâneo alegado.
Por fim, destaque-se que em que pese a análise efetuada quanto às
informações prestadas no Anexo 13, a ausência de retificação dos Dacon e
da EFD-Contribuições dos períodos em que os créditos foram gerados veda
o
creditamento
extemporâneo
pretendido,
matéria
que
será
oportunamente analisada em item específico deste voto.
Dessa forma, inequívoco que a recorrente não evidenciou o seu suposto direito
creditório e, dessa forma, adoto as razões de decidir, acima reproduzidas,
apresentadas pela DRJ.
Quanto aos créditos extemporâneos referentes à depreciação sobre novas
classes de produtos, a Fiscalização aduz que a recorrente pretende aproveitar
crédito sobre a depreciação de bens que devem ser incorporados ao ativo
imobilizado, como tijolo, cimento, argamassa, materiais de construção e serviço
Fl. 3796
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de azulejo, no entanto, assevera que não há prova de que as notas fiscais em tela
não tenham sido incorporadas ao ativo imobilizado e detalha, no Relatório Fiscal,
que a recorrente não evidenciou a legitimidade e liquidez do crédito
extemporâneo pretendido, conforme a seguir reproduzido:
(...) Não há qualquer prova de que as notas fiscais em tela não tenham sido
incorporadas ao ativo imobilizado.
Não consta o CNPJ do vendedor nem qualquer outra informação que
permita inferir de onde veio o bem em tela. Há informação da chave da
nota fiscal em 311 linhas, com valor contábil de R$ 6.750.281,73, sendo que
o arquivo contém 66.259 linhas com dados, com valor contábil de R$
169.517.555,09. Não foram disponibilizadas as informações mínimas que
permitissem a possível localização dos documentos fiscais em tela nem
mesmo na contabilidade da empresa.
Em relação às notas fiscais presentes no arquivo 03 2016 Aproveitamento
de credito PISCOFINS sobre novas classes de produtos.xlsx para as quais
foram informadas a chave da nota, foram pesquisadas as seguintes notas
constantes do arquivo, emitidas por SIDERACO SA, filial inscrita no CNPJ
06.245.870/0008-83,
com
as
chaves
35130506245870000883550000000082931001666322, número 8293, R$
16.843,65, 35130506245870000883550000000082921005711180, número
8292, R$ 26.507,95, 35130506245870000883550000000083561001605112,
número
8356,
R$
9.508,70,
35130506245870000883550000000082961001679116, número 8296, R$
11.340,68
e
35130506245870000883550000000082941002220414,
número 8294, R$ 5.286,65. Foi pesquisado o diário geral emitido utilizando
os arquivos contábeis obtidos no SPED-Contábil para o período de 24 de
maio a 28 de junho de 2013.
A contribuinte lança no histórico da contabilidade a razão social do
emitente do documento. Os lançamentos encontrados com a expressão
SIDERACO no histórico foram apenas os transcritos abaixo. Nenhum deles
se refere às notas fiscais em tela. O número da linha referenciado é o
número da linha no arquivo presente no SPED. (...)
Ocorre também que a apropriação de créditos de depreciação é faculdade
concedida pela legislação, que não obriga a contribuinte a apurar o crédito.
De outro lado, os créditos contra a fazenda pública prescrevem no prazo de
cinco anos. Os créditos que não foram aproveitados até aquele prazo fatal
não são mais permitidos. No montante adicionado aos ajustes positivos de
créditos há valores prescritos. Não foi fornecida informação que permitisse
a localização da enorme maioria das notas fiscais listadas. Em relação às
poucas notas cuja chave foi fornecida, não foi localizada no período
indicado a contabilização da amostra realizada das notas informadas. A
Fl. 3797
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análise não foi aprofundada por não ser relevante para a pretensão do
crédito em tela.
Os créditos de depreciação devem ser informados no registro F120.
A recorrente repisa os argumentos apresentados na impugnação, argumenta que
houve um recálculo das apropriações com base no valor residual dos bens, o que
resultou no registro extemporâneo, em março de 2016, dos créditos
remanescentes, e que o deslinde em relação ao presente item somente será
possível com a realização de diligências, que fatalmente concluirão pela correção
dos procedimentos e cálculos efetuados pela autuada.
Sem razão a recorrente.
Quanto à alegação da recorrente sobre os valores dos créditos erroneamente
informados no Relatório Fiscal, trata-se somente de equívoco no demonstrativo à
folha 51, que nenhum prejuízo trouxe à defesa, conforme já assinalado.
No mais, conforme consignado pela Fiscalização no Relatório Fiscal, e confirmado
pelo acórdão recorrido, a recorrente não evidenciou o suposto crédito
extemporâneo em questão, com a apresentação de documentos e de informações
mínimas necessárias para a análise da legitimidade e liquidez do crédito e, em se
tratando de crédito, cabe à recorrente comprovar a legitimidade e liquidez, não
cabendo, conforme já destacado neste voto, a conversão do julgamento em
diligência para produzir prova a seu cargo.
Acerca do crédito extemporâneo concernente ao monitoramento de energia, a
Fiscalização afirma que os créditos listados no arquivo 03 2016 Cred Ext
monitoramento energia.xlsx foram identificados como “serviço monitoramento”,
“container monitoram plug in exportacao”, “container monitoram energia
exportacao” e “plugagem/monitoramento”.
Segundo a recorrente:
Esse serviço está claramente vinculado à armazenagem dos produtos nas
operações de venda, no caso específico, das exportações. Desde que saem
das plantas industriais da Recorrente, os produtos destinados ao mercado
externo devem ser transportados em caminhões frigoríficos e/ou
acondicionados em contêineres frigoríficos. No caso dos caminhões, a
energia necessária para manter a carroceria em temperaturas adequadas é
fornecida pelo próprio veículo. No caso dos contêineres, essa energia é
fornecida pelos terminais portuários ou, quando embarcados, pelos
sistemas dos navios que os estão transportando.
De fato, a contratação desse serviço é imprescindível para a manter os produtos
em condições ideais para consumo, de modo que se enquadra no conceito de
armazenagem disposto no art. 3o, IX da Lei 10.833/03, o qual, conforme já
assinalado, abrange os custos de guarda, depósito, conservação e preparação da
mercadoria na operação de venda (exportação).
Fl. 3798
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Logo, em tese, cabe a apropriação de crédito. No entanto, tratando-se de crédito
extemporâneo, conforme será fundamentado mais adiante, para aproveitamento,
deve-se retificar a EFD-Contribuição do período a que se refere o crédito, com a
inclusão de cada documento comprobatório, vale dizer, de cada nota fiscal
emitida pelo prestador de serviço, conforme exige a legislação pertinente.
Portanto, no que diz respeito à legitimidade e liquidez dos créditos
extemporâneos registrados pela recorrente, inferimos o seguinte:
 Quanto ao crédito extemporâneo referente a serviço de armazenagem e
ao crédito extemporâneo concernente ao monitoramento de energia,
em tese, cabe a apropriação de crédito, conforme exposto no voto, no
entanto, devem ser mantidas as glosas efetuadas pela Fiscalização porque
somente é possível o aproveitamento desses supostos créditos, mediante
a retificação das escriturações fiscais, notadamente da EFD-Contribuição,
dos períodos a que se referem os créditos, com a inclusão de cada
documento comprobatório, vale dizer, de cada nota fiscal emitida pelo
prestador de serviço, conforme exige a legislação pertinente;
 Quanto ao crédito extemporâneo relativo à carne in natura (Sadia) e
quanto ao crédito extemporâneo relativo à carne in natura (BRF), devem
ser apurados somente no período a que se refere o suposto crédito
presumido, conforme disposto expressamente na legislação mencionada
neste voto, não sendo possível a apuração em período distinto do da
aquisição do bem, notadamente porque esses supostos créditos têm
relação com as receitas de exportação do mesmo período dos créditos, o
que reforça a necessidade de, tratando-se de crédito extemporâneo,
retificação das escriturações fiscais do período a que se referem os
supostos créditos;
 Quanto ao créditos extemporâneos relativos às vendas efetuadas com
suspensão de insumos, não se tratam de produtos agropecuários e sim de
resíduos
e
desperdícios
industriais
relacionados
ao
abate
e
processamento de animais, não havendo que se falar em suspensão da
exigibilidade das contribuições em comento, conforme consignado
anteriormente neste voto, e, por conseguinte, não há crédito
extemporâneo referente a essa matéria, além de não haver respaldo na
legislação para o procedimento adotado pela recorrente, consistente na
escrituração direta de suposto crédito referente à saída por ela
considerada como tributada indevidamente, e, por fim;
 Quanto aos créditos extemporâneos referentes a serviço de locação, aos
créditos extemporâneos atinentes à reopção pela entrada e aos créditos
extemporâneos referentes à depreciação sobre novas classes de
produtos,
a
recorrente
não
evidenciou
os
supostos
créditos
extemporâneos em questão, com a apresentação de documentos e de
informações mínimas necessárias para a análise da legitimidade e liquidez
Fl. 3799
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do crédito, de sorte que, em se tratando de crédito, cabe à recorrente
comprovar a legitimidade e liquidez, não cabendo, a conversão do
julgamento em diligência para produzir prova a seu cargo, além disso, o
aproveitamento desses suposto créditos somente é possível mediante a
retificação das escriturações fiscais do período a que se referem.
Conforme acima consignado, a recorrente não atendeu à formalidade disposta na
legislação para o aproveitamento de crédito extemporâneo, concernente à
retificação da escrituração fiscal (EFD-Contribuições ou Dacon) do período do
crédito extemporâneo pleiteado, com a discriminação de todas as NF-e emitidas
pelos fornecedores, contendo todos os seus dados, e no leiaute exigido pela
legislação, de sorte que o descumprimento dessa formalidade é suficiente, por si
só, para manter as glosas efetuadas pela Fiscalização atinentes a créditos
extemporâneos.
Com efeito, a Fiscalização, no Relatório Fiscal, às fls. 1540 e seguintes, citou toda
legislação que impõe a retificação da escrituração fiscal, tanto da Dacon como da
EFD-Contribuições, no caso de escrituração de crédito extemporâneo, de modo
que restou inequívoca a necessidade de cumprimento dessa obrigação.
Há decisões recentes da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF)
deste Conselho no sentido de ser necessária a retificação da escrituração fiscal
no caso de registro de crédito extemporâneo das contribuições em comento,
como o acórdão n. 9303-014.842, sessão de 14 de março de 2024 e n.
9303.014.779, sessão de 14 de março de 2024, cujas ementas seguem
parcialmente transcritas:
Acórdão 9303-014.842, sessão de 14/03/2024, relator conselheiro Vinícius
Guimarães
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO.
APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores
trimestrais. (...)
Acórdão n. 9303.014.779, sessão de 14/03/2024, redator designado
conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Fl. 3800
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-002.099 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.913947/2020-71
83
Período
de
apuração:
01/10/2005
a
31/12/2006
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO.
APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores
trimestrais. (...)
Também recentemente, foi proferido, pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da
3a Seção deste Conselho, o acórdão n. 3302-014.501, sessão de 19 de junho de
2024, sob a relatoria do eminente conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, cuja
ementa segue parcialmente transcrita:
AUTO DE INFRAÇÃO. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. NECESSIDADE DE
RETIFICAÇÃO DAS DECLARAÇÕES. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
Quando o § 4o do art. 3o das Leis no 10.833/03 e da Lei no 10.637/02 fala
que “O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos
meses subsequentes”, não está se referindo a operação geradora de
crédito que deveria ter sido informada em declarações de apresentação
obrigatória ao Fisco e não foi informada à época própria. Está sim a se
referir ao saldo de créditos devidamente escriturados nos respectivos
períodos a que se referem, os quais, por serem superiores ao saldo de
débitos do mesmo período, poderão então serem aproveitados em período
subsequente.
Interpretar a lei de maneira diversa, admitindo que o contribuinte possa
aproveitar no futuro créditos referentes a operação geradora de crédito
ocorrida em período pretérito sem retificar as correspondentes
declarações/escriturações
daquele
período,
subverteria
todo
o
mecanismo da não cumulatividade das referidas contribuições.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais
(Dacon) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os
créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas
Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) retificadoras.
(...)
No entanto, preferiu a recorrente, de forma distinta da prevista na legislação, tão
somente registrar o alegado crédito extemporâneo diretamente nos campos
referentes a “Ajustes” da escrituração fiscal, no mês de março de 2016, sem
discriminar, com todos os dados necessários, as NF-e emitidas pelos fornecedores
que evidenciam a legitimidade do crédito pleiteado, em vez de cumprir o
procedimento disposto na legislação, vale dizer, retificar Dacon ou EFD-
Contribuições referente ao período do crédito pleiteado, com a inserção das
Fl. 3801
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informações de todas as NF-e emitidas pelos fornecedores dos produtos
adquiridos, os quais a recorrente considerou como insumos.
Logo, forte nesses argumentos, mantenho as supracitadas glosas de créditos
extemporâneos efetuadas pelas autoridades fiscais. (...)
Diligência
A recorrente assinala que, por meio de prova pericial, será possível a demonstração
da natureza de todos os insumos por ela utilizados, e notadamente, a essencialidade destes
relativamente à consecução de seu processo produtivo, pleiteia a realização de diligência para a
comprovação de suas alegações, e, por fim, formula quesitos.
Nos termos do art. 18 do Decreto 70.235/72, “A autoridade julgadora de primeira
instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou
perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis”, já o art. 29 do mesmo diploma legal dispõe que “na apreciação da prova, a
autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que
entender necessárias”.
Assim sendo, a diligência pode ser deferida ou determinada pela autoridade
julgadora se houver dúvida acerca de questão controversa, ao passo que a perícia se presta para
dirimir questão para a qual se exige conhecimento técnico especializado.
No caso sob análise, entendo desnecessária a diligência ou perícia, na medida em
que há elementos suficientes para análise e julgamento do pleito, bem como porque cabe à
recorrente comprovar que determinados bens adquiridos ou serviços contratados caracterizam
insumos, mediante a juntada de informações e, até a apresentação da impugnação, de
documentos comprobatórios, de modo que não cabe diligência para produção de provas a cargo
da recorrente.
Logo, indefiro o pedido de diligência formulado pela recorrente.
Conclusão
Diante do exposto, rejeito as preliminares arguidas, inclusive o pedido de diligência,
e, no mérito, dou provimento, em parte, ao recurso, para reverter as glosas concernentes:
1) a serviço movimentação cross docking;
2) à locação de uniformes;
3) à locação de veículos, conforme discriminado no voto;
4) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada
no Brasil e relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao
pagamento das contribuições;
5) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada
no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à
alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que,
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em atenção à Súmula CARF 188, tais serviços tenham sido registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Wagner Mota Momesso de Oliveira

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