Tribunal: CARF
Processo: 14090.720101/2019-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-15
Data de publicação: 2024-07-02

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
MILHO EM GRÃOS. ATIVIDADE DE CEREALISTA. RECEITAS DE VENDAS COM SUSPENSÃO. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. VEDAÇÃO.
É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o do artigo 8o da Lei no 10.925/2004 o aproveitamento de crédito, nas aquisições vinculadas às receitas de vendas efetuadas com suspensão da Contribuição para o PIS/Pasep e COFINS.
ALGODÃO EM PLUMA. CRÉDITOS PASSÍVEIS DE RESSARCIMENTO OU COMPENSAÇÃO.
Somente é permitido o ressarcimento ou a compensação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e COFINS, apurados sob o regime da não cumulatividade, quando estes são vinculados a receita de exportação ou a vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição.
Os créditos vinculados a receitas de mercado interno tributadas utilizam-se apenas para desconto da contribuição devida no mês de apuração do crédito ou de período subsequente.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES NAS OPERAÇÕES DE VENDA.
O direito creditório foi afastado, em razão da falta de apresentação probatória e da falta de vinculação do Conhecimento de Transporte (CT-e), com a escrituração contábil x controle gerencial do pagamento ao fornecedor.
FRETES OPERAÇÕES COMPRAS ATRELADOS A PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. VALORES INDISTINTAMENTE COBRADOS DE UNIDADES CONSUMIDORAS DA ALTA TENSÃO SEGUNDO NORMAS EMITIDAS PELA AGÊNCIA NACIONAL.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e COFINS não-cumulativos sobre os gastos com demanda contratada e custo de disponibilização do sistema, desde que efetivamente suportados, considerando sua relevância e essencialidade ao processo produtivo.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. JUROS E MULTA.
Por expressa previsão legal, dão direito a crédito os valores gastos com energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não gerando crédito o valor incluído na fatura correspondente aos encargos financeiros cobrados na fatura de energia elétrica a título de juros e multa por atraso no pagamento da fatura.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
14090.720101/2019-61
ACÓRDÃO
3201-011.791 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de abril de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
UNISAGRO COMERCIO DE PRODUTOS AGROPECUARIOS LTDA - EM
RECUPERACAO JUDICIAL
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
MILHO EM GRÃOS. ATIVIDADE DE CEREALISTA. RECEITAS DE VENDAS COM
SUSPENSÃO. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. VEDAÇÃO.
É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o do
artigo 8o da Lei no 10.925/2004 o aproveitamento de crédito, nas
aquisições vinculadas às receitas de vendas efetuadas com suspensão da
Contribuição para o PIS/Pasep e COFINS.
ALGODÃO EM PLUMA. CRÉDITOS PASSÍVEIS DE RESSARCIMENTO OU
COMPENSAÇÃO.
Somente é permitido o ressarcimento ou a compensação de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e COFINS, apurados sob o regime da não
cumulatividade, quando estes são vinculados a receita de exportação ou a
vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da
contribuição.
Os créditos vinculados a receitas de mercado interno tributadas utilizam-se
apenas para desconto da contribuição devida no mês de apuração do
crédito ou de período subsequente.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES NAS
OPERAÇÕES DE VENDA.
O direito creditório foi afastado, em razão da falta de apresentação
probatória e da falta de vinculação do Conhecimento de Transporte (CT-e),
com a escrituração contábil x controle gerencial do pagamento ao
fornecedor.
FRETES
OPERAÇÕES
COMPRAS
ATRELADOS
A
PRODUTOS
NÃO
TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Fl. 867
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos
insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da
COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas
contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na
sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de
incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. VALORES
INDISTINTAMENTE COBRADOS DE UNIDADES CONSUMIDORAS DA ALTA
TENSÃO SEGUNDO NORMAS EMITIDAS PELA AGÊNCIA NACIONAL.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e COFINS não-cumulativos
sobre os gastos com demanda contratada e custo de disponibilização do
sistema, desde que efetivamente suportados, considerando sua relevância
e essencialidade ao processo produtivo.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. JUROS E
MULTA.
Por expressa previsão legal, dão direito a crédito os valores gastos com
energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não
gerando crédito o valor incluído na fatura correspondente aos encargos
financeiros cobrados na fatura de energia elétrica a título de juros e multa
por atraso no pagamento da fatura.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, para reverter as glosas de créditos relativos a dispêndios com
frete em operações de compra. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3201-011.789, de 15 de abril de 2024, prolatado no
julgamento do processo 14090.720105/2019-40, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Marcos Antonio Borges
(suplente convocado(a)), Marcio Robson Costa, Francisca Elizabeth Barreto (suplente
convocado(a)), Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis
(Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Ricardo Sierra Fernandes, substituído(a) pelo(a)
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conselheiro(a) Marcos Antonio Borges, o conselheiro(a) Ana Paula Pedrosa Giglio, substituído(a)
pelo(a) conselheiro(a) Francisca Elizabeth Barreto.

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de
Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de COFINS (regime
não cumulativo –Exportação), referente ao terceiro trimestre de 2012, (fls. 02 a 05), conforme Pedido d
-1151, no valor de R$ 142.444,55.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
O direito creditório não foi reconhecido e o voto recebeu a seguinte ementa, em
síntese:
ASSUNTO: COFINS
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
COFINS. MILHO EM GRÃOS. ATIVIDADE DE CEREALISTA. RECEITAS DE VENDAS COM
SUSPENSÃO. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. VEDAÇÃO.
É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o do artigo 8o da Lei no
10.925/2004 o aproveitamento de crédito, nas aquisições vinculadas às receitas de vendas
efetuadas com suspensão da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins.
COFINS. ALGODÃO EM PLUMA. CRÉDITOS PASSÍVEIS DE RESSARCIMENTO OU
COMPENSAÇÃO.
Somente é permitido o ressarcimento ou a compensação de créditos da Contribuição para
o PIS/Pasep e Cofins, apurados sob o regime da não cumulatividade, quando estes são
vinculados a receita de exportação ou a vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou
não incidência da contribuição. Os créditos vinculados a receitas de mercado interno
tributadas utilizam-se apenas para desconto da contribuição devida no mês de apuração
do crédito ou de período subsequente.
COFINS. FRETES. OPERAÇÕES DE VENDA. OPERAÇÕES DE COMPRA. CRÉDITO. HIPÓTESES.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os gastos com frete
na operação de venda suportados pelo vendedor e aqueles que compõem o custo do
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insumo adquirido. A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre
despesas com armazenagem e frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no
País, em regra, à operação de venda, e quando o ônus for suportado pela própria empresa
vendedora. Operações de compra, em geral, não ensejam direito a crédito de frete.
Entretanto, tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, há possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete na operação de aquisição de
mercadoria, desde que ocorra apropriação de crédito em relação aos bens transportados.
Ou seja, somente podem ser objeto de apropriação de crédito o frete pago nas operações
de compras, quando o respectivo valor for incorporado às mercadorias passíveis de
creditamento.
COFINS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA CONTRATADA, MULTA E JUROS POR ATRASO.
CRÉDITO.
Por expressa previsão legal, apenas geram direito a crédito os valores gastos com energia
elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Inconformado com o julgado, o contribuinte apresentou Recurso Voluntário,
abordando os seguintes pontos:
III.1 DA LEGITIMIDADE DOS CRÉDITOS PLEITEADOS – GLOSA INDEVIDA DOS
CRÉDITOS ORIUNDOS DE BENS PARA REVENDA – MILHO EM GRÃOS – ALGODÃO
EM PLUMA
III.2 DA LEGITIMIDADE DOS CRÉDITOS PLEITEADOS – GLOSA INDEVIDA DOS
CRÉDITOS ORIUNDOS DE DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA E ENERGIA TÉRMICA,
INCLUSIVE SOB A FORMA DE VAPOR
III.3 DA LEGITIMIDADE DOS CRÉDITOS PLEITEADOS – GLOSA INDEVIDA DOS
CRÉDITOS ORIUNDOS DE DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NAS
OPERAÇÕES DE VENDA E COMPRA
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário atende aos requisitos de admissibilidade, razão pela qual
dele tomo conhecimento. Não foram arguidas preliminares.
Conforme já relatado, o presente processo trata de pedido de ressarcimento de
créditos de COFINS (regime não cumulativo –Exportação), referente ao quarto
trimestre de 2012, (fls. 02 a 05), conforme Pedido de Ressarcimento no
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31090.54693.140617.1.1.09-1751, no valor de R$ 495.811,52, sedo deferido o
valor de R$ R$ 451.116,70, nos termos do relatório de fls.527/529.
O Recurso Voluntário de fls. 623/633, insurgiu-se contra a decisão proferida pela
Delegacia Regional de Julgamento, no acórdão de fls. 589/618 que julgou
improcedente a manifestação de inconformidade. Diante disso, passo a análise
dos tópicos abordados no Recurso.
CRÉDITOS ORIUNDOS DE BENS PARA REVENDA – MILHO EM GRÃOS – ALGODÃO
EM PLUMA
Sobre a referida despesa alega o contribuinte que:
(...)
Nesse sentido, cumpre esclarecer que a recorrente adquiriu milho em grãos,
devidamente tributado, de pessoa jurídica e o vendeu como insumo para outra
pessoa jurídica (indústria, por exemplo), com suspensão das contribuições em
apreço. (grifos meus)
Por esta razão, in casu, não há que se falar em aplicação dos dispositivos da IN SRF
n. 660/2006, na medida em que tratam das hipóteses de revenda, pura e simples,
de produtos agropecuários e não de venda de insumos, que é a situação de fato
enfrentada, e, portanto, deve ser afastada a alegação de que é vedada a suspensão
da exigibilidade da contribuição para o PIS e da COFINS quando a aquisição for
destinada à revenda.
De igual modo, não há aplicação ao caso dos dispositivos da Lei n.o 10.925/2004,
que determinam ser vedado à pessoa jurídica cerealista o aproveitamento de
crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão, referentes ao
milho (inciso II, §4o, do art. 8o, da Lei n. 10.925/2004).
Isso porque, a fundamentação apresentada pela autoridade administrativa, no
despacho decisório de 1a instância, bem como no julgamento da manifestação de
inconformidade, guarda relação, única e exclusivamente, com a possibilidade de
aproveitamento do crédito presumido de PIS e COFINS, que não se confunde com o
crédito ora requerido.
Deveras, a recorrente adquiriu milho em grãos de determinada pessoa jurídica,
cuja operação de entrada sofreu a efetiva incidência do PIS e da COFINS.
Posteriormente, a recorrente vendeu este mesmo milho em grãos para outra
pessoa jurídica, como insumo.
Ressalta-se que na operação de saída, diferentemente da anterior, ocorreu a
suspensão da incidência dos mencionados tributos, conforme previsto no artigo 17
da Lei n.o 11.033/2004, que passou a permitir a manutenção de créditos de PIS e
de COFINS em relação às operações de venda efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS,
pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações, vejamos:
(...)
De outro lado, no tocante aos créditos oriundos das operações de aquisição e
revenda de algodão em pluma, a glosa se deu em razão de suposta impossibilidade
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de ressarcimento ou compensação de créditos vinculados às receitas de mercado
interno tributadas, por ausência de previsão legal.
No entanto, insta frisar que, houve equívoco no acórdão recorrido, visto que a
recorrente não buscou aproveitar-se de créditos vinculados à receita de mercado
interno tributada, mas sim apurar o crédito com base no artigo 3o das Leis ns.
10.637/2002 e 10.833/2003 para descontar, respectivamente para o PIS e para a
COFINS, créditos resultantes da aplicação do mesmo percentual de 1,65% e 7,60%
sobre os custos e despesas relativos aos itens lá dispostos, nos termos dos artigos
1o e 2o das Leis números 10.637/2002 e 10.833/2003:
(...)
pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a bens e serviços,
utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda, na correta dicção do artigo 31 d a mesma
legislação.
Por conseguinte, a recorrente tomou por base a totalidade das receitas auferidas
nos respectivos meses e calculou a proporção dos créditos a que faz jus,
ressaltando que nos termos do próprio texto legal, o total das receitas compreende
a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598, de 26 de dezembro
de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os seus
respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII
do caput do art. 183 da Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (§ 1o, art. 1o), aqui
compreendidas, inclusive, as receitas do mercado interno tributadas. Cumpre
esclarecer, novamente, que o fato de a recorrente ter incluído as receitas de
mercado interno tributadas na base de cálculo da apuração dos créditos de PIS e
COFINS não-cumulativo não significa que tenha pretendido o aproveitamento em
relação aos créditos vinculados a estas receitas, mas sim aproveitar-se dos créditos
que possui direito, nos termos do artigo 17 da Lei n. 11.033/2004.
Posto isso, em face da incongruência dos fundamentos do acórdão, deve ser
reformada o presente acórdão, conferindo-se o direito creditório total à recorrente
nos termos em que pleiteado. (...)
O julgado a quo manteve a glosa, fundamentando que:
Conforme destacado no item 15 da Informação Fiscal (às fls. 1083, que integra o
Despacho Decisório), o contribuinte Unisagro Comércio de Produtos Agropecuários
Ltda., CNPJ 05.412.826/0001-81 exerce atividade de cerealista, de acordo com as
alterações contratuais apresentadas, que foram transcritas no referido item 15.
No item 16 da mencionada Informação Fiscal consta que conforme o § 2o do art. 3o
da IN SRF 660/2006, a pessoa jurídica cerealista deverá estornar os créditos
referentes à incidência não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, quando decorrentes da aquisição dos insumos utilizados nos produtos
agropecuários vendidos com suspensão da exigência das contribuições na forma do
art. 2o (NCM 10.01 a 10.08), em atendimento à determinação do inciso II do § 4o do
art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
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Ou seja, é vedado à pessoa jurídica cerealista o aproveitamento de crédito,
referente às aquisições de milho (NCM 10.05.9010), vinculadas às receitas de
vendas efetuadas com suspensão.
Transcrevemos os dispositivos sob análise para melhor entendimento, suprimidos
os trechos sem relação com o caso:
“Lei no 10.925, de 2004:
Art. 8o
As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem
animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos desse
capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00,
0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto
os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa
física. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004) (Vigência) (Vide Lei no 12.058, de
2009) (Vide Lei no 12.350, de 2010) (Vide Medida Provisória no 545, de 2011) (Vide
Lei no 12.599, de 2012) (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 609, de 2013 (Vide Medida Provisória no 609, de 2013 (Vide Lei no
12.839, de 2013) (Vide Lei no 12.865, de 2013)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e
18.01, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM); (Redação dada pela Lei
no 12.865, de 2013)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no
§ 4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a: (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no 12.839, de 2013)
(...)
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§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste
artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às
pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo.
§ 5o Relativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste
artigo, o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por
espécie de bem, pela Secretaria da Receita Federal.
§ 6o Para os efeitos do caput deste artigo, considera-se produção, em relação aos
produtos classificados no código 09.01 da NCM, o exercício cumulativo das
atividades de padronizar, beneficiar, preparar e misturar tipos de café para
definição de aroma e sabor (blend) ou separar por densidade dos grãos, com
redução dos tipos determinados pela classificação oficial.
§ 7o O disposto no § 6o deste artigo aplica-se também às cooperativas que exerçam
as atividades nele previstas.
§ 8o É vedado às pessoas jurídicas referidas no caput o aproveitamento do crédito
presumido de que trata este artigo quando o bem for empregado em produtos
sobre os quais não incidam a Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS, ou que
estejam sujeitos a isenção, alíquota zero ou suspensão da exigência dessas
contribuições.
§ 9o O disposto no § 8o não se aplica às exportações de mercadorias para o
exterior.
§ 10. Para efeito de interpretação do inciso I do § 3o , o direito ao crédito na
alíquota de 60% (sessenta por cento) abrange todos os insumos utilizados nos
produtos ali referidos.
[...]
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no
caso de venda:
I - de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando
efetuada por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído pela Lei
no 11.051, de 2004)
(grifou-se).
(...)
O mencionado regramento estabelece disciplina específica para o setor
agropecuário/cerealista, criando a figura do crédito presumido de PIS e de COFINS
a ser apurado pelas pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem
animal ou vegetal ali elencadas, destinadas à alimentação humana ou animal
(artigo 8o). O crédito presumido será calculado sobre o valor das aquisições de
insumos adquiridos de pessoa física. Assim, a apuração do crédito presumido será
feita apenas pela pessoa jurídica adquirente do insumo (artigo 8o).
Entretanto, também no caso de pessoa jurídica cerealista que comercializa os
produtos in natura de origem vegetal classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08
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DOCUMENTO VALIDADO
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(artigo 8o, § 1o, inciso I) - frise-se que o milho está incluído por possuir o código
NCM 10.05.9010 - as receitas dessas vendas têm a tributação do PIS e da COFINS
suspensa (artigo 9o), ficando vedada à pessoa jurídica vendedora a apuração de
créditos vinculados a essas receitas (artigo 8o, § 4o, inciso III).
Não é correta a afirmação da insurgente de que o regramento refere-se apenas ao
crédito presumido, pois prevê o tratamento tributário tanto para a pessoa jurídica
adquirente dos insumos, com direito ao crédito presumido, quanto para a
vendedora destes, relativamente às receitas vinculadas aos respectivos créditos.
(...)
Sobre as glosas relativas ao algodão e pluma o julgado a quo manteve a glosa,
fundamentando que:
Nos termos do art 16 da Lei n.° 11.116/2005, os créditos de PIS/Pasep e Cofins,
oriundos da não cumulatividade, em regra, somente são passíveis de compensação
ou ressarcimento quando decorrentes das vendas não tributadas a que alude o art.
17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004 (vendas efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e
para a COFINS). Caso contrário, são utilizados como desconto no cálculo dos
débitos do PIS/Pasep e da Cofins:
“Lei n.° 11.116/2005:
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na
forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29
de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004,
acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no
art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a
legislação específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
-----------------------------------------------------------------------------
Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Ressalte-se que conforme o mencionado art 16 da Lei n.° 11.116/2005, a
possibilidade de compensação e ressarcimento existe em virtude do disposto no
art. 17 da Lei no 11.033/2004, transcrito novamente a seguir (grifou-se):
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Ou seja, somente é permitido o ressarcimento ou a compensação de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e para a COFINS, apurados sob o regime da não
Fl. 875
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cumulatividade, quando estes são vinculados a receita de exportação ou a vendas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição. A
contrario sensu, os créditos vinculados a receitas de mercado interno tributadas
utilizam-se apenas para desconto da contribuição devida no mês de apuração do
crédito ou de período subsequente.
Na mesma linha, estão os arts. 27 e 42 da Instrução Normativa RFB no 900/2008
definem o seguinte:
(...)
Logo, o contribuinte poderá apurar saldo credor, passível de compensação e
ressarcimento, quando suas vendas forem efetuadas em operações de (exportação
de mercadorias para o exterior; prestação de serviços a pessoa física ou jurídica
residente ou domiciliada no exterior; vendas a empresa comercial exportadora com
o fim específico de exportação), suspensão, isenção, alíquota zero ou não
incidência daquelas contribuições, não havendo previsão legal similar para as
receitas de mercado interno tributadas.
(...)
Entendo que a decisão recorrida não merece reparos, sendo didática no sentido
de aplicar interpretação em respeito ao princípio da especialidade da norma, uma
vez que norma especial (art. 8o da Lei no 10.925/04 ) tem preferência sobre
norma geral (art. 17 da Lei no 11.033/2004), no mais as aquisições de produtos in
natura de cerealistas não sujeitas ao pagamento das contribuições não gera para
o adquirente direito a créditos básicos de PIS e Cofins às alíquotas de 1,65% e
7,6% respectivamente1, no caso em específico, nem mesmo ao crédito presumido,
dado se tratar de revenda de milho em grãos, com vendas efetuadas com
suspensão, ficando vedada à pessoa jurídica vendedora a apuração de créditos
vinculados a essas receitas (artigo 8o, § 4o, inciso III).
O entendimento do julgador a quo, está em consonância com vastos precedentes
neste CARF, conforme se verifica, por exemplo, no Acórdão julgado n.o 3402-
003.985, de relatoria da ex-conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, que
abaixo reproduzo:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2006 a 30/09/2006
(...)
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. APROVEITAMENTO DE CRÉDITO NAS VENDAS COM
TRIBUTAÇÃO SUSPENSA, ISENTAS OU NÃO TRIBUTADAS. IMPOSSIBILIDADE.
Não é permitido o aproveitamento de crédito pelas cooperativas agropecuárias em
relação a vendas não tributadas, isentas ou com a tributação suspensa. A norma
contida no §4o do art. 8o da Lei no 10.925/04 dispõe especificamente acerca das

1 notas fiscais sem identificação da suspensão - o § 2o do art. 2o da IN SRF no 660/2006 determinava que a informação
acerca da suspensão devia constar das notas fiscais de venda, tendo a Solução de Divergência no 15, de 14 de
setembro de 2012, disposto que o descumprimento dessa obrigação acessória não afastava a suspensão da incidência
instituída pelo art. 9o da Lei no 10.925/2004.
Fl. 876
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pessoas enumeradas nos incisos de I a III do §1o do art. 8o da Lei n° 10.925/2004,
enquanto o art. 17 da Lei no 11.033/2004 traz uma regra geral. Como uma norma
geral não revoga uma norma específica, a vedação do §4o do artigo 8o permanece
em vigor.
(...)
No que tange ao crédito sobre as aquisições de algodão em plumas, a ideia de que
é possível o ressarcimento ou a compensação do saldo credor do Pis ou da Cofins
apuradas pelo regime da não-cumulatividade de forma irrestrita, de modo a
compreender a parcela vinculada a receitas tributadas auferidas em operações no
mercado interno, como intenta a Recorrente, não encontra amparo legal.
Conforme bem delineado no relatório fiscal e no voto proferido pela DRJ. Assim,
consignou a fiscalização que:
19. O contribuinte adquire e revende algodão em pluma (NCM 52010020), que é
tributado às alíquotas previstas no art. 2o da lei 10.637/2002 e da lei 10.833/2003,
tanto na entrada quanto na saída.
20. Ressalta-se que, por se tratar de créditos vinculados a receitas de mercado
interno tributadas, não são passíveis de ressarcimento ou compensação por
ausência de previsão legal, sendo possível tão somente a utilização como desconto
dos valores devidos de PIS e Cofins nos meses subsequentes.
21. Devido à ausência de previsão legal para ressarcimento ou compensação de
créditos vinculados a receitas tributadas, foram realizados ajustes no resultado da
análise, conforme quadros VI e VII do parágrafo 60 desta Informação Fiscal.
A referida explicação foi complementada pelo julgador de piso com a legislação
correlacionada, conforme acima já transcrito. Essa, também foi a conclusão
concebida à unanimidade no Acórdão no 3402-007.892, pela nossa turma-irmã
(grifei):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2006
NÃO-CUMULATIVIDADE.
RESSARCIMENTO.
CRÉDITOS
BÁSICOS.
RECEITA
TRIBUTADA NO MERCADO INTERNO.
O valor dos créditos básicos, calculados nas aquisições de bens e serviços utilizados
como insumo, devidamente comprovados, somente deve ser utilizado para a
dedução devida da contribuição.
Não é permitido o ressarcimento do saldo credor da Cofins apurada pelo regime
da não-cumulatividade vinculado à receitas tributadas auferidas em operações no
mercado interno.
Diante do exposto, voto pela manutenção da glosa que se encontra em harmonia
com a legislação vigente a época dos fatos.
CRÉDITOS ORIUNDOS DE DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA E ENERGIA TÉRMICA,
INCLUSIVE SOB A FORMA DE VAPOR
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No que tange as glosas sobre energia elétrica e térmica, a alegação recursal
defendeu o crédito com base inciso IX, do artigo 3o das Leis ns. 10.637/2002 e
10.833/2003 e nos critérios estabelecidos REsp n.o 1221170/PR, alegando que:
Ressalta-se que, no tocante à ausência de apresentação das faturas de energia
elétrica faltantes, embora a recorrente tenha esclarecido que foi vítima de um
ataque cibernético, no qual seu sistema foi “hackeado”, resultando na perda de
todas as informações nele existentes até 23/08/2018, os nobres julgadores
entendeu pela preclusão temporal para a apresentação de provas.
Ocorre que, o próprio dispositivo trazido no acórdão, vale dizer, o artigo 16 do
Decreto n.o 70.235/1972, dispõe que não preclui o direito de apresentar
documento em outro momento que não o da impugnação desde que fique
demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força
maior.
Por seu turno, o motivo de força maior se caracteriza pela comprovação do ataque
cibernético no sistema da recorrente, conforme se verifica no Boletim de
Ocorrência n.o 2018.269531.
Não obstante, insta frisar que, a recorrente diligenciou junto a Energisa Mato
Grosso – Distribuidora de Energia S.A. solicitando cópia/relatório de todas as
faturas de energia elétrica relativas ao período em questão, porém, até o momento
a presente solicitação não foi atendida.
Assim, a autoridade administrativa não pode simplesmente indeferir o direito
creditório pleiteado por ausência de elementos probatórios sem ter esgotado
todos os meios de consecução para tal fim, ou seja, sem indicar e solicitar novas
provas ao contribuinte, ou mesmo, diligenciar de ofício nesse sentido.
Por mais esse motivo, o acórdão recorrido deve ser reformado, a fim de que sejam
concedidos os créditos pleiteados.
O julgado a quo manteve a glosa, fundamentando que:
Segundo os excertos transcritos (art. 3o, III, combinado com o § 1o, II, da Lei no
10.637/2002 e no art. 3o, IX, combinado com o § 1o , II, da Lei no no 10.833/2003),
o crédito atinente às despesas com energia elétrica e térmica somente se aplica
quando satisfeitas as seguintes condições, acima transcritos:
(1) a energia seja consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
(2) a despesa seja paga ou creditada à pessoa jurídica domiciliada no País; e
(3) o crédito seja calculado sobre o dispêndio com energia incorrido no mês.
Resta claro portanto que a permissão legal ao crédito, descrita restringe a tomada
de créditos sobre o valor do dispêndio com energia consumida nos
estabelecimentos da pessoa jurídica domiciliada no País e incorridos no mês, isto é,
se refere apenas à energia efetivamente consumida pela pessoa jurídica, excluídas
portanto as rubricas referentes à demanda contratada, consumo reativo, juros e
multas.
Assim, as despesas que possuem regras específicas contidas nas Leis 10.637/2002,
10.833/2003 e 10.865/2005, as quais impedem o creditamento de PIS/COFINS, não
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devem ser abrangidas pelo conceito de insumo, mesmo que, eventualmente,
utilizando-se os critérios de essencialidade e relevância ao objeto social do
contribuinte, pudesse ser defendida sua importância para o processo produtivo.
Neste caso deve prevalecer o disposto na própria legislação, que impõe vedação e
limite ao creditamento.
(...)
Enfim, em relação aos créditos sobre gastos com energia elétrica, ressalte-se que a
legislação de regência estabelece que se pode apurar créditos sobre a energia
elétrica ou térmica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. Portanto
os valores relativos à demanda contratada, consumo reativo, juros e multas e
outros gastos que, porventura, componham o valor a ser pago juntamente com o
consumo de energia elétrica, não dizem respeito à energia consumida. Enfim, por
falta de previsão legal e porque tais despesas não dizem respeito ao efetivo
consumo de energia não é possível conceder o crédito pretendido. (grifos meus)
Quanto à ausência de apresentação das faturas de energia elétrica faltantes, em
que empresa arguiu que seu sistema foi “hackeado”, tendo perdido todas as
informações nele existentes até 23/08/2018, vale destacar que, no Processo
Administrativo Fiscal a manifestação de inconformidade deve vir acompanhada da
prova documental das alegações. O Decreto no 70.235, de 1972 limitou o momento
para a apresentação de provas, dispondo que a prova documental deve ser
apresentada na manifestação de inconformidade, precluindo o direito de o
manifestante fazê-lo em outro momento processual:
(...)
Conforme se verifica na decisão ora combatida, as razões para manutenção da
glosa pairam sobre rubricas referentes à demanda contratada, consumo reativo,
juros e multas, bem como a ausência de comprovação no que tange a faturas de
energia elétrica faltantes.
Nesse sentido, a energia elétrica, sendo o principal objeto da lei teve os créditos
deferidos. Sobre as rubricas referentes à demanda contratada, consumo reativo,
juros e multas, busquei no relatório fiscal, e-fls. 514, maiores explicações acerca
da despesa e motivo da glosa, encontrando o seguinte relato:
26. Cabe ressaltar que a redação dos dispositivos legais acima transcritos é clara ao
estabelecer que gera direito a créditos do PIS/COFINS a energia elétrica consumida
nos estabelecimentos da pessoa jurídica, e não a energia elétrica contratada,
tampouco o valor total da fatura de energia elétrica. Não gerando, assim, o direito
a crédito os valores tais como contribuição de iluminação pública, demanda,
demanda contratada, juros, multas, dentre outros que possam ser cobrados na
fatura, embora dissociados do custo referente à energia elétrica efetivamente
consumida.
27. O contribuinte foi intimado a apresentar planilhas referentes às despesas com
Energia Elétrica do período em análise que originaram os créditos de PIS e Cofins
por ele pretendidos. Tendo sido também intimado a apresentar cópias de todas as
Notas Fiscais de aquisição de Energia Elétrica referentes a esse mesmo período.
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28. Em resposta, o contribuinte apresentou planilha com a relação das faturas de
energia elétrica em que se creditou (fl. 957) e enviou cópias, em formato PDF, das
respectivas faturas (fls. 940 a 956).
29. Os valores das Faturas de Energia Elétrica estão compatíveis com os valores
informados pelo contribuinte nos DACON entregues.
30. Conforme citado anteriormente, os valores relativos à demanda, consumo
reativo, juros/multas, que não foram deduzidos da base de cálculo da energia
elétrica consumida , serão objetos de glosa. (Grifos meus)
31. Foram constatadas também a falta de apresentação de parte das faturas de
energia elétrica. Por falta de apresentação de documentação comprobatória,
conforme solicitado na Intimação no 0300/2019-SEORT/DRF-CUIABÁ/MT, tais
valores foram glosados, com fundamento no artigo 161 da IN RFB no 1.717/2017, in
verbis:
I nstrução Normativa RFB no 1.717, de 17 de julho de 2017
Art. 161. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para
decidir sobre a restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação
poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório:
I - à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos; e
II - à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame da
escrituração contábil e fiscal do interessado.
32. Uma vez apresentada a consideração a respeito das glosas relativas a Despesas
de Energia Elétrica e Energia Térmica, inclusive sob a forma de vapor, no período
analisado, cabe informar que na fl. 975 consta a planilha com a indicação item a
item, de forma individualizada, de todas as glosas efetuadas para o referido
período e, consequentemente, dos itens aceitos.
33. Seguem abaixo os quadros com os valores das glosas referentes ao item
“Despesas de Energia Elétrica e Energia Térmica, inclusive sob a forma de vapor” no
período em análise.
Sobre o tema, em precedente recente neste CARF, a Turma 3201 em decisão
proferida em 20/12/2023 – Acórdão no. 3201-011.350, reconheceu o direito ao
desconto de créditos em relação às despesas com energia elétrica referentes à
demanda contratada e aos custos de disponibilização do sistema, onde o ilustre
Conselheiro-Relator Hélcio Lafetá Reis, para dar suporte em suas razões de
decidir, trouxe importantes excertos do Acórdão no. 3401-010.649 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, proferido em Set./2022, de
relatoria do Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, onde a turma
também reverteu a glosa sobre o dispêndio com a demanda contratada por não
constituir “opção ou uma discricionariedade do consumidor, pois tem caráter
obrigatório, cujo intuito é o não comprometimento do próprio funcionamento do
estabelecimento. Assim, entendendo da mesma forma que do Relator, onde
replico e me utilizo de alguns excertos do bem fundamentado voto, para melhor
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expor o posicionamento deste julgador em relação aos dispêndios com demanda
contratada e aos custos de disponibilização do sistema.
A Fiscalização, amparada no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e no inciso III
do art. 3o da Lei no 10.833/20032, concluiu que o direito ao crédito sob comento se
restringia à energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da
pessoa jurídica. Nesse sentido, no entendimento do agente fiscal, tal direito não
se estendia ao valor total da fatura de energia elétrica, pois deviam ser glosados
os créditos relativos às rubricas identificadas como “taxas de iluminação pública”,
“demanda contratada”, “juros”, “multa”, dentre outros, por se encontrarem
dissociadas da energia elétrica efetivamente consumida.
Em relação à demanda contratada, a decisão de permitir o desconto de crédito em
relação a ela se deveu ao fato de que se tratava de dispêndio imanente ao
consumo de energia elétrica e não um acréscimo decorrente da mora no
pagamento ou um tributo instituído pelo poder público.
A demanda contratada é conceituada como a “demanda de potência ativa a ser
obrigatória e continuamente disponibilizada pela distribuidora, no ponto de
entrega, conforme valor e período de vigência fixados em contrato, e que deve ser
integralmente paga, seja ou não utilizada durante o período de faturamento,
expressa em quilowatts (kW)”3, nos termos da Resolução Normativa Aneel no 401,
de 9 de setembro de 2010.
A “demanda contratada se aplica a unidades ligadas à alta tensão (Grupo A) e é
utilizado como parâmetro no contrato de fornecimento de energia elétrica da
unidade consumidora. Isto traz um compromisso do consumidor de alta tensão em
se manter dentro dos limites de demanda contratada especificada em contrato.
Evitando-se assim que haja uma sobrecarga no sistema por falta de planejamento
por parte do consumidor em relação à sua demanda contratada de energia.”
Havendo consumo superior ao contratado, “a concessionária cobrará uma multa
pelo excesso, em que a tarifa aplicada será 3x o valor da demanda “normal”
vigente.”
Constata-se, portanto, que o dispêndio com a demanda contratada não se refere
a uma opção ou uma discricionariedade do consumidor, pois tem caráter
obrigatório, cujo intuito é o não comprometimento do próprio funcionamento do
estabelecimento, tendo também caráter social, uma vez que o sistema elétrico se
encontra concebido de forma a atender satisfatoriamente a toda a sociedade.
Nesse sentido, em relação às faturas de energia elétrica, afasta-se a glosa do
crédito decorrente da demanda contratada.
Diante o exposto, importante também trazer as conclusões que levaram este
colegiado a acompanhar por maioria o relator:
A disponibilização de potência mínima, portanto, configura imposição da ANEEL no
tocante à quantidade de potência que a distribuidora deve assegurar, tendo como
parâmetro o perfil de consumo, cuja contratação depende, intrínseca e
fundamentalmente, o processo produtivo da Recorrente, ou seja, a demanda
contratada, não apenas integra, como constitui elemento estrutural e inseparável
do processo produtivo, impassível de subtração, atendendo aos critérios da
relevância e essencialidade.
Fl. 881
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Ainda que o referido voto tenha se limitado à análise do crédito relativo à demanda
contratada, entendo que a mesma lógica de enquadramento como insumo aplica-
se ao custo efetivamente suportado pela Recorrente no tocante à disponibilização
do sistema, haja visto que quanto maior a demanda de potência do consumidor,
maior o investimento necessário para a disponibilização da energia, mantendo-se o
adequado dimensionamento de redes, transformadores, por exemplo.
Para não ficar apenas no precedente citado, trago o Acórdão 3201- 007.437, desta
Turma, em sessão realizada em 17/11/2020, sob outra formação, onde
acompanhei o Relator, ex-Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, dando
provimento, no qual passo reproduzir a ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013 REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS.
CONCEITO.
PRECEDENTE
JUDICIAL.
APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições, o conteúdo semântico de
insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do
que aquele da legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em
sede de recurso repetitivo, veio ao encontro da posição intermediária
desenvolvida na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no
Art. 62 do Regimento Interno deste Conselho, tem aplicação obrigatória.
ENERGIA ELÉTRICA. CRÉDITO. DEMANDA CONTRATADA. POSSIBILIDADE.
O dispêndio com a demanda contratada, incluído na fatura de energia, é
inerente ao consumo da energia elétrica, tem caráter obrigatório e é uma
forma de garantir o seu fornecimento, razão pela qual ele deve ser
considerado para fins de aproveitamento de crédito da contribuição não
cumulativa. (...)
Contudo, em relação aos encargos financeiros cobrados na fatura de energia
elétrica (juros e multas), recorro novamente ao Acórdão no 3201-007.437, no qual
foi mantida a glosa, considerando que a legislação não autoriza o desconto de
crédito em relação a tais dispêndios. Portanto, não assiste razão à Recorrente em
sua irresignação, pois mesmo considerando a interpretação vigente para o
conceito contemporâneo de insumo, não se coaduna com a ideia de essencial ao
seu processo produtivo, e, assim, ser suscetível de geração de crédito a despesa
relativa aos juros e multas.
Diante do exposto, claro é o entendimento deste relator, no qual enquadra tais
dispêndios como insumos, entendendo assim que devem gerar créditos. Contudo,
tais custos não encontram-se comprovados pela Recorrente. Explico: no que
concerne ao pedido de juntada de faturas perdidas, cumpre observar que ausente
a comprovação do dispêndio financeiro, igualmente ausente o atributo de liquidez
e certeza do crédito, exigido pelo artigo 170 (art. 170. A lei pode, nas condições e
sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à
autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com
créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a
Fazenda pública) do Código Tributário Nacional.
Fl. 882
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Imperioso firmar o posicionamento deste julgador, o qual entende pela
admissibilidade
de
provas
juntadas
depois
da
manifestação
de
inconformidade/impugnação, ainda mais em se tratando de caracterizada
impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior.
Contudo, até a elaboração do presente voto não há notícias acerca das referidas
faturas, de modo que a recorrente ainda não as juntou ao processo.
No que se refere à repartição do ônus da prova nas questões litigiosas, a
legislação processual administrativo-tributária inclui disposições que, em regra,
reproduzem aquele que é, por assim dizer, o princípio fundamental do direito
probatório, qual seja o de que quem acusa e/ou alega deve provar.
A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art.
373 do Código de Processo Civil, in verbis:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor.
§ 1° Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do
caput ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz
atribuir o ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão
fundamentada, caso em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir
do ônus que lhe foi atribuído.
§ 2° A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3° A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção
das partes, salvo quando:
I. - recair sobre direito indisponível da parte;
II. - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4° A convenção de que trata o § 3° pode ser celebrada antes ou durante o
processo
O dispositivo transcrito é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a
quem dela se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas
adaptações, trazida para o processo administrativo fiscal, vez que a obrigação de
provar está expressamente atribuída à Autoridade Fiscal quando realiza o
lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula pedido de
repetição de indébito/ressarcimento.
Assim, concluo pela manutenção da glosa.
CRÉDITOS ORIUNDOS DE DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NAS
OPERAÇÕES DE VENDA E COMPRA
Seguido a didática até aqui adotada, passamos a analisar a defesa do recorrente:
Fl. 883
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-011.791 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 14090.720101/2019-61
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Em que pese os créditos oriundos de despesas de fretes nas operações de venda, a
autoridade fiscal verificou a existência de fretes pagos pelo comprador e, portanto,
o acórdão manteve o despacho decisório que glosou os créditos pleiteados, uma
vez que aproveitamento de créditos é permitido somente nas operações de venda
quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Contudo, ressalta-se novamente que, houve equívoco da recorrente na emissão
das notas fiscais, ficando registrado o frete por conta do destinatário/remetente,
sendo que o custo destas despesas foi suportado integralmente pela
recorrente/vendedor, o que se confirma pela análise da escrituração contábil dos
respectivos conhecimentos de frete.
Nesse contexto, diante da comprovação de que a recorrente arcou com o ônus do
frete, não há que se falar em glosa do crédito em questão, devendo o acórdão
recorrido ser reformado.
De outro lado, acerca das despesas de frete sobre compras, os ilustres julgadores
entenderam pela impossibilidade de apuração de crédito, diante da ausência de
previsão legal.
Deveras, os créditos pleiteados foram glosados sob argumento de que não teria
sido demonstrado detalhadamente que os fretes compuseram o custo de aquisição
dos produtos utilizados como insumo.
O referido entendimento não merece prosperar, visto que completamente
equivocado.
Primeiro, infere-se do art. 3o, incisos I e II, das Leis números 10.637/2002 e
10.833/2002, a possibilidade de creditamento do frete sobre compra de insumos,
vejamos:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
I – bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e b) nos §§ 1o
e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II – bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o
art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI”
À evidência, os custos relativos ao frete na aquisição de insumos até o
estabelecimento da recorrente, enquadram-se perfeitamente na hipótese
mencionada pela norma acima descrita.
Isso porque, representam um insumo necessário/essencial à geração de receita
para a recorrente, na linha do entendimento firmado pelo Superior Tribunal de
Justiça no julgamento do recurso especial repetitivo n. 1.221.170/PR, já
mencionado, cuja subtração importa na impossibilidade da atividade desenvolvida
pela recorrente.
Fl. 884
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O julgado a quo manteve a glosa, fundamentando que:
(...)
Ou seja, foram apresentadas juntamente com a peça de resistência, os
mencionados documentos anexos relativos a operações de compra/venda de
produtos, entretanto tenho que não foram apresentadas provas inequívocas de
que a recorrente tenha suportado as despesas de frete, nem a alegada escrituração
contábil relacionada aos conhecimentos de frete, que confirmariam que o custo
destas despesas teria sido suportado integralmente pela recorrente.
Ante o exposto, mantém-se a glosa dos fretes sobre as operações de vendas em
questão, porquanto o sujeito passivo não logrou comprovar que o custo das
mencionadas despesas com frete nas vendas teria sido suportado integralmente
pela recorrente, nos termos do art. 373 do novel CPC/2015:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo
do direito do autor
Quanto ao crédito sobre as operações de compras, a Lei no 10.833, de 2003, no
inciso IX, do art. 3o, c/c inciso I, do § 3o, e o inciso II, do art. 15 desse mesmo
diploma legal, determinam que a despesa com frete na operação de venda pode
originar crédito de PIS/Pasep e Cofins desde que o ônus seja suportado pelo
vendedor e o serviço seja prestado por pessoa jurídica domiciliada no país:
Art. 3o - Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(....)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos
dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
§ 3o - O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
Art. 15 - Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que
trata a Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004)
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei;
(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Assim sendo, considerando que o frete sobre compras em apreço obviamente não
se trata de fretes vinculados a nenhuma operação de venda, em atendimento à
legislação acima transcrita, inicialmente, não há como se reconhecer o direito ao
crédito reclamado pela contribuinte.
Entretanto, além do direito ao crédito sobre os serviços de frete em operação de
venda, contratados de pessoa jurídica nacional e que tenham o ônus suportado
pela pessoa jurídica, trazido pelo dispositivo legal acima, o entendimento da
administração tributária é de que, em virtude do estabelecido no § 1o, do art. 289,
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do Decreto no 3.000, de 1999, abaixo transcrito, existe também uma outra
possibilidade do creditamento em relação às operações com fretes sobre
aquisições de produtos para revenda ou na aquisição de insumo, por integrarem o
custo de aquisição desses bens, desde que, obviamente, os bens adquiridos sejam
passíveis de gerar o crédito no âmbito das contribuições não cumulativas.
“Decreto no 3.000, de 1999:
Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será
determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos
estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do período de
apuração (Decreto- Lei no 1.598/1977, art. 14).
§ 1o O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os
de transporte e seguro até o estabelecimento da contribuinte e os tributos devidos
na aquisição ou importação (Decreto-Lei no 1.598/1977, art. 13).
§ 2o Os gastos com desembaraço aduaneiro integram o custo de aquisição.
(...)
Como se vê, o frete na aquisição de mercadorias, nos termos da legislação acima
transcrita, quando contratado de pessoa jurídica e suportado pela adquirente dos
bens, pode, em princípio, gerar créditos do PIS/Pasep e Cofins, uma vez que, nessa
situação, ele integra o valor de aquisição das mesmas. O crédito apurado sobre os
valores pagos a título de frete nas aquisições decorre, no caso, da técnica contábil e
fiscal de integração de tais despesas ao custo de aquisição do bem.
Desta forma, tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, a possibilidade
de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete na operação de
aquisição de mercadoria deve ser determinada em função da possibilidade ou não
de apropriação de crédito em relação aos bens transportados. Ou seja, nem toda
despesa com frete na compra é capaz de gerar crédito a ser deduzido na apuração
não cumulativa do PIS/Pasep e da Cofins, mas somente o frete pago nas
aquisições de insumos ou mercadorias passíveis também de creditamento. (Grifos
meus)
Este entendimento de que “não há previsão legal específica para a apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep em relação aos
dispêndios com frete ocorridos na aquisição de bens”, a propósito, é pacífico no
âmbito da RFB, como pode ser constatado na Solução de Consulta Cosit no 99.048,
de 2017, excerto abaixo colacionado:
(...)
Importante ainda observar o que disse a fiscalização acerca dos fretes na
operação de venda e pagos por terceiros:
43. A partir desse batimento, foram identificados Fretes com Ônus Suportado por
Terceiros – entre os documentos escriturados pelo sujeito passivo nos Dacon e que
serviram de base para apuração dos créditos, constam CT-e cujos registros
informam que o ônus do frete foi suportado por terceiros adquirentes, e não pelo
vendedor (no caso, o contribuinte sob exame). Conforme o texto do inciso IX do
art. 3o da Lei no 10.833/2003, os gastos com armazenagem e fretes na operação de
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venda somente geram créditos para o vendedor quando suportados por este. A
lógica é bem simples: caso seja do adquirente a responsabilidade por suportar o
ônus do frete, este poderá incluir esse valor no custo de aquisição da mercadoria e,
caso esta permita o creditamento, apropriar-se do crédito correspondente. Não
houvesse o legislador feito tal ressalva, poderia haver duplicidade de
aproveitamento de créditos sobre referidas operações (simultaneamente, pelo
vendedor e pelo adquirente), o que seria uma excrescência para o sistema de não
cumulatividade.
Verifica-se dentro desse contexto que, as alegações recursais de que basta a
análise da escrituração contábil dos respectivos conhecimentos de frete para
verificar que foi a recorrente quem arcou com os custos, trata-se de inversão do
ônus probatório, onde busca o contribuinte atribuir à fiscalização um ônus que lhe
compete que é comprovar os créditos requeridos subvertendo a lógica do
procedimento atinente ao pedido de ressarcimento.
As provas devem ser compreendidas como um meio apto a formar
convencimento daquele que avalia determinada situação fática. No caso em
testilha, o que deve ser compreendido e elevado ao patamar de prova são
documentos aptos e idôneos para demonstrar as alegações enunciadas nos autos,
ou seja, que o custo das despesas foi suportado integralmente pela
recorrente/vendedor, o que com todas as vênias, seria de fácil demonstração,
seja pela apresentação do razão da conta fornecedores (Transportadoras) com
cruzamento das informações gerenciais do Contas a Pagar/Tesouraria.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à existência
dos fatos. Em outras linhas, um dos principais objetivos do direito é fazer
prevalecer a justiça. Para que uma decisão seja justa, é relevante que os fatos
estejam provados a fim de que o julgador possa estar convencido da sua
ocorrência.
O convencimento do julgador forma-se pela aferição dos elementos da ocorrência
do fato, que assumem status de certeza. Mas não basta ter certeza, inafastável o
efeito psicológico da prova, que promove o convencimento do julgador no intuito
de prolatar decisão que representa a verdade.
Como já salientado, no tópico anterior, ao amparo no art. 373 do Código de
Processo Civil, nos casos de utilização de direito creditório pela interessada,
desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de créditos, é atribuição da
interessada a demonstração da efetiva existência deste.
No que se refere ao frete na operação de compras, equivoca-se a fiscalização no
entendimento de que a possibilidade de creditamento deve ser analisada em
relação aos bens adquiridos, e não em relação ao serviço de transporte
isoladamente considerado. Há muito que venho julgando de forma a conceder o
direito ao crédito sobre os fretes na compra independente do bem adquirido,
conforme Acórdão n.o 3201-011.390, de minha relatoria, com a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
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Período de apuração: 01/04/2018 a 30/06/2018
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
(...)
FRETES COMPRAS PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos insumos e
são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, ainda que o
produto adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições. Trata-se de
operação autônoma, paga à transportadora, na sistemática de incidência da não-
cumulatividade. Sendo os regimes de incidência distintos, do produto (combustível)
e do frete (transporte), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago. (...)
Por essas razões, entendo por reverter a glosa sobre o frete na operação de
compra.
Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário e dou parcial provimento para
reverter as glosas de créditos relativos a dispêndios com frete em operações de
compra.

Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento ao
Recurso Voluntário, para reverter as glosas de créditos relativos a dispêndios com frete em
operações de compra.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Fl. 888
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