Tribunal: CARF
Processo: 16682.720382/2021-32
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE IABRUDI CATUNDA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-13
Data de publicação: 2024-09-17

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2016

LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. ACORDO INTERNACIONAL COM CINGAPURA. COMPATIBILIDADE. LIMITAÇÃO DA TRIBUTAÇÃO DE RESIDENTE
É compatível a aplicação do art 77 da Lei 12.973/14 com a celebração do Acordo entre o Governo da República Federativa do Brasil e o Governo da República de Cingapura Para Evitar a Dupla Tributação dos Lucros do Transporte Aéreo e Marítimo Internacional, não sendo caso de aplicação do art. 98 do CTN, por inexistência de conflito. O que se tributa no Brasil são os lucros auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2016
TRATADOS INTERNACIONAIS. LEGISLAÇÃO BRASILEIRA. PREVALÊNCIA.
Somente têm prevalência à legislação tributária interna aqueles celebrados pelo Presidente da República, referendado pelo Congresso Nacional, nos termos do art. 84, Inciso VII, da CRFB/88. Os acordos internacionais celebrados sem essas características não têm o condão de revogar ou modificar a legislação tributária interna, nem as que se sobrevierem precisam observá-los.

Assunto: Normas de Administração Tributária
Ano-calendário: 2016

MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. OUTROS FATOS. PERÍODOS DE APURAÇÃO DISTINTOS.
A mudança de critério jurídico supõe a adoção de uma posição interpretativa que a autoridade tributária entenda ser a mais adequada ao caso concreto, sem que as outras possíveis interpretações preteridas possam ser tidas como ilegais ou ilegítimas. Critério jurídico permite certa discricionariedade por parte da autoridade tributária, não se admitindo, nesta discricionariedade, interpretações que transbordem os limites impostos pelos normativos vigentes. Não ocorre alteração de critério jurídico nem ofensa ao art. 146 do CTN, se a Fiscalização promove autuação baseada em fatos não considerados anteriormente, em períodos de apuração distintos.

Inteiro teor:
DOCU MEN TO V A LIDA DO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16682.720382/2021-32
ACÓRDÃO
1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VALE S.A.
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2016

LUCROS
OBTIDOS
POR
CONTROLADA
NO
EXTERIOR.
ACORDO
INTERNACIONAL COM CINGAPURA. COMPATIBILIDADE. LIMITAÇÃO DA
TRIBUTAÇÃO DE RESIDENTE
É compatível a aplicação do art 77 da Lei 12.973/14 com a celebração do
Acordo entre o Governo da República Federativa do Brasil e o Governo da
República de Cingapura Para Evitar a Dupla Tributação dos Lucros do
Transporte Aéreo e Marítimo Internacional, não sendo caso de aplicação
do art. 98 do CTN, por inexistência de conflito. O que se tributa no Brasil
são os lucros auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua
participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-
calendário.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2016
TRATADOS INTERNACIONAIS. LEGISLAÇÃO BRASILEIRA. PREVALÊNCIA.
Somente têm prevalência à legislação tributária interna aqueles celebrados
pelo Presidente da República, referendado pelo Congresso Nacional, nos
termos do art. 84, Inciso VII, da CRFB/88. Os acordos internacionais
celebrados sem essas características não têm o condão de revogar ou
modificar a legislação tributária interna, nem as que se sobrevierem
precisam observá-los.
Assunto: Normas de Administração Tributária
Ano-calendário: 2016
Fl. 534
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
2

MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. OUTROS FATOS.
PERÍODOS DE APURAÇÃO DISTINTOS.
A mudança de critério jurídico supõe a adoção de uma posição
interpretativa que a autoridade tributária entenda ser a mais adequada ao
caso concreto, sem que as outras possíveis interpretações preteridas
possam ser tidas como ilegais ou ilegítimas. Critério jurídico permite certa
discricionariedade por parte da autoridade tributária, não se admitindo,
nesta discricionariedade, interpretações que transbordem os limites
impostos pelos normativos vigentes. Não ocorre alteração de critério
jurídico nem ofensa ao art. 146 do CTN, se a Fiscalização promove
autuação baseada em fatos não considerados anteriormente, em períodos
de apuração distintos.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, i) por unanimidade de votos, i.i) não conhecer
do recurso voluntário referente às alegações sobre a multa de 75%; i.ii) afastar a preliminar de
nulidade; ii) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os
lançamentos em sua integralidade, vencidos os Conselheiros Mauritânia Elvira de Sousa
Mendonça e Ricardo Piza Di Giovanni, que manifestou intenção de apresentar declaração de voto.
Sala de Sessões, em 13 de agosto de 2024.

Assinado Digitalmente
Alexandre Iabrudi Catunda – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Mateus Ciccone – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Alexandre Iabrudi Catunda,
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno
Macedo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

Fl. 535
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
3
RELATÓRIO
Trata o presente processo de créditos constituídos pela fiscalização, mediante a
lavratura de autos de infrações, para lançamento de Imposto Sobre a Renda da Pessoa Jurídica
(IRPJ) e Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), no ano-calendário 2016, decorrentes de
adições não computadas na apuração do lucro real referente ao ajuste de parcela equivalente aos
lucros de controlada no exterior. Os valores dos créditos tributários lançados foram acrescidos de
juros e multa de 75%.
Por bem retratar os fatos copio o Relatório do Acórdão n° 108-018.657, prolatado
pela 5a Turma da DRJ08 que julgou a impugnação apresentada:
Trata-se de impugnação em face de Autos de Infração de Imposto sobre a Renda
da Pessoa Jurídica (fls.2/9), no valor de R$ 29.153.659,44 e de Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido (fls. 11/17), no valor de R$ 10.495.414,81, resultado de
procedimento fiscalizatório no Ano-Calendário de 2016, em virtude de infração
por Adições Não Computadas Na Apuração do Lucro Real – TBU – Ajuste de
parcela Equivalente Aos Lucros de Controlada no Exterior.
TERMO DE VERIFICAÇÃO E ENCERRAMENTO DE PROCEDIMENTO FISCAL
Os motivos e a fundamentação legal das exigências impugnadas encontram-se
descritos nos próprios Autos de Infração, bem como, de forma mais detalhada, no
Termo de Verificação Fiscal, de fls. 19/32. Abaixo, reproduz-se o resumo do
Termo:
No transcorrer do procedimento, foi constatada a ocorrência de infração à
legislação tributária concernente ao imposto de renda das pessoas jurídicas
(IRPJ) e contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL). A fiscalizada,
entidade controladora, deixou de computar na apuração do lucro real e na
base de cálculo da CSLL a parcela do ajuste do valor do investimento em
controlada domiciliada no exterior, a entidade "Vale Shipping Enterprise
Pte. Ltd (NIF 201024958G) equivalente aos lucros por ela auferidos antes do
imposto sobre a renda, excetuando a variação cambial.
De forma mais específica, foi identificado que a fiscalizada deixou de
adicionar o valor equivalente aos lucros de sua controlada indireta Vale
Shipping Enterprise Pte. Ltd (NIF 201024958G), relativo ao período
correspondente ao ano-calendário de 2016. A não adição da parcela
equivalente aos lucros auferidos pela controlada indireta foi justificada pela
fiscalizada em razão da aplicação do Acordo entre o Governo da República
Federativa do Brasil e o Governo da República de Cingapura Para Evitar a
Dupla Tributação dos Lucros do Transporte Aéreo e Marítimo Internacional"
publicado no DOU n.* 248, sessão 1, de 28 de dezembro de 2013, pp. 160-
161, tendo sido retificado para inclusão do cabeçalho, conforme publicado
no DOU n* 61, sessão 1, de 31 de março de 2014, p. 74.
Fl. 536
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
4
Ocorre que o referido acordo não afasta a tributação da controladora
brasileira, a fiscalizada Vale S.A, da parcela equivalente dos lucros auferidos
pela controlada indireta Vale Shipping Enterprise Pte. Ltd, nos termos do
art. 77 da Lei n* 12.973, de 2014.
Ademais esclareça-se de plano que o referido acordo simplificado,
conforme estatuído em seu preâmbulo, tem como fundamento o art. 30 do
Decreto-Lei n* 5.844, de 1943, base legal do então vigente art. 176 do
Decreto n* 3.000, de 1999, atualmente art. 187 do Decreto n* 9.580, de
2018.
Ou seja, o acordo firmado entre os dois países tem aplicação específica
concernente a reciprocidade de tratamento dos rendimentos produzidos
por empresas de navegação estrangeira sediadas em cada um dos estados
contratantes. No caso em comento o acordo prevê a isenção do imposto de
renda para a empresa estrangeira de navegação que opere no Brasil,
conferindo o mesmo tratamento para empresa brasileira que opere em
Cingapura.
Não há como ser afastada, portanto, a aplicação do art. 77 da Lei n* 12.973,
de 2014, que prevê a tributação da empresa controladora brasileira, a
fiscalizada, Vale S.A, em razão da parcela equivalente aos lucros auferidos
pela sua controlada indireta, a Vale Shipping Enterprise Pte. Ltd.
(...)
2.1 O Brasil adota o Regime de Tributação em Bases Universais da renda da
pessoa jurídica, desde 1996 com o advento da Lei n°. 9.249, de 1995. Tal
tributação se faz mediante adição dos resultados auferidos a esse título no
exterior ao lucro líquido para fins de determinação do lucro real, e à base
de cálculo da CSLL. Em relação aos lucros auferidos no exterior, a Lei n°.
12.973, de 2014, alterou a aplicação do Regime de Tributação em Bases
Universais para pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil controladoras, e
equiparadas a controladoras de empresas no exterior, bem como para
aquelas coligadas a empresas no exterior. A Lei n° 12.973, de 2014, em seus
artigos 76 a 92 trata da Tributação em Bases Universais.
2.2 A partir de 1° de janeiro de 2015, a parcela do ajuste do valor do
investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior
equivalente aos lucros por ela auferidos antes do imposto de renda,
excetuando a variação cambial, deverá ser computada na determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL no balanço levantado em 31 de
dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados para a
pessoa jurídica domiciliada no Brasil. A parcela do ajuste compreende
apenas os lucros auferidos no período, não alcançando as demais parcelas
que influenciaram o patrimônio líquido da controlada, direta ou indireta,
domiciliada no exterior. A investidora no Brasil deve computar na base de
Fl. 537
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
5
cálculo do IRPJ e da CSLL a parcela positiva do ajuste de cada controlada,
direta e indireta, de forma individualizada.
2.3 Nesse sentido, importa reproduzir o art. 76 e parte do art. 77 da Lei no
12.973, de 2014 que se aplica ao caso desta fiscalização:
Art. 76. A pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil ou a ela
equiparada, nos termos do art 83, deverá registrar em subcontas da conta
de investimentos em controlada direta no exterior, de forma
individualizada, o resultado contábil na variação do valor do investimento
equivalente aos lucros ou prejuízos auferidos pela própria controlada direta
e suas controladas, direta ou indiretamente, no Brasil ou no exterior,
relativo ao ano-calendário em que foram apurados em balanço, observada
a proporção de sua participação em cada controlada, direta ou indireta.
(Vigência)
§ 1o Dos resultados das controladas diretas ou indiretas não deverão
constar os resultados auferidos por outra pessoa jurídica sobre a qual a
pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil mantenha o controle
direto ou indireto.
§ 2o A variação do valor do investimento equivalente ao lucro ou prejuízo
auferido no exterior será convertida em reais, para efeito da apuração da
base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, com base na taxa de câmbio
da moeda do país de origem fixada para venda, pelo Banco Central do
Brasil, correspondente à data do levantamento de balanço da controlada
direta ou indireta.
§3° Caso a moeda do país de origem do tributo não tenha cotação no Brasil,
o seu valor será convertido em dólares dos Estados Unidos da América e,
em seguida, em reais.
Art. 77. A parcela do ajuste do valor do investimento em controlada, direta
ou indireta, domiciliada no exterior equivalente aos lucros por ela auferidos
antes do imposto sobre a renda, excetuando a variação cambial, deverá ser
computada na determinação do lucro real e na base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL da pessoa jurídica
controladora domiciliada no Brasil observado o disposto no art. 76.
§ 1o A parcela do ajuste de que trata o caput compreende apenas os lucros
auferidos no período, não alcançando as demais parcelas que influenciaram
o patrimônio líquido da controlada, direta ou indireta, domiciliada no
exterior.
2.4 A fiscalizada afastou a aplicação do art. 77 da Lei n° 12.973 de 2014,
considerando a aplicação do Acordo Entre o Governo da República
Federativa do Brasil e o Governo da República de Cingapura Para Evitar a
Dupla Tributação dos Lucros do Transporte Aéreo e Marítimo Internacional"
publicado no DOU n° 248, sessão 1, de 28 de dezembro de 2013, pp. 160-
Fl. 538
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
6
161, tendo sido retificado para inclusão do cabeçalho, conforme publicado
no DOU n° 61, sessão 1, de 31 de março de 2014, p. 74.
2.5 Cabe transcrever aqui parte do texto do referido acordo para que se
compreenda o alcance da regra de isenção:
Artigo 2
Definições
1 Os termos a seguir, mencionados neste Acordo, terão o significado abaixo
definido, a não ser que o contexto imponha interpretação diferente:
a) os termos "um Estado Contratante" e "o outro Estado Contratante"
significam a República de Cingapura e a República Federativa do Brasil de
acordo com o contexto; o termo "Estados Contratantes" refere-se à
República de Cingapura e à República Federativa do Brasil;
b) o termo "imposto" significa o imposto cingapuriano ou o imposto
brasileiro, de acordo com o contexto;
c) os termos "empresa de um Estado Contratante" e "empresa do outro
Estado Contratante" significam, respectivamente, uma empresa operada
por um residente de um Estado Contratante e uma empresa operada por
um residente do outro Estado Contratante
d) o termo "tráfego aéreo ou marítimo internacional" significa qualquer
transporte feito por aeronave ou embarcação operada por uma empresa de
um Estado Contratante, exceto quando a aeronave ou embarcação for
operada apenas entre localidades no outro Estado Contratante;
e) o termo "operação de aeronave ou embarcação" significa o transporte
aéreo ou marítimo de pessoas, bagagem, animais, bens ou correio por uma
empresa de um Estado Contratante, incluindo:
(i) a venda de bilhetes ou documentos similares para o referido transporte
e o fornecimento de serviços conexos com tal transporte, quando o
fornecimento desses serviços for incidental à operação da aeronave ou
embarcação no tráfego internacional, quer para a própria empresa ou para
qualquer outra empresa
(ii) o uso, manutenção ou aluguel de contêineres (incluindo trailers e
equipamentos relativos ao transporte de contêineres) usados para o
transporte de bens ou mercadorias, quando tal uso, manutenção ou aluguel
for incidental à operação da aeronave ou embarcação no tráfego
internacional;
(iii) o aluguel ou o leasing de aeronave ou embarcação sem tripulação, em
que tal aluguel ou leasing, conforme o caso, seja incidental à operação da
aeronave ou embarcação no tráfego internacional;
f) o termo "autoridade competente" significa:
Fl. 539
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
7
a) no caso de Cingapura, o Ministro de Finanças ou seu representante
autorizado;
b) no caso do Brasil, o Ministro da Fazenda, o Secretário da Receita Federal
ou seus representantes autorizados.
g) o termo "residente de um Estado Contratante" significa qualquer pessoa
(inclusive uma pessoa física, uma sociedade, qualquer pessoa jurídica ou
qualquer entidade que seja tratada como pessoa jurídica para fins
tributários e qualquer outro grupo de pessoas) que, sob as leis daquele
Estado, ali esteja sujeita a imposto em razão de seu domicílio, residência,
local de administração ou qualquer outro critério de natureza similar, e
também inclui aquele Estado e qualquer subdivisão política, autoridade
local ou uma pessoa jurídica sua criada ou autorizada por lei.
2. No que se refere à aplicação do Acordo em qualquer momento por um
Estado Contratante, qualquer termo não definido no Acordo terá, a não ser
que o contexto exija interpretação diferente, o significado que naquele
momento lhe for atribuído pela legislação daquele Estado para fins dos
impostos abrangidos pelo Acordo, e qualquer significado de sua lei
tributária prevalecerá sobre um significado atribuído ao termo por outras
leis daquele Estado.
Artigo 3
Eliminação da Dupla Tributação
1. Os lucros auferidos na operação de aeronave ou embarcação no tráfego
aéreo ou marítimo internacional por uma empresa de um Estado
Contratante serão isentos de impostos no outro Estado Contratante,
independentemente da modalidade de cobrança.
2. Os lucros da alienação de uma aeronave ou embarcação operada no
tráfego aéreo ou marítimo internacional por uma empresa de um Estado
Contratante e de bens móveis relacionados à operação dessa aeronave ou
embarcação serão isentos de imposto no outro Estado Contratante,
independentemente da modalidade de cobrança.
3. As provisões dos parágrafos 1 e 2 deste Artigo se aplicarão aos lucros da
participação em um "pool", empreendimento conjunto ou operadora de
âmbito internacional.
2.6 Registre-se que de acordo com o art. 111, do CTN, devemos observar
que a legislação tributária que outorgue isenção deve ser interpretada de
forma literal:
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha
sobre:
I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;
Fl. 540
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
8
II - outorga de isenção;
III- dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias, (grifei)
2.7 Pela redação do art. 96, do CTN, certifica-se que a interpretação literal
deve ser observada também nos tratados e nas convenções internacionais:
Art. 96. A expressão “legislação tributária” compreende as leis, os tratados
e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares
que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles
pertinentes. (grifei)
2.8 O que o art. 3 do acordo estabelece, considerando o que está disposto
no art. 2, alíneas c e g, é que os lucros auferidos na operação de
embarcação no tráfego marítimo internacional por uma empresa de
Cingapura serão isentos de impostos no Brasil. Ou seja, seu objetivo é
conceder isenção do imposto de renda no Brasil para as empresas de
Cingapura que realizam operações de transporte marítimo internacional no
Brasil.5 Esse objetivo está em consonância com a matriz legal constante do
preâmbulo do acordo, regra antiga, prevista no art. 30 do Decreto-Lei
5.844, de 1943:
Art. 30 As companhias estrangeiras de navegação marítima e aérea estarão
isentas do imposto de renda, se, no país de sua nacionalidade, as
companhias brasileiras de igual objetivo gozarem da mesma prerrogativa.
2.9 Ou seja, trata-se de uma regra de isenção, aplicada a determinada
atividade (navegação marítima e aérea) lastreada na reciprocidade de
tratamento entre dois estados. Empresa de Cingapura que opere a
atividade de navegação marítima no Brasil estará isenta do imposto se, em
Cingapura, empresa brasileira que também realize atividade de navegação
marítima goze da mesma regra isentiva.
2.10 Portanto, essa regra de isenção não alcança os lucros e os rendimentos
da fiscalizada- empresa controladora, sediada no Brasil. Dessa forma, ao
contrário do entendimento manifestado pela fiscalizada não há base legal
para que seja afastado o art. 77 da Lei n*. 12.973, de 2014: tributação da
entidade controladora no país pela parcela do ajuste do valor do
investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior
relativa aos lucros por ela auferidos antes do imposto de renda.
3 - INFRAÇÃO: FALTA DE ADIÇÃO AO LUCRO LÍQUIDO E A BASE DE CÁLCULO
DA CSLL DA PARCELA RELATIVA AOS LUCROS DE ENTIDADE CONTROLADA
NO EXTERIOR
3.1 A fiscalizada deixou de adicionar às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL
parcela do ajuste do valor do investimento na controlada indireta, Vale
Shipping Enterprise Pte, relativa ao lucro auferido antes do imposto de
renda, infringindo o comando do art. 77 da Lei n°. 12.973, de 2014.
Fl. 541
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
9
4- BASE DE CÁLCULO
4.1 Os valores que compõem as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, ora
lançada de ofício, foram obtidos a partir dos documentos informados pelo
própria fiscalizada em sua ECF e confirmados durante o procedimento fiscal
nos documentos entregues e na escrituração contábil digital (ECD).
4.2 Com o presente lançamento, é adicionado de ofício às bases de cálculo
do IRPJ e da CSLL o valor de R$ 83.572.733,02, correspondente a parcela do
ajuste do valor do investimento na Vale Shipping Enterprise Pte, relativo ao
lucro por ela obtido antes do imposto. Desse valor foi abatido, para o IRPJ,
o imposto pago em Cingapura no valor de R$135,74.
4.3 A análise dos elementos constatados durante a fiscalização que levaram
ao presente lançamento de ofício não resultou em evidências que
caracterizassem as hipóteses descritas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n* 4.502
de 1964. Assim, a multa a ser aplicada sobre o imposto e contribuição social
calculados para o ano calendário de 2016 é de 75%, conforme disposto no
art. 44,1 da Lei n* 9.430 de 1996.
IMPUGNAÇÃO
A impugnante foi cientificada dos lançamentos em 22/02/2021 (fls.35) e
inconformada com tais exigências, interpôs sua Impugnação (fls.227/260), em
19/03/2021, alegando, em apertada, síntese, que:
II.1 - DA NULIDADE DA DECISÃO POR AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO (...)
O aludido Termo de Verificação Fiscal, que acompanha os autos de
infração, com a devida vénia, é confuso, contraditório, e omisso em sua
motivação.
(...)
Entretanto, o aludido TVF não apresentou qualquer motivo pelo qual
deveria ser afastada, no caso, a regra específica de não tributação, com
relação a qual se insere a hipótese dos autos para, ao invés, ser aplicada
regra geral de tributação, prevista no art. 77, da Lei n* 12.973/2014.
É dizer, o fiscal faz constar de seu termo a existência de norma isentiva
recíproca (entre Brasil e Cingapura), narra a situação da Impugnante e de
sua controlada, que se enquadra perfeitamente na aludida norma, porém,
sem qualquer justificativa, afirma que no caso deve haver tributação por
IRPJ e CSLL.
Dúvidas não restam, nesse contexto, de que o auto de infração carece de
motivação. Deveras, por que motivo deveria ser aplicado no caso o art. 77,
da Lei n° 12.973/2014, em detrimento do Tratado Internacional contra
Bitributação firmado entre Brasil e Cingapura? Em face da existência do
aludido tratado, e da isenção estabelecida na legislação de Cingapura, por
que deveria a Impugnante adicionar o valor equivalente aos lucros de sua
Fl. 542
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
10
controlada indireta na base de cálculo do IRPJ e CSLL? São questões que a
fiscalização ignora, lançando contra a Impugnante cobrança que contraria
as próprias premissas descritas pela fiscalização em seu TVF.
Por tal motivo, o TVF é contraditório e omisso em sua fundamentação. Ao
não motivar, de forma explícita e congruente, a presente cobrança, o ato
administrativo em questão traduz-se em cerceamento do direito da
Impugnante à ampla defesa e ao contraditório, à medida que não é possível
depreender os motivos da cobrança para refutá-los com propriedade.
II.1.2 - DA ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO DO LANÇAMENTO (ART. 146
DO CTN). DA AUSÊNCIA DE AUTUAÇÃO DO ANO CALENDÁRIO 2012 EM
SITUAÇÃO FÁTICO-JURÍDICA IDÊNTICA À PRESENTE. APLICAÇÃO CABÍVEL A
FATOS GERADORES FUTUROS.
Durante o ano de 2019, a Impugnante foi fiscalizada para a apuração das
regras de tributação em bases universais, referente ao ano-calendário de
2015. O TDPF lavrado foi o de número 0718500.2019.00027-2:
(...)
Registre-se que o procedimento fiscal em questão foi encerrado sem a
lavratura de qualquer auto de infração referente a TBU, o que se comprova
por intermédio do documento anexo (doc. 01 e 01-A).
Conforme restará cabalmente demonstrado na presente impugnação, a
Impugnante adotou os mesmos critérios jurídicos para a apuração da TBU
notadamente em relação à aplicação do Tratado de Cingapura.
Assim, indaga-se: como dois procedimentos de fiscalização, lavrados pela
mesma Delegacia, com apurações realizadas pelos contribuintes com os
mesmos parâmetros, poderiam chegar a conclusões distintas, sendo o
primeiro encerrado sem a lavratura de qualquer auto relacionado ao objeto
do presente processo e o segundo, com a lavratura do presente auto, em
vultoso montante?
Há, nitidamente, ofensa ao artigo 146 do CTN — mudança de critério
jurídico — sendo que este dispositivo legal conduz ao princípio da proteção
da confiança, tão propalado nas decisões de nossos tribunais, inclusive do
CARF.
Registre-se ainda que, tendo sido esse novo entendimento introduzido pela
autoridade administrativa, de ofício, apenas em 10.2020 (data de início da
fiscalização que precedeu as autuações em referência), tem-se que essa
modificação interpretativa somente poderá ser aplicável a fatos geradores
posteriores a outubro de 2020, tal qual determina o art. 146 do CTN, uma
vez que a mudança de critérios jurídicos somente tem validade para os
fatos geradores futuros.
Fl. 543
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
11
Dessa forma, diante da inequívoca afronta ao artigo 146 do CTN e ao
princípio da confiança nele insculpido, os autos de infração devem ser
declarados nulos de pleno direito.
II.2.1 - DA NÃO INCIDÊNCIA DE IRPJ E CSLL SOBRE OS LUCROS AUFERIDOS
PELA CONTROLADA DA IMPUGNANTE NO EXTERIOR.
Nesse contexto, resta claro, da interpretação literal do art. 3o, do aludido
Tratado, que os lucros auferidos na operação de embarcação no tráfego
marítimo internacional por empresa (Vale Shipping Enterprise Pte Ltd) de
um Estado Contratante (Cingapura) são isentos de impostos (IRPJ e CSLL) no
outro estado contratante (Brasil).
Saliente-se
que
o
acordo
ressalva
que
se
aplica
a
isenção
"independentemente da modalidade de cobrança", o que reforça o fato de
que a cobrança do imposto sobre o lucro da sociedade estrangeira realizada
perante a sua controladora brasileira insere-se no âmbito do dispositivo.
(...)
Os dispositivos em questão conferem isenção dos tributos sobre a renda
brasileiros para as companhias de navegação marítima ou aérea, desde que
o País de sua nacionalidade confira o mesmo tratamento às empresas
brasileiras. Nesse passo, o acordo em questão seria mero reconhecimento
de que a República de Cingapura confere a isenção às empresas de
navegação brasileiras, de modo que o mesmo deveria ser feito pelo Brasil
relativamente às empresas daquele país.
(...)
É dizer, o fisco afirma que há isenção se empresa de Cingapura operar a
atividade de navegação marítima no Brasil e vice e versa, mas em momento
algum afirma ser esta a única hipótese para a configuração da isenção,
tampouco assevera que, se a empresa de Cingapura não operasse no Brasil,
não haveria isenção. Conforme visto anteriormente, o fisco não justifica o
motivo de não ter aceitado a aplicação do Tratado, motivo pelo qual os
autos de infração não foram devidamente fundamentados.
Portanto, a toda a evidência e ao contrário do que insinua o fisco, da
análise literal do Tratado, nos termos dos arts. 96 e 111 do CTN, tem-se que
os lucros auferidos na atividade de navegação pela controlada da
Impugnante em Cingapura não podem ser tributados no Brasil. Simples
assim.
Nessa conformidade, em face do regramento específico estabelecendo a
não tributação recíproca entre Brasil e Cingapura, não há como se tributar a
Impugnante evocando-se a regra genérica estabelecida nos arts. 76 e 77 da
Lei n° 12.973, de 2014, conforme pretende o fisco.
Fl. 544
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
12
Em outras palavras, no caso presente, a parcela do ajuste do valor do
investimento na Vale Shipping Enterprise Pte Ltd, equivalente aos lucros
por ela auferidos antes do imposto sobre a renda NÃO deverá ser
computada na determinação do lucro real e na base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL da Impugnante.
II.2 - DA PREVALÊNCIA DO TRATADO SOBRE OS ARTIGOS 76 E 77 DA LEI N°
12.973/14
Mesmo após o advento da Lei 12.973/14, objeto da conversão da MP
627/13, que modificou a tributação em bases universais brasileira, segue
inexorável a prevalência dos tratados sobre as normas internas de
tributação.
(...)
Observa-se que a interpretação outorgada pelo DD. Fiscal é totalmente
distorcida e afronta o disposto no artigo 27 da Convenção de Viena
(recepcionada no ordenamento pátrio por intermédio do Decreto
7030/2009) que estabelece que uma parte não pode invocar as disposições
de seu direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado.
No entanto, foi exatamente o que ocorreu no caso em tela. Invocou-se o
artigo 77 da Lei 12.973/14 para inadimplir as disposições constantes do
tratado firmado entre Brasil e Cingapura que estabelece a isenção recíproca
na situação verificada. Referido dispositivo convencional visa coibir a
conduta de um Estado celebrar um tratado e depois, por meio de mera
alteração em sua legislação interna, derrogar ou ab-rogar as regras
convencionadas externamente.
(...)
Portanto, devem prevalecer os tratados contra a dupla tributação firmados
pelo Brasil para bloquear a aplicação das regras de TBU relativamente às
controladas residentes em países abrangidos por tratados.
A interpretação conforme a qual o tratado se aplica no caso da tributação
da controlada indireta, por se tratar de situação envolvendo residente no
Brasil (controladora indireta) e outro residente no país com o qual foi
firmado o tratado (controlada indireta) é a única forma de não se fazer letra
morta do tratado, de modo que atinja o seu efetivo objetivo e finalidade,
em atenção ao art. 98, do CTN.
II.3 - DA APLICABILIDADE DO TRATADO NO QUE TANGE À CSLL (...)
Ademais, aplicam-se à CSLL todas as regras referentes ao IRPJ, na forma do
art. 57 da Lei 8.981/95, com redação determinada pela Lei 9.065/1995. Essa
tem sido a tônica de alguns julgados no âmbito do CARF:
(...)
Fl. 545
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
13
Agregue se a isso o fato de que, em 21 de julho de 2015 foi editada a
Medida
Provisória
685/2015,
posteriormente
convertida
na
Lei
13.202/2015. O art. 11 desse diploma normativo pretendeu determinar a
aplicabilidade da CSLL a todos os tratados contra a dupla tributação
firmados pelo Brasil, com eficácia retroativa. Ademais, o seu parágrafo
único determinou que a mesma prescrição se aplica aos tratados firmados
com base no art. 30 do DL 5.844/1943. Senão, veja-se:
Art. 11. Para efeito de interpretação, os acordos e convenções
internacionais celebrados pelo Governo da República Federativa do Brasil
para evitar dupla tributação da renda abrangem a CSLL. Parágrafo único. O
disposto no caput alcança igualmente os acordos em forma simplificada
firmados com base no disposto no art. 30 do Decreto-Lei no 5.844, de 23 de
setembro de 1943.
(...)
Assim, conclui-se que, rigorosamente, o art. 11 da Lei 13.202/15 determina
a aplicabilidade de todos os tratados firmados pelo Brasil em relação à CSLL,
com eficácia retroativa.
III - DA IMPOSSIBILIDADE DA COBRANÇA DE MULTA NO PERCENTUAL DE
75%
Como amplamente demonstrado pelas razões tecidas anteriormente,
nenhum valor é devido pela Impugnante a título de tributo e, por
conseguinte, nenhum valor de multa é devido.
Ainda que algum valor a título de multa fosse devido pela Impugnante — o
que se admite tão somente para argumentar —, a multa imposta no caso
em análise não deve prevalecer, dado seu elevado percentual,
manifestamente confiscatório e desproporcional.
(...)
Diante disso, o percentual aplicado no presente caso é considerado
exorbitante e descompassado com a realidade brasileira, configurando
verdadeiro empecilho ao regular exercício das atividades pela Impugnante.
Além disso, é desproporcional à capacidade contributiva, consagrando
verdadeiro confisco no patrimônio dos contribuintes, notadamente quando
se constata que a Impugnante atuou em consonância com o previsto no
Tratado Brasil-Cingapura.
Agregue-se a isso o fato de que o próprio E. STF já decidiu, em sede de ação
declaratória de inconstitucionalidade, que a desproporção entre o tributo e
sua consequência, a multa, evidencia seu caráter confiscatório, atentando
contra o direito de propriedade do contribuinte. A ementa deste julgado
assim preceitua:
(...)
Fl. 546
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
14
Em síntese, não se pode admitir, que a atuação estatal não guarde
coerência com os princípios da proporcionalidade, da razoabilidade, do
direito de propriedade, do não-confisco, da capacidade contributiva. Sendo
assim, quando uma imposição legal estiver em confronto com o disposto na
Lei Suprema, como ocorre no caso em tela, pode - e deve -a Administração
Publica deixar de aplicá-la.
Dessa forma, não deverá prevalecer a multa aplicada, por afrontar os
princípios da razoabilidade, proporcionalidade e do não-confisco,
insculpidos no texto constitucional. Também não deve incidir multa sobre
juros, tampouco devem prevalecer os critérios de juros e correção
monetária empregados.
E finaliza sua impugnação requerendo a nulidade dos autos de infração, tendo em
vista os supostos vícios que os acometem.
É o relatório.
A instância julgadora a quo considerou improcedente a impugnação apresentada
prolatando as seguintes ementas:
LUCRO AUFERIDO NO EXTERIOR. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA EM EMPRESA
CONTROLADA. INAPLICABILIDADE DA CONVENÇÃO FIRMADA ENTRE O BRASIL E
CINGAPURA PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO DA RENDA. MATERIALIDADES
DIVERSAS.
É procedente o lançamento incidente sobre o lucro auferido por empresa
controlada sediada no exterior e disponibilizado, na forma prescrita na lei, à
empresa controladora sediada no Brasil. Destarte, a convenção para evitar a
dupla tributação da renda firmada entre o Brasil e Cingapura não é aplicável ao
caso concreto, pois não se está tributando a empresa estrangeira, mas sim o
ajuste do valor do investimento na controlada, que tem natureza de renda e é
lançado em conta de resultado, robustecendo o lucro líquido da controladora.
NULIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO. OBSERVÂNCIA DAS NORMAS PROCESSUAIS
ADMINISTRATIVO-TRIBUTÁRIAS. AUSÊNCIA DE DEFEITOS FORMAIS IMPLICADORES
DA PERDA DA VALIDADE DO ATO.
A admissibilidade de nulidade da autuação fiscal promove-se em relação aos atos
e termos lavrados por agente incompetente, consoante taxativamente
enumerados no art. 59 do Decreto no 70.235/1972.
A observância plena dos requisitos necessários à lavratura do lançamento
norteado pela execução do procedimento de fiscalização, nos termos do art. 10
da referida norma processual tributária e de todos os princípios norteadores do
processo administrativo tributário, evidencia a pertinência formal da autuação
fiscal.
MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. OUTROS FATOS. PERÍODOS DE
APURAÇÃO DISTINTOS.
Fl. 547
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
15
A mudança de critério jurídico supõe a adoção de uma posição interpretativa que
a autoridade tributária entenda ser a mais adequada ao caso concreto, sem que
as outras possíveis interpretações preteridas possam ser tidas como ilegais ou
ilegítimas. Critério jurídico permite certa discricionariedade por parte da
autoridade tributária, não se admitindo, nesta discricionariedade, interpretações
que transbordem os limites impostos pelos normativos vigentes. Não ocorre
alteração de critério jurídico nem ofensa ao art. 146 do CTN, se a Fiscalização
promove autuação baseada em fatos não considerados anteriormente, em
períodos de apuração distintos.
MULTA DE OFÍCIO. ARGUIÇÃO DE CONFISCO. VEDAÇÃO DE APRECIAÇÃO DE
DIVERGÊNCIA DE NATUREZA CONSTITUCIONAL.
A aplicação da multa de ofício de 75% decorrente da configuração de falta de
declaração e pagamento de tributo encontra previsão expressa na norma de
regência.
Sob esta perspectiva, a alegação dirigida sobre o caráter confiscatório da multa
aplicada no lançamento tributário não escapa de uma necessária avaliação de
divergência de natureza estritamente constitucional acerca de norma tributária
tipificadora de conduta infracional e da sanção fiscal correspondente, hipótese
que não comporta juízo cognitivo no âmbito do órgão de julgamento na esfera
administrativa.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2016
DECORRÊNCIA.
Decorrendo a exigência da CSLL da mesma imputação que fundamentou o
lançamento do IRPJ, deve ser adotada, no mérito, a decisão proferida para esta
espécie tributária.
O contribuinte foi cientificado por meio eletrônico através de seu Domicílio
Tributário Eletrônico (DTE) em 16/08/2021 (fl 398) e apresentou recurso voluntário (fls. 402/446)
em 14/09/2021, conforme "TERMO DE SOLICITAÇÃO DE JUNTADA", fl 400, trazendo, em síntese os
mesmos argumentos que a sua impugnação.

VOTO
Conselheiro Erro! Fonte de referência não encontrada., Relator.
Tempestividade e admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e, por preencher todos os demais requisitos de
admissibilidade, dele tomo conhecimento.
Da preliminar de nulidade.
Fl. 548
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
16
Afirma, a recorrente, que o Acórdão recorrido deveria ser considerado nulo, pois
teria fundamentado sua decisão sobre a preliminar de nulidade do auto de infração com base no
art 59 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, do Processo Administrativo Fiscal (PAF), sem
mencionar os requisitos estabelecidos no art 10 da mesma norma.
Assim decidiu a DRJ08 a respeito dessa preliminar, com destaques deste Relator:
Alega a impugnante que o Termo de Verificação Fiscal é “confuso, contraditório e
omisso em sua motivação”, sendo que como existe um Tratado para Evitar a
Dupla tributação entre o Brasil e Cingapura, “por que deveria a Impugnante
adicionar o valor equivalente aos lucros de sua controlada indireta na base de
cálculo do IRPJ e CSLL?”
Pois bem, de plano, não merece razão à impugnante no tocante aos argumentos
que sugerem a pretensa atecnia da autoridade lançadora na adoção do
procedimento de auditoria, detalhado no Termo de Verificação Fiscal (fls. 19/32),
que culminou na determinação da respectiva infração tributária (Adições Não
Computadas Na Apuração do Lucro Real – TBU – Ajuste de parcela Equivalente
Aos Lucros de Controlada no Exterior).
Diversamente das assertivas trazidas na peça impugnatória, as autuações não
contêm nenhum defeito que possa inquinar a validade do procedimento levado a
efeito com pleno cumprimento dos requisitos disciplinados pela legislação
tributária de regência, visto que os demonstrativos foram produzidos a partir das
justificativas e provas acompanhadas das cartas-respostas das intimações
endereçadas à impugnante.
Notadamente, portanto, promoveu-se a elaboração das inferências contidas nos
autos de infração e pormenorizadas no Termo de Verificação Fiscal com as
informações necessárias via descrição dos fatos implicadores da infração
praticada pela impugnante e demonstração da origem e composição das
exigências fiscais devidas.
O procedimento de fiscalização pautou-se em base argumentativa com vistas à
evidenciação da prática ilícita tributária, inclusive se acautelando com a
especificação dos fundamentos balizadores das razões para a feitura dos
lançamentos de ofício e que serão examinados na discussão de mérito.
Sem embargo das inferências precedentes, saliente-se que os lançamentos foram
levados a efeito por autoridade competente e plenamente vinculada, respeitado
os procedimentos executados para comprovação e apuração da ocorrência dos
fatos geradores da obrigação tributária nos limites da ordem de colaboração da
entidade percebidos no curso da fiscalização Ocorreu a apropriada identificação e
qualificação do sujeito passivo da obrigação tributária em pleno cumprimento dos
requisitos norteados no art. 142 da Lei n° 5.172, de 25/10/1966 – Código
Tributário Nacional (CTN) combinado com o art. 10 do Decreto n.o 70.235, de
06/03/1972.
Fl. 549
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
17
Constata-se a estrita observância dos normativos atrelados ao objeto das
autuações fiscais, incluindo-se a fundamentação legal atinente às infrações
cometidas pela fiscalizada, a descrição dos fatos e a determinação da exigência
fiscal instruída com demonstrativos resultantes das evidências firmadas pela
autoridade tributária.
Por esta forma, tornou-se viável à impugnante ciência do conteúdo das autuações
e das matérias infringidas conexas ao período-base, permitindo a oposição de
impugnação que conduzisse questões preliminares e de mérito, evidenciando que
permitiu sua absoluta cognição acerca dos aspectos que nortearam as inferências
da autuação fiscal, bem assim viabilizaram a entrega de peça impugnatória que
demonstra perfeita interpretação do teor da infração tipificada.
Supletivamente, cumpre instar que o procedimento atendeu às disposições legais
do art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972, a seguir transcrito, que delimitam as
hipóteses de nulidade no plano do Processo Administrativo Fiscal:
“Art. 59 - São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa”.
Em síntese:
(I) a formalização da presente exigência decorreu de ação fiscal perfeitamente
regular, com as respectivas peças impositivas, tendo sido lavradas rigorosamente
nos termos da lei, no caso, o art. 142 da Lei no 5.172, de 25/10/1966 (Código
Tributário Nacional - CTN), observando-se os requisitos essenciais do artigo 10 do
Decreto no 70.235, de 1972; e
(II) não se configurou nenhuma das hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do
Decreto no 70.235, de 1972, mostrando-se válido, para todos os efeitos legais, os
aludidos autos de infração, uma vez que não evidenciado cabalmente pela
impugnante quaisquer imperfeições técnicas capazes de viciar os atos integrantes
dos lançamentos de ofício.
Diante do exposto, rejeito as arguições que protestam a nulidade dos autos de
infração, visto que inexistente qualquer vício capaz de trazer qualquer prejuízo à
legitimidade formal de todos os seus atos.
Como se vê, pela parte destacada, a decisão da instância julgadora a quo
fundamentou sua decisão, sobre inexistência de nulidade do auto de infração, no art 10 do PAF,
em conjunto com o 142, do CTN, utilizando supletivamente, ainda, o art 59 do PAF.
Ainda, que houvesse ausência de fundamentação do Acórdão guerreado no art 10
do PAF, como argumenta a recorrente, este não seria motivo suficiente para anulá-lo, uma vez
que a decisão trouxe todos os elementos para que a interessada pudesse contrapor a decisão,
como de fato o fez.
Fl. 550
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
18
O art 59 do PAF estabelece que somente podem ser considerados nulos as decisões
proferidas por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Não observo
nenhuma das hipóteses, na realidade há uma discordância entre os fundamentos apresentados
pela decisão recorrida e o seu entendimento sobre a nulidade de infração.
O que de fato a recorrente pugna, nesta preliminar, é uma nova apreciação sobre
nulidade do auto de infração, entendendo que não foi demonstrado a descrição do fato nem a
disposição legal infringida, nos termos do art 10, Incisos III e IV, do PAF:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local de
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
(...)
III – a descrição do fato;
IV – a disposição legal infringida e a penalidade aplicável
Também afirma que não foi motivado, nos termos do art 50 da Lei 9.784/1999:
Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e
dos fundamentos jurídicos, quando:
I - neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses;
II - imponham ou agravem deveres, encargos ou sanções; (...)
§ 1° A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em
declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres,
informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.
Não pode prosperar a pretensão da recorrente, isto porque o auto de infração veio
acompanhado do TVF em que é apresentada toda motivação para o procedimento fiscal, que será
discutida na apreciação do mérito, para sua lavratura.
A disposição legal infringida está bem clara no trecho do TVF abaixo copiado, com
os grifos deste Relator:
De forma mais específica, foi identificado que a fiscalizada deixou de adicionar o
valor equivalente aos lucros de sua controlada indireta Vale Shipping Enterprise
Pte. Ltd (NIF 201024958G), relativo ao período correspondente ao ano-calendário
de 2016. A não adição da parcela equivalente aos lucros auferidos pela controlada
indireta foi justificada pela fiscalizada em razão da aplicação do Acordo entre o
Governo da República Federativa do Brasil e o Governo da República de Cingapura
Para Evitar a Dupla Tributação dos Lucros do Transporte Aéreo e Marítimo
Internacional” publicado no DOU n.' 248, sessão 1, de 28 de dezembro de 2013,
pp. 160-161, tendo sido retificado para inclusão do cabeçalho, conforme
publicado no DOU n' 61, sessão 1, de 31 de março de 2014, p. 74.
Fl. 551
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
19
Ocorre que o referido acordo não afasta a tributação da controladora brasileira, a
fiscalizada Vale S.A, da parcela equivalente dos lucros auferidos pela controlada
indireta Vale Shipping Enterprise Pte. Ltd, nos termos do art. 77 da Lei no 12.973,
de 2014.
Ademais esclareça-se de plano que o referido acordo simplificado, conforme
estatuído em seu preâmbulo, tem como fundamento o art. 30 do Decreto-Lei n°
5.844, de 1943, base legal do então vigente art. 176 do Decreto n° 3.000, de 1999,
atualmente art. 187 do Decreto n° 9.580, de 2018.
Ou seja, o acordo firmado entre os dois países tem aplicação específica
concernente a reciprocidade de tratamento dos rendimentos produzidos por
empresas de navegação estrangeira sediadas em cada um dos estados
contratantes. No caso em comento o acordo prevê a isenção do imposto de renda
para a empresa estrangeira de navegação que opere no Brasil, conferindo o
mesmo tratamento para empresa brasileira que opere em Cingapura.
Não há como ser afastada, portanto, a aplicação do art. 77 da Lei n' 12.973, de
2014, que prevê a tributação da empresa controladora brasileira, a fiscalizada,
Vale S.A, em razão da parcela equivalente aos lucros auferidos pela sua
controlada indireta, a Vale Shipping Enterprise Pte. Ltd.
Da leitura do trecho destacado é possível identificar de modo cristalino que o
lançamento do crédito tributário se fundamentou no fato de a recorrente ter afastado a aplicação
do art. 77 da Lei n° 12.973, de 2014, que prevê a tributação da empresa controladora brasileira
razão da parcela equivalente aos lucros auferidos pela sua controlada indireta, em decorrência do
da aplicação do “Acordo entre o Governo da República Federativa do Brasil e o Governo da
República de Cingapura Para Evitar a Dupla Tributação dos Lucros do Transporte Aéreo e Marítimo
Internacional”. Esta, inclusive, é a controvérsia a ser dirimida e será apreciada ao longo deste voto.
Do mérito
Da alteração do critério jurídico do lançamento
Afirma, a recorrente, neste ponto, que sofreu fiscalização no ano de 2019 referente
à apuração das regras de tributação em bases universais do ano calendário de 2015. O
procedimento fiscal teria sido finalizado sem a lavratura de auto de infração, relativo ao TBU. Em
vista disso, a recorrente teria adotado os mesmos critérios jurídicos para a apuração da TBU
notadamente em relação à aplicação do Tratado de Cingapura.
Entende que houve mudança de critério jurídico, nos termos do art 146 do CTN,
pois: a) para o ano de 2015 não houve a lavratura de qualquer auto de infração referente a TBU; b)
para o ano de 2016, a Recorrente foi fiscalizada sobre a mesma temática, a partir do mês de
outubro de 2020, e houve a lavratura de autos de infração impondo a adição, à base calculada do
imposto sobre a renda, do montante referente à renda decorrente dos valores a título de
“shipping” em Cingapura, país com o qual o Brasil mantém tratado específico para evitar a dupla
tributação a esse título.
Fl. 552
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
20
Sobre este ponto assim decidiu a DRJ08, com os grifos deste Relator:
Alega a impugnante que, no ano de 2019, foi fiscalizada quanto às regras de TBU
referente ao ano-calendário de 2015, no qual não houve a lavratura de nenhum
auto de infração.
Agora, referente ao ano-calendário de 2016 (objeto do presente processo),
utilizou exatamente os mesmos critérios jurídicos para a apuração da TBU em
relação à aplicação do Acordo Brasil – Cingapura, tendo sido autuada; logo,
entende que há ofensa ao artigo 146 do CTN, o qual preza por mudança de
critério jurídico.
Pois bem, primeiramente, é de se destacar que o procedimento fiscalizatório do
ano-calendário de 2015, detalhado no TDPF no 0718500.2019.00027-2
(fls.1992/2038, do processo no 16682.720914/2019-17), focou sobre operações
da impugnante (Vale S.A.) e sua controlada Vale Internacional S.A (VISA), sediada
na Suíça; e não em pertinência com a controlada Vale Shipping Enterprise Pte Lte,
objeto do presente processo, sediada em Cingapura (ano-calendário 2016).
Aquele TDPF , teve por objeto apurar a regularidade da aplicação da legislação
referente à tributação em bases universais – TBU – e mais precipuamente
referente aos ajustes de preços de transferência (valores deduzidos a título de
“custos de intermediação”), tendo sido lavrado Autos de Infração, uma vez que a
impugnante não adicionou ao lucro líquido do período, para efeito de apuração
da base de cálculo do IRPJ/CSLL, o valor de ajuste decorrente da aplicação de
métodos de preços de transferência sobre suas receitas de exportação para
pessoa vinculada no exterior.
Observa-se que embora a impugnante entenda que se trate de uma mudança de
critério jurídico, sendo, então, aplicável o art. 146, do CTN; entendo não ser esse o
caso. Isso porque o citado artigo trata de alterações ocorridas nos critérios
jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento. Eis
a redação do citado dispositivo:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de
decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela
autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser
efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador
ocorrido posteriormente à sua introdução. (g.n.)
Esse artigo está inserido no Capítulo II (Constituição do Crédito Tributário), Seção I
(Lançamento). O artigo 145 trata das hipóteses de alteração do lançamento e, na
sequência, o art. 146 trata das situações relacionadas a eventual lançamento
sobre fato gerador já submetido a lançamento anterior. É o contexto sistêmico
em que se insere o comando.
Referente ao procedimento fiscalizatório do ano-calendário de 2015 (abordado no
processo 16682.720914/2019-17, que trata da Vale S.A e Vale Internacional S.A),
Fl. 553
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
21
não houve nenhum lançamento pertinente a aplicação da legislação referente à
tributação em bases universais.
Assim, mesmo considerando que a ausência de lançamento naquele ano-
calendário possa ser considerada como uma alteração de critério jurídico para o
lançamento realizado no ano-calendário de 2016; a norma contida no art. 146 do
CTN estabelece que, caso tenha havido lançamentos em exercícios anteriores a
2015, a administração tributária não poderia realizar um novo lançamento para
aplicar esses novos critérios jurídicos introduzidos pelo ato normativo. Somente
lançamentos referentes a exercícios posteriores a 2015 (como é o presente caso,
já que os presentes autos de infração se reportam ao ano-calendário 2016) é que
poderiam ser eventualmente revisados para aplicar os novos critérios. Esse é o
mesmo entendimento adotado pela doutrina, conforme excerto seguinte,
referente à análise do citado artigo.
A Autoridade administrativa, depois de efetivado o lançamento, não pode
alterá-lo de ofício sob o argumento que a interpretação jurídica adotada
não era correta, a melhor ou mais justa. Nem mesmo se os tribunais
superiores do país firmarem orientação jurisprudencial em sentido diverso
daquela que prevaleceu no lançamento, com o que se teria robustecido
convicção da presença de erro de direito, poderá o agente fazendário
modificar o ato para agravar a situação dos contribuintes. (Torres, Ricardo
Lobo; Anulação Incentivos Fiscais - Efeitos no Tempo RD DT 121/127
outubro-05).
Desse modo, está claro, que o art. 146 do CTN restringe a modificação de critério
jurídico adotado em lançamento realizado, sobre o mesmo fato gerador e
contribuinte, o que ocorre quando a autoridade fiscal detecta erro na
fundamentação do lançamento efetuado e efetua outro lançamento sobre os
mesmos fatos geradores com nova fundamentação, acarretando um agravamento
da situação do contribuinte.
Não é o que ocorreu no presente caso, onde não houve sequer lançamento no
ano-calendário de 2015, referente a regular aplicação da legislação TBU; sendo
que os lançamentos ocorridos no presente processo se reportam a período futuro
(ano-calendário 2016), além de analisar relação com controlada diversa da que
ocorreu no ano-calendário de 2015.
Ademais, na espécie, a impugnante não comprovou a prática reiterada das
autoridades administrativas no sentido de ter alterado a aplicação da legislação
tributária em bases universais em situações equivalentes às tratadas nesse
processo. Simplesmente mencionou a ausência de lançamento em relação a fatos
geradores anteriores (de outro processo e de uma outra controlada), o que, por
óbvio, não caracteriza reiteração de prática conforme preceituado na norma.
Portanto, considerando que os lançamentos ora discutidos não foram precedidos,
para os mesmos exercícios, por outro lançamento que se pretenda retificar, eles
estão fora do escopo de aplicação do art. 146 do CTN. A situação fática não se
Fl. 554
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
22
subsome à hipótese de incidência da norma. Não procede, por essa razão, as
alegações de que o art. 146 do CTN afastaria a possibilidade dos lançamentos de
ofício analisados.
A recorrente não trouxe nenhum outro argumento diferente do que foi
apresentado no momento da entrega de sua impugnação, desta forma, por possuir o mesmo
entendimento adoto como minhas as razões de decidir do Acórdão recorrido sobre este ponto.
Acrescento, ainda, o Acórdão n° 3401-005.943, do I. Conselheiro Lazaro Antonio
Souza Soares, que traz ainda mais esclarecimentos sobre o tema, os grifos não constam do
original:
27. Sobre a interpretação deste dispositivo, bem esclarece Ricardo Lodi Ribeiro,
em seu artigo "A Proteção da Confiança Legítima do Contribuinte", RDDT no 145,
Outubro/2007, pág. 99:
O dispositivo se refere à manutenção da interpretação administrativa da lei
tributária que fixa um determinado entendimento favorável ao contribuinte,
dentre os sentidos possíveis oferecidos pela literalidade da lei. Se a Administração
identifica como correta uma determinada interpretação da norma e depois
verifica que esta não é a mais adequada ao Direito, tem o poder-dever de, em
nome de sua vinculação com a juridicidade e com a legalidade, promover a
alteração do seu posicionamento. Porém, em nome da proteção da confiança
legítima, deve resguardar o direito do contribuinte em relação aos lançamentos já
realizados.
Embora o referido dispositivo legal se refira apenas irreversibilidade do
lançamento já efetuado, a tutela da segurança do contribuinte não depende de
ter havido a constituição do crédito tributário, se aplicando a qualquer
posicionamento da Administração que promova a nova interpretação da norma
fiscal em relação a fatos geradores já praticados, incluindo a concessão de
isenção, anistia, remissão e moratória. Assim, a proteção se aplica também aos
processos de consulta, aos pareceres normativos, aos atos declaratórios ou a
qualquer outra manifestação administrativa que adote determinado critério de
interpretação da norma, seja em relação ao sujeito passivo, seja em relação a
outro contribuinte que esteja em situação legal e fática idêntica.
28. Leandro Paulsen, por sua vez, em Direito Tributário Constituição e Código
Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência, 8a ed., Ed. Livraria do Advogado,
Porto Alegre, 2006, pág. 1.086, leciona que:
O artigo 146 do CTN positiva, em nível infraconstitucional, a necessidade de
proteção da confiança do contribuinte na Administração Tributária, abarcando, de
um lado, a impossibilidade de retratação de atos administrativos concretos que
implique prejuízo relativamente à situação consolidada à luz de critérios
anteriormente adotados e, de outro, a irretroatividade de atos administrativos
normativos quando o contribuinte confiou nas normas anteriores.
Fl. 555
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
23
29. Conforme se depreende a partir da lição destes eminentes juristas, o artigo
sob análise tem por objetivo proteger o contribuinte contra alterações em uma
mesma acusação fiscal, bem como contra a retroatividade de alterações
normativas que possam agravar sua situação fiscal.
30. No que se refere ao lançamento, trata-se de uma vedação à alteração do
fundamento legal de uma mesma acusação, ou seja, uma mudança na valoração
jurídica dos fatos. É nesse sentido que deve ser compreendida a expressão
"alteração de critérios jurídicos". No entender da doutrina e jurisprudência
majoritários, veda a revisão do lançamento por "erro de direito", permitindo sua
revisão apenas nos casos de "erro de fato", ou "erro formal".
31. Nesse sentido, a Súmula 227, de 24/11/1986, do extinto Tribunal Federal de
Recursos (TFR), recepcionada pelo STJ através do procedimento para o
julgamento de recursos especiais repetitivos, como se vê na Ementa do REsp
1303543/RJ, Recurso Especial 2010/01708453, Relator(a) Ministro Napoleão
Nunes Maia Filho. Órgão Julgador: Primeira Turma do STJ. Data do Julgamento:
27/03/2012:
6. No caso concreto, o que se constata é que a autoridade administrativa
reconheceu o fato gerador concreto para fins de incidência do ISSQN como sendo
uma locação de bens móveis, embora, essa não seja a real atividade desenvolvida
pela empresa, como bem captaram o Julgador Singular e o Tribunal Estadual;
todavia, não cabe ao Judiciário substituir a Autoridade Fiscal, para dar outra
qualificação jurídica aos fatos por ela já analisados, corrigindo, dessa forma, típico
erro de direito do lançamento, pois isso afronta o princípio da legalidade, do qual
o princípio da tipicidade fechada é corolário, bem como o da segurança jurídica.
(...) 7. A Primeira Seção desta Corte encampou a Súmula 227/TFR, segundo a qual
a mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco não autoriza a revisão de
lançamento: REsp. 1.130.545/RJ, Rel. Min. Luiz Fux, DJe 22/02/2011, julgado sob o
regime do art. 543-C do CPC. 8. Se a Autoridade Fiscal enquadrou a atividade da
recorrente como locação de bens móveis, e o STF já decidiu que sobre ela não
incide ISS (Súmula Vinculante 31), mostra-se ilegal a modificação judicial desse
critério jurídico, para fins de validar o lançamento efetuado.
32. Eis o que consta do texto dessa Súmula:
Tributário. Revisão do lançamento. Inadmissibilidade. Mudança no critério
jurídico. A mudança de critério jurídico adotado pelo fisco não autoriza a
revisão de lançamento.
33. Pela doutrina colacionada, onde se fala em "irreversibilidade do lançamento já
efetuado", e "impossibilidade de retratação", bem como pela Súmula 227/TFR e
pela jurisprudência acima apresentada, que abordam a questão da revisão de um
lançamento já efetuado, conclui-se que não há qualquer vedação contra um
lançamento tributário novo, referente a um fato gerador X, que possua uma
interpretação dos fatos diferente daquela constante em lançamentos anteriores,
contra os fatos geradores Y e Z.
Fl. 556
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
24
34. O que não se permite é que a Autoridade Tributária, identificando um
lançamento com fundamentação legal equivocada, tendo ocorrido um erro de
direito, venha a alterar tal fundamento, substituindo-o por outro e acarretando,
assim, um agravamento da situação do contribuinte naquela mesma autuação,
referente ao mesmo fato gerador, sob o pretexto de adequar o ato administrativo
à legislação vigente. No entanto, nada impede que, em futuros lançamentos, faça
tal correção, mesmo para fatos geradores passados.
Está claro, pois, que o art. 146 do CTN restringe a modificação de critério jurídico
adotado em lançamento realizado, sobre o mesmo fato gerador e contribuinte, o
que ocorre quando a autoridade fiscal detecta erro na fundamentação do
lançamento efetuado e efetua outro lançamento sobre os mesmos fatos
geradores com nova fundamentação, acarretando um agravamento da situação
do contribuinte.
Não é o que ocorreu no presente caso.
O contexto exposto pela defesa não traz lançamento realizado, não houve
lançamento anterior que esteja sendo modificado por este. Também não estamos
tratando do mesmo fato gerador, o paradigma adotado pelo impugnante reporta
ao ano-calendário 2013, mas o lançamento ora em análise trata do ano-
calendário 2017.
Assim, não há qualquer afronta ao artigo 146 do CTN.
Além desses bem precisos votos, acrescento, ainda, outras decisões prolatadas por
este Colegiado a respeito deste tema trazendo este mesmo posicionamento:
Acórdão no 1301-006.493, de 15 de agosto de 2023
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. OUTRO ANO-CALENDÁRIO. NOVAS GLOSAS.
NÃO VERIFICAÇÃO.
A finalidade do art. 146 do CTN é conferir segurança jurídica ao contribuinte e não
engessar a atividade de lançamento da Autoridade Fiscal. Assim, ao lavrar um
auto de infração relativo a outro ano-calendário, glosando novas rubricas na
apuração do IRPJ, a Autoridade Fiscal não está atribuindo um novo sentido a uma
norma, de forma a violar o art. 146 do CTN, mas, sim, exercendo seu regular
poder de fiscalização e lançamento.
Acórdão no 1302-006.218, de 18 de outubro de 2022
NULIDADE. ARTIGO 146 DO CTN. MUDANÇA DE FUNDAMENTO DA AUTUAÇÃO.
PERÍODOS FISCALIZADOS DISTINTOS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Não há que se falar em nulidade da autuação, por violação ao artigo 146 do
Código Tributário Nacional, quando a fiscalização adota fundamentos distintos
dos que foram adotados em outro procedimento fiscal, que abrangia períodos
anteriores aos fiscalizados.
Desta forma, não possui razão à recorrente nesta matéria.
Fl. 557
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
25
Da isenção prevista no art 176 do RIR/99
Afirma, a recorrente, que o art 176, do RIR/99, vigente a época dos fatos, isenta do
IRPJ as empresas estrangeiras de navegação marítima se, no país de sua nacionalidade, as
companhias brasileiras de igual objetivo gozarem da mesma prerrogativa.
Cita em suas alegações que, de acordo com as normas vigentes em Cingapura, as
empresas locais e estrangeiras são isentas de tributos sobre a renda. Traz a legislação do referido
país, sem a devida tradução oficial. No entanto este fato não é imprescindível para o deslinde da
matéria, como veremos a seguir.
O art 176, do RIR/99, estava assim redigido:
Art. 176. Estão isentas do imposto as companhias estrangeiras de navegação
marítima e aérea se, no país de sua nacionalidade, as companhias brasileiras de
igual objetivo gozarem da mesma prerrogativa (Decreto-Lei n° 5.844, de 1943, art.
30).
Parágrafo único. A isenção de que trata este artigo alcança os rendimentos
auferidos no tráfego internacional por empresas estrangeiras de transporte
terrestre, desde que, no país de sua nacionalidade, tratamento idêntico seja
dispensado às empresas brasileiras que tenham o mesmo objeto, observado o
disposto no parágrafo único do art. 181 (Decreto-Lei n° 1.228, de 3 de julho de
1972, art. 1°).
Portanto, da leitura do referido artigo, é possível definir quais são os requisitos
estabelecidos para que a pessoa jurídica tenha direito à isenção estabelecida neste artigo:
1 – A pessoa jurídica deverá ser estrangeira
2 – Deve ter como atividade principal a navegação marítima ou aérea
3 – As companhias brasileiras deverão ter o mesmo benefício no país de origem da
empresa estrangeira.
A recorrente não apresenta pelo menos dois dos requisitos estabelecidos pela
legislação acima mencionada para ter direito ao benefício da isenção do imposto de renda. Isto
porque, a recorrente é uma empresa brasileira e sua atividade principal não é de navegação
marítima nem aérea.
Ainda que a empresa controlada no exterior exerça esta atividade, não é possível
utilizar a isenção que trata o art 176 do RIR/99 para sua controladora, pois a interpretação das
normas que regem a outorga de isenção deve ser feita de maneira literal, nos termos do art 111,
inciso II, do CTN:
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sôbre:
(...)
II - outorga de isenção;
Fl. 558
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
26
(...)
Assim, inaplicável o art 176, do RIR/99, tendo em vista o comando legal do CTN
sobre a interpretação literal das leis que outorgam isenções, já que a empresa autuada não é
companhia de transporte marítimo ou aéreo, tampouco está sediada em país estrangeiro.
Da incidência de IRPJ e CSLL sobre os lucros da controlada em país em que o Brasil
possui tratado para evitar a dupla tributação
O imposto foi lavrado em virtude do não oferecimento à tributação, por parte da
recorrente, os lucros auferidos por sua controlada, Vale Shipping Enterprise Pte Ltd (VISA), sediada
em Cingapura.
A previsão legal está consubstanciada no art 77 da Lei 12.973/14:
Art. 77. A parcela do ajuste do valor do investimento em controlada, direta ou
indireta, domiciliada no exterior equivalente aos lucros por ela auferidos antes do
imposto sobre a renda, excetuando a variação cambial, deverá ser computada na
determinação do lucro real e na base de cálculo da Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido - CSLL da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil,
observado o disposto no art. 76. (Vigência)
Entende a recorrente que mesmo após o advento da Lei 12.973/14, objeto da
conversão da MP 627/13, que modificou a tributação em bases universais brasileira, segue
inexorável a prevalência dos tratados sobre as normas internas de tributação.
Sobre os tratados internacionais a Constituição Federal em seu art. 84, Inciso VIII1,
estabelece que compete privativamente ao Presidente da República celebrar tratados, convenções
e atos internacionais, sujeitos a referendo do Congresso Nacional.
Por sua vez a Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966, o Código Tributário Nacional
(CTN), nos termos do art. 982, determina que os tratados e as convenções internacionais revogam
ou modificam a legislação tributária brasileira.
Assim, da combinação destes dois artigos temos que apenas os tratados
internacionais celebrados pelo Presidente da República, como representante da República
Federativa do Brasil, referendados pelo Congresso Nacional, possuem a prerrogativa de modificar
a legislação tributária nos termos do art. 98 do CTN.
No caso concreto, temos que, a época dos fatos, havia um acordo celebrado entre
os governos dos dois países, Brasil e Cingapura, país sede da empresa controlada, cujo seus lucros
não foram oferecidos à tributação. Este acordo foi publicado no DOU no 248, sessão 1, de 28 de

1Art. 84. Compete privativamente ao Presidente da República:
(...)
VIII - celebrar tratados, convenções e atos internacionais, sujeitos a referendo do Congresso Nacional;
(...)
2 Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão
observados pela que lhes sobrevenha.
Fl. 559
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
27
dezembro de 2013, pp. 160-161 e foi assinado, como representante do governo brasileiro, o
Secretário da Receita Federal, como podemos verificar no trecho abaixo destacado:
Em Testemunho do que, os abaixo-assinados, devidamente autorizados por seus
respectivos Governos, assinaram este Acordo.
Este Acordo foi produzido em dois originais em Brasília, em 20 de dezembro de
2013, nas línguas portuguesa e inglesa, sendo ambos os textos igulamente
autênticos. No caso de divergência de interpretação, o texto em inglês
prevalecerá.
PELO GOVERNO DA REPÚBLICA FEDERATIVA DO BRASIL
CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO
Secretário da Receita Federal
PELO GOVERNO DA REPÚBLICA DE CINGAPURA
SUMAYA BAQAVI
Encarregada de Negócios da Embaixada de Cingapura
Este acordo teve sua retificação publicada no DOU no 61, sessão 1, de 31 de março
de 2014, p. 74, nos seguintes termos:
SECRETARIA - GERAL DAS RELAÇÕES EXTERIORES
SUBSECRETARIA-GERAL
DAS COMUNIDADES BRASILEIRAS NO EXTERIOR
DEPARTAMENTO DE IMIGRAÇÃO E ASSUNTOS JURIDICOS
DIVISÃO DE ATOS INTERNACIONAIS RETIFICAÇÃO
No Acordo entre o Governo da República Federativa do Brasil e o Governo da
República de Cingapura para Evitar a Dupla Tributação dos Lucros do Transporte
Aéreo e Marítimo Internacional, publicado no Diário Oficial da União (DOU) no
248, de 23 de dezembro de 2013, Seção 1, pág. 160, inclua-se, por ter sido
omitido, o seguinte cabeçalho:
O Ministério das Relações Exteriores, no uso de suas atribuições, resolve publicar
o texto do acordo abaixo, informando que, à luz do artigo 30 do Decreto-Lei no
5.844, de 23 de setembro de 1943, tal como regulamentado pelo artigo 176 do
Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999, reconhece-se, reciprocamente,
isenção específica do imposto sobre a renda das pessoas jurídicas (IRPJ) às
companhias estrangeiras de navegação aérea e marítima relativamente aos lucros
auferidos na operação no tráfego internacional, mediante a condição de
tratamento recíproco às companhias brasileiras equivalentes.
Portanto, o acordo que foi celebrado entre o Brasil e Cingapura que a recorrente
pretende que prevaleça sobre a legislação tributária, não pode ser entendido como àquele a que
alude o art 98 do CTN.
Fl. 560
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
28
Isto porque, o referido acordo foi celebrado pelo Secretário da RFB, referendado
pelo Ministério das Relações Exteriores, nos termos da publicação no DOU no 61, sessão 1, de 31
de março de 2014, p. 74. Não tendo sido celebrado pelo Presidente da República, tampouco
referendado pelo Congresso Nacional, este acordo não possui o poder de modificar ou alterar a
legislação tributária nos termos do art 98 do CTN.
Vale dizer que o referido acordo tem como objetivo apenas o reconhecimento de
ambos os países da isenção de tributos às empresas brasileiras de navegação marítima em
operações realizadas em Cingapura e da mesma maneira as empresas de navegação marítimas
deste país em operações em território brasileiro.
No Brasil, este direito está estabelecido no art 176 do RIR/99 que, conforme já
demonstrado alhures, a recorrente não preenche os requisitos para utilização deste benefício.
Neste sentido, para este caso, é perfeitamente aplicável o art 77 da Lei 12.973/14,
em que determina que os lucros auferidos por empresa controlada no exterior deverão ser
computados na determinação do lucro real e na base de cálculo da CSLL, independente do teor do
texto do acordo acima mencionado.
Vale dizer que, ainda que houvesse acordo internacional para evitar bitributação
entre os dois países, já há o entendimento pela Receita Federal que a tributação dos lucros
auferidos por empresas controladas sediadas no exterior não viola os tratados internacionais, é o
que se depreende da leitura da ementa da Solução de Consulta Interna Cosit n° 18/2013:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
LUCROS
AUFERIDOS
POR
EMPRESAS
COLIGADAS
OU
CONTROLADAS
DOMICILIADAS NO EXTERIOR
A aplicação do disposto no art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, não
viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação.
Embora ementa já definir a respeito da violação dos tratados internacionais, trago
aqui os fundamentos que levaram a essa conclusão por parte da RFB:
Sobre a compatibilidade do art. 74 da MP no 2.1587-35, de 2001, com as
disposições dos acordos para evitar a dupla tributação
23. Convém observar que os resultados auferidos em países com os quais o
Brasil possui acordos para evitar a dupla tributação são objeto de regras
especiais dispostas nas próprias convenções internacionais. Sobre tal matéria,
cumpre lembrar as disposições do art. 98 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de
1966 (Código Tributário Nacional - CTN), segundo as quais os tratados e as
convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária e serão
observadas pela a que lhes sobrevenha.
“Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou
modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes
sobrevenha.”
Fl. 561
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
29
24. Entende-se, dessa forma, que as disposições dos acordos para evitar a
dupla tributação sobre a renda devem ser aplicadas em detrimento daquelas
fixadas pela legislação interna brasileira, mesmo nos casos em que as convenções
sejam anteriores à Lei no 9.249, de 1995, pois a prevalência dos tratados ocorre
pelo critério da especialidade e não pelo critério de antiguidade da norma
jurídica. Desse modo, os acordos podem ser modificados, denunciados ou
revogados somente por mecanismos próprios do Direito dos Tratados.
25. As convenções internacionais para evitar dupla tributação que seguem o
modelo da OCDE trazem uma regra de tributação exclusiva dos lucros
disposta no Parágrafo 1 do Artigo 7, segundo a qual os lucros de uma empresa
de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado, a não ser que a
empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um
estabelecimento permanente ali situado. Se a empresa exercer suas atividades na
forma indicada, seus lucros poderão ser tributados no outro Estado, mas
unicamente na medida em que forem atribuíveis àquele estabelecimento
permanente. Transcreve-se a redação do citado parágrafo:
“Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só podem ser
tributados nesse Estado, a não ser que a empresa exerça a sua atividade
no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento estável
aí situado. Se a empresa exercer a sua atividade deste modo, os seus
lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida
em que forem imputáveis a esse estabelecimento estável.”
26. Assim, para entender a compatibilidade entre os acordos celebrados pelo
Brasil para evitar a dupla tributação que seguem o modelo da OCDE e a legislação
sobre a tributação de lucros de controladas e coligadas no exterior, é importante
destacar o Comentário da própria OCDE sobre o Parágrafo 1o do Artigo 7 da
Convenção Modelo (tradução livre):
“ 10.1 O propósito do §1o é traçar limites ao direito de um Estado
Contratante tributar os lucros de empresas situadas em outro Estado
Contratante. O parágrafo não limita o direito de um Estado Contratante
tributar seus residentes com base nos dispositivos relativos a sociedades
controladas no exterior encontradas em sua legislação interna, ainda
que tal tributo, imposto a esses residentes, possa ser computado em
relação à parte dos lucros de uma empresa residente em outro Estado
Contratante atribuída à participação desses residentes nessa empresa. O
tributo assim imposto por um Estado sobre seus próprios residentes
não reduz os lucros da empresa de outro Estado e não se pode dizer,
portanto, que teve por objeto tais lucros.”
27. Conforme exposto pela OCDE, não seriam os lucros da sociedade
investida tributados pelo Estado de residência dos sócios, mas os lucros auferidos
pelos próprios sócios, em que pese na apuração da base de cálculo tributável seja
utilizado como referência o valor dos lucros auferidos pela sociedade sediada no
Fl. 562
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
30
outro Estado. Portanto, o parágrafo 1o não visa impedir o Estado de residência
dos sócios de tributar a renda obtida por intermédio de sua participação em
sociedades domiciliadas no exterior.
28. O art. 74 da MP no 2.158-35, de 2001, prevê a tributação da renda dos
sócios brasileiros decorrente de sua participação em empresas domiciliadas
no exterior. Ou seja, a norma interna incide em contribuinte brasileiro, não
gerando qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a
tributação de lucros.
29. É certo que a função primordial dos tratados é promover, mediante a
eliminação da dupla tributação, as trocas de bens e serviços e a movimentação de
capitais e pessoas. Esse objetivo é igualmente alcançado uma vez que o art.
26 da Lei no 9.249, de 1995, autoriza a compensação dos tributos pagos no
exterior, na hipótese de reconhecimento de lucros, rendimentos e ganhos de
capital computados no lucro real. Portanto, a aplicação da norma interna
brasileira não acarreta a bitributação econômica dos lucros decorrentes de
investimentos no exterior.
30. Além disso, é importante ressaltar que, segundo o Comitê de Assuntos
Fiscais da OCDE, os acordos para evitar dupla tributação também têm por
escopo a prevenção da elisão e evasão fiscal, já que os contribuintes
poderiam ser tentados a abusar da legislação fiscal de um Estado, através da
exploração das diferenças entre as várias legislações dos países ou jurisdições, de
maneira a evitar a dupla não tributação. Transcreve-se, por elucidativo, o
parágrafo 7 dos Comentários da Convenção-Modelo:
" 7. O objetivo principal das convenções para evitar a dupla
tributação é promover, mediante a eliminação da dupla tributação
internacional, o comércio iternacional de bens e serviços, e a circulação de
capitais e de pessoas. Também é objetivo das convenções evitar a fraude e
evasão fiscal.
7.1 Os contribuintes podem ser tentados a abusar das leis tributárias do
Estado, explorando as diferenças entre as legislações dos países ... "
31. É importante destacar que no âmbito do judiciário, há decisão da
Terceira Turma do Tribunal Regional Federal da 2a Região quanto à
inexistência de conflito entre a norma tributária interna e os acordos para evitar
dupla tributação. Reproduz-se abaixo a ementa da decisão:
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURIDICA. CONTRIBUIÇÃO
SOCIAL SOBRE O LUCRO. LUCROS AUFERIDOS POR EMPRESAS
COLIGADAS OU CONTROLADAS SEDIADAS NO EXTERIOR. TRIBUTAÇÃO DOS
RESULTADOS POSITIVOS DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL DE
INVESTIMENTOS NO EXTERIOR. MP No 2.158-34/2001 e REEDIÇÕES.
1. O fundamento de validade da alteração introduzida pelo art. 74 da
MP no 2.158-34/2001 decorre da Lei Complementar no 104/2001, que
Fl. 563
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
31
acrescentou o § 2o ao art. 43 do CTN, estabelecendo que, na hipótese
de receita ou rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as
condições e o momento em que se dará a sua disponibilidade, para fins de
incidência do imposto de renda. O fato de o art. 74 da MP remeter ao
regulamento a forma como será executada a lei não acarreta violação ao
princípio da legalidade.
2. Não há qualquer ofensa ao conceito de aquisição de renda eleito
pela legislação supra transcrita, uma vez que, com a apuração dos
lucros na sociedade controlada, a pessoa jurídica controladora adquire
imediatamente a disponibilidade econômica da renda que se incorpora
em seu patrimônio, acrescentando-lhe valor. Adquire, ainda, a
disponibilidade jurídica da renda, pois terá título jurídico para pleitear e
defender o direito relativo a essa renda, de modo que não há como
sustentar que a apuração de lucro na sociedade controlada tem
reflexos imediatos no patrimônio da controladora.
3. Na sistemática da Lei no 6.404/76, o lucro da sociedade controlada já
deveria ser registrado no balanço patrimonial da sociedade controladora
(art. 248, III, alínea ∙a­), chamado de método de equivalência
patrimonial, método contábil utilizado na apuração dos lucros dos
investimentos relevantes de coligadas ou controladas, cuja aplicação é
obrigatória para todas as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real e
que realizem tais espécies de investimento.
4. Logo, com relação à tributação, a lei pode, de forma absolutamente
legítima, estabelecer os critérios quanto ao que seja a disponibilidade
do lucro e o momento em que pode ser considerada essa disponibilidade.
5. A ADI 2.588-DF, em julgamento no STF discute a
inconstitucionalidade do art. 74, parágrafo único da MP 2.158-35/2001 e
do parágrafo 2o do art. 43 do Código Tributário Nacional, este último
acrescentado pela LC 104/00. O voto vista proferido pelo Ministro
Nelson Jobim: aponta a gênese legal do regime tributário criado pela
MP no 2.158-35/2001 (que adota o regime contábil de competência, e
não o de caixa); historia a substituição da regra de cobrança do IRPJ do
sistema territorial para o sistema de tributação em bases universais
(TBU), aperfeiçoado pela LC 104/2001, que permitiu à MP 2.158-34/01
estender às empresas coligadas e controladas tratamento idêntico ao que
era dispensado às filiais e sucursais desde 1997; ressalta, quanto ao TBU, a
utilização no Brasil da regra de compensação do IR pago pela investida
estrangeira; considera irrelevante a questão sobre o controle que a
empresa brasileira exerça sobre estrangeira, em razão dos benefícios
decorrentes da repercussão, no mercado, do acréscimo patrimonial,
expresso no balanço.
Fl. 564
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
32
6. Inexiste violação aos tratados internacionais para evitar a dupla
tributação, que adotam como parâmetro a Convenção Modelo da
OCDE, que dispõe: ∙os lucros de uma empresa de um Estado
Contratante só são tributáveis nesse Estado-, uma vez que esta hipótese
trata da competência tributária exclusiva do Estado onde estiver sediada
empresa controlada quanto aos resultados por ela produzidos.
7. Na hipótese dos autos, a situação é diversa, ou seja, versa sobre a
possibilidade de o Estado Brasileiro tributar o lucro auferido no exterior
por empresa brasileira. Vale dizer, a União pode exigir o imposto de renda
sobre os lucros que empresas brasileiras auferem no território nacional ou
no exterior.
Mas não pode exigir imposto de renda sobre os resultados obtidos pela
empresa controlada sediada no exterior. Destarte, a regra do tratado e o
art. 98 do CTN são inaplicáveis ao caso.
8. Apelação conhecida e improvida.’ (grifei)
32. É importante destacar contudo que, quando um Estado Contratante
opta por abrir mão de tributar o seu próprio residente, ele o faz
expressamente nos acordos, como se verifica em algumas convenções
internacionais assinadas pelo Brasil, a exemplo dos tratados celebrados com a
Dinamarca (Decreto no 75.106, de 20 de dezembro de 1974.) e com as
Repúblicas Tcheca e Eslovaca (Decreto no 43, de 25 de fevereiro de 1991),
em que foi estabelecida cláusula mediante a qual não são tributáveis os lucros
não distribuídos:
“ARTIGO 23
Métodos para eliminar a dupla tributação
5. Os lucros não distribuídos de uma sociedade anônima de um
Estado Contratante cujo capital pertencer ou for controlado, total ou
parcialmente, direta ou indiretamente, por um ou mais residentes de outro
Estado Contratante não são tributáveis no último Estado.”
Com este mesmo entendimento trago algumas decisões do CARF, incluindo algumas
da Câmara Superior:
Acórdão no 9101-006.447
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2012
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO.
Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda da pessoa
jurídica (IRPJ) e da CSLL os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior
são considerados disponibilizados para a controladora no Brasil na data do
balanço no qual tiverem sido apurados.
Fl. 565
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
33
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO
BRASIL-PAÍSES BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A
EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART. 74 DA MP No
2.158 35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a
aplicação do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001.
Acórdão no 9101-003.973
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2010
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO.
Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda da pessoa
jurídica (IRPJ) e da CSLL os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior
são considerados disponibilizados para a controladora no Brasil na data do
balanço no qual tiverem sido apurados. Lançamento procedente.
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO
BRASIL-PAÍSES BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E
PREVENIR A EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART.
74 DA MP No 2.158-35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a
aplicação do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, não sendo caso
de aplicação do art. 98 do CTN, por inexistência de conflito.
Acórdão no 9101-006.768
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO.
Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda da pessoa
jurídica (IRPJ) e da CSLL os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior
são considerados disponibilizados para a controladora no Brasil na data do
balanço no qual tiverem sido apurados.
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL-PAÍSES
BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A EVASÃO
FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART. 74 DA MP No 2.158
35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a
aplicação do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001.
Acórdão no 1201-002.697
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Fl. 566
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
34
Ano-calendário: 2012
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO.
Para fins de determinação da base de cálculo do imposto de renda da pessoa
jurídica (IRPJ) e da CSLL os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior
são considerados disponibilizados para a controladora no Brasil na data do
balanço no qual tiverem sido apurados.
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO
BRASIL-PAÍSES BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E
PREVENIR A EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART.
74 DA MP No 2.158-35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a
aplicação do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, não sendo caso
de aplicação do art. 98 do Código Tributário Nacional.
LANÇAMENTO NÃO JULGADO DEFINITIVAMENTE. EFEITOS.
O único efeito decorrente das impugnações e recursos é a suspensão da
exigibilidade do crédito tributário. Por consequência, as compensações
efetuadas de ofício produzem seus efeitos até que uma decisão administrativa ou
judicial as cancele.
Assim, como regra geral, o art 77 da Lei 12.973/14 não viola os acordos
internacionais para evitar dupla tributação celebrados pelo Brasil.
Por fim, temos que somente em 7 de maio de 2018 foi celebrado acordo com
Cingapura para evitar a bitributação com a publicação e internalizado na legislação brasileira com
a publicação do Decreto n° 11.109/2022.
Sendo assim, a aplicação do art 77 da Lei 12.973/14 não traz como consequência
qualquer violação ao acordo para evitar a dupla tributação celebrado entre Brasil e Cingapura, não
assistindo razão a recorrente nesta matéria.
Da aplicabilidade do tratado no que tange à CSLL
Da mesma forma que o IRPJ, a recorrente pretende que seja aplicado, no que se
refere à CSLL, o tratado celebrado entre Brasil e Cingapura.
O mesmo termo legal prevê a inclusão na base de cálculo do IRPJ e da CSLL os lucros
de controladas no exterior.
Assim, pelos mesmos motivos expostos alhures, não há violação ao referido acordo.
Da cobrança de multa no percentual de 75%
Alega a recorrente que a aplicação da multa de 75% fere os princípios
constitucionais da proporcionalidade, da razoabilidade, do direito de propriedade, do não-
confisco, da capacidade contributiva.
Fl. 567
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
35
A Súmula Carf n° 2 declara que o CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
Sendo assim não conheço do recurso voluntário nessa parte.
Conclusão
Sendo assim, por todo o exposto voto por: i) não conhecer do recurso voluntário
referente às alegações sobre a multa de 75%; ii) na parte conhecida: ii.i) afastar a preliminar de
nulidade, ii.ii) no mérito, negar-lhe provimento, mantendo o lançamento do crédito tributário em
sua integralidade.
Assinado Digitalmente
Alexandre Iabrudi Catunda - Relator

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni, Relator.
O ilustre relator apresentou voto de extrema qualidade o qual oportunizou debates
de alto nível e admirável democracia tributária. No entanto, com todo respeito,
Trata-se cobranças de IRPJ e de CSLL sob a alegada ausência de consideração, na
apuração do IRPJ e da CSLL, dos lucros auferidos pela Vale Shipping Enterprise Pte Ltd, empresa
controlada sediada em Singapura, advindos da atividade de navegação internacional.
A Recorrente argumenta ser o caso de reconhecimento da existência de isenção
recíproca.
Referida isenção teria como causa Tratado Internacional firmado entre o Governo
da do Brasil e o Governo de Singapura para evitar a dupla tributação dos lucros do transporte
aéreo e marítimo internacional, publicado no DOU no 248, sessão 1, de 28 de dezembro de 2013,
pp. 160-161.
A Recorrente alega que tal tratado afastaria a necessidade de pagamento dos
tributos exigidos no auto de infração.
Entendo que vigorava à época dos fatos, o Tratado Internacional mencionado pela
Recorrente. Referido Tratado dispõe em seu art. 3o que:
“Os lucros auferidos na operação de embarcação no tráfego marítimo internacional por
empresa (Vale Shipping Enterprise Pte Ltd) de um Estado Contratante (Singapura) são
isentos de impostos (IRPJ e CSLL) no outro estado contratante (Brasil)”.
Destarte, concordo com o argumento da Recorrente no sentido de que o acordo em
questão seria um reconhecimento de que a República de Singapura confere a isenção às empresas
Fl. 568
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
36
de navegação brasileiras, de modo que o mesmo deve ser feito pelo Brasil relativamente às
empresas residentes naquele país.
Ademais, o art. 176, do RIR/99 está sintonizado com referido Tratado Internacional,
porque atribui isenção dos tributos sobre a renda brasileiros para as companhias de navegação
marítima ou aérea, desde que o País de sua nacionalidade confira o mesmo tratamento às
empresas brasileiras. Se não veja a redação do artigo 176:
Art. 176. Estão isentas do imposto as companhias estrangeiras de navegação marítima e
aérea se, no país de sua nacionalidade, as companhias brasileiras de igual objetivo
gozarem da mesma prerrogativa (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 30).
Decreto-Lei 5.844/1943: Art. 30 As companhias estrangeiras de navegação marítima e
aérea estarão isentas do imposto de renda, se, no país de sua nacionalidade, as
companhias brasileiras de igual objetivo gozarem da mesma prerrogativa.
Assim, tanto no Tratado como normas internas, no meu entendimento, isentam
do imposto de renda a Controladora (Vale S/A), sediada no Brasil. Referido entendimento é
fortalecido pelos artigos 96 e 111 do CTN, os quais nos remetem à conclusão no sentido de que
os lucros auferidos na atividade de navegação pela controlada da Recorrente em Singapura não
podem ser tributados no Brasil, se não veja:
Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções
internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte,
sobre tributos e relações jurídicas a eles
pertinentes. (...)
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;
II - outorga de isenção;
III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias. (grifei)

Ademais, o art. 98, do CTN, estabelece:
Artigo 98 Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação
tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha.
Portanto, entendo que à época dos fatos vigorava o Tratado Internacional firmado
entre o Governo da República Federativa do Brasil e o Governo da República de Singapura para
evitar a dupla tributação dos lucros do transporte aéreo e marítimo internacional, publicado no
DOU no 248, sessão 1, de 28 de dezembro de 2013, pp. 160-161, tendo sido retificado para
inclusão do cabeçalho, conforme publicação no DOU no 61, sessão 1, de 31 de março de 2014, p.
74.
Entendo que o acordo acima mencionado reconheceu que a República de Singapura
confere a isenção às empresas de navegação brasileiras, de modo que, na minha interpretação, o
mesmo deveria ser feito pelo Brasil relativamente às empresas residentes naquele país.
Fl. 569
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
37
Destarte, entendo ser possível a interpretação literal do art. 3o, do mencionado
Tratado de Singapura, no sentido de que os lucros auferidos na operação de embarcação no
tráfego marítimo internacional por empresa (Vale Shipping Enterprise Pte Ltd) de um Estado
Contratante (Singapura) são isentos de imposto sobre o lucro (IRPJ) no outro estado contratante
(Brasil).
O voto do i. Relator menciona que o referido tratado não pode prevalecer tendo em
vista que não foi assinado pelo Presidente da República, mas apenas pelo Secretário da Receita
Federal.
No entanto, entendo que se trata o diploma normativo de acordo firmado entre os
dois países, com reciprocidade de tratamento.
Desta maneira, o referido acordo, assinado pelo Brasil representado pelo Secretário
da RFB ainda que não tivesse seu status de “tratado” reconhecido, o que para mim não é a melhor
interpretação, ainda assim se configura em norma de direito interno, com “status” de lei ordinária
nos mesmos efeitos de um tratado internacional.
E no sentido, seria norma especial equivalente à norma geral de Tributação de
Bases Universais dispostas nos artigos 76 e 77 da Lei 12.973/2014, de mesma hierarquia dentro do
nosso ordenamento jurídico.
E, dessa forma, a norma especial prevalece sobre a geral nos termos do artigo 2o,
parágrafo 2o da Lei de Introdução às Normas no Direito Brasileiro.
Portanto, entendo que da análise literal do Tratado, nos termos dos artigos 96 e
111 do CTN , os lucros auferidos na atividade de navegação pela controlada da Recorrente em
Singapura não podem ser tributados no Brasil e com isso os lucros auferidos não deveriam ser
incluídos na base de cálculo do Imposto de Renda.
Registra-se ainda foi publicado, em 29 de junho de 2022, o Decreto no 11.109, de 29
de junho de 2022, que promulga o Acordo entre a República Federativa do Brasil e a República de
Singapura para Eliminar a Dupla Tributação em Relação aos Tributos sobre a Renda, firmados em
Singapura, em 7 de maio de 2018. Ou seja, o entendimento acima foi ratificado.
Com isso entendo que não seria possível tributar a Recorrente por meio da regra
genérica estabelecida nos artigos 76 e 77 da Lei no 12.973, de 2014 porque, dentre outros
aspectos, significaria afrontar o artigo 27 da Convenção de Viena (recepcionada pelo Decreto
7030/2009) que estabelece que uma parte não pode invocar as disposições de seu direito interno
para justificar o inadimplemento de um tratado.
Todavia, a fiscalização aplicou o artigo 77 da Lei 12.973/14 para afastar as
disposições constantes do tratado firmado entre Brasil e Singapura que estabelece a isenção
recíproca.
Com relação a Convenção de Viena, o Ministro Gilmar Mendes ao julgar o RE
460.320, esclareceu o ponto acima mencionado da seguinte maneira:
Fl. 570
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
38
“Importante deixar claro, também, que a tese da legalidade ordinária, na medida em que
permite às entidades federativas internas do Estado brasileiro o descumprimento unilateral
de acordo internacional, vai de encontro aos princípios internacionais fixados pela
Convenção de Viena sobre o Direito dos Tratados, de 1969, a qual, em seu art. 27,
determina que nenhum Estado pactuante “pode invocar as disposições de seu direito
interno para justificar o inadimplemento de um tratado””.
Conforme mencionado, entendo que estamos diante de um tratado internacional e,
por isso, seria necessário aplicar o art. 98, do CTN. Mesmo após a publicação da Lei 12.973/14, que
modificou a tributação em bases universais brasileira, entendo que prevalece a disposição de
tratados sobre as normas internas de tributação.
Por outro lado, com todo respeito, entendo que a interpretação do ilustre Relator,
em seu voto, acerca do disposto no artigo 176 do RIR em relação ao caso ora em análise não
reflete o conteúdo, sentido e alcance do referido dispositivo normativo, que traduz a previsão
veiculada no Decreto-lei 5844/1943. Isto porque aponta mencionado dispositivo que estão isentas
do imposto as companhias estrangeiras de navegação marítima e aérea se, no país de sua
nacionalidade, as companhias brasileiras de igual objetivo gozarem da mesma prerrogativa.
Consequentemente, entendo que o espírito da norma seria de fortalecer a aliança
comercial entre países, bem como estabelecer a não tributação da renda oriunda das atividades
de navegação, no caso aqui da Vale Shipping Entreprise Ltd.
O debate na sessão de julgamento foi no sentido de que a isenção não abrangeria
as receitas de maneira geral.
No entanto, referido enunciado prescritivo foi introduzido em nosso ordenamento
jurídico antes da lei de tributação em bases universais (Lei 12.973/14).
Isso significa que se na regra geral de tributação de tributação em bases universais
após 2014 os lucros das controladas e coligadas devem ser considerados na controladora, não se
pode olvidar da regra que impede essa tributação por intermédio de expressa isenção em
momento anterior.
Ora, a renda da Vale Shipping Enterpise, decorrente da sua atividade de navegação,
não pode conformar a base de cálculo do imposto sobre a renda da sua controladora no Brasil.
Ocorre que o ilustre relator, ao interpretar os três requisitos apontados no artigo
176 do RIR, entendeu que a Recorrente não cumpre dois deles quais sejam:
(i) não se configura como pessoa estrangeira;
(ii) não comprova a atividade principal como sendo de navegação.
Ocorre que, no meu entendimento, estamos diante de uma companhia estrangeira
(Vale Shipping Enterprise) e de seus lucros que apenas por uma imposição da legislação se
determina que devem estar consolidados nos lucros de sua controladora.
Fl. 571
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
39
Isso não significa descaracterizar: (i) que se trata da atividade empresa estrangeira,
com atividade no Brasil; (ii) que está sujeita a isenção de seus lucros. O objetivo do art. 176 do RIR
foi justamente de isentar o lucro da empresa estrangeira de navegação da tributação de imposto
de renda no Brasil, não importando o método que a legislação pátria adote para tributar este lucro
(no caso, a Tributação em Bases Universais).
Ademais, entendo também o dispositivo mencionado não especifica que a atividade
principal deverá ser a navegação e sim que deverá ter atividades de navegação, o que é cumprido
pela ora Recorrente.
Por derradeiro, o terceiro requisito do artigo 176 do RIR, qual seja, reciprocidade,
foi reconhecido como cumprido pelo ilustre Relator.
Destarte, entendo que os três requisitos impostos pelo artigo 176 do RIR foram
atendidos.
Interessante observar ainda que o CARF já reconheceu que a reciprocidade de
tratamento internacional prevista no artigo 176 do RIR/99 dispensa a necessidade de tratado ou
acordo internacional, conforme decisão abaixo transcrita:
“Acórdão no 1402-002.900
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2012 ISENÇÃO.
COMPANHIAS ESTRANGEIRAS DE NAVEGAÇÃO AÉREA. RECIPROCIDADE INTERNACIONAL.
NORMA DE DIREITO INTERNO. PRESCINDIBILIDADE DE ACORDO OU TRATADO. PLENA
VALIDADE E VIGÊNCIA.
A dispensa do pagamento de IRPJ pelas companhias estrangeiras de navegação aérea por
meio de isenção está prevista no art. 30 do Decreto-Lei no 5.844/43 (art. 176, caput,
RIR/99), denotando tratar-se de renúncia prevista em regra de Direito doméstico, sendo
desnecessária a existência de acordou ou tratado para sua validade, vigência e aplicação,
assim como qualquer medida de internalização.
O requisito legal para a fruição de tal isenção é a existência de reciprocidade na
desoneração da tributação da renda percebida pelas companhias brasileiras de
navegação aérea no país de origem da empresa estrangeira, que desempenha a mesma
atividade no Brasil.
Em relação ao Panamá, a troca de Notas Diplomáticas, efetuada pelo Ministerio de las
Relaciones Exteriores e a Embaixada do Brasil entre 1994 e 1995, comprova e confirma a
existência de reciprocidade entre os países no tratamento tributário das companhias
aéreas, inclusive revestindo-se de acordo simplificado.
ISENÇÃO. COMPANHIAS ESTRANGEIRAS DE NAVEGAÇÃO AÉREA. EFEITOS TEMPORAIS.
RECONHECIMENTO PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. RETROATIVIDADE.
EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO DESDE A EXISTÊNCIA DE RECIPROCIDADE. PREVISÃO
OBJETIVA E EXPRESSA NA LEGISLAÇÃO.
A isenção das companhias estrangeiras de navegação aérea está sujeita apenas ao
reconhecimento pela Receita Federal do Brasil (em contraposição a natureza constitutiva da
concessão ou da efetivação) e alcança os rendimentos obtidos a partir da existência da
reciprocidade internacional de desoneração tributária, independentemente do momento
Fl. 572
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
ACÓRDÃO 1402-007.055 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720382/2021-32
40
do pronunciamento do órgão fiscalizador, como expressamente disposto no parágrafo único
do art. 181 do RIR/99 e no art. 104 da IN no 267/2002.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2012 ISENÇÃO.
APLICAÇÃO À CSLL POR EXPRESSA DISPOSIÇÃO NORMATIVA. IDENTIDADE DE IMPUTAÇÃO
NO LANÇAMENTO. CANCELAMENTO DO CRÉDITO. O parágrafo único do art. 11 da Lei no
13.202/15, expressa e retroativamente, estende à CSLL a isenção de IRPJ prevista no art. 30
do Decreto-Lei no 5.844/43. Decorrendo a exigência de CSLL da mesma imputação que
fundamentou o lançamento do IRPJ, deve ser adotada, no mérito, a mesma decisão, desde
que ausentes arguições especificas e elementos de prova distintos.”
De fato, a dispensa do pagamento de IRPJ pelas companhias estrangeiras de
navegação por meio de isenção está prevista no art. 30 do Decreto-Lei no 5.844/43 (art. 176,
caput, RIR/99), denotando tratar-se de renúncia prevista em regra de Direito doméstico, sendo
desnecessária a existência de acordou ou tratado para sua validade, vigência e aplicação, assim
como qualquer medida de internalização.
O requisito legal para a fruição de tal isenção é a existência de reciprocidade na
desoneração da tributação da renda percebida pelas companhias brasileiras de navegação no país
de origem da empresa estrangeira, que desempenha a mesma atividade no Brasil.Com todo
respeito, essa é a interpretação necessária.
Portanto, voto no sentido de ser dado provimento ao Recurso da Recorrente.
Assinado Digitalmente
Ricardo Piza Di Giovanni, Relator

Fl. 573
DF CARF MF
Original