Tribunal: CARF
Processo: 10650.721842/2018-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-18
Data de publicação: 2024-09-04

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/09/2015
RECURSO DE OFÍCIO. NÃO CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA VIGENTE. PORTARIA MF N° 02/2023. SÚMULA CARF N° 103.
A Portaria MF n° 02, de 17 de janeiro de 2023 estabelece o atual limite de alçada para interposição de recurso de ofício, que passou a ser de R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais). Nos termos da Súmula CARF no 103, para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITO. FRETES PARA FORMAÇÃO DE LOTE DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE.
É permitido o desconto de crédito das contribuições em valores pagos a título de fretes para formação de lotes de exportação, por se tratar de operação de venda, conforme exigido no art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de 2003, aplicando-se ao PIS por força do art. 15, II, da mesma lei.
NÃO-CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITO. DESPESAS COM LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não geram direito a crédito das contribuições as despesas com locação de veículos, quando não restar comprovado que os veículos locados participam efetivamente do processo produtivo ou que atendam ao critério da essencialidade e relevância, reservado ao conceito de insumo, previsto no art. 3o, II, das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, sendo incabível, da mesma maneira, o enquadramento de tal despesa no inciso IV do mesmo art. 3o, posto que a locação de veículos não se confunde com a locação de máquinas e equipamentos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10650.721842/2018-35
ACÓRDÃO
3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de junho de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FRUTAL BIOENERGIA LTDA
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/09/2015
RECURSO DE OFÍCIO. NÃO CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA VIGENTE.
PORTARIA MF N° 02/2023. SÚMULA CARF N° 103.
A Portaria MF n° 02, de 17 de janeiro de 2023 estabelece o atual limite de
alçada para interposição de recurso de ofício, que passou a ser de R$
15.000.000,00 (quinze milhões de reais). Nos termos da Súmula CARF no
103, para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de
alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
DESCONTO
DE
CRÉDITO.
FRETES
PARA
FORMAÇÃO DE LOTE DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE.
É permitido o desconto de crédito das contribuições em valores pagos a
título de fretes para formação de lotes de exportação, por se tratar de
operação de venda, conforme exigido no art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de
2003, aplicando-se ao PIS por força do art. 15, II, da mesma lei.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
DESCONTO
DE
CRÉDITO.
DESPESAS
COM
LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não geram direito a crédito das contribuições as despesas com locação de
veículos, quando não restar comprovado que os veículos locados
participam efetivamente do processo produtivo ou que atendam ao
critério da essencialidade e relevância, reservado ao conceito de insumo,
previsto no art. 3o, II, das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003,
sendo incabível, da mesma maneira, o enquadramento de tal despesa no
inciso IV do mesmo art. 3o, posto que a locação de veículos não se
confunde com a locação de máquinas e equipamentos.
Fl. 1639
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
2
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em não conhecer do recurso
de ofício e por conhecer do recurso voluntário, para rejeitar a preliminar de cerceamento do
direito de defesa e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para (1) reverter
as glosas dos créditos sobre as despesas de “frete do açúcar até o porto para formação de lotes” e
de “frete do açúcar e do etanol até o terminal ferroviário e para formação de lotes”; e (2) reverter
as glosas dos créditos decorrentes das despesas com os serviços de transporte de cana-de-açúcar
entre os estabelecimentos produtores do contribuinte até o seu estabelecimento industrial,
fornecidos por I. B. LOGÍSTICA & TRANSPORTE LTDA, e de locação de equipamentos agrícolas,
fornecidos por SANDRO HENRIQUE DE CASTRO, de modo que a autoridade administrativa restaure
os valores dos créditos do Pedido de Ressarcimento do contribuinte e proceda ao cancelamento
do lançamento, efetuado por auto de infração, na medida dos efeitos desta decisão.
Sala de Sessões, em 18 de junho de 2024.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Onízia de Miranda Aguiar Pignataro e Rodrigo Lorenzon Yunan
Gassibe (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Aline Cardoso de Faria.

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia da
Receita Federal de Julgamento, que julgou procedente, em parte, a impugnação e manteve, em
parte, o crédito tributário constituído mediante auto de infração, para cobrança de PIS e COFINS
não cumulativos, do período de apuração de abril de 2013 a setembro de 2015.
Por bem descrever os fatos, transcreve-se o relatório do acórdão recorrido:
“Trata-se de impugnação apresentada contra os autos de infração das
Contribuições para o Programa de Integração Social (PIS) e para o Financiamento
da Seguridade Social (Cofins), ambas sujeitas ao regime não cumulativo, visando à
retificação dos saldos dos créditos descontados das respectivas contribuições, nos
meses de competência de abril de 2013 a setembro de 2015.
As autuações, conforme Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal de cada um
dos autos de infração e do Termo de Verificação Fiscal (TVF), decorreram de
Fl. 1640
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
3
glosas de créditos constituídos indevidamente sobre algumas rubricas de sua
Escrituração Fiscal Digital (EFD).
De acordo com o TVF foram glosados os seguintes créditos:
1) Bens utilizados como insumos
Conforme o TVF, para que o bem seja considerado insumo à fabricação, ele deve
enquadrar-se em uma das quatro situações: deve ser matéria prima, produto
intermediário, material de embalagem ou qualquer outro bem que sofra
alterações, tais como desgaste, dano ou perda de propriedades físicas ou
químicas. Além disso, não deve estar incluído no ativo imobilizado.
Ademais, a legislação pode prever hipóteses especificas em que se admite o
creditamento de insumos indiretos.
Foram glosados os bens que não se submetem ao conceito de insumo
estabelecido pela legislação, quais sejam:
1.1) Bens nas atividades agrícolas
A contribuinte produz açúcar e álcool, sendo a matéria prima principal destes
produtos a cana de açúcar. Desse modo, as lavouras de cana integram o seu ativo
permanente (imobilizado).
Portanto, os custos de formação das lavouras de cana não são considerados
custos dos insumos dos produtos fabricados, mas custos de bens incorporados ao
imobilizado ou despesas em atividades anteriores ao processo industrial.
De tal modo, que os custos de formação e manutenção da cana de açúcar são
ativados e apropriados às receitas por meio de cotas de exaustão, à medida e na
proporção da geração das receitas e do exaurimento da lavoura.
A fiscalização também glosou os valores gastos com óleo diesel, cuja máquina ou
equipamento que o consumiram fazem parte da atividade agrícola ou não foram
identificados pelo contribuinte.
1.2) Bens não aplicados nem consumidos no processo produtivo
A fiscalização glosou diversos bens que não se caracterizam como insumos, são
matérias e produtos utilizados na manutenção, conservação e limpeza de
máquinas e equipamentos cujas ações não são diretamente exercidas sobre o
produto em fabricação.
1.3) Tratamento de água
A autoridade fiscalizadora considera que o tratamento de água efluente do
processo industrial, embora necessário ou até mesmo indispensável, não pode ser
considerado parte ou etapa da produção.
Na verdade, deve ser considerada uma etapa anterior ou posterior,
complementar, e sendo assim, os produtos nela empregados não são aplicados ou
consumidos na obtenção dos produtos industrializados.
Fl. 1641
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
4
2) Serviços utilizados como insumos
Conforme o TVF, a legislação define como "insumos" apenas "os serviços
prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
produção ou fabricação do produto". Assim, somente os serviços que sejam
utilizados diretamente na linha de produção da empresa poderão gerar direito ao
crédito, não sendo o caso de despesas que representam custo geral da atividade.
2.1) Serviços das lavouras de cana
Pelos mesmos motivos apresentados em relação aos bens consumidos nas
lavouras de cana, os serviços utilizados no setor agrícola, fase que antecede a
produção, foram glosados.
2.2) Serviços gerais
Por serem considerados despesas e custos indiretos, embora necessários às
atividades da empresa, não podem ser considerados insumos para fins de
apuração dos créditos no regime não cumulativo.
Incluem nessa glosa os serviços de transporte de funcionários, locação de
veículos, logística, dedetização, desinfecção e desintetização, uma vez que se
referem a serviços empregados fora da linha de produção.
3) Despesas de armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda
Com relação ao frete, por falta de previsão legal, o valor do frete no transporte
dos produtos acabados entre estabelecimentos diferentes não gera direito à
apropriação de crédito das referidas contribuições, pois foram realizados após o
término do ciclo de produção e antes da venda propriamente dita.
Observada a legislação, a regra geral é que somente gera direito à apuração de
crédito o frete contratado relacionado a operações de venda, onde ocorra a
entrega de bens/mercadorias vendidas diretamente aos adquirentes, desde que o
ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora ou que fazem parte do
custo de aquisição do insumo.
Desse modo, foram glosados os seguintes fretes:
No mercado interno:
• Frete do açúcar até o porto e para formação de lotes;
• Frete da cana de açúcar da lavoura para indústria;
• Frete do gesso a lavoura;
• Frete dos suprimentos para lavoura.
No mercado externo:
• Frete do açúcar e do etanol até o terminal ferroviário e para formação de lotes.
4) Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado
Fl. 1642
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
5
Foram glosados os bens utilizados nas atividades agrícolas, de laboratório e
oficina mecânica por não atuarem na produção de bens destinados à venda.
As atividades da contribuinte se dividem em dois grupos: agrícola e industrial.
Ocorre que todos os processos, atividades, gastos e investimentos relativos a
lavoura de cana fazem parte da etapa anterior ao processo produtivo do açúcar e
do álcool e por essa razão não geram direito ao creditamento.
Em síntese, esses foram os créditos glosados pela Fiscalização.
Ciente dos lançamentos em 05.11.2018, a interessada impugnou-os, em
26.11.2018, requerendo o cancelamento dos autos de infração, alegando, em
síntese, que faz jus aos créditos das contribuições apurados sobre os custos
incorridos no processo produtivo do açúcar e do álcool.
Inicialmente, a requerente afirmou que a Fiscalização não reconheceu
corretamente o emprego, como insumos, de parte dos bens e serviços adquiridos,
visto que adotara uma interpretação extremamente restritiva quanto ao conceito
de insumo, bem como quanto à extensão do processo produtivo desencadeado
dentro da empresa.
Apontou ainda que a Fiscalização se apoiara na interpretação de que não haveria
processo produtivo de natureza agroindustrial, mas sim processos produtivos
autônomos: um de ordem agrícola (cultivo da cana de açúcar) e o outro de ordem
industrial (produção de açúcar e álcool).
Dessa forma, defendeu que a autoridade lançadora não compreendeu o processo
produtivo da impugnante como unidade, segregando sem nenhum fundamento
lógico ou legal, a etapa extrativa do processo das etapas de industrialização.
O processo produtivo que a impugnante defende existir em sua empresa
corresponde a seguinte cadeia:

Portanto, para a contribuinte, o raciocínio adotado nos referidos lançamentos,
que segregou a etapa extrativa do processo de industrialização, não se justifica à
luz da jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF).
Assim, a requerente defendeu o cancelamento do crédito tributário constituído
no referido Auto de Infração, pelos motivos expostos a seguir:
i) Da correta interpretação da não-cumulatividade do PIS/COFINS à luz do
posicionamento atual da CSRF.
Fl. 1643
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
6
Segue o raciocínio de voto proferido pela CONSELHEIRA TATIANA MIDORI
MIGIYAMA, da 3a Turma da E. CSRF, no Acórdão n° 9303-005.284 - que será
analisado com maiores detalhes a seguir:
“Vê-se, portanto, em consonância com o dispositivo constitucional, que não há
respaldo legal para que seja adotado conceito excessivamente restritivo de
"utilização na produção" (terminologia legal), tomando-o por "aplicação ou
consumo direto na produção" e para que seja feito uso, na sistemática do
PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, do mesmo conceito de "insumos" adotado
pela legislação própria do IPI". (Voto da Conselheira Tatiana Midori Migiyama, no
Acórdão n° 9303-005.284, da C. CSRF - 22/06/2017)
Efetivamente, na jurisprudência mais atualizada deste E. CARF, tem prevalecido o
entendimento de que se deve considerar como insumos aqueles gastos que,
conquanto não se agreguem ao produto final, sejam essenciais à produção.
Veja-se, a esse respeito, o importante pronunciamento proferido pela C. CÂMARA
SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS (CSRF), que centrou a análise na essencialidade
do insumo à produção dos bens vendidos pelo Contribuinte, ainda que o insumo
não participe diretamente da fase industrial da produção:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período
de apuração: 01/12/2005 a 31/12/2005 COFINS NÃO CUMULA TIVIDADE.
REMOÇÃO DE REJEITOS / RESÍDUOS NA MINERAÇÃO. INSUMOS GASTOS COM
COMBUSTÍVEIS
Cabe a constituição de crédito da COFINS não-cumulativa sobre os valores
relativos as despesas com bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes,
utilizados como insumo na produção da empresa - atividade de extração minerais
incluindo a etapa de remoção de rejeitos / resíduos, em respeito ao critério da
essencialidade à atividade do sujeito passivo.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. REMOÇÃO DE REJEITOS / RESÍDUOS NA
MINERAÇÃO.
ATIVIDADE
DA
EMPRESA.
ALUGUEL
DE
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
Cabe a constituição de crédito da COFINS não-cumulativa sobre os valores
relativos as despesas com aluguel de máquinas e equipamentos, utilizados na
atividade da empresa - atividade de extração mineral, incluindo a etapa de
remoção de rejeitos / resíduos, por força do art. 3o, inciso IV, da Lei 10.833/03.
(Acórdão 9303-005.284 - 3a TURMA CSRF - 22/06/2017)
Conforme se verifica do pronunciamento da C. CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS
FISCAIS acima destacado, o critério para fins de definição do conceito de insumos
para a legislação do PIS/COFINS deve considerar a essencialidade do dispêndio
para a obtenção de receitas tributáveis, sendo que, nesta análise, é fundamental
levar em consideração o chamado "teste de subtração".
Fl. 1644
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
7
Não se trata de reconhecer como insumos gastos indiretos, mas sim, de incluir no
conceito tudo aquilo que não puder ser subtraído do processo sem inviabilizar a
fonte de produção de receitas tributáveis pelo PIS e pela COFINS.
Voltando-se ao presente caso, tem-se que o processo agrícola é fase essencial
para a industrialização do produto final, bem como que os procedimentos são
indissociáveis.
(...)
Tendo por base tal descrição sintética do processo produtivo dos bens produzidos
pela Impugnante, é importante notar que a D. Fiscalização procedeu às glosas por
não entender que a fase extrativa é, na realidade, parte integrante de um mesmo
e único processo produtivo, cujo resultado final é o açúcar e o álcool produzido
pela Impugnante.
ii) Da improcedência das glosas procedidas pela Fiscalização
a) ANEXO I: Bens nas atividades agrícolas
Conforme se nota, a D. Fiscalização entendeu que os custos com bens e serviços
utilizados na colheita e em etapas preparatórias à colheita não seriam bens e
serviços utilizados como insumos na produção de bens destinados à venda, mas,
supostamente, custos de bens incorporados ao imobilizado (lavoura). Em outras
palavras, no entendimento da Fiscalização, tais custos seriam, supostamente,
contabilizados no Ativo Imobilizado e sujeitos a cotas de exaustão, à medida e na
proporção do exaurimento da lavoura.
Ocorre, no entanto, que os custos que geraram os créditos glosados pela
Fiscalização não compõem o custo da lavoura sujeito à exaustão, mas, sim, trata-
se de custos relacionados à obtenção dos Ativos Biológicos (Ativo Circulante)
utilizados na industrialização de bens destinados à venda, devendo, de tal modo,
conferir créditos de PIS/COFINS no regime não-cumulativo.
Convém esclarecer que, do ponto de vista contábil, o pronunciamento técnico do
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS n° 29 (CPC 29) introduziu nova conta
do Ativo Circulante denominada "Ativo Biológico", de modo a diferenciar, com
maior transparência, os bens correspondentes à formação da lavoura (Ativo
Imobilizado) dos ativos biológicos extraídos da lavoura (Ativo Circulante). Segundo
o CPC/29, o "Ativo Biológico", consiste em um ser vivo (planta ou animal), que,
após o processo de colheita, poderá ser convertido em produto agrícola.
Ao momento do primeiro plantio e preparação, as lavouras de cana-de-açúcar são
consideradas como ativo imobilizado. As regras contábeis, no entanto,
reconhecem que após a extração do ativo biológico da lavoura (colheita), os bens
(no caso, a cana pós-colheita) passam a ser dotados de maior liquidez, eis que
destinados à comercialização ou industrialização. Como tal, tais bens passam a ser
contabilizados em uma conta do Ativo Circulante, denominada "Ativos
Biológicos".
Fl. 1645
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
8
De forma análoga aos custos despendidos para obtenção de bens destinados ao
estoque das entidades não agroindustriais (ativo circulante), as regras contábeis
reconhecem que os custos destinados à obtenção dos Ativos Biológicos (Ativo
Circulante) são considerados como despesas do período quando incorridos.
Em síntese, conquanto os gastos para formação do canavial devam ser
contabilizados em Ativo Imobilizado, os custos para extração do Ativo Biológico da
lavoura (Cana-de-Acúcar) representam custos da obtenção de bens destinados ao
Ativo Circulante, de modo que tais dispêndios caracterizam-se como insumos da
produção de bens destinados à venda.
Neste tocante, veja-se que a relação de gastos glosados pela Fiscalização no
ANEXO I se refere, predominantemente, a custos com a aquisição de Óleo Diesel
para o abastecimento de Máquinas Colhedouras de Cana-de-Acúcar, Caminhões
Fertilizantes e de Irrigação, Tratores e Caminhões Comboios.
Pela sua própria descrição, pode-se verificar, com clareza, que os gastos com os
combustíveis em questão são empregados nos veículos que destinados ao
preparo e à colheita da cana (safra) para fins de obtenção do Ativo Biológico
(Cana-de-Acúcar) que representam os estoques destinados à produção dos bens
finais comercializados pela Impugnante (álcool e açúcar), caracterizando-se,
assim, como dispêndios essenciais à produção, devendo, como tal, conferir direito
a créditos de PIS e de COFINS.
Nesse sentido, segue precedente da C. TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO do
CARF, conforme se verifica da ementa a seguir transcrita:
"COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. ÓLEO DIESEL E GRAXAS UTILIZADOS NA
PRODUÇÃO DA CANA. DIREITO AO CREDITAMENTO.
Dá direito a crédito a aquisição de graxas e óleo diesel utilizados em maquinários
e veículos empregados na fase agrícola da produção do açúcar e álcool".
(detaques acrescidos)
(Acórdão 3402-003.817, 4a Câmara, 2a Turma Ordinária, Relator: Conselheiro
Diego Diniz Ribeiro, 26/01/2017)
Note-se que o E. CARF reconheceu créditos de PIS e de COFINS sobre os gastos
com combustíveis empregados em tratores e máquinas empregados na fase
agrícola do processo de produção e açúcar e álcool.
b) ANEXO II: Bens nas atividades agrícolas: bens não aplicados nem consumidos
no processo produtivo
Os principais gastos objeto de glosa neste Item (ANEXO II) são os seguintes:
• Solução de Limpeza de Evaporador
• Soda Cáustica:
• Enxofre
• Gás Industrial
Fl. 1646
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
9
Parte destes itens se referem a aditivos químicos que são aplicados sobre a água
empregada na fase industrial do processo industrial, como forma de preservar a
operacionalidade das tubulações e caldeiras empregadas no processo produtivo.
Outros Itens glosados (como Enxofre e Soda Cáustica, por exemplo) são produtos
intermediários da produção de açúcar, que se consomem em decorrência da ação
direta exercida sobre o produto final, e - em razão disso - geram direito a créditos
de PIS e de COFINS até mesmo levando-se em conta o critério mais restrito da
legislação do IPI,
c) ANEXO III: Tratamento de água
Entre os custos/despesas glosados neste item (anexo III), a Fiscalização glosou
créditos de itens como o “ acido tricloro isocianurico”, que se trata de um
composto específico utilizado na moenda e nas destiliarias, por exemplo. Ou
ainda, o “ANTICRUSTANTE OSMOSE (MSI 410)”, fundamentalmente utilizado no
tratamento da água consumida nas caldeiras.
Tais itens são aplicados diretamente na fase industrial do procedimento, e têm a
finalidade de evitar a formação de deposição e corrosão dos sistemas de caldeira,
preservando a sua operacionalidade.
Por sua essencialidade para o processo de produção de açúcar e álcool, tais gastos
devem conferir créditos de PIS e de COFINS, conforme já decidiu a C. TERCEIRA
SEÇÃO do E. CARF:
"COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DIREITO AO CREDITAMENTO
Dá direito a crédito na operação de açúcar e álcool a aquisição dos seguintes bens
e serviços: águas residuais, balança de cana, captação de água, laboratório
industrial/microbiológico, laboratório de cotesia, laboratório de metharizium,
laboratório de teor sacarose, limpeza operativa, "rouguing" e tratamento de água,
serviços de coleta de barro, fuligem, torta de filtro, corretivo de solo, espalhantes
adesivos, fertilizantes, herbicidas, inseticidas e irrigação, materiais de laboratório
e vidraria de laboratório, produtos químicos como sulfatos, ácidos, benzina,
reagentes, soluções, resinas, enzimas, biocida, fungicida, desingripantes,
pastilhas, colas, anticorrosivos, limpadores contatos, revelador, acelerador,
solventes, agentes coagulantes e clarificante. "(destaques acrescidos)
(Acórdão 3402-003.817, 3a Seção, 4a Câmara, 2a Turma, Relator: Diego Diniz
Ribeiro, 26/01/2017)
Por tais razões, devem ser afastadas as glosas sobre gastos com tratamento de
água empregada na produção.
d) ANEXO IV: Serviços da lavoura de cana
Quanto aos dispêndios glosados pela Fiscalização no ANEXO IV, trata-se -
essencialmente - de serviços utilizados no transporte da cana-de-açúcar após a
colheita (safra), para as unidades fabris. Uma parte menos significativa das glosas
Fl. 1647
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
10
objeto deste item (ANEXO IV) se refere a serviços que visam o tratamento da
cana-de-açúcar para colheita (safra).
De um modo geral, os serviços em questão foram glosados, única e
exclusivamente, por estarem vinculados à fase agrícola do processo produtivo de
açúcar e álcool.
Faz-se, novamente, remissão ao precedente do CARF em que decidiu que todos os
gastos necessários à viabilização do corte (safra) e transporte da cana-de-açúcar
às unidades fabris devem conferir créditos de PIS e de COFINS no que se refere à
atividade de usinagem de açúcar e álcool.
A respeito dos serviços de aplicação de fertilizantes, herbicidas, inseticidas e
irrigação - que também foram glosados no ANEXO IV - já decidiu a C. TERCEIRA
SEÇÃO:
Assim, ao contrário do que concluiu a Fiscalização, os gastos tratados no ANEXO
IV se caracterizam como necessários à viabilização da atividade produtiva -
devendo, portanto, fazer jus aos créditos de PIS e de COFINS.
e) ANEXO V: Serviços de transporte – cana de açúcar.
Quanto a este Item (ANEXO V), convém esclarecer que a Fiscalização, em razão de
equívoco constante das EFDs-Contribuições entregues pela Impugnante, que os
gastos objetos de glosa se refeririam ao transporte de empregados, uma vez que
a Impugnante equivocou-se ao utilizar os códigos 1601 (Transporte de Pessoas,
por qualquer meio) e 8888 (Serviços de Transporte de Funcionários) quanto a tais
operações.
Entretanto, para fins de análise do direito a créditos de PIS e de COFINS, deve
prevalecer a materialidade de tais operações, que envolveram, na verdade, o
transporte da cana-de-açúcar (e não de funcionários).
Tal fato está demonstrado pela juntada dos contratos de prestação de serviço
acostados à esta Impugnação (doe. 04) que retratam a prestação de serviços de
transporte de cana-de-açúcar entre os estabelecimentos produtores da
Impugnante até o estabelecimento Industrial e custos com locação de
equipamentos agrícolas que - de acordo com o mesmo raciocínio até aqui
definido - são essenciais para a manutenção da fonte produtiva.
A exemplo do quanto exposto, vale destacar trecho do contrato de prestação de
serviço de transporte com a empresa "IB LOGÍSTICA & TRANSPORTE LTDA." - que
responde pela maior parcela do valor glosado neste item:

Fl. 1648
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
11
O trecho do contrato destacado demonstra que os créditos que a Impugnante faz
jus se referem ao transporte de cana-de-açúcar da lavoura até o estabelecimento
Industrial.
f) ANEXOS VI E VII- Fretes
Nestes itens (ANEXOS VI e VII) a Fiscalização procedeu a glosas de diversas
espécies de fretes, os quais descreveu da seguinte forma:
Mercado Interno:
• Frete do Açúcar até o Porto para a Formação de Lotes
• Frete da Cana de Açúcar da Lavoura para a Indústria
• Frete do Gesso a Lavoura
• Frete dos Suprimentos para a Lavoura
Mercado Externo
• Frete do Açúcar e do etanol até o terminal ferroviário e para a formação de
lotes
Inicialmente, no que se refere aos fretes da cana-de-acúcar da lavoura para a
indústria, não há dúvidas de que tais gastos integram custos para obtenção dos
estoques do insumo essencial do processo produtivo da Impugnante, na linha do
quanto esclarece o já citado CPC/16.
Dessa forma, tais fretes relacionados ao transporte da cana-de-açúcar da lavoura
para a unidade industrial devem conferir créditos de PIS e de COFINS, conforme já
reconheceu a C. TERCEIRA SEÇÃO do E. CARF:
"(...) NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AGROINDÚSTRIA. PRODUÇÃO DE CANA,
AÇÚCAR E DE ÁLCOOL A fase agrícola do processo produtivo de cana-de-açúcar
que produz o açúcar e álcool (etanol) também pode ser levada em consideração
para fins de apuração de créditos para a Contribuição em destaque. Precedentes
deste CARF.
(4) serviços de transporte da cana colhida nas lavouras do contribuinte até a usina
de açúcar e álcool": (destaques acrescidos) (ACÓRDÃO n° 3201-004.207, Terceira
Seção
SEGUNDA CÂMARA, PRIMEIRA TURMA, Decisão de 25/09/2018)
Por outro lado, no que se refere aos fretes de transferência entre
estabelecimentos com vistas à formação de lotes para exportação, tais fretes
representam, em última análise, fretes indissociavelmente vinculados à venda.
Convém ressaltar que a legislação do PIS e da COFINS, ao dispor sobre as
hipóteses de reconhecimento de créditos, não refere a frete na venda, mas sim, a
frete na operação de venda (cf. art. 3, IX, da Lei n° 10.833/03).
Fl. 1649
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
12
Dessa forma, deve-se considerar como frete na operação de venda todos os fretes
relacionados à operação logística com a finalidade de venda, pois, no plano da
realidade, a concretização da venda não se faz possível sem tais dispêndios.
g) ANEXO VIII E IX: Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado.
A respeito da possibilidade de conferir créditos de PIS e de COFINS sobre a
depreciação de máquinas empregadas na fase agrícola do processo produtivo de
açúcar e álcool, já decidiu a C. TERCEIRA SEÇÃO:
"COFINS. NÃO-CUMULA TIVIDADE. INSUMOS. DIREITO AO CREDITAMENTO.
Dá direito a crédito na operação de açúcar e álcool a aquisição dos seguintes bens
e serviços: balança de cana, captação e tratamento de água, atividades
laboratoriais, limpeza operativa e "rouguing" O mesmo vale para os custos com
aquisição de maquinários e depreciação de bens relacionados às atividades aqui
descritas. (...) Recurso Voluntário Provido em Parte" (destaques acrescidos)
(Acórdão 3402.004.758 - Terceira Seção, QUARTA CÂMARA - SEGUNDA TURMA,
25/10/2017)
Em resumo, trata-se, à evidência, de itens indissociavelmente relacionados ao
processo produtivo da Impugnante - ou seja, um processo produtivo de natureza
agroindustrial. Destarte, são improcedentes as glosas efetuadas pela Fiscalização
no Item.
Em resumo, a impugnante requer o cancelamento integral do crédito tributário
constituído, visto que considera as referidas glosas improcedentes.
É o relatório.”
A 5a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Fortaleza (CE), em
decisão consubstanciada no Acórdão no 08-046.512, por unanimidade de votos, acolheu, em
parte, a impugnação, mantendo parte do crédito tributário constituído, em acórdão assim
ementado:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP E PARA COFINS
Período de apuração: 04/2013 a 09/2015
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para a COFINS e o PIS/Pasep
aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática
dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou
serviço para o processo produtivo da empresa.
Fl. 1650
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
13
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CREDITAMENTO. FRETES DE TRANSFERÊNCIA
DE MERCADORIAS. IMPOSSIBILIDADE.
Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o COFINS e
PIS/Pasep não há possibilidade de creditamento, na modalidade aquisição de
insumos e na modalidade frete na operação de venda, em relação aos dispêndios
com serviços de transporte suportados pela pessoa jurídica no deslocamento de
produtos acabados (mercadorias) entre os seus diferentes estabelecimentos.
Frete de transferência de mercadorias não se confunde com frete na operação de
venda. O conceito de insumo não engloba os dispêndios realizados após a
finalização do processo de produção, salvo exceções justificadas.
NÃO CUMULATIVIDADE. ALUGUÉIS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS AGRÍCOLAS.
No regime da não cumulatividade, são aptas a gerar créditos as despesas pagas a
pessoa jurídica, relativas a aluguel de máquinas e equipamentos utilizados na fase
agrícola da produção.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
É permitida a apuração de créditos sobre os encargos de depreciação dos bens do
ativo imobilizado da empresa, comprometidos na etapa “agrícola” da produção,
ou seja, no plantio, corte e transporte da cana-de-açúcar, principal matéria-prima
para a fabricação do açúcar, álcool e demais subprodutos destinados à venda.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte”
Inconformada com parte da decisão de primeira instância que negou seu
reivindicado direito, o contribuinte apresentou recurso voluntário, em que reforça os argumentos
contidos na impugnação e requer o seu provimento, com a reforma da decisão a quo e o
consequente cancelamento do auto de infração, em peça recursal com a seguinte estrutura:
I Dos fatos
II – Preliminar – nulidade da diligência e do v. Acórdão recorrido
III – Do direito
III.1 – Esclarecimentos sobre a natureza dos produtos e serviços utilizados
pela recorrente – cujo v. Acórdão determinou a exclusão da glosa
III.2 – Necessidade de reforma parcial do v. Acórdão – créditos de frete para
formação de lotes
III.3 – Necessidade de reforma parcial do v. Acórdão – créditos de
transporte de funcionários
III (sic) Do pedido
Por fim, pede o que se segue:
Fl. 1651
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
14
“Por todo o exposto, requer a Recorrente que V.Sas. se dignem de julgar
totalmente procedente o presente Recurso Voluntário, para reconhecer a
nulidade do v. acórdão recorrido, visto que a resposta à diligência anexada ao
acórdão não permite à Recorrente identificar quais glosas foram mantidas e quais
foram desconsideradas, determinando a remessa dos autos à DRJ para que a D.
Fiscalização se manifeste esclarecendo quais créditos foram considerados na
reapuração do auto de infração.
Subsidiariamente, requer se dignem V.Sas. a julgar totalmente procedente o
Recurso Voluntário para reformar parcialmente o v. acórdão recorrido,
reconhecendo o direito ao crédito de PIS e COFINS sobre os gastos dispendidos
com frete para formação de lotes para venda, bem como para os gastos
identificados como “transporte de funcionários”, visto que estas despesas foram
classificadas equivocadamente pela Recorrente.”
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Relator.
1
DO RECURSO DE OFÍCIO
O acórdão recorrido entendeu por bem restabelecer diversos créditos apurados
pelo contribuinte, conforme conclusão do voto abaixo reproduzida:
“Diante do exposto, encaminho meu voto no sentido de julgar procedente em
parte a impugnação, para estorno das glosas efetivadas pela autoridade fiscal em
relação aos créditos apurados sobre:
• bens e serviços utilizados na fase agrícola da produção;
• combustíveis e lubrificantes utilizados nas máquinas e veículos agrícolas;
• os gastos com desinfecção, dedetização e tratamento de água;
• os gatos relativos ao frete da cana de açúcar da lavoura para o
estabelecimento industrial;
• locação de equipamentos agrícolas;
• os encargos de depreciação dos bens do ativo imobilizado utilizados na
atividade agrícola da empresa.
De outra parte ficam mantidas as glosas sobre os seguintes itens de despesas:
• frete do açúcar até o porto e para formação de lotes
Fl. 1652
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
15
• frete do açúcar e do etanol até o terminal ferroviário e para formação de
lotes.
A fiscalização deverá liquidar o auto de infração, determinando o crédito
tributário a ser exigido.”
De acordo com o Relatório de Diligência (fls. 1.545/1.549), apurou-se os montantes
das bases de cálculo dos créditos revertidos pela decisão de piso, do que se pode concluir que
houve a reversão de R$ 14.229.573,30, o que representa uma exoneração de R$ 1.709.323,23 de
crédito tributário, sendo R$ 1.404.416,92 de valor de COFINS e R$ 304.906,31 de PIS, lançados
mediante auto de infração.
Desta decisão, extrai-se que também houve a exoneração de R$ 1.281.992,42 a
título de multa de ofício de 75%, prevista no art. 44, inciso I, da Lei no 9.430, de 1996, com a
redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488, de 2007.
Nos termos art. 34, I, do Decreto no 70.235, de 1972, e da Portaria MF no 63, de
2017, então vigente, cabia recurso de ofício ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF)
sempre e quando a decisão exonerasse o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de
multa, em valor total superior a R$ 2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil reais). Contudo, a
Portaria MF no 2, de 2023, estabeleceu novo limite de alçada para os recursos de ofício, passando
este a ser de R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
Assim, em atenção à previsão dos dispositivos mencionados e em convergência com
a Súmula CARF no 103, que prevê que para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o
limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância, verifica-se que a decisão
recorrida promoveu a exoneração inferior ao atual limite de alçada, o que importa em seu não
conhecimento.
Por essa razão, voto por não conhecer do recurso de ofício.
2
DO RECURSO VOLUNTÁRIO
O contribuinte apresentou recurso voluntário antes da ciência do acórdão de
impugnação, com efeito, de acordo com art. 218, § 4o, da Lei no 13.105, de 2015, que aprovou o
Novo Código de Processo Civil, o recurso é tempestivo, pelo que dele deve-se conhecer.
2.1 PRELIMINAR
O contribuinte, em preliminar, sustenta que há prejuízo no seu direito de defesa
após a execução do resultado prolatado pela DRJ. Isto porque não é possível verificar as rubricas e
os valores, mês a mês, das glosas mantidas a partir do julgamento.
Do resultado da decisão de piso, conforme acima exposto, constata-se que somente
as glosas sobre as despesas com fretes para formação de lotes para exportação restaram-se
mantidas.
Fl. 1653
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
16
De fato, verifica-se que a tabela que contém os valores glosados no procedimento
fiscal e os valores modificados após a decisão de primeira instância apresenta, apenas, os valores
consolidados mensais, não havendo a discriminação das rubricas, conforme apresentado no
Termo de Verificação Fiscal, às fls. 804/814.
Nesse sentido, concordo com as razões do contribuinte sobre a dificuldade de
identificação dos valores das glosas revertidas e mantidas. Todavia, entendo que essa questão
resolve-se com a análise de mérito, de forma que, a depender do entendimento do Colegiado, as
glosas efetuadas pela autoridade fiscal serão revertidas em quase sua totalidade, desaparecendo,
a meu ver, o prejuízo ao contribuinte, em virtude de se tornar possível a verificação do saldo final
de direito creditório reconhecido.
Em decorrência disso, afasto a preliminar de mérito.
2.2 MÉRITO
2.2.1 CRÉDITO DE FRETES PARA FORMAÇÃO DE LOTE PARA EXPORTAÇÃO
O contribuinte expõe que, da decisão recorrida, restaram-se mantidas as glosas
sobre os créditos com as despesas de “frete do açúcar até o porto para formação de lotes” e de
“frete do açúcar e do etanol até o terminal ferroviário e para formação de lotes”.
A autoridade fiscal, no Termo de Verificação Fiscal, sustentou que não há previsão
legal para o aproveitamento do crédito na transferência de produtos acabados, por não se
enquadrar como serviço utilizado como insumo à produção, bem como por não se tratar de uma
operação de venda, por entender que os bens estarão disponíveis para exportação futura.
Entende, também, com base na intepretação da Coordenação Geral de Tributação –
Cosit, que só é possível o crédito em operação literal de venda, quando há a entrega diretamente
aos clientes-adquirentes. Nesse sentido, interpretam-se os fretes em questão como meras
transferências, equivalentes ao transporte de produtos acabados entre o estabelecimento
produtor e depósitos, armazéns gerais ou centros de distribuição.
Desta maneira, classificou o “frete do açúcar até o porto e para formação de lotes”
como transporte no mercado interno e o “frete do açúcar e do etanol até o terminal ferroviário e
para formação de lotes” como mercado externo.
Por sua vez, a decisão recorrida entendeu que as remessas para formação de lote
para exportação, embora decorrentes de necessidade logística, não constituem despesas
vinculadas a uma operação de venda ou a um adquirente determinado, deste modo, tal operação
não se enquadra na hipótese do art. 3o, IX, e 15, II, ambos da Lei no 10.833, de 2003, que se refere
exclusivamente ao frete na operação de venda.
A razão de decidir não é desarrazoada, deu-se através da interpretação literal da
letra da norma, já que o destino da mercadoria, ao menos temporário, é o recinto alfandegado e
somente em momento posterior haverá a exportação. Apesar de razoável, a interpretação neste
Fl. 1654
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
17
caminho não me parece a melhor para o art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de 2003, no que diz respeito
às operações de remessa para formação de lote para exportação.
Revisito a legislação.
De acordo com o texto que rege as contribuições sujeitas ao regime da não-
cumulatividade, o serviço de frete que concede direito a desconto de crédito de PIS e COFINS se
dá, somente, em dois enquadramentos:
1. no art. 3o, II, das leis de regência, quando se tratar de serviço adquirido como
insumo na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda; ou
2. no art. 3o, IX e art. 15, da Lei no 10.833, de 2003, na operação de venda, quando
o ônus for suportado pelo vendedor.
Apesar da existência de duas regras legais que autorizem o crédito, não existe a
possibilidade de utilização indiscriminada do serviço de frete. A lógica do regramento é a relação
com o produto a ser vendido ou com o serviço a ser prestado. Nesse sentido, ou o frete liga-se,
intimamente, às matérias-primas adquiridas, que serão transformadas no bem acabado, ou o frete
vincula-se ao produto finalizado, precisamente na operação de venda.
Sublinho que a questão ora analisada afasta-se daquele frete de produtos acabados
entre estabelecimentos da mesma empresa. Sobre este tema, entendo ser incabível a aplicação do
art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de 2003, de acordo com jurisprudência consolidada do STJ, exposta na
decisão do REsp 1.745.345-RJ, publicado em 18.06.2019, da Ministra Assusete Magalhães. Destaco
que este entendimento dominante não é vinculante perante a este Conselho, por inexistência de
decisão transitada em julgado proferida na sistemática de recursos repetitivos.
Nesse sentido, importante reproduzir os seguintes precedentes do STJ:
“PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
INTERNO.
ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. DESPESAS DE FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE
MERCADORIAS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
MESMA
EMPRESA.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. CONCLUSÕES FÁTICOS DO ACÓRDÃO
RECORRIDO. REEXAME. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 7/STJ.
(...)
2. Em casos que tais, esta Corte já definiu que as despesas de frete somente
geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou
revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete
relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da
mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda
ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo
Menezes (desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe
14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin,
Segunda Turma, DJe 30/06/2015.
Fl. 1655
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
18
3. Agravo interno não provido.”
(STJ, AgInt no AgInt no REsp 1.763.878/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL
MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 1o/03/2019).
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEIS NoS 10.637/02 E 10.833/03. REGIME DA NÃO-
CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE RELACIONADAS A TRANSFERÊNCIAS
INTERNAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. O direito ao creditamento na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS,
nos termos das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, decorre da utilização de
insumo que se incorpora ao produto final, e desde que vinculado ao desempenho
da atividade empresarial.
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento
de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas
às operações de venda ou revenda. Precedentes.
3. “A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei
específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN,
não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco
analógica” (AgRg no REsp no 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de
08.02.2013) .
4. Agravo regimental desprovido”
(STJ, AgRg
no REsp
1.386.141/AL, Rel. Ministro
OLINDO
MENEZES
(DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF 1a REGIÃO), PRIMEIRA TURMA, DJe de
14/12/2015)
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE
FRETE RELACIONADAS À TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. Controverte-se sobre a possibilidade de utilização das despesas de frete,
relacionadas
à
transferência
de
mercadorias
entre
estabelecimentos
componentes da mesma empresa, como crédito dedutível na apuração da base
de cálculo das contribuições à Cofins e ao PIS, nos termos das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003.
2. A legislação tributária em comento instituiu o regime da não-cumulatividade
nas aludidas contribuições da seguridade social, devidas pelas empresas optantes
pela tributação pelo lucro real, autorizando a dedução, entre outros, dos créditos
referentes a bens ou serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda.
3. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao
desempenho da atividade empresarial. As despesas de frete somente geram
Fl. 1656
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
19
crédito quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que
sejam suportadas pelo contribuinte vendedor.
4. Inexiste, portanto, direito ao creditamento de despesas concernentes às
operações de transferência interna das mercadorias entre estabelecimentos de
uma única sociedade empresarial.
5. Recurso Especial não provido”
(STJ, REsp 1.147.902/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA,
DJe de 06/04/2010).
“TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. PIS E COFINS. LEIS 10.637/2002 E
10.833/2003. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE.
TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. INTERPRETAÇÃO LITERAL.
1. Consoante decidiu esta Turma, "as despesas de frete somente geram crédito
quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam
suportadas pelo contribuinte vendedor". Precedente.
2. O frete devido em razão das operações de transportes de produtos acabados
entre estabelecimento da mesma empresa, por não caracterizar uma operação de
venda, não gera direito ao creditamento.
3. A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei
específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN,
não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica.
Precedentes.
4. Agravo regimental não provido”
(STJ, AgRg no REsp 1.335.014/CE, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA
TURMA, DJe de 08/02/2013).
Pois bem.
As rubricas da matéria controvertida, a meu ver, devem ser analisadas sob a
possibilidade de enquadramento no art. 3o, IX, e art. 15, da Lei no 10.833, de 2003. Para isso,
deve-se verificar se a remessa para formação de lote vincula-se à “operação de venda”, nos
termos exigidos pelo dispositivo citado.
Não parece haver contestação de que exportação é, efetivamente, uma operação
de venda, bem como, não há elementos para descaracterizar o fato de que houve exportação.
Logo, trata-se de uma questão de direito e não de fato.
A autoridade fiscal embasou a glosa na premissa da Solução de Divergência/Cosit no
11, de 2007, de que a legislação exigiu, para gerar direito ao crédito, a entrega dos bens vendidos
diretamente aos adquirentes. O contribuinte, de outro modo, entende que todas as despesas
relacionadas à logística com a finalidade de venda são passíveis de crédito.
Fl. 1657
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
20
Entendo que tanto a interpretação restritiva quanto a extensiva encontram
empecilhos para acolhimento. Isso porque a questão está na resolução do que vem a ser
“operação de venda”, como exige a legislação, não havendo restrição sobre a espécie de venda,
como defende a Solução de Divergência, nem há liberalidade para se admitir com base, apenas, na
intenção de venda.
Avançando na busca pela solução da questão, ao dispor sobre o imposto sobre a
exportação, o parágrafo único do art. 24 do CTN considera “a entrega como efetuada no porto ou
no lugar da saída do produto”. E, em obediência ao art. 214 do CTN, o Poder Executivo conveniou
com os Estados medidas para regulamentar o imposto sobre operações relativas à circulação de
mercadorias – ICMS. Nesse sentido, celebrou-se o Convênio ICMS no 83, de 2006, que dispõe
sobre procedimentos de controle das remessas de mercadorias para formação de lote de
exportação em recintos alfandegados:
Cláusula primeira Por ocasião da remessa para formação de lotes em recintos
alfandegados para posterior exportação, o estabelecimento remetente deverá
emitir nota fiscal em seu próprio nome, sem destaque do valor do imposto,
indicando como natureza da operação “Remessa para Formação de Lote para
Posterior Exportação”.
Parágrafo único. Além dos demais requisitos exigidos, a nota fiscal de que trata o
caput deverá conter:
I - a indicação de não-incidência do imposto, por se tratar de saída de mercadoria
com destino ao exterior;
II - a identificação e o endereço do recinto alfandegado onde serão formados os
lotes para posterior exportação.
Cláusula segunda Por ocasião da exportação da mercadoria o estabelecimento
remetente deverá:
I - emitir nota fiscal relativa a entrada em seu próprio nome, sem destaque do
valor do imposto, indicando como natureza da operação “Retorno Simbólico de
Mercadoria Remetida para Formação de Lote e Posterior Exportação”;
II - emitir nota fiscal de saída para o exterior, contendo, além dos requisitos
previstos na legislação de cada Unidade Federada:
a) a indicação de não-incidência do imposto, por se tratar de saída de mercadoria
com destino ao exterior;
b) a indicação do local de onde sairão fisicamente as mercadorias;
c) os números das notas fiscais referidas na cláusula primeira, correspondentes às
saídas para formação do lote, no campo “Informações Complementares”.
(Redação original, efeitos até 31.08.19)
Parágrafo único. Na hipótese de ser insuficiente o campo a que se refere a alínea
“c” do inciso II desta cláusula, poderão os números de notas fiscais serem
Fl. 1658
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
21
indicados em relação anexa ao respectivo documento fiscal. (Redação original,
efeitos até 31.08.19) (destaquei)
O Convênio ICMS no 119, de 2019, e o Convênio ICMS no 169, de 2021, alteraram o
Convênio ICMS no 83, de 2006, contudo, tais alterações não estavam vigentes à época dos fatos
ora analisados.
O que a reprodução da norma acima visa demonstrar é que a remessa para
formação de lote de exportação é uma etapa da operação de venda mediante exportação, na
medida em que, após a efetiva exportação, o remetente deverá emitir nota fiscal de entrada de
retorno simbólico de mercadoria remetida para formação de lote e, em seguida, uma nota fiscal
de saída para o exterior.
Em outras palavras, se inicialmente há uma nota fiscal de saída de remessa para
formação de lote e, após a exportação, há uma nota fiscal de entrada de retorno simbólico,
verifica-se, de grosso modo, uma “neutralização” dos efeitos da operação remessa, que se
converterá definitivamente em venda mediante a emissão da nota fiscal de saída para o exterior.
Todo esse fluxo comprova, a meu ver, que a remessa para formação de lote se trata de uma etapa
exigida pela legislação para a exportação, configurando, portanto, operação de venda para efeitos
do art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de 2003.
Desta maneira, modifico, a partir deste voto, meu entendimento no sentido de ser
possível o desconto de crédito sobre as despesas com fretes na remessa para formação de lote de
exportação, uma vez que a mercadoria encontra-se já vendida, com destino a território
estrangeiro, apenas aguardando o embarque para exportação em recinto alfandegado,
enquadrando-se tal operação como venda, conforme disposto no art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de
2003, para a COFINS, estendendo-se ao PIS por força do art. 15, II, da mesma lei.
Com efeito, voto por reverter as glosas dos créditos sobre as despesas de “frete do
açúcar até o porto para formação de lotes” e de “frete do açúcar e do etanol até o terminal
ferroviário e para formação de lotes”.
2.2.2 CRÉDITOS DE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS INCORRETAMENTE ESCRITURADOS
O contribuinte informa que apresentou informações incorretas na EFD-
Contribuições, nos quais foram utilizados os códigos “1601 – transporte de pessoas, por qualquer
meio” e “8888 – serviços de transporte de funcionários” para os serviços de transporte de cana-
de-açúcar e entre os estabelecimentos produtores e os estabelecimentos industriais e para as
despesas com locação de equipamentos agrícolas. Para comprovar sua alegação, apresenta
planilhas (fls. 1294/1308), telas do Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica – CNPJ (fls. 1309/1310) e
contratos de prestação de serviços (fls. 1252/1269).
Defendo que os erros de preenchimento nos diversos registros e formulários das
declarações devem ser retificados para retratar de forma fidedigna a realidade, contudo, tais
erros, quando devidamente comprovados, não podem servir de fundamento para o cerceamento
Fl. 1659
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
22
de direitos assegurados em lei. Isso porque os equívocos no preenchimento de obrigações
acessórias não possuem o condão de inviabilizar o direito de crédito das contribuições,
especialmente quando a própria fiscalização, a partir de outros meios de prova fornecidos pelo
contribuinte, consegue obter as informações demandadas durante o procedimento de
investigação.
Já me manifestei, em diversas ocasiões, sobre a importância da escrituração no
campo/bloco correto da EFD-Contribuições, principalmente em relação aos créditos
extemporâneos, sobre os quais entendo que o pleiteante deva apresentar a apuração das
contribuições de períodos anteriores para verificação se tal crédito fora ou não utilizado. O
propósito não é a obrigação acessória em si mesma, mas que esta represente, de forma
verdadeira, os fatos. O que se quer impedir é o aproveitamento em duplicidade e não o
impedimento do crédito.
Pois bem.
A empresa VALDECIR OSORIO DA SILVA, de CNPJ no 13.244.275/0001-12, consta
como responsável pela locação de equipamentos agrícolas. Os equipamentos foram listados como
dois caminhões a serem utilizados em serviço de oficina volante e borracharia. Há um termo
aditivo que reajusta o valor mensal a ser pago e é válido para apenas um dos dois caminhões do
contrato original.
O inciso IV do art. 3o das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, prevê o
aproveitamento de crédito sobre “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa”. E o inciso II do art. 3o dos citados diplomas dispõe
sobre o crédito de “bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”.
Acontece que não se pode argumentar que a locação de veículos para serviços de
oficina volante e borracharia equiparam-se a locação de equipamentos agrícolas. Nesse sentido, a
locação de veículos não atende ao critério da essencialidade e relevância, pois esses critérios estão
reservados aos bens e serviços inseridos no conceito de insumo, previsto no art. 3o, II acima. Da
mesma maneira, não geram direito a crédito das contribuições as despesas com locação de
veículos, quando não restar comprovado que os veículos locados participem efetivamente do
processo produtivo.
Portanto, a despesa sobre os veículos locados junto à VALDECIR OSORIO DA SILVA
deve ter a glosa mantida, posto que a despesa não se insere no conceito de insumo, tampouco se
enquadra como máquina ou equipamento.
A empresa I. B. LOGÍSTICA & TRANSPORTE LTDA, de CNPJ no 10.687.862/0001-98,
consta como contratada para prestar os serviços de transporte de cana-de-açúcar entre os
estabelecimentos produtores do contribuinte até o seu estabelecimento industrial, localizado no
endereço indicado no contrato, na cidade de Frutal/MG.
Fl. 1660
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.766 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10650.721842/2018-35
23
Já a empresa SANDRO HENRIQUE DE CASTRO, de CNPJ no 05.549.577/0001-70,
figura como responsável pela locação de equipamentos agrícolas, que consta como sendo um
trator para coleta seletiva nas instalações do contribuinte.
Entendo que os dois casos enquadram-se efetivamente no art. 3o, II, das Leis nos
10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, por se tratar de serviços utilizados como insumos na
produção. Para eles, o contribuinte reconheceu o erro e apresentou os documentos que entende
necessários para assegurar seu direito. Portanto, evidenciado o erro, caberia, a meu ver, a
atribuição de multa por erro de preenchimento, mas não a glosa, que deriva da ausência de
direito.
Diante disso, reverto as glosas dos créditos decorrentes das despesas com os
serviços de transporte de cana-de-açúcar entre os estabelecimentos produtores do contribuinte
até o seu estabelecimento industrial, fornecidos por I. B. LOGÍSTICA & TRANSPORTE LTDA, e de
locação de equipamentos agrícolas, fornecidos por SANDRO HENRIQUE DE CASTRO, por se
enquadrarem no conceito de insumo.
3
CONCLUSÃO
Diante de todo o exposto, voto por rejeitar a preliminar de cerceamento do direito
de defesa e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para (1) reverter as glosas
dos créditos sobre as despesas de “frete do açúcar até o porto para formação de lotes” e de “frete
do açúcar e do etanol até o terminal ferroviário e para formação de lotes”; e (2) reverter as glosas
dos créditos decorrentes das despesas com os serviços de transporte de cana-de-açúcar entre os
estabelecimentos produtores do contribuinte até o seu estabelecimento industrial, fornecidos por
I. B. LOGÍSTICA & TRANSPORTE LTDA, e de locação de equipamentos agrícolas, fornecidos por
SANDRO HENRIQUE DE CASTRO, de modo que a autoridade administrativa restaure os valores dos
créditos do Pedido de Ressarcimento do contribuinte e proceda o cancelamento do lançamento,
efetuado por auto de infração, na medida dos efeitos desta decisão.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe

Fl. 1661
DF CARF MF
Original