Tribunal: CARF
Processo: 11070.900023/2017-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-23
Data de publicação: 2024-08-26

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
PRINCIPIO DO FORMALISMO MODERADO. VERDADE MATERIAL. PRINCÍPIO DA FUNGIBILIDADE.
No rito do Processo Administrativo Fiscal não há previsão para a interposição de recurso especial contra decisão de primeira instância. Porém, para evitar cerceamento do direito de defesa do contribuinte, com base no princípio da fungibilidade, bem como em respeito aos princípios do formalismo moderado e da busca pela verdade material, recepciona-se a peça processual como Recurso Voluntário na questão de mérito abordada.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste Conselho.
FRETE NO TRANSPORTE DE INSUMOS. SERVIÇO QUE SE ENQUADRA NO CONCEITO DE INSUMOS. INADEQUAÇÃO DO RACIOCÍNIO DE QUE O ACESSÓRIO SEGUE O PRINCIPAL. O REGIME DE CRÉDITO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE NÃO É O MESMO DA MERCADORIA TRANSPORTADA.
Os créditos de frete de insumos, contratados pela Recorrente perante pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil, devem ser apurados com as alíquotas básicas previstas no art. 3o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, independente do regime a que se submetem os insumos transportados.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11070.900023/2017-65
ACÓRDÃO
3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de maio de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LATICINIOS PINHALENSE LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
PRINCIPIO DO FORMALISMO MODERADO. VERDADE MATERIAL. PRINCÍPIO
DA FUNGIBILIDADE.
No rito do Processo Administrativo Fiscal não há previsão para a
interposição de recurso especial contra decisão de primeira instância.
Porém, para evitar cerceamento do direito de defesa do contribuinte, com
base no princípio da fungibilidade, bem como em respeito aos princípios do
formalismo moderado e da busca pela verdade material, recepciona-se a
peça processual como Recurso Voluntário na questão de mérito abordada.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO
DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na
sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no
âmbito deste Conselho.
FRETE NO TRANSPORTE DE INSUMOS. SERVIÇO QUE SE ENQUADRA NO
CONCEITO DE INSUMOS. INADEQUAÇÃO DO RACIOCÍNIO DE QUE O
ACESSÓRIO SEGUE O PRINCIPAL. O REGIME DE CRÉDITO DO SERVIÇO DE
TRANSPORTE NÃO É O MESMO DA MERCADORIA TRANSPORTADA.
Os créditos de frete de insumos, contratados pela Recorrente perante
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil, devem ser apurados com as
alíquotas básicas previstas no art. 3o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, independente do regime a que se submetem os insumos
transportados.
Fl. 236
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
2
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso e no mérito dar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3102-002.492, de 21 de maio de 2024,
prolatado no julgamento do processo 11070.900022/2017-11, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros:. Fabio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimaraes, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Pedro Sousa Bispo
(Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de
Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de Ressarcimento
no 35911.57262.170417.1.5.18-6159, com crédito de PIS/PASEP NÃO-CUMULATIVO - MERCADO
INTERNO, relativo ao período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015, no valor de R$ 188.791,99.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
A 9a TURMA DA DRJ01 julgou improcedente a manifestação de inconformidade do
Contribuinte nos termos sintetizados na ementa, a seguir transcrita:
Assunto: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
PIS/COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO. CRITÉRIOS PARA
AFERIÇÃO.
O conceito de insumo sobre bens e serviços deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item (bem ou serviço) para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial n° 1.221.170/PR).
Fl. 237
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
3
CREDITAMENTO. DESPESAS COM AQUISIÇÃO DE EQUIPAMENTOS DE
PROTEÇÃO
INDIVIDUAL,
UNIFORMES,
MATERIAIS
DE
CONSTRUÇÃO,
MATERIAIS
DE
ESCRITÓRIO/PAPELARIA
E,
AINDA,
BENS
USADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Os gastos com aquisição de equipamentos de proteção individual, uniformes, materiais de
construção, materiais de escritório/papelaria e, ainda, bens usados, foram glosados em
virtude de não constituírem insumos à luz do art. 3°, inciso II, das Leis n° 10.637/2002 e
10.833/2003.
CREDITAMENTO. FRETES NAS OPERAÇÕES DE AQUISIÇÃO DE PRODUTOS
COM TRIBUTAÇÃO SUSPENSA. IMPOSSIBILIDADE.
Os gastos com fretes nas operações de aquisição de produtos com tributação suspensa não
permitem o direito ao creditamento, vez que o acessório acompanha o principal, conforme
definido pela Solução de Consulta COSIT n° 265, de 24/09/2019.
CREDITAMENTO.
FRETES
NAS
OPERAÇÕES
DE
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS. IMPOSSIBILIDADE.
Os gastos com fretes nas operações de transferência de produtos entre estabelecimentos da
mesma empresa não permitem o direito ao creditamento, nos termos da Solução de
Consulta COSIT n° 99018, de 20/01/2017.
CREDITAMENTO. ITENS DO IMOBILIZADO. DESPESAS COMERCIAIS OU
DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO DE BENS USADOS. IMPOSSIBILIDADE.
Os gastos com despesas comerciais ou despesas com depreciação de bens usados não
permitem o creditamento, por ausência de previsão legal.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
HABILITAÇÃO
NO
PROGRAMA
MAIS
LEITE
SAUDÁVEL. SÚMULA CARF 01. CONCOMITÂNCIA. IDENTIDADE DE MATÉRIA
TRATADA EM AÇÃO JUDICIAL. NÃO CONHECIMENTO. RENÚNCIA.
Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação
judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com
o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão
de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial.
Em seguida, devidamente notificada, a empresa interpôs o presente recurso
voluntário pleiteando a reforma do acórdão.
No recurso voluntário, a Empresa suscitou as mesmas questões preliminares e de
mérito, repetindo as argumentações apresentadas na manifestação de inconformidade quanto ao
indeferimento do crédito pleiteado.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Fl. 238
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
4
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer.
A lide trata de pedido de compensação de débitos com direito creditório de
COFINS não cumulativo do período de 01/07/2015 a 30/09/2015, no valor de R$
300.459,10, vinculado ao mercado interno, que foram parcialmente homologadas
pela Autoridade Tributária em decorrência de exclusão indevida da base de
cálculo dessas contribuições de créditos relativos a vários itens, conforme
discriminado no Termo de Verificação Fiscal a seguir reproduzido:
1-
Em relação aos créditos sobre bens utilizados como insumo, verificou-se
que foram relacionados bens como equipamentos de proteção individual, uniformes,
materiais de construção, materiais de escritório/papelaria e, ainda, bens usados. Em
relação aos bens utilizados como insumo em veículos, o custo foi proporcionalizado
à receita de fretes em relação à receita total.
2-
Em relação aos créditos sobre serviços utilizados como insumo, verificou-
se que foram relacionadas notas de serviços de construção civil/material de
construção, gastos com materiais de escritório, serviços prestados por entidades
imunes, gastos com representação comercial, entre outros, utilizados como insumos
de produção. Os serviços identificados como manutenção de veículos foram
recalculados na proporção das receitas de frete sobre a receita total. Há que se
ressaltar que bens e serviços utilizados na construção/benfeitorias de imobilizados
poderão compor os ativos da pessoa jurídica sendo passíveis de gerar créditos, no
entanto, devem respeitar a legislação específica;
3-
Em relação ao creditamento referente às despesas de frete, constatou-se que
havia tanto fretes de compras de mercadorias como frete de vendas, além de fretes
de transferências na base de cálculo apresentada. Diferentemente do frete de venda,
na legislação do Pis e da Cofins não há previsão legal para apurar crédito sobre o
frete de compra. Considerando a boa técnica contábil, o frete de compra é
considerado custo do bem ou insumo adquirido e, portanto, poderá ser incluído na
base de cálculo dos créditos sobre insumos se o produto adquirido for tributado
pelas contribuições. Em sentido contrário, se o produto não for tributado pelo Pis e
pela Cofins, o frete da compra não comporá a base de cálculo dos créditos sobre
bens e insumos. Além disso, não há previsão legal para tomada de créditos sobre
fretes de transferências de mercadorias se estes não estão ligados a um contrato de
venda. Desta forma, foram glosados os fretes de compra cujos produtos
transportados não foram tributados ou não são insumos e os fretes de transferências;
4-
Em relação à apropriação de créditos sobre o imobilizado, a Fiscalização
destacou que o art. 3°, inciso VI, das Leis n° 10.627 de 2002 e n° 10.833 de 2003,
permite apuração de créditos sobre bens do imobilizado para as seguintes
finalidades: locação a terceiros, utilizados na produção de bens destinados à venda e
para utilização na prestação de serviços. Já no inciso VII, há a permissão legal para
tomada de créditos sobre edificações e benfeitorias. A contribuinte apresentou
planilha com os imobilizados dos quais tomou créditos das contribuições. Verificou-
se que a contribuinte tomou créditos sobre uma grande quantidade de veículos,
inclusive veículos comerciais. Na análise dos dados, verificou-se que a contribuinte
possui receitas de frete, porém, muito pequenas em relação à receita total (0,34%).
Desta forma, em relação aos veículos de transporte, adquiridos novos, foi feito pela
fiscalização o rateio dos créditos relativos a estes na proporção da receita de fretes
sobre a receita total. Observou-se ainda que a contribuinte incluiu na base de cálculo
dos créditos veículos e máquinas usados. Não sendo possível tomar créditos de bens
usados, foi excluído o valor referente a estes da base de cálculo;
5-
Quanto aos créditos presumidos, a contribuinte apurou-os sobre a compra
de leite com base nos arts. 8° e 9°-A da Lei n° 10.925 de 2004, num percentual de
60%
da
alíquota
base
até
o
mês
de
Fl. 239
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
5
setembro de 2015, e após, num percentual de 50%, conforme redação dada pela Lei
n° 13.137 de 2015 e regulamentação pelo Decreto n° 8.533 de 2015 (programa Mais
Leite Saudável). Observou-se, porém, que a contribuinte não realizou a etapa da
habilitação definitiva requerida pelo programa Mais Leite Saudável nos termos do
art. 22 do mesmo Decreto, ou seja, não requereu a referida habilitação no prazo de
30 dias a contar da publicação do ato da aprovação do projeto de investimentos.
Intimada, a contribuinte apresentou documentos onde observa-se que a publicação
do ato de aprovação do projeto em diário oficial ocorreu em 12 de maio de 2016,
porém o requerimento da habilitação definitiva somente ocorreu em 16 de março de
2017 (fl. 64). Assim, a contribuinte fica sujeita a apuração de créditos presumidos no
percentual de 20% da alíquota base, e sem direito ao ressarcimento dos créditos
apurados a partir de outubro de 2015, conforme definido no art. 25 do Decreto n°
8.533 de 2015. Verificou-se ainda que a contribuinte revendeu leite in natura em
alguns períodos, porém, somente estornou créditos presumidos referentes a estas
revendas a partir de outubro de 2015. Tal cálculo é indevido já que a contribuinte, ao
revender o leite in natura, no período janeiro de 2015 a setembro de 2015, o fez com
suspensão das contribuições, devendo, portanto, também estornar estes créditos
presumidos, em conformidade com o art. 8°, §4°, inciso II da Lei n° 10.925 de 2014.
Assim, utilizou-se para o estorno dos créditos mencionados, o mesmo critério
utilizado
pela
contribuinte
a
partir
de
outubro de 2015, ou seja, o estorno na proporção da receita suspensa.
Portanto, os créditos presumidos solicitados em pedidos de ressarcimento
eletrônicos (créditos presumidos apurados a partir de outubro de 2015) foram
indeferidos, sendo recalculados nas planilhas os valores ajustados de tais créditos.
6-
Quanto à utilização de créditos para quitação dos débitos, a Fiscalização
esclareceu que no 3°trimestre de 2016, a contribuinte utilizou saldos dos créditos
básicos vinculados à receita não-tributada para abatimento dos débitos das
contribuições, solicitando o ressarcimento dos saldos restantes e dos créditos
presumidos. Conforme explanado no tópico 4.4, diante da impossibilidade do
ressarcimento dos créditos presumidos, na reapuração dos créditos pela fiscalização
foram então utilizados os saldos do presumido para abatimento dos débitos das
contribuições, sendo ressarcidos a totalidade dos créditos básicos vinculados à
receita não-tributada. Nos períodos restantes não foram modificados os critérios de
utilização dos créditos adotados pela contribuinte, sendo apenas ajustados os saldos
iniciais dos créditos nos anos subsequentes conforme os saldos finais dos anos
anteriores reapurados pela fiscalização. No saldo inicial de 2016 foi excluído o valor
do ressarcimento concedido de créditos presumidos do ano 2011. Também foram
zerados, nas planilhas de reapuração, os saldos iniciais dos créditos básicos
vinculados à receita não-tributa para fins de cálculo do valor ressarcível.
A instância de julgamento a quo manteve a integralidade do despacho decisório.
Inicialmente, cabe analisar os requisitos de admissibilidade do Recurso Voluntário
apresentado pela empresa, às e-fls. 157 a 178.
Observa-se que o contribuinte apresentou petição que denomina ser Recurso
Especial. Ocorre que, no rito do Processo Administrativo Fiscal (Decreto no
70.235, de 1972 e alterações), não há previsão para a interposição de recurso
especial contra decisão de primeira instância. No entanto, para evitar qualquer
cerceamento do direito de defesa do contribuinte, com base no princípio da
fungibilidade, bem como em respeito aos princípios do formalismo moderado e
da busca pela verdade material, a referida peça processual deve ser recepcionada
como Recurso Voluntário e reconheço sua tempestividade.
Feitas essas considerações iniciais necessárias para o melhor entendimento do
caso, passa-se à análise da questão de mérito suscitada pela Recorrente, atinente
Fl. 240
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
6
ao direito a creditamento sobre fretes nas aquisições de insumos sujeitos à
alíquota zero, suspensão, isentos ou sujeitos ao crédito presumido.
Para melhor compreensão da matérias envolvida, por oportuno, deve-se
apresentar preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente
aplicável às contribuições em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância
com os artigos 3o, inciso II, das Leis no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de
se saber quais são os insumos que conferem ao contribuinte o direito de apropriar
créditos sobre suas respectivas aquisições.
Após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a maioria dos
Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de
insumo, não tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não
excessivamente alargado como aquele presente na legislação de IRPJ. Nessa
direção, a maioria dos Conselheiros têm aceitado os créditos relativos a bens e
serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao processo
produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados
indiretamente.
Transcrevo parcialmente as ementas de acórdãos deste Colegiado que
referendam o entendimento adotado quanto ao conceito de insumo:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que
integram o custo de produção.
(Acórdão 3402-003.169, Rel. Cons. Antônio Carlos Atulim, sessão de 20.jul.2016)
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento
ao comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final. (...).
(Acórdão 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à matéria,
sessão de 20.ago.2014)
Essa questão também já foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e
seguintes do CPC/2015), que estabeleceu conceito de insumo que se amolda
aquele que vinha sendo usado pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os
critérios da essencialidade e/ou relevância. Reproduzo a ementa do julgado que
expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
Fl. 241
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
7
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o.,
II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância
de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza
e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item
bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte.
Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser
seguido por este Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a
sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de
cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício
difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
Fl. 242
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
8
Dessa forma, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS não-
cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado
em consonância com o conceito de insumo fundado nos critérios de
essencialidade e/ou relevância definidos pelo STJ, ou mesmo, se não se trata de
hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões específicas
constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, para então se
definir a possibilidade de aproveitamento do crédito.
Embora o referido Acórdão do STJ não tenha transitado em julgado, de forma
que, pelo Regimento Interno do CARF, ainda não vincularia os membros do CARF,
a
Procuradoria
da
Fazenda
Nacional
expediu
a
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF1, com a aprovação da dispensa de contestação e
recursos sobre o tema, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, 2 c/c o

1 Portaria Conjunta PGFN /RFB no1, de 12 de fevereiro de 2014 (Publicado(a) no DOU de 17/02/2014, seção 1, página
20)
Art. 3o Na hipótese de decisão desfavorável à Fazenda Nacional, proferida na forma prevista nos arts. 543-B e 543-C
do CPC, a PGFN informará à RFB, por meio de Nota Explicativa, sobre a inclusão ou não da matéria na lista de dispensa
de contestar e recorrer, para fins de aplicação do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho
de 2002, e nos Pareceres PGFN/CDA no 2.025, de 27 de outubro de 2011, e PGFN/CDA/CRJ no 396, de 11 de março de
2013.
§ 1o A Nota Explicativa a que se refere o caput conterá também orientações sobre eventual questionamento feito pela
RFB nos termos do § 2o do art. 2o e delimitará as situações a serem abrangidas pela decisão, informando sobre a
existência de pedido de modulação de efeitos.
§ 2o O prazo para o envio da Nota a que se refere o caput será de 30 (trinta) dias, contado do dia útil seguinte ao
termo final do prazo estabelecido no § 2o do art. 2o, ou da data de recebimento de eventual questionamento feito
pela RFB, se este ocorrer antes.
§ 3o A vinculação das atividades da RFB aos entendimentos desfavoráveis proferidos sob a sistemática dos arts. 543-B
e 543-C do CPC ocorrerá a partir da ciência da manifestação a que se refere o caput.
§ 4o A Nota Explicativa a que se refere o caput será publicada no sítio da RFB na Internet.
§ 5o Havendo pedido de modulação de efeitos da decisão, a PGFN comunicará à RFB o seu resultado, detalhando o
momento em que a nova interpretação jurídica prevaleceu e o tratamento a ser dado aos lançamentos já efetuados e
aos pedidos de restituição, reembolso, ressarcimento e compensação.
(...)

2 LEI No 10.522, DE 19 DE JULHO DE 2002.
Art. 19. Fica a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional autorizada a não contestar, a não interpor recurso ou a desistir
do que tenha sido interposto, desde que inexista outro fundamento relevante, na hipótese de a decisão versar sobre:
(Redação dada pela Lei no 11.033, de 2004)
(...)
II - matérias que, em virtude de jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Federal, do Superior Tribunal de Justiça,
do Tribunal Superior do Trabalho e do Tribunal Superior Eleitoral, sejam objeto de ato declaratório do Procurador-
Geral da Fazenda Nacional, aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda; (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
III -(VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
IV - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Supremo Tribunal Federal, em sede de
julgamento realizado nos termos do art. 543-B da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil;
(Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)
V - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de
julgamento realizado nos termos dos art. 543-C da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil,
com exceção daquelas que ainda possam ser objeto de apreciação pelo Supremo Tribunal Federal. (Incluído pela Lei
no 12.844, de 2013)
(...)
Fl. 243
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
9
art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, o que vincula a Receita Federal nos
atos de sua competência.
Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço
para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela
pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Assim, em face da superveniência do REsp no 1.221.170/PR, a análise a ser feita
no presente voto dos itens glosados referente ao conceito de insumo será
norteada nos critérios da essencialidade ou relevância.
No caso concreto, observa-se, pelo recurso apresentado, que que a única
temática abordada diz respeito às despesas com fretes na aquisição de
mercadorias consideradas insumos e sujeitas à alíquota zero, suspensão, isenção
ou crédito presumido.

§ 4o A Secretaria da Receita Federal do Brasil não constituirá os créditos tributários relativos às matérias de que
tratam os incisos II, IV e V do caput, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos
incisos IV e V do caput. (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 5o As unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias a
que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem sobre essas matérias,
após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Redação dada
pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 6o - (VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
§ 7o Na hipótese de créditos tributários já constituídos, a autoridade lançadora deverá rever de ofício o lançamento,
para efeito de alterar total ou parcialmente o crédito tributário, conforme o caso, após manifestação da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)

Fl. 244
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
10
Pode-se assim resumir a possibilidade de geração de créditos na sistemática da
não cumulatividade para as empresas quanto aos fretes:
i)
na compra de mercadorias para revenda, posto que integrantes do custo de
aquisição (artigo 289 do Regulamento do Imposto de Renda Decreto n° 3.000/99) e,
assim, ao amparo do inciso I do artigo. 3° da Lei n° 10.833/03;
ii)
nas vendas de mercadorias, no caso do ônus ser assumido pelo vendedor,
nos termos do inciso. IX do artigo. 3o da Lei no 10.833/03; e
iii)
o frete pago quando o serviço de transporte seja utilizado como insumo na
prestação de serviço ou na produção de um bem destinado à venda, com base no inc.
II do art. 3° da Lei no10.833/03.
A Fiscalização não reconheceu o crédito por ausência de amparo normativo, e
afirma que o frete e as referidas despesas integram o custo de aquisição do bem
sujeito à alíquota zero, conforme art. 289, § 1°, do Regulamento do Imposto de
Renda – RIR, de 1999. Portanto, estando a mercadoria sujeita à alíquota zero,
suspensão, isenção ou crédito presumido o frete a ela vinculado não gera direito a
crédito em observância ao art. 3°, § 2°, inciso II, da Lei n° 10.833/2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
No entanto, observa-se que o dispositivo transcrito impede o creditamento em
relação a bens não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição. Não trata o dispositivo de vedação de
creditamento de serviços sujeitos à tributação incorridos com bens não sujeitos a
tributação (que é o caso do presente processo).
Tem-se, assim, por insubsistente a subsunção efetuada pela Auditoria Fiscal no
sentido de que o fato do produto transportado não ser onerado pelas
contribuições, o frete, por compor o custo do produto adquirido, seguiria o
mesmo regime dele, não permitindo, dessa forma, créditos dos serviços a ele
associados.
Dessa forma, tratando-se o serviço de transporte de um insumo essencial ao
processo produtivo, conclui-se que, ainda que a mercadoria adquirida não tenha
sido onerada pelas contribuições, as despesas com frete oneradas pelas
contribuições devem ser apropriadas no regime da não cumulatividade, na
condição de serviços utilizados também como insumos essenciais ao processo
produtivo.
Fl. 245
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.493 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11070.900023/2017-65
11
Nesse sentido, temos inúmeros acórdãos proferidos por esta 3a Seção, conforme
as ementas parciais de alguns acórdãos, abaixo reproduzidos:
FRETES DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO CRÉDITO.
Os fretes pagos na aquisição de insumos integram o custo dos referidos insumos e
são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, ainda que o
insumo adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições.
(Acórdão no 3302005.813– 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, 24 de setembro de
2018, de relatoria do Conselheiro Raphael Madeira Abad)
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO PRODUTOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota zero,
geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.
(Acórdão no 3302004.890 – 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, 25 de outubro de
2017, de relatoria do Conselheiro José Renato Pereira de Deus)
Assim, deve ser revertida a glosa dos fretes na aquisição de insumos sujeitos à
alíquota zero.
Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do recurso e no
mérito dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 246
DF CARF MF
Original