Tribunal: CARF
Processo: 16561.720141/2014-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: OSWALDO GONCALVES DE CASTRO NETO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-04-09
Data de publicação: 2024-06-04

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/11/2011
DIVERGÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO JURÍDICA. DIVERGÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO FÁTICA. DIFERENÇAS.
Dá-se a divergência de interpretação jurídica quando há divergência entre a zona de alcance normativa; se o Acórdão 1 dispõe que o conceito jurídico a é x e o Acórdão 2 dispõe que o mesmo conceito jurídico a é x+1 (rememorando que conceito jurídico é o resultado do exercício hermenêutico e não, necessariamente, um artigo de lei). Agora bem, se os Acórdãos 1 e 2 compartilham o conceito jurídico a e divergem acerca dos fatos que se enquadram neste conceito, não há divergência de interpretação jurídica, mas, divergência de interpretação fática, divergência acerca do enquadramento dos fatos no mesmo conceito jurídico.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16561.720141/2014-31
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-014.997 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
9 de abril de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
FLEXTRONICS INTERNATIONAL TECNOLOGIA LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/11/2011
DIVERGÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO JURÍDICA. DIVERGÊNCIA
DE INTERPRETAÇÃO FÁTICA. DIFERENÇAS.
Dá-se a divergência de interpretação jurídica quando há divergência entre a
zona de alcance normativa; se o Acórdão ‘1’ dispõe que o conceito jurídico ‘a’
é x e o Acórdão ‘2’ dispõe que o mesmo conceito jurídico ‘a’ é x+1
(rememorando que conceito jurídico é o resultado do exercício hermenêutico e
não, necessariamente, um artigo de lei). Agora bem, se os Acórdãos 1 e 2
compartilham o conceito jurídico ‘a’ e divergem acerca dos fatos que se
enquadram neste conceito, não há divergência de interpretação jurídica, mas,
divergência de interpretação fática, divergência acerca do enquadramento dos
fatos no mesmo conceito jurídico.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo
Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Semíramis de Oliveira Duro, Liziane Angelotti Meira
(Presidente).
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16561.720141/2014-31
Fl. 2386
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

1.1. Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, Recorrente,
contra o Acórdão 3402-009.895 assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/11/2011
SIMULAÇÃO. CONCEITO. INEXISTÊNCIA.
A simulação é um dos defeitos dos negócios jurídicos. Consiste numa declaração
enganosa da vontade. As partes, para prejudicar terceiros ou fraudar a lei, ou não
realizam negócio jurídico algum, havendo apenas um mero fingimento (simulação
absoluta), ou realizam um negócio diverso do pretendido, que, portanto, permanece
oculto.
ÔNUS DA PROVA. CONSTITUIÇÃO DO FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO.
É ônus da fiscalização munir o lançamento com todos os elementos de prova dos fatos
constituintes do direito da Fazenda. Na ausência de provas, o lançamento tributário deve
ser cancelado.
1.2. A Recorrente aponta divergência jurisprudencial nos temas: qualificação da
multa de ofício por simulação e qualificação jurídica dos fatos descritos no caso em análise como
simulação ou planejamento tributário abusivo. Para demonstrar a divergência jurisprudencial a
Recorrente aponta os seguintes paradigmas:
Acórdão 3302-004.618:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Exercício: 2010
TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO. NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO.
Considera-se simulação quando a vontade declarada no negócio jurídico não se coaduna
com a realidade do negócio firmado.
SIMULAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO.
Estando comprovado nos autos a prática de atos simulados, com o objetivo de eximir-se
do pagamento dos tributos devidos, mediante fraude, em decorrência do ajuste doloso
entre as partes, torna-se cabível a aplicação da multa qualificada.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Exercício: 2010
TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO. NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO.
Considera-se simulação quando a vontade declarada no negócio jurídico não se coaduna
com a realidade do negócio firmado.
SIMULAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO.
Estando comprovado nos autos a prática de atos simulados, com o objetivo de eximir-se
do pagamento dos tributos devidos, mediante fraude, em decorrência do ajuste doloso
entre as partes, torna-se cabível a aplicação da multa qualificada.
Fl. 2387
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

Recurso Voluntário Negado Crédito Tributário Mantido
Acórdão 3301-004.132:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 01/03/2010 a 30/11/2010
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. VALIDADE.
A validade do planejamento tributário é aferida após verificação de adequação da
conduta no campo da licitude ou da ilicitude. Assim, a opção negocial do contribuinte
no desempenho de suas atividades, quando não integrar qualquer hipótese de ilicitude,
ou seja, implicando a ausência de subsunção do fato à norma tributária ou acarretando o
enquadramento à norma tributária que prescreva exigências menos onerosas, é
perfeitamente lícita e não susceptível de desconsideração pela autoridade administrativa
para fins de tributação. Estará o contribuinte no campo da ilicitude se o negócio jurídico
for simulado ou se houver a ocorrência do disposto nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n°
4.502/64, ou seja, se as condutas esconderem, modificarem ou excluírem o fato jurídico-
tributário.
SIMULAÇÃO. CONCEITO.
Considera-se simulação quando a vontade declarada no negócio jurídico não se coaduna
com a realidade do negócio firmado, hipótese em que o Fisco deve alcançar o negócio
jurídico que se dissimulou, para proceder à devida tributação.
FRAUDE. CONLUIO. MULTA QUALIFICADA.
Havendo a comprovação de atos simulados, com o único propósito de esquivar-se das
obrigações tributárias, obtidos por meio de uma fraude perpetrada em conluio entre as
partes envolvidas, deve ser aplicada multa qualificada determinada pelo § 1o do art. 44
da Lei no 9.430, de 1996.
Recurso voluntário negado.
1.3. No mérito, a Recorrente alega, em síntese que a exportação foi simulada com
supressão dos tributos incidentes na exportação eis que o intuito original da Recorrida era a
venda dos aparelhos no mercado nacional, porquanto:
1.3.1. Os aparelhos da Recorrida prontos para as operadoras de telefonia móvel
nacionais;
1.3.2. A embalagem do aparelho descrevia produção nacional, exportador
uruguaio e importador nacional, pessoa jurídica diversa da Recorrida;
1.3.3. A mercadoria não foi nacionalizada ou sofreu qualquer processo produtivo
ou fabril no Uruguai;
1.3.4. É próxima a data de embarque e de retorno dos aparelhos, com o mesmo
número de série, ao Brasil;
1.3.5. Os argumentos ventilados no laudo de E&Y foram devidamente
enfrentados pelo Acórdão da DRJ, sem prejuízo de este laudo não ser considerado
documento novo;
Fl. 2388
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

1.3.6. Independentemente do recolhimento de tributos em outras etapas da cadeia,
não foram recolhidos os tributos que estão sendo autuados;
1.3.7. “Ademais, os cálculos promovidos pela recorrente na tentativa de
demonstrar eventual ausência de prejuízo são inócuos diante da simulação
promovida pela recorrente na utilização indevida e patente do Recof na
exportação. Ainda que se constatasse recolhimento a maior pela requerente, isso
não possui o condão de eximi-la da responsabilidade advinda do desvirtuamento
do regime aduaneiro especial”.
1.4. Em contrarrazões a Recorrida destaca:
1.4.1. O único foco do especial é a multa qualificada (matéria que restou
prejudicada no julgamento do recorrido), portanto, este deve ser declarado inepto
por não ter indicado a legislação interpretada de forma divergente;
1.4.2. Os paradigmas tratam do tema simulação com base no artigo 167 do Código
Civil e o recorrido analisa a aplicação da Lei 4.502/64;
1.4.3. Não foram atacados os fundamentos do Acórdão recorrido (a saber,
ausência de simulação e de proveito econômico com o planejamento);
1.4.4. A Recorrida é proibida contratualmente e pela Lei Criminal de vender os
aparelhos celulares que produziu no Brasil, por sinal, sequer é empresa comercial,
mas, meramente fabricante de aparelhos eletrônicos;
1.4.5. A operação não gerou economia de tributos para a Recorrida porém
aumento da carga tributária;
1.4.6. As empresas envolvidas na operação (Flextronics, RIM-Panelart, SIMM-
Brightstar e Mercocamp) não possuem qualquer relação societária comum,
somente contratual;
1.4.6.1. “Há (a) entre a Recorrida e a Blackberry/RIM, relação comercial
de industrialização por encomenda de celulares Blackberry, na forma
abaixo descrita; e (b) entre Blackberry/RIM e a SIMM, relação comercial
de venda e compra e distribuição de celulares Blackberry no Brasil”;
1.4.7. “A Recorrida simplesmente foi responsável pela entrega, via obrigatória
exportação, de um aparelho eletrônico por ela industrializado, nos termos da
industrialização encomenda. Assim, o retorno dos aparelhos ao Brasil, sua venda
a outro país da América Latina, sua eventual doação ou mesmo destruição não
dizem respeito à Recorrida, mas sim a real proprietária das mercadorias, ou seja,
à Blackberry/RIM”;
1.4.8. “Na remota hipótese de conhecimento e provimento do Especial fazendário,
devem os autos retornar ao Colegiado de origem para análise dos temas
sucessivos (decadência, multa agravada, efeitos da não-cumulatividade, etc.), sob
pena de caracterização de supressão de instância”.
Fl. 2389
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

Voto
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Relator.
2.1. O recurso é tempestivo, fundamentado em paradigmas de Turma Ordinária
não alterados e que não decretou a nulidade do Acórdão de piso com fundamento na Lei
9.784/99.
2.1.1. Ao contrário do que alega a Recorrida, a Recorrente apresenta razões para
alteração de ambos os fundamentos do julgado:
As operações de exportação foram atos simulados, razão pela qual foram
desconsiderados os seus efeitos tributários, exigindo-se os tributos relativos à
comercialização dos telefones celulares no mercado interno. Caracterizada a sonegação,
foi aplicada multa qualificada (150%).
Sabe-se que é direito legítimo do contribuinte, garantido constitucionalmente, organizar
e reorganizar seus negócios para buscar a economia de tributos, decorrente do princípio
da autonomia da vontade e da liberdade de contratar.
Cabe sempre notar, entretanto, a obrigatoriedade da existência de negócios efetivos,
reais e em consonância com a função social para a qual foram criados. Portanto,
não se discute a existência do direito de auto-organização negocial, mas sim qual o
limite deste direito, qual a fronteira de seu exercício, enfim, até que ponto pode o
contribuinte chegar validamente amparado pela autonomia de vontade.2 Coaduna a
jurisprudência com o entendimento exposado, in verbis: (...)
Resposta: nenhum direito é ilimitado, ou seja, todo direito subjetivo encontra limites, no
mínimo e em última análise no momento em que o seu exercício passa a configurar
violação de direito. Marco Aurélio Greco também esclarece que a liberdade de
iniciativa não é absoluta, e encontra limitações na própria Constituição Federal
(Planejamento Tributário, 2a edição, Dialética, São Paulo, 2008): (...)
Por fim, em relação à juntada de laudo técnico elaborado pela empresa Ernest
&Young para demonstrar a tributação incidente na operação autuada pelo Fisco,
destaca-se que grande parte dos argumentos trazidos no laudo foram analisados e
devidamente refutados no voto proferido pela DRJ.
A Fazenda Nacional, em petição datada de 18/07/2018 teceu considerações acerca do
referido laudo, sendo importante reforçar que os documentos acostados não se referem a
fato novo e superveniente, mas a informações disponíveis antes mesmo da autuação, já
que a sistemática de tributação interna e os tributos aduaneiros já era, obviamente, por
ela conhecido à data da impugnação. Curioso que apenas aos 19 dias de junho de 2018,
a parte venha a complementar recurso voluntário oferecido em 12/06/2017 e às vésperas
do julgamento na Turma Ordinária, referente a período de apuração de 2011.
Ademais, os cálculos promovidos pela recorrente na tentativa de demonstrar eventual
ausência de prejuízo são inócuos diante da simulação promovida pela recorrente na
utilização indevida e patente do Recof na exportação. Ainda que se constatasse
recolhimento a maior pela requerente, isso não possui o condão de eximi-la da
responsabilidade advinda do desvirtuamento do regime aduaneiro especial.
Fl. 2390
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

2.1.2. No ensejo, resta absolutamente claro da leitura do arrazoado a legislação
tributária em debate (artigos 71, 72 e 73 da Lei n. 4.502/64), legislação esta que não precisa ser
textualmente citada pela peça de irresignação, como revela o item 2.1.2 do Manual de Exame de
Admissibilidade de Recurso Especial de Divergência desta Corte:
2.1.2 Demonstração da legislação tributária que está sendo interpretada de forma
divergente
O RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, assim estabeleceu, em seu art.
67, § 1o, do Anexo II: "§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar de forma
objetiva qual a legislação que está sendo interpretada de forma divergente."
Em 15 de fevereiro de 2016, foi publicada a Portaria MF no 39, de 12 de fevereiro de
2016, com a seguinte redação: "§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a
legislação tributária interpretada de forma divergente."
Assim, suprimida a expressão "de forma objetiva", fica claro que a legislação que está
sendo interpretada de forma divergente não tem de estar necessariamente expressa
no apelo, desde que nele se demonstre, sem sombra de dúvida, qual o arcabouço
jurídico que está sendo tratado, evitando-se a indicação de decisões divergentes em face
de arcabouços normativos estranhos à lide objeto do recurso. Destarte, se no Recurso
Especial, a despeito de não estar demonstrada de forma expressa a legislação objeto da
divergência jurisprudencial, essa informação é facilmente deduzida da própria
demonstração dos pontos de divergência indicados nos paradigmas, considera-se
atendido o comando regimental acima.

2.2. Sem prejuízo de os Acórdãos paradigmas e recorrido tratarem da simulação
nos termos da Lei 4.502/64 e do Código Civil (novamente, ao contrário do que defende a
Recorrida) não há divergência de interpretação jurídica. Dá-se a divergência de interpretação
jurídica quando há divergência entre a zona de alcance normativa; se o Acórdão ‘1’ dispõe que o
conceito jurídico ‘a’ é x e o Acórdão ‘2’ dispõe que o mesmo conceito jurídico ‘a’ é x+1
(rememorando que conceito jurídico é o resultado do exercício hermenêutico e não,
necessariamente, um artigo de lei). Agora bem, se os Acórdãos 1 e 2 compartilham o conceito
jurídico ‘a’ e divergem acerca dos fatos que se enquadram neste conceito, não há divergência de
interpretação jurídica, mas, divergência de interpretação fática, divergência acerca do
enquadramento dos fatos no mesmo conceito jurídico.
2.2.1. In casu, recorridos e paradigmas não divergem acerca dos conceitos de
simulação, fraude, dolo, planejamento tributário ou propósito negocial, a divergência se encontra
na interpretação dos fatos; todos concordam acerca dos conceitos jurídicos, divergem acerca do
enquadramento dos fatos neste conceito:
Acórdão 3301-004.132
Então, a validade do planejamento é aferida após verificação de adequação da conduta
no campo da licitude ou da ilicitude. Assim, a opção negocial do contribuinte no
desempenho de suas atividades, quando não integrar qualquer hipótese de ilicitude, ou
seja, implicando a ausência de subsunção do fato à norma tributária ou acarretando o
enquadramento à norma tributária que prescreva exigências menos onerosas, é
perfeitamente lícita e não susceptível de desconsideração pela autoridade administrativa
para fins de tributação.
Fl. 2391
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

Estará o contribuinte no campo da ilicitude se o negócio jurídico for simulado ou se
houver a ocorrência do disposto nos artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502/64, ou seja, se as
condutas esconderem, modificarem ou excluírem o fato jurídico tributário.
Logo, se a conduta estiver no campo da licitude estaremos diante da elisão fiscal e se no
campo da ilicitude, da evasão fiscal. (...)
O artigo 167, § 1o do Código Civil dispõe que haverá simulação nos negócios jurídicos
quando: I aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às
quais realmente se conferem, ou transmitem; II contiverem declaração, confissão,
condição ou cláusula não verdadeira e III os instrumentos particulares forem
antedatados, ou pós-datados.
Na seara da tributação, para que haja simulação que legitime a desconsideração do
negócio jurídico, é necessário: (i) conluio entre as partes; (ii) divergência entre a real
vontade das partes e o negócio por elas declarado; e (iii) intenção de lograr o Fisco.
A simulação se caracteriza pela divergência entre a exteriorização e a vontade, isto é,
são praticados determinados atos formalmente, enquanto subjetivamente, os que se
praticam são outros. Desse modo, na simulação, os atos exteriorizados são sempre
desejados pelas partes, mas apenas no aspecto formal, pois, na realidade, o ato praticado
é outro.
Acórdão 3302-004.618
Para obter o melhor resultado em uma economia instável com altos índices de tributação
como a brasileira, um dos mais significativos instrumentos de que as empresas dispõem,
para que possam equacionar seus custos tributários, desde que respeitada as legislações
pertinentes a cada tributo, é o planejamento tributário.
Nas palavras do saudoso professor Nilton Latorraca:
"Costuma-se, então denominar de Planejamento Tributário a atividade empresarial
que, desenvolvendo-se de forma estritamente preventiva, projeta os atos e fatos
administrativos com o objetivo de informar quais os ônus tributários em cada uma das
opções legais disponíveis. O objeto do planejamento tributário é, em última análise, a
economia tributária. Cotejando as várias opções legais, o administrador obviamente
procura orientar os seus passos de forma a evitar; sempre possível, o procedimento
mais oneroso do ponto de vista fiscal.
Assim, não se enquadra no conceito de planejamento tributário qualquer procedimento
ilícito, equivalente a uma evasão fiscal, posto que além de causar dano ao Erário, seus
efeitos afetam diretamente a concorrência entre as empresas e resultam em benefício de
alguns em relação àqueles que cumprem suas obrigatórias.
Sobre este tema, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais tem-se posicionado da
seguinte forma:
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO O planejamento tributário consiste na prática de
condutas lícitas, permitidas pelo direito, adotadas pelo contribuinte, e que tem como
efeito a redução ou não pagamento do tributo que, caso não tivesse havido o
planejamento, seria devido. Nesse sentido, o planejamento tributário é, antes de tudo e
nada mais além do que um planejamento. Tratase de um pensar com antecedência, um
se organizar, um planejar, tendo em mente que, para se alcançar determinado
resultado negocial, existe uma alternativa ou um outro negócio jurídico lícito que, se
realizado, levará à redução ou não pagamento de tributo. Neste sentido, quando se está
diante de um planejamento tributário, pressupõese a existência de um negócio normal
(não planejado) que enseja uma determinada carga de tributação, e um negócio
jurídico alternativo (planejado), que tem por efeito a redução ou não pagamento de
Fl. 2392
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

tributos pelo contribuinte. Constatada a ilicitude do negócio jurídico planejado, ou a
falta de realidade e verdade na sua execução, é necessário recompor qual teria sido o
fato jurídico tributário, de forma a se atribuir esses efeitos, do negócio jurídico
próprio, ao fato tributário.
PROPÓSITO NEGOCIAL A existência de propósito negocial não é, por si só, suficiente
para validar o negócio praticado como elisão fiscal, mormente quando divergentes a
realidade extraída a partir dos elementos factuais do negócio e a forma utilizada para
registrálo.
Em linhas gerais, nem toda prática de atos que impliquem em redução da carga
tributária para o contribuinte pode ser considerada como procedimento ilícito.
No caso, como a acusação da autoridade fiscal é de que a Recorrente tenha simulado o
negócio jurídico realizado, está matéria (simulação) merece destaque na medida em que
seus efeitos são relevantes para o planejamento tributário.
O conceito de simulação está previsto no Código Civil, em seu artigo 167, §1o, que
assim dispõe:
"Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se
válido for na substância e na forma. §1o Haverá simulação nos negócios jurídicos
quando: I aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às
quais realmente se conferem, ou transmitem; II contiverem declaração, confissão,
condição ou cláusula não verdadeira; III os instrumentos particulares forem
antedatados, ou pós-datados.
Sobre o tema, este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais têm adotado o seguinte
posicionamento:
“SIMULAÇÃO/DISSIMULAÇÃO – Configura-se como simulação, o comportamento do
contribuinte em que se detecta uma inadequação ou inequivalência entre a forma
jurídica sob a qual o negócio se apresenta e a substância ou natureza do fato gerador
efetivamente realizado, ou seja, dá-se pela discrepância entre a vontade querida pelo
agente e o ato por ele praticado para exteriorização dessa vontade, ao passo que a
dissimulação contém em seu bojo um disfarce, no qual se encontra escondida uma
operação em que o fato revelado não guarda correspondência com a efetiva realidade,
ou melhor, dissimular é encobrir o que é”. (acórdão 10194.771) (...)
Observa-se dos enunciados normativos em destaque que a fraude tem em seu núcleo
caracterizador o dolo e este pressupõe o ato volitivo, consciente de causar prejuízo a
outrem.
Visando uma melhor exegese das hipóteses legais acima transcritas, assinala Alberto
Xavier:
A figura da fraude exige três requisitos:
O primeiro é um requisito subjetivo consistente no fim da conduta comissiva ou
omissiva: reduzir o montante do imposto devido, evitar ou diferir o seu pagamento.
O segundo é também um requisito subjetivo: a intencionalidade fraudulenta consistente
no caráter doloso da ação ou omissão. A redução, evitação ou diferimento do tributo só
configura fraude se for dolosa, isto é, se houver uma intenção de provocar um evento
ou resultado contrário ao Direito. "O agente prevê e quer o resultado ilícito; este
representasse no espírito do sujeito que o elege como fim, e para ele dirige a sua
vontade através de uma conduta ativa ou passiva.(grifei)
Fl. 2393
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

O terceiro é um requisito objetivo respeitante aos meios de realização do prejuízo ao
Fisco: impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária, ou excluir ou modificar as suas características essenciais.
(...)
Destaca ainda Alberto Xavier:
A fraude a que se refere o citado preceito só pode, pois, ser a simulação que, como
vimos, se designa tradicionalmente na doutrina como simulação fraudulenta ou
maliciosa, quando tem por escopo como é o caso causar prejuízo a outrem. O conluio a
que se refere o art. 73 outra coisa não é que o pacto simulatório que ocorre nos
negócios jurídicos bilaterais "fraudulentos".(grifei).
Ainda no que diz respeito à fraude fiscal, pontifica Bernardo Ribeiro de Moraes, em
Compêndio de Direito Tributário, 2a. edição, Ed. Forense, Rio de Janeiro, págs. 613 e
615:
“Para a existência da fraude jurídica, basta haver a realização de um ou diversos atos
que originam um resultado contrário a determinada norma jurídica, atos esses
amparados por determinada lei ditada com finalidade diversa. Na fraude fiscal
encontramos: a) a aparência legal; b) conveniências particulares dos sujeitos; c)
utilização de norma jurídica mas com finalidades distintas das que possui; d) violação
do ordenamento jurídico”
E continua:
“Fraude fiscal é toda ação ou omissão que tem por fim violar indiretamente a norma
tributária.”
“Tal manobra pode ser realizada através de artifícios materiais, jurídicos ou contábeis.
Toda fraude é ilegal.”
Acórdão Recorrido:
Entendo que as evidências acima demonstradas, afastam a acusação do ilustre Auditor
Fiscal, de que as operações autuadas foram realizadas mediante fraude e simulação, não
correspondendo a real negócio jurídico.
Destaco que a fraude é conceituada através do artigo 72 da Lei no 4.502/641. Trata-se de
ação contrária àquilo que é verdade, cometida dolosamente (delito intencional) no
intuito de enganar (burlar o controle aduaneiro) e obter vantagens indevidas em prejuízo
de terceiro (Dano ao Erário).
Por sua vez, a simulação é prevista pelo ordenamento jurídico através do artigo 167,
Parágrafo 1o, Inciso I do Código Civil.
A fraude é o uso de meio enganoso ou ardiloso com o intuito de contornar a lei ou um
contrato, seja ele preexistente ou futuro.
E somente há fraude quando ocorre o resultado danoso efetivo sobre terceiro, o que
deve obrigatoriamente ser demonstrado por quem acusa, no caso, a Fiscalização.
Já com a simulação, deve ocorrer, subjetivamente, a intenção de dissimular, mascarar,
esconder a realidade ou o objetivo de um negócio jurídico.
Vale ainda destacar que em ambas as situação deve haver o intuito doloso do agente.
Por sua vez, o dolo não se presume e deve ser efetivamente comprovado por quem
acusa, sob pena de tornar inócua a prerrogativa constitucional de presunção de
inocência.
Fl. 2394
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

Pelo Princípio da Tipicidade, ao vincular a obrigação natural do fato com a previsão
genérica de uma norma abstrata, devem os agentes da Administração Pública indicar, de
forma pormenorizada, os elementos do tipo normativo que se coadunam com fato que se
pretenda lançar, bem como as particularidades jurídicas que tornam ilícita determinada
conduta.
2.2.3. Ademais, os paradigmas são uníssonos ao afirmarem que o planejamento
tributário abusivo, que leva à desconsideração do negócio jurídico dito simulado, é o que se
constata dano ao Erário (entendimento aqui como recolhimento à menor de pecúnia a título de
tributos aos cofres públicos), e o recorrido, não obstante constate o mesmo, chega à conclusão de
que não houve recolhimento de tributos à menor:
Recorrido:
Destaco que a fraude é conceituada através do artigo 72 da Lei no 4.502/641. Trata-se de
ação contrária àquilo que é verdade, cometida dolosamente (delito intencional) no
intuito de enganar (burlar o controle aduaneiro) e obter vantagens indevidas em prejuízo
de terceiro (Dano ao Erário). (...)
Outrossim, tendo em vista a acusação da Fiscalização, de que a grande diferença entre
os preços de exportação e os de importação gerou um déficit entre a entrada e a saída de
divisas no país de origem, a Contribuinte trouxe aos autos o “Memorando Sobre
Operação no Brasil – Relatório de Especialista”, emitido pela Ernest &Young Brasil
Auditores Independentes, no qual consta a conclusão de que a operação na forma
ocorrida no presente caso (exportação/importação) não incidiu em dano ao Erário, uma
vez que a carga tributária total incidente é maior, em comparação com o modelo
indicado pelo Fisco (venda interna direta), conforme resultado da análise sobre o ano-
calendário 2010, abaixo colacionado:
(observação, para fins didáticos a ordem dos parágrafos foi invertida)
Acórdão 3302-004.618
Assim, não se enquadra no conceito de planejamento tributário qualquer procedimento
ilícito, equivalente a uma evasão fiscal, posto que além de causar dano ao Erário, seus
efeitos afetam diretamente a concorrência entre as empresas e resultam em benefício de
alguns em relação àqueles que cumprem suas obrigatórias. (...)
Observa-se dos enunciados normativos em destaque que a fraude tem em seu núcleo
caracterizador o dolo e este pressupõe o ato volitivo, consciente de causar prejuízo a
outrem.
Visando uma melhor exegese das hipóteses legais acima transcritas, assinala Alberto
Xavier:
A figura da fraude exige três requisitos:
O primeiro é um requisito subjetivo consistente no fim da conduta comissiva ou
omissiva: reduzir o montante do imposto devido, evitar ou diferir o seu pagamento.
Acórdão 3301-004.132
Então, a validade do planejamento é aferida após verificação de adequação da conduta
no campo da licitude ou da ilicitude. Assim, a opção negocial do contribuinte no
desempenho de suas atividades, quando não integrar qualquer hipótese de ilicitude, ou
seja, implicando a ausência de subsunção do fato à norma tributária ou acarretando o
enquadramento à norma tributária que prescreva exigências menos onerosas, é
Fl. 2395
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-014.997 - CSRF/3a Turma
Processo no 16561.720141/2014-31

perfeitamente lícita e não susceptível de desconsideração pela autoridade administrativa
para fins de tributação. (...)
Na seara da tributação, para que haja simulação que legitime a desconsideração do
negócio jurídico, é necessário: (i) conluio entre as partes; (ii) divergência entre a real
vontade das partes e o negócio por elas declarado; e (iii) intenção de lograr o Fisco.

3. Pelo exposto, não conheço do especial interposto.
(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto

Fl. 2396
DF CARF MF
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