Tribunal: CARF
Processo: 15983.720105/2019-58
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDUARDO AUGUSTO MARCONDES DE FREITAS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-05
Data de publicação: 2024-05-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
ALEGAÇÕES DE NULIDADE.
O lançamento que observa as disposições da legislação para a espécie não incorre em vício de nulidade.
CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não há que se falar em cerceamento de defesa quando o procedimento fiscal obedece ao princípio da legalidade, sendo prestadas as informações necessárias ao sujeito passivo para que este exerça o seu direito à defesa.
ALEGAÇÕES SEM COMPROVAÇÃO.
As alegações desacompanhadas de provas são incapazes de desconstituir lançamento regularmente efetuado em conformidade com a legislação.
CEBAS. NATUREZA DECLARATÓRIA. ENUNCIADO 612 DO STJ. EFEITOS "EX TUNC".
Conforme precedente consolidado do STJ, expresso no enunciado da súmula n° 612, aponta que "o certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade".
REMUNERAÇÃO INDIRETA. BOLSA DE ESTUDOS APENAS A DETERMINADOS EMPREGADOS E RELACIONADAS A CURSOS NÃO VOLTADOS A ATIVIDADE FIM DA EMPRESA. NÃO ATENDIMENTO À REGRA QUE ESTABELECE A ISENÇÃO.
O estabelecimento de norma que permita a fruição de plano educacional apenas para determinados empregados e voltados a atividades alheias àquelas desenvolvidas pela empresa constitui-se em afronta ao previsto na alínea t do § o do art. 28 da Lei no 8.212, de 1991, acarretando a incidência de contribuição sobre a verba paga a tal título.
DECLARAÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 02.
As alegações alicerçadas na suposta inconstitucionalidade da norma esbarram no verbete sumular de no 2 do CARF.
SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA NÃO CONFIGURADA.
O artigo 135, III, do CTN responsabiliza os administradores por atos por eles praticados em excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos.
Para que se possa ter como caracterizada tal hipótese é imprescindível que a autoridade lançadora individualize a conduta praticada pelo administrador.
Ausente tal identificação, por descrição insuficiente no auto de infração, é de ser excluída a responsabilidade.
MULTA QUALIFICADA. NÃO APLICAÇÃO. INTELIGÊNCIA DA SÚMULA CARF No 14.
A simples apuração de omissão fatos geradores de contribuição previdenciária em GFIP por si só não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.

Inteiro teor:
S2-C2T2
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15983.720105/2019-58
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-010.477 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
5 de março de 2024
Recorrente
INSTITUTO DE CIENCIA E EDUCACAO DE SAO PAULO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
ALEGAÇÕES DE NULIDADE.
O lançamento que observa as disposições da legislação para a espécie não
incorre em vício de nulidade.
CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não há que se falar em cerceamento de defesa quando o procedimento fiscal
obedece ao princípio da legalidade, sendo prestadas as informações necessárias
ao sujeito passivo para que este exerça o seu direito à defesa.
ALEGAÇÕES SEM COMPROVAÇÃO.
As alegações desacompanhadas de provas são incapazes de desconstituir
lançamento regularmente efetuado em conformidade com a legislação.
CEBAS. NATUREZA DECLARATÓRIA. ENUNCIADO 612 DO STJ.
EFEITOS "EX TUNC".
Conforme precedente consolidado do STJ, expresso no enunciado da súmula n°
612, aponta que "o certificado de entidade beneficente de assistência social
(CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins
tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento
dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da
imunidade".
REMUNERAÇÃO INDIRETA. BOLSA DE ESTUDOS APENAS A
DETERMINADOS EMPREGADOS E RELACIONADAS A CURSOS
NÃO VOLTADOS A ATIVIDADE FIM DA EMPRESA. NÃO
ATENDIMENTO À REGRA QUE ESTABELECE A ISENÇÃO.
O estabelecimento de norma que permita a fruição de plano educacional apenas
para determinados empregados e voltados a atividades alheias àquelas
desenvolvidas pela empresa constitui-se em afronta ao previsto na alínea ‘t’ do
§ o do art. 28 da Lei no 8.212, de 1991, acarretando a incidência de contribuição
sobre a verba paga a tal título.
DECLARAÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE
DE NORMA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 02.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15983.720105/2019-58
Fl. 584
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

As alegações alicerçadas na suposta inconstitucionalidade da norma esbarram
no verbete sumular de no 2 do CARF.
SUJEIÇÃO
PASSIVA.
RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA
SOLIDÁRIA NÃO CONFIGURADA.
O artigo 135, III, do CTN responsabiliza os administradores por atos por eles
praticados em excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos.
Para que se possa ter como caracterizada tal hipótese é imprescindível que a
autoridade lançadora individualize a conduta praticada pelo administrador.
Ausente tal identificação, por descrição insuficiente no auto de infração, é de
ser excluída a responsabilidade.
MULTA QUALIFICADA. NÃO APLICAÇÃO. INTELIGÊNCIA DA
SÚMULA CARF No 14.
A simples apuração de omissão fatos geradores de contribuição previdenciária
em GFIP por si só não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, exceto quanto às alegações de ilegalidades e inconstitucionalidades, e,
na parte conhecida, em dar provimento parcial ao recurso para afastar a responsabilidade
solidária do diretor-presidente, e para afastar a qualificação da multa, reduzindo-a ao piso legal,
vencido o Conselheiro Eduardo Augusto Marcondes de Freitas que conhecia integralmente do
recurso e dava-lhe provimento parcial em menor extensão. Os Conselheiros Sara Maria de
Almeida Carneiro Silva, João Ricardo Fahrion Nuske, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Thiago
Buschinelli Sorrentino e Sonia de Queiroz Accioly votaram pelas conclusões. Designada para
redigir o voto vencedor a Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva. Julgamento
iniciado em outubro/2023. Designada redatora ad hoc a conselheira Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva. Não participou do julgamento o conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso,
prevalecendo o voto proferido pelo relator original, Eduardo Augusto Marcondes de Freitas.
(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva- Redatora ad hoc
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva - Redatora designada
Fl. 585
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva, Eduardo Augusto Marcondes de Freitas, João Ricardo Fahrion Nuske, Alfredo
Jorge Madeira Rosa, Thiago Buschinelli Sorrentino e Sonia de Queiroz Accioly (Presidente).
Relatório
Na condição de redatora ad hoc, transcrevo o relatório elaborado pelo conselheiro
Eduardo Augusto Marcondes de Freitas, Relator:
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 523 e segs.) interposto nos autos do processo no
15983.720105/2019-58, em face do Acórdão no 10-67.835 (fls. 473 e segs.), julgado
pela 6a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto
Alegre (DRJ/POA), em sessão realizada em 23 de janeiro de 2020, no qual os membros
daquele colegiado entenderam, por unanimidade de votos, julgar improcedente a
impugnação, mantendo o crédito tributário exigido e a responsabilidade tributária de
José Fernando Pinto da Costa, de acordo com os fundamentos nele constantes.
Do lançamento fiscal e Impugnação
O lançamento e sua impugnação foram bem reportados pela primeira instância, pelo que
passo a adotar o relatório daquele julgado:
Do lançamento
Este processo compreende os Autos de Infração:
a) Contribuição Previdenciária da Empresa e do Empregador, relativo ao
lançamento nas competências 01/2015 a 12/2017 das contribuições patronal e destinada
ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de
incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho - GILRAT,
acrescido do Fator Acidentário de Prevenção - FAP, incidentes sobre a remuneração dos
segurados empregados. O montante do crédito tributário, consolidado em 09/08/2019, é
de R$ 11.444.572,41 (onze milhões, quatrocentos e quarenta e quatro mil, quinhentos e
setenta e dois reais e quarenta e um centavos);
b) Contribuição Para Outras Entidades e Fundos, relativo ao lançamento nas
competências 01/2015 a 12/2017 das contribuições destinadas a outras entidades e
fundos (Incra, Salário-Educação - FNDE, Sebrae e Sesc), incidentes sobre a
remuneração dos segurados empregados.
O montante do crédito tributário, consolidado em 09/08/2019, é de 2.408.815,96 (dois
milhões, quatrocentos e oito mil, oitocentos e quinze reais e noventa e seis centavos);
c) Contribuição Previdenciária dos Segurados: relativo ao lançamento nas competências
01/2015 a 12/2017 das contribuições dos segurados empregados, cuja obrigação de
arrecadar e recolher é do sujeito passivo, incidentes sobre o salário de contribuição. O
montante do crédito tributário, consolidado em 09/08/2019, é de R$ 4.282.346,47
(quatro milhões, duzentos e oitenta e dois mil, trezentos e quarenta e seis reais e
quarenta e sete centavos).
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal e Encerramento Parcial (fls. 58 a 82), a
comparação efetuada pela fiscalização entre o salário de contribuição constante das
GFIPs enviadas pelo Instituto de Ciência e Educação de São Paulo - ICESP e de sua
contabilidade demonstrou que havia divergências relacionadas aos segurados
empregados, pois os valores escriturados em várias competências entre 01/2015 e
13/2017 eram maiores do que os valores declarados. O contribuinte não prestou os
Fl. 586
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

esclarecimentos solicitados pela fiscalização e nem apresentou os documentos da
comprovação do valor real e correto da base de cálculo da contribuição previdenciária,
pelo que os valores constantes das contas contábeis que relaciona foram considerados
pela autoridade tributária como remuneração a segurados empregados.
A autoridade tributária também identificou na contabilidade, corroborada com as
planilhas apresentadas pelo sujeito passivo, pagamentos de valores a título de "Bolsas
de Estudos" a empregados do ICESP que, na verdade, tratavam-se de salário de
contribuição. Isto porque não foram oferecidos a todos os funcionários, e correspondiam
à educação em nível superior, infringindo os termos da alínea "t" do § 9o do artigo 28 da
Lei no 8.212/1991.
A multa de ofício foi qualificada nos termos do artigo 44, I, e § 1o da Lei no 9.430/1996,
com redação dada pela Lei no 11.488/2007, em razão da identificação da hipótese de
sonegação prevista no artigo 71 da Lei no 4.502/1964.
O Diretor-Presidente do ICESP, Sr. José Fernando Pinto da Costa, foi chamado a
responder solidariamente pelo crédito tributário constituído, com base nos artigos 124,
135, III, e 137, I, todos do Código Tributário Nacional - CTN.
Da impugnação
O contribuinte teve ciência do lançamento em 14/08/2019 (fl. 372), enquanto que o
responsável solidário, José Fernando Pinto da Costa, teve ciência da autuação em
15/08/2019 (fl. 371).
Os sujeitos passivos apresentaram em 13/09/2019 a impugnação conjunta de fls.
377/409, cuja tempestividade está atestada à fl. 469, e suas razões são a seguir
sintetizadas.
Em preliminar
Os impugnantes alegam que grande parte da documentação que baseia o lançamento do
suposto crédito tributário foi juntada aos autos posteriormente à data de recebimento das
intimações - 14 e 15/08/2019 - em contrariedade ao artigo 9o do Decreto no
70.235/1972.
Asseveram que todos os documentos a partir da fl. 104 foram juntados aos autos após
26/08/2019, incluindo-se os anexos citados no TVF juntados a partir da fl. 129, bem
como documentos dos quais a autoridade fiscal extraiu as informações que
supostamente justificariam as discrepâncias apuradas, como razões, planilhas de
cálculo, relações de bolsas, entre outros, de conferência essencial pelos impugnantes.
Afirmam que a juntada tardia de documentos essenciais para sua defesa torna inviável o
pleno exercício do direito de defesa, nos termos do artigo 10, V, do Decreto no
70.235/1972, razão pela qual requerem o reconhecimento da nulidade do auto de
infração, cancelando-se a respectiva cobrança.
Da imunidade da Instituição Educacional e Beneficente (artigo 195, § 7o, da
Constituição Federal)
Os impugnantes afirmam que o ICESP é uma associação civil, sem fins lucrativos, de
caráter filantrópico e que não remunera os membros da Diretoria Executiva e do
Conselho Fiscal, em respeito à vedação prevista no artigo 21 do seu estatuto. Entendem
que deve ser reconhecido que o ICESP está apto a gozar de imunidade prevista no artigo
195, § 7o, da Constituição Federal.
Sustentam que o Supremo Tribunal Federal - STF fixou entendimento no ano de 2017,
em sede de Repercussão Geral reconhecida nos autos do RE no 566.622 (Tema no 32),
de que "os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei
Fl. 587
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

complementar". Entendem que não há como discutir que os efeitos do acórdão
paradigma afetam o rol de requisitos trazidos na Lei no 12.101/2009, pois se trata de lei
ordinária.
Afirmam que o artigo 29 da Lei no 12.101/2009 veio para substituir o previsto no artigo
55 da Lei no 8.212/1991, o que corrobora a conclusão de que os efeitos aplicados a uma
se estendem à superveniente, uma vez que o vício (incompetência da lei ordinária)
permanece em ambos os diplomas.
Ressaltam que o ICESP passou a declarar-se como entidade imune a partir de 2018,
uma vez que a tese vinculante firmada pelo STF foi publicada em agosto de 2017.
Alegam que, uma vez declarados inconstitucionais os requisitos previstos na Lei no
12.101/2009, em razão da incompetência da lei ordinária, passariam a ser exigidos para
o gozo da imunidade apenas os requisitos previstos no artigo 14 do CTN. Afirmam que,
por consequência, o ICESP goza de imunidade tributária, conforme previsto no CTN.
Entendem que deve ser reconhecida a imunidade do ICESP, a fim de que seja cancelado
o Auto de Infração relacionado às contribuições referentes aos anos-calendário de 2015
a 2017. Entretanto, caso não seja este o entendimento, requerem que seja reconhecida a
nulidade do Auto de Infração, tendo em vista que não foi apurado pela fiscalização o
descumprimento dos requisitos para o gozo da imunidade tributária, nos termos do
artigo 14 do CTN.
Subsidiariamente, em respeito ao princípio da eventualidade, se for o entendimento por
manter a cobrança das contribuições, requerem o afastamento da interpretação de que a
impugnante agiu de forma ilícita, dolosamente, incorrendo em sonegação, nos termos da
Lei n.o 4.502/1964. Por consequência, requerem seja afastada a multa de 150%, bem
como cancelada a respectiva representação para fins penais.
Da equivocada apuração de valores a maior quanto aos segurados: da inclusão de
valores indevidos na base de cálculo das contribuições Neste tópico, os impugnantes
sustentam que a apuração da contribuição sobre a folha foi efetuada em conformidade
com os valores declarados em folha de pagamento, e que o cálculo decorrente da
comparação entre a GFIP e a contabilidade está equivocado.
Afirmam que as GFIPs são guias de recolhimento de FGTS, e, em que pese também
servirem para a prestação de algumas informações de cunho previdenciário, não
representam o montante exato para a apuração das contribuições previdenciárias.
Também a contabilidade apresenta diversos valores que podem ser pagos aos
funcionários das instituições, mas que não compõem o salário de contribuição.
Alegam que a suposta discrepância apurada se deve à inclusão de valores na base de
cálculo que são indevidos, tais como terço de férias, indenizações, vale-refeição, entre
outras verbas sobre as quais não incide contribuição previdenciária, e que a autoridade
tributária se utilizou de montantes recolhidos a título de FGTS, também declarados em
GFIP, e não de contribuições previdenciárias, pagas por meio de GPS.
Apresentam como exemplo a apuração do valor total de pagamentos em janeiro de
2017, de R$ 3.257.169,21 conforme a contabilidade, mas do qual se deveria excluir o
valor de R$ 225.653,58, referente a eventos não tributáveis. Segundo alegam, nesta
competência a fiscalização efetuou o lançamento do valor de R$ 173.980,05,
correspondente à diferença entre o valor de R$ 3.157.150,23, constante da
contabilidade, e o valor declarado em GFIP de R$ 2.983.170,18. Alegam que este fato
corrobora a nulidade do lançamento combatido, diante da juntada tardia dos documentos
aos autos, e ainda porque a autoridade tributária se equivocou na consolidação dos
valores pagos aos funcionários extraídos da contabilidade, ao considerar a soma de R$
3.157.150,23.
Fl. 588
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Asseveram que, diante do tempo escasso, não foi possível verificar a partir de quais
informações a autoridade fiscal realizou o lançamento, e se estas se encontravam
corretas, e concluem que os cálculos apresentados não correspondem à realidade e
contêm diversos equívocos, o que os tornam incapazes de infirmar os valores declarados
pelo sujeito passivo.
Salientam que eventual montante pago a destempo pela instituição foi inserido no
PERT,
instituído
pela
Lei
no
13.496/2017,
ou
em
parcelamentos
simplificados/ordinários, razão pela qual não existem débitos em aberto para com o
fisco federal.
Concluem que o lançamento do suposto crédito tributário é nulo, diante da
impossibilidade de verificação da base de cálculo, que compõe o critério quantitativo da
regra matriz de incidência tributária, e requerem o cancelamento dos autos de infração.
Da impossibilidade de cobrança das contribuições de terceiros
Afirmam que a fundamentação das cobranças ao Sesc, Incra, Salário Educação e Sebrae
não foi apontada no TVF, de forma a impedir o pleno direito de defesa dos
impugnantes, o que acarreta a nulidade do lançamento.
Com base em argumentos quanto à ilegalidade e à inconstitucionalidade, discorrem
sobre o seu entendimento quanto (1) à inexigibilidade da contribuição do salário
educação; (2) à impossibilidade de cobrança da contribuição ao SESC e ao Sebrae de
estabelecimentos não comerciais; (3) à impossibilidade de cobrança da contribuição ao
INCRA das instituições prestadoras de serviços de educação; (4) à impossibilidade da
cobrança das contribuições ao INCRA e ao SEBRAE e da contribuição social do Salário
Educação após o advento da Emenda Constitucional no 33/2001.
Pedem o cancelamento do lançamento das contribuições para terceiros, tendo em vista
que as contribuições ao INCRA e ao SEBRAE, bem como a contribuição social do
salário educação, não foram recepcionadas pela EC no 33/2001.
Da impossibilidade de tributar bolsas de estudo oferecidas a funcionários
Os impugnantes afirmam que o artigo 28, § 9o, "t", da Lei no 8.212/1991 afasta a
cobrança sobre as bolsas de estudo concedidas, que não correspondem a aumento da
verba salarial, mas sim a investimento na qualificação dos empregados e de seus
dependentes, não podendo ser considerada salário in natura.
Alegam que as bolsas de estudo não integram os salários dos empregados porque não
retribuem qualquer trabalho realizado e não constituem recebimentos habituais, havendo
um prazo para que sejam finalizadas, que é a finalização do curso ou o não
cumprimento de requisitos para a permanência do seu recebimento.
Sustentam que a alínea "t" do § 9o do artigo 28 da Lei no 8.212/1991, por ser meramente
exemplificativa, e não taxativa, autoriza a concessão de bolsas de estudos para
estudantes no ensino superior.
Da impossibilidade da cobrança da multa qualificada
Os impugnantes alegam que não foram demonstradas quaisquer ações ou omissões
dolosas do ICESP, havendo inferência de que os atos praticados teriam o intuito de lesar
o erário.
Argumentam que, considerando que o dolo não se presume e que vige no ordenamento
jurídico a presunção de inocência (art. 5o, LVII, da Constituição da República), a
fiscalização deveria demonstrar, de forma que não restassem dúvidas, a prática de atos
dolosos pelo ICESP e pelo Sr. José Fernando que caracterizassem sonegação.
Fl. 589
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Reafirmam que o ICESP goza de imunidade tributária, não sendo possível a cobrança
das contribuições exigidas no lançamento, bem como os demais argumentos acerca da
irregularidade e inconsistências nos cálculos, quanto às contribuições de terceiros e
bolsas de estudo.
Pedem o afastamento da multa qualificada, pois inexistente a sonegação apontada no
Termo de Constatação Fiscal, requisito indispensável para a majoração da multa ao
patamar de 150%.
Da ausência de responsabilidade do Diretor Presidente
Pleiteiam o reconhecimento da ausência de responsabilidade do Sr. José Fernando, uma
vez que não houve sonegação ou qualquer outro ilícito que ensejasse sua
responsabilidade pessoal.
Alegando que não restou expresso qual dos incisos do artigo 124 do CTN foi aplicado
no caso, presumiu que seria pelo interesse comum, nos termos do inciso I. No que diz
respeito ao artigo 124, I, do CTN, afirmam que como o diretor do ICESP não é
remunerado, não haveria qualquer interesse do Sr. José Fernando em dissimular a
existência do direito à imunidade, e que sequer existe interesse econômico.
Quanto ao artigo 135, III, do CTN, asseveram que, para a aplicação do referido
dispositivo, é essencial que se encontrem demonstrados os pressupostos jurídicos
necessários à verificação da norma de responsabilidade dos representantes da pessoa
jurídica de direito privado, tracejada pelo artigo 135 do CTN, sob pena de violar-se não
apenas o artigo 128 do CTN, como, igualmente, os princípios da capacidade
contributiva e do não confisco.
Em relação ao artigo 137 do CTN, alegam que a responsabilização do agente se dá
quando cometido crime ou contravenção (art. 137, inciso I), ou ainda a prática de crime
que nas hipóteses que exigem dolo específico (incisos II e III), o que não se aplica in
casu. Entendem que não é cabível nestes autos a responsabilização prevista no inciso I
do artigo 137 do CTN, seja porque não foi praticado nenhum crime, quando muito foi
realizado um ato no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou
emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito.
Asseveram que, de acordo com o ordenamento jurídico, o Fisco deveria ter comprovado
o interesse jurídico comum, nos termos do artigo 124 do CTN, bem como que o crédito
tributário resultaria de ato praticado pessoalmente por alguma das pessoas referidas no
artigo 135 do CTN, em que tenha sido verificado excesso de poderes, infração à lei ou
ao contrato social, ou, por fim, a existência de um crime, o que não ocorreu no caso
concreto.
Requerem o acolhimento da impugnação para que seja afastada tanto a solidariedade em
relação ao Sr. José Fernando, bem como a responsabilidade do artigo 135 e do artigo
137 atribuída a ele, arquivando-se o processo administrativo em face da pessoa física.
Dos pedidos
Ao final, os impugnantes protestam pela juntada posterior de documentação
suplementar, assim como pela realização de diligência mediante a qual poderia ser
comprovado o seu direito, caso se entenda necessária.
Requerem o acolhimento da impugnação, com a extinção dos autos de infração relativos
às contribuições previdenciárias em questão e o consequente arquivamento do presente
processo administrativo, com o cancelamento das exigências.
Do Acórdão de Impugnação
Fl. 590
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

A impugnação não foi acolhida pela primeira instância, conforme bem sintetizado na
ementa a seguir transcrita, que bem delimita as matérias deliberadas e decididas pelo D.
Colegiado de piso:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
ALEGAÇÕES DE NULIDADE.
O lançamento que observa as disposições da legislação para a espécie não incorre em
vício de nulidade.
CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não há que se falar em cerceamento de defesa quando o procedimento fiscal obedece ao
princípio da legalidade, sendo prestadas as informações necessárias ao sujeito passivo
para que este exerça o seu direito à defesa.
ALEGAÇÕES SEM COMPROVAÇÃO.
As alegações desacompanhadas de provas são incapazes de desconstituir lançamento
regularmente efetuado em conformidade com a legislação.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DOS ADMINISTRADORES.
Os diretores de pessoas jurídicas de direito privado são pessoalmente responsáveis pelos
créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com
infração à lei.
PRODUÇÃO DE PROVAS.
A produção de provas deve obedecer às disposições da legislação que rege o processo
administrativo fiscal.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
REMUNERAÇÃO INDIRETA. BOLSA DE ESTUDOS.
Os pagamentos efetuados pelo sujeito passivo relativos à educação superior de
segurados a seu serviço integram o salário de contribuição para efeito de incidência de
contribuição previdenciária.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
A constatação da conduta intencional dolosa do contribuinte com o objetivo de diminuir
o recolhimento de contribuições devidas autoriza a aplicação da multa de ofício
qualificada.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O voto condutor, orientador da decisão de piso, assim dispôs:
Da preliminar
Em preliminar, os impugnantes se insurgiram contra o fato dos documentos que
instruem o processo a partir da fl. 104, incluindo os anexos citados no Termo de
Fl. 591
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Verificação Fiscal juntados a partir da fl. 129, terem sido juntados somente em
26/08/2019, quando foram intimados do lançamento em 14/08/2019 e 15/08/2019, o que
teria infringido o artigo 9o do Decreto no 70.235/1972 e cerceado seu direito de defesa.
O artigo 9o do Decreto no 70.235/1972 estabelece que a exigência do crédito tributário e
a aplicação de penalidade isolada devem ser formalizados em autos de infração ou
notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais devem
estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito.
Nesse sentido, verifica-se deste processo administrativo que, quando do encerramento
da ação fiscal, o sujeito passivo recebeu os Autos de Infração juntamente com o Termo
de Ciência de Lançamentos e Encerramento Parcial do Procedimento Fiscal (fls.
368/370), onde consta a seguinte declaração:

...
Também o responsável solidário recebeu o Termo de Ciência de Lançamentos e
Encerramento Parcial do Procedimento Fiscal - Responsabilidade Tributária (fls.
364/366), que contém a seguinte declaração:
...
O Aviso de Recebimento - AR de fl. 371 identifica os documentos encaminhados ao
responsável solidário:
...
Às fls. 362/363 constam os Recibos de Entrega de Arquivos Digitais do Sistema de
Validação e Autenticação de Arquivos Digitais, correspondente aos arquivos que
compõem o CD/DVD enviado ao sujeito passivo e ao responsável solidário quando do
encerramento do procedimento fiscal, contendo as informações necessárias ao exercício
do direito à defesa e ao contraditório, incluindo os anexos reclamados pelos
impugnantes.
A contestação dos impugnantes não abrange qualquer negativa de recebimento dos
documentos juntamente com a ciência do lançamento, mas apenas está direcionada à
data da juntada dos documentos no processo administrativo.
Assim, não se verifica qualquer contrariedade ao artigo 9o do Decreto no 70.235/1972,
pois os Autos de Infração estavam instruídos com os elementos indispensáveis à
comprovação do ilícito.
Quanto aos documentos juntados aos autos a partir da fl. 104, trata-se apenas da
formação do processo administrativo com os documentos que tramitaram durante a fase
inquisitória, tais como intimações da empresa e seus anexos, Avisos de Recebimento –
AR e respostas da empresa às intimações. Ou seja, tratam-se de documentos que já eram
de conhecimento prévio do sujeito passivo, relacionados a intimações realizadas durante
a ação fiscal.
Os impugnantes, em sua defesa, demonstram ter perfeito conhecimento dos fatos
apontados pela fiscalização, não tendo sido demonstrado qualquer prejuízo em razão da
juntada de documentos em data posterior à ciência do lançamento aos impugnantes.
Portanto, não há nulidade a ser reconhecida.
Das alegações quanto à imunidade do ICESP
Fl. 592
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Os impugnantes afirmam que o ICESP goza da imunidade tributária prevista no § 7o do
artigo 195 da Constituição Federal, de acordo com os requisitos previstos no artigo 14
do CTN, e entendem que deve ser reconhecida a sua imunidade, a fim de que o Auto de
Infração relacionado às contribuições referentes aos anos-calendário de 2015 a 2017
seja cancelado.
A isenção das contribuições sociais previdenciárias, prevista no artigo 195, § 7o, da
Constituição Federal e destinada às entidades beneficentes de assistência social, está
condicionada ao cumprimento cumulativo dos requisitos estabelecidos em lei:
Art. 195
(...)
§ 7o São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de
assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.
Em 30/11/2009 foi publicada no DOU a Lei Ordinária no 12.101, de 27/11/2009, que
está plenamente vigente, regulando os procedimentos de isenção das contribuições para
a seguridade social e revogando alguns dispositivos legais, dentre os quais o artigo 55
da Lei no 8.212/1991 e o artigo 1o da Lei no 9.732/1998. Desde então, o direito à isenção
está condicionado à posse da certificação disciplinada no Capítulo II da Lei no
12.101/2009, bem como ao atendimento cumulativo aos requisitos descritos no artigo
29 da Lei no 12.101/2009.
O artigo 31 da Lei no 12.101/2009 estabelece que o direito à isenção das contribuições
sociais poderá ser exercido pela entidade a contar da data da publicação da concessão de
sua certificação, desde que atendidos os requisitos descritos no artigo 29 da Lei no
12.101/2009.
No caso dos autos, os próprios impugnantes informaram na impugnação que o ICESP
passou a declarar-se como entidade imune a partir de 2018, fora, portanto, da
abrangência deste lançamento, que engloba competências entre 2015 e 2017.
No que diz respeito à certificação, o ICESP havia sido intimado pela fiscalização, por
meio do Termo de Intimação fiscal no 02 (fls. 98/102), a apresentar o "5. Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) válido para todo o período em
análise", tendo respondido que não possuía o documento para o período solicitado (fl.
107).
Diante do exposto, tem-se que o pedido para o reconhecimento da "imunidade" da
impugnante ou, alternativamente, da nulidade do Auto de Infração, tendo em vista que
não foi apurado pela fiscalização o descumprimento dos requisitos para o gozo da
imunidade tributária, nos termos do artigo 14 do CTN, não pode ser acatado, tratando-
se, inclusive, de matéria estranha a este lançamento, pois neste período não houve
declaração do sujeito passivo nesse sentido.
Da alegação de apuração de valores a maior quanto aos segurados
De acordo com o artigo 32, IV e § 2o da Lei no 8.212/1991, na redação dada pela Lei no
11.941/2009, as empresas estão obrigadas a declarar à Secretaria da Receita Federal do
Brasil e ao Conselho Curador do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço - FGTS, na
forma, prazo e condições estabelecidas por esses órgãos, dados relacionados aos fatos
geradores, base de cálculo e valores devidos da contribuição previdenciária e outras
informações de interesse do INSS ou do Conselho Curador do FGTS. Esta declaração,
feita por meio da GFIP, constitui instrumento hábil e suficiente para a exigência do
crédito tributário, e suas informações comporão a base de dados para fins de cálculo e
concessão dos benefícios previdenciários.
Fl. 593
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

No caso concreto, a autoridade tributária examinou as folhas de pagamento e as GFIPs
apresentadas pelo sujeito passivo e não encontrou divergências entre o salário de
contribuição dos segurados empregados e contribuintes individuais, significando que a
base tributável que constava nas duas espécies de documentos era a mesma.
Os impugnantes afirmam que a suposta discrepância apurada na comparação entre as
GFIPs e a contabilidade se deve à inclusão de valores na base de cálculo que seriam
indevidos, tais como terço de férias, indenizações, vale-refeição, entre outras verbas
sobre as quais entendem que não incide contribuição previdenciária.
Como exemplo das inconsistências, afirmam que identificaram na folha de pagamento
da competência 01/2017 o montante de R$ 225.653,58, sobre os quais, no seu
entendimento, não haveria incidência de contribuição previdenciária, conforme
demonstrado na seguinte planilha:
...
No entanto, a mera apresentação de uma planilha relativa a uma competência,
desacompanhada de quaisquer documentos comprobatórios, e ainda sem demonstrar a
correlação com as contas contábeis de onde foram extraídas as bases de cálculo do
lançamento, identificadas no Termo de Verificação Fiscal, não pode ser aceita para fins
de infirmar o lançamento.
Para o ano de 2017, as bases de cálculo foram extraídas das seguintes contas contábeis:
...

O contribuinte não demonstrou concretamente, por meio de documentação hábil e
idônea, a inclusão no lançamento de verbas sobre as quais não haveria incidência de
contribuições previdenciárias e destinadas a terceiros, e nem comprovou a alegação de
que "eventual montante pago a destempo pela instituição foi inserido no PERT,
instituído pela Lei no 13.496/17, ou em parcelamentos simplificados/ordinários, razão
pela qual não existem débitos em aberto para com o fisco federal."
É importante destacar que cabe à impugnante, dentro do prazo de defesa, apresentar a
impugnação com os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, bem como
trazer aos autos as provas que possuir, nos termos do artigo 16 do Decreto no
70.235/1972.
Portanto, a simples manifestação genérica de discordância desacompanhada da
demonstração concreta das alegações e de documentos hábeis a comprovar a existência
das alegadas inconsistências é ineficaz para fins de alteração do lançamento.
No que diz respeito à alegação quanto à escassez do tempo, o que impediria a
verificação a partir de quais informações a autoridade fiscal realizou o lançamento, e se
estas se encontravam corretas, tem-se que o sujeito passivo já havia sido intimado
durante a ação fiscal para esclarecer estas diferenças, sem que houvesse, desde então,
apresentado qualquer justificativa. Portanto, não há como acatar a alegação de que não
houve tempo para apresentar as informações e documentos comprobatórios de forma
adequada e em sua totalidade.
Por fim, a alegação não comprovada de que a apuração, na contabilidade, do valor total
de pagamentos a funcionários no mês de janeiro de 2017 teria atingido o montante de
R$ 3.257.169,21, enquanto que a fiscalização teria considerado o valor de R$
3.157.150,23, não dá causa à nulidade, pois não houve prejuízo ao sujeito passivo.
Das alegações quanto às contribuições destinadas a outras entidades e fundos (terceiros)
Fl. 594
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

A alegação de que a fundamentação das cobranças ao SESC, INCRA, Salário Educação
e Sebrae não foi apontada no TVF, de forma a impedir o pleno direito de defesa dos
impugnantes, o que acarretaria a nulidade do lançamento, não pode ser acatada.
O inciso IV do artigo 10 do Decreto no 70.235/1972 estabelece que o auto de infração
deve conter obrigatoriamente a disposição legal infringida e a penalidade aplicável.
Em consonância com o dispositivo legal, verifica-se que a fundamentação legal das
contribuições destinadas a terceiros consta do respectivo Auto de Infração às fls. 22 a 24
dos autos, sob o título "Enquadramento Legal da Infração".
Portanto, a ausência da descrição da fundamentação legal no Termo de Verificação
Fiscal não é causa de nulidade, pois existe documento próprio em que tais informações
são prestadas.
De acordo com o artigo 109, § 5o, I, da Instrução Normativa RFB no 971/2009, as
contribuições destinadas a outras entidades e fundos são devidas pela empresa de acordo
com o código FPAS da atividade.
Ao FPAS 574, em que o contribuinte se enquadrou, corresponde o recolhimento das
contribuições destinadas ao FNDE - Salário-Educação, INCRA, SESC e SEBRAE.
O sujeito passivo alega que as contribuições ao SESC e ao SEBRAE somente podem
ser exigidas dos estabelecimentos comerciais enquadrados nas entidades sindicais
subordinadas à Confederação Nacional do Comércio, nos termos do quadro anexo ao
artigo 577 da Consolidação das Leis do Trabalho, ou, ainda, daqueles empregadores que
possuam empregados segurados no Instituto de Aposentadoria e Pensões dos
Comerciários, hipóteses estas que não se enquadram na sua atividade.
Esta alegação foi amparada pelos impugnantes no artigo 3o do Decreto-Lei no
9.853/1946 (c/c os artigos 1o e 3o do Decreto-Lei no 2.318/1986), que dispõe sobre o
pagamento de contribuição mensal ao Serviço Social do Comércio.
No que diz respeito ao SESC, o Superior Tribunal de Justiça já se manifestou no REsp
1.255.433/SE, julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos, que reconhece a
legalidade da exigência das contribuições de empresas prestadoras de serviços
educacionais, cuja ementa é a seguinte:
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO AO ART. 535, DO CPC.
ALEGAÇÕES GENÉRICAS. SÚMULA N. 284/STF. Recurso Especial representativo
de controvérsia (art. 543-C, do CPC). CONTRIBUIÇÃO AO SESC E SENAC.
EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇOS EDUCACIONAIS. INCIDÊNCIA.
(...)
2. As empresas prestadoras de serviço são aquelas enquadradas no rol relativo ao art.
577 da CLT, atinente ao plano sindical da Confederação Nacional do Comércio - CNC
e, portanto, estão sujeitas às contribuições destinadas ao SESC e SENAC. Precedentes:
REsp. n. 431.347/SC, Primeira Seção, Rel. Min Luiz Fux, julgado em 23.10.2002; e
AgRgRD no REsp 846.686/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
julgado em 16.9.2010.
3. O entendimento se aplica às empresas prestadoras de serviços educacionais, muito
embora integrem a Confederação Nacional de Educação e Cultura, consoante os
seguintes precedentes: Pela Primeira Turma: EDcl no REsp. 1.044.459/PR; AgRg no
Ag 882.956/MG; REsp. 887.238/PR; REsp. 699.057/SE;
Pela Segunda Turma: AgRg no Ag 1.347.220/SP; AgRgRD no REsp. 846.686/RS;
REsp. 886.018/PR; AgRg no REsp. 1.041.574 PR; REsp. 1.049.228/PE; AgRg no
REsp. 713.653/PR; REsp. 928.818/PE.
Fl. 595
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

4. A lógica em que assentados os precedentes é a de que os empregados das empresas
prestadoras de serviços não podem ser excluídos dos benefícios sociais das entidades
em questão (SESC e SENAC) quando inexistente entidade específica a amparar a
categoria profissional a que pertencem. Na falta de entidade específica que forneça os
mesmos benefícios sociais e para a qual sejam vertidas contribuições de mesma
natureza e, em se tratando de empresa prestadora de serviços, há que se fazer o
enquadramento correspondente à Confederação Nacional do Comércio - CNC, ainda
que submetida a atividade respectiva a outra Confederação, incidindo as contribuições
ao SESC e SENAC que se encarregarão de fornecer os benefícios sociais
correspondentes.
5. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, provido. Acórdão submetido
ao regime do art. 543-C, do CPC, e da Resolução STJ n. 8/2008.
Já a contribuição das empresas destinada ao SEBRAE foi instituída pela Lei no 8.029,
de 12/04/1990, na redação da Lei no 8.154/1990, como adicional das contribuições
destinadas ao Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial (SENAI), Serviço Nacional
de Aprendizagem Comercial (SENAC), Serviço Social da Indústria (SESI) e Serviço
Social do Comércio (SESC). Referida lei encontra-se plenamente em vigor e não
liberou da exigência qualquer tipo de contribuinte, seja ele beneficiário ou não das
atividades desenvolvidas pelo órgão, seja micro, pequena, média ou de grande porte.
A contribuição adicional destinada ao INCRA – Instituto Nacional de Colonização e
Reforma Agrária tem natureza de contribuição de intervenção no domínio econômico, e
é perfeitamente exigível de todas as empresas.
Veja-se, nesse sentido, ementa do Acórdão proferido pelo STJ relativo ao AgRG no
Agravo de Instrumento no 1.132.547/PR:
AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. CONTRIBUIÇÃO
AO SEBRAE. EMPRESAS DE PEQUENO, MÉDIO E GRANDE PORTE.
EXIGIBILIDADE.
PRECEDENTES.
CONTRIBUIÇÃO
AO
INCRA.
EXIGIBILIDADE. TEMA JÁ JULGADO PELO REGIME DO ARTIGO 543-C DO
CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL E DA RESOLUÇÃO No 8/2008 DO SUPERIOR
TRIBUNAL DE JUSTIÇA, QUE TRATAM DOS RECURSOS REPRESENTATIVOS
DE CONTROVÉRSIA. AGRAVO IMPROVIDO.
1. A jurisprudência desta Corte Superior de Justiça é firme em que é exigível a cobrança
da contribuição ao SEBRAE, independentemente de serem micro, pequenas, médias ou
grandes empresas, porquanto não vinculada a eventual contraprestação dessas entidades.
2. A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, por ocasião do julgamento do
Recurso Especial no 977.058/RS, submetido ao regime dos recursos repetitivos (artigo
543-C do Código de Processo Civil, incluído pela Lei no 11.672/2008), firmou o
entendimento de que a contribuição destinada ao INCRA é plenamente exigível, tendo
inequívoca natureza de contribuição especial de intervenção no domínio econômico,
sendo certo que não foi extinta pelas Leis nos 7.787/89, 8.212/91 e 8.213/91.
(...)
Quanto às demais alegações, tem-se que as contribuições destinadas a terceiros estão
sendo cobradas de acordo com a legislação que rege a matéria, não cabendo à instância
administrativa pronunciar-se sobre as alegações de ilegalidade ou inconstitucionalidade
das normas inseridas no ordenamento jurídico, cuja apreciação incumbe ao Poder
Judiciário.
A Administração Pública está vinculada à estrita legalidade e, no âmbito do processo
administrativo fiscal, é vedado aos seus órgãos de julgamento afastar a aplicação ou
deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
Fl. 596
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

inconstitucionalidade, conforme disposto no artigo 26-A do Decreto 70.235, de 6 de
março de 1972, com a redação data pela Lei no 11.941/2009, ressalvadas somente as
situações previstas em seu § 6o.
Das bolsas de estudo
A fiscalização identificou na contabilidade e em planilhas apresentadas pelo sujeito
passivo pagamentos de valores a título de "Bolsas de Estudos e Pesquisas a
Funcionários" do ICESP que não foram oferecidas a todos os funcionários, e
correspondiam à educação em nível superior, infringindo os termos da alínea "t" do § 9o
do artigo 28 da Lei no 8.212/1991.
O artigo 28, I, da Lei no 8.212/1991 estabelece que, para o segurado empregado, o
salário de contribuição engloba a remuneração auferida em uma ou mais empresas,
assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer
título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma,
inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos
decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo
tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do
contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa.
Como se observa, ainda que o valor relativo à bolsa de estudos possa ter sido pago por
período certo, mesmo assim pode ser objeto de tributação, pois a lei não dispõe sobre a
duração do pagamento para que seja considerado salário de contribuição.
A alínea "t" do § 9o do artigo 28 da Lei no 8.212/1991, na redação vigente à época dos
fatos geradores, apresenta, de forma exaustiva, a situação em que a bolsa de estudos não
integra o salário de contribuição:
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)
t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica
de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades desenvolvidas
pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei
no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e (Redação dada pela Lei no 12.513, de 2011)
1. não seja utilizado em substituição de parcela salarial; e (Incluído pela Lei no 12.513,
de 2011)
2. o valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado
individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do segurado a
que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do limite mínimo
mensal do salário-de-contribuição, o que for maior; (Incluído pela Lei no 12.513, de
2011)
(...)
Ou seja, em dois casos os valores relativos a bolsa de estudos não integram o salário de
contribuição, desde que atendidos os demais requisitos legais:
a) educação básica de empregados e seus dependentes; e
b) educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei no 9.394/1996,
desde que vinculada às atividades desenvolvidas pela empresa.
Fl. 597
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

O delineamento das duas situações encontra-se estabelecido na estrutura da Lei no
9.394/1996, que fixa os diversos níveis e modalidades de educação (básica, superior e
profissional), e dispõe em seu artigo 21:
Art. 21. A educação escolar compõe-se de:
I - educação básica, formada pela educação infantil, ensino fundamental e ensino médio;
II - educação superior.
Ao comparar este artigo com o artigo 28, § 9o, alínea “t” da Lei no 8.212/1991, conclui-
se que quando a legislação previdenciária especifica objetivamente a educação básica,
está excluindo a educação superior de seu campo de abrangência. Caso quisesse incluir
a educação superior, teria se referido à educação escolar, e não somente à educação
básica.
Além destes dois grupos (educação básica e educação superior), a Lei no 9.394/1996
identifica também a educação profissional e tecnológica, estabelecendo que esta, no
cumprimento dos objetivos da educação nacional, integra-se aos diferentes níveis e
modalidades de educação e às dimensões do trabalho, da ciência e da tecnologia.
Assim, os pagamentos efetuados pelo sujeito passivo relativos à educação superior
integram o salário de contribuição para efeito de incidência de contribuição
previdenciária, conforme previsto no inciso I do artigo 28 da Lei no 8.212/1991.
Da qualificação da multa de ofício e da responsabilidade solidária
O lançamento foi efetuado com a multa de ofício qualificada, nos termos do artigo 44, I,
e § 1o, da Lei no 9.430/1996, em razão da identificação da hipótese de sonegação
prevista no artigo 71 da Lei no 4.502/1964. Os dispositivos são a seguir reproduzidos.
Lei no 9.430/1996
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Lei no 4.502/1964
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
(...)
Fl. 598
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

A autoridade tributária afirma que todos os fatos narrados no Termo de Verificação
Fiscal resultaram na aplicação da multa qualificada de 150%, concluindo que:
27. Nos casos apurados, restou bem comprovado que, ardilosamente, o DIRETOR
PRESIDENTE JOSÉ FERNANDO PINTO DA COSTA, omitiu (SONEGAÇÃO) parte
considerável do salario de contribuição dos segurados empregados, já que além de
informar os valores a menor em GFIP’s, conforme apuramos na escrituração contábil,
também não informou os valores concedidos aos funcionários como “bolsas de estudos”
(artifício encontrado para camuflar o que na verdade são salários), tendo como
consequência o não recolhimento aos cofres públicos de vultosas quantias de
contribuições previdenciárias.
Verifica-se dos autos que o sujeito passivo deixou de declarar em suas GFIPs a
totalidade do salário de contribuição dos segurados empregados, tendo omitido valores
que constaram somente da contabilidade e os valores relativos a bolsas de estudo pagas
em desacordo com a legislação que rege a matéria, o que resultou no adiamento do
pagamento das contribuições exigidas no lançamento e caracterizou a hipótese prevista
no inciso I do artigo 71 da Lei no 4.502/1964.
A conduta dolosa ficou comprovada, já que o sujeito passivo, mesmo intimado, não
esclareceu a que se referiam as divergências na base de cálculo encontradas pela
fiscalização. Alegando escassez de tempo, mesmo diante do tempo decorrido desde a
intimação, tampouco as trouxe em sede de impugnação, demonstrando que não tinha
intenção de declarar os valores identificados pelo contribuinte em sua contabilidade, e
nem recolher as respectivas contribuições.
Por outro lado, os impugnantes insistem na tese de que não estavam obrigados ao
recolhimento das contribuições, pois o ICESP gozaria da isenção prevista no artigo 195,
§ 7o, da Constituição Federal, situação que, como já se demonstrou anteriormente neste
voto, nem o próprio sujeito passivo reconheceu, por meio de declaração, no período do
lançamento.
É importante destacar que não se está julgando se houve, ou não, a prática de crime,
competência essa atribuída ao Poder Judiciário, mas tão somente se foram preenchidos
os requisitos estabelecidos em lei para a aplicação do aumento de multa previsto no
parágrafo 1o do artigo 44 da Lei n.o 9.430/1996.
No que tange à responsabilidade solidária, observa-se que a autoridade tributária
demonstrou que o Diretor Presidente do ICESP tinha o poder de decidir sobre a
declaração ou não das contribuições exigidas no lançamento, tendo optado, ao arrepio
das determinações legais, por não declará-las em GFIP e não recolher as
correspondentes contribuições previdenciárias e as destinadas a terceiros.
Assim, constata-se que a situação se subsume aos fundamentos legais que constam do
Termo de Verificação Fiscal, especialmente ao artigo 135, III, do CTN, que dispõe:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
(sem grifos no original)
Fl. 599
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Portanto, estando de acordo com a legislação que rege a matéria, não há como reduzir
ou cancelar a aplicação da multa qualificada, mantendo-se, ainda a responsabilidade
solidária atribuída José Fernando Pinto da Costa.
Da Representação Fiscal para Fins Penais
A DRJ, assim como o CARF, não é competente para conhecer do pedido para
cancelamento da Representação Fiscal para Fins Penais, que tramita em processo
próprio, aplicando-se ao caso a Súmula CARF no 28, vinculante para a Administração
Tributária Federal:
Súmula CARF no 28
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo
Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais. (Vinculante, conforme
Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Da produção de provas
No âmbito do processo administrativo fiscal federal, a produção de provas está
disciplinada pelo artigo 16 do Decreto no 70.235/1972, nos seguintes termos:
Art. 16. A impugnação mencionará:
I - a autoridade julgadora a quem é dirigida;
II - a qualificação do impugnante;
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir;
IV - as diligências ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os
motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames
desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação
profissional do seu perito;
V - se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser juntada
cópia da petição. (Incluído pela Lei no 11.196, de 21 de novembro de 2005)
§ 1o Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar
de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16.
§ 2o É defeso ao impugnante, ou a seu representante legal, empregar expressões
injuriosas nos escritos apresentados no processo, cabendo ao julgador, de ofício ou a
requerimento do ofendido, mandar riscá-las.
§ 3o Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou estrangeiro, provar-lhe-
á o teor e a vigência, se assim o determinar o julgador.
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
Fl. 600
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade
julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de
uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão
nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de
segunda instância.
Como se observa, a regra geral no processo administrativo fiscal federal é de que a
prova documental seja apresentada com a impugnação. Quanto à apresentação futura de
novas provas, o sujeito passivo deve observar a disciplina do artigo 16 do Decreto no
70.235/1972, em especial os parágrafos 4o e 5o.
No que diz respeito ao pedido de diligência, o impugnante não atendeu aos requisitos do
inciso IV do artigo 16 do Decreto no 70.235/1972, pois não expôs os motivos que a
justificassem, com a formulação de quesitos referentes aos exames desejados. Assim,
nos termos do § 1o do artigo 16 do Decreto no 70.235/1972, o pedido de diligência é
considerado não formulado.
Do Recurso Voluntário
O recorrente INSTITUTO DE CIENCIA E EDUCACAO DE SAO PAULO tomou
ciência do acórdão da DRJ em 11/02/2020, sendo considerado intimado naquela data,;
por sua vez, o recorrente JOSE FERNANDO PINTO DA COSTA, ciência do acórdão
da DRJ em 18/02/202, sendo considerado intimado naquela data; nos termos do art. 23,
§ 2o, inciso III, alínea 'b' do Decreto no 70.235/72. Ambos apresentaram recurso
voluntário único em 12/03/2020, portanto dentro do prazo legal, sendo tempestivo o
recurso.
O recurso apresentado atende aos demais requisitos legais, portanto dele o conheço.
O recurso voluntário assim dispôs:
II. DOS FATOS – DO PROCESSO ADMINISTRATIVO N.o 15983.720105/2019-58
2. Trata-se de autos de infração lavrados em 09.08.2019 em face do INSTITUTO DE
CIÊNCIA E EDUCAÇÃO DE SÃO PAULO – ICESP (“ICESP”), e de seu
presidente, o Sr. JOSÉ FERNANDO PINTO DA COSTA, visando à cobrança de
suposto crédito referente a contribuições previdenciárias, sendo todas relativas aos anos-
calendário 2015 a 2017, no montante total de R$ 18.135.734,84, incluídos juros e
multas. A sujeição passiva da pessoa física acima mencionada foi determinada em razão
de alegada “sonegação previdenciária”, nos termos dos artigos 124, 135, inciso
III, e 137, inciso I, do CTN.
3. Pois bem, a i. autoridade, após análise das Folhas de Pagamento (FP), das Guias de
Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência
Social – GFIP’s (Bases de Cálculos e Extratos mensais de recolhimentos – Conta
corrente DATAPREV/RFB), da Escrituração Contábil (ECD/SPED) e demais
documentos apresentados pela instituição, entendeu que teriam sido cometidas supostas
infrações.
4. A primeira infração, conforme a i. autoridade, teria sido apurada por meio do
cruzamento de informações constantes da contabilidade e da GFIP, em virtude do qual
teriam sido encontradas eventuais divergências no Salário de Contribuição (SC) dos
segurados empregados, nos anos-calendário 2015 a 2017.
5. Segundo a i. autoridade, o contribuinte teria sido intimado a esclarecer e a justificar
referidas divergências entre o que foi apurado na contabilidade e nas GFIP’s (Termo de
Fl. 601
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Constatação e Intimação Fiscal n.o 01, de 24/06/2019), mas não teria esclarecido as
dúvidas da fiscalização.
6. Assim, a fiscalização considerou a remuneração dos empregados constante na
escrituração contábil, considerando a diferença a maior entre os valores nela apontados
e os montantes constantes das GFIP ́s como base de cálculo para efeitos dos
lançamentos da contribuição patronal, segurados (alíquota mínima 8%), terceiros, RAT
e FAP.
7. Além disso, a i. Autoridade identificou na escrituração contábil pagamentos que
teriam a natureza de salários pagos a segurados empregados, sob o título de “bolsas de
estudos e pesquisas a funcionários”.
8. Entendeu também a Fiscalização que a ICESP não teria declarado os valores pagos a
título de bolsas de estudo/pesquisa em GFIP, bem como não teria efetuado o desconto
da contribuição previdenciária dos segurados empregados.
9. Observa-se, ainda, que a i. Autoridade sustentou que o art. 28, parágrafo 9o, alínea
“t”, trata do ensino básico e de cursos de capacitação e qualificação profissional, motivo
pelo qual as bolsas de estudo relativas ao ensino superior integrariam o salário de
contribuição, pois constituiriam, aos olhos da i. autoridade, salário indireto, nos termos
do art. 28, inciso I, da Lei n.o 8.212/91.
10. Entendeu também a i. autoridade que caberia no caso a aplicação da multa
qualificada (150%), consoante previsto no art. 44, parágrafo 1o, da Lei n.o 9.430/96.
11. Segundo a i. autoridade, o Diretor Presidente, Sr. JOSÉ FERNANDO PINTO DA
COSTA, teria omitido parte considerável do salário de contribuição dos segurados
empregados, pois teria informado salário a menor e não teria indicado valores
concedidos aos funcionários a título de “bolsas de estudos”, tendo, portanto,
supostamente incorrido no crime de sonegação previdenciária.
12. Por fim, em face da suposta caracterização da sonegação previdenciária, concluiu a
i. autoridade que teria havido intenção dolosa do diretor presidente da ICESP, o que
resultaria, portanto, em responsabilidade solidária.
13. Nada obstante, diante dos vários excessos cometidos na apuração dos supostos fatos
geradores, bem como do descabimento das penalidades impostas, foi apresentada
impugnação contra o auto de infração/lançamento.
14. Neste sentido, buscou-se mostrar nas razões da impugnação que a suposta cobrança,
denota, em apertada síntese, que (i) houve cerceamento de defesa, e, para tanto, foi
requerido que fosse reconhecida a nulidade do presente auto de infração, cancelando a
respectiva cobrança; (ii) fosse reconhecida a imunidade da ICESP, devendo ser
cancelado o auto de infração relacionado às contribuições referentes aos anos-
calendários de 2015 e 2017; (iii) é equivocada a apuração de valores a maior quanto aos
segurados, sendo incluído valores indevidos na base de cálculo das contribuições; (iv)
seria impossível a cobrança das contribuições de terceiros; (v) seria impossível a
tributação de bolsas de estudo oferecidas à funcionários; (vi) seria impossível a
cobrança de multa qualificada; (vii) e, por fim, que é ausente de responsabilidade o Sr.
JOSÉ FERNANDO PINTO DA COSTA, diretor presidente da Instituição.
15. Entretanto, o v. acórdão prolatado pela DRJ/POA, ora recorrido, acabou por
desconsiderar todas as explicações trazidas aos autos pelos Recorrentes, julgando
improcedente a impugnação e mantendo o crédito tributário exigido e a
responsabilidade tributária do diretor presidente.
Nesse sentido, verifica-se o acórdão proferido pela i. DRJ:
Fl. 602
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

(...)
16. Data maxima venia, o entendimento esposado pelo v. acórdão não pode ser mantido.
Logo, diante das razões de fato e de direito a seguir expostas, faz-se necessária a
reforma do r. acórdão prolatado pela DRJ/POA, a fim de extinguir os autos de infração
relativos às contribuições previdenciárias em questão e o consequente arquivamento do
presente Processo Administrativo n.o 15983.720105/2019-58.
III. DAS RAZÕES PARA REFORMA DA DECISÃO PROFERIDA PELA DRJ
III.
1.
PRELIMINARMENTE
-
DO
CERCEAMENTO
DE
DEFESA.
NECESSIDADE DE DEVOLUÇÃO DO PRAZO PARA APRESENTAÇÃO DE
INTIMAÇÃO.
DA
TARDIA
FORMALIZAÇÃO
DO
PROCESSO
DE
LANÇAMENTO.
17. Conforme se depreende do v. acórdão, os i. julgadores entenderam que os ora
Recorrentes possuíam as informações necessárias ao exercício do direito à defesa e ao
contraditório, não havendo na contestação qualquer negativa de recebimento dos
documentos. Além disso, ficou consignado pelos i. julgadores que os autos de infração
estavam instruídos com os elementos indispensáveis para a comprovação de suposto ato
ilícito. Se não bastasse isso, foi entendido também que os documentos já eram de
conhecimento prévio do sujeito passivo e que os Recorrentes demonstraram na
impugnação ter perfeito conhecimento dos fatos apontados pela fiscalização, não sendo
demonstrado qualquer prejuízo em data posterior à ciência do lançamento aos
Recorrentes.
18. Em primeiro lugar, insta salientar que as intimações dos ora Recorrentes ocorreram
nos dias 14 e 15 de agosto de 2019, razão pela qual deveria lhes ser garantido o prazo de
30 dias para a impugnação do auto de infração, nos termos do art. 10, inciso V, do
Decreto n.o 70.235.
19. Contudo, no caso em voga, a juntada dos documentos que instruem o processo, a
partir da fl. 104, somente foram juntados aos autos em 26.08.2019. Ou seja, após
transcorrido mais de um terço do prazo para impugnação é que foram juntadas aos autos
mais de 270 laudas de documentos, além daqueles não pagináveis, sendo alguns de
extrema importância para a apuração e defesa dos Recorrentes, tornando impossível o
exercício pleno do direito ao contraditório e à ampla defesa em tão curto prazo.
20. Assim, verifica-se que foi descumprido o disposto no art. 10o do Decreto 70.235/72,
de forma que a disponibilidade tardia do processo administrativo, contendo documentos
que instruem o lançamento e, portanto, essencial para oportunizar a defesa dos
Recorrentes, torna inviável o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa, nos
termos do inciso V do referido dispositivo. Por essa razão, requer-se seja reconhecida a
nulidade do ato administrativo, nos termos do art. 59 do mesmo diploma legal, uma vez
que houve preterição do direito de defesa, e, por consequência, deverá ser determinada a
realização de nova intimação do lançamento com a reabertura do prazo de 30 dias para a
apresentação de impugnação.
21. Observa-se que a indevida instrução do processo administrativo de lançamento se
assemelha à ausência de constituição devida dos autos de infração, nos termos do art. 9o
do Decreto-lei n.o 70.235/72, o qual impõe a apresentação dos documentos
comprobatórios do fato gerador.
22. Por meio da tela do sistema e-CAC é possível observar a mora para a juntada de
documentos: (vide quadro fls. 529)
...
Fl. 603
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

23. Verifica-se que todos os anexos citados no TVF foram juntados a partir da fl. 129 e
apenas na data de 26.08.2019: (vide quadro fls. 530/531)
...
24. Logo há que se concluir pela nulidade material insuperável, que somente poderia ser
corrigida por meio da realização de novo procedimento de lançamento com a reabertura
do prazo para apresentação da Impugnação.
25. Ora, como se depreende do art. 142 do Código Tributário Nacional, o lançamento
tributário é atividade privativa, vinculada e obrigatória, que compete à autoridade
administrativa com o intento de “verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido,
identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível”.
26. Por sua vez, o art. 144 do CTN dispõe que “o lançamento reporta-se à data da
ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que
posteriormente modificada ou revogada”. Desta forma, ressalta-se que o procedimento
de lançamento fiscal é regido pelo Decreto-lei n.o 70.235/72, cujo art. 9o impõe que “a
exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados
em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou
penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos
e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito”.
27. Portanto, diante das normas vigentes, pode-se até mesmo dizer que o lançamento ora
combatido nem sequer era existente na data da intimação da instituição. Como leciona o
Professor ANTONIO JUNQUEIRA DE AZEVEDO, o fato jurídico pode ser avaliado a
partir de dois planos jurídicos: “a existência e a eficácia. Caso seja verificado defeito em
qualquer um destes, o fato jurídico não produzirá efeitos, sendo, ainda, que a
possibilidade de correção do vício dependerá de onde este se encontra. Ipsis literis:
“Fato jurídico é o nome que se dá a todo fato do mundo real sobre o qual incide norma
jurídica. Quando acontece, no mundo real, aquilo que estava previsto na norma, esta cai
sobre o fato, qualificando-o como jurídico; tem ele, então ‘existência jurídica’. A
incidência da norma determina, como diz Pontes de Miranda, sua entrada no mundo
jurídico. O fato jurídico entra no mundo jurídico para que aí produza efeitos jurídicos.
Tem ele, portanto, ‘eficácia jurídica’. Por isso a maioria dos autores define o fato
jurídico como o fato que produz efeitos no campo do direito. ‘Fatos jurídicos são os
acontecimentos em virtude dos quais as relações de direito nascem e se extinguem’3. Há
até mesmo quem veja nessa eficácia jurídica dos fatos jurídicos sua essência. Em tese,
porém, o exame de qualquer fato jurídico deve ser feito em dois planos: primeiramente,
é preciso verificar se se reúnem os elementos de fato para que ele exista (plano da
existência); depois, suposta a existência, verificar se ele passa a produzir efeitos (plano
da eficácia)”. (Destaques nossos).
28. Dessa forma, o autor leciona que elemento é tudo aquilo que compõe a existência
do fato jurídico no campo do direito, ou seja, é aquilo que a lei determina como fator
constituinte. Ora, ainda que o estudo do autor se foque no negócio jurídico, como é
salientado no parágrafo inaugural da obra, o plano da existência jurídica deve estar
presente em todos os fatos jurídicos.
29. Por consequência, quando verificamos que a lei dispõe que é essencial ao
procedimento de lançamento que este esteja acompanhado de todos os documentos
necessários para demonstração do suposto fato gerador, o não cumprimento de referida
imposição acarreta um vício tão profundo que impede a constituição do fato jurídico
(lançamento) em si. Por consequência, como leciona ANTONIO JUNQUEIRA DE
AZEVEDO, se o fato jurídico é, em verdade, inexistente, nem sequer é possível falar em
nulidade.
Fl. 604
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

30. Desta forma, uma vez que não foram cumpridos os requisitos essenciais previstos
em lei para que o lançamento exista no mundo jurídico, a única forma possível de
corrigir a situação seria a realização de novo lançamento, de forma que os respectivos
autos de infração deveriam estar devidamente instruídos pelos documentos
determinados em lei, e cujo contraditório e ampla defesa fossem plenamente garantidos
aos Recorrentes, princípios que são resguardados pela Constituição Federal como
cláusulas pétreas e devem garantir o direito à informação, à manifestação e também à
possibilidade de ver os seus argumentos considerados, conforme preleciona Gilmar
Ferreira Mendes.
No caso em epígrafe, o direito à informação foi notadamente violado pela ausência de
documentos para instrução do processo administrativo de lançamento.
31. Ainda que assim não fosse, há que se entender, ao menos, a existência de vício
material diante da gravidade inerente à impossibilidade de acesso aos documentos que
instruíram os autos, o que acarretou cerceamento de defesa. Nesse sentido, observa-se
que o e. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais apresenta farta jurisprudência:
“ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/11/1998 a 30/06/2001
RELATÓRIO FISCAL DO LANÇAMENTO. OMISSÕES. VÍCIO MATERIAL.
NULIDADE.
É nulo, por vício material, o lançamento, cujo Relatório Fiscal não demonstra/explicita
de forma clara e precisa todas as circunstâncias em que ocorreram os fatos geradores,
bem como, os procedimentos e critérios utilizados pela fiscalização na constituição do
crédito tributário, de forma a possibilitar ao contribuinte o pleno direito da ampla defesa
e do contraditório. Recurso Voluntário Provido”
(CARF, 1 a Turma Ordinária da 4a Câmara da 2a Seção de Julgamento, Conselheiro
Relator
KLEBER
FERREIRA
DE
ARAÚJO,
Processo
Administrativo
n.o
23034.000012/200484, Acórdão n.o 2401-003.247, julgado em 17.11.2013 – destaques
nossos).
***
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO (II)
Período de apuração: 01/02/1999 a 31/01/2004
AUTO DE INFRAÇÃO. VÍCIO DE MOTIVAÇÃO. NULIDADE.
A falta de motivação do lançamento implica preterição do direito de defesa do
contribuinte. Os princípios do contraditório e da ampla defesa traduzem a necessidade
de se dar conhecimento da acusação fiscal em toda a sua plenitude.
O vício assim ocorrido tem natureza material, não formal.
Em revisão aduaneira, quando a fiscalização se baseia unicamente na descrição da
mercadoria contida na correspondente declaração de importação, e a descrição das
mercadorias, no entanto, foi considerada insuficiente para fins da adequada classificação
tarifária, o que redundou no juízo de que a importação foi realizada à revelia de
licenciamento, com a consequente lavratura de auto de infração para a exigência da
multa correspondente, revela-se com defeito na motivação do lançamento, que deverá
ser declarado nulo, por vício material.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 605
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os
conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos e Jorge Olmiro Lock Freire”.
(CARF, 3 a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, Conselheira Relatora
ÉRIKA
COSTA
CAMARGOS
AUTRAN,
Processo
Administrativo
n.o
10831.002626/2007-14, Acórdão n.o 9303-009.777, julgado em 12.11.2019 –
destaques nossos)
32. Diante do exposto, verifica-se os argumentos trazidos pela c. DRJ/POA não devem
prosperar, pois foi descumprido o disposto no art. 9o do Decreto 70.235/72, de forma
que a juntada tardia de documentos essenciais para a defesa dos Recorrentes torna
inviável o pleno exercício do direito de defesa, nos termos do art. 10, inciso V, do
mesmo diploma. Logo, seja pela inexistência do lançamento, seja pela nulidade
material, fato é que se impõe nova intimação. Assim, o que se requer é que seja
reconhecida a inexistência, ou, se for o entendimento deste e. Conselho, a nulidade
material do lançamento, diante da impossibilidade do acesso total aos autos e, por
consequência, o descumprimento do art. 9o do Decreto-Lei n.o 70.235/72.
III.2. DA IMUNIDADE DA INSTITUIÇÃO EDUCACIONAL E BENEFICENTE
(ART. 195, §7o, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL)
33. Depreende-se do referido acórdão que os i. julgadores entenderam que o ICESP não
faria jus à imunidade diante do fato de que a instituição passou a se declarar como
entidade imune a partir de 2018 e não apresentou o Certificado de Entidade Beneficente
de Assistência Social (CEBAS).
Além disso, após intimada, a Instituição teria noticiado que não possuía o documento.
Assim, foi consignado pela c. DRJ/POA que não poderia ser acatado o pedido de
imunidade pois tratava-se de matéria estranha ao lançamento. Vejamos:
“No caso dos autos, os próprios impugnantes informaram na impugnação que o ICESP
passou a declarar-se como entidade imune a partir de 2018, fora, portanto, da
abrangência deste lançamento, que engloba competências entre 2015 e 2017.
No que diz respeito à certificação, o ICESP havia sido intimado pela fiscalização, por
meio do Termo de Intimação fiscal no 02 (fls. 98/102), a apresentar o ‘5. Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) válido para todo o período em
análise’, tendo respondido que não possuía o documento para o período solicitado (fl.
107).
Diante do exposto, tem-se que o pedido para o reconhecimento da ‘imunidade’ da
impugnante ou, alternativamente, da nulidade do Auto de Infração, tendo em vista que
não foi apurado pela fiscalização o descumprimento dos requisitos para o gozo da
imunidade tributária, nos termos do artigo 14 do CTN, não pode ser acatado, tratando-
se, inclusive, de matéria estranha a este lançamento, pois neste período não houve
declaração do sujeito passivo nesse sentido.” (Destaques nossos).
34. Pois bem, cumpre destacar que a ICESP é uma associação civil, sem fins lucrativos,
de caráter filantrópico, conforme descrito no artigo 1o, de seu estatuto social. Outrossim,
é imprescindível ressaltar que não há remuneração dos membros da Diretoria Executiva
e do Conselho Fiscal, em respeito à vedação prevista no art. 21 do estatuto. Desta
forma, é de se reconhecer que a ICESP está apta a gozar da imunidade prevista no art.
195, §7o, da Constituição Federal, in verbis:
“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta
e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
Fl. 606
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

(...)
§ 7o São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de
assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.”
35. Há que se observar que a Constituição outorga à lei a competência para estabelecer
os requisitos para o gozo da imunidade. Ocorre que, para fazer cumprir a Carta Magna,
inicialmente, a Lei n.o 8.212, de 1991, trouxe em seu art. 55, um rol de requisitos.
Entretanto, este foi, posteriormente, revogado pela Lei ordinária n.o 12.101/2009, a qual
impõe um novo rol por meio de seu art. 29.
36. Nesse sentido, o e. Supremo Tribunal Federal fixou entendimento, no ano de 2017,
em sede de Repercussão Geral reconhecida nos autos do RE n.o 566.622 (Tema n.o 32),
segundo o qual “os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei
complementar”. Deste modo, a tese firmada em sede de Repercussão Geral é expressa
no sentido de que não compete à lei ordinária dispor sobre os requisitos previstos no art.
195, § 7o, da Constituição Federal. Portanto, aplicável a toda e qualquer norma que
verse sobre o tema.
37. Desta forma, não há como se discutir se os efeitos do acórdão paradigma afetam o
rol de requisitos trazidos na Lei n.o 12.101/09, uma vez que esta lei se trata de lei
ordinária, em clara oposição ao que determina a Tese n.o 32 das Repercussões Gerais
do e. STF. Se não bastasse, deve-se lembrar que o art. 29 deste diploma legal veio para
substituir o previsto no art. 55, da Lei n.o 8.212/91, o que corrobora a conclusão de que
os efeitos aplicados a uma se estendem à superveniente, uma vez que o vício
(incompetência da lei ordinária) permanece em ambos os diplomas.
38. Pois bem, o fato de o leading case tomar por base uma situação específica, referente
à Lei n.° 8.212/91, não afasta o fato de que o que vincula é a tese extraída do
julgamento, a qual impõe que os requisitos para gozo da imunidade deverá estar em lei
complementar, independentemente de qual seja o diploma impugnado.
39. Portanto, uma vez reconhecidos como inconstitucionais os requisitos previstos na
Lei n.o 12.101/09, por força da tese vinculante proferida em sede de Repercussão Geral,
em razão da incompetência da lei ordinária, passariam a ser exigidos para o gozo da
imunidade apenas os requisitos previstos no art. 14 do CTN (caso se entenda, ad
argumentandum tantum, aplicável às contribuições o CTN), quais sejam:
“Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9o é subordinado à observância
dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I - não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer
título; (Redação dada pela Lcp no 104, de 2001)
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos
institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
§ 1o Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1o do artigo 9o, a
autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.
§ 2o Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9o são exclusivamente,
os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata
este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.”
40. Neste contexto, deve-se ressaltar que a Recorrente passou a declarar-se como
entidade imune a partir de 2018, uma vez que a tese vinculante firmada pelo e. STF foi
Fl. 607
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

publicada em agosto de 2017. Deve-se ressaltar, no entanto, que a ICESP cumpre os
requisitos previstos pelo artigo 14 do CTN desde o seu surgimento, sendo assim, é uma
entidade imune desde a sua instauração que é prevista pelo seu estatuto social.
41. Em outras palavras, a decisão do e. STF não constituiu uma nova situação para as
instituições imunes, mas apenas reconheceu a situação já existente na vigência da
Constituição Federal de 1988. Portanto, aqueles que já cumprem o disposto no texto
constitucional e, caso seja o entendimento, o art. 14 do CTN, devem ser reconhecidos
como imunes.
42. Assim, observa-se que a Recorrente goza de imunidade tributária, conforme
previsto no CTN. Constata-se, inclusive, que há a ausência de distribuição de lucros ou
pagamento de remuneração para a Diretoria e Conselho Fiscal, conforme já exposto.
43. Diante desses fatos, deverá ser reconhecida a imunidade da ora Recorrente, a fim de
que seja cancelado o auto de infração relacionado às contribuições referentes aos anos-
calendário de 2015 a 2017. Entretanto, caso não seja este o entendimento desta c. DRJ,
requer-se seja reconhecida a nulidade do auto de infração, tendo em vista que não foi
apurado pela fiscalização o descumprimento dos requisitos para a gozo da imunidade
tributária, nos termos do art. 14 do CTN, o que acarreta a existência de vício do
respectivo procedimento de apuração.
44. Por fim, subsidiariamente, em respeito ao princípio da eventualidade, se for o
entendimento destes i. conselheiros por manter a cobrança das contribuições, requer-se
seja afastada a interpretação de que a Recorrente agiu de forma ilícita, dolosamente,
incorrendo em sonegação, nos termos da Lei n.o 4.502/64, considerando que agiu
pautada na decisão do e. STF, e não em dolo. Por consequência, requer seja afastada a
multa de 150%, bem como cancelada a respectiva representação para fins penais.
III.3. DA EQUIVOCADA APURAÇÃO DE VALORES A MAIOR QUANTO AOS
SEGURADOS: DA INCLUSÃO DE VALORES INDEVIDOS NA BASE DE
CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES
45. No que se refere a apuração de valores a maior quanto aos segurados, a c. DRJ/POA
entendeu que a apresentação de uma planilha relativa a uma competência e
desacompanhada de documentos comprobatórios, assim como a não demonstração da
correlação com as contas contábeis, não poderia ser aceita para infirmar o lançamento.
46. Outrossim, entenderam os i. julgadores que não foi demonstrada documentalmente o
lançamento sobre verbas que não compõem o salário de contribuição, além disso não
teria comprovado a inclusão de valores em aberto no PERT. Do mesmo modo, os i.
julgadores entenderam que a argumentação dos Recorrentes sobre a falta de tempo é
descabida uma vez que teriam sido intimados durante o período de fiscalização para
apresentá-los.
“No entanto, a mera apresentação de uma planilha relativa a uma competência,
desacompanhada de quaisquer documentos comprobatórios, e ainda sem demonstrar a
correlação com as contas contábeis de onde foram extraídas as bases de cálculo do
lançamento, identificadas no Termo de Verificação Fiscal, não pode ser aceita para fins
de infirmar o lançamento.
(...)
O contribuinte não demonstrou concretamente, por meio de documentação hábil e
idônea, a inclusão de verbas sobre as quais não haveria incidência de contribuições
previdenciárias e destinadas a terceiros, e nem comprovou a alegação de que ‘eventual
montante pago a destempo pela instituição foi inserido no PERT, instituído pela Lei n.o
13.496/17, ou em parcelamentos simplificados/ordinários, razão pela qual não existem
débitos em aberto para com o fisco federal.’
Fl. 608
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

(...)
No que diz respeito à alegação quanto à escassez do tempo, o que impediria a
verificação a partir de quais informações a autoridade fiscal realizou o lançamento, e se
esta se encontravam corretas, tem-se que o sujeito passivo já havia sido intimado
durante a ação fiscal para esclarecer estas diferenças, sem que houvesse, desde então,
apresentado qualquer justificativa. Portanto, não há como acatar a alegação de que não
houve tempo para apresentar as informações e documentos comprobatórios de forma
adequada e em sua totalidade.” (Destaques nossos).
47. Conforme exposto, em que pese a Instituição ser imune, conforme previsto no
estatuto social e nos termos do art. 195, §7o, da CF, assim como reconhece a tese fixada
pelo e. STF nos autos do RE 566.622, a ora Recorrente recolheu, sim, valores referentes
às contribuições guerreadas, conforme reconhecido pela i. autoridade fiscal e
evidenciado na impugnação. No entanto, faz-se necessário demonstrar, novamente, que
mesmo que fosse contribuinte dos referidos tributos ainda assim não haveria valores
remanescentes a recolher, posto que apurou e parcelou as supostas exações.
48. Ora, como se depreende dos itens 22.1 e 22.2 do TVF, a apuração da contribuição
sobre a folha realizada pelo contribuinte ocorreu em conformidade com os valores
declarados em folha de pagamento. Entretanto, por entender haver discrepâncias entre
estes valores e aqueles informados na contabilidade, a i. autoridade fiscal lançou as
supostas diferenças, conforme cálculos apresentados a partir do item 24 do TVF, ipsis
literis:
“22. Dando andamento aos trabalhos, cujos detalhes serão bem expostos nos itens
adiante, da acurada análise das Folhas de Pagamento (FP), das Guia de Recolhimento
do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência social –
GFIP’s (Bases de Cálculos e Extratos mensais de recolhimentos – Conta corrente
DATAPREV/RFB), da Escrituração Contábil Digital (ECD/SPED) e demais
documentos apresentados pela empresa, constatamos o seguinte:
22.1. Do cruzamento dos dados FP x GFIP (2015 a 2018), NÃO foram encontradas
divergências entre o Salário de Contribuição-SC dos segurados empregados e
contribuintes individuais constantes nas Folhas de Pagamento mensais e os declarados
pela empresa em GFIP’s;
22.2. Entretanto, do cruzamento dos dados da Contabilidade x GFIP, ao serem
analisados, mês a mês, os registros contábeis referentes às rubricas que compõem o
salário de contribuição, foram encontradas divergências entre o SC dos segurados
empregados (2015 a 2017); com relação aos segurados contribuintes individuais
(antigos autônomos), não identificamos divergências e
(...)
24. AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL
Os fatos geradores das contribuições lançadas no presente Auto de Infração são Ano
calendário de 2015 a 2017:
GFIP X ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
a. as DIVERGÊNCIAS de remunerações pagas aos segurados empregados, NÃO
declaradas em Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e de
Informações à Previdência Social – GFIP, obtidas a partir do confronto GFIP (ANEXO
- I) x Escrituração Contábil (ANEXO II - Razão Salário Contribuição Empregados)
(...)”. (Destaques no original).
Fl. 609
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

49. Dessa forma, conforme se depreende dos autos, a i. autoridade fiscal comparou os
valores declarados em GFIP com aqueles indicados na contabilidade. Ocorre que este
cálculo se encontra equivocado!
50. Primeiramente, insta salientar que nenhum dos documentos apresentados pela i.
autoridade fiscal se presta a demonstrar o valor real do salário de contribuição, base de
cálculo para as contribuições previdenciárias. Isso se deve, inicialmente, ao fato de que
as GFIP’s são guias de recolhimento de FGTS e, em que pese também servirem para a
prestação de algumas informações de cunho previdenciário, fato é que não representa o
montante exato para a apuração das contribuições previdenciárias. Por sua vez, também
a contabilidade apresenta diversos valores que podem ser pagos aos funcionários das
instituições, mas que não compõem o salário de contribuição.
51. Dessa forma, a suposta discrepância apurada se deve à inclusão de valores na base
de cálculo que são indevidos, além do fato de que a i. autoridade fiscal parte do
pressuposto de que a apuração e recolhimento da contribuição previdenciária se deu em
valor inferior ao efetivamente recolhido, uma vez que se utiliza dos montantes
recolhidos a título de FGTS (também declaradas em GFIP), e não de contribuições
previdenciárias (que são pagas por meio de GPS).
52. Dessa forma, tem-se que a apuração da suposta diferença incluiu na base de cálculo
valores como o pagamento do terço de férias, indenizações, vale-refeição, entre outras
verbas sobre as quais não incide contribuição previdenciária. Por este motivo, a título
exemplificativo, rememora-se o apresentado na impugnação: trata-se de apuração do
valor total de pagamentos a funcionários no mês de janeiro de 2017, de R$
3.257.169,21, conforme constante da contabilidade, mas do qual deve-se excluir a
monta de R$ 225.653,58, referente a eventos não tributáveis:
...
53. Desta forma, insta salientar que a documentação constante dos autos e aquela de
acesso à i. autoridade fiscal por meio de seus sistemas, qual seja, declarações e
escrituração contábil, são prova suficiente dos fatos. O que se fez na impugnação foi
meramente exemplificar alguns valores que foram indevidamente incluídos no cálculo
do salário de contribuição apurado pela i. autoridade fiscal.
54. Veja só, o v. acórdão recorrido dispõe que não seria a alegação da apuração indevida
“prova” suficiente para infirmar o auto de infração, pois deveriam os ora Recorrentes
demonstrar documentalmente que a referida monta não deveria ser incluída na base de
cálculo das contribuições previdenciárias. Ocorre que este entendimento inverte a lógica
do processo administrativo de lançamento, que impõe à Administração Pública apurar o
tributo, nos termos do art. 142 do CTN. Pois bem, não se tenta aqui esquivar do dever
de realizar prova pelo impugnante, mas há que se verificar que, o próprio auto de
infração não é capaz de demonstrar os motivos pelos quais houve o lançamento, de
forma que fica então impossível ao contribuinte fazer a contraprova.
55. Ora, vê-se que, diante da suposta existência de valores discrepantes apresentados na
contabilidade e nas declarações do ICESP, era dever da autoridade questionar o motivo
das supostas diferenças e, somente então, concluir pela necessidade, ou não, de
lançamento. Entretanto, in casu, Administração Pública se escusou de seu dever de
apurar os fatos no prazo de 5 anos e pretende que, no prazo de 30 dias, a
instituição realize seu trabalho. Entretanto, os documentos já acostados nos autos e
também aqueles de acesso pela própria RFB, por meio de das próprias GFIP’s, GPS’s e
outras informações prestadas por meio de obrigações acessórias, são suficientes para a
demonstração dos fatos. Nesse sentido, foi até mesmo solicitada a realização de
diligência para sua constatação, a qual fora indeferida pelo e. DRJ de origem.
Fl. 610
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

56. Por sua vez, reitera-se, que a apuração da suposta diferença na base de cálculo pela
i. autoridade fiscal para o mês de janeiro de 2017 ocorreu da seguinte forma:
...
57. Depreende-se da comparação dos valores que a i. autoridade fiscal se equivocou na
consolidação daquilo que foi pago aos funcionários e lançado na contabilidade. Como
se vê, na realidade, o montante seria de R$ 3.257.169,21; entretanto o valor trazido no
auto de infração foi de R$ 3.157.150,23. Diante disso, observa-se que as planilhas,
conforme supracitado, são exemplificativas e tem por finalidade demonstrar a
correlação das contas contábeis de onde foram extraídas as bases de cálculo de
lançamento, indo na contramão do mencionado no acórdão pelos i. julgadores.
58. Assim, apesar de, na competência de janeiro de 2017 em específico, o número ser
menor, isso corrobora a nulidade do lançamento ora combatido, diante da tardia juntada
dos documentos nos presentes autos. Diante do tempo escasso, não foi possível verificar
a partir de quais informações a i. autoridade fiscal realizou o lançamento, e se estas se
encontram corretas, evidenciando grave cerceamento de defesa pela fiscalização.
59. Contudo, apesar de uma parcela dos documentos ser liberada após 12 dias do prazo
de defesa, como muito bem delineado acima, os i. julgadores insistem em afirmar que
os Recorrentes teriam tido tempo para encontrar os documentos solicitados, isso porque
durante a ação fiscal foram intimados para apresentar justificativa. Ora, a contabilidade
de uma instituição é extremamente complexa e possui inúmeros documentos emitidos
por ano. O caso em comento possui período de fiscalização de 03 anos (2015/2017),
possuindo incontáveis fiscalizações no decorrer dos anos. Diante disso, argumentar no
sentido de que os Recorrentes teriam tempo mais do que suficiente para encontrar o que
foi requerido é ilógico.
60. Ainda, deve-se apontar que do montante pago aos funcionários, conforme apurado
na contabilidade para a competência de janeiro de 2017, deve ser excluído o valor de R$
255.653,58, uma vez que as respectivas verbas não compõem a base de cálculo da
contribuição previdenciária. Tais números foram comprovados conforme planilhas
colacionadas acima.
61. Diante dos fatos ora narrados, forçoso reconhecer que os cálculos apresentados no
respectivo auto de infração não correspondem à realidade e que se apresentam diversos
equívocos, o que os tornam incapazes de infirmar os valores declarados pelo
Recorrente.
62. Por fim, quanto a suposta ausência de prova sobre o montante pago a destempo e
inserido pela instituição no PERT, instituído pela Lei n.o 13.496/17, há que se observar
que referida documentação se encontra disponível no sistema da RFB e poderia ser
consultada a qualquer tempo pela e. DRJ/POA. Entretanto, a fim de se afastar este
argumento, requer-se a juntada dos comprovantes de parcelamento das dívidas
previdenciárias (DOC. N.o 01).
63. Portanto, diante das graves falhas existentes na apuração da suposta diferença entre
os valores declarados e pagos/parcelados pela ora Recorrente e aqueles entendidos
como devidos pela i. autoridade fiscal, o lançamento do suposto crédito tributário
também se mostra nulo, diante da impossibilidade de verificação da base de cálculo, que
compõem o critério quantitativo da regra matriz de incidência tributária. Logo, requer-
se o cancelamento dos respectivos autos de infração.
III.4. DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DAS CONTRIBUIÇÕES DE
TERCEIROS
A) DA NULIDADE: AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO
Fl. 611
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

64. Insta salientar que, além das exações acima descritas, também foram lançadas, por
meio de auto de infração próprio, que compõe o presente processo administrativo, as
contribuições de terceiros referentes a SESC, INCRA, Salário Educação e ao Sebrae.
Ocorre que a fundamentação das respectivas cobranças não foi apontada no TVF, e isso
foi confirmado também pelos i. julgadores da c. DRJ, conforme se pode ver:
“A alegação de que a fundamentação das cobranças ao SESC, INCRA, Salário
Educação e Sebrae não foi apontada no TVF, de forma a impedir o pleno direito de
defesa dos impugnantes, o que acarretaria a nulidade do lançamento, não pode ser
acatada.
O inciso IV do artigo 10 do Decreto n.o 70.235/1972 estabelece que o auto de infração
deve conter obrigatoriamente a disposição legal infringida e a penalidade aplicável.
Em consonância com o dispositivo legal, verifica-se que a fundamentação legal das
contribuições destinadas a terceiros consta do respectivo Auto de Infração às fls. 22 a 24
dos autos, sob o título “Enquadramento Legal da Infração”.
Portanto, a ausência da descrição da fundamentação legal no Termo de Verificação
Fiscal não é causa de nulidade, pois existe documento próprio em que tais informações
são prestadas.” (Destaque nosso).
65. É possível observar que dessa forma foi impedido o pleno direito de defesa dos ora
Recorrentes, pois, como se sabe, o lançamento fiscal não deixa de ser um ato
administrativo, conforme a Lei n.o 9.784/99, artigo 50, inciso I, que denota que os atos
administrativos que neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses deverão ser
motivados, com a indicação dos fatos e dos fundamentos. No caso, conforme se
depreende do Termo de Verificação Fiscal, houve a ausência de qualquer motivação
pela fiscalização, apenas o mero apontamento de dispositivo de lei, sem a apresentação
dos fatos que se submetem à referida norma. Logo, muito embora tenha informado o v.
acórdão recorrido de que foi feita a fundamentação legal em documentação própria, não
há qualquer apontamento no TVF ou em qualquer outro documento sobre os motivos
(fatos) que impõem a cobrança da respectiva monta, o que evidentemente acarreta
nulidade do lançamento ora guerreado, razão pela qual devem ser afastadas as
respectivas cobranças.
66. Nada obstante, além da nulidade no lançamento também ensejar o afastamento da
cobrança das contribuições de terceiros, há ainda que se demonstrar os fundamentos
próprios pelos quais as exações específicas não podem ser cobradas, conforme passa a
ser demonstrado.
B) DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA: IMPOSSIBILIDADE DE INSTITUIÇÃO
POR MEIO DE INSTRUÇÃO NORMATIVA
67. Não bastasse a nulidade do lançamento das contribuições de terceiros, diante da
ausência de descrição dos fatos que impuseram sua cobrança, há que se afastar o
argumento de que o ICESP seria contribuinte das contribuições ora combatidas por
força da Instrução Normativa n.o 971/2009, conforme decidido no v. acórdão recorrido:
“De acordo com o artigo 109, §5o, I, da Instrução Normativa RFB n.o 971/2009, as
contribuições destinadas a outras entidades e fundos são devidas pela empresa de acordo
com o código FPAS da atividade.
Ao FPAS 574, em que o contribuinte se enquadrou, corresponde o recolhimento das
contribuições destinadas ao FNDE – Salário-Educação, INCRA, SESC e SEBRAE”.
68. Pois bem, em que pese ter sido amplamente demonstradas, em sede de impugnação,
as disposições legais que instituem os respectivos tributos e dispõem sobre seus
contribuintes, pretende-se manter a cobrança em comento sob o fundamento de que
Fl. 612
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

instrução normativa, isto é, norma de caráter infralegal, teria instituído o tributo para
certas situações, alargando, assim, o rol de contribuintes previstos em lei.
69. Observa-se que esta prática é vedada pelo ordenamento jurídico pátrio, sendo a
instituição de tributo matéria exclusiva de lei, conforme dispõe o art. 97, I, do CTN, e o
art. 150, I, da Constituição Federal. Portanto, é impossível manter o entendimento
esposado pelo v. acórdão, de forma que deverá ser afastada a aplicação da IN RFB n.o
971/2009 in casu, devendo-se observar apenas e tão somente quais são os contribuintes
instituídos pelas respectivas leis de regência das contribuições de terceiros.
C) DA INEXIGIBILIDADE DA CONTRIBUIÇÃO DO SALÁRIO EDUCAÇÃO
70. Caso não sejam acatados os argumentos expostos acima, o que se admite somente
ad argumentandum tantum, de rigor a extinção da obrigação tributária referente à
Contribuição do Salário Educação (FNDE), vez que referida exação não encontra
fundamento de validade nas normas de estrutura dispostas na Constituição.
71. Com a edição da Emenda Constitucional no 14/96, que conferiu nova redação ao §
5o do artigo 212 da Constituição6, a regra de competência própria para criação da
contribuição do salário-educação foi instituída no ordenamento pátrio, tendo sido
expressa a delegação ao Legislativo Federal da competência para delimitação dos
critérios da contribuição social, ao determinar que a exação será criada na ‘forma da
lei’.
72. E diante dessa necessidade de lei para a exigência da referida contribuição, em
janeiro de 1997, foi publicada a Lei no 9.424/96, que, em seu art. 15, estabeleceu que o
Salário-Educação, previsto no art. 212, §5o, da Constituição Federal e devido pelas
empresas, na forma em que vier a ser disposto em regulamento, é calculado com base na
alíquota de 2,5% (dois e meio por cento) sobre o total de remunerações pagas ou
creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados, assim definidos no art. 12,
inciso I, da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991.
73. Todavia, ao deixar de determinar a forma de cobrança da contribuição do salário-
educação, a referida lei ofendeu o princípio da legalidade, na medida em que deixou o
critério a cargo do Poder Executivo, violando, assim o disposto no artigo 150, I, da
Constituição e no artigo 97 do Código Tributário Nacional, de modo que a cobrança da
contribuição do salário-educação é totalmente indevida, razão pela qual não pode
substituir o respectivo lançamento.
74. No mais, no r. acórdão prolatado pela DRJ/POA não houve discussão específica
sobre o salário educação, apenas genérica, o que leva a crer que essa contribuição é, de
fato, indevida.
D) DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DA CONTRIBUIÇÃO AO SESC E
AO SEBRAE DE ESTABELECIMENTOS NÃO COMERCIAIS
75. Igualmente não há que se falar em cobrança das contribuições para o SESC e
SEBRAE no presente caso. Contudo, entendeu a c. DRJ/POA que elas seriam devidas,
pois, o STJ já teria reconhecido a legalidade da exigência da contribuição no que diz
respeito ao SESC. No tocante a contribuição que se refere ao SEBRAE, entendeu os i.
julgadores que a lei que institui a contribuição permanece em vigência, por isso a
cobrança seria devida.
76. Pois bem, tais cobranças não devem permanecer, isto porque a cobrança das
contribuições ao SESC e SEBRAE também é ilegal, haja vista somente poderem ser
exigidas dos estabelecimentos comerciais enquadrados nas entidades sindicais
subordinadas à Confederação Nacional do Comércio, nos termos do quadro anexo ao
art. 577 da Consolidação das Leis do Trabalho, ou, ainda, daqueles empregadores que
possuam empregados segurados no Instituto de Aposentadoria e Pensões dos
Fl. 613
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Comerciários, hipóteses estas que não se enquadram na atividade da instituição ora
Recorrente.
77. A leitura do art. 3o do Decreto-lei no 9.853/46 c.c arts. 1o e 3o do Decreto-lei no
2.318/86, permite concluir que o legislador infraconstitucional determinou explícita e
taxativamente que tais encargos deveriam ser suportados por estabelecimentos
comerciais, senão veja-se:
“DECRETO LEI 9.853/46
(...)
Art. 3o. Os estabelecimentos comerciais enquadrados nas entidades sindicais
subordinadas à Confederação Nacional do Comércio (art. 577 da Consolidação das Leis
do Trabalho, aprovada pelo Decreto-lei no 5.452, de 1o de maio de 1943), e os demais
empregadores que possuam empregados segurados no Instituto de Aposentadoria e
Pensões dos Comerciários, serão obrigados ao pagamento de uma contribuição mensal
ao Serviço Social do Comércio, para custeio dos seus empregados.”
“DECRETO-LEI 2.318/86
Art. 1o. Mantida a cobrança, fiscalização, arrecadação e repasse às entidades
beneficiárias das contribuições para o Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial
(SENAI), para o Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial (SENAC), para o
Serviço Social da Indústria (SESI) e para o Serviço Social do Comércio (SESC), ficam
revogados:
I - o teto limite a que se referem os artigos 1o e 2o do Decreto-lei 1.867, de 25 de
fevereiro de 1981, com a redação dada pelo artigo 1o do Decreto-lei no 1.867, de 25 de
março de 1981;
II - o artigo 3o do Decreto-lei no 1.861, de 25 de fevereiro de 1981, com a redação dada
pelo artigo 1o do Decreto-lei no 1.867, de 25 de março de 1981.
(...) Art. 3o. Para efeito do cálculo da contribuição da empresa para a previdência social,
o salário de contribuição não está sujeito ao limite de vinte vezes o salário mínimo,
imposto pelo art. 4' da Lei n' 6.950, de 4 de novembro DE 1891.”
78. O critério material da hipótese de incidência da contribuição ao SESC pode ser
definido como a situação jurídica de estabelecimento comercial, enquadrado nas
entidades sindicais subordinadas à Confederação Nacional do Comércio, destinada à
difusão e aperfeiçoamento do ensino comercial, bem como ao fomento daquelas
medidas a isto relacionadas. Trata-se de uma hipótese de incidência condicionada, já
que além da qualidade de comerciante, deve a atividade comercial exercida estar
contida no quadro anexo ao art. 577 da CLT (mapa do enquadramento sindical), como
condição sine qua non para a incidência da norma tributária.
79. Logo, evidencia-se que, ao criar as respectivas imposições fiscais e ao dispor
especificamente sobre os estabelecimentos comerciais, o legislador fixou e delimitou o
sujeito passivo do núcleo da hipótese de incidência, estabelecendo, ao mesmo tempo, o
critério material e pessoal da regra-matriz de incidência da contribuição.
80. De modo ainda mais específico, consta expressamente na própria limitação da
norma supra transcrita uma outra restrição relativa ao sujeito passivo, tendo em vista
que, para estar obrigado ao recolhimento da contribuição em apreço, não basta apenas
ser pessoa jurídica de natureza comercial, sendo essencial que a atividade comercial
desenvolvida esteja arrolada dentre aquelas listadas no quadro anexo ao art. 577 da
CLT7.
Fl. 614
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

81. Portanto, a contribuição ao SESC somente pode ser exigida daquelas empresas
comerciais cuja atividade esteja expressamente listada no referido anexo, sob pena de
não se verificar a exata subsunção do fato à norma, necessária para a configuração do
fato jurídico tributário que ensejaria a exação ora discutida.
82. Nessa toada, uma instituição prestadora de serviços de natureza exclusivamente
civil, por decorrência lógica, não estaria sujeita ao dever de recolher o tributo em
comento, por não estar enquadrada em sua hipótese de incidência. Nesse sentido, a
decisão colacionada no v. acórdão recorrido, prolatada pelo e. STJ nos autos do REsp
1.255.433/SE, é clara ao dispor que seriam contribuintes as EMPRESAS
PRESTADORAS DE SERVIÇOS EDUCACIONAIS”, situação que só abrange
sociedades instituída à luz da legislação empresarial, o que jamais será aplicado à uma
entidade sem fins lucrativos.
83. Neste sentido é a lição do mestre HUGO DE BRITO MACHADO8, segundo o qual
“pessoa não integrante de qualquer uma destas categorias não deve ser compelida a
contribuir no interesse das mesmas”.
84. Não há dúvidas de que as sociedades mercantil e civil se distinguem, basicamente,
pelo objeto social, razão pela qual não há como confundir a Recorrente, associação
filantrópica sem fins lucrativos, com as sociedades mercantis. Confirmando esse
entendimento, eis a lição do i. RUBENS REQUIÃO, veja-se:
“Não nos esqueçamos que as sociedades em geral se dividem em dois grupos:
sociedades comerciais e sociedades civis. Distinguem-se uma das outras pelo seu
objeto, pois enquanto as sociedades comerciais se especializam na prática constante e
em massa de atos do comércio, tendo por atividade o comércio, a sociedade civil
explora atos civis, tais como a colonização, a agricultura, imóveis, a prestação de
serviços.”
85. É o que aponta a jurisprudência do egrégio Superior Tribunal de Justiça:
“AÇÃO DECLARATÓRIA. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL PARA O SESC E SENAC.
EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇOS DE VIGILÂNCIA. INEXIGIBILIDADE.
Sendo a autora empresa prestadora de serviços de vigilância, e não empresa
tipicamente comercial, não está sujeita ao pagamento da contribuição”
86. Por sua vez, deve-se se reiterar que o e. STJ também já pacificou o entendimento de
ser exigível a contribuição ao SESC das empresas prestadoras de serviços, desde que
estas estejam classificadas no anexo ao art. 577 da CLT.
87. Resta evidente, portanto, que é essencial que a instituição, ainda que prestadora de
serviços, seja vinculada à Confederação Nacional do Comércio, para que possa ser
contribuinte do tributo ora discutido.
88. E com relação ao SEBRAE, convém esclarecer se tratar de uma instituição técnica
de apoio ao desenvolvimento da atividade empresarial de pequeno porte, voltada
exclusivamente ao incentivo e difusão de programas e projetos, com a finalidade de
promoção e fortalecimento das micro e pequenas empresas, de forma que a contribuição
instituída pela Lei no 8.029/90 objetiva garantir a atuação do SEBRAE, como uma
unidade receptora dos recursos destinados, especificamente, às microempresas e às de
pequeno porte.
89. Considerando que a Recorrente não está classificada entre as micro e as empresas de
pequeno porte, não há como o INSS cobrar dele a contribuição para o SEBRAE, na
medida em que esta constitui tributo vinculado, não atingindo, portanto, as instituições
que não se beneficiam de tal recolhimento.
Fl. 615
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

90. Ainda, como bem reconheceu o Ministro CASTRO MEIRA13, o adicional destinado
ao SEBRAE constitui simples majoração das alíquotas previstas no Decreto-lei no
2.316/86 (SENAI, SENAC, SESI E SESC), devendo, da mesma forma, ser recolhido
pelas empresas prestadoras de serviços, enquadradas como micro ou pequena empresa,
ou elencadas no art. 577 da CLT.
91. Destarte, não se aplica a exigência relativa à contribuição ao SEBRAE e ao SESC à
instituição Recorrente, pois além de não ser vinculado à Confederação Nacional do
Comércio, não se enquadra no conceito de micro ou pequena empresa, requisitos
essenciais para a formação da relação jurídico-tributária que ensejaria a cobrança das
referidas contribuições, razão pela qual é ilegal sua cobrança em face da ora Recorrente,
sendo obrigatório o seu cancelamento.
E) IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DA CONTRIBUIÇÃO AO INCRA DAS
INSTITUIÇÕES PRESTADORAS DE SERVIÇO DE EDUCAÇÃO
92. Em adição aos argumentos expendidos acima, cumpre demonstrar que a cobrança da
contribuição para o INCRA também não pode subsistir.
93. Referida contribuição, instituída pela Lei no 2.613/55, inicialmente era devida por
todas as empresas que prestassem as atividades elencadas na referida norma. Mesmo
após o advento do Decreto-lei n.o 1.146/70, citado expressamente na fundamentação
legal do Auto de Infração, as atividades exercidas pela ora Recorrente não se enquadram
na hipótese de incidência da contribuição.
94. Observa-se que o v. acórdão entende, ao contrário, que referida contribuição poderia
ser cobrada de todas as empresas. Justifica-se por meio da transcrição dos itens 1 e 2 da
ementa da decisão prolatada pelo e. STJ nos autos do AgRG no Agravo de Instrumento
n.o 1.132.547/PR. Entretanto, como se depreende da leitura do referido trecho, aquela c.
Corte apenas e tão somente definiu a natureza jurídica da contribuição ao INCRA como
contribuição de intervenção no domínio econômico, mas em momento algum se diz
aplicar sobre as empresas em geral. Mais, ainda que assim não fosse, deve-se lembrar
que o ICESP não é uma empresa!
95. Portanto, por não praticar nenhuma das atividades elencadas na legislação, a
Recorrente não pode ser compelida ao recolhimento da contribuição ora questionada, o
que evidência, uma vez mais, a necessidade de cancelamento do respectivo Auto de
Infração.
F) DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DAS CONTRIBUIÇÕES AO INCRA
E SEBRAE E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL DO SALÁRIO EDUCAÇÃO APÓS O
ADVENTO DA EMENDA CONSTITUCIONAL N.o 33/01
96. Apesar de existir, inicialmente, divergência quanto à natureza das contribuições ao
INCRA e ao SEBRAE, fato é que a jurisprudência pátria se pacificou no sentido de que
as aludidas contribuições se classificam como Contribuições de Intervenção no Domínio
Econômico – CIDE, e, portanto, possuem seu fundamento de validade no artigo 149,
caput, da Constituição, conforme reconhecido no v. acórdão recorrido.
97. Realmente, tal entendimento restou sufragado em inúmeros questionamentos
judiciais acerca das aludidas contribuições, como por exemplo na Apelação em MS no
2000.61.19.022023-614, da Primeira Turma do e. TRF3, de relatoria do Desembargador
Federal LUIZ STEFANINI, nos Embargos de Declaração em Agravo no 798.900/PR15,
da Primeira Seção do STJ, relator Ministro HUMBERTO MARTINS, no Agravo
Regimental no Agravo no 936.025/SP16, da Segunda Turma do e. STJ, de relatoria do
Ministro HUMBERTO MARTINS, e do Agravo de Instrumento no 2000.03.00.067283-
817, da Sexta Turma do TRF3, relatoria do Desembargador Federal LAZARANO
NETO.
Fl. 616
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

98. Analisando-se esses julgados, verifica-se que os tribunais pátrios, seguindo a
jurisprudência pacífica do e. STJ, entendem que as contribuições ao INCRA e ao
SEBRAE possuem a natureza de CIDE e encontram fundamento constitucional no
artigo 149 da Constituição, e, por isso, devem seguir estritamente as prescrições
normativas atinentes às CIDEs, devendo o intérprete comparar as características destas
na sua vigência atual e a sua pertinência com o ordenamento jurídico vigente,
notadamente com o artigo 149 da Constituição, com a redação dada pela Emenda
Constitucional no 33/01.
99. Não é por outro motivo que o e. Supremo Tribunal Federal reconheceu a natureza da
contribuição ao SEBRAE por meio do Tema 227 das Repercussões Gerais, decidido por
meio da afetação do RE n.o 635.682, de relatoria do i. Ministro Gilmar Mendes, por
meio do qual se firmou a tese de que “a contribuição destinada ao Serviço Brasileiro
de Apoio às Micro e Pequenas Empresas - Sebrae possui natureza de contribuição de
intervenção no domínio econômico (...)”.
100. Anteriormente à referida EC, o artigo 149 da Constituição indicava apenas as
finalidades a serem atingidas pelas contribuições nele mencionadas, isto é, estas exações
estariam presentes sempre que implementadas para garantir as finalidades previstas
constitucionalmente.
101. Todavia, com a edição da EC no 33/01, optou o legislador constituinte derivado por
estabelecer no Texto Constitucional do artigo 149, a exemplo de outras exações, mais
minuciosamente alguns elementos da regra-matriz de incidência, notadamente a base de
cálculo das Contribuições Sociais e de Intervenção no Domínio Econômico – CIDEs:
(i) o faturamento; (ii) a receita bruta ou valor da operação; (iii) o valor aduaneiro, no
caso de importação; e (iv) a unidade de medida adotada.
102. Nessa toada, cumpre esclarecer que as contribuições ao INCRA e ao SEBRAE,
atualmente incidentes sobre a folha de salários, não foram recepcionadas pela
Constituição de 1988, pois deixou de existir autorização constitucional para a incidência
sobre a atual base de cálculo.
103. Este é o entendimento manifestado pela 2a Turma do e. TRF da 4a Região:
“TRIBUTÁRIO.
CONTRIBUIÇÃO
AO
INCRA.
NATUREZA
JURÍDICA.
REFERIBILIDADE. NÃO-RECEPÇÃO PELA EC 33/01.
1. A contribuição ao INCRA, conforme orientação do STJ, configura contribuição de
intervenção no domínio econômico, não tendo sido revogada pelas Leis no 7.789/89 e
8.212/91.
2. Contudo, não foi recepcionada pela EC no 33/01. Efetivamente, a EC 33/01, ao
acrescer o § 2o ao art. 149 da CF, especificou o regime das contribuições sociais e de
intervenção no domínio econômico, estabelecendo critérios para o aspecto quantitativo
de tais contribuições, quando fossem ad valorem, dizendo as bases tributáveis
(faturamento, receita bruta ou valor da operação). No caso da contribuição ao INCRA,
incidindo sobre a folha de salários, é incompatível com o art. 149, § 2o, "a", da CF.
3. A amplitude do pólo passivo depende da verificação da referibilidade, traço inerente
às contribuições. A intervenção para fiscalizar e fazer com que os imóveis rurais
cumpram sua função social só diz respeito ao mundo rural. Incabível, pois, de qualquer
modo, a cobrança da contribuição de empresa urbana, que não mantém nenhum nexo
com a atividade interventiva do INCRA.” (TRF 4, AC no 2005.71.07.000279-6,
Segunda Turma, Relator Juiz LEANDRO PAULSEN, DJe 19.07.2007, grifo nosso)
104. O entendimento trazido pelo eminente tributarista, a despeito de ter sido proferido
em julgamento sobre a contribuição ao INCRA, aplica-se perfeitamente também à
contribuição ao SEBRAE, por também ser esta, como já demonstrado, Contribuição de
Fl. 617
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Intervenção no Domínio Econômico – CIDE incidente sobre a mesma base de cálculo
(folha de salários). Cumpre transcrever trechos do decisum que corroboram o argumento
exposto:
“No caso em tela no presente feito - contribuição ao INCRA -, não há
interpretação possível que preserve a contribuição. Incompatível que é, com o art.
149, § 2o, "a", da CF, a incidência de contribuição de intervenção do domínio
econômico sobre a folha de salários (que não é faturamento, não é receita bruta nem
valor da operação), não foi recepcionada pela EC no 33/01.
(...)
Então, entendo que a contribuição ao INCRA, como CIDE, não foi recepcionada pelo
art. 149, § 2o, III, a, da CF.”
105. Dessa forma, para além do fato de que a instituição ora Recorrente sequer é
contribuinte destas contribuições, ainda deve-se destacar que ambas não foram
recepcionadas pela Emenda Constitucional n.o 33/01, uma vez que se limitou as
possíveis bases de cálculo para as contribuições instituídas pelo art. 149 da Constituição
Federal, o que não incluiu a folha de salários.
106. Esta questão é até mesmo objeto de Repercussão Geral reconhecida pelo e. STF
nos autos do RE n.o 603.624, e pendente de julgamento, por meio do qual, “se discute, à
luz do art. 149, § 2o, III, a, da Constituição Federal, acrescido pela Emenda
Constitucional no 33/2001, a possibilidade, ou não, da utilização, pelo constituinte
derivado, do critério de indicação de bases econômicas, para fins de delimitação da
competência relativa à instituição de contribuições sociais e de intervenção no domínio
econômico, e, por conseguinte, a exigibilidade, ou não, da contribuição destinada ao
SEBRAE, instituída pela Lei no 8.209/90, na redação dada pela Lei no 8.154/90, após a
entrada em vigor da referida emenda constitucional”.
107. No mais, há que se ressaltar que referido problema também se aplica à
Contribuição Social do Salário Educação, uma vez que, nos termos da Lei n.o 9.424, a
base de cálculo do tributo seria o “total de remunerações pagas ou creditadas, a
qualquer título, aos segurados empregados”. Ora, uma vez que referido tributo se
enquadra na categoria de contribuição social, nos termos do art. 149 da CF, deve
respeitar também os limites desenhados pelo dispositivo constitucional.
108. Portanto, uma vez que a base de cálculo da Contribuição Social do Salário
Educação não corresponde a nenhuma das hipóteses elencadas no rol do art. 149 da CF,
observa-se aqui também a inconstitucionalidade de sua cobrança.
109. Diante de todo o exposto, por mais essas razões, deve-se cancelar o lançamento das
exações ora guerreadas, tendo em vista que as contribuições ao INCRA e ao SEBRAE,
bem como a Contribuição Social do Salário Educação, uma vez que não foram
recepcionadas pela EC no 33/01.
III.5. DA IMPOSSIBILIDADE
DE TRIBUTAR BOLSAS
DE ESTUDO
OFERECIDAS À FUNCIONÁRIOS
110. Conforme bem se sabe, a educação é um direito social básico, sendo, portanto, uma
cláusula pétrea prevista no artigo 6o da Constituição Federal. Além disso, é definida
como um direito de todos e dever do Estado e da família, sendo promovida e colaborada
pela sociedade, nos termos previstos pelo artigo 205 da Carta Magna.
111. Consoante análise do TVF, entendeu a i. autoridade que pagamentos de salários
aos segurados empregados teriam sido camuflados a título de “bolsas de estudos e
pesquisas a funcionários”. Assim, alega que o Recorrente não declarou os
Fl. 618
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

respectivos valores pagos a título de bolsas de estudo/pesquisa em GFIP e também não
efetuou o desconto da contribuição previdenciária dos segurados empregados
(calculados pela Fiscalização pela alíquota de 8%), motivo pelo qual foram efetuados
cálculos e o consequente lançamento da contribuição patronal e do segurado.
112. Nesse sentido, apesar do sustentado pelos Recorrentes em sede de impugnação, os
i. julgadores da DRJ/POA entenderam que os pagamentos efetuados relativos à
educação superior integram o salário de contribuição para efeito de incidência de
contribuição previdenciária, in verbis:
“Ao comparar este artigo com o artigo 28, § 9', alínea ‘t’ da Lei n.' 8.212/1991, conclui-
se que quando a legislação previdenciária especifica objetivamente a educação básica,
está excluindo a educação superior de seu campo de abrangência.
Caso quisesse incluir a educação superior, teria se referido à educação escolar, e não
somente à educação básica.
Além destes dois grupos (educação básica e educação superior), a Lei no 9.394/1996
identifica também a educação profissional e tecnológica, estabelecendo que esta, no
cumprimento dos objetivos da educação nacional, integra-se aos diferentes níveis e
modalidades de educação e às dimensões do trabalho, da ciência e da tecnologia.
Assim, os pagamentos efetuados pelo sujeito passivo relativos à educação superior
integram o salário de contribuição previdenciária, conforme previsto no inciso I do
artigo 28 da Lei n' 8.212/91.”
113. Em que pese o lançamento do suposto crédito tributário e também o recente
acórdão prolatado pela DRJ/POA entender que as bolsas de estudos concedidas aos
funcionários para educação em nível superior seriam objeto de tributação, deve-se
ressaltar que o artigo 28, § 9', “t”, da Lei n.o 8.212/91 afasta tal cobrança. Entretanto,
tenta-se afastar a aplicação do dispositivo in casu sob o argumento de que este apenas
abarcaria a educação básica e os cursos de capacitação e qualificação profissionais
vinculados às atividades desenvolvidas pela instituição, o que não se enquadraria no
caso em questão.
114. Inicialmente, insta esclarecer que o salário contribuição é a base de cálculo da
contribuição previdenciária do segurado da previdência social. No caso em questão,
quando se concede uma bolsa de estudos não há aumento da verba salarial, na verdade
o que ocorre é um investimento na qualificação dos empregados, não podendo ser
considerado salário in natura. Cabe ressaltar, inclusive, que isso também se aplica nos
casos de dependentes dos funcionários.
115. Esse entendimento já é consolidado tanto pelo Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (CARF), como pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ). Vejamos a
jurisprudência:
“PREVIDENCIÁRIO. CUSTEIO. AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO
PRINCIPAL.
PLR.
PAGAMENTO
EM
DESCONFORMIDADE
COM
A
LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA. AUXÍLIO-EDUCAÇÃO. BOLSA DE ESTUDO.
VERBA DE CARÁTER INDENIZATÓRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INCIDÊNCIA SOBRE BASE DE CÁLCULO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
PREVIDÊNCIA
PRIVADA.
PAGAMENTO
EM
DESCONFORMIDADE COM A LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. PAGAMENTO DE
PRÊMIOS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO.
1. A verba PLR não ter caráter eminentemente indenizatório como suscitado, restou
evidenciado que ela não foi paga / creditada de acordo com a legislação específica, in
casu, a Lei no 10.101, de 2000, situação que afronta a regra contida na alínea 'j” do § 9o,
do art. 28 da Lei n.o 8.212/91.
Fl. 619
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

2. O STJ tem pacífica jurisprudência no sentido de que o auxílio-educação, embora
contenha valor econômico, constitui investimento na qualificação de empregados, não
podendo ser considerado como salário in natura, porquanto não retribui o trabalho
efetivo, não integrando, desse modo, remuneração do empregado. É verba utilizada para
o trabalho, e não pelo trabalho.
3. O pagamento de plano de previdência privada somente para diretores e algumas
empregadas da empresa afrontou a regra contida na alínea 'p” do § 9o do art. 28 da Lei
no 8.212, de 1991, porquanto não estendida a todos (empregados e dirigentes).
4. Os prêmios pagos aos empregados e diretores não tem natureza eminentemente
indenizatória como afirma o contribuinte. Neste quesito, corretos os argumentos
contidos nos itens 41, 42, 43 e 44 (fls. 402) do acórdão recorrido. O contribuinte,
efetivamente, não conseguiu prova que a verba em questão poderia enquadrar-se numas
das previsões de não incidência do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212, de 1991.
(CARF – Recurso Voluntário no 19.470.000669200821, Acórdão n.o 2803-
003.688Relator: Amílcar Barca Teixeira Júnior. Sessão: 07/10/2014, 3a Turma Especial)
***
PREVIDENCIÁRIO. RECURSO ESPECIAL. AUXÍLIO-EDUCAÇÃO. BOLSA DE
ESTUDO.
VERBA
DE
CARÁTER
INDENIZATÓRIO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE A BASE DE CÁLCULO DO SALÁRIO
DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
1. ‘O auxílio-educação, embora contenha valor econômico, constitui investimento na
qualificação de empregados, não podendo ser considerado como salário in natura,
porquanto não retribui o trabalho efetivo, não integrando, desse modo, a remuneração
do empregado. É verba empregada para o trabalho, e não pelo trabalho.’ (REsp
324.178-PR, Relatora Min. Denise Arruda, DJ de 17/12/2004).
2. In casu, a bolsa de estudos, é paga pela empresa e destina-se a auxiliar o pagamento a
título de mensalidades de nível superior e pós-graduação dos próprios empregados ou
dependentes, de modo que a falta de comprovação do pagamento às instituições de
ensino ou a repetição do ano letivo implica na exigência de devolução do auxílio.
Precedentes: (Resp. SC. Rel. Min. Teori Albino Zavascki. DJ. 05.12.2005
REsp PR, Rel. Min. Denise Arruda, DJ. 17.02.2004; AgRg no REsp
RS, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ.02.12.2002; REsp RS, Rel. Min.
José Delgado, DJ. 18/3/2002).
3. Agravo de instrumento desprovido. (STJ – AgRg no Ag: no 1.330.484 RS
2010/0133237-3, Relator: Ministro Luiz Fux. Data de Julgamento: 18/11/2010, T1 –
Primeira Turma, Data de Publicação: DJe 01/12/2010)
116. O que se vê, por meio dos julgados supracitados, é que as bolsas de estudos não
integram os salários dos empregados, isto porque não retribui qualquer trabalho
realizado. As bolsas, em verdade, são investimentos na qualificação dos funcionários,
bem como de seus dependentes. Há que se ressaltar, ainda, que colacionado ao artigo
225 da Constituição Cidadã, a ICESP contribui com sua função social, pois promove e
colabora, ainda mais, com o desenvolvimento da sociedade como um todo ao conceder
bolsas de estudo para seus funcionários.
117. Nada obstante, imprescindível também esclarecer que as bolsas de estudos não são
de recebimentos habituais, pois existe um prazo para que a bolsa seja finalizada, qual
seja, a finalização do curso ou mesmo o não cumprimento de requisitos para a
permanência do recebimento dela. Assim, conforme artigo 201, § 11, apenas os ganhos
habituais devem ser incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária.
Fl. 620
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Deste modo, não há que se falar que as bolsas de estudos seriam “recebimentos
indiretos de salário”, conforme os i. julgadores da DRJ/POA entenderam.
118. No tocante ao artigo 28, § 9o, da Lei n.o 8.212/91, denota-se que a alínea “t” não é
taxativa, mas apresenta um rol meramente exemplificativo. O que se vê é que o
legislador tentou, a todo instante, estimular o desenvolvimento do profissional.
Portanto, não há que se falar que o artigo supracitado é taxativo e que apenas e tão
somente a educação básica seria contemplada, motivo pelo qual não se pode manter o
entendimento esposado pelo v. acórdão recorrido.
119. Imprescindível retratar, ainda, que a própria legislação do Imposto de Renda
entende que a bolsa de estudos é caracterizada como um benefício exclusivo para o
empregado, ou mesmo seus dependentes, não representando, assim, qualquer vantagem
econômica, como no caso em apreço.
120. Deste modo, o que se requer é que sejam cancelados os autos de infração no
tocante às despesas com educação e capacitação à empregados não oferecidos à
tributação, pois, como se viu, se tratam de bolsas de estudos e, estas, não fazem parte do
salário in natura, uma vez que não são habituais e são para o trabalho, e não pelo
trabalho. Além disso, o rol do artigo 28, § 9o, “t”, da Lei n.o 8.212/91 é
exemplificativo, sendo perfeitamente possível bolsas de estudo para estudantes no
ensino superior.
III.6. DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DE MULTA QUALIFICADA
121. Ainda que não se entenda pela extinção do crédito tributário com base no exposto
nos tópicos anteriores, o que se admite apenas a título de argumentação, ainda assim
deve ser afastada a aplicação da multa qualificada no patamar de 150%.
122. Observa-se que a c. DRJ/POA manteve a qualificação da penalidade sob o
entendimento de teria ficado comprovada conduta dolosa, uma vez que não teriam sido
esclarecidas as divergências na base de cálculo encontradas pela fiscalização. Além
disso, os i. julgadores salientaram que a ICESP estaria insistindo na tese de que não
teve tempo suficiente para a impugnação, bem como que seria a Instituição imune.
123. Ora, o art. 71 da Lei n.o 4.502/64 é expresso ao consignar que sonegação “é toda
ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das
condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente”. O legislador foi claro ao
determinar que apenas as ações e omissões dolosas que estejam intimamente ligadas ao
fato gerador do tributo constituem sonegação, não tendo sido demonstradas no presente
caso quaisquer ações ou omissões dolosas da ICESP.
124. Outrossim, não houve a comprovação do dolo por parte da ICESP, tendo a i.
autoridade fiscal inferido que os atos praticados teriam o intuito de lesar o erário. Veja-
se o quanto decidido pelo CARF em acórdão, no qual se afastou a qualificação da multa
com base unicamente na presunção de dolo apontada no procedimento fiscal, in verbis:
A justificativa do fisco para aplicação da multa qualificada no patamar de 150% do
imposto não recolhido foi a prática de fraude, pelo fato do sujeito passivo haver tentado
justificar a origem dos depósitos com contratos de mútuos supostamente fraudulentos.
(...)
A meu ver a acusação não conseguiu demonstrar a ocorrência do dolo, consistente na
vontade consciente de praticar a conduta contrária ao ordenamento tributário.
Fl. 621
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

(...)
Pois bem, só cabe a aplicação da multa majorada nos casos em que o fisco consiga
demonstrar a ocorrência das condutas de sonegação, fraude e/ou conluio. A mera recusa
do fisco em aceitar as provas apresentadas para comprovar a origem dos depósitos não é
suficiente à aplicação de gravame de tamanha monta.
Diante da acusação da ocorrência de sonegação e fraude, devemos nos debruçar sobre
esses tipos legais constantes na lei n.o 4.502/1964: (...)
Observe-se que os tipos acima exigem que haja a comprovação de que ação/omissão
sejam praticadas com dolo, que, na seara tributária, consiste num comportamento
intencional de suprimir o recolhimento de tributos mediante artifícios que impeçam ou
retardem o conhecimento do fato gerador pelo fisco ou, no caso da fraude,
excluam/posterguem a ocorrência do fato gerador.
Não consigo enxergar na espécie a demonstração inequívoca da existência de conduta
dolosa consistente na declaração baseada em documentos falsos ou situação que se
comprove inexistente.
Concordo com o sujeito passivo quando afirma que a mera divergência de
entendimento quanto à validade de um documento do qual não se comprova falsidade
não justifica a acusação do dolo.
Isso por que, pelo que pude inferir dos autos, as omissões de rendimentos
caracterizadas pela existência de depósitos de origem não comprovada em conta
bancária em nome da autuada foram impugnadas mediante documentos e alegações que,
embora não acatados pelo fisco e em parte por este julgador, estão, no meu sentir, longe
de poderem dar a convicção de que ali ocorreu conduta dolosa tendente a esconder do
fisco o fato gerador. (CARF, 2 a Turma Ordinária da 4a Câmara da 2a Seção de
Julgamento, Conselheiro Relator KLEBER FERREIRA DE ARAÚJO, Processo
Administrativo n.o 19515.722828/2013-73, Acórdão n.o 2402-005.593, julgado em
19.01.2017 sem grifos no original)
125. O precedente acima colacionado consigna, portanto, que o fato de os argumentos
não serem acatados pelo fisco não justifica a conclusão de que teria sido praticado pelo
contribuinte ato comissivo ou omissivo doloso. Considerando que o dolo não se
presume e que vige no ordenamento jurídico a presunção de inocência (art. 5o, LVII, da
Constituição da República), a fiscalização deveria demonstrar, de forma que não
restassem dúvidas, a prática de atos dolosos pela ICESP e pelo Sr. JOSÉ FERNANDO
que caracterizassem sonegação.
126. Todavia, conforme reconhecido no próprio TVF, a suposta sonegação decorre
porque supostamente a Recorrente teria informado a menor o salário de contribuição
dos segurados empregados, bem como ardilosamente, para fugir do encargo
previdenciário, teria concedido remuneração indireta a título de bolsas de estudos a
alguns de seus funcionários, configurando, “em tese”, conforme o próprio TVF, o crime
de sonegação previdenciária.
127. Ora, conforme demonstrado, a ICESP goza de imunidade tributária, não sendo
possível a cobrança das contribuições acima colacionadas. No mais, depreende-se do
cálculo apresentado para embasar o lançamento do suposto crédito que há
irregularidades e inconsistências que acarretam a nulidade ou, ao menos, na ausência de
liquidez da cobrança. No que tange às contribuições de terceiros, como demonstrado,
são vários os motivos pelos quais a ICESP não é contribuinte, bem como se mostra
ilegítima sua cobrança. Por fim, com relação às bolsas de estudo, conforme
entendimento consolidado pelo CARF e pelo STJ, o auxílio-educação, apesar de conter
valor econômico, é, em realidade, investimento na qualificação de empregados, não
Fl. 622
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

podendo ser considerado como salário in natura, pois não retribui o trabalho efetivo,
assim, não integra remuneração do empregado, conforme já exposto.
128. Por fim, o v. acórdão não pode ser mantido por entender que é a mera ausência de
declaração que comprova o dolo. Ora, mantém a qualificação para penalizar uma
instituição por se entender imune, em conformidade com o que foi decisão proferida em
Repercussão Geral. Não há nos autos qualquer elemento que denote dolo, além da mera
ausência de pagamento, que está ampara pela possibilidade de reconhecimento de
garantia constitucional, acarretando, ao menos, dúvida justa sobre a situação ora
discutida.
129. Diante do exposto, de rigor que seja afastada a multa qualificada aplicada in casu,
pois inexistente a sonegação apontada no Termo de Constatação Fiscal, requisito
indispensável para majoração da multa ao patamar de 150%.
III.7. DA AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE DO DIRETOR PRESIDENTE
130. Por fim, diante de todo o exposto, há que se reconhecer a ausência de
responsabilidade do Sr. JOSÉ FERNANDO, uma vez que não houve sonegação ou
qualquer outro ilícito que ensejasse sua responsabilidade pessoal, muito embora tenha
entendido a c. DRJ/POA que o diretor presidente da ICESP tinha o poder de decidir
sobre a declaração ou não das contribuições exigidas no lançamento.
131. Em todos os Autos de Infração, a solidariedade da pessoa física é reconhecida em
razão da suposta “caracterização de SONEGAÇÃO PREVIDENCIÁRIA (...), restou
evidenciado nestes autos a intenção dolosa do diretor presidente do INSTITUTO DE
CIÊNCIA E EDUCAÇÃO DE SÃO PAULO – ICESP, pois os atos da empresa são
sempre praticados através da vontade de seus administradores, preocupados, no presente
caso, em ocultar a realidade dos fatos com o intuito único de eximir-se de pagamento de
tributos. (...) Sobre a matéria, citamos os arts. 124, 135, inciso III, e 137, inciso I, da Lei
n.o 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional (CTN)”. Entretanto,
com a devida vênia, a i autoridade fiscal se encontra equivocada, não havendo que se
falar nem em responsabilização de terceiro nem em solidariedade.
132. Ora, ainda que não reste expresso qual dos incisos do art. 124 foi aplicado in casu,
uma vez que não se trata de hipótese taxativa prevista em lei de solidariedade, presume-
se que seria pelo interesse comum, nos termos do inciso I.
133. Sobre o art. 124 do CTN, LUCIANO AMARO esclarece que o interesse comum
apenas existe entre sujeitos que se encontram em uma posição comum, é dizer, entre
aqueles que, na posição de contribuintes, possuam uma relação direta e pessoal com o
fato previsto pelo legislador como fato gerador de determinado tributo19. Referida
exegese, vale citar, também pode ser colhida do escólio de SACHA CALMON
NAVARRO COÊLHO, in verbis:
“Em se tratando de solidariedade passiva tema que ora estamos a esquadrinhar, - os
devedores respondem, cada qual, pela dívida toda. (...) Em direito tributário, têm-se dois
tipos de solidariedade. O inciso I noticia a solidariedade natural. É o caso dos dois
irmãos que são co-proprietários ‘pro-indiviso’ de um trato de terra. Todos são,
naturalmente, co-devedores solidários do imposto territorial rural (ITR)”
134. A leitura dos trechos acima permite concluir que haverá solidariedade tributária
quando a pessoa a quem se quer imputar a responsabilidade tiver participação no ato ou
fato que caracteriza o fato gerador da obrigação tributária. É dizer, o interesse comum
de que trata o referido dispositivo legal não há de ser entendido como mero interesse
econômico dos sócios ou acionistas, mas, de outra sorte, como autêntico interesse
jurídico, concernente à realização do fato gerador do tributo.
Fl. 623
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

135. Como visto acima, o interesse comum a que alude o dispositivo tributário exige
autêntico interesse jurídico do imputado, que deve ter participação efetiva no ato ou fato
que caracteriza o fato gerador da obrigação tributária. Cumpre frisar, a este respeito, que
a jurisprudência do CARF acompanha referido entendimento, posicionando-se no
sentido de exigir, para a configuração da solidariedade, a comprovação de interesse
jurídico, consoante trechos transcritos abaixo:
“A solidariedade tributária se caracteriza pela existência de interesse jurídico, e não
econômico, vinculado à atuação comum ou conjunta da situação que constitui o fato
imponível. Para que exista solidariedade, em matéria tributária, deve haver, numa
mesma relação jurídica, duas ou mais pessoas caracterizadas como contribuintes,
situação em que cada uma delas estará obrigada pelo pagamento integral da dívida. - O
interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal implica
que as pessoas solidariamente obrigadas sejam sujeitos da relação jurídica que deu azo à
ocorrência do fato imponível. Fere a lógica jurídico-tributária a integração, no pólo
passivo da relação jurídica, de alguém que não tenha tido qualquer participação na
ocorrência do fato gerador da obrigação. O procurador de pessoa jurídica, por lhe faltar
a condição de sujeito passivo nos atos em que intervém, não pode ser caracterizado
como responsável solidário.” (1o Conselho de Contribuintes, 2 Câmara, Relator
Conselheiro MOISÉS GIACOMELLI NUNES DA SILVA, Acórdão n.o 102-49245,
sessão de 10.09.2008 sem grifos no original)
“(...) para figurar como obrigado solidário com base no art. 124, I a pessoa teria que
estar numa posição em que poderia ser considerada contribuinte, ainda que em relação a
apenas uma parte da obrigação. (...)
Não basta, portanto, para ser apontado responsável solidário, nos termos do art. 124, I
do CTN, que a pessoa concorra para a realização do fato gerador, que participe de ações
que culminem com a ocorrência do fato gerador. É preciso que, mais do que participar
do fato gerador, o realize, ao lado de outras pessoas, que envergue a condição pessoal
ou realize as ações definidas como necessárias à ocorrência do fato gerador: obter a
disponibilidade de renda, ter o domínio útil de imóvel, obter receita, etc. (...)
A acusação, segundo se extrai da descrição dos fatos, é de que concorreram diretamente
para a realização dos pagamentos irregulares e para a ocultação desses fatos por meios
fraudulentos. Por tudo o que foi acima exposto, essa participação não está compreendida
como hipótese de sujeição passiva tributária, com base no art. 124, I do CTN.” (1o
Conselho de Contribuintes, 4a Câmara, Relator Conselheiro PEDRO PAULO
PEREIRA BARBOSA, Acórdão n.o 104-21662, sessão de 21.06.2006 sem grifos no
original)
136. Salienta-se que o e. STF já pacificou entendimento no sentido de que “a
solidariedade não é espécie de sujeição passiva por responsabilidade indireta, como
querem alguns. (...) A solidariedade não é, assim, forma de inclusão de terceiro no pólo
passivo da obrigação tributária, apenas forma de graduar a responsabilidade daqueles
sujeitos que já compõem o polo passivo”. À vista de todo o exposto, portanto, cumpre
perquirir se as pessoas físicas possuem, de fato, interesse jurídico na realização do fato
gerador dos tributos apto a ensejar a solidariedade passiva preconizada pelo art. 124, I
do CTN.
137. Como se vê, uma vez que o diretor da ICESP não é remunerado, não haveria
qualquer interesse do Sr. JOSÉ FERNANDO em dissimular a existência do direito à
imunidade. Sequer há interesse econômico.
138. Quanto ao art. 135, III, do CTN, salienta GERD WILLI ROTHMANN que “não
se pode deduzir do art. 135, III do CTN, que este encerre a teoria da desconsideração da
personalidade jurídica, equívoco ainda hoje cometido pelas autoridades fiscais, doutrina
e jurisprudência, apesar da clara posição contrária do STF”. Trata-se, portanto, ao ver
do Professor de Direito da Universidade de São Paulo, de uma decorrência lógica do
Fl. 624
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

abuso de poder dos administradores que, agindo fora do interesse social, gerem o
nascimento de obrigação tributária que, não fosse o seu ato, não teria nascido.
139. Ocorre que, para a aplicação do referido dispositivo, é essencial que se encontrem
demonstrados, in concreto, os pressupostos jurídicos necessários à verificação da norma
de responsabilidade dos representantes da pessoa jurídica de direito privado, tracejada
pelo art. 135 do CTN, sob pena de violar-se não apenas o art. 128 do CTN, como,
igualmente, os princípios da capacidade contributiva e do não confisco.
140. Por fim, no que se refere ao art. 137 do CTN, a responsabilização do agente se dá
quando cometido crime ou contravenção (art. 137, inciso I), ou ainda a prática de crime
que nas hipóteses que exigem dolo específico (incisos II e III), o que não se aplica in
casu.
141. Portanto, observa-se que não é cabível nestes autos a responsabilização prevista no
inciso I do art. 137 do CTN, seja porque não foi praticado nenhum crime, quando muito
foi realizado um ato no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou
emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito. Portanto,
reitera-se, conforme demonstrado, a ICESP goza de imunidade tributária, não havendo
qualquer dolo praticado pelos Recorrentes quando do não pagamento. Além disso, os
valores lançados não encontram qualquer respaldo legal e na realidade, motivo pelo
qual não pode subsistir a cobrança.
142. Portanto, conforme já demonstrado, uma vez que o v. acórdão mantém a cobrança
diante do entendimento de que o dolo se caracterizaria pela mera não declaração,
desconsiderando a situação da instituição como imune, não há como ser mantida a
referida conclusão.
143. Assim é que, de acordo com o ordenamento jurídico, deveria o Fisco ter
comprovado o interesse jurídico comum, nos termos do art. 124, do CTN, bem como
que o crédito tributário resultaria de ato praticado pessoalmente por alguma das pessoas
referidas no art. 135 do CTN, em que tenha sido verificado excesso de poderes, infração
à lei ou ao contrato social, ou, por fim, a existência de um crime, o que não ocorreu no
caso concreto, sendo de rigor o acolhimento desta impugnação para que seja afastada
tanto a solidariedade em relação ao Sr. JOSÉ FERNANDO, bem como a
responsabilidade do artigo 135 e do art. 137 atribuída a ele, arquivando-se o processo
administrativo em face da pessoa física.
IV. DO PEDIDO
144. Com fundamento em todo o exposto, o INSTITUTO DE CIÊNCIA E EDUCAÇÃO
DE SÃO PAULO – ICESP, bem como o Sr. JOSÉ FERNANDO PINTO DA COSTA
requerem seja dado provimento in totum ao presente recurso, anulando-se, destarte,
integralmente o presente auto de infração, com a extinção dos autos de infração
relativos às contribuições previdenciárias em questão e o consequente arquivamento do
presente processo administrativo, com o cancelamento das exigências.
145. Entretanto, caso seja o entendimento deste c. CARF, requer-se seja convertido o
julgamento em diligência, a fim de que sejam devidamente averiguados os fatos,
mostrando-se, ao fim, a impossibilidade de manutenção da cobrança ora combatida.
É o relatório.

Fl. 625
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Voto Vencido
Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Redatora ad hoc.
Como redatora ad hoc, registro o voto do então Conselheiro relator, Eduardo
Augusto Marcondes de Freitas:
O INSTITUTO DE CIÊNCIA E EDUCAÇÃO DE SÃO PAULO – ICESP e JOSÉ
FERNANDO PINTO DA COSTA apresentaram recurso voluntário de forma conjunta,
sendo que o mesmo reúne os requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço.
Passarei a dispor sobre cada um dos pontos alegados pelos recorrentes.
Das Preliminares
DO CERCEAMENTO DE DEFESA. DA TARDIA FORMALIZAÇÃO DO
PROCESSO DE LANÇAMENTO
Os recorrentes se insurgiram contra o fato de documentos que instruem o processo a
partir da fl. 104 e os anexos citados no Termo de Verificação Fiscal juntados a partir da
fl. 129, terem sido juntados somente em 26/08/2019, quando foram intimados do
lançamento em 14/08/2019 e 15/08/2019, o que teria infringido o artigo 9o do Decreto
no 70.235/1972 e cerceado seu direito de defesa.
O artigo 9o do Decreto no 70.235/1972 estabelece que a exigência do crédito tributário e
a aplicação de penalidade isolada devem ser formalizados em autos de infração ou
notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais devem
estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito.
Verifico que quando do encerramento da ação fiscal, o sujeito passivo recebeu os Autos
de Infração juntamente com o Termo de Ciência de Lançamentos e Encerramento
Parcial do Procedimento Fiscal (fls. 368/370), onde consta a seguinte declaração.
Mesma declaração constou de Termo de mesmo teor (fls. 364/366), enviado ao
responsável solidário.

Como complemento, os Avisos de Recebimento de fls. 372 e 371, respectivamente,
encaminhados ao recorrente e ao responsável solidário identifica, identificam de forma
completa, todos os documentos então encaminhados.
Quando da impugnação, nenhum dos recorrentes manifestam-se contrariamente ao
recebimento parcial de documentos.
Assim, entendo não haver ofensa ao artigo 9o do Decreto no 70.235/1972, pois os Autos
de Infração estavam devidamente instruídos.
Por outro lado, os documentos juntados às fls. 104, que tratam de formação do processo
administrativo, tais como intimações da empresa, seus anexos, Avisos de Recebimento
– AR etc., portanto documentos que já eram conhecimento prévio do sujeito passivo,
relacionados a intimações realizadas durante a ação fiscal. Os recorrentes, em sua defesa
Fl. 626
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

inicial, demonstraram ter pleno conhecimento dos fatos e demais subsídios e
informações constatadas pela fiscalização.
Não caracterizada, portanto, nulidade a ser reconhecida.
DA IMUNIDADE DA INSTITUIÇÃO EDUCACIONAL E BENEFICENTE (ART.
195, §7o, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL)
A autoridade fiscal entendeu que o Impugnante não atendeu aos requisitos para gozo de
imunidade tributária/isenção, uma vez que não apresentou o CEBAS e descumpriu
obrigação
acessória
ao
não
declarar
em
GFIP
pagamentos
a título
de
patrocínio/publicidade a entidades que mantém equipe de futebol profissional, Clube de
Regatas do Flamengo e Sport Club Corinthians Paulista.
O recorrente não apresentou durante toda a tramitação destes autos informação sobre a
concessão de CEBAS, o que garantiria o gozo da imunidade pretendida.
Constitui requisito legal, estabelecido em lei formalmente vigente, a exigência da
titularidade do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social - CEBAS,
para fruição do respectivo benefício tributário, a falta deste documento impõe
considerar que, em face do não atendimento das exigências legais, o contribuinte não
tem direito ao benefício.
Conforme o entendimento consolidado do STJ, expresso no enunciado de Súmula de
sua jurisprudência de n° 612, "o certificado de entidade beneficente de assistência social
(CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários,
retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos
estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade"
Assim, não tendo apresentado referido certificado, não está poderá o recorrente fruir da
pleiteada imunidade.
Desnecessário no caso em tela analisar os requisitos de emissão do referido Certificado,
pois, caso atendidos, o mesmo já teria sido emitido.
Nesse contexto normativo e fático, mantêm-se, integralmente, os lançamentos
tributários resultantes do descumprimento dos requisitos estabelecidos no art. 29 da Lei
12.101/09, complementares ao estabelecido no art. 14 do CTN, para o gozo de
imunidade tributária: ausência do CEBAS e pela não declaração em GFIP de
pagamentos a título de patrocínio/publicidade a entidades que mantém equipe de futebol
profissional.
DA EQUIVOCADA APURAÇÃO DE VALORES A MAIOR QUANTO AOS
SEGURADOS: DA INCLUSÃO DE VALORES INDEVIDOS NA BASE DE
CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES
Conforme bem relatou o relator de piso, todas as empresas estão obrigadas a declarar à
Secretaria da Receita Federal do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo de Garantia do
Tempo de Serviço - FGTS, na forma, prazo e condições estabelecidas por esses órgãos,
dados relacionados aos fatos geradores, base de cálculo e valores devidos da
contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS ou do Conselho
Curador do FGTS (art. 32, IV, e § 2o da Lei no 8.212/1991, na redação dada pela Lei no
11.941/2009). Esta declaração, feita por meio da GFIP, constitui instrumento hábil e
suficiente para a exigência do crédito tributário, e suas informações comporão a base de
dados para fins de cálculo e concessão dos benefícios previdenciários.
Verifica-se que a autoridade tributária examinou as folhas de pagamento e as GFIPs
apresentadas pelo sujeito passivo e não encontrou divergências entre o salário de
contribuição dos segurados empregados e contribuintes individuais, significando que a
Fl. 627
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

base tributável que constava nas duas espécies de documentos era a mesma. Conforme
apontou o julgador de piso, no que o acompanho:
Os impugnantes afirmam que a suposta discrepância apurada na comparação entre as
GFIPs e a contabilidade se deve à inclusão de valores na base de cálculo que seriam
indevidos, tais como terço de férias, indenizações, vale-refeição, entre outras verbas
sobre as quais entendem que não incide contribuição previdenciária.
Como exemplo das inconsistências, afirmam que identificaram na folha de pagamento
da competência 01/2017 o montante de R$ 225.653,58, sobre os quais, no seu
entendimento, não haveria incidência de contribuição previdenciária...
...
O contribuinte não demonstrou concretamente, por meio de documentação hábil e
idônea, a inclusão no lançamento de verbas sobre as quais não haveria incidência de
contribuições previdenciárias e destinadas a terceiros, e nem comprovou a alegação de
que "eventual montante pago a destempo pela instituição foi inserido no PERT,
instituído pela Lei no 13.496/17, ou em parcelamentos simplificados/ordinários, razão
pela qual não existem débitos em aberto para com o fisco federal."
É importante destacar que cabe à impugnante, dentro do prazo de defesa, apresentar a
impugnação com os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, bem como
trazer aos autos as provas que possuir, nos termos do artigo 16 do Decreto no
70.235/1972.
Portanto, a simples manifestação genérica de discordância desacompanhada da
demonstração concreta das alegações e de documentos hábeis a comprovar a existência
das alegadas inconsistências é ineficaz para fins de alteração do lançamento.
No que diz respeito à alegação quanto à escassez do tempo, o que impediria a
verificação a partir de quais informações a autoridade fiscal realizou o lançamento, e se
estas se encontravam corretas, tem-se que o sujeito passivo já havia sido intimado
durante a ação fiscal para esclarecer estas diferenças, sem que houvesse, desde então,
apresentado qualquer justificativa. Portanto, não há como acatar a alegação de que não
houve tempo para apresentar as informações e documentos comprobatórios de forma
adequada e em sua totalidade.
Por fim, a alegação não comprovada de que a apuração, na contabilidade, do valor total
de pagamentos a funcionários no mês de janeiro de 2017 teria atingido o montante de
R$ 3.257.169,21, enquanto que a fiscalização teria considerado o valor de R$
3.157.150,23, não dá causa à nulidade, pois não houve prejuízo ao sujeito passivo.
Das alegações quanto às contribuições destinadas a outras entidades e fundos
(terceiros)
Aqui também, por concordar com o julgador de piso adoto os seus fundamentos como
minhas razões de decidir:
A alegação de que a fundamentação das cobranças ao SESC, INCRA, Salário Educação
e Sebrae não foi apontada no TVF, de forma a impedir o pleno direito de defesa dos
impugnantes, o que acarretaria a nulidade do lançamento, não pode ser acatada.
O inciso IV do artigo 10 do Decreto no 70.235/1972 estabelece que o auto de infração
deve conter obrigatoriamente a disposição legal infringida e a penalidade aplicável.
Em consonância com o dispositivo legal, verifica-se que a fundamentação legal das
contribuições destinadas a terceiros consta do respectivo Auto de Infração às fls. 22 a 24
dos autos, sob o título "Enquadramento Legal da Infração".
Fl. 628
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Portanto, a ausência da descrição da fundamentação legal no Termo de Verificação
Fiscal não é causa de nulidade, pois existe documento próprio em que tais informações
são prestadas.
De acordo com o artigo 109, § 5o, I, da Instrução Normativa RFB no 971/2009, as
contribuições destinadas a outras entidades e fundos são devidas pela empresa de acordo
com o código FPAS da atividade.
Ao FPAS 574, em que o contribuinte se enquadrou, corresponde o recolhimento das
contribuições destinadas ao FNDE - Salário-Educação, INCRA, SESC e SEBRAE.
O sujeito passivo alega que as contribuições ao SESC e ao SEBRAE somente podem
ser exigidas dos estabelecimentos comerciais enquadrados nas entidades sindicais
subordinadas à Confederação Nacional do Comércio, nos termos do quadro anexo ao
artigo 577 da Consolidação das Leis do Trabalho, ou, ainda, daqueles empregadores que
possuam empregados segurados no Instituto de Aposentadoria e Pensões dos
Comerciários, hipóteses estas que não se enquadram na sua atividade.
Esta alegação foi amparada pelos impugnantes no artigo 3o do Decreto-Lei no
9.853/1946 (c/c os artigos 1o e 3o do Decreto-Lei no 2.318/1986), que dispõe sobre o
pagamento de contribuição mensal ao Serviço Social do Comércio.
No que diz respeito ao SESC, o Superior Tribunal de Justiça já se manifestou no REsp
1.255.433/SE, julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos, que reconhece a
legalidade da exigência das contribuições de empresas prestadoras de serviços
educacionais, cuja ementa é a seguinte:
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO AO ART. 535, DO CPC.
ALEGAÇÕES GENÉRICAS. SÚMULA N. 284/STF. Recurso Especial representativo
de controvérsia (art. 543-C, do CPC). CONTRIBUIÇÃO AO SESC E SENAC.
EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇOS EDUCACIONAIS. INCIDÊNCIA.
(...)
2. As empresas prestadoras de serviço são aquelas enquadradas no rol relativo ao art.
577 da CLT, atinente ao plano sindical da Confederação Nacional do Comércio - CNC
e, portanto, estão sujeitas às contribuições destinadas ao SESC e SENAC. Precedentes:
REsp. n. 431.347/SC, Primeira Seção, Rel. Min Luiz Fux, julgado em 23.10.2002; e
AgRgRD no REsp 846.686/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
julgado em 16.9.2010.
3. O entendimento se aplica às empresas prestadoras de serviços educacionais, muito
embora integrem a Confederação Nacional de Educação e Cultura, consoante os
seguintes precedentes: Pela Primeira Turma: EDcl no REsp. 1.044.459/PR; AgRg no
Ag 882.956/MG; REsp. 887.238/PR; REsp. 699.057/SE; Pela Segunda Turma: AgRg
no Ag 1.347.220/SP; AgRgRD no REsp. 846.686/RS; REsp. 886.018/PR; AgRg no
REsp. 1.041.574 PR; REsp. 1.049.228/PE; AgRg no REsp. 713.653/PR; REsp.
928.818/PE.
4. A lógica em que assentados os precedentes é a de que os empregados das empresas
prestadoras de serviços não podem ser excluídos dos benefícios sociais das entidades
em questão (SESC e SENAC) quando inexistente entidade específica a amparar a
categoria profissional a que pertencem. Na falta de entidade específica que forneça os
mesmos benefícios sociais e para a qual sejam vertidas contribuições de mesma
natureza e, em se tratando de empresa prestadora de serviços, há que se fazer o
enquadramento correspondente à Confederação Nacional do Comércio - CNC, ainda
que submetida a atividade respectiva a outra Confederação, incidindo as contribuições
Fl. 629
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

ao SESC e SENAC que se encarregarão de fornecer os benefícios sociais
correspondentes.
5. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, provido. Acórdão submetido
ao regime do art. 543-C, do CPC, e da Resolução STJ n. 8/2008. Já a contribuição das
empresas destinada ao SEBRAE foi instituída pela Lei no 8.029, de 12/04/1990, na
redação da Lei no 8.154/1990, como adicional das contribuições destinadas ao Serviço
Nacional de Aprendizagem Industrial (SENAI), Serviço Nacional de Aprendizagem
Comercial (SENAC), Serviço Social da Indústria (SESI) e Serviço Social do Comércio
(SESC). Referida lei encontra-se plenamente em vigor e não liberou da exigência
qualquer tipo de contribuinte, seja ele beneficiário ou não das atividades desenvolvidas
pelo órgão, seja micro, pequena, média ou de grande porte.
A contribuição adicional destinada ao INCRA – Instituto Nacional de Colonização e
Reforma Agrária tem natureza de contribuição de intervenção no domínio econômico, e
é perfeitamente exigível de todas as empresas.
Veja-se, nesse sentido, ementa do Acórdão proferido pelo STJ relativo ao AgRG no
Agravo de Instrumento no 1.132.547/PR:
AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. CONTRIBUIÇÃO
AO SEBRAE. EMPRESAS DE PEQUENO, MÉDIO E GRANDE PORTE.
EXIGIBILIDADE.
PRECEDENTES.
CONTRIBUIÇÃO
AO
INCRA.
EXIGIBILIDADE. TEMA JÁ JULGADO PELO REGIME DO ARTIGO 543-C DO
CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL E DA RESOLUÇÃO No 8/2008 DO SUPERIOR
TRIBUNAL DE JUSTIÇA, QUE TRATAM DOS RECURSOS REPRESENTATIVOS
DE CONTROVÉRSIA. AGRAVO IMPROVIDO.
1. A jurisprudência desta Corte Superior de Justiça é firme em que é exigível a cobrança
da contribuição ao SEBRAE, independentemente de serem micro, pequenas, médias ou
grandes empresas, porquanto não vinculada a eventual contraprestação dessas entidades.
2. A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, por ocasião do julgamento do
Recurso Especial no 977.058/RS, submetido ao regime dos recursos repetitivos (artigo
543-C do Código de Processo Civil, incluído pela Lei no 11.672/2008), firmou o
entendimento de que a contribuição destinada ao INCRA é plenamente exigível, tendo
inequívoca natureza de contribuição especial de intervenção no domínio econômico,
sendo certo que não foi extinta pelas Leis nos 7.787/89, 8.212/91 e 8.213/91.
(...)
Quanto às demais alegações, tem-se que as contribuições destinadas a terceiros estão
sendo cobradas de acordo com a legislação que rege a matéria, não cabendo à instância
administrativa pronunciar-se sobre as alegações de ilegalidade ou inconstitucionalidade
das normas inseridas no ordenamento jurídico, cuja apreciação incumbe ao Poder
Judiciário.
A Administração Pública está vinculada à estrita legalidade e, no âmbito do processo
administrativo fiscal, é vedado aos seus órgãos de julgamento afastar a aplicação ou
deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade, conforme disposto no artigo 26-A do Decreto 70.235, de 6 de
março de 1972, com a redação data pela Lei no 11.941/2009, ressalvadas somente as
situações previstas em seu § 6o.
Da mesma forma, o CARF também "não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária", como se depreende da Súmula CARF no 2.
Das bolsas de estudo
Fl. 630
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Também neste capítulo, por concordar com o julgador de piso adoto os seus
fundamentos como minhas razões de decidir:
A fiscalização identificou na contabilidade e em planilhas apresentadas pelo sujeito
passivo pagamentos de valores a título de "Bolsas de Estudos e Pesquisas a
Funcionários" do ICESP que não foram oferecidas a todos os funcionários, e
correspondiam à educação em nível superior, infringindo os termos da alínea "t" do § 9o
do artigo 28 da Lei no 8.212/1991.
O artigo 28, I, da Lei no 8.212/1991 estabelece que, para o segurado empregado, o
salário de contribuição engloba a remuneração auferida em uma ou mais empresas,
assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer
título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma,
inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos
decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo
tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do
contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa.
Como se observa, ainda que o valor relativo à bolsa de estudos possa ter sido pago por
período certo, mesmo assim pode ser objeto de tributação, pois a lei não dispõe sobre a
duração do pagamento para que seja considerado salário de contribuição.
A alínea "t" do § 9o do artigo 28 da Lei no 8.212/1991, na redação vigente à época dos
fatos geradores, apresenta, de forma exaustiva, a situação em que a bolsa de estudos não
integra o salário de contribuição:
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)
t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica
de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades desenvolvidas
pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei
no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e (Redação dada pela Lei no 12.513, de 2011)
1. não seja utilizado em substituição de parcela salarial; e (Incluído pela Lei no 12.513,
de 2011)
2. o valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado
individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do segurado a
que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do limite mínimo
mensal do salário-de-contribuição, o que for maior; (Incluído pela Lei no 12.513, de
2011)
(...)
Ou seja, em dois casos os valores relativos a bolsa de estudos não integram o salário de
contribuição, desde que atendidos os demais requisitos legais:
a) educação básica de empregados e seus dependentes; e
b) educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei no 9.394/1996,
desde que vinculada às atividades desenvolvidas pela empresa.
O delineamento das duas situações encontra-se estabelecido na estrutura da Lei no
9.394/1996, que fixa os diversos níveis e modalidades de educação (básica, superior e
profissional), e dispõe em seu artigo 21:
Art. 21. A educação escolar compõe-se de:
Fl. 631
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

I - educação básica, formada pela educação infantil, ensino fundamental e ensino médio;
II - educação superior.
Ao comparar este artigo com o artigo 28, § 9o, alínea “t” da Lei no 8.212/1991, conclui-
se que quando a legislação previdenciária especifica objetivamente a educação básica,
está excluindo a educação superior de seu campo de abrangência. Caso quisesse incluir
a educação superior, teria se referido à educação escolar, e não somente à educação
básica.
Além destes dois grupos (educação básica e educação superior), a Lei no 9.394/1996
identifica também a educação profissional e tecnológica, estabelecendo que esta, no
cumprimento dos objetivos da educação nacional, integra-se aos diferentes níveis e
modalidades de educação e às dimensões do trabalho, da ciência e da tecnologia.
Assim, os pagamentos efetuados pelo sujeito passivo relativos à educação superior
integram o salário de contribuição para efeito de incidência de contribuição
previdenciária, conforme previsto no inciso I do artigo 28 da Lei no 8.212/1991.
Isso posto, mantém-se o lançamento neste Capítulo.
Neste Capítulo, na qualidade de Redatora ad-hoc, registro que o Conselheiro
relator foi acompanhado pelos demais integrantes da Turma pelas conclusões. Isso porque o
entendimento dos demais conselheiros foi que o fundamento para a manutenção do lançamento
foi o fato de a empresa subvencionar cursos de educação superior, e que isso se enquadraria na
hipótese da alínea “t”, § 9o, art. 28 da Lei no 8212/91.
Sobre o tema a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) compreendeu que os
valores relativos à educação superior (graduação e pós graduação) podem ser considerados como
cursos de capacitação e qualificação profissional, enquadrando-se em hipótese de não incidência:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AUXÍLIO EDUCAÇÃO. EMPREGADOS.
CURSOS DE NÍVEL SUPERIOR. ISENÇÃO. POSSIBILIDADE.
A qualificação e capacitação profissional não se restringem a cursos oferecidos em nível
de educação básica, podendo estender-se a cursos em nível de graduação ou pós-
graduação.
(Acórdão 9202007.436, 2.a Turma, em 12/12/2018, Processo 16682.722526/201628)
Ainda, necessário salientar os termos da Súmula CARF no 149:
Não integra o salário de contribuição a bolsa de estudos de graduação ou de pós
graduação concedida aos empregados, em período anterior à vigência da Lei no 12.513,
de 2011, nos casos em que o lançamento aponta como único motivo para exigir a
contribuição previdenciária o fato desse auxílio se referir a educação de ensino superior.
Porém, a leitura do relatório fiscal permite verificar que o lançamento foi
motivado também pelo fato de que os cursos não eram extensíveis à totalidade dos empregados e
dirigentes da empresa, além de não estarem vinculados às atividades desenvolvidas pela
empresa. Transcrevo a legislação que disciplina a matéria no âmbito previdenciário:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
Fl. 632
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

...
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
...
t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica
de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades desenvolvidas
pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei
no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e: (Redação dada pela Lei no 12.513, de 2011)
De se notar que a alínea ‘t’ do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/91 dispõe sobre a
não integração ao salário de contribuição do valor relativo a plano educacional que vise à
educação básica, nos termos do art. 21 da Lei no 9.394/96, e a cursos de capacitação e
qualificação profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que
não seja utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e
dirigentes tenham acesso ao mesmo.
No caso concreto, além de não alcançar a totalidade dos segurados, os cursos não
eram, em sua totalidade, voltados à atividade fim da empresa, de forma que, no entendimento
dos demais membros deste Colegiado presentes na data do julgamento, deve ser negado
provimento ao recurso, pois conforme consta no relato fiscal:
b.4. Além da questão da não disponibilização a todos os funcionários, há que se analisar
outro aspecto trazido pelo art. 28, § 9.o, “t”: a exigência de plano educacional que vise à
educação básica, nos termos do art. 21 da Lei no 9.394, de 1996. Assim dispõe o citado
art. 21 da Lei n.o 9.394/96:
...
b.7. Vê-se, portanto, que a expressão “curso de capacitação e qualificação profissional”
não alcança a educação superior, regida por normas específicas, conforme os art. 43 a
57 da Lei n.o 9.394/96, que estabelece as diretrizes e bases da educação nacional, sendo
composta de diversos níveis e modalidades de educação e tendo características próprias
estabelecidas na citada Lei. Também a capacitação e qualificação profissional teriam
que estar relacionadas à atividade da fiscalizada, que é uma instituição de ensino.
b.8. Constata-se, nas planilhas, que foram concedidas bolsas de estudos nas mais
variadas áreas do conhecimento, tais como Administração, Agronomia, Arquitetura,
Direito, Educação Física, Enfermagem, Engenharia Civil, Fisioterapia, Farmácia,
Matemática, Medicina, Odontologia, etc, não se caracterizando capacitação e
qualificação profissional relacionadas com a atividade da empresa.
...
b.10. Portanto, pelo exposto, os valores despendidos pelo ICESP a título de bolsas de
estudos com educação superior, não extensíveis a todos os segurados e não relacionados
com a atividade do sujeito passivo devem ser considerados salário de contribuição dos
segurados empregados beneficiários, posto que não se adequam aos requisitos
estabelecidos pela legislação para que sejam isentos da incidência de contribuições
previdenciárias, conforme disposto na alínea “t”, § 9.o do art. 28 da Lei n.o 8.212/91, na
redação vigente a época dos fatos geradores.
Posto isso, prossegue o relator original:
Da qualificação da multa de ofício e da responsabilidade solidária
Fl. 633
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

O lançamento foi efetuado com a multa de ofício qualificada, nos termos do artigo 44, I,
e § 1o, da Lei no 9.430/1996, em razão da identificação da hipótese de sonegação
prevista no artigo 71 da Lei no 4.502/1964. Os dispositivos são a seguir reproduzidos.
Lei no 9.430/1996
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Lei no 4.502/1964
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
VI. DA AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE DO DIRETOR PRESIDENTE
Pleiteam os recorrentes a ausência de responsabilidade do recorrente Diretor-Presidente
José Fernando. Alegam que não haveria interesse do recorrente José Fernando, dado ele
não ser remunerado, em “dissimular” a existência da imunidade já retro tratada.
No entanto, houve a alteração na GFIP do FPAS 574 para 639, o que indica ser essa
uma opção consciente, que alterou substancialmente a relação jurídica tributária entre os
Interessados e a Fazenda Pública Federal, passando a ter uma posição não tributária e
deixando de pagar impostos e contribuições para a seguridade social, à margem,
portanto, da Lei no 12.101/2009 com a eficácia hígida durante todo o ano de 2018, e até
o momento deste julgamento.
Com efeito, mantenho a multa qualificada de 150%, pois a situação fática do recorrente
se subsume ao previsto no art. 44, I, § 1o, da Lei 9.430/96.
Ser ou não remunerada a posição de Diretor-Presidente do Instituto, o fato relevante é a
deliberação adotada a partir do seu poder de gestão, qual seja, sobre pagar ou não os
tributos federais em tela. A opção foi no sentido de não pagar as Contribuições
Previdenciárias e as destinadas a Terceiros e se posicionar a margem da Lei,
12.101/2009, de modo que caracterizado, no caso, o disposto no art. 135, III do CTN,
portanto, mantendo-se a responsabilidade solidária de José Fernando Pinto da Costa.
Registro que durante a sessão, o então conselheiro Relator se reposicionou,
votando pelo afastamento da qualificação da multa.
Dispositivo
Fl. 634
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

Ante o exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso para afastar a
qualificação da multa, reduzindo-a ao piso legal.
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva
(voto de Eduardo Augusto Marcondes Freitas)

Voto Vencedor
Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Redatora designada.
O ilustre Conselheiro Relator restou vencido quanto ao conhecimento parcial e à
responsabilização solidária do diretor presidente.
Quanto ao conhecimento parcial, não se conhece das questões de ilegalidade e de
inconstitucionalidade nos termos da Súmula CARF no 2.
Quanto à responsabilização solidária atribuída a José Fernando Pinto da Costa
(diretor presidente), o artigo 135, III, do CTN responsabiliza pessoalmente os diretores, gerentes
ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de "atos praticados" com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos.
Trata-se de responsabilidade tributária que ocorrerá se houver atuação do
administrador ou procurador for contrária ao contrato/estatuto ou à lei, sendo imprescindível que
o auto de infração descreva especificamente a conduta praticada em excesso de poder ou de
infração de lei ou contrato social e identifique o agente para cada ato infrator, no que o auto de
infração em questão foi falho.
Nesse sentido, reproduzo parte do Acórdão da C. CSRF no 9101-005.502, de
12/07/2021:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
DIVERGÊNCIA DEMONSTRADA.
(...)
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135 DO CTN. PODERES DE
GESTÃO/ADMINISTRAÇÃO.
Fl. 635
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

I - O art. 135 do CTN, ao dispor no caput, sobre os atos praticados, diz respeito aos atos
de gestão para o adequado funcionamento da sociedade, exercidos por aquele que tem
poderes de administração sobre a pessoa jurídica. A plena subsunção à norma que trata
da sujeição passiva indireta demanda constatar se as obrigações tributárias, cujo
surgimento ensejaram o lançamento de ofício e originaram o crédito tributário, foram
resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração à lei, contrato social
ou estatutos. Fala-se em conduta, acepção objetiva (de fazer), não basta apenas o
atendimento de ordem subjetiva (quem ocupa o cargo). Ou seja, não recai sobre todos
aqueles que ocupam os cargos de diretores, gerentes ou representantes de pessoa
jurídica de direito privado, mas apenas sobre aqueles que incorreram em atos praticados
com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos.
II - O fundamento da responsabilização tributária do art. 135 do CTN repousa sobre
quem pratica atos de gerência, podendo o sujeito passivo indireto ser tanto de um
“sócio-gerente”, quanto um diretor contratado, ou ainda uma pessoa que não ocupa
formalmente os cargos de diretores, gerentes ou representantes de pessoa jurídica de
direito privado, mas que seja o sócio de fato da empresa. Não basta a pessoa integrar o
quadro societário, deve restar demonstrado que possui poderes de gestão, seja mediante
atos de constituição da sociedade empresária (contratos sociais, estatutos, por exemplo),
ou, quando se tratar de sócio de fato, em provas demonstrando a efetiva atuação em
nome da empresa.
(...)
No caso concreto, entendeu a autoridade fiscal:
Da Responsabilidade Tributária Passiva Solidária atribuída a: “JOSÉ FERNANDO
PINTO DA COSTA”.
48. Em face da caracterização de SONEGAÇÃO e APROPRIAÇÃO INDÉBITA
PREVIDENCIÁRIA como bem demonstramos, restou evidenciado nestes atos a
intenção dolosa do diretor presidente do INSTITUTO DE CIÊNCIA E EDUCAÇÃO
DE SÃO PAULO, pois os atos da empresa são sempre praticados através da vontade de
seus administradores, preocupados, no presente caso, em ocultar a realidade dos fatos
com o intuito único de eximir-se de pagamento de tributos.
49. Assim, sem sombra de dúvidas, tudo aponta para a perfeita subsunção aos ditames
legais aplicáveis à RESPONSABILIZAÇÃO tributária SOLIDÁRIA e PESSOAL.
Sobre a matéria, citamos os arts. 124, 135, inciso III, e 137, inciso I, da Lei no 5.172, de
25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional (CTN), havendo também, EM
TESE, infrações à legislação penal previdenciária abordadas nos arts. 168-A e 337-A,
ambos do Código Penal.
A meu sentir, não houve descrição de conduta individual, praticada em excesso de
poder ou de infração de lei ou contrato social, nem comprovação de atos praticados com excesso
de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos pelo diretor, mas a responsabilidade foi
imputada tão somente por ser o senhor José Fernando ser Diretor Presidente da recorrente, de
forma que deve ser afastada a responsabilização solidária.
Isso posto, voto por conhecer parcialmente do recurso, não conhecendo das
alegações de ilegalidade e de inconstitucionalidade, e, na parte conhecida, por dar provimento
parcial ao recurso em maior extensão para, além de reduzir a multa ao piso legal, afastar a
responsabilidade solidária atribuída ao diretor-presidente.
É como voto.
Fl. 636
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 2202-010.477 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15983.720105/2019-58

(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva

Fl. 637
DF CARF MF
Original