Tribunal: CARF
Processo: 16561.720007/2020-88
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDUARDO MONTEIRO CARDOSO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-08
Data de publicação: 2024-11-04

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2017, 2018
MULTA. APRESENTAÇÃO DE ECF COM VALORES OMITIDOS, INEXATOS OU INCORRETOS. ERRO DE APURAÇÃO.
Aplicação de multa isolada com fundamento no art. 8o-A, II, do Decreto-lei no 1.598/1977. Valores supostamente omitidos, inexatos ou incorretos. Demonstração, pelo contribuinte, de que os valores vinham sendo informados de acordo com outro sistema operacional, com contas identificadas de forma distinta. Desconsideração dessa circunstância pela Fiscalização. Erro de apuração.
MULTA. APRESENTAÇÃO DE ECF COM VALORES OMITIDOS, INEXATOS OU INCORRETOS. REGISTRO DO VALOR PELO TOTAL.
Havendo demonstração de que os valores foram informados corretamente na escrituração, ainda que pelo total em conta contábil genérica, não subsiste o critério quantitativo de aplicação da multa do art. 8o-A, II, do Decreto-lei no 1.598/1977. Inexistência de valor omitido, inexato ou incorreto.
MULTA. APRESENTAÇÃO DE ECF COM VALORES OMITIDOS, INEXATOS OU INCORRETOS. REGISTROS SEMELHANTES PARA O IRPJ E A CSLL. DUPLICIDADE. ILEGITIMIDADE.
A exceção do art. 50, § 2o, da Lei no 12.973/2014 não se aplica apenas aos registros destinados a ajustar imediatamente o lucro real ou a base de cálculo da CSLL, devendo ser considerado também para os registros de controle que deverão impactar as apurações futuras. Interpretação mais consentânea com o objetivo do dispositivo, de evitar a imposição de dupla penalidade por uma única conduta.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16561.720007/2020-88
ACÓRDÃO
1301-007.558 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
8 de outubro de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
DIAGNÓSTICOS DA AMÉRICA S.A.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2017, 2018
MULTA. APRESENTAÇÃO DE ECF COM VALORES OMITIDOS, INEXATOS OU
INCORRETOS. ERRO DE APURAÇÃO.
Aplicação de multa isolada com fundamento no art. 8o-A, II, do Decreto-lei
no 1.598/1977. Valores supostamente omitidos, inexatos ou incorretos.
Demonstração, pelo contribuinte, de que os valores vinham sendo
informados de acordo com outro sistema operacional, com contas
identificadas de forma distinta. Desconsideração dessa circunstância pela
Fiscalização. Erro de apuração.
MULTA. APRESENTAÇÃO DE ECF COM VALORES OMITIDOS, INEXATOS OU
INCORRETOS. REGISTRO DO VALOR PELO TOTAL.
Havendo demonstração de que os valores foram informados corretamente
na escrituração, ainda que pelo total em conta contábil genérica, não
subsiste o critério quantitativo de aplicação da multa do art. 8o-A, II, do
Decreto-lei no 1.598/1977. Inexistência de valor omitido, inexato ou
incorreto.
MULTA. APRESENTAÇÃO DE ECF COM VALORES OMITIDOS, INEXATOS OU
INCORRETOS. REGISTROS SEMELHANTES PARA O IRPJ E A CSLL.
DUPLICIDADE. ILEGITIMIDADE.
A exceção do art. 50, § 2o, da Lei no 12.973/2014 não se aplica apenas aos
registros destinados a ajustar imediatamente o lucro real ou a base de
cálculo da CSLL, devendo ser considerado também para os registros de
controle que deverão impactar as apurações futuras. Interpretação mais
consentânea com o objetivo do dispositivo, de evitar a imposição de dupla
penalidade por uma única conduta.
Fl. 914
DF CARF MF
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso de ofício, nos termos do voto do Relator.
Sala de Sessões, em 8 de outubro de 2024.

Assinado Digitalmente
Eduardo Monteiro Cardoso – Relator

Assinado Digitalmente
Rafael Taranto Malheiros – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iagaro Jung Martins, Jose
Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente), a fim
de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Eduarda Lacerda
Kanieski.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso de Ofício interposto em face de acórdão da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre que julgou procedente a Impugnação
apresentada, exonerando integralmente o crédito tributário cobrado.
Referido crédito tributário decorre de Auto de Infração (fls. 2/5) lavrado para exigir
multa isolada por apresentação da Escrituração Contábil Fiscal (ECF) com informações inexatas,
incorretas ou omitidas. Por bem sintetizar o contexto fático que levou à aplicação da penalidade,
transcrevo parte do Termo de Verificação Fiscal (fls. 6/33):
III. DAS INFRAÇÕES VERIFICADAS E DO DEVIDO TRATAMENTO
27. Esta Seção é dedicada a detalhar as incorreções e omissões constatadas na
ECF AC2017, de 26/12/2018, e na ECF AC2018, de 13/06/2019. É o que se faz na
Subseção III.2.
28. Essas incorreções e omissões foram reconhecidas pelo sujeito passivo que,
intimado, providenciou as correspondentes retificações, conforme narra a
Subseção III.3.
29. A Subseção III.4 detalha o enquadramento legal da multa disciplinar, identifica
a alíquota aplicável e esclarece a apuração da base de cálculo.
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30. A Subseção III.1, de caráter introdutório, esclarece o contexto que levou a
Autoridade Fiscal a buscar as informações que deveriam ser providas pelas
referidas ECFs. [...]
III.2 DOS FATOS CONSTATADOS NA ANÁLISE DAS ECFS
39. Já em 11/06/2018, a PFN havia apresentado ao Juízo pedido de Reconvenção
(doc. 706), pleiteando “a concessão de prazo razoável, não inferior a 12 meses a
contar da efetiva escrituração (pedido que fica desde já formulado), bem como da
apresentação de todos os documentos e elementos pelo particular, para que a
Delegacia Especial de Maiores Contribuintes em São Paulo (DEMAC/SP) possa
apresentar a sua conclusão acerca do real contexto fático-probatório que importa
à análise do pedido da ação principal, a título de questão prejudicial ao
julgamento do seu mérito, sem prejuízo do prazo decadencial para lançamento”.
40. Disso decorreu o já mencionado procedimento fiscal de diligência no
08.1.85.00-2019-00039-0.
41. No curso deste, especificamente no que diz respeito à aferição dos valores
depositados em juízo pela DASA, optou-se por aguardar a apresentação da ECF
AC2018.
42. Uma primeira versão desta, conforme já antecipado, foi remetida ao SPED em
13/06/2019 (doc. 801). Para verificação da apuração do Lucro Real e a Base de
Cálculo da CSLL ali declarados, fez-se necessário analisar o e-LALUR e o e-LACS
nela contidos. A aferição dos saldos iniciais declarados nesses livros, por sua vez,
demandou a análise das ECFs relativas a anos-calendário anteriores.
43. Entretanto, a análise da ECF AC2017 então disponível – a que havia sido
apresentada em 26/12/2018 (doc. 803) – revelou incorreções e omissões que
impossibilitavam que se chegasse a qualquer conclusão quanto aos saldos finais
das contas registradas nesses livros em 2017. Por consequência, a verificação dos
saldos iniciais das contas registradas no e-LALUR e no e-LACS da ECF AC2018, bem
como a verificação da correção dos lançamentos feitos na Parte A e na Parte B
desses livros, ficaram irremediavelmente prejudicadas.
44. Tal situação decorreu de duas decisões tomadas pela DASA com relação à
escrituração de seus livros fiscais a partir de 2017.
45. A primeira dessas decisões compreendeu a reestruturação do plano de contas
do e-LALUR e do e-LACS. Veja-se.
46. Levando-se em conta o Código da Conta informado em cada um dos registros
M50013 contidos na ECF AC2017 de 26/12/2018 (doc. 803B, 803D), percebe-se
que tais registros podem ser agrupados em dois conjuntos, quais sejam:
• Primeiro Conjunto: registros com Código da Conta compreendendo duas
cadeias de dígitos separadas por hífen (ex: “11210005 - 11210008”); e
• Segundo Conjunto: registros com Código da Conta compreendendo uma
única cadeia de dígitos (ex: “1111010005”).
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47. Analisando-se esses dois conjuntos, é possível concluir que, no ano-calendário
de 2017, a DASA reorganizou as contas do e-LALUR e do e-LACS. Assim, na ocasião
a fiscalizada teria:
47.1. Dado baixa nas contas do Primeiro Conjunto;
47.2. Transferido os saldos iniciais dessas contas para contas do Segundo
Conjunto; e
47.3. Feito ajustes na Parte A do e-LALUR e do e-LACS apenas a partir das
contas do Segundo Conjunto.
48. Graficamente, essa reestruturação de contas pode ser assim representada:

49. Entretanto, os saldos iniciais das contas do Segundo Conjunto não
correspondiam aos saldos iniciais das contas do Primeiro Conjunto. Tomando-se
separadamente os totais a crédito e a débito, os saldos iniciais das contas de cada
conjunto estão totalizados abaixo:

50. As divergências entre os saldos iniciais dos dois conjuntos são gritantes. E
ainda que se considere que as 69 (IRPJ) + 69 (CSLL) contas do Segundo Conjunto
aglutinaram informações distribuídas nas 289 (IRJP) + 289 (CSLL) contas do
Primeiro Conjunto – e que, com isso, os totais a crédito e a débito de ambos os
conjuntos não necessariamente coincidiriam –, mesmo assim os resultados
“líquidos” (diferença entre os totais dos créditos e os totais dos débitos)
deveriam, forçosamente, ser idênticos.
51. Entretanto, não apenas esses resultados “líquidos” divergem como, também,
deixa de haver coincidência entre eles para os dois tributos (R$ 837.307.690,75 vs.
R$ 837.307.690,75 no Primeiro Conjunto; R$ 641.017.331,56 vs. R$
560.532.324,67 no Segundo Conjunto).
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52. Adicionalmente, inexistiam informações que permitissem identificar de que
maneira as contas do Primeiro Conjunto teriam sido aglutinadas e/ou distribuídas,
total ou parcialmente, nas contas do Segundo Conjunto. Em outras palavras, não
era possível saber qual teria sido o destino dado aos valores de cada uma das
contas do Primeiro Conjunto. A análise dos lançamentos feitos no Primeiro
Conjunto – consistindo, em todos os casos, apenas no necessário para que o
correspondente saldo final fosse zerado – não possibilitava essa identificação.
53. Dessa forma, não era possível determinar: 1) quais transferências de saldo
haviam sido feitas de forma incorreta; 2) quais seriam os valores corretos dos
Saldos Iniciais do Segundo Conjunto; 3) quais seriam os valores corretos dos
Saldos Finais do Segundo Conjunto; e finalmente, por consequência, 4) quais
seriam os valores corretos dos Saldos Iniciais da ECF AC2018.
54. Esse estado de coisas foi registrado no TERMO No 02 – CONSTATAÇÃO E
INTIMAÇÃO(doc. 003), requerendo-se esclarecimentos. Em resposta, a DASA
afirmou que a situação decorreu de “mudança do sistema operacional da
Fiscalizada (EMS para SAP), realizada de 2016 para 2017”, sendo que “quando da
migração das informações constantes do sistema EMS para o sistema SAP, de fato
algumas contas contábeis foram transportadas, por um erro sistêmico, com saldos
incorretos” (doc. 004).
55. Foram assim descritos os efeitos e as consequências da primeira das duas
decisões tomadas pela DASA, mencionadas no parágrafo 44, acima, com relação à
escrituração de seus livros fiscais a partir de 2017.
56. Pela segunda dessas decisões, a DASA passaria a controlar os saldos das
contas representativas de amortização fiscal de ágio exclusivamente por meio de
seus sistemas corporativos, não fazendo refletir, em contas do e-LALUR e do e-
LACS, os valores envolvidos.
57. Assim, as contas representativas de amortização fiscal de ágio, que podiam ser
identificadas nas ECFs apresentadas até a relativa ao ano-calendário de 2016,
passaram a inexistir nos anos subsequentes.
58. Intimada a tal respeito (doc. 003), a DASA informou que “a partir do ano de
2017, passou a controlar a amortização de ágio na conta ‘Outras exclusões –
qualquer indicador de relacionamento’” (doc. 004).
59. Ocorre que a “conta ‘Outras exclusões – qualquer indicador de
relacionamento’”, mencionada pela fiscalizada, em realidade não provê
relacionamento algum para os valores nela lançados, seja com registros
contábeis, seja com registros da Parte B do e-LALUR ou do e-LACS. Os valores são
ali informados pelo total, carentes de qualquer informação quanto à sua origem,
causa, composição ou forma de apuração.
60. Veja-se como isso se reflete na Parte A do e-LALUR da ECF AC2018, de
13/06/2019 (doc. 801A):
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61. Note-se que se trata de exclusão de nada menos que R$ 415.346.778,51 em
2018, sem qualquer informação quanto ao fato econômico-jurídico a que se
refira.
62. Deveras, não se encontra, na Parte B do e-LALUR e do e-LACS da ECF AC2018
de 13/06/2019, qualquer informação que demonstre a composição ou causa do
montante assim excluído (doc. 801B, 801E). O “controle” dos valores lançados na
linha 167.01 passou a ser feito exclusivamente pela própria fiscalizada, em
planilha que guardou para si e que foi apresentada somente quando questionada
pela fiscalização (doc. 003, 004, 004AA).
63. Essa conduta da fiscalizada não tem amparo legal, pois o inc. I, alínea “c”, do
caput do art. 8o do DL 1.598/77 determina que, no LALUR, “serão mantidos os
registros de controle de prejuízos a compensar em exercícios subseqüentes (art.
64), de depreciação acelerada, de exaustão mineral com base na receita bruta, de
exclusão por investimento das pessoas jurídicas que explorem atividades agrícolas
ou pastoris e de outros valores que devam influenciar a determinação do lucro
real de exercício futuro e não constem de escrituração comercial (§ 2o)”.
64. Portanto, o comando legal não representa opção dada ao contribuinte para
que mantenha ou não, no e-LALUR, os registros “de outros valores que devam
influenciar a determinação do lucro real de exercício futuro e não constem de
escrituração comercial”. Pelo contrário, o comando legal determina que tais
registros “serão mantidos” ali.
65. O mesmo pode ser dito a respeito do e-LACS, em vista do disposto no art. 50
da Lei 12.973/14. Confira-se:
Art. 50. Aplicam-se à apuração da base de cálculo da CSLL as disposições
contidas nos arts. 2o a 8o , 10 a 42 e 44 a 49. (Vigência)
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§ 1o Aplicam-se à CSLL as disposições contidas no art. 8o do Decreto-Lei no
1.598, de 26 de dezembro de 1977, devendo ser informados no livro de
apuração do lucro real:
I - os lançamentos de ajustes do lucro líquido do período, relativos a
adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela
legislação tributária;
II - a demonstração da base de cálculo e o valor da CSLL devida com a
discriminação das deduções, quando aplicáveis; e
III - os registros de controle de base de cálculo negativa da CSLL a
compensar em períodos subsequentes, e demais valores que devam
influenciar a determinação da base de cálculo da CSLL de período futuro e
não constem de escrituração comercial.
§ 2o Aplicam-se à CSLL as disposições contidas no inciso II do caput do art.
8o-A do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977 , exceto nos
casos de registros idênticos para fins de ajuste nas bases de cálculo do IRPJ
e da CSLL que deverão ser considerados uma única vez.
III.3 DO RECONHECIMENTO DA EXISTÊNCIA DE INCORREÇÕES E OMISSÕES POR
PARTE DA DASA, DAS INTIMAÇÕES PARA RETIFICAÇÃO E DAS ECFS
RETIFICADORAS
66. As incorreções e omissões existentes na ECF AC2017, de 26/12/2018, e na ECF
AC2018, de 13/06/2019, acima relatadas, foram descritas no TERMO No 02 –
CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO, de 27/06/2019 (doc. 003), e reconhecidas pela
DASA em manifestação datada de 16/07/2019 (doc. 004, 004AA, 005).
67. O TERMO No 03 – CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO, de 05/08/2019 (doc. 005),
reapresentou esses fatos e intimou a fiscalizada nos seguintes termos:
Isso posto, com base nos artigos 971 e 972 do RIR/2018, e para os efeitos
do disposto no art. 8o-A, inc. II do caput e § 3o, inc. II, do DL 1.598/776,
INTIMO o sujeito passivo a atender ao abaixo discriminado no prazo de
20(VINTE) DIAS contados da ciência deste TERMO.
1. Retificar as ECFs dos anos-calendário de 2017 e 2018, de modo a sanar
as inexatidões, incorreções e omissões das correspondentes ECFs
apresentadas. (g.n.)
68. Note-se que a intimação se fez inclusive “para os efeitos do disposto no art.
8o-A, inc. II do caput e § 3o, inc. II, do DL 1.598/776”. Esse dispositivo legal é
analisado na Subseção III.4, abaixo.
69. Após pedido de dilação de prazo (doc. 006), concedido (doc. 005B),
manifestação datada de 12/09/2019 (doc. 006A) reportou que, entre 10/09/2019
e 12/09/2019, a DASA havia remetido ECFs retificadoras ao SPED (doc. 006B).
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70. Entretanto, a análise dessas retificadoras revelou que nelas remanesciam
parte das inconsistências anteriormente apontadas – aquelas descritas nos
parágrafos 45 a 54, acima.
71. Assim, pelo TERMO No 03-B – CONSTATAÇÃO E REINTIMAÇÃO, de 30/09/2019
(doc. 005D), tais inconsistências foram novamente apontadas, reintimando-se
assim a fiscalizada:
Isso posto, com base nos artigos 971 e 972 do RIR/2018, e para os efeitos
do disposto no art. 8o-A, inc. II do caput e § 3o, inc. II, do DL 1.598/776,
REINTIMO o sujeito passivo a atender ao abaixo discriminado no prazo de
10 (DEZ) DIAS contados da ciência deste TERMO.
1. Retificar as ECFs dos anos-calendário de 2017 e 2018, de modo a sanar
as inexatidões, incorreções e omissões das correspondentes ECFs
apresentadas. (g.n.)
72. Observe-se que, a exemplo da intimação, a reintimação se fez inclusive “para
os efeitos do disposto no art. 8o-A, inc. II do caput e § 3o, inc. II, do DL 1.598/776”.
73. Após novos pedidos de dilação de prazo (doc. 006C, 006E), igualmente
concedidos (doc. 005F, 005G), em 30/10/2019 a DASA reportou a retificação da
ECF AC2017 (doc. 006E, 006F) e, em 04/11/2019, a retificação da ECF AC2018
(doc. 006G, 006H).
III.4 DA MULTA DISCIPLINAR: ENQUADRAMENTO LEGAL E APURAÇÃO
74. O art. 8o-A do DL 1.598/776, ali incluído pela Lei 12.973/14, disciplina as
multas incidentes em caso de não apresentação do e-LALUR nos prazos fixados
pela RFB, ou de sua apresentação com inexatidões, incorreções ou omissões.
Confira-se: [...]
75. Portanto, a apresentação do e-LALUR com inexatidões, incorreções ou
omissões implica em multa de 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem
reais), do valor omitido, inexato ou incorreto, percentual este reduzido em 50%
(cinquenta por cento) se forem corrigidas as inexatidões, incorreções ou omissões
no prazo fixado em intimação.
76. O mesmo pode ser dito quanto ao e-LACS, tendo em vista o disposto no art.
50 da Lei 12.973/14, já transcrito no parágrafo 65, acima. Entretanto, a parte final
do § 2o do art. 50 da Lei 12.973/14 preceitua que, nos casos de registros idênticos
para fins de ajuste nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, as inexatidões,
incorreções ou omissões deverão ser considerados uma única vez.
77. Assim, na relação dos registros do e-LALUR e do e-LACS com incorreções ou
omissões, relação esta que se encontra nos ANEXOS I e II deste relatório, não
foram incluídos os casos de registros idênticos para fins de ajuste das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL.
78. Vale notar, entretanto, que referido o dispositivo legal não excetuou os casos
de registros que, embora identificados pelo mesmo código e descrição de conta
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no e-LALUR e no e-LACS, não sejam idênticos para fins de ajuste. Ou seja, o
referido dispositivo não excetuou os casos de ajustes com montantes distintos de
incorreções ou omissões.
79. Tal dispositivo tampouco excetuou os casos de registros idênticos feitos não
para fins de ajuste. Observe-se a classificação dos registros do LALUR, dada pelo
art. 8o do DL 1.598/776, com a redação dada pela Lei 12.973/2014: [...]
80. Portanto, os registros de controle – como é o caso dos registros que
possibilitam o controle dos saldos das contas que compõem o e-LALUR e o e-LACS
– não são abrangidos pela exceção preceituada na parte final do § 2o do art. 50 da
Lei 12.973/14.
81. Finalmente, interessa observar que, conforme mencionado no parágrafo 10,
acima, o sujeito passivo não se encontrava espontâneo quando procedeu às
retificações descritas na Subseção III.3 deste relatório. Tampouco recuperou a
espontaneidade desde então.
82. Deveras, assim dispõe o art. 138 do Código Tributário Nacional (CTN, Lei n°
5.172/1966): [...]
83. No mesmo sentido, o art. 7o, inciso I e § 1°, do Decreto no 70.235/72: [...]
O contribuinte apresentou Impugnação (fls. 732/756) contestando o Auto de
Infração lavrado, a qual foi integralmente acolhida pela DRJ, por unanimidade, cancelando a
autuação por meio de acórdão (fls. 879/904) ementado da seguinte forma:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO – MULTA.
Anos 2018 e 2019.

NULIDADE. PRESSUPOSTOS. INOCORRÊNCIA
Ensejam nulidade apenas atos e termos lavrados por pessoa incompetente ou
com preterição de direito de defesa. Quando o ato administrativo obedece
formalidades essenciais não cabe falar em nulidade.

MULTA. ECF. BASE DE CÁLCULO. SALDOS INICIAIS. INCORREÇÃO. EXCLUSÃO.
Valores incorretos, decorrentes de erro sistêmico que ocasiona incorreção em
cascata em campos de saldos iniciais na ECF, por falta de qualificação e
abrangência legal, não podem ser incluídos em base de cálculo de multa prevista
no artigo 8°A, inciso II, do Decreto-Lei 1.598/77.

MULTA. ECF. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO.
Fundamentos apontados em processo de constituição de crédito tributário devem
justificar inclusão de valores de lançamentos omitidos em base de cálculo de
multa.

Impugnação Procedente.
Crédito Tributário Exonerado.
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Tendo em vista a exoneração do crédito tributário, a DRJ interpôs Recurso de Ofício,
com fundamento no art. 34 do Decreto no 70.235/1972.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Eduardo Monteiro Cardoso, Relator.
O valor total do crédito tributário exonerado pela DRJ, correspondente ao
montante exigido no Auto de Infração (fls. 02), é de R$ 122.288.450,65. Assim, por superar o
montante de R$ 15.000.000,00 fixado na Portaria MF no 02/2023, conheço o Recurso de Ofício.
Como relatado, trata-se de exigência de penalidade por supostas incorreções e
omissões nas ECFs da Recorrida relativas aos anos-calendário de 2017 e 2018, com fundamento no
art. 8o-A do Decreto-Lei no 1.598/1977. Tais omissões e inconsistências foram detalhadas nos
Anexos I e II do TVF, resultando no seguinte:

A DRJ organizou tais inconsistências a partir do tipo de omissão:

Deste modo, as inconsistências dizem respeito (i) ao registro M010, relativo aos
saldos iniciais e (ii) ao registro M500, que trata dos lançamentos na Parte A do e-Lalur e do e-Lacs.
De acordo com a Fiscalização, a Recorrida teria tomado duas decisões que teriam
levado à penalidade, dividindo a infração em duas condutas distintas, tratadas na Impugnação (fls.
732/756) como “Infração A” e “Infração B”, nomenclatura também utilizada pela DRJ. Passo, a
seguir, a analisar os fundamentos utilizados pelo acórdão recorrido para cancelar a autuação.

Fl. 923
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I. Preliminarmente: alegação de nulidade da autuação por enquadramento legal equivocado e
por ausência de liquidez e certeza
A Recorrida requereu, preliminarmente, a nulidade da autuação fiscal, em função (i)
da utilização equivocada do inc. II do art. 8o-A do Decreto-lei no 1.598/1977 e (ii) da suposta
ausência de liquidez e certeza do crédito tributário.
No que diz respeito ao suposto enquadramento legal equivocado, a Recorrida
afirmou que a Fiscalização teria concluído pela imprestabilidade da sua ECF, razão pela qual esta
declaração fiscal deveria ter sido desconsiderada, com a aplicação da penalidade prevista no inc. I
do art. 8o-A do Decreto-lei no 1.598/1977.
Porém, da leitura do Termo de Verificação Fiscal (fls. 6/20) fica claro que a
Fiscalização mencionou a imprestabilidade das informações como forma de evidenciar a dimensão
dos alegados equívocos. Tendo sido a ECF efetivamente entregue pelo contribuinte, não é
hipótese de aplicação do inc. I do art. 8o-A do Decreto-lei no 1.598/1977, que faz referência
expressa aos casos em que a pessoa jurídica deixa de apresentar ou apresenta em atraso o livro.
Deste modo, entendo que não é o caso de nulidade.
No que se refere à suposta ausência de liquidez e certeza do crédito tributário,
entendo que tal matéria diz respeito ao mérito da autuação, não havendo que se falar em
nulidade da autuação. O Auto de Infração foi formalizado de acordo com os requisitos previstos
nos arts. 9o e 10 do Decreto no 70.235/1972, indicando seus pressupostos de fato e de direito,
com os elementos de prova adequados. Se a conclusão obtida a partir desses elementos foi
correta ou não, trata-se de questão a ser examinada quando da análise do mérito da controvérsia.
Veja-se a conclusão do acórdão recorrido a respeito, com a qual se concorda:
Nulidade
4. Repetidas vezes, invocando lesão a pressupostos de validade contidos no artigo
142 do Código Tributário Nacional (CTN) e no artigo 10 do Decreto 70.235/723, a
Impugnante afirma que a constituição de crédito é nula.
5. Antes de entrar no mérito de alegações trazidas na Impugnação é relevante
abordar, como questão de ordem, o tema Nulidade no Processo Administrativo
Fiscal - PAF. Tal assunto tem regulação no já citado artigo 10 e no artigo 59 do
referido Decreto. Em seu artigo 60 há previsão de situações que não se classificam
como nulidade.
6. Deve-se deixar claro que, não havendo prova efetiva em peça impugnatória de
ocorrência de hipóteses de nulidade reguladas no PAF, que é o que se depreende
do conteúdo descrito na Impugnação e nas demais informações instruídas nos
autos, não há que se falar em eventual existência de tal instituto.
7. Conforme já indicado, somente justificam invocação de tal conceito atos e
termos formalizados por pessoa incompetente citada no caput do artigo, ou com
infringência a qualquer um dos incisos nele citados, ou, ainda, situações de
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evidente preterição de direito de defesa. Nenhuma de tais situações ocorreu no
presente processo. Aliás, não há nada neste sentido na Impugnação. Por este
motivo, faz-se necessário esclarecer aqui os casos específicos que podem
provocar nulidade de processo administrativo.
8. O crédito aqui constituído evidencia plena qualificação da Autuada. Não há
questionamento algum de eventual incorreção neste sentido. Os documentos de
constituição foram devidamente assinados e apresentam todas as demais
formalidades exigidas pelas normas do PAF que tratam de nulidade.
9. Da mesma forma, não há lesão alguma quanto a eventual preterição ao pleno
exercício de direito de Ampla Defesa e Contraditório. Na Impugnação, seara
adequada para início do contraditório e resolução de litígios, constam de forma
detalhada todas controvérsias que, na visão do contribuinte, devem ser objeto de
julgamento. Isto é, o exercício de Ampla Defesa está sendo exercido em sua
plenitude. Portanto, não cabe falar em eventual lesão de tal direito.
10. Ademais, conforme prevê o artigo 60 citado na nota 4, questões relacionadas
com eventuais falhas no processo de execução dos trabalhos da Autoridade
Tributária devem ser apreciadas em análise de mérito. É o que se fará aqui.
11. Tendo por base o exposto, não cabe alegação de nulidade. Todas as questões
relativas a equívocos, erros, falta ou insuficiência de provas serão analisadas em
análise mérito.
Portanto, entendo correto o acórdão recorrido neste ponto, não havendo que se
falar em nulidade.

II. Mérito
II.1. “INFRAÇÃO A”: SALDOS INICIAIS INCORRETOS EM FUNÇÃO DA MODIFICAÇÃO DO SISTEMA INTERNO UTILIZADO
A “Infração A” que deu origem à autuação se refere à reestruturação do plano de
contas do e-Lalur e do e-Lacs. De acordo com o TVF, analisando os códigos da conta em cada um
dos registros M500 (Controle de Saldos das Contas da Parte B do e-Lalur e do e-Lacs), os registros
poderiam ser agrupados em dois conjuntos:
• Primeiro Conjunto: registros com Código da Conta compreendendo duas
cadeias de dígitos separadas por hífen (ex: “11210005 - 11210008”); e
• Segundo Conjunto: registros com Código da Conta compreendendo uma
única cadeia de dígitos (ex: “1111010005”).
No ano-calendário de 2017, a Recorrida teria reorganizado essas contas para (i)
baixar as contas do primeiro conjunto, (ii) transferir os saldos iniciais dessas contas para contas do
segundo conjunto e (iii) feito ajustes na Parte A do e-Lalur e do e-Lacs a partir dessas contas do
segundo conjunto. Porém, segundo a Fiscalização, haveria divergência nos saldos iniciais de cada
um desses conjuntos.
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A Fiscalização, então, comparou as contas do registro M010 – Saldos iniciais da ECF
original de 2017, de 26/12/2018, com a ECF apresentada após as retificações determinadas ao fim
do procedimento de fiscalização, de 30/10/2019. Igualmente, comparou as mesmas contas da ECF
de 2018 transmitida em 13/06/2019 com a ECF transmitida ao final do procedimento de
fiscalização, em 04/11/2019. Fazendo essa comparação, porém, há alguns aspectos da apuração
fiscal que chamam a atenção.
Primeiro, há registros com saldo negativo na ECF inicial e um valor igual ou próximo,
mas positivo, na ECF retificada, o que de fato indica um erro sistêmico:
(i)
Apuração 2017:
Tipo de
Tributo
Código da
Conta
Descrição
Saldo inicial
declarado em
26/12/2018
Saldo inicial
declarado em
30/10/2019
Divergência
IRPJ
1111010005
(-) PROVISAO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS
-78.702.928,92
78.629.903,28
157.332.832,20
IRPJ
1131010016
(-) PROVISAO PARA PERDA DE IMPOSTOS RETIDOS
-1.782.077,97
1.782.077,97
3.564.155,94
(ii)
Apuração 2018:
Tipo de
Tributo
Código da
Conta
Descrição
Saldo inicial
declarado em
13/06/2019
Saldo inicial
declarado em
04/11/2019
Divergência
IRPJ
1111010005
(-) PROVISAO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS
-78.673.865,50
78.658.966,70
157.332.832,20

Segundo, a Fiscalização aparentemente não considerou os valores que estavam
escriturados na ECF inicial de acordo com o “Primeiro Conjunto”. Foi feita uma comparação entre
as contas criadas após a transição para o novo sistema – entre contas do “Segundo Conjunto”.
Podemos verificar, por exemplo, a conta “1111040004 - ( - ) PROVISAO PARA PERDA COM
CHEQUES DEVOLVIDOS”, objeto de autuação para o ano-calendário de 2017:
Tipo de
Tributo
Código da
Conta
Descrição
Saldo inicial
declarado em
26/12/2018
Saldo inicial
declarado em
30/10/2019
Divergência
IRPJ
1111040004
( - ) PROVISAO PARA PERDA
COM CHEQUES DEVOLVIDOS
0,00
1.698.958,17
1.698.958,17
CSLL
1111040004
( - ) PROVISAO PARA PERDA
COM CHEQUES DEVOLVIDOS
0,00
1.698.958,17
1.698.958,17
Analisando o e-Lalur da ECF transmitida em 26/12/2018 (fls. 606/632), verifica-se
que constam as seguintes contas:
Débito
Crédito
Saldo
11230002 - 11230005
526,25
0
0
11230004 - 11230005
3.435,58
0
0
62610004 - 11230005
0
1.435.109,48
0
62610011 - 11230005
0
267.810,52
0
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Somando esses valores, a única possibilidade de o saldo final estar zerado é ter sido
considerado um saldo inicial de R$ 1.698.958,17, exatamente o montante utilizado pela
Fiscalização para exigir a multa isolada. Veja-se que a Recorrida apresentou o desdobramento da
conta (fls. 57 – Arquivo não paginável), demonstrando a relação da conta de acordo com o sistema
SAP com as contas do sistema EMS ainda em fase de Fiscalização.
Nesse sentido, a Recorrente trouxe Parecer contábil (fls. 836/876) com a
demonstração de que o mesmo equívoco teria sido cometido noutras contas, como (i) Provisão
para perda de recebíveis, (ii) Provisão PPLR/Bônus, (iii) Amortização menos valia máquinas e
equip., (iv) Provisão para perda de ativos, (v) Contingência INSS, (vi) Depreciação bens arrendados
hardware, (vii) Provisão Deb. Ag. Pro. Echo Cardiodata SE, (viii) Provisão Deb. Ag. Lab. Pasteur
Patologia, (ix) Ajuste de RTT (Depreciação de Leasing), (x) AVP Contas a receber de clientes, (xi)
Arrendamento mercantil financeiro e (xii) (+) Valia máquinas e equipamentos (Sergio Franco).
Portanto, entendo que a Fiscalização se equivocou ao não efetuar a correlação
entre os valores informados de acordo com o “Primeiro Conjunto” com aqueles mencionados
como o “Segundo Conjunto”. Ao entender que o valor omitido seria o correspondente
integralmente ao registrado no “Segundo Conjunto”, aplicou indevidamente a base de cálculo
prevista no art. 8o-A, II, do Decreto-lei no 1.598/1977. Com isso, concordo com a conclusão da DRJ,
que adoto também como razão de decidir (art. 114, § 12, I, do RICARF e art. 50, § 1o, da Lei no
9.784/1999), nos seguintes termos:
Registros
42. O Fisco informa nos anexos I (2017, fls. 21 a 27) e II (2018, fls. 28 a 33) do
Relatório Fiscal que tais incorreções perfazem mais de 1000 registros incorretos
(soma das linhas dos referidos anexos).
43. O inciso II do artigo 8°A do Decreto-Lei não indica de forma literal qual o tipo
exato de registro omitido, incorreto ou inexato integra a base de cálculo de tal
multa. Conforme já analisado, é certo que não há clara qualificação específica
neste sentido, tampouco, delimitação de abrangência e limite.
44. De fato, numa análise literal, sem avaliar a lógica e os objetivos específicos de
cada infração, considerando o contexto já explicitado anteriormente, a soma
algébrica decorrente de todo e qualquer REGISTRO DE VALOR identificado nas
ECF ́s como INCORRETO resultaria na definição da referida base de cálculo.
45. Foi exatamente o que fez a Autoridade Tributária. Incluiu os mais de 1000
registros caracterizando-os como INCORRETOS. As perguntas que ficam são as
seguintes: É relevante, para efeitos de autuação, saber se as mais de 1000
incorreções têm origem em um único erro, em uma única motivação? É relevante
saber se tal erro, tal motivação, foi objeto de respostas da Impugnante ao Fisco
durante a fase impugnatória? É relevante saber se os valores decorrentes de de
tal erro integram a base de cálculo da multa aplicada? É relevante saber se faz
sentido a inclusão? A resposta é SIM. Por meio de uma reflexão contextualizada
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que privilegie a lógica e a coerência, é extremamente relevante haver reflexão
sobre as respostas para tais perguntas.
46. Embora a literalidade do inciso II (Hipótese B) indique, sem lógica alguma, que
toda e qualquer incorreção possa ser incluída na base de cálculo da referida
multa, no caso concreto aqui analisado, a inclusão em tal base de valores
decorrentes de tais registros não faz sentido algum. Há, por certo, inconsistência
que leva à exclusão dos valores das bases de cálculo das multas constituídas.
47. A consequência de tal inconsistência resultou em ônus gravíssimo
desproporcional à Autuada. Desviou de forma gravíssima a finalidade de punição
por suposto prejuízo causado ao Fisco. E pior, a inclusão dos referidos registros
não está embasada em certeza de que valores decorrentes de erro sistêmico em
campos de saldos iniciais e de suposta falta de informação adicional nas ECF ́s
(falta de composição de valor de “outras exclusões”), deveriam, de fato, integrar
as bases de cálculo das penalidades aplicadas. Não se trata de avaliar a própria
legalidade de tais multas, mas sim, de excluir de suas bases de cálculo valores
que, por lógica, nitidamente são indevidos.
Saldos Iniciais
48. A Impugnante segregou (fl. 733) os valores que compõem as bases de cálculos
das multas em Infração A e em Infração B. Conforme já demonstrado nas tabelas
do parágrafo 40 acima, 95% dos valores incluídos nas referidas bases de cálculo
referem-se a incorreções vinculadas com, aproximadamente, 1000 registros de
SALDOS INICIAIS incorretos constantes nos anexos I (2017, fls. 21 a 27) e II (2018,
fls. 28 a 33) relativos à Infração A.
49. Para haver efetiva conclusão sobre a legalidade de inclusão de tais registros
nas referidas bases de cálculo torna-se necessária a análise detalhada da multa
prevista na hipótese B já mencionada (inciso II). Para tanto, partimos de
transcrição de partes específicas do Artigo 8°A relacionadas com a referida
hipótese:
Art. 8o-A. O sujeito passivo que deixar de apresentar o livro ... ou que o
apresentar com inexatidões, incorreções ou omissões, fica sujeito às
seguintes multas:
II - 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor
omitido, inexato ou incorreto.
50. Conforme se depreende da leitura do referido inciso II, não há definição e
qualificação do termo “VALOR”. Assim, conforme já dito, em análise literal,
certamente, todo e qualquer VALOR identificado e comprovado na ECF como
omitido, inexato ou incorreto pode ser incluído na base de cálculo da referida
multa. Porem, em essência, não há sentido algum em tal inclusão.
51. Por mais que eventuais erros de informação em campos da ECF (relativos a
valores de saldos iniciais ou finais) resultem em dificuldades de análise ao Fisco,
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tais campos não se originam em OPERAÇÕES efetivas tais como: venda, compra,
depósitos, pagamentos, etc. Neste sentido, para fins de parâmetro, conforme já
comentado, ao contrário do disposto na Hipótese B, para multa similar que vigora
em paralelo àquela imposta pelo Fisco, prevista no inciso II da Lei 8.218, há
citação da expressão OPERAÇÃO (vide parágrafo 36).
52. Tal expressão faz todo o sentido. Pois, no caso aqui analisado, tais saldos não
podem ser conceituados, de forma isolada, como uma operação efetiva ou um
registro completo. São meros aglutinadores de valores na ECF. Passam por
processo prévio de validação que reduz possibilidades de inconsistências. Ou seja,
originam-se da soma de uma série de operações registradas na escrituração e são
transportados de um período para outro.
53. Diante do erro sistêmico relatado nos autos, deve-se entender a gravidade de
se incluir em bases de cálculo previstas no inciso II do Decreto-Lei, sem critério
algum, eventuais transcrições/transportes errados de saldos. Sejam tais saldos
iniciais ou finais. Considerando-os como se fossem uma operação efetiva que
pudesse causar algum prejuízo à eventuais análises do Fisco. Imaginemos a
seguinte conjuntura exemplificativa hipotética que se aplica bem ao que ocorreu
no caso ora analisado e a ajuda no entendimento de tal gravidade:
Uma empresa X apresenta margem de lucro baixa mas opera com grandes
montantes de receitas e custos, o que resulta em grandes montantes de
saldos iniciais e finais em sua escrituração.
Por um único problema de sistema plenamente comprovado a empresa
enviou saldos iniciais e finais que resultaram em 1000 registros incorretos
na ECF.
Tais registros perfazem R$ 1 bilhão. O lucro líquido antes do IRPJ e CSLL é
de R$ 1 milhão. A empresa é tributada pelo Lucro Real e não há ajustes a
fazer.
A tributação final desta empresa resultou em um montante de R$ 345 mil
(34,5%, já considerando adicional de IRPJ).
A multa por informação incorreta foi de R$ 34,5 milhões.
54. O cenário hipotético exemplificado, em proporções distintas, não menos
grave,
foi
o
que
aconteceu
no
caso
concreto
aqui
relatado.
A
desproporcionalidade entre o valor de IRPJ e CSLL e o valor da multa fica evidente.
Repete-se, a inclusão de tais registros não faz sentido algum. Transforma a multa
em montantes superiores aos valores de IRPJ e CSLL devidos anualmente.
55. Ressalta-se, novamente. Não se está aqui afirmando que tal multa é ilegal.
Não cabe à Autoridades tributárias de primeira instância julgadora declarar
ilegalidade de normas vigentes. Porém, como a norma ora analisada,
considerando o contexto já citado, não é clara quanto a qualificação, abrangência
e limite dos valores que devem integrar as bases de cálculo das multas imputadas,
Fl. 929
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não há como não entrar no mérito dos valores que compõem tais bases. Fica
evidente nos autos que a Autoridade Tributária foi informada durante a
fiscalização sobre a existência de erro sistêmico que ocasionou informação
incorreta, em cascata, em saldos iniciais. Portanto, voto para que tais registros
sejam excluídos da constituição de crédito.
Diante do exposto, nego provimento ao Recurso de Ofício com relação a este ponto.

II.2. “INFRAÇÃO B”: CONTROLE DAS CONTAS DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO FORA DO LALUR E DO LACS
A “Infração B” corresponderia aos valores incluídos na conta “Outras exclusões –
qualquer indicador de relacionamento”, com a manutenção de controle interno a respeito desses
montantes em separado, de forma interna. Veja-se o que afirmou a Fiscalização (fls. 15/16):
62. Deveras, não se encontra, na Parte B do e-LALUR e do e-LACS da ECF AC2018
de 13/06/2019, qualquer informação que demonstre a composição ou causa do
montante assim excluído (doc. 801B, 801E). O “controle” dos valores lançados na
linha 167.01 passou a ser feito exclusivamente pela própria fiscalizada, em
planilha que guardou para si e que foi apresentada somente quando questionada
pela fiscalização (doc. 003, 004, 004AA).
63. Essa conduta da fiscalizada não tem amparo legal, pois o inc. I, alínea “c”, do
caput do art. 8o do DL 1.598/77 determina que, no LALUR, “serão mantidos os
registros de controle de prejuízos a compensar em exercícios subseqüentes (art.
64), de depreciação acelerada, de exaustão mineral com base na receita bruta, de
exclusão por investimento das pessoas jurídicas que explorem atividades agrícolas
ou pastoris e de outros valores que devam influenciar a determinação do lucro
real de exercício futuro e não constem de escrituração comercial (§ 2o)”.
64. Portanto, o comando legal não representa opção dada ao contribuinte para
que mantenha ou não, no e-LALUR, os registros “de outros valores que devam
influenciar a determinação do lucro real de exercício futuro e não constem de
escrituração comercial”. Pelo contrário, o comando legal determina que tais
registros “serão mantidos” ali.
65. O mesmo pode ser dito a respeito do e-LACS, em vista do disposto no art. 50
da Lei 12.973/14. Confira-se: [...]
Com efeito, a Recorrida informava as exclusões com amortização de ágio dentro da
conta “167.01: (-) Outras exclusões – qualquer indicador de relacionamento” da Parte A do e-Lalur
e do e-Lacs. Esta conduta, ainda que não seja a ideal em termos de transparência a respeito de
cada valor excluído, não é ilícita, pois não contraria o art. 8o, I, alínea “c” do Decreto-lei no
1.598/1977, pois o registro existe.
Além disso, a base material para a aplicação da multa do art. 8o-A, II, do Decreto-lei
no 1.598/1977 é o valor “omitido, inexato ou incorreto”. A Fiscalização, porém, não demonstrou
que o valor informado na conta mencionada está incorreto ou inexato. Também não há que se
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falar em omissão, pois o montante foi informado, ainda que de forma consolidada. Novamente,
pode não ser o melhor método contábil, mas não se trata de ato passível de se enquadrar na
penalidade citada.
Nesse sentido, esta Turma Ordinária se manifestou recentemente no sentido de
que a aplicação da penalidade do art. 8o-A, II, do Decreto-lei no 1.598/1977 depende da existência
de valor omitido ou inexato enquanto critério quantitativo:
ECF. MULTA REGULAMENTAR. ERRO NA DATA DO REGISTRO. INEXISTÊNCIA DE
PREJUÍZO PARA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. AUSÊNCIA DE CRITÉRIO
QUANTITATIVO PARA APLICAÇÃO DA SANÇÃO. O art. 8o-A, §3o, do DL no 1.598, de
1977, é expresso ao prever que a multa de 3% deve incidir sobre valor omitido,
inexato ou incorreto. Erro de registro na ECF quando ao momento da ocorrência
do fato contábil (data) que não resulte em prejuízo ao Erário ou à atividade da
Administração Tributária, em especial porque os valores da operação estão
corretamente registrados, impede a aplicação da sanção, pois ausente o critério
quantitativo. Não havendo valor inexato na ECF, não há penalidade a ser aplicada.
(Acórdão no 1301-006.987, Rel. Cons. Iágaro Jung Martins, Sessão de 11/06/2024)
Diante desses elementos, concordo com o acórdão recorrido no que diz respeito ao
cancelamento da “Infração B”, adotando os seus fundamentos como razão de decidir (art. 114, §
12, I, do RICARF e art. 50, § 1o, da Lei no 9.784/1999):
Lançamentos
56. A Infração B, tratada na Impugnação a partir da folha 745, com valor total de
multa de, aproximadamente, R$ 6,2 milhões (vide tabelas do parágrafo 40 acima),
corresponde a 5% da Autuação. Os valores incluídos nas bases de cálculos das
penalidades constituídas foram os seguintes (vide anexos I – fl. 26 e II – fl. 32):

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57. Em essência, a Autoridade Tributária alega (fl. 16, parágrafo 63) que os valores
acima foram incluídos nas bases de cálculos das penalidades por descumprimento
da alínea “c”, inciso I, do artigo 8° do Decreto-Lei 1.598/77:
Art 8° - O contribuinte deverá escriturar, além dos demais registros
requeridos pelas leis comerciais e pela legislação tributária, os seguintes
livros:
I - de apuração do lucro real, que será entregue em meio digital, e no qual:
c) serão mantidos os registros de controle de prejuízos a compensar em
exercícios subsequentes (art. 64), de depreciação acelerada, de exaustão
mineral com base na receita bruta, de exclusão por investimento das
pessoas jurídicas que explorem atividades agrícolas ou pastoris e de outros
valores que devam influenciar a determinação do lucro real de exercício
futuro e não constem de escrituração comercial .
58. Ora, a Infração B relatada pelo Fisco não pode ser mantida. Não se trata de
omissão de valores. Também não se trata de inexatidão ou incorreção. Tal
inclusão teve por base interpretação visivelmente improcedente da Autoridade
Tributária.
59. A alínea “c”, inciso I, do artigo 8° do Decreto-Lei 1.598/77 citada acima é
norma original contida no referido Decreto-Lei. Portanto, tem vigência desde o
ano de 1977. As penalidades constituídas vigem desde o ano de 2015. Por si só,
este descompasso desqualifica os argumentos trazidos pela Autoridade Tributária.
A correlação entre o referido dispositivo e as novas multas instruídas pela Lei
12.973/14 é prejudicada, não tem fundamento legal.
60. Agrega-se a tal contexto, para efeitos de apuração de valor de omissão,
inexatidão ou incorreção, o fato de que é também improcedente a alegação de
que os montantes registrados no campo “Outras Exclusões” não constam da
escrituração comercial da Impugnante. A própria informação na rubrica “outras
exclusões” e os controles mantidos pela Autuada, evidenciados durante o
procedimento fiscal executado, é uma prova de que tal valor consta na referida
escrituração.
61. A questão envolve mero controle do referido montante. Neste sentido, a
Impugnante demonstrou de forma plena a existência de informações que
detalham a composição da referida rubrica. Fato mais grave, ainda, é a
consideração de montantes relevantes duas vezes, em duplicidade, em 2017 e
2018, como é o caso, dentre outros, dos valores de R$ 189,6 milhões e R$ 5,9
milhões contidos na tabela do parágrafo 56 acima.
62. Assim como as informações que embasam cada uma das rubricas informadas
em tais ECF ́s, tais controles, também, como aparato documental auxiliar, fazem
parte da escrituração comercial como documento probatório.
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63. A migração de livros fiscais de apuração do IRPJ e CSLL para o SPED em nada
mudou o tratamento previsto em tal norma. Tanto é verdade que não houve
alteração em tal dispositivo desde o início de vigência do referido Decreto-Lei. A
redação ainda é a original.
64. Portanto, considerando o que foi exposto, não há base legal para inclusão dos
valores constantes na tabela acima nas bases de cálculo das referidas
penalidades. As alegações da Impugnante são procedentes. Tais valores devem
ser excluídos das referidas bases de cálculo.
Deste modo, entendo que é o caso de rejeição do Recurso de Ofício neste ponto.

II.3. SUBSIDIARIAMENTE: DUPLICIDADE DOS VALORES E DEMAIS ALEGAÇÕES
Além das razões citadas acima, verificando a apuração fiscal (fls. 724 – Arquivo não
paginável), conclui-se que a Fiscalização incluiu na base de cálculo da multa valores duplicados, um
para o IRPJ (e-Lalur) e outro para a CSLL (e-Lacs).
Neste ponto, é importante destacar que o art. 50, § 2o, da Lei no 12.973/2014
estendeu para a apuração da CSLL a penalidade prescrita no inc. II do art. 8o-A do Decreto-lei no
1.598/1977, nos seguintes termos:
Art. 50. Aplicam-se à apuração da base de cálculo da CSLL as disposições contidas
nos arts. 2o a 8o, 10 a 42 e 44 a 49. (Vigência)
§ 1o Aplicam-se à CSLL as disposições contidas no art. 8o do Decreto-Lei no 1.598,
de 26 de dezembro de 1977, devendo ser informados no livro de apuração do
lucro real:
I - os lançamentos de ajustes do lucro líquido do período, relativos a adições,
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária;
II - a demonstração da base de cálculo e o valor da CSLL devida com a
discriminação das deduções, quando aplicáveis; e
III - os registros de controle de base de cálculo negativa da CSLL a compensar em
períodos subsequentes, e demais valores que devam influenciar a determinação
da base de cálculo da CSLL de período futuro e não constem de escrituração
comercial.
§ 2o Aplicam-se à CSLL as disposições contidas no inciso II do caput do art. 8o-A do
Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, exceto nos casos de registros
idênticos para fins de ajuste nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL que deverão
ser considerados uma única vez.
Veja-se da leitura do dispositivo legal que foi feita uma ressalva expressa pelo
legislador: quando houver um registro idêntico utilizado na apuração do IRPJ e da CSLL, a
penalidade pela omissão ou inexatidão deve ser aplicada uma única vez.
Fl. 933
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A Fiscalização, interpretando esse dispositivo, entendeu que a exceção não se
aplicaria (i) para registros com valores distintos e (ii) para registros que não tenham sido feitos
“para fins de ajuste”. Assim, os “registros de controle” incluídos no e-Lalur e no e-Lacs não
estariam abrangidos. Vale transcrever a fundamentação utilizada no TVF (fls. 19/20):
75. Portanto, a apresentação do e-LALUR com inexatidões, incorreções ou
omissões implica em multa de 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem
reais), do valor omitido, inexato ou incorreto, percentual este reduzido em 50%
(cinquenta por cento) se forem corrigidas as inexatidões, incorreções ou omissões
no prazo fixado em intimação.
76. O mesmo pode ser dito quanto ao e-LACS, tendo em vista o disposto no art.
50 da Lei 12.973/14, já transcrito no parágrafo 65, acima. Entretanto, a parte final
do § 2o do art. 50 da Lei 12.973/14 preceitua que, nos casos de registros idênticos
para fins de ajuste nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, as inexatidões,
incorreções ou omissões deverão ser considerados uma única vez.
77. Assim, na relação dos registros do e-LALUR e do e-LACS com incorreções ou
omissões, relação esta que se encontra nos ANEXOS I e II deste relatório, não
foram incluídos os casos de registros idênticos para fins de ajuste das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL.
78. Vale notar, entretanto, que referido o dispositivo legal não excetuou os casos
de registros que, embora identificados pelo mesmo código e descrição de conta
no e-LALUR e no e-LACS, não sejam idênticos para fins de ajuste. Ou seja, o
referido dispositivo não excetuou os casos de ajustes com montantes distintos de
incorreções ou omissões.
79. Tal dispositivo tampouco excetuou os casos de registros idênticos feitos não
para fins de ajuste. Observe-se a classificação dos registros do LALUR, dada pelo
art. 8o do DL 1.598/776, com a redação dada pela Lei 12.973/2014: [...]
80. Portanto, os registros de controle – como é o caso dos registros que
possibilitam o controle dos saldos das contas que compõem o e-LALUR e o e-LACS
– não são abrangidos pela exceção preceituada na parte final do § 2o do art. 50 da
Lei 12.973/14. (destaquei)
Com isso, foram incluídos na base da multa os valores duplicados, relativos ao IRPJ e
à CSLL:

De acordo com o art. 310 da IN/RFB no 1.700/2017, o e-Lalur e o e-Lacs são
compostos pela “Parte A”, em que são apresentadas as informações relativas (a) ao lucro líquido
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do período de apuração, (b) aos registros de ajuste do lucro líquido, com identificação das contas
analíticas do plano de contas e indicação discriminada por lançamento correspondente na
escrituração comercial, quando presentes e (c) ao lucro real. E também pela “Parte B”, “onde
serão mantidos os registros de controle de prejuízos fiscais a compensar em períodos
subsequentes e de outros valores que devam influenciar a determinação do lucro real de períodos
futuros e não constem na escrituração comercial”.
Deste modo, a dúvida reside em saber se o art. 50, § 2o, da Lei no 12.973/2014 abre
exceção tão somente para os registros destinados a ajuste imediato para apuração do lucro real
ou da base de cálculo da CSLL ou se esta exceção também se aplica para os registros que devam
influenciar períodos futuros.
Neste ponto, entendo que a Fiscalização realizou uma distinção não realizada pelo
dispositivo legal. Ao mencionar os “registros idênticos para fins de ajuste” o dispositivo legal não
faz referência ao ajuste imediato, devendo ser aplicada também aos registros de controle que
deverão impactar a apuração do lucro real de períodos futuros. Trata-se, a meu ver, de
interpretação mais consentânea com a racionalidade e o objetivo do dispositivo legal, de evitar
que o contribuinte seja punido duas vezes por um mesmo equívoco.
Vale destacar que o caput do art. 50 da Lei no 12.973/2014 reforçou a simetria
existente entre a apuração da CSLL e do IRPJ, enquanto o seu § 1o estabeleceu a aplicação do art.
8o do Decreto-lei no 1.598/1977 para a contribuição social. Ao mesmo tempo em que estabeleceu
essa equivalência, o § 2o do art. 50 fez uma ressalva quanto à aplicação da penalidade por valores
omitidos, inexatos ou incorretos informados no e-Lalur quanto no e-Lacs: quando forem idênticos,
a multa deve ser aplicada sobre valores “considerados uma única vez”.
Portanto, também concordo com a DRJ quando afirma o seguinte:
Registros Idênticos
76. Na folha 738 destaca-se a necessidade de observação/aplicação artigo 50,
parágrafo segundo, da Lei 12.973/1410. Tal dispositivo, de fato, determina que
registros idênticos no e-LALUR e e-LACS devem ser considerados uma única vez
para efeitos de apuração da multa prevista no dispositivo já citado. A Impugnante
demonstra registros idênticos (fl. 22) considerados pelo Fisco contidos nas ECF’s
de 2017 e 2018:

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77. De fato, procede a alegação. Não fosse a conjuntura já citada em relação a
falta de qualificação e definição de abrangência do inciso II, a Autoridade
Tributária, agravando ainda mais a situação, incluiu em duplicidade na base de
cálculo da multa o montante de R$ 926.579.025,13. Tal ação, de forma evidente,
torna o contexto de apuração da base de cálculo das multas ainda mais oneroso.
78. Mesmo que houvesse plena definição legal da referida base de cálculo, a qual
não deixasse dúvidas a respeito dos tipos de valores que devem ser incluídos, a
inclusão em duplicidade, por tipo de tributo, considerando tudo o que já foi dito,
não pode ser mantida. Neste sentido, os seguintes valores, não fossem os motivos
principais de exclusão já citados, deveriam ser excluídos da referida base de
cálculo:

79. Ainda em relação a tais registros, de fato, conforme alega a Impugnante (fl.
740, último parágrafo) não se pode tomar como absoluta a diferenciação alegada
pela Autoridade Tributária (parágrafo segundo do artigo 50 da Lei 12.973/14)
visando manutenção em duplicidade dos registros citados. Tal situação também
deve ser avaliada no contexto do que já foi exposto.
No que diz respeito aos demais argumentos apresentados pelo Recorrido em
Impugnação, concordo com a DRJ a respeito da sua rejeição.

III. Dispositivo
Diante do exposto, conheço o Recurso de Ofício e lhe nego provimento.
Assinado Digitalmente
Eduardo Monteiro Cardoso

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