Tribunal: CARF
Processo: 10945.721259/2013-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-02-28
Data de publicação: 2024-03-08

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
CEREALISTA. CRÉDITO VINCULADO À RECEITA COM SUSPENSÃO DE PIS E DE COFINS. VEDAÇÃO AO APROVEITAMENTO.
É vedado às pessoas jurídicas cerealista, que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, o aproveitamento de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal destinadas à alimentação humana ou animal.
RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITAS FINANCEIRAS.
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio proporcional entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, aplicável aos custos, despesas e encargos comuns.
RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITA DE EXPORTAÇÃO. COMERCIAL EXPORTADORA. EXCLUSÃO.
As receitas decorrentes de exportação de mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação não integram o total das receitas de exportação da empresa comercial exportadora, para efeito de cálculo do índice de rateio utilizado, na apuração do crédito da contribuição passível de aproveitamento.
VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação apenas os produtos remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
CRÉDITO. FRETE TRIBUTADO NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUJEITOS À NÃO INCIDÊNCIA, SUSPENSÃO OU ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE. INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO DO BEM ADQUIRIDO AO CRÉDITO.
Tratando-se de frete tributado pelas contribuições, ainda que se refiram a insumos adquiridos e bens para revenda que não sofreram a incidência da contribuição ou foram tributados à alíquota zero, o custo do serviço, quando prestado por pessoa jurídica domiciliada no País, gera direito a crédito para o adquirente.
CRÉDITO. FRETE TRIBUTADO NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS DE PESSOAS FÍSICAS. POSSIBILIDADE. INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO DO BEM ADQUIRIDO AO CRÉDITO.
Tratando-se de frete prestado por pessoa jurídica domiciliada no País e tributado pelas contribuições, mesmo que no transporte de mercadorias de pessoas físicas, que, portanto, não sofreram a incidência da contribuição, o custo do serviço gera direito a desconto de crédito para o adquirente.
CEREALISTA. CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.
As pessoas jurídicas que apenas secam, limpam, padronizam, armazenam e comercializam cereais, sem deixa-los prontos para o consumo humano ou animal, exercem a atividade de cerealista, sendo vedado crédito em relação às vendas efetuadas, com suspensão, para as agroindústrias.
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. RESSARCIMENTO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
O valor do crédito presumido, a que fazem jus as agroindústrias, somente pode ser utilizado para desconto do valor devido da contribuição apurada no período, não podendo ser aproveitado em ressarcimento.
RESSARCIMENTO. INCIDÊNCIA DE JUROS A TAXA SELIC.
O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007).

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10945.721259/2013-12
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-013.824 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de fevereiro de 2024
Recorrente
DISAM DISTRIBUIDORA DE INSUMOS AGRICOLAS SUL AMERICA
LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
CEREALISTA. CRÉDITO VINCULADO À RECEITA COM SUSPENSÃO
DE PIS E DE COFINS. VEDAÇÃO AO APROVEITAMENTO.
É vedado às pessoas jurídicas cerealista, que exerça cumulativamente as
atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in
natura de origem vegetal, o aproveitamento de crédito em relação às receitas de
vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal destinadas à alimentação humana ou
animal.
RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITAS FINANCEIRAS.
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio
proporcional entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a
receita bruta total, auferidas em cada mês, aplicável aos custos, despesas e
encargos comuns.
RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITA DE EXPORTAÇÃO.
COMERCIAL EXPORTADORA. EXCLUSÃO.
As receitas decorrentes de exportação de mercadorias adquiridas com o fim
específico de exportação não integram o total das receitas de exportação da
empresa comercial exportadora, para efeito de cálculo do índice de rateio
utilizado, na apuração do crédito da contribuição passível de aproveitamento.
VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação apenas os
produtos remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque
de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora.
CRÉDITO. FRETE TRIBUTADO NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
SUJEITOS À NÃO INCIDÊNCIA, SUSPENSÃO OU ALÍQUOTA ZERO.
POSSIBILIDADE.
INEXISTÊNCIA
DE
VINCULAÇÃO
DO
BEM
ADQUIRIDO AO CRÉDITO.
Tratando-se de frete tributado pelas contribuições, ainda que se refiram a
insumos adquiridos e bens para revenda que não sofreram a incidência da
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10945.721259/2013-12
Fl. 5135
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

contribuição ou foram tributados à alíquota zero, o custo do serviço, quando
prestado por pessoa jurídica domiciliada no País, gera direito a crédito para o
adquirente.
CRÉDITO. FRETE TRIBUTADO NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS DE
PESSOAS
FÍSICAS.
POSSIBILIDADE.
INEXISTÊNCIA
DE
VINCULAÇÃO DO BEM ADQUIRIDO AO CRÉDITO.
Tratando-se de frete prestado por pessoa jurídica domiciliada no País e
tributado pelas contribuições, mesmo que no transporte de mercadorias de
pessoas físicas, que, portanto, não sofreram a incidência da contribuição, o
custo do serviço gera direito a desconto de crédito para o adquirente.
CEREALISTA. CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.
As pessoas jurídicas que apenas secam, limpam, padronizam, armazenam e
comercializam cereais, sem deixa-los prontos para o consumo humano ou
animal, exercem a atividade de cerealista, sendo vedado crédito em relação às
vendas efetuadas, com suspensão, para as agroindústrias.
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. RESSARCIMENTO.
AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
O valor do crédito presumido, a que fazem jus as agroindústrias, somente pode
ser utilizado para desconto do valor devido da contribuição apurada no
período, não podendo ser aproveitado em ressarcimento.
RESSARCIMENTO. INCIDÊNCIA DE JUROS A TAXA SELIC.
O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural
excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após
escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco
(art. 24 da Lei n. 11.457/2007).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário, para (1) reconhecer que as receitas financeiras devem ser
incluídas nas receitas sujeitas à incidência não cumulativa (numerador) e na receita bruta total
(denominador), para efeito do rateio proporcional dos créditos; (2) reverter as glosas das
despesas com fretes dos produtos adquiridos como insumos ou para revenda sujeitos à alíquota
zero de PIS e de COFINS; (3) reverter as glosas dos serviços de fretes adquiridos de pessoas
jurídicas domiciliadas no País para transporte de bens adquiridos de pessoas físicas; e (4)
reconhecer o direito à atualização monetária, sobre o montante do ressarcimento deferido, após
decisão administrativa, considerando-se o termo inicial somente após escoado o prazo de 360
(trezentos e sessenta) dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator
Fl. 5136
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe
(Presidente).
Relatório
Por bem descrever os fatos, adota-se o relatório do Acórdão recorrido:
“Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento, cumulados com Declarações de
Compensação, relativos a crédito de contribuição ao PIS Não-Cumulativo decorrente de
receitas de exportação, do período entre o 1o trimestre de 2010 ao 4o trimestre de 2012.
O direito creditório foi parcialmente reconhecido por meio da Informação Fiscal e
Despacho Decisório de fls. 4799/4828, em que a autoridade competente da DRF inicia
identificando os Pedidos de Ressarcimento formulados, as Declarações de
Compensação correspondentes e os documentos que instruem o processo:
“1. INTRODUÇÃO
Os PER e as DCOMP foram distribuídos em quatro processos, conforme demonstrado
no quadro abaixo:

Os créditos vinculados à receita tributada no mercado interno, aqui denominados “PIS
NC – RTMI” e “COFINS NC – RTMI”, são passíveis apenas de dedução das próprias
contribuições; por conseguinte, não constam como origem de crédito utilizado em PER
ou DCOMP.
No âmbito deste processo, no 10945.721259/2013-12, foi feito o recálculo de ofício dos
créditos de Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativa vinculados às receitas de
exportação (“PIS NC – RE”), com a ressalva de que, em face da coincidência ou da
interdependência dos elementos de prova, a quantificação dos créditos de Contribuição
para o PIS/Pasep não-cumulativa vinculados às receitas não tributadas no mercado
interno (“PIS NC – RNTMI”) foi realizada em conjunto, mas detalhada e concluída no
processo no 10945.721260/2013-39.
O quadro seguinte relaciona os pedidos de ressarcimento e as declarações de
compensação juntados aos presentes autos (fls. 2/113):
Fl. 5137
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

2. CONSIDERAÇÕES GERAIS
A contribuinte DISAM DISTRIBUIDORA DE INSUMOS AGRÍCOLAS SUL AMÉRICA
LTDA, doravante denominada DISAM, desenvolve atividades do agronegócio
relacionadas ao recebimento, importação e exportação de cereais e à produção de
determinadas sementes, e está sujeita ao acompanhamento econômico-tributário
diferenciado.
Das operações da empresa, destacam-se as aquisições e revendas de adubos,
fertilizantes, defensivos, sementes, corretivos, entre outros. São relevantes, também, as
entradas e saídas de milho e soja in natura.
A transmissão dos PER e das DCOMP referidos no início desta Informação Fiscal
ensejaram a seleção e a abertura da presente ação fiscal, iniciada em 05/08/2013,
quando a contribuinte teve ciência, por via postal (fl. 1271), do TERMO DE
INTIMAÇÃO FISCAL EQMAC No 13/2013 (fls. 1262/1270).
Em 31/03/2014, por necessidade de reorganização administrativa, houve a alocação do
Auditor-Fiscal que subscreve esta Informação Fiscal ao procedimento em curso, em
substituição à autoridade executante inicialmente designada.
A análise dos PER e das DCOMP foi realizada mediante verificação e cotejo das
informações constantes dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais
Fl. 5138
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

(Dacon) (fls. 114/1261), das memórias de cálculo entregues pela contribuinte,
vinculadas aos respectivos Termos de Anexação de Arquivos Não Pagináveis (fls.
4697/4699), das Dirf entregues pelas fontes pagadoras, cujas retenções foram
indicadas nos anexos do Termo de Intimação Fiscal (TIF) EQMAC/SEORT/DRF/FOZ
No 03/2016 (fls. 1433/1449), da EFD e do sistema de controle de pagamentos mantido
pela RFB.
Além disso, para que restassem esclarecidas e justificadas as inconsistências e
divergências encontradas, foram feitos questionamentos e solicitados documentos
através do TIF Eqmac No 13/2013 (fls. 1262/1270), do TIF EQMAC/DRF/FOZ No
11/2014 (fls. 1419/1424), do TIF EQMAC/DRF/FOZ No 01/2015 (fls. 1429/1430) e do
TIF EQMAC/SEORT/DRF/FOZ No 03/2016 (fls. 1433/1449).
4.
RECÁLCULO
DOS
PERCENTUAIS
DE
RATEIO
DOS
CRÉDITOS/
RECLASSIFICAÇÃO DAS RECEITAS DE EXPORTAÇÃO INDIRETA
Cabe destacar, inicialmente, que os documentos inicialmente apresentados em resposta
ao TIF Eqmac No 13/2013 foram substituídos em 07/07/2014. Nesta data, a requerente
apresentou um CD com novos memoriais de cálculo, contidos nos arquivos “Apuração
Pis-Cofins 2010.xlsx”, “Apuração Pis-Cofins 2011.xlsx” e “Apuração Pis-Cofins
2012.xlsx”, os quais foram vinculados ao respectivo Termo de Anexação de Arquivo
Não Paginável (fl. 4698).
Conforme consta dos Dacon ativos (fls. 114/1261) e das planilhas de apuração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, os créditos pleiteados foram segregados
segundo a proporção das receitas (i) tributadas no mercado interno, (ii) não tributadas
no mercado interno e (iii) de exportação auferidas em cada mês.
Os ajustes dos percentuais de segregação, procedidos pelo Fisco, estão descritos a
seguir.
4.1. RECEITAS DE VENDAS EFETUADAS COM SUSPENSÃO
(...)
Este entendimento está consolidado no âmbito da Administração Tributária Federal
nos termos do art. 3o da IN SRF no 660, de 17 de julho de 2006, que determina o
estorno deste crédito (sem grifos no original):
Art. 3o A suspensão de exigibilidade das contribuições, na forma do art. 2o, alcança
somente as vendas efetuadas por pessoa jurídica:
I - cerealista, no caso dos produtos referidos no inciso I do art. 2o; (...)
§ 2o Conforme determinação do inciso II do §4o do art. 8o e do § 4o do art. 15 da Lei no
10.925, de 2004, a pessoa jurídica cerealista, ou que exerça as atividades de
transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura , ou que exerça atividade
agropecuária e a cooperativa de produção agropecuária, de que tratam os incisos I a
III do caput , deverão estornar os créditos referentes à incidência não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando decorrentes da aquisição dos
insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da exigência
das contribuições na forma do art. 2o .
A interessada, contudo, não procedeu ao estorno supra.
Nas planilhas denominadas “PIS” e “COFINS” dos arquivos “Apuração Pis-Cofins
2010.xlsx”, “Apuração Pis-Cofins 2011.xlsx” e “Apuração Pis-Cofins 2012.xlsx”, na
linha “Proporção da Receita NT/Isenta/Alíq. 0%/não Inc.”, foi constatado que as
receitas de vendas com suspensão da incidência das contribuições foram consideradas
na apuração dos percentuais de rateio dos créditos vinculados à receita não tributada
Fl. 5139
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

no mercado interno, ou seja, tais receitas não foram estornadas, o que aumentou
indevidamente estes créditos.
Em face disso, foi efetuado, de ofício, o primeiro ajuste dos percentuais mensais
aplicáveis aos créditos vinculados à receita não tributada no mercado interno,
correspondente à segregação das referidas receitas de vendas com suspensão, com
vistas ao estorno em exame, conforme demonstrado nas “Receitas consideradas no
cálculo dos ÍNDICES DE RATEIO dos créditos” das planilhas “Apuração Pis-Cofins –
DISAM RFB – 2010” (fls. 4701/4732), “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2011”
(fls. 4734/4765) e “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2012” (fls. 4767/4798).
4.2. RECEITAS FINANCEIRAS
No âmbito do recálculo dos percentuais em exame, restou necessário, ainda, outro
ajuste: a exclusão das receitas financeiras, submetidas, à época, à alíquota zero
(Decreto no 5.442, de 9 de maio de 2005).
É que as receitas financeiras não estão associadas a custos, despesas ou encargos
comuns; ao contrário, decorrem de operações perfeitamente segregáveis. Além disso,
não se vinculam a uma venda de bens e serviços. Enquadram-se, pois, nas demais
receitas auferidas pela pessoa jurídica.
O já citado art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, assegura a manutenção de créditos
vinculados às receitas de vendas efetuadas com alíquota zero; não se refere, portanto,
às receitas financeiras.
Ante o exposto, as receitas financeiras foram excluídas da apuração dos percentuais
mensais aplicáveis aos créditos vinculados à receita não tributada no mercado interno,
consoante também indicado nas planilhas “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB –
2010” (fls. 4701/4732), “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2011” (fls. 4736/4767)
e “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2012” (fls. 4767/4798).
4.3. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO
Quanto aos percentuais mensais aplicáveis aos créditos vinculados à receita de
exportação, foram efetuados os ajustes descritos a seguir.
Nas abas “Exportações” dos arquivos “Apuração Pis-Cofins 2010.xlsx”, “Apuração
Pis-Cofins 2011.xlsx” e “Apuração Pis-Cofins 2012.xlsx”, foram detalhadas as
receitas de exportação de mercadorias para o exterior, denominadas “exportações
diretas” (art. 5o, inciso I, da Lei no 10.637, de 2002, e art. 6o, inciso I, da Lei no 10.833,
de 2003), bem como as de venda a comercial exportadora com o fim específico de
exportação, referenciadas como “exportações indiretas” (art. 5o, inciso III, da Lei no
10.637, de 2002, e art. 6o, inciso III, da Lei no 10.833, de 2003).
Para a verificação destas operações, foram consultados os sistemas informatizados da
RFB e analisados os documentos fiscais concernentes a cada espécie de exportação.
Exportações diretas. No que diz respeito às exportações indicadas pela contribuinte
como diretas, foram identificadas as seguintes ocorrências:
– notas fiscais de venda/remessa com informação de que as mercadorias haviam sido
integral ou parcialmente adquiridas de outras empresas, bem como registros no
Siscomex com indicação de outros fabricantes (NF n° 53.156, por exemplo),
configurando a atuação como comercial exportadora;
– nota fiscal de venda não constante dos DDE/RE indicados na planilha.
Nos casos em que a empresa atuou como comercial exportadora, pela venda de
mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, as receitas permanecem
Fl. 5140
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

não tributáveis, mas a legislação veda a apuração de créditos (arts. 6o, § 4o, e 15,
inciso III, da Lei no 10.833, de 2003). Deste modo, foram ajustados os percentuais
mensais aplicáveis aos créditos vinculados à receita de exportação,
mediante a segregação das receitas de venda de mercadorias adquiridas com o fim
específico de exportação, com vistas à glosa dos respectivos créditos indevidamente
apurados.
Quanto à NF no 53.941, não constante dos DDE/RE indicados na planilha (DDE no
2100335919/1 e RE no 10/0398212-001), restou inviável a visualização da exportação
nos sistemas informatizados da RFB; contudo, foi verificado que os referidos registros
aduaneiros se vinculam, na verdade, à no NF 53.272, cuja exportação não foi glosada.
Além disso, conforme consta daquela NF desvinculada, a exportadora não seria a
fabricante da mercadoria, o que configuraria, portanto, a atuação como comercial
exportadora. Neste caso, também foi feita a glosa da exportação, com o consequente
ajuste no rateio dos créditos.
É preciso esclarecer que as receitas decorrentes da atuação como empresa comercial
exportadora, apesar de não tributáveis, foram efetivamente auferidas. Por esse motivo,
ainda que a legislação impossibilite a apuração de créditos, devem integrar a receita
bruta total, para efeito de cálculo da relação percentual, no denominador.
Exportações indiretas. Para subsidiar a análise das exportações apontadas como
indiretas, correspondentes às vendas a comercial exportadora com o fim específico de
exportação, e tendo em vista a sistemática adotada nas vendas com este fim, a
interessada apresentou, além das informações registradas nas planilhas digitais, cópias
de Conhecimentos de Transporte Rodoviário, de notas fiscais de remessa para depósito
e de Memorandos de Exportação.
A não incidência das contribuições nestas operações está condicionada à observância
de determinados requisitos, determinados pela legislação infralegal.
Como se vê, resta caracterizado o fim específico de exportação quando os produtos são
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou
para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
É de se ressaltar que, para que seja admitida a não incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, devem ser cumpridos todos os requisitos da venda com fim
específico de exportação, independentemente da responsabilidade tributária da
comercial exportadora havida na hipótese de não comprovação do embarque das
mercadorias para o exterior no prazo de 180 dias.
Em síntese, os três requisitos à não incidência das contribuições sobre as receitas
decorrentes das operações de vendas a empresa comercial exportadora com o fim
específico de exportação são os seguintes:
– a destinatária da venda deve constar como exportadora da mercadoria na declaração
de despacho de exportação – DDE registrada no Siscomex;
– a mercadoria deve ser remetida diretamente para embarque de exportação ou para
recinto alfandegado;
– a venda deve ser efetuada por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
Resta claro que a exportação efetuada por um terceiro, distinto do adquirente da
mercadoria, ou por outra empresa comercial exportadora na condição de fabricante,
bem como o envio das mercadorias para locais diversos dos legalmente previstos, ou
não comprovados, não se enquadram no conceito de vendas para comercial
exportadora com o fim específico de exportação, e constituem, pois, violações aos
Fl. 5141
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

requisitos necessários à fruição da respectiva não incidência das contribuições.
Excepcionalmente, foram considerados os transbordos em determinados recintos não
alfandegados nos casos e condições expressamente admitidos pela administração
tributária, a exemplo dos autorizados no âmbito do processo no 10935.001594/2011-40.
Também não encontram guarida no referido conceito as exportações cujas notas fiscais
de remessa não guardam correspondência com as notas fiscais de venda para a
comercial exportadora, seja pela divergência entre os produtos (soja x milho), seja pela
incongruência das datas (remessas posteriores às exportações), ou mesmo pela
ausência de qualquer referência à comercial exportadora nas notas fiscais de remessa
e nos tíquetes de pesagem.
Para as exportações indiretas cujas notas fiscais não foram apresentadas, não foi
possível aferir se as supostas vendas foram efetivamente efetuadas por conta e ordem
da empresa comercial exportadora indicada na planilha eletrônica. O mesmo
raciocínio se aplica aos casos em que os memorandos de exportação não foram
entregues.
Ocorre que as receitas decorrentes de operações de vendas a empresa comercial
exportadora com o fim específico de exportação que descumpriram os requisitos
necessários à não incidência das contribuições também não podem ser alcançadas pela
suspensão prevista no art. 9o da Lei no 10.925, de 2004, tendo em vista que tal
suspensão, no caso dos autos, só poderia ser aplicada nos termos e condições
estabelecidos na IN SRF no 660, de 2006, e nem todos os requisitos ali fixados, para
estas operações, são atendidos: o adquirente deve apurar o imposto de renda com base
no lucro real, exercer atividade agroindustrial e utilizar o produto adquirido como
insumo na fabricação dos produtos relacionados no art. 8o da mesma lei.
Neste contexto, as receitas de exportações indiretas que não cumpriram os três
requisitos à não incidência das contribuições, conforme detalhado na tabela “DISAM
RFB – Exportações 2010-2012” (fls. 4417/4696), foram reclassificadas como receitas
de venda tributada no mercado interno; por conseguinte, foram ajustados os
percentuais aplicáveis aos créditos vinculados a estas receitas, conforme demonstrado
nas “Receitas consideradas no cálculo dos ÍNDICES DE RATEIO dos créditos” das
planilhas “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2010” (fls. 4701/4732), “Apuração
Pis-Cofins – DISAM RFB – 2011” (fls. 4734/4765) e “Apuração Pis-Cofins – DISAM
RFB – 2012” (fls. 4767/4798).
Os memorandos de exportação e os demais documentos objeto das glosas foram
juntados às fls. 2764/4416.
A contribuinte indicou, ainda, receitas de “exportações” para as quais os campos
“Destino”, “Embarque”, “DDE”, “RE” e “MEMORANDO EXPORTAÇÃO” foram
preenchidos com “MERCADORIA DEVOLVIDA” (fls. 4417/4696). Nestes casos, resta
prejudicada a verificação dos requisitos à fruição da não incidência, em face da
devolução das mercadorias. Para o recálculo dos percentuais mensais aplicáveis aos
créditos vinculados à receita de exportação, foram excluídas as receitas em comento.
5. CONSIDERAÇÕES GERAIS ACERCA DAS BASES DE CÁLCULO DOS CRÉDITOS
Pois bem. Constatou-se que as informações prestadas nas fichas de apuração dos
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, constantes dos Dacon (fls.
114/1261), foram divergentes das registradas nas respectivas planilhas de apuração
(Termo de Anexação de Arquivo Não Paginável de fl. 4698), notadamente em relação
às linhas 01 (bens para revenda) e 07 (despesas de armazenagem e fretes na operação
de venda). O cotejo das citadas fontes revelou, em regra, que: (i) foram indicados
menores valores de bens para revenda no Dacon, “compensados” com maiores valores
de despesas de armazenagem e fretes na operação de venda; (ii) foram computados,
majoritariamente, como bens para revenda, os valores dos fretes nas aquisições.
Fl. 5142
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Quanto às despesas de frete, faz-se oportuno destacar o que segue.
Por meio do TIF Eqmac No 13/2013 (fls. 1262/1270), a contribuinte foi intimada a
apresentar planilha com a relação das notas fiscais de entrada referentes aos bens
adquiridos para revenda e aos bens e serviços utilizados como insumo, bem como a
prestar informações relativas às despesas de armazenagem e frete nas operações de
venda.
Os documentos inicialmente apresentados em resposta àquele TIF foram substituídos
em 07/07/2014. Nesta data, a requerente apresentou um CD com novos memoriais de
cálculo, contidos nos arquivos “Apuração Pis-Cofins 2010.xlsx”, “Apuração Pis-
Cofins 2011.xlsx” e “Apuração Pis-Cofins 2012.xlsx”. Nestas novas planilhas, foram
prestadas informações básicas acerca dos serviços de transporte (fretes).
Com vistas a obter maior detalhamento dos fretes e das despesas de armazenagem
utilizados na apuração dos créditos das contribuições em exame, a contribuinte foi
intimada a apresentar nova planilha eletrônica, contendo os campos elencados na
TABELA 1 do TIF Eqmac no 11/2014 (fls. 1419/1424).
Devidamente cientificada, a interessada apresentou dois pedidos de prorrogação de
prazo, que foram deferidos até 20/10/2014 (fls. 1426/1427); nesta mesma data,
entregou os arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes 2011.xlsx” e “Fretes 2012.xlsx”, os
quais foram vinculados ao Termo de Anexação de Arquivo Não Paginável de fl. 4699.
5.1. BENS PARA REVENDA
A análise dos bens para revenda, descritos na aba “Aquisições” dos arquivos
“Apuração Pis-Cofins 2010.xlsx”, “Apuração Pis-Cofins 2011.xlsx” e “Apuração Pis-
Cofins 2012.xlsx”, revela que a interessada se apropriou, majoritariamente, de créditos
sobre despesas de fretes nas aquisições destes bens, os quais foram detalhados nos
arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes 2011.xlsx” e “Fretes 2012.xlsx”. Conforme será
detalhado em tópico específico (5.4), estas despesas foram integralmente glosadas,
notadamente por se referirem a aquisições de bens não sujeitos ao pagamento das
contribuições.
5.2. DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA
Para a verificação das despesas de energia elétrica, também discriminadas na aba
“Aquisições” dos arquivos “Apuração Pis-Cofins 2010.xlsx”, “Apuração Pis-Cofins
2011.xlsx” e “Apuração Pis-Cofins 2012.xlsx”, foram solicitadas as cópias das
respectivas faturas.
A análise dos documentos juntados aos autos demonstra que a contribuinte se
apropriou de créditos sobre valores de taxas, multas e encargos que não se
caracterizam como energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurídica, tais como taxas de iluminação pública, taxas de serviço de entrega de fatura,
multas por atraso no pagamento e importes de demanda. Esta mesma verificação
aponta que a requerente apurou créditos sobre valores de faturas de energia elétrica
em nome de outras pessoas jurídicas, bem como de pessoas físicas (fls. 1484/2263).
Os valores indevidamente creditados foram glosados e descritos na tabela “Energia
Elétrica 2010-2012” (fls. 2668/2713).
5.3. DESPESAS DE ALUGUÉIS DE PRÉDIOS LOCADOS DE PESSOA JURÍDICA
No que diz respeito às despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa jurídica, a
interessada apresentou os contratos de locação e determinados comprovantes de
pagamento (fls. 1276/1416).
Fl. 5143
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Os documentos trazidos aos autos revelam que o montante indicado em 03/2012 se
referia, na verdade, à despesa apropriada em 04/2012, o que demandou o primeiro
ajuste; para este período, foram apresentados três cheques (104758, 104759 e 104760)
e o respectivo extrato de compensação, mais um comprovante de transferência, no
montante de R$ 19.937,96; para o saldo de R$ 36.814,80, não houve apresentação de
comprovante, o que ensejou a respectiva glosa.
Em relação a 07/2012, foram apresentados cinco cheques (105245, 105246, 105247,
105248 e 105249) e os respectivos extratos de compensação, no montante de R$
30.586,70; para o saldo de R$ 26.166,06, não houve apresentação de comprovante, o
que acarretou a devida glosa.
5.4. DESPESAS DE FRETE EM OPERAÇÕES DE COMPRA E DE VENDA
Os arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes 2011.xlsx” e “Fretes 2012.xlsx”, entregues
em resposta ao TIF Eqmac N* 11/2014, constituíram a base de análise das despesas de
frete.
No regime de incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, existe previsão de apuração de créditos básicos correspondentes aos fretes nas
seguintes hipóteses:
– aquisição de bens para revenda (art. 3o, inciso I, da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei
no 10.833, de 2003): neste caso, a despesa de frete integra o custo de aquisição do bem,
conforme consta do art. 289, § 1o, do Regulamento do Imposto de Renda (RIR),
aprovado pelo Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999, e do “Ajuda” do Dacon para
as Linhas 06A/01 e 16A/01 (item 3 do “Atenção”);
– aquisição de bens utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda (art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637,
de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003): novamente, neste caso, a despesa de frete integra
o custo de aquisição do bem, nos termos do art. 290, inciso I, do RIR, e do “Ajuda” do
Dacon para as Linhas 06A/02 e 16A/02 (item 3 do “Atenção”);
– frete na operação de venda: direito expressamente previsto na legislação (arts. 3*,
inciso IX, e 15, inciso II, da Lei n* 10.833, de 2003).
Como se vê, inexiste previsão legal específica para a apropriação de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o frete pago na compra de
mercadorias para revenda ou de insumos para produção. Em sentido oposto, existe
dispositivo próprio na Lei no 10.833, de 2003, que faculta o desconto de crédito em
relação ao frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Para que seja possível a apuração de créditos sobre o valor do frete pago na compra
de mercadorias ou de insumos, há de se considerar que este importe integra o custo de
aquisição do bem transportado, segundo a boa técnica contábil e de acordo com a
legislação do imposto de renda.
Neste contexto, para que seja autorizado o desconto dos créditos sobre fretes, também
deve ser observado o disposto no art. 3o, § 2o, inciso II, da Lei no 10.637, de 2002, e da
Lei no 10.833, de 2003, de sorte que o importe do frete vinculado à aquisição de bem
não sujeito ao pagamento das contribuições não dá direito a crédito.
Em face do regramento acima exposto, foram feitas as glosas adiante discriminadas,
relativamente aos créditos calculados sobre despesas de fretes. Há de se ressaltar que
determinados registros podem ter sido glosados por mais de um motivo, conforme
exposto nas tabelas “Fretes 2010-2012 – Compras” (fls. 2264/2421) e “Fretes 2010-
2012 – Vendas” (fls. 2422/2667).
Fl. 5144
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Aquisições de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições. Das operações da
empresa, destacam-se as aquisições e revendas de produtos sujeitos à alíquota zero
relacionados no art. 1o da Lei no 10.925, de 2004, tais como adubos, fertilizantes,
defensivos agropecuários, sementes, corretivos de solo, entre outros.
São relevantes, também, as entradas e saídas de determinados produtos in natura de
origem vegetal, para os quais havia, durante o período fiscalizado, a suspensão da
incidência das contribuições, conforme disposto no art. 9o da mesma lei. Predominam,
neste, caso, o milho e a soja.
Esta glosa, a mais expressiva dos autos, refere-se aos créditos apurados sobre despesas
de fretes em aquisições de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições. A
ocorrência foi verificada a partir da análise dos arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes
2011.xlsx” e “Fretes 2012.xlsx”, com a identificação dos registros em que o código
“NCM DO PRODUTO PREDOMINANTE” e/ou a descrição do “PRODUTO
PREDOMINANTE” correspondem aos referidos bens.
Nos arquivos citados no parágrafo anterior, foram descritos os produtos
“CORRETIVO
DO
SOLO”,
“ESPALHANTE”,
“FERTILIZANTE
FOLIAR”,
“FERTILIZANTE QUÍMICO”, “FUNGICIDA”, “HERBICIDA”, “INSETICIDA”,
“SEMENTE DE AVEIA”, “SEMENTE DE MILHO”, “SEMENTE DE SOJA”,
“SEMENTE DE TRIGO”, “TRIGO EM GRÃOS”, acompanhados de seus respectivos
códigos NCM. Estes produtos estão sujeitos à alíquota zero, nos termos do art. 1o da
Lei no 10.925, de 2004.
Pois bem. Já foi dito que o frete na aquisição de mercadorias ou de insumos, quando
contratado com pessoa jurídica e suportado pelo adquirente, pode gerar créditos das
contribuições, pois integra, segundo a técnica contábil e a legislação fiscal, o custo de
aquisição destes bens.
Tendo em conta que o valor do frete integra o mencionado custo, a possibilidade de
apuração de crédito sobre a despesa com este serviço deve ser determinada a partir da
possibilidade, ou não, de apropriação de crédito em relação aos bens transportados.
Há de se observar, portanto, a natureza destes bens, de modo que nem toda despesa de
frete possui o condão de gerar créditos da não cumulatividade, mas apenas aquela
vinculada à compra de mercadorias ou de insumos cuja apuração de crédito também
esteja legalmente assegurada.
No caso em análise, apenas os fretes vinculados aos bens onerados pela Contribuição
para o PIS/Pasep e pela Cofins ensejam os respectivos direitos creditórios, haja vista
que, em face do disposto no art. 3o, § 2o, inciso II, da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003, a aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições não
dá direito a crédito:
O raciocínio, em suma, é o seguinte: se o bem adquirido não se sujeita ao pagamento
das contribuições, seu custo não enseja direito a crédito, e o frete, que constitui uma
fração deste custo, não pode seguir uma regra distinta.
Neste contexto, foram glosadas as despesas de fretes vinculados às compras de
mercadorias ou de insumos não sujeitos ao pagamento das contribuições.
Aquisições de pessoas físicas. A presente glosa diz respeito aos créditos calculados
sobre despesas de fretes na aquisição de mercadorias de pessoa física. A ocorrência foi
verificada a partir da análise dos arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes 2011.xlsx” e
“Fretes 2012.xlsx”, com a identificação dos registros em que houve indicação do
“CPF DO REMETENTE”.
É sabido que, no que diz respeito aos créditos básicos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, inexiste direito em relação aos bens e serviços adquiridos de
Fl. 5145
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

pessoa física (art. 3o, § 3o, inciso I, da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de
2003). Não há que se falar, portanto, em apuração de crédito sobre os fretes
relacionados a estas aquisições, pois os mesmos consistem em parte do custo de
aquisição.
Aquisições ou vendas indeterminadas. A presente glosa foi aplicada sobre os valores
das despesas de fretes em aquisições ou vendas indeterminadas. A ocorrência foi
verificada a partir da análise dos arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes 2011.xlsx” e
“Fretes 2012.xlsx”, com a localização dos registros nos quais o código “NCM DO
PRODUTO PREDOMINANTE” e a descrição do “PRODUTO PREDOMINANTE”
foram preenchidos com “0” (zero).
Transferências. A presente glosa refere-se a créditos calculados sobre despesas de
fretes em transferências de bens entre os estabelecimentos da contribuinte, e se
justifica por ausência de previsão legal para a tomada de crédito.
A ocorrência foi verificada a partir da análise dos arquivos “Fretes 2010.xlsx”,
“Fretes 2011.xlsx” e “Fretes 2012.xlsx”, com a identificação das operações em que
tanto o remetente quanto o destinatário da mercadoria transportada são
estabelecimentos da contribuinte.
Destacam-se as operações para as quais foi indicado o “CFOP Predominante da NF
Transportada” igual a 5.152, correspondente à transferência, para outro
estabelecimento da mesma empresa, de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros
para industrialização, comercialização ou para utilização na prestação de serviços, e
que não tenha sido objeto de qualquer processo industrial no estabelecimento de
origem.
A Solução de Divergência Cosit no 2, de 24 de janeiro de 2011, resume o entendimento
da Administração Tributária sobre este tema através da seguinte ementa:
O excelso Conselho Administrativo de Recursos Fiscais também se posicionou nesse
sentido por meio do Acórdão no 3803-002.303, de 24 de janeiro de 2012, consoante a
ementa reproduzida abaixo:
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM FRETE. Somente os
valores das despesas realizadas com fretes contratados para a entrega de mercadorias
diretamente aos clientes adquirentes, desde que o ônus tenha sido suportado pela
pessoa jurídica vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da
Cofins devida.
Remessas para armazéns gerais e seus respectivos retornos. Esta glosa diz respeito aos
créditos calculados sobre despesas de fretes em operações de remessas de mercadorias
para depósito fechado ou armazém geral e de seus respectivos retornos, ainda que
simbólicos, e se motiva por inexistência de fundamento legal.
A ocorrência foi verificada a partir da análise dos arquivos “Fretes 2010.xlsx”,
“Fretes 2011.xlsx” e “Fretes 2012.xlsx”, com a identificação das operações para as
quais foi indicado o “CFOP Predominante da NF Transportada” igual a 5.905
(remessa para depósito fechado ou armazém geral), 5.906/6.906 (retorno de
mercadoria depositada em depósito fechado ou armazém geral) ou 5.907 (retorno
simbólico de mercadoria depositada em depósito fechado ou armazém geral).
Devoluções. Não há previsão legal para apuração de créditos sobre despesas de fretes
em devoluções de compras e de vendas.
Por este motivo, com base nos arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes 2011.xlsx” e
“Fretes 2012.xlsx”, foram glosadas as operações para as quais foi indicado o “CFOP
Fl. 5146
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Predominante da NF Transportada” igual a 1.202 / 2.202 (devolução de venda de
mercadoria adquirida ou recebida de terceiros) e 5.202 (devolução de compra para
comercialização).
Remessas em bonificação, doação ou brinde. Remessa de amostra grátis. A glosa em
destaque atinge os créditos calculados sobre as despesas de fretes em remessas em
bonificação, doação ou brinde, e sobre remessa de amostra grátis. A ocorrência foi
verificada a partir da análise dos arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes 2011.xlsx” e
“Fretes 2012.xlsx”, com a identificação das operações para as quais foi indicado o
“CFOP Predominante da NF Transportada” igual a 6.910 (remessas em bonificação,
doação ou brinde) ou 5.911 (remessa de amostra grátis).
As bonificações em mercadorias ocorrem quando há abatimento no preço praticado
por meio da entrega de mercadorias em quantidade superior àquela que seria recebida
pelo comprador ao preço usual de venda. Se tais bonificações constarem da nota fiscal
e independerem de evento posterior à emissão desse documento, corresponderão a
descontos incondicionais, cujas receitas não integram a base de cálculo da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
Por outro lado, se não houver atribuição de valor às mercadorias bonificadas na nota
fiscal de venda, não haverá sua exclusão da base de cálculo, pois a receita bruta não
terá sido afetada pelo valor correspondente a essas mercadorias.
Já as remessas de mercadorias a título de doação não representam receita de venda
para o doador, mas sim um ato de mera liberalidade sua, nos termos do art. 538 do
Código Civil; logo, não estão abrangidas pela incidência das contribuições.
O fornecimento de amostra grátis, do mesmo modo, não integra o conceito de receita
bruta para fins de tributação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins; portanto,
também não está abrangido pela referida incidência.
Ressalte-se, por oportuno, que os valores referentes às aquisições das mercadorias
remetidas em bonificação, doação ou brinde, ou como amostras, não ensejam a
apuração de créditos das contribuições.
5.5. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
Conforme já relatado, existe previsão de apuração de créditos básicos da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins sobre máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros
ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de
serviços, sendo facultado o cálculo dos respectivos créditos à razão de um quarenta e
oito avos por mês (art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de
2003; arts. 3o, § 14, e 15, inciso II, da Lei no 10.833, de 2003).
Também foram citadas outras alternativas destinadas à recuperação acelerada dos
respectivos créditos, com destaque para o desconto em até 12 meses descrito no art. 1o
da Lei no 11.774, de 2008.
Com o intuito de detalhar os valores apropriados mensalmente, a contribuinte
apresentou 36 arquivos denominados “Créditos Depreciação mm-aa.xls” (mm = mês,
aa = ano), os quais foram consolidados em uma única planilha. A análise destes
arquivos revela, basicamente, duas inconsistências:
– cálculo de créditos sobre máquinas ou equipamentos que não são diretamente
utilizados na produção de bens destinados à venda (bens nos 40245, 40263, 40328,
40331 e 40511);
Fl. 5147
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

– apropriação de valores excedentes aos valores residuais dos bens (bens nos 40352 e
40448).
Em face dos equívocos relatados acima, foram aplicadas as devidas glosas, indicadas
na tabela “Ativo Imobilizado 2010-2012” (fls. 2714/2763).
5.6. DEVOLUÇÕES DE VENDAS
É sabido que, atendidas determinadas circunstâncias, a legislação tributária assegura
a possibilidade de apuração de créditos básicos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins sobre bens recebidos em devolução (art. 3o, inciso VIII, da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
A análise dos memoriais de cálculo contidos nos arquivos “Apuração Pis-Cofins
2010.xlsx”, “Apuração Pis-Cofins 2011.xlsx” e “Apuração Pis-Cofins 2012.xlsx”,
especialmente das abas denominadas “Dev de Vendas”, demonstra as seguintes
impropriedades:
– cálculo de créditos em duplicidade, decorrente da mera cópia do saldo do mês
anterior, sem indicação de qualquer nota fiscal de devolução;
– apropriação de créditos sobre devoluções de compras (“FOGÃO A GÁS”,
“LAVADORA DE ROUPAS”), sem indicação, portanto, das notas fiscais de venda.
Diante das inconsistências relatadas acima, foram aplicadas as correspondentes
glosas, conforme demonstrado na “BASE DE CÁLCULO DOS CRÉDITOS” das
planilhas “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2010” (fls. 4701/4732), “Apuração
Pis-Cofins – DISAM RFB – 2011” (fls. 4734/4765) e “Apuração Pis-Cofins – DISAM
RFB – 2012” (fls. 4767/4798).
Vale registrar que, em relação ao ano de 2012, o montante deferido dos bens recebidos
em devolução, R$ 27.737,80, corresponde ao total informado na EFD – Contribuições
deste mesmo ano, o que também confirma as glosas aplicadas.
5.7. IMPORTAÇÃO
Tendo em conta que, na EFD, as aquisições do exterior foram registradas como bens
para revenda, os valores pleiteados foram integralmente deferidos e consolidados nesta
rubrica.
5.8. CRÉDITOS PRESUMIDOS
É importante lembrar que o crédito presumido deve ser calculado sobre o valor dos
insumos adquiridos pela agroindústria, referidos no inciso II do caput do art. 3o das
Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, utilizados na produção de determinadas
mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal; excluem-se, pois, os bens
adquiridos para revenda.
As atividades da contribuinte não correspondem às das pessoas jurídicas que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal previstas no caput do art. 8o da Lei no 10.925,
de 2004. Em outras palavras, a interessada não pode ser classificada como uma
agroindústria.
A interessada, na verdade, atua no comércio e na distribuição de insumos agrícolas,
bem como no recebimento, na importação e na exportação de cereais, além da
produção de sementes de soja e trigo. É o que consta de sua página eletrônica na
internet: http://www.disam.com.br/ (menu “Institucional”, acesso em 11/11/2015).
Vale registrar que a requerente aparece no rol de associados da ACEBRA – Associação
das Empresas Cerealistas do Brasil, conforme divulgado no seguinte endereço
Fl. 5148
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

eletrônico: http://www.acebra.org.br/novosite/public/ index/associados (acesso em
11/11/2015).
Em 14/08/2015, após solicitação verbal à interessada, foi apresentado um resumo do
processo de beneficiamento de cereais (fls. 1451/1453). É possível constatar que este
processo compreende, em síntese, etapas de recepção, classificação, limpeza, secagem,
padronização, armazenagem, transporte e comercialização. Na mesma ocasião, foi
entregue uma cópia do REGULAMENTO INTERNO DA UNIDADE ARMAZENADORA
(fls. 1453/1483); consta do item 1.3 deste regulamento que a unidade em comento está
equipada com máquinas apropriadas para a recepção, classificação, limpeza, secagem,
armazenamento e expedição de grãos.
Não há dúvidas de que as atividades descritas nos parágrafos anteriores são típicas de
uma empresa cerealista, nos termos do art. 8o, § 1o, inciso I, da Lei no 10.925, de 2004.
Ocorre que, conforme já destacado, é vedado à cerealista o aproveitamento do crédito
presumido em comento, conforme determinado pelo art. 8o, § 4o, inciso I, da Lei no
10.925, de 2004.
A regulamentação do tema, contida na IN SRF no 660, de 2006, faz a devida distinção
entre os conceitos de cerealista e agroindústria, bem como reproduz a vedação, àquela
empresa, da utilização do citado crédito presumido.
A RFB entende que cerealista corresponde à pessoa jurídica que exerça
cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar
produtos in natura de origem vegetal classificados na NCM nos códigos 09.01 (redação
original), 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01 (art.
3o, § 1o, inciso I, da IN SRF no 660, de 2006).
Por outro lado, esta mesma Secretaria esclarece que agroindústria consiste na empresa
que desenvolve atividade econômica de fabricação de determinados produtos
destinados à alimentação humana ou animal, excetuando, todavia, códigos da NCM
não relacionados no caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, em face das leis
posteriores que estabeleceram outros créditos presumidos. Eis a redação dos arts. 5o e
6o da IN SRF no 660, de 2006 (sem grifos no original):
Como se vê, as atividades relacionadas no art. 2o da Lei no 8.023, de 12 de abril de
1990, quais sejam, as atividades rurais (agricultura, pecuária, extração e exploração
vegetal e animal, exploração da apicultura, avicultura, cunicultura, suinocultura,
sericicultura, piscicultura e outras culturas animais, bem como a transformação de
produtos decorrentes da atividade rural, sem que sejam alteradas a composição e as
características do produto in natura, feita pelo próprio agricultor ou criador), não
correspondem ao conceito de atividade agroindustrial.
Por fim, a própria contribuinte reconhece sua condição de cerealista ao efetuar boa
parte das vendas com suspensão da incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, com fulcro no art. 9o, inciso I, da Lei no 10.925, de 2004.
Cabe, portanto, a glosa integral dos créditos presumidos pleiteados, conforme
demonstrado nas planilhas “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2010” (fls.
4701/4732), “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2011” (fls. 4734/4765) e
“Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2012” (fls. 4767/4798).
6. CONTRIBUIÇÕES RETIDAS NA FONTE
No que diz respeito às retenções na fonte da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, foram identificadas pequenas discrepâncias entre os valores deduzidos pela
contribuinte e os informados pelas fontes pagadoras em Dirf. Por este motivo, por
Fl. 5149
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

intermédio do TIF EQMAC/SEORT/DRF/FOZ No 03/2016 (fls. 1433/1449), do qual
teve ciência em 24/05/2016 (fl. 1450), a interessada foi intimada a manifestar-se quanto
às informações prestadas pelas fontes pagadoras, consolidadas nos anexos desta
intimação, e quanto às eventuais medidas adotadas.
A contribuinte, no entanto, manteve-se inerte, ou seja, não contestou as informações
registradas em Dirf.
Neste contexto, para efeito de recálculo dos débitos mensais de cada contribuição,
foram considerados os valores retidos informados pelas fontes pagadoras, conforme
demonstrado na “Apuração dos DÉBITOS da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins” das planilhas “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2010” (fls. 4701/4732),
“Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2011” (fls. 4734/4765) e “Apuração Pis-Cofins
– DISAM RFB – 2012” (fls. 4767/4798).
7. VALORES PLEITEADOS X VALORES RECONHECIDOS
Nas planilhas “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2010” (fls. 4701/4732),
“Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2011” (fls. 4734/4765) e “Apuração Pis-Cofins
– DISAM RFB – 2012” (fls. 4767/4798), que resumem a análise contida nesta
Informação Fiscal, são apresentados os valores pleiteados (“VLR DISAM”), os ajustes
(“VLR AJUSTE / GLOSA”) e os valores reconhecidos/deferidos (“VLR RFB”):
– dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins antes dos ajustes
efetuados nos índices de rateio;
– dos créditos vinculados às receitas (i) tributada no mercado interno, (ii) não
tributada no mercado interno e (iii) de exportação;
– dos débitos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins e das respectivas retenções
na fonte;
– das receitas consideradas nos índices de rateio dos créditos.
Nestas mesmas tabelas, são demonstrados os controles de utilização dos créditos,
conforme a origem e a vinculação, bem como as contribuições eventualmente devidas
após as deduções, com a indicação:
– do crédito apurado no mês;
– do saldo de crédito do mês anterior;
– do crédito descontado no mês;
– do saldo de crédito do mês;
– da contribuição eventualmente devida após a dedução.
Finalmente, são indicados os saldos dos créditos passíveis de ressarcimento antes das
compensações, que são vinculados, como é cediço, às receitas não tributadas no
mercado interno (decorrentes de aquisições no mercado interno e de importações) ou
às receitas de exportação (decorrentes de aquisições no mercado interno).
A tabela abaixo relaciona os créditos solicitados e os deferidos:
Fl. 5150
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

De todo o exposto nesta Informação Fiscal, conclui-se que a interessada incorreu em
infrações à legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins que aumentaram
indevidamente os créditos da não cumulatividade e que ensejaram, até mesmo, a
ausência de recolhimento das contribuições devidas em determinados meses. Dessa
forma, restou necessário o lançamento de ofício para a constituição dos respectivos
créditos tributários, mediante lavratura de autos de infração. Tais créditos serão
exigidos no âmbito do processo administrativo-fiscal no 10945-721.082/2016-99.
Além disso, tendo em vista a insuficiência dos créditos ora reconhecidos diante dos
débitos confessados pela contribuinte, deve ser aplicada multa isolada de 50% sobre o
valor de cada débito objeto de declaração de compensação não homologada, com base
no disposto no art. 74, § 17, da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com redação
dada pela Lei no 13.097, de 19 de janeiro de 2015. Tal multa será exigida nos autos do
processo administrativo-fiscal no 10945-721.080/2016-08. (...)”
Cientificada, a recorrente apresentou manifestação de inconformidade, com as
seguintes razões de defesa:
“I – DOS FATOS
Ao expor os fatos assevera que é pessoa jurídica sujeita a apuração das contribuições do
PIS e Cofins pela sistemática da não cumulatividade, em conformidade com as leis
10.637/2002 e 10.833/2003 e, em virtude de suas operações, acumulou créditos
passiveis de ressarcimento proporcionalmente as Receitas de Exportação e Receitas no
Mercado Interno não Tributadas.
A contribuinte “protocolou eletronicamente os pedidos de ressarcimento dos saldos
credores de PIS e Cofins, utilizando posteriormente parte destes créditos em
compensações com débitos próprios” e que “resultou no indeferimento de maior parte
dos créditos pleiteados, bem assim, na não homologação de parte das compensações
efetuadas”, após análise efetuado pela fiscalização, “conforme argumentos expostos na
Informação Fiscal EQMAC/DRF/FOZ que integrante do Despacho Decisório”.
II — DOS DEMAIS PROCESSOS CORRELACIONADOS - DISTRIBUIÇÃO DOS
PROCESSOS PARA JULGAMENTO NA MESMA TURMA E CAMARA
A contribuinte solicita “considerando que os temas destes processos guardam relação
entre si, e que a decisão no julgamento de determinado processo, irá afetar os demais,
requer a contribuinte a reunião/distribuição das peças dos processos n*
10945.721259/2013-12,
10945.721260/2013-39,
10945.721261/2013-83,
10945.721262/2013-28,
10945.900010/2014-44,
10945.721082/2016-99,
e
Fl. 5151
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

10945.721080/2016-08; para que sejam decididos simultaneamente pela mesma turma
de câmara, conforme preceitua o § 3o do art. 18 da Lei 10.833/2003, combinado com o
art. 6* do anexo II do da Portaria MF 256 de 22 de junho de 2009.”
III — DAS RAZÕES DE REFORMA — Fundamentos legais
3.1 Dos Créditos Vinculados às Receitas com Suspensão do PIS e COFINS
Defende que a restrição contida no Inciso II do Parágrafo 4* do art. 8o da lei
10.925/2004 quanto à manutenção do crédito de PIS e Cofins vinculados às receitas
com suspensão das contribuições, foi revogada com a edição da nova lei (art. 17 lei
11.033/2004).
Invoca Lei de Introdução do Código Civil e acrescenta:
- através da edição da lei 11.116/2005, as disposições do artigo 17 da lei 11.033,
transcrito acima, foram ratificadas e autorizados expressamente o ressarcimento e/ ou
compensação dos créditos acumulados.
Cita doutrina e Solução de Consulta da 4a RF no 77, de 2003. Discorda da Instrução
Normativa 660, de 2006. Reporta-se a Exposição de motivos do Senhor Ministro da
Fazenda referente ao art. 16 da Medida Provisória 206/2004, posteriormente convertido
no art. 17 na lei 11.033/2004.
Conclui o tópico expondo: o que busca a Recorrente é o reconhecimento e
ressarcimento dos créditos vinculados à receita com suspensão do PIS e Cofins, visto
que a restrição do fisco restringe o direito da Recorrente em usufruir dos seus créditos
na plenitude, desvirtuando a operacionalização da mecânica na não cumulatividade do
PIS e COFINS.
3.2 — DAS RECEITAS FINANCEIRAS - RATEIO PROPORCIONAL DOS
CRÉDITOS
A Manifestante defende o conceito que a base de cálculo das contribuições é
faturamento total que corresponde a totalidade de suas receitas, independente de sua
denominação ou classificação contábil, de acordo com o art. 1* das leis 10.637/2002 e
10.833/2003, que instituíram a mecânica da não cumulatividade para o PIS e COFINS.
O contribuinte optou: “conforme informado nos demonstrativos DACON entregues à
RFB, pelo critério de rateio de seus custos, despesas e encargos com direito a crédito, na
proporcionalidade do total da receita de exportação, total da receita no mercado interno
com suspensão, isenção, alíquota zero e não incidência das contribuições, total da
receita tributada no mercado interno, em relação à receita bruta total auferida.”
A Manifestante entende:
“O procedimento adotado pelo agente fiscal, ignora o Art. 1o das leis 10.637/2002 e
10.833/2003 que define como receita operacional bruta toda a receita auferida pela
empresa independente da denominação ou classificação contábil, distorcendo a forma
de apuração da proporcionalidade por considerar como receita bruta somente a receita
auferida no mercado interno.”
Cita jurisprudência do CARF. e Conclui:
“Assim, em obediência a Lei e ao Direito bem como os princípios a serem observados
pela administração pública (Inc. I, art. 2* da Lei. 9.784/99), requer a contribuinte a
manutenção no método de apropriação de seus custos, despesas e encargos
proporcionais, a receita de exportação, receita no mercado interno tributado e mercado
interno com suspensão, isenção, alíquota zero e não incidência das contribuições em
Fl. 5152
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

relação a receita bruta total, conforme método eleito e informado no demonstrativo
DACON elaborado pela contribuinte e apresentado a RFB.”
3.3 — DOS CRÉDITOS SOBRE CUSTOS E DESPESAS ONERADOS DE PIS E
COFINS VINCULADOS ÀS VENDAS DE MERCADORIAS ADQUIRIDAS COM O
FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO
A Contribuinte “efetuou algumas exportações diretas para o exterior, de mercadorias
adquiridas de seus fornecedores com o fim específico de exportação” e “não apurou
crédito de PIS e Cofins, observando o disposto no § 4* do art. 6* da lei 10.833/2004,
uma vez que as mesmas já estão desoneradas de PIS e Cofins.”
A manifestante entende que:
Entretanto, o agente fiscal em sua análise interpretou equivocadamente o parágrafo 4*
do artigo 6* da lei 10.833/2003, entendendo que além de não realizar créditos sobre a
mercadoria adquirida com o fim específico de exportação, a contribuinte
proporcionalmente a receita da venda destas mercadorias, deveria, também, estornar
créditos apurados sobre os demais custos despesas e encargos, que foram adquiridos
com incidência de PIS Cofins.
Para além disso, importa lembrar, que sistema não cumulativo do PIS e Cofins ao ser
instituído pelas leis 10.637/2002 e 10.833/2003, passou a ser a regra geral de apuração
aplicada para todas as receitas, e para todas as pessoas jurídicas, sendo que as únicas
exceções a esta regra estão previstas no art. 10 da lei 10.833/2003, onde consta
relacionado quais pessoas jurídicas e quais receitas estão excetuadas do sistema não
cumulativo, devendo consequentemente apurar PIS e Cofins pela antiga sistemática
cumulativa.
Logo, considerando que a Contribuinte e bem como suas receitas não estão relacionadas
no art. 10 da lei 10.833/2003, a Contribuinte faz jus a apuração e o ressarcimento na
proporção total da receita de exportação de créditos apurados em conformidade com o
art. 3° da lei 10.833/2003 sobre os custos, despesas e encargos que foram onerados de
PIS e Cofins na etapa anterior.
A contribuinte conclui:
Portanto, considerando que a contribuinte não realizou créditos sobre aquisição da
mercadoria adquirida com o fim específico de exportação, os créditos apurados sobre os
demais custos despesas e encargos vinculados a exportação devem ser mantidos, sendo
assegurado o direito ao seu ressarcimento.”
3.4 — EXPORTAÇÃO INDIRETA — NÃO INCIDENCIA DE PIS E COFINS
Sobre a falta de comprovação de remessa direta da DISAM para recinto alfandegado ou
para embarque, alega ter efetuado diversas exportações indiretas, através de vendas com
o fim específico de exportação para empresas comerciais exportadoras, que
comprovaram a efetiva exportação da mercadoria através de documentação apresentada,
mas que “o agente fiscal em seu entendimento, descaracterizou como receita de
exportação algumas destas exportações indiretas (devidamente comprovadas), sob os
argumentos de que a mercadoria não teria sido remetida, ou que, não haveria
comprovação que as mercadorias teriam sido remetidas diretamente para recinto
alfandegado, em venda por conta e ordem da empresa comercial exportadora constante
no despacho de exportação, entendendo desta forma que as mercadorias que não foram
remetidas diretamente para embarque de exportação ou recinto alfandegado, não se
caracterizariam como exportação e por este motivo deveriam sofrer incidência de PIS e
Cofins.”
Fl. 5153
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Argumenta que as disposições mencionadas pela fiscalização – Decreto Lei no
1.248/1972, art. 1o, parágrafo único, Lei no 9.532/1997, art. 39, § 2o, Decreto no
4.524/2002 – não definem em momento algum o que deve ser considerado como venda
com fim específico de exportação, mas visam somente evitar que a mercadoria não
deixe de ser exportada pela empresa comercial exportadora. Invoca o art. 9o da Lei no
10.833, de 2003 alegando que a simples remessa da mercadoria com o fim específico de
exportação exime o vendedor das contribuições para o PIS e Cofins, ficando atribuída a
responsabilidade pelos tributos à comercial exportadora caso a exportação não venha a
ocorrer no prazo devido.
Assevera que as vendas com o fim específico de exportação, inclusive as que não foram
remetidas diretamente para embarque ou recinto alfandegado têm sua exportação
devidamente comprovada, conforme documentação apresentada para a análise do direito
creditório.
Defende que havendo comprovação da efetiva exportação da mercadoria, não se pode
descaracterizar tais operações, sob pena de configurar excesso de formalismo, o que não
pode prejudicar o direito do Contribuinte ao crédito previsto em lei.
Cita decisões administrativas e judiciais.
A Interessada refuta também a desconsideração das exportações em que se identificou
que não foi a adquirente da mercadoria com o fim específico de exportação, que
efetivamente exportou a mercadoria, mas uma terceira empresa, que remeteu a
mercadoria para o exterior.
Discorre acerca do procedimento de determinadas vendas, reiterando que as exportações
foram efetivamente realizadas e comprovadas, o que é suficiente para não incidência
das contribuições. Suscitou a vedação constitucional ao tratamento desigual a
contribuintes que se encontrem em situação equivalente, transcrevendo jurisprudência.
3.5 - DOS FRETES SOBRE COMPRAS DE FERTILIZANTES E SEMENTES
A contribuinte alega necessidade dos dispêndios com frete sobre compra de fertilizantes
e sementes, os quais defendem que não se configuram aquisições com alíquota zero,
mas sim operação regularmente tributada por PIS e COFINS.
A Manifestante defende:
“Ademais, o frete não é aquisição com alíquota zero ou suspensão e, sim, operação
regularmente tributada de PIS e Cofins, daí a não cumulatividade prever o direito ao
crédito pelo adquirente. Ou seja, uma coisa é a mercadoria outra coisa é o frete. Que
apesar de ser custo de aquisição, todavia, são operações distintas, de fornecedores
igualmente distintos, mediante Notas Fiscais específicas.
No entanto, o agente fiscal entendeu que os fretes (custos onerados pelo PIS e Cofins)
utilizados para transportar às mercadorias sujeitas a alíquota zero, e mercadorias
adquiridas de pessoas físicas, não dariam direito a crédito, intencionando vincular o
direito ao crédito sobre a aquisição de serviços de fretes, a tributação da mercadoria
adquirida, permitindo a realização de créditos sobre fretes somente no caso em que o
bem adquirido, sofresse tributação.
Não está incorreto o entendimento do agente fiscal de que os fretes sobre a aquisição da
mercadoria compõem o custo de aquisição da mercadoria, pois, tanto o valor da
mercadoria, quando o valor do frete, compõe o custo de produção.”
3.6 — DOS FRETES SOBRE OPERAÇÃO DE TRANSFERÊNCIAS DE
MERCADORIAS, REMESSAS E RETORNOS DE MERCADORIAS PARA
ARMAZENS
Fl. 5154
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

A Manifestante alega que os “fretes sobre vendas ou, despesas com fretes relativo ás
transferências entre estabelecimentos bem como fretes sobre as remessas e retornos de
armazéns” são “custos necessários a atividade da empresa”, fazem “parte dos custos de
produção necessários à atividade”, portanto “faz jus aos créditos apurados sobre a
totalidade das despesas com fretes.”
3.7 — CRÉDITO PRESUMIDO — Atividade Agroindustrial – Produção das
Mercadorias de Origem Vegetal classificadas nos capítulos 8 a 12 da NCM; 3.7.1 —
Agroindústria - Processo Produtivo - IN SRF 660; 3.7.2 - Atividade Rural; 3.7.3 -
Aquisição de Insumos Utilizados na Produção; 3.7.4 - Da Atividade Econômica de
Produção das Mercadorias Classificadas nos Capítulos 8 a 12 da NCM – Nomenclatura
Comum do Mercosul; 3.7.5 — Do Conceito de Cerealista X Produtor; 3.7.6 — Da
Destinação da Mercadoria; 3.7.7 — Da Possibilidade de Ressarcimento do Crédito
Presumido.
Discorre extensamente acerca de seu entendimento de que, na qualidade de empresa
produtora das mercadorias relacionadas no Caput do art. 8* da Lei 10.925/2004 faz jus à
apuração do crédito presumido de PIS e Cofins, conforme previsão legal. E requer que
seja reconhecido o processo produtivo desempenhado pela recorrente e sejam
consideradas para a mensuração do crédito presumido, o valor total das aquisições
efetuadas pelo Contribuinte, conforme previsão legal.
Alguns trechos extraídos da peça de defesa:
“Portanto, em análise sistêmica, conclui-se que a Recorrente:
a) Efetua aquisições de insumos resultantes da atividade rural, Inciso II do artigo 3* das
Leis 10.637, 10.833 e Caput do art. 8* da Lei 10.925 (ver redação do art. 8*);
b) Cumpre as condições de ser Estabelecimento Produtor;
c) Realiza as atividades econômicas que a conceituam como Agroindústria (art. 6* IN
660) para o PIS e Cofins;
d) Produz as mercadorias classificadas na NCM capítulos 10, 12, da NCM;
e) Faz jus aos créditos presumidos de PIS e Cofins nos termos da Lei.
Portanto as formas para a utilização do crédito ordinário (contribuições incidentes
diretamente pelas pessoas jurídica) e presumido (contribuições incidentes indiretamente,
sobre produtos agropecuários oriundos de pessoas físicas), tem a mesma finalidade de
ressarcir as contribuições para o PIS e Cofins incidentes nas etapas anteriores da cadeia
produtiva, operacionalizando a mecânica da não-cumulatividade.
Da leitura sistêmica destes dispositivos legais, conclui-se que a Contribuinte,
desempenha as atividades agroindustriais e, tem o direito ao crédito presumido
calculado sobre o total de suas aquisições efetuadas de pessoas físicas e pessoas
jurídicas com suspensão das contribuições; pois as utiliza na produção das mercadorias
classificadas nos capítulos 8 a 12, da NCM. Tudo em conformidade com a Lei e a IN
SRF 660.
Ressalta-se que os produtos agropecuários resultantes da atividade rural, adquiridos pela
Recorrente, são os insumos (daí o Inciso II do Art. 3* das Leis) que após processo
produtivo — atividade agroindustrial; resultam nas mercadorias classificadas nos
capítulos 10 e 12, da NCM — Nomenclatura Comum do MERCOSUL (Caput do art. 8*
da Lei 10.925 e Inciso II do art. 3 das Leis 10.637 e 10.833). Portanto, faz jus a
Recorrente ao crédito de PIS e COFINS, calculados sobre estes insumos, considerando
as disposições da Lei e IN, nas alíquotas previstas no Parágrafo 3* do Art. 8* da Lei
10.925/2004.
Fl. 5155
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Portanto como se vê, a Contribuinte pela sua atividade e característica, comprova
amplamente que antes de serem exportadas, as mercadorias são necessariamente
submetidas ao processo de beneficiamento que caracteriza processo produtivo
(atividade agroindustrial), nos termos da lei, sendo assim suficiente, não havendo a
necessidade de mais provas dos fatos, eis que tal fato é público, notório, incontroverso,
que decorre de presunção legal, conforme define o artigo 334, 1, CPC:
Assim, a Recorrente faz jus ao crédito presumido de PIS e Cofins sobre os insumos
agropecuários adquiridos de pessoas físicas e jurídicas com suspensão (produtos
agropecuários). Isto por que, conforme definido pela legislação, trata-se de pessoa
jurídica que produz as mercadorias relacionadas no caput do Art. 8* da Lei n* 10.925,
de 2004, ou seja, desenvolve a atividade de produção (I, Art. 6 da IN 660/2006), donde
resultam as mercadorias constantes dos Capítulos 8 a 12 da NCM (alínea "d" do Art. 5
da IN 660/2006). E, não desempenha atividade rural (Art. 2* da Lei 8.023/90).
Também não se justifica o argumento utilizado pela fiscalização no intuito de impedir o
acesso e aproveitamento ao crédito, que a contribuinte somente desempenharia
atividades de cerealista, definidas no Inc. I do § 1* do Art. 8* da Lei n* 10.925, de
2004, o que a desenquadraria como produtora de mercadorias descritas no caput do Art.
8* da Lei n* 10.925, de 2004.
Da mesma forma, quanto à possibilidade de aproveitamento do Crédito Presumido de
PIS e Cofins, cabe também afastar o argumento de falta de comprovação de que os
insumos originários de pessoas físicas, adquiridos pela Contribuinte, foram empregados
na produção de mercadorias destinadas a alimentação humana ou animal.
Para além disso relativo à possibilidade de compensação ou ressarcimento em dinheiro
do crédito presumido de PIS e Cofins, cabe afastar qualquer entendimento que o crédito
presumido somente poderia ser utilizado para dedução dos débitos de PIS e Cofins,
conforme interpretação dada pelo ADI SRF n* 15/2005, e inciso II do parágrafo 3* do
artigo 8* da IN 660, e portanto, não haveria previsão legal para que o crédito presumido
fosse objeto de compensação ou ressarcimento em espécie, somente podem ser
utilizados com débitos de PIS e COFINS e não podem ser ressarcidos, citamos:”
3.8 — PREVISÃO LEGAL PARA A INCIDÊNCIA DA SELIC
Defende também a incidência da SELIC sobre a totalidade de créditos da Manifestante,
a partir de cada período de apuração dos créditos, citando decisões judiciais e
administrativas.
Invoca § 4o do Art. 39 da Lei 9.250, de 1995, e Decreto 2.138, de 1997. Alega que
obstáculos criados pelo fisco decorrentes tanto da demora para apreciar e julgar os
pedidos da impetrante quanto das restrições ilegitimamente criadas aos créditos da
mesma, legitimariam a correção do crédito da recorrente pela SELIC, sob pena de
enriquecimento ilegítimo do fisco. Cita decisões judiciais e administrativas.
Finaliza formulando pedido nos termos seguintes:
a) Recebimento e processamento da presente Manifestação de Inconformidade;
b) A reforma total da decisão ora combatida, reconhecendo o direito ao crédito de que
tratam as Leis 10.637/2002 e 10.637/2003 para a Recorrente, pelas razões de fato e de
direito ofertados nesta;
c) Outrossim, requer-se:
1) Distribuição/reunião das peças dos processos n° 10945.721259/2013-12,
10945.721260/2013-39,
10945.721261/2013-83,
10945.721262/2013-28,
10945.900010/2014-44, 10945.721082/2016-99, e 10945.721080/2016-08, para que
Fl. 5156
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

sejam decididos simultaneamente pela mesma turma de câmara, conforme preceitua o §
3° do art. 18 da Lei 10.833/2003, combinado com o art. 6° do anexo II do da Portaria
MF 256 de 22 de junho de 2009;
2) Manutenção e ressarcimento do saldo de créditos de PIS e Cofins apurados nas
aquisições e, vinculados pelo método do rateio proporcional as receitas efetuadas com
suspensão, do PIS e da Cofins;
3) Manutenção das receitas financeiras no cálculo do rateio proporcional dos créditos
passíveis de ressarcimento proporcionalmente as receitas no mercado interno com
suspensão, isenção, alíquota zero e não incidência das contribuições (denominador) em
relação a receita bruta total (numerador);
4) Manutenção e ressarcimento integral dos créditos apurados sobre os custos, despesas
e encargos onerados pelo PIS e Cofins nas aquisições (fretes, despesas com
armazenagens, energia elétrica, aluguéis e demais insumos, etc..) e, vinculados
proporcionalmente ao total da receita bruta de exportação, considerando na Receita
Bruta de Exportação, os valores decorrentes das exportações provenientes de
mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação;
5) Seja reconhecido como receita de exportação sem incidência de PIS e COFINS, todas
as vendas com fim específico de exportação realizadas e comprovadas, independente
das mercadorias terem sido remetidas diretamente a recinto alfandegado;
6) Manutenção em sua plenitude, dos créditos apurados sobre o total das aquisições de
serviços de fretes junto de pessoas jurídicas domiciliadas no País e aplicados no
transporte de adubos, fertilizantes, corretivos e sementes, bem como, serviços de fretes
prestados por pessoas jurídicas, aplicados nas aquisições de insumos de pessoas físicas,
uma vez que estes fretes foram adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País
com incidência de PIS e Cofins;
7) Manutenção dos créditos apurados sobre a totalidade das despesas com fretes
adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, sejam as despesas com fretes em
operações de vendas ou, despesas com fretes relativo às transferências entre
estabelecimentos, bem como, fretes aplicados nas remessas e retornos de armazéns;
8)
Reconhecimento
do
processo
produtivo,
logo
Atividade
Agroindustrial,
desempenhado pela recorrente referente às mercadorias produzidas e classificadas nos
Capítulos 8 a 12, da NCM relacionadas no Caput do art. 8° da lei 10.925/2004;
9) Manutenção e ressarcimento do crédito presumido apurado pela contribuinte na
plenitude da lei, considerando o processo produtivo desempenhado, atividade
agroindustrial;
10) Correção e ressarcimento do saldo dos créditos pleiteados na plenitude, com a
incidência da taxa SELIC a partir de cada período de apuração;”
Em decisão unânime, a 31a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em São Paulo julgou improcedente a manifestação de inconformidade, não
reconhecendo o direito creditório, em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
MATÉRIA NÃO QUESTIONADA. GLOSAS.
No âmbito do processo administrativo fiscal não se admite a negativa geral, pois a
defesa deve conter os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
Fl. 5157
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

discordância e as razões e provas que possuir, operando-se a preclusão processual
relativamente à matéria que não tenha sido expressamente contestada na defesa
apresentada. Assim, consideram-se consolidadas na esfera administrativa as glosas que
não foram objeto de contestação específica.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração:
01/01/2010 a 31/12/2012
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96
e 100 do Código Tributário Nacional.
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
INSTÂNCIAS
ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA.
A
apreciação
de
questionamentos
relacionados
à
validade,
legalidade
e
constitucionalidade de dispositivos que integram a legislação tributária não se insere na
competência da esfera administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
LIQUIDEZ E CERTEZA. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE ÔNUS DA
PROVA.
Certeza e liquidez do crédito são requisitos obrigatórios para o reconhecimento do valor
a ressarcir ou compensar.
Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos, bem como na
utilização de créditos em declaração de compensação, é ônus da contribuinte a
demonstração de forma cabal e específica, mediante comprovação minudente, da
existência do direito creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada
sua liquidez e certeza.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
EXPORTAÇÃO DIRETA E INDIRETA. NÃO INCIDÊNCIA.
As receitas decorrentes de exportação direta ou indireta, por meio de comercial
exportadora, não se sujeitam à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
COMPROVAÇÃO.
Para fins da não incidência da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, a pessoa jurídica
que vende mercadorias a empresa comercial exportadora deverá comprovar a venda
com o fim específico de exportação, o que é feito mediante a apresentação de uma nota
fiscal de venda, na qual conste como adquirente uma empresa comercial exportadora, e
como destino das mercadorias o embarque de exportação ou recintos alfandegados.
CRÉDITO. APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. BENS PARA REVENDA.
Não se enquadrando nas exceções legais, são admitidos créditos decorrentes de
aquisições para revenda em relação às quais apresentada a documentação de suporte.
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS.
Fl. 5158
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Não há previsão legal específica para a apuração de crédito em relação aos dispêndios
com frete ocorridos na aquisição de bens, pois tais dispêndios devem ser apropriados ao
custo de aquisição dos bens e a possibilidade de creditamento, quando cabível, deve ser
aferida em relação aos correspondentes bens adquiridos.
FRETE. AQUISIÇÕES SEM CONTRIBUIÇÃO.
Apenas os fretes vinculados aos bens onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins ensejam os respectivos direitos creditórios, pois, a aquisição de bens não
sujeitos ao pagamento das contribuições não confere direito a crédito.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA.
A pessoa jurídica sujeita ao regime não cumulativo tem o direito à apuração de créditos
sobre as despesas com a energia elétrica consumida em seus estabelecimentos.
RESSARCIMENTO. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. JUROS COM
BASE NA TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.
O aproveitamento de crédito para dedução da contribuição devida ou o ressarcimento de
valores do PIS e da Cofins na sistemática da não cumulatividade não ensejará
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores, conforme
previsão legal.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
EXPORTAÇÃO DIRETA E INDIRETA. NÃO INCIDÊNCIA.
As receitas decorrentes de exportação direta ou indireta, por meio de comercial
exportadora, não se sujeitam à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
COMPROVAÇÃO.
Para fins da não incidência da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, a pessoa jurídica
que vende mercadorias a empresa comercial exportadora deverá comprovar a venda
com o fim específico de exportação, o que é feito mediante a apresentação de uma nota
fiscal de venda, na qual conste como adquirente uma empresa comercial exportadora, e
como destino das mercadorias o embarque de exportação ou recintos alfandegados.
CRÉDITO. APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. BENS PARA REVENDA.
Não se enquadrando nas exceções legais, são admitidos créditos decorrentes de
aquisições para revenda em relação às quais apresentada a documentação de suporte.
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS.
Não há previsão legal específica para a apuração de crédito em relação aos dispêndios
com frete ocorridos na aquisição de bens, pois tais dispêndios devem ser apropriados ao
custo de aquisição dos bens e a possibilidade de creditamento, quando cabível, deve ser
aferida em relação aos correspondentes bens adquiridos.
FRETE. AQUISIÇÕES SEM CONTRIBUIÇÃO.
Apenas os fretes vinculados aos bens onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins ensejam os respectivos direitos creditórios, pois, a aquisição de bens não
sujeitos ao pagamento das contribuições não confere direito a crédito.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA.
Fl. 5159
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

A pessoa jurídica sujeita ao regime não cumulativo tem o direito à apuração de créditos
sobre as despesas com a energia elétrica consumida em seus estabelecimentos.
RESSARCIMENTO. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. JUROS COM
BASE NA TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.
O aproveitamento de crédito para dedução da contribuição devida ou o ressarcimento de
valores do PIS e da Cofins na sistemática da não os respectivos valores, conforme
previsão legal.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Cientificada, a recorrente, em sede de recurso voluntário, reiterou os argumentos
contidos na manifestação de inconformidade, demandando que se reforme a decisão da
Delegacia de Julgamento, em peça recursal com a seguinte estrutura:
I – Dos fatos
II – Dos demais processos correlacionados – distribuição de processos para julgamento
na mesma turma e câmara
III – Das razões de reforma – fundamentos legais
3.1 – Dos créditos vinculados às receitas com suspensão do PIS e COFINS
3.2 – Das receitas financeiras – rateio proporcional dos créditos
3.3 – Dos créditos sobre custos e despesas onerados de PIS e COFINS
vinculados às vendas de mercadorias adquiridas com o fim específico de
exportação
3.4 – Exportação indireta – não incidência de PIS e COFINS
3.5 – Dos fretes sobre compras de fertilizantes e sementes
3.6 – Dos fretes sobre operação de transferência de mercadorias, remessas e
retornos de mercadorias para armazéns
3.7 – Do crédito presumido – atividade agroindustrial – produção das
mercadorias de origem vegetal classificadas nos capítulos 8 a 12 da NCM
3.7.1 –Atividade agroindustrial – conceito – processo produtivo
3.7.2 – Atividade rural
3.7.3 – Aquisição de insumos utilizados na produção
3.7.4 – Da atividade econômica de produção de mercadorias
classificadas nos capítulos 8 a 12 da NCM – Nomenclatura Comum do
Mercosul
3.7.5 – Da equivocada interpretação da fiscalização: ilegítima
interpretação e restrição à não-cumulatividade – equívoco no
fundamento legal
3.7.6 – Da necessária distinção entre insumos agropecuários e produtos
(resultantes do processo de beneficiamento) destinados à alimentação
humana ou animal
Fl. 5160
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

3.7.7 – Da efetiva produção – beneficiamento e industrialização para
PIS e COFINS – IN 660/2006 e IN 1.911/2019
3.7.8 – Dos motivos para instituição (renovação) do crédito presumido
de PIS e COFINS através da Lei no 10.925/2004, dos insumos
agropecuários como fatores necessário s à obtenção de receita,
necessidade de neutralização da incidência de PIS e COFINS.
Adequação à ratio decidendi do Recurso Especial, representativo de
controvérsia, RESP no 1.221.170/PR.
3.7.9 – Do conceito de cerealista x produtor
3.7.9.1 – Da revogação tácita das limitações impostas às
cerealistas pelo § 4o, I e II, do art. 8 da Lei 10.925/04, art. 17 da
Lei 11.033/04 que se aplica a todo sistema não cumulativo de
PIS e COFINS. Violação ao art. 8o da Lei 10.925/04, art. 3o das
Leis no 10.637/02 e 10.833/03, art. 17 da Lei 11.033/04, art. 2o,
§ 1o da Lei no 4.657/1942 e art. 489, § 1o, IV e IV (sic) do CPC
3.7.10 – Da destinação da mercadoria
3.7.11 – Da criação de exceção ao direito de crédito sem previsão legal
3.7.12 – O Brasil é signatário do GATT. Desoneração da mercadoria
exportada como forma de assegurar a tributação exclusivamente no País
de destino
3.8 – Do ressarcimento crédito presumido agroindústria
3.9 – Previsão legal para incidência da SELIC
A) Créditos escriturais
B) Créditos efetivos pagos em atraso ao contribuinte
C) Créditos não aproveitados em época oportuna por óbice do fisco
IV – Do requerimento
Por fim, requer, em síntese, o seguinte:
“Desta forma, estando atendidos os requisitos legais e, considerando informações
constantes deste Recurso Voluntário, requer a Contribuinte:
a) Recebimento e processamento do presente Recurso Voluntário;
b) A reforma total da decisão ora combatida, reconhecendo o direito ao crédito de que
tratam as Lei 10.637/2002 e 10.637/2003 para a Recorrente, pelas razões de fato e de
direito ofertados nesta;
c) Outrossim, requer-se:
1) Distribuição/reunião das peças dos processos n° 10945.721259/2013-12,
10945.721260/2013-39,
10945.721261/2013-83,
10945.721262/2013-28,
10945.900010/2014-44, 10945.721082/2016-99, e 10945.721080/2016-08, para que
sejam decididos simultaneamente pela mesma turma de câmara, conforme preceitua o §
3° do art. 18 da Lei 10.833/2003, combinado com o art. 6° do anexo II do da Portaria
MF 256 de 22 de junho de 2009;
Fl. 5161
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

2) Manutenção e ressarcimento do saldo de créditos de PIS e Cofins apurados nas
aquisições e, vinculados pelo método do rateio proporcional as receitas efetuadas com
suspensão, do PIS e da Cofins;
3) Manutenção das receitas financeiras no cálculo do rateio proporcional dos créditos
passíveis de ressarcimento proporcionalmente as receitas no mercado interno com
suspensão, isenção, alíquota zero e não incidência das contribuições (denominador) em
relação a receita bruta total (numerador);
4) Manutenção e ressarcimento integral dos créditos apurados sobre os custos,
despesas e encargos onerados pelo PIS e Cofins nas aquisições (fretes, despesas com
armazenagens, energia elétrica, aluguéis e demais insumos, etc..) e, vinculados
proporcionalmente ao total da receita bruta de exportação, considerando na Receita
Bruta de Exportação, os valores decorrentes das exportações provenientes de
mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação;
5) Seja reconhecido como receita de exportação sem incidência de PIS e COFINS,
todas as vendas com fim específico de exportação realizadas e comprovadas,
independente das mercadorias terem sido remetidas diretamente a recinto alfandegado;
6) Manutenção em sua plenitude, dos créditos apurados sobre o total das aquisições de
serviços de fretes junto de pessoas jurídicas domiciliadas no País e aplicados no
transporte de adubos, fertilizantes, corretivos e sementes, bem como, serviços de fretes
prestados por pessoas jurídicas, aplicados nas aquisições de insumos de pessoas
físicas, uma vez que estes fretes foram adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no
País com incidência de PIS e Cofins;
7) Manutenção dos créditos apurados sobre a totalidade das despesas com fretes
adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, sejam as despesas com fretes em
operações de vendas ou, despesas com fretes relativo às transferências entre
estabelecimentos, bem como, fretes aplicados nas remessas e retornos de armazéns;
8)
Reconhecimento
do
processo
produtivo,
logo
Atividade
Agroindustrial,
desempenhado pela recorrente referente às mercadorias produzidas e classificadas nos
Capítulos 8 a 12, da NCM relacionadas no Caput do art. 8° da lei 10.925/2004;
9) Manutenção do crédito presumido apurado pela contribuinte na plenitude da lei,
considerando o processo produtivo desempenhado, atividade agroindustrial;
10) Correção e ressarcimento do saldo dos créditos pleiteados na plenitude, com a
incidência da taxa SELIC a partir de cada período de apuração;”
É o relatório.
Voto
Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, pelo
que dele tomo conhecimento.
A recorrente é pessoa jurídica sujeita à apuração das contribuições do PIS e
COFINS pela sistemática da não cumulatividade e desenvolve atividades do agronegócio
relacionadas ao recebimento, importação e exportação de cereais e à produção de determinadas
Fl. 5162
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

sementes, destacando-se as aquisições e revendas de adubos, fertilizantes, defensivos, sementes,
corretivos, entre outros. São relevantes, também, as entradas e saídas de milho e soja in natura.
Conforme consta do Despacho Decisório, o crédito pleiteado foi parcialmente
reconhecido, em razão (i) da classificação, pela fiscalização, como tributáveis parte das receitas,
inicialmente apontadas como sendo de exportação, em consequência do rateio das receitas e dos
créditos, e (ii) da glosa de créditos.
A partir dos documentos juntados pela recorrente, a autoridade fiscal indicou, de
forma individualizada, cada um dos itens glosados e o motivo para a sua glosa.
As razões de decidir sobre a improcedência da manifestação de inconformidade
encontram-se assim ponderadas na introdução do voto do julgador de piso:
“O caso em foco foi iniciado com a pretensão de exercício de um direito por parte da
Contribuinte. De motu proprio a Contribuinte protocolou (transmitiu) pleito no qual
invoca direito de crédito passível de lhe ser ressarcido pela Administração Tributária.
Para fazer valer esse direito, é preciso que a autoridade fiscal a quem cabe o exame do
pleito tenha segurança da liquidez e certeza do direito demandado para reconhecê-lo
legítimo. Colocada em xeque a legitimidade do crédito pleiteado, à autoridade cabe o
indeferimento do pleito, ressalvado ao sujeito passivo a produção de elementos firmes
que desfaçam a incerteza e venham a comprovar a robustez do direito negado.
Entretanto, a contribuinte não apresenta prova do alegado, sendo que, foram dadas à
Contribuinte as oportunidades de provar seu direito aos créditos pretendidos. A
autoridade fiscal partiu das informações e dos elementos de prova apresentados pela
própria Contribuinte. Como os documentos e informações produzidas pela Contribuinte
durante o procedimento fiscal, não foram suficientes para demonstrar de forma
inequívoca o crédito pretendido, inevitável negar-lhe o direito total ou parcialmente,
explicitando sua motivação e os fundamentos legais, o que foi feito por meio do
Despacho Decisório, do qual foi dada ciência à Interessada, com abertura de prazo legal
para Manifestação de Inconformidade que ora se aprecia.
Os Despacho Decisório em combate, que lhe foi base foi realizado por autoridade
competente para tal, tendo sido oferecidas à Contribuinte oportunidades de demonstrar e
comprovar o crédito pleiteado.
Foi concedido prazo legal para Manifestação de Inconformidade – oportunidade em que
caberia à Interessada apresentar, instruindo suas razões de inconformismo,
documentação comprobatória do crédito pretendido, cabendo reiterar que, no caso
específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento de créditos
tributários, à Contribuinte cumpre o ônus que a legislação lhe atribui, no sentido de
trazer elementos de prova que demonstrem a existência do crédito.
Cumpre registrar que o reconhecimento de direito creditório exige certeza e liquidez na
apuração e no valor pretendido.
A fim de comprovar a certeza e liquidez do crédito, a Interessada deve instruir sua
Manifestação de Inconformidade com documentos que respaldem suas afirmações,
considerando o disposto nos artigos 15 e 16 do Decreto no 70.235, de 1972.
Porém, como será visto, a contribuinte não logrou comprovar suas alegações, mediante
apresentação de documentos e sua vinculação aos valores glosados. Portanto, também
estas glosas devem ser mantidas.” (destaque no original)
Fl. 5163
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Feita a introdução, passa-se a analisar as alegações constantes do recurso
voluntário.
1. Reunião de julgamento dos processos nos 10945.721259/2013-12
(paradigma), 10945.721260/2013-39 (repetitivo), 10945.721261/2013-83
(repetitivo), 10945.721262/2013-28 (repetitivo), 10945.900010/2014-44
(substituído pelo processo 10945.720885/2016-26), 10945.721082/2016-99
(auto de infração) e 10945.721080/2016-08 (multa isolada).
Conforme requerimento da recorrente, reuniu-se os processos citados para
julgamento, em razão de vinculação por conexão, cumprindo destacar que o processo no
10945.900010/2014-44 encontra-se arquivado e, em seu lugar, protocolou-se o processo no
10945.720885/2016-26, para controle do crédito do pedido de ressarcimento.
2. Dos créditos vinculados às receitas com suspensão do PIS e COFINS
A recorrente requer a manutenção e ressarcimento do saldo de créditos de PIS e
COFINS apurados nas aquisições e vinculados, pelo método do rateio proporcional, às receitas
efetuadas com suspensão das contribuições.
Do Despacho Decisório, extrai-se a motivação da autoridade tributária em relação
aos créditos das receitas de vendas efetuadas com suspensão:
“Já foi dito que, do auferimento de receitas de vendas efetuadas com suspensão às
agroindústrias, decorre a impossibilidade de aproveitamento de crédito “básico” em
relação a estas receitas (art. 8o, § 4o, inciso II, da Lei no 10.925, de 2004).
Por outro lado, também foi esclarecido que os créditos vinculados a certas vendas não
tributadas, incluídas as efetuadas com suspensão, podem ser mantidos (art. 17 da Lei no
11.033, de 2004).
Tem-se, pois, uma antinomia aparente entre uma regra geral, constante da Lei no
11.033, de 2004, e uma regra especial, presente na Lei no 10.925, de 2004. Para
solucionar este conflito de normas, deve-se adotar o critério interpretativo contido no
art. 2o, § 2o, da Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro, instituída pelo
Decreto-Lei no 4.657, de 4 de setembro de 1942:
§ 2o A lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das já
existentes, não revoga nem modifica a lei anterior.
É bem verdade que a Lei no 11.033, de 2004, revogou um dispositivo da Lei no 10.925,
de 2004; ocorre que o objeto derrogado dispunha sobre tema diverso do crédito em
análise (parcelamento de determinados débitos apurados pelo antigo SIMPLES):
Art. 24. Ficam revogados o art. 63 da Lei no 8.383, de 30 de dezembro de 1991,
a partir de 1o de janeiro de 2005, e o § 2o do art. 10 da Lei no 10.925, de 23 de
julho de 2004.
Como se vê, a Lei no 11.033, de 2004 (lei nova), não revogou nem modificou o art. 8o, §
4o, inciso II, da Lei no 10.925, de 2004 (lei anterior). Deste modo, o legislador optou
pela manutenção da restrição estabelecida pela lei especial anterior, de modo que resta
vedado, às cerealistas, o aproveitamento de crédito em relação às receitas de vendas
efetuadas com suspensão às agroindústrias.
Este entendimento está consolidado no âmbito da Administração Tributária Federal nos
Fl. 5164
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

termos do art. 3o da IN SRF no 660, de 17 de julho de 2006, que determina o estorno
deste crédito (sem grifos no original):
Art. 3 o A suspensão de exigibilidade das contribuições, na forma do art. 2 o ,
alcança somente as vendas efetuadas por pessoa jurídica:
I - cerealista, no caso dos produtos referidos no inciso I do art. 2 o ;
(...)
§ 2o Conforme determinação do inciso II do § 4o do art. 8o e do § 4o do art. 15 da
Lei no 10.925, de 2004, a pessoa jurídica cerealista, ou que exerça as atividades
de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura , ou que exerça
atividade agropecuária e a cooperativa de produção agropecuária, de que
tratam os incisos I a III do caput , deverão estornar os créditos referentes à
incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
quando decorrentes da aquisição dos insumos utilizados nos produtos
agropecuários vendidos com suspensão da exigência das contribuições na
forma do art. 2o .
A interessada, contudo, não procedeu ao estorno supra.”
Na hipótese da apuração não-cumulativa das contribuições, o crédito deve ser
calculado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas, conforme dispõe o art. 3o, § 7o, leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, c/c art. 15, § 5o, Lei
no 10.865/2004.
Da mesma maneira, vincula-se ao tipo de receita os créditos apurados nas
operações de exportação e nas operações sujeitas a suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência das contribuições, nos termos do art. 3o, § 8o, Lei no 10.637/2002, art. 3o, § 8o, e art.
6o, § 3o, Lei no 10.833/2003, e art. 17, Lei no 11.033/2004.
O art. 17 da Lei no 11.033/2004 permitiu a manutenção de créditos das
contribuições vinculados às operações de vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não
incidência.
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Ademais, o art. 16 da Lei no 11.116/2005 dispõe que o saldo credor das
contribuições, acumulado ao final de cada trimestre do ano calendário, pode ser objeto de
compensação ou pedido de ressarcimento.
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de
cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de
21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
Fl. 5165
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de
2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta Lei, a
compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação
desta Lei.
Da combinação dos dispositivos, tem-se a regra geral de que podem ser objeto de
ressarcimento os créditos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero
ou não-incidência das contribuições.
Contudo, o art. 8o, § 4o, II, c/c o art. 15, § 4, ambos da Lei no 10.925/2004,
determinam que pessoa jurídica cerealista deverá estornar os créditos referentes à incidência não-
cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, quando decorrentes da aquisição
dos insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da exigência dessas
contribuições, senão vejamos:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01,
todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM); (Redação dada pela Lei no
12.865, de 2013)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
(...)
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste
artigo o aproveitamento:
(...)
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo.
(...)
Art. 15. As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem vegetal, classificadas no código 22.04, da NCM, poderão deduzir da
contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
Fl. 5166
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
(...)
§ 4o É vedado o aproveitamento de crédito pela pessoa jurídica que exerça
atividade rural e pela cooperativa de produção agropecuária, em relação às
receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que trata o
caput deste artigo. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004) (destaquei)
A recorrente entende que o art. 17 da Lei no 11.033/2004 revogou o art. 8o, § 4o,
da Lei no 10.925/2004, ocorrendo tal fato sempre que a lei posterior for incompatível com a lei
anterior ou quando regule inteiramente a matéria que tratava a lei anterior.
Acontece que o art. 17 da Lei no 11.033/2004 aplica-se aos créditos das vendas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições, independente da
atividade desempenhada pelo contribuinte, portanto, de natureza geral; já o art. 8o, § 4o, da Lei no
10.925/2004 trata, especificamente, da atividade rural/agropecuária.
Com efeito, não há elementos que indiquem a revogação expressa ou tácita do art.
8o, § 4o, da Lei no 10.925/2004. Tanto assim o é que o art. 24 da Lei no 11.033/2004 traz
expressamente qual dispositivo da Lei no 10.925/2004 está revogado, sendo o este o § 2o do art.
10, in verbis:
Art. 24. Ficam revogados o art. 63 da Lei no 8.383, de 30 de dezembro de 1991, a partir
de 1o de janeiro de 2005, e o § 2o do art. 10 da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004.
(destaquei)
Nesse sentido, por ser clara a vedação legal da manutenção do crédito, vota-se por
negar provimento ao pleito da recorrente.
3. Do rateio proporcional dos créditos – receitas financeiras
A recorrente defende a inclusão do valor das receitas financeiras, para fins do
cálculo do rateio proporcional dos créditos passíveis de ressarcimento:
“Ocorre que, a fiscalização alterou o critério de cálculo do rateio distorcendo a
proporcionalidade das receitas no mercado interno não tributadas, ao excluir as receitas
financeiras sujeitas a alíquota 0% do cálculo do rateio proporcional dos créditos
vinculados as receitas no mercado interno com suspensão, isenção, alíquota zero e não
incidência das contribuições, por entender que não se tratam de vendas e que os custos,
despesas e, encargos passíveis de realização de crédito, não seriam comuns as receitas
financeiras, mas somente as demais receitas.
Todavia, descuidou-se a fiscalização de que as receitas financeiras estão sujeitas
alíquota zero para o PIS e Cofins e, que a base de cálculo para o PIS e Cofins de acordo
com o Art. 1° das leis 10.637/02 e 10.833/03 respectivamente, corresponde a totalidade
de suas receitas independente de sua classificação contábil, desta forma a receitas
financeiras fazem parte da base de cálculo das contribuições, devendo permanecer na
proporção das receitas no mercado interno com suspensão, isenção, alíquota zero e não
incidência das contribuições para apropriação dos créditos vinculados a estas receitas.”
A autoridade tributária assim embasou o Despacho Decisório:
Fl. 5167
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

“No âmbito do recálculo dos percentuais em exame, restou necessário, ainda, outro
ajuste: a exclusão das receitas financeiras, submetidas, à época, à alíquota zero (Decreto
no 5.442, de 9 de maio de 2005).
É que as receitas financeiras não estão associadas a custos, despesas ou encargos
comuns; ao contrário, decorrem de operações perfeitamente segregáveis. Além disso,
não se vinculam a uma venda de bens e serviços. Enquadram-se, pois, nas demais
receitas auferidas pela pessoa jurídica.
O já citado art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, assegura a manutenção de créditos
vinculados às receitas de vendas efetuadas com alíquota zero; não se refere, portanto, às
receitas financeiras.”
Das planilhas elaboradas pela autoridade fiscal (“Apuração Pis-Cofins – DISAM
RFB – 2010” (fls. 4701/4732), “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2011” (fls. 4734/4765) e
“Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2012” (fls. 4767/4798), verifica-se que “as receitas
financeiras foram excluídas da apuração dos percentuais mensais aplicáveis aos créditos
vinculados à receita não tributada no mercado interno”.
Da mesma maneira entendeu a decisão recorrida:
“As receitas financeiras por se submeterem no período à alíquota zero (Decreto no
5.442, de 9 de maio de 2005) não integram o montante da base de cálculo a ser
oferecido mensalmente à incidência e recolhimento das aludidas contribuições no
regime da não-cumulatividade. Portanto, o valor correspondente às referidas receitas
não compõe nem o montante da receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e nem
o da receita bruta total, auferida em cada mês, para não distorcer o percentual para o
método de rateio proporcional, porque, de fato, sobre referidas receitas não há
incidência e recolhimento, efetivo, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
O entendimento, além de coerente com a legislação em foco, se explica logicamente na
medida em que evita distorções no cálculo do percentual de rateio dos custos, despesas
e encargos comuns. Isso porque o percentual encontrado sem esta inclusão decorre,
exatamente, do somatório das receitas que foram, efetivamente, tributadas com as
incidências e recolhimentos das mencionadas contribuições tanto no regime da não-
cumulatividade quanto no regime da cumulatividade.
(...)
No tocante ao cálculo do percentual de rateio dos créditos no mercado interno
relacionados às receitas de vendas tributadas e aquelas efetuadas sob alíquota zero,
suspensão, isenção ou não incidência, a exclusão das receitas financeiras é decorrência
da própria leitura do art. 17 da Lei no 11.033, 21 de dezembro de 2004, c/c o art. 16 da
Lei no 11.116, de 18 de maio de 2005.
O texto do mencionado art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, refere-se a vendas efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, não fazendo referência à
eventuais créditos decorrentes de receitas financeiras.”
Pois bem.
Como se sabe, nos termos do art. 3o, §§ 7o e 8o, II, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, o método de rateio proporcional, que diz respeito ao cálculo dos créditos passíveis
de desconto das contribuições a recolher, contempla as receitas sujeitas à incidência das
contribuições, pela sistemática da não cumulatividade, senão vejamos:
Fl. 5168
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas a parte de suas receitas, o crédito será
apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas. (Vide Lei no 10.865, de 2004)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso
de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês. (destaquei)
Por sua vez, o art. 5o da Lei no 10.637/2002 e o art. 6o da Lei no 10.833/2003
estabelecem a utilização dos créditos vinculados às receitas não tributadas pelas contribuições:
Lei no 10.637/2002
Art. 5o A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre as receitas decorrentes das
operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art. 3o para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no
mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o, poderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.

Lei no 10.833/2003
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
Fl. 5169
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no
mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em relação a
custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação, observado o disposto
nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no inciso III
do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos vinculados à receita de
exportação. (destaquei)
Portanto, tem-se que os créditos não utilizados nas formas previstas, quais sejam,
dedução do valor da contribuição a recolher ou compensação de débitos próprios, são passíveis
de ressarcimento.
Este Conselho posicionou-se, em inúmeras situações, no sentido de que as receitas
financeiras integram as receitas sujeitas à incidência não cumulativa, mesmo durante o prazo em
que as alíquota das contribuições tiveram sua redução a zero. Isso se confirma, definitivamente,
quando do reestabelecimento das alíquotas das contribuições, a partir de 01.07.2015, pelo
Decreto no 8.426/2015.
Reproduzo as ementas parciais dos acórdãos que assim decidiram:
“RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITAS FINANCEIRAS.
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio proporcional entre a
receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em
cada mês, aplicável aos custos, despesas e encargos comuns.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa das contribuições de PIS/Pasep e Cofins e, portanto,
submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver
submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa dessas
contribuições as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi
expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se,
parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa (Solução de
Consulta Cosit no 387/2017).”
Fl. 5170
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

(Acórdão no 9303-012.605, Processo no 12585.720017/2012-84, sessão de 06.12.2021,
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas)

“RATEIO PROPORCIONAL DE CRÉDITOS. CÔMPUTO DAS RECEITAS
FINANCEIRAS NA RECEITA BRUTA TOTAL
As receitas financeiras, submetidas à alíquota zero, integram o montante da receita bruta
total, para fins do cálculo do percentual de rateio dos créditos entre os que podem ser
ressarcidos/compensados e os que apenas se prestam a deduzir o valor a pagar.”
(Acórdão no 3402-007.241, Processo no 16366.720120/2012-60, sessão de 29.01.2020,
Conselheiro Maysa de Sá Pittondo Deligne)

“REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
MÉTODO
DE
RATEIO
PROPORCIONAL. RECEITA BRUTA TOTAL.
No cálculo do rateio proporcional para atribuição de créditos no regime da não-
cumulatividade da Cofins e da contribuição para o PIS/Pasep, no valor da receita bruta
total incluem-se as receitas das vendas de bens e serviços e todas as demais receitas,
inclusive as financeiras.”
(Acórdão no 3801-004.718, Processo no 10840.003380/2005-19, sessão de 10.12.2014,
Conselheiro Paulo Sergio Celani)

“CRÉDITOS DE COFINS. RATEIO PROPORCIONAL. RECEITAS FINANCEIRAS.
ALÍQUOTA ZERO. INCLUSÃO NO CONCEITO DE RECEITA BRUTA TOTAL.
O art. 3o, § 8o, II, da Lei no 10.833/2003 não fala em receita bruta total, sujeita ao
pagamento de COFINS, não cabendo ao intérprete criar distinção onde a lei não o faz.
Impõe-se o cômputo das receitas financeiras no cálculo da receita brutal total para fins
de rateio proporcional dos créditos de COFINS não-cumulativo.”
(Acórdão no 3202-000.597, Processo no 11080.010272/2007-76, sessão de 28.11.2012,
Conselheiro Thiago Moura de Albuquerque Alves)
A decisão sobre a inclusão das receitas financeiras, para efeitos do rateio
proporcional, exarada no Acórdão no 3202-000.597, foi confirmada pela 3a Turma da CSRF, por
meio do Acórdão no 9303-011.297.
A Solução de Consulta COSIT no 387/2017 formaliza o entendimento no âmbito
da RFB, em relação ao tema, cuja ementa passa-se a reproduzir:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: RECEITAS
FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e, portanto, submetem-se ao
regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida.
Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi
expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se,
parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa.
Fl. 5171
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.833/2003, arts. 10 e 15, V.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS EMENTA: RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE
APURAÇÃO.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa da Cofins e, portanto, submetem-se ao regime de apuração a
que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida.
Sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da Cofins as receitas financeiras
auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda
que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de
apuração cumulativa.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.833/2003, arts. 10 e 15, V.”
Deste modo, para efeito do rateio proporcional dos créditos, as receitas financeiras
integram as receitas sujeitas à incidência não cumulativa (numerador) e a receita bruta total
(denominador), do que se deve dar provimento ao recurso nesta questão, para que seja
recomposto o rateio com base nesta regra.
4. Das receitas de exportação
Aqui serão tratados, em conjunto, os temas quanto à participação no rateio das
receitas de exportação; quanto aos créditos vinculados, proporcionalmente, às receitas de
exportação, no caso da atuação da recorrente como comercial exportadora; e quanto à incidência
das contribuições sobre parte das operações indiretas, por não atendimento aos requisitos para
classificação na natureza de fim específico de exportação.
A recorrente vindica a manutenção e ressarcimento integral dos créditos apurados
sobre os custos, despesas e encargos onerados pelo PIS e Cofins nas aquisições (fretes, despesas
com armazenagens, energia elétrica, aluguéis e demais insumos) e vinculados ao total da receita
bruta de exportação, considerando-se nesta os valores decorrentes das vendas de mercadorias
adquiridas com o fim específico de exportação.
A autoridade tributária assim descreve as inconsistências encontradas:
“Exportações diretas. No que diz respeito às exportações indicadas pela contribuinte
como diretas, foram identificadas as seguintes ocorrências:
– notas fiscais de venda/remessa com informação de que as mercadorias haviam sido
integral ou parcialmente adquiridas de outras empresas, bem como registros no
Siscomex com indicação de outros fabricantes (NF no 53.156, por exemplo),
configurando a atuação como comercial exportadora;
– nota fiscal de venda não constante dos DDE/RE indicados na planilha.
Nos casos em que a empresa atuou como comercial exportadora, pela venda de
mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, as receitas permanecem
não tributáveis, mas a legislação veda a apuração de créditos (arts. 6o, § 4o, e 15, inciso
III, da Lei no 10.833, de 2003). Deste modo, foram ajustados os percentuais mensais
aplicáveis aos créditos vinculados à receita de exportação, mediante a segregação das
receitas de venda de mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, com
vistas à glosa dos respectivos créditos indevidamente apurados.
Fl. 5172
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Quanto à NF no 53.941, não constante dos DDE/RE indicados na planilha (DDE no
2100335919/1 e RE no 10/0398212-001), restou inviável a visualização da exportação
nos sistemas informatizados da RFB; contudo, foi verificado que os referidos registros
aduaneiros se vinculam, na verdade, à no NF 53.272, cuja exportação não foi glosada.
Além disso, conforme consta daquela NF desvinculada, a exportadora não seria a
fabricante da mercadoria, o que configuraria, portanto, a atuação como comercial
exportadora. Neste caso, também foi feita a glosa da exportação, com o consequente
ajuste no rateio dos créditos.
É preciso esclarecer que as receitas decorrentes da atuação como empresa comercial
exportadora, apesar de não tributáveis, foram efetivamente auferidas. Por esse motivo,
ainda que a legislação impossibilite a apuração de créditos, devem integrar a receita
bruta total, para efeito de cálculo da relação percentual, no denominador.
Exportações indiretas. Para subsidiar a análise das exportações apontadas como
indiretas, correspondentes às vendas a comercial exportadora com o fim específico de
exportação, e tendo em vista a sistemática adotada nas vendas com este fim, a
interessada apresentou, além das informações registradas nas planilhas digitais, cópias
de Conhecimentos de Transporte Rodoviário, de notas fiscais de remessa para depósito
e de Memorandos de Exportação.
A não incidência das contribuições nestas operações está condicionada à observância de
determinados requisitos, determinados pela legislação infralegal.
(...)
Em síntese, os três requisitos à não incidência das contribuições sobre as receitas
decorrentes das operações de vendas a empresa comercial exportadora com o fim
específico de exportação são os seguintes:
– a destinatária da venda deve constar como exportadora da mercadoria na declaração
de despacho de exportação – DDE registrada no Siscomex;
– a mercadoria deve ser remetida diretamente para embarque de exportação ou para
recinto alfandegado;
– a venda deve ser efetuada por conta e ordem da empresa comercial exportadora.”
E conclui deste modo o Despacho Decisório:
“Resta claro que a exportação efetuada por um terceiro, distinto do adquirente da
mercadoria, ou por outra empresa comercial exportadora na condição de fabricante, bem
como o envio das mercadorias para locais diversos dos legalmente previstos, ou não
comprovados, não se enquadram no conceito de vendas para comercial exportadora com
o fim específico de exportação, e constituem, pois, violações aos requisitos necessários
à fruição da respectiva não incidência das contribuições. (...)
Também não encontram guarida no referido conceito as exportações cujas notas fiscais
de remessa não guardam correspondência com as notas fiscais de venda para a
comercial exportadora, seja pela divergência entre os produtos (soja x milho), seja pela
incongruência das datas (remessas posteriores às exportações), ou mesmo pela ausência
de qualquer referência à comercial exportadora nas notas fiscais de remessa e nos
tíquetes de pesagem.
Para as exportações indiretas cujas notas fiscais não foram apresentadas, não foi
possível aferir se as supostas vendas foram efetivamente efetuadas por conta e ordem da
empresa comercial exportadora indicada na planilha eletrônica. O mesmo raciocínio se
aplica aos casos em que os memorandos de exportação não foram entregues.
Fl. 5173
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Ocorre que as receitas decorrentes de operações de vendas a empresa comercial
exportadora com o fim específico de exportação que descumpriram os requisitos
necessários à não incidência das contribuições também não podem ser alcançadas pela
suspensão prevista no art. 9o da Lei no 10.925, de 2004, tendo em vista que tal
suspensão, no caso dos autos, só poderia ser aplicada nos termos e condições
estabelecidos na IN SRF no 660, de 2006, e nem todos os requisitos ali fixados, para
estas operações, são atendidos: o adquirente deve apurar o imposto de renda com base
no lucro real, exercer atividade agroindustrial e utilizar o produto adquirido como
insumo na fabricação dos produtos relacionados no art. 8o da mesma lei.
Neste contexto, as receitas de exportações indiretas que não cumpriram os três
requisitos à não incidência das contribuições, conforme detalhado na tabela “DISAM
RFB – Exportações 2010-2012” (fls. 4417/4696), foram reclassificadas como receitas
de venda tributada no mercado interno; por conseguinte, foram ajustados os percentuais
aplicáveis aos créditos vinculados a estas receitas, conforme demonstrado nas “Receitas
consideradas no cálculo dos ÍNDICES DE RATEIO dos créditos” das planilhas
“Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2010” (fls. 4701/4732), “Apuração Pis-Cofins –
DISAM RFB – 2011” (fls. 4734/4765) e “Apuração Pis-Cofins – DISAM RFB – 2012”
(fls. 4767/4798).”
Pois bem.
Em relação ao cálculo do rateio, no que diz respeito às receitas de exportação, o
tratamento a ser conferido depende da modalidade – exportação direta e indireta –, nos termos
das ementas parciais transcritas a seguir:
“EXPORTAÇÃO DE TERCEIROS. COMPRAS COM FIM ESPECÍFICO DE
EXPORTAÇÃO. RECEITA. SEGREGAÇÃO. RATEIO PROPORCIONAL.
As receitas de exportação consideradas na proporcionalidade com a receita bruta são
aquelas decorrentes da produção própria do exportador e, por vedação legal expressa,
devendo ser segregadas daquele rol as receitas de exportação de terceiros, oriundas das
compras com fim específico de exportação.”
(Acórdão no 9303-012.026, Processo no 13854.000160/2004-91, sessão de 10.10.2021,
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos)

“CRÉDITO. CÁLCULO. RATEIO. RECEITA DE EXPORTAÇÃO. COMERCIAL
EXPORTADORA. EXCLUSÃO.
As receitas decorrentes de exportação de mercadorias adquiridas com o fim específico
de exportação não integram o total das receitas de exportação da empresa comercial
exportadora, para efeito de cálculo do índice de rateio utilizado, na apuração do crédito
da contribuição passível de aproveitamento.”
(Acórdão no 9303-005.815, Processo no 10950.001882/2007-20, sessão de 10.10.2021,
voto vencedor do Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal)
Com base nisso, pertinente a reclassificação das receitas de exportação indiretas
que não cumpriram os requisitos, do que reputo correto o procedimento fiscal e nego provimento
ao pleito recursal.
Em relação à apuração dos créditos, adoto como minhas as razões de decidir do
voto vencedor, constantes do Acórdão no 9303-005.815, do Conselheiro Andrada Márcio Canuto
Natal:
Fl. 5174
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

“(...) as receitas de exportação decorrem de vendas de mercadorias próprias e de
mercadorias adquiridas de terceiros com o fim específico de exportação.
A Lei no 10.833, de 29/12/2003, assim dispõe sobre os créditos da Cofins não
cumulativa, vinculados às exportações:
"Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I exportação de mercadorias para o exterior;
(...).
III vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações
no mercado interno;
II compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos
e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a
legislação específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não
conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá
solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos
vinculados à receita de exportação."(destaque não original).
Ora, nos termos deste dispositivo, é vedado o aproveitamento (desconto) de créditos
vinculados às receitas de exportação de mercadorias adquiridas com o fim
específico de exportação, por da parte da exportadora (comercial/trading). Assim,
se tais receitas não geram créditos para a exportadora, obviamente, que não podem
integrar as receitas de exportação, para efeito de cálculo do índice de rateio utilizado
para a apuração dos créditos da contribuição a que o contribuinte faz jus. (...)”
(destaquei)
Com efeito, não há como reverter as glosas de créditos vinculados às receitas de
exportação de mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, por da parte da
recorrente, em razão de expressa vedação.
Prosseguindo, a defesa sustenta o reconhecimento, como receita de exportação
sem incidência de PIS e COFINS, das vendas com fim específico de exportação, independente
das mercadorias terem sido, diretamente, remetidas a recinto alfandegado:
“Ocorre que encerrada a fiscalização, o agente fiscal, em seu entendimento,
descaracterizou como receita de exportação algumas destas exportações indiretas
(mesmo estando devidamente comprovadas pelos documentos apresentados para a
fiscalização), sob os argumentos de que a mercadoria não teria sido remetida, ou que,
Fl. 5175
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

não haveria comprovação que as mercadorias teriam sido remetidas diretamente para
recinto alfandegado, em venda por conta e ordem da empresa comercial exportadora
constante no despacho de exportação, entendendo desta forma que as mercadorias que
não foram remetidas diretamente para embarque de exportação ou recinto alfandegado,
não se caracterizariam como exportação e por este motivo deveriam sofrer incidência de
PIS e Cofins como se mercado interno fosse.
(...)
Portanto, embora a mercadoria não tenha sido remetida diretamente para embarque ou
recinto alfandegado, por razões igualmente óbvias, quais sejam: não há infraestrutura
adequada ao armazenamento até o quantitativo necessário a formar o "embarque",
todavia, no CASO, há documentos próprios que comprovam a efetiva exportação da
mercadoria objeto das transações (Contratos, Memorandos, RE, DDE,); por conseguinte
a exportação da mercadoria não pode ser descaracterizada, sob pena de configurar
excesso de formalismo.
O excesso de formalismo não pode prejudicar o direito do Contribuinte a isenção
prevista em Lei. Neste caso, cumpre lembrar a inteligência do art. 2° da Lei 9.784/99.”
A recorrente entende que “comprovado que o destino final da mercadoria será a
exportação, todas as vendas com o fim específico de exportação não devem sofrer incidência de
PIS e Cofins”.
Não assiste razão à recorrente.
O Decreto-Lei no 1.248/1972 estabeleceu que:
Art.1o - As operações decorrentes de compra de mercadorias no mercado interno,
quando realizadas por empresa comercial exportadora, para o fim específico de
exportação, terão o tratamento tributário previsto neste Decreto-Lei.
Parágrafo único. Consideram-se destinadas ao fim específico de exportação as
mercadorias que forem diretamente remetidas do estabelecimento do produtor-vendedor
para:
a) embarque de exportação por conta e ordem da empresa comercial exportadora;
b) depósito em entreposto, por conta e ordem da empresa comercial exportadora, sob
regime aduaneiro extraordinário de exportação, nas condições estabelecidas em
regulamento.
Na mesma seara, em relação ao tema do fim específico de exportação, contudo,
quanto à suspensão do IPI, tem-se o que determinou o art. 39 da Lei no 9.532/1997:
Art. 39. Poderão sair do estabelecimento industrial, com suspensão do IPI, os produtos
destinados à exportação, quando:
I - adquiridos por empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação;
II - remetidos a recintos alfandegados ou a outros locais onde se processe o despacho
aduaneiro de exportação.
(...)
§ 2o Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação os produtos
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou
para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
Fl. 5176
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Nesse tema, em recente decisão, a 3a Turma da CSRF entendeu que devem ser
obedecidos os requisitos das vendas com o fim específico de exportação, ementada da seguinte
forma:
“VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação apenas os produtos
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou
para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.”
(Acórdão no 9303-014.390, Processo no 10783.900944/2012-14, sessão de 20.09.2023,
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro)
Disto, adoto como minhas as razões de decidir do referido acórdão:
“O Contribuinte sustenta que os memorandos de exportação apresentados à época da
fiscalização são suficientes para comprovar a efetiva exportação dos produtos saídos da
sua sede (produtora-exportadora) com esse fim específico (exportação), uma vez que
neles estão registrados todos os dados da operação, lançados pelas empresas -
devidamente habilitadas perante os órgãos competentes (cadastro no SISCOMEX) -
responsáveis pelo despacho/desembaraço aduaneiro e posterior embarque dos produtos
para o exterior.
(..)
Observa-se dos textos normativos que não basta comprovar a venda para uma comercial
exportadora ou e/ou que a exportação foi por ela realizada. A operação de venda tem
que ter sido feita com o “fim específico de exportação” e cumpridos os requisitos para
tal, que estão expressamente previstos na Lei (não cabendo interpretação ampliativa,
como obsta o art. 111, do CTN), e que permitem o efetivo controle aduaneiro exercido
pela Administração Tributária.
Logo, os produtos devem ser remetidos diretamente do estabelecimento industrial para
embarque de exportação ou para recintos alfandegados.” (destaque no original)
Faz-se necessário reproduzir outros julgados da Câmara Superior de Recursos
Fiscais no mesmo sentido:
“DESPESAS DE FRETES. MERCADORIA ADQUIRIDA COM O FIM ESPECIFICO
DE EXPORTAÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO LEGAL.
É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito da
COFINS não cumulativa, calculado sobre os custos de aquisições de mercadorias
adquiridas com o fim específico de exportação, por parte da comercial exportadora. O
mesmo tratamento deve ser aplicado sobre os respectivos fretes e demais despesas,
somente sendo admitido o creditamento em operações de exportação de produtos
próprios.”
(Acórdão no 9303-012.971, Processo no 13971.001036/2005-98, sessão de 16.03.2022,
voto vencedor do Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos)

“VENDAS COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Consideram-se isentas da contribuição para o PIS as receitas de vendas efetuadas com o
fim específico de exportação somente quando comprovado que os produtos tenham sido
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou
Fl. 5177
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora,
devidamente comprovados pelos memorandos de exportação.”
(Acórdão no 9303-010.212, Processo no 15578.000314/2008-19, sessão de 10.03.2020,
Conselheira Vanessa Marini Cecconello)

“NÃO-CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. VENDAS COM FIM
ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
As vendas para as empresas comerciais exportadoras somente são consideradas como
tendo o fim específico de exportação quando remetidas diretamente para embarque de
exportação ou para recinto alfandegado. A eventual posterior exportação dos produtos
não supre o descumprimento dessas condições.”
(Acórdão no 9303-010.119, Processo no 10315.000781/2003-01, sessão de 10.03.2020,
Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire)

“ISENÇÃO. VENDA PARA EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA.
São isentas da contribuição para o PIS as vendas realizadas com o fim específico de
exportação, desde que os produtos sejam remetidos diretamente do estabelecimento
produtor-vendedor para embarque de exportação ou para recintos alfandegados, por
conta e ordem da empresa comercial exportadora adquirente.”
(Acórdão no 9303-008.767, Processo no 10980.004953/2006-16, sessão de 13.06.2019,
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos)
Portanto, voto por negar provimento aos pleitos da recorrente constantes deste
título.
5. Dos fretes sobre compras de fertilizantes e sementes
No período analisado, a recorrente adquiriu produtos utilizados como insumo ou
para revenda sujeitos à alíquota 0% de PIS e Cofins, sendo esses adubos, fertilizantes, corretivos
e sementes. Acontece que a autoridade fiscal glosou os créditos sobre as despesas de fretes de
tais mercadorias, conforme disposto no Despacho Decisório:
“Aquisições de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições. Das operações da
empresa, destacam-se as aquisições e revendas de produtos sujeitos à alíquota zero
relacionados no art. 1o da Lei no 10.925, de 2004, tais como adubos, fertilizantes,
defensivos agropecuários, sementes, corretivos de solo, entre outros.
São relevantes, também, as entradas e saídas de determinados produtos in natura de
origem vegetal, para os quais havia, durante o período fiscalizado, a suspensão da
incidência das contribuições, conforme disposto no art. 9o da mesma lei. Predominam,
neste, caso, o milho e a soja.
(...)
Esta glosa, a mais expressiva dos autos, refere-se aos créditos apurados sobre despesas
de fretes em aquisições de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições. A
ocorrência foi verificada a partir da análise dos arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes
2011.xlsx” e “Fretes 2012.xlsx”, com a identificação dos registros em que o código
Fl. 5178
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

“NCM DO PRODUTO PREDOMINANTE” e/ou a descrição do “PRODUTO
PREDOMINANTE” correspondem aos referidos bens.
Nos arquivos citados no parágrafo anterior, foram descritos os produtos “CORRETIVO
DO SOLO”, “ESPALHANTE”, “FERTILIZANTE FOLIAR”, “FERTILIZANTE
QUÍMICO”, “FUNGICIDA”, “HERBICIDA”, “INSETICIDA”, “SEMENTE DE
AVEIA”, “SEMENTE DE MILHO”, “SEMENTE DE SOJA”, “SEMENTE DE
TRIGO”, “TRIGO EM GRÃOS”, acompanhados de seus respectivos códigos NCM.
Estes produtos estão sujeitos à alíquota zero, nos termos do art. 1o da Lei no 10.925, de
2004.
Pois bem. Já foi dito que o frete na aquisição de mercadorias ou de insumos, quando
contratado com pessoa jurídica e suportado pelo adquirente, pode gerar créditos das
contribuições, pois integra, segundo a técnica contábil e a legislação fiscal, o custo de
aquisição destes bens.
Tendo em conta que o valor do frete integra o mencionado custo, a possibilidade de
apuração de crédito sobre a despesa com este serviço deve ser determinada a partir da
possibilidade, ou não, de apropriação de crédito em relação aos bens transportados. Há
de se observar, portanto, a natureza destes bens, de modo que nem toda despesa de frete
possui o condão de gerar créditos da não cumulatividade, mas apenas aquela vinculada à
compra de mercadorias ou de insumos cuja apuração de crédito também esteja
legalmente assegurada.”
Com a devida vênia, possuo entendimento diverso, alinhado com a jurisprudência
deste Conselho. Tenho votado, de forma recorrente, por exemplo, nos Acórdãos nos 3301-
012.007, 3301-013.132 e 3301-013.522, no sentido de que as despesas com frete tributado pelas
contribuições, ainda que se refiram à aquisição de mercadorias sujeitas à não incidência, gera
direito ao crédito para o adquirente.
Entendo ser improcedente a subsunção efetuada pela autoridade tributária e pela
decisão recorrida, no sentido de que o produto submetido à alíquota zero “contaminaria” também
os serviços a ele associados. Portanto, é possível um bem, não sujeito ao pagamento das
contribuições, ser objeto de uma operação de transporte tributada.
A intepretação restritiva no sentido de excluir as operações de frete, na ponta da
aquisição de bens utilizados como insumos, do levantamento de crédito, a meu ver, afronta ao
princípio da não-cumulatividade.
Concluo, desta feita, por reverter as glosas sobre os fretes ora tratados.
6. Dos fretes sobre operação de transferência de mercadorias, remessas e
retornos de mercadorias para armazéns
A recorrente roga pela manutenção dos créditos apurados sobre o total das
aquisições de serviços de fretes junto de pessoas jurídicas domiciliadas no País e aplicados no
transporte de adubos, fertilizantes, corretivos e sementes, bem como, serviços de fretes prestados
por pessoas jurídicas, aplicados nas aquisições de insumos de pessoas físicas, uma vez que estes
fretes foram adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País com incidência de PIS e
Cofins.
Da mesma maneira, requer a manutenção dos créditos apurados sobre a totalidade
das despesas com fretes adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, sejam as despesas
Fl. 5179
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

com fretes em operações de vendas ou, despesas com fretes relativo às transferências entre
estabelecimentos, bem como, fretes aplicados nas remessas e retornos de armazéns.
Por sua vez, a autoridade tributária expõe as seguintes inconsistências em relação
aos dispêndios com fretes:
“Aquisições de pessoas físicas. A presente glosa diz respeito aos créditos calculados
sobre despesas de fretes na aquisição de mercadorias de pessoa física. (...)
É sabido que, no que diz respeito aos créditos básicos da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins, inexiste direito em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoa física
(art. 3o, § 3o, inciso I, da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003). Não há
que se falar, portanto, em apuração de crédito sobre os fretes relacionados a estas
aquisições, pois os mesmos consistem em parte do custo de aquisição.
Aquisições ou vendas indeterminadas. A presente glosa foi aplicada sobre os valores
das despesas de fretes em aquisições ou vendas indeterminadas. A ocorrência foi
verificada a partir da análise dos arquivos “Fretes 2010.xlsx”, “Fretes 2011.xlsx” e
“Fretes 2012.xlsx”, com a localização dos registros nos quais o código “NCM DO
PRODUTO PREDOMINANTE” e a descrição do “PRODUTO PREDOMINANTE”
foram preenchidos com “0” (zero).
Transferências. A presente glosa refere-se a créditos calculados sobre despesas de
fretes em transferências de bens entre os estabelecimentos da contribuinte, e se justifica
por ausência de previsão legal para a tomada de crédito.
(...)
Remessas para armazéns gerais e seus respectivos retornos. Esta glosa diz respeito
aos créditos calculados sobre despesas de fretes em operações de remessas de
mercadorias para depósito fechado ou armazém geral e de seus respectivos retornos,
ainda que simbólicos, e se motiva por inexistência de fundamento legal.
(...)
Devoluções. Não há previsão legal para apuração de créditos sobre despesas de fretes
em devoluções de compras e de vendas.
(...)
Remessas em bonificação, doação ou brinde. Remessa de amostra grátis. A glosa
em destaque atinge os créditos calculados sobre as despesas de fretes em remessas em
bonificação, doação ou brinde, e sobre remessa de amostra grátis.
As bonificações em mercadorias ocorrem quando há abatimento no preço praticado por
meio da entrega de mercadorias em quantidade superior àquela que seria recebida pelo
comprador ao preço usual de venda. Se tais bonificações constarem da nota fiscal e
independerem de evento posterior à emissão desse documento, corresponderão a
descontos incondicionais, cujas receitas não integram a base de cálculo da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins.
Por outro lado, se não houver atribuição de valor às mercadorias bonificadas na nota
fiscal de venda, não haverá sua exclusão da base de cálculo, pois a receita bruta não terá
sido afetada pelo valor correspondente a essas mercadorias.
Já as remessas de mercadorias a título de doação não representam receita de venda para
o doador, mas sim um ato de mera liberalidade sua, nos termos do art. 538 do Código
Civil; logo, não estão abrangidas pela incidência das contribuições.
Fl. 5180
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

O fornecimento de amostra grátis, do mesmo modo, não integra o conceito de receita
bruta para fins de tributação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins; portanto,
também não está abrangido pela referida incidência.”
De acordo com a legislação do PIS/COFINS não cumulativo, o serviço de frete
que concede direito a desconto de crédito das contribuições se dá, somente, em duas hipóteses:
1. no art. 3o, II, das leis de regência, quando enquadrado como serviço adquirido
como insumo na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda; ou
2. no art. 3o, IX e art. 15, da Lei no 10.833/03, na operação de venda, quando o
ônus for suportado pelo vendedor.
Apesar da existência de duas regras legais que autorizem o crédito, não existe a
possibilidade de utilização indiscriminada do serviço de frete. A lógica do regramento é a relação
com o produto a ser vendido ou com o serviço a ser prestado. Nesse sentido, ou o frete liga-se,
intimamente, às matérias-primas adquiridas, que serão transformadas no bem acabado, ou o frete
vincula-se ao produto finalizado, precisamente na operação de venda.
Vejamos a legislação citada:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Como muito bem esclarece Carlos Augusto Daniel Neto1, sobre o tema:
“Ressalte-se que, apesar da existência de dois fundamentos legais distintos a autorizar o
levantamento de créditos de frete, isso não significa dizer que eles poderão ser
utilizados indiscriminadamente. Pelo contrário, cada um deles abrange um conjunto de
situações específicas e sem margem lógica de superposição de incidências.
O frete na aquisição de bens se baseia no citado artigo 3o, II, da Lei no 10.833/2003, o
qual se conecta com a questão dos insumos (daí ser chamado de frete insumo). O seu
fundamento mediato é o fato do bem adquirido depender do serviço de frete para estar
disponível para produção, fabricação ou prestação de serviços, tornando-se essencial a
essas atividades econômicas.
Aqui não há qualquer conflito com o artigo 3o, IX, da Lei no 10.833/2003, que se destina
a regular apenas o frete relacionado à venda (frete de venda), e não à compra. Pelo

1 https://www.conjur.com.br/2022-abr-13/direto-carf-piscofins-fretes-intercompany-estamos-volta-futuro/
Fl. 5181
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

contrário, há uma harmonia entre eles, pois se o vendedor arcar com o custo do frete,
ele se creditará com base no inciso IX, ao passo que caso o comprador assuma esse
ônus, ele se creditará com fulcro no inciso II, evitando-se assim qualquer espécie de
duplo creditamento, alheio ao escopo da não cumulatividade.
(...)
O mesmo tratamento é dado também às hipóteses em que a empresa possua um
processo produtivo descentralizado, que demande que o produto inacabado passe por
diversos estabelecimentos, ou, que o bem seja remetido a outra pessoa jurídica para a
realização de industrialização por encomenda. Como se trata de um "serviço-insumo",
dentro do processo produtivo, tem se reconhecido o direito ao crédito, a exemplo da SC
Cosit no 631/2017 e nos Acórdãos CSRF no 9303-010.477 (j. 18/6/2020) e no 9303-
009.716 (j. 16/10/2019).
Situação distinta é aquela que envolve a movimentação do produto acabado, cuja
elaboração de sua forma final foi concluída, entre estabelecimentos do mesmo
contribuinte (chamado usualmente de frete logístico ou intercompany, que
mencionamos no início do artigo).”
Muito bem.
As pessoas físicas não são contribuintes das contribuições do PIS e da Cofins,
existindo vedação quanto ao levantamento de crédito na aquisição de bens delas provenientes,
nos termos do art. 3o, § 2o, I, e § 3o, I e II, das leis de regência das contribuições.
Contudo, em relação às despesas de fretes de produtos adquiridos de pessoas
físicas, caso o serviço de transporte foi prestado por pessoa jurídica domiciliada no País e
tributado pelas contribuições, entendo que tal serviço deva receber o mesmo tratamento dos
fretes de mercadorias sujeitas a não incidência das contribuições, conforme analisados acima.
Entendo que, em obediência ao regime da não cumulatividade, como inexiste vinculação entre o
serviço adquirido como insumo e o tratamento tributário da mercadoria transportada, é possível o
direito ao crédito.
Desta maneira, tem-se que:
“FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS E DE MERCADORIAS PARA REVENDA
ADQUIRIDOS DE PESSOAS FÍSICAS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Dá direito a crédito o valor dispendido a título de frete, prestado por contribuinte pessoa
jurídica domiciliada no País, ainda que se refira a mercadorias adquiridas de pessoas
físicas.”
(Acórdão no 3803-003.564, Processo no 11065.901565/2011-39, sessão de 27.09.2012,
Conselheiro Helcio Lafeta Reis)
Portanto, com respaldo no art. 3o, § 3o, I e II, das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, reverto essas glosas.
Quanto aos fretes das aquisições ou vendas indeterminadas, por ausência de
documentação comprobatória ao que se referem, as glosas devem ser mantidas.
No que diz respeito aos fretes de transferências, remessas para armazéns gerais e
seus respectivos retornos, devoluções, remessas em bonificação, doação ou brinde, e remessa de
Fl. 5182
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

amostra grátis, o art. 3o, IX, da Lei no 10.833/2003 é cristalino, os fretes permitem a tomada de
crédito quando se tratar de operação de venda.
Desta forma, voto por reverter, apenas, as glosas dos serviços de fretes
contratados junto a pessoas jurídicas domiciliadas no País, ainda que se trate do transporte de
bens adquiridos de pessoas físicas.
7. Do crédito presumido – atividade agroindustrial – produção das
mercadorias de origem vegetal classificadas nos capítulos 8 a 12 da NCM
A recorrente pugna pelo reconhecimento do processo produtivo como atividade
agroindustrial por ela desempenhada, referente aos insumos adquiridos de pessoas físicas e
pessoas jurídicas com suspensão, utilizados na produção das mercadorias classificadas nos
capítulos 8 a 12 (soja e milho) da NCM, relacionadas no caput do art. 8° da lei 10.925/2004.
Após extenso arrazoado sobre os temas: atividade agroindustrial; atividade rural;
aquisição de insumos utilizados na produção; atividade econômica de produção das mercadorias
dos capítulos 8 a 12 da NCM; distinção entre insumos agropecuários e produtos resultantes do
processo de beneficiamento destinado à alimentação humana ou animal; beneficiamento e
industrialização; conceito de cerealista e produtor; crédito presumido na aquisição de produto in
natura de pessoa física empregados na produção de mercadorias destinadas ao consumo humano
ou animal; criação, pela fiscalização, de exceção ao direito de crédito; e a violação, pela
fiscalização, ao GATT, que institui a regra de completa desoneração das exportações; a
recorrente pleiteia o direito ao crédito presumido.
Por sua vez, a autoridade fiscal constatou que a recorrente “atua no comércio e na
distribuição de insumos agrícolas, bem como no recebimento, na importação e na exportação de
cereais, além da produção de sementes de soja e trigo”, inclusive constata que assim é descrito
pela recorrente em sua página eletrônica na internet: http://www.disam.com.br/ (menu
“Institucional”, acesso em 11/11/2015), bem como a recorrente consta no rol de associados da
ACEBRA – Associação das Empresas Cerealistas do Brasil.
Ademais, a recorrente apresentou, à fiscalização (fls. 1.451/1.452), o processo de
beneficiamento de cereais:
“O processo industrial em uma unidade de beneficiamento de grãos, do recebimento à
comercialização, passa por diversas etapas:
- Primeiramente, o produto chega até a unidade de beneficiamento, por conta do próprio
produtor rural;
- Ao chegar a unidade, o caminhão para na balança para aferição de seu peso total bruto,
bem como para classificação do produto entregue, conforme sua qualidade;
- A classificação consiste na retirada de cinco ou mais amostras do produto, em
diferentes pontos. Tais amostras são analisadas a fim de verificar a quantidade de
impureza existente, assim como o percentual de umidade, grãos quebrados, ardidos ou
avariados;
- O caminhão segue então para as chamadas moegas, onde é descarregado através de
tombadores, sistemas de descarga automatizados;
Fl. 5183
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

- Após a descarga, o caminhão passa novamente pela balança para aferida a tara, que é o
peso do caminhão vazio;
- Em seguida, o produto é transportado por meio de elevadores até máquinas de
limpeza;
- Essas máquinas possuem diversas peneiras vibratórias que visam retirar as impurezas
tais como: pedaços de sabugo, cascas, vagens, terra e demais materiais estranhos, que
chegam com o produto;
- As impurezas escoam por compartimentos, onde são ensacadas;
- O produto é destinado então ao secador. O secador consiste num compartimento
aquecido por fornalhas de fogo direto que são abastecidas por lenha. Esse processo visa
retirar a umidade excessiva do produto por meio de troca de calor, com o objetivo de
padronizá-lo;
- Na próxima etapa, o produto passa novamente pela máquina de limpeza, onde são
retiradas impurezas mais leves, bem como grãos quebrados, que não atendem o padrão
exigido;
-O produto é então transportado por elevadores e fitas até os silos armazenadores, onde
fica estocado até seu embarque e é constantemente resfriado por um processo de
ventilação chamado "aeração". Esse processo evita que os grãos armazenados
germinem;
- Quando os produtos armazenados são exportados, o caminhão que fará o transporte
chega na unidade e passa primeiramente pela balança para aferir sua tara. No mesmo
local, elevadores transportam o produto, que escoa para o caminhão, até que a carga
esteja completa;
- Logo após, ele é pesado novamente, é expedida a nota fiscal e o produto segue
diretamente para o porto de Paranaguá;”
Além disso, a recorrente apresentou regulamento da unidade armazenadora que
demonstra que as máquinas instaladas são apropriadas para recepção, classificação, limpeza,
secagem, armazenamento e expedição de grãos, do que se conclui que as atividades descritas são
típicas de empresa cerealista, nos termos do art. 8o, § 1o, I, da Lei no 10.925/2004.
Da análise dos autos e da descrição do processo pela qual passam os grãos,
conforme a pela própria recorrente, nota-se que ela se enquadra como cerealista, do art. 3o, § 11,
da Lei no 10.833/2003, conforme entendimento da autoridade tributária, e não no art. 3o, § 5o, da
mesma lei, como pretende a recorrente.
O contrato social da recorrente (fls. 5.110/5.120) demonstra bem o comprovado
pela fiscalização, pelo que se observa na cláusula primeira, que assim dispõe:
CLÁUSULA PRIMEIRA – O objeto social da empresa passa a ser: CNAE: 46.22-2/00:
Comércio Atacadista de soja; CNAE 46.83-4/00: Comércio, importação e exportação
de: insumos, produtos agropecuários, defensivos agrícolas, adubos, fertilizantes.
sementes e mudas; CNAE 46.32-0/01: de cereais beneficiados e farinha de trigo; CNAE
46.61-3/00: de tratores, máquinas e implementas, peças e acessórios de uso na
agropecuária: CNAE: 46.44-3/02: de medicamentos veterinários; CNAE 46.71- 1/00: de
madeiras brutas e beneficiadas; CNAE 45.11-1/03: de veículos automotores; CNAE
46.49- 4/04: de móveis e artigos de colchoaria; CNAE 46.49-4/01: de equipamentos
elétricos de uso pessoal e doméstico; CNAE 46.49-4/02: de aparelhos eletrônicos de uso
pessoal e doméstico: CNAE 46.39- 7/01: de produtos alimentícios em geral: CNAE
Fl. 5184
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

46.47-8/01: de artigos de escritório e de papelaria· CNAE 46.51-6/01: de equipamentos
de informática; CNAE 46.23-1/08: de matérias -primas agrícolas com atividade de
fracionamento e acondicionamento associada; CNAE 46.23-1/09: de aditivos,
concentrados, ingredientes, ração e suplementos para alimentação animal; CNAE 46.43-
5/01: de calçados e artigos de couro: CNAE 46.49-4/99: de outros equipamentos e
artigos de uso pessoal e doméstico não especificados anteriormente; CNAE 46.41-9/0 1
de tecidos e confecções; CNAE 47.55-5/02: de artigos de armarinho; CNAE 10.62-7
/00: fabricação de farinha de trigo; CNAE 10 .64 - 3/00: industrialização de resíduos de
milho; CNAE 10.99-6/99: industrialização de resíduos de soja; CNAE 01.41 -:1/01:
produção. reembalagem e comércio de sementes certificadas; CNAE 01.63-6/00:
prestação de serviços a terceiros com secagem, beneficiamento e deposito de
cereais, tratamento fitossanitários, serviços de armazém geral nos termos do
decreto 1102 de 21/01/1903; armazém destinado à atividade de guarda e
conservação de produtos agropecuários; CNAE 46.11-7/00: representantes
comerciais; CNAE 49.30-2/03: transporte rodoviário de cargas; CNAE 46.34-6/01:
comércio atacadista de carne fresca, frigorificada ou congelada de bovinos, suínos e
derivados; CNAE 46.34-6/02: comércio atacadista de aves abatidas, frescas.
frigorificadas, congeladas ou derivados; CNAE 46.37-1/99: comércio, importação e
exportação de complementos alimentares derivados de soja e outros vegetais; CNAE
46.31-1/00: comércio, importação e exportação de leite resfriado, pasteurizado, aro
matizado e em pó. iogurtes. manteigas, queijo, requeijão e margarinas; CNAE 74.90-
1/03: consultoria e assessoria em gerencia mento na área de agronegócios, agronomia e
agricultura: CNAE 46.69-9/99: comércio, importação e exportação de equipamentos de
ginástica e condicionamento físico; CNAE 47.63-6/02: comércio, importação e
exportação de artigos esportivos e aparelhos de ginástica; CNAE 45.30-7/01: comércio,
importação e exportação de peças e acessórios novos de veículos automotores; CNAE
45.41-2/01: comércio, importação e exportação de motocicletas e motonetas novas e
usadas; CNAE 66.19-3/99: prestação de garantias à terceiros; CNAE 33.14-7/12:
manutenção e reparação de tratores agrícolas; CNAE 33.14-7/11: manutenção e
reparação de máquinas e equipamentos para agricultura e pecuária; CNAE 46.14-1/00:
representantes comerciais e agentes do comércio de máquinas equipamentos,
embarcações e aeronaves; CNAE 52.11-7/99: armazenagem de produtos agrícolas para
terceiros (defensivos agrícolas, corretivos do solo, sementes, fertilizantes, adjuvantes e
espalhantes); e CNAE 49.30-2/02: transporte rodoviário de cargas em geral,
interestadual e intermunicipal. (destaquei)
Por certo, não há produção/industrialização de mercadorias prontas para consumo
humano ou animal, do que se verifica a atividade de cerealista (secagem, limpeza, padronização,
armazenamento e comercialização), com a venda destes às pessoas jurídicas agroindustriais, que,
então, aplicam o processo produtivo, que deixa os cereais aptos para consumo humano ou
animal.
Quanto à classificação de suas atividades, a recorrente possui precedentes, no
âmbito deste Conselho, contrárias ao entendimento que ora busca abrigo:
“CRÉDITO PRESUMIDO DA COFINS. PESSOA SECA, LIMPA, PADRONIZA,
ARMAZENA E COMERCIALIZA CEREAIS SEM DEIXÁLO PRONTO PARA O
CONSUMO ANIMAL OU HUMANO. NATUREZA JURÍDICA DE CEREALISTA.
ENQUADRAMENTO NO §11, DO ART. 3o, DA LEI No 10.833/03.
As pessoas jurídicas que apenas secam, limpam, padronizam, armazenam e
comercializam cereais, sem deixá¬los prontos para o consumo humano ou animal,
exercem a atividade de cerealista e não de agroindústria. Desse modo, o crédito a que
elas tinham direito antes do advento da Lei no 10.925/04 era o previsto no §11, do art.
3o, da Lei no 10.833/03, e não o do §5o do mesmo artigo. E, para ter direito a esse
crédito, era necessário que venda fosse realizada à agroindústria.
Fl. 5185
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

CRÉDITO DA COFINS PREVISTO NO ART. 8o, DA LEI No 10.925/04.
O crédito previsto no art. 8o , da Lei no 10.925/04 é destinado à agroindústria, de modo
que as empresas cerealistas não têm direito a ele.”
(Acórdão no 3401-002.372, Processo no 10945.002333/2008-22, sessão de 22.08.2013,
Conselheiro Jean Cleuter Simões Mendonça)

“CEREALISTA.
VENDAS
COM
SUSPENSÃO
PARA
AGROINDÚSTRIA.
VEDAÇÃO AO CRÉDITO.
É vedado o crédito em relação às vendas efetuadas por cerealistas, com suspensão, para
as agroindústrias.”
(Acórdão no 3201-002.238, Processo no 10945.721073/2012-74, sessão de 22.06.2016,
Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza)
Do exposto, a recorrente não faz jus ao crédito presumido que pleiteia.
8. Do ressarcimento do crédito presumido da agroindústria
A recorrente defende a manutenção do crédito presumido apurado na plenitude da
lei, considerando o processo produtivo desempenhado, que seria atividade agroindustrial.
Como visto no tópico anterior, a recorrente é cerealista, do que não possui direito
ao crédito presumido. Contudo, mesmo se fizesse, não há previsão legal para ressarcimento do
crédito presumido.
Essa matéria está disciplinada nos artigos 8o e 15 da Lei no 10.925/2004, já
reproduzidos. Os dispositivos permitiram que o crédito presumido apurado pelos contribuintes
somente pode ser deduzido da contribuição de cada período de apuração.
Por conseguinte, inexiste previsão legal para o ressarcimento/compensação.
Vejamos.
A compensação e o ressarcimento, admitidos pelo art. 6o da Lei no 10.833/2003,
contemplam unicamente os créditos apurados na forma do art. 3o daquela lei:
Art. 6o A Cofins não incidirá sobre as receias decorrentes das operações de:
(...)
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art 3o, para fins de:
(...) (destaquei)
A Instrução Normativa SRF no 600/2005, que disciplinava a restituição e a
compensação, então vigente, dispunha em seu art. 21:
Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma
do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de
29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução de débitos das
respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação de débitos próprios,
Fl. 5186
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de que trata esta Instrução
Normativa, se decorrentes de:
I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de
exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de
divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação;
II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota zero ou não-incidência; ou
III - aquisições de embalagens para revenda pelas pessoas jurídicas comerciais a que se
referem os §§ 3o e 4o do art. 51 da Lei no 10.833, de 2003, desde que os créditos tenham
sido apurados a partir de 1o de abril de 2005. (destaquei)
Em conjunto, o art. 3o da IN SRF no 636/2006 dispunha:
Do Direito ao Desconto de Créditos Presumidos
Art. 3o A pessoa jurídica agroindustrial que apure o imposto de renda com base no lucro
real, inclusive a sociedade cooperativa que exerça atividade agroindustrial, na
determinação do valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a pagar podem
descontar créditos presumidos calculados sobre o valor dos produtos agropecuários
utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou
animal.
(...)
§ 6o O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo:
I - não constitui receita bruta da pessoa jurídica agroindustrial, servindo somente para
dedução do valor devido de cada contribuição; e
II - não poderá ser objeto de compensação com outros tributos ou de pedido de
ressarcimento. (destaquei)
Posteriormente, a IN SRF no 660/2006 revogou a IN SRF no 636/06, mantendo-se
o regramento do art. 3o, § 6o, II, desta no disposto no art. 8o, § 3o, II, daquela:
Do cálculo do crédito presumido
Art. 8o Até que sejam fixados os valores dos insumos de que trata o art. 7o, o crédito
presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins será apurado com base no seu
custo de aquisição.
(...)
§ 3o O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo:
I - não constitui receita bruta da pessoa jurídica agroindustrial, servindo somente para
dedução do valor devido de cada contribuição; e
II - não poderá ser objeto de compensação com outros tributos ou de pedido de
ressarcimento. (destaquei)
Os créditos presumidos da agroindústria não são apurados na forma do art. 3o das
leis de regência das contribuições, mas sim nos termos do art. 8o, § 3o, da Lei no 10.925/04.
Fl. 5187
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Já a utilização dos crédito presumidos está prevista no próprio art. 8o e no art. 15,
do mesmo diploma legal, citados e transcritos anteriormente, ou seja, o crédito presumido pode
ser utilizado apenas e tão somente para dedução da contribuição devida em cada período de
apuração.
Esse é o entendimento da Câmara Superior em diversos julgados, cujas ementas
parciais passo a reproduzir:
“CRÉDITO
PRESUMIDO.
AGROINDÚSTRIA.
RESSARCIMENTO
E
COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Não há base legal para o ressarcimento e a compensação dos créditos presumidos
apurados na forma do § 3o do art. 8o da Lei 10.925/2004, para agroindustrial que produz
bebidas lácteas. Inaplicabilidade ao caso concreto da legislação posterior.”
(Acórdão no 9303-013.754, Processo no 10920.906170/2012-13, sessão de 16.03.2023,
Conselheiro Vinícius Guimarães)

“CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITO PRESUMIDO.
RESSARCIMENTO. FALTA DE PREVISÃO LEGAL.
O valor do crédito presumido a que fazem jus as agroindústrias somente pode ser
utilizado para desconto do valor devido da contribuição apurada no período, não
podendo ser aproveitado em ressarcimento. A autorização para ressarcir ou compensar
os créditos presumidos apurados neste período alcança somente os pleitos formulados a
partir de 01/11/2009.”
(Acórdão no 9303-010.814, Processo no 16349.000041/2007-80, sessão de 17.09.2020,
voto vencedor do Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal)

“CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. COMPENSAÇÃO COM
OUTROS TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA
FEDERAL OU RESSARCIMENTO EM ESPÉCIE. IMPOSSIBILIDADE.
O crédito presumido da agroindústria previsto no art. 8o e 15 da Lei no 10.925/2004 não
se confunde com o crédito previsto no art. 3o das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003,
ficando restrito o seu aproveitamento à compensação mediante abatimento das próprias
contribuições para o PIS e a COFINS.”
(Acórdão no 9303-008.050, Processo no 10120.004233/2005-91, sessão de 20.02.2019,
Conselheira Vanessa Marini Cecconello)

“CRÉDITO
PRESUMIDO.
AGROINDÚSTRIA.
RESSARCIMENTO.
COMPENSAÇÃO. VEDAÇÃO.
O crédito presumido da agroindústria, correspondente à Cofins, apurado sobre
aquisições de pessoas físicas e/ ou de pessoa jurídica, não sujeitas a esta contribuição,
somente pode ser utilizado para dedução da contribuição apurada mensalmente,
inexistindo amparo legal para o seu ressarcimento e/ ou compensação com outros
tributos.”
(Acórdão no 9303-007.627, Processo no 13154.000169/2005-71, sessão de 20.11.2018,
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas)
Fl. 5188
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

“COFINS. CREDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. UTILIZAÇÃO.
Os créditos presumidos da agroindústria são apurados nos termos do art. 8o, §3o da Lei
no 10.925, de 2004, e podem ser utilizados apenas e tão somente para dedução da
contribuição devida em cada período de apuração.
(Acórdão no 9303-011.309, Processo no 10945.721076/2012-16, sessão de 17.03.2021,
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos)
A impossibilidade de ressarcimento do crédito presumido decorre da própria lei
que o instituiu, como previsto no caput do art. 8o da Lei n.o 10.925, de 2004, que só permite seja
utilizado como dedução dos débitos da própria exação.
Não por outro motivo, a RFB, por meio do Ato Declaratório Interpretativo SRF no
15/2005, dispôs que: “o valor do crédito presumido previsto na Lei n° 10.925, de 2004, arts. 8° e
15, somente pode ser utilizado para deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição
para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) apuradas no regime de incidência
não-cumulativa” e que “não pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento” por falta de
previsão legal.
Desta maneira, por falta de previsão legal, não cabe ressarcimento de crédito
presumido.
9. Previsão legal para incidência da SELIC
Por fim, pede a correção e ressarcimento do saldo dos créditos pleiteados na
plenitude, com a incidência da taxa SELIC a partir de cada período de apuração.
Sobre o tema, de maneira elucidativa, discorreu o Conselheiro José Adão Vitorino
de Morais, no seu voto do Acórdão no 3301-012.384, no julgamento do Processo no
16366.720737/2013-66, em sessão de 22 de março de 2023, que passo adotar como minhas as
razões de decidir:
“Quanto à incidência da atualização monetária e pagamento de juros compensatórios
sobre o ressarcimento de créditos do PIS e da Cofins, o art. 14 da Lei no 10.833/2003,
que também se aplica ao PIS, vedava-os expressamente, assim dispondo:
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4o do art. 3o , do art. 4o e dos
§§ 1o e 2o do art. 6o, bem como do § 2o e inciso II do § 4o e § 5o do art. 12, não
ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos
valores.
No entanto, posteriormente, o STJ decidiu no julgamento dos REsp nos 1.767.945,
1.768.060 e 1.768.415, sob a sistemática dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 (Código de Processo Civil), que é devida a correção monetária sobre o
ressarcimento de saldos credores de créditos escriturais, quando há resistência do Fisco
em deferir o pedido. Ainda, segundo a decisão desse Tribunal Superior, a resistência do
Fisco se configura depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias contados da data
de protocolo do respectivo pedido de ressarcimento.
A decisão no REsp no 1.767.945, transitou em julgado na data de 28 de maio de 2020,
cuja ementa reproduzimos, a seguir:
Fl. 5189
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE
PIS/COFINS.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
APROVEITAMENTO
ALEGADAMENTE OBSTACULIZADO PELO FISCO. SÚMULA 411/STJ.
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TERMO INICIAL. DIA SEGUINTE AO
EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA
LEI N. 11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015.
1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais,
derivados do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a)
"A correção monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do
princípio constitucional da não-cumulatividade (créditos escriturais), por
ausência de previsão legal" (REsp 1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux,
Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema 164/STJ); (b) "É devida a correção
monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu aproveitamento
decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula 411/STJ); e (c) "Tanto para
os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei 11.457/07, quanto
aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma legislativo, o prazo
aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da Lei
11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe
01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ).
2. Consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos, a presente controvérsia
cinge-se à "Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no
ressarcimento de créditos tributários escriturais: a data do protocolo do
requerimento administrativo do contribuinte ou o dia seguinte ao escoamento do
prazo de 360 dias previsto no art. 24 da Lei n. 11.457/2007".
3. A atualização monetária, nos pedidos de ressarcimento, não poderá ter por
termo inicial data anterior ao término do prazo de 360 dias, lapso legalmente
concedido ao Fisco para a apreciação e análise da postulação administrativa do
contribuinte. Efetivamente, não se configuraria adequado admitir que a Fazenda,
já no dia seguinte à apresentação do pleito, ou seja, sem o mais mínimo traço de
mora, devesse arcar com a incidência da correção monetária, sob o argumento de
estar opondo "resistência ilegítima" (a que alude a Súmula 411/STJ). Ora,
nenhuma oposição ilegítima se poderá identificar na conduta do Fisco em servir-
se, na integralidade, do interregno de 360 dias para apreciar a pretensão
ressarcitória do contribuinte.
4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de
crédito escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias
para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
5. Precedentes: EREsp 1.461.607/SC, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques,
Rel. p/ Acórdão Ministro Sérgio Kukina, Primeira Seção, DJe 1o/10/2018; AgInt
no REsp 1.239.682/RS, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, DJe
13/12/2018; AgInt no REsp 1.737.910/PR, Rel. Ministro Sérgio Kukina,
Primeira Turma, DJe 28/11/2018; AgRg no REsp 1.282.563/PR, Rel. Ministra
Assusete Magalhães, Segunda Turma, DJe 16/11/2018; AgInt no REsp
1.724.876/PR, Rel. Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, DJe
07/11/2018; AgInt nos EDcl nos EREsp 1.465.567/PR, Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, Primeira Seção, DJe 06/11/2018; AgInt no REsp
1.665.950/RS, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe
25/10/2018; AgInt no AREsp 1.249.510/RS, Rel. Ministro Gurgel de Faria,
Primeira Turma, DJe 19/09/2018; REsp 1.722.500/RS, Rel. Ministro Herman
Benjamin, Segunda Turma, DJe 13/11/2018; AgInt no REsp 1.697.395/RS, Rel.
Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 27/08/2018; e AgInt no REsp
1.229.108/SC, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Rel. p/ Acórdão
Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 24/04/2018.
Fl. 5190
DF CARF MF
Original

Fl. 57 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

6. TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre
somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007)".
7. Resolução do caso concreto: recurso especial da Fazenda Nacional provido.
Essa mesma ementa foi utilizada nas decisões dos REsp nos 1.768.060 e 1.768.415 que
foram julgados no mesmo dia. Ambos os julgamentos trataram de pedidos de
ressarcimento de créditos presumidos do PIS e da Cofins da agroindústria, assim
ementados:
“6. TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento
de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo
ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007)"
Ressaltamos ainda que a própria Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) levando-
se em conta as decisões do STJ e o Parecer PGFN/CAT no 3.686, de 17 de junho 2021,
já atualizou o SIEF para aplicar os juros compensatórios, à taxa Selic, sobre os pedidos
de ressarcimento do PIS e da Cofins depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias
contados da data de protocolo do respectivo pedido, nos termos da Nota Técnica Codar
no 22/2021, data de 30/06/2021.”
O pedido da recorrente foi no sentido de corrigir, pela SELIC, a partir de cada
competência dentro da qual teria o direito. Esse entendimento não encontra respaldo na tese
firmada acima reproduzida.
Portanto, deve-se reconhecer o direito à atualização monetária, sobre o montante
do ressarcimento deferido, fruto desta decisão, considerando-se o termo inicial somente após
escoado o prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias, que o Fisco possuía para a análise do pedido
administrativo.
Conclusão
De todo o exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso
voluntário, para (1) reconhecer que as receitas financeiras devem ser incluídas nas receitas
sujeitas à incidência não cumulativa (numerador) e na receita bruta total (denominador), para
efeito do rateio proporcional dos créditos; (2) reverter as glosas das despesas com fretes dos
produtos adquiridos como insumos ou para revenda sujeitos à alíquota zero de PIS e de COFINS;
(3) reverter as glosas dos serviços de fretes adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País
para transporte de bens adquiridos de pessoas físicas; e (4) reconhecer o direito à atualização
monetária, sobre o montante do ressarcimento deferido, após decisão administrativa,
considerando-se o termo inicial somente após escoado o prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias
para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe

Fl. 5191
DF CARF MF
Original

Fl. 58 do Acórdão n.o 3301-013.824 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.721259/2013-12

Fl. 5192
DF CARF MF
Original