Tribunal: CARF
Processo: 16682.720783/2013-82
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-12-12
Data de publicação: 2025-03-17

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16682.720783/2013-82
ACÓRDÃO
9303-016.373 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
12 de dezembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
LIGHT SERVICOS DE ELETRICIDADE S A
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores
trimestrais.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, para, no mérito, por maioria de votos, dar-lhe
provimento, vencida a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, que votou por negar provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda - Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

Fl. 1258
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PROCESSO 16682.720783/2013-82
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RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional e
pelo Sujeito Passivo, ao amparo do art. 67, Anexo II, do RICARF, em face do Acórdão no 3201-
010.151, de 20 de dezembro de 2022, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. BENS E
SERVIÇOS. BENS ADQUIRIDOS PARA REVENDA. DIREITO A CRÉDITO.
Na não cumulatividade das contribuições sociais, podem ser descontados
créditos, devidamente comprovados, relativos a aquisições de bens para revenda
e a insumos aplicados na produção ou na prestação de serviços, observados os
requisitos da lei, dentre os quais terem sido os bens ou serviços adquiridos de
pessoa jurídica domiciliada no País e se tratar, em regra, de aquisição
devidamente tributada.
CRÉDITO. ATIVIDADE DE DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. ENCARGO DO USO
DO SISTEMA DE TRANSMISSÃO (EUST). ENCARGO DE SERVIÇOS E SISTEMAS (ESS).
POSSIBILIDADE.
Na apuração da contribuição não cumulativa, relativa à prestação de serviço de
distribuição de energia elétrica, pode ser descontado crédito a título de insumo
calculado sobre o Encargo do Uso do Sistema de Transmissão (EUST) e o Encargo
de Serviços e Sistemas (ESS), mas desde que devidamente comprovado e
observados os demais requisitos da lei.
CRÉDITO. AQUISIÇÃO. POSSIBILIDADE.
A lei assegura o direito de aproveitamento de créditos de períodos anteriores nos
meses subsequentes, mas desde que comprovada a sua não utilização anterior,
observados os demais requisitos da lei.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
EMENTA. DESNECESSIDADE DE REPRODUÇÃO.
Por se referir aos mesmos fatos e à mesma fundamentação legal que ensejaram o
lançamento de ofício da Cofins, dispensa-se aqui a reprodução da ementa de
mesmo teor.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
ÔNUS DA PROVA.
Fl. 1259
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O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica,
extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão de
origem, amparada em documentos e dados fornecidos pelo próprio interessado,
não infirmada com documentação hábil e idônea.
Consta do dispositivo do Acórdão:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso de Ofício, por se referir a exoneração em valor inferior ao limite
definido pelo Ministro da Fazenda, e, quanto ao Recurso Voluntário, em dar
parcial provimento, observando-se os demais requisitos da lei, nos seguintes
termos: (i) por unanimidade de votos, para reverter as glosas relativas a créditos
decorrentes de dispêndios com Encargos do Uso do Sistema de Transmissão
(EUST), nos termos da Informação Fiscal contendo os resultados da diligência
determinada por esta turma, e, (ii) por maioria de votos, para reverter as glosas
relativas a créditos extemporâneos, relativamente aos dispêndios com o uso do
sistema de transmissão (faturas no 1.867/2008 e 2.338/2008) e às aquisições de
energia elétrica para revenda ocorridas em períodos anteriores, mas desde que
demonstrada e comprovada a sua não utilização em outros períodos, observado,
ainda, o prazo decadencial de cinco anos, vencidos, nesse item, os conselheiros
Ricardo Sierra Fernandes e Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, que negavam
provimento.
A Fazenda Nacional suscita divergência quanto ao aproveitamento de créditos
extemporâneos – necessidade de retificação do DACON.
Aponta como paradigma o Acordão n° 9303-007.510:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2007 a 30/11/2008
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de créditos extemporâneo de PIS não cumulativo está
condicionado a apresentação dos Dacon retificadores dos respectivos trimestres,
demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das
respectivas DCTF retificadoras.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
COFINS
Período de apuração: 01/01/2007 a 30/11/2008
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de créditos extemporâneo de PIS não cumulativo está
condicionado a apresentação dos Dacon retificadores dos respectivos trimestres,
demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das
respectivas DCTF retificadoras.
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Sustenta que o colegiado a quo admite o aproveitamento do crédito extemporâneo,
sem qualquer restrição, sendo irrelevante a necessidade de prévia retificação da DACON, mas o
acórdão paradigma exige a prévia apresentação de Dacon ́s retificadores para o efeito de
aproveitamento de créditos extemporâneos.
O Despacho de Admissibilidade de e-fls. 1126-1129 deu seguimento ao Recurso
Especial:
Das decisões confrontadas, constata-se o dissídio jurisprudencial suscitado. O
colegiado do acórdão recorrido entendeu que os créditos de PIS/COFINS podem
ser apropriados extemporaneamente, independentemente de retificação de
declarações ou demonstrativos, ou seja, sem necessidade prévia retificação do
Dacon, desde que comprovada a sua não utilização em períodos anteriores. O
colegiado do acórdão paradigma, por outro lado, decidiu que o aproveitamento
de créditos extemporâneos de PIS/COFINS não cumulativo está condicionado a
apresentação dos Dacon retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando
os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas DCTF
retificadoras.
Em contrarrazões, o sujeito passivo requer a manutenção da decisão recorrida.
O sujeito passivo, em seu Recurso Especial, aponta divergência quanto à suficiência
de provas para a comprovação do crédito relativo ao Encargo de Serviços e Sistemas (ESS) no
âmbito da atividade de distribuição de energia elétrica. Aponta como paradigma o acórdão n°
1402-002.232.
O Despacho de Admissibilidade de e-fls. 1212-1218 negou seguimento ao Recurso
Especial, o que foi ratificado pelo Despacho de Agravo de e-fls. 1238-1244.
Em seguida, os autos foram distribuídos a esta Relatora para inclusão em pauta.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O Recurso Especial é tempestivo. E, nos termos do art. 118 do RICARF, cabe Recurso
Especial se demonstrada a divergência jurisprudencial, com relação a acórdão paradigma que,
enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação interpretação diversa.
CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
A Fazenda Nacional suscita divergência quanto à necessidade de retificação do
DACON para aproveitamento de créditos extemporâneos.
No caso, as despesas relacionadas ao uso do sistema de transmissão discriminadas
nas faturas no 2338/08 e no 1867/08, constantes da tabela de e-fls. 524/525, foram glosadas por
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tratarem de serviço prestado nos meses de junho/2008 e maio/2008, respectivamente. Sob este
mesmo argumento, o de se tratar de despesas de meses anteriores, foram glosados os créditos
relativos à compra de energia elétrica para revenda discriminadas pelas Notas Fiscais e ou Faturas
relacionadas na tabela de e-fls. 528 e 529.
O Colegiado a quo assim tratou da matéria:
O Recorrente, com fundamento no § 4o do art. 3o da Lei no 10.833/2003,
contrapõe-se às glosas efetuadas pela Fiscalização relativamente ao uso do
sistema de transmissão, referentes às faturas no 1.867/2008 e 2.338/2008, por se
tratar de serviços prestados em maio e junho de 2008, anteriores, portanto, ao
período destes autos (julho de 2008).
Contrapõe-se, também, com o mesmo fundamento, às glosas relativas a
aquisições de energia elétrica para revenda ocorridas em períodos anteriores.
O § 4o do art. 3o da Lei no 10.833/2003 assim dispõe acerca dessa matéria:
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
Verifica-se que a lei estipula, sem qualquer restrição, que o crédito pode ser
aproveitado extemporaneamente.
A Receita Federal, valendo-se do poder regulamentar a ela assegurado pelo § 4o
do art. 74 da Lei no 9.430/19964, editou instruções normativas não apenas
disciplinando o dispositivo legal, mas restringindo a possibilidade de desconto de
crédito a um único trimestre-calendário.
Ora, o poder regulamentar ou poder normativo conferido aos órgãos da
Administração Pública se destina à definição, por meio de normas
complementares, de procedimentos aptos a dar concretude à lei, sem, contudo,
alterá-la ou restringi-la, pois, assim procedendo, eles estarão invadindo a
competência do Poder Legislativo.
Conforme nos ensinou Luiz Flávio Gomes, enquanto o poder regulamentar
exercido por meio de decreto pode complementar os textos legais, sem afrontá-
los, logicamente, as instruções normativas têm “um âmbito de aplicação mais
restrito”, cujo alcance é apenas a “explicitação das leis”.
O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Agravo em Ação Direta de
Inconstitucionalidade (AGRADI) 365/DF, ocorrido em novembro de 1990, da
relatoria do Ministro Celso de Mello, assim se posicionou acerca da matéria: (...)
Exemplificativamente, tem-se que a criação do programa PER/DComp encontra-se
em consonância com o referido poder regulamentar, pois tal documento viabiliza
a formulação do pedido de restituição/ressarcimento e da declaração de
compensação junto à autoridade administrativa, pleitos esses autorizados por lei
(art. 74 da Lei no 9.430/1996).
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Noutro giro, a Administração tributária pode, também por meio do seu poder
normativo, regulamentar uma lei no sentido de viabilizar a atividade de
fiscalização, por exemplo, quando estipula que cada PER/DComp se refere a um
trimestre-calendário, mas não poderá restringir o direito de utilizar o crédito não
utilizado em um mês nos meses subsequentes, conforme se encontra
expressamente garantido em lei, salvo para facilitar o controle dos atos dos
administrados, mas sem amputá-los para além da previsão legal.
Eis exemplos da jurisprudência do CARF sobre a matéria:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
(...)
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RESSARCIMENTO. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de
cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado pela sistemática da
não-cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes,
sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da
apresentação de PER único para cada trimestre. (Acórdão no 3301-010.775, rel.
Salvador Cândido Brandão Júnior, j. 23/08/2021)
(...)
Nesse sentido, revertem-se as glosas dos créditos extemporâneos, relativamente
aos dispêndios com o uso do sistema de transmissão (faturas no 1.867/2008 e
2.338/2008) e às aquisições de energia elétrica para revenda ocorridas em
períodos anteriores, mas desde que se comprove a sua não utilização em outros
períodos, observados o prazo decadencial de cinco anos e os demais requisitos da
lei.
Já o paradigma rechaçou o aproveitamento do crédito extemporâneo sem a
retificação do DACON:
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de créditos extemporâneo de PIS não cumulativo está
condicionado a apresentação dos Dacon retificadores dos respectivos trimestres,
demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das
respectivas DCTF retificadoras.
Do cotejo entre as decisões, resta configurado o dissídio jurisprudencial, motivo
pelo qual voto pelo conhecimento do recurso especial da Fazenda Nacional.
MÉRITO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
Esta 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais já assentou o entendimento
de que o aproveitamento de créditos extemporâneos está vinculado à necessidade de retificação
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do DACON, a exemplo dos acórdãos n° 9303-015.663 (j. 15/08/2024); 9303-014.779
(j.13/03/2024); 9303-013.263 (13/04/2022); e 9303-011.780 (j.18/08/2021).
Nesse sentido, adoto as razões proferidas no acórdão n° 9303-015.597, j. 18 de
julho de 2024, Relator Conselheiro Rosaldo Trevisan:
Assim, não se questiona a possibilidade de, em tese, aproveitar-se crédito
extemporâneo, mas simplesmente o seu aproveitamento fora das regras
procedimentais de controle estabelecidas, entre elas a retificação das declarações
que passam a estar incorretas com a tomada extemporânea do crédito.
A apuração de tais valores, a título de crédito, deriva justamente das declarações
fiscais do contribuinte, como a introduzida pela IN SRF no 384/2004, que instituiu
o DACON. E, ausente a prévia apuração do montante a ser aproveitado, mediante
a devida retificação do DACON, não se pode ter como líquida e certa a dedução de
tais créditos extemporâneos em outros períodos pelo contribuinte. A
possibilidade de tomada de créditos extemporâneos à margem do sistema
procedimental de controle implementado, de forma eletrônica e automatizada,
ocasionaria retrocesso ao tempo em que a RFB, para verificar determinado
crédito, e de que não teria sido tomado em duplicidade, teria que manualmente
apurar a cada período todas as tomadas de crédito, o que não se considera
producente nem recomendável.
Portanto, no regime da não cumulatividade, a utilização de créditos não
aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da
revisão da apuração - confronto entre créditos e débitos - do período a que
pertencem tais créditos.
Os créditos da COFINS devem ser apurados mensalmente e deduzidos do valor da
contribuição calculada sobre o faturamento mensal, e o crédito não aproveitado
no mês poderá sê-lo nos meses seguintes, sendo que o saldo credor trimestral
poderá ser objeto de ressarcimento/compensação, mediante a transmissão de
PER/DCOMP. O instrumento legal para se apurar os créditos da contribuição é o
DACON mensal que deve ser preenchido e transmitido à Administração Tributária
(RFB) pelo contribuinte. Sobre o tema, a IN SRF no 590/2005, assim dispõe:
“Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão
formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo
demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas
para o demonstrativo retificado.
§1o O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo
originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para
declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados
ou efetivar qualquer alteração nos créditos informados em demonstrativos
anteriores. (...)
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§ 4o A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que
tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF
retificadora. (...)”. (grifo nosso).
É importante destacar que as exigências impostas pelas IN SRF possuem suporte
no art. 92 da Lei no 10.833/2003 que atribuiu à RFB a regulamentação da
operacionalização dos aproveitamentos desses créditos.
Portanto, a apuração extemporânea de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos
correspondentes, em especial o DACON, vez que tal demonstrativo espelha os
controles contábeis e fiscais da empresa, que devem ser internamente
consistentes.
Logo, estando o aproveitamento de créditos extemporâneos condicionado à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres,
demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, o Recurso da Fazenda Nacional deve
ser provido.
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional
para, no mérito, dar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 1265
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Original