Tribunal: CARF
Processo: 16561.720124/2016-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIVIA DE CARLI GERMANO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-02-06
Data de publicação: 2024-04-24

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011
RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. CONHECIMENTO. DESISTÊNCIA. Não se conhece de recurso especial diante da desistência manifestada pelo sujeito passivo, devendo ser determinado o encaminhamento dos autos à unidade de origem para as providências de sua alçada, sem retorno ao CARF.
TRIBUTAÇÃO DE GANHO DE CAPITAL RECONHECIDO EM RAZÃO DE REAVALIAÇÃO INTERNA DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. REPERCUSSÃO NA EXIGÊNCIA DECORRENTE DA GLOSA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO DEDUZIDA NA APURAÇÃO DO LUCRO TRIBUTÁVEL. A reavaliação de investimento promovida internamente ao grupo econômico, embora não resulte em ágio passível de amortização fiscal, atualiza o custo de aquisição em face do novo investidor estrangeiro que recebe a participação societária reavaliada. Como este custo atualizado constituirá referência para cálculo do ganho de capital em alienação futura, é impróprio o aproveitamento da base de cálculo ou do tributo incidente sobre esta atualização para redução da tributação do lucro indevidamente minorado pela amortização fiscal do denominado ágio interno.
MULTA QUALIFICADA. ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE ILÍCITO. DOLO NÃO CONFIGURADO. A qualificação da multa de ofício depende da caracterização do dolo do sujeito passivo. Se à época dos fatos geradores em questão não havia regra tributária que proibisse o registro de ágio em operações intragrupo, nem regra que obrigasse a adoção de conduta diversa, não há que se falar em qualificação da multa motivada em ter sido realizado o registro e a amortização de um ágio considerado interno ou de si mesmo. No caso, o que ocorreu foi mera divergência quanto à interpretação da legislação tributária aplicável, eis que enquanto o sujeito passivo entendeu que o registro de ágio em operação entre empresas do mesmo grupo daria ensejo à respectiva amortização fiscal, a autoridade autuante concluiu de forma contrária, por ter entendimento diferente quanto aos efeitos tributários do que chamou de ágio de si mesmo.

Inteiro teor:
CSRF-T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16561.720124/2016-65
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.826 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
6 de fevereiro de 2024
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

CORTEVA AGRISCIENCE DO BRASIL LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2011
RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. AMORTIZAÇÃO DE
ÁGIO. CONHECIMENTO. DESISTÊNCIA. Não se conhece de recurso
especial diante da desistência manifestada pelo sujeito passivo, devendo ser
determinado o encaminhamento dos autos à unidade de origem para as
providências de sua alçada, sem retorno ao CARF.
TRIBUTAÇÃO DE GANHO DE CAPITAL RECONHECIDO EM RAZÃO
DE REAVALIAÇÃO INTERNA DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA.
REPERCUSSÃO NA EXIGÊNCIA DECORRENTE DA GLOSA DE
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO DEDUZIDA NA APURAÇÃO DO LUCRO
TRIBUTÁVEL. A reavaliação de investimento promovida internamente ao
grupo econômico, embora não resulte em ágio passível de amortização fiscal,
atualiza o custo de aquisição em face do novo investidor estrangeiro que recebe
a participação societária reavaliada. Como este custo atualizado constituirá
referência para cálculo do ganho de capital em alienação futura, é impróprio o
aproveitamento da base de cálculo ou do tributo incidente sobre esta
atualização para redução da tributação do lucro indevidamente minorado pela
amortização fiscal do denominado ágio interno.
MULTA QUALIFICADA. ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE ILÍCITO.
DOLO NÃO CONFIGURADO. A qualificação da multa de ofício depende da
caracterização do dolo do sujeito passivo. Se à época dos fatos geradores em
questão não havia regra tributária que proibisse o registro de ágio em operações
intragrupo, nem regra que obrigasse a adoção de conduta diversa, não há que se
falar em qualificação da multa motivada em ter sido realizado o registro e a
amortização de um ágio considerado “interno” ou “de si mesmo”. No caso, o
que ocorreu foi mera divergência quanto à interpretação da legislação tributária
aplicável, eis que enquanto o sujeito passivo entendeu que o registro de ágio
em operação entre empresas do mesmo grupo daria ensejo à respectiva
amortização fiscal, a autoridade autuante concluiu de forma contrária, por ter
entendimento diferente quanto aos efeitos tributários do que chamou de “ágio
de si mesmo”.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16561.720124/2016-65
Fl. 5003
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, quanto ao conhecimento, em (i)
relativamente ao Recurso Especial do contribuinte, por maioria de votos, não conhecer do
recurso em face da manifestação de desistência, vencida a conselheira Livia De Carli Germano
(relatora original) que votou pelo conhecimento; (ii) quanto ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional: (a) na matéria “da dedução do ágio glosado”, por unanimidade de votos, conhecer do
recurso; e (b) na matéria “multa qualificada”, por voto de qualidade, conhecer do recurso,
vencidos o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, e, por fundamentos distintos, os
conselheiros Luciano Bernart, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e Viviani Aparecida
Bacchmi. No mérito do recurso da Fazenda Nacional, acordam em: (i) relativamente à matéria
“da dedução do ágio glosado”, por voto de qualidade, dar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Viviani Aparecida Bacchmi (redatora ad hoc),
Luciano Bernart e Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic que votaram por dar
provimento parcial para admitir a dedução do valor do IRRF incidente sobre o ganho de capital;
quanto à matéria “multa qualificada”, por maioria de votos negar-lhe provimento, votando pelas
conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic
e Fernando Brasil de Oliveira Pinto, e vencido o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado
que dava provimento. Designada redatora ad hoc a conselheira Viviani Aparecida Bacchmi. Não
participou do julgamento, quanto ao conhecimento, a conselheira Maria Carolina Maldonado
Mendonça Kraljevic, prevalecendo o voto proferido pela relatora original, conselheira Livia De
Carli Germano. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa.
Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa e o
conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli. Julgamento realizado após a vigência da Lei no
14.689/2023, a qual deve ser observada quando do cumprimento da decisão.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa - Redatora ad hoc designada para formalização de decisão e Redatora
designada para voto vencedor
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luciano
Bernart, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Viviani Aparecida Bacchmi, Maria Carolina
Maldonado Mendonça Kraljevic e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

Fl. 5004
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Relatório
(Na condição de redatora hoc, designada na forma do art. 58, inciso III do Regimento Interno do CARF, aprovado
pela Portaria MF no 1634, de 2023, reproduzo o relatório apresentado pela Relatora original, Conselheira Lívia De
Carli Germano, e consignado em arquivo disponibilizado no diretório corporativo do CARF).
Trata-se se recursos especiais interpostos pela Fazenda Nacional e pelo sujeito
passivo em face do acórdão 1201-002.479, de 19 de setembro de 2018, integrado pelo acórdão
em embargos 1201-003.146, de 18 de setembro de 2019, assim ementados e decididos:
Acórdão recorrido 1201-002.479
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2011
DECADÊNCIA. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TERMO INICIAL.
É legítima a análise de fatos ocorridos há mais de cinco anos do procedimento fiscal
para deles extrair a repercussão tributária em períodos ainda não atingidos pela
decadência. Contudo, a contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito
tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7o e 8o da Lei no
9.532, de 1997, deve ter início quando verificada sua repercussão na apuração do tributo
em cobrança. Aplicável o teor da Súmula CARF no 116.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2011
ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. GLOSA.
Se os atos de reorganização societária registrados pela recorrente, ainda que
formalmente regulares, não configuram uma efetiva aquisição de participação societária
mas mera permuta de ativos dentro do grupo de empresas sob controle comum, correta a
glosa dos valores amortizados como ágio.
ÁGIO INTERNO. GLOSA. TRIBUTAÇÃO DO GANHO DE CAPITAL NA MESMA
OPERAÇÃO SOCIETÁRIA
Se foram exigidos tributos sobre ganho de capital relativamente a ágio gerado
internamente no grupo econômico, cabe deduzir do montante autuado a título de ágio
não dedutível, o valor que foi tributado como ganho de capital, na mesma operação.
APLICAÇÃO DE MULTA QUALIFICA. AUSÊNCIA DE CARACTERIZAÇÃO DE
CONDUTA DOLOSA.
A autoridade fiscal não logrou êxito em comprovar que a contribuinte teria praticado
quaisquer das condutas dolosas descritas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64. Nos
termos da Súmula CARF no 14, o simples fato da existência de omissão de receitas não
autoriza a aplicação de multa qualificada prevista no artigo 44, §1o da Lei no 9.430/96.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA: CSLL
Por se constituírem infrações decorrentes e vinculadas aplica-se ao lançamento da
Contribuição Social sobre o lucro líquido as conclusões relativas ao IRPJ.
ÁGIO. ADIÇÃO DE DESPESAS DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. CSLL.
PREVISÃO NORMATIVA.
A adição à base de cálculo da CSLL de despesas com amortização de ágio possui
amparo legal e corrobora a tese de convergência entre as bases do IRPJ e da referida
contribuição, que compartilham a mesma sistemática de apuração.
Acordam os membros do colegiado, em primeira votação, por voto de qualidade em dar
parcialmente provimento ao recurso voluntário, do seguinte modo: 1) O conselheiro
Paulo Cezar Fernandes de Aguiar e a conselheira Carmen Ferreira Saraiva (suplente
convocada em substituição à conselheira Ester Marques Lins de Sousa, que votou na
Fl. 5005
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

sessão de julho/2018) davam provimento ao recurso apenas para afastar a multa
qualificada; 2) A conselheira Eva Maria Los e o conselheiro José Carlos de Assis
Guimarães afastavam a multa qualificada e também deduziam do montante do ágio
PIONEER glosado, o valor correspondente ao ganho de capital tributado na DU PONT
SPAIN. Os conselheiros: Luis Fabiano Alves Penteado, Luis Henrique Marotti Toselli,
Rafael Gasparello Lima e Gisele Barra Bossa, davam integral provimento ao recurso
voluntário. Em segunda votação, decidem em dar parcial provimento ao recurso
voluntário, do seguinte modo: 1) por unanimidade de votos, em afastar a multa
qualificada, reduzindo-a de 150% para 75%. E, por maioria de votos, em deduzir do
montante do ágio PIONEER glosado o valor correspondente ao ganho de capital
tributado na DU PONT SPAIN. Vencidos: o conselheiro Paulo Cezar Fernandes de
Aguiar, e, a conselheira Ester Marques Lins de Sousa que manteve o voto da
conselheira Carmen Ferreira Saraiva (suplente convocada em substituição à conselheira
Ester Marques Lins de Sousa, na sessão de julho/2018) que davam provimento ao
recurso apenas para afastar a multa qualificada, e, a relatora que dava integral
provimento ao recurso. Designada a conselheira Eva Maria Los para redigir o voto
vencedor.
Acórdão em embargos 1201-003.146
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO.
Inexistindo omissão, contradição, obscuridade ou erro material na decisão embargada,
impõe-se a rejeição dos embargos de declaração.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em rejeitar os embargos.
O auto de infração em discussão cobra IRPJ e CSLL, acrescidos de juros de mora
e multa de ofício qualificada de 150%, em razão da glosa de despesas com amortização de ágio
referentes ao ano-calendário 2011.
O ágio em questão foi registrado em setembro de 2005, quando o capital da
empresa Du Pont Safety Resources do Brasil Ltda. (DPSR) foi aumentado com a integralização
da participação na Corteva e na Pioneer Sementes Ltda. Referido ágio passou a ser amortizado a
partir da incorporação destas duas empresas pela Corteva em outubro de 2005, encerrando-se a
amortização em outubro de 2011.
A turma do CARF afastou a qualificação da multa, bem como permitiu a dedução,
“do valor da amortização de ágio Pioneer glosado, o valor do ganho de capital correspondente
ao que foi tributado e cobrado da Du Pont Spain” (trecho do voto vencedor).
Tal entendimento foi externado e fundamentado tanto no curso do voto vencido (a
Relatora, que votava por dar provimento ao recurso voluntário, esclareceu que trataria de tais
temas por cogitar a hipótese de restar vencida), como pelo voto vencedor.
Em seus embargos de declaração (que restaram não acolhidos), a Fazenda
Nacional alega que a decisão padeceria de omissão, eis que, apesar de o acórdão ter utilizado a
expressão “dedução”, na realidade ele teria autorizado uma compensação, envolvendo dois
contribuintes distintos.
O acórdão de embargos esclareceu então que “O colegiado seguiu tanto os
fundamentos apresentados por esta relatoria como pela I. Conselheira Eva Maria Los para
considerar legítima a dedução.”, observando que “In casu, não estamos diante de hipótese de
compensação (e em nenhum momento essa figura foi invocada no curso processo), mas de
DEDUÇÃO PROPRIAMENTE.” E reitera (grifos do original):
Fl. 5006
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

No mais, REPITA-SE, se os efeitos da operação foram considerados válidos pela
própria Receita Federal do Brasil para se apurar ganho de capital, são igualmente
válidos para possibilitar o registro e a amortização do ágio. Logo, uma vez que o ganho
de capital foi cobrado e comprovadamente recolhido e restou mantida a glosa das
despesas de amortização do ágio (confirmada a acusação fiscal), remanesce um custo
passível de amortização. Logo, esse custo deve ser deduzido da base de cálculo (e não
compensado), sob pena de manifesta incongruência na interpretação das normas
tributárias. Inclusive, esse fundamento, foi utilizado por esta relatoria para justificar a
própria existência das operações de geração de ágio. Como algo pode existir e não
existir ao mesmo tempo? Não pode, por óbvio.”
A Fazenda Nacional então interpôs recurso especial, questionando o acórdão
recorrido em duas matérias: 1) Dedução do Ágio Glosado (paradigmas 1302-002.568 e 1301-
002.008 – este rejeitado) e 2) Multa Qualificada (paradigmas 101-96.724 e 1302-002.568).
Em 27 de dezembro de 2019, Presidente de Câmara deu seguimento ao recurso
especial da Fazenda Nacional, nos seguintes termos:
1a Divergência: Dedução do Ágio Glosado.
(...)
O ponto ora questionado pela Recorrente refere-se ao recolhimento de Imposto de
Renda, no montante de R$ 176.156.620,82, em razão do ganho de capital auferido pela
Du Pont Spain na venda da participação societária que esta detinha na Recorrente e na
Pioneer para a Griffin. Isto porque o colegiado a quo deu provimento parcial ao recurso
voluntário para deduzir do montante do ágio PIONEER glosado o valor correspondente
ao ganho de capital tributado na DU PONT SPAIN.
Nos dizeres da Recorrente, “Para a Turma a quo: “uma vez que o ganho de capital foi
cobrado e comprovadamente recolhido e restou mantida a glosa das despesas de
amortização do ágio (confirmada a acusação fiscal), remanesce um custo passível de
amortização. Logo, esse custo deve ser deduzido da base de cálculo (e não
compensado), sob pena de manifesta incongruência na interpretação das normas
tributárias ”. (Destacou-se)”
E que, “Analisando casos semelhantes, outras Turmas do CARF entenderam que a
tributação do ganho é completamente irrelevante para fins de análise da dedutibilidade
do ágio interno.”
Esta questão foi objeto do voto vencedor proferido no acórdão recorrido, que adotou os
seguintes fundamentos:
Tributação do Ágio e do Ganho de Capital. Duplicidade.
5. Os presentes autos de infração se referem às glosas da dedução de amortização
de ágio em decorrência de duas operações: a) R$ 700.371.982,032, referentes à
própria Du Pont do Brasil S/A; b) R$ 945.406.900,51 referentes à Pioneer.
6. No caso do ágio Pioneer, consta dos autos que a autuada impetrou Mandado
de Segurança contra o delegado da Receita Federal em Camaçari/BA, que foi
indeferido e o qual alega ter sido contra a cobrança de IRPJ sobre ganho de
capital na operação de integralização de capital na Du Pont Safety Resources
Brasil Ltda DSRB, pela Du Pont Spain (com ações da Pioneer); às págs.
4.182/4.186, a autuada apresentou comprovante de transformação de depósito
judicial referente a esta ação judicial em pagamento definitivo, em 08/03/2016,
no montante de R$176.155.767,16, e pleiteou que o valor do ganho de capital
sobre o qual foi exigido tributo na operação de integralização de capital na
DSRG, pela Du Pont Spain (com ações da Pioneer), fosse abatido do
correspondente montante glosado de amortização do ágio Pioneer.
7. Por pertinente, cite-se o seguinte acórdão:
Processo no 19515.003053/2009-57
Fl. 5007
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Recurso no 899.462 Voluntário
Acórdão no 1401-000.850 da 4a Câmara /1a Turma Ordinária
Sessão de 11 de setembro de 2012
COERÊNCIA
INTERNA
DO
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE DE MANUTENÇÃO DE DUAS INFRAÇÕES
FISCAIS ANTAGÔNICAS ENTRE SI. O Auto de Infração deve
manter uma coerência interna. Se a Autoridade Fiscal defende a
inexistência efetiva dos atos de reorganização societária e conclui pela
impossibilidade de gerar efeitos fiscais, esse mesmo argumento deveria
balizar a impossibilidade de ser apurado ganho de capital nas operações
tidas como inexistentes.
Não se pode manter duas acusações fiscais (amortização do ágio e
ganho de capital) baseadas em fundamentos antagônicos, sendo que a
confirmação de uma acusação fiscal (inexistência das operações de
geração de ágio) implica necessariamente na impossibilidade de a outra
prosperar (apuração de ganho de capital sobre o ágio na venda). Os fatos
narrados no Auto de Infração são incompatíveis entre si.
8. Em relação ao Acórdão supra, a PFN, cientificada, não contestou; apenas
apresentou Recurso Especial em relação a outros tópicos.
9. À vista do exposto, o voto desta redatora é que cabe deduzir do valor da
amortização de ágio Pioneer glosado, o valor do ganho de capital correspondente
ao que foi tributado e cobrado da Du Pont Spain.
O primeiro paradigma indicado para este tema foi proferido no âmbito do processo
administrativo no 13896.722004/2011-18, que acolheu as exigências atinentes as glosas
de amortização do mesmo ágio, ocorridas nos anos 2005 a 2010. Daí porque se tratam
exatamente dos mesmos fatos, em relação ao mesmo sujeito passivo, com a diferença de
que os anos-calendários autuados foram outros. Referido julgado deduziu a seguinte
ementa:
Acórdão no 1302-002.568
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010
DOCUMENTOS JUNTADOS AOS AUTOS DEPOIS DA APRESENTAÇÃO DA
IMPUGNAÇÃO. POSSIBILIDADE. PRIMAZIA DA BUSCA DA VERDADE
MATERIAL
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010
DOCUMENTOS JUNTADOS AOS AUTOS DEPOIS DA APRESENTAÇÃO DA
IMPUGNAÇÃO. POSSIBILIDADE. PRIMAZIA DA BUSCA DA VERDADE
MATERIAL
O art. 16, § 4o do Decreto no 70.235/72 contém a regra geral acerca do
momento para apresentação das provas pelo contribuinte no processo
administrativo fiscal. A produção em momento posterior não impede o julgador
de conhece-las, diante das peculiaridades do caso e das provas apresentadas.
Corolário dos princípios da instrumentalidade processual e da busca da verdade
material.
ÁGIO. CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL
O prazo decadencial para a lavratura de auto de infração para a glosa de
despesas de amortização de ágio tem início com a efetiva dedução de tais
despesas pelo contribuinte. Não ocorrência de decadência no caso concreto.
JUROS SELIC. INCIDÊNCIA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
Fl. 5008
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Constituído o crédito pelo lançamento de ofício, ao tributo agrega-se a multa de
ofício, tendo ambos a natureza de obrigação tributária principal e, sobre ele
deve incidir integramente os juros à taxa SELIC, nos termos dos art. 139 e 161
do CTN c/c o art. 61 da Lei no 9.430/1996.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010
ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. GLOSA.
Os atos de reorganização societária registrados pela recorrente ainda que
formalmente regulares, se não configuram uma efetiva aquisição de
participação societária, mas mera permuta de ativos dentro do grupo de
empresas sob controle comum, sendo correta a glosa dos valores amortizados
como ágio efetuada pelo Fisco.
ÁGIO. COMPLEMENTARIDADE DAS LEGISLAÇÕES COMERCIAIS E
FISCAIS. EFEITOS.
Os resultados tributáveis das pessoas jurídicas, apurados com base no Lucro
Real, têm como ponto de partida o resultado líquido apurado na escrituração
comercial, regida pela Lei no 6.404/1976, conforme estabelecido pelo DL.
1.598/1977. O ágio é fato econômico cujos efeitos fiscais foram regulados pela
lei tributária, com substrato nos princípios contábeis geralmente aceitos.
Assim, os princípios contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas dos
órgãos fiscalizadores e reguladores, como Conselho Federal de Contabilidade e
Comissão de Valores Mobiliários, têm pertinência e devem ser observadas na
apuração dos resultados contábeis e fiscais.
ÁGIO
INTERNO.
AUSÊNCIA
DE
SACRIFÍCIO
ECONÔMICO.
IMPOSSIBILIDADE DE RECONHECIMENTO CONTÁBIL.
A ausência de um efetivo sacrifício patrimonial por parte da investidora pela
aquisição de participações em operações com empresas controladas revelam a
falta de substância econômica das operações o que impede o seu registro e
reconhecimento contábil, pois não há efetiva modificação da situação
patrimonial.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA: CSLL
Por se constituírem infrações decorrentes e vinculadas aplica-se ao lançamento
da Contribuição Social sobre o lucro líquido as conclusões relativas ao IRPJ.
O Conselheiro redator do voto vencedor do paradigma, ao analisar a mesma alegação de
defesa referente a dedução da glosa de amortização do ágio, do valor do ganho de
capital, assim se manifestou:
Por fim, no que concerne a alegação de que teria sido pago inclusive ganho de
capital sobre as operações, adota a fundamentação da DRJ, que afastou qualquer
efeito concreto quanto aos fundamentos da discussão em tela, verbis:
86. Quanto ao Mandado de Segurança no 2005.33.00.0185860
impetrado na Justiça Federal de Salvador pela empresa Griffin contra o
Delegado da Receita Federal em Camaçari, os documentos de fls. 1.205
a 1.293 confirmam que seu objeto é imposto de renda incidente sobre
eventual ganho de capital auferido pelos controladores estrangeiros nas
operações societárias ocorridas em 2005 no Brasil, conforme
esclarecido pelas autoridades autuantes (item 134 de fl. 17.983) e não
contestado pela impugnante, que apenas afirmou que ao propor referida
ação e depositar judicialmente agiu de forma conservadora. Assim,
como o objeto deste Mandado de Segurança, que foi denegado em
primeira instância, é distinto, seu resultado em nada afetará a lide
contida nos presentes autos administrativos.
Fl. 5009
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Por todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso quanto à glosa da
amortização do ágio.
Por se tratar do mesmo caso, em relação a anos-calendários anteriores, e demonstrado
que o resultado do paradigma foi diferente do resultado proferido no acórdão recorrido
em relação à mesma temática, entendo que este paradigma caracteriza a divergência
jurisprudencial invocada.
(...)
2a Divergência: Multa Qualificada.
Aduz a Recorrente que a interessada teve a multa de ofício qualificada por ter
amortizado indevidamente despesa com ágio, gerado internamente, de forma artificial e
sem propósito negocial, caracterizando o intuito fraudulento. Assim, ao exonerar a
qualificação, o acórdão recorrido teria divergido dos paradigmas indicados.
No acórdão recorrido o voto que prevaleceu sobre a penalidade qualificada foi aquele
proferido pela relatora original, que restou vencedora em sua tese.
Primeiramente, analisando os dispositivos da Lei no 4.506/64, concluiu que não se
encontravam presentes as condutas de fraude, sonegação e conluio, como ausente a
simulação, porque a auditoria fiscal não teria obtido êxito em comprovar qualquer
“...conduta ilícita, intenção e nexo de causalidade entre a ação do sujeito passivo e o
prejuízo ao erário, para fim de justificar a efetiva ocorrência das práticas infracionais
em comento”.
Diante disso, ponderou que “Não só haviam decisões favoráveis à operação aqui em
análise, como considero clara a legitimidade de tal operação. Para além das doutas
autoridades fiscais não lograrem êxito em comprovar a ocorrência da fraude
(respectivo elemento doloso), considero que não caberia sequer cogitar a aplicação da
multa qualificada. Portanto, caso reste vencida, consigno que deve ser afastada a
sanção em questão.”
Com base nesses fundamentos, ora bastante sintetizados, considerou indevida a
aplicação da penalidade qualificada.
O primeiro paradigma indicado para esta matéria registrou a seguinte ementa (na parte
que importa à análise):
Acórdão n° 101-96.724
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Anos-calendário: 2001 e 2002
[...]
INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO NA
AQUISIÇÃO DE AÇÕES.. SIMULAÇÃO. A reorganização societária, para ser
legitima, deve decorrer de atos efetivamente existentes, e não apenas artificial e
formalmente revelados em documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal.
A caracterização dos atos como simulados, e não reais, autoriza a glosa da
amortização do ágio contabilizado.
MULTA QUALIFICADA A simulação justifica a aplicação da multa qualificada
[...]
Neste caso, o sujeito passivo sofreu autos de infração de IRPJ e CSLL dos anos-
calendário de 2001 e 2002 em razão de, entre outras irregularidades apuradas pelo fisco,
ter deduzido indevidamente despesas com amortização de ágio e despesas não
necessárias.
A fiscalização glosou despesas com amortização de ágio por ocasião da incorporação,
pela LIBRA TERMINAL 35 S/A, da empresa ZBT TERMINAIS SANTOS S/A.
Entendeu a fiscalização que a constituição da empresa ZBT TERMINAIS SANTOS
S/A. e sua incorporação pela LIBRA TERMINAL 35 S/A foram meras simulações com
Fl. 5010
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

o objetivo de criar despesas de amortização de ágio para deduzir da base de cálculo do
Imposto de Renda e da Contribuição Social. A ZBT foi constituída em 01/06/1998, não
tendo praticado qualquer ato vinculado com o seu objetivo social até a data do evento,
em 05/08/1998.
Em relação à glosa da amortização do ágio foi aplicada a multa de 150%.
No voto proferido no paradigma, a relatora observa que este evento acarretou, na
contabilidade da LIBRA TERMINAL 35 S/A, o lançamento de despesa com a
amortização de ágio de 14,29% durante 7 anos, resultando em um valor mensal de R$
1.420.747,63.
A amortização do ágio foi considerada indedutível para efeito de apuração do lucro real,
por concluído que a empresa ZBT teve sua criação vinculada exclusivamente à tentativa
de ocultar a verdadeira operação promovida pela LIBRA TERMINAIS, com a intenção
inequívoca de afastar a incidência tributária dos resultados contábeis na LIBRA
TERMINAL 35 S/A.
Deduziu que a reorganização societária, para ser legítima, deve decorrer de atos
efetivamente existentes, e não apenas artificial e formalmente revelados em
documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal. Há que se perquirir se os atos
praticados são reais, e não simulados E essa análise não há que ser feita para cada
negócio isoladamente, mas em relação ao conjunto de negócios encadeados, como um
todo. E registrou:
É de todo evidente que a operação foi articulada pelas pessoas físicas que, direta
ou indiretamente, controlam o capital das empresas envolvidas, para criar,
formalmente, uma situação que se enquadrasse na possibilidade de deduzir
despesas de amortização de ágio, advinda com a publicação da Lei n° 9.532/97.
A sucessão dos atos, a proximidade temporal entre eles e a extinção da empresa
por incorporação revelam que nunca houve a intenção real de constituir uma
empresa (a ZBT, constituída em junho de 1998 e extinta em agosto de 1998) para
efetivamente operar segundo seu objetivo social, mas sim de criar uma sociedade
efêmera, de passagem, que possibilitasse um registro de ágio a ser amortizado
por empresa do grupo
Muito embora não tenha sido feita expressa menção no voto, a respeito da penalidade
qualificada, esta foi mantida com base nos argumentos acima expostos.
Entendo que neste exame de cumprimento dos requisitos formais de admissibilidade,
este paradigma é apto a caracterizar a divergência suscitada. Com efeito, em ambos os
casos comparados a acusação fiscal é semelhante, qual seja, um processo de
reorganização societária dentro do qual surge um ágio no contexto de uma operação que
ocorre dentro de um mesmo grupo empresarial, com a utilização de empresa veículo,
com existência efêmera, criada especificamente para possibilitar a transferência do ágio
com posterior incorporação. Diante desses fatos o colegiado entendeu que deveria ser
mantida a multa qualificada.
Por outro lado, o acórdão recorrido, como já relatado, também se debruçou sobre ágio
considerado não dedutível, em razão de ter surgido dentro de um mesmo grupo
econômico, com transferência de ágio por meio de empresa de existência efêmera, em
operações estruturadas e em sequência. Todavia, o colegiado não vislumbrou motivos
para qualificar a multa.
Este paradigma, portanto, é apto a caracterizar a divergência jurisprudencial.
O segundo paradigma trata-se do Acórdão no 1302-002.568, também indicado como
paradigma para o tópico anterior, e foi proferido no âmbito do processo administrativo
no 13896.722004/2011-18 que, relembre-se, acolheu as exigências atinentes as glosas de
amortização do mesmo ágio, ocorridas nos anos 2005 a 2010 e trataram exatamente dos
mesmos fatos, em relação ao mesmo sujeito passivo, com a diferença de que os anos-
calendários autuados foram outros.
Fl. 5011
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

No que se refere à qualificação da multa, decidiu o colegiado por mantê-la, adotando o
seguinte fundamento:
A autoridade fiscal fundamento a aplicação da multa por entender demonstrada a
intenção deliberada da recorrente de introduzir artificialmente a criação do ágio
em operações societárias realizadas intra-grupo, com vistas a reduzir os tributos
devidos mediante a sua amortização, (...)
[...]
Examinando o conjunto de elemento dos autos, entendo que restou caracterizada
intenção deliberada do sujeito passivo de reduzir ou suprimir tributos
caracterizadora da sonegação descrita no art. 73 da Lei no 4.502/1964, e não uma
mera interpretação equivocada do real alcance das normas tributárias que
disciplinam a amortização do ágio em reorganizações societárias.
Ainda que se considere que os processos de reorganização societária
empreendidos tenham servido a algum propósito empresarial, como alega a
recorrente, não há qualquer justificativa razoável para a realização das etapas de
criação do ágio, pois se o intuito seria a aglutinação das unidades de negócio,
quanto mais diretas fossem as operações mais rápido estariam atingidos os
mencionados objetivos.
O que se observa é que todo o processo de reorganização poderia ter sido
conduzido sem qualquer discussão sobre a geração dos ágios gerados no bojo das
operações societárias engendradas.
No primeiro caso (agio na empresa Pioneer), salta aos olhos a intrincada
operação em que foram interpostas no negócio três outras empresas que não
tiveram outro propósito que não o de viabilizar a criação de ágio, como requinte
da simulação de um aporte em dinheiro baseado em um empréstimo bancário que
foi tomado e quitado de um dia para o outro, tão somente para dar
verossimilhança ao negócio, deixando mais do que clara a intenção de criação
fictícia da despesa com ágio para reduzir tributos.
No segundo caso, um ágio superior a 1,6 bilhões de Reais foi gerado
artificialmente em operações societárias realizadas num espaço de trinta dias,
revelando o intuito deliberado de criar um ágio sabidamente inexistente para ser
deduzido como despesas.
A alegada licitude e transparência dos atos societários realizados não tem o
condão de afastar a real vontade subjacente a estes, qual seja a criação de
despesas fictícias. Sua existência formal, longe de validar as operações, servem
apenas como suporte para ocultar sob a capa de reestruturação societária a real
intenção de reduzir ou suprimir tributo.
Ante ao exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso nesta parte,
para manter a multa de ofício aplicada.
Demonstrada a divergência jurisprudencial nesta matéria, deve ser dado seguimento ao
Recurso Especial.
O sujeito passivo apresentou contrarrazões questionando, além do mérito, a
admissibilidade do recurso especial da Fazenda Nacional por (i) ausência de cotejo analítico e
(ii) ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os acórdãos paradigmas relacionados
ao tema da multa qualificada.
O sujeito passivo então apresentou recurso especial. O primeiro despacho de
admissibilidade entendeu que teria sido apontada divergência jurisprudencial com relação às
seguintes matérias:
Fl. 5012
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

1) Dedutibilidade de despesas com a amortização do ágio intragrupo em operação de
aquisições de participação societária sem o efetivo desembolso de valores monetários
(paradigmas 1301-001.297 e 1401-002.835 – este rejeitado)
2) Legalidade de se deduzir despesa de amortização de ágio produzido em aquisição do
investimento mediante subscrição de ações - ou seja, sem desembolso de caixa
(paradigmas 1401-002.835 e 9101-001.657) – tema não admitido por “falta de autonomia
do tema dito divergente por se encontrar já abrangido em tema mais largo (ágio
interno)” e também por ausência de prequestionamento, porque partiu-se de premissa
equivocada, bem assim porque houve convergência entre os julgados.
3) Ausência de vedação à amortização do ágio em relação à CSLL (paradigma 9101-
002.310) - tema não admitido.
Interposto agravo, este foi parcialmente acolhido, determinando-se o retorno ao
Presidente de Câmara para complementação do exame de admissibilidade, adequando o
despacho ao conjunto de divergências suscitadas pelo contribuinte, nos seguintes termos:
a) Dedutibilidade das despesas de amortização do ágio decorrente de operações entre
empresas do mesmo grupo econômico (item c.1 do recurso da autuada, de e-fls. 4.543 a
4.551) - Acórdão paradigma indicado: Acórdão CARF no. 1301-001.297;
b) Ágio intragrupo no contexto da liberdade de auto-organização do contribuinte (item
c.2 do recurso de e-fls. 4.552 a 4.557) – Acórdãos paradigmas indicados: Acórdão
CARF no. 1401-002.835 e Acórdão CARF no. 1402-002.740.
c) Formação de ágio em operação de aquisição com pagamento em participação
societária (item c.3 do recurso de e-fls. 4.558 a 4.560) – Acórdãos paradigmas
indicados: Acórdão CARF no. 1402-002.740 – assim interpretando-se a menção “além
do acórdão paradigma apresentado acima” de e-fl. 4.558 - e Acórdão CARF no. 9101-
001.657 e
d) Amortização do ágio com relação à CSLL - (item c.4 do recurso de e-fls. 4.560 a
4.564)- Acórdão paradigmas indicado: Acórdão CARF no. 9101-002.310.
Em 5 de junho de 2020 foi proferido exame complementar de admissibilidade de
recurso especial do sujeito passivo, negando-se seguimento à matéria “Ágio intragrupo no
contexto da liberdade de auto-organização do contribuinte”, “em face da reunião de temas
correlatos”.
O sujeito passivo então apresentou “manifestação”, ressaltando que (i) quanto ao
tema do “aproveitamento fiscal do ágio intragrupo no contexto da liberdade de auto-
organização do contribuinte”, o despacho complementar, embora tenha afastado o tema,
registrou expressamente que a admissão do recurso especial quanto ao tema principal
(dedutibilidade das despesas de amortização do ágio decorrente de operações entre empresas do
mesmo grupo econômico) implica a devolução da matéria à Câmara Superior contemplando
todos os argumentos ou teses jurídicas a ela relacionados, e (ii) quanto à matéria “ausência de
regra específica que imponha a adição das despesas amortizadas de ágio à base de cálculo da
CSLL”, o despacho de admissibilidade original postergou sua análise para ocasião subsequente à
emissão do despacho complementar, mas o assunto relativo à CSLL acabou não sendo
contemplado pelo despacho complementar, de forma que um novo despacho deveria ser
proferido abrangendo referido tópico.
Em 14 de outubro de 2020 foi proferido novo despacho em agravo, rejeitando o
seguimento do recurso especial do sujeito passivo quanto à matéria da CSLL e observando,
quanto à questão do ágio intragrupo, que “a petição não foi apresentada como o recurso de
Fl. 5013
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

agravo previsto no art. 71 do Anexo II do RICARF e nela a Contribuinte não ataca a conclusão
do Despacho de Admissibilidade complementar de e-fls. 4954, fazendo, tão somente,
considerações acerca da amplitude da admissão quanto ao tema principal (dedutibilidade das
despesas de amortização do ágio decorrente de operações entre empresas do mesmo grupo
econômico)”.
Abaixo, transcrevo trechos do primeiro despacho de admissibilidade, na parte em
que deu seguimento à única matéria então admitida:
ANÁLISE DE CADA UM DOS TEMAS
1) Dedutibilidade de despesas com a amortização do ágio intragrupo em operação
de aquisições de participação societária sem o efetivo desembolso de valores
monetários
Para esta matéria indicou os seguintes paradigmas não reformados: Ac. no.1301-
001.297 e – Ac. no 1401-002.835, abaixo ementados:
Paradigma 1 – Ac. no 1301-001.297:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010
Ementa: ÁGIO INCORPORAÇÃO DE AÇÕES EMPRESAS DO MESMO
GRUPO
A incorporação, da pessoa jurídica para a qual foi transferido o investimento,
pela pessoa jurídica investida, implica realização prevista no § 1o do art. 36
(baixa a qualquer título), fazendo cessar o diferimento do valor controlado no
LALUR. A hipótese não se encontra abrangida pela exceção prevista no § 2o do
artigo, por não ocorrer transferência da participação ao patrimônio de outra
pessoa jurídica, mas sua extinção por confusão patrimonial entre investidora e
investida.
(...)
Do recurso especial da Recorrente
Argumenta a Recorrente, em síntese, que a legislação tributária não prevê qualquer
vedação ao registro de ágio em operações realizadas entre empresas do mesmo grupo,
devendo ser reconhecida a dedutibilidade das despesas com a amortização de ágio, sob
o argumento de que a lei tributária em nenhum momento determinou que o ágio não
possa surgir entre empresas um mesmo grupo econômico.
Após cotejar trechos de ambos os julgados, acrescenta que tal vedação vai de encontro
ao que restou consignado nos paradigmas apontados. Aduziu também que em ambos os
julgados contemplou-se “ operação de reorganização societária realizadas entre
empresas do mesmo grupo que deu origem a ágio, sem o desembolso monetário em
contraprestação à aquisição de investimento, sendo tais ágios considerados artificiais
pelas autoridades fiscais.”
Em relação à interpretação da legislação dita divergente aduz que recai sobre os artigos
385 e 386 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999.
ANÁLISE DO PRIMEIRO PARADIGMA - Ac. no.1301-001.297
Da legislação apontada como divergente
Para este tema, verifica-se que ambos os julgados debruçam-se sobre o mesmo
arcabouço jurídico: os arts. 7o e 8o da Lei no 9.532/97 (arts. 385 e 386 do RIR/99).
Da similitude fática
Todos os dois julgados em confronto com a decisão do ac. recorrido guardam similitude
fática, no essencial, na medida em que trataram de lançamentos relativos à amortização
ágio oriundo de aporte de capital ocorrido em sequência de operações de reorganização
Fl. 5014
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

societária que ocorreu intragrupo sem a participação de terceiros independentes (ágio
interno).
O fato de haver ou não fluxo financeiro na operação é irrelevante para a configuração da
similitude fática em face da estrutura lógica dos fundamentos do ac. recorrido conforme
se demonstrará analiticamente na matéria seguinte que retoma esse ponto específico.
Da divergência constada
O Colegiado recorrido entendeu que o ágio foi criado artificialmente e por isso, seria
indedutível, sendo que sua artificialidade estaria caracterizada pelo fato de o mesmo ter
sido gerado internamente, dentro um mesmo grupo econômico, (ágio interno).
Ou seja, em essência, no ac. recorrido o seu único fundamento autônomo e relevante
está calcado na existência do denominado ágio interno, decorrente de negócio jurídico
celebrado entre partes relacionadas, que foi gerado por meio de reavaliações dos
valores de mercado de outras empresas do grupo que participaram da referida
reorganização societária.
O acórdão conclui, em síntese, que, nesses casos, em que o ágio é gerado internamente
intragrupo não há custo de aquisição ou sacrifício econômico.
De outra banda, no primeiro paradigma, essas mesmas circunstâncias não foram
consideradas suficientes para descaracterizar a operação de aquisição de investimento
tal qual previsto nos referidos artigos e mantendo-se incólume a amortização do ágio
gerado mesmo entre partes relacionadas, isso porque os paradigmas aceitam como
substância econômica da operação a própria busca por uma tributação mais
favorecida.
De acordo com o entendimento deste primeiro paradigma, por exemplo,“o ágio só
poderia ser considerado indevido pela fiscalização se os negócios jurídicos não tivessem
ocorrido, retratado algo diverso do que efetivamente ocorreu, afastado requisitos legais
e/ou preceitos de observância obrigatória ou negado a finalidade legal que justificou a
sua celebração” Seguem Ementa/trechos de ambos os julgados que amparam a
conclusão acima:
A ementa do ac. recorrido bem sintetiza suas razões de decidir:
[...] ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. GLOSA.
Se os atos de reorganização societária registrados pela recorrente, ainda que
formalmente regulares, não configuram uma efetiva aquisição de participação
societária mas mera permuta de ativos dentro do grupo de empresas sob controle
comum, correta a glosa dos valores amortizados como ágio.
Trechos do voto condutor do primeiro paradigma (Ac. no 1301-001.297):
[...] Com a devida vênia do entendimento esposado pelo Nobre Relator do
presente recurso para manter a exigência, ouso dele divergir quanto ao mérito
da matéria posta a julgamento, qual seja, a glosa do ágio procedido pela
fiscalização, ao argumento de que, por ter o referido ágio sido gerado
internamente, de representar mais valia de si próprio, de ter sido gerado
artificialmente, visto que decorrente de atos que, inobstante a obediência aos
aspectos formais, não refletem substância econômica, e por isso, não encontra
guarida nas disposições dos arts. 7o e 8o da Lei no 9.532, de 1997.
De plano, afasto peremptoriamente os argumentos acima despendidos no
sentido de que, para ter guarida nas disposições dos arts. 7o. e 8o. Da Lei n.
9.532/97, o ágio não poderia ter sido gerado entre empresas de um mesmo
grupo econômico e deveria ter havido pagamento (desembolso de caixa) para a
sua constituição, bem como, a necessidade de substancia econômica, ou seja,
segundo interpretação da fiscalização corroborada pelo voto vencedor, o ágio
só seria dedutível se houvesse conteúdo econômico na operação e se tivesse
havido pagamento em dinheiro mediante livre negociação entre partes
independentes. Com a devida vênia, entendo equivocada tal afirmativa.
Fl. 5015
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Isto porque, a formação do ágio foi feita nos estritos limites legais previstos
pelo Decreto-lei n. 1.598/77, o qual, em nenhum momento determinou que o
ágio não possa surgir entre empresas de um mesmo grupo econômico, nem
exige que para a sua formação o investimento seja feita com desembolso de
dinheiro e a necessidade de substância econômica.
[...]
Por seu turno, o Decreto-Lei no 1.598/1977, que trata da forma em que o
ágio deve ser reconhecido, ainda continua vigente para fins fiscais e não
foi revogado. Não obstante, em nenhum momento ele trouxe
qualquer
previsão,
exigência
ou
restrição
ou
impediu
o
reconhecimento do ágio gerado intra-grupo.
Neste ponto, não cabe ao intérprete criar restrições não expressas na lei
para impedir o uso do ágio onde o próprio legislador não estabeleceu.
[...]
Assim, diante da impossibilidade, para fins fiscais, da aplicação das
regras contábeis que tratam da escrituração e apuração envolvendo
empresas de um mesmo grupo, sobretudo após as alterações promovidas
pelas Leis nos 11.638/2007 e 11.941/2009, bem pode-se concluir que o
reconhecimento do ágio mesmo se tratando do chamado “ágio
interno” está de acordo com os artigos 7o e 8o da Lei no 9.532/97 e
devem gerar todos os efeitos fiscais deles decorrentes.
(...)
Nesse sentido, vale novamente transcrever parte do voto do Ilustre
Conselheiro Alberto quando assevera que “O propósito negocial pode
ser, exatamente, o de realizar uma reorganização societária para se
valer das normas permissivas criadas pelo Estado. O entendimento
de que o contribuinte pode se reorganizar desde que não seja
exclusivamente para reduzir carga tributária (causa extra-
tributária) é apenas uma teoria sem amparo no Direito posto”.
(...)”
Logo, ante os fundamentos acima transcritos, no meu entender é falaciosa a
conclusão de que, para que a amortização do ágio ser dedutível seria
necessário demonstrar que os custos foram incorridos e que a reorganização
efetivamente objetivou alcançar interesses societários, e não simplesmente
reduzir a incidência tributária, ou ainda, tivesse a citada reestruturação
envolvido partes independentes e revelado efetiva substância econômica, de
modo que o preço do negócio (custo de aquisição) fosse formado sem
interferência, poder-se-ia admitir a dedutibilidade pretendida, pelo simples fato
de que esses argumentos serem apenas uma teoria, sem qualquer amparo na
legislação tributária.
Dessa forma, o ágio só poderia ser considerado indevido pela fiscalização se os
negócios jurídicos não tivessem ocorrido, retratado algo diverso do que
efetivamente ocorreu, afastado requisitos legais e/ou preceitos de observância
obrigatória ou negado a finalidade legal que justificou a sua celebração. Como
nada disso ocorreu, não há como o fisco vedar sua dedução.” (Destacou-se)
Por todo o exposto, OPINO por ADMITIR esta matéria através deste primeiro
paradigma.(Ac. no 1301-001.297).
A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões questionando exclusivamente o
mérito do recurso especial do sujeito passivo.
Fl. 5016
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

No dia 02/02/2024, a empresa peticiona requerendo a desistência do seu recurso
especial, mormente em virtude dos efeitos, sobre a multa, do voto de qualidade, introduzidos
pela Lei no 14.689/23
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheira Edeli Pereira Bessa, Redatora ad hoc.
(Na condição de redatora hoc, designada na forma do art. 58, inciso III do Regimento Interno do CARF, aprovado
pela Portaria MF no 1634, de 2023, reproduzo o voto inserido pela relatora original, Conselheira Lívia De Carli
Germano, no diretório corporativo do CARF, cujo posicionamento no conhecimento do recurso especial fazendário
coincide com o posicionamento da redatora ad hoc originalmente designada, Viviani Aparecida Bacchmi, bem como
foram por ela adotados como posicionamento próprio de mérito).

Admissibilidade recursal
O recurso especial é tempestivo. Passo a examinar os demais requisitos para a sua
admissibilidade.
Nesse ponto, observo que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) é
instância especial de julgamento com a finalidade de proceder à uniformização da jurisprudência
do CARF. Desse modo, a admissibilidade do recurso especial está condicionada ao atendimento
do disposto no artigo 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela
Portaria MF 343/2015, merecendo especial destaque a necessidade de se demonstrar a
divergência jurisprudencial, in verbis:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária
interpretada de forma divergente.
(...)
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão recorrido.
Destaca-se que o alegado dissenso jurisprudencial se estabelece em relação à
interpretação das normas, devendo, a divergência se referir a questões de direito, tratando-se da
mesma legislação aplicada a um contexto fático semelhante. Assim, se os acórdãos confrontados
examinaram normas jurídicas distintas, ainda que os fatos sejam semelhantes, não há que se falar
em divergência entre os julgados.
Por outro lado, quanto ao contexto fático, não é imperativo que os acórdãos
paradigma e recorrido tratem exatamente dos mesmos fatos, mas apenas que o contexto tido
como relevante pelo acórdão comparado seja de tal forma semelhante que lhe possa
(hipoteticamente) ser aplicada a mesma legislação. Desse modo, um exercício válido para
verificar se se está diante de genuína divergência jurisprudencial é verificar se a aplicação, ao
Fl. 5017
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

caso dos autos, do racional constante do paradigma, seria capaz de levar à alteração da conclusão
a que chegou o acórdão recorrido.
Admissibilidade – recurso especial da Fazenda Nacional
O recurso especial da Fazenda Nacional teve seguimento com relação a dois
temas.
O primeiro deles foi denominado “Dedução do Ágio Glosado”, em face do
paradigma 1302-002.568, tema relacionado ao IRRF recolhido sobre o ganho de capital auferido
pela Du Pont Spain alienação da participação societária detida na Pioneer.
O voto vencedor do acórdão recorrido permitiu a dedução, “do valor da
amortização de ágio Pioneer glosado, o valor do ganho de capital correspondente ao que foi
tributado e cobrado da Du Pont Spain”. Para justificar a dedução, o voto vencedor do acórdão
recorrido afirma que o IRRF foi recolhido e cita ementa do acórdão 1401-000.850, que por sua
vez afirma que “Se a Autoridade Fiscal defende a inexistência efetiva dos atos de reorganização
societária e conclui pela impossibilidade de gerar efeitos fiscais, esse mesmo argumento deveria
balizar a impossibilidade de ser apurado ganho de capital nas operações tidas como inexistentes.’
O voto da Relatora (“voto vencido”), por sua vez, trata do IRRF no contexto da
decisão acerca da amortização fiscal do ágio, afirmando que, “a alienação de participação
societária estava comprovada e deveria ser considerada válida, inclusive porque a Receita
Federal do Brasil exigiu o recolhimento de Imposto de Renda, no montante de R$
176.156.620,82, em razão do ganho de capital auferido pela Du Pont Spain na venda da
participação societária que esta detinha na Recorrente e na Pioneer para a Griffin.”
Nesse trecho, a Relatora conclui que “não estamos diante de operação de ágio "de
si mesmo"”. E, e seguida, acrescenta um parágrafo em que afirma “Por fim, caso esta relatoria
reste vencida, consigno que deve ser (ao menos) deduzido do montante do ágio PIONEER
glosado o valor correspondente ao ganho de capital tributado na DU PONT SPAIN.”
Não há, assim, no voto da Relatora, razões específicas para a permissão de
dedução do IRRF do montante glosado, mas apenas a conclusão pela possibilidade de dedução.
O acórdão de embargos observa que as razões para a dedução do IRRF constam
tanto do voto da relatora (“voto vencido”) quanto do voto vencedor, e visam evitar “manifesta
incongruência na interpretação das normas tributárias”. Aparentemente, então, é de se
considerar como sendo o fundamento adotado pelo acórdão recorrido para permitir a dedução do
IRRF pago sobre o ganho de capital, o teor do voto vencedor, que por sua vez apenas transcreve
a ementa do acórdão 1401-000.850.
Pois bem. A Fazenda Nacional alega divergência com relação ao paradigma 1302-
002.568, que, como esclareceu o despacho de admissibilidade, tratou “exatamente dos mesmos
fatos, em relação ao mesmo sujeito passivo, com a diferença de que os anos-calendários
autuados foram outros”.
Primeiramente, compreendo que não procede a alegação feita pelo sujeito passivo
em suas contrarrazões, de que o recurso especial da Fazenda Nacional não poderia ser conhecido
em razão de ausência de cotejo analítico.
A demonstração analítica da divergência é um requisito que consta do
RICARF/2015, mas não há norma que indique a forma como tal demonstração deve ser
realizada. Na verdade, os requisitos para que se conclua positivamente acerca da demonstração
Fl. 5018
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

analítica da divergência vão depender do caso concreto. Assim, se em um dado caso for possível
compreender a divergência exclusivamente mediante a comparação das ementas, a simples
reprodução destas bastará para que se conclua pelo cumprimento desse requisito regimental.
No caso dos autos, a Fazenda Nacional comparou a decisão recorrida com os
paradigmas e afirmou o que entendeu por ser a divergência entre elas, e analisando o recurso
especial compreendo que a forma como a Recorrente tratou a questão na respectiva peça foi
suficiente para que se compreendesse os pontos divergentes entre as decisões comparadas.
Portanto, não procede tal irresignação do sujeito passivo quanto ao conhecimento
do recurso especial da Fazenda Nacional.
O recurso especial da Fazenda Nacional traz como fundamentos argumentos
hábeis a reformar o acordão recorrido neste tema da dedução, razão porque atesto a respectiva
suficiência recursal.
Passando à análise da demonstração de divergência jurisprudencial, observa-se
que o paradigma 1302-002.568 negou provimento ao recurso voluntário do sujeito passivo,
mantendo a glosa das despesas com amortização de ágio e a qualificação da multa de ofício ali
aplicada. Tal precedente abordou o pedido subsidiário de dedução do IRRF via citação da
decisão da DRJ sobre o tema, que por sua vez limitou-se a afirmar que o apontado pagamento de
IRRF não possuiria relação com a matéria do presente processo.
Diante disso, compreendo que resta configurada a divergência jurisprudencial, eis
que diante dos mesmos fatos e do mesmo questionamento jurídico o acórdão recorrido
entendeu que o IRRF retido sobre o ganho de capital do vendedor deveria ser deduzido do
montante cobrado a título de glosa de despesas com amortização de ágio, enquanto que o
paradigma afirmou a impossibilidade de tal dedução.
Assim, conheço do recurso especial da Fazenda Nacional quanto ao tema da
dedução do IRRF.
O segundo tema do recurso especial da Fazenda nacional diz respeito à Multa
Qualificada, e teve seguimento com base nos paradigmas 101-96.724 e 1302-002.568.
No caso, o acórdão recorrido (voto vencido, mas vencedor nesse tema) discorda
da afirmação feita no TVF de que a fraude estaria revelada no fato de que o contribuinte teria
ciência da impossibilidade de registro e amortização do ágio nas operações em comento.
Fundamenta que, na jurisprudência do CARF “há manifestações favoráveis à legitimidade da
amortização de ágio em operações análogas a presente” e cita precedentes. Afirma, ainda, que
“não há que se falar em fraude quando todos os fatos são reais e declarados ao fisco”.
Em seguida, o voto volta a dar importância à jurisprudência da época, afirmando a
necessidade de “eficiência, estabilidade, uniformidade e busca de soluções pacíficas para
resolução de litígios” e concluindo que “concordar com a aplicação da multa qualificada nesta
hipótese é admitir nítida afronta ao princípio da segurança jurídica”. Cita como reforço deste
entendimento o artigo 23 do Decreto-Lei 4.657/19421, incluído pela Lei no 13.655/2018 (Lei de
Introdução às Normas de Direito Brasileiro).

1 Art. 23. A decisão administrativa, controladora ou judicial que estabelecer interpretação ou orientação nova sobre
norma de conteúdo indeterminado, impondo novo dever ou novo condicionamento de direito, deverá prever regime
de transição quando indispensável para que o novo dever ou condicionamento de direito seja cumprido de modo
proporcional, equânime e eficiente e sem prejuízo aos interesses gerais.
Fl. 5019
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Como se percebe, o racional do voto do acórdão recorrido, na matéria da multa
qualificada, é o cancelamento da qualificação quando as operações são declaradas ao fisco e a
jurisprudência da época aponte no sentido de validar a estrutura adotada. Para que reste
configurada divergência jurisprudencial, portanto, os paradigmas precisam contrapor esse
racional, seja afirmando que o fato de a operação estar declarada e de haver julgados do CARF
validando o tipo de operação não são circunstâncias relevantes para a aplicação da multa
qualificada, seja afirmando, de maneira mais geral, que ágio interno seria sempre hipótese de
qualificação da multa, de forma a se afirmar irrelevante o que aponte a jurisprudência da época.
O acórdão 101-96.724 é usualmente indicado pela Fazenda Nacional como
paradigma para recursos especiais em que esta pretende questionar o cancelamento da
qualificação da multa em operações envolvendo glosa de ágio “interno” ou sob acusação de
utilização de “empresa veículo”.
Tal precedente tratou de operação em que uma dita “empresa veículo” existiu por
2 meses e viabilizou o “surgimento do ágio”, ocorrido mediante subscrição de ações reavaliadas
em operação intragrupo. É nesse contexto (isto é, de surgimento de ágio intragrupo por meio da
utilização de holding efêmera) que se fala em simulação autorizadora da multa qualificada.
Esta 1a Turma da CSRF já rejeitou esse precedente como paradigma de recurso
especial da Fazenda Nacional no acórdão 9101-004.562, de 03 de dezembro de 20192, em razão
e o precedente comparado, ali, não ter tratado de ágio gerado intragrupo como em tal paradigma:
O caso tratado pelo acórdão 101-96.724 versou sobre lançamento de IRPJ e CSLL com
multa de 150% em razão da glosa de despesas com amortização de ágio. O voto
condutor de tal decisão não traz, de fato qualquer argumentação específica a respeito da
aplicação da multa qualificada, mas dá a entender que tal multa deve ser mantida por ter
negado provimento ao recurso, qualificando a conduta de simulação e fazendo observar,
na ementa, a seguinte conclusão:
MULTA QUALIFICADA A simulação justifica a aplicação da multa qualificada.
Sobre a operação, o voto condutor do acórdão 101-96.724 assim conclui:
É de todo evidente que a operação foi articulada pelas pessoas físicas que, direta ou
indiretamente, controlam o capital das empresas envolvidas, para criar, formalmente,
uma situação que se enquadrasse na possibilidade de deduzir despesas de amortização
de ágio, advinda com a publicação da Lei n° 9.532/97.
A sucessão dos atos, a proximidade temporal entre eles e a extinção da empresa por
incorporação revelam que nunca houve a intenção real de constituir uma empresa (a
ZBT, constituída em junho de 1998 e extinta em agosto de 1998) para efetivamente
operar segundo seu objetivo social, mas sim de criar uma sociedade efêmera, de
passagem, que possibilitasse um registro de ágio a ser amortizado por empresa do
grupo.
Observa-se, desse trecho que foi relevante para a conclusão daquela turma não apenas o
fato de se ter criado uma empresa “inexistente de fato”, mas também a circunstância de
a operação ter sido articulada pelos controladores, tendo a operação ocorrido
exclusivamente dentro do grupo.
Diante de tal contexto, é de se depreender que, tal turma, se examinasse o caso dos
presentes autos, até poderia em tese concluir que a Cosanpar é inexistente de fato, mas

2 Recurso especial da Fazenda Nacional não conhecido por maioria formada pelos Conselheiros Cristiane Silva
Costa, Edeli Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Livia De Carli Germano, Amélia Wakako Morishita
Yamamoto e Junia Roberta Gouveia Sampaio. Divergiram os conselheiros André Mendes de Moura, Viviane Vidal
Wagner, Andrea Duek Simantob e Adriana Gomes Rego.
Fl. 5020
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

não se pode dizer se, mesmo em tal hipótese, seria mantida a qualificação da multa, já
que lá outras circunstâncias foram relevantes para a exasperação da penalidade.
Assim, com a devida vênia à conclusão extraída pelo despacho de admissibilidade,
compreendo que não deve ser tomado como paradigma para o caso dos autos o acórdão
101-96.724 eis que este chegou a conclusão diversa da do acórdão recorrido a partir da
análise de situação fática essencialmente distinta.
Mais recentemente, esta 1a Turma da CSRF analisou o acórdão 101-96.724 ao
votar o acórdão 9101-006.002, de 7 de março de 20223, bem como no acórdão 9101-006.153, de
8 de junho de 20224. Reproduzo o resumo das razões de decidir do paradigma 101-96.724
conforme expostas no voto do ac. 9101-006.002, em trecho que também é citado pelo voto
vencido do ac. 9101-006.153:
Quanto ao paradigma 101-96.724, este analisou a glosa de amortização de ágio gerado
intragrupo relativa aos anos-calendário de 2001 e 2002. O relatório de tal decisão
descreve a motivação para a autuação: “Entendeu a fiscalização que a constituição da
empresa ZBT TERMINAIS SANTOS S/A. e sua incorporação pela LIBRA
TERMINAL 35 S/A foram meras simulações com o objetivo de criar despesas de
amortização de ágio para deduzir da base de cálculo do Imposto de Renda e da
Contribuição Social.” Em seguida, o voto assim resume a questão a ser debatida: “a
controvérsia se situa entre a caracterização da seqüência de operações como simulação,
como quer o autuante, ou como legitima estruturação societária, como quer a
Recorrente”. E então decide:
É de todo evidente que a operação foi articulada pelas pessoas físicas que, direta ou
indiretamente, controlam o capital das empresas envolvidas, para criar, formalmente
uma situação que se enquadrasse na possibilidade de deduzir despesas de amortização
de ágio, advinda com a publicação da Lei n° 9.532/97.
A sucessão dos atos, a proximidade temporal entre eles e a extinção da empresa por
incorporação revelam que nunca houve a intenção real de constituir uma empresa (a
ZBT, constituída em junho de 1998 e extinta em agosto de 1998) para efetivamente
operar segundo seu objetivo social, mas sim de criar uma sociedade efêmera, de
passagem, que possibilitasse um registro de ágio a ser amortizado por empresa do
grupo.
(...)
Nada do que foi trazido no recurso sensibiliza meu espírito a ponto de produzir dúvida
quanto à inexistência de fato da ZBT, que foi constituída exclusivamente para
possibilitar a formação de um ágio, passível de gerar despesa de amortização.
Não há no paradigma 101-96.724 razões para a manutenção da multa qualificada, mas a
sua ementa diz:
MULTA QUALIFICADA A simulação justifica a aplicação da multa qualificada.
Depreende-se que o racional do 101-96.724 foi de que, uma vez criado o ágio
intragrupo mediante a utilização de empresa existente apenas “no papel”, tanto o ágio é
ilegítimo como também a multa deve ser qualificada.

3 Neste caso o recurso especial da Fazenda Nacional foi conhecido, vencido o conselheiro Gustavo Guimarães da
Fonseca que votou pelo não conhecimento. Participaram do julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho
Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca e Andréa Duek Simantob.
4 O recurso especial da Fazenda Nacional foi conhecido por voto de qualidade, vencidos os conselheiros Alexandre
Evaristo Pinto (relator), Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Gustavo Guimarães da Fonseca e
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que votaram pelo não conhecimento. Designada para redigir o voto vencedor,
quanto ao conhecimento, a conselheira Edeli Pereira Bessa. Acompanharam o voto pelo conhecimento os
conselheiros Andrea Duek Simantob, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Carlos
Henrique de Oliveira.
Fl. 5021
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Percebe-se que estão presentes, no caso do paradigma 101-96.724, as características que
aponto como relevantes para a caracterização da divergência jurisprudencial, uma vez
que analisou a glosa de despesas de amortização de ágio (i) anterior ao período dos
autos; (ii) gerado dentro de um mesmo grupo econômico, e (iii) em que a acusação
apontou a participação de empresa utilizada como mero canal de passagem, ou sem
função dentro do contexto”.
Compreendo que o paradigma 101-96.724 não é apto a comprovar a divergência
jurisprudencial. Muito embora os casos tenham elementos de contato – por exemplo, terem
tratado da aplicação de multa qualificada em glosa de ágio “criado” em operação intragrupo --, o
precedente sequer tangencia o argumento da segurança jurídica tratado no acórdão recorrido,
sendo de se observar que ele trata de operações realizadas em 1998 e ágio amortizado em 2001 e
2002, portanto mais de uma década antes dos fatos tratados nos presentes autos.
É dizer, além do precedente não ter abordado o argumento acerca da situação da
jurisprudência da época, não se pode sequer inferir que o panorama jurisprudencial seria o
mesmo, já que o precedente tratou de fatos ocorridos muito antes daqueles tratados nos presentes
autos.
Quanto ao paradigma 1302-002.568, este proferido no âmbito do processo
administrativo 13896.722004/2011-18 que, acolheu as exigências atinentes às glosas de
amortização do mesmo ágio, ocorridas nos anos 2005 a 2010 e trataram exatamente dos mesmos
fatos, em relação ao mesmo sujeito passivo, com a diferença de que os anos-calendários
autuados foram outros.
O fundamento para manter a qualificação da multa, ali, foi de que “restou
caracterizada intenção deliberada do sujeito passivo de reduzir ou suprimir tributos
caracterizadora da sonegação descrita no art. 73 da Lei no 4.502/1964, e não uma mera
interpretação equivocada do real alcance das normas tributárias que disciplinam a amortização
do ágio em reorganizações societárias”
O voto trata tanto do ágio Pioneer, para o qual se conclui ter havido “requinte de
simulação”, bem como do outro ágio Du Pont “gerado artificialmente em operações societárias
realizadas num espaço de trinta dias, revelando o intuito deliberado de criar um ágio sabidamente
inexistente para ser deduzido como despesas”.
O voto afirma, ainda, que “A alegada licitude e transparência dos atos societários
realizados não tem o condão de afastar a real vontade subjacente a estes, qual seja a criação de
despesas fictícias. Sua existência formal, longe de validar as operações, servem apenas como
suporte para ocultar sob a capa de reestruturação societária a real intenção de reduzir ou suprimir
tributo.”
Sem razão o sujeito passivo quando afirma que “no caso paradigma 1302-
002.568, a análise sobre a qualificação da multa com relação ao ágio constituído em decorrência
das operações societárias no âmbito do projeto "One Du Pont" foi visivelmente contaminada
pelo ágio referente à reestruturação do grupo Pioneer, posto que somente neste último se cogitou
a possibilidade de ter sido configurada uma simulação.” Como se viu acima, o voto tratou de
ambos os ágios e afirmou, para o segundo ágio, a artificialidade das operações, respaldando a
qualificação da multa em tal circunstância.
Neste sentido, compreendo que restou caracterizada a divergência jurisprudencial
quanto ao paradigma 1302-002.568.
Fl. 5022
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Assim, conheço do recurso especial da Fazenda Nacional quanto ao tema da
multa qualificada, especificamente quanto ao paradigma 1302-002.568.
Admissibilidade – recurso especial do sujeito passivo
No acordão recorrido, a i. Relatora dava provimento ao recurso voluntário do
sujeito passivo, mas a Turma decidiu, nos termos do voto vencedor, dar provimento parcial
apenas para afastar a qualificação da multa e para permitir a dedução do IRRF, como já tratado
acima.
O voto vencedor trouxe como fundamentos para manter a glosa do ágio dito
“interno”, exclusivamente, transcrições da ementa do acórdão 1302-002.568 (proferido nos autos
do processo 13896.722004/2011-18), e de ementa de decisão do TRF3, grifando os trechos que
mencionam a impossibilidade de geração de ágio em operação ocorrida entre empresas do
mesmo grupo, porque “não configuram uma efetiva aquisição de participação societária, mas
mera permuta de ativos dentro do grupo de empresas sob controle comum” e “a configuração do
ágio pressupõe operação entre partes independentes com a real intenção de investimento, e não
uma negociação consigo mesmo.”.
O despacho de admissibilidade reconheceu divergência jurisprudencial em face do
paradigma 1301- 001.297.
Em suas contrarrazões , a Fazenda Nacional também defende a decisão recorrida
exclusivamente sob o ponto de vista da impossibilidade de se amortizar ágio gerado em operação
intragrupo, sustentando que “a mens legis dos artigos 7o e 8o da Lei no 9.532/1997 foi de
repudiar ações como a praticada pela Recorrente junto com o seu grupo econômico. O artigo
386 do RIR/99, o qual repete o conteúdo das referidas disposições legais, autoriza a concessão
do benefício fiscal de amortização do ágio na conta de resultados nos casos em que essa
diferença econômica realmente exista. O ágio ou deságio criado por meio de negócios sem fins
econômicos e/ou onde não houve o efetivo dispêndio do preço de aquisição do investimento não
deve dar ensejo ao benefício previsto nos multicitados artigos”.
Atesta-se assim, a suficiência recursal, eis que o fundamento trazido no recurso
especial do contribuinte é capaz de levar à reforma da conclusão a que chegou o acórdão
recorrido.
Quanto a divergência jurisprudencial, temos que o paradigma 1301- 001.297
tratou de glosa de ágio considerado ‘interno” e seu voto vencido assim resume as os fatos em
questão “as operações que resultaram no surgimento da despesa de ágio objeto de glosa por
parte da Fiscalização foram as seguintes: a fiscalizada promoveu avaliação do seu patrimônio;
a empresa ZANOTTI ADMINISTRADORA DE BENS E PARTICIPAÇÕES, que detinha ações da
fiscalizada, ingressa como sócia na empresa ZANOTTI COMERCIAL EXPORTADORA LTDA.
com as ações da fiscalizada; a fiscalizada incorpora a empresa ZANOTTI COMERCIAL
EXPORTADORA LTDA., passando a amortizar o ágio derivado do seu próprio patrimônio.”
O voto vencedor de tal julgado aborda especificamente a questão de direito, e
estabelece a premissa de que a legislação “em nenhum momento determinou que o ágio não
possa surgir entre empresas de um mesmo grupo econômico, nem exige que para a sua formação
o investimento seja feita com desembolso de dinheiro e a necessidade de substância econômica”.
Conclui, assim, que “as disposições da Resolução CFC no 1.157/2009 e Ofício CVM no 01/2007,
que tratam da vedação do ágio interno para fins contábeis, não podem ser transpostos para fins
fiscais”.
Fl. 5023
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Muito embora a ementa do acórdão 1301- 001.297 tenha feito referência ao artigo
36 da Lei 10.637/2002, o dispositivo é referido apenas como reforço de argumentação, como
demonstram as seguintes passagens do voto vencedor:
Nesse passo, entendo que não há na legislação fiscal qualquer vedação ao ágio gerado
internamente dentro de um mesmo grupo econômico. Ao contrário, foi autorizado pelo
art. 36 da Lei n. 10.637/02 (que revogou a postergação do ganho), art. 21 da Lei n.
9.249/95 (único fundamento p/ágio – expectativa de rentabilidade futura) e art. 8o. da
Lei n. 9.532/97 (admitiu sua dedutibilidade na incorporação reversa).
(...)
Mas não é só isso.
Ainda que se parta da premissa adotada pela fiscalização, de que o reconhecimento
contábil do “ágio interno” não encontra respaldo nos princípios da ciência contábil, só
sendo verdadeiros os ágios gerados em aquisições de participações societárias em
negócios entre partes independentes, ainda assim o lançamento não se sustentaria.
É que, com ou sem respaldo na Ciência Contábil, o fato é que no período de 1o de
janeiro de 2003 a 31/12/2005, esse ágio pôde ser registrado para retratar situação
prevista em norma tributária específica, in casu, o art. 36 da Lei no 10.637/20024,
revogado pela Lei no 11.196, de 2005, e que dispunha:
(...)
Como se percebe, a divergência jurisprudencial resta demonstrada, eis que o
acordão recorrido entendeu que o ágio foi criado artificialmente e por isso, seria indedutível,
sendo que sua artificialidade estaria caracterizada pelo fato de o mesmo ter sido gerado
internamente, dentro um mesmo grupo econômico, (ágio interno), sendo que o paradigma em
questão concluiu em sentido contrário.
Como bem ressaltou o despacho de admissibilidade, o fato de haver ou não fluxo
financeiro na operação é irrelevante para a configuração da similitude fática em face da estrutura
lógica dos fundamentos do ac. recorrido.
Também a circunstância de o acórdão 1301-001.297 ter mencionado que a
operação ali analisada foi realizada sob a égide do artigo 36 da Lei 10.637/2002 não é relevante
para a configuração da divergência, eis que se tratou de argumento subsidiário daquele voto –
neste sentido, esta Turma assim decidiu no acórdão 9101-006.373, de 9 de novembro de 2022, e
nesse ponto a decisão foi unânime (Ri Happy – grifos do original):
O sujeito passivo sustenta divergência jurisprudencial com relação ao
acórdão 1301-001.297 (Caso Zanotti) alegando que este, diferentemente do recorrido,
“segregou o tratamento a ser conferido ao ágio sob uma perspectiva contábil do
tratamento a ser conferido sob uma perspectiva jurídica.”
De fato, o voto vencedor de tal paradigma analisa questão eminentemente
jurídica e rejeita a glosa da amortização de ágio que tenha se baseado em alegação de
que este foi gerado internamente a um grupo de empresas, valendo transcrever trecho de
sua introdução:
(...)
De plano, afasto peremptoriamente os argumentos acima despendidos no sentido de
que, para ter guarida nas disposições dos arts. 7o. e 8o. da Lei n. 9.532/97, o ágio não
poderia ter sido gerado entre empresas de um mesmo grupo econômico e deveria ter
havido pagamento (desembolso de caixa) para a sua constituição, bem como, a
necessidade de substancia econômica, ou seja, segundo interpretação da fiscalização
corroborada pelo voto vencedor, o ágio só seria dedutível se houvesse conteúdo
Fl. 5024
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

econômico na operação e se tivesse havido pagamento em dinheiro mediante livre
negociação entre partes independentes. Com a devida vênia, entendo equivocada tal
afirmativa.
Isto porque, a formação do ágio foi feita nos estritos limites legais previstos pelo
Decreto-lei n. 1.598/77, o qual, em nenhum momento determinou que o ágio não possa
surgir entre empresas de um mesmo grupo econômico, nem exige que para a sua
formação o investimento seja feita com desembolso de dinheiro e a necessidade de
substância econômica.
Por ter sido a presente operação efetuada nos mesmos moldes do processo
administrativo n. 16643.000392/2010-61, do qual fui relator, inclusive com a alegação
da inexistência do ágio com base na teoria contábil, transcrevo aqui, no que interessa,
os fundamentos que lá registrei para restabelecer a dedução do ágio glosado pela
fiscalização, vejamos: (...)
A aplicação do racional deste paradigma ao caso dos autos seria capaz de
levar à alteração da conclusão a que chegou o acórdão recorrido, já que enquanto este
considerou que a glosa de ágio era devida eis que não existiria ágio em operação
realizada entre empresas geridas pelo mesmo grupo, no caso do paradigma este rejeita
qualquer argumento que fundamente a glosa do ágio em tal argumento.
Observo, por fim, que muito embora a ementa desse julgado tenha feito
referência ao artigo 36 da Lei 10.637/2002, a análise do inteiro teor do voto demonstra
que o seu racional não foi baseado exclusivamente na interpretação desse dispositivo
legal, mas de toda a legislação tributária acerca da amortização fiscal de ágio.
O voto condutor do paradigma ressalta a impossibilidade de se glosar
ágio gerado dentro de um mesmo grupo após análise da legislação tributária sobre o
tema e do regramento contábil aplicável, e apenas faz referência ao artigo 36 de maneira
subsidiária, por exemplo quando conclui:
Noutro prisma, o fundamento apontado pela autoridade fiscal para não aceitar o ágio
gerado entre empresas do mesmo grupo é que por serem partes relacionadas estaria
maculada a independência de avaliação, e por isso, a mensuração dos valores da
transação não seria confiável. Mais uma vez, aqui se valeu de regras contábeis
posteriores aos fatos (Resolução CFC no 1303/2010 que aprovou o NBC TG 04).
Nesse passo, entendo que não há na legislação fiscal qualquer vedação ao ágio gerado
internamente dentro de um mesmo grupo econômico. Ao contrário, foi autorizado pelo
art. 36 da Lei n. 10.637/02 (que revogou a postergação do ganho), art. 21 da Lei n.
9.249/95 (único fundamento p/ágio – expectativa de rentabilidade futura) e art. 8o. da
Lei n. 9.532/97 (admitiu sua dedutibilidade na incorporação reversa).
Em todo o seu teor, o voto afirma textualmente que a geração de ágio
interno não é vedada pela legislação tributária, fazendo referência ao artigo 36 apenas
como argumento subsidiário, veja-se (grifamos):
De fato, a lei em nenhum momento determinou que o ágio não possa surgir entre
empresas de um mesmo grupo econômico, nem tampouco exige que a aquisição do
investimento seja feita com desembolso em dinheiro (art. 20 do Dec. 1.598/77), bem
como, não trouxe qualquer impedimento quanto a sua amortização. Ao contrário,
expressamente a autorizou (art. 7o. da Lei 9.532/97).
(...)
Assim, diante da impossibilidade, para fins fiscais, da aplicação das regras contábeis
que tratam da escrituração e apuração envolvendo empresas de um mesmo grupo,
sobretudo após as alterações promovidas pelas Leis nos 11.638/2007 e 11.941/2009,
bem pode-se concluir que o reconhecimento do ágio mesmo se tratando do chamado
Fl. 5025
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

“ágio interno” está de acordo com os artigos 7o e 8o da Lei no 9.532/97 e devem gerar
todos os efeitos fiscais deles decorrentes.
(...)
Ainda que se parta da premissa adotada pela fiscalização, de que o reconhecimento
contábil do “ágio interno” não encontra respaldo nos princípios da ciência contábil, só
sendo verdadeiros os ágios gerados em aquisições de participações societárias em
negócios entre partes independentes, ainda assim o lançamento não se sustentaria.
É que, com ou sem respaldo na Ciência Contábil, o fato é que no período de 1o de
janeiro de 2003 a 31/12/2005, esse ágio pôde ser registrado para retratar situação
prevista em norma tributária específica, in casu, o art. 36 da Lei no 10.637/20024,
revogado pela Lei no 11.196, de 2005, e que dispunha:
(...)
A conclusão que se chega, portanto, é que no caso desse paradigma, o
argumento acerca do artigo 36 da Lei 10.637/2002, embora mencionado na ementa, foi
utilizado apenas como reforço argumentativo da tese principal sustentada pelo voto, é
dizer: o voto conclui que a geração de ágio interno não é vedada pela legislação
tributária, e apenas menciona que, ainda que assim não se entenda (ou seja, como
argumento subsidiário) referido artigo 36 autorizaria a operação.
Por entender ter restado plenamente caracterizada a divergência
jurisprudencial quanto ao paradigma 1301-001.297, conheço do recurso especial do
sujeito passivo.
Assim, conheço do recurso especial do sujeito passivo, na matéria à qual o
despacho de admissibilidade deu seguimento.
Mérito Recurso Especial do Sujeito Passivo
O mérito do recurso especial do sujeito passivo está prejudicado, em razão da
manifestação de desistência apresentada em 02/02/2024.
Mérito - Recurso especial da Fazenda Nacional
A Fazenda Nacional questiona o acórdão recorrido quanto à permissão para a
dedução do IRRF do ágio glosado e quanto ao cancelamento da qualificação da multa.
A premissa lógica para a dedução do IRRF é o fato de a fiscalização ter
desconsiderado a operação tal como declarada, isto é, ter intencionado requalificar os atos,
conferindo-lhes outra roupagem jurídica, sob a justificativa de que as partes teriam praticado, na
realidade, ato diverso daquele declarado nos respectivos documentos.
Especificamente, a dedução do IRRF somente faz sentido se a acusação tiver
caminhado no sentido de considerar que, na realidade, não teria havido a contribuição de capital
que deu origem tanto ao ágio quanto ao ganho de capital, acusando a “artificialidade” da
operação nesse aspecto.
No caso, o TVF busca deixar expresso que estaria a questionar exclusivamente os
efeitos tributários das operações realizadas (fl. 3801, grifamos):
84. No caso em concreto, não se questiona aqui a reestruturação por que passou o
Grupo Du Pont, nos moldes noticiados pelo fiscalizado em suas respostas apresentadas
no curso deste procedimento fiscal (trata-se do intitulado programa “One Dupont”).
Desse modo, levando-se em conta as competências legalmente conferidas à Secretaria
da Receita Federal do Brasil, não se opõe aqui propriamente ao aumento de capital
empreendido pela Griffin na DSRB com as participações que detinha na Pioneer e
Fl. 5026
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

no fiscalizado. O que se refuta é, do ponto de vista tributário, a licitude deste
aumento de capital com um ativo inexistente (ágio), como já incontestavelmente
esquadrinhado, visto que por meio deste artifício, as bases de cálculo do IRPJ e da
CSLL foram vultosa e ilegalmente diminuídas em R$ 1.417.284.599,82, somando-se as
deduções anuais entre 2005 e 2010 (conforme Demonstrativo 20).
É dizer, em um primeiro momento, o TVF parece ter questionado a amortização
do ágio exclusivamente sob o ponto de vista da impossibilidade de se amortizar ágio gerado
internamente -- como se houvesse (como atualmente há – Lei 12.973/2014) uma norma que
impedisse a própria geração, para fins tributários, de ágio em operações entre partes
relacionadas. A “artificialidade” indicada, inicialmente, foi apenas sob este viés, e não no sentido
de acusar que as operações não teriam sido, na prática, praticadas tais como declaradas.
Não obstante, o TVF também qualifica a multa de ofício e, nesta parte, acusa o
sujeito passivo não apenas de ter apropriado um ágio de maneira ilícita porque contrariamente às
orientações da doutrina contábil e da CVM, mas também acusa a prática de “artificialidade” no
sentido de não ter praticado os atos tais como declarados, em especial quando aponta o curto
espaço de tempo e o fato de que os atos “tiveram o único objetivo de gerar o ágio a ser
amortizado”.
Aqui se verifica que a acusação fiscal, muito embora tenha partido da premissa de
que o ágio interno seria indedutível para fins tributários, também acusa o sujeito passivo de não
ter efetuado as operações que declarou, o que levou a autoridade autuante a corrigir os efeitos
dessa artificialidade mediante a glosa das despesas com amortização do ágio.
A acusação, assim, é de que não apenas o ágio gerado entre empresas de um
mesmo grupo não pode ser deduzido para fins tributários, mas também de que a operação
praticada no caso dos autos foi “artificial”, isto é, não ocorreu da forma como declarada.
Se isso é assim, então de fato é de se permitir a dedução do IRRF correspondente
eis que, se o valor pago não é “preço” para a adquirente e não é capaz de formar o ágio então
também não é preço para a vendedora capaz de gerar tributação pelo ganho de capital.
Não obstante o paradigma apontado pela Fazenda Nacional, há diversos outros
precedentes de turmas ordinárias permitindo a dedução do IRRF nessas circunstâncias, como são
exemplos os acórdãos 1401-002-8835, de 18 de setembro de 2018, e 1402-01.0806 de 14 de
junho de 2012.

5 GLOSA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO E CONCOMITANTE TRIBUTAÇÃO DO GANHO DE
CAPITAL. IMPOSSIBILIDADE.
Desconsiderados os efeitos tributários da amortização do ágio, em face da artificialidade das operações e da falta de
propósito negocial, também não é cabível a concomitante tributação de ofício do ganho de capital apurado nessas
operações.
Não subsistindo o ganho de capital, entendo que os tributos recolhidos pela Ultrapar Participações devem ser
deduzidos dos supostos créditos tributários constituídos em face da Recorrente, já que se não houve ágio, é evidente
que não ocorreu ganho de capital passível de tributação pelo IRPJ e pela CSLL.
Acordam (...) Por maioria de votos, dar provimento ao recurso para a admitir a dedução, dos valores exigidos
através do Auto de Infração, do IRPJ e CSLL pagos em face do ganho de capital na alienação da CBPI e DPPI, pela
ULTRAPAR PARTICIPAÇÕES. Vencido o Conselheiro Claudio de Andrade Camerano.
6 GLOSA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO (ÁGIO DE SI MESMO) E CONCOMITANTE
TRIBUTAÇÃO DO GANHO DE CAPITAL. IMPOSSIBILIDADE.
As premissas básicas para amortização de ágio, com fulcro nos art. 7o., inciso III, e 8o. da Lei 9.532 de 1997, são: i)
o efetivo pagamento do custo total de aquisição, inclusive o ágio; ii) a realização das operações originais entre partes
não ligadas; iii) seja demonstrada a lisura na avaliação da empresa adquirida, bem como a expectativa de
Fl. 5027
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Em situação comparável, esta 1a Turma da CSRF também já decidiu pela
possibilidade de deduzir o IRRF do valor lançado quando a premissa da autuação fiscal foi de
requalificação total da operação, como é exemplo o acórdão 9101-004.3357, de 7 de agosto de
2019, sendo de se notar ademais, que já houve caso de a própria autoridade fiscal promover a
dedução do IRRF do valor por ela lançado, dada a premissa lógica de que, uma vez
desconsiderada a operação tal como praticada, todos os efeitos tributários devem ser revistos
(veja-se neste sentido o auto de infração objeto do acórdão 9101-004.5068 , de 6 de novembro de
2019).
Ante o exposto, oriento meu voto para dar provimento parcial ao recurso
especial da Fazenda Nacional quanto a esse tema, para admitir a dedução do IRRF.
Quanto à qualificação da multa, compreendo que não assiste razão à Fazenda
Nacional.
Conforme já abordado, o Termo de Verificação Fiscal fundamenta a qualificação
da multa de ofício nas circunstâncias de ter o ágio sido gerado internamente ao grupo de
empresas, contrariamente às orientações da doutrina contábil e da CVM, em operações ocorridas
em um curto espaço de tempo, que “tiveram o único objetivo de gerar o ágio a ser amortizado”
(fls. 3.813-3.814, grifos do original):
(...)
O procedimento adotado pelo fiscalizado está compreendido na hipótese de fraude
descrita no artigo 72 da Lei 4.502/64, que tem a seguinte dicção:
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.

rentabilidade futura. Nesse contexto, correta a glosa da amortização do chamado “ágio interno” ou “ágio de si
mesmo”.
Todavia, desconsiderados os efeitos tributários da amortização do ágio, em face da artificialidade das operações e da
falta de propósito negocial, também não é cabível a concomitante tributação de ofício do ganho de capital apurado
nessas operações.
Uma vez que o Grupo Empresarial reconheceu tacitamente a impropriedade, desistindo do recurso no que tange a
glosa do ágio e respectiva multa de ofício, cumpre cancelar a tributação do ganho de capital, determinando-se sejam
escoimados todos os efeitos contábeis e fiscais dessas operações.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de oficio e dar
provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
7 O precedente não tratou de ágio, mas de desconsideraçaõ de operação no contexto de redução de capital e entrega
de ativo a sócio:
GANHO DE CAPITAL. CESSÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA A PESSOA JURÍDICA DOMICILIADA
NO EXTERIOR. REDUÇÃO DE CAPITAL PROMOVIDA DEPOIS DO RECEBIMENTO DE OFERTA
VINCULANTE DE COMPRA DAS AÇÕES.
Não produzem efeitos perante o Fisco as operações realizadas sem propósito negocial, com o único intuito de
reduzir a tributação incidente sobre o ganho de capital materializado a partir da estipulação do preço a ser pago pelas
ações detidas pelo sujeito passivo.
IRRF SOBRE GANHO DE CAPITAL. DEDUÇÃO DO IRPJ DEVIDO NO PERÍODO. Deve ser deduzido do
imposto devido no período de apuração o imposto pago ou retido na fonte sobre as receitas que integraram a base de
cálculo do tributo.
Acordam (...) (ii) quanto ao IRRF, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidas as conselheiras
Viviane Vidal Wagner e Adriana Gomes Rêgo, que lhe negaram provimento. (...)
8 O caso também não tratou de glosa de despesas com amortização de ágio mas de requalificação de atos pratocdos
no contexto de redução de capital.
Fl. 5028
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

A qualificação da multa se impõe na medida em que não se trata de uma mera dedução
indevida da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, fruto de erro de fato ou de incorreta
interpretação da legislação tributária, mas, ao contrário, de conduta dolosa, cujo ânimo
residiu em reduzir indevidamente as bases de cálculo Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, mediante reestruturação
societária eivada de simulação, realizada com a finalidade de registrar despesas
inexistentes.
Diante das informações reunidas no curso dos procedimentos fiscais – como já
detalhadamente antes exposto -, resta concluir pela subsunção dos fatos caracterizadores
das infrações apontadas à norma que veicula a qualificação da multa de ofício aplicável
sobre créditos tributários objeto de lançamento de ofício.
Nas operações, o sujeito passivo deliberadamente se utilizou da dedução de encargos de
amortização de ágios gerados intragrupo para reduzir suas bases de cálculo do IRPJ e da
CSLL. É certo, ainda, que foram compactuadas operações entre empresas do mesmo
grupo, tendo por objetivo único reduzir as bases tributáveis do IRPJ e da CSLL.
Para tanto, o fiscalizado reconheceu contabilmente ágios gerados entre empresas do
mesmo grupo empresarial em operações desprovidas de qualquer propósito negocial, a
despeito do flagrante e notório repúdio a tal prática, seja pela teoria contábil, seja pela
própria Comissão de Valores Mobiliários. Após essa ilícita manobra contábil, o sujeito
passivo - após terem sido promovidas operações societárias (incorporações) também
intragrupo visando unicamente a ultimar o preenchimento das condições impingidas
pelo art. 7' da Lei n' 9.532/97, que constitui a matriz legal do art. 386 do RIR/99 -
passou a amortizar tais ágios e consequentemente a reduzir os seus resultados fiscais.
O aumento de capital da DSRB (e o decorrente reconhecimento dos supostos ágios)
com as ações do fiscalizado e as quotas da Pioneer (ambas avaliadas a valor de
mercado, conforme laudos apresentados) se deu em 30/09/2005. Contudo, decorridos
apenas 31 dias desde tal subscrição, foram promovidas novas operações intragrupo
que tiveram como intuito implementar as condições exigidas pelo art. 386 do RIR/99
para a amortização fiscal dos hipotéticos ágios. Em aproximadamente um mês, os
ágios internos lastreados apenas em laudos – e pelos quais nada se pagou - foram
ilicitamente reconhecidos e carreados ao fiscalizado, que passou a amortizá-los,
diminuindo suas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Pelo exposto, resta demonstrado que as operações intragrupo das quais resultaram o
ágio abordado neste Termo de Verificação Fiscal (bem como as subsequentes
incorporações) foram deliberadamente arquitetadas com o objetivo de artificialmente
reconhecê-lo e ilegalmente amortizá-lo, justificando a aplicação da multa de ofício
qualificada..
Como se percebe, não há a acusação de prática de nenhum ilícito ou fraude
específicos, pretendendo-se tachar de ilegítimas as operações ante os efeitos produzidos e o
resultado fiscal que se buscou atingir.
Trata-se, assim, de típico caso de divergência na interpretação da legislação
tributária: o contribuinte adotou práticas a princípio lícitas (isto é, não proibidas nem que
evitaram alguma regra de obrigação), mas que se revelaram, no entender da autoridade fiscal,
ilegítimas quanto à produção dos efeitos tributários pretendidos. Diante de tal resultado, a
autoridade autuante então requalificou os atos para fins tributários, rejeitando assim a
amortização do ágio das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Quando o sujeito passivo pratica atos lícitos, mas obtém com eles um resultado
ilícito, a consequência possível é tão somente a requalificação para fins fiscais (por exemplo, a
glosa da amortização fiscal do ágio), jamais a qualificação da multa. É que a qualificação da
multa depende da caracterização de dolo, e não há que se falar em dolo na prática de atos, a
princípio, lícitos (mesmo que estes venham a se revelar ilícitos diante do resultado fiscal obtido).
Fl. 5029
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Não pagar tributos que a autoridade competente, depois, considera como devidos,
é agir contra a lei tributária e, sob tal ponto de vista, pode ser entendido como um ilícito
tributário. Mas, em regra, o ilícito tributário que permite a exigência de tributos por meio de auto
de infração acarreta a cobrança de multa de oficio de 75%, a qual “independe da intenção do
agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”, nos termos
do artigo 136 do CTN.
Para a exigência da multa qualificada, por outro lado, é necessário a prova de que
o sujeito passivo agiu com dolo, eis que depende da caracterização de uma das condutas
previstas nos artigos 71 a 73 da Lei 4.502/1964.
Não se pode considerar haver dolo do sujeito passivo na prática de atos a
princípio lícitos, e que somente vêm a ser tornar ilícitos diante do resultado fiscal obtido – trata-
se de uma ilicitude que não se reporta ao conteúdo dos atos, mas apenas a seus efeitos.
A intenção de pagar menos tributos motiva os negócios jurídicos praticados no
contexto de planejamentos tributários, mas isso não leva necessariamente à conclusão de que há
dolo que possa dar ensejo à qualificação da multa de ofício em todo ato que vise à economia de
tributos. Nesse aspecto, quando se diz que a aplicação da multa qualificada depende da
caracterização do dolo, deve-se considerar não apenas intenção de economizar tributos, mas a
noção de que se está adotando meios ilícitos para obter tal resultado. O dolo é revelado,
portanto, não na intenção de economizar tributos, mas na intenção de praticar ilícitos
quanto aos meios empregados para a pretendida economia fiscal.
O registro de ágio em negociação de participação societária realizada entre
empresas de um mesmo grupo até pode ser considerado, de acordo com a linha que se adote,
“ilegítimo”, “inexistente para fins contábeis” e que tais, mas é fato que, na época dos fatos
geradores em questão, não havia nenhuma regra que estabelecesse que este não podia ou não
deveria ser realizado. Nem havia regra estabelecendo a obrigatoriedade de conduta diversa.
A prática de atos que não sejam proibidos, quando também não se esteja obrigado
a praticá-los de outra forma, não pode ser considerado cometimento de um ilícito.
Cabe ressaltar, ainda, que há época dos fatos geradores em exame, a
jurisprudência era vacilante acerca da própria amortização do ágio, circunstância que, no mínimo
induzia o Contribuinte a realizar manobras desse jaez, o que, a meu ver, no mínimo coloca em
dúvida a existência de dolo do sujeito passivo em não recolher tributos, aplicando-se ao caso o
concreto o art. 112 do CTN para afastar a qualificação da penalidade.
Neste sentido, o que ocorreu foi mera divergência quanto à interpretação da
legislação tributária aplicável, eis que enquanto o sujeito passivo entendeu que o registro de ágio
em operação entre empresas do mesmo grupo daria ensejo à respectiva amortização fiscal, a
autoridade autuante concluiu de forma contrária, por ter entendimento diferente quanto aos
efeitos tributários de tais operações.
Assim, não há que se falar em qualificação da multa motivada em ter sido
realizado o registro e a amortização de um ágio considerado “interno”.
No caso, não restou caracterizada uma situação de sonegação ou fraude por parte
do sujeito passivo, mas sim uma interpretação equivocada do real alcance das normas tributárias
que disciplinam a amortização do ágio em reorganizações societárias intragrupo. A divergência
de interpretação quanto ao alcance fiscal de atos praticados a não autoriza a qualificação da
multa de oficio, como observa Marco Aurélio Greco:
Fl. 5030
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

"Outra observação a ser feita é a de que a incidência do inciso II do artigo 44 da Lei n°
9.430/96, que leva à multa mais onerosa, supõe a ocorrência inequívoca de intuito
fraudulento. (...)
Se não houve intuito de enganar, esconder, iludir, mas se, pelo contrário, o contribuinte
agiu de forma clara, deixando explícitos seus atos e negócios, de modo a permitir a
ampla fiscalização pela autoridade fazendária, e se agiu na convicção e certeza de que
seus atos tinham determinado perfil legalmente protegido — que levava ao
enquadramento em regime ou previsão legal tributariamente mais favorável — não se
trata de caso regulado pelo inciso II do artigo 44, mas sim de divergência de
qualificação jurídica dos fatos; hipótese completamente distinta da fraude a que se
refere o dispositivo.
A multa agravada só tem cabimento se o elemento subjetivo do tipo for a fraude no
sentido de enganar, esconder, iludir, etc." ("Planejamento Tributário", São Paulo:
Dialética, 2004, grifos nossos)
Mais recentemente, a jurisprudência desta 1a Turma da CSRF tem se firmado no
sentido de que a mera acusação de ágio interno não é suficiente para a qualificação da multa de
ofício:
Acórdão 9101-005.973, de 8 de fevereiro de 2022
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008, 2009
ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. ACUSAÇÃO DE ARTIFICIALIDADE
E DISPÊNDIO FICTÍCIO. OPERAÇÃO INTRAGRUPO. INEXISTÊNCIA DE
PROIBIÇÃO
LEGAL
EXPRESSA
E
OBJETIVA.
DIVERGÊNCIA
HERMENÊUTICA SOBRE A LICITUDE DA FORMAÇÃO E DAS REGRAS PARA
A DEDUÇÃO DA DESPESA. AUSÊNCIA DE FRAUDE SONEGAÇÃO OU
CONLUIO. AFASTAMENTO DA EXASPERAÇÃO DA PENA. DECADÊNCIA.
MATÉRIA DECORRENTE. APLICAÇÃO DO ART. 150 §4 DO CTN.
As acusações de práticas fraudulentas, sonegatórias ou de conluio pelos contribuintes
demandam demonstração específica e juridicamente adequada de sua ocorrência, bem
como conjunto probatório concreto correspondente. Inexistindo proibição legal expressa
e objetiva da amortização fiscal do ágio gerado em operação intragrupo ou com partes
relacionadas, não pode a divergência hermenêutica entre contribuintes e Fisco sobre os
critérios de materialidade para a sua formação e a legitimidade de sua posterior dedução
ser tratada ou confundida com tais ilícitos.
A qualificação da multa de ofício é medida extrema e excepcional, que deve ter sua
aplicação reservada àqueles que, acima de qualquer dúvida ou plausibilidade de boa-fé,
adotaram posturas antijurídicas altamente lesivas e verdadeiramente delituosas.
Ainda que prevalecendo a glosa do ágio, mas não sendo demonstrada e cabalmente
comprovada a presença, nas transações que geraram a despesa com o sobrepreço, das
práticas de fraude, sonegação ou conluio, dentro das suas conceituações legais próprias,
deve ser aplicada a multa de ofício na sua monta ordinária de 75%.
O argumento para a qualificação da multa de ofício de que a infração ocorreu
reiteradamente, em diversos períodos de apuração, é mera conjectura sobre a própria
infração, procedida pela adoção de um prisma analítico de sua temporalidade, não
havendo respaldo legal para tanto.
(...)
Acórdão 9101-006.002, de 7 de março de 2022
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2005, 2006
Fl. 5031
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

ÁGIO
INTERNO.
MULTA
QUALIFICADA.
AUSÊNCIA
DE
DOLO.
IMPOSSIBILIDADE.
Para que se possa caracterizar a hipótese legal que autoriza a qualificação da multa, nos
termos do artigo 44 da Lei 9.430/1996, é imprescindível que a autoridade autuante
indique a se conduta praticada configura sonegação, fraude e/ou conluio, hipóteses
respectivamente dos artigos. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964.
Além de haver deficiência na acusação fiscal, da análise das imputações verifica-se que
não restou caracterizada uma situação de sonegação ou fraude por parte do sujeito
passivo, mas apenas uma divergência de interpretação quanto ao real alcance das
normas tributárias que disciplinam a amortização do ágio em reorganizações societárias
intragrupo.
Acórdão 9101-006.376, de 10 de novembro de 2022
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. MULTA
QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.
Considerando que, à época dos fatos geradores, a indedutilidade do dito ágio interno era
no mínimo duvidosa, incabível a qualificação da penalidade (de 75% para 150%), afinal
a interpretação em prol de sua dedução fiscal está longe de caracterizar prática
fraudulenta ou sonegatória, únicas hipóteses aptas a ensejar a onerosa duplicação da
multa de ofício.
Acórdão 9101-006.461, de 2 de fevereiro de 2023
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA-(IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013
ÁGIO
INTERNO.
MULTA
QUALIFICADA.
AUSÊNCIA
DE
DOLO.
IMPOSSIBILIDADE.
Para que se possa caracterizar a hipótese legal que autoriza a qualificação da multa, nos
termos do artigo 44 da Lei 9.430/1996, é imprescindível que a autoridade autuante
indique a se conduta praticada configura sonegação, fraude e/ou conluio, hipóteses
respectivamente dos artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964.
Além de haver deficiência na acusação fiscal, da análise das imputações verifica-se que
não restou caracterizada uma situação de sonegação ou fraude por parte do sujeito
passivo, mas apenas uma divergência de interpretação quanto ao real alcance das
normas tributárias que disciplinam a amortização do ágio em reorganizações societárias
intragrupo.
Acórdão 9101-006.477, de 7 de março de 2023
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. MULTA
QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.
Considerando que, à época dos fatos geradores, não havia disposição legal que vedava a
dedução do dito ágio interno, existindo uma verdadeira dúvida interpretativa quanto a
esse direito, incabível a qualificação da penalidade, devendo esta ser reduzida de 150%
para 75%.
Além do todo exposto, como o julgamento em 2a instância foi pelo voto de
qualidade, por força do art. 2o da Lei n° 14.689/23, que acrescenta o § 9o A no art. 2o do Decreto
70.235/72, a multa qualificada automaticamente cai a zero, deixando de existir. Só por esta
Fl. 5032
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

determinação legal, dever-se-ia considerar a inexistência da multa no caso presente, não sendo
necessária a justificativa (dolo, fraude, sonegação, conluio) para sua manutenção.
Portanto, seja por não se provar dolo, seja por força da Lei n° 14.689/23, a multa
qualificada em questão não subsiste.
Conclusão
Ante o exposto, oriento meu voto para conhecer dos recursos especiais,
ressaltando que restou prejudicada a análise do mérito do recurso especial do contribuinte,
considerando sua manifestação de desistência. No mérito, dou, ainda, provimento parcial ao
recurso especial da Fazenda Nacional para permitir a dedução do IRRF, não subsistindo a multa
qualificada.

(documento assinado digitalmente)
Viviani Aparecida Bacchmi

Voto Vencedor
Conselheira Edeli Pereira Bessa – Redatora designada
A I. Relatora restou vencida em seu entendimento favorável ao conhecimento do
recurso especial da Contribuinte. Isto porque, depois de iniciado o julgamento, mas antes de
encerrada a votação de conhecimento, a Contribuinte manifestou sua desistência, conforme
petição juntada às e-fls. 4998/5001.
Em seu recurso especial, a Contribuinte pretendia rediscutir as glosas de
amortização de ágio mantidas por voto de qualidade no acórdão recorrido. Contudo, com a
inclusão, pela Lei no 14.689/2023, do §9o-A no art. 25 do Decreto no 70.235/72, a Contribuinte
manifestou sua desistência para pretender a exclusão e o cancelamento das multas na hipótese
de julgamento de processo administrativo fiscal resolvido favoravelmente à Fazenda Pública
pelo voto de qualidade.
Dispõe o atual Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no
1.634/2023, que:
Art. 133. O recorrente poderá, em qualquer fase processual, desistir do recurso em
tramitação.
§ 1o A desistência será manifestada em petição ou a termo nos autos do processo.
§ 2o O pedido de parcelamento, a confissão irretratável de dívida, a extinção sem
ressalva do débito, por qualquer de suas modalidades, ou a propositura pelo
contribuinte, contra a Fazenda Nacional, de ação judicial com o mesmo objeto, importa
a desistência do recurso.
§ 3o No caso de desistência, pedido de parcelamento, confissão irretratável de dívida e
de extinção sem ressalva de débito, estará configurada renúncia ao direito sobre o qual
se funda o recurso interposto pelo sujeito passivo, inclusive na hipótese de já ter
ocorrido decisão favorável ao recorrente.
§ 4o Quando houver decisão desfavorável ao sujeito passivo, total ou parcial, sem
recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento:
Fl. 5033
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

I - se a desistência for parcial, os autos serão encaminhados à unidade de origem para
que, depois de apartados, retornem ao CARF para seguimento quanto à parcela da
decisão que não foi objeto de desistência; e
II - se a desistência for total, os autos serão encaminhados à unidade de origem para as
providências de sua alçada, sem retorno ao CARF.
§ 5o Quando houver decisão favorável ao sujeito passivo, total ou parcial, com recurso
da Fazenda Nacional pendente de julgamento, e a desistência for total, o Presidente de
Câmara declarará a definitividade do crédito tributário, tornando-se insubsistentes todas
as decisões que lhe forem favoráveis.
§ 6o Após iniciado o julgamento, a definitividade do crédito tributário, e a insubsistência
de eventuais decisões favoráveis ao sujeito passivo, serão declaradas pelo Colegiado.
Nestes termos, diante da hipótese de desistência do crédito tributário em litígio
nesta instância especial, na parte em que não há recurso da Fazenda Nacional pendente de
julgamento, - ou seja, desistência em face da parcela questionada em recurso do sujeito passivo -
cumpre a este Colegiado, nesta parte, determinar o encaminhamento dos autos à unidade de
origem para as providências de sua alçada, sem retorno ao CARF.
Estas as razões para NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte, para que os autos sejam encaminhados à unidade de origem para as providências
de sua alçada em face da desistência manifestada, sem retorno ao CARF.
No mérito do recurso especial da PGFN, a I. Redatora ad hoc originalmente
designada restou vencida em seu entendimento contrário à reversão da dedução decorrente do
imposto de renda pago sobre o citado ganho de capital, admitida no acórdão recorrido.
Isto porque, distintamente do firmado no acórdão recorrido e no precedente lá
citado – Acórdão no 1401-000.850 – não se vislumbra qualquer antagonismo entre a exigência do
tributo incidente sobre o ganho de capital e a glosa das amortizações do ágio gerado
internamente ao grupo econômico.
Como exposto na apreciação do mérito do recurso da Contribuinte, existe
permissão legal, sim, de integralização de capital social com ações de outra empresa e há
permissão legal de avaliação de investimentos em sociedades coligadas e controladas com o
desdobramento do custo de aquisição em ágio; contudo, o que não há é autorização legal para,
em virtude dessa integralização, lançar em contrapartida o desdobramento do custo como ágio,
pois, em operações internas, sem que um terceiro se disponha a pagar uma mais-valia, não há
ágio; a contrapartida é uma reavaliação de ativos.
Diversamente do que firmado na resposta aos embargos fazendários, no Acórdão
no 1201-003.146, o fato de que os efeitos da operação foram considerados válidos pela própria
Receita Federal do Brasil para se apurar o ganho de capital não significa que eles são
igualmente válidos para possibilitar o registro e a amortização do ágio.
O pagamento do ganho de capital em questão resultou da conversão em renda da
União de depósito judicial promovido nos autos do Mandado de Segurança no 2005.33.018586-0,
conforme e-fls. 4183/4186. Em consulta ao sítio do Tribunal Regional Federal da 1a Região é
possível constatar que a conversão em renda da União se deu depois do trânsito em julgado da
decisão que negou provimento à apelação contra sentença que denegara a segurança pretendida
para afastar a exigibilidade de suposto crédito de IR devido em razão de operações societárias
consistentes na modificação do controle acionário do grupo econômico estrangeiro a que
pertence, sob o fundamento de que a cobrança do imposto de renda na transação está de acordo
Fl. 5034
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

com o art. 26 da Lei n. 10.833/2003 e o art. 43 do CTN, pois a diferença entre o valor das ações
registrado no BACEN e o valor das cotas repassadas a holding configuram ganho de capital.
O voto condutor do acórdão que negou provimento à apelação no 0018574-
27.2005.4.01.3300 foi vertido nos seguintes termos:
A responsabilização tributária da impetrante está prevista no art. 26 da Lei n.
10.833/2003:
“Art. 26. O adquirente, pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
Brasil, ou o procurador, quando o adquirente for residente ou domiciliado no
exterior, fica responsável pela retenção e recolhimento do imposto de renda
incidente sobre o ganho de capital a que se refere o art. 18 da Lei no 9.249, de 26
de dezembro de 1995, auferido por pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior que alienar bens localizados no Brasil.”
Nem a própria impetrante refuta que se enquadra na hipótese do referido artigo.
Argumenta, em verdade, que não houve ganho de capital na aquisição societária, o que
já foi afastado no AG n. 2005.01.00.061534-3 (f. 786/7), em que lhe foi indeferida a
liminar:
“5- De todo modo, o fato gerador do IR, consistente no ganho de capital, em
princípio ocorrerá, conforme afirma a própria agravante, ao explicitar que o valor
de mercado das quotas que se pretende integralizar é ”(...) superior àquele em
que os investimentos das atuais controladoras, as empresas EID e Pioneer Spain,
estão registradas perante o Banco Central do Brasil, BACEN”
A sentença apelada bem explicita a questão:
“Ainda que com algumas dissenções (minoritárias), a jurisprudência reconhece
que havendo integralização de capital de pessoa jurídica mediante a transferência
de bens de pessoa física (sócios, v. g.), constitui-se acréscimo patrimonial
tributável, o que é, obviamente, fato gerador de imposto de renda. (...).
Singelamente, a espécie tributária de que se cogita vai encontrar sua matriz legal
no art. 43 do CTN, definindo o fato gerador da mesma como a ‘aquisição da
disponibilidade econômica ou jurídica: I. de renda, assim entendido o produto do
capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II. De proventos de qualquer
natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no
inciso anterior”.
Esclarece o mesmo adminículo, na sequência, que ‘na hipótese de receita ou de
rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se
dará a disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo (§2o do
art. 43 incluído pela LC 104, de 10/01/01).
A diferença (expressiva) consignada entre os valores registrados no BACEN (registro
de capital estrangeiro) e o ‘custo efetivo de aquisição’ das quotas repassadas à holding
(da qual a impetrante é ‘procuradora’), ajusta-se à caracterização do fato gerador
descrito acima, sendo certo ainda que o CTN, com status de lei complementar,
possibilitou espaço à lei ordinária para dispor sobre o momento de sua ocorrência. Então
não se vislumbra, com a vênia devida dos zelosos subscritores da inicial, onde se situa a
incompatibilidade constitucional/legal das normativas postas em xeque.”
No mais, há que se ressaltar que a constitucionalidade do dispositivo, há mais de 10
(dez) anos no nosso ordenamento jurídico, somada a complexidade da matéria, exige
ampla discussão e juntada de provas, a que não se presta a via eleita.
Pelo exposto, NEGO PROVIMENTO à apelação.
Releva notar que o voto-vista declarado no mesmo julgamento indica que houve
uma discussão, nos autos da ação judicial, acerca de bitributação na operação, mas isto em razão
da cessão posterior do investimento na sequência de passos da operação. Veja-se:
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
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No julgamento realizado em 07/04/2014, após o voto do eminente relator,
Desembargador Luciano Tolentino Amaral, que foi acompanhado pelo Juiz Federal
Convocado Cleberson José Rocha, o eminente advogado da parte impetrante fez
intervenção da tribuna, solicitando esclarecimentos sobre uma eventual bitributação,
que poderia incidir sobre o que denominou “Passos A e B”, em operações de
transformação societárias objeto dos autos. Tendo em vista que no voto do eminente
relator não havia uma específica referência a cada um dos passos mencionados pelo
patrono, não fiquei seguro para proferir o voto e pedi vista dos autos.
Como a sessão ocorreu nos dias finais da minha convocação, e havia uma grande
quantidade de processos com pedidos de preferência, não houve tempo hábil para
análise e elaboração do voto. Depois de controvérsia sobre a possibilidade de
rejulgamento, sem a minha presença, entendeu-se que eu deveria retornar com o voto-
vista. O processo foi-me remetido no mês passado e, agora que finalizadas minhas férias
regulamentares, trago o voto.
Trata-se de uma ação de mandado de segurança, na qual a impetrante requer que a
autoridade impetrada se abstenha de exigir imposto de renda sobre o eventual ganho de
capital obtido em operações realizadas pelo grupo econômico do qual faz parte.
Inicialmente, é interessante fazer uma apertada síntese da demanda.
Houve operações de transformação societária, todas realizadas no mesmo dia (30 de
setembro de 2005), antes ainda da impetração deste Mandado de segurança, em relação
às quais a requerente entende não ter ocorrido o fato gerador do imposto de renda.
Em suas manifestações nos autos, a impetrante opta por dividir as operações realizadas
nos “Passos A e B”.
O passo A consistiu no seguinte: duas empresas sediadas no exterior (EI DU PONT e
PIONEER SPAIN) formaram uma holding (DU PONT HOLDCO III). Para formar a
holding, integralizaram o capital com as cotas de empresas que cada uma possuía,
sediadas no Brasil (DU PONT BRASIL E PIONEER BRASIL). Ocorre que essa
integralização foi feita em valor de mercado, muito superior ao que estava registrado no
Banco Central do Brasil. O valor registrado no BACEN, à época da impetração, era de
R$964.113.488,30 e o de mercado era R$2.074.316.000,00.
No passo B, por sua vez, a Holding transferiu as mesmas cotas que recebeu, nos
mesmos valores recebidos, para a impetrante e recebeu, em ato contínuo, as cotas da
requerente, na mesma proporção do valor contribuído.
Assim, todas estas operações foram realizadas, repita-se, no mesmo dia, e sobre elas a
impetrante entende não haver ganho de capital, a ensejar cobrança de imposto de renda.
Segundo a apelante, a Receita Federal teria o entendimento de que, na integralização do
capital da holding por valor de mercado, em montante superior ao registrado no
BACEN, haveria ganho de capital, a ser tributado pelo imposto de renda na fonte, de
responsabilidade da procuradora das empresas estrangeiras no Brasil, que, na hipótese, é
a impetrante (art. 26 da Lei 10.833/03).
Os argumentos da apelante são os de que não haveria alienação, pois as empresas
situadas no exterior continuariam proprietárias das mesmas empresas brasileiras, mas
agora de forma indireta; que o art. 26 da Lei no 10.833/03 só faria referência a bens e a
integralização, no caso, é de direitos e, que, mesmo que fossem considerados bens, não
haveria realização, mas mera expectativa de ganho. Aduz, ainda, que o art. 26 é
inconstitucional, pois não pode atribuir responsabilidade ao procurador, que não tem a
possibilidade de fazer a retenção dos valores no caso de integralização de cotas, por
afronta ao art. 45, § único, do Código Tributário Nacional.
Entendo ser importante, mais uma vez, reiterar que o meu pedido de vista se deu, única
e exclusivamente, em decorrência da manifestação do ilustre advogado na tribuna, no
sentido de esclarecimento sobre se haveria possibilidade de dupla incidência do imposto
de renda, nos passos que denominava A e B das operações de alteração societária, e do
fato de que tais passos não constavam do voto do relator. Nesse sentido, afirmo que, nos
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
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demais pontos, acompanho o eminente relator e vou me ater, nesse voto, à possibilidade
de dupla autuação da Receita Federal nos passos especificados pela impetrante.
Após analisar com muito cuidado todos os elementos que constam nos autos, cheguei à
conclusão que os “passos” especificados pela impetrante não podem ser considerados de
uma maneira isolada, mas como estágios de uma operação única, tomada com o
objetivo de promover a otimização e a estruturação de empresas no Brasil, controladas
por empresas situadas no exterior, em diferentes países. É interessante enfatizar que
todos os “passos” foram estudados com antecedência e feitos no mesmo dia (30 de
setembro de 2005).
Como já asseverado, no Passo A, duas empresas sediadas no exterior (EI DU PONT e
PIONEER SPAIN) formaram uma holding (DU PONT HOLDCO III). Para formar a
holding, integralizaram o capital com as cotas de empresas que cada uma possuía,
sediadas no Brasil (DU PONT BRASIL E PIONEER BRASIL). Ocorre que essa
integralização foi feita em valor de mercado, muito superior ao que estava registrado no
Banco Central do Brasil.
Nesse “Passo A”, entendo que houve um evidente ganho de capital. Havia duas
empresas registradas no Brasil por um valor e, com a formação da holding e a
integralização de seu montante somado, com avaliação pelo valor de mercado, a
empresa resultante surgiu com um valor muito superior à soma dos registros anteriores.
O que estava registrado por pouco mais de 964 milhões de reais passou a mais de 2
bilhões.
Em seguida, em ato contínuo, no denominado “Passo B”, esta holding, recém nascida,
transferiu as mesmas cotas que recebeu, nos mesmos valores recebidos, para a
impetrante (empresa brasileira) e recebeu, no mesmo momento, as cotas da requerente,
na mesma proporção do valor contribuído.
Esse “Passo B”, ao meu entender, pode ser equiparado a uma permuta e não constitui
nova hipótese de tributação, pois não é ganho de capital, em uma interpretação
analógica ao art. 121 do RIR/99, em relação a unidades imobiliárias de pessoas físicas.
É, como já observado, um estágio de uma operação única, que daria ensejo, no todo, a
uma tributação.
Assim, no final das operações, ocorridas, repita-se, no mesmo dia, surgiu uma empresa,
brasileira, formada pela união de outras duas empresas brasileiras, mas cujo valor
integralizado é bastante superior à soma do valor registrado no Banco Central dessas
mesmas empresas.
Verifica-se, nesse sentido, que houve um evidente ganho de capital e, portanto, a
operação é tributável, pelos motivos que constam no voto do eminente relator, o qual
seguiu o que constava na brilhante sentença.
Vê-se, ainda, que, apesar de a impetrante alegar ser mera “procuradora”, a sua
qualidade, na hipótese, não é de mera mandatária, sem possibilidade de reter valores que
não circulariam por seus domínios, mas também de empresa resultante da união de
outras duas, em valor bastante superior ao que estava registrado no Banco Central.
Concluo, portanto, afirmando que o único reparo que faço em relação ao voto do
eminente relator é no sentido de esclarecer que os “Passos A e B” são estágios de uma
operação única, que pode ser objeto de tributação relativa ao imposto de renda sobre
ganhos de capital, incidente uma única vez sobre toda a operação.
Diante do exposto, dou parcial provimento à apelação, apenas para esclarecer que a
retenção e o recolhimento do Imposto de Renda incidente sobre o ganho de capital
advindo das operações societárias de que trata os presentes autos deve ocorrer apenas
uma vez, consideradas as operações como um todo, sendo incabível a tributação em
cada um dos “Passos A e B”.
É como voto.
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Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

Assim, o que se tem, aqui, é a pretensão de que repercuta, na presente exigência, o
pagamento do imposto de renda incidente sobre o ganho de capital na forma da Lei no
10.833/2003, que dispõe:
Art. 26. O adquirente, pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no Brasil, ou o
procurador, quando o adquirente for residente ou domiciliado no exterior, fica
responsável pela retenção e recolhimento do imposto de renda incidente sobre o ganho
de capital a que se refere o art. 18 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, auferido
por pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior que alienar bens
localizados no Brasil.
Nos termos do art. 18 da Lei no 9.249/95, o ganho de capital auferido por
residente ou domiciliado no exterior será apurado e tributado de acordo com as regras
aplicáveis aos residentes no País. Assim, se um investidor estrangeiro aliena seu ativo localizado
no Brasil por valor superior ao custo de aquisição, o adquirente no Brasil ou o procurador do
adquirente estrangeiro deve recolher o imposto de renda incidente sobre o ganho de capital ali
evidenciado. No caso, como relatado no julgamento da apelação acima referida:
O passo A consistiu no seguinte: duas empresas sediadas no exterior (EI DU PONT e
PIONEER SPAIN) formaram uma holding (DU PONT HOLDCO III). Para formar a
holding, integralizaram o capital com as cotas de empresas que cada uma possuía,
sediadas no Brasil (DU PONT BRASIL E PIONEER BRASIL). Ocorre que essa
integralização foi feita em valor de mercado, muito superior ao que estava registrado no
Banco Central do Brasil. O valor registrado no BACEN, à época da impetração, era de
R$964.113.488,30 e o de mercado era R$2.074.316.000,00.
Consequência desta atualização do valor do investimento registrado no BACEN é
o custo dos investimentos passar a ser R$ 2.074.316.000,00. Ou seja, na hipótese de alienação
futura por valor superior, o ganho de capital (diferença entre o valor de alienação e o custo do
investimento) não será integrado pela parcela então tributada. Daí porque é impróprio o
aproveitamento do imposto sobre ele pago para reduzir a presente exigência.
A reavaliação promovida, embora não resulte em ágio passível de amortização
fiscal, prestou-se a atualizar o custo de aquisição em face do novo investidor estrangeiro,
referência para cálculo do ganho de capital em alienação futura, na forma do Decreto-lei no
1.598/77, na redação anterior as alterações da Lei no 12.973/2014:
Art 31 - Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na
determinação do lucro real, os resultados na alienação, inclusive por desapropriação (§
4o), na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na
liquidação de bens do ativo permanente.
§ 1o - Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda de
capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver registrado
na escrituração do contribuinte, corrigido monetariamente e diminuído, se for o caso, da
depreciação, amortização ou exaustão acumulada.
§ 2o - Nas vendas de bens do ativo permanente para recebimento do preço, no todo ou
em parte, após o término do exercício social seguinte ao da contratação, o contribuinte
poderá, para efeito de determinar o lucro real, reconhecer o lucro na proporção da
parcela do preço recebida em cada período-base.
§ 3o - O ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento será
determinado com base no valor contábil (§ 1o), diminuído da provisão para perdas (art.
32) que tiver sido computada na determinação do lucro real.
§ 4o - O contribuinte poderá diferir a tributação do ganho de capital na alienação de bens
desapropriados, desde que:
[...]
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Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
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Neste cenário, a compensação pretendida em razão da incidência do ganho de
capital poderia ser cogitada, apenas, se o investidor estrangeiro revertesse a atualização do custo
de seu investimento no Brasil, e, em consequência, desfizesse os efeitos da operação que gerou a
reavaliação destes investimentos. Somente assim poderia pretender a restituição do imposto pago
sobre o ganho de capital, e ainda assim as glosas das amortizações aqui promovidas subsistiriam,
porque de ágio não se trata.
Adicione-se, em face dos debates havidos na sessão de julgamento, que com mais
razão se impõe a reversão do acórdão recorrido frente à percepção de que o Colegiado a quo
teria admitido a redução da base de cálculo aqui autuada em razão do ganho tributado nos termos
do art. 18 da Lei no 9.249/95 e do art. 26 da Lei no 10.833/2003. Como já exposto, a
requalificação jurídica aqui promovida em razão das glosas de amortização da reavaliação
indevidamente classificada como ágio não desconstitui o ganho reconhecido na reavaliação
espontânea da participação societária detida por investidor estrangeiro. Assim, não há razão para
admitir o aproveitamento, aqui, do tributo incidente sobre o ganho de capital ali evidenciado, ou
mesmo reduzir o lucro, submetido à incidência de IRPJ e CSLL nestes autos, por base tributável
submetida a alíquota minorada para incidência em face do investidor estrangeiro.
Por tais razões, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN
para reverter a repercussão admitida na presente exigência pelo Colegiado a quo em face da
tributação do ganho de capital auferido pelo investidor estrangeiro.
(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa – Redatora designada.

Declaração de Voto
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli
Optei por apresentar a presente declaração de voto para expor as razões que me
levaram a julgar a matéria da dedução do ágio glosado apenas parcialmente.
Nesse ponto, cumpre observar que o presente Julgador participou do julgamento
que resultou no acórdão recorrido, tendo acompanhado a Relatora na ocasião para dar
provimento ao recurso voluntário também nesta matéria.
Ocorre que, após as discussões travadas durante o julgamento do recurso especial
fazendário, e revendo meu posicionamento anterior, cabe esclarecer que o abatimento pleiteado
pela contribuinte deve ser feito não sobre a base de cálculo, mas sim sobre a própria exigência
(principal de IRPJ), que deveria ter sido calculado líquido do IRRF recolhido na “outra ponta da
transação”.
A partir do momento em que a fiscalização desconsiderou a dedutibilidade do
ágio, por taxá-lo de artificial e criado mediante implementação de um planejamento tributário
abusivo ou simulado, ela deveria ter aferido qual foi a efetiva economia tributária obtida, sendo
este o limite quantitativo para exigir os tributos que teriam deixado de ser pagos nas operações
questionadas.
Ou seja, em autuações fiscais formuladas, é a diferença do que deixou de ser
recolhido e o que de fato foi pago aos cofres públicos federais o valor máximo passível de
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Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
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exigência. A não oponibilidade de estruturas societárias, com a sua consequente requalificação
tributária, deve ser plena, ensejando que todo o “filme” seja reconstituído, e não somente uma
“foto”.
Ressalte-se, ademais, que esse direito ao abatimento do que foi pago na operação
desconsiderada, como meio de neutralizar a economia tributária que restou indevida, não deve
ser confundido com o instituto da compensação em seu sentido técnico.
A compensação, como se sabe, pressupõe a liquidação de determinado débito
(vencido ou vincendo) com crédito líquido e certo decorrente de pagamento indevido ou a maior.
Já o aproveitamento dos tributos recolhidos no bojo de uma requalificação de atos ou negócios
tais como formalizados, aqui denominado de “abatimento”, mostra-se necessária para apurar a
correta base de cálculo (quantum debeatur), que deve ser compatível com a valoração jurídica
que foi conferida pela autoridade fiscal.
Nesse caso concreto, então, no qual prevaleceu o entendimento de que o ágio
interno teria sido fabricado artificialmente apenas para recolher menos tributos, o Fisco deveria
ter abatido, do IRPJ exigido, o imposto de fonte recolhido pela outra empresa do grupo, sob pena
de uma cobrança em excesso, como foi o caso.
Mais precisamente, como foi exigido IRPJ (de 25%, além da CSLL de 9%) sobre
a adição correspondente à glosa da dedução fiscal do ágio em uma das empresas do grupo, a
dedução do IRRF (15%) recolhido a título de ganho de capital reconhecido na outra empresa do
grupo é medida que se impõe. Em grosso modo: glosando-se a despesa, inexistente o ganho,
devendo a economia tributária ser calculada de forma integral.
E ainda que esse ganho tenha sido registrado como parcela de custo de aquisição
do investimento da pessoa jurídica estrangeira, isso não prejudica o direito ao abatimento, que
nasce, repita-se, a partir do critério jurídico empregado no lançamento. Que se glose esta parte
do custo em futura alienação, não podendo o mero registro do Bacen interferir na efetiva
economia que as partes buscaram atingir. Além do que a reavaliação dissimulada, por não
implicar em renda realizada, sequer se encontra no campo de incidência do IRPJ.
Essas são as razões, portanto, que me levaram a reavaliar minha posição inicial,
votando pela procedência parcial do recurso especial fazendário.
É a declaração.
(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa.
As exigências formalizadas nestes autos decorrem da extensão ao ano-calendário
2011 das glosas formalizadas nos autos do processo administrativo no 13896.722004/2011-18, na
parte do ágio constituído em 2005, descrito em termos semelhantes nestes autos e que permitem
o aproveitamento da síntese assim elaborada pela autoridade julgadora de 1a instância naqueles
autos.
39. Quanto às operações ocorridas em 2005 que geraram o outro ágio cuja amortização
também foi glosada pela fiscalização, apesar de a impugnante se referir a todas as sete
empresas brasileiras que à época faziam parte do grupo e também às empresas
Fl. 5040
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Fl. 39 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
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estrangeiras que controlavam direta e/ou indiretamente as empresas brasileiras, as
autoridades autuantes no Termo de Verificação Fiscal se detiveram sobre as operações
que geraram o ágio discutido e que envolveram principalmente quatro empresas
brasileiras,a autuada e outras três, a saber: Du Pont Safety Resources do Brasil Ltda.
(DSRB), CNPJ 01.727.475/0001-47, a já conhecida Pioneer Sementes Ltda. (Pioneer),
CNPJ 87.082.814/0001-09, e a Griffin Brasil Ltda. (Griffin), CNPJ 16.369.829/0001-
04. Além disto, cabe destacar que não há divergência entre a fiscalização e a
impugnante de que todas as empresas brasileiras, bem como suas controladoras
estrangeiras, eram controladas, em todas as fases das operações societárias
ocorridas em 2005, direta ou indiretamente pela empresa residente no exterior E.I.
Du Pont de Nemours and Company (EID), conforme demonstram os organogramas
do grupo empresarial utilizados no Termo de Verificação (fls. 17.924 a 17.931) e na
impugnação (fls. 18.095 a 18.098).
40. Em 30 de setembro de 2005, os sócios da DSRB (Du Pont Chemical and Energy
Operations, Inc, sociedade constituída e existente de acordo com as leis do Estado
de Delaware, EUA, detentora de 29.232.114 quotas no valor total de
R$29.232.114,00 e José Testa Silva detentor de 1 quota no valor de R$1,00),
decidiram aumentar o capital social da DSRB por meio da emissão de
2.066.830.365 novas quotas, com valor nominal unitário de R$1,00, subscritas pela
Griffin, com 11.804.916.969 ações ordinárias nominativas sem valor nominal da
autuada (Du Pont do Brasil S/A), então detidas pela Griffin e cujo valor de
mercado era de R$817.218.206,63, bem como com 26.789.280.459 quotas da
Pioneer Sementes Ltda., também então de propriedade da Griffin, com valor
nominal cada uma de R$0,01 e valor de mercado de R$1.249.612.159,12. Ressalte-
se que esta avaliação de mercado das ações da autuada e das quotas da Pioneer é
que geraram o ágio posteriormente amortizado pela autuada e glosado pela
fiscalização.
41. Desta forma, o capital social da DSRB passou de R$29.232.115,00 para
R$2.096.062.480,00, dividido em 2.096.062.480 quotas com valor nominal de R$1,00
cada uma, sendo 29.232.114 quotas de propriedade da Du Pont Chemical and Energy
Operations, Inc., 2.066.830.365 quotas de propriedade da Griffin e 1 quota de José
Testa Silva, e a DSRB passou a controlar a autuada e a Pioneer (fls. 17.925 e 17.926 –
Termo de Verificação e 18.097 – Impugnação). Conforme organogramas do grupo
apresentados pela fiscalizada e relativos aos momentos imediatamente anterior e
posterior a operação ocorrida em 30 de setembro de 2005, a Griffin transferiu à DSRB
os 99,99% de participação que detinha na autuada e na Pioneer (fls. 17.926 a 17.928).
42. Dez dias úteis depois, em 17 de outubro de 2005, foi celebrado Protocolo de
Incorporação e Justificação celebrado entre a Du Pont do Brasil S/A (como
incorporadora) e as outras seis sociedades brasileiras do grupo econômico (como
incorporadas), entre elas a DSRB, a Griffin e a Pioneer (itens 24 e 25 de fls. 17.928 e
17.929).
43. Finalmente, passados mais dez dias úteis, em 31 de outubro de 2005, reunião dos
sócios da DSRB e Assembléia Geral Extraordinária da autuada aprovaram o citado
Protocolo de Incorporação e Justificação e a incorporação em si, observando-se que o
sócio da DSRB, José Testa Silva, retirou-se da sociedade, cedendo sua única quota à
sócia Griffin. Conforme ressaltam as autoridades autuantes (item 26 de fls. 17.929 e
17.930) um dos motivos que justificaram a incorporação expresso textualmente no
citado Protocolo é que “incorporadas e a incorporadora atualmente fazem parte de
um mesmo grupo econômico”. Após estas incorporações, a autuada passou a
possuir e amortizar o ágio registrado em 2005 em parte decorrente de reavaliação
de si mesma e em parte decorrente de reavaliação da incorporada Pioneer.
(negrejou-se)
Nestes autos, desde a impugnação, a Contribuinte adiciona argumentos de defesa
assim sintetizados na decisão de 1a instância:
Fl. 5041
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65


Argumenta que a efetiva alienação de participação societária é ratificada pelo
fato de a própria Receita Federal do Brasil ter exigido o recolhimento de
Imposto de Renda em razão de ganho de capital auferido pela Du Pont Spain
na venda da participação societária detida na impugnante e na Pioneer para a
Griffin, pois a apuração de ganho de capital pressupõe dois requisitos
essenciais: i) alienação de um bem e ii) existência de uma diferença positiva
entre o valor de alienação e o custo de aquisição do bem (art. 138 do RIR/99);

Assim, conclui o impugnante: “se a própria Receita Federal do Brasil entendeu
que para fins de ganho de capital houve uma alienação de participação
societária e que esta ocorreu por um custo superior ao de aquisição, é
inquestionável, também, que ao se analisar as regras para registro e
amortização de ágio há que se concluir, igualmente, que houve uma aquisição
de participação societária por valor superior ao custo de aquisição que autoriza
o registro e a amortização de ágio.”;
[...]

Sobre o argumento da fiscalização de que não houve propósito negocial nas
operações societárias que geraram o ágio, o impugnante alega que a
reorganização societária foi resultado de projeto global empreendido pela Du
Pont, nomeado “One Du Pont”, tendo como objetivo a reunião de todas as
empresas em uma única, gerando melhor atendimento aos clientes, e também
redução de custos, dessa forma, não haveria que se falar em ausência de
propósito negocial. Traz à baila, também, o argumento de que incorreu em
ônus com a reorganização societária, vez que perdeu significativos prejuízos
fiscais acumulados pelas demais empresas incorporadas, bem como apurou e
recolheu vultoso ganho de capital;
No acórdão recorrido, o Colegiado a quo decidiu:
Acordam os membros do colegiado, em primeira votação, por voto de qualidade em dar
parcialmente provimento ao recurso voluntário, do seguinte modo: 1) O conselheiro
Paulo Cezar Fernandes de Aguiar e a conselheira Carmen Ferreira Saraiva (suplente
convocada em substituição à conselheira Ester Marques Lins de Sousa, que votou na
sessão de julho/2018) davam provimento ao recurso apenas para afastar a multa
qualificada; 2) A conselheira Eva Maria Los e o conselheiro José Carlos de Assis
Guimarães afastavam a multa qualificada e também deduziam do montante do ágio
PIONEER glosado, o valor correspondente ao ganho de capital tributado na DU PONT
SPAIN. Os conselheiros: Luis Fabiano Alves Penteado, Luis Henrique Marotti Toselli,
Rafael Gasparello Lima e Gisele Barra Bossa, davam integral provimento ao recurso
voluntário. Em segunda votação, decidem em dar parcial provimento ao recurso
voluntário, do seguinte modo: 1) por unanimidade de votos, em afastar a multa
qualificada, reduzindo-a de 150% para 75%. E, por maioria de votos, em deduzir do
montante do ágio PIONEER glosado o valor correspondente ao ganho de capital
tributado na DU PONT SPAIN. Vencidos: o conselheiro Paulo Cezar Fernandes de
Aguiar, e, a conselheira Ester Marques Lins de Sousa que manteve o voto da
conselheira Carmen Ferreira Saraiva (suplente convocada em substituição à conselheira
Ester Marques Lins de Sousa, na sessão de julho/2018) que davam provimento ao
recurso apenas para afastar a multa qualificada, e, a relatora que dava integral
provimento ao recurso. Designada a conselheira Eva Maria Los para redigir o voto
vencedor.
A PGFN opôs embargos de declaração que foram admitidos quanto à omissão
arguida, pois a ausência dos fundamentos que serviram de base para a denominada “dedução”
de fato faz remanescer dúvida sobre a legalidade do procedimento. O Colegiado a quo rejeitou
os embargos, anotando que os fundamentos para a dedução estavam expressos no acórdão
embargado, observando que não se tratou de compensação, mas sim da impossibilidade de
manutenção de duas infrações fiscais antagônicas entre si. Frisou-se que:
Fl. 5042
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

16. No mais, REPITA-SE, se os efeitos da operação foram considerados válidos pela
própria Receita Federal do Brasil para se apurar ganho de capital, são igualmente
válidos para possibilitar o registro e a amortização do ágio. Logo, uma vez que o ganho
de capital foi cobrado e comprovadamente recolhido e restou mantida a glosa das
despesas de amortização do ágio (confirmada a acusação fiscal), remanesce um custo
passível de amortização. Logo, esse custo deve ser deduzido da base de cálculo (e não
compensado), sob pena de manifesta incongruência na interpretação das normas
tributárias. Inclusive, esse fundamento, foi utilizado por esta relatoria para justificar a
própria existência das operações de geração de ágio. Como algo pode existir e não
existir ao mesmo tempo? Não pode, por óbvio. (destaques do original)
Seguiu-se recurso especial da PGFN que teve seguimento quanto à dedução do
ágio glosado e à multa qualificada.
A primeira matéria foi admitida com base no paradigma no 1302-002.568, que
tratou dos mesmos fatos aqui analisados, e discordou da dedução do valor de ganho de capital
nos seguintes termos:
Por fim, no que concerne a alegação de que teria sido pago inclusive ganho de capital
sobre as operações, adota a fundamentação da DRJ, que afastou qualquer efeito
concreto quanto aos fundamentos da discussão em tela, verbis:
86. Quanto ao Mandado de Segurança no 2005.33.00.0185860 impetrado na
Justiça Federal de Salvador pela empresa Griffin contra o Delegado da Receita
Federal em Camaçari, os documentos de fls. 1.205 a 1.293 confirmam que seu
objeto é imposto de renda incidente sobre eventual ganho de capital auferido
pelos controladores estrangeiros nas operações societárias ocorridas em 2005 no
Brasil, conforme esclarecido pelas autoridades autuantes (item 134 de fl. 17.983)
e não contestado pela impugnante, que apenas afirmou que ao propor referida
ação e depositar judicialmente agiu de forma conservadora. Assim, como o
objeto deste Mandado de Segurança, que foi denegado em primeira instância, é
distinto, seu resultado em nada afetará a lide contida nos presentes autos
administrativos.
Por todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso quanto à glosa da
amortização do ágio.
Já a matéria acerca da qualificação da penalidade teve seguimento não só com
base no mesmo paradigma acima – no 1302-002.568 – como também em face do paradigma no
101-96.724. Com respeito ao segundo paradigma, consoante expresso pela I. Relatora, esta
Conselheira já manifestou seu entendimento favorável à sua admissibilidade em litígios desta
espécie, dada a argumentação genérica adotada para manutenção do gravame, nos termos do
voto condutor do Acórdão no 9101-006.153.
Anote-se que o acórdão recorrido manteve as glosas de amortização do ágio por
voto de qualidade e, embora a Contribuinte tenha manifestado desistência de seu recurso especial
no qual questionava tal decisão e, em consequência, a multa de ofício de 75% cuja qualificação a
PGFN pretende restabelecer, não há porque se cogitar de perda de objeto do recurso fazendário
em face do novo cenário assim trazido pela Lei no 14.689/2023:
Art. 1o Os resultados dos julgamentos no âmbito do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (Carf), na hipótese de empate na votação, serão proclamados na forma
do disposto no § 9o do art. 25 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, nos termos
desta Lei.
Art. 2o O Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, passa a vigorar com as seguintes
alterações:
“Art. 14-B. (VETADO)”
Fl. 5043
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

“Art. 25. .................................................................................
.........................................................................................................
§ 9o-A. Ficam excluídas as multas e cancelada a representação fiscal para os fins penais
de que trata o art. 83 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, na hipótese de
julgamento de processo administrativo fiscal resolvido favoravelmente à Fazenda
Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9o deste artigo.
.........................................................................................................
Art. 15. O disposto no § 9o-A do art. 25 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972,
aplica-se inclusive aos casos já julgados pelo Carf e ainda pendentes de apreciação do
mérito pelo Tribunal Regional Federal competente na data da publicação desta Lei.
No caso, o processo administrativo fiscal não foi resolvido favoravelmente à
Fazenda Pública porque a Contribuinte interpôs recurso especial contra esta decisão e a
desistência ora manifestada resulta, somente agora, no não conhecimento do recurso especial da
Contribuinte. Assim, a definitividade da decisão por voto de qualidade que, em sede de recurso
voluntário, manteve as glosas de amortização de ágio e a correspondente multa de 75%, somente
se verificará a partir do não conhecimento do recurso especial expresso neste acórdão, e isto se
não houver oposição de embargos de declaração, mormente se pretendendo efeitos infringentes.
A confirmar a necessidade de definitividade, no âmbito administrativo, da solução
favorável à Fazenda Pública, vale observar o procedimento detalhado no art. 25-A, incluído no
Decreto no 70.235/72 por aquele diploma legal, e que situa a exclusão da penalidade no momento
da inscrição do débito em Dívida Ativa da União:
Art. 25-A. Na hipótese de julgamento de processo administrativo fiscal resolvido
definitivamente a favor da Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9o do
art. 25 deste Decreto, e desde que haja a efetiva manifestação do contribuinte para
pagamento no prazo de 90 (noventa) dias, serão excluídos, até a data do acordo para
pagamento, os juros de mora de que trata o art. 13 da Lei no 9.065, de 20 de junho de
1995. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o O pagamento referido no caput deste artigo poderá ser realizado em até 12 (doze)
parcelas, mensais e sucessivas, corrigidas nos termos do art. 13 da Lei no 9.065, de 20
de junho de 1995, e abrangerá o montante principal do crédito tributário. (Incluído pela
Lei no 14.689, de 2023)
§ 2o No caso de não pagamento nos termos do caput ou de inadimplemento de qualquer
das parcelas previstas no § 1o deste artigo, serão retomados os juros de mora de que
trata o art. 13 da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995. (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
§ 3o Para efeito do disposto no § 1o deste artigo, admite-se a utilização de créditos de
prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL) de titularidade do sujeito passivo, de pessoa jurídica controladora ou
controlada, de forma direta ou indireta, ou de sociedades que sejam controladas direta
ou indiretamente por uma mesma pessoa jurídica, apurados e declarados à Secretaria
Especial da Receita Federal do Brasil, independentemente do ramo de atividade.
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 4o O valor dos créditos a que se refere o § 3o deste artigo será determinado, na forma
da regulamentação: (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – por meio da aplicação das alíquotas do imposto de renda previstas no art. 3o da Lei
no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre o montante do prejuízo fiscal; e
II – por meio da aplicação das alíquotas da CSLL previstas no art. 3o da Lei no 7.689, de
15 de dezembro de 1988, sobre o montante da base de cálculo negativa da contribuição.
Fl. 5044
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

§ 5o A utilização dos créditos a que se refere o § 3o deste artigo extingue os débitos sob
condição resolutória de sua ulterior homologação. (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
§ 6o A Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil dispõe do prazo de 5 (cinco)
anos para a análise dos créditos utilizados na forma do § 3o deste artigo. (Incluído pela
Lei no 14.689, de 2023)
§ 7o O disposto no caput deste artigo aplica-se exclusivamente à parcela controvertida,
resolvida pelo voto de qualidade previsto no § 9o do art. 25 deste Decreto, no âmbito do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 8o Se não houver opção pelo pagamento na forma deste artigo, os créditos
definitivamente constituídos serão encaminhados para inscrição em dívida ativa da
União em até 90 (noventa) dias e: (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não incidirá o encargo de que trata o art. 1o do Decreto-Lei no 1.025, de 21 de
outubro de 1969; e
II – será aplicado o disposto no § 9o-A do art. 25 deste Decreto.
§ 9o No curso do prazo previsto no caput deste artigo, os créditos tributários objeto de
negociação não serão óbice à emissão de certidão de regularidade fiscal, nos termos do
art. 206 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional).
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 10. O pagamento referido no § 1o deste artigo compreende o uso de precatórios para
amortização ou liquidação do remanescente, na forma do § 11 do art. 100 da
Constituição Federal. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023) (negrejou-se)
Assim, demonstrado o dissídio jurisprudencial, nada há, neste momento, que
suprima o direito de a PGFN ver solucionada a divergência jurisprudencial acerca da
qualificação da penalidade, ainda que, ao final, a autoridade administrativa competente venha a
excluir a multa proporcional de 75% sobre os créditos tributários mantidos por voto de qualidade
e, em consequência, torne inócua a definição acerca do cabimento, ou não, da qualificação da
penalidade.
Adicione-se, por fim, o interesse recursal da PGFN em reformar a interpretação da
legislação tributária expressa no acórdão recorrido acerca do cabimento da qualificação da
penalidade em face da conduta praticada pelo sujeito passivo. No voto declarado no Acórdão no
9101-006.786, mesmo em face de exigência já decidida definitivamente, no âmbito
administrativo, em favor da Fazenda Nacional por voto de qualidade, esta Conselheira entendeu
pelo conhecimento do recurso especial da PGFN acerca de penalidades que poderiam ser
interpretadas como já excluídas por aplicação das novas disposições legais em referência,
consignando que:
A dúvida que exsurge, daí, é se o interesse recursal da PGFN se limita, nestes casos, à
exigência material do crédito tributário correlato, ou se, nesta instância especial,
também deve ser reconhecido seu direito de ver afirmada interpretação da legislação
tributária distinta da que prevaleceu no acórdão recorrido. Em outras palavras: se
subsiste o interesse recursal da PGFN para reforma do acórdão que poderá,
minimamente, se prestar como paradigma de outras divergências jurisprudenciais.
Interessante traçar um paralelo com casos de desistência de discussão, por sujeito
passivo, de créditos tributários exonerados em sede de recurso voluntário e objeto de
recurso especial pela PGFN. A prática deste Colegiado tem sido, em tais circunstâncias,
conhecer do recurso especial fazendário sem confirmar a existência de divergência
jurisprudencial e dar-lhe provimento para restaurar a exigência do crédito tributário
acerca do qual o sujeito passivo desistiu de litigar. Consequência desta providência é a
reforma do acórdão recorrido e a sua imprestabilidade para caracterização de futuros
dissídios jurisprudenciais, na forma do art. 67, §15 do Anexo II do Regimento Interno
Fl. 5045
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

do CARF, incluído pela Portaria MF no 39/2016 no texto aprovado pela Portaria MF no
343/20159, especialmente porque, como expresso no art. 78, §3o do mesmo Anexo II do
Regimento, tal desistência importa em renúncia ao direito sobre o qual se funda o
recurso interposto pelo sujeito passivo, inclusive na hipótese de já ter ocorrido decisão
favorável ao recorrente.
No caso presente ter-se-ia, ao reverso, “desistência do sujeito ativo” acerca da
penalidade aplicada em lançamento mantido por voto de qualidade, dada a cogitada
vedação legal de inscrição em Dívida Ativa da União da penalidade associada. Contudo,
distintamente da afirmada renúncia ao direito sobre o qual se funda o recurso
interposto pelo sujeito passivo, neste reverso não há como afirmar que o “sujeito ativo”
deixou de ter interesse na fixação da interpretação da legislação tributária de regência
do tema, inclusive porque o acórdão recorrido poderá ser invocado em outros dissídios
nos quais não exista possibilidade de exclusão da penalidade, porque não aplicado o
voto de qualidade.
Assim, ainda que, se restabelecidas as multas isoladas, prevaleça a interpretação de que
elas não podem ser cobradas, vislumbra-se a subsistência de interesse recursal da PGFN
nesta instância especial, razão pela qual, afastados os demais óbices ao conhecimento,
como bem exposto pelo I. Relator, esta Conselheira mantém seu entendimento favorável
ao CONHECIMENTO do recurso especial da PGFN.
Por todo o exposto, esta Conselheira acompanha a I. Relatora em sua conclusão
de CONHECER do recurso especial da PGFN nas duas matérias, sendo que em relação à
segunda também com base no paradigma no 101-96.724.
De toda a sorte, no mérito do recurso especial da PGFN acerca da qualificação da
penalidade, esta Conselheira invoca o mesmo entendimento expresso no precedente no 9101-
006.477:
Em operações semelhantes, esta Conselheira tem orientado seu entendimento em favor
da qualificação da penalidade, em linha com a manifestação da maioria deste Colegiado
desde a primeira oportunidade que analisou operações societárias implementadas para
redução das bases tributáveis a partir de amortização de ágio interno, nos termos do
voto condutor do ex-Conselheiro Rafael Vidal de Araújo, no Acórdão no 9101-
002.30010:
Com toda a vênia, não vislumbro, no presente caso, dúvida acerca da atuação
dolosa da contribuinte.
Conforme já foi tratado no tópico que cuidou especificamente da questão da
amortização do ágio gerado em operações intragrupo, o art. 36 da Lei no
10.637/2002 fixa determinado efeito fiscal para operações societárias permitidas
não por ele, mas pela legislação civil e comercial e pelas normas contábeis. O
efeito fiscal que o dispositivo estabelecia era o diferimento da tributação de IRPJ

9 Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação
tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria
CSRF.
[...]
§ 15. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição do recurso, tenha sido reformado na
matéria que aproveitaria ao recorrente.
[...]

10 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Aurélio Pereira Valadão, Luis Flávio Neto,
Adriana Gomes Rêgo, Daniele Souto Rodrigues Amadio, André Mendes de Moura, Ronaldo Apelbaum (Suplente
Convocado), Rafael Vidal de Araújo, Hélio Eduardo de Paiva Araújo (Suplente Convocado), Maria Teresa Martinez
Lopez (Vice-Presidente) e Carlos Alberto Freitas Barreto (Presidente), e divergiram na matéria os Conselheiros,
Helio Eduardo de Paiva Araújo (Suplente Convocado) e Maria Teresa Martinez Lopez.
Fl. 5046
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

e de CSSL sobre o ganho de capital proveniente da reavaliação do valor de
sociedade investida.
O fato de o art. 36 da Lei no 10.637/2002 mencionar determinada operação de
reorganização societária não autoriza os contribuintes a atribuírem a ela efeitos
outros que não aqueles especificamente descritos no dispositivo. Além disso,
conforme análise desenvolvida no tópico que tratou da amortização do ágio, a
própria análise do dispositivo levaria à conclusão de que seu intuito era o de
estabelecer a neutralidade tributária da operação. Tal neutralidade não permitia
que se chegasse à conclusão de que, embora a tributação do ganho de capital
restasse diferida, o ágio contabilizado pudesse ser desde logo amortizável.
Prova cabal de que a contribuinte e o grupo econômico a que pertence teriam
praticado ação dolosa tendente a impedir a ocorrência de fato gerador de
obrigação tributária principal ou a modificar suas características de modo a
reduzir o montante devido, o que atrai a aplicação do art. 72 da Lei no
4.502/1964, é o fato de nenhuma alteração de fato ter ocorrido no controle
societário da empresa fiscalizada, após encerrada a reorganização.
Ao final de dezembro de 2004, a contribuinte se encontrava submetida ao
controle dos mesmos acionistas identificados ao final de setembro daquele ano,
com percentuais de participação exatamente iguais aos anteriores. Em virtude
principalmente deste fato, concluo que realmente não houve outro propósito a
guiar a atuação da contribuinte senão o de simular uma reorganização societária
com a finalidade de reduzir o montante de IRPJ e CSLL a ser recolhido nos
cinco anos seguintes.
Filio-me, portanto, ao entendimento exposto pelo Julgador da DRJ, que, em seu
voto condutor do acórdão que julgou a impugnação da contribuinte, discorreu:
"É inegável que, caso não houvesse criado artificialmente esse ágio
desprovido de qualquer fundamento econômico, a impugnante teria
recolhido tributos em montantes muito superiores ao que recolheu. Logo,
quando contratou consultoria especializada e praticou todos esses atos
de reorganização – absolutamente desnecessários e sem qualquer
propósito efetivo – para, ao final, permanecer tudo do jeito que
estava anteriormente, sendo o ágio a única alteração, é evidente que
seu objetivo sempre foi aliviar ilicitamente a carga tributária.
E se o propósito exclusivo foi obter esse ganho ilícito, o dolo é
evidente, ainda que sem utilização dos artifícios grosseiros apontados
pela impugnante às fls. 1.078: adulteração de comprovantes, adulteração
de notas fiscais, conta bancária em nome fictício, falsidade ideológica,
notas calçadas, notas frias, notas paralelas, etc." (Grifou-se)
Assim, relativamente ao pleito de restabelecimento da multa de ofício em sua
versão qualificada, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN.
O presente caso, porém, tem a peculiaridade de a reavaliação do investimento na
transferência entre pessoas jurídicas do mesmo grupo econômico resultar em ganho de
capital submetido à tributação no Brasil. Esta circunstância suscita dúvida acerca da
intenção dolosa do grupo empresarial de buscar, apenas, a redução das bases tributáveis.
Indica que outras razões podem ter motivado a reavaliação da participação societária, e
neste contexto há possibilidade de ter ocorrido, apenas, uma interpretação equivocada
da legislação tributária, quanto à caracterização deste diferencial como ágio
amortizável.
Esta Conselheira já teve a oportunidade de analisar operação semelhante, assim descrita
na introdução de seu voto condutor no Acórdão no 1101-000.968:
Os fatos narrados pelos fiscais autuantes às fls. 27/36 do Termo de Verificação
Fiscal podem ser assim sintetizados:
Fl. 5047
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65


Mann
Hummel
GMBH
e
Mann
Hummel
Beteiligungs-und
Verwaltungsgesellschaft MBH eram as únicas sócias de Mann Hummel
Brasil Ltda (fls. 154/167);

Mann Hummel GMBH cede e transfere a Mann Hummel Ibérica SA
(holding) quotas de Mann Hummel Brasil (fls. 168/181);

Mann
Hummel
Ibérica
e
Mann
Hummel
Beteiligungs-und
Verwaltungsgesellschaft MBH substituem os sócios da recém criada MSJ
Comercial Ltda (fl. 30);

Ao subscrever capital na MSJ, Mann Hummel Ibérica o integraliza com a
entrega de suas quotas na Mann Hummel Brasil, mas o faz pelo valor de
R$ 151.203.360,00 embora seu valor nominal seja R$ 41.674.304,00 (fl.
182);

Mann Hummel Ibérica passa a deter investimento em MSJ pelo valor de
R$ 151.203.360,00, e MSJ passa a deter investimento em Mann Hummel
Brasil por aquele mesmo valor;

Mann Hummel Brasil incorpora a MSJ e aumenta seu capital em R$
27.735.046,00 em razão do ágio existente no ativo da MSJ (fl. 197);

Mann Hummel Ibérica substitui MSJ no quadro societário de Mann
Hummel Brasil, mas agora detendo, além do capital de R$ 41.674.304,00
o valor do ágio acima referido, totalizado sua participação em R$
69.409.350,00 (fl. 197)

Mann Hummel Ibérica SA e a Mann Hummel Beteiligungs-und
Verwaltungsgesellschaft MBH voltam a ser sócias quotista da Mann
Hummel Brasil, cujo patrimônio é aumentado em valor equivalente ao
ágio líquido advindo da incorporação da MSJ.
Considerando que Mann Hummel Ibérica SA já era sócia de Mann Hummel Brasil
– juntamente com Mann Hummel Beteiligungs-und Verwaltungsgesellschaft MBH
cuja participação permaneceu inalterada –, resta evidente que, ao final das
operações, realizadas entre 15/12/2003 e 01/07/2004, não houve qualquer alteração
no controle da Mann Hummel Brasil, mas ainda assim surgiu no patrimônio desta
um ágio, motivo das amortizações aqui glosadas.
A recorrente aduz que houve alienação das quotas detidas pela Mann Hummel
GMBH para a Mann Hummel Ibérica, com pagamento de preço, fixado em €$
42.000.000,00, bem como que este valor foi observado na integralização do capital
da MSJ com quotas da Mann Hummel, detidas pela Mann Hummel Ibérica.
Todavia, os documentos juntados à impugnação (Anexos 5 a 7) apenas evidenciam
a transferência de controle do investimento no Brasil de Mann Hummel GMBH
para a Mann Hummel Ibérica, esta última uma holding criada para que a primeira
mantivesse apenas sua feição operacional. O mencionado contrato de compra e
venda de quotas de capital firma expressamente em seu §4o que não foram
acordadas outras garantias, considerando que a alienação é realizada em âmbito
interno entre empresas pertencentes ao grupo Mann+Hummel.
Quanto ao mencionado comprovante de pagamento juntado como Anexo 14 da
impugnação (fl. 871), é de se notar que ele está datado de 05/05/2004, como
convencionado naquele mesmo contrato que declara a operação realizada entre
empresas do mesmo grupo (Anexo 7, fls. 806/809), mas ocorre cerca de 5 (cinco)
meses após a criação do ágio, verificada em 15/12/2003, quando a Mann Hummel
Ibéria integraliza capital da MSJ com ações da Mann Hummel Brasil, ações estas
adquiridas de Mann Hummel GMBH, mediante operação que somente surtiria
efeitos a partir de 31/12/2003, como bem observado pela Fiscalização. Evidente
que tais circunstâncias somente se verificam porque quem decide realizá-las são,
apenas e tão somente, os controladores do grupo empresarial.
Fl. 5048
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 9101-006.826 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.720124/2016-65

São estas operações internas ao grupo empresarial que fizeram surgir um item
patrimonial na autuada, no suposto de rentabilidade futura, materializando alegados
lucros sem a intervenção de terceiros para lhes dar substância. Decidiram os
controladores do grupo afirmar que seu patrimônio representaria mais do que o
escriturado em razão da expectativa de rentabilidade futura, e neste sentido
constituíram uma empresa veículo para formalmente realizar a incorporação que,
prevista no art. 7o da Lei no 9.532/97, permitir-lhes-ia defender a amortização fiscal
daquela riqueza internamente gerada.
Naquela ocasião, sequer havia alegação de tributação do ganho de capital, como no
presente caso, mas a exigência fiscal já foi formalizada, de largada, sem qualificação da
penalidade. É possível, inclusive, que lá a conduta do sujeito passivo tenha sido
relativizada em razão da alegada necessidade de a transferência internacional se
verificar a valor de mercado, aspecto aqui também referido.
Em tais circunstâncias, o CTN determina a interpretação da lei tributária que comina
penalidades de maneira mais favorável ao acusado:
Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades,
interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:
I - à capitulação legal do fato;
II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão
dos seus efeitos;
III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.
Estas as razões, portanto, para concordar, no presente caso, com o afastamento da
qualificação da penalidade e, neste ponto, DAR PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte. (destaques do original)
Estas as razões para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN
acerca da qualificação da penalidade.
(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa

Fl. 5049
DF CARF MF
Original