Tribunal: CARF
Processo: 14751.720388/2014-94
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-06-04
Data de publicação: 2024-06-26

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2009, 2010
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. DISCUSSÃO DA NATUREZA DA SUBVENÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso especial cuja divergência suscitada está amparada na análise de circunstâncias distintas nos acórdãos recorrido e paradigmas apresentados. No presente caso, o acórdão recorrido converge com o fundamento, adotado pelo outro colegiado do CARF no acórdão paradigma, na medida em que também exigia a presença dos requisitos objetivos fixados na legislação estadual. Além disso, o acórdão recorrido tratava da legislação do Estado da Paraíba, enquanto o paradigma trata de subvenção concedida pelo Estado de Rondônia, o que por si só já era suficiente para diferenciar os casos analisados diante das premissas adotadas.
LUCRO DA EXPLORAÇÃO. NECESSIDADE DE PEDIDO PRÉVIO PARA APROVEITAMENTO DO BENEFÍCIO FISCAL. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. IMPOSSIBILIDADE DE SE AFERIR SIMILITUDE FÁTICA. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA.
Não se conhece de recurso especial quando a desnecessidade de apresentação de pedido de reconhecimento de benefício fiscal não foi debatida no acórdão recorrido, impedindo aferir se o caso dos autos trata da mesma hipótese com decisão favorável no paradigma, concernente a benefício fiscal com origem no art. 13 da Lei no 4.239, de 1963.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2009, 2010
SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTOS. DESTINAÇÃO PARA RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. CABIMENTO.
A partir da edição da Lei 11.941/2009, no âmbito do Regime Tributário de Transição - RTT, foi autorizada a exclusão da base de cálculo do PIS as receitas contabilizadas como subvenções para investimentos, quando estas tenham sido destinadas para conta de Reserva de Incentivos Fiscais, nos termos do art. 195-A da Lei no 6.404/1976.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2009, 2010
SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTOS. DESTINAÇÃO PARA RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. CABIMENTO.
A partir da edição da Lei 11.941/2009, no âmbito do Regime Tributário de Transição - RTT, foi autorizada a exclusão da base de cálculo da Cofins as receitas contabilizadas como subvenções para investimentos, quando estas tenham sido destinadas para conta de Reserva de Incentivos Fiscais, nos termos do art. 195-A da Lei no 6.404/1976.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
14751.720388/2014-94
ACÓRDÃO
9101-006.986 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
4 de junho de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL E BRASTEX S/A
RECORRIDA
BRASTEX S/A E FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2009, 2010
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. DISCUSSÃO DA
NATUREZA DA SUBVENÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA
CSLL DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CARACTERIZADA. NÃO
CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso especial cuja divergência suscitada está
amparada na análise de circunstâncias distintas nos acórdãos recorrido e
paradigmas apresentados. No presente caso, o acórdão recorrido converge
com o fundamento, adotado pelo outro colegiado do CARF no acórdão
paradigma, na medida em que também exigia a presença dos requisitos
objetivos fixados na legislação estadual. Além disso, o acórdão recorrido
tratava da legislação do Estado da Paraíba, enquanto o paradigma trata de
subvenção concedida pelo Estado de Rondônia, o que por si só já era
suficiente para diferenciar os casos analisados diante das premissas
adotadas.
LUCRO DA EXPLORAÇÃO. NECESSIDADE DE PEDIDO PRÉVIO PARA
APROVEITAMENTO
DO
BENEFÍCIO
FISCAL.
AUSÊNCIA
DE
PREQUESTIONAMENTO. IMPOSSIBILIDADE DE SE AFERIR SIMILITUDE
FÁTICA. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA.
Não se conhece de recurso especial quando a desnecessidade de
apresentação de pedido de reconhecimento de benefício fiscal não foi
debatida no acórdão recorrido, impedindo aferir se o caso dos autos trata
da mesma hipótese com decisão favorável no paradigma, concernente a
benefício fiscal com origem no art. 13 da Lei no 4.239, de 1963.

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Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2009, 2010
SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTOS. DESTINAÇÃO PARA RESERVAS DE
INCENTIVOS FISCAIS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. CABIMENTO.
A partir da edição da Lei 11.941/2009, no âmbito do Regime Tributário de
Transição - RTT, foi autorizada a exclusão da base de cálculo do PIS as
receitas contabilizadas como subvenções para investimentos, quando estas
tenham sido destinadas para conta de Reserva de Incentivos Fiscais, nos
termos do art. 195-A da Lei no 6.404/1976.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2009, 2010
SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTOS. DESTINAÇÃO PARA RESERVAS DE
INCENTIVOS FISCAIS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. CABIMENTO.
A partir da edição da Lei 11.941/2009, no âmbito do Regime Tributário de
Transição - RTT, foi autorizada a exclusão da base de cálculo da Cofins as
receitas contabilizadas como subvenções para investimentos, quando estas
tenham sido destinadas para conta de Reserva de Incentivos Fiscais, nos
termos do art. 195-A da Lei no 6.404/1976.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial da Fazenda Nacional, apenas em relação à matéria
“Possibilidade de inclusão na base de cálculo das contribuições sobre o faturamento das receitas
obtidas por meio de créditos de ICMS”, e, por maioria de votos, em não conhecer do Recurso
Especial do Contribuinte, vencido o Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado (relator) que
votou pelo conhecimento. Votou pelas conclusões, quanto ao conhecimento do recurso da
Fazenda Nacional, a Conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, por unanimidade de votos,
acordam em negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional. Designada para redigir o
voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa, que manifestou ainda a intenção de apresentar
declaração de voto.

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Assinado Digitalmente
Luiz Tadeu Matosinho Machado – Relator
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa – Redatora Designada
Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recursos especiais de divergência interposto pela Fazenda Nacional e
pela contribuinte em face do acórdão no 1401-005.759 fls. 940 a 962), de 18/08/2021, em que os
membros da Turma decidiram dar provimento parcial ao recurso voluntário, nos termos da
ementa abaixo:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010
CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LEI
COMPLEMENTAR No 160/2017.
Na espécie, a contribuinte logrou comprovar o cumprimento dos requisitos da Lei
Complementar no 160/2017 para que o incentivo fiscal promovido pelo Estado de
Santa Catarina (sic), na forma de créditos presumidos de ICMS, seja considerado
subvenção para custeio.
REDUÇÃO DO IRPJ. SUDENE. DESPACHO DECISÓRIO. INDEFERIMENTO.
O ato administrativo que constitui o direito ao benefício fiscal de redução do IRPJ
na área da SUDENE é o Despacho Decisório da unidade da Secretaria da Receita
Federal do Brasil. No caso vertente, o Despacho Decisório indeferiu o pedido do
benefício.
Não há possibilidade de reconhecimento retroativo do direito ao benefício em
face de Despacho Decisório favorável emitido posteriormente com base em Laudo
Constitutivo diverso daquele em comento.
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ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2009, 2010
TRIBUTOS REFLEXOS.
Aplicam-se às bases de cálculo de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL,
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS e contribuição
para o Programa de Integração Social - PIS a exclusão das subvenções para
investimento por força do artigo 57 da Lei no 8.981/95 e do artigo 21, parágrafo
único, inciso I, da Lei no 11.941/2009.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o incentivo fiscal do
Estado da Paraíba como subvenção para investimento e excluí-lo das bases de
cálculo de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
O processo foi encaminhado de forma eletrônica à Procuradoria da Fazenda
Nacional em 04/09/2021 (Despacho, fl. 963), tendo retornado ao CARF com o recurso especial
interposto (fls. 964 a 993), também de forma eletrônica, em 18/10/2021 (fl. 1.054), observando o
prazo previsto no art. 68, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015.
A PFN suscita divergência jurisprudencial em relação as duas matérias abaixo:
1 - Caracterização da subvenção de investimento, para o efeito de
afastar a tributação sobre os recursos decorrentes de incentivo fiscal concedido
pelo Estado; e
2 - Possibilidade de inclusão na base de cálculo das contribuições
sobre o faturamento das receitas obtidas por meio de créditos de ICMS
O recurso especial foi admitido pela presidente da 4a Câmara (despacho, fls.
1057/1064), nos seguintes termos:
Passa-se a análise das arguições de divergência em relação a cada uma das
matérias.
1 - Caracterização da subvenção de investimento, para o efeito de afastar a
tributação sobre os recursos decorrentes de incentivo fiscal concedido pelo
Estado
Para esta matéria, o Recorrente apresenta como paradigma o acórdão no 9101-
004.196 (1a Turma da CSRF), acessível mediante consulta ao sítio do CARF, não
reformado, e que recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2010
CONVERSÃO EM DILIGÊNCIA. DISPENSABILIDADE. FUNDAMENTO DO AUTO
DE INFRAÇÃO. CONFAZ. SÍTIO.
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É dispensável a conversão em diligência, com o sobrestamento em
diligência, quando a conferência a respeito do registro em reserva de lucros
não consta do lançamento tributário e o cumprimento das cláusulas 2a, 3a e
4a do Convênio ICMS 190/2017 podem ser verificadas no sítio do CONFAZ.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LEI COMPLEMENTAR 160, de 2017. LEI
12.973/2014, ART. 30. REQUISITOS.
Aplica-se a Lei Complementar no 160, de 2017, aos processos pendentes,
desde que atendidos os requisitos do art. 30.
O Recorrente manejou o seu recurso naquilo que é relevante destacar para esta
primeira matéria nos seguintes termos:
(..)
Embora a lei estadual no 4.856/2006 e o Decreto do Estado da Paraíba no
17.252, de 1994 não tenham previsto qualquer mecanismo de vinculação
entre o benefício fiscal do ICMS e a aplicação desses recursos na
implantação ou expansão do empreendimento econômico, o acórdão
recorrido, ao analisar o caso, entendeu caracterizado o benefício como
subvenção de investimento, nos termos da LC no 160/17.
Em sentido diametralmente oposto ao Colegiado a quo, decidiu a 1a Turma
da Câmara Superior de Recursos Fiscais no acórdão paradigma no 9101-
004.196, cuja ementa segue integralmente transcrita:
[passa a reproduzir ementa e trechos do voto do referido paradigma]
(...)
Evidente, pois, a divergência jurisprudencial acerca da caracterização da
subvenção de investimento, para o efeito de afastar a tributação sobre os
recursos decorrentes de incentivo fiscal concedido pelo Estado.
Em caso semelhante ao dos autos, à luz da mesma legislação,
especialmente considerada a LC no 160/2017, a 1a Turma da Câmara
Superior de Recursos Fiscais entendeu que, nos termos do art. 30 da Lei no
12.973/2014, para a devida caracterização da subvenção de investimento, a
lei estadual, de forma objetiva, deve fixar parâmetros específicos sobre
como os recursos serão destinados na implantação ou expansão dos
empreendimentos econômicos no ente subvencionante, com a indicação
de diretrizes, assim consideradas metas a serem cumpridas, evolução do
faturamento, da produção, do número de empregos.
Diversamente, o colegiado a quo considerou caracterizada a subvenção de
investimento, sem que a lei estadual tenha indicado qualquer parâmetro ou
diretriz sobre a aplicação dos recursos nos empreendimentos econômicos.
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Verifica-se
claramente
a
divergência
jurisprudencial
acerca
da
interpretação da legislação tributária (art. 44 da Lei 4506 de 1964, art. 30
da Lei no 12.973/2014, LC no 160/2017) na definição de subvenção de
investimento. (Destaques do Recorrente)
Passo a verificar se o Recorrente demonstrou dissídio jurisprudencial entre a
decisão recorrida e o paradigma.
De fato, está configurada a divergência jurisprudencial acerca da interpretação da
legislação tributária para a caracterização de uma subvenção como sendo
subvenção de investimento, sob o mesmo arcabouço jurídico: art. 44 da Lei 4.506
de 1964, art. 30 da Lei no 12.973/2014 alterada pela Lei Complementar no
160/2017, que introduziu relevantes modificações na matéria em debate.
Também tanto o acórdão recorrido quanto o paradigma tratam do mesmo
período de apuração (2010).
O paradigma, diferentemente do acórdão recorrido, firmou entendimento no
sentido de que uma subvenção para que ela seja qualificada como de
“investimento” - já sob a égide da Lei Complementar no 160/2017 - a norma
estadual que institui o benefício tem que fixar de modo objetivo os critérios
quantitativos e qualitativos para a aplicação dos recursos recebidos, de forma a
previamente denotar a intenção de estimular a implantação e expansão de
empreendimentos.
Confira-se o fundamento prevalente no referido paradigma:
Os conselheiros que acompanharam pela conclusões compreenderam, em
síntese, que o caput do art. 30 da Lei no 12.973, de 2014, dispôs sobre o
conceito das subvenções para investimentos, que se constituem em
transferências de recursos dos entes subvencionantes que são concedidas
como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos. Assim, deve restar demonstrada, na legislação elaborada
pelo ente subvencionante, de forma objetiva, que os recursos decorrentes
das subvenções devam ser destinados para estimular a implantação de
empreendimentos
econômicos,
ou
expandir
empreendimentos
econômicos, com parâmetros específicos dispondo sobre a implantação
ou expansão do investimento. E, no caso dos autos, não há nenhuma
menção na legislação estadual estabelecendo diretrizes para implantar ou
expandir os empreendimentos econômicos (trazendo metas a serem
cumpridas como prazo para instalação ou ampliação da empresa,
evolução do faturamento, da produção, do número de empregos, por
exemplo), razão pela qual não podem ser considerados como subvenções
para investimentos.
Procedendo-se a um teste de aderência, verifica-se que a adoção dos critérios
empregados pelo paradigma implicaria em uma solução diferente daquela que foi
dada pelo acórdão recorrido nos presentes autos, que considerou na prática
apenas como pontos relevantes para a aplicação do estatuído na LC no 160/2017:
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1) a necessidade de comprovação de que o valor da subvenção foi efetivamente
registrado em reserva de lucro de incentivos fiscais; 2) que o referido benefício foi
devidamente depositado e registrado perante o CONFAZ.
Diferente do paradigma o voto condutor do acórdão recorrido não analisou o
cumprimento do disposto no caput do art. 30 da Lei no 12.973, de 2014, no
sentido de atestar se a norma estadual que instituiu o benefício em referência
fixava em tese de modo objetivo os critérios quantitativos e qualitativos para a
aplicação dos recursos recebidos de forma a caracterizar “estímulo à implantação
ou expansão de empreendimentos econômicos”. Limitou-se a tratar de
descumprimento de natureza fática e não da interpretação em tese da norma
estadual que instituiu o benefício. Confira-se trechos relevantes do acórdão
recorrido a esse respeito:
(...)
Entretanto, a norma veiculada pela LC 160/2017 não afastou a possibilidade
de exame do fiel cumprimento, por parte da entidade beneficiária, dos
requisitos e condições para o recebimento da subvenção de ICMS. Ou seja,
caso a pessoa jurídica desvie e não utilize os créditos recebidos do Estado
na implantação ou expansão do empreendimento econômico, conforme
as regras estabelecidas pelo ente federado, não terá direito à fruição do
benefício fiscal concedido pela União, em relação ao IRPJ e à CSLL.
Todavia, no caso vertente, tal verificação ficou prejudicada tendo em vista
que a diligência realizada pela autoridade administrativa da RFB não trouxe
elementos que pudessem demonstrar se a contribuinte havia ou não
cumprido com os requisitos exigidos pela norma estadual. Compulsando
os autos, vejo que a legislação do Fundo de Apoio ao Desenvolvimento
Industrial da Paraíba – FAIN (Decreto no 17.252/1994 do Estado a Paraíba e
alterações) exige como requisitos para a concessão do benefício que a
empresa apresente requerimento dirigido ao Conselho Deliberativo do
Fundo, acompanhado de projeto, em que indique os investimentos onde
serão aplicados os recursos solicitados e demonstre sua capacidade de
pagamento.
Portanto, seria de se verificar se a empresa apresentou tal projeto e se o
Estado da Paraíba exerce um controle sobre a utilização dos recursos
transferidos à entidade privada de maneira que se possa examinar se esta
efetivamente faz jus ao benefício que ora se configura como subvenção
para investimento. Entretanto, a autoridade diligenciadora nada trouxe
neste sentido, (...)
(...) (Destacou-se).
A identidade entre os arcabouços jurídicos entre os acórdãos confrontados
também não é desfeita em face de as legislações estaduais serem diferentes nos
acórdãos confrontados, eis que de relevante, conforme deixou implícito o
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Recorrente em seu recurso, é o fato de “lei estadual tenha indicado [ou não,
acrescento] qualquer parâmetro ou diretriz sobre a aplicação dos recursos nos
empreendimentos econômicos”, e assim poder ser averiguado em tese se o
benefício estimularia à “implantação e expansão de empreendimentos”, a teor do
artigo 30, caput, da Lei no 12.973/2014, conforme ficou assentado no voto
condutor do paradigma.
Por todo o exposto, proponho que esta primeira divergência seja admitida em
face da configuração do dissidio jurisprudencial.
2 - Possibilidade de inclusão na base de cálculo das contribuições sobre o
faturamento das receitas obtidas por meio de créditos de ICMS
Para esta matéria, o Recorrente apresenta como paradigma o acórdão no 1302-
003.230 (1a Seção/3a Câmara /2a Turma Ordinária), acessível mediante consulta
ao sítio do CARF, não reformado até a data de interposição do presente recurso, e
que recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2011
(...)
RECEITAS
OPERACIONAIS
NÃO
DECLARADAS.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTOS. PROGRAMA FOMENTAR. LEI ESTADUAL No 9.489/84. LEI
COMPLEMENTAR 160/17.
Nos termos da Lei Complementar 160/17, as subvenções relativas ao ICMS
(inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal) serão consideradas
como sendo de investimentos, desde que atendidos os requisitos
previamente previstos no caput do artigo 30, da Lei no 12.973/14.
Estando presentes esses requisitos, não deve prevalecer o entendimento da
fiscalização que considerou como sendo subvenção para custeio os
benefícios dados aos contribuintes pelo Estado de Goiás, através do
programa denominado FOMENTAR, afastando-se, assim, a tributação do
IRPJ e da CSLL incidente sobre os valores recebidos como incentivo fiscal.
COFINS. CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP. APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA.
BASE DE CÁLCULO. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTOS. INCLUSÃO.
Anteriormente à Lei no 12.973, de 2014, as receitas de subvenções para
investimentos integram a base de cálculo da Cofins e da Contribuição ao
PIS/Pasep, no sistema não cumulativo de apuração, diante da ausência de
previsão legal para a exclusão específica de ingressos dessa natureza.
(...) (Destacou-se).
O Recorrente, após transcrever trechos confrontando ambos os acórdãos, finaliza
a arguição de divergência, nos seguintes termos:
(...)
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Como se vê, tanto no v. acórdão recorrido quanto no v. acórdão paradigma
houve a apreciação da mesma questão fático-jurídica, a saber, a inclusão na
base de cálculo das contribuições sobre o faturamento das receitas de
subvenção, concedida na forma de créditos incentivados de ICMS,
caracterizados pela fiscalização como de custeio.
Em ambos os casos, ao enquadrar o crédito de ICMS concedido ao
contribuinte no programa estadual de incentivo fiscal, como receita
decorrente de subvenção de custeio, a autoridade fiscal procedeu à
exigência de PIS e COFINS apurados em anos calendário anteriores à
vigência da Lei no 12.973, de 2014.
Conforme se constata da leitura do voto vencido, o acórdão paradigma,
assim como o acórdão recorrido, decidiu a questão em contexto jurídico
que abrange as inovações procedidas pela Lei Complementar n° 160/2017
ao artigo 30 da Lei n° 12.973/2014.
A similitude fática existe, da mesma forma que a divergência de
interpretação da mesma tese jurídica, pelo que cabe a esta e. Câmara
Superior de Recursos Fiscais julgar, então, qual a posição correta.
Com efeito, o núcleo essencial da controvérsia é idêntico em ambos os
casos confrontados: possibilidade de inclusão na base de cálculo das
contribuições sobre o faturamento das receitas obtidas por meio de
créditos de ICMS concedidos pelo ente estatal na forma de subvenção.
Para o v. acórdão recorrido, a subvenção de investimento, assim
caracterizada na forma do art. 30 da Lei n° 12.973/2014, com a nova
redação da Lei Complementar n° 160/2017, não integra a base de cálculo
do Pis/Cofins.
Por sua vez, o paradigma defende que as subvenções de investimentos,
antes da edição da Lei n° 12.973, de 13 de maio de 2014, não podem ser
excluídas da base de cálculo das contribuições de PIS e COFINS, por se
tratar de receita no conceito amplo delineado no arts. 1o, caput e §1o, das
Lei no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, vigente à época dos fatos
geradores.
Verifica-se divergência na interpretação do art. 1o da Lei no 10.637/2002,
do art. 1o da Lei no 10833/2003 e do art. 30 da Lei n° 12.973/2014, com a
nova redação da Lei Complementar n° 160/2017. (Destacou-se).
Passa-se à análise da segunda arguição de divergência.
De plano verifica-se que as situações fáticas são assemelhadas, bem assim ambos
os julgados também possuem um mesmo arcabouço jurídico1. Em todos os
acórdãos discute-se a possibilidade de inclusão na base de cálculo das
contribuições (no regime não cumulativo) previstos pelas Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003 - sobre as receitas concedidas à pessoa jurídica por um ente
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estatal na forma de subvenção. Em todos os julgados também levou-se em
consideração a aplicação retroativa da Lei Complementar no 160/2017, visto que
seus respectivos julgamentos também se deram após a sua vigência.
É digno ainda de observação ainda os fatos geradores dos julgados confrontados
seriam anteriores à vigência da Lei no 12.973/2014, que foi alterada pela Lei
Complementar no 160/2017 que deu uma nova conformação jurídica à matéria,
ou seja, são fatos geradores pertencentes ao anos-calendário de 2009 e 2010 (Ac.
recorrido) e 2011 (paradigma).
O Recorrente logrou êxito em demonstrar a divergência, nos termos por ela
proposto:
Enquanto o acórdão recorrido decidiu que os valores a título de subvenção de
investimento deveriam ser excluídos da base de cálculo das contribuições não
cumulativas (PIS e COFINS) em face do disposto na Lei no 12.973/2014 com a nova
redação da Lei Complementar n° 160/2017 (aplicada retroativamente); de outra
banda, o paradigma, em situação fática assemelhada, abraçou entendimento
diverso, nas palavras do Recorrente, “que as subvenções de investimentos, antes
da edição da Lei n° 12.973, de 13 de maio de 2014, não podem ser excluídas da
base de cálculo das contribuições de PIS e COFINS, por se tratar de receita no
conceito amplo delineado no arts. 1o, caput e §1o, das Lei no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003, vigente à época dos fatos geradores”.
Portanto, esta segunda arguição de divergência também deve ser admitida.
Conclusão
Pelo exposto, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial da
Fazenda Nacional para que as duas arguições de divergência apresentadas sejam
rediscutidas na CSRF.
[...]
De acordo. Com fundamento nos artigos 18, inciso III, 67 e 68, do Anexo II, do
RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, e com base nas razões retro
expostas, DOU SEGUIMENTO ao recurso especial interposto pela Fazenda
Nacional em relação às duas arguições de divergência apresentadas.
A contribuinte foi cientificada do acórdão e dos recurso especial interposto pela
Fazenda Nacional em 17/03/2022 (fl. 1083) e apresentou suas contrarrazões e interpôs recurso
especial em 01/04/2022 (fl. 1085).
Em suas contrarrazões (fls. 1105/1136) a contribuinte alega que o recurso
fazendário não deve ser conhecido com relação à primeira matéria, seja pela ausência de
similitude fática entre o paradigma e o recorrido, seja pelo fato de o paradigma contrariar decisão
definitiva do STJ firmada em sede de repetitivos. Com relação à segunda matéria, a contribuinte
sustenta a ausência de prequestionamento da matéria relativa à inclusão do incentivo fiscal do
ICMS na base de cálculo do PIS e da Cofins e a ausência de similitude fática entre o acórdão
Fl. 1240
DF CARF MF
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recorrido e o paradigma. No mérito, defende a manutenção do recorrido quanto às matérias
objeto do recurso especial.
A contribuinte apresentou recurso especial contra a decisão (fl. 1087/1104). No
qual questionou o entendimento adotado pelo acórdão recorrido e defendeu a existência de
divergência jurisprudencial, no âmbito do CARF, a respeito das seguintes matérias:
a) Necessidade de prévio reconhecimento pela Receita Federal de
benefício fiscal concedido pela SUDENE;
b) Possibilidade de comprovação, em momento posterior, do
cumprimento das condições necessárias ao gozo do benefício;
c) Necessidade de comprovação de culpa do sujeito passivo para
fins de imposição de multa de ofício.
O recurso especial foi parcialmente admitido pelo presidente da 4a Câmara
(despacho fls. 1183/1203), apenas quanto à primeira matéria, nos seguintes termos:
[...]
Em relação à primeira matéria, a recorrente aduz o seguinte (todos os destaques
constam do original):
4.1. Da divergência entre o acórdão recorrido e o Acórdão no 1301-004.375 do
CARF sobre o efeito do Ato Declaratório da SRF
Inicialmente, cumpre ressaltar que o acórdão recorrido manteve a autuação fiscal
na parcela em que glosou o imposto referente à redução da base de cálculo do
IRPJ nos anos-calendário de 2009 e 2010, a qual fora realizada pela recorrente em
virtude do benefício fiscal que lhe fora outorgado pela SUDENE através do Laudo
Constitutivo no 126/2003 e da Portaria DAI/ITE no 0221 (MI).
Para tanto, o acórdão recorrido, fundamentado per relationem, afirma que
“diante dos fatos narrados, constatou a inobservância de requisitos legais
necessários ao gozo do incentivo fiscal, ocasionado pelo não reconhecimento da
Receita Federal, da isenção e redução do Imposto de Renda, em relação ao Laudo
Constitutivo no 126/2003, para os anos-calendários de 2009 e 2010”.
Ou melhor, apesar de se ter reconhecido no acórdão recorrido que a recorrente
comprovou o direito material à redução do IRPJ, nos termos do Laudo
Constitutivo no 126/2003 e da Portaria DAI/ITE no 0221 (Ministério da Integração
Nacional - SUDENE), fazendo, pois, jus à redução de IRPJ de 75% e 12,5%
(respectivamente para os anos-calendário de 2009 e 2010), não poderia gozar de
tal redução, em virtude de esta não ter sido formalmente reconhecida pela
Receita Federal mediante despacho decisório.
Data venia, o acórdão recorrido, ao negar provimento ao recurso voluntário da
recorrente nesse aspecto, incorreu em irremissível equívoco, uma vez que o
despacho decisório da SRF se qualifica como mero ato declaratório, tendo em
Fl. 1241
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vista que o direito ao benefício fiscal nasce com o deferimento da SUDENE,
consubstanciado na confecção do Laudo Constitutivo.
Com efeito, não é situação incomum haver contribuintes que já usufruem de
benefício fiscal, como o da área da SUDENE, sem ter ainda o Ato Declaratório da
Receita Federal, apesar de já ter o Laudo Constitutivo da SUDENE.
A Receita Federal autua o contribuinte, como o fez no caso em tela, pois
considera que, sem a chancela do fisco, fica irregular o benefício fiscal.
Entretanto, a exigência de prévio reconhecimento da Receita Federal para o
gozo do benefício fiscal não possui qualquer fundamento legal, sendo, na
verdade, uma criação infralegal idônea a restringir de forma ilegal o alcance do
benefício fiscal inicialmente almejado pelo legislador.
Com efeito, a emissão do laudo constitutivo pela SUDENE é, por si, suficiente
para fazer nascer o direito ao benefício fiscal, de modo que se afigura
prescindível o reconhecimento prévio da SRF para o gozo da benesse, o qual se
qualifica como mero ato declaratório, a ser proferido apenas para fins de
controle da própria Administração Tributária. Por conseguinte, em sendo
expedido o laudo constitutivo, a ausência de reconhecimento da SRF não obsta
a redução da base de cálculo do IRPJ.
Nesse mesmo sentido e, portanto, em direção totalmente oposta ao acórdão
recorrido, o Acórdão no 1301-004.375 – exarado pela 1a Turma Ordinária da 3a
Câmara de Julgamento do CARF – afirma que o pedido de reconhecimento do
benefício fiscal à SRF é desnecessário para a sua utilização, uma vez que
nenhuma lei em sentido estrito o exige como requisito para o uso da benesse,
sendo suficiente para tanto o laudo constitutivo emitido pelo órgão regional.
Leia-se a ementa do acórdão:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-
calendário: 2007 INCENTIVOS FISCAIS. SUDENE. ART. 13 DA LEI No 4.239/63.
INEXISTÊNCIA DE EXIGÊNCIA LEGAL DE RECONHECIMENTO DO DIREITO
PELA RECEITA FEDERAL DO BRASIL Em relação aos benefícios concedidos
com base no art. 13 da Lei no 4.239/63, e alterações posteriores (inclusive a
MP no 2.199-14/01), não existe qualquer exigência legal de que seja
formalizado pedido de reconhecimento do direito ao incentivo perante a
Receita Federal do Brasil, provando-se a prerrogativa do gozo a tal benesse
apenas com a apresentação do laudo constitutivo emitido pelo órgão
regional competente, ressalvada prerrogativa da Fazenda Nacional de
fiscalizar
o
cumprimento
dos
requisitos
e
a
correção
desse
aproveitamento fiscal.
A fim de demonstrar a divergência entre o acórdão recorrido e o Acórdão no
1301.004.375, vide a comparação feita entre as decisões abaixo:
Voto Acórdão no 1301.004.375:
Fl. 1242
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Pois bem.
O ponto de controvérsia, nos termos do Apelo da Recorrente, é responder a
seguinte indagação: se o documento apresentado pelo contribuinte à
fiscalização é suficiente para garantir o benefício fiscal de redução do IRPJ.
No entender da decisão recorrida a resposta seria "não", sustentando que
violaria os artigo 59 e 60 da IN SRF no 267/2002.
(...)
Assim, de acordo com tais razões, as quais adoto, não haveria necessidade
da recorrente comunicar à Secretaria da Receita Federal (hoje RFB) a
concessão de tal benefício, sendo incumbência, nos termos da lei, do
órgão emissor tal comunicação. Porém, há ainda um outro fundamento
que ampara a pretensão da Recorrente: nos autos há documento emitido
pela Recorrente, protocolizado em 16/02/2004, na ARF/Patos/PB, por meio
do qual comunicou à RFB a existência do Laudo Constitutivo emitido pela
Sudene. A insurgência da fiscalização se deu pelo fato do contribuinte não
ter se utilizado de formulário que foi criado pela Receita, nos termos do
artigo 61 da IN SRF no 267/2002. Penso que esta formalidade não deve
prevalecer, por também não encontrar amparo legal. Por tais razões, voto
no sentido de dar provimento ao recurso, para cancelar o crédito
tributário constituído.
Voto Acórdão Recorrido:
(...)
Feitas as considerações acima, tenho que a decisão de primeira instância
enfrentou a matéria com acuidade, motivo pelo qual tenho que deve ser
mantida por seus próprios méritos e adoto suas razões como minhas:
Em virtude de o contribuinte não satisfazer as condições para o
gozo do benefício, pela ausência do reconhecimento deste pela
Receita Federal, revela indevida a dedução realizada na apuração
do IRPJ devido sobre o Lucro Real, dos períodos-base de 2009 e
2010, conforme art. 3o do Decreto 4.213, de 26/04/2002 e arts. 59 e
60 da IN/SRF 267/2002, constituindo-se inobservância aos requisitos
legais.
Nas respostas apresentadas pela Pessoa Jurídica em 20/10/2014 e
23/10/2014, não houve qualquer esclarecimento sobre a utilização
indevida da isenção e redução do imposto de renda sobre o lucro da
exploração. Na resposta datada de 21 de novembro de 2014,
ocorreu a juntada da Portaria DAI/ITE no 0221/99, referente ao Ato
Concessório da Resolução de 12,5%, sem qualquer esclarecimento
adicional.
Fl. 1243
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Diante dos fatos narrados, constatou-se a inobservância de
requisitos legais necessários ao gozo do incentivo fiscal, ocasionado
pelo não reconhecimento pela Receita Federal, da isenção e redução
do Imposto de Renda, em relação ao Laudo Constitutivo no
126/2003, para os anos-calendário de 2009 e 2010 Por conseguinte,
lançaram-se os valores do imposto de renda, deduzidos
indevidamente, constantes na escrituração contábil (ECD), cujas
importâncias foram, respectivamente: R$ 56.284,63 e R$
932.653,95.
Tendo em vista que o Contribuinte calculou o Imposto de Renda com
base nos valores informados na DIPJ de 2009 e 2010 (R$ 78.579,27 e
R$ 1.247.855,43), a diferença entre o valor do imposto escriturado
na ECD e o informado na DIPJ, foi cobrada como despesa sem
comprovação.
Como fundamento legal para glosa de redução e isenção do
imposto relativo ao incentivo fiscal tem-se os arts. 544, 551, 552 e
553 do RIR/99, combinado com o art. 2o da Medida Provisória no
2.199-14/01, Decreto no 4.313/2002 e Instrução Normativa SRF no
267, de 2002.
Por conseguinte, resta evidente que o direito material à redução da base de
cálculo do IRPJ pressupõe apenas a emissão de laudo constitutivo por parte
do órgão regional – no caso concreto, a SUDENE –, motivo por que se faz
desnecessário o reconhecimento do benefício fiscal por parte da SRF, uma
vez que inexiste qualquer lei em sentido estrito que exija o contribuinte a
submeter o pedido de redução à Receita Federal.
Destarte, o reconhecimento do direito à redução do IRPJ depende apenas da
existência do laudo constitutivo, sendo prescindível o reconhecimento pela
SRF, razão pela qual deve ser provido o presente recurso especial, a fim de
reconhecer que a recorrente faz jus ao benefício fiscal em questão.
O recurso traz o relato de que o Acórdão no 1401-005.759 manteve a autuação
fiscal relativa à redução indevida da base de cálculo do IRPJ nos anos-calendário
2009 e 2010, que a contribuinte realizou por entender-se amparada por benefício
fiscal que lhe fora outorgado pela SUDENE por meio do Laudo Constitutivo no
126/2003 e da Portaria DAI/ITE no 0221 (Ministério da Integração).
O fundamento apresentado para a manutenção do lançamento foi o fato de que a
contribuinte não faria jus ao benefício, uma vez que a referida redução/isenção
do Imposto de Renda não fora formalmente reconhecida pela Secretaria da
Receita Federal mediante despacho decisório, o que caracterizaria inobservância
de requisitos legais necessários ao gozo do incentivo fiscal.
Ao decidir dessa forma, o acórdão recorrido teria entrado em divergência com o
Acórdão no 1301-004.375, proferido pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a
Fl. 1244
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Seção de Julgamento do CARF, que, analisando a mesma controvérsia, expôs o
entendimento de que a emissão do laudo constitutivo pelo órgão regional (no
caso concreto, a SUDENE) é suficiente para fazer nascer o direito do contribuinte
ao benefício fiscal de redução da base de cálculo do IRPJ, sendo descabida a
exigência de prévio reconhecimento por parte da Receita Federal, por absoluta
falta de previsão legal.
Exposto o teor da primeira matéria abordada pela recorrente, passa-se à análise
de sua admissibilidade.
Inicialmente, destaca-se que o inteiro teor do Acórdão paradigma no 1301-
004.375 encontra-se devidamente publicado no sítio do CARF na internet
(www.carf.economia.gov.br). No mesmo sítio, é possível constatar que a decisão
não foi reformada até a data da interposição do recurso especial pelo sujeito
passivo, restando atendido o pressuposto de admissibilidade previsto no § 15 do
art. 67 do Anexo II do RICARF/2015. Além disso, a recorrente reproduziu
integralmente a ementa do acórdão e instruiu a peça recursal com cópia da
decisão, observando também os requisitos fixados nos §§ 9o a 11 do mesmo art.
67.
Passando à análise da divergência jurisprudencial arguida, concluo que esta foi
devidamente demonstrada pela recorrente.
O acórdão recorrido efetivamente afirma que o benefício fiscal reclamado pela
contribuinte, outorgado pela SUDENE nos termos das Leis no 4.239/1963 e no
9.532/1997, somente poderia ser gozado a partir de seu reconhecimento por
meio de Despacho Decisório da competente unidade da Secretaria da Receita
Federal do Brasil, segundo exigido pelos arts. 59 e 60 da IN SRF no 267/2002.
Segundo a decisão, o Laudo Constitutivo emitido pela SUDENE “serve justamente
como elemento probatório de matéria de fato para que a RFB possa examinar se o
sujeito passivo faz ou não jus ao benefício fiscal”. O Despacho Decisório exarado
pela Receita Federal, por sua vez, teria “cunho de declaração da existência do
cumprimento do requisito para subsunção ao benefício” e constituiria “uma das
condições sem a qual a empresa não poderá usufruir o benefício”.
Já o Acórdão no 1301-004.375, único paradigma indicado para a matéria em
análise, reformou decisão de primeira instância administrativa que tinha
entendido, a exemplo do acórdão recorrido dos presentes autos, que “depreende-
se das normas acima transcritas (arts. 59 e 60 da IN SRF no 267/2002) que, para
usufruir a redução do imposto, não basta o sujeito passivo possuir ato concessório
do incentivo, sendo necessário obter o reconhecimento do direito junto à Receita
Federal”.
Para fundamentar o provimento dado ao recurso voluntário naquele caso, o
acórdão paradigma, após reproduzir extensa digressão histórica acerca da
legislação aplicável à matéria, considerou que a utilização dos incentivos fiscais
aprovados pela SUDENE com base no art. 13 da Lei no 4.239/1963 (com redação
Fl. 1245
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dada pelo art. 1o do Decreto-Lei no 1.564/1977, com as alterações introduzidas
pelo art. 3o da Lei no 9.532/1997 e art. 1o da MP no 2.199/2001), caso dos
benefícios reclamados tanto naquele quanto neste processo (conforme registra o
Laudo Constitutivo no 0126/2003, acostado às fls. 648 e 649), não demandaria a
realização de pedido de reconhecimento à Receita Federal.
Dessa forma, concluiu a decisão paradigma que a falta de apresentação de tal
pedido não pode fundamentar a não aceitação das reduções feitas pelos
contribuintes na base de cálculo do IRPJ “se a recorrente apresenta, como de fato
apresentou no caso concreto, os laudos constitutivos emitidos pela Adene,
relativos aos benefícios concedidos com base no art. 13 da Lei no 4.239/63”.
Sendo assim, entende-se demonstrada pela recorrente a existência da divergência
jurisprudencial, entre os acórdãos recorrido paradigma, quanto à matéria
“necessidade de prévio reconhecimento pela Receita Federal de benefício fiscal
concedido pela SUDENE”.
[...]
Diante de todo o exposto, com fundamento no art. 67 do Anexo II do
RICARF/2015, proponho que seja DADO SEGUIMENTO PARCIAL ao recurso
especial interposto pela contribuinte BRASTEX S/A, para que seja rediscutida a
matéria “necessidade de prévio reconhecimento pela Receita Federal de
benefício fiscal concedido pela SUDENE”.
[...]
De acordo.
No exercício da competência estabelecida no inciso III do art. 18 do Anexo II do
RICARF/2015, DOU SEGUIMENTO PARCIAL ao recurso especial do sujeito passivo,
admitindo a rediscussão da matéria “necessidade de prévio reconhecimento pela
Receita Federal de benefício fiscal concedido pela SUDENE”, pois sobre tal tema
foi comprovada a alegada divergência de interpretação da legislação tributária.
[...]
O processo foi encaminhado em 11/10/2022 (fl. 1220), para a ciência da PFN
quanto ao recurso da contribuinte e de sua admissibilidade parcial. Em 21/10/2022, a PFN
apresentou suas contrarrazões (fls. 1221/1228), nas quais contesta apenas o mérito da matéria
admitida, pugnando pela manutenção do acórdão recorrido pelos seus próprios fundamentos.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Erro! Fonte de referência não encontrada., Relator.
1. Conhecimento
Fl. 1246
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1.1 Recurso Especial da Fazenda Nacional - Conhecimento
O recurso especial é tempestivo e foi regularmente admitido.
A contribuinte se insurgiu contra a admissibilidade do recurso especial da PFN em
relação à duas matérias admitidas.
Com relação à primeira matéria, a contribuinte contesta o conhecimento do
recurso, alegando ausência de similitude fática entre o paradigma e o recorrido e, ainda, devido ao
fato de o paradigma contrariar decisão definitiva do STJ firmada em sede de repetitivos.
Com relação à primeira alegação a contribuinte sustenta que no paradigma
apresentado (Acórdão no 9101-004.196), “além de não restar comprovado o cumprimento do art.
3o, incisos I e II da Lei Complementar no 160, de 2017, não existe a comprovação da constituição e
manutenção das reservas de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404/76, nos termos do
art. 30 da Lei no 12.973, de 2014”.
Entendo que a alegação mereça reparos.
Em que pese a relatora do acórdão ter manifestado o seu entendimento no sentido
de que não havia a comprovação da constituição das reservas de lucros, a maioria do colegiado
não a acompanhou quanto a este fundamento, entendendo que não estaria demonstrado de
forma objetiva na legislação produzida pelo ente subvencionante, naquele caso, e que os recursos
decorrentes das subvenções a serem concedidas deviam ser destinados à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos, como se colhe da conclusão do seu voto, verbis:
[...]
Nesse caso, além de não restar comprovado nos autos o cumprimento do
art. 3o, incisos I e II, da Lei Complementar no 160, de 2017, não existe
comprovação da constituição e manutenção da reserva de lucros a que se
refere o art. 195-A da Lei no 6.404/76, nos termos do art. 30 da Lei no
12.973, de 2014, o que era previsto no inciso III do art. 18 da Lei no 11.941,
de 2009, para pessoa jurídica sujeita ao Regime Tributário de Transição
(RTT).
Registro que, por maioria de votos, foi negado provimento ao recurso, e
que a maioria dos conselheiros acompanhou a relatora pelas conclusões.
Os conselheiros que acompanharam pela conclusões compreenderam,
em síntese, que o caput do art. 30 da Lei no 12.973, de 2014, dispôs sobre
o conceito das subvenções para investimentos, que se constituem em
transferências de recursos dos entes subvencionantes que são concedidas
como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos. Assim, deve restar demonstrada, na legislação elaborada
pelo ente subvencionante, de forma objetiva, que os recursos
decorrentes das subvenções devam ser destinados para estimular a
Fl. 1247
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implantação
de
empreendimentos
econômicos,
ou
expandir
empreendimentos econômicos, com parâmetros específicos dispondo
sobre a implantação ou expansão do investimento. E, no caso dos autos,
não há nenhuma menção na legislação estadual estabelecendo diretrizes
para implantar ou expandir os empreendimentos econômicos (trazendo
metas a serem cumpridas como prazo para instalação ou ampliação da
empresa, evolução do faturamento, da produção, do número de
empregos, por exemplo), razão pela qual não podem ser considerados
como subvenções para investimentos.
[...] (g.n.)
Como se vê, os fundamentos apontados pela contribuinte em suas contrarrazões,
embora declinados pela relatora, não foram os adotados pela maioria do colegiado.
Por outro lado, me parece que sob este aspecto o acórdão recorrido não destoa do
entendimento do acórdão paradigma, pois o d. conselheiro relator do acórdão vergastado parece
ter considerado atendido os requisitos formais na legislação do ente subvencionante naquele
caso, porém trouxe um requisito adicional de ordem concreta no sentido da necessidade de se
verificar se a empresa apresentou o projeto requerido pelo Estado da Paraíba e se este exercia um
controle sobre a utilização dos recursos transferidos à entidade privada de forma a ser possível
examinar se esta efetivamente fez jus ao benefício como subvenção para investimento. Inclusive
houve demanda à fiscalização nesse sentido, mas que restou inconclusiva, motivo pelo qual
considerou este ponto superado.
Confira-se a passagem do voto que aborda ponto, verbis:
[...]
Assim, o que fez o legislador complementar, com foco na resolução de
conflito de competência em matéria tributária entre a União e os Estados
(e Distrito Federal) foi impedir que a União, ao examinar as subvenções
dadas pelos entes federados sob a forma de créditos de ICMS, para fins de
apuração das bases de cálculo de IRPJ e CSLL, analisasse se as condições e
requisitos exigidos pelos entes configurariam efetivamente, em seu
entendimento, estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
Dito em outras palavras, a legislação complementar permitiu que o ente
federado passasse a poder considerar politicamente de forma ampla o que
seja estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos a fim de criar um incentivo fiscal na forma de crédito de ICMS
e para que este pudesse ser considerado subvenção para investimento.
Fl. 1248
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Neste diapasão, portanto, tais considerações não estariam mais na esfera
de competência da União e não haveria mais a necessidade de a lei
estadual dirigir os recursos exclusivamente para a aquisição de ativos
permanentes, que iriam produzir lucros no futuro.
Com essa alteração, as subvenções feitas pelos entes federados sob a
forma de créditos presumidos de ICMS passam a poder afetar os lucros
líquidos das pessoas jurídicas beneficiárias, sem que tais incentivos percam
a qualidade de subvenção para investimento.
Entretanto, a norma veiculada pela LC 160/2017 não afastou a
possibilidade de exame do fiel cumprimento, por parte da entidade
beneficiária, dos requisitos e condições para o recebimento da subvenção
de ICMS. Ou seja, caso a pessoa jurídica desvie e não utilize os créditos
recebidos do Estado na implantação ou expansão do empreendimento
econômico, conforme as regras estabelecidas pelo ente federado, não
terá direito à fruição do benefício fiscal concedido pela União, em relação
ao IRPJ e à CSLL.
Todavia, no caso vertente, tal verificação ficou prejudicada tendo em vista
que a diligência realizada pela autoridade administrativa da RFB não trouxe
elementos que pudessem demonstrar se a contribuinte havia ou não
cumprido com os requisitos exigidos pela norma estadual. Compulsando
os autos, vejo que a legislação do Fundo de Apoio ao Desenvolvimento
Industrial da Paraíba – FAIN (Decreto no 17.252/1994 do Estado a Paraíba e
alterações) exige como requisitos para a concessão do benefício que a
empresa apresente
requerimento dirigido ao Conselho Deliberativo do Fundo,
acompanhado de projeto, em que indique os investimentos onde
serão aplicados os recursos solicitados e demonstre sua capacidade
de pagamento.
Portanto, seria de se verificar se a empresa apresentou tal projeto e se o
Estado da Paraíba exerce um controle sobre a utilização dos recursos
transferidos à entidade privada de maneira que se possa examinar se
esta efetivamente faz jus ao benefício que ora se configura como
subvenção para investimento. Entretanto, a autoridade diligenciadora
nada trouxe neste sentido, limitando-se a asseverar de forma genérica:
restou evidente nos autos, que inexiste qualquer contrapartida por
parte da pessoa jurídica fiscalizada para com o tesouro estadual,
comprovando-se que as isenções ou reduções do ICMS se classificam
como subvenção para custeio. Logo a empresa Brastex S.A., se
Fl. 1249
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utilizou do incentivo fiscal de redução de ICMS, sem a necessidade de
aplicação dos recursos em bens e direitos para expansão de
empreendimento econômico. Portanto, o benefício fiscal concedido
nos termos da legislação do Estado da Paraíba se qualifica de
subvenção para custeio, não podendo ser excluída na determinação
do lucro real.
[...] (g.n.)
Em síntese, pelo que se extrai do voto condutor do recorrido nesta parte, o
colegiado não apenas exigia que a legislação do ente subvencionante estabelecesse requisitos
objetivos para a aplicação dos recursos subvencionados em investimentos, como também que
houvesse controle sobre os mesmos pelo ente concedente, porém tendo a fiscalização sido
demandada quanto a este último aspecto em diligência, nada trouxe aos autos, sendo a questão
superada.
Desta feita, entendo que de certa forma o acórdão recorrido converge com o
fundamento adotado pelo outro colegiado do CARF no acórdão paradigma, que exigia a presença
dos requisitos objetivos fixados na legislação estadual. De se observar, ainda, que o acórdão
recorrido tratava da legislação do Estado da Paraíba, enquanto o paradigma trata de subvenção
concedida pelo Estado de Rondônia.
Assim, entendo que o paradigma indicado não se presta a caracterizar a divergência
proposta pela Fazenda Nacional.
O segundo argumento da contribuinte para o não conhecimento do recurso
especial quanto a esta matéria é no sentido de que o acórdão paradigma contraria decisão
definitiva do STJ, firmada em sede de repetitivos, o que atrairia a observância do disposto no art.
67, § 12, inc. II do Anexo II do Ricarf1, observando que, verbis:
Assinale-se, por oportuno, que a melhor interpretação do § 12, do art. 67
do Anexo I da Portaria MF no 343/2015, relativamente ao sintagma
contrariar decisão definitiva do STJ firmada em sede de Recurso Especial
Repetitivo, é no sentido de que não seve como paradigma acórdão

1 Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto
contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de
câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...]
§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas extraordinárias de julgamento de que trata o art.
23-A, ou que, na data da análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: (Redação dada pela Portaria MF no
329, de 2017)
[...]
II - decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento
realizado nos termos dos arts. 543-B e 543- C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil; e (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016)
[...]
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proferido pelas turmas extraordinárias de julgamento do CARF que
contrarie decisão definitiva do STJ firmada pelos órgão competentes para
uniformizar a jurisprudência da Corte e julgar Recursos Repetitivos, que
são a 1a e 2a Seções e a Corte Especial.
A interpretação da contribuinte acerca do citado dispositivo regimental não
procede. Apenas os paradigmas que contrariem decisões definitivas do Supremo Tribunal Federal
ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e
543- C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de
Processo Civil, proferidas até a data do exame de admissibilidade do recurso especial é que não
podem ser aceitos para fina de caracterização da divergência.
Em suas contrarrazões, a recorrente transcreve decisões do STJ acerca da matéria:
(EREsp 1517492/PR, 1a Seção, Rel. Ministro OG FERNANDES, Rel. p/ Acórdão Ministra REGINA
HELENA COSTA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/11/2017, DJe 01/02/2018) e (EREsp 1443771/RS,
1a Seção, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Rel. p/ Acórdão Ministra REGINA HELENA
COSTA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 14/04/2021, DJe 28/04/2021).
O Acórdão referente ao EREsp 1517.492/PR, tem a seguinte fundamentação:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL.
CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ICMS. CRÉDITOS
PRESUMIDOS CONCEDIDOS A TÍTULO DE INCENTIVO FISCAL. INCLUSÃO
NAS BASES DE CÁLCULO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA
JURÍDICA - IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO -
CSLL. INVIABILIDADE. PRETENSÃO FUNDADA EM ATOS INFRALEGAIS.
INTERFERÊNCIA DA UNIÃO NA POLÍTICA FISCAL ADOTADA POR ESTADO-
MEMBRO. OFENSA AO PRINCÍPIO FEDERATIVO E À SEGURANÇA JURÍDICA.
BASE DE CÁLCULO. OBSERVÂNCIA DOS ELEMENTOS QUE LHES SÃO
PRÓPRIOS. RELEVÂNCIA DE ESTÍMULO FISCAL OUTORGADO POR ENTE DA
FEDERAÇÃO. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO FEDERATIVO. ICMS NA BASE DE
CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. INCONSTITUCIONALIDADE ASSENTADA EM
REPERCUSSÃO GERAL PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (RE N.
574.706/PR). AXIOLOGIA DA RATIO DECIDENDI APLICÁVEL À ESPÉCIE.
CRÉDITOS PRESUMIDOS. PRETENSÃO DE CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA
OU LUCRO. IMPOSSIBILIDADE.
I – Controverte-se acerca da possibilidade de inclusão de crédito
presumido de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
II – O dissenso entre os acórdãos paradigma e o embargado repousa no
fato de que o primeiro manifesta o entendimento de que o incentivo fiscal,
por implicar redução da carga tributária, acarreta, indiretamente, aumento
do lucro da empresa, insígnia essa passível de tributação pelo IRPJ e pela
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CSLL; já o segundo considera que o estímulo outorgado constitui incentivo
fiscal, cujos valores auferidos não podem se expor à incidência do IRPJ e da
CSLL, em virtude da vedação aos entes federativos de instituir impostos
sobre patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros.
III – Ao considerar tal crédito como lucro, o entendimento manifestado
pelo acórdão paradigma, da 2a Turma, sufraga, em última análise, a
possibilidade de a União retirar, por via oblíqua, o incentivo fiscal que o
Estado-membro, no exercício de sua competência tributária, outorgou.
IV – Tal entendimento leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal
legitimamente outorgado pelo ente federativo, em especial porque
fundamentado exclusivamente em atos infralegais, consoante declinado
pela própria autoridade coatora nas informações prestadas.
V – O modelo federativo por nós adotado abraça a concepção segundo a
qual a distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de
organização estatal e por ela é condicionada.
VI – Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico
sobreprincípio regulador da repartição de competências tributárias e, por
isso mesmo, elemento informador primário na solução de conflitos nas
relações entre a União e os demais entes federados.
VII – A Constituição da República atribuiu aos Estados-membros e ao
Distrito Federal a competência para instituir o ICMS – e, por consequência,
outorgar isenções, benefícios e incentivos fiscais, atendidos os
pressupostos de lei complementar.
VIII – A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos
legais, configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização
da autonomia consagrada pelo modelo federativo. Embora represente
renúncia a parcela da arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar o
atendimento a um plexo de interesses estratégicos para a unidade
federativa, associados às prioridades e às necessidades locais coletivas.
IX – A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal
estimula competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à
cooperação e à igualdade, pedras de toque da Federação.
X – O juízo de validade quanto ao exercício da competência tributária há de
ser implementado em comunhão com os objetivos da Federação,
insculpidos no art. 3o da Constituição da República, dentre os quais se
destaca a redução das desigualdades sociais e regionais (inciso III),
finalidade da desoneração em tela, ao permitir o barateamento de itens
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alimentícios
de
primeira
necessidade
e
dos
seus
ingredientes,
reverenciando o princípio da dignidade da pessoa humana, fundamento
maior da República Federativa brasileira (art. 1o, III, C.F.).
XI – Não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o
lucro, mas, sim, a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a
autonomia da atividade tributante de pessoa política diversa, em
desarmonia com valores éticos-constitucionais inerentes à organicidade do
princípio federativo, e em atrito com o princípio da subsidiariedade, que
reveste e protege a autonomia dos entes federados.
XII – O abalo na credibilidade e na crença no programa estatal proposto
pelo Estado-membro acarreta desdobramentos deletérios no campo da
segurança jurídica, os quais não podem ser desprezados, porquanto, se o
propósito da norma consiste em descomprimir um segmento empresarial
de determinada imposição fiscal, é inegável que o ressurgimento do
encargo, ainda que sob outro figurino, resultará no repasse dos custos
adicionais às mercadorias, tornando inócua, ou quase, a finalidade
colimada pelos preceito legais, aumentando o preço final dos produtos que
especifica, integrantes da cesta básica nacional.
XIII – A base de cálculo do tributo haverá sempre de guardar pertinência
com aquilo que pretende medir, não podendo conter aspectos estranhos, é
dizer, absolutamente impertinentes à própria materialidade contida na
hipótese de incidência.
XIV – Nos termos do art. 4o da Lei n. 11.945/09, a própria União
reconheceu a importância da concessão de incentivo fiscal pelos Estados-
membros e Municípios, prestigiando essa iniciativa precisamente com a
isenção do IRPJ e da CSLL sobre as receitas decorrentes de valores em
espécie pagos ou creditados por esses entes a título de ICMS e ISSQN, no
âmbito de programas de outorga de crédito voltados ao estímulo à
solicitação de documento fiscal na aquisição de mercadorias e serviços.
XV – O STF, ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE n. 574.706/PR,
assentou a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do
PIS e da COFINS, sob o entendimento segundo o qual o valor de ICMS não
se incorpora ao patrimônio do contribuinte, constituindo mero ingresso de
caixa, cujo destino final são os cofres públicos. Axiologia da ratio decidendi
que afasta, com ainda mais razão, a pretensão de caracterização, como
renda ou lucro, de créditos presumidos outorgados no contexto de
incentivo fiscal.
XVI – Embargos de Divergência desprovidos.
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Como se extrai o ERESP no 1.517.492 ao discutir a incidência do IRPJ e da CSLL sobre
o crédito presumido de ICMS concedido como incentivo pelos estados, entendeu pela sua
exclusão, independentemente de qualquer discussão acerca dos efeitos das disposições
introduzidas LC. no 160/2017. O segundo acórdão citado pela contribuinte em suas contrarrazões
repete os termos do primeiro.
Em que pesem os acórdãos proferidos pelo STJ trazerem, de fato, entendimento
que infirma a tese esposada pelo acórdão paradigma arrolado e de terem sido proferidos antes da
análise de admissibilidade de recurso especial, cujo despacho foi exarado em 01 de dezembro de
2021 (fls. 1057 e segs), não seguiram o rito estabelecido nos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105,
de 2015 - Código de Processo Civil.
Desta feita, não procede a segunda alegação da contribuinte quanto ao
afastamento do paradigma arrolado com base no art. 67, § 12, inc. II do Anexo II do Ricarf.
Todavia, pelo que já se expôs anteriormente quanto à não caracterização da
divergência, entendo que o recurso fazendário não deve ser conhecido quanto à primeira matéria.
Com relação ao segundo ponto de divergência do recurso fazendário, relativo à
incidência de PIS e Cofins sobre as subvenções para investimentos, a contribuinte alega que não
houve o devido prequestionamento da matéria pela recorrente, na medida em que tanto o
lançamento quanto o acórdão recorrido teriam dado tratamento de mero reflexo à exigência de
Pis/Cofins e não houve o devido questionamento da PFN quanto à matéria na forma discutida no
paradigma.
Entendo que não assiste razão à contribuinte neste ponto.
Tanto o acórdão recorrido quanto o paradigma indicado pela PFN consideraram que
os incentivos governamentais recebidos tinham natureza de subvenção para investimentos,
cancelando a exigência de IRPJ e CSLL, porém, no que concerne ao PIS e à Cofins, cada colegiado
entendeu ser aplicável ao caso uma legislação distinta que, num caso levou ao cancelamento das
exigências e noutro à sua manutenção.
Senão vejamos.
Acórdão Recorrido
[...]
Assim, neste tópico, voto por dar provimento ao recurso de ofício. Destaco
que, por força do disposto no artigo 21, parágrafo único, inciso I, da Lei no
11.941/20092, a decisão de reconhecer o incentivo fiscal como subvenção

2 Art. 21. As opções de que tratam os arts. 15 e 20 desta Lei, referentes ao IRPJ, implicam a adoção do RTT na
apuração da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para
o Financiamento da Seguridade Social – COFINS.
Parágrafo único. Para fins de aplicação do RTT, poderão ser excluídos da base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, quando registrados em conta de resultado:
Fl. 1254
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para investimento implica também a exclusão dele da base de cálculo de
PIS e COFINS.
[...] (g.n.)
Acórdão paradigma (1302-003.230)
[...]
Concordo com o digno Relator em relação à maior parte das matérias
tratadas no presente Acórdão.
Contudo, entendo ser necessário divergir em relação à questão da inclusão
das subvenções para investimento nas bases de cálculo da Contribuição ao
Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (Cofins), no que fui acompanhado pela
maioria dos meus pares.
É que, no tocante a tais contribuições, em nada aproveita à Recorrente o
reconhecimento do caráter de subvenção para investimento do benefício
fiscal de que tratam os presentes autos, uma vez que, somente com a
edição da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, as subvenções para
investimentos foram excluídas de suas bases de cálculo.
Anteriormente a isso, como no caso dos autos, que se referem ao ano-
calendário de 2011, não é possível se entender que as subvenções, de que
natureza sejam, podem ser excluídas da base de cálculo das citadas
contribuições, quando estas forem apuradas no regime de cobrança não-
cumulativa.
Isso porque, com base nos Arts. 1o, caput e §1o, das Lei no 10.637, de 2002,
e no 10.833, de 2003 (na redação vigente à época dos fatos geradores), as
citadas contribuições incidem sobre "o total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil".
Subvenção, como bem sintetizou o Parecer Normativo CST no 112, de
1978, é um auxílio que não importa em qualquer exigibilidade para o seu
recebedor, ou seja, o patrimônio da empresa beneficiária é enriquecido
com recursos vindos de fora sem que isto importe na assunção de uma
dívida ou obrigação. As subvenções, quando feitas pelo Poder Público,
podem se traduzir através de redução ou isenção de impostos.

I – o valor das subvenções e doações feitas pelo poder público, de que trata o art. 18 desta Lei; e
II – o valor do prêmio na emissão de debêntures, de que trata o art. 19 desta Lei.
Fl. 1255
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Na mesma linha, o CPC 07, aprovado pela Resolução no 1.305/10, na forma
da NBC TG 07:
“12. Uma subvenção governamental deve ser reconhecida como
receita ao longo do período e confrontada com as despesas que
pretende compensar, em base sistemática, desde que atendidas as
condições deste Pronunciamento. A subvenção governamental não
pode ser creditada diretamente no patrimônio líquido.
(...)
15. O tratamento contábil da subvenção governamental como receita
deriva dos seguintes principais argumentos:
(a) uma vez que a subvenção governamental é recebida de uma fonte
que não os acionistas e deriva de ato de gestão em benefício da
entidade, não deve ser creditada diretamente no patrimônio líquido,
mas, sim, reconhecida como receita nos períodos apropriados;
(b) subvenção governamental raramente é gratuita. A entidade
ganha efetivamente essa receita quando cumpre as regras das
subvenções e cumpre determinadas obrigações. A subvenção, dessa
forma, deve ser reconhecida como receita na demonstração do
resultado nos períodos ao longo dos quais a entidade reconhece os
custos relacionados à subvenção que são objeto de compensação;
(c) assim como os tributos são despesas reconhecidas na
demonstração do resultado, é lógico registrar a subvenção
governamental que é, em essência, uma extensão da política fiscal,
como receita na demonstração do resultado.”
De acordo, ainda, com o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, “Receita é
o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no
curso das atividades ordinárias da entidade que resultam no aumento do
seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido
relacionados às contribuições dos proprietários” (CPC 30, na redação
conferida pela Resolução CFC no 1412/12).
Como já concluído, o valor do benefício fiscal de que tratam os autos é
subvenção recebida pela Recorrente, enquadrando-se no conceito de
receita, e estando incluída na base de cálculo da contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, conforme os já citados arts. 1o, §1o, das Leis no
10.637, de 2002, e 10.833, de 2003.
Na forma do art. 150, §6o, da Constituição Federal, e do art. 97, da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional (CTN) , para
Fl. 1256
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a exclusão dos referidos valores da base de cálculo das citadas
contribuições, necessário seria a edição de lei específica neste sentido.
Nesta linha, recente julgado da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais:
"BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES. SUBVENÇÃO.
As receitas de subvenções integram a base imponível da Contribuição
para o PIS/Pasep no sistema não cumulativo de apuração, uma vez
que o legislador não tenha previsto nenhuma exclusão específica para
ingressos dessa natureza." (Acórdão no 9303-006.715, sessão de 15
de maio de 2018, Relator Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal)
Essa Turma já teve oportunidade de se pronunciar sobre a matéria,
decidindo também pela sujeição das subvenções à incidência da Cofins e
da Contribuição ao PIS, nos anos-calendários anteriores à vigência da Lei no
12.973, de 2014, conforme ementa a seguir relativa a Acórdão de minha
relatoria:
"ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Ano-calendário: 2012, 2013
COFINS. LANÇAMENTO REFLEXO.
O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento que
com ele compartilha o mesmo fundamento factual e para o qual não
há nenhuma razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento
diverso.
COFINS.
APURAÇÃO
NÃO-CUMULATIVA.
BASE
DE
CÁLCULO.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTOS. INCLUSÃO.
Anteriormente à Lei no 12.973, de 2014, as receitas de subvenções
para investimentos integram a base de cálculo da Cofins, no sistema
não cumulativo de apuração, diante da ausência de previsão legal
para a exclusão específica de ingressos dessa natureza.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário:
2012, 2013
PIS/PASEP. LANÇAMENTO REFLEXO.
Fl. 1257
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O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento que
com ele compartilha o mesmo fundamento factual e para o
recomende tratamento diverso.
PIS/PASEP. APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVA. BASE DE CÁLCULO.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTOS. INCLUSÃO.
Anteriormente à Lei no 12.973, de 2014, as receitas de subvenções
para investimentos integram a base de cálculo da Contribuição para
o PIS/Pasep, no sistema não cumulativo de apuração, diante da
ausência de previsão legal para a exclusão específica de ingressos
dessa natureza." (Acórdão no 1302.003-085, de 18 de setembro de
2018)
Deste modo, deve-se NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário em
relação à incidência da Cofins e da Contribuição ao PIS/PASEP sobre as
receitas de subvenção para investimento auferidas pela Recorrente.
[...]
Como se vê, enquanto que no paradigma considerou-se que “no tocante a tais
contribuições, em nada aproveita à Recorrente o reconhecimento do caráter de subvenção para
investimento do benefício fiscal de que tratam os presentes autos, uma vez que, somente com a
edição da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, as subvenções para investimentos foram excluídas
de suas bases de cálculo.”, no acórdão recorrido o colegiado entendeu que “por força do disposto
no artigo 21, parágrafo único, inciso I, da Lei no 11.941/2009, a decisão de reconhecer o incentivo
fiscal como subvenção para investimento implica também a exclusão do mesmo da base de cálculo
de PIS e COFINS”.
Assim, entendo que resta caracterizada a divergência alegada quanto à segunda
matéria.
Por todo o exposto, voto no sentido de conhecer do recurso especial da Fazenda
Nacional, apenas quanto à segunda matéria.
1.2 Recurso Especial da contribuinte - Conhecimento
O recurso especial da contribuinte é tempestivo e foi regularmente admitido.
A Procuradoria da Fazenda Nacional não questionou a admissão do recurso especial
da contribuinte.
Com efeito, o entendimento do colegiado que proferiu o acórdão paradigma teria o
condão de reformar o acórdão recorrido, na medida em considerou que, conforme analisado no
despacho de admissibilidade, “a utilização dos incentivos fiscais aprovados pela SUDENE com base
no art. 13 da Lei no 4.239/1963 (com redação dada pelo art. 1o do Decreto-Lei no 1.564/1977, com
as alterações introduzidas pelo art. 3o da Lei no 9.532/1997 e art. 1o da MP no 2.199/2001), caso
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dos benefícios reclamados tanto naquele quanto neste processo (conforme registra o Laudo
Constitutivo no 0126/2003, acostado às fls. 648 e 649), não demandaria a realização de pedido de
reconhecimento à Receita Federal”.
Em que pese a discussão no acórdão recorrido, tal como no paradigma arrolado,
envolver benefícios de isenção/redução concedidos pela Sudene com base nos artigos 13 e 14 da
Lei no 4.239/1963 (e suas alterações), o acórdão paradigma não afastou a necessidade de
reconhecimento do benefício por parte da RFB quando deferido com base na hipótese prevista no
art. 14 da Lei no 4.239/1963.
Portanto, a discussão da presente divergência está restrita ao benefício concedido
com base no art. 13 da Lei no 4.239/1963, uma vez que em relação ao art. 14 o acórdão paradigma
converge com o entendimento do acórdão recorrido.
Ante ao exposto, voto no sentido de conhecer do recurso especial da contribuinte
com esta delimitação.
2. Mérito
2.1 Recurso especial da PFN - Mérito
No mérito, a PFN defende que somente a partir da edição da Lei 12.973/2014, as
subvenções de investimentos foram excluídas da base de cálculo do PIS e da COFINS, nos termos
do entendimento trazido no acórdão paradigma no 1302-003.230.
Ocorre que o referido paradigma já foi analisado e reformado, por unanimidade de
votos, por esta turma de julgamento por meio do Acórdão no 9101-005.8803, de 12 de novembro
de 2021, do qual fui o relator, pelos seguintes fundamentos expressos no voto, que peço vênia
para reproduzir e adotar como razões de decidir no presente caso, verbis:
[...]
A recorrente alega que não ao contrário do que foi sustentado no acórdão
recorrido, no sentido de que “anteriormente à Lei no 12.973, de 2014, as
receitas de subvenções para investimentos integram a base de cálculo da
Cofins e da Contribuição ao PIS/Pasep, no sistema não cumulativo de
apuração, diante da ausência de previsão legal para a exclusão específica
de ingressos dessa natureza”, desde a edição da Lei no 11.941/2009,
encontra-se prevista a possibilidade de exclusão das subvenções para
investimento da base de cálculo do PIS e da COFINS, devendo ser
reformada aquela decisão.
Entendo que assiste razão à recorrente.

3 Participaram do julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira
Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader
Quintella e Andrea Duek Simantob (Presidente).
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Não obstante este relator, que compunha o colegiado que proferiu o
acórdão recorrido, tenha acompanhado a maioria vencedora que
considerou tais receitas tributáveis pelo PIS e Cofins, reexaminando a
matéria verifiquei o equívoco da decisão recorrida neste ponto, de sorte
que reformulo meu entendimento sobre a matéria.
Ocorre que, não obstante esteja correta a referência contida no voto
vencedor do acórdão recorrido no tocante aos dispositivos da Lei no
12.973/2014, não se atentou o colegiado recorrido que o tema já vinha
sendo tratado anteriormente, no mesmo sentido daquela lei, pela Lei no
11.941/2009, que instituiu o regime tributário de transição em face das
alterações que haviam sido introduzidas na Lei no 6.404/1976 (Lei das S/A)
pela Lei no 11.638/2007.
Com efeito, em face das novas determinações da lei societária quanto a
necessidade de reconhecimento contábil das subvenções recebidas para
investimento como receitas, com posterior destinação para conta de
Reservas, a referida Lei no 11.941/2009, trouxe previsão expressa em seu
artigo 21 de exclusão das referidas subvenções das bases de cálculo do PIS
e da Cofins, nos termos dos art. 15 a 17 da mesma lei, desde que
observados os requisitos previstos no se art. 18, notadamente a
manutenção em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no
6.404, de 15 de dezembro de 1976, da “parcela decorrente de doações ou
subvenções governamentais, apurada até o limite do lucro líquido do
exercício”.
Para melhor clareza transcrevo os dispositivos mencionados:
Art. 15. Fica instituído o Regime Tributário de Transição – RTT de
apuração do lucro real, que trata dos ajustes tributários decorrentes
dos novos métodos e critérios contábeis introduzidos pela Lei no
11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei.
(Vide Medida Provisória no 627, de 2013) (Vigência) (Revogado pela
Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
§ 1o O RTT vigerá até a entrada em vigor de lei que discipline os
efeitos tributários dos novos métodos e critérios contábeis, buscando
a neutralidade tributária.
§ 2o Nos anos-calendário de 2008 e 2009, o RTT será optativo,
observado o seguinte:
I – a opção aplicar-se-á ao biênio 2008-2009, vedada a aplicação do
regime em um único ano-calendário;
Fl. 1260
DF CARF MF
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II – a opção a que se refere o inciso I deste parágrafo deverá ser
manifestada, de forma irretratável, na Declaração de Informações
Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica 2009;
III – no caso de apuração pelo lucro real trimestral dos trimestres já
transcorridos do ano-calendário de 2008, a eventual diferença entre
o valor do imposto devido com base na opção pelo RTT e o valor
antes apurado deverá ser compensada ou recolhida até o último dia
útil do primeiro mês subsequente ao de publicação desta Lei,
conforme o caso;
IV – na hipótese de início de atividades no ano-calendário de 2009, a
opção deverá ser manifestada, de forma irretratável, na Declaração
de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica 2010.
§ 3o Observado o prazo estabelecido no § 1o deste artigo, o RTT será
obrigatório a partir do ano-calendário de 2010, inclusive para a
apuração do imposto sobre a renda com base no lucro presumido ou
arbitrado, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, da
Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social – COFINS.
§ 4o Quando paga até o prazo previsto no inciso III do § 2o deste
artigo, a diferença apurada será recolhida sem acréscimos.
Art. 16. As alterações introduzidas pela Lei no 11.638, de 28 de
dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei que modifiquem o
critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas
computadas na apuração do lucro líquido do exercício definido no
art. 191 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, não terão
efeitos para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita
ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e
critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. (Vide
Medida Provisória no 627, de 2013) (Vigência) (Revogado pela Lei
no 12.973, de 2014) (Vigência)
Parágrafo único. Aplica-se o disposto no caput deste artigo às normas
expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base na
competência conferida pelo § 3o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, e pelos demais órgãos reguladores que visem a
alinhar a legislação específica com os padrões internacionais de
contabilidade.
Art. 17. Na ocorrência de disposições da lei tributária que conduzam
ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis
Fl. 1261
DF CARF MF
Original

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diferentes daqueles determinados pela Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, com as alterações da Lei no 11.638, de 28 de
dezembro de 2007, e dos arts. 37 e 38 desta Lei, e pelas normas
expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários com base na
competência conferida pelo § 3o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, e demais órgãos reguladores, a pessoa jurídica
sujeita ao RTT deverá realizar o seguinte procedimento: (Vide
Medida Provisória no 627, de 2013) (Vigência) (Revogado pela Lei no
12.973, de 2014) (Vigência)
I – utilizar os métodos e critérios definidos pela Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, para apurar o resultado do exercício antes do
Imposto sobre a Renda, referido no inciso V do caput do art. 187
dessa Lei, deduzido das participações de que trata o inciso VI do
caput do mesmo artigo, com a adoção:
a) dos métodos e critérios introduzidos pela Lei no 11.638, de 28 de
dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei; e
b) das determinações constantes das normas expedidas pela
Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida
pelo § 3o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, no
caso de companhias abertas e outras que optem pela sua
observância;
II – realizar ajustes específicos ao lucro líquido do período, apurado
nos termos do inciso I do caput deste artigo, no Livro de Apuração do
Lucro Real, inclusive com observância do disposto no § 2o deste
artigo, que revertam o efeito da utilização de métodos e critérios
contábeis diferentes daqueles da legislação tributária, baseada nos
critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, nos termos
do art. 16 desta Lei; e
III – realizar os demais ajustes, no Livro de Apuração do Lucro Real,
de adição, exclusão e compensação, prescritos ou autorizados pela
legislação tributária, para apuração da base de cálculo do imposto.
§ 1o Na hipótese de ajustes temporários do imposto, realizados na
vigência do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse período, que
impliquem ajustes em períodos subsequentes, permanece:
I – a obrigação de adições relativas a exclusões temporárias; e
II – a possibilidade de exclusões relativas a adições temporárias.
Fl. 1262
DF CARF MF
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33
§ 2o A pessoa jurídica sujeita ao RTT, desde que observe as normas
constantes deste Capítulo, fica dispensada de realizar, em sua
escrituração comercial, qualquer procedimento contábil determinado
pela legislação tributária que altere os saldos das contas patrimoniais
ou de resultado quando em desacordo com:
I – os métodos e critérios estabelecidos pela Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, alterada pela Lei no 11.638, de 28 de dezembro
de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei; ou
II – as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, no
uso da competência conferida pelo § 3o do art. 177 da Lei no 6.404,
de 15 de dezembro de 1976, e pelos demais órgãos reguladores.
Art. 18. Para fins de aplicação do disposto nos arts. 15 a 17 desta Lei
às subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos, e às doações, feitas pelo
Poder Público, a que se refere o art. 38 do Decreto-Lei no 1.598, de
26 de dezembro de 1977, a pessoa jurídica deverá: (Vide Medida
Provisória no 627, de 2013) (Vigência) (Revogado pela Lei no 12.973,
de 2014) (Vigência)
I – reconhecer o valor da doação ou subvenção em conta do
resultado pelo regime de competência, inclusive com observância
das determinações constantes das normas expedidas pela Comissão
de Valores Mobiliários, no uso da competência conferida pelo § 3o do
art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, no caso de
companhias abertas e de outras que optem pela sua observância;
II – excluir do Livro de Apuração do Lucro Real o valor decorrente de
doações ou subvenções governamentais para investimentos,
reconhecido no exercício, para fins de apuração do lucro real;
III – manter em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei
no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, a parcela decorrente de
doações ou subvenções governamentais, apurada até o limite do
lucro líquido do exercício;
IV – adicionar no Livro de Apuração do Lucro Real, para fins de
apuração do lucro real, o valor referido no inciso II do caput deste
artigo, no momento em que ele tiver destinação diversa daquela
referida no inciso III do caput e no § 3o deste artigo.
Fl. 1263
DF CARF MF
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34
§ 1o As doações e subvenções de que trata o caput deste artigo serão
tributadas caso seja dada destinação diversa da prevista neste artigo,
inclusive nas hipóteses de:
I – capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios
ou ao titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a
base para a incidência será o valor restituído, limitado ao valor total
das
exclusões
decorrentes
de
doações
ou
subvenções
governamentais para investimentos;
II – restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução
do capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou
da subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da
subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de
doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou
III – integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 2o O disposto neste artigo terá aplicação vinculada à vigência dos
incentivos de que trata o § 2o do art. 38 do Decreto-Lei no 1.598, de
26 de dezembro de 1977, não se lhe aplicando o caráter de
transitoriedade previsto no § 1o do art. 15 desta Lei.
§ 3o Se, no período base em que ocorrer a exclusão referida no inciso
II do caput deste artigo, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou
lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e
subvenções governamentais, e neste caso não puder ser constituída
como parcela de lucros nos termos do inciso III do caput deste artigo,
esta deverá ocorrer nos exercícios subsequentes.
Art. 21. As opções de que tratam os arts. 15 e 20 desta Lei, referentes
ao IRPJ, implicam a adoção do RTT na apuração da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social –
COFINS. (Vide Medida Provisória no 627, de 2013) (Vigência)
(Revogado pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
Parágrafo único. Para fins de aplicação do RTT, poderão ser excluídos
da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
quando registrados em conta de resultado:
I – o valor das subvenções e doações feitas pelo poder público, de
que trata o art. 18 desta Lei; e
Fl. 1264
DF CARF MF
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35
II – o valor do prêmio na emissão de debêntures, de que trata o art.
19 desta Lei.
De fato, antes da introdução das novas normas contábeis pela Lei no
11.638/2007, as subvenções para investimentos não eram contabilizadas
como receitas, pois o seu ingresso na empresa devia ser registrado
diretamente em conta de Reservas de Lucros.
Com a adoção do novo modelo contábil a partir do ano de 2008, passou-se
a exigir o seu reconhecimento contábil como receita, sendo que a Lei no
11.941/2009, cuidou de neutralizar seus efeitos tributários por meio do
Regime Tributário de Transição - RTT.
Com a edição da Lei no 12.973/2014 o RTT foi revogado, introduzindo-se
normas tributárias permanentes em face das novas disposições contábeis,
sendo reafirmada a exclusão das subvenções para investimentos das bases
de cálculo das contribuições ao PIS e à Cofins, desta feita com alteração
expressa de dispositivos das leis que regem as referidas contribuições.
Estas são, em síntese, as alterações legais sobre a matéria, que foram
analisadas com mais fôlego e com extrema maestria e didatismo pelo d.
conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos no Acórdão no 9303-007.622,
proferido pela 3a Turma da CSRF, em 20/11/2018, do qual transcrevo os
principais pontos da brilhante análise contida no voto vencedor daquele
acórdão, verbis:
Contextualização do Problema
Trata-se da discussão acerca do tratamento tributário dado a
subvenções deferidas pelo Poder Público Estadual a contribuintes
sujeitos a tributos federais. Resumidamente, é discutido se o valor
recebido integra, ou não, a base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep e a Cofins.
Para deslinde da questão, é necessário conhecer os conceitos de
subvenção para custeio e para investimento e seu tratamento fiscal
ao longo do tempo. Assim, de forma resumida, encontram-se
apresentados, a seguir, separadamente o referido tratamento em
três períodos distintos:
(a) durante a vigência da redação original da Lei n° 6.404, de 1976
(Lei das S/A) até o advento da Lei n° 11.638, de 2007, lembrando que
nesse período, a partir do biênio 2003/2004 conviveram, durante
esse período, as sistemáticas cumulativa e não cumulativa das
contribuições sob análise;
Fl. 1265
DF CARF MF
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(b) durante a vigência do Regime Tributário de Transição, instituído
pela Lei n° 11.941, de 2009, de 2008 a 2014; e
(c) a partir da vigência da Lei n° 12.973, de 2014.
Ainda será necessário analisar os efeitos da Lei Complementar n°
160, de 2017, que alterou o art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para
considerar todas as subvenções relativas ao ICMS como sendo
subvenções para investimento, inclusive de forma retroativa,
aplicando-se essa definição a processos administrativos e judiciais
ainda não definitivamente julgados.
Primeiro Período, até 2007
Até 2007, período da vigência da redação original do art. 183 da Lei
das S/A, encontrava-se disposto em seu § 1o, que deveriam ser
classificados como reservas de capital as doações e subvenções
recebidas para investimento. A seguir, para fins de esclarecimento,
encontra-se reproduzido o referido dispositivo:
Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito
e, por dedução, a parcela ainda não realizada.
§ 1o Serão classificadas como reservas de capital as contas que
registrarem:
a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor
nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal
que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social,
inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes
beneficiárias;
b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de
subscrição;
c) o prêmio recebido na emissão de debêntures;
d) as doações e as subvenções para investimento.
...
(grifos na transcrição)
A característica da Reserva de Capital é a de ser composta por valores
oriundos da contribuição de proprietários ou outros interessados no
resultado da companhia, sem característica de exigibilidade, ou seja,
a título definitivo.
Fl. 1266
DF CARF MF
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À época, a Lei das S/A entendeu que subvenções para investimento
enquadrar-se-iam nessa categoria, por serem contribuições do Poder
Público para a atividade da companhia, o que é de interesse para o
Estado. Por outro lado, diferente era o conceito de subvenção para
custeio, composta por contribuições do Estado cujos valores eram
utilizados para fazer frente aos custos da atividade e, assim,
poderiam influir nos lucros da companhia, que poderia ser distribuído
aos proprietários.
Nesse sentido, é importante referir que o valor registrado como
reserva de capital não pode ser distribuído aos proprietários, sob
pena de perder sua natureza, nos termos do art. 200 da Lei das S/A,
até hoje vigente na redação original, conforme a seguir reproduzido:
Art. 200. As reservas de capital somente poderão ser utilizadas para:
I - absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acumulados e
as reservas de lucros (artigo 189, parágrafo único);
Assim, vemos que uma subvenção para investimento era reconhecida
diretamente como reserva de capital, sem transitar pelo resultado,
conforme lançamento contábil a seguir:

O lançamento contábil acima e a respectiva legislação antes referida
deixam claro que a subvenção para investimento reconhecida como
reserva de capital não caracteriza nem receita nem faturamento.
Portanto, não integra a base de cálculo da Cofins ou da Contribuição
para o PIS/Pasep, nem na sistemática cumulativa, nem na sistemática
não-cumulativa.
Ora, na sistemática cumulativa, temos a base de cálculo das
contribuições sob análise formada pelo faturamento, nos termos da
redação original dos arts. 2o e 3o da Lei n° 9.718, de 1999, aplicáveis
aos fatos geradores ocorridos no período em análise, a seguir
reproduzidos:
Art. 2°As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas
pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no
seu faturamento, observadas a legislação vigente e as alterações
introduzidas por esta Lei.
Art. 3o O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde à
receita bruta da pessoa jurídica.
Fl. 1267
DF CARF MF
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Portanto, como uma subvenção recebida para investimento
caracterizava reserva de capital, não compunha o faturamento e,
consequentemente,
não
integrava
a
base
de
cálculo das
contribuições na sistemática cumulativa, desde que cumpridos os
requisitos para seu reconhecimento como reserva de capital e que
não tenha sido dado destino diverso aos correspondentes valores.
Da mesma forma, na sistemática não-cumulativa, temos a base de
cálculo das contribuições sob análise formada pelas receitas, nos
termos do art. 1o da Lei n° 10.637, de 2002, e do art. 1o da Lei n°
10.833, de 2003, ambos reproduzidos a seguir, em sua redação
original, aplicável a fatos geradores no período sob análise:
- Lei n° 10.637, de 2002
Art. 1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas
pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil.
- Lei n° 10.833, de 2003
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas
pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil.
(Grifos na transcrição)
Portanto, como uma subvenção recebida para investimento
caracterizava reserva de capital, não caracterizava receita e,
consequentemente,
não
integrava
a
base
de
cálculo das
contribuições na sistemática não-cumulativa, desde que cumpridos
os requisitos para seu reconhecimento como reserva de capital e que
não tenha sido dado destino diverso aos correspondentes valores.
Diferente é o tratamento dado às subvenções que não se
enquadravam no conceito de subvenção para investimento, no
período. Tais subvenções, denominadas subvenções para custeio
eram reconhecidas no resultado das companhias e, compondo o
lucro, não tinham qualquer restrição em relação a sua distribuição
aos proprietários. O lançamento correspondente a essas subvenções
para custeio era o seguinte:
Fl. 1268
DF CARF MF
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39

O lançamento acima deixa claro que, em que pese a receita de
subvenção para custeio não caracterizar faturamento, ela se
enquadra no conceito de receita e, assim:
- não compunha a base de cálculo das contribuições na sistemática
cumulativa;
- porém compunha a base de cálculo das contribuições na sistemática
não-cumulativa, nos termos do art. 1o da Lei n° 10.637, de 2002, e do
art. 1o da Lei n° 10.833, de 2003, em sua redação original, aplicável a
fatos geradores no período sob análise, ambos já reproduzidos
anteriormente nesse voto.
Segundo Período, de 2008 a 2014
Em 28 de dezembro de 2007, a Lei das S/A foi alterada pela Lei n°
11.638, de 2007, e a nova redação teve vigência a partir de 1o de
janeiro de 2008. Entre os vários itens alterados, encontra-se o
tratamento contábil dado às subvenções para investimento, que
antes eram classificadas como reserva de capital e que passaram a
ser classificadas como receita, compondo o resultado.
Assim, compondo o resultado, as subvenções para investimento,
poderiam ser distribuídas aos societários, não mais se aplicando a
elas os conceitos antes discutidos de reserva de capital. Deveras,
para fins societários, entendeu-se que classificar esses valores como
reserva de capital não representaria o efetivo reflexo no patrimônio
dos valores recebidos.
Por outro lado, a própria Lei n° 11.638, de 2007, inseriu o art. 195-A
na Lei das S/A, criando uma reserva de lucros, denominada Reserva
de Incentivos Fiscais, com o objetivo de permitir que a companhia,
caso assim desejasse, não distribuísse aos proprietários o valor da
subvenção.
Portanto, a contabilização da subvenção para investimento passou a
ser a seguinte:

Fl. 1269
DF CARF MF
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40

Pelos lançamentos acima, verifica-se a mesma intenção do legislador,
qual seja, permitir que os valores de subvenções para investimento,
apesar de compor o lucro, não fossem distribuídos aos proprietários,
mas que ficassem no patrimônio da companhia, para incentivo de
suas atividades.
Em face dessa nova realidade jurídica, para fins societários, a
legislação preocupou-se em dar um tratamento fiscal adequando.
Assim, foi instituído o RTT - Regime Tributário de Transição, pela Lei
n° 11.941, de 2009.
Pois bem, o tratamento fiscal dado às subvenções para investimento,
especificamente no tocante à Contribuição para o PIS/Pasep e à
Cofins, encontra-se nos arts. 18 e 21 da Lei no 11.941, de 2009, a
seguir reproduzidos, na redação então vigente e aplicável aos fatos
geradores ocorridos no período em análise (lembrando que à opção
do sujeito passivo, a Lei n° 11.941, de 2009, pode ser aplicada
retroativamente, desde 2008):
[...]
Esclareça-se que o art. 18 trata das condições para não tributação
pelo Imposto de Renda, porém, como o art. 21 faz expressa
referência ao art. 18, entendo que essas mesmas condições devam
ser aplicáveis à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins. Com efeito,
as condições são as mesmas aplicáveis à legislação anterior,
resumidamente: o valor da subvenção do Poder Público para
investimento, desde que não distribuível aos proprietários, não deve
ser tributada.
Fl. 1270
DF CARF MF
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41
Assim, nesse período, tanto a subvenção para custeio, quanto a
subvenção para investimento cujo valor não tenha sido totalmente
destinado à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, deve
ter o seguinte tratamento tributário:
- por não caracterizar faturamento, não compor a base de cálculo das
contribuições na sistemática cumulativa;
- porém, por caracterizar receita e sem que tenham sido cumpridos
os requisitos para sua exclusão, deve compor a base de cálculo das
contribuições na sistemática não-cumulativa, nos termos do art. 1o
da Lei n° 10.637, de 2002, e do art. 1o da Lei n° 10.833, de 2003, em
sua redação original, aplicável a fatos geradores no período sob
análise, ambos já reproduzidos anteriormente nesse voto.
Terceiro Período, a partir de 2015
Com o advento da Lei n° 12.973, de 2014, para fatos geradores a
partir de 2015, temos um tratamento similar àquele dado às
subvenções para investimento durante a vigência do RTT, qual seja, a
subvenção para investimento, desde seu valor tenha sido destinado
para formação da Reserva de Lucros de Incentivos Fiscais, não estaria
sujeita a compor a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins.
O art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, praticamente repete os termos
do art. 18 da Lei n° 11.941, de 2009, no tocante às condições de
dedutibilidade do valor da subvenção para investimento, da base de
cálculo do Imposto de Renda, vejamos:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção
ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo
poder público não serão computadas na determinação do lucro real,
desde que seja registrada em reserva de lucros a que se refere oart.
195-A da Lei no6.404, de
15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada
para:(Vigência)
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido
totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da
Reserva Legal; ou II ­ aumento do capital social.
Fl. 1271
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§ 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá
recompor a reserva à medida que forem apurados lucros nos
períodos subsequentes.
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas
caso não seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação
diversa da que está prevista no caput, inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios
ou ao titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a
base para a incidência será o valor restituído, limitado ao valor total
das
exclusões
decorrentes
de
doações
ou
subvenções
governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução
do capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da
subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da
subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de
doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo
contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de
doações e de subvenções governamentais e, nesse caso, não puder
ser constituída como parcela de lucros nos termos do caput, esta
deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
...
Adicionalmente, para conferir tratamento compatível em relação à
Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, os art. 54 e 55 da Lei n°
12.973, de 2014, alteraram, respectivamente o art. 1o da Lei n°
10.637, de 2002, e o art. 1o da Lei n° 10.833, de 2003:
- Lei n° 10.637, de 2002:
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as
receitas:
X - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo
poder público;
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(Incluído pela Lei no 12.973, de 2014)
- Lei n° 10.833, de 2003:
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as
receitas:
IX - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo
poder público;
(Incluído pela Lei no 12.973, de 2014)
Nesses termos, em que pese a base legal diferente, o tratamento
tributário permanece o mesmo do período anterior. Assim, nesse
período, tanto a subvenção para custeio, quanto a subvenção para
investimento cujo valor não tenha sido totalmente destinado à
formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, deve ter o
seguinte tratamento tributário:
- por não caracterizar faturamento, não compor a base de cálculo das
contribuições na sistemática cumulativa;
- porém, por caracterizar receita e sem que tenham sido cumpridos
os requisitos para sua exclusão, deve compor a base de cálculo das
contribuições na sistemática não-cumulativa, nos termos do art. 1o
da Lei n° 10.637, de 2002, e do art. 1o da Lei n° 10.833, de 2003, em
sua redação original, aplicável a fatos geradores no período sob
análise, ambos já reproduzidos anteriormente nesse voto.
[...]
No caso do acórdão analisado pela 3a Turma da CSRF, acima transcrito, o
contribuinte não havia cumprido o requisito de reconhecer o valor das
receitas em contas de Reservas de Incentivos Fiscais, o recurso especial por
ele interposto não foi acolhido.
No presente caso, o acórdão recorrido aponta que a autuação fixou-se
apenas na natureza da subvenção, sem se ater, especificamente, ao
requisito de manutenção do incentivo em Reservas de Inventivos Fiscais,
conforme se extrai do excerto do voto vencido, verbis:
[...]
Como se observa do relatório fiscal, que embasa a autuação, a
fiscalização, presumindo, a par do que previa a legislação estadual
(que considera a subvenção como sendo de investimentos), de que
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todos os recursos obtidos foram destinados ao custeio da
operação/atividade do Recorrente, entendeu que os valores
deveriam ser levados à tributação. E esta presunção, se deu pelo fato
de o Estado ter deixado de exigir a comprovação da aplicação dos
recursos na implementação do projeto aprovado pelo FOMENTAR.
Entretanto, como exposto alhures, por opção legislativa (LC 160/17),
os benefícios fiscais relativos ao ICMS concedidos por parte dos
Estados-membros aos contribuintes devem, necessariamente, ser
considerados como subvenção para investimentos, devendo este
entendimento ser aplicado, inclusive, "aos processos administrativos
e judiciais ainda não definitivamente julgados".
Assim, a única exigência que se faz, nos termos do caput do artigo 30
da Lei 12.973/14, é que as subvenções "concedidas como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as
doações feitas pelo poder público", sejam registradas "em reserva de
lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976".
Aqueles requisitos acima citados, no que tange aos benefícios de
ICMS, exigidos para o reconhecimento da subvenção como sendo de
investimentos e que foram convalidados pela jurisprudência
dominante deste conselho acabaram perdendo a eficácia, tendo em
vista o comando introduzido no artigo 30 da Lei 12.973/14, pela Lei
Complementar 160/17.
Contudo, como a fiscalização fixou a premissa de que, no caso dos
recursos obtidos pelo contribuinte através do programa FOMENTAR,
não estavam atendidos "os requisitos necessários para serem
considerados como subvenção para investimento" (a análise feita foi
da legislação), sendo caracterizada a subvenção como de custeio,
entendeu, a fiscalização, que haveria a necessidade de tributação
(IRPJ, CSLL, contribuição ao PIS e COFINS) dos valores relativos àquela
subvenção recebida.
Assim, por todo o exposto, entende-se que não deve prevalecer a
atuação relativa ao IRPJ e à CSLL, por se tratar os incentivos relativos
ao programa FOMENTAR como subvenção para investimentos, como
fixado pela Lei Complementar 160/17, devendo esta nova legislação
ser aplicada ao presente caso. (destaquei)
[...]
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Assim, considerando-se que as subvenções em discussão foram auferidas
no ano-calendário 2011 e, já tendo sido superada a controvérsia quanto à
sua natureza de subvenção para investimentos e, ainda, confirmado que os
valores das respectivas receitas foram transferidos para Reservas de
Incentivos Fiscais, há que se aplicar o disposto no art. 18 da Lei no
11.941/2009 e confirmar a exclusão dos valores das bases de cálculo do PIS
e da Cofins.
[...]
O acórdão recorrido, indicou o art. 21, parágrafo único, inciso I da Lei no
11.941/2009, como fundamento para a exclusão das subvenções para investimentos da base de
cálculo do PIS e da Cofins, que dispõe, verbis:
Art. 21. As opções de que tratam os arts. 15 e 20 desta Lei, referentes ao
IRPJ, implicam a adoção do RTT na apuração da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido – CSLL, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição
para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS.
Parágrafo único. Para fins de aplicação do RTT, poderão ser excluídos da
base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando
registrados em conta de resultado:
I – o valor das subvenções e doações feitas pelo poder público, de que
trata o art. 18 desta Lei; e
II – o valor do prêmio na emissão de debêntures, de que trata o art. 19
desta Lei.
De fato, a aplicação do art. 21 da Lei no 11.941/2009, estava vinculada ao
atendimento ao disposto no art. 18, verbis:
Art. 18. Para fins de aplicação do disposto nos arts. 15 a 17 desta Lei às
subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, e às doações, feitas pelo Poder Público, a
que se refere o art. 38 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de
1977, a pessoa jurídica deverá:
I – reconhecer o valor da doação ou subvenção em conta do resultado pelo
regime de competência, inclusive com observância das determinações
constantes das normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, no
uso da competência conferida pelo § 3o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15
de dezembro de 1976, no caso de companhias abertas e de outras que
optem pela sua observância;
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II – excluir do Livro de Apuração do Lucro Real o valor decorrente de
doações ou subvenções governamentais para investimentos, reconhecido
no exercício, para fins de apuração do lucro real;
III – manter em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no
6.404, de 15 de dezembro de 1976, a parcela decorrente de doações ou
subvenções governamentais, apurada até o limite do lucro líquido do
exercício;
IV – adicionar no Livro de Apuração do Lucro Real, para fins de apuração do
lucro real, o valor referido no inciso II do caput deste artigo, no momento
em que ele tiver destinação diversa daquela referida no inciso III do caput e
no § 3o deste artigo.
§ 1o As doações e subvenções de que trata o caput deste artigo serão
tributadas caso seja dada destinação diversa da prevista neste artigo,
inclusive nas hipóteses de:
I – capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao
titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a
incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões
decorrentes
de
doações
ou
subvenções
governamentais
para
investimentos;
II – restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do
capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da
subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da
subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
de subvenções governamentais para investimentos; ou
III – integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 2o O disposto neste artigo terá aplicação vinculada à vigência dos
incentivos de que trata o § 2o do art. 38 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de
dezembro de 1977, não se lhe aplicando o caráter de transitoriedade
previsto no § 1o do art. 15 desta Lei.
§ 3o Se, no período base em que ocorrer a exclusão referida no inciso II do
caput deste artigo, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro
líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e subvenções
governamentais, e neste caso não puder ser constituída como parcela de
lucros nos termos do inciso III do caput deste artigo, esta deverá ocorrer
nos exercícios subsequentes.
Fl. 1276
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Portanto, nos termos dos fundamentos trazidos no Acórdão no 9101-005.880,
considerando-se que as subvenções em discussão foram auferidas no ano-calendário 2009 e 2010
e, estando superada a controvérsia quanto à sua natureza de subvenção para investimentos e,
ainda, confirmado que os valores das respectivas receitas foram transferidos para Reservas de
Incentivos Fiscais, com base no disposto nos art. 18 e 21 da Lei no 11.941/2009, está correto o
entendimento do acórdão recorrido quanto à exclusão dos valores das bases de cálculo do PIS e
da Cofins.
Pelos fundamentos acima expostos, voto no sentido de negar provimento ao
recurso especial da PFN quanto à esta matéria.
Assinado Digitalmente
Luiz Tadeu Matosinho Machado

VOTO VENCEDOR
Conselheira Edeli Pereira Bessa, Redatora designada.
O I. Relator restou vencido quanto ao conhecimento do recurso especial da
Contribuinte. A maioria do Colegiado compreendeu que a divergência jurisprudencial não restou
demonstrada.
Em seu recurso especial, a Contribuinte assim demonstrou o prequestionamento da
matéria Necessidade de prévio reconhecimento pela Receita Federal de benefício fiscal concedido
pela SUDENE:
Antes de tudo, cumpre destacar que a matéria se encontra prequestionada com
relação aos arts. 59 e 60 da IN/SRF n° 267/2002, que foram expressamente
aplicados e referidos no acórdão recorrido, ainda que a fundamentação tenha
sido per relationem, do mesmo modo que igualmente se encontra
prequestionado os arts. 112 e 136 do CTN, ventilados no acórdão recorrido e o
recurso voluntário da recorrente, o que autoriza a sua discussão na via recursal
excepcional, nos termos do §5°, do art. 67, do RI/CARF.
Mais à frente, a questão que a Contribuinte pretende controverter é apontada sob
a seguinte interpretação do acórdão recorrido:
Ou melhor, apesar de se ter reconhecido no acórdão recorrido que a recorrente
comprovou o direito material à redução do IRPJ, nos termos do Laudo
Constitutivo no 126/2003 e da Portaria DAI/ITE no 0221 (Ministério da Integração
Nacional - SUDENE), fazendo, pois, jus à redução de IRPJ de 75% e 12,5%
(respectivamente para os anos-calendário de 2009 e 2010), não poderia gozar de
tal redução, em virtude de esta não ter sido formalmente reconhecida pela
Receita Federal mediante despacho decisório. (destaques do original)
Concluiu, daí, que o acórdão recorrido, ao negar provimento ao recurso voluntário
da recorrente nesse aspecto, incorreu em irremissível equívoco, uma vez que o despacho decisório
da SRF se qualifica como mero ato declaratório, tendo em vista que o direito ao benefício fiscal
nasce com o deferimento da SUDENE, consubstanciado na confecção do Laudo Constitutivo.
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Ocorre que a discussão deste tema, no presente caso, não se fez sob a ótica que a
Contribuinte, na sequência, passa a discorrer em seu recurso especial para demonstrar a
divergência jurisprudencial em face do paradigma indicado:
Entretanto, a exigência de prévio reconhecimento da Receita Federal para o gozo
do benefício fiscal não possui qualquer fundamento legal, sendo, na verdade, uma
criação infralegal idônea a restringir de forma ilegal o alcance do benefício fiscal
inicialmente almejado pelo legislador.
Com efeito, a emissão do laudo constitutivo pela SUDENE é, por si, suficiente para
fazer nascer o direito ao benefício fiscal, de modo que se afigura prescindível o
reconhecimento prévio da SRF para o gozo da benesse, o qual se qualifica como
mero ato declaratório, a ser proferido apenas para fins de controle da própria
Administração Tributária. Por conseguinte, em sendo expedido o laudo
constitutivo, a ausência de reconhecimento da SRF não obsta a redução da base
de cálculo do IRPJ.
Nesse mesmo sentido e, portanto, em direção totalmente oposta ao acórdão
recorrido, o Acórdão n° 1301-004.375 – exarado pela 1a Turma Ordinária da 3a
Câmara de Julgamento do CARF – afirma que o pedido de reconhecimento do
benefício fiscal à SRF é desnecessário para a sua utilização, uma vez que nenhuma
lei em sentido estrito o exige como requisito para o uso da benesse, sendo
suficiente para tanto o laudo constitutivo emitido pelo órgão regional.
Isto porque, para concluir pela inexistência de lei que exija o pedido de
reconhecimento do benefício fiscal, o voto condutor do paradigma no 1301-004.375 invoca a
ampla abordagem do tema expressa no Acórdão no 1102-000.873, na qual se distinguem os
benefícios do art. 13 da Lei no 4.239/63 daqueles previstos no art. 14 da mesma lei, também
tratados na Medida Provisória no 2.199-14, concluindo que apenas em relação aos primeiros a
exigência de reconhecimento do direito pela Secretaria da Receita Federal teria suporte em
dispositivos meramente regulamentares, de modo que se o único fundamento apontado pela
autoridade fiscal para a não aceitação das deduções feitas na DIPJ foi a falta de apresentação dos
pedidos de reconhecimento do direito ao titular da unidade da SRF, tal lançamento não pode
prosperar, se a recorrente apresenta, como de fato apresentou no caso concreto, os laudos
constitutivos emitidos pela Adene, relativos aos benefícios concedidos com base no art. 13 da Lei
no 4.239/63.
Naquele precedente, considerando que no caso dos benefícios concedidos com base
no art. 14 da Lei no 4.239/63 havia expressa exigência legal de que seja formalizado pedido de
reconhecimento do direito à redução perante a Secretaria da Receita Federal, a falta de
apresentação dos pedidos invalidaria a dedução feita pelo sujeito passivo, validando-se o
lançamento.
A aplicação deste entendimento no paradigma ficou delimitada pelo fato de estar
provado que a benesse fiscal fora concedida com fundamento no art. 13 da Lei no 4.239/63, razão
pela qual não haveria necessidade da recorrente comunicar à Secretaria da Receita Federal (hoje
RFB) a concessão de tal benefício, sendo incumbência, nos termos da lei, do órgão emissor tal
comunicação, para além de o sujeito passivo, naquele caso, ter protocolizado junto à Unidade da
999RFB comunicado acerca da existência do Laudo Constitutivo emitido pela Sudene.
No presente caso, por sua vez, embora o voto condutor do acórdão recorrido
registre a alegação de que ‘o reconhecimento do direito à redução IRPJ’ é um ‘ato declaratório com
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efeitos retroativos’, somente são enfrentados os argumentos erigidos a partir da conduta dos
órgãos da Receita Federal em face dos pedidos de reconhecimento apresentados pela
Contribuinte, quais sejam:
 Como houve reconhecimento posterior do direito à redução com base em
Laudo Constitutivo da SUDENE, o despacho decisório deveria ter eficácia
retroativa; e
 A demora da RFB na apreciação dos pedidos anteriores, ocorrida apenas em
2012, permitiria à Contribuinte gozar do benefício até o ano-calendário
2011.
Assim é que o voto condutor do acórdão recorrido se pauta na constatação de que
o reconhecimento posterior delimitou seus efeitos a períodos não alcançados pelos pedidos
anteriores, e que o primeiro deles foi indeferido em 2005 e contestado por impugnação
intempestiva, sendo reapresentado, impropriamente, em 2011, e por esta razão indeferido.
Em suma, a questão nestes autos não foi apreciada sob o viés da desnecessidade de
apresentação do pedido de reconhecimento do benefício fiscal, mas sim quanto à ineficácia dos
pedidos feitos, em razão de diferentes vícios constatados neste proceder. Consequência disto é
que em momento algum do acórdão recorrido, nem mesmo em seu relatório, distingue-se se o
benefício em debate tem origem no art. 13 ou no art. 14 da Lei no 4.239/63.
Insuficiente, assim, a indicação de que o acórdão recorrido se pautou nos arts. 59 e
60 da Instrução Normativa SRF no 267/2002, bem como a referência nele existente ao Decreto no
4.213/2002, porque a decisão paradigmática analisou a validade desta regulamentação em face do
dispositivo legal de origem do benefício fiscal.
Estes elementos já evidenciariam que a divergência jurisprudencial suscitada não
resta demonstrada por ausência de prequestionamento do tema em seus contornos específicos
debatidos no paradigma.
Mas vale adicionar que tal contexto impede, também aferir a similitude fática e
jurídica entre os casos comparados. Neste sentido, veja-se o que o Laudo Constitutivo no
0126/2003 traz expresso:
O Grupo de Trabalho constituído pela Portaria no 24, de 10 de junho de 2002,
expedida pelo Inventariante extrajudicial da extinta Superintendência do
Desenvolvimento do Nordeste - SUDENE, em decorrência constante da Portaria n°
370 de 31 de maio de 2002, da Ministra Interina de Estado da Integração
Nacional, observado o disposto no § 1o do art. 1o da Medida Provisória n° 2.199-
14, de 24 de agosto de 2001, combinado com o art.21, § 5o, Inciso IV, da Medida
Provisória n° 2.156-5, de 24 de agosto de 2001, expede o presente Laudo
Constitutivo do direito à redução do Imposto sobre a Renda e adicionais não
restituíveis, calculados com base no lucro da exploração, em favor da empresa
BRASTEX S/A, tendo em vista o atendimento das condições e requisitos legais
exigidos e o que consta do Processo n° 35.700/79, observados os seguintes
elementos de fato e de direito:
I - Fica a Empresa acima referida ciente de que, enquanto perdurar a vigência da
Redução do Imposto de Renda objeto deste Laudo Constitutivo, deverá atender às
seguintes obrigações:
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1 ~ cumprimento da legislação trabalhista e social e das normas de proteção e
controle do meio ambiente (art. 14, inciso II, da Lei n° 6.938/81 e art. 3o do
Decreto no 94.075/94);
2 - apresentação anual da declaração de rendimentos, indicando o valor da
Redução correspondente a cada exercício, observadas as normas em vigor sobre a
matéria (art.9°, do Decreto n° 64.214/69);
3 - proibição de distribuição aos sócios ou acionistas do vaiar do imposto que
deixar de ser pago em virtude da Redução, sob pena da perda do incentivo e da
obrigação de recolher, com relação à importância distribuída, o imposto que a
empresa tiver deixado de pagar, sem prejuízo da incidência do imposto sobre o
lucro distribuído como rendimento e das penalidades cabíveis (art. 19, §§ 3o e 5o ,
do Decreto-lei no 1.598/77);
4 - constituição de reserva de capital com o valor resultante da Redução, a qual
somente poderá ser utilizada para absorção de prejuízo ou aumento de capital
social (art. 19, § 3 o do Decreto-lei n° 1.598/77);
5 - obrigação de aplicar o valor da Redução em atividade diretamente ligada à
produção, na área de atuação da extinta SUDENE (art. 9o , § 2o , do Decreto no 64.
214/69);
6 - apresentação anual (até 31 de dezembro de cada exercício) ao Ministério da
Integração Nacional de certidão de regularidade fiscal em relação aos tributos
federais e da certidão negativa de débito para a previdência social, acompanhadas
da prova documental da constituição da reserva de que trata o item 4 precedente,
bem como, de sua utilização para absorção de prejuízo ou aumento de capital,
quando for o caso, e da indicação do valor da Redução em atividade ligada à
produção.
II - O presente Laudo Constitutivo deverá instruir o requerimento da pessoa
jurídica acima indicada a ser apresentado à unidade da Secretaria da Receita
Federai a que estiver jurisdicionada, de acordo com o estabelecido no art. 3o do
Decreto-no 4.213, de 26 de abril de 2002.
Como bem observando no acórdão recorrido, a necessidade de requerimento à
Receita Federal é afirmada no próprio Laudo Constitutivo. Para além disso, em nenhum ponto de
seu texto é referido como fundamento para concessão o art. 13 da Lei no 4.239/63.
Eventualmente isto poderia ser inferido da citação ao art. 1o, §1o da Medida Provisória no 2.199-
14/2001 que, como exposto no precedente invocado no paradigma, teria alterado aqueles
benefícios, ao passo que os benefícios do art. 14 da Lei no 4.239/63 estariam tratados no art. 2o da
referida Medida Provisória.
Tais inferências, porém, somente se prestam a reforçar a impossibilidade de
conhecimento do recurso especial, em face da necessidade de revolvimento de provas para
solução da divergência jurisprudencial suscitada, dado que esta análise não foi promovida no
acórdão recorrido.
Estas as razões, portanto, para NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa
Fl. 1280
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DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa.
Esta Conselheira concorda com a conclusão do I. Relator acerca da primeira matéria
com seguimento, especialmente porque as decisões comparadas foram tomadas em face das
circunstâncias específicas dos incentivos concedidos pelos Estados da Paraíba e de Rondônia.
O Colegiado a quo, sob a premissa de que a Lei Complementar no 160/2017 não
afastou a possibilidade de exame do fiel cumprimento, por parte da entidade beneficiária, dos
requisitos e condições para o recebimento da subvenção de ICMS - assim entendido como a
verificação de que a pessoa jurídica efetivamente aplicou os créditos recebidos do Estado na
implantação ou expansão do empreendimento econômico, conforme as regras estabelecidas pelo
ente federado – declarou a insuficiência do procedimento fiscal que, mesmo após a conversão do
julgamento em diligência, não demonstrou se a contribuinte havia ou não cumprido com os
requisitos exigidos pela norma estadual, mormente tendo em conta que esta legislação exige, para
concessão do benefício, a apresentação de projeto que indique os investimentos onde serão
aplicados os recursos solicitados e demonstre sua capacidade de pagamento.
A premissa da autoridade lançadora, como relatado no acórdão recorrido, era de
que os benefícios fiscais emanados do FAIN, no que concerne ao financiamento aos seus
beneficiários, não podem ser considerados subvenções para investimentos, haja vista que os
recursos originados por tais benefícios pelos não desembolsos para pagamentos do ICMS podem
ser utilizados em investimentos fixos ou capital de giro, como convier à beneficiária, inexistindo
nesta legislação qualquer mecanismo de vinculação entre os valores obtidos com o benefício fiscal
do ICMS e a aplicação efetiva e específica desses recursos em bens e direitos ligados à implantação
ou expansão do empreendimento econômico.
Assim, identificada a existência de tal mecanismo, e não tendo a autoridade fiscal
infirmado a exigida apresentação de projeto que indique os investimentos onde serão aplicados os
recursos solicitados e demonstre sua capacidade de pagamento, a exigência foi cancelada.
Já o paradigma no 9101-004.196, tendo sob exame o incentivo concedido pelo
Estado de Rondônia, traz a conclusão de que deve restar demonstrada, na legislação elaborada
pelo ente subvencionante, de forma objetiva, que os recursos decorrentes das subvenções devam
ser destinados para estimular a implantação de empreendimentos econômicos, ou expandir
empreendimentos econômicos, com parâmetros específicos dispondo sobre a implantação ou
expansão do investimento. E, no caso dos autos, não há nenhuma menção na legislação estadual
estabelecendo diretrizes para implantar ou expandir os empreendimentos econômicos (trazendo
metas a serem cumpridas como prazo para instalação ou ampliação da empresa, evolução do
faturamento, da produção, do número de empregos, por exemplo), razão pela qual não podem
ser considerados como subvenções para investimentos.”
Portanto, enquanto no paradigma não foi identificada qualquer menção, na
legislação, acerca das diretrizes para implantar ou expandir os empreendimentos econômicos, no
recorrido estas exigências foram identificadas. Eventualmente poder-se-ia cogitar que no
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recorrido tal não se verificava na lei estadual, de forma objetiva, como refere a PGFN. Contudo, na
medida em que no paradigma a inexistência desta exigência foi verificada em relação à legislação
estadual, não é possível inferir se o Colegiado que editou o paradigma decidiria de forma diversa
daquela adotada pelo Colegiado a quo no caso presente. Aliás, observe-se que enquanto a PGFN
tem por referência a lei estadual, de forma objetiva, no paradigma esta circunstância está
mencionada como legislação elaborada pelo ente subvencionante, de forma objetiva.
Com respeito à segunda matéria, cumpre afastar a dessemelhança apontada pela
Contribuinte, calcada na particularidade de no presente caso estar atestado que o benefício fiscal
teria sido apropriado em reserva de lucros, vez que para o tema importa, apenas, o registro do
benefício em conta de receita, e tal também se verifica no paradigma, que analisou acusação fiscal
de receitas escrituradas e não declaradas, ou seja, não computadas nas bases tributáveis do IRPJ,
da CSLL e das contribuições sobre o faturamento.
Vale também esclarecer que a objeção da Contribuinte ao conhecimento, pautada
na ausência de prequestionamento por tratamento do tema como reflexo no acórdão recorrido, é
uma arguição recorrente em litígios desta espécie, mas que, como bem exposto pelo I. Relator,
não tem lugar aqui.
Na última reunião de julgamento, inclusive, o tema prejudicial foi conhecido por
este Colegiado e ensejou a reforma do Acórdão no 1302-003.085 no ponto em que, apesar de a
autoridade lançadora não ter trazido fundamentação para incidência da Contribuição ao PIS e da
COFINS sobre a receita de subvenções, ainda que admitidas como destinadas a investimentos, o
Colegiado do CARF manteve tais exigências com o acréscimo de fundamentação legal para tanto.
Caracterizado o dissídio jurisprudencial acerca da possibilidade desta inovação, este Colegiado4,
no Acórdão no 9101-006.958, discordou daquele proceder.
No paradigma aqui admitido – Acórdão no 1302-003.230 – esta circunstância
também pode ter se verificado. Contudo, no recorrido a questão não foi solucionada como reflexo
da desconstituição da subvenção como se de custeio fosse: ao afirmar que o incentivo estadual
deveria ser reconhecido como subvenção para investimento, o voto condutor do acórdão
recorrido afasta as incidências de Contribuição ao PIS e de COFINS em face do disposto no art. 21,
parágrafo único, inciso I da Lei no 11.941/2009, segundo o qual para fins de aplicação do RTT,
poderão ser excluídos da base de Cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando
registrados em conta de resultado o valor das subvenções e doações feitas pelo poder público, de
que trata o art. 18, que refere as subvenções para investimento.
Neste contexto, a divergência jurisprudencial resta validamente demonstrada e
eventual discordância quanto à condução do acórdão recorrido, no ponto em que foi favorável à
Contribuinte, deveria ter sido suscitada em recurso adesivo ao recurso fazendário, para permitir a
discussão, nesta instância especial, caso provido o recurso fazendário, da possibilidade de
manutenção da incidência das contribuições sobre a subvenção classificada como de investimento
sob fundamentos que, eventualmente, não foram invocados na acusação fiscal. As contrarrazões,
porém, apenas apontam, impropriamente, a ausência de prequestionamento da matéria suscitada
pela PGFN, e não indicam qualquer divergência jurisprudencial acerca da questão antecedente,

4 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Maria
Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira
Junior, Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente). Ausentes os conselheiros Jandir José Dalle Lucca e Fernando
Brasil de Oliveira Pinto.
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razão pela qual não porque se cogitar de eventual conversão destas alegações em recurso especial
adesivo.
Estas as razões, portanto, para concordar com a conclusão do I. Relator e
CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial da PGFN, apenas com respeito à segunda matéria
(Possibilidade de inclusão na base de cálculo das contribuições sobre o faturamento das receitas
obtidas por meio de créditos de ICMS).

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

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