Tribunal: CARF
Processo: 16682.720895/2020-62
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JEFERSON TEODOROVICZ
Órgão colegiado: Quarta Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-10
Data de publicação: 2024-05-07

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2016
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS.
As perdas não técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e impossíveis de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem integrar o custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99 (atualmente o art. 303 do Decreto no. 9.580 - RIR/2018).
OBRIGAÇÕES ESPECIAIS.
Tratando-se de receita própria do contribuinte, resta demonstrado o equívoco do enquadramento legal do lançamento que busca incluir a referida receita na base de cálculo de cálculo dos tributos sob a alegação de se tratar de provisão não dedutível.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.

Inteiro teor:
S1-TE04
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.720895/2020-62
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1004-000.155 – 1a Seção de Julgamento / 4a Turma Extraordinária
Sessão de
10 de abril de 2024
Recorrente
LIGHT SERVICOS DE ELETRICIDADE S A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2016
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS.
As perdas não técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de energia
elétrica e impossíveis de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela
qual devem integrar o custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do
RIR/99 (atualmente o art. 303 do Decreto no. 9.580 - RIR/2018).
OBRIGAÇÕES ESPECIAIS.
Tratando-se de receita própria do contribuinte, resta demonstrado o equívoco
do enquadramento legal do lançamento que busca incluir a referida receita na
base de cálculo de cálculo dos tributos sob a alegação de se tratar de provisão
não dedutível.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a
decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis
mutandis, ao lançamento da CSLL.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar a
preliminar de nulidade e, no mérito, dar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Fernando Beltcher da Silva.
(documento assinado digitalmente)
Efigênio de Freitas Júnior - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Jeferson Teodorovicz - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fernando Beltcher da Silva,
Jeferson Teodorovicz, Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Henrique Nimer Chamas, Diljesse
de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho e Efigênio de Freitas Júnior.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.720895/2020-62
Fl. 1126
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
Processo no 16682.720895/2020-62

Relatório

Trata-se de Recurso Voluntário, contra Acórdão da DRJ, que julgou improcedente
a Impugnação contra Autos de Infração, por sua vez lavrados para a exigência de Imposto de
Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL,
acrescidos de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, multa de ofício e juros de
mora.
Em particular, as seguintes condutas levaram às respectivas autuações:

a) Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ (...) “ADIÇÕES NÃO
COMPUTADAS
NA
APURAÇÃO
DO
LUCRO
REAL
INFRAÇÃO:
CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS/ENCARGOS NÃO DEDUTÍVEIS
Valor não adicionado ao Lucro Líquido do período, para a determinação do Lucro Real,
conforme relatório fiscal em anexo.
(...)
AJUSTES DO LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO INFRAÇÃO: ADIÇÕES NÃO
COMPUTADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL
Valor não adicionado ao lucro líquido do período, para a determinação do lucro real,
conforme relatório fiscal em anexo.
(...)
MULTA OU JUROS ISOLADOS INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DO
IRPJ SOBRE BASE DE CÁLCULO ESTIMADA
Falta de pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, incidente sobre a base de
cálculo estimada em função da receita bruta e acréscimos e/ou balanços de suspensão ou
redução.".
b) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL (...) “CUSTOS/DESPESAS
OPERACIONAIS/ENCARGOS
INFRAÇÃO:
CUSTOS/DESPESAS
OPERACIONAIS/ENCARGOS NÃO DEDUTÍVEIS
Valor não adicionado ao Lucro Líquido do período, para a determinação do Lucro Real,
conforme relatório fiscal em anexo.
(...)
Valor não adicionado ao lucro líquido do período, para a determinação do lucro real,
conforme relatório fiscal em anexo.
(...)
MULTA OU JUROS ISOLADOS
INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE
A BASE ESTIMADA
Falta de pagamento da Contribuição Social incidente sobre a base de cálculo estimada
em função da receita bruta e acréscimos e/ou balanços de suspensão ou redução.".

Nesse sentido, o contribuinte exerce a distribuição de energia enquanto atividade
principal, adquirindo energia elétrica dos geradores e distribuindo-a para o consumidor. No
exercício dessa atividade, o contribuinte incorre em perdas, já que parte da energia adquirida não
Fl. 1127
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
Processo no 16682.720895/2020-62

é vendida ao consumidor final e essas são decorrentes da dissipação de energia térmica no
processo de transporte (denominado “perdas técnicas”). Além disso, pode incorrer em outros
tipos de perdas (“perdas não técnicas”), como furtos através de ligação clandestina, desvio direto
da rede, fraudes de energia, como alterações no medidor, erros de medição e de faturamento,
entre outros.
Segundo a fiscalização, o contribuinte teria indevidamente deduzido do lucro real
e da base de cálculo da CSLL valores que, na verdade, seriam classificados como “perdas não
técnicas” dentro da atividade comercial de energia elétrica, o que não poderia ser admitido,
segundo entendeu a Autoridade Fiscal, já que os mesmos não correspondem a custos, já que
essas despesas não técnicas, e, assim, seriam derivadas de fatores externos e alheios à própria
natureza do bem e da atividade exercida, não se tratando de gasto obrigatório para produção e
transporte de energia e, não sendo, portanto, “despesas dedutíveis”.
Em outras palavras, com relação às despesas não técnicas, a autoridade fiscal
acrescentou que, considerando a generalidade da comunicação da Notícia Crime apresentada à
RFB, o intervalo de tempo entre as datas de furtos e a comunicação de aspecto meramente
protocolar, não suportaria o tratamento fiscal para os valores de “perda não técnicas” na forma
adotada pelo contribuinte: apropriação dos valores diretamente no Resultado do Exercício, sem
tê-los adicionados ao Lucro Líquido na parte A do LALUR”.
Já com relação aos valores de provisão a título de obrigações especiais, a
fiscalização entendeu que o artigo 335 determina que somente as provisões expressamente
autorizadas pelo Decreto poderão ser deduzidas na apuração do Lucro Real, não havendo
previsão expressa para que esse mesmo tratamento fosse entendido às contas de Obrigações
Especiais. E acrescenta que o valor das “perdas não técnicas” não é inerente às atividades
desenvolvidas pelas distribuidoras de energia, não se conduzindo, portanto, em custo de serviço
prestado, nos termos do art. 291 do RIR (Decreto no 3.000/1999).
Cientificada da decisão de primeira instância, o contribuinte apresentou
Impugnação Administrativa, questionando as conclusões da fiscalização, que, por sua vez, foram
acatadas no Acórdão recorrido, sustentando:
(...) Ocorre que a Impugnante entende que as conclusões da fiscalização são
insubsistentes e não podem respaldar a lavratura dos Autos de Infração ora impugnados,
eis que:
(A) Há nulidades relacionadas ao cálculo do suposto crédito tributário, na medida em
que a fiscalização desconsiderou que até (...) do lucro decorrente das glosas realizadas
deveria ser compensado com prejuízo fiscal e base de cálculo acumulada referente a
períodos anteriores, bem como desconsiderou o aumento da dedutibilidade das
despesas, tais como as despesas incorridas pela Impugnante com o Programa de
Alimentação do Trabalhador (“PAT”).
(B) O valor relativo às perdas não técnicas é usual e normal às atividades desenvolvidas
pela Impugnante, sendo, portanto, dedutíveis com base no disposto no artigo 299 do
RIR/99, posteriormente reproduzido no artigo 311 do RIR/18. Infelizmente, tanto as
perdas não técnicas são usuais e normais às atividades da Impugnante, que o preço da
energia elétrica é definido já considerando essa realidade, em especial o cenário da
cidade do Rio de Janeiro.
Além disso, ainda que se entendesse que as perdas não técnicas não são despesas
necessárias da Impugnante, nos termos do artigo 299 do RIR/99, reproduzido no artigo
311 do RIR/18, o direito à dedutibilidade de tais valores estaria resguardado à
Impugnante, pois ela cumpriu com todos os requisitos previstos no artigo 364 do
RIR/99, reproduzido no artigo 376 do RIR/2018, conforme será demonstrado a seguir.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
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(C) Ao contrário do alegado pela fiscalização, o passivo relativo às Obrigações
Especiais não possui natureza jurídica de provisão. Provisões são passivos de prazo
ou valor incerto. Conforme será demonstrado a seguir, as Obrigações Especiais ora
analisadas possuem (i) valor líquido e certo, não havendo qualquer incerteza em relação
ao montante reconhecimento contabilmente como passivo, o qual corresponde
efetivamente ao valor que deverá ser ressarcido pela Impugnante aos consumidores; e
(ii) prazo determinado para o cumprimento da obrigação, não enquadrando-se, portanto,
no conceito de provisão.

Adicionalmente, sustentou: a inaplicabilidade da multa isolada de 50%, com base
no artigo 44, inciso II, da Lei n° 9.430/1996 e a impossibilidade de exigência de juros de mora
sobre a multa de ofício.
Finalmente, requereu o cancelamento dos lançamentos e autos de infração, já que
seriam indevidas as glosas realizadas pela fiscalização ou pelo menos que seja declarada a
nulidade dos autos de infração, o cancelamento de crédito tributário de CSLL, da aplicação da
multa isolada e da cobrança de juros de mora sobre multa de ofício.
Não obstante, o Acórdão Recorrido julgou improcedente a petição impugnatória,
conforme ementa a seguir:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: (...)
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS. LUCRO
REAL. REQUISITOS NÃO CUMPRIDOS. INDEDUTIBILIDADE.
As despesas com as perdas não técnicas decorrentes de furtos de energia elétrica, por
não se classificarem como despesas necessárias à atividade das empresas distribuidoras
de energia elétrica e à manutenção da fonte produtora, não podem integrar o custo dos
serviços prestados.
Como exceção à regra, poderão ser deduzidos como despesas os valores
correspondentes aos prejuízos por desfalque, apropriação indébita, furto, por
empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da legislação
trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial, que
individualize a situação fática, e não como pretendido pelo contribuinte, em forma de
ofício, de forma genérica e vaga.
MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO INCIDENTE
SOBRE O TRIBUTO APURADO COM BASE NO LUCRO REAL ANUAL.
COMPATIBILIDADE.
Tratando-se de infrações distintas, é perfeitamente possível a exigência concomitante da
multa de ofício isolada sobre estimativa obrigatória não recolhida ou recolhida a menor
com a multa de ofício incidente sobre o tributo apurado, ao final do ano-calendário, com
base no lucro real anual.
OBRIGAÇÕES ESPECIAIS. INDEDUTIBILIDADE.
O fato de já existir uma metodologia regulamentada previamente pela ANEEL para a
exclusão das obrigações especiais das tarifas futuras nos ciclos de revisões tarifárias
posteriores não significa que o valor já seja líquido e certo, como alega a impugnante,
mas apenas que pode ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação, o que se
encaixa no conceito de provisão previsto no parágrafo 14 do Pronunciamento Contábil
CPC no 25.
A norma tributária que veda a dedutibilidade de despesas com provisões adota um
conceito muito mais elástico de provisão, tanto que o art. 13, I, da Lei 9.249/95 trata
como provisão aquelas derivadas de apropriações por competência, tais como para
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
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pagamento de férias de empregados e de décimo terceiro salário, em que não há
qualquer incerteza relevante sobre valor ou prazo.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão
prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao
lançamento da CSLL.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Irresignado, o contribuinte apresenta Recurso Voluntário, onde repisa e reforça os
argumentos e pedidos já apresentados na Impugnação Administrativa.
Além disso, registre-se também que a Fazenda Nacional, por intermédio de sua
procuradoria, apresentou Contrarrazões ao Recurso Voluntário, sustentando, em síntese,
concordância com o teor das conclusões da fiscalização e pedindo a manutenção integral de
todos os pontos apontados na decisão recorrida.
É o Relatório.
Voto
Conselheiro Jeferson Teodorovicz, Relator.
O Recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, dele
tomo conhecimento.
A Recorrente alega preliminarmente a nulidade da autuação em razão de supostos
equívocos cometidos pela fiscalização na determinação do crédito tributário, na medida em que
deixou de (i) considerar o aumento da compensação de 30% dos lucros decorrentes das glosas
realizadas com saldo de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa, e (ii) reduzir o suposto
crédito tributário com despesas de PAT.
Contudo, diversamente do suscitado pela Recorrente, os eventuais equívocos na
apuração da base de cálculo dos tributos não são fundamento suficiente para declarar a nulidade
do lançamento. Nem mesmo os precedentes deste Conselho por ela suscitados adotaram tal
postura. No caso, como bem pontua Karem Jureidini Dias (Fato Jurídico Tributário, 2a ed. São
Paulo: IBET, 2018, en passant):
A imputação é uma função administrativa. Não havemos que tomar os atos
administrativos de forma isolada, posto que é juridicamente relevante o conjunto de atos
que implicam no poder e no dever outorgado pelo ordenamento jurídico, visando a um
determinado fim. A Administração Pública só se vale do poder em vista da obtenção do
fim, na medida e no limite que o ordenamento jurídico lhe impõe. Tem a
Administração, assim, o poder de cobrar e o dever de imputar para que alcance a
finalidade da exação sem o locupletamento ilícito.
(...)
A não observância da imputação pela autoridade administrativa, no ato de constituição
do novo fato jurídico tributário, não altera a sua materialidade. Contudo, se as revisões
permanecem sem efetuar as imputações decorrentes, na pragmática, tem-se, no limite, a
diminuição da eficácia do fato jurídico tributário (adimplência do crédito fiscal). Sem
dúvida que gera no contribuinte a sensação de pagamento indevido ou cobrança em
duplicidade se a imputação, possível em se tratando de um mesmo sujeito ativo, não é
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
Processo no 16682.720895/2020-62

determinada. Apenas para a repetição de indébito é que importa o prazo prescricional, já
que a imputação pertence ao controle de legalidade do crédito constituído a partir da
revisão do fato jurídico tributário.
Em outras palavras, ao proceder o lançamento de ofício, a fiscalização deve
aplicar a norma em sua integralidade não lhe sendo autorizada apenas a complementação,
desconsiderando as demais normas envolvidas na apuração da base de cálculo. Assim, se é
imputada receita à Recorrente, logicamente são ampliados os limites da trava de 30% e do PAT.
Assim, registro desde logo que, caso vencido em relação ao mérito, quando da
liquidação do acórdão, deverá a unidade de origem apurar os tributos considerando os novos
limites para a trava dos 30% e para o PAT.
No mérito, a controvérsia gira em torno aos critérios de dedutibilidade das
chamadas perdas não técnicas, assim entendidas “todas as demais perdas associadas à
distribuição de energia elétrica, tais como furtos de energia, erros de medição, erros no
processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de medição, etc.
Corresponde à diferença entre as Perdas na Distribuição e as Perdas Técnicas, em megawatt-
hora (MWh).”
Segundo consta do termo de verificação fiscal:

Com base nas informações e análises acima expostas, foi efetuado o lançamento do
crédito tributário nos termos dos arts. 247 (Decreto-Lei no 1.598/77, art. 6o) e 249 inciso
I (Decreto-Lei no 1.598/77, art. 6o, § 2o) ambos do Regulamento do Imposto de Renda,
Decreto no 3.000/1999 – RIR - referente a não adição ao lucro líquido para
determinação do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL, no período de 2016, dos
valores das perdas não técnicas informados pela fiscalizada e apropriados ao Resultado,
por estes não serem admitidos como custos dos serviços prestados nos termos do no art.
291 do RIR (Lei no 4.506/64, art. 46, inciso V), bem como despesa dedutível conforme
art. 364 do RIR (Lei no 4.506/64, art. 47, § 3o).
(...)

Sobre a questão, o debate exsurgiu na própria decisão recorrida. Vejamos:
Voto vencido
Voto Vencedor
Ora, se não é possível uma interpretação
extensiva do § 3o, para ampliar-lhe o seu
campo de aplicação, também não é possível
restringi-lo, pois é da boa exegese que normas
excepcionais são interpretadas estritamente,
não restritamente. Além disso, o Parcer CST
50/73 estabelece condições em rol taxativo
(numerus clausus), ou seja, apenas os três itens
acima
descrito
(prejuízo;
imputação
a
empregado/terceiro; e inquérito ou notica-
crime).
Ora, o Parecer CST 50/73 se contenta com a
apresentação da notícia-crime à autoridade
Pois bem. Diante dessa controvérsia, observa-
se que tanto a autoridade fiscal quanto a
defendente (Impugnante) sustentaram suas
argumentações com base na legislação do
Imposto de Renda, em atos normativos da
RFB, em normas reguladoras da ANEEL e
jurisprudência administrativa sobre o assunto
em pauta.
Nesse ponto, é importante lembrar que, nos
termos do art. 12 da Portaria RFB no 1936, de 6
de dezembro de 2018, a Solução de Consulta
Interna
Cosit
(SCI
Cosit),
relativa
à
interpretação da legislação tributária, aduaneira
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
Processo no 16682.720895/2020-62

policial (queixa à autoridade policial), logo,
extrapola o que consta de tal Parecer (o qual
foi ratificado pela Solução de Consulta Cosit
3/2017) a alegação da Fiscalização de que não
foi atendida esta condição porque a noticia-
crime era uma comunicação com aspecto
meramente protocolar. Além de extrapolar o
que consta do Parecer CST 50/73, cabe
ponderar que caberia a autoridade policial que
recebeu a notícia-crime fazer tal juízo de valor
sobre a generalidade da comunicação.
Noutro ponto, a Fiscalização também extrapola
o que consta do Parecer CST 50/73, pois nem o
Parecer nem muito menos a Lei estabelece
prazo para que a noticia-crime seja dada à
autoridade policial. Assim, se ainda não tinha
ocorrido a prescrição penal, mesmo porque o
furto de energia tem natureza de crime
permanente; não tinha ocorrido a decadência
tributária em relação ao período em que
ocorreu o furto noticiado; a impugnante não
estava sob fiscalização; e a legislação não
impõe prazo para que seja dada a noticia-
crime, para fins de dedutibilidade da perda
com furto; não há falar que deixou de ser
dedutível a perda porque a notícia-crime foi
dada meses depois do encerramento do
exercício.
Vale
ressaltar
que
o
pressuposto
de
imputabilidade a empregados e terceiros,
estabelecido no Parecer CST 50/73, significa
apenas que o furto não pode ter sido cometido
por sócios, ou seja, tal pressuposto não
significa, em absoluto, que, na noticia-crime, o
contribuinte furtado já tenha que apontar a
autoria. Nesse sentido, vejamos o seguinte
excerto do Parecer CST 50/73:
(...)
Quanto ao pressuposto do prejuízo, há que se
abordar ponto não tratado pela Fiscalização,
mas alegado pela impugnante, qual seja, saber
se há prejuízo para a impugnante já que ela
alega que a ANEEL autoriza que, até certo
limite, essas perdas sejam repassadas para o
preço da tarifa, de modo a reembolsá-la. Ora,
se nos prendermos apenas a literalidade do
e correlata de interesse da Secretaria da Receita
Federal do Brasil, terá efeito vinculante no
âmbito da RFB a partir de sua publicação.
Dado o seu efeito vinculante e a convergência
da matéria tratada na Solução de Consulta
Interna Cosit no 3, de 23 de março de 2017,
com o lançamento ora debatido, adoto como
razões de decidir as considerações expressas
no referido ato administrativo, naquilo que
guarda relação com as questões propostas pela
Impugnante, com os acréscimos que se fizerem
necessários em razão de particularidades do
caso. A referida norma inclusive foi citada
como fundamento no Termo de Verificação
Fiscal-TVF (Relatório Fiscal).
A SC Cosit no 3/2017 aborda questões
relacionadas às perdas não técnicas da energia
comprada para revenda, no âmbito
da
legislação do PIS e da Cofins, e também sobre
eventuais reflexos desta tributação na base de
cálculo
do
IRPJ
e
CSLL,
parte
que
especialmente nos interessa. Já de início pode
ser destacada a seguinte ementa:
(...)
De uma leitura integrada dos normativos legais
retromencionados, notadamente o PN CST no
50/1973, a SCI Cosit no 3/2017 e a IN RFB no
1700/2017, pode-se afirmar que as perdas não
técnicas têm seu tratamento tributário regulado
pelas disposições do § 3o do art. 47 da Lei
4.506/1964 (regulamentado pelo art. 376 do
Regulamento do Imposto de Renda, aprovado
pelo Decreto no 9.580, de 22 de novembro de
2018 - RIR/2018). Assim, para fins de
apuração do lucro real, essas perdas não
técnicas somente poderão ser deduzidas nos
casos e nas condições estritamente previstas na
lei. Portanto, será fixada a seguinte ideia de
que se parte para armar um raciocínio de
resolução da controvérsia instaurada: “não há
espaço
fático
nem
jurídico
para
discricionariedades nessa questão”.
No caso dos autos, as perdas não técnicas estão
relacionadas especialmente com o furto de
energia
elétrica,
conforme
foi
assim
explicitado no TVF (Relatório Fiscal):
Fl. 1132
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
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texto do § 3o e do alegado pela impugnante,
poder-se-ia concluir equivocadamente que, se
há reembolso, não há prejuízo, logo o referido
dispositivo legal seria inaplicável. No entanto,
note-se que a impugnante deixa claro que o
reembolso não é total, pois a Aneel autoriza
até certo limite, logo, nem toda a perda é
reembolsada. Ademais, mesmo que toda a
perda fosse reembolsada via aumento de
receita,
não
havia
porque
negar
a
dedutibilidade da perda, já que o valor lançado
a débito de resultado (perda) seria anulado pelo
valor da receita tributável decorrente do
reembolso. Assim, embora esse ponto não
tenha sido tratado pela Fiscalização, faz-se
mister enfrentá-lo, para a clareza do que aqui
se decide.
Por essas razões, voto por cancelar esse ponto
da autuação que versa sobre a glosa das perdas
não-técnicas com furto de energia, razão pela
qual excluo das bases tributáveis do IRPJ e da
CSLL o montante de R$ 981.934.671,68.
(...)
Dessa forma, para a validação da dedução das
despesas ocorridas com perdas não técnicas na
determinação do lucro real, não basta o
atendimento às regras da ANEEL, ficando o
contribuinte sujeito às normas próprias da
legislação tributária, cujo descumprimento
acarreta a ação do órgão competente, o Fisco
Federal, expressa no exercício regular do poder
fiscalizatório exercido pelo Auditor-Fiscal da
Receita Federal do Brasil.
Isso porque não há como se atribuir o efeito
pretendido aos diversos institutos legais,
considerando que o disposto no § 3o do art. 47
da Lei 4.506/1964 faz referência expressa e,
por isso, taxativa, aos tributos e à dedução de
despesas relacionadas com os requisitos de
prejuízos
por
furto
de
energia,
por
imputabilidade
a
terceiros,
e
quando
apresentada queixa perante a autoridade
policial, não dizendo respeito às regras de
cumprimento da ANEEL.

Apresentado o contexto fático-jurídico, conforme relatado, a Recorrente sustenta
que as perdas não técnicas são normais e usuais às atividades de distribuição de energia elétrica,
sendo intrínsecas a essas atividades, em virtude do cenário socioeconômico do país. Tanto é
assim, que a própria ANEEL autoriza que, até certo limite, essas perdas sejam repassadas para o
preço da tarifa, de modo a reembolsar a Recorrente.
E mais, o valor da tarifa, inclusive o montante de repasse das perdas, é totalmente
definido pela ANEEL e apenas cobrado pela Recorrente dos consumidores finais. Ou seja, de tão
normais e usuais que são, essas perdas têm um custo mensurável, que é incorporado na tarifa dos
demais usuários, conforme determinado pela própria ANEEL.
Deste modo, como a Recorrente recupera as perdas não técnicas regulatórias
na tarifa cobrada dos usuários, tributando integralmente esses valores, vedar a dedução do
valor das perdas não técnicas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL implicaria tributar a
Recorrente duas vezes, incorrendo em bitributação dos mesmos valores.
Sobre este ponto especificamente, embora não seja recomendável, não há no
ordenamento jurídico regra que vede expressamente o bis in ibidem, principalmente caso reste
caracterizado o descumprimento do regulamento no que diz respeito às regras de dedutibilidade
de despesas.
No caso, a metodologia do cálculo das perdas não técnicas, bem como a
possibilidade de tal parcela, ainda que limitadamente, compor o preço cobrado do consumidor,
convencem-me que as perdas não técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de energia
elétrica e impossíveis de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem
Fl. 1133
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
Processo no 16682.720895/2020-62

integrar o custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99 (atualmente o art. 303 do
Decreto no. 9.580 - RIR/2018).
Assim, ainda que se busque afastar o reconhecimento da referida despesa como
operacional, nota-se que Sob este ponto, peço vênia para transcrever excerto do “Submódulo 2.6
– Perdas de Energia”, produzido pela ANEEL:
“5. As Perdas Não Técnicas regulatórias são definidas para todo o ciclo tarifário na
forma de uma trajetória decrescente, ou de uma meta fixa, ou combinação das duas.
6. A abordagem adotada pela ANEEL para a definição dos limites de perdas não
técnicas é o da comparação entre as concessionárias com área de concessão
semelhantes.
7. Tal comparação se dá, essencialmente, a partir da construção de um ranking de
complexidade no combate às perdas não técnicas. Por se tratar de um problema de
natureza socioeconômica, a comparação envolve a identificação dos principais fatores
que diferenciam as empresas. O resultado da comparação, quando controlada para essas
heterogeneidades, é que a eficiência no combate às perdas passa a ser o principal
fator explicativo para as perdas praticadas, tornando-as comparáveis segundo a
eficiência.
8. Os limites regulatórios são definidos a partir de benchmarks de perdas não técnicas,
que se caracterizam por operarem em áreas de concessão tão ou mais complexas que a
da concessionária em análise, porém, praticando um nível de perdas não técnicas em
patamar inferior.
(...)

E mais, como a própria PGFN indica, as perdas não técnicas decorrem de
inúmeros
fatos,
que
são
agrupados
em
“problemas
de
gestão”,
“problemas
socioeconômicos” e “problemas comportamentais”. Neste aspecto, o tratamento regulatório
da matéria, em meu entendimento, autoriza seu tratamento como despesa operacional.
Entendimento semelhante o da própria Receita Federal na SC 27/2008, em que a
RFB considerou as perdas técnicas e não técnicas como custos intrínsecos à distribuição da
energia elétrica, uma vez que elas compunham a tarifa, conforme regulamentação da própria
ANEEL. Ao entender desta forma, sem diferenciar o tratamento fiscal das despesas técnicas e
não técnicas, ficou referendado o entendimento das empresas no sentido de que as despesas eram
consideradas como custos da atividade para fins de IRPJ e CSLL.
No mesmo sentido aqui defendido, o voto proferido pela Conselheira Junia
Roberta Gouveia Sampaio, no Processo Administrativo n. 16682.721141/2018-13, acórdão n.
1402-004.517, em que se julgou processo da mesma contribuinte:
É claro que todos os cidadãos querem serviços públicos eficientes e de qualidade, dentre
eles, o abastecimento de energia. É fundamental que os órgãos regulatórios estabeleçam
regras claras para que estes serviços atendam à população em geral e também para que
sejam feitos investimentos em tecnologia que levarão à uma maior eficiência do
sistema, com preços mais razoáveis para a população, garantindo ainda o equilíbrio
financeiro do contrato de concessão.
Ao mesmo tempo, cabe à Administração Fiscal tributar as atividades das empresas de
acordo com a legislação pátria, pois é através do tributo que o Estado poderá garantir à
população serviços públicos de qualidade. Contudo, o tributo não pode ser usado como
uma forma de forçar estas empresas a investir em um sistema mais eficiente, ou mesmo
como forma de puni-las diante da sua incapacidade de combater problemas
socioeconômicos crônicos como os furtos de energia elétrica tratados nestes autos. Os
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tributos aqui lançados têm fato gerador determinado pela legislação, contornos que
devem ser respeitados. Quando as perdas decorrentes de furtos de energia elétrica
chegam aos patamares mencionados, causa prejuízos para toda a sociedade e devem ser
combatidos. Mas este combate não será feito com a tributação.
Alega a Recorrente que as perdas razoáveis e ordinárias da atividade deveriam ser
consideradas como custos inerentes da distribuição de energia elétrica, para fins de
apuração pelo IRPJ e CSLL, nos termos dos artigos 46, inciso V, da Lei no. 4.506/1964
e art. 291, inciso I do RIR/99, transcritos abaixo:
(...)
A fiscalização, embasada na mudança de entendimento trazida pelo SCI 17/2016
considerou as perdas não técnicas como derivadas de fatores externos, alheios à
natureza do bem (energia elétrica) e da atividade de distribuição de energia elétrica,
sendo passíveis de controle pela Recorrente. Concluiu-se que estas perdas não técnicas,
não seriam custos inerentes para a distribuição da energia, e poderiam ser consideradas
despesas dedutíveis, nos termos da legislação. Assim, quando se tratar de furtos de
energia elétrica, seria necessária a abertura de inquérito perante a autoridade policial.
A energia elétrica é considerada uma mercadoria, mas a geração, transmissão e
distribuição de energia elétrica são atividades complexas, em razão da peculiaridade da
própria energia elétrica que é bem incorpóreo. Apesar de comprar toda a energia que irá
distribuir para a população, a Recorrente não consegue faturar a sua integralidade, pois
diversas perdas podem ocorrer no processo (perdas técnicas e não técnicas). A
Recorrente não deseja estas perdas, o seu objetivo é distribuir o máximo de energia
possível, da forma mais eficiente, e obter lucro com a sua atividade. Mas por mais
investimento que se faça em tecnologia e controle, não é possível eliminar totalmente as
perdas.
Discordo da fiscalização quando afirma que todas as perdas não técnicas são alheias à
atividade e que são gerenciáveis. As perdas técnicas e não técnicas são, em razão da
natureza e especificidade da atividade, inclusive consideradas na fixação da tarifa de
energia elétrica, para garantir o equilíbrio contratual na prestação do serviço. Portanto,
não resta dúvida de que elas são intrínsecas à atividade. Se elas devem ser consideradas
na formação da tarifa, fica evidenciado que o próprio órgão regulador entende que tais
perdas não são gerenciáveis.
Para conseguir cumprir seu contrato de concessão, a Recorrente precisa fazer com que a
energia elétrica chegue aos cidadãos em todas as localidades, e não pode deixar com
que problemas como furto de energia elétrica a impeçam de prestar um serviço de
qualidade. Normalmente os furtos são fatos eventuais na atividade de empresas em
geral.
No Brasil, o varejo também sofre muito com furtos. De acordo com a Agência Brasil
(http://agenciabrasil.ebc.com.br/economia/noticia/2018-09/varejo-perde-r-195-
bilhoesem-2017-por-danos-em-produtos-e-furtos), em 2017 o varejo perdeu 1,29% do
faturamento em prejuízos com falhas no manuseio de produtos, vencimento de
mercadorias ou furtos. Das perdas totais, as quebras operacionais representam 35%,
24% são furtos externos e 15% são furtos internos.
Mas as empresas varejistas conseguem investir na prevenção de furtos. Várias são as
medidas que estão sendo tomadas por estas grandes empresas, que vão desde a mudança
no layout das lojas, utilização de caixas de acrílico com dispositivos de alarme para
produtos valiosos, até o estabelecimento de participação de lucros para funcionários que
tenham como metas a redução de quebra de inventário. Os furtos para as empresas
varejistas são gerenciáveis, pois suas mercadorias são vendidas em lojas, são produtos
corpóreos, estocáveis, controláveis, vigiáveis. O investimento promovido pelas
empresas mostra resultados na diminuição dos furtos.
Para a Recorrente a situação é diferente, por uma conjunção de fatores:
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- a natureza da mercadoria - energia elétrica – que é bem incorpóreo, portanto, os
mecanismos de segurança são mais complexos;
- o longo período de recessão econômica que o país vem enfrentando provoca impactos
socioeconômicos negativos como a deterioração das relações de emprego, da renda da
população em geral, e da segurança pública. Esta situação, por sua vez, leva a um
aumento dos furtos de energia, da inadimplência nas contas de luz, das fraudes nos
medidores de consumo (perdas não técnicas);
- as cidades brasileiras possuem regiões onde o poder público não chega, regiões
controladas por criminosos que também devem ser abastecidas por energia elétrica;
- nas regiões com grandes problemas socioeconômicos não é possível combater os
furtos de energia elétrica sem comprometer a segurança e a vida dos funcionários da
Recorrente, portanto, mesmo quando detectados os furtos e ligações clandestinas, a
Recorrente não pode desligá-los;
- a Recorrente não pode comprometer o fornecimento de energia elétrica de toda uma
região, em razão da existência desta rede de ilícitos;
- a ANEEL admite a impossibilidade de as empresas combaterem os furtos de energia
elétrica em determinadas regiões, de modo que as perdas são consideradas na
composição da tarifa de energia. Mas os especialistas entendem que o modelo adotado
pela ANEEL para calcular o benchmarking entre as empresas com bom desempenho de
perdas e fixar as metas de cada empresa, dependendo da sua área de atuação, é baseado
em modelo estatístico falho. Este modelo usa apenas um índice de medição de
violência, o que faz com o que os problemas corrupção e violência, diretamente ligados
às
perdas
não
técnicas
deixem
de
ser
devidamente
estimados
(http://www.gesel.ie.ufrj.br/app/webroot/files/publications/32_castro202.pdf);
Diante desta realidade, as perdas não técnicas não podem ser consideradas gerenciáveis
e alheias à atividade da Recorrente. Entendo que as perdas não técnicas são intrínsecas à
atividade de distribuição de energia elétrica e impossíveis de serem evitadas na
realidade atual do país, razão pela qual devem integrar o custo do serviço prestado, nos
termos do art. 291 do RIR/99 (atualmente o art. 303 do Decreto no. 9.580 - RIR/2018).
Pelo exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário para cancelar os lançamentos
realizados e considerar as perdas não técnicas como razoáveis e intrínsecas à atividade
da distribuição de energia elétrica, devendo integrar o custo do serviço prestado de
distribuição de energia elétrica para fins de IRPJ e CSLL.

Ainda que se admitisse que não se trata de custo, tratar-se-ia de evidente despesa
operacional sujeita aos limites do art. 299 do RIR/99.
Conforme bem apontado pelo Conselheiro Toselli, quando do julgamento do
processo n. 10480.727593/2018-91:
109. Da análise desse dispositivo legal, verificam-se 4 (quatro) requisitos cumulativos
que asseguram o direito quanto à dedutibilidade das despesas aos contribuintes sujeitos
ao Lucro Real, a saber:
(i) não serem custos - as despesas não podem ser registradas como custo, o que
significa dizer que, uma vez computadas nos custos, são em regra indedutíveis, salvo se
o contribuinte provar eventual erro de escrita.
(ii) necessidade - a despesa é necessária (operacional) quando atrelada à prática de
atividades empresariais e/ou formação do lucro40 .
(...)
117. Nessa linha de raciocínio, a necessidade leva em conta não só a causa jurídica da
despesa ou a sua vinculação com uma obrigação legal ou contratual que demande o
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seu pagamento, mas principalmente a existência, efetiva ou em potencial, de alguma
contrapartida para a empresa, como um resultado econômico, visibilidade no mercado,
credibilidade com fornecedores, fidelização de clientela, restabelecimento da marca,
continuidade da operação etc.
(...)
(iii) usualidade ou normalidade – trata-se de expressão que nem precisaria constar na
lei, afinal o requisito da necessidade já é suficiente para aferir a dedutibilidade ou não.
Não obstante, consolidou-se que despesa usual ou normal é aquela inerente ao negócio
explorado, não podendo tais termos serem confundidos com habitualidade, como bem
alertou Luís Eduardo Schoueri47:
(iv) comprovação - a dedução da despesa ainda demanda o seu registro na
contabilidade, a débito da conta de resultado, devendo ainda estar suportada com base
em prova que identifique a sua efetiva natureza ou causa jurídica, nos termos do artigo
9o, § 1o do DecretoLei no 1.59848 .
119. Cumpridos esses requisitos, isto é, sendo a despesa (i) não computada como custo,
(ii) necessária, (iii) usual ou normal e (iv) passível de comprovação, não há que se
falar em glosa.
120. A dedução de despesa operacional, pois, não corresponde a uma vantagem ou
benefício fiscal, constituindo ela, na verdade, um direito legítimo do contribuinte em
face da própria materialidade do IR (renda líquida).

E mais, conforme bem indicou o voto vencido proferido em sede de DRJ,
referidos valores ainda se enquadrariam na hipótese do § 3o do art. 47 da Lei no 4.506/1964,
conforme supratranscrito.
No mesmo sentido o voto da Conselheira Junia:
Ainda que se considere que as perdas não técnicas, especificamente os furtos de
energia elétrica, para serem dedutíveis da base de cálculo do IRPJ tenham que ser
objeto de inquérito policial, conforme estabelecido no artigo 364 do RIR/99, entendo
que a Recorrente cumpriu o referido requisito com o Boletim de Ocorrência no
55/PCERJ/SUBADM/001/2017.
A fiscalização se recusa a admitir o Boletim de Ocorrência afirmando que ele seria
“vago” e “genérico”, bem como teria sido registrado com “lapso de tempo
expressivo” entre os furtos e a denúncia, o que impossibilitaria uma “investigação com
êxito” ou mesmo um “flagrante”. Mas o Boletim foi devidamente registrado pela
autoridade policial competente, de modo que tal recusa não encontra amparo na
legislação. Tanto o artigo 364 do RIR/99, quanto as Soluções de Consulta no. 17/2016 e
3/2017, quanto o Parecer Normativo CST no. 50/1973 determinam apenas a
necessidade de se apresentar queixa/notícia crime perante a autoridade policial.
Portanto, a fiscalização não pode rejeitar as providências tomadas pela Recorrente.
O Regulamento de Imposto de Renda, quando abre uma exceção para dedução da base
de cálculo do tributo, às perdas por furtos, certamente não considerou uma atividade
que tivesse furtos regulares e impossíveis de serem evitados, como o que se vê no caso
presente. Trata-se de exigência de prova oficial da perda registrada na contabilidade.
Ao contrário do que afirmado pelo acórdão recorrido, não é responsabilidade da
Recorrente investigar ou reprimir os furtos de energia elétrica.
Ademais, a Recorrente ainda apresentou nos autos outros Boletins de Ocorrência
apresentados contra eventos diversos (furto de energia, ligações clandestinas,
alteração de equipamento de medição) que foram apurados (fls. 790/846). A
apresentação destes documentos demonstra que, mesmo discordando do entendimento
da RFB sobre o tratamento fiscal dado às perdas por furtos de energia elétrica, quando
possível, a Recorrente tem levado à autoridade policial suas queixas de forma
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
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individualizada. Contudo, é compreensível que estas providências não possam ser
tomadas em todas as regiões do Estado.
Diante do exposto, ainda que se considere as despesas não técnicas como despesas
dedutíveis, nos termos do art. 364 do RIR/99, deve ser admitido como prova a
queixa/notícia crime apresentada pela Recorrente, uma vez que ela foi devidamente
recebida pela autoridade policial, foi apresentada dentro do prazo prescricional
previsto na legislação penal e a legislação não prevê detalhes ou requisitos para este
documento.
Pelo tudo exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário para cancelar o lançamento
e aceitar a dedução do IRPJ e da CSLL das despesas decorrentes de furtos de energia
elétrica, cuja comprovação para fins fiscais se faz por meio do Boletim de Ocorrência
no 55/PCERJ/SUBADM/001/2017, apresentado pela Recorrente.

Assim, seja por qual ângulo se olhe para a questão, verifica-se o provimento do
Recurso em relação a esta matéria, tanto em relação ao IRPJ como à CSLL.
No que tange às obrigações especiais, assim foi enquadrada a infração no TVF:
Com base nas informações e análises expostas no item 4 deste Termo, foi efetuado o
lançamento do crédito tributário nos termos dos arts. 247 (Decreto-Lei no 1.598/77, art.
6o) e 249 inciso I (Decreto-Lei no 1.598/77, art. 6o, § 2o) ambos do Regulamento do
Imposto de Renda, Decreto no 3.000/1999 – RIR - referente a não adição ao lucro
líquido para determinação do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL, no período de
2016, dos valores de Provisão a título de Obrigações Especiais, por estes não serem
admitidos como despesa dedutível conforme art. 335 do RIR/99.
Os valores de provisão a título de Obrigações Especiais, conforme lançamentos
contábeis (Razão – Obrigações Especiais), (contas: 6110511092 – Transferência para
OE – Flexibilização de Perda; 6110511094 – Transferência para OE – Excedente de
Reativos; e 6110511093 – Transferência para OE – Ultrapassagem de Demanda),
informados pelo contribuinte para o ano-calendário 2016, objeto deste auto de
infração, são:

A decisão recorrida assim se manifestou:
Nessas respostas da impugnante, causa espécie ao ser afirmado que o Manual de
Contabilidade do Setor Elétrico é a base legal para que parte do seu faturamento não
seja tributado, pois, segundo dito, ele define que as receitas auferidas com
ultrapassagem de demandas e excedentes de reativos deverão ser contabilizados como
Obrigações Vinculadas ao Serviço Público de Energia Elétrica. Se esta parte do preço
que o cidadão paga não é prevista em lei, não pode ser tributo, é seguramente preço.
Logo, se é preço, é receita tributável de quem cobra, mesmo porque o
cidadão/consumidor não tem qualquer relação jurídica com a ANEEL e, por sua vez,
obrigações (especiais) assumidas pela impugnante com agência reguladora não
modifica a natureza da receita nem a sua titularidade. Assim, em suma, o que estou a
dizer é que a ANEEL não tem competência para isentar de tributos parte do
faturamento da distribuidora, ou seja, a ANEEL tem competência para disciplinar
normas contábeis, mas não para definir o que é ou não tributável, isso só a lei pode
fazê-lo. Tal questão deveria ter sido mais aprofundada pela Fiscalização, mas o TVF
apenas toca nesse ponto, se não vejamos:
"Como determina o Código Tributário Nacional – CTN, Lei 5.172/66, em seu artigo 43,
o Imposto de Renda tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica
ou jurídica de renda, que deve ser entendida como o produto do capital, do trabalho ou
da combinação de ambos. No parágrafo 1o é ressaltado que “a incidência do imposto
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
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independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição
jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção”.
Poderia se imaginar, como sugere a fiscalizada em seus argumentos na Resposta
supracitada, que no caso em questão não haveria disponibilidade econômica e jurídica,
uma vez que “será amortizada a partir do próximo ciclo de revisão tarifária”, que a
concessionária será obrigada a devolver os valores arrecadados via revisão tarifária,
que estas receitas não permitiriam sua disponibilidade jurídica, uma vez que estariam
vinculadas a determinação da ANEEL. Todavia, basta, para se constituir o fato gerador
do Imposto de Renda, a disponibilidade econômica da renda. O fato de os valores não
transitarem pelo resultado, ou, transitando, anularem-se, também não justifica o não
oferecimento dos montantes à tributação. Como dita o artigo 249, inciso II, do Decreto
3.000/99 (RIR/99), tais valores devem ser adicionados na apuração do Lucro Real,
base de cálculo do IRPJ:...".
No entanto, a Fiscalização envereda por outro caminho, pois deixa de perquirir se as
retro citadas receitas podiam ou não ser excluídas das bases tributáveis e passa a
sustentar que o lançamento a débito de resultado (no valor das referidas receitas) teria
natureza de provisão, se não vejamos o seguinte trecho do TVF:
"Para um melhor entendimento do tratamento fiscal adequado para estes lançamentos,
devemos demonstrar que a contrapartida ao registro das receitas assume um caráter de
provisão. Uma provisão contábil é nada menos que um registro de uma despesa ou uma
perda que, embora ainda não paga ou concretizada, já é prevista, já existe a
expectativa de sua realização. Sua principal utilidade contábil está em adequar os
demonstrativos à efetiva realidade patrimonial. Pelo lado fiscal, todavia, uma provisão
só pode ser dedutível se houver previsão legal. No caso em questão, o reconhecimento
da receita reflete a aquisição da disponibilidade econômica com a entrada de recursos
financeiros e o lançamento de despesa em contrapartida a uma obrigação no passivo
assume um caráter de provisão.
Quais os fatos em questão quando analisados os lançamentos referentes às Obrigações
Especiais? Como descrito na Resposta à Intimação (TIF2) “os valores de
Flexibilização de Perda, Ultrapassagem de Demanda e Excedente de Reativos estão
contidos no faturamento da companhia, e os mesmos são debitados do resultado no ato
da constituição dessas obrigações”. Ou seja, no momento do reconhecimento da receita
dos valores há outro lançamento contábil de despesa que anula o efeito no resultado,
quando em contrapartida ao débito no resultado é lançada a crédito no passivo uma
obrigação equivalente. Qual o caráter desta obrigação? Como argumentado pela
contribuinte, tais valores serão amortizados “a partir do próximo ciclo de revisão
tarifária” e que exatamente por este motivo foram debitadas do resultado. Ou seja, na
perspectiva de uma despesa futura, lançou-se a mesma no resultado como despesa e
criou-se uma obrigação correspondente. Isto é, exatamente, uma provisão. E de acordo
com a legislação tributária, a despesa relativa a provisão deve ser adicionada na
apuração do lucro real e base de cálculo da CSLL e somente quando efetivamente
ocorrer a revisão tarifária esses valores poderão ser excluídos.
O Decreto 3.000/99 (RIR/99) trata da dedutibilidade das provisões contábeis. O artigo
335 determina que somente as provisões expressamente autorizadas pelo Decreto
poderão ser deduzidas na apuração do Lucro Real. Os artigos seguintes trazem os
casos concretos de dedutibilidade: provisões técnicas das companhias de seguro e de
capitalização, remuneração de férias, décimo terceiro salário. Note-se que o artigo 336
aponta um caso de provisão técnica exigida por legislação especial. O legislador deixa
claro que neste caso optou pela dedutibilidade e foi específico e pontual. Caso houvesse
intenção em se estender este tratamento para as contas de Obrigações Especiais, este
teria sido o caminho. Todavia, não há tal exceção para as provisões efetuadas pela
contribuinte em questão neste relatório, mesmo que as mesmas sejam determinadas por
órgão regulador. A determinação se limita ao efeito contábil, não atingindo a parte
fiscal, uma vez que não há previsão legal para a mesma. Reproduz-se abaixo os artigos
citados neste parágrafo:...".
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A impugnante questiona o enquadramento do referido lançamento à débito de resultado
como despesa de provisão, alegando o seguinte:
"156. De fato, ao contrário do que alega a fiscalização, as Obrigações Especiais ora
analisadas não podem ser enquadradas no conceito de provisão, uma vez que possuem
(i) valor líquido e certo, não havendo qualquer incerteza em relação ao montante
reconhecido contabilmente como passivo, que já tem destinação pré-determinada
conforme regulamentação da ANEEL mencionada anteriormente; e (ii) prazo
determinado para o cumprimento da obrigação, qual seja o prazo da concessão, de
acordo com a fórmula prevista no Submódulo 2.1., item 3.4.
157. Ao alegar que as Obrigações Especiais só seriam líquidas e certas quando
efetivamente ocorrer a revisão tarifária, a autoridade fiscal ignorou que já há uma
metodologia regulamentada previamente pela ANEEL para a exclusão desses valores
das tarifas futuras nos ciclos de revisões tarifárias posteriores, disposta no mencionado
Submódulo 2.1., item 3.4."
Primeiro, saliente-se que, contabilmente, provisão é um passivo de prazo ou de valor
incertos. Por sua vez, o fato de já existir uma metodologia regulamentada previamente
pela ANEEL para a exclusão desses valores das tarifas futuras nos ciclos de revisões
tarifárias posteriores não significa que o valor da obrigação já seja líquido e certo,
como alega a impugnante, mas apenas que pode ser feita uma estimativa confiável do
valor da obrigação, o que se encaixa no conceito de provisão previsto no parágrafo 14
do Pronunciamento Contábil CPC no 25.
Ademais, vale lembrar que a norma tributária que veda a dedutibilidade de despesas
com provisões adota um conceito muito mais elástico de provisão, se não vejamos como
dispõe o art. 13, I, da Lei 9.249/95, in verbis:
"Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição
social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do
disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de
empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei no 8.981, de 20
de janeiro de 1995, com as alterações da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995, e as
provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização, bem como das
entidades de previdência privada, cuja constituição é exigida pela legislação especial a
elas aplicável;
......................................................................................................................"
Ora, a norma acima trata como provisão aquelas derivadas de apropriações por
competência, tais como para o pagamento de férias de empregados e de décimo-
terceiro salário, em que não há qualquer incerteza relevante sobre valor ou prazo,
razão pela qual, há que se concluir que, para fins da legislação do IRPJ e da CSLL, o
conceito de provisão é muito mais elástico.
Por essas razões, voto por negar provimento à impugnação neste ponto.

Em seu recurso, a Recorrente sustenta que tais valores não tem natureza de
provisão, pois a provisão somente resta caracterizada e, portanto, deve ser reconhecida
contabilmente quando uma obrigação de valor e prazo incertos, implicar em uma provável saída
de recursos, cujo valor é incerto, mas pode ser estimado de forma confiável, decorrente de
eventos passados.
Defende ainda que tendo em vista as definições contábeis de provisão e passivo, é
possível concluir que a grande diferença entre os dois é a certeza e liquidez da obrigação e de seu
valor. Assim, para restar caracterizado um passivo, não pode haver nenhuma dúvida de que
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
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existe a obrigação (não é provável, mas líquido e certo), sendo que o seu valor também já está
determinado.
Resta evidente, em minha leitura, que as Obrigações Especiais registradas pela
Recorrente não possuem natureza jurídica de provisão, como alegado pela fiscalização e pelo
acórdão recorrido, mas sim de um passivo da Recorrente, na medida em que, pelas normas
editadas pela ANEEL, incluindo a metodologia da ANEEL, a Recorrente já tem a obrigação de
transferir os recursos inicialmente recebidos (i.e., decorrente de evento passado), conforme a
destinação específica das Obrigações Especiais, no valor já determinado pela ANEEL.
Assim, as Obrigações Especiais ora analisadas não podem ser enquadradas no
conceito de provisão, mas sim como um passivo, uma vez que possuem (i) valor líquido e certo,
não havendo qualquer incerteza em relação ao montante reconhecido contabilmente como
passivo, que já tem destinação pré-determinada conforme regulamentação da ANEEL
mencionada anteriormente; e (ii) prazo determinado para o cumprimento da obrigação, qual seja
o prazo da concessão, de acordo com a fórmula prevista no Submódulo 2.1., item 3.4.
Nesse caso, embora concorde com a conclusão a que chegou o acórdão recorrido,
entendo que o fez pelos fundamentos inadequados. Conforme acima transcrito, o próprio relator
do acórdão recorrido entendeu se tratar de receita da Recorrente, e se receita era, não poderia ser
provisão.
Assim, parece-me que o enquadramento legal do lançamento no art. 335 e
seguintes do RIR/99 não se mostra adequado, de sorte que entendo deva ser dado
provimento ao recurso neste ponto, tanto em relação ao IRPJ como à CSLL.
Quanto aos demais temas discutidos, especialmente no que tange à discussão
sobre penalidades e sobre aplicação de juros de mora sobre a multa de ofício, entendo que os
mesmos acabam perdendo objeto em virtude do provimento do recurso voluntário.

Conclusão
Ante o exposto, afasto as preliminares suscitadas para, no mérito, dar provimento
ao recurso voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Jeferson Teodorovicz

Declaração de Voto
Conselheiro Fernando Beltcher da Silva.

Fl. 1141
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
Processo no 16682.720895/2020-62

O contribuinte incorreu em perdas não técnicas no período alcançado pela ação
fiscal. Tais perdas, nos termos da Agência Nacional de Energia Elétrica, poderiam englobar
diversos tipos de ocorrências, tal como já esclarecido no voto do Ilustre Relator.
O autuante desenvolveu suas razões de glosa dessas perdas tendo-as como
integralmente alusivas a furtos de energia, dizendo, inicialmente, que as mesmas não poderiam
integrar o custo incorrido pela entidade, já que não contempladas no art. 291 do Decreto n°
3.000, de 26 de março de 1999.
Partindo dessa premissa, aventou a autoridade fiscal a possibilidade de as
referidas perdas serem classificadas como despesas dedutíveis, desde que atendidos os requisitos
legais, como a comunicação, no devido tempo e com o devido rigor, dos furtos à autoridade
policial, para que assim se instaurasse procedimento investigatório (art. 47, § 3o, da Lei n° 4.506,
de 30 de novembro de 1964).
Ou seja, o contribuinte não poderia simplesmente resignar-se, devendo envidar
esforços para que a ladroagem fosse minimizada.
Diante de uma notícia genérica endereçada pela Recorrente a quem competia a
averiguação dos crimes, o Auditor-Fiscal promoveu o lançamento de ofício.
Essa é a síntese dos fatos objeto deste pronunciamento.
A atividade do contribuinte é regulada pela ANEEL. E, nesse diapasão, as perdas
não técnicas encontram disciplinamento no submódulo 2.6 dos Procedimentos de Regulação
Tarifária – Proret.
Nas instruções da Agência, consta que o cálculo do percentual regulatório das
perdas não técnicas leva em consideração os rankings de complexidade socioeconômica das
áreas de concessão.
A definição dos níveis regulatórios das perdas não técnicas pela ANEEL se dá em
sete etapas, percorrendo uma intricada rede de procedimentos, que se inicia com o
encaminhamento de uma série de informações pelas concessionárias (evolução das perdas,
diagnóstico, detalhamento do programa de combate etc), passa pela apuração dos valores das
perdas e culmina na definição da trajetória de sua redução.
A título ilustrativo, restou assinalado, no item 51 do submódulo, o alto grau de
complexidade do cenário em que opera a autuada - grifos nossos (anexo à Resolução Normativa
n° 660, de 28 de abril de 2015):
Para as empresas que situam acima do percentil 90 do ranking de complexidade, que
são CELPA, LIGHT E AMAZONAS ENERGIA (Grupo 1) e CEA, EBO e CERR
(Grupo 2), o nível regulatório de perdas não técnicas será estabelecido mediante
análises complementares.
A defesa da Recorrente se concentra na impossibilidade de gerenciar os riscos, já
que associados a áreas dominadas por bandidos (traficantes e milicianos).
Assim, o que se tem é que: (i) a atividade é regulada; (ii) as perdas não técnicas
não se resumem a furtos de energia; (iii) tais furtos podem ocorrer em qualquer área da
concessão, independentemente do tipo e do perfil socioeconômico do consumidor; e (iv) a
depender dos riscos, as perdas são, ou não, menos ou mais gerenciáveis.
Ocorre que a Fiscalização se deu por satisfeita pela não comunicação hábil dos
furtos, a qual deveria, inclusive, apontar a autoria dos crimes.
Fl. 1142
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
Processo no 16682.720895/2020-62

Em diversas ocasiões neste Conselho, tenho manifestado que o julgador
administrativo não pode negar a realidade vista a olho nu.
Todo e qualquer cidadão fluminense sabe que há continuada clandestinidade no
consumo de energia elétrica naquela região, em todas as faixas de renda.
Nas populosas e carentes comunidades dominadas pelo crime organizado, o furto
se revela aos borbotões - isso quando bandidos não cobram dos moradores pelo consumo da
energia, do gás, da água, da “gatonet”, e daí por diante.
A ausência do Estado em determinadas localidades guarda estreita relação com o
alto índice de perdas não técnicas em questão. Vejamos, por pertinente, dentre muitos outros, o
admirável estudo do Sr. Lucas Merenfeld da Silva Fernandes, em sede de dissertação para
obtenção do título de Mestre em Economia pela Universidade Federal do Rio de Janeiro,
intitulada “O impacto do controle de território sobre o furto de energia elétrica: O caso do Rio de
Janeiro”, da qual peço licença para reproduzir o Resumo:
Esta dissertação avalia o impacto da presença de organizações criminosas e das
Unidades de Polícia Pacificadora (UPP) sobre o furto de energia elétrica (também
denominado, grosso modo, “perdas não técnicas”) da distribuidora Light no município
do Rio de Janeiro. Para tanto, estimaram-se dois modelo de dados em painel ao nível
das chamadas “Áreas com Severas Restrições à Operação (ASRO)” (localidades
mapeadas pela própria empresa). O primeiro modelo utiliza o período anual de 2009 a
2010 e o segundo o período mensal de 2008 a 2012. Além disso, de modo a qualificar
os resultados da primeira especificação, construiu-se um terceiro modelo em cross
section para analisar o impacto de cada tipo de troca de poder entre nossos grupos de
interesse sobre o problema em questão. Observou-se que as facções Comando Vermelho
e Amigos dos Amigos afetam as perdas positivamente em 15% e 18%, respectivamente,
enquanto as Milícias 16%. As UPPs, por outro lado, impactam-nas negativamente em
20%, considerando um período anual. Os resultados do terceiro modelo indicam que a
troca de Comandos por UPPs afetou negativamente as perdas em 14% e a expulsão do
Comando Vermelho pelo Batalhão de Operações da Polícia do Exército (Bope) na
comunidade Tavares Bastos levou a uma redução de 84% nas mesmas. Em geral, os
resultados apontam que a presença de grupos criminosos importa no que tange às perdas
não técnicas e a retomada do controle pelo Estado contribui para a atenuação do
problema.
Dadas a relevância, a especificidade e a complexidade do caso, tenho que a
Fiscalização deveria melhor conhecer a operação da fiscalizada, exigindo, por exemplo: (i)
esclarecimentos específicos quanto à composição das perdas não técnicas, mês a mês; (ii) se
decorrentes de furtos, a mensuração dos mesmos por níveis de riscos de gerenciamento; (iii) se
minimamente gerenciáveis, quais providências foram adotadas, especialmente quanto a eventual
cobrança do devedor e comunicação específica à autoridade policial/judiciária; e (iv) que
medidas vem sendo implementadas nas diversas áreas de distribuição para redução das perdas
não técnicas, independentemente dos níveis de risco de atuação.
Uma noção ampla e profunda da atividade exercida pela concessionária permitiria
à Fiscalização chegar eventualmente à conclusão de que determinadas perdas não técnicas,
devidamente destacadas e mensuradas, decorreriam do conformismo, da mera liberalidade ou da
ineficiência da entidade.
Não basta, a meu ver, dadas as peculiaridades do caso concreto, valer-se a
Fiscalização da não comunicação oficial de furtos, sendo especialmente inconteste a
impossibilidade de atribuir-lhes, por unidade consumidora de energia elétrica, a autoria em
localidades capturadas por criminosos de alta periculosidade.
Fl. 1143
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1004-000.155 - 1a Sejul/4a Turma Extraordinária
Processo no 16682.720895/2020-62

Haja vista a fragilidade da exigência, calcada tão somente em formalidade aqui
inaplicável, nos termos em que posta nestes autos, inclinei-me pelo provimento do Recurso.
(assinado digitalmente)
Fernando Beltcher da Silva

Fl. 1144
DF CARF MF
Original