Tribunal: CARF
Processo: 10880.961625/2022-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOANA MARIA DE OLIVEIRA GUIMARAES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-22
Data de publicação: 2024-11-11

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2018 a 31/12/2018
NÃO CUMULATIVIDADE. DOCUMENTAÇÃO FISCAL INEXISTENTE. AUSÊNCIA DE PROVA DO PAGAMENTO DA MERCADORIA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Correta a glosa de créditos apurados com base em documento fiscal não identificado na base de dados nacional e apontado como inexistente em consulta à respectiva chave de acesso no Portal da Nota Fiscal Eletrônica, especialmente quando o contribuinte não comprova o pagamento das mercadorias.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para o processo produtivo, como decidido pelo STJ no julgamento do RESP 1.221.170/PR, de reprodução obrigatória por este Conselho, por força do artigo 99 do RICARF.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. AQUISIÇÃO DE MATERIAL DE USO E CONSUMO NÃO IDENTIFICADO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE NO CASO CONCRETO.
A falta de identificação dos materiais de uso e consumo adquiridos no caso concreto impede a verificação da essencialidade e relevância, impondo a inadmissão dos créditos em relação às despesas com o respectivo transporte.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. DEVOLUÇÃO DE VENDA. CRÉDITO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. IMPOSSIBILIDADE.
No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da contribuição calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido, ainda que tais despesas tenham sido suportadas pelo contribuinte.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. DEVOLUÇÃO DE COMPRA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Nas operações de devolução de compras, seja de mercadorias ou embalagens, o contribuinte deve promover o estorno dos créditos das respetivas entradas. Quanto ao frete vinculado à devolução das mercadorias e embalagens adquiridas, não havendo previsão legal específica e nem se podendo afirmar que tais serviços são relevantes ou essenciais às atividades econômicas do contribuinte, não há que se reconhecer o direito ao crédito da contribuição.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. AQUISIÇÃO DE MERCADORIAS OU INSUMOS ROUBADOS, FURTADOS, INUTILIZADOS OU DETERIORADOS. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
O crédito relativo a bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, deve ser estornado, como determina o artigo 3o, parágrafo 13, da Lei no 10.833/2003. Quanto ao frete relacionado ao transporte dos bens furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, não havendo previsão legal específica e nem se podendo afirmar que tais serviços são relevantes ou essenciais às atividades econômicas, não há que se reconhecer o direito ao crédito da contribuição.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. ENTRADA/SAÍDA DE MERCADORIA/SERVIÇO NÃO ESPECIFICADO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
A falta de especificação dos bens adquiridos ou serviços tomados pelo contribuinte impede a verificação de sua essencialidade ou relevância na atividade desenvolvida, inviabilizando seu reconhecimento como insumo, aplicando-se também em relação ao frete vinculado a esses mesmos bens/serviços.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE MERCADORIAS EM BONIFICAÇÃO, BRINDES E AMOSTRAS GRÁTIS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Bonificações, amostras grátis e brindes são desdobramentos da venda de mercadorias, promovidas pelo vendedor a fim de tornar seu produto competitivo no mercado e atrair a fidelização de clientes. Assim, o frete relacionado ao transporte dessas mercadorias autoriza o abatimento de créditos na forma do artigo 3o, inciso IX, da Lei no 10.833/2003.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE BENS POR CONTA DE CONTRATO DE LOCAÇÃO OU COMODATO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE NO CASO CONCRETO.
O artigo 3o, inciso VI, da Lei no 10.833/2003, permite o aproveitamento de créditos sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros. O frete relacionado ao transporte desses bens, em tese, também ensejaria o direito aos créditos, pois o serviço de transporte pode ser encarado como insumo da atividade de locação. No entanto, a recorrente não teve o cuidado de prestar informações a respeito dos contratos de locação/comodato, o que impede o reconhecimento do direito ao crédito no caso concreto.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE VASILHAME OU SACARIA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Os materiais de embalagem, juntamente com as matérias primas e os produtos intermediários, são considerados insumos. Para efeito da não cumulatividade do PIS e da COFINS. O frete vinculado à remessa de vasilhame e sacaria também deve ser considerado insumo da atividade econômica, à luz do conceito contemporâneo estabelecido pelo STJ.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Assim como o frete de produtos em elaboração entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, o frete de produtos inacabados para industrialização em estabelecimento de terceiros também deve gerar direito ao abatimento de créditos das contribuições.
NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE GERENCIAMENTO DE IMPRESSÃO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
A impressão de documentos não constitui serviço essencial ou relevante na fabricação e distribuição de produtos alimentícios, não podendo ser encarada como insumo para efeito de créditos da não cumulatividade.
SERVIÇOS DE DESPACHANTE E DESEMBARAÇO ADUANEIRO. VÍNCULO COM A ATIVIDADE NÃO COMPROVADO. MATÉRIA RECORRIDA GENERICAMENTE. FALTA DE DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
O sujeito passivo não demonstrou que os serviços de despachante ou desembaraço aduaneiro são relevantes ou essenciais às atividades desenvolvidas, ou mesmo que se inserem em seu objeto social. Considera-se não impugnada a matéria sobre a qual a recorrente se restringe a fazer afirmações genéricas, sem atacar diretamente os fundamentos da decisão.
NÃO CUMULATIVIDADE. ENERGIA ELÉTRICA. TUSD/TUST/ESS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Os valores pagos a título de Taxa de uso do sistema de distribuição – TUSD, Taxa de uso do sistema de transmissão – TUST e Encargos de Serviço do Sistema – ESS possuem natureza de pagamento pela aquisição de energia elétrica, gerando o direito a desconto de créditos com fundamento no artigo 3o, inciso III, da Lei no 10.833/2003.
NÃO CUMULATIVIDADE. ENERGIA ELÉTRICA. OUTROS VALORES COBRADOS NA FATURA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
A legislação permite a apuração de créditos sobre a energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que não abrange outros valores que possam ser cobrados na fatura, tais como taxas de iluminação pública, juros, multa, dentre outros.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS, APROVEITAMENTO. PERÍODO SUBSEQUENTE. IMPOSSIBILIDADE. NÃO COMPROVAÇÃO DO NÃO APROVEITAMENTO EM PERÍODOS ANTERIORES.
Não é permitido o aproveitamento do crédito em períodos subsequentes, de forma extemporânea, se não for devidamente comprovado pelo Contribuinte o seu não aproveitamento em outros períodos de apuração.
CUSTOS. PRODUTOS DESONERADOS (ALÍQUOTA ZERO). CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos sobre os custos com aquisições de insumos (produtos) tributados à alíquota zero da contribuição é expressamente vedado pela legislação que instituiu o regime não cumulativo para o PIS e a COFINS.
CRÉDITOS DE FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS, ARMAZÉM GERAL OU DEPÓSITO FECHADO. PÓS FASE DE PRODUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE
As despesas com fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, armazém geral e depósito fechado de produtos acabados, posteriores à fase de produção, não geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.
REPRESENTANTES COMERCIAIS. DESPESAS DE VENDAS. SEM PREVISÃO LEGAL. CRÉDITO. INSUMOS
As despesas incorridas com comissões sobre vendas, pagas aos representantes comerciais da empresa que realizam a intermediação das vendas, são despesas ligadas às vendas da empresa que não têm previsão legal para creditamento como insumo da área produtiva.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.961625/2022-59
ACÓRDÃO
3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
NESTLÉ BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2018 a 31/12/2018
NÃO CUMULATIVIDADE. DOCUMENTAÇÃO FISCAL INEXISTENTE. AUSÊNCIA
DE PROVA DO PAGAMENTO DA MERCADORIA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Correta a glosa de créditos apurados com base em documento fiscal não
identificado na base de dados nacional e apontado como inexistente em
consulta à respectiva chave de acesso no Portal da Nota Fiscal Eletrônica,
especialmente quando o contribuinte não comprova o pagamento das
mercadorias.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o processo produtivo, como decidido
pelo STJ no julgamento do RESP 1.221.170/PR, de reprodução obrigatória
por este Conselho, por força do artigo 99 do RICARF.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. AQUISIÇÃO DE MATERIAL DE USO E
CONSUMO NÃO IDENTIFICADO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE NO CASO
CONCRETO.
A falta de identificação dos materiais de uso e consumo adquiridos no caso
concreto impede a verificação da essencialidade e relevância, impondo a
inadmissão dos créditos em relação às despesas com o respectivo
transporte.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. DEVOLUÇÃO DE VENDA. CRÉDITO.
AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. IMPOSSIBILIDADE.
No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é
passível de apropriação os créditos da contribuição calculados sobre as
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DF CARF MF
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despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido,
ainda que tais despesas tenham sido suportadas pelo contribuinte.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. DEVOLUÇÃO DE COMPRA. CRÉDITO.
IMPOSSIBILIDADE.
Nas operações de devolução de compras, seja de mercadorias ou
embalagens, o contribuinte deve promover o estorno dos créditos das
respetivas entradas. Quanto ao frete vinculado à devolução das
mercadorias e embalagens adquiridas, não havendo previsão legal
específica e nem se podendo afirmar que tais serviços são relevantes ou
essenciais às atividades econômicas do contribuinte, não há que se
reconhecer o direito ao crédito da contribuição.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. AQUISIÇÃO DE MERCADORIAS OU
INSUMOS ROUBADOS, FURTADOS, INUTILIZADOS OU DETERIORADOS.
CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
O crédito relativo a bens adquiridos para revenda ou utilizados como
insumos que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou
deteriorados, deve ser estornado, como determina o artigo 3o, parágrafo
13, da Lei no 10.833/2003. Quanto ao frete relacionado ao transporte dos
bens furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, não havendo
previsão legal específica e nem se podendo afirmar que tais serviços são
relevantes ou essenciais às atividades econômicas, não há que se
reconhecer o direito ao crédito da contribuição.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
FRETE.
ENTRADA/SAÍDA
DE
MERCADORIA/SERVIÇO NÃO ESPECIFICADO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
A falta de especificação dos bens adquiridos ou serviços tomados pelo
contribuinte impede a verificação de sua essencialidade ou relevância na
atividade desenvolvida, inviabilizando seu reconhecimento como insumo,
aplicando-se também em relação ao frete vinculado a esses mesmos
bens/serviços.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE MERCADORIAS EM
BONIFICAÇÃO, BRINDES E AMOSTRAS GRÁTIS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Bonificações, amostras grátis e brindes são desdobramentos da venda de
mercadorias, promovidas pelo vendedor a fim de tornar seu produto
competitivo no mercado e atrair a fidelização de clientes. Assim, o frete
relacionado ao transporte dessas mercadorias autoriza o abatimento de
créditos na forma do artigo 3o, inciso IX, da Lei no 10.833/2003.
Fl. 9686
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE BENS POR CONTA DE
CONTRATO DE LOCAÇÃO OU COMODATO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE NO
CASO CONCRETO.
O artigo 3o, inciso VI, da Lei no 10.833/2003, permite o aproveitamento de
créditos sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros. O
frete relacionado ao transporte desses bens, em tese, também ensejaria o
direito aos créditos, pois o serviço de transporte pode ser encarado como
insumo da atividade de locação. No entanto, a recorrente não teve o
cuidado
de
prestar
informações
a
respeito
dos
contratos
de
locação/comodato, o que impede o reconhecimento do direito ao crédito
no caso concreto.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE VASILHAME OU SACARIA.
CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Os materiais de embalagem, juntamente com as matérias primas e os
produtos intermediários, são considerados insumos. Para efeito da não
cumulatividade do PIS e da COFINS. O frete vinculado à remessa de
vasilhame e sacaria também deve ser considerado insumo da atividade
econômica, à luz do conceito contemporâneo estabelecido pelo STJ.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO POR
ENCOMENDA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Assim como o frete de produtos em elaboração entre estabelecimentos do
mesmo contribuinte, o frete de produtos inacabados para industrialização
em estabelecimento de terceiros também deve gerar direito ao
abatimento de créditos das contribuições.
NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE GERENCIAMENTO DE IMPRESSÃO.
CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
A impressão de documentos não constitui serviço essencial ou relevante na
fabricação e distribuição de produtos alimentícios, não podendo ser
encarada como insumo para efeito de créditos da não cumulatividade.
SERVIÇOS DE DESPACHANTE E DESEMBARAÇO ADUANEIRO. VÍNCULO COM
A ATIVIDADE NÃO COMPROVADO. MATÉRIA RECORRIDA GENERICAMENTE.
FALTA DE DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
O sujeito passivo não demonstrou que os serviços de despachante ou
desembaraço aduaneiro são relevantes ou essenciais às atividades
desenvolvidas, ou mesmo que se inserem em seu objeto social. Considera-
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se não impugnada a matéria sobre a qual a recorrente se restringe a fazer
afirmações genéricas, sem atacar diretamente os fundamentos da decisão.
NÃO CUMULATIVIDADE. ENERGIA ELÉTRICA. TUSD/TUST/ESS. CRÉDITO.
POSSIBILIDADE.
Os valores pagos a título de Taxa de uso do sistema de distribuição – TUSD,
Taxa de uso do sistema de transmissão – TUST e Encargos de Serviço do
Sistema – ESS possuem natureza de pagamento pela aquisição de energia
elétrica, gerando o direito a desconto de créditos com fundamento no
artigo 3o, inciso III, da Lei no 10.833/2003.
NÃO CUMULATIVIDADE. ENERGIA ELÉTRICA. OUTROS VALORES COBRADOS
NA FATURA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
A legislação permite a apuração de créditos sobre a energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que não abrange
outros valores que possam ser cobrados na fatura, tais como taxas de
iluminação pública, juros, multa, dentre outros.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS, APROVEITAMENTO. PERÍODO SUBSEQUENTE.
IMPOSSIBILIDADE. NÃO COMPROVAÇÃO DO NÃO APROVEITAMENTO EM
PERÍODOS ANTERIORES.
Não é permitido o aproveitamento do crédito em períodos subsequentes,
de forma extemporânea, se não for devidamente comprovado pelo
Contribuinte o seu não aproveitamento em outros períodos de apuração.
CUSTOS. PRODUTOS DESONERADOS (ALÍQUOTA ZERO). CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos sobre os custos com aquisições de insumos
(produtos) tributados à alíquota zero da contribuição é expressamente
vedado pela legislação que instituiu o regime não cumulativo para o PIS e a
COFINS.
CRÉDITOS DE FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS, ARMAZÉM GERAL OU
DEPÓSITO FECHADO. PÓS FASE DE PRODUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE
As despesas com fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte,
armazém geral e depósito fechado de produtos acabados, posteriores à
fase de produção, não geram direito a crédito das contribuições para o PIS
e a COFINS não cumulativos.
REPRESENTANTES COMERCIAIS. DESPESAS DE VENDAS. SEM PREVISÃO
LEGAL. CRÉDITO. INSUMOS
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10880.961625/2022-59
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As despesas incorridas com comissões sobre vendas, pagas aos
representantes comerciais da empresa que realizam a intermediação das
vendas, são despesas ligadas às vendas da empresa que não têm previsão
legal para creditamento como insumo da área produtiva.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em votar da seguinte forma: i) por
unanimidade, dar parcial provimento ao recurso para: a) reconhecer o direito ao aproveitamento
de créditos em relação ao frete na remessa de vasilhame ou sacaria; b) reconhecer o direito ao
aproveitamento de créditos em relação ao frete na remessa de bens/insumos para
industrialização por encomenda; c) reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em
relação aos valores pagos a título de taxa de uso do sistema de distribuição – TUSD, taxa de uso do
sistema de transmissão – TUST e encargos de serviço do sistema – ESS. O conselheiro Matheus
Schwertner Ziccarelli Rodrigues dava provimento em maior extensão para reverter as glosas sobre
frete vinculado a devolução de venda de produção do estabelecimento, a devolução de
mercadorias adquiridas ou recebida de terceiros e frete vinculado a remessa de mercadoria ou
bem para conserto ou reparo; ii) por maioria, a) não conhecer do recurso voluntário na parte em
que o contribuinte discorre genericamente sobre o direito ao crédito de COFINS em relação aos
serviços de despachante e desembaraço aduaneiro. Vencido o conselheiro Matheus Schwertner
Ziccarelli Rodrigues que conhecia dessa matéria; e b) reverter a glosa de fretes de mercadorias
dadas em bonificação, brindes e remessa. Vencidos os conselheiros Pedro Sousa Bispo e Fábio
Kirzner Ejchel; iii) por voto de qualidade, para manter as glosas sobre: a) o aproveitamento dos
créditos apurados extemporaneamente; b) créditos em relação às operações de aquisição de
mercadorias ou serviços que, embora sujeitos à alíquota zero por força da legislação de regência,
foram submetidas à incidência da COFINS; c) créditos em relação ao frete de produtos acabados
entre estabelecimentos da Recorrente; d) créditos em relação ao frete de produtos acabados para
depósito fechado e armazém geral, com intuito de comercialização posterior; e) créditos em
relação às despesas com representação comercial. Vencidos os conselheiros Matheus Schwertner
Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira Guimarães (relatora) e Daniel Moreno Castillo.
Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Pedro Sousa Bispo. .
Sala de Sessões, em 22 de agosto de 2024.

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães – Relatora

Assinado Digitalmente
Fl. 9689
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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Pedro Sousa Bispo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Fábio Kirzner Ejchel, Matheus
Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira Guimarães, Luiz Carlos de Barros Pereira,
Daniel Moreno Castillo (substituto integral), Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente(s) o
conselheiro(a) Karoline Marchiori de Assis, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Daniel Moreno
Castillo.

RELATÓRIO
Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos de COFINS não cumulativa
vinculados à receita não tributada no mercado interno, no valor de R$236.641.861,17, referente
ao 4o trimestre de 2018, consubstanciado no PER n° 39929.47113.301019.1.1.19-9527,
transmitido em 30/10/2019, vinculado às declarações de compensação apresentadas entre
18/11/2019 e 20/02/2020.
Tais créditos têm origem nos seguintes custos/despesas:
•aquisição de bens para revenda;
•aquisição de bens utilizados como insumo;
•armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda;
•aquisição de serviços utilizados como insumo;
•devolução de vendas sujeitas à incidência não-cumulativa;
•máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (crédito
com base no valor de aquisição);
•outras operações com direito a crédito;
•energia elétrica e térmica, inclusive sob a forma de vapor;
•máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (crédito
sobre encargos de depreciação).
O contribuinte impetrou Mandado de Segurança em 26/07/2022 (processo no
5018021-78.2022.4.03.6100) para que fosse determinado à Autoridade Administrativa que se
manifestasse sobre os pedidos de restituição transmitidos em 06/05/2019, 08/11/2019,
30/10/2019, 30/06/2020, 29/09/2020 e 29/04/2021, para recuperação de créditos decorrentes de
pagamentos a maior e de créditos relacionados ao benefício do REINTEGRA, dentre eles, o PER n°
39929.47113.301019.1.1.19-9527, pendentes de apreciação até aquela data.
Fl. 9690
DF CARF MF
Original

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A liminar pleiteada foi concedida em 01/09/2022 e, em 23/09/2022, foi expedido
termo de intimação fiscal para que o contribuinte apresentasse a documentação relativa a 4o
trimestre de 2018.
Em 23/02/2023, concluída a análise da documentação apresentada, a Autoridade
Administrativa emitiu Despacho Decisório no 5.409/2023/VR-DEVAT08-EQAUD-PISCOFINS-ANA-
EADIC2 (fls. 8.968/8.984), através do qual indeferiu o pedido de ressarcimento e não homologou
as compensações, nos termos da ementa reproduzida abaixo:
“Assunto: Cofins não cumulativa
Pedido de ressarcimento de créditos de Cofins não cumulativa, vinculados à
receita não tributada no mercado interno, apurados no 4o trimestre/2018.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, nos termos da decisão proferida
pelo STJ nos autos do REsp no 1.221.170/PR.
As despesas com comissão de representantes comerciais são despesas
operacionais que podem contribuir para o incremento das vendas das empresas,
não se subsumindo, todavia, ao conceito de insumo delineado pelo STJ no
julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR. Nessa perspectiva, a subtração
dos serviços de representantes comerciais não inviabiliza a consecução dos
objetivos sociais discriminados no contrato social do contribuinte.
Nos termos do artigo 17 da Lei no 11.033/2004, as vendas efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o Pis
e da Cofins não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a
essas operações.
Para efeitos de apuração de créditos da não cumulatividade, na rubrica despesas
de frete só são admitidas aquelas vinculadas a operações de venda, quando o
ônus for suportado pelo vendedor.
Crédito extemporâneo: Para a apuração de crédito extemporâneo das
contribuições não cumulativas é necessária a retificação das EFD-Contribuições
correspondentes aos períodos em que esse crédito foi apurado até o período em
que o crédito está sendo utilizado, seja por desconto seja por ressarcimento.
Indeferimento do pedido de ressarcimento em pauta.”
Para melhor compreensão da questão, cumpre resumir os fundamentos contidos no
inteiro teor do despacho decisório:
- O contribuinte atua na fabricação de produtos alimentícios (CNAE 1099-6-99) e
34% de sua receita bruta advém da venda de produtos sujeitos à alíquota zero de PIS/COFINS, nos
termos do artigo 1o, incisos XI e XXI, da Lei no 10.925/2004;
Fl. 9691
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- Em razão disso, o pedido de ressarcimento possui fundamento legal no artigo 17
da Lei no 11.033/2004 c/c o artigo 16 da Lei no 11.116/2005;
- Como a maior parte do crédito básico pleiteado se enquadrava no CST 56
(Operação com Direito a Crédito – Vinculada a Receitas Tributadas e Não-Tributadas no Mercado
Interno, e de Exportação), foi utilizado o rateio das receitas com base no registro 0111 das EFD-
Contribuições do período;
- A partir de uma verificação preliminar dos dados constantes das EFD-
Contribuições do período, foi possível constatar que, por ordem de valor, os créditos foram
apurados sobre as seguintes rubricas: Aquisição de bens para revenda, Aquisição de bens
utilizados como insumo, Armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, Aquisição de
serviços utilizados como insumo, Devolução de Vendas Sujeitas à Incidência Não-Cumulativa,
Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (crédito com base no
valor de aquisição), Outras Operações com Direito a Crédito, Energia elétrica e térmica, inclusive
sob a forma de vapor e Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado
(crédito sobre encargos de depreciação);
- O artigo 3o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceu que os
créditos fossem determinados aplicando-se as respectivas alíquotas sobre (i) o valor dos bens
adquiridos no mês, (ii) o valor das despesas incorridas no mês e (iii) o valor dos bens devolvidos no
mês;
- Até 2013, o instrumento hábil para a apuração das contribuições era o Dacon, cujo
regramento normativo impunha a obrigatoriedade de retificação em caso de alteração no
montante dos créditos apurados. Com a extinção do Dacon pela IN RFB no 1.441/2014, o controle
dos créditos passou a ser feito na EFD-Contribuições, instituída pela IN RFB no 1.252/2012, a qual
também previu a retificação da correspondente escrituração fiscal digital nos casos de alteração
dos créditos;
- A retificação dos instrumentos de apuração das contribuições faz-se necessária
não só para que sejam constituídos os créditos originados de operações que foram
desconsideradas nos demonstrativos originalmente apresentados, mas também para proceder à
devida atualização dos saldos de créditos passíveis de utilização em períodos posteriores. Trata-se
de medida essencial para evidenciar, com clareza, a natureza e o valor dos créditos constituídos e
controlar sua utilização no decorrer do tempo;
- Só se admite o aproveitamento extemporâneo de créditos, no regime não
cumulativo, caso o contribuinte proceda à retificação das declarações (DCTF, Dacon ou EFD-
Contribuições), desde o período em que o crédito foi originado até o período de sua utilização,
seja por dedução, seja por pedido de ressarcimento;
- Foram apurados créditos em relação a insumos classificados na NCM 1006.30.21
(arroz semibranqueado ou branqueado) e NCM 3808.90.29 (produtos diversos das indústrias
Fl. 9692
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químicas), sujeitos à alíquota zero da COFINS, nos termos do artigo 1o, II e V, da Lei no
10.925/2004 – o que é vedado pelo artigo 3o, §2o, inciso II da Lei 10.833/03;
- Não foram localizadas três notas fiscais eletrônicas de insumos adquiridos em
consulta à base nacional de dados, de forma que os respectivos créditos não podem ser admitidos;
- Não é possível o aproveitamento de créditos em relação a gastos com frete para
a transferência de produtos acabados entre estabelecimentos do contribuinte;
- Não é possível o aproveitamento de créditos em relação a fretes relacionados a
operações que não se caracterizam como aquisição de insumo ou vendas que integraram a receita
bruta da interessada:
1.Compra de material para uso ou consumo (CFOP 3556),
2.Devolução de compra para industrialização ou produção rural (CFOP 5201 e
6201),
3.Devolução de vasilhame ou sacaria (CFOP 5921),
4.Devolução de venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros (CFOP
1202 e 2202),
5.Devolução de venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros em
operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária (CFOP 1411 e 2411),
6.Devolução de venda de produção do estabelecimento (CFOP 1201 e 2201),
7.Devolução de venda de produção do estabelecimento em operação com produto
sujeito ao regime de substituição tributária (CFOP 2410),
8.Lançamento efetuado a título de baixa de estoque decorrente de perda, roubo ou
deterioração (CFOP 5927),
9.Outra entrada de mercadoria ou prestação de serviço não especificada (CFOP
1949, 2949 e 3949),
10.Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado (CFOP 5949
e 6949),
11.Remessa de amostra grátis (CFOP 5911 e 6911), Remessa de bem por conta de
contrato de comodato ou locação (CFOP 5908 e 6908),
12.Remessa de mercadoria ou bem para conserto ou reparo (CFOP 5915 e 6915),
13.Remessa de vasilhame ou sacaria (CFOP 5920 e 6920),
14.Remessa em bonificação, doação ou brinde (CFOP 5910 e 6910),
15.Remessa para depósito fechado ou armazém geral (CFOP 5905 e 6905),
16.Remessa para industrialização por encomenda (CFOP 5901),
Fl. 9693
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17.Retorno de mercadoria ou bem recebido para conserto ou reparo (CFOP 6916) e
18. Retorno de vasilhame ou sacaria (CFOP 1921 e 2921)
- Foram apurados créditos em relação a conhecimentos de transporte cancelados
pelo emitente; -
Foram apurados créditos em relação a serviços em que o contribuinte não constou
como tomador;
- O contribuinte aproveitou créditos em relação a transportes acompanhados de
notas fiscais em que não figura como remetente/prestador ou destinatário/tomador;
- Os créditos relativos à aquisição de bens incorporados ao ativo imobilizado,
apurados com base no valor de custo de aquisição, só podem ser reconhecidos no próprio mês da
aquisição do bem, de modo que seu aproveitamento depende de retificação de obrigações
acessórias;
- As despesas com comissão de representantes comerciais são, em verdade, meras
despesas operacionais que podem contribuir para o incremento das vendas da Interessada, não se
subsumindo, todavia, ao conceito de insumo delineado pelo STJ no julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR;
- Ainda que a contratação de representantes comerciais possa resultar no aumento
das vendas, tais despesas não se revestem, caso não realizadas, de magnitude suficiente a ponto
de inviabilizar a atividade da empresa, tampouco de lhe retirar substancialmente a qualidade dos
bens produzidos ou dos serviços prestados;
- Os créditos extemporâneos correspondentes a gastos com gerenciamento de
impressão não se adequam ao conceito de “insumo” definido no julgamento do REsp
1.221.170/PR;
- Os créditos extemporâneos relativos a dispêndios com a contratação de serviços
de despachantes e desembaraço aduaneiro não são considerados “insumos” para fins de
creditamento da COFINS;
- A Solução de Divergência Cosit n° 7/2012 e a Solução de Consulta Cosit n°
241/2017 evidenciam o posicionamento da Receita Federal de não admitir o desconto de créditos
relativos aos gastos com despachante aduaneiro, sejam os vinculados às Leis n° 10.637/2002 e
10.833/2003, sejam os vinculados à Lei n° 10.865/2004;
- No mais, não haveria como tais despesas serem classificadas como essenciais ou
relevantes, visto que não constituem elemento estrutural ou inseparável do processo produtivo;
sua falta não priva o produto da qualidade, quantidade e/ou suficiência; tampouco integram o
processo produtivo pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal;
Fl. 9694
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- A tomada de créditos em relação a gastos com “energia elétrica” engloba apenas o
valor correspondente à “energia consumida”, de forma que não poderiam ser admitidos créditos
em relação a:
1.Taxa de uso do sistema de distribuição – TUSD, que, como o próprio nome indica,
remunera o uso do sistema de distribuição de energia, não correspondendo,
portanto, à energia elétrica consumida no estabelecimento;
2.Taxa de uso do sistema de transmissão – TUST – enquanto a TUSD é paga às
concessionárias de distribuição e remunera o sistema de distribuição, a TUST é paga
às concessionárias de transmissão e remunera o sistema de transmissão, e, do
mesmo modo, não se configura como energia elétrica consumida no
estabelecimento;
3.Encargos do sistema – de acordo com a CCEE, ‘os custos decorrentes da
manutenção da confiabilidade e da estabilidade do sistema no atendimento à
demanda por energia no Sistema Interligado Nacional (SIN) são denominados
Encargos de Serviço do Sistema (ESS)’ que, pela própria definição, não constituem
energia elétrica consuma no estabelecimento;
4.Contribuição de iluminação pública, por ser consumida em logradouros públicos e
não nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não dá direito a crédito de Pis e de
COFINS;
5.Juros, multa e atualização monetária – encargos de natureza financeira,
calculados em função do intervalo de tempo entre o dia do vencimento da fatura e
o dia do efetivo pagamento, que não se confundem com a energia elétrica
consumida no estabelecimento;
6.Perdas e outros lançamentos, cobranças e serviços autorizados – da mesma
forma, outras cobranças efetuadas pela concessionária de energia elétrica, como
taxa de religação, taxa de emissão de segunda via da fatura de energia elétrica, taxa
de instalação de medidor etc., não constituem energia elétrica consumida nos
estabelecimentos da pessoa jurídica e por isso não dão direito a crédito de PIS e
COFINS.
Do ponto de vista quantitativo, o mérito envolve três temas mais relevantes: (i)
possibilidade de reconhecimento de créditos de forma extemporânea; (ii) possibilidade de
apurar créditos da COFINS em relação a comissões pagas a representantes comerciais; e (iii)
possibilidade de apuração de créditos de fretes, como se dessume do trecho do despacho
decisório reproduzido abaixo:
“Conforme se verifica à fl. 8.983, a quase totalidade dos ajustes constantes do
registro M500 se refere a crédito extemporâneo, sendo tal crédito, na maior
parte, apurado sobre despesas de comissão por representação comercial ou de
frete de transferência de mercadorias acabadas.
Fl. 9695
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Os ajustes efetuados pela interessada apresentam em sua natureza as seguintes
irregularidades:
a) Créditos extemporâneos, apurados sem os requisitos apontados no item 2
deste Despacho Decisório;
b) Créditos apurados sobre despesas de comissão por representação comercial.
Tais despesas, nos termos do item 6, não se caracterizam como insumo na
produção de bens ou prestação de serviços pela interessada, e
c) Créditos apurados sobre despesas de frete na transferência de mercadorias.
Tais despesas, nos termos do item 4.3 deste Despacho Decisório, também não se
caracterizam como insumo na produção de bens ou prestação de serviços pela
interessada.
Assim, resultam indevidos os mencionados ajustes de acréscimos no crédito
apurado de COFINS.”
Sobreveio o Acórdão no 107-024.553 (fls. 9121/9170), proferido na sessão de
14/11/2023, através da qual a 17a Turma da DRJ-07 julgou improcedente a manifestação de
inconformidade, nos termos da ementa abaixo reproduzida:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2018 a 31/12/2018
NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO.
As hipóteses de creditamento no âmbito do regime não-cumulativo são somente
as previstas na legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os
custos e encargos passíveis de creditamento.
A regra geral é a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos
aplicáveis nas atividades de produção de bens e de prestação de serviços no
âmbito da não-cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais
modalidades estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação
da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas.
REsp
no
1.221.170-PR.
DECISÃO
PROFERIDA
PELO
STJ.
EFEITOS.
INAPLICABILIDADE.
Impossibilidade de extensão dos efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito
do REsp no 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à
aquisição de insumos.
A necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se
considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base
de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins
devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista
no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado
como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas
determinados.
Fl. 9696
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13
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS. CUSTO
DE AQUISIÇÃO. CREDITAMENTO VINCULADO À TRIBUTAÇÃO DO BEM ADQUIRIDO.
Na sistemática de apuração não cumulativa do PIS/Pasep e da Cofins, a
possibilidade de creditamento em relação aos dispêndios com serviços de
transporte suportados pelo adquirente na aquisição de insumos, que integram o
seu custo de aquisição, está condicionada à tributação do bem adquirido.
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITOS. IMPORTAÇÃO. GASTOS
COM DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da contribuição
não pode descontar créditos calculados em relação aos gastos com desembaraço
aduaneiro e demais operações portuárias, relativos a serviços prestados por
pessoa jurídica domiciliada no País, decorrentes de importação de mercadorias,
por falta de amparo legal.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF. NECESSIDADE A
utilização de créditos extemporâneos na apuração das contribuições para o PIS e
da Cofins, devidas segundo a modalidade não cumulativa, exige a retificação de
declarações e demonstrativos (DCTF, Dacon ou EFD-Contribuições, conforme
aplicável), desde o período de apuração em que o crédito foi originado até o
período de apuração em que o mesmo será utilizado.
CRÉDITOS. DOCUMENTAÇÃO. NFE INEXISTENTE. IMPOSSIBILIDADE.
Os créditos não cumulativos devem estar respaldados em documentação fiscal,
sendo correta a glosa de créditos calculados com base em Nota Fiscal eletrônica
inexistente.
DESPESA COM FRETE NA MOVIMENTAÇÃO DE PRODUTOS ACABADOS. CRÉDITO.
IMPOSSIBILIDADE.
Não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos
acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa
jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente.
CRÉDITO. DESPESAS COM REPRESENTAÇÃO COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas com comissão de representantes comerciais são despesas
operacionais que podem contribuir para o incremento das vendas das empresas,
não se subsumindo, todavia, ao conceito de insumo delineado pelo STJ no
julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR. Nessa perspectiva, a subtração
dos serviços de representantes comerciais não inviabiliza a consecução dos
objetivos sociais discriminados no contrato social do contribuinte.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO SOBRE ENERGIA ELÉTRICA
CONSUMIDA.
A legislação permite a apuração de créditos de PIS/Pasep e COFINS sobre a
energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que não
Fl. 9697
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abrange outros valores que possam ser cobrados na fatura, tais como taxas de
iluminação pública, demanda contratada, juros, multa, dentre outros.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2018 a
31/12/2018 NORMAS COMPLEMENTARES. ART 100 CTN. VINCULAÇÃO DO
JULGAMENTO ADMINISTRATIVO.
É dever do julgador administrativo de 1a instância observar as normas infralegais
editadas pela RFB em complemento à legislação tributária aplicável ao caso. As
Delegacias de Julgamento estão vinculadas à lei, às normas legais e
regulamentares, às Súmulas do CARF aprovadas pelo Ministro de Estado da
Fazenda com efeito vinculante em relação à administração tributária federal, e ao
entendimento da Receita Federal do Brasil expresso em atos normativos.
PROVA DOCUMENTAL A prova documental será apresentada na impugnação,
precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual.
Manifestação de Inconformidade Improcedente.
Direito Creditório Não Reconhecido.”
Para melhor compreensão, os fundamentos apresentados pela Delegacia de
Julgamento serão resumidos adiante:
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS
- O artigo 3o, § 1o, da Lei 10.833/03 faz referência ao mês de geração dos créditos,
de modo que sua apuração deve observar o período de competência;
- Não existe previsão legal que autoriza o crédito extemporâneo, apenas o
aproveitamento extemporâneo de crédito apurado, mas não aproveitado no mês de competência
(artigo 3o, § 4o, da Lei 10.833/03);
- O princípio contábil da competência demanda a retificação das obrigações
acessórias correspondentes ao período de origem do crédito;
- O artigo 11 da IN 1.252/12 exige a retificação da EFD-Contribuições no caso de
alteração dos créditos, sendo tal obrigação acessória essencial para proceder à atualização dos
saldos de crédito passíveis de utilização, controlando-os no decorrer do tempo;
INSUMOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO
- A aquisição de bens sujeitos à alíquota zero não gera direito a crédito das
contribuições em virtude de vedação legal, ainda que o remetente das mercadorias as tenha
tributado;
FRETE PARA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
- O conceito de insumo pacificado pelo STJ não permite a tomada de créditos sobre
produtos acabados, pois estão fora do escopo de produção de bens e/ou prestação de serviços,
Fl. 9698
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conforme entendimento consubstanciado no Parecer Normativo no 5/2018, na IN RFB no
2.121/2022 e na Solução de Consulta no 99.086/2017;
COMISSÕES DE REPRESENTANTES COMERCIAIS
- Embora necessárias à atividade da Recorrente, são despesas posteriores à etapa
de produção dos bens, estando fora do escopo normativo definido pelo STJ;
- O Parecer Normativo 5/2018 dispõe que as despesas com comissões não geram
créditos da COFINS por não atenderem aos critérios da essencialidade ou da relevância;
- Embora a contratação de representantes comerciais resulte no aumento de
vendas, a subtração dessa atividade não inviabiliza a atividade da empresa, tampouco lhe retira,
de modo substancial, a qualidade dos bens produzidos ou dos serviços prestados;
SERVIÇOS DE GERENCIAMENTO DE IMPRESSÃO, DESPACHANTES E DESEMBARAÇO
ADUANEIRO
- Esses gastos não podem ser considerados essenciais ou relevantes, pois, mesmo
que necessários à atividade, não se enquadram nos parâmetros delineados pelo STJ;
A Solução de Divergência Cosit no 7/2012 indica a impossibilidade de apropriação
de créditos da COFINS sobre dispêndios com despachantes aduaneiros;

ENERGIA ELÉTRICA
- A legislação permite o crédito apenas sobre as despesas com a energia elétrica
efetivamente consumida nos estabelecimentos, nos termos da Solução de Consulta Cosit o
22/2016, da Solução de Consulta Cosit no 204/2021 e da Solução de Consulta Cosit no 557/2017.
O contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 24/01/2024 (fls. 9587/9636),
alegando o seguinte:
- O artigo 3o, parágrafo 4o da Lei 10.833/2003, ao estabelecer que o contribuinte
pode aproveitar créditos em períodos posteriores àquele em que o gasto foi incorrido, pressupõe
que o contribuinte também pode reconhecer (escriturar) esse crédito em momento posterior;
- O direito ao crédito, inerente ao princípio da não cumulatividade, não se extingue
no mês em que o dispêndio é incorrido (ou no mês subsequente), mas, sim, após o transcurso do
período de cinco anos;
- A DRJ inadmitiu os créditos de COFINS em relação a bens sujeitos à alíquota zero -
NCM 1006.30.21 e NCM 3808.90.29 - em face da vedação contida no artigo 3o, §2o, inciso II da Lei
10.833/03;
- Acontece que os fornecedores desses insumos aplicaram o CST 01 ao efetuarem as
vendas, de forma que as operações foram tributadas pela COFINS, como pode ser verificado pelas
NFs juntadas aos autos;
Fl. 9699
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- O acórdão afirmou que, em consulta ao Portal da Nota Fiscal Eletrônica, concluiu-
se que 3 (três) notas fiscais que acobertaram operações de aquisição de insumos eram
inexistentes;
- O contribuinte apresentou informações sobre as aquisições e os pagamentos
referentes às operações do “item 1” e “item 3” podem ser confirmados pelos lançamentos
realizados no SAP;
- Os créditos relativos às despesas com frete consistem em 156.792 operações cuja
base creditável totaliza R$ 51.808.350,65, o que levou ao reconhecimento de créditos de COFINS
de R$ 3.937.447,12;
- Dessas 156.792 operações, os créditos relacionados a 138.971 delas foram
glosados exclusivamente com base na alegação de que se tratava de créditos extemporâneos,
sendo necessário retificar as obrigações acessórias para lançá-los nos períodos em que incorridos -
ou seja, 58,70% da glosa refere-se à discussão de créditos extemporâneos;
- A Fiscalização não indicou as razões pelas quais não seria possível a tomada de
crédito em relação ao frete de produtos acabados entre os estabelecimentos da Recorrente,
limitando-se a transcrever trechos do Parecer Normativo no 05/2018;
- O valor pago a título de frete é creditável com base no inciso IX do artigo 3o da Lei
no 10.833/2003, porque os fretes relativos a etapas intermediárias também são frete da operação
de venda;
- Segundo o item 10 do CPC 16, o valor de custo do estoque deve incluir todos os
custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os
estoques à sua condição e localização atuais;
- À luz das atividades da Recorrente (fabricação e distribuição de produtos
alimentícios), os fretes são essenciais, autorizando o aproveitamento dos créditos com base no
artigo 3o, inciso II, da Lei 10.833/03;
- A DRJ entendeu que a Recorrente não poderia ter apurado créditos em relação a
fretes vinculados a operações declaradas por meio de CFOPs que não fossem estritamente de
venda ao consumidor;
- O acórdão recorrido não teceu qualquer consideração específica sobre essa
questão, limitando-se a tratar dos motivos pelos quais, segundo seu entendimento, os gastos com
o chamado “frete interno” não estariam incluídos pelo conceito de insumo definido pelo STJ;
- A DRJ manteve a glosa créditos em relação a conhecimentos de transporte
cancelados pelo emitente, a serviços em que a Recorrente não constou como tomadora e ao
transporte de mercadorias em relação às quais a Recorrente não figura como remetente ou
destinatária;
Fl. 9700
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- No entanto, a Fiscalização não realizou a auditoria fiscal acurada, mediante a
solicitação de maiores informações a respeito do creditamento supostamente irregular,
preterindo o direito de defesa da Recorrente;
- A DRJ manteve a glosa de créditos apurados na aquisição de bens incorporados ao
ativo imobilizado com base no custo de aquisição, sob o fundamento de que estes só poderiam ser
reconhecidos no próprio mês da aquisição, sendo necessária a retificação das obrigações
acessórias;
- Não há dúvidas sobre o direito ao aproveitamento desses créditos, sendo que a “a
única irregularidade detectada foram os créditos extemporâneos”;
- A DRJ manteve a glosa em relação às comissões pagas a representantes comerciais
por não se enquadrarem no conceito de “insumo” definido pelo STJ, que teria autorizado o
creditamento apenas para gastos relacionados à fabricação de bens ou à prestação de serviços;
- Ocorre que o STJ foi muito claro ao definir que o conceito de insumo deve ser
aferido considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, seja
ela qual for;
- Os produtos da Nestlé são conhecidos em todo o Brasil justamente porque os
representantes comerciais atuam ativamente para levá-los às áreas mais remotas e inacessíveis,
garantindo a capilaridade das operações;
- Os representantes comerciais angariam esforços para prospectar novos clientes,
realizam a análise de crédito, retiram os pedidos, que servem de base para a produção dos bens,
negociam os preços, prazos de entrega etc., recebem as quantias dos clientes e auxiliam todos os
procedimentos necessários para que as mercadorias sejam entregues;
- Por demandarem conhecimentos específicos sobre os produtos comercializados e
sobre as práticas de mercado próprias do segmento, trata-se de atividade técnica e
regulamentada pela Lei no 4.886/65;
- Pelo princípio da subtração, determinado pelo STJ para aferir a essencialidade e a
relevância, caso a Recorrente deixe de contratar os representantes comerciais, haveria afetação
direta nas atividades de “distribuição e comércio”, previstas em seu contrato social;
- As despesas com gerenciamento de impressão correspondem a valores pagos à
prestadora de serviços de impressão, os quais são necessários para que a Recorrente possa emitir
os documentos pertinentes à consecução de suas atividades;
- A subtração desses serviços impactaria negativamente a condução das rotinas da
Recorrente – de forma que esses dispêndios são relevantes, e, portanto, passíveis de
creditamento sob a rubrica de “insumos”;
Fl. 9701
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- A DRJ, invocando o entendimento da Solução de Divergência Cosit no 7/2012 e da
Solução de Consulta Cosit no 241/2017, manteve a glosa de créditos relacionados aos serviços de
despachante e de desembaraço aduaneiro, sob o fundamento de que o conceito de insumo não
engloba os gastos com os serviços de logística relativos às atividades portuárias;
- Ocorre que as taxas e comissões pagas aos despachantes aduaneiros são
intrinsecamente necessárias à operação de importação ou exportação, de modo que, sem esses
gastos, as atividades da Recorrente seriam relevantemente prejudicadas;
- A DRJ manteve o despacho decisório na parte em que inadmitiu a tomada de
créditos em relação a outras despesas relacionadas à tarifa de energia elétrica, a saber: TUSD,
TUST, encargos do sistema, contribuição de iluminação pública, juros, multa e atualização
monetária, perda e outros lançamentos e cobranças e serviços autorizados;
- A Recorrente, na condição de consumidora livre, é legalmente obrigada a arcar
com esses dispêndios para usufruir da energia elétrica, em atenção aos normativos reguladores,
de modo que todo o custo é passível de creditamento, nos termos do artigo 3o, inciso III, da Lei no
10.833/03.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães, Relatora
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, devendo ser conhecido.
Créditos extemporâneos
O artigo 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003 admite que o crédito não aproveitado em
determinado mês o seja nos meses subsequentes:
“Art. 3o: Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...) § 4o - O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.”
Em observância ao supracitado dispositivo legal, não parece correto negar o direito
ao crédito por decorrência de vícios em deveres formais, quais sejam, a ausência de retificação das
obrigações acessórias.
Inobstante ainda gere controvérsia, há diversos precedentes do CARF, inclusive da
Câmara Superior de Recursos Fiscais, admitindo o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS de
forma extemporânea, sem a necessidade de retificação das obrigações acessórias:
Fl. 9702
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“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/06/2010 a 31/12/2010
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DESNECESSIDADE
DE
RETIFICAÇÃO
DE
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de
cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas
e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito
extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser
aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das
obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é
um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos
subsequentes.”
(CARF, Processo no 13896.721356/2015-80, Recurso Especial do Procurador,
Acórdão no 9303-012.977 – CSRF / 3a Turma, Sessão de 15 de março de 2022)

“CRÉDITO
EXTEMPORÂNEO.
OBRIGATORIEDADE
DE
RETIFICAÇÃO
EFD-
CONTRIBUIÇÕES AFASTADA.
As leis n°s 10.637/02 e 10.833/03 autorizam o aproveitamento do crédito apurado
em outros períodos, se não utilizados no mês, não fixando condicionante. Logo,
exigir do contribuinte reparos nas obrigações acessórias (DCTF e EFD-
CONTRIBUIÇÕES/DACON), colide com os comandos legais, tolhendo legítimo
direito.”
(CARF, Processo no 13656.900455/2017-11, Recurso Voluntário, Acórdão no 3301-
013.155 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 22
de agosto de 2023)
“REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DESNECESSIDADE
DE
RETIFICAÇÃO
DE
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de
cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas
e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito
extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da COFINS pode ser
aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das
obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é
um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos
subsequentes.”
(CARF, Processo no 13896.721356/2015-80, Recurso Especial do Procurador,
Acórdão no 9303-012.977 – CSRF / 3a Turma, Sessão de 15 de março de 2022)
Fl. 9703
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
20

“CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
RETIFICAÇÃO
DE
DECLARAÇÕES
OU
DEMONSTRATIVOS. DESNECESSIDADE.
Os créditos relativos à Contribuição ao PIS e à COFINS podem ser apropriados
extemporaneamente, independentemente de retificação de declarações ou
demonstrativos. Tendo sido a necessidade de retificar tais documentos o motivo
para a glosa perpetrada pela Fiscalização, necessário rechaçá-la e reconhecer o
direito ao crédito em questão.”
(CARF, Processo no 15578.000194/2010-66, Recurso Voluntário, Acórdão no 3402-
008.178 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 23
de março de 2021)
Pelo exposto, voto pela procedência do recurso neste tópico, para reconhecer o
direito ao aproveitamento dos créditos apurados extemporaneamente, sem a necessidade de
prévia retificação das obrigações acessórias, desde que o pedido tenha sido feito dentro do prazo
de 5 (cinco) anos, contado da data em que o custo ou despesa foi incorrido e sejam observados os
demais requisitos legais.
Bens sujeitos à alíquota zero que sofreram tributação
A Delegacia de Julgamento manteve os termos do despacho decisório no tocante à
inadmissão dos créditos de COFINS em relação a bens sujeitos à alíquota zero - NCM 1006.30.21 e
NCM 3808.90.29 - em face da vedação contida no artigo 3o, §2o, inciso II da Lei 10.833/03:
“Art. 3o: Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...) § 2o - Não dará direito a crédito o valor:
(...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição; e (...).” (destaquei)
A Recorrente aduz que os fornecedores desses insumos aplicaram o CST 01 ao
efetuarem as vendas, de forma que as operações foram tributadas pela COFINS.
Assiste razão à Recorrente.
A norma é clara ao vedar o aproveitamento dos créditos na aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
Se a operação estava sujeita à alíquota zero, por força da legislação de regência,
mas o remetente recolheu as contribuições, aplicando o CST 01, entendo que não subsiste motivo
para inadmitir o crédito, em respeito à sistemática da não-cumulatividade.
Fl. 9704
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
21
Portanto, voto para reconhecer o direito ao crédito de COFINS em relação aos
insumos efetivamente tributados, ainda que as operações estivessem sujeitas à alíquota zero por
força de lei.

Notas fiscais inexistentes
O acórdão afirmou que, em consulta ao Portal da Nota Fiscal Eletrônica, concluiu-se
que 3 (três) notas fiscais que acobertaram operações de aquisição de insumos eram inexistentes.
A Recorrente alega que apresentou informações sobre as aquisições e os
pagamentos referentes às operações do “item 1” e “item 3” podem ser confirmados pelos
lançamentos realizados no SAP.
Aplicando-se por analogia o entendimento adotado pelo CARF em relação às notas
fiscais inidôneas, poder-se-ia admitir o direito ao crédito das contribuições em relação às
operações em que, não obstante a inexistência das notas fiscais, o contribuinte faz prova da
entrega e do pagamento da mercadoria:
“CRÉDITOS. GLOSA. FORNECEDORES INIDÔNEOS. OPERAÇÕES SIMULADAS.
ADQUIRENTE DE BOA-FÉ. REQUISITOS. ARTIGO 82 DA LEI No 9.430/1996.
A declaração de inaptidão tem como efeito impedir que as notas fiscais das
empresas inaptas produzam efeitos tributários, dentre eles, a geração de direito
de crédito das contribuições para o PIS/COFINS. Todavia, esse efeito é ressalvado
quando o adquirente comprova dois requisitos: (i) o pagamento do preço; e (ii)
recebimento dos bens, direitos e mercadorias e/ou a fruição dos serviços, ou seja,
que a operação de compra e venda ou de prestação de serviços, de fato,
ocorreu.”
(CARF, Processo 10835.720074/2008-62, Acórdão 3302-006.563, 3a Câmara, 2a
Turma Ordinária, Sessão de 26 de fevereiro de 2019)
Ocorre que, no caso em apreço, a Recorrente não fez prova do pagamento, haja
vista que o SAP (System Applications and Products), software utilizado para controle interno da
empresa, não se presta a esse fim.
Não tendo havido satisfatória comprovação do pagamento das mercadorias que
teriam gerado o crédito relativo às notas fiscais apontadas como inexistentes no Portal da Nota
Fiscal Eletrônica, voto no sentido de manter a decisão recorrida.
Frete de produtos acabados entre estabelecimentos do contribuinte
A Recorrente, amparada no inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.833/03, reafirma o
direito ao crédito glosado, argumentando que se trata de desdobramentos dos fretes de vendas.
Fl. 9705
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
22
Desta forma, os fretes sob comento se inserem no contexto geral de
comercialização dos produtos fabricados pela Recorrente, desde que observados os demais
requisitos da lei.
Neste sentido, são vários os precedentes deste Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais, inclusive da Câmara Superior:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
PIS.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
SOBRE
FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos
da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito
passivo. Conquanto a observância do critério da essencialidade, é de se considerar
ainda tal possibilidade, invocando o art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei 10.833/03, eis
que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito
os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda quais sejam, os
fretes na operação de venda. Recurso especial do contribuinte provido.”
(CARF, Acórdão no 9303-008.268, 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, sessão de 20 de março de 2019)

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos
da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito
passivo. Além disso, deve ser considerado tratar-se de frete na “operação de
venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei no
10.833/2003.”
(CARF, Acórdão no 9303-009.047, 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, sessão de 17 de julho de 2019)

“CRÉDITO. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. OPERAÇÕES DE COMPRA E DE
VENDA. POSSIBILIDADE.
Há previsão legal para a apuração de créditos da não-cumulatividade das
contribuições sociais em relação aos gastos com fretes entre estabelecimentos,
Fl. 9706
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
23
assim como dos fretes realizados nas operações de transferências, de compras e
de vendas. Essas despesas integram o conceito de insumo e geram direito à
apuração de créditos. Fundamento: Art. 3.o, incisos II e IX, da Lei 10.833/03.”
(CARF, Processo no 10650.902230/2017-61, Recurso Voluntário, Acórdão no 3201-
009.199 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 21
de setembro de 2020)
Desta forma, voto no sentido de admitir os créditos relativos ao frete de produtos
acabados entre os estabelecimentos da Recorrente.
Fretes desvinculados de operações de venda a consumidor
Frete vinculado à compra de material para uso ou consumo
A aquisição de materiais de uso e consumo, quando essenciais ou relevantes para a
atividade econômica, gera créditos de PIS e COFINS na modalidade “insumo”, prevista no artigo
3o, inciso II, da Lei no 10.833/2003, como reconhecido pela própria RFB na Solução de Consulta
Cosit no 99.004/2017:
“Solução de Consulta Cosit no 99.004, de 16 de janeiro de 2017
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. MATERIAIS DE USO E
CONSUMO. FERRAMENTAS E UTENSÍLIOS DE PEQUENO VALOR.
Os materiais de uso e consumo, ferramentas e utensílios de pequeno valor que se
desgastam em função da ação exercida sobre o produto em fabricação permitem
a apuração de créditos da Cofins na modalidade aquisição de insumos, conforme
disposto no inciso II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, observados os demais
requisitos normativos e legais atinentes à matéria.”
Também há precedentes do CARF admitindo o direito ao aproveitamento de
créditos de PIS e COFINS sobre materiais de uso e consumo, quando enquadrados no conceito de
insumo determinado pelo STJ:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
CRÉDITOS. MATERIAL DE USO E CONSUMO. INSUMOS. COMPROVAÇÃO.
POSSIBILIDADE.
É permitido o creditamento em relação a materiais de uso e consumo, objeto das
notas fiscais com CFOP’s 1.556/2.556, enquadradas no conceito de insumo
estabelecido pelo STJ no julgamento do REsp 1.221.170/PR e reconhecido pelo
Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018.”
(CARF, Processo no 14112.720142/2015-29, Recurso Voluntário, Acórdão no 3402-
007.825 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 21
de outubro de 2020)
Fl. 9707
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
24
Todavia, no caso concreto, a Recorrente não especificou os itens que compõem os
materiais de uso e consumo adquiridos e transportados, impedindo a constatação de sua
relevância/essencialidade para a produção de alimentos, atividade por ela desenvolvida.
Portanto, voto por inadmitir os créditos da COFINS sobre o frete vinculado à
aquisição de materiais de uso e consumo não identificados, em relação aos quais não foi possível
averiguar a relevância/essencialidade.
Frete vinculado à devolução de venda de produção do estabelecimento e à
devolução de venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros
Com relação às operações de devolução de vendas, há permissão legal apenas para
o estorno do valor do débito da contribuição, computado sobre o valor da receita da venda do
bem devolvido, conforme previsto no artigo 3o, inciso VIII e § 1o, inciso IV, da Lei no 10.833/2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...) VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei.
(...) § 1o O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no
caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
(...) IV ­ dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.”
Portanto, não há fundamento legal para a apropriação de crédito sobre os gastos
com frete nas operações de devolução de vendas.
Neste sentido, segue precedente deste Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2009
REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE VENDA. DESPESA
COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE
CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível
de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de
bem vendido, ainda que tais despesas tenham sido suportadas pelo contribuinte.”
(CARF, Processo no 16349.000229/2009-90, Recurso Voluntário, Acórdão no 3302-
004.824 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 24
de outubro de 2017)
Fl. 9708
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
25
Assim, por falta de previsão legal, voto pela manutenção da glosa de créditos sobre
despesas com fretes vinculados a operações de devolução de mercadorias.
Frete vinculado à devolução de compra para industrialização e à devolução de
vasilhame ou sacaria
Nas operações de devolução de compras, seja de mercadorias adquiridas para
revenda, seja de material de embalagem, o contribuinte deve promover o estorno dos créditos
das respetivas entradas.
A Receita Federal, inclusive, traz a orientação sobre como proceder neste caso na
EFD-Contribuições (http://sped.rfb.gov.br/pastaperguntas/show/276 ):
“Como informar uma devolução de compra na EFD-CONTRIBUIÇÕES?
As notas fiscais relativas às devoluções de compras, referentes a operações de
aquisição com crédito da não cumulatividade, devem ser escriturados pela pessoa
jurídica, no mês da devolução, e os valores dos créditos correspondentes a serem
anulados/estornados, devem ser informados preferencialmente mediante ajuste
na base de cálculo da compra dos referidos bens, seja nos registros C100/C170
(informação individualizada), seja nos registros C190 e filhos (informação
consolidada).”
Quanto ao frete vinculado à devolução das mercadorias e embalagens adquiridas,
não havendo previsão legal específica e nem se podendo afirmar que tais serviços são relevantes
ou essenciais às atividades econômicas da Recorrente, não há que se reconhecer o direito ao
crédito da contribuição.
Pelo exposto, voto pela manutenção da glosa relativa ao frete vinculado à
devolução de compras de mercadorias e embalagens.
Frete vinculado à baixa de estoque decorrente de perda, roubo ou deterioração
O crédito relativo a bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos que
tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, deve ser estornado, como
determina o artigo 3o, parágrafo 13, da Lei no 10.833/2003:
“Art. 3o - Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...) § 13. Deverá ser estornado o crédito da COFINS relativo a bens adquiridos
para revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados
ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda,
empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação. (...)”
Pretendeu o legislador, neste parágrafo, destacar a necessidade de utilização do
bem ou serviço para o seu enquadramento como insumo. Se o bem foi devidamente adquirido e
Fl. 9709
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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em tese configura como insumo, mas não foi utilizado, seja devido a roubo, furto e outras
hipóteses, torna-se necessário estornar o crédito inicialmente contabilizado e reconhecido.
Quanto ao serviço de transporte dos bens furtados ou roubados, inutilizados ou
deteriorados, não havendo previsão legal específica e nem se podendo afirmar que tais serviços
são relevantes ou essenciais às atividades econômicas, não há que se reconhecer o direito ao
crédito da contribuição.
Pelo exposto, voto pela manutenção da glosa dos créditos relacionados ao frete dos
bens furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados.
Frete vinculado à outras entradas ou saídas de mercadorias ou prestação de serviço
não especificadas
A falta de especificação dos bens adquiridos ou serviços tomados pela Recorrente
impede a verificação de sua essencialidade ou relevância na atividade desenvolvida, inviabilizando
seu reconhecimento como insumo, o que também se aplica ao frete vinculado a esses mesmos
bens/serviços.
Pelo exposto, voto pela manutenção da glosa relacionada ao frete vinculado à
outras entradas/saídas de mercadorias/serviços não especificados.
Frete vinculado à remessa de amostra grátis, e à remessa em bonificação, doação
ou brinde
A bonificação, as amostras grátis e os brindes são desdobramentos da venda de
mercadorias, promovidas pelo vendedor a fim de tornar seu produto competitivo no mercado e
atrair a fidelização de clientes. Portanto, o frete relacionado ao transporte dessas mercadorias
deve gerar créditos de COFINS, nos termos do artigo 3o, inciso IX, da Lei 10.833/2003.
Ademais, vem prevalecendo a tese da autonomia do crédito do frete em relação ao
crédito do produto transportado, sendo irrelevante que a mercadoria entregue a título de brinde,
doação ou bonificação não seja onerada pelas contribuições, desde que o serviço de transporte
seja tributado.
Destarte, como as bonificações, as amostras grátis e os brindes são
desdobramentos das operações de venda, cujo frete gera direito a créditos da contribuição, nos
termos do artigo 3o, inciso IX, da Lei 10.833/2003, voto pela reversão da glosa dos créditos
relacionados ao transporte desses produtos.
Frete vinculado à remessa de bem por conta de contrato de comodato ou locação
O artigo 3o, inciso VI, da Lei no 10.833/2003 permite o aproveitamento de créditos
sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou
fabricados para locação a terceiros.
O frete relacionado ao transporte desses bens, em tese, também ensejaria o direito
ao aproveitamento de créditos, pois estes serviços podem ser encarados como insumos da
Fl. 9710
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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atividade de locação. No entanto, o contribuinte não informa que bens são estes, sua
função/destinação, nem tampouco quem são os locatários.
Assim, por ausência de comprovação dos contratos de locação/comodato, voto pela
manutenção das glosas dos créditos relacionados ao frete desses bens.
Frete vinculado à remessa de mercadoria ou bem para conserto ou reparo
A Recorrente não teve o cuidado de indicar quais bens seriam estes, destinados a
conserto ou reparo, impedindo a verificação de tratar-se de itens essenciais ou relevantes à
consecução da atividade desempenhada, à luz do conceito contemporâneo de insumo.
Destarte, não resta alternativa senão a manutenção da glosa dos créditos
relacionados ao frete desses bens.
Frete vinculado à remessa de vasilhame ou sacaria
Os materiais de embalagem, juntamente com as matérias primas e os produtos
intermediários, são considerados insumos da atividade econômica.
Neste sentido, seguem precedentes deste Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2016
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE.
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.”
(CARF, Processo no 10660.901105/2018-03, Recurso Voluntário, Acórdão 3401-
010.639 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 27
de setembro de 2022)
No presente caso, o frete vinculado à remessa do material de embalagem
(vasilhame ou sacaria) deve ser considerado insumo da atividade econômica, à luz do conceito
contemporâneo estabelecido pelo STJ.
Portanto, voto pela reversão das glosas dos créditos relacionados ao frete na
remessa de vasilhame ou sacaria.
Frete vinculado à remessa para depósito fechado ou armazém geral
As despesas com frete para transporte de produtos acabados para depósito
fechado e armazém geral com intuito de comercialização posterior constituem despesas na
operação de venda e geram créditos de PIS e COFINS.
Fl. 9711
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Esse foi o entendimento adotado pela Câmara Superior de Recursos Fiscais no
Acórdão no 9303-007.719:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/12/2003 a 31/12/2003
DESPESAS. FRETES. PRODUTOS ACABADOS. TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE.
ESTABELECIMENTOS PRÓPRIOS, DEPÓSITO FECHADO, ARMAZÉM GERAL.
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos acabados
entre estabelecimentos do contribuinte e/ ou para depósito fechado e armazém
geral para venda posterior constituem despesas na operação de venda e geram
créditos da contribuição, passíveis de desconto do valor apurado sobre o
faturamento mensal.”
(CARF, Processo no 11065.902184/2008-71, Recurso Especial do Contribuinte,
Acórdão no 9303-007.719 – 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais,
Sessão de 22 de novembro de 2018)
Pelo exposto, voto pela reversão da glosa dos créditos relativos ao frete na remessa
de mercadorias para depósito fechado ou armazém geral.
Frete vinculado à remessa para industrialização por encomenda
Assim como o frete de produtos em elaboração entre estabelecimentos do mesmo
contribuinte, o frete de produtos inacabados para industrialização em estabelecimento de
terceiros também deve gerar direito ao abatimento de créditos de PIS e COFINS, como já admitido
pelo CARF em situação análoga:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
APURAÇÃO DE CRÉDITOS. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS SEMI-
ELABORADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE.
Utilizando-se do teste da subtração, proposto na orientação intermediária
adotada pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, constata-se que, sem a utilização de
serviço de transporte (frete), seria impossível prosseguir na atividade de
produção, pois existem etapas que se realizam em ambientes fisicamente
separados. Da mesma forma, este serviço mostra-se imprescindível quando o
produtor, no exercício de sua liberdade de empreender, decide realizar alguma
etapa produtiva em estabelecimento de terceiros, a chamada industrialização por
encomenda. O custo do transporte de mercadorias até o estabelecimento onde se
dará a etapa produtiva, seja ele próprio ou pertencente a terceiros, e do seu
eventual retorno devem gerar créditos das contribuições, não como o item frete,
propriamente dito, pois o legislador determinou que apenas o frete de vendas
Fl. 9712
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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gera créditos, mas como um serviço utilizado como insumo, com base no art. 3o,
inciso II, da Lei no 10.833/2003.” (destaquei)
(CARF, Processo no 10280.005517/2008-13, Acórdão no 3402-010.422 – 3a Seção
de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, sessão de 26/04/2023, Relator
Lázaro Antônio Souza Soares)
Pelo exposto, voto pela reversão da glosa dos créditos relacionados ao frete na
remessa de bens/insumos para industrialização por encomenda.
Representação comercial
À luz do conceito contemporâneo de “insumo”, construído a partir da decisão
proferida pelo STJ no julgamento do RESP 1.221.170/PR, de reprodução obrigatória pelo CARF,
entendo que a possibilidade de apuração de créditos de PIS e COFINS sobre despesas com
representação comercial depende da comprovação, no caso concreto, de sua relevância e
essencialidade no desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte.
De acordo com a Recorrente:
- seus produtos são conhecidos em todo o Brasil justamente porque os
representantes comerciais atuam ativamente para leva-los às áreas mais remotas e inacessíveis,
garantindo o recorde de capilaridade das operações;
- as atividades consistem em captação de novos clientes, análise de crédito,
retirada de pedidos, que servem de base para a produção, negociação de preço, condições de
venda e prazos de entrega, recebimento das quantias pagas pelos clientes e adoção dos
procedimentos necessários para entrega das mercadorias;
- por demandarem conhecimento sobre os produtos e práticas de mercado, tais
atividades são técnicas (regulamentada pela Lei no 4.886/65) e necessárias para a boa condução
das atividades desenvolvidas;
- aplicando-se o princípio da subtração, determinado pelo STJ no RESP
1.221.170/PR, a representação comercial é, senão essencial, ao menos relevante para a empresa,
pois sua retirada do processo afetaria diretamente as atividades de “distribuição e comércio”,
previstas em seu contrato social.
A 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento CARF, no Acórdão no
3302-006.528, proferido em 30 de janeiro de 2019, deu provimento ao recurso de uma prestadora
de serviços de gestão de consórcio para garantir-lhe o direito ao aproveitamento de créditos de
PIS e COFINS sobre despesas com representação comercial:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL ­
COFINS
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
Fl. 9713
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no
1.221.170/PR).
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. COMISSÃO.
Os custos com comissões pagas sobre as vendas de consórcios nas
administradoras de consórcios geram direito a crédito do PIS e da Cofins, por
preencherem a definição de insumo estabelecida na legislação de regência, já que
se tratam de gastos aplicados ou consumidos diretamente na execução do
serviço.”
(CARF, Processo no 10805.720578/2017-21, Recurso Voluntário, Acórdão no
3302-006.528 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão
de 30 de janeiro de 2019, Relator Walker Araujo)
Oportuno reproduzir trechos do inteiro teor do acórdão para identificação dos
fundamentos relacionados à admissão dos créditos em comento:
“Analisando o objeto da empresa, temos que a Recorrente foi constituída para
organizar e administrar grupos de consórcio de veículos automotores,
motocicletas ou qualquer outro tipo de bem legalmente permitido, exercendo as
seguintes atividades: (i) captação de interessados na aquisição de bens; (ii)
formação dos grupos e respectiva administração; (iii) envio de comunicações aos
consorciados sobre fatos pertinentes ao grupo; (iv) cobrança das parcelas destes
interessados; (v) administração destes recursos; (vi) contabilização destes
recursos; (vii) contemplação dos consorciados; e (viii) aquisição de bens em nome
dos consorciados.
(...)
Neste eito, considerando as alegações da Recorrente e o atual posicionamento do
STJ sobre a matéria em litígio, que leva em consideração a questão da
essencialidade e relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, entendo que a glosa deve
ser revertida em relação aos serviços utilizados pela Recorrente em sua atividade.
Com efeito, restou claro para este relator que para desempenho de suas funções
de prestadora de serviços de gestão de consórcios, a Recorrente, por imposição
legal, deve realizar as atividades de reunir um número pessoas interessadas na
aquisição de determinados bens para formação de grupo, atividade esta que,
senão realizada por representantes conveniados à Recorrente dificilmente se
concretizará (ressalta-se aqui que este serviço, no entendimento deste relator, é
realizado antes e durante a formação do grupo que participará do consórcio);
realizar reuniões, cobrança de parcelas, contabilizar recebimentos e contemplar
Fl. 9714
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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consorciados, obrigações estas vinculadas à sua atividade e assumidas com os
consorciadas, portanto, todas de total relevância para exercício de sua função.”
A Câmara Superior de Recursos Fiscais também admitiu, no Acórdão 9303-007.291,
que uma empresa exportadora de café tomasse créditos de PIS e Cofins sobre despesas de
corretagem pagas aos representantes contratados:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL ­
COFINS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CREDITAMENTO. INSUMOS. CORRETAGEM.
Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, a possibilidade de
creditamento, na modalidade aquisição de insumos, deve ser apurada tendo em
conta o produto destinado à venda ou o serviço prestado ao público externo pela
pessoa jurídica. No caso, os gastos com corretagem referem-se à operação
essencial para a atividade realizada, de revenda de café de diversas variedades e
procedências.”
(CARF, Processo no 15578.000142/2010-90, Recurso Especial do Procurador,
Acórdão no 9303-007.291 – 3a Turma da CSRF, Sessão de 15 de agosto de 2018,
Relator Jorge Olmiro Lock Freire)
Por relevante para o deslinde da controvérsia, transcrevo também os seguintes
trechos, extraídos do inteiro teor do julgado da CSRF:
“Em resumo, entendo que, para reconhecimento do crédito, são necessárias as
seguintes características (cumulativamente): (a) ser gasto necessário ao processo,
(b) estar diretamente relacionado ao produto vendido e (c) não ser classificável
como ativo imobilizado.
A Procuradoria da Fazenda Nacional afirma que a corretagem não integra as
atividades de beneficiamento, rebeneficiamento, comercialização interna e
exportação de café, sendo ela apenas uma forma de intermediação, concedendo
uma comodidade aos agentes econômicos ao facilitar o fechamento de negócios;
não seria essencial à operação, apenas conveniente.
Contudo, há que se apreciar a atividade econômica cafeeira dentro de sua própria
lógica de mercado. Nesse mercado, o negócio sem a corretagem seria o mesmo
que realizar a operação de compra e venda de insumos sem a participação de
interveniente responsável pelo frete do insumo até o estabelecimento do
comprador: possível, mas economicamente incerta.
Se há necessidade de operação eficaz na atividade, a atuação dos corretores
passa a ser essencial, sob pena de haver demora ou dificuldades tais que
inviabilizem a operação economicamente falando.
(...)
Fl. 9715
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Penso que a busca de diversos tipos de cafés entre produtores, pessoas físicas,
jurídicas e cooperativas, poderia ser realizada pela empresa, assim como a
realização do frete do café até seu estabelecimento, mas, pelo próprio histórico
da atividade de exportação de café nunca o é. Esse mercado se estabeleceu com
base na atuação dos corretores que são conhecedores das distintas espécies de
grãos e de quem são os produtores destes. Esse tipo de atuação é essencial à
atividade da contribuinte.
Caso não houvesse a participação desses corretores a própria empresa teria que
obter pessoal especializado para essa atividade e, em se tratando de operação de
revenda, os custos correspondentes teriam a mesma natureza do frete nesse tipo
de operação, conforme inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833 de 29/12/2003. Ou
seja, a identificação dos fornecedores de cada tipo de grão, associado às
características físicas destes, tais como aroma e sabor são essenciais a formação
dos lotes de venda e mesmo dos blends destinados ao beneficiamento e à
revenda.
A atividade do corretor na busca do produto com as características necessárias ao
produto a ser adquirido para revenda é análoga a do corretor de imóveis que sabe
as características do imóvel que seu cliente busca e sabe onde se encontram esses
produtos. Prosseguindo essa analogia, não admitir que se deduza a despesa de
corretagem na apuração do ganho de capital quando da venda do imóvel com sua
participação, sob a alegação de que essa venda poderia ser realizada sem
qualquer intermediário, não afasta a essencialidade da atividade para o bom
resultado do negócio. Entenda-se aqui "bom resultado", como encontrar a
mercadoria na qualidade e no tempo adequado à realização dos negócios.”
Conforme exposto na parte introdutória do voto, o ponto determinante no qual o
bem ou serviço possa gerar créditos de PIS/COFINS vem a ser a sua essencialidade ou relevância.
No presente caso, a representação comercial constitui serviço relevante para a
atividade econômica desenvolvida pela Recorrente – fabricação e distribuição de produtos
alimentícios - amoldando-se ao conceito contemporâneo de insumo determinado pelo STJ.
Assim, voto no sentido de admitir o aproveitamento de créditos em relação às
despesas com representação comercial, desde que pagas a pessoas jurídicas, em razão da vedação
contida no artigo 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 10.833/2003.
Serviços de gerenciamento de impressão
Segundo a Recorrente, esses dispêndios correspondem a valores pagos à
prestadora de serviços de impressão, os quais são necessários para emissão de documentos
relacionados à atividade empresarial, de modo que a subtração desses serviços impactaria
negativamente a condução das rotinas da empresa.
A Recorrente atua na fabricação e comercialização de produtos alimentícios.
Fl. 9716
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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A impressão de documentos não me parece ser uma atividade essencial ou
relevante para o desempenho de tal atividade, não podendo ser encarada, portanto, como insumo
para efeito de creditamento de PIS e COFINS.
Pelo exposto, voto pela manutenção do acórdão recorrido na parte em que
inadmitiu os créditos sobre as despesas com gerenciamento de impressão.
Serviços de despachantes e desembaraço aduaneiro
A Recorrente aduz que as taxas e comissões pagas aos despachantes aduaneiros são
intrinsecamente necessárias à operação de importação ou exportação, de modo que, sem esses
gastos, suas atividades seriam prejudicadas.
No entanto, nas razões recursais, o contribuinte não relaciona as supostas
operações de importação ou exportação à sua atividade econômica (fabricação e distribuição de
produtos alimentícios), tampouco identifica tais atividades como integrantes de seu objeto social,
limitando-se a colacionar a jurisprudência do CARF que, na verdade, refere-se a empresas
exportadoras, importadoras, ou que, de algum modo, atuam no comércio exterior.
O recurso voluntário é pautado pelo princípio da dialeticidade, exigindo-se que seu
objeto seja delimitado pela decisão recorrida. A ausência de impugnação específica aos
fundamentos do acórdão tem como consequência o não conhecimento da matéria, como
reiteradamente decidido por este Conselho:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE. PRESSUPOSTOS RECURSAIS INTRÍNSECOS E
EXTRÍNSECOS. PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA.
IMPUGNAÇÃO NÃO CONHECIDA PELA DECISÃO HOSTILIZADA. PROIBIÇÃO DA
SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA.
O recurso voluntário interposto, apesar de ser de fundamentação livre e
tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo
princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal extrínseco dos recursos. Isto
exige que o objeto do recurso seja delimitado pela decisão recorrida havendo
necessidade de se demonstrar as razões pelas quais se infirma a decisão. As
razões recursais precisam conter os pontos de discordância com os motivos de
fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão hostilizada, devendo
haver a observância dos princípios da concentração, da eventualidade e do duplo
grau de jurisdição.”
(CARF, Processo no 10840.910720/2009-93, Recurso Voluntário, Acórdão no 3201-
010.492 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 27
de abril de 2023, Relator Márcio Robson Costa)

“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Fl. 9717
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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Período de apuração: 01/07/2006 a 31/05/2007
DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
O recurso que não ataca os fundamentos da glosa não deve ser conhecido por
malferir a dialeticidade descrita no artigo 58 do Decreto 7.574/2011.”
(CARF, Processo no 15504.010684/2010-34, Acórdão no 3401-007.923, Relator
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, sessão de 30/07/2020)

“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012
DEFESA. ALEGAÇÕES GENÉRICAS. EQUIPARAÇÃO A MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido contraditada de forma
pontual, sobre a qual o recorrente se restringe a fazer afirmações genéricas, sem
atacar diretamente questões de fato ou de direito.”
(CARF, Processo no 10983.909312/2016-93, Recurso Voluntário, Acórdão no 3201-
010.790 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 27
de julho de 2023, Relatora Ana Paula Giglio)

“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
MATÉRIA RECORRIDA GENERICAMENTE.
A matéria recorrida de maneira genérica em tempo e modo próprios não deve ser
conhecida pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF.
DIALETICIDADE. AUSÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO.
Para ser conhecido o recurso é necessário o enfrentamento dos fundamentos da
decisão atacada.”
(CARF, Processo no 10880.925509/2017-17, Recurso Voluntário, Acórdão no 3201-
010.795 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 27
de julho de 2023, Redator Hélcio Lafetá Reis)

Pelo exposto, voto pelo não conhecimento do Recurso Voluntário na parte que
discorre genericamente sobre o direito ao crédito de COFINS em relação aos serviços de
despachante e desembaraço aduaneiro.

Despesas vinculadas à tarifa de energia elétrica
Fl. 9718
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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A DRJ manteve o despacho decisório na parte em que inadmitiu a tomada de
créditos em relação a gastos com TUSD, TUST, encargos do sistema, contribuição de iluminação
pública, juros, multa e atualização monetária, perda e outros lançamentos e cobranças e serviços
autorizados.
O acórdão recorrido, fazendo referência ao artigo 3o, inciso III, da Lei 10.833/03, ao
artigo 191, inciso I, da IN RFB no 2.121/2022, à Solução de Consulta Cosit 22/2016, à Solução de
Consulta 204/2021 e à Solução de Consulta Cosit 557/2017, consignou que “a autorização para a
apuração de créditos sobre dispêndios com energia elétrica somente se aplica quando for
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica”.
Entendo que assiste razão em parte ao contribuinte.
Taxa de uso do sistema de distribuição – TUSD, Taxa de uso do sistema de
transmissão – TUST e Encargos de Serviço do Sistema - ESS
A demanda contratada, segundo o artigo 2o, inciso XXI, da Resolução Normativa
ANEEL no 414/2010, é a “demanda de potência ativa a ser obrigatória e continuamente
disponibilizada pela distribuidora, no ponto de entrega, conforme valor e período de vigência
fixados em contrato, e que deve ser integralmente paga, seja ou não utilizada durante o período
de faturamento, expressa em quilowatts (kW)”.
A demanda contratada surgiu para suprir as necessidades dos chamados
consumidores intensivos - indústrias, shopping centers e outras pessoas jurídicas que, por sua
atividade, necessitam de uma alta tensão, fazendo-se necessária uma rede de alta potência, com
linhas de transmissão que operam em alta tensão e condutores com grandes bitolas.
No caso concreto, a atividade desenvolvida pela Recorrente envolve a
industrialização e o armazenamento de alimentos destinados ao consumo humano, os quais
devem, a depender do produto, ser guardados em refrigeradores sem interrupções no
fornecimento de energia, motivo pelo qual se justifica a contratação extra de energia.
A Taxa de uso do sistema de distribuição - TUSD remunera o uso do sistema de
distribuição de energia, ao passo que a Taxa de uso do sistema de transmissão – TUST remunera o
sistema de transmissão.
Já os Encargos de Serviço do Sistema – ESS remuneram a manutenção da
confiabilidade e da estabilidade do sistema no atendimento à demanda por energia no Sistema
Interligado Nacional – SIN.
De acordo com a Nota Técnica da Superintendência de Fiscalização Econômica e
Financeira da Agência Nacional de Energia Elétrica – ANEEL no 554/2006, o Encargo de Uso de
Rede Elétrica – Sistemas de Transmissão, assim como o Encargo de Uso de Rede Elétrica –
Sistemas de Distribuição, são encargos pagos pelos usuários do sistema de transmissão e
distribuição, com base na Tarifa de Uso dos Sistemas de Transmissão – TUST e na Tarifa de Uso
dos Sistemas de Distribuição – TUSD, respectivamente, em função da obrigatória formalização do
Fl. 9719
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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Contrato de Uso do Sistema de Transmissão/Distribuição – CUST/CUSD, nos termos do artigo 9o da
Lei no 9.648/1998.
Encargos dessa natureza, portanto, decorrem de imposição legal e são atribuídos a
unidades que recebem energia em grande intensidade. Além disso, nos termos da legislação
setorial, obrigatória, essas despesas não podem ser dissociadas da energia propriamente dita,
consumida na produção.
Há precedentes do CARF que admitem o aproveitamento de créditos de PIS e
COFINS sobre os valores pagos a título de TUSD e TUST (tarifa de uso do sistema de distribuição e
tarifa de uso do sistema de transmissão), por terem natureza de pagamento para aquisição de
energia elétrica:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/07/2009 a 30/09/2009
ENERGIA ELÉTRICA. CUSD E TUSD. ADMISSIBILIDADE PARA CRÉDITOS.
Os valores pagos a título de CUSD e de TUSD possuem natureza de pagamento
pela aquisição de energia elétrica. Assim, quando a legislação de PIS/COFINS
permite o desconto de créditos em relação a "energia elétrica (...) consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica", no caso do Consumidor Livre, devem-se
entender incluídos os valores pagos a título de TUSD. Há o direito de desconto de
crédito em relação a TUSD/CUSD, com fundamento no artigo 3o, inciso IX, da Lei
no 10.637/2002, e artigo 3o, inciso III, da Lei no 10.833/2003.”
(CARF, Processo no 11516.721501/2014-43, Recurso Voluntário, Acórdão no
3401-003.096 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão
de 23 de fevereiro de 2016, Redator designado Augusto Fiel Jorge D'Oliveira)

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 03/09/2007
NÃO-CUMULATIVIDADE. ENERGIA ELÉTRICA. DISPÊNDIOS COM OS ENCARGOS DE
DEMANDA CONTRATADA. DIREITO AO CRÉDITO.
Na apuração do PIS e Cofins não-cumulativos podem ser descontados créditos
sobre os encargos com demanda contratada de energia elétrica adquirida de
terceiros.”
(CARF, Processo no 10530.901576/2014-65, Recurso Voluntário, Acórdão no 3302-
011.168 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 22
de junho de 2021)

Fl. 9720
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL ­
COFINS Ano-calendário: 2011, 2012 NÃO-CUMULATIVIDADE. ENERGIA ELÉTRICA.
DISPÊNDIOS COM OS ENCARGOS PELO USO DOS SISTEMAS DE TRANSMISSÃO E
DISTRIBUIÇÃO DA ENERGIA ELÉTRICA E CONTRATO DE DEMANDA. DIREITO AO
CRÉDITO.
Na apuração do PIS e Cofins não-cumulativos podem ser descontados créditos
sobre os encargos com demanda contratada de energia elétrica e pelo uso dos
sistemas de transmissão e distribuição da energia elétrica produzida pelo
contribuinte ou adquirida de terceiros.”
(CARF, Processo no 10580.725581/2016-31, Recurso Voluntário, Acórdão no
3302-006.910 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão
de 21 de maio de 2019)

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
ENERGIA ELÉTRICA. CRÉDITO. DEMANDA CONTRATADA.
O dispêndio com a demanda contratada, incluído na fatura de energia elétrica,
tem caráter obrigatório, objetiva o efetivo funcionamento do estabelecimento e
tem caráter social, tendo o sistema elétrico sido concebido de forma a atender
satisfatoriamente toda a sociedade, razão pela qual ele deve ser incluído no
desconto de crédito da contribuição não cumulativa.”
(CARF, Processo no 10183.904632/2016-72, Recurso Voluntário, Acórdão no 3201-
007.441 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 17
de novembro de 2020)
Pelo exposto, voto pela reversão da glosa de créditos relacionados aos valores
pagos a título de TUSD/TUST e encargos do sistema.
Contribuição de iluminação pública, juros, multa e atualização monetária,
cobranças e serviços autorizados
A contribuição de iluminação pública, cobrada pelos Municípios para remuneração
da energia consumida em logradouros públicos, embora decorra de imposição legal, não guarda
qualquer relação com o consumo de energia elétrica no estabelecimento da empresa. A sua
cobrança na fatura de energia elétrica decorre de técnica de arrecadação, dada a impossibilidade
de identificação dos efetivos consumidores da iluminação pública.
Os juros, as multas e a atualização monetária são encargos de natureza financeira,
calculados em função do intervalo de tempo entre o dia do vencimento da fatura e o dia do
efetivo pagamento. A desídia do contribuinte no cumprimento de suas obrigações contratuais não
pode ser premiada com créditos de PIS e COFINS, sob pena de afronta ao princípio da moralidade.
Fl. 9721
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
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Por fim, as demais cobranças efetuadas pela concessionária de energia elétrica, em
razão de outros serviços prestados aos consumidores, que além de não serem obrigatórios
perante a legislação setorial, podem ser cobrados de forma destacada e dissociada da demanda
consumida e da demanda contratada, não dão direito a crédito de PIS e COFINS.
Quanto a esses itens, não merece reforma a decisão de piso.
Pelo exposto, voto pela manutenção da glosa dos créditos relacionados a
contribuição de iluminação pública, juros, multa, atualização monetária, e serviços autorizados.
Conclusão
Pelo exposto, voto pelo não conhecimento do Recurso Voluntário na parte em que
discorre genericamente sobre o direito ao crédito de COFINS em relação aos serviços de
despachante e desembaraço aduaneiro e, na parte conhecida, dou-lhe parcial provimento para:
1.
reconhecer
o
direito
ao
aproveitamento
dos
créditos
apurados
extemporaneamente, sem a necessidade de prévia retificação das obrigações acessórias, desde
que o pedido tenha sido feito dentro do prazo de 5 (cinco) anos, contado da data em que o custo
ou despesa foi incorrido e sejam observados os demais requisitos legais.
2. reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em relação às operações de
aquisição de mercadorias ou serviços que, embora sujeitos à alíquota zero por força da legislação
de regência, foram submetidas à incidência da COFINS.
3. reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em relação ao frete de
produtos acabados entre os estabelecimentos da Recorrente;
4. reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em relação ao frete de
mercadorias dadas em bonificação, brindes e amostras grátis;
5. reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em relação ao frete na
remessa de vasilhame ou sacaria, posto que os materiais de embalagem devem ser considerados
insumos da atividade econômica desenvolvida;
6. reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em relação ao frete de
produtos acabados para depósito fechado e armazém geral, com o intuito de comercialização
posterior;
7. reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em relação ao frete na
remessa de bens/insumos para industrialização por encomenda;
8. reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em relação às despesas com
representação comercial, desde que pagas a pessoas jurídicas;
9. reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos em relação aos valores
pagos a título de Taxa de uso do sistema de distribuição – TUSD, Taxa de uso do sistema de
transmissão – TUST e Encargos de Serviço do Sistema – ESS.
Fl. 9722
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.713 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.961625/2022-59
39
É como voto.
Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães

VOTO VENCEDOR
Na sessão de julgamento, o Colegiado, por voto de qualidade, divergiu do voto da
ilustre Conselheira Relatora na análise do recurso voluntário do presente processo,
especificamente, quanto a reverter as seguintes glosas: a) ao aproveitamento dos créditos
apurados extemporaneamente; b)créditos em relação às operações de aquisição de mercadorias
ou serviços que, embora sujeitos à alíquota zero por força da legislação de regência, foram
submetidas à incidência da COFINS; c) créditos em relação ao frete de produtos acabados entre os
estabelecimentos da Recorrente; d) créditos em relação ao frete de produtos acabados para
depósito fechado e armazém geral, com o intuito de comercialização posterior; e) créditos em
relação às despesas com representação comercial. Então, fui designado a redigir o voto vencedor,
motivo pelo qual apresento abaixo as razões de decidir.
Créditos extemporâneos
No que concerne aos créditos extemporâneos, a legislação das contribuições nos
§§4° dos arts. 3° das Leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003 previu a possibilidade do contribuinte
descontar nos meses subsequentes eventuais créditos oriundos de meses anteriores, nos
seguintes termos:
Art. 3o (...)
(...)
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes.
(negrito nosso)
As turmas do CARF têm entendido que, além da forma indicada pela Receita
Federal, no sentido da correção de erros na apuração da contribuição, por meio da realização de
retificação do DACON, com a conseqüente apuração de contribuição paga a maior, se houver, ou
alteração do saldo do trimestre a ser repassado para o trimestre seguinte, existe outra
possibilidade aceita, sem a necessidade de retificação desses demonstrativos, desde que a
empresa comprove, por meio de documentação hábil, a existência do crédito e o não
aproveitamento anterior do mesmo (entre o mês da aquisição do bem ou serviço e o mês de
aproveitamento extemporâneo), assegurando-se, dessa forma, a não ocorrência do duplo
aproveitamento de créditos pelo contribuinte.
Nesse sentido, em outras oportunidades as turmas do CARF já se pronunciaram
sobre esse tema, dos quais destacam-se os trechos dos votos dos Conselheiros Alexandre Kern e
Fl. 9723
DF CARF MF
Original

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Rosaldo Trevisan, admitindo a relevação da formalidade de retificação das declarações e
demonstrativos desde que demonstrada pela interessada a ausência de utilização do crédito
extemporâneo em outros períodos:
Processo no 12585.720420/201122
Acórdão n° 3402002.603
4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de 28 de janeiro de 2015
Relator: Alexandre Kern
(...)
Aproveitamento de Créditos Extemporâneos
(...)
A matéria no entanto já tem entendimento em sentido contrário, plasmado, por
exemplo, no Acórdão n° 3403002.717, de 29 de janeiro de 2014 (Rel. Cons. Rosaldo
Trevisan, unânime), em que quedou assente a necessidade de que reste documentado o
aproveitamento
dos
créditos,
mediante
as
retificações
das
declarações
correspondentes, de modo a não dar ensejo a duplo aproveitamento, ou a
irregularidades decorrentes. Admite-se a possibilidade de relevar formalidade de
retificação das declarações desde que demonstrada conclusiva e irrefutavelmente, a
ausência de utilização do crédito extemporaneamente registrado. De se reconhecer, no
entanto, que a retificação das declarações é extremamente mais simples.
Assim, omitindo-se em proceder à prévia retificação do Dacon respectivo e sem
fazer prova cabal de que não aproveitou o crédito anacrônico, deve-se manter a glosa.
(...)
Processo no 10380.733020/201158
Acórdão n° 3403002.717
4a Câmara / 3a Turma Ordinária
Sessão de 29 de janeiro de 2014
Relator: Rosaldo Trevisan
(...)
Cabe destacar de início, que, por óbvio, a ausência de retificação a que se refere o
fisco, é referente aos períodos anteriores, pois o que se busca é evitar o aproveitamento
indevido, ou até em duplicidade. As retificações, como destaca o fisco, trazem uma série
de consequências tributárias, no sentido de regularizar o aproveitamento e torna-lo
inequívoco.
Quanto à afirmação de que a recorrente cumpriu em demonstrar a ausência de
utilização anterior dos referidos créditos, indicando genericamente todos os
documentos entregues à fiscalização e/ou acostados na impugnação, não logra instaurar
apresentar elementos concretos que ao menos instaurem dúvida no julgador,
demandando diligência ou perícia. Aliás, a perícia solicitada ao final do recurso
voluntário considera-se não formulada pela ausência dos requisitos do art. 16, IV do
Decreto no 70.235/1972, na forma do § 1o do mesmo artigo.
Fl. 9724
DF CARF MF
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No mais, acorda-se com o julgador de piso sobre a necessidade de que reste
documentado o aproveitamento dos créditos, mediante as retificações das declarações
correspondentes, de modo a não dar ensejo a duplo aproveitamento, ou a
irregularidades decorrentes. E, ainda que se relevasse a formalidade de retificação das
declarações, não restou no presente processo demonstrada conclusivamente, como
exposto, ausência de utilização anterior dos referidos créditos.
Sobre a afirmação de que a autuação "funda seu entendimento tão somente em
uma solução de consulta, formulada por outro contribuinte", é de se reiterar de que
forma o fisco utilizou soluções de consulta na autuação (fl. 35 do Termo de Verificação
Fiscal):
O segundo requisito diz respeito à necessária retificação, em todos os períodos
pertinentes, de todas as declarações (DACONs, DCTFs e DIPJs) cujos valores são
alterados pelo recálculo e refazimento da apropriação de créditos de PIS e
COFINS. Isto porque este procedimento implica também o recálculo de todos os
tributos devidos em cada período de apuração, especialmente o Imposto de
Renda e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
É que na sistemática da não cumulatividade, qualquer apropriação de créditos de
PIS e de COFINS, resulta, necessariamente na redução, em cada período de
apuração, de custos ou despesas incorridas e, por consequência, na elevação das
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Há diversas soluções de consulta no âmbito da RFB, que exprimem o
entendimento acima, dentre elas citaremos a Solução de Consulta no 14
SRRF/6aRF/DISIT, de 17/02/2011, a Solução de Consulta no 335 SRRF/9aRF/DISIT,
de 28/11/2008, e a Solução de Consulta no 40 SRRF/9aRF/DISIT, de 13/02/2009.
Assim, patente que as soluções de consulta não são (e sequer constam no campo
correspondente) a fundamentação da autuação.
(...)
Em adição ao que a DRJ estabelece, agregamos somente a possibilidade de, na
ausência das retificações, haver comprovação inequívoca do alegado por outros meios,
o que não se visualiza no caso dos presentes autos. É de se reconhecer, contudo, que
extremamente mais simples é a retificação das declarações.
(...)
No caso concreto, percebe-se que a Recorrente não promoveu a retificação da
DACON, tampouco trouxe aos autos comprovação inequívoca de que não aproveitou os referidos
créditos extemporâneos em períodos anteriores à utilização, conforme se pode conferir nos autos.
Dessa forma, entendo que não consta nos autos prova hábil para se assegurar que o
crédito extemporâneo pleiteado não tenha sido utilizado em duplicidade
Como se sabe. é entendimento pacificado neste Colegiado que cabe à Recorrente o
ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração Tributária, conforme
consignado no Código de Processo Civil (Lei no5.869/73), vigente à época, e adotado de forma
subsidiária na esfera administrativa tributária:
Fl. 9725
DF CARF MF
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Art. 333. O ônus da prova incumbe:
I- ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;
A obrigação de provar o seu direito decorre do fato de que a iniciativa para o
pedido de restituição ser do contribuinte, cabendo à Fiscalização a verificação da certeza e liquidez
de tal pedido, por meio da realização de diligências, se entender necessárias, e análise da
documentação comprobatória apresentada. O art. 65 da revogada IN RFB no 900/2008 esclarecia:
Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o
reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos magnéticos, bem como
determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito
passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de sua escrituração contábil
e fiscal, a exatidão das informações prestadas.
Ressalte-se que normas de semelhante teor constam em legislação antecedente,
conforme IN SRF 210, de 01/10/2002,IN SRF 460 de 18/10/2004, IN SRF 600 de 28/12/2005.
No caso concreto, entendo que a Empresa não cumpriu com a sua obrigação de
comprovar o direito creditório pleiteado por meio de documentação hábil e suficiente.
Em consequência, deve ser mantida a decisão recorrida quanto aos créditos
extemporâneos.
Créditos em relação às operações de aquisição de mercadorias ou serviços que, embora sujeitos
à alíquota zero por força da legislação de regência, foram submetidas à incidência da COFINS
A Fiscalização glosou aquisições de bens utilizados como insumos e sujeitos à
alíquota zero de PIS/Pasep e COFINS, uma vez que tais bens não podem gerar crédito a descontar,
de acordo com o art. 3o, §2o das Leis no 10.833/2003 e 10.637/2002, in verbis:
A Recorrente não contesta que os insumos glosados estejam sujeitos à alíquota
zero, argui que o referido dispositivo legal não veda a tomada de créditos para os bens sujeitos à
alíquota zero, posto que tais bens se encontram no campo de incidência das contribuições,
estando sujeita às contribuições, mas apenas por opção do legislador foi reduzida a alíquota a
zero.
Sem razão a Recorrente.
Como se sabe, na sistemática da não cumulatividade das contribuições, em regra,
não geram créditos nesse regime as aquisições de bens ou serviços que não estavam sujeitas ao
pagamento das contribuições, ou seja, não há tomada de créditos de PIS e COFINS quando não há
tributação na operação de entrada. Tal vedação consta no art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003,
in verbis:
Art.3o (...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Fl. 9726
DF CARF MF
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I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.(Incluído pela Lei no 10.865, de 2004
(negrito nosso)
Como cediço, o princípio da não cumulatividade tem por finalidade limitar a
incidência tributária nas cadeias de produção e circulação mais extensas, fazendo com que, a cada
etapa da cadeia, o tributo somente incida sobre o valor adicionado nessa etapa. A não
cumulatividade se materializa por meio da previsão de creditamento das aquisições antecedentes
de uma cadeia de produção/comercialização. Se não há pagamento da contribuição na etapa
antecedente, pela lógica da sistemática, não há direito a creditamento, a não ser que haja um
claro propósito do legislador no sentido de incentivar uma determinada atividade. Porém, mesmo
nesse último caso, o benefício deve ser expressamente previsto em lei.
Observa-se que o antes citado dispositivo veta claramente a geração de crédito na
aquisição de bens sujeitos não sujeitos ao pagamento da contribuição, estando ai incluídos os
produtos sujeitos alíquotas zero ou não sujeitos à incidência, sujeitos à monofasia e isentos.
Por fim, cabe ressaltar que ainda que tenha havido o recolhimento do tributo na
operação, por equívoco do fornecedor, o caso seria deste pedir restituição do tributo pago
indevidamente, mas jamais pode o adquirente se creditar das contribuições indevidamente
destacadas nas notas fiscais, como também entendeu a ilustre relatora, uma vez que isso poderia
possibilitar o aproveitamento em duplicidade do crédito.
Assim, pelo exposto, deve ser afastada a possibilidade de creditamento sobre a
totalidade de aquisições de insumos sujeitos à alíquota zero.
Despesas créditos em relação ao frete de produtos acabados entre os estabelecimentos da
Recorrente e créditos em relação ao frete de produtos acabados para depósito fechado e
armazém geral, com o intuito de comercialização posterior
Neste tópico, a Fiscalização informa que identificou fretes de transferência de
produtos acabados entre unidades da empresa.
A Recorrente, por sua vez, argumenta que as referidas despesas tratam, assim, de
fretes incorridos nas transferências de produtos acabados entre os seus estabelecimentos, que a
recorrente afirma ter direito a creditamento das contribuições ao PIS e à COFINS, do valor
despendido com o frete, sendo possível quando este for utilizado na operação de venda, devendo
o ônus ser suportado pelo vendedor, com fundamento nos artigos 3.o, inciso IX e 15, inciso II da
Lei n.o 10.833/03.
Sem razão a Recorrente.
Fl. 9727
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Pode-se assim resumir a possibilidade de geração de créditos na sistemática da não
cumulatividade para as empresas quanto aos fretes:
i)
na compra de mercadorias para revenda, posto que integrantes do
custo de aquisição (artigo 289 do Regulamento do Imposto de
Renda Decreto n° 3.000/99) e, assim, ao amparo do inciso I do
artigo. 3° da Lei n° 10.833/03;
ii)
nas vendas de mercadorias, no caso do ônus ser assumido pelo
vendedor, nos termos do inciso. IX do artigo. 3o da Lei no
10.833/03; e
iii)
o frete pago quando o serviço de transporte seja utilizado como
insumo na prestação de serviço ou na produção de um bem
destinado à venda, com base no inc. II do art. 3° da Lei
no10.833/03.
No caso concreto, observa-se, pelos documentos juntados, que as despesas com
fretes tratam do transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa,
Desta feita, o transporte de produtos acabados da fábrica para outros
estabelecimentos da empresa não se enquadra em nenhum dos permissivos legais de crédito
citados, pois não possui qualquer identidade com aquele frete que compõe o custo de aquisição
dos bens destinados a revenda, não se confunde também com o frete sobre vendas, naquele que
o vendedor assume o ônus o frete, tampouco pode ser considerado insumo na prestação de
serviço ou na produção de um bem, já que as operações de fretes ocorrem no período pós
produção.
Nesse mesmo sentido, foi o voto proferido pelo Conselheiro José Fernandes, no
acórdão no 3302003.212, de 16.05.2016, conforme trecho da decisão, a seguir parcialmente
transcrita:
De acordo com os referidos preceitos legais, infere-se que a parcela do valor do
frete, relativo ao transporte de bens a serem utilizados como insumos de produção ou
fabricação de bens destinados à venda, integra o custo de aquisição dos referidos bens e
somente nesta condição compõe a base cálculo dos créditos das mencionadas
contribuições, enquanto que o valor do frete referente ao transporte dos bens em
produção ou fabricação entre estabelecimentos fabris integra o custo produção na
condição de serviços aplicados ou consumidos na produção ou fabricação de bens
destinados à venda. Com a ressalva de que, pela razões anteriormente aduzidas, há
direito de apropriação de crédito sobre o valor do frete no transporte de bens utilizados
como insumos, somente se o valor de aquisição destes bens gerar direito a apropriação
de créditos das referidas contribuições.
No âmbito da atividade de produção ou fabricação, os insumos representam os
meios materiais e imateriais (bens e serviços) utilizados em todas as etapas do ciclo de
produção ou fabricação, que se inicia com o ingresso dos bens de produção (matérias-
primas ou produtos intermediários) e termina com a conclusão do produto a ser
comercializado. Se a pessoa jurídica tem algumas operações do processo produtivo
realizadas em unidades produtoras ou industriais situadas em diferentes localidades,
certamente, durante o ciclo de produção ou fabricação haverá necessidade de
Fl. 9728
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transferência dos produtos em produção ou fabricação para os outros estabelecimentos
produtores ou fabris, que demandará a prestação de serviços de transporte.
Assim, em relação à atividade industrial ou de produção, a apropriação dos
créditos calculados sobre o valor do frete, normalmente, dar-se-á de duas formas
diferentes, a saber: a) sob forma de custo de aquisição, integrado ao custo de aquisição
do bem de produção (matérias-primas, produtos intermediários ou material de
embalagem); e b) sob a forma de custo de produção, correspondente ao valor do frete
referente ao serviço do transporte dos produtos em fabricação nas operações de
transferências entre estabelecimentos industriais.
Com o fim do ciclo de produção ou industrialização, há permissão de apropriação
de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do frete no
transporte dos produtos acabados na operação de venda, desde que o ônus seja
suportado pelo vendedor, conforme expressamente previsto no art. 3o, IX, e § 1o, II, da
Lei 10.833/2003, que seguem reproduzidos:
(...)
Em suma, chega-se a conclusão que o direito de dedução dos créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, calculados sobre valor dos gastos com frete,
são assegurados somente para os serviços de transporte:
a) de bens para revenda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos, caso
em que o valor do frete integra base de cálculo dos créditos sob forma de custo de
aquisição dos bens transportados (art. 3o, I, da Lei 10;637/2002, c/c art. 289 do
RIR/1999);
b) de bens utilizados como insumos na prestação de serviços e produção ou
fabricação de bens destinados à venda, cujo valor de aquisição propicia direito a
créditos, caso em que o valor do frete integra base de cálculo dos créditos como custo
de aquisição dos insumos transportados (art. 3o, II, da Lei 10.637/2002, c/c art. 290 do
RIR/1999);
c) de produtos em produção ou fabricação entre unidades fabris do próprio
contribuinte ou não, caso em que o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da
contribuição como serviço de transporte utilizado como insumo na produção ou
fabricação de bens destinados à venda (art. 3o, II, da Lei 10.637/2002); e
d) de bens ou produtos acabados, com ônus suportado do vendedor, caso em que
o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da contribuição como despesa de
venda (art. 3o, IX, da Lei 10.637/2002).
Enfim, cabe esclarecer que, por falta de previsão legal, o valor do frete no
transporte dos produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica
(entre matriz e filiais, ou entre filiais, por exemplo), não geram direito a apropriação
de crédito das referidas contribuições, porque tais operações de transferências (i) não
se enquadra como serviço de transporte utilizado como insumo de produção ou
fabricação de bens destinados à venda, uma vez que foram realizadas após o término
do ciclo de produção ou fabricação do bem transportado, e (ii) nem como operação de
venda, mas mera operação de movimentação dos produtos acabados entre
estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a logística de
entrega dos bens aos futuros compradores. O mesmo entendimento, também se
aplica às transferência dos produtos acabados para depósitos fechados ou armazéns
gerais.
(negritos nossos)
Fl. 9729
DF CARF MF
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Ademais, o Parecer Normativo COSIT/RFB/ no 5, de 17/12/2018, ao delimitar os
contornos do REsp 1.221.170/PR, sobre essa questão definiu esse mesmo entendimento em seu
item 5 (gastos posteriores à finalização do processo de produção), o seguinte:
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se
do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo
exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras.
...
59. Assim, conclui-se que, em regra, somente são considerados insumos bens e
serviços utilizados pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens
ou de prestação de serviços, excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após
a finalização do produto para venda ou a prestação do serviço. Todavia, no caso
de bens e serviços que a legislação específica exige que a pessoa jurídica utilize
em suas atividades, a permissão de creditamento pela aquisição de insumos
estende-se aos itens exigidos para que o bem produzido ou o serviço prestado
possa ser disponibilizado para venda, ainda que já esteja finalizada a produção ou
prestação.
Assim, com base nessa motivação, devem ser mantidas as glosas dos fretes nas
transferências de produtos acabados entre estabelecimentos, depósito fechado ou armazém
geral.
Créditos em relação às despesas com representação comercial
São despesas incorridas como comissões sobre vendas pela Recorrente com seus
representantes comerciais. Os representantes comerciais da Recorrente realizam a intermediação
das vendas, aproximando os potenciais clientes e agenciando pedidos.
Como se constata, trata-se de despesas ligadas às vendas da empresa que não têm
previsão legal para creditamento como insumo da área produtiva.
Assim, deve ser mantida a glosa.

Fl. 9730
DF CARF MF
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PROCESSO 10880.961625/2022-59
47
Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo

Fl. 9731
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