Tribunal: CARF
Processo: 13888.002335/2008-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-20
Data de publicação: 2024-10-14

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. BOLSAS DE ESTUDO PARA DEPENDENTES. PERÍODO ANTERIOR À LEI No 12.513/2011. SALÁRIO INDIRETO.
Antes das alterações introduzidas pela Lei no 12.513/2011, constitui remuneração indireta o auxílio concedido através de bolsas de estudo, custeado pela empresa, em benefício dos dependentes de seus empregados, sendo tais valores considerados base de cálculo das contribuições previdenciárias.

Inteiro teor:
DOCU MEN TO V A LIDA DO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13888.002335/2008-31
ACÓRDÃO
9202-011.417 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
20 de agosto de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
FUNDACAO AMERICANENSE DE EDUC E CULTURA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
BOLSAS
DE
ESTUDO
PARA
DEPENDENTES. PERÍODO ANTERIOR À LEI No 12.513/2011. SALÁRIO
INDIRETO.
Antes das alterações introduzidas pela Lei no 12.513/2011, constitui
remuneração indireta o auxílio concedido através de bolsas de estudo,
custeado pela empresa, em benefício dos dependentes de seus
empregados, sendo tais valores considerados base de cálculo das
contribuições previdenciárias.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial do Contribuinte, e no mérito, por unanimidade de votos, negar-lhe provimento.
Manifestou intenção em apresentar declaração de voto o conselheiro Leonam Rocha de Medeiros.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim – Relator

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente
Participaram do presente julgamento os conselheiros Mauricio Nogueira Righetti,
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros,
Fl. 208
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
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PROCESSO 13888.002335/2008-31
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Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane
Angelotti Meira (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pelo contribuinte em face do acórdão no
2202-009.065 (fls. 167/174), o qual negou provimento ao recurso voluntário, mantendo o
presente lançamento, referente a multa por descumprimento de obrigação acessória CFL 30
(deixar de preparar folha de pagamento das remunerações pagas ou creditadas de acordo com os
padrões e normas estabelecidos pelo INSS), conforme ementa e decisão abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2007
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. MULTA. INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA. CFL
30.
Constitui infração à obrigação acessória prevista no art. 32, I, da Lei no 8.212, de
1991, deixar, a Contribuinte, de incluir, na base de cálculo das Contribuições
Previdenciárias, o valor referente a bolsa de estudos concedida a dependente de
segurado empregado, na vigência da redação dada - pelo art. 23 da Lei no 9.711,
de 1998 - à alínea “t” do § 9o, do art. 28 do referido diploma legal (Lei 8.212, de
1991).
BOLSA DE ESTUDOS PARA DEPENDENTE.
Na vigência - com a redação dada pelo art. 23 da Lei no 9.711, de 1998 (entre
1998 e 2011) - da alínea “t” do § 9o, do art. 28 da Lei no 8.212, de 1991, incide
Contribuição Previdenciária sobre o valor referente a bolsa de estudos concedida
a dependente de segurado empregado, pois, à época, inexistia desoneração
tributária, no particular.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao recurso, vencido o conselheiro Leonam Rocha de Medeiros (relator), que lhe
deu provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Samis
Antônio de Queiroz.
O contribuinte apresentou Recurso Especial (fls. 180/187). Pelo despacho de fls.
190/196, foi dado seguimento ao Recurso Especial do contribuinte, admitindo-se a rediscussão da
matéria “incidência de contribuições sobre valores associados a bolsas de estudos concedidas
aos dependentes de empregados”, com base no paradigma 2402-008.740.
A Fazenda Nacional apresentou as contrarrazões de fls. 199/205.
Este processo compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
Fl. 209
DF CARF MF
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É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Relator
Como exposto, trata-se de recurso especial interposto pelo contribuinte, cujo
objeto envolve o debate acerca do seguinte tema:
i. incidência de contribuições sobre valores associados a bolsas de estudos
concedidas aos dependentes de empregados (paradigma 2402-008.740).

I. CONHECIMENTO
De início, a despeito do recurso especial apresentado pelo contribuinte neste
processo (fl. 180 e ss) não trazer a demonstração dos pontos de divergência existentes entre o
recorrido e o paradigma, infere-se que o presente caso é um lançamento de multa (CFL 30) reflexo
do processo principal no 13888.002337/2008-21, que ambos os casos estão fundados nas mesmas
razões para manutenção do lançamento, por envolverem a mesma matéria.
Sendo assim, conforme bem compreendeu a despacho de admissibilidade de fl. 190
e ss, o contribuinte se insurge, na verdade, contra uma questão comum ao lançamento principal e
que traz consequências ao presente caso, qual seja: a incidência de contribuições sobre valores
associados a bolsas de estudos disponibilizadas aos dependentes de empregados.
Isso porque foi justamente a não inclusão dos valores pagos a título de bolsas de
estudos concedidas aos dependentes dos segurados empregados da autuada que deu ensejo à
aplicação da multa objeto deste processo. Desta forma, o voto vencedor do acórdão recorrido
entendeu pela manutenção da multa, nos seguintes termos (fl. 174):
A recorrente, conforme constatado pela Fiscalização, não incluiu, em suas folhas
de pagamento, os valores equivalentes às bolsas de estudos concedidas a
dependentes de seus empregados, sendo, pois, devida a multa por
descumprimento da obrigação acessória prevista no art. 32, I, da Lei no 8.212, de
1991.
Por outro lado, o acórdão paradigma no 2402-008.740 apresenta o seguinte em seu
voto vencedor:
De fato, o entendimento alçando pelo Fisco - e perfilhado pelo d. Relator - no
sentido de que os rendimentos referentes ás bolsas de estudos aos filhos e
dependentes legais dos funcionários da Autuada são fatos geradores das
contribuições previdenciárias, está embasado na assertiva de que a alínea "/"(do
item 7 da alínea "e" do § 9o do art. 28 da Lei 8.212/91) exclui da incidência de
Fl. 210
DF CARF MF
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contribuição previdenciária o "valor relativo a plano educacional que vise á
educação básica e a cursos de capacitação e qualificação profissional". Logo, a
parcela ofertada aos trabalhadores a titulo de bolsas de estudos aos seus
dependentes integra o salário-de-contribuição.
Concluiu a autoridade administrativa fiscal que a concessão dessas bolsas provêm
do contrato de trabalho e sobre elas incidem contribuições previdenciárias, como
sendo remuneração recebida a qualquer titulo.
(...)
Neste contexto, por estar em consonância com o entendimento perfilhado por
este Conselheiro, adoto como razões de decidir do presente voto as conclusões
alcançadas pela Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, relatora do voto
vencido objeto do Acórdão n° 9202-006.502, de 26/2/18, trazido à baila pelo d.
Relator do presente caso, in verbis:
(...)
Ora, se os benefícios ofertados aos empregados na forma de educação são
considerados pela CLT como verbas não salariais, não pode a fiscalização
interpretar a norma tributária no sentido de classificar tais vantagens como
"salário utilidade" dando-lhes caráter remuneratório.
Embora o art. 28, §9o, alínea 't' da Lei no 8.212/91, somente após 2011 e
em situações restritas, tenha admitido a exclusão de bolsas de estudos do
conceito de salário de contribuição, o Superior Tribunal de Justiça bem
antes havia pacificado seu entendimento pela exclusão de tais verbas do
conceito de salário-de-contribuição. Vale citar recente decisão monocrática
proferida pela Ministra Regina Helena Costa no Recurso Especial
1.634.880/RS (publicada em 11/11/2016), que negou seguimento ao
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional entendo que a decisão
recorrida seguia a jurisprudência da Corte:
(...)
Adotando a jurisprudência dominante do Superior Tribunal de Justiça, a
qual melhor interpreta a amplitude da base de cálculo da contribuição
previdenciária, concluo que as bolsas de estudos fornecidas pela instituição
aos dependentes dos respectivos empregados não possuem natureza
remuneratória, seja em nível básico, médio ou superior, não se sujeitando,
portanto, à incidência do tributo lançado.
Percebe-se que há a semelhança fática, pois ambos os acórdãos tratam da
incidência de contribuições previdenciárias sobre valores de bolsas de estudo oferecidas a
dependentes dos empregados, com interpretação da legislação aplicada à época dos fatos
geradores, haja vista à edição da Lei no 12.513/2011 que deu nova redação à alínea “t”, do § 9o,
do art. 28, da Lei no 8.212/1991.
Fl. 211
DF CARF MF
Original

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O acórdão recorrido basicamente manteve a multa por entender pelo caráter
remuneratório da verba, ante a aplicação da legislação vigente à época do fato gerador, disposta
na alínea “t”, do § 9, do art. 28, da Lei n- 8.212/1991 (sem as alterações promovidas pela Lei no
12.513/2011), a qual não previa a isenção sobre as bolsas de estudo fornecidas aos dependentes
dos empregados.
Por outro lado, o acórdão paradigma expõe o entendimento de que o auxílio-
educação não compõe a base de cálculo das contribuições previdenciárias, mesmo antes das
alterações promovidas pela Lei no 12.513/2011. Fundamenta a decisão em jurisprudência do STJ, e
também no art. 458, §2o, II, da CLT, o qual afasta a natureza salarial de benefícios pagos a título de
auxílio-educação.
Portanto, entendo demonstrada a divergência jurisprudencial quanto à matéria.
Neste sentido, deve ser conhecido o recurso do contribuinte.

II. MÉRITO
Como exposto, trata-se de recurso interposto pela Fazenda Nacional, cujo objeto
envolve o debate acerca da incidência de contribuições sobre bolsas de estudo fornecidas pela
empresa a seus empregados e dependentes em período anterior à Lei no 12.513/2011.
De acordo com o Relatório Fiscal (fl. 14 e ss), o contribuinte concedeu bolsas de
estudos integrais aos filhos de seus segurados empregados, o que caracteriza remuneração
indireta dos mesmos e constitui fato gerador das contribuições lançadas.
Aduz o RECORRENTE que a rubrica em questão, quais sejam, as bolsas de estudos
concedidas aos dependentes de empregados, não integram a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, conforme leitura conjunta do art. 28, §9°, alínea ‘t’, da Lei n° 8.212/91, e do art.
458, §2o, II, da CLT, as quais demonstram a natureza não salarial da verba, mesmo que destinada
aos dependentes dos empregados.
O tema não é novo neste colegiado.
O objeto do Recurso concerne à interpretação do art. 28, § 9o, “t” da Lei
8.212/1991, porém tal análise deve ser realizada sob a redação vigente à época dos fatos
geradores (01/01/2004 a 31/12/2007), com base no art. 144 do Código Tributário Nacional. A
norma previa que somente não integravam o salário-de-contribuição as bolsas de estudos
concedidas aos próprios empregados (e com determinadas restrições). Vejamos:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
Fl. 212
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t) o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do
Art. 21 da Lei n° 9.394 de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação e
qualificação profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa,
desde que não seja utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os
empregados e dirigentes tenham acesso ao mesmo; (Redação dada pela Lei n° 9.
711, de 20/11/98).
A despeito da lógica linha argumentativa de quem defende o direito assegurado
constitucionalmente à educação de todos os cidadãos, bem como dos precedentes judiciais
apontados, entendo que o já citado art. 28, §9o, alínea “t”, da Lei no 8.212/91 trata de uma
hipótese de isenção tributária, uma vez que o art. 22 da mesma lei disciplina ser base de cálculo da
contribuição patronal o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título,
destinadas a retribuir o trabalho, inclusive os ganhos sob a forma de utilidades, ainda que
decorrente de convenção ou acordo coletivo de trabalho. Apenas não integram a remuneração
aquelas parcelas previstas na própria lei, como previsto pelo §2o do mesmo art. 22, ambos abaixo
transcritos (redação vigente à época dos fatos):
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além
do disposto no art. 23, é de:
I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a
qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados que lhe prestem
serviços, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma,
inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços,
nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de
trabalho ou sentença normativa. (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)
§ 2o Não integram a remuneração as parcelas de que trata o § 9o do art. 28.
Como exposto, à época dos fatos, o § 9o do art. 28 apenas previa – em sua alínea
“t” – que não integravam o salário-de-contribuição somente as bolsas de estudos concedidas aos
próprios empregados. Somente em 2011, a partir da publicação da Lei no 12.513/2011, foi que a
Lei no 8.212/91 passou a prever a possibilidade de se excluir do salário-de-contribuição a bolsa de
estudo concedida a dependentes de empregados:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
Fl. 213
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t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação
básica de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades
desenvolvidas pela empresa, à educação profissional e tecnológica de
empregados, nos termos da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e: (Redação
dada pela Lei no 12.513, de 2011)
1. não seja utilizado em substituição de parcela salarial; e (Incluído pela Lei no
12.513, de 2011)
2. o valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado
individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do
segurado a que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do
limite mínimo mensal do salário-de-contribuição, o que for maior; (Incluído pela
Lei no 12.513, de 2011)
Sendo assim, entendo tratar-se de verdadeira regra de isenção, devendo ser
interpretada literalmente, nos termos do art. 111, inciso II, do CTN:
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
(...)
II - outorga de isenção; O tema não é novo nesta Turma, razão pela qual
transcrevo, abaixo, trechos do voto proferido no acórdão no 9202-011.040 (sessão
de 25/10/2023), de relatoria do Ilustre Conselheiro Mário Hermes Soares Campos,
os quais utilizo como reforço das minhas razões de decidir:
Como exposto, o tema não é novo nesta Turma, razão pela qual transcrevo, abaixo,
trechos do voto proferido no acórdão no 9202-011.040 (sessão de 25/10/2023), de relatoria do
Ilustre Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, os quais utilizo como reforço das minhas razões
de decidir:
A legislação vigente à época da ocorrência dos fatos geradores objeto do
lançamento expressamente previa que, não integravam o salário de contribuição
os valores despendidos pela empresa com plano educacional, mas desde que
destinados a seus empregados ou dirigentes.
Ocorre que no presente caso, os valores pagos aos segurados empregados, a
título de bolsa de estudo, referiam-se a bolsas destinadas aos dependentes desses
empregados, portanto, em desacordo com a então norma de regência, que,
repita-se, estabelecia que o beneficio seja oferecido aos empregados e dirigentes
da empresa.
Para a exclusão dos valores pagos pela autuada da base de cálculo das
contribuições seria necessário o preenchimento de todas as condições previstas
na alínea “t”, do art. 28, § 9° da Lei no 8.112/1991, hipótese que não se verifica na
situação sob análise. Assim, mesmo que tenham dimensão social, tais
pagamentos não perderiam seu caráter remuneratório, visto que, somente por
força de lei não poderiam estar sujeitos à incidência da exação, sob pena de se
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mascarar a remuneração dos empregados, com a adoção de diversos auxílios e
reembolsos, com a consequente evasão de receita tributária.
(...)
Independente do nome, título ou rubrica adotada, não há como negar que se
trata de pagamentos efetuados pela pessoa jurídica a seus empregados em
função do vínculo empregatício mantido, A própria recorrente destaca o fato de
que tais pagamentos são decorrentes de Acordo Coletivo de Trabalho firmado
com seus empregados, o que não deixa qualquer dúvida quanto à sua natureza
remuneratória e decorrente do vínculo de emprego, uma vez que tais acordos
têm por objetivo estabelecer determinadas condições de trabalho entre as partes
(empregadores e empregados) envolvidas.
(...)
Portanto, considerando que, à época da ocorrência dos fatos geradores não havia
legislação que dispensasse da inclusão na base de cálculo das contribuições os
valores pagos pela contribuinte a título de bolsas de estudos destinadas aos
dependentes dos seus empregados e dirigentes, fica caracterizada a natureza
remuneratória de tais pagamentos, além de originados única e exclusivamente do
vínculo laboral, devendo ser mantida a autuação.
Portanto, verifica-se que, na época dos fatos geradores (01/01/2004 a 31/12/2007),
o art. 28, §9o, alínea “t”, da Lei no 8.212/91 estabelecia que apenas as bolsas de estudo
concedidas aos próprios empregados não integravam o salário de contribuição, desde que o valor
não fosse utilizado em substituição de parcela salarial e que o plano educacional fosse
disponibilizado a todos os empregados e dirigentes. Com isso, as bolsas de estudo concedidas aos
dependentes dos segurados empregados e dirigentes não se enquadram na norma de isenção de
contribuição previdenciária vigente à época dos fatos.
Assim, não assiste razão à RECORRENTE, na medida que as bolsa de estudos
concedidas trataram-se, inequivocamente, de uma remuneração indireta dos seus empregados,
pois é notório que estes deixaram de ter uma despesa com a instrução de seus respectivos
dependentes, representando um verdadeiro ganho, passível de ser quantificado.
Pelo acima exposto, entendo por não acolher o pleito da RECORRENTE, devendo ser
mantido o acórdão recorrido.

Conclusão:
Diante do exposto, CONHEÇO do recurso da contribuinte para, no mérito, NEGAR-
LHE PROVIMENTO, nos termos das razões acima.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim
Fl. 215
DF CARF MF
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PROCESSO 13888.002335/2008-31
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DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Declaração de voto.

Minha manifestação é relativa ao mérito.
Os presentes autos (13888.002335/2008-31) tratam do lançamento de obrigação
acessória (CFL 30), sendo apenso do processo principal (13888.002337/2008-21), no qual se lavrou
contribuições previdenciárias patronal. Os autos são julgados nesta mesma reunião de
julgamento. Também, julga-se na mesma assentada os autos das contribuições de Terceiros
(13888.002339/2008-10) e das contribuições dos segurados (13888.002340/2008-44).
No processo principal (13888.002337/2008-21) houve o lançamento de ofício de
contribuições previdenciárias patronal por se entender que os valores referentes a bolsas de
estudos para dependentes dos segurados são base de cálculo de contribuições previdenciárias
sobre a folha de salários, obrigando o contribuinte ao recolhimento da exação constituída. Até
entendo que o lançamento é equivocado, pois penso que as bolsas de estudo aos dependentes
não possuem natureza salarial e, desta feita, não deveria ocorrer a tributação. Todavia, no
julgamento do processo principal restei vencido. A maioria do Colegiado entendeu que é sim
tributável.
A obrigação acessória, destes autos, por sua vez, deriva e é uma consequência da
obrigação principal, pois lavrado com base no Código de Fundamentação Legal – CFL 30, de modo
a ter constituído infração à obrigação acessória prevista no art. 32, I, da Lei no 8.212, de 1991,
deixar, o contribuinte, de incluir, na base de cálculo de contribuições previdenciárias o valor
referente as bolsas de estudo concedida a dependentes de segurados empregados.
Muito bem. Os processos estão sendo julgados na mesma sessão, sendo que no
momento anterior a este julgamento da obrigação acessória, apesar de minha posição vencida
(com declaração de voto apresentada), a maioria do Colegiado entendeu e decidiu que as bolsas
de estudos para dependentes são tributáveis pelas contribuições previdenciárias patronal
(13888.002337/2008-21), pelas contribuições de Terceiros (13888.002339/2008-10) e pelas
contribuições dos segurados (13888.002340/2008-44).
Dito isto, ao se julgar a presente obrigação acessória (último processo analisado dos
quatro), importa apenas replicar a consequência do resultado do julgamento do processo principal
(13888.002337/2008-21), pois não mais se deve discutir a questão do valor referente as bolsas de
estudo. Cabe apenas replicar a consequência do resultado do principal. Neste ponto, até me
reposiciono em relação ao acórdão 2202-009.065 ao melhor perceber essa particularidade.
Fl. 216
DF CARF MF
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Desta feita, se restou consolidado no processo principal (13888.002337/2008-21)
que as bolsas de estudo para dependentes são tributáveis pelas contribuições, ainda que este
Conselheiro tenha divergido do entendimento (sendo vencido), tem-se que a obrigação acessória é
exigível (com o julgamento do processo principal está consolidado que há rubricas de contribuições
que não constaram em folha de salários, o que caracteriza a infração da obrigação acessória).
A multa deve ser mantida. Este é o correto entendimento para replicar a
consequência do resultado do processo principal.
Deve prevalecer a máxima de que o acessório segue o principal.
Aqui, portanto, acompanho o novo relator dos autos, embora motivado pela
adoção do resultado que imperou nos autos principais no julgamento na CSRF, assim bem
analisando a particularidade.
Logo, nego provimento ao recurso especial do contribuinte nestes autos de
obrigação acessória, com processo de obrigação principal anteriormente apreciado neste
Colegiado.
Eis minha declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros

Fl. 217
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