Tribunal: CARF
Processo: 18470.726102/2013-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO HERMES SOARES CAMPOS
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-04-17
Data de publicação: 2024-07-16

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. CONHECIMENTO. PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando a matéria suscitada, ainda que de ordem pública, não foi tratada no acórdão recorrido, faltando-lhe o requisito do prequestionamento.
CONSÓRCIO CONSTITUÍDO NOS TERMOS DOS ARTS. 278 E 279 DA LEI No 6.404, DE 1976. DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA DAS DESPESAS. DEVER DE GUARDA DAS CONSORCIADAS.
No âmbito dos consórcios instituídos nos termos dos arts. 278 e 279 da Lei no 6.404, de 1976, cumpre a cada pessoa jurídica participante do consórcio apropriar suas receitas, custos e despesas incorridos, proporcionalmente à sua participação no empreendimento, devendo efetuar a escrituração segregada das operações relativas à sua participação no consórcio, em seus próprios livros contábeis, fiscais e auxiliares, mantendo a guarda dos livros obrigatórios, utilizados para registro das operações do consórcio e dos respectivos documentos fiscais comprovantes dos lançamentos neles efetuados.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18470.726102/2013-19
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9202-011.238 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
17 de abril de 2024
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL E

ONGC CAMPOS LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
PRESSUPOSTOS
DE
ADMISSIBILIDADE.
CONHECIMENTO.
PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando a matéria
suscitada, ainda que de ordem pública, não foi tratada no acórdão recorrido,
faltando-lhe o requisito do prequestionamento.
CONSÓRCIO CONSTITUÍDO NOS TERMOS DOS ARTS. 278 E 279 DA
LEI No 6.404, DE 1976. DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA DAS
DESPESAS. DEVER DE GUARDA DAS CONSORCIADAS.
No âmbito dos consórcios instituídos nos termos dos arts. 278 e 279 da Lei no
6.404, de 1976, cumpre a cada pessoa jurídica participante do consórcio
apropriar suas receitas, custos e despesas incorridos, proporcionalmente à sua
participação no empreendimento, devendo efetuar a escrituração segregada das
operações relativas à sua participação no consórcio, em seus próprios livros
contábeis, fiscais e auxiliares, mantendo a guarda dos livros obrigatórios,
utilizados para registro das operações do consórcio e dos respectivos
documentos fiscais comprovantes dos lançamentos neles efetuados.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional. Vencido o conselheiro Mário Hermes Soares Campos
(relator), que o conhecia. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Maurício
Nogueira Righetti. Acordam ainda, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial do
Contribuinte. Vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros e Fernanda Melo Leal, que
não conheciam. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda - Presidente
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18470.726102/2013-19
Fl. 4158
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

Mário Hermes Soares Campos – Relator
(documento assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti – Redator Designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mário Hermes Soares
Campos (relator), Maurício Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires
Cartaxo Gomes, Fernanda Melo Leal, Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de
Oliveira e Régis Xavier Holanda (Presidente).
Relatório
Tratam-se de Recursos Especiais, interpostos pela Fazenda Nacional e pelo sujeito
passivo, contra o Acórdão no 1301-004.027 (e.fls. 697/725) da 1a Turma Ordinária/ 3a Câmara/ 1a
Seção de Julgamento deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), que por
unanimidade de votos negou provimento ao recurso de ofício e, por maioria de votos, deu
provimento parcial ao recurso voluntário, relativos a lançamento de Imposto sobre a Renda das
Pessoas Jurídicas (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), referentes aos
anos-calendário de 2009, 2010 e 2011.
Consoante o “Termo de Constatação” de e.fls. 64/69, lavrado pela autoridade
fiscal lançadora, as infrações ocorreram no ano-calendário de 2009 e implicaram nas reduções
dos saldos de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL compensáveis em 2010 e 2011. O
lançamento original refere-se à apuração das seguintes irregularidades:
- “Exclusão Indevida de Valor do Lucro Líquido”; devido a apuração de excesso
de receita financeira;
- “Despesas Operacionais Indedutíveis”; decorrentes de outras despesas
operacionais contabilizadas e não comprovadas; e
- “Compensação Indevida de Prejuízos Fiscais e da Base Negativa da
Contribuição Social s/ o Lucro Líquido”; compensação indevida decorrente das irregularidades
apuradas nos itens anteriores.
A contribuinte apresentou a impugnação de e.fls. 127/156, onde alega, no que se
refere à irregularidade por excesso de receita financeira, que a fiscalização não teria comprovado
a opção da contribuinte pela apuração dos tributos pelo regime de competência, para o
reconhecimento de receitas e despesas decorrentes de variação cambial, em detrimento da
adoção do regime que entende regular, que pressupõe a realização da variação cambial quando
da liquidação da operação. Complementa que, ainda que houvesse tal opção pelo regime de
competência, eventual saldo positivo entre as receitas e despesas financeiras teria que ser
subtraído do total das despesas operacionais registradas no ano de 2009, antes de compor o lucro
líquido daquele exercício. Tratando da irregularidade decorrente da glosa de despesas não
comprovadas, juntamente com a impugnação a autuada anexa documentos, que afirma
comprovarem a realização de todas as despesas pré-operacionais escrituradas e que foram objeto
de glosa pela fiscalização, não podendo assim prosperarem tais glosas; apresentando ainda os
seguintes argumentos:
(...)
III.C. DA COMPROVAÇÃO DAS DESPESAS INCORRIDAS NA FASE PRÉ-
OPERACIONAL
Fl. 4159
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

(...)
Da análise do trecho do Termo de Constatação reproduzido acima, constata-se que a
fiscalização não teceu qualquer questionamento quanto à natureza despesas
operacionais relacionadas aos gastos relativos a poços secos, posteriormente
transferidos como despesas com poços exploratórios incorridas no ano-calendário 2009.
Questionou tão-somente a ausência da comprovação documental correspondente.
É o que se depreende do seguinte trecho, extraído do Termo de Constatação do Auto de
Infração: "(...) restou caracterizada a irregularidade de tais gastos/custos, uma vez que
não houve a efetiva comprovação documental dos correspondentes registros contábeis
(...)". Vale observar que, quanto à natureza dessas despesas, essas são sem dúvida
despesas operacionais, por se enquadrarem no conceito prescrito no artigo 299, do
RIR/99.
Embora a fiscalização justifique o lançamento tributário no suposto descumprimento do
previsto nas Instruções Normativas RFB 834/2008 e 917/2009, nomeadamente quanto à
obrigação da Impugnante em ter em sua posse a documentação referente aos
lançamentos indicados nos registros do consórcio, tal obrigação não recaía sobre todas
as consorciadas à época de ocorrência dos fatos geradores.
Nesse ponto, importante notar que somente com a edição da Instrução Normativa n°
1.199/2011, é que a Administração Publica Tributária previu expressamente a obrigação
de guarda de todos os documentos por parte não só de uma das empresas consorciadas,
mas sim por todas. É o que se depreende do comparativo das redações das mencionadas
normas, abaixo:
(...)
Ou seja, a previsão quanto à guarda dos documentos comprobatórios por parte da
líder ou empresa consorciada indicada, bem como por todas as demais
consorciadas somente foi instituído na redação da IN 1.199 publicada no final de
2011. Quando dos fatos ocorridos, isto é, nas competências dos meses de maio,
junho, julho, agosto e setembro do ano de 2009, não havia previsão legal para que
a consorciada líder e também cada uma das demais consorciadas promovessem em
conjunto a guarda dos documentos que suportaram os lançamentos fiscais.
Apesar de que a guarda dos documentos, em 2009, coubesse apenas à líder e não à líder
e a todas as demais consorciadas (como dispõe a redação a partir de 2011), as Notas
Fiscais que se encontram em posse da Petrobras, não se revelam exclusivamente como
único meio de prova admitido.
A esse respeito, nota-se inclusive que nenhuma legislação estadual ou municipal que
verse sobre a emissão de notas fiscais para circulação de mercadorias ou prestação de
serviços prevê a emissão de tantas vias quantos forem os consorciados. Em todos os
casos, somente o adquirente dos bens ou o tomador do serviço recebe a única via
original endereçada ao destinatário final e, ainda assim, somente nos casos de
contratação local, pois os fornecedores/prestadores localizados no exterior, não emitem
Notas Fiscais. Nos casos de consórcios de empresas, a via das notas fiscais destinada ao
adquirente ou tomador se encontra sempre com a empresa líder/operadora, o que não
impede que as despesas das demais consorciadas sejam comprovadas – como
evidentemente foram - por outros documentos hábeis e inerentes à atividade e suas
especificidades.
É de se observar a prática reiterada da indústria de exploração e produção de petróleo e
gás natural (E&P), especialmente no que se relaciona ao modelo de investimento, que é
realizado através de um consórcio de empresas para suportar os altos custos e elevados
riscos inerentes à atividade.
O mercado de E&P adota internacionalmente métodos de controle das despesas que são
incorridas pela consorciada líder e operadora através de Billing Statements (relatórios
de despesas) com o controle do avanço dos custos incorridos nas campanhas de
perfuração de novos poços. Nesse sentido, os Billing Statements (doc. 03), já
apresentados pela Impugnante durante a fiscalização, comprovam a parcela por ela
Fl. 4160
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

incorrida no total das despesas incorridas pelo consórcio para o poço 01 (Araçagi) do
bloco BM-BAR-1.
No entanto, mesmo não tendo o dever de guarda dos documentos relativos aos
lançamentos realizados pelo consórcio, a Impugnante apresenta a documentação
comprobatória das despesas correspondentes. Tais despesas se relacionam à contratação
dos serviços de Afretamento de Sondas, Unidades e Brocas de perfuração, contratação
de serviços de revestimento e equipamento de poço, contratação de serviços de apoio
marítimo e logístico, entre outros. São evidentemente despesas dedutíveis, diretamente
relacionadas à atividade da Impugnante.
(...)
Os documentos relacionados a cada um dos serviços acima se encontram anexados a
presente defesa (ANEXO I), de modo a não deixar dúvidas de sua efetiva ocorrência.
Para cada fornecedor, é apresentada a listagem pormenorizada dos respectivos
documentos.
Dessa forma, apresentados os devidos esclarecimentos e a documentação relativa a
essas despesas, é imperiosa a sua manutenção e dedutibilidade, haja vista que a própria
fiscalização não questionou sequer a natureza dos gastos efetuados, tendo tão-somente
atacado a sua dedutibilidade em razão da sua falta da documentação de suporte.
Como se não bastasse o exposto acima, é imperioso salientar que o presente auto de
infração encontra-se maculado pela inobservância do principio da busca pela verdade
material, conforme se verá mais adiante.
(...)
Antes de submeter a impugnação a julgamento, à vista dos argumentos de defesa
da contribuinte, entendeu a autoridade julgadora de piso pela conversão dos autos em diligência,
conforme o despacho de e.fls. 2714/2716, onde destaco:
(...)
Quanto à exclusão do excesso de receita financeira, a impugnante afirma que, como esta
receita decorre de variação cambial ativa e a fiscalização não comprovou que optou pelo
regime de competência para oferecimento à tributação desta receita (§§ 1o e 2o do artigo
30 da Medida Provisória no 2.15835/2001), deve prevalecer a regra geral de tributação
segundo o regime de caixa, conforme previsto no caput do artigo 30 da MP no
2.15835/2001:
(...)
Adicionalmente ainda afirma que o excesso de receitas financeiras das empresas em
atividades pré-operacionais para fim de oferecimento à tributação deve ser verificado
primeiramente em relação às despesas financeiras, mas caso remanesça saldo positivo,
este deve ser diminuído do total das despesas pré-operacionais registradas, para somente
então eventual excesso compor o lucro líquido do exercício, conforme estabelece a
Solução de Divergência no 32, de 21 de julho de 2008, citada pela própria fiscalização
no Termo de Constatação, e Soluções de Consulta e Acórdãos do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) invocados.
Em relação à glosa de despesas operacionais não comprovadas, a autuada apresenta
documentos que, segundo afirma, representam comprovação de amostragem relevante
das despesas incorridas pelo consórcio do qual participou em 25%. Afirma também que
o Billing Statement é documento comumente utilizado nas boas práticas da indústria de
óleo e gás e é hábil à comprovação das despesas do consórcio e respectivas cobranças
entre operadora (no caso, a empresa líder) e as demais consorciadas (no caso, a
autuada). Desta forma, solicita a realização de diligência diretamente na empresa líder
do consórcio, porque, no seu entender, esta tem a obrigação de guarda dos documentos
e, portanto, deve ser intimada a apresentar os comprovantes que fundamentam as
despesas glosadas pela fiscalização.
Fl. 4161
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

A responsabilidade de guarda dos comprovantes dos registros das operações de
consórcio estava, à época dos fatos geradores ora discutidos (ano-calendário 2009),
disciplinada pelo § 5o do artigo 3o da Instrução Normativa do Secretário da Receita
Federal do Brasil (IN/RFB) no 834, de 26 de março de 2008, com a redação dada pela
IN/RFB no 917, de 09 de fevereiro de 2009:
§ 5o Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal utilizados para
registro das operações do consórcio e os comprovantes dos lançamentos neles
efetuados deverão ser conservados pelas empresas consorciadas até que ocorra
a prescrição dos créditos tributários decorrentes de tais operações.
Observa-se claramente que todas as empresas consorciadas têm a obrigação de
conservação dos documentos comprobatórios relativos às atividades desenvolvidas pelo
consórcio, não podendo, desta forma, a autuada se eximir da obrigação de apresentar os
comprovantes à autoridade fiscal, exceto se demonstrar que solicitou determinado
documento que somente se encontra em poder da empresa líder e esta não o forneceu.
Quanto ao Billing Statement, ainda que este tenha força probante nas relações entre as
empresas consorciadas no setor de óleo e gás, este documento, por si só, não é hábil a
comprovar os lançamentos feitos na escrituração comercial e fiscal utilizados para
registro das operações do consórcio, que, em relação às despesas, devem comumente
estar embasados em documentos emitidos por terceiros fornecedores dos bens,
mercadorias, insumos e/ou serviços, utilizados, consumidos e/ou adquiridos pelo
consórcio.
Diante do exposto, devolva-se o presente processo à unidade de origem para que a
autoridade lançadora:
1) verifique se a contribuinte optou pela consideração das variações monetárias na
determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, segundo o regime de competência,
no ano-calendário de 2009;
2) verifique, na hipótese de a autuada não ter realizado a opção descrita no item
anterior, se houve e em que valor, liquidação em 2009 das operações ensejadoras da
variação cambial ativa auferida em 2009;
3) verifique se os documentos apresentados pela impugnante, bem como outros
eventualmente apresentados durante a diligência, são hábeis e idôneos a comprovar as
despesas operacionais glosadas por falta de comprovação; e
4) verifique qual é o total das despesas pré-operacionais registradas, além das despesas
financeiras, hábil a justificar a exclusão das receitas financeiras do lucro líquido para
fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, nos termos da Solução de
Divergência no 32, de 21/07/2008.
(...)
Em atendimento à solicitação de diligência, foram prestadas pela fiscalização as
Informações Fiscais de e.fls. 2806 e 2823/2827. Instada a se manifestar quanto ao resultado da
diligência, a contribuinte apresentou o expediente de e.fls. 2834/2841, onde ratifica os termos da
impugnação e reitera solicitação de intimação da empresa Petrobrás S.A. (empresa líder do
consórcio), para que apresente os originais dos documentos solicitados: “...em razão de ser a
única com meios para tal diante de sua condição de operadora do bloco e líder do consórcio.”
Retornados os autos à Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
São Paulo/SP (DRJ/SPO). a impugnação foi julgada parcialmente procedente, conforme decisão
de e.fls. 2853/2876. Entendeu a DRJ pela exclusão da infração relativa à “Exclusão Indevida de
Valor do Lucro Líquido”; e pelo reconhecimento de parte das despesas declaradas que se
entendeu devidamente comprovadas com a documentação juntada à impugnação, conforme
proposta pela fiscalização na “Informação Fiscal”; e por consequência, redução dos valores
relativos a excesso de compensação de prejuízo fiscal e de base negativa da CSLL. Foi
apresentado recurso de ofício relativamente à parte desonerada.
Fl. 4162
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

Inconformada com a decisão da DRJ/SPO, na parte em que foi vencida, a autuada
apresentou o recurso voluntário de e.fls. 2901/2930, onde: a) reitera todos os argumentos de
defesa, no que concerne à parte não provida de sua impugnação.; b) aponta supostas máculas na
diligência fiscal realizada por determinação da DRJ; c) pleiteia, invocando o princípio da
verdade material, a realização de novo procedimento de diligência, para que sejam analisados
todos os documentos comprobatórios apresentados pela recorrente, assim como, seja intimada a
Petrobrás S.A. para apresentação de documentos; d) requer que seja aceita nova documentação
acostada aos autos juntamente com a peça recursal, referente às despesas incorridas pelo
Consórcio (no montante de R$ 53.421.544,92), para que a respectiva parcela apropriada pela
Recorrente reste comprovada e, por consequência, considerada sua dedutibilidade. Aduz ainda a
recorrente, a ocorrência de adoção de premissa equivocada quanto à sua participação nas
despesas do consórcio, uma vez que: “...embora detentora de 25% do Consórcio, a contribuição
com recursos financeiros realizada pela Recorrente para fins de custeio de despesas não estava
limitada ao seu percentual de participação.” Apresenta tabelas e cópia de acordo firmado, com
tradução juramentada, onde entende comprovada sua alegação de que teria arcado com despesas
em proporção superior à sua participação no consórcio, requerendo ao final, a total
improcedência das autuações.
Incluído em pauta de julgamento do dia 20/07/2017, resolveram os membros da 1a
Turma Ordinária / 3a Câmara da 1a Seção de Julgamento, por nova conversão dos autos em
diligência, nos termos da Resolução no 1301-000.424 (e.fls. 3724/3741, para: a) por unanimidade
de votos: “...análise de documentos anexados em impugnação e não analisados na diligência
determinada pela DRJ...”; e, b) por maioria de votos “...determinar a realização de diligência
em maior extensão a fim de sejam analisados também os documentos anexados em sede de
recurso voluntário...”.
Cumprindo a diligência solicitada na Resolução no 1301-000.424, foi elaborada a
“Informação Fiscal” de efl.s 3750/3754 e uma vez cientificada, a contribuinte apresentou a
manifestação de e.fls. 3762/3772.
Retornados os autos a este Conselho, acordaram os membros da 1a Turma
Ordinária / 3a Câmara da 1a Seção de Julgamento: (i) por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso de ofício; e (ii) por maioria de votos, em dar provimento parcial ao
recurso voluntário para restabelecer a dedução das seguintes despesas: (a) as comprovadas em
diligência; (b) as comprovadas mediante recibo, exceto em relação àqueles que dizem respeito a
pagamentos a Brasco Offshore; (c) reconhecer os 37,06% como o percentual de participação da
autuada no total de despesas do consórcio (conforme a "cláusula de carrego"). Mantido assim,
parcialmente o crédito tributário lançado, conforme o Acórdão 1301-004.027 (e.fls. 3783/3801),
ora recorrido, que apresenta a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
CUSTOS/DESPESAS. COMPROVAÇÃO.
Computam-se na apuração do resultado do exercício os custos que, além de guardarem
conexão com a atividade explorada e com a manutenção da fonte de receita, forem
comprovados por meio de documentos hábeis e idôneos.
CONSÓRCIO CONSTITUÍDOS NOS TERMOS DOS ARTS. 278 E 279 DA LEI
No 6.404, DE 15 DE DEZEMBRO DE 1976. DOCUMENTAÇÃO DAS DESPESAS.
GUARDA.
Fl. 4163
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

No âmbito dos consórcios instituídos nos termos dos arts. 278 e 279 da Lei no 6.404, de
15 de dezembro de 1976, cumpre a todos os então consorciados a guarda da
documentação de suporte à comprovação das despesas incorridas.
DESPESAS
FINANCEIRAS
DA
EMPRESA
EM
ATIVIDADE

PRÉ-
OPERACIONAL
Não tendo sido comprovado nos autos que a recorrente teria optado pelo
reconhecimento das variações cambiais no regime de competência, a tributação deve ser
realizada conforme disposto no art. 30 da MP no 2.158-35, de 24/08/01, entretanto, este
não foi o procedimento adotado pela fiscalização que considerou indevida a totalidade
das exclusões de receitas financeiras no LALUR.
Ademais, considerando que a recorrente encontrava-se em fase pré-operacional, bem
assim, que as despesas financeiras registradas são superiores à variação cambial ativa
realizada no ano-calendário de 2009, inexiste saldo credor a ser adicionado ao lucro
líquido, sendo portanto, improcedente a presente infração.
CSLL. LANÇAMENTO REFLEXO.
Aplica-se a mesma solução dada ao litígio principal, IRPJ, em razão do lançamento
estar apoiado nos mesmos elementos de convicção.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento
ao recurso de ofício; e (ii) por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso
voluntário para restabelecer a dedução das seguintes despesas: (a) as comprovadas em
diligência; (b) as comprovadas mediante recibo, exceto em relação àqueles que dizem
respeito a pagamentos a Brasco Offshore; (c) referentes à participação de 37,06%
("cláusula de carrego"). Vencidos os Conselheiros Carlos Augusto Daniel Neto, Amélia
Wakako Morishita Yamamoto e Bianca Felícia Rothschild que votaram por lhe
dar provimento integral. O Conselheiro Nelso Kichel votou por dar provimento em
menor extensão, votando por manter a glosa de despesas comprovadas mediante recibo.
Nos termos do Art. 58, §5o, do Anexo II do RICARF, os Conselheiros Marcelo José
de Macedo e Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça não votaram nesse julgamento
em razão de os Conselheiros Carlos Augusto Daniel Neto e Amélia Wakako
Morishita Yamamoto já terem proferido seus votos na reunião anterior.
Foram apresentados Embargos pela Procuradoria da Fazenda Nacional (PFN),
petição de e.fls. 3804/3808.
Rejeitados os embargos, conforme o “Despacho de Admissibilidade de
Embargos” de e.fls. 3812/3818, a Fazenda Nacional interpôs o Recurso Especial de e.fls.
3821/3830, onde argui divergência interpretativa com relação: a) à preclusão do direito de juntar
documentos quando o sujeito passivo não apresentar uma das justificativas legais para tanto, uma
vez que a instrução processual é concentrada na fase da impugnação; e b) ilicitude de valer-se o
julgador de diligências e perícias para, por vias indiretas, suprir o ônus probatório que caberia à
parte.
Por meio do “Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial” de efls.
3832/3838 foi dado seguimento ao recurso da Fazenda Nacional, sendo admitida a rediscussão
da matéria atinente à: preclusão do direito de juntar documentos quando o sujeito passivo
não apresentar uma das justificativas legais para tanto, uma vez que a instrução processual
é concentrada na fase da impugnação. Acatado como paradigma somente o Acórdão 9101-
002.890, que apresenta a seguinte ementa:
Acórdão 9101-002,890:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Fl. 4164
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

Ano-calendário: 2008, 2009
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA.
Para que um colegiado tenha interpretado a legislação de forma divergente de outro, é
necessário que ambos tenham analisado fatos semelhantes. Se há peculiaridades em um
caso concreto, que motivaram o colegiado a adotar determinado posicionamento, e essa
peculiaridade não ocorre nos casos trazidos como paradigma, não se pode dizer que há
divergência de entendimento apta para se admitir recurso especial.
PRECLUSÃO DE INSTÂNCIA.
Ressalvados os casos expressos no art. 16, §4o, do Decreto no 70.235, de 1972, não se
pode admitir a prova trazida após a impugnação.
Advoga a Fazenda Nacional, quanto à matéria em que admitido seu recurso, que a
interessada deveria ter comprovado a sua pretensão desde o início do procedimento, devendo ser
reformada a decisão recorrida, vez que proferida com base em documentação juntada a destempo
e de modo injustificado. Reproduzindo os §§ 4o e § 5o, do art. 16, do Decreto no 70.235, de 1972,
pontua que nenhum dos motivos excepcionais previstos nas alíneas do citado § 4o teria sido
invocado para efeito de se justificar a aceitação de juntada de documento após a fase
impugnatória inicial, de forma que, verificada a preclusão, seria incabível a juntada posterior de
documentos e tampouco a análise de tais documentos para fins de exoneração do crédito
tributário. Pontua que o princípio da verdade real: “...caminha ao lado do devido processo legal,
o qual incluiu o devido julgamento da causa por todas as instâncias administrativas.” Assim, a
verdade real não pode ser invocada como socorro para admitir que o processo sofra inversão na
ordem lógica de seus atos, o que tolheria a competência das autoridades administrativas de
julgamento e ademais: “Não há nenhum princípio que seja absoluto, e o princípio da verdade
real não pode aniquilar os demais princípios processuais. A sua aplicação foi devidamente
regulada pela lei, e deve ser observada, sob pena de esse princípio aniquilar outro, o do devido
processo.” Destaca ainda a Fazenda Nacional, que ao iniciar a apreciação do Recurso
Voluntário, a Turma Ordinária converteu o julgamento em diligência, para que fosse concedida,
à contribuinte, mais uma oportunidade de provar sua pretensão, contudo: “...,a e. Turma, no
Acórdão no 1301-004.027, não se manifestou sobre o afastamento do art. 333 do CPC (art. 373
do CPC/2015)/72. Verifica-se, portanto, que houve violação ao disposto nos §§ 4o e § 5o do art.
16 do Decreto no 70.235/72:...” Baseada em tais fundamentos, pleiteia a reforma, nesse ponto,
da decisão recorrida, por considerar que proferida com base em documentação juntada a
destempo e de modo injustificado.
O sujeito passivo apresentou as contrarrazões ao Recurso Especial da PFN (e.fls.
3918-3928), onde principia sustentando ausência de similitude fática e da própria divergência
jurisprudencial. Afirma que a decisão do acórdão paradigma teria sido proferida em uma
situação peculiar, qual seja, apresentação de documentos, que já estavam em posse da
contribuinte desde o curso do procedimento fiscal, sendo que tal circunstância fática teria sido
fundamental para a conclusão do paradigma no sentido da ocorrência da preclusão. Entende que
situação totalmente diferente teria ocorrido no presente processo, em que a Turma de origem
teria se baseado em outra circunstância fática, também fundamental para a conclusão atingida,
para acolher os documentos juntados com o Recurso Voluntário (e não no dia do julgamento),
qual seja, que a Recorrida não teve anterior acesso aos referidos documentos, sendo esse o
motivo pelo qual o Colegiado de origem teria concluído pelo acolhimento dos documentos.
Alega assim, tratar-se de situações totalmente distintas, posto que o reconhecimento da preclusão
no paradigma teria decorrido da análise daquele caso específico, em que restou verificado que os
documentos já estavam em poder da contribuinte desde a impugnação e foram juntados aos autos
apenas por ocasião da sustentação oral no dia do julgamento no CARF; situação que considera
Fl. 4165
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

diversa da ora sob análise. Complementa que: “Além disso, a apontada circunstância fática que
levou a Turma de origem a concluir pela aceitação dos documentos (o fato de não estarem até
então em posse da Recorrida) evidencia, em verdade, que o presente caso se insere no disposto
na alínea “a” do § 4o do artigo 16 do Decreto no 70.235/723, uma vez que restou “demonstrada
a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior. Afirma assim, que
a aceitação dos documentos trazidos com o Recurso Voluntário foi uma medida que se fez
necessária, pois teria restado amplamente demonstrada a impossibilidade de apresentá-los em
momento anterior, por estarem sob a guarda da empresa líder do consórcio (Petrobras). Portanto,
teria, desde o início da fiscalização, demonstrado que a documentação em questão não estava em
seu poder e envidou todos os esforços possíveis para obtê-la, inclusive solicitando o auxílio das
autoridades fiscais mediante a expedição de intimação à Petrobras. Sendo assim, ainda segundo a
autuada, plenamente justificável a apresentação de parte da documentação apenas com o Recurso
Voluntário, uma vez demonstrada que tal parte somente teria sido obtida após a decisão de
primeira instância, impondo-se a manutenção do v. acórdão recorrido que se encontra alinhado
não apenas ao comando do artigo 16, §4o, alínea “a” do Decreto no 70.235/1972, mas também à
própria jurisprudência desta Câmara Superior, segundo julgados que cita (acórdãos 9101-
003.953 e 9101-002.781).
Foram também apresentados pela contribuinte Embargos de Declaração (e.fls.
3849/3859), tendo sido rejeitados conforme o “Despacho de Admissibilidade de Embargos” de
e.fls. 3963/3966.
Após ciência da decisão que não acolheu os seus embargos, o sujeito passivo
apresentou o Recurso Especial de e.fls. 3983/4004, onde suscita divergência jurisprudencial
quanto aos seguintes temas: a) Validade dos Billing Statements emitidos pela empresa líder do
consórcio (Petrobras) como elementos de prova das despesas incorridas pela autuada e; b)
validade das Notas de Débito e Relatórios de Reembolso para comprovação das despesas
incorridas junto a empresa Brasco Offshore.
Em “Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial” datado de 05/10/2020
(e.fls. 4075/4085) a então Presidente da 3a Câmara / 1a Seção de Julgamento deu seguimento
parcial ao Recurso Especial da contribuinte, admitindo a rediscussão da matéria: “validade dos
Billing Statements emitidos pela empresa líder do consórcio (Petrobras) como elementos de
prova das despesas incorridas pela Recorrente”, acatando como paradigma o Acórdão 1401-
002.112. O sujeito passivo apresentou Agravo (e.fls. 4094/4102) da decisão que não admitiu o
seguimento da segunda matéria objeto de seu recurso especial, entretanto, por meio do Despacho
de e.fls. 4113/4122 foi rejeitado o agravo, prevalecendo assim, o seguimento apenas parcial de
seu recurso especial. O acórdão paradigma apresenta a seguinte ementa:
Acórdão 1401-002.112
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2008
GLOSA DE DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO. APLICAÇÃO DO PERCENTUAL
MÍNIMO SOBRE O MATERIAL ADQUIRIDO COMPROVADO. VALOR
SUPERIOR AO DEDUZIDO. IMPROCEDÊNCIA.
Comprovando-se que da aplicação do percentual mínimo de depreciação sobre os
materiais cuja aquisição restou devidamente comprovada, resultou em despesas em
valor superior à deduzida pela recorrente, improcede a glosa realizada.
GLOSA DE CUSTOS. EXISTÊNCIA DE DOCUMENTOS COMPROBATÓRIOS.
Fl. 4166
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

Os JIB (Joint Interest Billing) são relatórios oficiais amplamente utilizados na indústria
do petróleo e gás, constituindo o documento por meio do qual todos os não operadores
que atuam em consórcio com a Petrobrás fundamentam seus registros contábeis e
fiscais (fl. 496, § 3.15).
De acordo com o art. 845, § 1°, do RIR/99, os esclarecimentos e relatórios só poderiam
ser desconsiderados caso contivessem indícios veementes de falsidade ou inexatidão
(fl. 497, § 3.20).
Nos termos do § 2o do art. 3o da IN RFB 834/2008, é a Petrobras, na qualidade de
empresa líder, que mantém o registro próprio das operações do consórcio. E, em
atendimento ao § 5o desse mesmo dispositivo, emite os "comprovantes dos lançamentos
efetuados", que são os JIB (fl. 495, § 3.13).
No presente caso, diante de inexistência de dúvidas quanto á exatidão dos relatórios
apresentados, e da comprovada dificuldade e onerosidade de se obter os documentos
exigidos pelo Fisco, deveria a fiscalização buscar junto à líder do consórcio tal
comprovação, sob pena de cerceamento do direito de defesa do contribuinte.
Ademais, glosar de todas as despesas e custos comprovadamente incorridos, afronta a
própria sistemática do lucro real. É absolutamente inconcebível sustentar que o
Interessado não incorreu em qualquer custo ou despesa, ainda mais na atividade
desenvolvida pela Recorrente.
Em seu Recurso Especial (e.fls. 3983/4004), no que se refere à matéria admitida,
pleiteia a contribuinte o reconhecimento da valor probatório dos documentos intitulados “Billing
Statements”, para efeito de comprovação de parte das despesas glosadas pela fiscalização e cuja
glosa foi mantida na decisão recorrida. Aduz tratar-se de documentos amplamente utilizados na
indústria do petróleo e gás e que servem para a comprovação das despesas incorridas por cada
empresa consorciada, estando totalmente em linha com o disposto no artigo 3o da Instrução
Normativa (IN) RFB no 834, de 2008, com redação dada pela IN RFB no 917, de 2009, sobretudo
de seu do § 5o e complementa que:
(...)
48. Como se observa do comando normativo acima transcrito, cabe à empresa líder a
obrigação de realizar os registros contábeis de todas as operações do consórcio (§ 3o),
ao passo que as demais consorciadas são obrigadas a efetuar a escrituração das
operações relativas apenas à sua participação no consórcio (§ 4o).
49. Exatamente em virtude dessa divisão de responsabilidades que deve ser interpretado
o comando previsto no § 5o, e não de forma independente e solitária. Segundo o referido
dispositivo, os comprovantes dos lançamentos realizados pelas empresas consorciadas
em função das operações do consórcio devem ser por elas guardados. Os lançamentos
realizados pelas empresas consorciadas, por sua vez, são aqueles relativos à sua
participação no consórcio e não aqueles relativos à operação do consórcio como um
todo (responsabilidade essa reservada à empresa-líder).
50. Dessas afirmações, que decorrem de expressa previsão normativa, depreende-se, por
raciocínio lógico, que as consorciadas estariam obrigadas a manter comprovantes
apenas dos lançamentos por ela realizados em função do consórcio, e não dos
lançamentos realizados pela empresa-líder em função do total de operações do
consórcio.
51. Pois bem, as despesas reconhecidas pela Recorrente em função de sua participação
no Consórcio têm como base os Billing Statements preparados pela Petrobras, que
apresentam um controle dos custos relativos às operações do Consórcio.
52. Note-se que, como de praxe no mercado de E&P, no Consórcio firmado entre a
Recorrente e a Petrobras, as notas fiscais, faturas e recibos eram emitidos pelos
fornecedores e prestadores com endereçamento à Petrobras, que, tendo em vista sua
condição de Operadora e empresa-líder, com base nos dispositivos acima aduzidos, era
Fl. 4167
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

a real responsável tanto pela escrituração do total de operações do consórcio, quanto
pela guarda desses documentos.
53. Ademais, note-se inclusive que nenhuma legislação estadual ou municipal que verse
sobre a emissão de notas fiscais para circulação de mercadorias ou prestação de serviços
prevê a emissão de tantas vias quantos forem os consorciados. Em todos os casos,
somente o adquirente dos bens ou o tomador do serviço é quem recebe a única via
original endereçada ao destinatário final e, ainda assim, somente nos casos de
contratação local, pois os fornecedores/prestadores localizados no exterior não emitem
Notas Fiscais.
54. Em outras palavras, os Billing Statements eram para a Recorrente o mesmo que as
faturas, notas fiscais e recibos são para a Petrobras - cada documento comprovando os
lançamentos em seu respectivo nível: os Billings Statements comprovam as despesas
realizadas pela Recorrente enquanto participante do consórcio; ao passo que as faturas,
notas fiscais e recibos comprovam as despesas escrituradas pela Petrobras enquanto
Operadora e líder do Consórcio
55. A apontada situação foi muito bem analisada pelo primeiro paradigma (no 1301-
004.027) que, inclusive, reconheceu a dificuldade enfrentada pela consorciada na
obtenção da documentação solicitada pela fiscalização (dificuldade esta também
existente na espécie) e concluiu que os relatórios oficiais emitidos pela empresa líder
(Billing Statements ou Joint Interest Billing) somente poderiam ser rejeitados caso
houvesse dúvidas com relação a veracidade das informações nele contidas, o que
igualmente não há no presente caso.
56. É importante ressaltar que a Recorrente desde a fiscalização solicitou que os Ilustres
Fiscais intimassem a empresa líder (Petrobras) em caso de dúvidas, solicitação que
nunca foi acatada, limitando-se as autoridades a promover a glosa de despesas legítimas,
necessárias e efetivamente incorridas pela Recorrente, em total afronta a própria
sistemática do Lucro Real.
(...)
Com base em tais considerações, requer a contribuinte o conhecimento e
provimento de seu Recurso, reconhecendo-se a validade dos “ Billing Statements”, emitidos pela
empresa líder do consórcio (Petrobrás), como elementos de prova das despesas por ela (autuada)
incorridas.
Foram apresentadas pela PFN contrarrazões ao Recurso Especial da contribuinte
(e.fls. 4152/4154), onde pugna pelo não conhecimento, sob argumento de que a recorrente não
busca a uniformização de teses jurídicas (fundamento do instrumento recursal), mas sim, o
revolvimento do conjunto fático-probatório. Entende que a decisão recorrida teria deixado claro
que o contribuinte não se desincumbiu de seu ônus probatório e portanto, o Recurso Especial não
deveria ser conhecido, vez que não pode ser utilizado para a rediscussão do conjunto fático-
probatório. Após sustentar o não conhecimento do recurso, passa a Fazenda Nacional a defender
a improcedência das alegações da recorrente, reproduzindo os seguintes trechos da decisão
recorrida:
(...)
Ainda com relação ao tópico acerca da capacidade comprobatória dos documentos
apresentados, a recorrente volta a afirmar que não teria obrigação de guarda das notas
fiscais, faturas e recibos referentes a todas operações realizadas pelo consórcio, e sim
manter comprovantes apenas dos lançamentos por ela realizados em função do
consórcio. Assim, para a recorrente, os "billing statements" (controle dos custos
relativos às operações do consórcio) fornecidos pela empresa líder, deveriam ser aceitos
como comprovantes de despesa incorrida. Sustenta ainda que nos consórcios firmados
na indústria de exploração e produção de petróleo e gás natural, é comum que a
operadora, no caso a Petrobrás, realize a estimativa de todos custos necessários às
Fl. 4168
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

operações e repasse às consorciadas os pedidos de adiantamentos de fundos (cash calls)
para fazer face aos custos de exploração. Com base nesses pedidos, as consorciadas
realizam os aportes e a operadora emite os Relatórios de Custos (billing statements)
discriminando a utilização desses recursos.
Acolho parcialmente essas alegações.
(...).
Analisando os documentos listados no "anexo único" da manifestação do contribuinte
sobre o resultado da diligência, verifica-se, de fato, inexistir entre eles notas fiscais ou
invoice, e por isso, em regra, não devem ser aceitos. Ora, faturas, relatórios de medição,
etc., são documentos que devem lastrear ou dar suporte a emissão de nota fiscal de
prestação de serviços (ou invoice), não se prestando, por si só, para comprovação de
despesas que serão transportadas para a base de cálculo do cálculo do IRPJ/CSLL.
(...)
Com referência aos documentos denominados billing statements, penso que os
relatórios apresentados e produzidos pela própria operadora não possuem força
probatória, produzindo efeitos apenas nas relações entre as empresas integrantes
do consórcio, não sendo, portanto, hábeis a comprovar as despesas escrituradas
pela recorrente em seus livros comerciais e fiscais. A comprovação das despesas
devem ser, necessariamente, emitidos por terceiros prestadores de serviços ou
fornecedores de mercadorias, o que não é o caso de tais documentos”. (Destacou-se)
(...)
Requer assim a Fazenda Nacional, primeiramente pelo não conhecimento do
recurso da contribuinte e, caso ultrapassada tal fase, pelo seu não provimento.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, Relator.
A) Recurso Especial da Fazenda Nacional
A.1) Recurso Especial da Fazenda Nacional - Admissibilidade
Nos termos do “Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial” de efls.
3832/3838, foi considerado tempestivo e dado seguimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional, sendo admitida a rediscussão da matéria: “preclusão do direito de juntar
documentos quando o sujeito passivo não apresentar uma das justificativas legais para
tanto, uma vez que a instrução processual é concentrada na fase da impugnação”, sendo
acatado como paradigma o Acórdão 9101-002.890, que apresenta a seguinte ementa:
Acórdão 9101-002,890:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA.
Para que um colegiado tenha interpretado a legislação de forma divergente de outro, é
necessário que ambos tenham analisado fatos semelhantes. Se há peculiaridades em um
caso concreto, que motivaram o colegiado a adotar determinado posicionamento, e essa
peculiaridade não ocorre nos casos trazidos como paradigma, não se pode dizer que há
divergência de entendimento apta para se admitir recurso especial.
PRECLUSÃO DE INSTÂNCIA.
Fl. 4169
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

Ressalvados os casos expressos no art. 16, §4o, do Decreto no 70.235, de 1972, não se
pode admitir a prova trazida após a impugnação.
Defende o sujeito passivo, nas contrarrazões, ausência de similitude fática e da
própria divergência jurisprudencial, sob argumento de que a decisão do acórdão paradigma teria
sido proferida em uma situação peculiar, por se tratar de apresentação de documentos que já
estavam em posse da contribuinte desde o curso do procedimento fiscal. Sustenta assim, que na
decisão recorrida a Turma teria se baseado em outra circunstância fática, para acolher os
documentos juntados com o Recurso Voluntário (e não no dia do julgamento), qual seja, que a
Recorrida não teve anterior acesso aos referidos documentos. Desta forma: “...a apontada
circunstância fática que levou a Turma de origem a concluir pela aceitação dos documentos (o
fato de não estarem até então em posse da Recorrida) evidencia, em verdade, que o presente
caso se insere no disposto na alínea “a” do § 4o do artigo 16 do Decreto no 70.235/723, uma vez
que restou “demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força
maior.”
Em que pese os argumentos contrários da contribuinte, entendo que no Despacho
de Admissibilidade do recurso da Fazenda Nacional encontra-se satisfatoriamente demonstrada a
similitude fática das situações, onde restou evidenciado que a divergência reside na forma como
as decisões (do recorrido e paradigma) compatibilizaram as regras de preclusão da norma que
regulamenta o Processo Administrativo Fiscal – PAF (Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972), com os princípios da verdade material, da ampla defesa e formalidade moderada. Peço
assim, vênia para parcial reprodução de tal Despacho, onde se demonstra que, em situações em
que documentos foram apresentados após a fase de impugnação (momento de instauração do
litígio), deu-se interpretação dispare à vista do mesmo comando normativo.
(...)
Na Resolução de no 1301-000.424 (e-fls. 3724 a 3740), que antecedeu o acórdão ora
recorrido, o colegiado, ao determinar a realização de diligência, divergiu internamente
quanto a essa mesma matéria que agora é objeto do presente recurso especial.
A relatora original do processo entendia que a diligência demandada não deveria
empreender nenhuma análise sobre a parte da documentação que foi apresentada
somente na fase de recurso voluntário, mas ela restou vencida.
O voto vencedor que orientou a referida resolução, e que determinou a realização de
diligência em maior extensão, a fim de que fossem analisados também os documentos
anexados em sede de recurso voluntário, foi assim finalizado:
Assim, embora o artigo 16, §4o, do Decreto n° 70.235/72, estabeleça ser regra
geral para efeito de preclusão que a prova documental seja apresentada
juntamente com a impugnação do contribuinte, isso não impede, segundo meu
juízo, com base em outros princípios contemplados no processo administrativo
fiscal, em especial princípio da verdade material e formalidade moderada, que o
julgador conheça e analise novos documentos ofertados após a defesa
inaugural, sobretudo quando se prestam a corroborar com tese aventada em
sede de primeira instância e contemplada pelo Acórdão recorrido.
Dessa forma, os documentos apresentados e colacionados às fls. 2.932 a 3.718
dos autos devem ser admitidos e apreciados por ocasião da diligência proposta
pela Relatora, de forma a verificar se eles comprovam as glosas efetuadas.
Na sequência, após a realização da diligência, o colegiado retomou o julgamento do
recurso voluntário, e firmou suas conclusões também a partir da análise desses
documentos que foram apresentados somente na fase de recurso voluntário.
Fl. 4170
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

O Acórdão paradigma no 9101-002.890, por outro lado, só admite a análise de provas
apresentadas após a impugnação diante da materialização de uma das hipóteses
expressamente previstas no §4o do art. 16 do Decreto no 70.235/1972:
Definidas essas premissas resta determinar, agora, se é possível conhecer de
novas provas em face da preclusão processual expressamente prevista no §4o do
art. 16 e quais as implicações, no caso, de se admiti-las, ou não.
[...]
Deve-se observar que as justificativas comumente apresentadas para o
entendimento de que ocorre afronta ao princípio da ampla defesa e da verdade
material, quando não são apreciadas provas apresentadas após a impugnação,
são de índole constitucional e, portanto, para afastar a aplicabilidade do
parágrafo 4o do art. 16, do PAF, deve-se declarar a sua inconstitucionalidade,
mas é proibido por lei aos órgãos administrativos de julgamento, afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto,
sob fundamento de inconstitucionalidade.
Além disso, é preciso interpretar a lei conforme a Constituição. Ora, quando a
lei excepciona as hipóteses de que trata o §4o do art. 16, ela já está
contemplando todos os casos em que, por motivos de força maior, a ampla
defesa não pode ser exercida anteriormente.
Por tudo o quanto exposto tenho plena convicção de que as provas
complementares apresentadas pela pessoa jurídica, somente por ocasião da
sessão de julgamento no CARF, por serem inéditas e se encontrarem de posse da
interessada desde o curso do procedimento fiscal até a apresentação da
impugnação, por violarem as disposições do art. 16 do Decreto no 70.235/72,
são preclusas.
A divergência reside na forma como essas decisões compatibilizam as regras de
preclusão do PAF com os princípios da verdade material, da ampla defesa, da
formalidade moderada, etc.
(...) (destaques do original)
Conforme se verifica, à vista do mesmo comando normativo, entendeu-se, no
paradigma, que não seria possível conhecer de novas provas em face da preclusão processual
expressamente prevista no 4o do art. 16, do PAF, e que, ademais o argumento de que o não
conhecimento dos novos documentos seria afronta aos princípios da ampla defesa e da verdade
material, seria de índole constitucional, não competindo aos órgãos administrativos de
julgamento, afastar a aplicação da lei ou decreto sob fundamento de inconstitucionalidade. E
que: “Além disso, é preciso interpretar a lei conforme a Constituição. Ora, quando a lei
excepciona as hipóteses de que trata o §4o do art. 16, ela já está contemplando todos os casos
em que, por motivos de força maior, a ampla defesa não pode ser exercida anteriormente.”
A seu turno, no recorrido, no Voto Vencedor que determinou a realização de
diligência e conduziu a decisão do acórdão, entendeu-se que, apesar da regra de preclusão do
citado §4o do art. 16, deveriam ser admitidos e apreciados os documentos apresentados após a
impugnação, com base nos princípios da verdade material, ampla defesa e formalidade
moderada.
Deve ser registrado que, diferentemente do afirmado pela contribuinte, não há
qualquer menção, no Voto Vencedor da Resolução 1301-000.424 (que admitiu a análise dos
documentos apresentados após a impugnação), de que seria hipótese de aplicação da alínea “a”
do § 4o do mesmo art. 16 do PAF , qual seja: demonstração da impossibilidade de apresentação
das provas por motivo de força maior. Ao contrário, a análise da decisão recorrida deixa evidente
que o motivo determinante da apreciação dos novos documentos seria o sopesamento entre o
Fl. 4171
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

comando legal e os princípios suso citados, não havendo, repita-se, qualquer menção a motivo de
força maior que houvesse impossibilitado a temporânea apresentação dos documentos. Nesse
sentido, na própria ementa do acórdão recorrido há expressa declaração de que caberia à autuada
manter guarda dos documentos comprobatórios das despesas; confira-se: “No âmbito dos
consórcios instituídos nos termos dos arts. 278 e 279 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de
1976, cumpre a todos os então consorciados a guarda da documentação de suporte à
comprovação das despesas incorridas.” Não se constata portanto, o aventado “motivo de força
maior”.
Voto assim, pelo conhecimento do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
A.2) Recurso Especial da Fazenda Nacional – Mérito
Tendo sido vencido quanto à proposta de conhecimento do Recurso Especial da
Fazenda Nacional, à vista da posição majoritária do colegiado em sentido contrário, deixo de
apresentar o voto de mérito relativo à matéria “preclusão do direito de juntar documentos quando
o sujeito passivo não apresentar uma das justificativas legais para tanto, uma vez que a instrução
processual é concentrada na fase da impugnação”.
B.) Recurso Especial da Contribuinte
B.1) Recurso Especial da Contribuinte - Admissibilidade
Sustenta a recorrente, na parte admitida de seu recurso, divergência
jurisprudencial quanto ao tema: “validade dos Billing Statements emitidos pela empresa líder
do consórcio (Petrobras) como elementos de prova das despesas por ela incorridas”, sendo
acatado como paradigma ao Acórdão 1401-002.112, que apresenta a seguinte ementa:
Acórdão 1401-002.112
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2008
GLOSA DE DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO. APLICAÇÃO DO PERCENTUAL
MÍNIMO SOBRE O MATERIAL ADQUIRIDO COMPROVADO. VALOR
SUPERIOR AO DEDUZIDO. IMPROCEDÊNCIA.
Comprovando-se que da aplicação do percentual mínimo de depreciação sobre os
materiais cuja aquisição restou devidamente comprovada, resultou em despesas em
valor superior à deduzida pela recorrente, improcede a glosa realizada.
GLOSA DE CUSTOS. EXISTÊNCIA DE DOCUMENTOS COMPROBATÓRIOS.
Os JIB (Joint Interest Billing) são relatórios oficiais amplamente utilizados na indústria
do petróleo e gás, constituindo o documento por meio do qual todos os não operadores
que atuam em consórcio com a Petrobrás fundamentam seus registros contábeis e fiscais
(fl. 496, § 3.15).
De acordo com o art. 845, § 1°, do RIR/99, os esclarecimentos e relatórios só poderiam
ser desconsiderados caso contivessem indícios veementes de falsidade ou inexatidão (fl.
497, § 3.20).
Nos termos do § 2o do art. 3o da IN RFB 834/2008, é a Petrobras, na qualidade de
empresa líder, que mantém o registro próprio das operações do consórcio. E, em
atendimento ao § 5o desse mesmo dispositivo, emite os "comprovantes dos lançamentos
efetuados", que são os JIB (fl. 495, § 3.13).
No presente caso, diante de inexistência de dúvidas quanto á exatidão dos relatórios
apresentados, e da comprovada dificuldade e onerosidade de se obter os documentos
exigidos pelo Fisco, deveria a fiscalização buscar junto à líder do consórcio tal
comprovação, sob pena de cerceamento do direito de defesa do contribuinte.
Fl. 4172
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

Ademais, glosar de todas as despesas e custos comprovadamente incorridos, afronta a
própria sistemática do lucro real. É absolutamente inconcebível sustentar que o
Interessado não incorreu em qualquer custo ou despesa, ainda mais na atividade
desenvolvida pela Recorrente.
Contra-arrazoando o Recurso da contribuinte, requer a Fazenda Nacional o não
conhecimento do recurso, sob argumento de que a recorrente não busca a uniformização de teses
jurídicas (fundamento do instrumento recursal), mas sim, o revolvimento do conjunto fático-
probatório. Entende que a decisão recorrida teria deixado claro que o contribuinte não se
desincumbiu de seu ônus probatório e dessa forma, o Recurso Especial não deveria ser
conhecido, vez que não pode ser utilizado para a rediscussão do conjunto fático-probatório.
Decidiu-se no acórdão paradigma, em situação semelhante à do presente processo,
tratando de consórcio de pessoas jurídicas, que seria a empresa líder (também a Petrobras S.A.)
quem deveria manter o registro próprio das operações do consórcio. Entendeu-se ainda, que na
interpretação do § 5° do art. 3° da IN RFB no 834, de 2008, ao se fazer referência genérica a
"comprovantes dos lançamentos" efetuados nos livros obrigatórios de escrituração comercial e
fiscal utilizados para registro das operações do consórcio, tais comprovantes seriam, para a
autuada, precisamente os Joint Interest Billing, documentos emitidos pela líder (Petrobras), que
se equiparam aos Billing Statements.
A seu turno, no recorrido foi decidido que a recorrente estaria legalmente obrigada
a manter sob sua guarda a documentação comprobatória dos lançamentos efetuados em seus
livros comerciais e fiscais, nos termos do mesmo § 5a do art. 3o da IN RFB no 834/2008. Assim,
os relatórios apresentados e produzidos pela própria operadora (os Billing Statements) não
possuiriam força probatória, produzindo efeitos apenas nas relações entre as empresas
integrantes do consórcio, não sendo hábeis a comprovar as despesas escrituradas pela recorrente
em seus livros comerciais e fiscais.
Entendo não se tratar de “busca de revolvimento do conjunto fático-probatório”,
conforme defendido pela Fazenda Nacional em suas contrarrazões. Ao examinar a matéria,
decidiu-se no acórdão recorrido que as Billing Statements não possuiriam força probatória, não
sendo hábeis a comprovar as despesas escrituradas pela recorrente, sendo sua obrigação a guarda
dos documentos comprobatórios. Já no paradigma, firmou-se a tese de que caberia à empresa
líder manter o registro próprio das operações do consórcio, sendo que os "comprovantes dos
lançamentos", para a empresa autuada, seriam justamente os Joint Interest Billing, emitidos pela
Petrobras, que se equiparam aos Billing Statements.
Constata-se assim, nítida divergência entre o acórdão recorrido e o ora adotado
como paradigma (1401-002.112), onde, na interpretação do mesmo dispositivo da IN RFB no
834, de 2008 (§ 5a do art. 3o), os órgãos julgadores, diante de situações similares, chegaram a
conclusões opostas.
Portanto, sendo o Recurso Especial da contribuinte tempestivo e preenchendo os
demais pressupostos de admissibilidade, deve ser conhecido.
B.2) Recurso Especial da Contribuinte - Mérito
Alega a contribuinte que os Billing Statements são documentos amplamente
utilizados na indústria do petróleo e gás, para efeito de comprovação das despesas incorridas por
cada empresa consorciada, estando totalmente em linha com o disposto no artigo 3o da IN RFB
no 834, de 2008, com redação dada pela IN RFB no 917, de 2009, sobretudo de seu do § 5o.
Afirma que da exegese de referido dispositivo, caberia à empresa líder do consórcio (no caso a
Fl. 4173
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

Petrobras S.A.) a obrigação de realizar os registros contábeis de todas as operações do consórcio
(§ 3o), ao passo que as demais consorciadas estariam sujeitas a efetuarem a escrituração das
operações relativas apenas à sua participação no consórcio (§ 4o), devendo o comando do § 5o
ser interpretado à luz de tal divisão de responsabilidades e não de forma independente e solitária.
Assim, as despesas reconhecidas pela recorrente, em função de sua participação
no consórcio, teriam como base os Billing Statements preparados pela Petrobras, que
apresentariam um controle dos custos relativos às operações do Consórcio. Destarte, as notas
fiscais, faturas e recibos eram emitidos pelos fornecedores e prestadores com endereçamento à
Petrobras, que, tendo em vista sua condição de Operadora e empresa-líder, era a real responsável
tanto pela escrituração do total de operações do consórcio, quanto pela guarda desses
documentos. Sustenta a recorrente, que os Billing Statements seriam para ela, o mesmo que as
faturas, notas fiscais e recibos são para a Petrobras. Cada documento comprovando os
lançamentos em seu respectivo nível, tendo assim apresentado a documentação hábil para
comprovação de suas despesas (os Billing Statements), devendo ser reconhecidos como
elementos de prova.
Ao apresentar suas contrarrazões, alega a PFN que faturas e relatórios de medição
seriam documentos que devem lastrear ou dar suporte à emissão de nota fiscal de prestação de
serviços (ou invoice), não se prestando, por si só, para comprovação de despesas que serão
transportadas para a base de cálculo dos tributos. Especificamente quanto aos billing statements,
advoga que os relatórios apresentados, produzidos pela própria operadora, não possuiriam força
probatória, produzindo efeitos apenas nas relações entre as empresas integrantes do consórcio,
não sendo hábeis a comprovar as despesas escrituradas pela recorrente em seus livros comerciais
e fiscais.
Ao apreciar os argumentos da recorrente quanto à validade dos Billing Statements
como elementos comprobatórios das despesas por ela incorridas no consórcio, tenho que tais
alegações foram detalhada e minuciosamente analisados pela i.relatora do Voto Vencido relativo
à Resolução no 1301-000.424, nos seguintes termos:
(...)
De início, transcrevo os arts. 2o e 3o da Instrução Normativa RFB no 834/08, com a
redação dada pela Instrução Normativa no 917/09, que tratam dos procedimentos fiscais
dispensados aos consórcios de empresas constituídos nos termos dos arts. 278 e 278 da
Lei no 6.404/76:
Art. 2o Às receitas, custos, despesas, direitos e obrigações decorrentes das
operações relativas às atividades dos consórcios aplica-se o regime tributário a que
estão sujeitas as pessoas jurídicas consorciadas.
Art. 3o Para efeito do disposto no art. 2o, cada pessoa jurídica participante do
consórcio deverá apropriar suas receitas, custos e despesas incorridos,
proporcionalmente à sua participação no empreendimento, conforme documento
arquivado no órgão de registro.
§ 1o O disposto no caput aplica-se para efeito da determinação do lucro real,
presumido ou arbitrado, e da base de cálculo da CSLL.
§ 2o A empresa líder do consórcio deverá manter registro contábil das operações do
consórcio por meio de escrituração segregada na sua contabilidade, em contas ou
subcontas distintas, ou mediante a escrituração de livros contábeis próprios,
devidamente registrados para este fim. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa
RFB no 917, de 09 de fevereiro de 2009)
§ 3o Os registros contábeis das operações no consórcio, efetuados pela empresa
líder, deverão corresponder ao somatório dos valores das receitas, custos e
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

despesas das pessoas jurídicas consorciadas, podendo tais valores serem
individualizados proporcionalmente à participação de cada consorciada no
empreendimento. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 917, de 09 de
fevereiro de 2009)
§ 4o Sem prejuízo do disposto nos §§ 2o e 3o, cada pessoa jurídica consorciada
deverá efetuar a escrituração segregada das operações relativas à sua participação
no consórcio em seus próprios livros contábeis, fiscais e auxiliares. (Redação dada
pelo(a) Instrução Normativa RFB no 917, de 09 de fevereiro de 2009)
§ 5o Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal utilizados para
registro das operações do consórcio e os comprovantes dos lançamentos neles
efetuados deverão ser conservados pelas empresas consorciadas até que ocorra a
prescrição dos créditos tributários decorrentes de tais operações. (Redação dada
pelo(a) Instrução Normativa RFB no 917, de 09 de fevereiro de 2009)
Da leitura dos dispositivos legais acima transcritos, constata-se que apesar da empresa
líder ser a responsável pela escrituração contábil das operações do consórcio como um
todo, as empresas consorciadas, inclusive a recorrente, devem efetuar a escrituração
segregada das operações relativas à sua participação no consórcio. Consta ainda do § 5o
do art. 3o, que os livros obrigatórios de dos lançamentos neles efetuados deverão ser
conservados pelas empresas consorciadas até que ocorra a prescrição dos créditos
tributários decorrentes de tais operações. Dessa forma, a recorrente é responsável pela
apresentação dos comprovantes dos lançamentos efetuados em sua escrituração contábil
até que ocorra a prescrição dos créditos tributários nela registrados.
Entende a recorrente que a responsabilidade pela guarda documental em relação a aos
lançamentos do consórcio não cabia a todas consorciadas no ano de 2009, mas apenas à
líder. Afirma que apenas com a edição da Instrução Normativa RFB no 1.199/11, que
revogou a Instrução Normativa no 834/08, a obrigação de guarda foi ampliada, por meio
do § 6o, do art. 3o da referida Instrução Normativa a todas empresas consorciadas. Veja
o que dispõe o art. 3o da Instrução Normativa RFB no 1.199/11:
Art. 3o Para efeito do disposto no caput do art. 2o, cada pessoa jurídica participante
do consórcio deverá apropriar suas receitas, custos e despesas incorridos,
proporcionalmente à sua participação no empreendimento, conforme documento
arquivado no órgão de registro, observado o regime tributário a que estão sujeitas
as pessoas jurídicas consorciadas.
§ 1o O disposto no caput aplica-se para efeito da determinação do lucro real,
presumido ou arbitrado, da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL), bem como para apurar a base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins)
como também para apurar os créditos das pessoas jurídicas sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa dessas contribuições.
§ 2o A empresa líder do consórcio deverá manter registro contábil das operações do
consórcio por meio de escrituração segregada na sua contabilidade, em contas ou
subcontas distintas, ou mediante a escrituração de livros contábeis próprios,
devidamente registrados para este fim.
§ 3o Na ausência de empresa líder, ou se não houver disposições legais exigindo a
indicação de uma líder, deverá ser eleita uma das consorciadas para os fins
previstos no § 2o.
§ 4o Os registros contábeis das operações no consórcio, efetuados pela empresa
líder ou pela consorciada eleita para este fim, deverão corresponder ao somatório
dos valores das receitas, custos e despesas das pessoas jurídicas consorciadas,
podendo tais valores serem individualizados proporcionalmente à participação de
cada consorciada no empreendimento.
§ 5o Sem prejuízo do disposto nos §§ 2o a 4o, cada pessoa jurídica consorciada
deverá efetuar a escrituração segregada das operações relativas à sua participação
no consórcio em seus próprios livros contábeis, fiscais e auxiliares.
Fl. 4175
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
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§ 6o Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal utilizados para
registro das operações do consórcio e os comprovantes dos lançamentos neles
efetuados deverão ser conservados pela empresa líder ou pela consorciada eleita
de que trata o § 3o, e pelas empresas consorciadas até que ocorra a prescrição dos
créditos tributários decorrentes de tais operações.
(...)
Diversamente do alegado pela recorrente, vale ressaltar que tanto o § 5o do art. 3o da
Instrução Normativa RFB no 834/08, como o § 6o do art. 3o da Instrução Normativa
RFB no 1.199/11, atribuem, indistintamente a todas as consorciadas a responsabilidade
pela guarda dos comprovantes dos lançamentos utilizados no registro das operações do
consórcio. A redação do § 5o, do art. 3o da Instrução Normativa no 1.199/11 foi alterada
apenas para explicitar a responsabilidade da "consorciada eleita", figura introduzida
pelo § 2o do art. 3o da referida Instrução Normativa.
Dessa forma, correta a premissa do acórdão recorrido de que a recorrente seria
responsável pela guarda dos comprovantes dos lançamentos efetuados em sua
contabilidade, para indeferir o pedido de diligência solicitado na impugnação. Conforme
já mencionado pelo julgador a quo, a diligência requerida pela recorrente para que a
empresa líder fosse diretamente intimada apresentar os documentos comprobatórios dos
lançamentos efetuados pela ONGC Campos Ltda, somente seria procedente caso
restasse comprovado nos autos que a contribuinte solicitou os documentos à empresa
líder e a mesma tivesse ser recusado a apresenta-los. Apesar da recorrente afirmar no
recurso voluntário que estaria incluída nessa exceção, não constam dos autos qualquer
documento comprobatório de que tivesse solicitado à Petrobrás a apresentação dos
comprovantes das despesas registradas em sua contabilidade, anteriormente à
apresentação da impugnação.
(...)
Conforme demonstrado, não se sustenta a tese da recorrente de que somente a
partir da vigência da IN RFB no 1.199, de 2011, teria sido instituída a obrigação das empresas
consorciadas de guarda de todos os documentos comprobatórios de suas despesas.
A leitura do art. 3o da IN RFB no 834, de 2008, não deixa dúvidas de que cada
pessoa jurídica participante do consórcio deve apropriar suas receitas, custos e despesas
incorridos, proporcionalmente à sua participação no empreendimento, devendo efetuar a
escrituração segregada das operações relativas à respectiva participação no consórcio em seus
próprios livros contábeis, fiscais e auxiliares. Especial destaque deve se dar ao disposto no § 5o,
do mesmo art. 3o, determinando que os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal
utilizados para registro das operações do consórcio, e os comprovantes dos lançamentos neles
efetuados, deverão ser conservados pelas empresas consorciadas até que ocorra a prescrição dos
créditos tributários decorrentes de tais operações.
Portanto, era dever da recorrente manter sob sua guarda`os comprovantes dos
lançamentos neles efetuados em sua escrita fiscal e contábil, não se prestando para comprovação
de tais registros os documentos intitulados Billing Statements, devendo assim, ser mantida a
decisão recorrida, relativamente a tal tema,
Nesses termos, voto por conhecer do Recurso Especial da contribuinte e, no
mérito, negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Mário Hermes Soares Campos
Voto Vencedor
Fl. 4176
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9202-011.238 - CSRF/2a Turma
Processo no 18470.726102/2013-19

Conselheiro Mauricio nogueira Righetti – Redator Designado
Em que pese o, como de costume, muito bem fundamentado voto do Relator,
peço-lhe licença para dele divergir no que toca ao conhecimento do recurso da Fazenda
Nacional.
De fato, como bem assentou o I. Relator, não há qualquer menção expressa no
voto vencedor da Resolução que determinara a conversão do julgamento em diligência. no
sentido de que o fato em tela se subsumiria a qualquer uma das hipóteses previstas no § 4o do
artigo 16 do Decreto 70.235/72.
Não obstante, nota-se que toda a discussão acerca da aceitação, ou não, de
documentos apresentados de forma inoportuna deu-se por ocasião da referida Resolução e, nesse
sentido, preleciona o artigo 118 do RICARF que cabe Recurso Especial contra acórdão (e não
Resolução) que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra
Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de
Recursos Fiscais.
Com efeito, não tendo sido opostos Embargos de Declaração buscando fosse
integrado ao acórdão recorrido a fundamentação necessária a evidenciar a divergência cuja
solução a recorrente objetiva ver decidida a seu favor, penso que por ausência de pré-
questionamento o Recurso Especial em tela não deve ser conhecido.
Forte no exposto, VOTO por NÃO CONHECER do recurso da Fazenda Nacional.
(documento assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti

Fl. 4177
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Original