Tribunal: CARF
Processo: 19515.000071/2006-34
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE EDUARDO GENERO SERRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-13
Data de publicação: 2024-05-06

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2000
DECADÊNCIA. MULTA REGULAMENTAR. FALTA DE APRESENTAÇÃO DE ARQUIVOS.
O prazo extintivo para a aplicação da multa por falta de apresentação de arquivos magnéticos deve seguir a regra geral de decadência do Código Tributário Nacional, prevista no artigo 173, inciso I.
RETROATIVIDADE BENIGNA. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. APLICAÇÃO DE OFÍCIO.
A lei aplica-se a ato ou fato pretérito, ainda não definitivamente julgado, quando deixe de defini-lo como infração. Constituindo matéria de Ordem Pública, deve ser aplicada de ofício.

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2000
MULTA REGULAMENTAR. ARQUIVOS MAGNÉTICOS. INFORMAÇÕES INCORRETAS.
É devida multa regulamentar quando a pessoa jurídica fornece dados em meio magnético fora dos padrões normatizados pela Administração Tributária.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.000071/2006-34
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-006.280 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
13 de março de 2024
Recorrente
SPAL INDUSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2000
DECADÊNCIA.
MULTA
REGULAMENTAR.
FALTA
DE
APRESENTAÇÃO DE ARQUIVOS.
O prazo extintivo para a aplicação da multa por falta de apresentação de
arquivos magnéticos deve seguir a regra geral de decadência do Código
Tributário Nacional, prevista no artigo 173, inciso I.
RETROATIVIDADE BENIGNA. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA.
APLICAÇÃO DE OFÍCIO.
A lei aplica-se a ato ou fato pretérito, ainda não definitivamente julgado,
quando deixe de defini-lo como infração. Constituindo matéria de Ordem
Pública, deve ser aplicada de ofício.
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2000
MULTA
REGULAMENTAR.
ARQUIVOS
MAGNÉTICOS.
INFORMAÇÕES INCORRETAS.
É devida multa regulamentar quando a pessoa jurídica fornece dados em meio
magnético fora dos padrões normatizados pela Administração Tributária.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, em afastar a
preliminar de nulidade consistente de alegado erro de capitulação; vencidos os Conselheiros
Fredy José Gomes de Albuquerque, Lucas Issa Halah e Alexandre Evaristo Pinto. No mérito, por
maioria de votos, acordam em dar parcial provimento ao recurso para aplicar a retroatividade
benigna, nos termos do voto do relator, vencida a Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, que
negava provimento ao recurso. O Conselheiro Lucas Issa Halah manifestou intenção em
apresentar declaração de voto.
(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.000071/2006-34
Fl. 1355
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

José Eduardo Genero Serra - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: José Eduardo Genero Serra,
Fredy José Gomes de Albuquerque, Carmen Ferreira Saraiva (suplente convocada), Lucas Issa
Halah, Alexandre Evaristo Pinto e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório
Trata o presente processo de lançamento de multa regulamentar.
Conforme o auto de infração de fls. 205 e ss, a penalidade foi aplicada em razão
do cometimento da infração descrita como “apresentação incorreta dos dados fornecidos em
meio magnético”, tipificada no artigo 12, inciso II, da Lei 8.218/91.
O valor lançado montou RS 10.484.997,37.
A contribuinte apresentou, em 13/02/2006, a impugnação de fls. 214 e ss.
Em sessão realizada em 28/06/2007, a 4a Turma da DRJ/Brasília julgou
procedente o lançamento, consoante o que apôs no acórdão no 03-21.294, de fls. 1.020 e ss.
Intimada do veredito de primeira instância em 02/10/2007 (fls. 1.028), a
contribuinte interpôs, no dia 30 do mesmo mês, o recurso voluntário de fls. 1.037.
Em 14/05/2009, ocorreu o julgamento de segunda instância. Na forma do acórdão
no 1101-00.074 (fls. 1.067 e ss), o órgão julgador deu provimento à súplica, em decisão colhida
por maioria de votos e assim ementada:
MULTA REGULAMENTAR. Preliminar Impossibilidade de aplicação da multa
prevista no artigo 12, II da Lei 8.218/91 em períodos cujo o crédito tributário tenha
decaído.
Inconformada, a PGFN insertou, em 26/07/2010, o recurso especial de fls. 1.076 e
ss. Em síntese, manifestou entendimento pela aplicação ao caso do artigo 173, I, do CTN, para a
contagem do prazo decadencial. Por suas palavras:
Trata-se de lançamento de multa regulamentar, em virtude da apresentação de arquivos
magnéticos com erros em seu conteúdo, referentes ao ano-calendário de 2000. O auto de
infração foi lavrado em 13/01/2006, com ciência da contribuinte na mesma data.
Sendo assim, o fato gerador perfez-se em 31 de dezembro de 2000 (data final do ano-
calendário fiscalizado). Ademais, impende destacar que não houve pagamento
antecipado, mesmo porque se trata de auto de infração (penalidade), cujo lançamento
será sempre de ofício, não por homologação.
Por conta disso, aplica-se ao lançamento em questão o disposto no art. 173, inciso I do
CTN. (...) (grifos do original omitidos)
Em 25/06/2015, por intermédio do despacho no 1.100 (fls. 1.112 e ss), a
presidência da 1a Câmara da 1a Seção do CARF deu seguimento ao recurso especial.
No dia 17/07/2015 (fls. 1.160), a contribuinte opôs os embargos de declaração de
fls. 1.162 e ss à decisão de segunda instância, apontando vício no julgado conforme o seguinte:
(...), o vício que macula o v. acórdão ora embargado é o vício de omissão, tendo em
vista que o mérito relativo à possibilidade de cobrança da multa não foi apreciado
sequer de forma tangencial, eis que abordou-se e acolheu-se tão somente a preliminar de
decadência para cancelar a penalidade.
Fl. 1356
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

Aclaratórios inadmitidos em 29/08/2016, pelas razões expostas no despacho de
fls. 1.225 e ss.
Em 27/05/2015, a contribuinte havia apresentado, às fls. 1.200 e ss, contrarrazões
ao recurso especial da PGFN.
Julgado o especial da Fazenda em 11/09/2018, a 1a Turma da CSRF, pela via do
acórdão no 9101-003.786 (fls. 1.243 e ss), conheceu do recurso por unanimidade. E, por voto de
qualidade, lhe deu provimento parcial, “para reconhecer a aplicação do art. 173, I, e determinar
o retorno dos autos ao colegiado de origem para julgar o termo inicial”.
Em 11/03/2019 (fls. 1.258), a contribuinte protocolou novos embargos de
declaração (fls. 1.260 e ss), agora contra a decisão da instância superior. Apontou vício de
contradição, sintetizado conforme o seguinte:
Ora, conforme se depreende do julgado acima trazido (Doc. 01), esta Câmara Superior
de Recursos Fiscais, em caso análogo ao presente, entendeu que a multa referente a um
tributo, caso este esteja a sujeito ao lançamento por homologação, a multa possuirá o
mesmo regramento para fins de lançamento.
Deste modo, resta-se claro que o r. acórdão embargado contradiz a jurisprudência desta
E. Câmara Superior de Recursos Fiscais, de modo que não se pode aceitar que seja
determinada a aplicação do artigo 173 do Código Tributário Nacional para fins de
contagem do prazo decadencial, sendo imperioso a reforma do presente acórdão para
que seja reconhecida a decadência da autuação fiscal ante o decurso do prazo para
promover o lançamento por parte do Fisco Federal. (grifos do original omitidos)
O despacho de fls. 1.269 e ss, emitido em 14/05/2019, rejeitou os embargos.
Em sessão realizada em 16/10/2019, esta c. Turma realizou novo julgamento de
segunda instância. Por maioria de votos, decidiu-se dar provimento ao recurso voluntário.
Assentou-se que, embora a regra decadencial aplicável ao caso fosse a do artigo 173, I, do CTN,
o lançamento teria decaído.
Naquela ocasião, o Colegiado de segunda instância entendeu que o termo inicial
do prazo decadencial teria sido em 01/01/2001, de modo que o interregno se findaria em
21/12/2005, portanto antes da ciência do lançamento, ocorrida em 13/01/2006. O acórdão no
1201-003.206 está às fls. 1.282 e ss, de onde se extrai o seguinte trecho do voto vencedor:
Assim, diferentemente do voto do ilustre relator, entendo que o fato gerador dos
arquivos digitais acontece em 31 de dezembro de 2000. Como consequência, aplicando-
se a regra decadencial do artigo 173, I, do CTN, o primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ser efetuado, isto é, o termo a quo da multa
imposta é o dia 01/01/2001, encerrando-se em 31/12/2005. Tendo em vista que o
contribuinte foi cientificado em 13/01/2006, procede a afirmação de que a sanção
imposta fora fulminada pela caducidade.
Às fls. 1.297 e ss, novo recurso especial da PGFN, cujas razões, sintetizadas no
trecho abaixo transcrito, voltam-se para a consideração do dia 01/01/2002 como o termo
decadencial a quo:
Analisando a decadência no caso concreto, observa-se que o fato gerador da obrigação
acessória em questão tem seu marco em 31 de dezembro de 2000. Com isso, constata-se
que o seu respectivo lançamento somente poderia ocorrer a partir de 01/01/2001.
Sendo assim, o início da contagem do prazo de caducidade se daria no primeiro dia do
exercício seguinte ao que poderia ter sido lançado, qual seja, 01 de janeiro de 2002,
expirando-se apenas em 01 de janeiro de 2007.
Fl. 1357
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

Considerando que a ciência do auto de infração consolidou-se em 13/01/2006, não há
que se falar em decadência para o presente lançamento. (grifos do original omitidos)
A presidência da 2a Câmara da 1a Seção de Julgamento deu seguimento ao pleito
especial, fazendo-o, nos termos do despacho de fls. 1.308 e ss, “para que seja rediscutido a
definição do termo inicial de contagem do prazo decadencial para a constituição, de ofício, do
crédito tributário”.
Às fls. 1.319 e ss, vieram as contrarrazões ao recurso especial referido acima, pela
qual, em síntese, a defesa aduz que o termo inicial do prazo decadência é 01/01/2001.
Em 16/03/2021, a 3a Turma da CSRF apreciou o feito, decidindo, por
unanimidade de votos, “dar provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional,
com retorno à turma recorrida para a análise do mérito”. A ementa do acórdão no 9303-
011.255 (fls. 1.333 e ss) foi a seguinte:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2000
DECADÊNCIA. APRESENTAÇÃO DE ARQUIVOS DIGITAIS. ART. 173, I, DO
CTN.
As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento eletrônico de dados para
registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar
documentos de natureza contábil ou fiscal, ficam obrigadas a manter, à disposição da
Secretaria da Receita Federal, os respectivos arquivos digitais e sistemas, pelo prazo
decadencial previsto na legislação tributária, aplicando-se o regramento do art. 173, I,
do CTN, considerando que, sendo o fato gerador em 31 de dezembro, o lançamento
somente pode ser realizado a partir do primeiro dia do ano seguinte.
Nesse estado, os autos vieram conclusos a mim.
É o relatório.

Voto
Conselheiro José Eduardo Genero Serra, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de
admissibilidade. Sendo assim, dele conheço.
Consoante determinação do acórdão no 9303-011.255, a análise do caso deve ser
feita tomando-se a data inicial para o lançamento como sendo o dia 01/01/2001, conforme o
seguinte trecho do voto condutor:
Penso que assiste razão à PGFN, pois, sendo um fato gerador complexivo (31 de
dezembro), pode o lançamento somente ser levado a efeito a partir de 1o de janeiro do
ano seguinte. O próprio contribuinte, em suas Contrarrazões traz um gráfico (fls. 1.327)
colocando como Fato Gerador 31/12/2000 e “Data Inicial para lançamento
01/01/2001”. (Grifei. Grifos do original omitidos)
Antes, a instância superior havia decidido, por via do acórdão no 9101-003.786
(fls. 1.243 e ss), pela aplicabilidade da regra decadencial do artigo 173, I, do CTN ao caso em
tela:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/01/2000 a 31/12/2000
Fl. 1358
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

DECADÊNCIA.
MULTA
ISOLADA.
FALTA
DE
APRESENTAÇÃO
DE
ARQUIVOS MAGNÉTICOS
O prazo extintivo para a aplicação da multa por falta de apresentação de arquivos
magnéticos deve seguir a regra geral de decadência do Código Tributário Nacional,
prevista no artigo 173, inciso I. (grifei)
O aludido dispositivo estabelece o seguinte:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o
lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o
decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a
constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer
medida preparatória indispensável ao lançamento. (grifei)
Pois bem.
Apreciando o caso sob tais balizas, não tenho dúvidas que, tendo sido o
procedimento fiscal afeto ao cumprimento de obrigação acessória relacionada ao ano-calendário
2000, a data do fato gerador a ser considerada é o dia 31/12/2000.
De tal modo, os arquivos magnéticos correspondentes aos lançamentos contábeis
daquele período só estariam disponíveis para auditoria a partir do dia 01/01/2001. Por
conseguinte, seria impossível ao Fisco efetuar qualquer lançamento por descumprimento da
obrigação acessória em data anterior ao exercício 2001.
O artigo 173, inciso I, transcrito acima, é claro ao fixa o termo inicial da contagem
do prazo decadencial como sendo o “primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado”.
Ora, se o lançamento só poderia ter sido efetuado a partir de 2001, o primeiro dia
do exercício seguinte é o dia 01/01/2002. Sendo assim, o prazo decadencial de cinco anos se
completou em 01/01/2007.
Tendo a ciência da exação ocorrido em 13/01/2006 (fls. 205), não há que se falar
em decadência do lançamento.
No mérito, a situação se resume à inconformidade dos dados entregues pela
contribuinte à fiscalização, relativamente ao padrão de layout de arquivo eletrônico estabelecido
para tal finalidade.
Na espécie, a fiscalização narrou no TVF (fls. 194 e ss) que, no período em
questão, a contribuinte “utilizou os meios magnéticos para escrituração fiscal e contábil e,
possuía patrimônio líquido maior que R$ 1.800.000,00, se enquadrando na obrigatoriedade
dada pelo artigo 11 da lei n° 8.191/91”.
Os fatos se desenvolveram com a fiscalização instando a contribuinte a apresentar
os correspondentes arquivos magnéticos, para que fosse possível a realização de auditoria fiscal
sobre os dados assim armazenados.
Após algumas intercorrências para o atendimento das intimações, os arquivos
foram entregues. Não obstante, os dados lá existentes, ainda segundo relato fiscal, “não
Fl. 1359
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

passaram pela validação do sistema SINCO (Sistema Integrado de Coleta) desenvolvido pelo
SERPRO, (...) e, disponibilizado aos contribuintes, podendo ser obtido pelo site:
www.receita.fazenda.gov.br, por meio de download, e nem pelo Validador do ACL (...), software
(...) desenvolvido para uso interno pela COFIS (Coordenação-Geral de Fiscalização)”.
Notificada acerca da não validação do layout dos dados, com o recebimento de
arquivo contendo o rol de dados inconsistentes classificados nos cinco erros ocorridos, a
contribuinte prestou esclarecimentos (fls. 62 e ss) que se pode reputar suficientes para as quatro
classes de erros de menor incidência – como, p.e., o erro de “CFOP não cadastrado” estar
relacionado a notas fiscais canceladas.
Não obstante os esclarecimentos aparentemente satisfatórios recaíram sobre
menos de 30.000 ocorrências de erro, ao passo que, quanto ao principal erro – “código de
produto não cadastrado”, com 207.837 ocorrências –, a contribuinte limitou-se a diagnosticar o
erro e a formular sugestão à autoridade fiscal. Vejamos:
1) Código de Produto Não Cadastrado
O arquivo disponibilizado demonstra 207.837 ocorrências de registros rejeitados.
Conforme nossa análise, constatamos que isto ocorre devido ao código de produtos no
arquivo 303 conter “zeros” a esquerda, enquanto que o código de produto no arquivo
802 não é apresentado com os “zeros” a esquerda.
Ex. Código do Produto no arquivo 303 “0000l02” enquanto que no arquivo 802 consta
o código “l02”.
Sugestão: Considerar o Campo Código de Produto no Arquivo 303 não contendo os
“zeros” a esquerda. (grifos do original).
Nesse contexto, tanto a autoridade fiscal, quanto a autoridade julgadora de
primeira instância, entenderam que incumbiria à contribuinte retificar o arquivo entregue, para
adequá-lo às condições necessárias à validação dos dados.
Em seu recurso voluntário, além de assinalar seu entendimento pela decadência do
lançamento, questão já afastada no início deste voto, a contribuinte alegou:
 que realizou “regular cumprimento das intimações”;
 que “buscando ‘solucionar’ as supostas inconsistências verificadas pelo r.
Auditor-Fiscal, sugeriu que fossem desconsiderados os `zeros à esquerda'
contidos no Arquivo 3.3”;
 que a decisão recorrida afirmou “que fica a critério do contribuinte a opção
pela forma de armazenamento dos dados”;
 que é preciso assinalar a “impropriedade da capitulação legal dada pelo r.
Auditor-Fiscal à multa regulamentar imposta à Recorrente, vez que
articulada em inciso relativo a (i) omissão de informações ou (ii) prestação de
informação incorreta, hipóteses essas não verificadas no presente caso”;
 que não houve lesão ao erário;
 que a multa em questão é desproporcional e desarrazoada, operando
verdadeiro confisco.
Certamente, a situação em tela se inscreve dentre aquelas infrações que poderiam
não ter existido, posto que todo contexto que a envolve é de uma obviedade desconcertante.
Fl. 1360
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

Senão, vejamos.
Situados os fatos no início dos anos 2000, seria de se esperar que a
operacionalização de registros contábeis e fiscais – como atividade de extensa manipulação de
dados que é – fosse alcançada por mecanismos de tratamento eletrônico da informação.
A administração tributária não deve ser alheia a tendências tecnológicas, afinal,
para realizar o seu mister de justiça social pela via da arrecadação de tributos, precisa estar em
linha com os instrumentos que suportam a atividade econômica contemporânea.
Decerto que, respeitadas as normas que venham a disciplinar o emprego de meios
tecnológicos para o cumprimento de obrigações tributárias, o ente privado deve poder dispor de
sua liberdade econômica para operacionalizar as concernentes ferramentas de informática como
melhor lhe aprouver.
Não por acaso, como bem assinalou a autoridade julgadora de primeira instância,
o § 2o do artigo 4o da IN SRF no 68/95 deixou “a critério da pessoa jurídica a opção pela forma
de armazenamento dos dados nos arquivos magnéticos” da escrituração contábil-fiscal.
Se é salutar que não se estabeleça padrões inúteis para a atuação da atividade
empresária, não menos fundamental é o dever de colaboração do administrado com o Poder
Público (Lei no 9.784/99, artigo 4o, IV).
E é sob tal desígnio colaborativo que não se pode cogitar que a administração
tributária tenha de tratar com múltiplas configurações tecnológicas, conforme o sujeito passivo
que esteja sob procedimento fiscal.
Nesse contexto, se deve ser deferido ao contribuinte a plena liberdade para
armazenar seus arquivos magnéticos do modo que melhor se adeque aos seus fins empresariais,
também deve ser estabelecido um padrão que viabilize a atividade tributária estatal quando em
contato com esses mesmos arquivos.
Dito de outro modo, o particular pode estabelecer o layout que melhor lhe
aprouver para seus arquivos eletrônicos. Mas seria impossível à Fazenda manejar dados fiscais
dispostos de infinitas formas. Daí a imprescindibilidade de fixação cogente de um padrão de
formato para a entrega, pelo sujeito passivo, de informações digitais ao Fisco.
Não é por outra razão que a Receita Federal normatiza o layout dos arquivos
magnéticos ou eletrônicos que a ela devem ser entregues, e por via dos quais os procedimentos
fiscais são levados a efeito. Por isso, assim estabelecia a já mencionada IN SRF no 68/95:
Art. 3o Compete à Coordenação-Geral do Sistema de Fiscalização editar, publicar e
reformular o Manual de Orientação para Apresentação de Arquivos Magnéticos, que
conterá Forma de Apresentação, Documentação de Acompanhamento e Especificações
Técnicas dos Arquivos Magnéticos. r
Art. 4o A critério dos Auditores Fiscais do Tesouro Nacional, os arquivos
magnéticos poderão ser exigidos na forma estabelecida no referido Manual de
Orientação para Apresentação de Arquivos Magnéticos ou na forma original em que
tiverem sido armazenados, obedecidas as Especificações Técnicas dos Arquivos
Magnéticas. (grifei)
Não obstante tal cenário, no caso concreto, a contribuinte:
1. Entregou arquivo não validável pela fiscalização. O fez mesmo estando
disponível ao sujeito passivo, no sítio da Receita Federal, o mesmo software
Fl. 1361
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

de validação que a autoridade fiscal utiliza (SINCO). De sorte que os mais
diligentes, assim desejando, possam proceder a uma verificação prévia.
2. Mesmo intimada acerca da oportunidade de retificar o conteúdo e/ou a forma
da obrigação acessória eletrônica, preferiu ofertar “sugestão” para que a
autoridade fiscal tomasse para si dever que incumbe ao sujeito passivo.
Nesse contexto, é relevante anotar a força cogente da instrução normativa de
regência da matéria, posicionada como norma complementar das leis tributárias, consoante o que
estabelece o CTN, art. 100, I.
Sob tal quadro, fosse a instrução normativa em questão passível de derrogação por
“sugestão” do sujeito passivo, melhor seria que se chamasse instrução sugestiva. Ou, no máximo,
sugestão normativa. Porém, sendo, como é, norma vinculante e com natureza jurídica de
legislação tributária em sentido amplo, revela-se pueril a expectativa da contribuinte em poder
deixar de atender ordem da autoridade fiscal fundada em ato normativo infralegal em vigor à
época dos fatos.
Resta claro, assim, que a contribuinte não atendeu à requisição fiscal. Afinal
houve a regular intimação fiscal, necessária para a incidência do inciso II do artigo 12 – e não do
inciso I – bem assim do artigo 11, ambos da Lei no 8.218/91, assim vazados em suas redações à
época dos fatos:
Art. 11. As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento eletrônico
de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar
livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal, ficam obrigadas a
manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os respectivos arquivos
digitais e sistemas, pela prazo decadencial previsto na legislação tributária.
§ 1o A Secretaria da Receita Federal poderá estabelecer prazo inferior ao previsto no
caput deste artigo, que poderá ser diferenciado segundo o porte da pessoa jurídica.
§ 2o Ficam dispensadas do cumprimento da obrigação de que trata este artigo as
empresas optantes pela Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições
das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES, de que trata a Lei no
9.317, de 5 de dezembro de 1996.
§ 3o A Secretaria da Receita Federal expedirá os atos necessários para estabelecer
a forma e o prazo em que os arquivos digitais e sistemas deverão ser apresentados.
§ 4o Os atos a que se refere o § 3o poderão ser expedidos por autoridade designada pela
Secretário da Receita Federal.
Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a imposição
das seguintes penalidades:
I - multa de meio por cento do valor da receita bruta da pessoa jurídica no período, aos
que não atenderem à forma em que devem ser apresentados os registros e respectivos
arquivos;
II - multa de cinco por cento sobre o valor da operação correspondente, aos que
omitirem ou prestarem incorretamente as informações solicitadas, limitada a um
por cento da receita bruta da pessoa jurídica no período;
(...) (grifei)
A propósito, impende frisar que a inocorrência de prejuízo ao erário é algo que
não se pode afirmar. Afinal, ao menos pelo que consta dos autos, a imprestabilidade dos arquivos
magnéticos inviabilizou – ou, no mínimo, retardou – a execução de procedimento fiscal tendente
a apurar potencial diferença tributária em favor do erário.
Fl. 1362
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

Mas nem é necessário perquirir a eventual ocorrência de dano ao erário, posto
que, em se tratando o caso em tela de multa regulamentar decorrente de descumprimento de
dever acessório, a repercussão tributária da violação normativa em questão é elemento neutro à
análise.
De outro bordo, a contribuinte argui questões de proporcionalidade e
razoabilidade que intentam afastar a penalidade aplicada.
Ocorre que não é facultado ao julgador administrativo deixar de aplicar
determinação legal contida em diploma regularmente inserido no ordenamento jurídico.
Ademais, tais aspectos defensivos desafiam temas de constitucionalidade, situados fora do
escopo de apreciação deste Tribunal, conforme sua súmula no 2 (“O CARF não é competente
para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.”).
Não obstante, a penalidade ora em julgamento, após incidir no caso concreto, foi
objeto duas alterações legislativas. A primeira lhe minorou, a segunda a restabeleceu.
Diante de tal quadro, impende avaliar se incidiu, na espécie, a retroatividade
benigna. O fato de a contribuinte não ter suscitado tal aspecto, em nada obsta tal análise. Afinal,
aspectos materiais afetos à pretensão punitiva estatal – como é o caso da presente multa
regulamentar – são questões tidas como matéria de ordem pública e que, por tal natureza, podem
ser conhecidas de ofício pela autoridade julgadora. Neste sentido se apresenta a melhor
jurisprudência deste Sodalício:
RETROATIVIDADE BENIGNA. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. APLICAÇÃO
DE OFÍCIO.
A lei aplica-se a ato ou fato pretérito, ainda não definitivamente julgado, quando deixe
de defini-lo como infração. Constituindo matéria de Ordem Pública, deve ser aplicada
de ofício. (Acórdão CARF no 3402-007.583)
Sobre o tema, já se pronunciou, com a habitual e inigualável agnição, o preclaro
Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior, que assim explanou acerca da penalidade inscrita no
inciso I, artigo 12, da Lei no 8.218/91, em raciocínio que mutatis mutandis é inteiramente
aplicável ao caso em tela. Vejamos:
50. A MP no 2.158-35, de 2001, alterou os arts. 11 e 12 da Lei no 8.218, de 1991, bem
como estabeleceu em seu art. 57 penalidades por descumprimento de obrigações
acessórias previstas na Lei no 9.779, de 1999. Posteriormente, o referido art. 57 foi
alterado pelas Leis no 12.766, de 2012, e 12.873, de 2013.
51. O que interessa ao caso em análise é verificar se a multa prevista no art. 57 da MP
no 2.158-35, de 2001, com redação dada pela Lei 12.766, de 2012, tem o mesmo
pressuposto material dos art. 11 e 12 da Lei no 8.218, de 1991, de forma a atrair a
retroatividade benigna.
52. A redação original do art. 57 da MP no 2.158-35, de 2001, estabelecia multa de
escopo genérico no caso de descumprimento de obrigações acessórias previstas no art.
16 da Lei no 9.779, de 1999, para as “pessoas jurídicas que deixarem de fornecer, nos
prazos estabelecidos, as informações ou esclarecimentos solicitados” ou “no caso de
informação omitida, inexata ou incompleta”.

MP no 2.158-35, de 2001 (redação original)
Art. 57. O descumprimento das obrigações acessórias exigidas nos termos
do art. 16 da Lei no 9.779, de 1999, acarretará a aplicação das seguintes
penalidades:
Fl. 1363
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

I - R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário, relativamente às pessoas
jurídicas que deixarem de fornecer, nos prazos estabelecidos, as informações
ou esclarecimentos solicitados;
II - cinco por cento, não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das transações
comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa jurídica ou de
terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no caso de informação
omitida, inexata ou incompleta. (Grifo nosso)
53. As obrigações acessórias previstas na Lei no 9.779, de 1999, referem-se aos
impostos e contribuições administrados pela Receita Federal, veja-se:
Art. 16. Compete à Secretaria da Receita Federal dispor sobre as obrigações
acessórias relativas aos impostos e contribuições por ela administrados,
estabelecendo, inclusive, forma, prazo e condições para o seu cumprimento e o
respectivo responsável.
54. Posteriormente, com a alteração promovida pela Lei no 12.766, de 2012, a multa
genérica pelo descumprimento de obrigação acessória passou a ser exigida no caso de o
sujeito passivo “deixar de apresentar nos prazos fixados declaração, demonstrativo ou
escrituração digital” ou que “os apresentar com incorreções ou omissões”. Observe-se
que esta nova redação tratou especificamente de arquivos digitais e reduziu o valor das
multas.
MP no 2.158-35, de 2001, com redação dada pela Lei no 12.766, de 27 de
dezembro 2012
Art. 57. O sujeito passivo que deixar de apresentar nos prazos fixados
declaração, demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do art.
16 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que os apresentar com
incorreções ou omissões será intimado para apresentá-los ou para prestar
esclarecimentos nos prazos estipulados pela Secretaria da Receita Federal do
Brasil e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I - por apresentação extemporânea:
a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às
pessoas jurídicas que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro
presumido;
b) R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração,
relativamente às pessoas jurídicas que, na última declaração apresentada, tenham
apurado lucro real ou tenham optado pelo autoarbitramento;
II - por não atendimento à intimação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil, para apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou
para prestar esclarecimentos, nos prazos estipulados pela autoridade fiscal, que
nunca serão inferiores a 45 (quarenta e cinco) dias: R$ l.000,00 (mil reais) por
mês-calendário;
III - por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital com
informações inexatas, incompletas ou omitidas: 0,2% (dois décimos por
cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o faturamento do mês anterior
ao da entrega da declaração, demonstrativo ou escrituração equivocada, assim
entendido como a receita decorrente das vendas de mercadorias e serviços.
(Grifo nosso)
55. Ocorre que, conforme visto acima, a Lei no 8.218, de 1991, estabelece que as
pessoas jurídicas “ficam obrigadas a manter, à disposição da Secretaria da Receita
Federal, os respectivos arquivos digitais e sistemas” e no caso de inobservância quanto
à manutenção de tais arquivos e sistemas à disposição do Fisco, também estabelece
multas para condutas semelhantes às previstas no art. 57 da MP o 2.158, de 1991,
redação dada pela Lei no 12.766, de 2012, porém, mais gravosas. Veja-se:
Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991
Fl. 1364
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

Art. 11. As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento
eletrônico de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou
financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou
fiscal, ficam obrigadas a manter, à disposição da Secretaria da Receita
Federal, os respectivos arquivos digitais e sistemas, pela prazo decadencial
previsto na legislação tributária. (Redação dada pela Medida Provisória no 2.158-
35, de 2001)
[...]
Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a
imposição das seguintes penalidades:
I - multa de meio por cento do valor da receita bruta da pessoa jurídica no
período, aos que não atenderem à forma em que devem ser apresentados os
registros e respectivos arquivos;
II - multa de cinco por cento sobre o valor da operação correspondente, aos que
omitirem ou prestarem incorretamente as informações solicitadas, limitada a
um por cento da receita bruta da pessoa jurídica no período; (Redação dada pela
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
III - multa equivalente a dois centésimos por cento por dia de atraso, calculada
sobre a receita bruta da pessoa jurídica no período, até o máximo de um por
cento dessa, aos que não cumprirem o prazo estabelecido para apresentação
dos arquivos e sistemas. (Redação dada pela Medida Provisória no 2.158-35, de
2001) (Grifo nosso)
56. Instada a se manifestar sobre a convivência dos arts. 11 e 12 da Lei no 8.218, de
1991, com o art. 57 da MP no 2.158, de 2001, com redação dada Lei no 12.766, de
20012, a Administração Tributária manifestou-se inicialmente no Parecer Normativo
RFB no 3, de 2013.
57. Após analisar a regra matriz dos referidos mandamentos legais, assentou que a
multa prevista na Lei no 12.766, de 2012, abarca quaisquer sujeitos que não apresentem
ou o façam incorreta ou intempestivamente declaração, demonstrativo ou escrituração
digital. Eles não apresentam, mas possuem a escrituração eletrônica. Já a penalidade
prevista na Lei no 8.218, de 1991, é para aquelas pessoas jurídicas que não escrituram e,
concomitantemente, não mantêm os arquivos digitais e sistemas à disposição da Receita
Federal de maneira contínua.
58. Ressalta que o aspecto material da multa dos arts. 11 e 12 da Lei no 8.218, de 1991,
deve ser comprovado de forma inequívoca. A simples não apresentação de arquivo,
demonstrativo ou escrituração digital sem outras provas que comprovem que a
escrituração não ocorreu não pode gerar a multa mais gravosa, mas sim a geral, que se
amolda ao aspecto material do art. 57 da MP no 2.158-35, de 2001, na redação dada pela
Lei no 12.766, de 2012. Veja-se:
Parecer Normativo Cosit no 3, de 2013
4.4. Na literalidade do disposto na Lei no 12.766, de 2012, a multa é para aqueles
sujeitos, quaisquer que sejam, que não apresentem ou o façam incorreta ou
intempestivamente declaração, demonstrativo ou escrituração digital. Eles
não apresentam, mas possuem a escrituração eletrônica. Já a Lei no 8.218,
de 1991, é para aquelas pessoas jurídicas que nem mantêm os arquivos digitais
e sistemas à disposição da fiscalização de maneira contínua. Objetivamente a
infração ocorre (seu “fato gerador”) com a não apresentação, apresentação
incorreta ou intempestiva, mas os elementos materiais são distintos.
4.5. Caso a Fiscalização comprove que a pessoa jurídica não apresentou o
demonstrativo
ou
escrituração
digital
por
não
ter
escriturado
e,
concomitantemente, não mantém os arquivos à disposição de maneira
contínua à RFB, tal conduta se amolda no aspecto material dos arts. 11 e 12 da
Lei no 8.218, de 1991. Ressalte-se que a falta de existência de comprovação da
Fl. 1365
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

falta de escrituração digital de maneira contínua quando seja obrigatória (caso da
Escrituração Contábil Digital (ECD), por exemplo) deve ser demonstrada e
comprovada.
4.6. Na situação do item 4.5, é importante que a aplicação da multa prevista nos
arts. 11 e 12 da Lei no 8.218, de 1991, se coadune com a distinção dos aspectos
materiais dela em relação ao novo art. 57 da MP no 2158-35, de 2001. A simples
não apresentação de documentos sem a comprovação de que faltou a
escrituração não pode gerar a multa mais gravosa, mas sim a geral de que
trata o novo art. 57 da MP no 2158-35, de 2001. Havendo dúvidas quanto a
esse fato ou não se conseguindo comprová-lo, aplica-se a multa mais
benéfica da Lei no 12.766, de 2012, em decorrência do que determina o art. 112,
inciso II, da Lei no 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional (CTN).
[...]
10. Em conclusão:
a) O aspecto material do art. 57 da MP no 2.158-35, de 2001, na redação dada
pela Lei no 12.766, de 2012, é deixar de apresentar declaração, demonstrativo
ou escrituração digital;
b) O aspecto material dos arts. 11 e 12 da Lei no 8.218, de 1991, é deixar de
escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal
quando exigido o sistema de processamento eletrônico, motivo pelo qual
continua em vigência;
c) A comprovação da ocorrência do aspecto material da multa dos arts. 11 e
12 da Lei no 8.218, de 1991, deve ser feita de forma inequívoca. A simples
não apresentação de arquivo, demonstrativo ou escrituração digital sem
outras provas que comprovem que a escrituração não ocorreu se amolda ao
aspecto material do art. 57 da MP no 2.158-35, de 2001. O mero indício sem
a comprovação da falta da escrituração digital enseja a aplicação do art. 57
da MP no 2.158-35, de 2001, em respeito ao art. 112, inciso II, do CTN; (Grifo
nosso)
59. Posteriormente, com o advento da Lei no 12.873, de 2013, o art. 57 da MP no 2.158,
de 2001, retomou o escopo genérico da redação original ao estabelecer penalidades no
caso de o contribuinte “deixar de cumprir as obrigações acessórias exigidas nos termos
do art. 16 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999” ou as “cumprir com incorreções
ou omissões”. Com efeito, suprimiu-se as infrações relativas à não apresentação de
“declaração, demonstrativo ou escrituração digital”. Veja-se:
MP no 2.158-35, de 2001, com redação dada pela Lei no 12.783, de 24 de
outubro de 2013
Art. 57. O sujeito passivo que deixar de cumprir as obrigações acessórias
exigidas nos termos do art. 16 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou
que as cumprir com incorreções ou omissões será intimado para cumpri-las ou
para prestar esclarecimentos relativos a elas nos prazos estipulados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I - ....................................... [por apresentação extemporânea]
a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às
pessoas jurídicas que estiverem em início de atividade ou que sejam imunes ou
isentas ou que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro
presumido ou pelo Simples Nacional;
b) R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração,
relativamente às demais pessoas jurídicas;
c) R$ 100,00 (cem reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas
físicas;
Fl. 1366
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

II - por não cumprimento à intimação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil para cumprir obrigação acessória ou para prestar esclarecimentos nos
prazos estipulados pela autoridade fiscal: R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-
calendário;
III - por cumprimento de obrigação acessória com informações inexatas,
incompletas ou omitidas:
a) 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das
transações comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa jurídica
ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no caso de
informação omitida, inexata ou incompleta;
b) 1,5% (um inteiro e cinco décimos por cento), não inferior a R$ 50,00
(cinquenta reais), do valor das transações comerciais ou das operações
financeiras, próprias da pessoa física ou de terceiros em relação aos quais seja
responsável tributário, no caso de informação omitida, inexata ou incompleta.
(Grifo nosso)
60. Instada a se manifestar novamente sobre o mesmo tema ante a alteração promovida
pela Lei no 12.783, de 20013, que retomou o escopo genérico da norma originária, a
Receita Federal, por meio do Parecer Normativo no 3, de 2015, assentou que o aspecto
material dos arts. 11 e 12 da Lei no 8.218, de 1991, não mais encontra óbice no art. 57
da MP no 2.158-35, de 2001, com a redação dada pela Lei no 12.766, de 2012, de modo
que abarca, novamente (tal qual antes da Lei no 12.766, de 2012), a não apresentação de
declaração, demonstrativo ou escrituração digital. Todavia, confirmou o entendimento
fixado no PN no 3, de 2013, para as infrações cometidas no período de vigência da
redação dada pela Lei no 12.766, de 2012.
Parecer Normativo Cosit no 3, de 2015
5. A novel alteração, desta feita pelo art. 57 da Lei no 12.783, de 2013, ao
reintroduzir no art. 57 da Medida Provisória (MP) no 2.158-35, de 2001, uma
redação assemelhada à redação originária ? eliminando as remissões a
“declaração, demonstrativo ou escrituração digital” ?, retomou o escopo
genérico do dispositivo, a fim de ser aplicado a quaisquer situações que
decorram do descumprimento de uma obrigação acessória, quando inexista
norma específica. Também foi eliminado o texto que determinava que os prazos
para a apresentação dos documentos não poderiam ser inferiores a 45 (quarenta e
cinco) dias da intimação, bem como foram tratadas situações que envolvam
pessoas jurídicas de direito público e novo regramento de infração pautado no
tipo do regime tributário aplicável ao contribuinte.
6. Dessa forma, sem prejuízo da aplicação do entendimento fixado no
Parecer Normativo RFB no 3, de 10 de junho de 2013, para as infrações
cometidas no período de vigência da redação dada pela Lei no 12.766, de
2012, ou seja, até 24 de outubro de 2013, com observância do princípio
“tempus regit actum” (art. 6o do Decreto-Lei no 4.657, de 4 de setembro de 1942
- Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro - Lindb), e sem olvidar a
aplicação do art. 106, II, do Código Tributário Nacional, devem ser feitas as
seguintes considerações em decorrência da nova redação do art. 57 da
Medida Provisória (MP) no 2.158-35, de 2001, tendo-se em vista, ainda, a
atualização de várias normas infralegais já adotadas pela Receita Federal do
Brasil, em consonância com esta mais recente alteração legal:
a) O aspecto material do art. 57 da MP no 2.158-35, de 2001, na redação
dada pela Lei no 12.783, de 2013, retomou o escopo genérico de sua redação
originária, e não contém mais, em seu aspecto material, as infrações relativas à
não apresentação de “declaração, demonstrativo ou escrituração digital”;
b) O aspecto material dos arts. 11 e 12 da Lei no 8.218, de 1991, é deixar de
escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal
quando exigido o sistema de processamento eletrônico, e não mais se
Fl. 1367
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

encontra limitado pelo art. 57 da MP no 2.158-35, de 2001, de modo a
abarcar, novamente (tal qual antes da Lei no 12.766, de 2012), a não
apresentação de declaração, demonstrativo ou escrituração digital;
b.1) Os arts. 11 e 12 da Lei no 8.218, de 1991, em nenhum momento foram
revogados e, portanto, mantiveram sua vigência mesmo no período de vigência
da redação dada ao art. 57 da MP no 2.158-35, de 2001, pela Lei no 12.766, de
2012 ? conforme item 4.8. do Parecer Normativo No 3, de 2013 ?, o que implica
(observadas as considerações do contido nos itens 4.1. a 4.7. do Parecer
Normativo no 3, de 2013) a validade, em tese, dos lançamentos efetuados com
esse suporte legal no referido período;
[...]
7. Em conclusão:
a) Permanece hígido o entendimento fixado no Parecer Normativo RFB no 3,
de 10 de junho de 2013, para as infrações cometidas no período de vigência
da redação dada pela Lei no 12.766, de 2012, ou seja, até 24 de outubro de
2013, observada a aplicação do art. art. 106, II, do Código Tributário Nacional,
quando cabível; (Grifo nosso)
61. Como se vê, a multa genérica por descumprimento de obrigação acessória prevista
no art. 57 da MP o 2.158, de 1991, tanto na sua redação original quanto na redação atual,
dada pela Lei no 12.783, de 2013, teve seu escopo alterado durante a vigência da Lei no
12.766, de 2012, no período de 28.12.2012 até 24.10.2013, ao estabelecer como
pressuposto material específico a não apresentação de escrituração digital nos prazos
fixados.
62. Por conseguinte, a não apresentação de arquivo ou escrituração digital sem outras
provas que demonstrem que a escrituração não ocorreu, tal qual o caso dos autos, não
pode gerar a multa mais gravosa, mas sim a prevista no art. 57 da MP no 2.158-35, de
2001, na redação dada pela Lei no 12.766, de 2012.
63. Oportuno destacar que se trata de interpretação, com a qual concordo, dada pela
própria Administração tributária que, nos termos do art. 16 da Lei no 9.779, de 1999,
conforme visto acima, detém a competência para dispor sobre as obrigações acessórias
relativas aos impostos e contribuições sob sua administração, bem como sobre a forma,
prazo e condições para o seu cumprimento.
64. Visto que durante a vigência do art. 57 da MP no 2.158-35, de 2001, com redação
dada pela Lei no 12.766, de 2012, a não apresentação de arquivos digitais estava sujeita
à penalidade menos severa, esse dispositivo deve ser aplicado ao ato não
definitivamente julgado em razão retroatividade benigna prevista no art. 106, II, “c”, do
CTN, nos seguintes termos:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
65. Observe-se que se o contribuinte tivesse optado por efetuar o pagamento da multa
ora lançada durante a vigência da Lei no 12.766, de 2012, é inequívoco que poderia
usufruir do benefício da retroatividade benigna. Assim, o fato de a legislação menos
severa ter sido revogada por lei mais gravosa, não impede a aplicação daquela. É dizer,
“aplica-se a lei que, posterior à infração, seja mais benéfica, esteja ou não ainda em
vigor por ocasião da aplicação1”. Veja-se:
Superveniência de uma terceira lei mais gravosa.

1 PAULSEN, Leadro. Constituição e código tributário comentados à luz da doutrina e da jurisprudência. 18a ed. São
Paulo: Saraiva, 2017, p. 905.
Fl. 1368
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

Como regra, aplica-se à infração a lei vigente quando da sua ocorrência. Quando
lei posterior à infração comine penalidade menos severa, torna-se aplicável
ao caso, independentemente de sobrevir, ainda, uma terceira lei mais
gravosa antes da aplicação efetiva pela autoridade ou juiz. Aplica-se a lei que,
posterior à infração, seja mais benéfica, esteja ou não ainda em vigor por
ocasião da aplicação. (Grifo nosso)
66. No mesmo sentido já se posicionou o Carf nos julgados a seguir:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Data do fato gerador: 12/03/2010
ARQUIVOS DIGITAIS CONTÁBEIS. FORMATO DE APRESENTAÇÃO.
ERROS E OMISSÕES.
O disposto no art. 57, inciso III, da MP 2.15835/01 com a redação do art. 8o da
Lei 12.766/12 prevalece em relação ao art. 12, I, da Lei 8.218/91, na hipótese em
que o contribuinte entrega com erros ou omissões à fiscalização os arquivos
digitais contábeis no formato leiaute definido por ato do Secretário da Receita
Federal do Brasil.
Cabe refletir que não há que se distinguir, a conduta de “deixar de apresentar” e a
conduta de “não manter os arquivos”, para fins de aplicação da retroatividade
benigna, pois a tipificação dada pela Lei 12.783/13 é “deixar de cumprir as
obrigações acessórias de forma regular e correta”, o que incluiu tanto a conduta
de não apresentar os documentos, não manter os arquivos à disposição, bem
como apresentar com omissões e incorreções.
Revogação tácita do art. 12 da Lei 8.212/91 pelo art.57 da MP 2.15835/01 com a
redação do art. 8oda Lei 12.766/2012.
Aplicação da retroatividade benigna em matéria apenatória art. 106, inciso II,
alínea “c”, do CTN.
MULTA. ARQUIVOS DIGITAIS. APRESENTAÇÃO EXTEMPORÂNEA OU
COM INCORREÇÕES. RETROATIVIDADE BENIGNA. PENALIDADE.
MENOS GRAVOSA.
A luz do art. 106 do CTN, às infrações tributárias pendentes de decisão
definitiva, assim como no direito penal, aplica-se a lei intermediária que,
posteriormente à data da infração, estabeleça penalidade mais benéfica ao
contribuinte, mesmo que essa lei já não esteja mais em vigor por ocasião da sua
aplicação. Assim, deve ser observado o disposto no artigo 57 da Medida
Provisória no. 2.15835/2001, com redação atribuída pela Lei n.o 12.766/2012,
afastando-se os artigos 11 e 12 da Lei n.o 8.212/91, que comina pena mais severa
ao Contribuinte que apresentou arquivo magnético com incorreção nas
informações ou perdeu o prazo para apresentação dos mesmos. (Acórdão Carf no
9303-008.133, de 21 de fevereiro de 2019)
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 30/09/2003
MULTA. ARQUIVOS DIGITAIS. APRESENTAÇÃO EXTEMPORÂNEA OU
COM INCORREÇÕES. RETROATIVIDADE BENIGNA. PENALIDADE.
MENOS GRAVOSA.
A luz do art. 106 do CTN, às infrações tributárias pendentes de decisão
definitiva, assim como no direito penal, aplica-se a lei intermediária que,
posteriormente à data da infração, estabeleça penalidade mais benéfica à
contribuinte, mesmo que essa lei já não esteja mais em vigor por ocasião da sua
aplicação. Assim, deve ser observado o disposto no artigo 57 da Medida
Provisória no. 2.15835/01, com redação atribuída pela Lei n.o 12.766/12,
afastando-se os artigos 11 e 12 da Lei n.o 8.212/91, que comina pena mais severa
ao Contribuinte que apresentou arquivo magnético com incorreção nas
Fl. 1369
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

informações ou perdeu o prazo para apresentação dos mesmos. (Acórdão Carf no
9303-006.872, de 12 de junho de 2018)
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
DADOS ARMAZENADOS EM MEIO DIGITAL. OBRIGAÇÃO DE
APRESENTÁ-LOS
À
SECRETARIA
DA
RECEITA
FEDERAL.
INOBSERVÂNCIA. MULTA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Em se tratando de ocorrências havidas antes da entrada em vigor da Lei no
12.873/2013, no dia 24 de outubro de 2013, no caso de infração por falta de
apresentação de dados armazenados em meio digital/magnético exigidos pela
Secretaria da Receita Federal, em não havendo comprovação de que o sujeito
passivo não cumpria o dever de escriturar tais dados, por força do disposto no
art. 106 do Código Tributário Nacional, a autoridade julgadora deverá aplicar a
penalidade mais branda, que é a prevista na Lei no 12.766/2012, e não a prevista
no art.12 da Lei no 8.218/91. (Acórdão Carf no 9303-011.101, de 19 de janeiro de
2021)
67. Isso posto, em razão de o ato não se encontrar definitivamente julgado e da norma
pretérita cominar penalidade menos severa, deve-se aplicar à espécie a multa prevista no
art. 57, inciso I, “b”, da MP no 2.158-35, de 2001, com redação dada pela Lei no 12.766,
de 2012, no valor de R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração,
por apresentação extemporânea dos arquivos digitais. (grifos do original)
Ante o exposto, ainda que tenha restado induvidoso o cometimento da infração, de
modo que em nada merece reproche a acusação fiscal, é mandatário que a liquidação desta
decisão – que, frise-se, está mantendo a imposição de multa regulamentar – se faça pelo menor
dos valores entre:
 5,0% (cinco por cento) sobre o valor da operação correspondente, (..),
limitada a um por cento da receita bruta da pessoa jurídica no período – já
quantificado originariamente (valor lançado) em RS 10.484.997,37 e
resultante da aplicação do inciso II, artigo 12, da Lei no 8.218/91 em sua
redação vigente à época dos fatos:
Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a imposição das
seguintes penalidades:
(...)
II - multa de cinco por cento sobre o valor da operação correspondente, aos que
omitirem ou prestarem incorretamente as informações solicitadas, limitada a um por
cento da receita bruta da pessoa jurídica no período; (grifei)
 0,2% (dois décimos por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre
o faturamento do mês anterior ao da entrega do arquivo magnético não
validado – quantificação resultante da aplicação do inciso III, artigo 57, da
MP no 2.158-35, de 2001, com redação dada pela Lei no 12.766, de 27 de
dezembro 2012:
Art. 57. O sujeito passivo que deixar de apresentar nos prazos fixados declaração,
demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do art. 16 da Lei no 9.779, de
19 de janeiro de 1999, ou que os apresentar com incorreções ou omissões será intimado
para apresentá-los ou para prestar esclarecimentos nos prazos estipulados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às seguintes multas:
(...)
Fl. 1370
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

III - por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital com informações
inexatas, incompletas ou omitidas: 0,2% (dois décimos por cento), não inferior a R$
100,00 (cem reais), sobre o faturamento do mês anterior ao da entrega da
declaração, demonstrativo ou escrituração equivocada, assim entendido como a
receita decorrente das vendas de mercadorias e serviços. (grifei)
Conclusão
Ante o exposto, voto por DAR PROVIMENTO PARCIAL ao recurso voluntário,
para:
 Afastar a preliminar de nulidade do lançamento;
 Reduzir a exigência fiscal de RS 10.484.997,37 (em valor original) para
0,2% (dois décimos por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre
o faturamento do mês anterior ao da entrega do arquivo magnético não
validado.
(documento assinado digitalmente)
José Eduardo Genero Serra

Declaração de Voto
Conselheiro Lucas Issa Halah
Manifestei a intenção de apresentar Declaração de Voto para consignar a razão de
minha divergência quanto ao afastamento da preliminar de nulidade material por erro de
qualificação jurídica da conduta.
Concretamente, verificou-se que o contribuinte, intimado a apresentar os arquivos
contendo sua escrita contábil, apresentou-a em desconformidade com o layout normatizado pela
Receita Federal e, intimado retificar tais inconformidades vara viabilizar a validação do arquivo
e sua leitura pelos sistemas de auditoria da Receita Federal, justificou 4 das 5 inconsistências de
maneira considerada satisfatória pelo Fisco, mas para a 5a inconsistência, limitou-se a esclarecer
que tratava-se de erro decorrente de zeros a esquerda inseridos nos códigos de produtos, sem
retificar os arquivos.
Vejamos os seguinte excerto do voto vencedor:
“Notificada acerca da não validação do layout dos dados, com o recebimento de
arquivo contendo o rol de dados inconsistentes classificados nos cinco erros
ocorridos, a contribuinte prestou esclarecimentos (fls. 62 e ss) que se pode
reputar suficientes para as quatro classes de erros de menor incidência – como,
p.e., o erro de “CFOP não cadastrado” estar relacionado a notas fiscais
canceladas.
Não obstante os esclarecimentos aparentemente satisfatórios recaíram sobre
menos de 30.000 ocorrências de erro, ao passo que, quanto ao principal erro –
Fl. 1371
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

“código de produto não cadastrado”, com 207.837 ocorrências –, a
contribuinte limitou-se a diagnosticar o erro e a formular sugestão à autoridade
fiscal. Vejamos:
1) Código de Produto Não Cadastrado
O arquivo disponibilizado demonstra 207.837 ocorrências de registros rejeitados.
Conforme nossa análise, constatamos que isto ocorre devido ao código de produtos no
arquivo 303 conter “zeros” a esquerda, enquanto que o código de produto no arquivo 802 não
é apresentado com os “zeros” a esquerda.
Ex. Código do Produto no arquivo 303 “0000l02” enquanto que no arquivo 802 consta o
código “l02”.
Sugestão: Considerar o Campo Código de Produto no Arquivo 303 não
contendo os “zeros” a esquerda. (grifos do original).”

Esse fato é incontroverso, mas entendo que a falha em questão subsume-se ao
inciso I do art. 12 da Lei no 8.218/91, e não inciso II. Explico.
O §2o do artigo 4o da IN SRF no 68/95 deixou “a critério da pessoa jurídica a
opção pela forma de armazenamento dos dados nos arquivos magnéticos” da escrituração
contábil-fiscal. Vale dizer, a informação pode ser arquivada pelo contribuinte na forma que
melhor lhe aprouver.
Entretanto, solicitado a apresentá-la ao fisco, o caput do artigo 4o atribui à
autoridade fiscal o poder de exigir que as informações lhe sejam prestadas formatadas segundo o
layou determinado pelo Manual de Orientação para Apresentação de Arquivos Magnéticos.
A forma não é inútil, serve para permitir a leitura dos arquivos pelos sistemas de
auditoria da Receita Federal, mas trata-se inquestionavelmente que erro quanto à forma de
apresentação dos arquivos, como preconiza o próprio acaput do artigo que atribui ao Fisco tal
poder. Vejamos:
Art. 4o A critério dos Auditores Fiscais do Tesouro Nacional, os arquivos magnéticos
poderão ser exigidos na forma estabelecida no referido Manual de Orientação para
Apresentação de Arquivos Magnéticos ou na forma original em que tiverem sido
armazenados, obedecidas as Especificações Técnicas dos Arquivos Magnéticas. (grifei)

E o erro na forma de apresentação dos respectivos arquivos encontra penalidade
própria no inciso I do art. 12 da Lei no 8.218/91, e não no inciso II.
Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a imposição das
seguintes penalidades:
I - multa de meio por cento do valor da receita bruta da pessoa jurídica no período, aos
que não atenderem à forma em que devem ser apresentados os registros e respectivos
arquivos;
II - multa de cinco por cento sobre o valor da operação correspondente, aos que
omitirem ou prestarem incorretamente as informações solicitadas, limitada a um por
cento da receita bruta da pessoa jurídica no período;
(...) (grifei)

A redação é conceitualmente lapidar, pois se há erro de forma na apresentação dos
arquivos, o intérprete (o auditor, valendo-se dos sistemas de auditoria da RFB), não consegue
Fl. 1372
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1201-006.280 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000071/2006-34

extrair dos dados contidos nos respectivos arquivos a informação necessária. Apena-se esta
conduta pelo inciso I. Por outro lado, se os arquivos são apresentados na forma correta, de
maneira que ao ler tais arquivos, acessar as informações neles contidas e interpretá-los a
auditoria verifica erro de conteúdo, a informação prestada foi incorreta, e aplica-se a penalidade
do inciso II.
O inciso II, portanto, parte da premissa de que os dados foram apresentados na
forma correta, mas de sua leitura que permite extrair a informação, verificou-se que estas
informações estavam incorretas.
Por estas razões, entendo que no caso não houve prestação de informações
incorretas, mas sim a apresentação dos arquivos magnéticos com erro de forma que impediu que
dos dados neles contidos se extraísse a informação desejada, conduta apenada na forma do inciso
I.
Deste vício material insanável de qualificação jurídica do lançamento, emana a
nulidade por desatendimento aos ditames do art. 142 do CTN e do art. 10 do Decreto no
70.235/72.
(documento assinado digitalmente)
Lucas Issa Halah

Fl. 1373
DF CARF MF
Original