Tribunal: CARF
Processo: 11000.723226/2021-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-14
Data de publicação: 2024-06-14

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11000.723226/2021-31
RESOLUÇÃO
3302-002.802 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de maio de 2024
TIPO
CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA
RECORRENTE
CENCOSUD BRASIL COMERCIAL S.A.
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto da relatora.
Sala de Sessões, em 14 de maio de 2024.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Fabio Kirzner Ejchel (suplente
convocado), Marina Righi Rodrigues Lara, José Renato Pereira de Deus, Lázaro Antônio Souza
Soares (Presidente). Ausente o conselheiro Mario Sergio Martinez Piccini.

RELATÓRIO
Trata-se Recurso Voluntário interposto contra Acórdão da DRJ, que julgou
improcedente a impugnação apresentada em oposição aos Autos de Infração lavrados.
Consta do Relatório Fiscal de fls. 2814/2876, que a contribuinte teria cometido as
seguintes irregularidades:
(i)
vendas indevidamente não tributadas – creme de leite, pães, ingressos de
cinema;
Fl. 5679
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11000.723226/2021-31
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(ii)
receitas indevidamente não tributadas relativas a acordos comerciais não
oferecidas à tributação (desconto e bonificação);
(iii)
apropriação indevida de créditos sobre gastos com edificações e
benfeitorias;
(iv)
apropriação indevida de créditos extemporâneos sobre ICMS – ST;
(v)
apropriação indevida de créditos extemporâneos relativos a vendas
tributadas indevidamente.
Inconformada, a contribuinte apresentou Impugnação (fls. 2887/ 2931),
sustentando:
(i)
preliminarmente, a nulidade dos Autos de Infração, em razão da
superficialidade da investigação procedida pela fiscalização;
(ii)
ser indevida glosa dos créditos apurados pela Requerente com relação às
benfeitorias realizadas em imóveis próprios ou de terceiros, posto que
expressamente autorizado pelo artigo 3o, inciso VII, das Leis no 10.637/02 e
10.833/03;
(iii)
indevida glosa de parcela do custo de aquisição de bens adquiridos para
revenda (ICMS-ST), dada a expressão autorização contida no artigo 3.o,
inciso I, das Leis 10.637/02 e 10.833/03;
(iv)
indevida glosa de créditos apurados em relação a vendas indevidamente
tributadas, já que a Autoridade Fiscal não apresentou nenhuma justificativa
concreta e objetiva para tais glosas
(v)
a não incidência do PIS e da COFINS sobre o creme de leite comercializado,
em razão de sua qualificação enquanto produto lácteo submetido à alíquota
zero das contribuições, nos termos do artigo 1°, inciso XI, da Lei n°
10.925/04;
(vi)
não incidência do PIS e da COFINS sobre os pães comercializados, em razão
de sua qualificação enquanto pão comum (NCM 1905.9090 Ex01) submetido
à alíquota zero das contribuições, nos termos do artigo 1°, inciso XVI, da Lei
n° 10.925/04;
(vii)
não incidência do PIS e da COFINS sobre os valores registrados a título de
intermediação de venda de ingressos para o Cinema Lumière, na medida em
que se qualificam como “receita de terceiros”;
(viii)
os descontos e bonificações recebidos pela Requerente, possuíam natureza
de redução de custo e não estariam vinculados a evento futuro e incerto,
critério essencial para sua qualificação enquanto “incondicionais”, não
podendo, portanto, serem enquadrados como receitas. Subsidiariamente,
ainda que a fiscalização entendesse que os valores corresponderiam a
receita, tratar-se-ia de receita com natureza financeira, sujeita à alíquota de
4,65% do PIS e da COFINS;
(ix)
a inaplicabilidade de juros sobre a multa.
Fl. 5680
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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No entanto, a 7a turma da DRJ05, por meio do acórdão no 105-007.026, julgou
improcedente a referida Impugnação, conforme ementa a seguir:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2017
BASE DE CÁLCULO. DESCONTOS CONDICIONAIS. NATUREZA DA RECEITA RESULTANTE.
Os descontos comerciais não destacados em notas fiscais, que dependam de evento
posterior à emissão destas, devem ser considerados descontos condicionais, cuja receita
deles resultante não tem natureza financeira, aplicando-se as alíquotas da Cofins
regularmente incidentes sobre as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa
jurídica. Para fins de determinação da alíquota da contribuição incidente sobre o desconto
condicional, deve-se determinar a natureza da receita resultante desse desconto, a qual
depende da caracterização do negócio jurídico firmado entre as partes, nos termos das
condições contratuais pactuadas.
BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. AUSÊNCIA DE VINCULAÇÃO À
OPERAÇÃO DE VENDA. DOAÇÃO. RECEITA.
Mercadorias recebidas a título de bonificação, sem qualquer vinculação com a operação
de compra, constituem receitas auferidas por quem as recebe.
BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. RECEITA. BIS IN IDEM.
INOCORRÊNCIA.
O recebimento de mercadorias bonificadas e a posterior venda dessas mercadorias são
receitas auferidas em momentos diferentes, decorrentes de fatos geradores distintos.
BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. RECEITA BRUTA. ATIVIDADE EMPRESARIAL.
As receitas oriundas das atividades operacionais da pessoa jurídica integram o seu
ICMS. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO BEM. INTEGRAÇÃO.
ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ANTECIPAÇÃO DO IMPOSTO DO CONTRIBUINTE
SUBSTITUÍDO. NÃO INTEGRAÇÃO.
No regime de apuração não-cumulativa, o ICMS incidente nas compras integra o custo de
aquisição do bem ou serviço e possibilita o desconto de créditos de PIS e COFINS. O ICMS
substituição tributária (ICMS-ST), pago pelo adquirente na condição de substituto, não
integra o valor das aquisições, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação
do imposto devido pelo contribuinte substituído na operação de saída da mercadoria.
Sobre a parcela do ICMS-ST não poderá a pessoa jurídica descontar créditos de PIS e de
COFINS.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2017
AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
São nulos os atos e termos lavrados por pessoa incompetente ou com preterição do direito
de defesa. Revela-se improcedente a arguição de nulidade quando não ocorreu nenhuma
das mencionadas hipóteses de nulidade e se encontram descritos todos os fatos e
fundamentos que embasaram os Autos de Infração.
IMPUGNAÇÃO. PROVAS.
Fl. 5681
DF CARF MF
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A impugnação mencionará os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os
pontos de discordância e as razões e provas que possuir. Ao contestar situações apuradas
pela Fiscalização, incumbe à impugnante o ônus da prova quanto à existência de fato
impeditivo, modificativo ou extintivo do direito da Fazenda de constituir o crédito, nos
termos do artigo 373, inciso II do Código de Processo Civil.
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2017
JUROS DE MORA. MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação
e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Assunto: Contribuição
para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2017
LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO. MESMOS FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento da contribuição para o PIS as mesmas razões de decidir
aplicáveis à Cofins, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Em síntese, o colegiado a quo, por unanimidade de votos, entendeu que:
(i)
não ocorreu nenhuma irregularidade, incorreção ou omissão que importasse
em nulidade do auto de infração, rejeitando, portanto, a preliminar de
nulidade;
(ii)
creme de leite não pode ser considerado composto lácteo, nos termos da
Instrução Normativa do MAPA no 28/2007, simplesmente porque não é um
produto em pó. Ademais, tampouco poderia ser enquadrado nos demais
itens listados no inciso XI do art. 1o da Lei no 10.925/2004: leite fluido, leite
em pó, leite fermentado, bebidas lácteas ou fórmulas infantis, não fazendo,
portanto, jus à alíquota zero;
(iii)
o pão comum, de acordo com o definido pelo art. 1o, inciso XVI, da Lei no
10.925/2004, deve ser composto estritamente pelos ingredientes listados na
exposição de motivos da Medida Provisória n° 433/2008, quais sejam,
farinha de trigo, fermento biológico, água, sal e/ou açúcar, de modo que as
glosas relativas a tais itens deveriam ser mantidas;
(iv)
a receita decorrente da venda de ingressos, independentemente de sua
denominação (comissão, revenda ou intermediação), por ser oriunda do
exercício da atividade operacional da interessada, integra o seu faturamento
e, portanto, compõe a base de cálculo das contribuições;
(v)
tanto as bonificações em mercadorias, por terem natureza de doação,
quanto como os descontos concedidos após a emissão da nota fiscal de
venda, em função do posterior preenchimento de condições, constituem
receita e devem ser incluídos na base de cálculo das contribuições;
Fl. 5682
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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(vi)
não haveria que se falar em bis in idem, uma vez que, quando os bens
recebidos em doação forem vendidos, gerando para a interessada uma
receita de vendas, ocorreria novo fato gerador das contribuições;
(vii)
a receita decorrente dos descontos condicionais não possui natureza
financeira, na medida em que representam ingresso de benefício econômico
decorrente da redução do montante devido a fornecedores (redução de
passivo), configurando espécie de receita sujeita à incidência das
contribuições PIS e Cofins apuradas no regime não cumulativo mediante
aplicação das alíquotas normais;
(viii)
a motivação das glosas relativas às benfeitorias realizadas em imóveis
próprios ou de terceiros teria sido justamente a falta de comprovação das
despesas que originaram os créditos;
(ix)
não existe a possibilidade de se calcular créditos sobre a parcela de ICMS
substituição tributária recolhida pela fiscalizada haja vista que o ICMS-ST
não constitui tributo devido na aquisição da mercadoria para revenda, mas
de um imposto que o adquirente deveria recolher quando da saída da
mercadoria e não o faz, porque foi substituído na operação;
(x)
a Fiscalização teria agido adequadamente ao apontar as vendas dos
produtos consideradas, de forma errônea, como indevidamente tributadas
pelo contribuinte, discriminando-as no Anexo XVI ao Relato Fiscal;
(xi)
nos termos da Súmula CARF no 108, incidem juros moratórios, calculados à
taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre
o valor correspondente à multa de ofício.
Intimada em 04/01/2022 (fls. 3065), a contribuinte apresentou Recurso Voluntário,
em 01/02/2022, reiterando, em síntese, os mesmos argumentos apresentados em sede de
Impugnação.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Erro! Fonte de referência não encontrada., Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.
Como relatado anteriormente, a controvérsia de mérito dos autos se resume aos
seguintes pontos:
(i)
apropriação indevida de parcela do custo de aquisição de bens adquiridos
para revenda (ICMS-ST);
(ii)
apropriação indevida de créditos extemporâneos sobre vendas de produtos
não sujeitos à alíquota zero;
Fl. 5683
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(iii)
apropriação indevida de créditos sobre gastos com edificações e
benfeitorias;
(iv)
vendas indevidamente não tributadas (comercialização de creme de leite,
pães e intermediação de venda de ingressos);
(v)
receitas de acordos comerciais não oferecidas à tributação (descontos e
bonificações);
(vi)
inaplicabilidade de juros sobre a multa de ofício
No entanto, como será demonstrado a seguir, entendo não ser ainda possível o
julgamento do mérito do item (iii) relativo aos gastos com edificações e benfeitorias. É que, como
relatado anteriormente, tanto a fiscalização, quanto a r. decisão recorrida, entenderam que a
recorrente não foi capaz de comprovar os dispêndios em questão.
A propósito, merecem destaque os seguintes trechos do Relatório Fiscal:
“3.2.1 – Créditos sobre gastos com edificações e benfeitorias em imóveis
Em exame às EFD-Contribuições do período objeto de análise, em especial ao
registro F100, verificamos o cálculo de créditos das contribuições a título de
amortização e depreciação de edificações e benfeitorias em imóveis, de acordo
com a tabela abaixo (em reais):
(...)
Por meio dos Termos de Intimação Fiscal exarados no curso da fiscalização,
solicitamos que o interessado esclarecesse a natureza das operações indicadas,
detalhando a origem de cada lançamento, e apresentasse documentação
comprobatória de parte dos créditos ali constantes.
Em resposta, o contribuinte apresentou planilhas com o detalhamento do
creditamento em questão, e informou se tratar de benfeitoria em imóveis de
terceiros, conforme autoriza os incisos VII dos art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e
no 10.833, de 2003 (fls. 360 e 2.379).
Com base nas planilhas apresentadas, solicitamos que nos fossem comprovados,
por amostragem, os dispêndios ali creditados, mediante cópias de notas fiscais e
comprovações de pagamentos de parte dos valores em referência. As intimações
foram atendidas parcialmente, conforme documentos juntados ao processo, de
modo que não restaram comprovadas parte das despesas creditadas, listadas nos
Anexos XIV e XV ao presente Relatório (que relacionam valores creditados em
2016 e 2017, respectivamente).
A tabela abaixo consolida os valores que serão glosados por essa fiscalização,
informados no Bloco F das EFD-Contribuições, relativas a supostas despesas de
amortização e depreciação de edificações e benfeitorias em imóveis, as quais não
foram devidamente comprovadas, de acordo com relação constante do Anexo XIV
e XV ao presente Relatório (em reais) (...)”
Fl. 5684
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Salta aos olhos o critério adotado pela autoridade fiscal. Diante dos registros fiscais
analisados, requereu-se ao contribuinte que: (i) esclarecesse a natureza das operações indicadas,
(ii) acompanhada do detalhamento da origem de cada lançamento; (iii) e suportado pela
respectiva documentação.
Em atenção ao referido requerimento, o contribuinte forneceu planilhas com o
detalhamento dos créditos apropriados e esclareceu que a sua origem eram benfeitorias
realizadas em imóveis de terceiros. Tendo em vista as planilhas apresentadas, requereu a
Fiscalização fossem apresentados, por amostragem, comprovantes dos gastos incorridos com as
referidas benfeitorias, o que poderia ocorrer por meio de notas fiscais e comprovantes de
pagamentos. De acordo com os documentos acostados aos autos, a Recorrente teria atendido
apenas parcialmente as intimações, levando a Fiscalização a glosar parte das despesas creditadas.
Ocorre que, a dinâmica narrada até aqui revela que, no curso da Fiscalização, não se
percebeu qualquer indício de que os registros contábeis da Recorrente não estivessem em
conformidade com a realidade. Isso explica a lógica de um pedido de comprovação por
amostragem, de iniciativa da própria autoridade fiscal. Dito de outro modo, a consistência interna
entre o crédito apropriado e a despesa que o fundamenta motivou que a auditoria não precisasse
se debruçar sobre a integralidade da documentação suporte.
O que causa estranheza é a negativa integral dos créditos, por ausência de
comprovação do que não havia sido objeto da solicitação por amostragem. A Recorrente, de fato,
quando intimada para apresentar, por amostragem, comprovantes dos gastos incorridos com as
referidas benfeitorias, atendeu apenas parcialmente o requerido pela Fiscalização.
No entanto, diante da pretensa incapacidade do contribuinte de comprovar, ainda
que por amostragem, a materialidade dos seus gastos, deveria a autoridade fiscal avançar para
uma auditoria da integralidade dos créditos apurados sob a rubrica em questão, requerendo,
nesse contexto, todas as notas e comprovantes de pagamentos relativas a tais despesas.
No entanto, a Fiscalização optou simplesmente por glosar, per saltum, todas as
despesas creditadas que teriam sido comprovadas pela contribuinte, ainda que fora do objeto da
amostragem solicitada.
O que de fato se verifica é que a autoridade fiscal não se desincumbiu do ônus de
comprovar a inexistência de tais gastos por parte do contribuinte. Da forma como instruída a
autuação, tem-se um substrato probatório extremamente frágil, que se coloca como incompatível
com o que prescreve o art. 142 do CTN. Contra a narrativa fiscal, observa-se nos autos quantidade
expressiva de documentos, aparentemente compatíveis com os esclarecimentos prestados, o que
impede qualquer autuação baseada em presunção.
Tratando-se de Auto de Infração, isto é, processo de iniciativa da própria
fiscalização, é dela o ônus de comprovar que as informações relacionadas nos registros contábeis
da Recorrente não estivessem em conformidade com a realidade.
Fl. 5685
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Ademais, aplica-se ao processo administrativo fiscal o princípio da verdade material,
segundo o qual sempre deverá prevalecer a possibilidade de apresentação de todos os meios de
provas necessários para demonstração do direito pleiteado.
Sobre o tema, destaco a lição de Leandro Paulsen1:
“O processo administrativo é regido pelo princípio da verdade material, segundo o qual a
autoridade julgadora deverá buscar a realidade dos fatos, conforme ocorrida, e para tal,
ao formar sua livre convicção na apreciação dos fatos, poderá julgar conveniente a
realização de diligência que considere necessárias à complementação das provas ou ao
esclarecimento de dúvidas relativas aos fatos trazidos no processo.”
Ressalta-se que o princípio da verdade material não pode ser invocado sem que
exista um lastro probatório mínimo, já que não cabe à autoridade preparadora, tampouco à
autoridade julgadora, suprir deficiências do contribuinte em provar o seu direito em momento
oportuno. É dever do contribuinte, portanto, demonstrar ao menos a “fumaça” do seu direito,
para que as autoridades, caso entendam necessário, requisitem apenas a complementação de
documentos.
No presente caso, compulsado os autos, verifica-se que a Recorrente, após ser
demandada pela Autoridade Fiscal de origem, apresentou, ainda que não integralmente, uma
série de documentos hábeis e idôneos à comprovação do direito creditório glosado.
Assim, tendo a contribuinte trazido aos autos documentos suficientes para
demonstrar a probabilidade e verossimilhança do seu direito, entendo ser necessária a conversão
do presente julgamento em diligência, para que os autos retornem à unidade de origem, devendo
a Fiscalização solicitar todos os documentos que entender necessário para a comprovação
integralidade dos créditos apurados pelo contribuinte, relativo aos gastos com edificações e
benfeitorias.
Diante dessas considerações, à luz do princípio da verdade material, e com
fundamento nos arts. 18 e 29 do Decreto no 70.235/72 e nos arts. 35 a 37 e 63 do Decreto no
7.574/2011, voto no sentido de converter o presente julgamento em diligência, para que a
autoridade fiscal de origem:
a)
intime
a
Contribuinte
para
apresentar
os
documentos
comprobatórios relativos a todos os gastos com edificações e
benfeitorias, permitindo, assim, eventual comprovação integral do
direito creditório glosado;
b)
elabore relatório conclusivo sobre as respectivas constatações,
apurando, novamente, se for o caso, o valor do débito devido;

1 PAULSEN, Leandro. Direito Processual Tributário: processo administrativo fiscal e execução fiscal à luz da doutrina e
da jurisprudência. 5a edição, Porto Alegre, Livraria do Advogado.
Fl. 5686
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9
c)
intime a Recorrente para manifestação sobre o resultado da
diligência, concedendo-lhe o prazo de 30 (trinta) dias, nos termos
do art. 35 do Decreto no 7.574/2011.
Concluída a diligência, com ou sem resposta da parte, retornem os autos a este
Colegiado para julgamento.
É a proposta de Resolução.
Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara

Fl. 5687
DF CARF MF
Original