Tribunal: CARF
Processo: 13896.903285/2016-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANIELLO MIRANDA AUFIERO JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-18

Ementa:
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. BENS PARA REVENDA. AQUISIÇÃO DE
INSUMOS. PRODUÇÃO OU PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
A lei prevê o direito ao desconto de créditos das contribuições não cumulativas, dentre outras hipóteses, nas aquisições de bens para revenda e de bens ou serviços utilizados como insumos na produção ou na prestação de serviços, mas desde que tais operações se encontrem devidamente comprovadas, observado o objeto social da pessoa jurídica.
REGIME NÃO CUMULATIVO. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. VENDAS EFETUADAS COM ALÍQUOTA ZERO. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO. COMERCIANTE ATACADISTA OU VAREJISTA DE CERVEJAS, ÁGUAS E REFRIGERANTES. INEXISTÊNCIA DE DIREITO DE CRÉDITO.
As receitas auferidas pelos comerciantes atacadistas e varejistas com a venda de cervejas, águas e refrigerantes são submetidas à alíquota zero da contribuição, sendo expressamente vedado o aproveitamento de créditos em relação às aquisições desses produtos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. RETIFICAÇÕES. COMPROVAÇÃO.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste
configurada a não utilização em períodos anteriores, mediante retificação das declarações correspondentes, ou apresentação de outra prova inequívoca da não utilização.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. SERVIÇOS
UTILIZADOS COMO INSUMOS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Para efeitos de classificação como insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, além de essenciais e relevantes ao processo produtivo, devem estar relacionados intrinsecamente ao exercício das atividades-fim da empresa, não devem corresponder a meros custos administrativos e não devem figurar entre os itens para os quais haja vedação ou limitação de creditamento prevista em lei.
COMPENSAÇÃO. DÉBITOS VENCIDOS. MULTA. JUROS.
Devem incidir a multa de mora e juros de mora sobre os pedidos de
compensação realizados em relação a débitos vencidos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13896.903285/2016-12
ACÓRDÃO
3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. BENS PARA REVENDA. AQUISIÇÃO DE
INSUMOS. PRODUÇÃO OU PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
A lei prevê o direito ao desconto de créditos das contribuições não
cumulativas, dentre outras hipóteses, nas aquisições de bens para revenda
e de bens ou serviços utilizados como insumos na produção ou na prestação
de serviços, mas desde que tais operações se encontrem devidamente
comprovadas, observado o objeto social da pessoa jurídica.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA.
VENDAS
EFETUADAS COM ALÍQUOTA ZERO. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO.
COMERCIANTE ATACADISTA OU VAREJISTA DE CERVEJAS, ÁGUAS E
REFRIGERANTES. INEXISTÊNCIA DE DIREITO DE CRÉDITO.
As receitas auferidas pelos comerciantes atacadistas e varejistas com a
venda de cervejas, águas e refrigerantes são submetidas à alíquota zero da
contribuição, sendo expressamente vedado o aproveitamento de créditos
em relação às aquisições desses produtos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE
RESSARCIMENTO. RETIFICAÇÕES. COMPROVAÇÃO.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste
configurada a não utilização em períodos anteriores, mediante retificação
das declarações correspondentes, ou apresentação de outra prova
inequívoca da não utilização.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. SERVIÇOS
UTILIZADOS COMO INSUMOS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
Fl. 560
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
2
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Para efeitos de
classificação como insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, além de essenciais e relevantes ao processo produtivo, devem estar
relacionados intrinsecamente ao exercício das atividades-fim da empresa,
não devem corresponder a meros custos administrativos e não devem
figurar entre os itens para os quais haja vedação ou limitação de
creditamento prevista em lei.
COMPENSAÇÃO. DÉBITOS VENCIDOS. MULTA. JUROS.
Devem incidir a multa de mora e juros de mora sobre os pedidos de
compensação realizados em relação a débitos vencidos.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário. O Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede votou pelas conclusões das glosas
de créditos decorrentes de bens para revenda nas aquisições de águas e refrigerantes.

Assinado Digitalmente
Aniello Miranda Aufiero Junior – Presidente e Relator

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Paulo Guilherme Deroulede,
Oswaldo Gonçalves Neto, Márcio José Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Neiva Baylon (substituta
integral) e Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente).

RELATÓRIO
Por economia processual e por bem reproduzir os fatos, reproduzo abaixo o relatório
da decisão de piso:
“O presente processo tem por objeto a manifestação de inconformidade apresentada em face do
Despacho Decisório DRF/BRE/SEORT no 108/2017, por meio do qual não foi homologada a
Fl. 561
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
3
compensação
declarada
pelo
contribuinte
acima
identificado
no
PER/DCOMP
no
32272.37239.030412.1.7.04-2344.
No aludido PER/DCOMP, o contribuinte utilizou crédito original de R$ 383.059,98, correspondente a
parte de um crédito no valor total original de R$ 1.697.766,74, decorrente de pagamento indevido ou
a maior efetuado em 25/02/2010, código de receita 5856 (Cofins – Regime Não Cumulativo), período
de apuração 31/01/2010.
Segundo consta no Despacho Decisório (emitido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Barueri-SP), o direito creditório pleiteado não foi reconhecido em razão dos motivos detalhados no
Termo de Verificação Fiscal de fls. 327-341, cujo conteúdo é resumido a seguir:
- O contribuinte tem como atividade principal o fornecimento de alimentação a consumidores em
geral, constando de seu contrato social como objetivos da sociedade também a exploração e operação
de restaurantes, a prestação de serviços profissionais e a locação de imóveis, entre outras.
- Após retificar o Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais – DACON e a Declaração de
Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF correspondente, o contribuinte apurou saldo credor
decorrente do pagamento a maior da Cofins referente a janeiro/2010, no valor total de R$
1.697.766,76.
- O saldo credor apurado foi utilizado pelo contribuinte para a compensação de diversos débitos
através da transmissão de Pedidos Eletrônicos de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e
Declaração
de
Compensação
–
PER/DCOMP(s),
dentre
os
quais
figura
o
de
no
32272.37239.030412.1.7.04-2344, objeto do presente processo.
- No quadro abaixo é apresentada a demonstração do crédito pleiteado pelo contribuinte:

- No procedimento fiscal (TDPF no 08.1.28.00-2014-00280-1) procurou-se verificar se a totalidade das
receitas auferidas pelo contribuinte foi computada na base de cálculo do período. Após análise da
Escrituração Contábil Digital (ECD) e dos documentos fiscais apresentados em arquivos digitais, foi
constatado que houve a contabilização de receitas sujeitas à alíquota zero (venda de água e
refrigerante – arts. 58-B e 58-V da Lei no 10.833/2003; venda de frutas e hortaliças - art. 28, III, da Lei
no 10.865/2004; e venda de achocolatados - art. 1o, XI, da Lei no 10.925/2004) no valor total de R$
40.441.838,88, contudo somente R$ 28.682.823,05 restaram efetivamente comprovados, sendo a
diferença reclassificada como receita da venda de mercadorias tributadas à alíquota de 7,6%. A partir
dessa reclassificação, e considerando também as demais receitas contabilizadas pelo contribuinte,
concluiu-se que o valor correto da “Cofins apurada no mês” é de R$ 15.564.888,86, e não R$
14.676.324,87 (como havia constado nos demonstrativos do contribuinte).
Fl. 562
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
4
- Foi efetuada também a verificação dos saldos de créditos de anos anteriores (crédito
extemporâneos). O contribuinte informou, em resposta a Termo de Intimação Fiscal, que os saldos em
questão referem-se a créditos extemporâneos oriundos dos períodos de apuração 12/2007 a 12/2009,
contabilizados na competência de 11/2012. Contudo, o aproveitamento desses créditos não foi
acatado pela fiscalização porque créditos apurados extemporaneamente não podem ser utilizados
sem retificação dos DACON e das DCTF correspondentes, nos termos em face do disposto na Instrução
Normativa RFB no 1.015/2010, vigente à época da transmissão do DACON retificador (07/01/2013) e
das declarações de compensação (03/04/2012). Ressaltou-se também que os créditos da Cofins
apurados no regime não cumulativo não podem se constituir simultaneamente em direito de crédito
e custo de aquisição para apuração da base de cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica –
IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL (conforme Ato Declaratório Interpretativo
SRF no 3, de 29/03/2007), sendo que no caso foi constatado que os créditos decorrentes de aquisições
efetuadas nos anos de 2007, 2008 e 2009 compuseram o custo de aquisição dos respectivos períodos
de apuração, constituindo forma de exclusão indevida do lucro líquido e afetando o resultado fiscal
desses períodos.
- Foi verificado também o crédito vinculado à receita tributada no mercado interno relativo ao próprio
mês de 01/2010. Na tabela a seguir, são discriminados os valores dos créditos apurados pelo
contribuinte a esse título:

- O contribuinte foi intimado a apresentar os arquivos digitais contendo dados das notas fiscais que
compõem a base de cálculo dos créditos apurados a título de Aquisição de Bens para Revenda. Após
analisar os arquivos apresentados, a fiscalização constatou documentos referentes a créditos no
montante de R$ 3.703.655,99, valor inferior ao apurado pelo contribuinte, que foi intimado a justificar
essa divergência (Termo de Constatação de Ocorrência e Intimação Fiscal no 13, acompanhado de
tabela elaborada pela fiscalização com detalhamento dos itens das notas fiscais). Na resposta à
intimação, o contribuinte não apresentou justificativas satisfatórias, eis que, em relação aos bens
classificados na planilha da fiscalização como sujeitos à alíquota zero (não passíveis de apuração de
crédito nos termos do art. 3o, I, e § 2o, II, da Lei no 10.833/2003), alegou genericamente que alguns
dos itens foram efetivamente tributados pelos fornecedores e que outros itens seriam produtos
regularmente tributados, sendo a divergência relacionada à parametrização de sistemas. Essas
alegações foram refutadas pela fiscalização, a primeira por não ter fundamento nas regras previstas
na legislação para aproveitamento de créditos e a segunda em razão da ausência de comprovação. Em
Fl. 563
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
5
relação aos créditos extemporâneos apresentados no arquivo digital demonstrativo do período de
apuração 01/2010, o contribuinte informou que eram decorrentes de diferença temporal entre o
fechamento mensal contábil e a operacionalização do seu sistema de gestão. Após análise dos
lançamentos contábeis da escrituração dos documentos fiscais extemporâneos, verificou-se que no
Livro Diário houve o lançamento das mercadorias no resultado líquido do período como custo das
mercadorias revendidas (conta contábil 521010-521014). Esse procedimento técnico contábil não
registra os créditos da Cofins como ativo fiscal e o contribuinte não apresentou os lançamentos
capazes de recompor o resultado fiscal. Assim, uma vez que os créditos não podem se constituir
simultaneamente em direito de crédito e em custo de aquisição de insumos, mercadorias e ativos
permanentes, procedeu-se à glosa desses créditos.
- Do valor de R$ 3.703.655,99 de créditos referentes a “Aquisição de Bens para Revenda”, foram ainda
glosados: a) créditos relativos a aquisições efetuadas por estabelecimentos domiciliados na Zona
Franca de Manaus – ZFM, no valor de R$ 38.481,82, glosados por se tratar de venda sujeita à alíquota
zero nos termos do art. 2o da lei no 10.996/2004; b) créditos relativos a aquisições de águas e
refrigerantes, no valor de R$ 4.734,21, glosados por se tratar de operação sujeita à tributação
concentrada; c) créditos relativos à aquisição de preparações de carnes suínas e de frango, no valor
de R$ 35.297,42, glosados por se tratar de operação sujeita à alíquota zero nos termos do art. 1o, XIX,
“b”, da Lei no 10.925/2004; d) créditos baseados em documentos fiscais de aquisição emitidos entre
31/03/2009 e 31/12/2009, no valor de R$ 453.116,40, desconsiderados com fundamento no ADI SRF
no 3/2007 e IN RFB no 1.015/2010, por pertencerem a períodos de apuração diferentes do período em
análise.
- O contribuinte também foi intimado a apresentar cópias das notas fiscais representativas dos
serviços adquiridos que compuseram a base de cálculo dos créditos apurados a título de “Serviços
Utilizados como Insumos”. Depois de analisar os documentos fornecidos, que totalizavam registros
relativos a aquisição de serviços no montante de R$ 24.385.356,49, a fiscalização concluiu pela
exclusão dos seguintes valores da base de cálculo dos créditos, por serem relativos a serviços que não
permitem aproveitamento de créditos: a) serviço de fornecimento de vale-transporte, no valor de R$
3.451.605,53, pois tal despesa compõe a base de cálculo dos créditos tão somente para pessoas
jurídicas que explorem as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção
(Lei no 10.833/2003, art. 3o, caput, inciso X, incluído pela Lei no 11.898/2009); b) serviços de
publicidade e propaganda, no valor de R$ 7.155.929,89, pois não se trata de serviços aplicados ou
consumidos diretamente na execução do serviço; c) serviços de assistência médica (plano de saúde
dos funcionários), no valor de R$ 1.573.542,28, o que também não pode ser entendido como serviço
aplicado diretamente na produção de bens ou na prestação de serviços; d) serviço de suporte técnico,
lacração e manutenção de Equipamento Emissor de Cupom Fiscal, no valor de R$ 719.096,95, pelo
mesmo motivo do item anterior; e) serviços prestados por pessoas físicas, no valor de R$ 93.708,27,
pois não geram créditos, conforme disposto no art. 3o, § 3o, incisos I e II, da Lei no 10.833/2003.
- Tendo em vista tudo o que foi apurado, concluiu-se que não há saldo credor de Cofins no período de
01/2010, mas sim um saldo devedor no valor de R$ 545.766,27, conforme quadro resumo a seguir:

Fl. 564
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
6

- Assim, em que pese a impossibilidade de constituição de ofício do saldo devedor de R$ 545.766,27
relativo ao período de janeiro de 2010 (em face do decurso do prazo de cinco anos do fato gerador da
contribuição), constatou-se que o crédito resultante do suposto pagamento a maior de COFINS, no
valor de R$ 1.697.766,76, cuja compensação o contribuinte pleiteia, não possui os necessários
atributos de liquidez e certeza que permitam o seu reconhecimento.
O contribuinte tomou ciência do Despacho Decisório e do Termo de Verificação Fiscal em 30/03/2017
(fls. 345) e apresentou manifestação de inconformidade tempestiva em 29/04/2017 (fls. 357-378),
alegando, em síntese, o seguinte:
- Decadência e impossibilidade de se exigir valores relativos ao período de janeiro de 2010. A Cofins é
um tributo que se submete à modalidade de lançamento por homologação com fato gerador mensal,
portanto o prazo decadencial para que o Fisco pudesse questionar débitos de janeiro de 2010 expirou
em janeiro de 2015, nos termos do art. 150, § 4o, do CTN. Mesmo que se pretendesse aplicar as
disposiçõs do art. 173, I, do CTN, chegar-se-ia à conclusão de que houve decadência, pois assim o prazo
teria expirado em janeiro de 2016, sendo que a empresa tomou ciência do Despacho Decisório apenas
em 30/03/2017. A decadência é tão evidente que o próprio Fisco a admitiu expressamente no Termo
de Verificação Fiscal, contudo, de forma absolutamente contraditória, acabou não homologando os
créditos pleiteados no PER/DCOMP. Desde a primeira apresentação do PER/DCOMP, em 15/12/2010
(a qual foi retificada em 03/04/2012), a fiscalização já tinha condição de verificar a validade e
legitimidade dos créditos, não se podendo admitir que quase sete anos depois o Fisco pretenda
rediscutir a questão, o que configura grave violação dos princípios da segurança e da proteção à
confiança legítima.
- Bens para revenda - Aquisições realizadas por pessoa jurídica estabelecida na ZFM. A fiscalização
afirmou que a empresa registrou créditos de Cofins sobre aquisições de insumos realizadas no âmbito
Fl. 565
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
7
da ZFM, o que seria indevido nos termos do art. 2o da Lei no 10.996/2004. No entanto, isso não ocorreu
e a fiscalização deixou de considerar as informações prestadas pela empresa durante o procedimento
de fiscalização, no sentido de que: i) diversas empresas referidas pela fiscalização estão localizadas
nos estados de Minas Gerais, Rondônia e São Paulo; ii) parcela substancial decorre de operações
realizadas com empresas estabelecidas fora da zona incentivada; iii) não houve indicação nas notas
fiscais quanto à eventual aplicação dos benefícios da ZFM. Com relação a este último ponto, esclarece-
se que o dever de fiscalização e o poder de polícia são prerrogativas das autoridades fiscais, e não do
contibuinte, conforme jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF e do Superior Tribunal de Justiça.
- Bens para revenda - Aquisições de águas e refrigerantes. A fiscalização alega que por se tratar de
produtos sujeitos à tributação concentrada, a empresa não poderia ter registrado quaisquer créditos.
Contudo, com a publicação da Lei no 11.033/2004, a regra contida no art. 17 autoriza expressamente
a manutenção dos créditos mesmo nos casos em que as vendas tenham ocorrido com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não incidência. Embora o governo tenha editado a Medida Provisória no
413/2008 visando impor restrições ao alcance do referido art. 17, tais restrições não foram
incorporadas ao texto da Lei no 11.272/2008 (lei de conversão). O mesmo ocorreu com a Medida
Provisória no 451/2008, que ao ser convertida na Lei no 11.945/2009 deixou de conter restrições ao
aproveitamento de créditos decorrentes da sistemática monofásica. O direito do contribuinte ao
crédito em questão é reforçado pelo julgamento proferido pelo Superior Tribunal de Justiça no
AgRgREsp 1.051.634-CE, no qual restou assentado que o disposto no art. 17 da lei no 11.033/04 aplica-
se a qualquer contribuinte, e não apenas aos sujeitos ao regime previsto nessa lei (Reporto). Ainda
que assim não se entenda, há que se considerar também que, ao trazerem nova regulamentação
aplicável ao setor de bebidas frias e instituírem uma expressa vedação ao registro de créditos pela
pessoas jurídicas sujeitas à alíquota zero (varejistas), a Lei no 13.097/2015 e o Decreto no 8.442/2015
apenas confirmam o direito da requerente ao reconhecimento dos créditos sob a sistemática anterior.
- Bens para revenda - Aquisições de preparações de carnes. A fiscalização também alega que por se
tratar de produtos sujeitos à alíquota zero, a empresa não poderia ter registrado quaisquer créditos.
Entretanto, conforme informado pela empresa durante o procedimento de fiscalização, a isenção de
PIS e COFINS sobre a receita da venda de carnes bovina, suína, ovina, caprina e de aves e certos
produtos de origem animal no mercado interno de que trata o art. 1o, XIX, da Lei no 10.925/2004,
somente foi instituída pela Lei no 12.839/2013. Essa regra não se aplica retroativamente, portanto as
vendas realizadas em períodos anteriores foram devidamente tributadas, mostrando-se correto o
registro dos créditos pela empresa.
- Bens para revenda - Créditos Extemporâneos. A fiscalização glosou parte dos créditos com a
justificativa de que se tratava de créditos extemporâneos aproveitados de forma contrária aos
procedimentos previstos na Instrução Normativa no 10.015/2010 e no Ato Declaratório Interpretativo
no 03/2007. Contudo, a possibilidade de aproveitamento dos créditos extemporâneos é
expressamente prevista na legislação e em diversas Soluções de Consultas emitidas pela Receita
Federal do Brasil. Ao contrário do que alega o Fisco, a empresa de fato procedeu à retificação dos
DACONs e, ademais, a suposta postergação do uso dos créditos não causou qualquer prejuízo ao
Erário. Os atos normativos citados pela fiscalização, na condição de normas infralegais, não podem
mitigar o direito de crédito do contribuinte, pois não há vedação expressa na lei que impeça a
escrituração de créditos extemporâneos sem a retificação dos respectivos documentos fiscais.
Eventuais questões formais relacionadas a esse direito têm caráter de obrigação acessória, possuindo
cunho meramente probatório, mas não constitutivo do direito, sendo incabível impedir ou restringir
direitos materiais em virtude do descumprimento de simples questões formais. No campo do processo
administrativo tributário, esse direito é reforçado pelo princípio da busca da verdade material,
Fl. 566
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
8
segundo o qual se deve procurar averiguar os fatos tais como eles efetivamente ocorreram. Há
inúmeros acórdãos do CARF que reconhecem o direito de crédito extemporâneo de PIS/COFINS,
independentemente de retificação das declarações tributárias pertinentes.
- Insumos - Conceito. A sistemática não cumulativa da Cofins foi criada com o objetivo de reduzir o
“efeito cascata” resultante da cobrança cumulativa da contribuição. O art. 3o, II, da Lei no 10.833/2003,
facultou aos contribuintes a possibilidade de descontar créditos de Cofins para as situações nas quais
bens e serviços são utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou na fabricação
de bens ou produtos destinados à venda. O texto legal, no entanto, não define o conceito de “insumo”
e tampouco estabelece quais seriam os bens e serviços passíveis de creditamento. A RFB publicou as
Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 para suprir essa lacuna, mas acabou restringindo de
forma indevida o conceito de insumos, sendo esse mesmo equívoco cometido pela fiscalização no
presente caso, pois se trata de interpretação alinhada ao conceito de insumo estabelecido na
legislação do ICMS e do IPI, que não guarda relação com a COFINS. De fato, a COFINS não depende de
operações específicas para que ocorra seu fato gerador, pois depende apenas da geração de receita e
faturamento, conforme disposto no art. 1o, § 2o, da Lei no 10.833/2003. Nesse contexto, o conceito
de insumo deve ser analisado de forma mais ampla, de modo a contemplar todos os dispêndios
necessários e essenciais ligados à produção dos bens que resultam na geração da receita e do
faturamento da empresa. Essa posição é corroborada pela doutrina e pela jurisprudência, podendo
ser citadas nesse sentido diversas decisões do CARF e do STJ.
- Insumos – serviços em relação aos quais não houve registro de crédito. Não houve qualquer registro
de crédito por parte da empresa em relação aos itens (i) fornecimento de vale transporte, (ii)
assistência médica e (iii) pessoas físicas. Trata-se de um grave equívoco cometido pela fiscalização,
que comprometeu a análise das compensações discutidas no presente processo administrativo.
- Insumos - Serviços de publicidade e propaganda. A fiscalização considerou indevido o
aproveitamento de créditos sobre tais despesas, mas trata-se de um equívoco, pois tais despesas são
essenciais e indispensáveis para a atividade da empresa. Tais atividades têm por finalidade tornar
determinado produto, serviço ou marca conhecido pelo mercado consumidor e estimular as
respectivas vendas, aumentando assim a lucratividade da empresa e seu crescimento. A empresa atua
no comércio varejista como franqueada máster dos restaurantes McDonald’s no Brasil, de forma que
não há dúvidas de que as despesas incorridas com publicidade e propaganda desempenham papel
essencial e relevante na venda de mercadorias e contribuem decisivamente para obtenção do seu
resultado operacional, sendo passíveis, portanto, de enquadramento no conceito de insumo para fins
de desconto de créditos da COFINS.
- Insumos - Serviços de suporte técnico, lacração e manutenção de ECF. A essencialidade desse
dispêndio é clara, pois os ECFs mantidos pela empresa em suas lojas se destinam a cumprir com um
dever imposto pela legislação fiscal estadual, regulamentada por diversos protocolos, ajustes e
convênios no âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ. Trata-se de equipamento
de utilização obrigatória, devidamente autorizado pelo Fisco e instalado no estabelecimento para a
emissão de cupons fiscais nas operações de venda a consumidor final do comércio varejista. A falta de
emissão desses cupons ou qualquer outra falha referente à correta manutenção do equipamento
(lacre, software, autorização e aprovação, etc) levam à aplicação de gravosas penalidades pelas
autoridades fiscais estaduais. Assim, é certo que a correta manutenção dos equipamentos em questão
é uma despesa absolutamente indispensável para as atividades operacionais da empresa.
- Impossibilidade de cobrança de multa e juros. A cobrança dos créditos tributários decorrentes das
compensações não homologadas não pode ser acompanhada da cobrança de multa e juros
moratórios, em razão da comprovada suspensão da exigibilidade dos créditos tributários objeto de
Fl. 567
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
9
discussão nestes autos, nos termos do art. 74, § 11, da Lei no 9.430/96, e do art. 77, § 5o, da IN No
1.300/2012. Para exigência de multa e juros, é necessário que o contribuinte esteja em atraso com o
pagamento do crédito tributário, o que não se verifica no caso em tela. Para tal exigência, seria
necessário o transcurso do prazo de trinta dias contados da data em que o contribuinte teve ciência
da decisão que não homologou os seus pedidos de compensação. No entanto, no caso em tela esse
prazo não transcorreu e, além disso, diante da presente manifestação de inconformidade, que
suspende a exigibilidade do crédito tributário, mesmo depois de findo o referido prazo, nenhum valor
a título de multa e juros poderá ser exigido enquanto o processo administrativo encontrar-se em
curso. A compensação realizada foi legal e válida, implicando na quitação do valor objeto da cobrança,
de modo que não há multa e juros a serem cobrados. De qualquer forma, tendo em vista que a
empresa observou todas as normas e atos normativos pertinentes ao proceder à compensação, deve
ser aplicado o art. 100, I, parágrafo único, do CTN, excluindo-se da base de cálculo do tributo “a
imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário”. Aplica-se
também o art. 112 do CTN, que dispõe sobre a interpretação mais favorável ao contribuinte nos casos
de dúvida a respeito da capitulação legal do fato e da natureza ou das circunstâncias materiais do fato,
questão que ficou mais evidente sob a perspectiva da Medida Provisória no 765/2016, face ao conflito
de interesse. A aplicação da taxa Selic deve ser afastada do cálculo do crédito tributário, sob pena de
violação aos artigos 5o, II, e 150, I, da Constituição Federal, uma vez que essa taxa não foi criada por
lei para fins tributários e não possui caráter moratório (e sim remuneratório).
Ao final, com base nesses argumentos, o contribuinte requereu o cancelamento do Despacho
Decisório, a homologação integral da compensação efetuada, o cancelamento total da exigência
(principal, multa e juros) e o consequente arquivamento do processo administrativo.
É o relatório.
A 5a Turma da DRJ/CTA, em sessão datada de 31/10/2018, decidiu, por unanimidade
de votos, julgar improcedente a manifestação de inconformidade. Foi exarado o Acórdão 06-64.607,
com a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/01/2010
DECADÊNCIA. INAPLICABILIDADE NA ANÁLISE DE PEDIDO DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO.
O prazo decadencial do direito de lançar tributo não rege os institutos da compensação e do
ressarcimento e não é apto a obstaculizar o direito do fisco de averiguar a liquidez e a certeza do
crédito pleiteado pelo sujeito passivo.
COMPENSAÇÃO. TERMO INICIAL DO PRAZO PARA HOMOLOGAÇÃO. DECLARAÇÃO RETIFICADORA.
O prazo para a Administração homologar ou não a compensação efetuada pelo sujeito passivo é de
cinco anos contados a partir da data de entrega da respectiva declaração. Nos casos em que esta é
objeto de retificação, o termo inicial da contagem do prazo é a data da apresentação da declaração
retificadora.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/01/2010
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÕES NECESSÁRIAS.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS, os créditos extemporâneos devem ser apropriados no período de apuração em que foram
Fl. 568
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
10
gerados, sendo necessária, portanto, a retificação do Demonstrativo de Apuração das Contribuições
Sociais - DACON e da Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF correspondentes.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS QUE NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DE
CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITO.
Em regra, não geram créditos no regime da não cumulatividade da COFINS as aquisições de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE
PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da COFINS, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior
Tribunal de Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática
dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica do
contribuinte. Esse entendimento tem efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, nos
termos do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19 da Lei no 10.522/2002 c/c o art. 3o da Portaria Conjunta
PGFN/RFB no 01/2014, bem como da Nota Explicativa PGFN no 63/2018.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Em sede recursal, a Recorrente reitera os argumentos da sua Manifestação de
Inconformidade, para afastar as glosas mantidas pela DRJ, pleiteando os seguintes itens: a)
restabelecimento dos créditos informados pela Recorrente; b) cancelamento integral dos valores
exigidos a título de principal, multa e juros; e c) arquivamento definitivo dos presentes autos.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Aniello Miranda Aufiero Junior, Relator

O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento.

Preliminarmente, passo a discorrer sobre a necessidade de reconhecimento da
decadência já apontado em sede de Manifestação de Inconformidade e reproduzido novamente no
Recurso Voluntário.
A Recorrente alega que, tendo em vista que tomou ciência do Despacho Decisório
apenas em 30/03/2017, os lançamentos já anteriormente homologados não poderiam ser revistos,
em razão do instituto da decadência, seja pela regra do art. 150, § 4o, do CTN (contados da
ocorrência do fato gerador), seja pela regra geral do art. 172, I, do CTN.
Fl. 569
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
11
Por outro lado, a decisão de piso sustenta que a lei não prevê prazo de decadência
para a Receita Federal do Brasil - RFB examinar a existência de direito creditório solicitado em
Pedido de Restituição, Pedido de Ressarcimento ou Declaração de Compensação. Da mesma forma,
também não existe limite temporal para aferição pela RFB a respeito da veracidade e conformidade
das contribuições e créditos informados pelo contribuinte no Demonstrativo de Apuração das
Contribuições Sociais – DACON.
Sem razão à Recorrente.
Conforme já aduzido explicitado em momento oportuno, as disposições legais
apresentadas pela Recorrente referem-se exclusivamente ao direito do Fisco de efetuar
lançamento, ou seja, constituir o crédito tributário relativo a tributo não declarado e não pago pelo
contribuinte,
não
se
aplicando
à
análise
e
decisão
a
respeito
de
pedidos
de
ressarcimento/restituição e declarações de compensação.
Para os casos de homologação da compensação declarada, o art. 74, § 5o, da Lei no
9.430/96 estabelece o prazo de 5 (cinco) anos, contado da entrega da declaração de compensação.
Ademais, o art. 44, § 2o, da IN RFB no 1.300/2012, ratifica tal entendimento ao dispor que o termo
inicial de contagem de prazo é a data de apresentação da declaração retificadora, razão pela qual
não há que se falar em decadência.
Desse modo, é de se negar provimento ao recurso no tema.
Outro ponto digno de nota diz respeito à impossibilidade de revisão de PER/DCOMP
já homologada, suscitada pelo contribuinte em sede de manifestação de inconformidade e
repisada no presente recurso.
A Recorrente alega que a fiscalização, ao avaliar o conteúdo do PER/DCOMP
retificador, acabou reabrindo todo o período de fiscalização e questionando créditos que já
haviam sido expressamente homologados, razão pela qual não haveria qualquer elemento
que pudesse justificar a revisão de ofício de lançamento já aperfeiçoado e homologado.
Igualmente não assiste razão à Recorrente.
Consoante disposto no Acórdão recorrido, a primeira declaração de compensação
apresentada pelo contribuinte foi substituída integralmente pela declaração retificadora e
nunca foi objeto de homologação, seja tácita ou expressamente.
Ademais, por força do art. 88 da IN RFB no 1.300/2012, caso fosse considerada a
homologação da primeira declaração de compensação, a apresentação de declaração
retificadora sequer seria viável, afastando-se, assim, a alegação deste quesito.
Uma vez superada as questões supracitadas, a controvérsia gira em torno das
seguintes matérias:

1. glosas de créditos decorrentes de bens para revenda;
Fl. 570
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
12

A recorrente defende o reconhecimento dos seguintes créditos: a) Aquisições por
pessoa jurídica estabelecida na Zona Franca de Manaus (ZFM); b) Aquisições de águas e
refrigerantes; e c) créditos extemporâneos.

1.a – Aquisições por pessoa jurídica estabelecida na Zona Franca de Manaus (ZFM)
A Recorrente alega que não teria como supor qual a tributação aplicada pelo
fornecedor (alíquota zero), para deixar de aplicar o regime geral da não-cumulatividade, cabendo à
fiscalização o dever de verificar de forma os fornecedores tributaram as operações.
A situação em comento foi enquadrada no art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003, que
veda o direito a crédito as aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pela
contribuição.
No caso das mercadorias destinadas ao consumo ou à industrialização na Zona Franca
de Manaus e vendidas por pessoa jurídica estabelecida fora dessa área, o art. 2o da Lei no
10.996/2004 dispõe que estão sujeitas a alíquota zero de PIS e COFINS, razão pela qual não geram
créditos da não cumulatividade para o adquirente.
Vale ressaltar que a decisão de piso reverteu as glosas referentes às aquisições de
bens adquiridos por estabelecimentos situados fora da Zona Franca, sendo mantidas tão somente
os demais créditos relativos a essas aquisições, exatamente por força de expressa vedação legal (art.
3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003).
Pelo exposto, voto por manter as glosas neste particular.

1.b – Aquisições de águas e refrigerantes
O sujeito passivo sustenta que é indevida a glosa dos créditos relativos aos bens
adquiridos para revenda não sujeitos a incidência do PIS/COFINS não-cumulativos ou sujeitos à
alíquota zero, ocasião em que fundamenta seu entendimento com base no art. 17 da Lei no
11.033/2004.
A despeito das razões apresentadas pela Recorrente, entendo que não merecem
prosperar, em especial por expressa vedação legal ao aproveitamento dos créditos pretendidos,
senão vejamos.
Os incisos I e II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 assim estipulam:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados
em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
Fl. 571
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
13
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata o art. 2o da Lei no10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições
87.03 e 87.04 da Tipi;
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de
isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos
à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição; e
No caso concreto, os créditos relativos à aquisição de águas e refrigerantes se
enquadram nas vedações previstas expressamente nos artigos 3o, I, “b”, e 3o, § 2o, II, todos da Lei
no 10.833/2003.
Ademais, não há que se falar em apuração de crédito pela adquirente, uma vez que
a venda de águas e refrigerantes não estava sujeita ao pagamento da contribuição pelos
comerciantes atacadistas e varejistas.
Portanto, correto o entendimento da decisão de piso de manter integralmente a
glosa nesta rubrica.

1.c - Créditos Extemporâneos
A Recorrente alega que não há qualquer vedação expressa na lei que impeça a
escrituração de créditos extemporâneos sem a retificação dos respectivos documentos fiscais ou,
contrariamente, que obrigue a realização de tais retificações.
Aduz, ainda, tratar-se de simples questão formal, sendo permitido o aproveitamento
dos supracitados créditos, mesmo que não tenha retificado seus documentos fiscais.
Não assiste razão à Recorrente.
Conforme se depreende da decisão a quo, “a escrituração do crédito deve ocorrer no
mês em que ocorreu o seu fato gerador. Não há previsão legal para creditamento extemporâneo de
créditos (assim entendida a apropriação ou reconhecimento do crédito na escrita fiscal em mês
diverso do fato que o ocasionou).”
Ademais, a retificação dos referidos documentos torna-se necessária não somente
para que se possa constituir os créditos decorrentes dos documentos não considerados na
declaração original, mas também para a atualização dos saldos de créditos das declarações
posteriores. Trata-se de medida necessária para demonstrar com precisão que o crédito está
constituído e, mais importante, que o mesmo não foi utilizado em períodos anteriores.
Fl. 572
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
14
Este Conselho tem decidido, de forma reiterada, pela necessidade de retificação das
declarações ou, para algumas Turmas, que essa retificação pode ser substituída por comprovação
inequívoca de que os créditos não foram utilizados em duplicidade, bem como de sua liquidez e
certeza, conforme os seguintes precedentes:
1) Acórdão no 9303-012.973 – CSRF / 3a Turma, Sessão de 17/03/2022:
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON. RETIFICAÇÃO.
OBRIGATORIEDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneo no sistema não-cumulativo de apuração das
Contribuições requer que sejam observadas as normas editadas pela Receita Federal, as quais exigem
a retificação do Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais DACON sempre que forem
apurados novos débitos ou créditos ou aumentados ou reduzidos os valores já informados nas
Declaração original. Assim, os créditos extemporâneos devem ser pleiteados em procedimentos
repetitórios referentes aos períodos específicos a que pertencem.
2) Acórdão no 3401-010.526, Sessão de 15/12/2021:
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DO DACON. NECESSIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos
de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando
os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e
Créditos Tributários Federais (DCTF) retificadoras.
3) Acórdão no 3301-011.434, Sessão de 22/11/2021:
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
RETIFICAÇÕES. COMPROVAÇÃO.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste configurada a não utilização em
períodos anteriores, mediante retificação das declarações correspondentes, ou apresentação de outra
prova inequívoca da não utilização.

Assim, mantenho as glosas decorrentes dos créditos extemporâneos.

2) glosas de créditos de bens e serviços não enquadrados como insumos;
Antes de analisarmos cada um dos tópicos, faz-se necessário trazer considerações
fundamentais sobre o conceito de insumos no contexto do PIS/COFINS não-cumulativos que será
adotado neste voto.
Conforme é cediço, o conceito de insumo para fins de apuração do crédito de
PIS/COFINS no regime não cumulativo, previsto nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, se encontra
devidamente sedimentado junto ao CARF/CSRF e pacificado pelo STJ (REsp n. 1.221.170/PR – Tema
779/780), julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos, que fixou as seguintes teses: (a) é ilegal
a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF n° 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS, tal como definido nas Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
Fl. 573
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
15
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (julg. 22/02/2018, DJ
24/04/2018).
Ressalte-se, ainda, a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, exarada pela
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional no final de setembro de 2018, cujo disposto deve ser
observada pela Administração Pública, conforme o art. 19 da Lei 10.522/2002, ocasião em que
transcrevo abaixo os excertos que considero esclarecedores para os critérios a serem adotados.
(...)
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como
um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o
processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda
de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles
empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre
do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro
Campbell Marques.
18. (...) Destarte, entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-
cumulatividade aplicável às referidas contribuições, não corresponde exatamente
aos conceitos de “custos e despesas operacionais” utilizados na legislação do
Imposto de Renda.
(...)
36. Com a edição das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, o legislador
infraconstitucional elencou vários elementos que como regra integram cadeias
produtivas, considerando-os, de forma expressa, como ensejadores de créditos de
PIS e COFINS, dentro da sistemática da não-cumulatividade. Há, pois, itens dentro
do processo produtivo cuja indispensabilidade material os faz essenciais ou
relevantes, de forma que a atividade-fim da empresa não é possível de ser mantida
sem a presença deles, existindo outros cuja essencialidade decorre por imposição
legal, não se podendo conceber a realização da atividade produtiva em
descumprimento do comando legal. São itens que, se hipoteticamente subtraídos,
não obstante não impeçam a consecução dos objetivos da empresa, são exigidos
pela lei, devendo, assim, ser considerados insumos.
Fl. 574
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
16
(...)
38. Não devem ser consideradas insumos as despesas com as quais a empresa
precisa arcar para o exercício das suas atividades que não estejam intrinsicamente
relacionadas ao exercício de sua atividade-fim e que seriam mero custo
operacional. Isso porque há bens e serviços que possuem papel importante para as
atividades da empresa, inclusive para obtenção de vantagem concorrencial, mas
cujo nexo de causalidade não está atrelado à sua atividade precípua, ou seja, ao
processo produtivo relacionado ao produto ou serviço.
39. Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente
sobre as atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de insumos
para fins de creditamento, na medida em que a tese firmada refere-se apenas à
atividade econômica do contribuinte, é certo, a partir dos fundamentos constantes
no Acórdão, que somente haveria insumos nas atividades de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços. Desse modo, é inegável que
inexistem insumos em atividades administrativas, jurídicas, contábeis, comerciais,
ainda que realizadas pelo contribuinte, se tais atividades não configurarem a sua
atividade-fim.
(...)
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
(...)
50. Outro aspecto que pode ser destacado na decisão do STJ é que, ao entender
que insumo é um conceito jurídico indeterminado, permitiu-se uma conceituação
diferenciada, de modo que é possível que seja adotada definição diferente a
depender da situação, o que não configuraria confusão, diferentemente do que
alegava o contribuinte no Recurso Especial.
51. O STJ entendeu que deve ser analisado, casuisticamente, se o que se pretende
seja considerado insumo é essencial ou relevante para o processo produtivo ou à
atividade principal desenvolvida pela empresa. Vale ressaltar que o STJ não
adentrou em tal análise casuística já que seria incompatível com a via especial.
52. Determinou-se, pois, o retorno dos autos, para que observadas as balizas
estabelecidas no julgado, fosse apreciada a possibilidade de dedução dos créditos
relativos aos custos e despesas pleiteados pelo contribuinte à luz do objeto social
daquela empresa, ressaltando-se as limitações do exame na via mandamental,
considerando as restrições atinentes aos aspectos probatórios.
Fl. 575
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
17
(...)
Isto é, ao ser interpretado com o critério da essencialidade e relevância, traduz-se
uma posição “intermediária” construída pelo CARF, na qual, para definir insumos, busca-se a relação
existente entre o bem ou serviço utilizado como insumo e a respectiva atividade realizada pelo
contribuinte.
Depreende-se, assim, que as conclusões consignadas na Nota SEI no 63/2018 e no
Parecer Normativo no 5/2018 são precisas e harmônicas com o que foi decidido pelo STJ no REsp
1.221.170/PR, delineando, de forma correta, os contornos dos conceitos de essencialidade e
relevância consubstanciados na decisão judicial.
Destarte, passo a analisar os argumentos apresentados pela Recorrente.
A Recorrente alega que o acordão recorrido acabou adotando uma interpretação
absolutamente restrita, ao limitar os créditos pleiteados aos serviços que estariam ligados à
“atividade-fim” do contribuinte, em linha com a Nota Explicativa PGFN no 63/2018.
Ao justificar tais créditos, a Recorrente defende que “atua no comércio varejista
como franqueada máster dos restaurantes McDonld’s no Brasil, de forma que não há dúvidas de
que as despesas incorridas com publicidade e propaganda desempenham papel essencial e
relevante na vendas mercadorias, sendo passíveis, portanto, de enquadramento no conceito de
“insumo” para fins de créditos de COFINS sob a sistemática não-cumulativa de incidência”.
Já a essencialidade dos dispêndios com suporte técnico, lacração e manutenção de
ECF estaria evidenciada pelo simples fato de que os ECFs mantidos pela Recorrente em suas lojas
“se destinam a cumprir com um dever imposto pela legislação fiscal estadual, regulamentada por
diversos protocolos, ajustes e convênios no âmbito do CONFAZ”.
Em que pese as alegações trazidas pela Recorrente, entendo pelo não
enquadramento do conceito de insumo.
Conforme se depreende do Acórdão recorrido, ao analisar o caso concreto, os
créditos dos serviços pleiteados propaganda e publicidade não foram objetivamente considerados
como essenciais ou relevantes para o processo produtivo e para os serviços prestados pela empresa.
Enquanto os gastos com ECF foram considerados como essenciais e relevantes para a atividade de
cumprimento das obrigações tributárias do contribuinte, mas não o são para o exercício da atividade
em si (produção de bens e prestação de serviços).
Destarte, os presentes serviços não satisfazem o requisito de relevância e
essencialidade imposto pelo STJ no julgamento do Resp no 1.221.170/PR, bem como o disposto no
item 39 da Nota Explicativa PGFN no 63/2018, motivo pelo qual mantendo as glosas de serviços não
enquadradas como insumo.

c) multa e juros
Fl. 576
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
18

A Recorrente argumenta que não houve qualquer atraso com pagamento do crédito
tributário para que justificasse a exigência de multa e juros de mora, devendo ser excluídos da base
de cálculo do tributo.

Entendo que a questão foi analisada de modo correto pela decisão recorrida, razão
pela qual adoto como fundamento decisório:
O acréscimo de juros e multa de mora sobre o valor do débito indevidamente compensado tem
fundamento no art. 61 e parágrafos da Lei no 9.430/96:
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados
pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1o de janeiro
de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa
de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso.
§ 1o A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subsequente ao
do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia
em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a
que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês subsequente ao vencimento do
prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento.
Esse dispositivo aplica-se a todo e qualquer débito tributário para com a União, inclusive aqueles
decorrentes de compensação indevida. Tanto é assim que a Instrução Normativa no 1.300/2012
(vigente na época da entrega da declaração de compensação pelo contribuinte), assim dispõe:
Art. 45. O tributo objeto de compensação não homologada será exigido com os respectivos
acréscimos legais.
Diante da estrita vinculação da autoridade administrativa de julgamento à legislação em vigor (art. 26-
A do Decreto 70.235/72 e art. 7o, V, da Portaria MF no 341/2011), mostra-se inviável a pretensão do
contribuinte de afastar a incidência dos acréscimos moratórios no caso em tela.
Não há que se falar em exclusão de penalidade nos termos do art. 100, I, parágrafo único, do Código
Tributário Nacional, pois conforme demonstrado no Termo de Verificação Fiscal e nos demais tópicos
deste voto, ao efetuar as compensação o contribuinte não observou “os atos normativos expedidos
pelas autoridades administrativas”.
Também não há razão na invocação do art. 112 do CTN, pois no presente caso não há qualquer dúvida
quanto à capitulação legal do fato ou quanto a qualquer outro aspecto relacionado à existência do
débito ou à aplicabilidade da multa de mora.
No que tange à aplicação da taxa Selic aos tributos pagos com atraso, vale destacar que o Superior
Tribunal de Justiça já consolidou há muito tempo o entendimento de que a mesma é legítima:
EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. VIOLAÇÃO AOS ARTIGOS 458 E 535, DO CPC NÃO
CONFIGURADA. ARTIGO 11, § 3o, II DA LC No 87/96. VIOLAÇÃO REFLEXA. EXCESSO DE
PENHORA. AUSÊNCIA DE CERTEZA E LIQUIDEZ DA CDA. SÚMULA 07/STJ. TAXA SELIC.
LEGALIDADE. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO DEMONSTRADA.
(...)
Fl. 577
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
19
IV - A jurisprudência desta Corte consolidou o entendimento no sentido de que, a partir do
advento da Lei no 9.250, de 1995, passou a ser legítima a aplicação da taxa SELIC no campo
tributário. Precedentes: EREsp no 396.554/SC, Rel. Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJ de
13/09/04; REsp no 653.324/SC, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJ de27/09/04 e REsp no
475.904/PR, Rel. Min. JOSÉ DELGADO, DJ de 12/05/03. (AgRg nos EDcl no REsp 868.300/MG;
Relator Ministro FRANCISCO FALCÃO; publicado no DJ de 07.05.2007, p. 290).
------------------------------------------------------------------------------------------
TRIBUTÁRIO. PARCELAMENTO DE DÉBITO. JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC. CABIMENTO.
1. O artigo 161 do CTN estipulou que os créditos não pagos no vencimento serão acrescidos
de juros de mora calculados à taxa de 1%,ressalvando, expressamente, em seu parágrafo
primeiro, a possibilidade de sua regulamentação por lei extravagante, o que ocorre no caso
dos créditos tributários, em que a Lei 9.065/95 prevê a cobrança de juros equivalentes à taxa
referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia – SELIC para títulos federais (art.
13).
2. Diante da previsão legal e considerando que a mora é calculada de acordo com a legislação
vigente à época de sua apuração,nenhuma ilegalidade há na aplicação da Taxa SELIC sobre
os débitos tributários recolhidos a destempo, ou que foram objeto de parcelamento
administrativo.
3. Também há de se considerar que os contribuintes têm postulado a utilização da Taxa SELIC
na compensação e repetição dos indébitos tributários de que são credores. Assim, reconhecida
a legalidade da incidência da Taxa SELIC em favor dos contribuintes, do mesmo modo deve
ser aplicada na cobrança do crédito fiscal diante do princípio da isonomia.
4. Embargos de divergência a que se dá provimento. (EREsp no 396.554/; Relator Ministro
TEORI ALBINO ZAVASCKI; publicado no DJ de 13/09/2004, p. 167).
No mesmo sentido é a Súmula no 4 do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, a qual tem
efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil:
Súmula CARF no 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à
taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.
(Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018)
Há que se registrar que a multa e os juros de mora são devidos em razão da falta de pagamento do
tributo no modo e tempo devidos, nos termos do art. 161 do CTN.
Assim, no período em que a exigibilidade do crédito tributário está suspenso por força de impugnação
administrativa, os juros moratórios incidem normalmente.
Nesse sentido é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça:
PROCESSUAL CIVIL E ADMINISTRATIVO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ERRO DE PREMISSA
VERIFICADO. ATRIBUIÇÃO DE EFEITOS INFRINGENTES. TRIBUTÁRIO. JUROS DE MORA
DEVIDOS DURANTE O TRÂMITE DO PROCESSO ADMINISTRATIVO. AUSÊNCIA DE DEPÓSITO DO
MONTANTE INTEGRAL. INCIDÊNCIA. ARTS. 161 DO CTN E 5o DO DECRETO-LEI 1.736/1979.
(...)
Fl. 578
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.210 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13896.903285/2016-12
20
3. A jurisprudência desta Corte Superior entende que os juros de mora e as penalidades são
devidas em razão da falta de pagamento do tributo no modo e tempo devidos, nos termos do
art. 161 do CTN. É cediço que, para desincumbirse dos juros de mora, o contribuinte deveria
ter realizado o depósito do montante integral do crédito, nele incluídos os juros de mora até
a data do depósito (REsp 1.398.534/MG, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma,
julgado em 7/11/2013, DJe 9/12/2013). (EDcl no REsp 1.641.553/SP, julgado em 16/09/2017,
publicado no DJe em 09/10/2017)
Nesse sentido também há Súmula do CARF com efeito vinculante:
Súmula CARF no 5
São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento,
ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito no montante integral.
(Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018)

Nesse sentido, mantenho os valores exigidos a título de multa e juros.

CONCLUSÃO
Diante de todo o exposto, conheço do Recurso Voluntário, para negar-lhe
provimento.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Aniello Miranda Aufiero Junior

Fl. 579
DF CARF MF
Original