Tribunal: CARF
Processo: 10166.720586/2013-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDA MELO LEAL
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-11-27
Data de publicação: 2025-02-03

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
LEGITIMIDADE PASSIVA. ESPÓLIO.
É válido o lançamento efetuado sem a identificação do espólio quando o erro for ocasionado pelo descumprimento, por parte do responsável (sucessor, inventariante, etc.), de informações obrigatórias à Receita Federal e, ademais, não ficar configurado prejuízo à defesa.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10166.720586/2013-16
ACÓRDÃO
9202-011.582 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
27 de novembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
LINO MARTINS PINTO (ESPÓLIO)
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
LEGITIMIDADE PASSIVA. ESPÓLIO.
É válido o lançamento efetuado sem a identificação do espólio quando o
erro for ocasionado pelo descumprimento, por parte do responsável
(sucessor, inventariante, etc.), de informações obrigatórias à Receita
Federal e, ademais, não ficar configurado prejuízo à defesa.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso especial da Fazenda Nacional, e no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento.
Vencida a conselheira Fernanda Melo Leal (relatora) que negava provimento. Designado para
redigir o voto vencedor o conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim.
(assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(assinado digitalmente)
Fernanda Melo Leal – Relatora
(assinado digitalmente)
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim – Redator designado
Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mauricio Nogueira Righetti,
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros,
Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane
Angelotti Meira (Presidente).

Fl. 181
DF CARF MF
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RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN),
previsto no Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF),
interposto em face do Acórdão de Recurso Voluntário 2201-009.768 (e-fls. 98 a 110), assim
ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. ESPÓLIO.
Ciente da morte do contribuinte antes da lavratura da notificação de lançamento,
esta deveria ser efetuada em nome do espólio, responsável pelo tributo devido
pelo de cujus.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário, vencidos os Conselheiros Francisco Nogueira Guarita, Marco
Aurélio de Oliveira Barbosa, Relator, e Carlos Alberto do Amaral Azeredo, que
negaram provimento. Designando para redigir o voto vencedor o Conselheiro
Douglas Kakazu Kushiyama.
Os autos foram encaminhados à PGFN, para ciência do acórdão recorrido, em
21/10/2022 (despacho de encaminhamento na e-fl. 111). Apresentou, tempestivamente, o
recurso das e-fls. 112 a 121 (Ricarf, Anexo II, art. 68, caput), interposto em 03/11/2022 (e-fl. 138).
Foi suscitada a matéria “lançamento; espólio; erro de identificação do sujeito passivo;
consideração da existência de prejuízo”.
Roga que seja reformado o v. acórdão ora recorrido e seja mantida a r. decisão de
1a instância. Foi indicado como paradigma o Acórdão 2202-002.639, o qual (a) consta no sítio do
CARF e (b) não foi reformado, na questão sujeita ao recurso especial, até a data de sua
interposição.
A recorrente trouxe trechos dos acórdãos recorrido e paradigma. Ambos os
acórdãos recorrido e paradigma tratam da matéria erro de identificação do sujeito passivo em
lançamento atinente ao imposto sobre a renda da pessoa física (IRPF)
O acórdão recorrido expressou o entendimento de que, independente da existência
ou não prejuízo, ciente da morte do contribuinte antes da lavratura da notificação de lançamento,
essa deveria ser efetuada em nome do espólio, responsável pelo tributo devido pelo de cujus.
Em franco dissenso jurisprudencial, o acórdão paradigma expressa o entendimento
de que não há nulidade sem prejuízo, pelo que se o erro na identificação do sujeito passivo não
maculou o direito de defesa, não há nulidade. Nesse sentido, a recorrente aponta que o acórdão
paradigma foi utilizado na fundamentação do acórdão recorrido.
Fl. 182
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Desse modo, resta estabelecida a divergência jurisprudencial, devendo o recurso
especial ter seguimento.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Fernanda Melo Leal - Relatora
1
CONHECIMENTO
O recurso especial é tempestivo, visto que interposto dentro do prazo legal de
quinze dias (art. 68, caput, do Regimento Interno do CARF - RICARF).
Para o paradigma que foi admitido – Acórdão no2202-002.639, de fato nota-se o
entendimento de que não há qualquer nulidade no lançamento se o erro na identificação do
sujeito passivo não maculou o direito de defesa do contribuinte.
No acórdão recorrido, noutro giro, o entendimento foi de que independente da
existência ou não prejuízo, ciente da morte do contribuinte antes da lavratura da notificação de
lançamento, essa deveria ser efetuada em nome do espólio, responsável pelo tributo devido pelo
de cujus.
Neste cenáculo, sem maiores esforços no cotejo dos acórdãos apresentados, de
fato entendo que restou demonstrada a divergência jurisprudencial necessária ao conhecimento,
quanto ao tema.
É o voto do conhecimento.
2
DA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO - ESPÓLIO
Adoto como razões de decidir os fundamentos expostos no acórdão recorrido.
Vejamos os principais pontos.
O Código Tributário Nacional quis diferenciar de forma contundente o de cujus do
seu espólio, dispondo serem pessoas diferentes. No caso em questão, a pessoa natural já havia
falecido quando do recebimento dos valores objeto de cobrança nos presentes autos, uma vez
que está devidamente comprovado que o Contribuinte autuado faleceu em 24/02/2007, conforme
cópia da certidão de óbito (fl. 37).
A fiscalização não considerou tal informação. O Código Tributário Nacional, em seu
art. 142, prevê que compete à autoridade administrativa constituir o crédito tributário através do
lançamento, no qual deve identificar corretamente o sujeito passivo.
Fl. 183
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Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da
penalidade cabível.
Igualmente, o art. 10 do Decreto no 70.235/72, norma geral que dispõe sobre o
processo administrativo fiscal, estabelece os requisitos obrigatórios que devem constar no auto de
infração:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá, obrigatoriamente:
I – a qualificação do autuado;
II – o local, a data e a hora da lavratura;
III – a descrição do fato;
IV – a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V – a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la e impugna-la no
prazo de trinta dias;
VI – a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o
número de matrícula.
O art. 131, III, do CTN, define o espólio como sujeito passivo da obrigação tributária
que não pode ser constituída contra quem não mais existe (de cujus), senão vejamos:
Art. 131. São pessoalmente responsáveis:
III – o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da
sucessão.
Assim, nos casos de sucessão, temos a transferência da obrigação jurídica tributária:
falecida uma pessoa física, ou extinta uma pessoa jurídica, que ocupavam posições passivas numa
relação jurídica tributária, a pessoa sucessora (o espólio, no caso em análise) passa a responder
pela obrigação.
Todavia, no caso em tela, o auto de infração foi lavrado em face de contribuinte já
falecido, conquanto tivesse a fiscalização ciência desse fato. Isto é, deveria a fiscalização ter
lavrado o auto de infração tendo como polo passivo o espólio, pois à época do lançamento era de
conhecimento da autoridade administrativa que ele era falecido, bem como quem representava
seu espólio, pois, nos termos do art. 131 do CTN, o espólio é pessoalmente responsável. Vejamos
decisões nesta linha:
ASSUNTO: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural
EXERCÍCIO: 2001
Fl. 184
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ITR, ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO, NULIDADE DO LANÇAMENTO.
É nulo o lançamento feito em face de pessoa que na data do fato gerador já se
encontrava morta. No caso o lançamento deveria ter ocorrido em face do espólio
do morto e não contra este.
Decisão recorrida nula.
Vistos, relatos e discutidos os presentes autos, acordam os membros do
colegiado, por unanimidade, declarar a nulidade do lançamento, nos termos do
voto do relator, suscitada de ofício pelo relator por erro de identificação do
sujeito passivo. (CARF. 2a Seção. 2a Câmara. 1a Turma Ordinária. Ac. 2201-
000.725. Julg. Em 17/06/10).
Classificação de Mercadorias
Exercício: 2003
IRPF – DEDUÇÃO DE DESPESAS DE LIVRO-CAIXA – LANÇAMENTO LAVRADO
QUANDO JÁ FALECIDO O CONTRIBUINTE – ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO
PASSIVO.
Se comprovadamente o contribuinte já havia falecido muito antes da lavratura do
auto de infração, sem sequer ter participado dos atos antecedentes da
fiscalização, há de reconhecer-se a ilegitimidade passiva do contribuinte.
Recurso provido.
(CARF. 2a Seção. 2a Câmara. 2a Turma Especial. Ac. 2802-001.027. Rel. Dayse
Fernandes Leite. Julg. em 16/07/13).
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. EXECUÇÃO FISCAL. IPTU.
IMÓVEL TRIBUTATO. VIÚVA MEEIRA. CO-PROPRIETÁRIA. RESPONSABILIDADE
SOLIDÁRIA. INCLUSÃO NO POLO PASSIVO DA EXECUÇÃO FISCAL POR DECISÃO
JUDICIAL. SUBSTITUIÇAÕ DA CDA.
1. O cônjuge meeiro deve ser incluído no lançamento do crédito tributário e, a
fortiori, na CDA, para viabilizar sua letigimatio ad causam (sic) passiva para a
execução fiscal.
2. O falecimento do cônjuge virago, por si só, no curso da execução fiscal, com
fulcro em lançamento efetivado apenas em nome do de cujus, não autoriza a
execução direta contra o cônjuge supérstite.
3. É que, resulta cediço na Corte que: a. Iniciada a execução, é vedada a
substituição da CDA para a inclusão do cônjuge sobrevivente na condição de
contribuinte do IPTU (CTN, art. 34) e não como sucessor (CTN, art. 131, II). b. É
que a presunção de legitimidade da CDA alcança as pessoas nela referidas. Por
isso que este e. STJ firmou entendimento no sentido de que “A Fazenda Pública
pode substituir a certidão ativa (CDA) até a prolação da sentença de embargos,
quando se tratar de correção de erro material ou forma, veda a modificação do
sujeito passivo da execução” (Súmula 392/STJ). Precedente: REsp 1045472/BA,
Fl. 185
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Rel. Ministro LUIZ FUX, DJe 18/12/2009 c. In casu, o cônjuge supérstite não é
sucesso do cônjuge falecido, senão titular da metade do imóvel.
4. O falecimento do contribuinte não impede o Fisco de prosseguir na execução
dos seus créditos, sendo certo que, na abertura da sucessão, o espólio é
responsável pelos tributos devidos pelo “de cujus”, nos termos do art. 133, III, do
CTN.
5. A doutrina nos revela que “se a dívida é inscrita em nome de uma pessoa, não
pode a Fazenda ir cobrá-la de outra nem tampouco pode a cobrança abranger
outras pessoas não constantes do termo e da certidão, salvo, é claro, os
sucessores, para quem a transmissão do débito é automática e objetiva, sem
reclamar qualquer acertamento judicial ou administrativo. Em suma, a co-
responsabilidade tributária não pode, em regra, decorrer de simples afirmação
unilateral da Fazenda no curso da execução fiscal”. (Humberto Theodoro Júnior.
Lei de Execução Fiscal. 11a ed., p.40).
6. No mesmo sentido: “Quando haja equívocos no próprio lançamento ou na
inscrição em dívida, fazendo-se necessária alteração de fundamento legal ou
do sujeito passivo, nova apuração do tributo com aferição de base de cálculo
por outros créditos, imputação de pagamento anterior à inscrição etc..., será
indispensável que o próprio lançamento seja revisado, se ainda viável em face
do prazo decadencial, oportunizando-se ao contribuinte o direito à
impugnação, e que seja revisada a inscrição, de modo que não se viabilizará
a correção do vicio apenas na certidão de dívida. A certidão é um espelho da
inscrição que, por sua vez, reproduz os termos do lançamento.
Não é possível corrigir, na certidão, vícios do lançamento e/ou da inscrição.
Nestes casos, será inviável simplesmente substituirse a CDA.” (Leandro Paulsen,
René Bergmann Ávila e Ingrida Schroder Sliwka, in Direito Processual Tributário:
Processo Administrativo Fiscal e Execução Fiscal à luz da Doutrina e da
Jurisprudência”, Livraria do Advogado, 5a ed., Porto Alegre, 2009, pág..205
7. In casu, incontroverso que a ora recorrente é co-proprietária do imóvel
tributado, do mesmo modo, irrefragável que os lançamentos de ofício do IPTU e
da TLCVLP foram realizados exclusivamente em nome do “de cujus”, por opção do
fisco municipal, que poderia tê-los realizado em nome dos coproprietários.
8. Os embargos de declaração que enfrentam explicitamente a questão
embargada não ensejam recurso especial pela violação do artigo 535, II, do CPC.
9. Ademais, o magistrado não está obrigado a rebater, um a um, os argumentos
trazidos pela parte, desde que os fundamentos utilizados tenham sido suficientes
para embasar a decisão.
10. Recurso especial provido. (REsp 1124685/RJ, Rel. Ministro LUIZ FUZ,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 21/10/2010, DJe 03/11/2010). grifei.

Fl. 186
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No mesmo sentido dispõe o Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo
Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/1999):
Art. 23. São pessoalmente responsáveis (Decreto-Lei n° 5.844, de 1943, art. 50, e
Lei n° 5.172, de 1966, art. 131, incisos II e III):
I - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelo tributo devido pelo de
cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao
montante do quinhão, do legado, da herança ou da meação;
II - o espólio, pelo tributo devido pelo de cujus até a data da abertura da
sucessão.
§ 1° Quando se apurar, pela abertura da sucessão, que o de cujus não apresentou
declaração de exercícios anteriores, ou o fez com omissão de rendimentos até a
abertura da sucessão, cobrar-se-á do espólio o imposto respectivo, acrescido de
juros moratórios e da multa de mora prevista no art. 964, I, "b", observado,
quando for o caso, o disposto no art. 874 (Decreto-Lei n° 5.844, de 1943, art. 49).
§ 2o Apurada a falta de pagamento de imposto devido pelo de cujus até a data da
abertura da sucessão, será ele exigido do espólio acrescido de juros moratórios e
da multa prevista no art. 950, observado, quando for o caso, o disposto no art.
874.
§ 3o Os créditos tributários, notificados ao de cujus antes da abertura da
sucessão, ainda que neles incluídos encargos e penalidades, serão exigidos do
espólio ou dos sucessores, observado o disposto no inciso I.
Destarte, concluo que deve ser mantido o decisum do colegiado a quo no sentido
de reconhecer a nulidade do lançamento em decorrência de erro na identificação do sujeito
passivo.
Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso especial da fazenda
nacional.
3
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por conhecer e NEGAR provimento ao recurso especial da
Fazenda Nacional.
(assinado digitalmente)
Fernanda Melo Leal

VOTO VENCEDOR
Fl. 187
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Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, redator designado
Em que pese o costumaz acerto, bem como os lógicos argumentos expostos pela
Ilustre Relatora em seu voto, com a devida vênia, ouso dela discordar em relação ao mérito
recursal.
Ademais, entendo especialmente necessária a presente manifestação de minha
parte, haja vista que eu integrava o Colegiado que proferiu o acórdão recorrido no 2201-009.768
e, na ocasião, acompanhei o Voto Vencedor para acolher o pleito de nulidade apresentado pelo
contribuinte, no sentido de que o lançamento fiscal foi erroneamente dirigido ao contribuinte
falecido, quando deveria ter sido intimado o espólio, na pessoa do seu inventariante.
Contudo, ao analisar a questão de forma mais aprofundada, revisei meu
posicionamento no caso concreto, especialmente ao considerar que a análise transcende a mera
discussão envolvendo a sanabilidade do vício e seu potencial para causar o cerceamento do direito
de defesa do contribuinte.
Isto porque, a despeito de todas as normas expostas no acórdão recorrido sobre a
responsabilidade tributária, demonstrou-se que desde o falecimento do contribuinte não foram
cumpridas obrigações envolvendo a entrega da declaração de espólio, que deveriam ter sido
apresentadas em modelo próprio desde o ano seguinte ao falecimento do contribuinte.
Consta dos autos que o contribuinte autuado faleceu em 24/02/2007, conforme
cópia da certidão de óbito (fl. 37). Neste sentido, em atenção ao disposto pela Instrução
Normativa SRF – IN/SRF no 81, de 11 de Outubro de 2001, deveria ter sido apresentada a
declaração inicial de espólio já no exercício 2008 (declaração relativa ao ano-calendário 2007),
conforme adiante exposto:
Art. 1o As declarações de espólio devem ser efetuadas de conformidade com as
normas estabelecidas para as declarações de pessoas físicas e com o disposto
nesta Instrução Normativa.
Art. 2o Considera-se espólio o conjunto de bens, direitos e obrigações da pessoa
falecida.
DISPOSIÇÕES GERAIS
Art. 3° Consideram-se declarações de espólio aquelas relativas aos anos-
calendário a partir do falecimento do contribuinte.
§ 1o Ocorrendo o falecimento a partir de 1o de janeiro, mas antes da entrega da
declaração correspondente ao ano-calendário anterior, esta não se caracteriza
como declaração de espólio, devendo ser apresentada como se o contribuinte
estivesse vivo e assinada pelo inventariante, cônjuge ou convivente, sucessor a
qualquer título ou por representante do de cujus.
§ 2o As declarações de espólio são classificadas como:
I - inicial, a que corresponder ao ano-calendário do falecimento;
Fl. 188
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II - intermediárias, as referentes aos anos-calendário seguintes ao do falecimento
e até o anterior ao da decisão judicial transitada em julgado da partilha,
sobrepartilha ou adjudicação dos bens;
III - final, a que corresponder ao ano-calendário em que for proferida a decisão
judicial transitada em julgado da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens.
§ 3o Aplicam-se, quanto à obrigatoriedade de apresentação das declarações de
espólio inicial e intermediárias, as mesmas normas previstas para os contribuintes
pessoas físicas.
(...)
Art. 4o As declarações de espólio devem ser:
I - apresentadas com o nome do espólio, endereço e número de inscrição no
Cadastro das Pessoas Físicas (CPF) do de cujus;
II - assinadas pelo inventariante, que indicará seu nome, CPF e endereço.
§ 1o Enquanto não iniciado o processo de inventário ou arrolamento, as
declarações de espólio devem ser apresentadas e assinadas pelo cônjuge meeiro,
sucessor a qualquer título ou por representante destes.
§ 2o Se o de cujus ou o inventariante não estiver inscrito no CPF, ser-lhe-á
conferido número de inscrição quando da entrega da declaração.
MEIOS E PRAZOS DE ENTREGA DAS DECLARAÇÕES DE ESPÓLIO
Art. 5o As declarações inicial e intermediárias devem obedecer ao mesmo
tratamento previsto para a Declaração de Ajuste Anual do ano-calendário
correspondente.
Em outras palavras, é indiscutível que, desde 2008 (exercício para apresentação da
declaração correspondente ao ano-calendário do falecimento), a declaração do espólio deveria ter
sido apresentada, em substituição à declaração de imposto de renda em nome do contribuinte.
No entanto, o documento de fl. 45 expõe que, pelo menos até 08/08/2013 (data de sua
expedição), não havia qualquer comunicação à Receita Federal acerca do falecimento do
contribuinte. Assim, verifica-se que, mesmo após o ano de 2008, nenhuma declaração de espólio
foi apresentada, configurando completo descumprimento das normas relativas às declarações de
imposto de renda, conforme anteriormente exposto.
Ademais, o documento de fl. 46 indica que a DIRF relativa ao ano-calendário 2008
(originária do presente lançamento) foi entregue em nome do próprio contribuinte.
Desta feita, o erro na identificação do sujeito passivo não pode ser imputado à
autoridade lançadora, por total ausência de informações acerca do falecimento do contribuinte,
ocasionada, sobretudo, pelo descumprimento das normas relativa à entrega de declarações de
imposto de renda/declarações de espólio.
Fl. 189
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Esta constatação, aliada ao fato de que, após a notificação encaminhada ao
contribuinte, o espólio, dentro do prazo legal, representado pelo inventariante e assistido por seu
procurador, apresentou impugnação nos autos (oportunidade em que contestou especificamente
o lançamento, abordou o mérito da questão, apresentou argumentos relacionados ao objeto da
autuação e juntou documentos comprobatórios), não houve, no caso, prejuízo à defesa.
Admitindo-se, apenas para fins de argumentação, que tenha ocorrido algum prejuízo, este
decorreu de um erro cometido pelo próprio responsável pelo crédito tributário (sucessor,
inventariante, etc.), não sendo cabível que ele se beneficie de sua própria conduta equivocada
para pleitear a nulidade do lançamento.
Neste sentido, entendo que deve ser provido o recurso especial da Fazenda
Nacional.

CONCLUSÃO
Diante do exposto, no mérito, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso especial da
Fazenda Nacional, conforme razões acima.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 190
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