Tribunal: CARF
Processo: 10675.901114/2013-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-11
Data de publicação: 2024-10-23

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2011
CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
Não é permitido o creditamento das contribuições nos fretes das operações realizadas com produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte. Seja por não se enquadrar no disposto no inciso II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, ao não se subsumir ao conceito de insumo, visto que trata-se de produtos acabados. Seja por não se adequar à regra disposta no inciso IX do mesmo art. 3o da Lei no 10.833, de 2003.
CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS DESONERADOS. SÚMULA CARF 188.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10675.901114/2013-12
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-015.909 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
11 de setembro de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
PRIMA FOODS S.A.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2011
CRÉDITO
SOBRE
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não é permitido o creditamento das contribuições nos fretes das operações
realizadas com produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo
contribuinte. Seja por não se enquadrar no disposto no inciso II do art. 3o da
Lei no 10.833, de 2003, ao não se subsumir ao conceito de insumo, visto que
trata-se de produtos acabados. Seja por não se adequar à regra disposta no
inciso IX do mesmo art. 3o da Lei no 10.833, de 2003.
CRÉDITO
SOBRE
FRETES.
TRANSPORTE
DE
INSUMOS
DESONERADOS. SÚMULA CARF 188.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados
de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido
efetivamente tributados pelas referidas contribuições.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, vencido o relator, Conselheiro Gilson
Macedo Rosenburg Filho, que votou pelo conhecimento parcial do recurso, apenas em relação a
fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, e, no mérito, em dar provimento
parcial ao recurso, da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos, para aplicar ao caso a
Súmula CARF no 188, restabelecendo as glosas sobre despesas com serviços de fretes na
aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não
cumulativas nos casos em que não haja atendimento a condição estabelecida na referida Súmula
(registro de forma autônoma e efetiva tributação do frete na aquisição); e (b) por maioria de
votos, para restabelecer as glosas em relação a fretes de produtos acabados entre
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10675.901114/2013-12
Fl. 281
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.909 - CSRF/3a Turma
Processo no 10675.901114/2013-12

estabelecimentos da empresa, vencida a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisario, que votou pela
negativa de provimento em relação a tal item. Designado para redigir o voto vencedor em
relação ao conhecimento o Conselheiro Rosaldo Trevisan.

(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Relator

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan – Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda
(Presidente).
Relatório

Trata-se de Recurso Especial em face do Acórdão no 3401-010.979, de 29 de
setembro de 2022, cuja ementa abaixo reproduzo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2011
PIS. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. INSUMO. POSSIBILIDADE.
Fora a hipótese do frete de venda, o frete segue o regime geral de creditamento das
contribuições essencial (como o frete no curso do processo produtivo) ou relevante
(como o frete de aquisição de insumos) ao processo produtivo, possível a concessão do
crédito.
PIS. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. PRODUTOS ACABADOS.
POSSIBILIDADE DESDE QUE COMPROVADA A OPERAÇÃO.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados
realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à
atividade do sujeito passivo. No caso concreto o contribuinte não demonstra a partir de
documentos hábeis e idôneos a ocorrência e os termos das operações
A Fazenda Nacional interpôs recurso especial, onde suscitou divergência
jurisprudencial de interpretação da legislação tributária quanto a dois capítulos recusais:
possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre o custo dos
fretes pagos para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma firma; e
possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre o custo dos
fretes pagos para transporte de produtos desonerados.
Fl. 282
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.909 - CSRF/3a Turma
Processo no 10675.901114/2013-12

O recurso especial foi admitido.
O Sujeito Passivo apresentou suas contrarrazões.
O processo foi sorteado para este relator, como prevê o RICARF.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator.

Admissibilidade
O recurso é tempestivo. As matérias foram prequestionadas.
Contudo, o capítulo referente ao creditamento dos custos com fretes para
transporte de insumos desonerados não pode ser objeto de recurso especial, pois as razões
recursais contrariam o Enunciado de Sumula no 188 do CARF, nos termos do § 3o, do art. 118 do
RICARF.
Enunciado de Súmula CARF no 188
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na
aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins
não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação
aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas
contribuições.
RICARF
Art. 118. (...)
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote
entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara
Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada
posteriormente à data da interposição do recurso.
Sendo assim, não conheço do capítulo recursal.
Quanto ao capítulo que discute a possibilidade de creditamento dos custos com
fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, a matéria não foi objeto
de enunciado de súmula e a divergência se faz presente com o Acórdão no 9303-010249.
Portanto, conheço deste capítulo recursal e passo ao mérito.

Mérito
No que se refere aos fretes na aquisição e insumos desonerados, se vencido em
relação ao conhecimento, voto por aplicar ao caso a Súmula CARF no 188, restabelecendo as
glosas sobre despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela
Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas nos casos em que não haja
atendimento a condição estabelecida na referida Súmula (registro de forma autônoma e efetiva
tributação do frete na aquisição).
Fl. 283
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.909 - CSRF/3a Turma
Processo no 10675.901114/2013-12

Sobre fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, a Fazenda Nacional
defende em seu recurso especial que os gastos com fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma empresa não devem gerar créditos da não-cumulatividade das
contribuições sociais.
Essa matéria já foi enfrentada em outras ocasiões por esse conselheiro e meu voto
seguiu a ratio decidendi do Acórdão no 9303-010.249, de 11 de março de 2020, onde ficou
consignado que a possibilidade de creditamento em relação a despesas com frete e armazenagem
de mercadorias é restrita aos casos de venda de bens adquiridos para revenda ou produzidos pelo
sujeito passivo, e, ainda assim, quando o ônus for suportado pelo mesmo.
A Lei no 10.833, de 2003, em seu artigo 3o, inciso IX, admite o desconto de créditos da
COFINS calculados com base em “armazenagem de mercadoria e frete na operação de
venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”.
Como se vê, a possibilidade de creditamento em relação a despesas com frete e
armazenagem de mercadorias é restrita aos casos de venda de bens adquiridos para
revenda ou produzidos pelo sujeito passivo, e, ainda assim, quando o ônus for suportado
pelo mesmo. Trata-se, pois, de hipótese de creditamento da contribuição bastante
restrita, a despeito daquela inerente ao desconto de créditos calculados em relação a
insumos, conforme ressaltado.
Por isso, entendo que o valor do frete de produtos acabados entre estabelecimentos não
dá direito a crédito, pelos seguintes motivos:
(i)- primeiramente por não se enquadrar no disposto no inciso II do Art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, por não se subsumir ao conceito de insumo, visto que trata-se de
produtos acabados; e
(ii) ainda por não se enquadrar no disposto no inciso IX do mesmo Art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, por ter ocorrido antes da operação de venda.
Adicionalmente, com relação à possibilidade de aproveitamento de créditos sobre gastos
com frete mercadorias entre estabelecimentos, de acordo com o Parecer Cosit no 05 de
2018, esses gastos não podem ser considerados insumos. Nesse sentido, cabe referir os
parágrafos 55 e 56, a seguir reproduzidos:
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos
pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser
considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de
produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios
realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de
veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação
de transportadoras. (Grifei)
Concluindo, como o frete de mercadorias entre estabelecimentos não caracteriza
insumo, portanto, a glosa do crédito referente a esse gasto deve ser mantida.
(Acórdão no 9303-010.249, de 11 de março de 2020).
Muito importante ressaltar a jurisprudência pacífica do STJ sobre o tema:
"RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DE INDENIZAÇÃO. DANO MORAL NÃO
CONFIGURADO. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC/2015. APLICAÇÃO DA
SÚMULA 284/STF. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. REQUISITO DE
Fl. 284
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.909 - CSRF/3a Turma
Processo no 10675.901114/2013-12

ADMISSIBILIDADE NÃO PREENCHIDO. AUSÊNCIA DE PARTICULARIZAÇÃO
DO DISPOSITIVO DE LEI FEDERAL. SÚMULA 284/STF.
RECURSO NÃO PROVIDO.
1. "É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de ofensa ao
art. 535 do CPC/73 se faz de forma genérica, sem a demonstração exata dos pontos
pelos quais o acórdão se fez omisso, contraditório ou obscuro. Aplica-se, na hipótese, o
óbice da Súmula 284 do STF". (AgInt no AREsp 1031163/RJ, Rel. Ministro RAUL
ARAÚJO, QUARTA TURMA, julgado em 20/06/2017, DJe 29/06/2017)
2. A falta de particularização do dispositivo de lei federal objeto de divergência
jurisprudencial consubstancia deficiência bastante a inviabilizar a abertura da instância
especial. Incidência da Súmula 284/STF.
3. Agravo interno a que se nega provimento" (STJ, AgInt no AREsp 1.198.768/SC, Rel.
Ministro LUIS FELIPE SALOMÃO, QUARTA TURMA, DJe de 05/03/2018).
Por outro lado, por simples cotejo entre as razões do Recurso Especial e os fundamentos
do acórdão recorrido, observa-se que a tese recursal contida nos arts. 2o, II, da Lei
9.478/97; 146 do CTN e 48, §§ 11 e 12 da Lei 9.430/96, sequer implicitamente, foi
apreciada pelo Tribunal de origem, não obstante terem sido opostos Embargos de
Declaração, para tal fim.
Por essa razão, à falta do indispensável prequestionamento, não pode ser conhecido o
Recurso Especial, no ponto, incidindo o teor da Súmula 211 do STJ ("inadmissível
recurso especial quanto à questão que, a despeito da oposição dos embargos
declaratórios, não foi apreciado pelo Tribunal a quo").
Nesse sentido:
[.....omissis.....]
2. A falta de prequestionamento da matéria suscitada no recurso especial, a despeito da
oposição de embargos declaratórios, impede seu conhecimento, a teor da Súmula no 211
do Superior Tribunal de Justiça.
[.....omissis.....]
Assim, à mingua de prequestionamento, inviável a apreciação da aludida tese recursal.
No mais, verifico que o entendimento do Tribunal de origem está em conformidade com
a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça, no sentido de que não se reconhece
o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda, à luz da legislação federal de regência.
Nesse sentido:
[.....omissis.....]
1. Fixada a premissa fática pelo acórdão recorrido de que "os custos que a impetrante
possui com combustíveis e lubrificantes não possui relação direta com a atividade-fim
exercida pela empresa, que não guarda qualquer relação com a prestação de serviço de
transportes e tampouco envolve o transporte de mercadorias ao destinatário final, mas
constitui, em verdade, apenas despesa operacional", não é possível a esta Corte infirmar
tais premissas para fins de concessão do crédito de PIS e COFINS na forma do art. 3o,
II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, nem mesmo sob o conceito de insumos
definido nos autos do REsp no 1.221.170, representativo da controvérsia, tendo em vista
que tal providência demandaria incurso no substrato fático-probatório dos autos inviável
em sede de recurso especial em razão do óbice da Súmula no 7 desta Corte.
2. Em casos que tais, esta Corte já definiu que as despesas de frete somente geram
crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda.
Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por
não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda.
Fl. 285
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.909 - CSRF/3a Turma
Processo no 10675.901114/2013-12

Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes
(desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015;
AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe
30/06/2015.
3. Agravo interno não provido" (STJ, AgInt no AgInt no REsp 1.763.878/RS, Rel.
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de
1o/03/2019).
[....omissis.....]
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda.
Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por
não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda.
[.....omissis.....]
3. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao
desempenho da atividade empresarial. As despesas de frete somente geram crédito
quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam suportadas
pelo contribuinte vendedor.
[.....omissis.....]
2. O frete devido em razão das operações de transportes de produtos acabados entre
estabelecimento da mesma empresa, por não caracterizar uma operação de venda, não
gera direito ao creditamento.
[.....omissis.....]
Destarte, estando o acórdão recorrido em sintonia com o entendimento dominante desta
Corte, aplica-se, ao caso, o entendimento consolidado na Súmula 568 desta Corte, in
verbis
: "O relator, monocraticamente e no Superior Tribunal de Justiça, poderá dar ou negar
provimento ao recurso quando houver entendimento dominante acerca do tema".
Por fim, quanto ao suscitado dissenso jurisprudencial, incide o óbice da Súmula 83/STJ,
que dispõe: "Não se conhece do recurso especial pela divergência, quando a orientação
do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida". Ante o exposto, com
fundamento no art. 255, § 4o, I e II, do RISTJ, conheço parcialmente do Recurso
Especial e, nessa parte, nego-lhe provimento.

DISPOSITIVO
Sendo assim, conheço parcialmente do recurso especial da Fazenda Nacional. Na
e, parte conhecida, dou provimento para manter a glosa dos custos com fretes dos produtos
acabados entre estabelecimentos da recorrente. E, vencido em relação ao conhecimento na
primeira matéria, dou provimento parcial em relação à matéria, aplicando ao caso a Súmula
CARF no 188, restabelecendo as glosas sobre despesas com serviços de fretes na aquisição de
insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas nos
casos em que não haja atendimento a condição estabelecida na referida Súmula (registro de
forma autônoma e efetiva tributação do frete na aquisição).
É como voto
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho
Fl. 286
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-015.909 - CSRF/3a Turma
Processo no 10675.901114/2013-12

Voto Vencedor
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Redator Designado,

Registro aqui a divergência em relação ao posicionamento adotado pelo relator
unicamente no que se refere ao conhecimento do recurso em relação a fretes na aquisição de
insumos desonerados.
De fato, o tema está tratado na Súmula CARF no 188:
“É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na
aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins
não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação
aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas
contribuições”. (grifo nosso)
No entanto, a Súmula estabelece dois condicionais para a tomada de créditos
(registro de forma autônoma e efetiva tributação do frete na aquisição), condicionais esses que
não se encontram presentes, de forma conclusiva, no presente processo.
Assim, não se pode afirmar com convicção que o recurso fazendário contraria a
Súmula, porque não se tem certeza de que, no caso em análise, os referidos fretes teriam sido
registrados de forma autônoma e teriam sido efetivamente tributados, cabendo essa verificação à
unidade preparadora, que deve contar com a colaboração do próprio contribuinte para elucidar a
questão.
Entendo, portanto, que deve ser conhecido o Recurso Especial da Fazenda
Nacional em relação a fretes na aquisição de insumos desonerados. No mérito, não há dúvidas da
aplicação da Súmula CARF no 188, em seus estritos termos, inclusive no que se refere às duas
condicionais.

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 287
DF CARF MF
Original