Tribunal: CARF
Processo: 10600.720039/2017-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAFAEL ZEDRAL
Data de julgamento: 2024-07-16
Data de publicação: 2024-08-14

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014
PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. ÁGIO. DEDUTIBILIDADE.
A amortização antecipada do ágio é excepcionalmente autorizada quando restar impossibilitada a sua consideração em condições usuais, pela precoce extinção da empresa adquirida em decorrência de posterior incorporação, cisão ou fusão, e somente nos casos em que este ágio é fundado em expectativa de rentabilidade futura. Não se trata simplesmente da unificação do ágio reconhecido com o lucro esperado, o que recairia na dedução de ágio de si mesmo. O que a lei prevê é a salvaguarda no caso extinção da consideração em momento futuro de tal ágio pago, o que oneraria o resultado futuro indevidamente.
MULTA ISOLADA. FALTA/INSUFICIÊNCIA DO RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS.
Constatada a falta/insuficiência do recolhimento das estimativas devidas, fica a pessoa jurídica sujeita à multa de ofício isolada sobre os valores inadimplidos.
MULTA ISOLADA. INCIDÊNCIA.
O artigo 44, da Lei no 9.430, de 1996, ao prever as infrações por falta de recolhimento de antecipação e de pagamento do tributo ou contribuição (definitivos) não significa duplicidade de tipificação de uma mesma infração ou penalidade. Ao tipificar essas infrações o artigo 44 da Lei no.9.430, de 1996, demonstra estar tratando de obrigações, infrações e penalidades tributárias distintas, que não se confundem e não se excluem.
INAPLICABILIDADE DO ART. 24 DA LINDB À MATÉRIA TRIBUTÁRIA
Nos termos da Súmula CARF no 169, “O art. 24 do decreto-lei no 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei no 13.655, de 2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal.”

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10600.720039/2017-98
ACÓRDÃO
1402-007.007 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FRUTAL BIOENERGIA LTDA
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014
PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. ÁGIO. DEDUTIBILIDADE.
A amortização antecipada do ágio é excepcionalmente autorizada quando
restar impossibilitada a sua consideração em condições usuais, pela
precoce extinção da empresa adquirida em decorrência de posterior
incorporação, cisão ou fusão, e somente nos casos em que este ágio é
fundado em expectativa de rentabilidade futura. Não se trata
simplesmente da unificação do ágio reconhecido com o lucro esperado, o
que recairia na "dedução de ágio de si mesmo". O que a lei prevê é a
salvaguarda no caso extinção da consideração em momento futuro de tal
ágio pago, o que oneraria o resultado futuro indevidamente.
MULTA
ISOLADA.
FALTA/INSUFICIÊNCIA
DO
RECOLHIMENTO
DE
ESTIMATIVAS MENSAIS.
Constatada a falta/insuficiência do recolhimento das estimativas devidas,
fica a pessoa jurídica sujeita à multa de ofício isolada sobre os valores
inadimplidos.
MULTA ISOLADA. INCIDÊNCIA.
O artigo 44, da Lei no 9.430, de 1996, ao prever as infrações por falta de
recolhimento de antecipação e de pagamento do tributo ou contribuição
(definitivos) não significa duplicidade de tipificação de uma mesma
infração ou penalidade. Ao tipificar essas infrações o artigo 44 da Lei
no.9.430, de 1996, demonstra estar tratando de obrigações, infrações e
penalidades tributárias distintas, que não se confundem e não se excluem.
INAPLICABILIDADE DO ART. 24 DA LINDB À MATÉRIA TRIBUTÁRIA
Fl. 4373
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Nos termos da Súmula CARF no 169, “O art. 24 do decreto-lei no 4.657, de
1942 (LINDB), incluído pela lei no 13.655, de 2018, não se aplica ao
processo administrativo fiscal.”

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, i) por voto de qualidade, na forma do artigo 1o,
da Lei no 14.689, de 20/09/2023 e artigo 25, § 9o, do PAF (Decreto no 70.235 de 1972), negar
provimento ao recurso voluntário em relação aos lançamentos de amortização de ágio e multas
isoladas, vencidos os Conselheiros Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Ricardo Piza Di Giovanni
e Alessandro Bruno Macêdo Pinto que davam provimento; ii) por unanimidade de votos, afastar o
pedido de aplicação do artigo 24, da LINDB (Decreto-lei no 4.657, incluído pela lei no 13.655, de
2018).

(documento assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

(documento assinado digitalmente)
Rafael Zedral- Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alessandro Bruno Macedo
Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritania Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo
Piza di Giovanni, Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem sintetizar os fatos até o momento processual anterior ao do julgamento do
recurso administrativo na primeira instância administrativa, transcrevo e adoto o relatório
produzido pela DRJ:
Trata-se de autos de infração para fins de apuração do Imposto de Renda
da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL),
referente aos anos-calendário de 2012 a 2014, por meio dos quais foram glosadas amortizações
Fl. 4374
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fiscais de ágio realizadas pela interessada, que durante o período foi optante pela apuração de seu
lucro pelo método do Lucro Real Anual, resultando no seguinte crédito tributário:
Por conta das aludidas glosas, a autoridade fiscal procedeu à recomposição de
saldos de prejuízo fiscal e de base de cálculo da CSLL, bem como à exigência de IRPJ e CSLL.
Ademais, por conta das aludidas glosas, a fiscalização também aplicou a multa de 75%, com
fundamento no art. 44, parágrafo 1o, da Lei n. 9430, de 27.12.1996, com a redação que lhe foi
dada pela Lei n. 11488, de 15.6.2007. Além disso, as glosas fiscais implicaram a exigência da multa
isolada, com fulcro no art. 44, inciso II, da Lei n. 9430.
Segundo o Termo de Verificação e Encerramento da Ação Fiscal, lastreado no
conjunto de documentos e demais provas, as razões de autuação foram:
Depreende do presente feito, que a interessada, pessoa jurídica de direito privado,
foi constituída em junho de 2005, tendo como sócio vigente a USINA MOEMA AÇÚCAR E
ÁLCOOL LTDA, CNPJ: 49.972.326/0001-70. Ambas pertencem ao grupo BUNGE desde 2010,
quando foram adquiridas, juntamente com outras usinas do mesmo setor (USINAS GRUPO
MOEMA) pela AGROINDUSTRIAL NOVA PONTE LTDA – CNPJ: 07.984.464/0001-29 (doravante
denominada NOVA PONTE), empresa sediada em Nova Ponte/MG. Esta, à época, era, controlada da
BUNGE ACÚCAR E BIOENERGIA LTDA – CNPJ: 08.948.365/0001-54, doravante denominada
BUNGE A&B, que tinha como sócias BUNGE BRASIL HOLDINGS
BV – CNPJ: 06.051.618/0001-67 e BUNGE COOPERATIEF U.A. – CNPJ:
06.051.621/0001-80, ambas sediadas na Holanda e controladas da BUNGE LIMITED, holding-mãe do
grupo, constituída sob as leis de Bermuda e sediada nos Estados Unidos.
A autoridade fiscal elencou, de forma cronológica, todos os atos societários
disciplinados, assim dispostos:
Em Janeiro/2008, a BUNGE A&B assume o controle direto da NOVA PONTE,
mediante o recebimento da totalidade das
quotas desta detidas pela AGROINDÚSTRIA
SANTA JULIANA, conforme 2a alteração contratual desta, que trata ainda da inclusão entre os
atuais administradores do Sr. MORRIS MICHAEL KALEF – CPF: 192.823.037-73, também
administrador da BUNGE A&B e da AGROINDÚSTRIA SANTA JULIANA.
Em Outubro/2009 ocorre aumento do capital social da NOVA PONTE de R$
10.000,00 para R$ 81.626.083,00, subscrito e integralizado pela BUNGE A&B, mediante: (i) o
aproveitamento de créditos em conta corrente, no valor de R$ 17.399.778,00, e (ii) a conferência
de 66.606.608 ações ordinárias que a subscritora possuía na Ramada Empreendimentos e
Participações S/A - CNPJ: 09.067.559/0001-03, no valor de R$ 64.216.305,00, conforme 6a e 7a
alterações contratuais da NOVA PONTE.
Em 23/12/2009, a NOVA PONTE firmou contrato de investimento com os
acionistas da USINA MOEMA PARTICIPAÇÕES S/A (doravante denominada MOEMA
PAR), uma holding detentora de participações societárias em diversas usinas sucroalcooleiras,
dentre elas a interessada, pelo qual seus acionistas entregariam à NOVA PONTE, na data de
Fl. 4375
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fechamento da operação (05/02/2010), a totalidade das ações da MOEMA PAR e receberiam
em troca determinada quantidade de ações da BUNGE LIMITED, bem como o pagamento de
Torna Com a referida operação, a NOVA PONTE adquiriu participação indireta nas seguintes
usinas controladas da MOEMA PAR:

Interessada em deter a integralidade das participações societárias das Usinas
adquiridas, a NOVA PONTE firmou, ainda, os seguintes contratos com os acionistas/quotistas
minoritários daquelas, tendo como uma das condições precedentes o fechamento da operação
com a MOEMA PAR:
Em 05/02/2010 a BRUNELLO LTD, sediada nas Bermudas e subsidiária integral
da BUNGE LIMITED, ingressa no quadro societário da NOVA PONTE, mediante a subscrição
de aumento do capital social desta última, no valor de R$ 1.108.840.768,73, integralizado
mediante a conferência de 8.998.724 ações de emissão da BUNGE LIMITED, holding do grupo
Bunge com sede em White Plains, Nova York, EUA (contratos de câmbio no 10/011024 e
10/015867 de 05/02/2010 e 9a alteração contratual da NOVA PONTE, datada de 05/02/2010 e
registrada na Jucemg em 11/03/2010).
Em seguida, a NOVA PONTE repassa as referidas ações aos acionistas da
MOEMA PAR, em troca das participações societárias detidas por aqueles nesta.
Na sequência, a NOVA PONTE incorpora a MOEMA PAR, passando a deter o
controle direto das Usinas Moema, Ouroeste, Guariroba, Frutal e Itapagipe, antes detido pela
incorporada (10a alteração contratual da AGROINDUSTRIAL NOVA PONTE, datada de
05/02/2010 e registrada na Jucemg em 11/03/2010).
Verifica-se, que a partir de 05/02/2010, ocorreram sucessivos aumentos de capital
na NOVA PONTE, subscritos e integralizados por suas sócias BRUNELLO LTD (empresa
sediada nas Bermudas, subsidiária integral da BUNGE LIMITED) e BUNGE A&B:

Em 30/04/2011, conforme sua 22a alteração contratual, registrada na JUCEMG em
03/06/2011, ocorre a cisão total e extinção da NOVA PONTE, com versão de seu acervo líquido
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(inclusive o ágio na aquisição da MOEMA PAR e minoritários das usinas) para suas investidas
USINAS MOEMA, FRUTAL, ITAPAGIPE, OUROESTE E GUARIROBA.
O valor total das operações foi de R$ 1.394.971,473,09, dos quais
aproximadamente 91% do referido montante se deu por permuta de ações e 9% por meio de
pagamento em espécie, conforme abaixo demonstrado:
Escrituração dos pagamentos efetuados pela NOVA PONTE em moeda corrente
nacional (pagamentos de aquisição e torna):
Comparativo entre os aportes de recursos realizados na NOVA PONTE mediante
integralização de capital e os pagamentos por ela realizados referentes à operação de aquisição
das usinas em comento:

A interessada apresentou, no curso da ação fiscal, os demonstrativos dos valores de
aquisição e do ágio apurado pela NOVA PONTE na aquisição da MOEMA PAR e demais
participações societárias das usinas por esta controladas, que demonstram o valor total da
operação de R$ 1.394.971.473,09, dos quais R$ 1.354.994.009,12 contabilizados como ágio
baseado em expectativa de rentabilidade futura:

lançamentos contábeis, efetuados nas contas:
1401010035 – MOEMA INVESTIMENTOS E PARTICIPAÇÕES, E
1403040011- ÁGIO MOEMA INVESTIMENTOS E PARTICIPAÇÕES

Conforme demonstrado acima, em 05/02/2010 foi escriturado pelo contribuinte o
investimento no montante de R$ 39.153.130,75 e o ágio de R$ 1.322.783.786,49.
Demais lançamentos efetuados na conta 14030-40011 – AGIO MOEMA INVEST
E PART, totalizando o montante de R$ 1.354.994.009,12: pelas correspondentes participações
societárias que esta detinha nas Cindendas. Por outro lado, as participações decorrentes do
aumento de capital em função da reorganização foram atribuídas totalmente à BA&B .
Com a extinção da NOVA PONTE, a BUNGE A&B passa a deter diretamente a
participação societária nas usinas adquiridas:
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A USINA FRUTAL recebeu do acervo líquido da NOVA PONTE o ágio de seu
próprio investimento, que foi contabilizado na conta 1.3.50.020.001- ÁGIO PAGO AQUISIÇÕES-
N.PONTE, conta esta alterada em 01/02/2013 para 1321034- ÁGIO USINA FRUTAL.
Em 31/12/2011, após vários ajustes contabilizados na referida conta, o saldo da
mesma era de R$ 181.712.118,90D, ressaltando-se que em 01/02/2013 a referida conta foi
alterada para 1321034 – ÁGIO USINA FRUTAL. Ressalta-se que em 31/12/2012 foi criada a conta
1.3.50.020.004-Provisão para perda na realização do ágio, no valor de R$ 181.712.118,93 C,
reclassificada em 01/02/2013 para 1321051- Provisão p/perda recuperação econômica, cujo saldo
também se manteve em todo o período fiscalizado.
A partir da cisão da NOVA PONTE, a empresa fiscalizada passou a deduzir da base
de cálculo do IRPJ e CSLL a despesa com a amortização do seu próprio ágio, que no período
fiscalizado importou em R$ 19.327.368,20 anuais, conforme abaixo demonstrado:
A autoridade fiscal ressalva ainda a estruturação de operações sequenciadas e
apontadas como preocupantes, consignando ainda o aproveitamento do ágio gerado por si
mesmo, através de uma operação reversa, fazendo com que cada uma das controladas
(FRUTAL, ITAPAGIPE, MOEMA, OUROESTE E GUARIROBA) recebesse do acervo de
sua controladora NOVA PONTE, o investimento e o ágio dispendidos em sua própria aquisição.
Para apresentar a fundamentação econômica do ágio, a interessada apresentou
cinco Laudos de Avaliação Econômico-Financeiro, referentes à avaliação de expectativa de valor
justo, utilizando o método de fluxo de caixa descontado, das USINAS FRUTAL, GUARIROBA,
ITAPAGIPE, MOEMA E OUROESTE, sendo utilizado o método de fluxo de caixa descontado,
em um período projetado de 16 anos e 11 meses, compreendendo o período de 01/02/2010 a
31/12/2027.
Fl. 4378
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Posteriormente, a interessada apresentou o contrato de prestação de serviços
firmado em 11/02/2010 entre ERNST & YOUNG e BUNGE ALIMENTOS S/A, tendo como
escopo dos serviços (i) a avaliação econômico-financeira de 5 usinas de cana-de açúcar,
denominadas coletivamente de USINA MOEMA, em cumprimento da legislação fiscal descrita
no artigo 385 do RIR, e (ii) a medição do valor justo do ativo intangível e imobilizado adquirido
pela BUNGE ALIMENTOS S/A da USINA MOEMA.
A autoridade fiscal identificou que sobre os laudos apresentados como elemento de
prova da fundamentação econômica do ágio escriturado e eles contém vícios que os desqualificam
como documentos hábeis e idôneos, tais como a ausência de assinatura dos responsáveis pela
elaboração deles, a intempestividade dos referidos documentos, elaborados posteriormente à
aquisição do investimento e à escrituração do ágio, bem como à própria confiabilidade dos
documentos.
Os próprios laudos de avaliação deixam claro que a operação já havia sido
concretizada quando do estudo realizado, pois emprega o verbo “adquirir” ” no pretérito:
Eles não tiveram como destinatário a NOVA PONTE, mas sim a BUNGE
BRASIL HOLDINGS B.V., empresa sediada na Holanda, controladora direta da BUNGE A&B
e BUNGE ALIMENTOS S/A, tendo sido endereçados ao domicílio tributário desta última;
Eles não foram contratados nem pagos pela NOVA PONTE, quem escriturou o
ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura, mas sim pela BUNGE ALIMENTOS
S/A, conforme contrato de prestação de serviços, notas fiscais emitidas e documentação bancária
dos efetivos pagamentos.
Nos laudos elaborados pela Ernst & Young, bem como no contrato de prestação de
serviços firmado entre esta e BUNGE ALIMENTOS, a E&Y afirma categoricamente que a
BUNGE ALIMENTOS (denominada nos referidos documentos de BUNGE BR) adquiriu as
referidas usinas.
Quanto a ausência da confusão patrimonial, a autoridade fiscal sustenta que a
NOVA PONTE não possuía capacidade econômico-financeira para suportar o ônus das referidas
aquisições: até 30/09/2009, seu capital social era de apenas R$ 10.000,00 (dez mil reais), capital
este, inclusive, incompatível à sua principal atividade: cultivo de cana de açúcar; em Outubro/2009
houve seu primeiro aumento de capital social, de R$ 10.000,00 para R$81.626.083,00,
integralizados pela sócia BUNGE A & B mediante: (i) o aproveitamento de créditos em conta, no
valor de R$ 17.399.778,00; (ii) a conferência de ações ordinárias que a subscritora possuía na
RAMATA EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES S/A, no valor de R$ 64.216.305,00.
Ressalta-se que o Contrato de Investimentos datado de 23/12/2010 firmado entre
NOVA PONTE e MOEMA PAR cita o documento denominado “Confidentiality Agreement”,
firmado em 23/04/2009 entre BUNGE ALIMENTOS e MOEMA PAR. Ou seja, a NOVA
PONTE só foi capitalizada após iniciadas as tratativas de negociação realizadas entre BUNGE
ALIMENTOS e MOEMA PAR;
Fl. 4379
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em 31/12/2009 seu Ativo e Patrimônio líquido eram de, respectivamente, R$ 76,6
milhões e R$ 76,4 milhões, representativos de apenas 5,48% do valor da operação de aquisição
das Usinas do Grupo Moema (aproximadamente R$ 1,4 bilhões); desde a sua constituição, a
mesma vinha acumulando prejuízos, totalizados naquela data em aproximadamente R$ 5,2
milhões; de 2006 (quando constituída) até 2008, a mesma não obteve receitas; suas receitas
próprias em 2009 e 2010 foram de pequena monta: R$ 405.671,41 e R$ 1.819.817,50,
respectivamente (valores declarados nas DIPJ 2010 /ND:0001013862 e 2011/ND: 0001401140),
faturamentos estes que a classificam à época como microempresa e empresa de pequeno porte,
respectivamente. Vide as demonstrações financeiras da NOVA PONTE que corroboram os fatos
acima constatados:
Além da ausência de capacidade econômico-financeira, a NOVA PONTE não
possuía estrutura administrativa nem corpo gerencial próprios:
1. A partir de 02/2009, foi constatada ausência de funcionários na referida
empresa; não foram escrituradas despesas com pagamentos de honorários
contábeis.
2. O contador que assina as demonstrações financeiras de 2008 e 2009 da
NOVA PONTE -Almir José Girardi, mantinha, à época, vínculo
empregatício com BUNGE ALIMENTOS;
3. A contadora informada em seu CNPJ - CPF: 743.707.746-91 – Maísa
Rodrigues
Marques,
mantinha
vínculo
empregatício
com
AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA,
sua
ex-controladora,
e
controlada , à época, da BUNGE A&B;
4. Os responsáveis pelo preenchimento de suas declarações perante o Fisco
Federal mantinham, à época, vínculo empregatício com outras empresas do
grupo:
5. não possuía corpo gerencial próprio: foi constatada desde sua constituição,
ausência de entrega de GFIP e DIRF de seus administradores, bem como
ausência de escrituração de despesas com tais remunerações:
6. nos contratos de investimento firmados, assinam como representantes da
NOVA PONTE os mesmos representantes da BUNGE ALIMENTOS S/A:

3o Aditamento ao Contrato de Investimentos – Usina Frutal
Assinam: Martinho Silveira Neto e Morris Michael Kalef

Contrato de Investimento – Usina Itapagipe
Fl. 4380
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O Sr. Euben Silveira Monteiro Jr, embora tenha assinado como representante da
NOVA PONTE nos contratos de aquisição das usinas do GRUPO MOEMA, conforme acima
demonstrado, não consta da relação de procuradores da NOVA PONTE, da mesma forma que
não figurou no contrato social e alterações contratuais da NOVA PONTE como seu
administrador. Ele possuía vínculo empregatício com a BUNGE ALIMENTOS no período de
10/2006 a 11/2010 e com a BUNGE FERTILIZANTES, de 12/2010 a 05/2011. Intimada a
esclarecer/justificar/comprovar os poderes do mesmo como representante/preposto da NOVA
PONTE, a interessada informou que não foi possível localizar procuração em nome do Sr. Euben,
no entanto, tratava-se de gerente de projetos sugar que assinava juntamente com o diretor
responsável, mas não apresentou documentação comprobatória.
Em consulta ao Sistema Público de Escrituração Digital/SPED, verificou-se que a
NOVA PONTE
não emitiu qualquer nota fiscal eletrônica de entrada ou saída;
vendeu sua produção de cana de açúcar apenas intra-grupo, para um Unico cliente:
a AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA (sua ex-controladora), conforme notas fiscais de
entrada emitidas por esta (descrição da operação: compra para industrialização ou produção
rural);
Seus insumos também foram adquiridos intra-grupo, sendo seus fornecedores a
AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA e BUNGE FERTILIZANTES S/A Verificou- se ainda
na escrituração da NOVA PONTE que suas atividades foram custeadas por empréstimos de
mútuo concedidos por sua controladora BUNGE A&B, que posteriormente eram convertidos em
aumentos de capital, e pela BUNGE ALIMENTOS, neste caso disfarçados em sua contabilidade
em contas do Ativo, apresentando saldo credor:
conta 1301010001 – Bunge Alimentos S/A Mútuo: seu saldo em 31/12/2008 era de
R$ 11.899.149,46 C. Em 31/05/2009 foram transferidos R$ 7.025.180,60 desta para a conta
1307010017 – Bunge Alimentos – Mútuo-GB-LP. Seu saldo em 31/12/2009 era de R$ 6.325.867,43
C, mantendo-se inalterado em 2010 e 2011:
Ao longo de 2010, a Bunge Alimentos efetuou novas coberturas à NOVA PONTE,
cujos valores foram lançados a crédito da conta 1307010017-BUNGE ALIMENTOSMUTUO-GB-LP,
totalizando o montante de R$ 1.275.000,00. Em 31/12/2010 o saldo da referida conta encontrava-
se zerado.
O histórico das referidas contas apresenta, a partir de Ago/2009, vários meses sem
consumo, ou com consumo insignificante. As referidas contas foram vistadas por funcionários
identificados com carimbos da BUNGE AÇÚCAR E ALCOOL:
Os demais documentos apresentados referem-se a despesas com cartórios,
traduções e advogados, e estão relacionadas às operações de aquisição das USINAS DO GRUPO
MOEMA, e não às atividades operacionais da NOVA PONTE. Ou seja, não foram comprovadas
Fl. 4381
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despesas com água, telefone, honorários contábeis, provedores de internet, material de escritório
e demais despesas normais e usuais a qualquer estabelecimento em atividade.
A NOVA PONTE não emitiu nota fiscal de saída/venda para as receitas da
atividade por ela declaradas. Os seus principais fornecedores são: AGROINDUSTRIAL SANTA
JULIANA, BUNGE FERTILIZANTES, CEMIG, CTBC E FERTIGRAN.
O seu principal cliente é AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA, que é
considerada parte relacionada.
Em 14/11/2017, foram tomadas a Termo as seguintes declarações de Anderson
Rodrigues Carneiro – CPF: 035.609.236-46, que consignou que trabalhou na NOVA PONTE no
período de Junho/2006 a Dezembro/2008, mas em 2007 passou a exercer suas atividades na
AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA; que sua função era de buscar fornecedores e
arrendadores de terra, para abrir áreas de plantio para o projeto de NOVA PONTE; com a
compra da AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA pelo grupo BUNGE, o projeto da planta de
processamento de NOVA PONTE foi abortado, tendo a Santa Juliana assumido as áreas
arrendadas e a produção de cana da NOVA PONTE; que se reportava ao diretor agrícola da
AGROIND. SANTA JULIANA; que não existia equipe administrativa/contábil/fiscal na NOVA
PONTE e no caso de Kátia Cristina Resende – CPF: 896.210.426-15, a mesma consignou que
trabalhou como recepcionista na NOVA PONTE de Julho/2006 a Dezembro/2008, sendo após
esta data, transferida para a AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA LTDA, que foi informada
que após a compra da AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA pela BUNGE, esta não teve
interesse em dar continuidade às operações na unidade de NOVA PONTE, motivo pelo qual foi
transferida, que as atividades da NOVA PONTE (parte contábil e fiscal) era feita na unidade de
Santa Juliana e que suas atividades consistiam em atender o telefone e receber correspondências,
que encaminhava para a
AGROINDUSTRIAL SANTA JULIANA. Todos os dois colaboradores eram
funcionários da NOVA PONTE.
A autoridade fiscal ainda constatou que não foi a NOVA PONTE quem
efetivamente suportou o ônus do investimento, tendo a mesma atuado como mero veículo dos
recursos originados de suas sócias, recursos estes em sua maioria repassados de imediato ou, no
mais tardar, um dia após seu recebimento, que as sócias BRUNELLO LTD e BUNGE A&B
arcaram com o ônus financeiro dos investimentos contratados formalmente pela NOVA PONTE,
transferindo recursos à esta mediante integralização de aumento de capital, com a específica
finalidade de sua aplicação na aquisição de participações societárias com ágio.
Por fim, a fiscalização mencionou que aproximadamente 9% do montante pago
pela NOVA PONTE na aquisição das usinas em comento foram provenientes de recursos a ela
repassados por sua sócia BUNGE A&B, mediante integralização de aumento de capital.
A BUNGE A&B foi constituída em Julho/2007 com a razão social JANSPE
EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES S/A, na forma de sociedade anônima de capital fechado,
Fl. 4382
DF CARF MF
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PROCESSO 10600.720039/2017-98
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tendo por objeto social holdings de instituições não financeiras, e capital social de R$ 500,00,
integralizados por seus sócios abaixo identificados:
A fiscalização sustenta, portanto, que a NOVA PONTE serviu de passagem de
recursos do exterior oriundos de sua sócia BRUNELLO LTD, recursos estes destinados ao
pagamento das aquisições em comento (USINAS DO GRUPO MOEMA), como também a sua
sócia BUNGE A&B, carreou recursos do exterior recebidos de sua sócia estrangeira BUNGE
BRASIL HOLDINGS BS, para a NOVA PONTE, com a mesma destinação.
Segue fluxograma da origem dos recursos utilizados pela NOVA PONTE para
pagamento das aquisições das usinas:

Logo, não sendo a NOVA PONTE a real investidora, quando de sua cisão não
houve reunião numa só pessoa jurídica do patrimônio que sofreu o encargo do ágio e o
patrimônio que presumivelmente gerará os lucros que justificaram o seu pagamento. Ou seja, no
patrimônio das reais investidoras, esse ágio permaneceu intocável, travestido na participação
societária em suas controladas.
Deste modo, não é possível a amortização do ágio se o investimento subsiste no
patrimônio do(s) investidor(es) original(is), relembrando que, com a retirada da BRUNELLO do
quadro societário da NOVA PONTE ainda em 2010 (14a e 21a alterações contratuais da NOVA
PONTE), o investimento por ela realizado foi transferido para o patrimônio da BUNGE A&B,
persistindo nesta em todo o período fiscalizado.
A BUNGE ALIMENTOS foi a responsável pela contratação e pagamento dos
Laudos de Avaliação Econômico-financeiro das Usinas adquiridas, conforme se depreende:
Fl. 4383
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A fiscalização menciona a existência de despesas referentes às operações de
aquisição, que embora pagas pela NOVA PONTE, foram emitidas em nome da BUNGE
ALIMENTOS, conforme invoices emitidas pela REED SMITH em 18/01/2010 e 09/02/2010:
Consta nos documentos firmados no contexto da operação de aquisição das Usinas
do Grupo Moema, que as notificações devidas à NOVA PONTE deveriam ser encaminhadas ao
seguinte endereço: Rodovia Jorge Lacerda, KM 20, Poço Grande, Gaspar/SC, aos cuidados de
Euben S. Monteiro Jr..Ressalta-se que o referido endereço corresponde ao endereço constante no
CNPJ da BUNGE ALIMENTOS S/A:
A fiscalização ressalta as atividades atribuídas a NOVA PONTE e que no referido
documento são, na verdade, exercidas pela BUNGE ALIMENTOS S/A, conforme se depreende:

A autoridade fiscal concluiu que a BUNGE ALIMENTOS S/A não participou
apenas como mera garantidora das operações de aquisição das USINAS DO GRUPO MOEMA,
como quis fazer crer os contratos firmados, sendo a mesma parte ativa no processo de negociação
e aquisição das referidas operações, cumprindo a NOVA PONTE um papel meramente formal
nos referidos contratos.
Quanto a multa isolada, a fiscalização entendeu que ao recompor os balancetes
mensais de suspensão/redução do IRPJ/CSLL no período fiscalizado, acrescentando-se ao LR e BC
CSLL as exclusões indevidas de despesa com amortização do ágio, constatou-se ausência de
recolhimento de estimativas mensais de IRPJ e CSLL nos meses de Nov/2014 e Dez/2014 , gerando
multa isolada de 50% sobre os valores não recolhidos, com fulcro no artigo 44, inciso II, alínea “b”
da Lei 9.430/96, procedendo na sua constituição:

Fl. 4384
DF CARF MF
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A interessada se manifestou tempestivamente de plano em sua peça impugnatória,
considerando a ausência de controvérsia sobre os fatos elencados pela autoridade fiscal,
detalhando-a à operação ocorrida. A despeito disso, a interessada apresentou divergências sobre
a qualificação jurídica dada aos fatos.
O primeiro ponto contemplado em sua peça impugnatória se deu em relação a
preliminar suscitada da decadência. A alegação se dá pelo fato de remontar a fatos ocorridos e
registrados nos controles contábeis e fiscais da impugnante e de outras empresas há mais de cinco
anos. A interessada alega que o ágio foi apurado em aquisição ocorrida em 2010 Em 2011, houve a
cisão da NOVA PONTE com a incorporação de parcela cindida pela impugnante, que passou a
amortizar o ágio, sendo que nesse caso os fatos ora sob análise aconteceram mais de seis anos
antes da lavratura do auto de infração ora impugnado, em contrariedade ao artigo 150, parágrafo
4°, do CTN.
Quanto ao mérito, a interessada contempla inicialmente a descrição do processo de
reorganização societária ocorrido, que em decorrência da transferência das ações, a NOVA
PONTE comprometeu-se (i) a transferir aos acionistas da MOEMA PARTICIPAÇÕES ações
detidas na BUNGE LTD. (“BUNGE LTD.”), sociedade sediada em Bermudas; bem como (ii) ao
pagamento de uma parcela em dinheiro (torna), sendo A liquidação financeira da operação
ocorreu em 5 2 2010 (houve algumas parcelas pagas posteriormente, mas em montantes
irrelevantes para o presente processo, as quais foram plenamente aceitas pela fiscalização)
Sobre a liquidação financeira em questão, a interessada alegou dois pontos
considerados relevantes:
as ações da BUNGE LTD , dadas em permuta, foram recebidas, pela NOVA
PONTE, mediante integralização de capital feita pela BRUNELLO LTD ("Brunello"), sociedade
sediada em Bermudas, controlada pela BUNGE LTD, e
o pagamento da torna acordada decorreu de recursos próprios detidos pela NOVA
PONTE, decorrente de integralizações de capital realizadas por sua controladora, a BUNGE
AÇÚCAR & BIOENERGIA LTDA.
Em termos gerais, a composição do valor do custo de aquisição da MOEMA
PARTICIPAÇÕES pode ser assim representada:

A interessada ainda menciona, que a sociedade NOVA PONTE foi constituída no
ano-calendário de 2006.e é uma sociedade operacional e desenvolveu diversas operações, ao
longo dos referidos anos-calendário, ressaltando que não se tratava, de empresa "de prateleira",
constituída como mero "artifício" para possibilitar a dedução de despesas de ágio registrado na
operação.
Fl. 4385
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Por meio da referida operação, a NOVA PONTE adquiriu todos os investimentos
detidos pela MOEMA PARTICIPAÇÕES, que era uma empresa holding, a qual detinha
participações em sociedades que atuavam no setor sucroalcooleiro e de energia, formado por
empresas do grupo.
As operações se deram em dois momentos distintos, assim representados:
Antes:

Após:

Em virtude da aquisição da MOEMA PARTICIPAÇÕES, a NOVA PONTE passou a
registrar o investimento, desdobrando o custo de aquisição em (i) valor de patrimônio líquido da
MOEMA PARTICIPAÇÕES e (ii) ágio apurado
Cabe registrar que o ágio teve como fundamento o valor de rentabilidade futura do
investimento, apurado por estudos econômicos e avaliações internas, bem como por laudos de
avaliação econômico-fmanceira de cada uma das usinas controladas pela MOEMA
PARTICIPAÇÕES.
A NOVA PONTE registrou o custo de aquisição total da MOEMA PARTICIPAÇÕES no
montante total de R$ 1 394 971 473,09 desdobrado ern (i) patrimônio líquido da MOEMA
PARTICIPAÇÕES no montante de R$ 39 977 463 96 e (ii) ágio no valor de R$ 1 354 994 009,12,
desse montante em questão, o ágio de rentabilidade futura dedutível corresponde a R$ 1 097 692
733.31)
Fl. 4386
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Posteriormente, em 05/02/2010, a sociedade NOVA PONTE incorporou a MOEMA
PARTICIPAÇÕES, passando a exercer o controle direto sobre as USINAS MOEMA e demais
empresas do grupo. O organograma societário apôs a referida incorporação pode ser assim
representado:

Nesse momento, a interessada alega que, não obstante, a incorporação da
MOEMA PARTICIPAÇÕES, a NOVA PONTE manteve o montante integral do ágio apurado
registrado como desdobramento do custo de aquisição do investimento, em decorrência da
manutenção do investimento nas usinas, não procedendo a sua amortização.
Um ano após, em 30/04/2011, foi aprovada a cisão total da NOVA PONTE com a
versão da parcela de seu patrimônio e incorporação nas sociedades por ela detidas, cujo
patrimônio cindido foi transferido a cada uma das sociedades controladas de forma proporcional
ao valor pago pela NOVA PONTE pelas referidas sociedades no ato de aquisição a MOEMA
PARTICIPAÇÕES. Com isso, alocou-se cada parcela do ágio pago ao respectivo patrimônio que
o gerou.
Neste momento, em razão da união do patrimônio da sociedade NOVA PONTE,
que detinha investimento avaliado nas usinas adquirido com ágio, com as sociedades que
originaram a apuração do ágio em questão, dentre elas a USINA FRUTAL, o valor contabilizado
passou a ser amortizado de forma linear, pelo prazo de 10 (dez) anos.
Diante desse cenário, o ágio fiscal alocado ao investimento realizado na USINA
FRUTAL foi devidamente amortizado nos períodos de 2012 a 2014.
Quanto a questão da confusão patrimonial contemplada na autuação, a interessada
menciona que o ágio em apreço é real e efetivo, decorrente de operação de aquisição, verificada
entre partes independentes, e na qual houve efetivo sacrifício de recursos, além de o ágio em
questão ter sido devidamente registrado e lastreado em documentação necessária e suficiente,
nos termos da lei, para evidenciar seu fundamento econômico, consistente em expectativa de
rentabilidade futura.
Fl. 4387
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O ágio passou a ser amortizado quando foi efetivamente unido ao patrimônio a que
se refere, ou seja, ao patrimônio que acarretou a apuração do ágio. Assim, somente após a cisão
da NOVA PONTE com a versão da parcela de seu patrimônio e incorporação nas sociedades que
geraram o ágio registrado com base em rentabilidade futura, a interessada consignou que passou
a amortizar o ágio fiscal gerado, cerca de um ano apôs a incorporação da MOEMA
PARTICIPAÇÕES pela NOVA PONTE.
Quanto a ausência de assinatura do documento e as ressalvas feitas pela empresa
de consultoria Ernest & Young, a interessada menciona que essa ausência não tem o condão de
invalidar o referido documento, não contemplando a legislação nenhum critério a respeito para a
comprovação se dar por laudo, entendendo que pode ser por qualquer forma de demonstração,
que indique por que se decidiu por pagar um sobrepreço pela expectativa de resultados futuros
Outro ponto destacado se dá em relação a questões relacionadas ao contratante do
laudo ou mesmo a quem arcou com os respectivos custos, devendo-se destacar que tal fato em
nada altera a qualidade do trabalho elaborado e sua suficiência para fins de demonstrar a
fundamentação econômica do ágio.
.Quanto a extemporaneidade do laudo, a interessada alega que não há nada que se
depreende do aspecto legal, se revelando mero formalismo, tampouco existe exigência que
condicione a amortização fiscal à elaboração prévia de laudo ou mesmo concomitante à operação.
A interessada também mencionou a carência de suporte da argumentação fiscal –
real adquirente do investimento e inexistência de “empresa veículo”.
Alega a interessada que a fiscalização parte da premissa de que as reais adquirentes
são empresas que originalmente remeteram os recursos (ações e dinheiro) utilizados pela NOVA
PONTE para adquirir o investimento em MOEMA PARTICIPAÇÕES.
Assim, a fiscalização conclui que não teria restado cumprido à necessária "confusão
patrimonial" entre a investida e a investidora que supostamente teria suportado o pagamento do
ágio, visto que as investidoras que realmente teriam efetuado o pagamento pelo investimento
teriam sido as empresas BRUNELLO, a BUNGE BRASIL HOLDINGS e a BUNGE
ALIMENTOS.
Em suma, afirma a fiscalização que o GRUPO BUNGE utilizou estrutura de
empresa veículo para transferir o ágio originalmente apurado por outras empresas para a NOVA
PONTE, tudo de modo a viabilizar a amortização fiscal do ágio.
Alega que a NOVA PONTE existia e teve operação desde 2006, pertencendo ao
GRUPO BUNGE desde 2008. E mais, pela análise dos documentos acostados aos autos resta
evidente que a referida sociedade possuía atividade, sendo totalmente descabida a alegação de
que se tratava de empresa veículo, e não cabe a sustentação da inexistência de pessoa jurídica
devidamente registrada na Junta Comercial e inscrita no CNPJ, que auferiu receitas de atividades
próprias e que cumpriu suas obrigações acessórias para com o fisco, inclusive de escrituração
Fl. 4388
DF CARF MF
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PROCESSO 10600.720039/2017-98
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fiscal, eis que os fatos aqui analisados estavam registrados na contabilidade da suposta empresa
veículo e eram inteiramente de conhecimento do fisco.
Quanto as operações estruturadas e sequenciais, a interessada em seu arrazoado
contempla que a análise do conjunto do negócio deixa evidente que houve a aquisição de um
novo investimento pelo GRUPO BUNGE e nada foi encoberto ou mascarado pelas partes. O
objetivo real foi a aquisição do novo investimento, tendo sido o efeito fiscal meramente
decorrente dessa operação.
Finalmente quanto a multa isolada, a interessada menciona que tal imposição não
merece prosperar, eis que a está sendo duplamente penalizada por um mesmo fato, em arrepio à
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça.
E em consoante entendimento, alega que não pode haver incidência de juros sobre
a multa de ofício, tendo em vista a ausência de base legal para tanto. Não cabe a aplicação do art.
61 da Lei n 9430/96, que não previu a incidência de juros sobre as multas, mas apenas sobre o
valor do principal de tributos e contribuições.
Em sessão de 18 de outubro de 2018 (e-fls.4232) a DRJ julgou improcedente a
Manifestação de Inconformidade do contribuinte.

Ciente da decisão de primeira instância em 04/10/2019 (e-fls.4605), o ora
Recorrente apresenta o mesmo texto que havia sido apresentado na impugnação, mas agora
intitulado como Recurso Voluntário em 30/10/2019 (e-fls. 4607).
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rafael Zedral, Relator
Admissibilidade
Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário. Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende os outros
requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço.
DO MÉRITO
Fl. 4389
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10600.720039/2017-98
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Primeiramente, cumpre observar que o Recurso Voluntário consiste numa
transcrição da impugnação. No entanto, conforme artigo 561 do Decreto 70.235/1972, o Recurso
Voluntário é cabível contra decisão proferida pelas delegacias de Julgamento da Receita Federal.
Logo, a decisão a ser atacada no Recurso Voluntário é o Acórdão da DRJ, não o Ato
administrativo que lavrou o auto de infração.
O relator respondeu a todas as questões levantadas pela defesa na impugnação,
questões estas que foram repetidas no Recurso Voluntário, desconsiderando por completo as
respostas dadas pelo relator do Acórdão recorrido.
Relembre-se que o parágrafo único do artigo 422 do decreto 70235/1972 prevê que
“serão também definitivas as decisões de primeira instância na parte que não for objeto de
recurso voluntário ou não estiver sujeita a recurso de ofício”.
Feitas estas considerações, passo à análise do caso.
O versa presente PAF sobre a glosa de ágio amortizado pela própria empresa
adquirida.
A autoridade fiscal, ao fundamentar a glosa da dedução do ágio, arguiu a
inexistência de confusão patrimonial entre as empresas investidas e a efetiva investidora.
Adicionalmente, como argumento secundário, colocou em xeque a veracidade do laudo de
avaliação apresentado (e-fls. 3653):
“Diante da imprestabilidade dos laudos apresentados como comprovação da
fundamentação
econômica
do
ágio,
por
ausência
de
assinatura
e
extemporaneidade dos mesmos, bem como da ausência de confusão
patrimonial entre investidas e reais investidoras, é indevida a exclusão da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL da amortização do referido ágio, não se aplicando o
disposto nos artigos 385 e 386 do RIR/99, mas sim o disposto no artigo 391 do
mesmo Regulamento, motivo pelo qual glosamos a exclusão da referida despesa:

Apresentaremos adiante nossas considerações sobre esses dois pontos

SOBRE O LAUDO DE AVALIAÇÃO.

1 Art. 56. Cabe recurso voluntário, com efeito suspensivo, de decisão de primeira instância, dentro de trinta dias
contados da ciência. (Vide Lei no 9.430, de 1996)

2 Art. 42. São definitivas as decisões:
I - de primeira instância esgotado o prazo para recurso voluntário sem que este tenha sido interposto;
II - de segunda instância de que não caiba recurso ou, se cabível, quando decorrido o prazo sem sua interposição;
III - de instância especial.
Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira instância na parte que não for objeto de recurso
voluntário ou não estiver sujeita a recurso de ofício.

Fl. 4390
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.007 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Após uma análise meticulosa dos argumentos apresentados pela defesa e dos
fundamentos do voto condutor do Acórdão recorrido, identifica-se que a única divergência deste
relator em relação à decisão emitida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil (DRJ) diz respeito
à invalidação do laudo pericial apresentado pela contribuinte. A recorrente sustenta, com razão,
que a invalidação do laudo não se justifica apenas por questões relacionadas à assinatura do laudo
e pela sua extemporaneidade.
A autoridade fiscal negou validade ao laudo apresentado pela contribuinte, ainda na
fase de procedimento de fiscalização, sob o argumento de que o documento não tinha sido
assinado, e porque foi produzido meses após a assinatura do contrato de venda das empresas à
Nova Ponte.
O relator do Acórdão da DRJ não deu relevância à ausência de assinatura do laudo
apresentado, inclusive observando que a legislação não exige que o documento seja
necessariamente um laudo, bastando que seja uma “demonstração”.
No entanto, na e-fls.4286, o relator corroborou com o Fisco quando a necessidade
de que o documento demonstrativo do ágio deva ser contemporâneo à aquisição:
Destarte, percebe-se claramente que o fundamento econômico do ágio há de ser
determinado antes, ou, no máximo, até o momento da aquisição. Trata-se,
ainda, de uma questão de ordem lógica: não faz sentido imaginar que o
fundamento econômico determinante para o pagamento de um ágio somente
possa ter-se tornado conhecido após a operação de compra. Ora, se somente
tornou-se conhecido após a aquisição, não pode ter sido ele o fator determinante
para o pagamento ocorrido, admitindo-se possíveis correções posteriores desde
que anteriores ao início da amortização fiscal.
Assim, a prova de que foi a rentabilidade futura a razão do pagamento do ágio
incumbe obrigatoriamente à empresa que por ele pagou, e tal prova há de ser
feita com documentos contemporâneos aos fatos, pois a “demonstração” se faz
com os documentos que de fato serviram de base para a tomada da decisão de
adquirir a participação societária.
Mais ainda, ante a falta de comprovação contemporânea, resta apenas a
alternativa de considerar que o ágio teve por fundamento “outras razões
econômicas”, posto ser a única alternativa existente a não exigir o arquivamento
da referida “demonstração”, e, por conseguinte, a impossibilidade de
aproveitamento da dedutibilidade fiscal desse ágio, conforme se depreende da
tabela contendo as respectivas datas dos documentos apresentados pela
interessada:
No entanto, entendemos que o elemento essencial da norma do § 3o do artigo 385
do RIR 99 é o lançamento contábil do ágio, e não o demonstrativo em si (o parágrafo 3o refere-se
ao termo “demonstração”).
Vejamos:
Fl. 4391
DF CARF MF
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Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou
controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da
participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto-Lei no 1.598, de 1977,
art. 20):
§ 3o O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos I e II do
parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte
arquivará como comprovante da escrituração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art.
20, § 3o).
Logo, o que deve ser contestado pela fiscalização é o lançamento, não o
demonstrativo apresentado. A glosa do lançamento contábil é justificada se acaso o
demonstrativo, que sequer precisa ser um laudo, não ofereça as informações consistentes para
embasá-lo.
O que nos parece pouco razoável e contrário à norma legal é invalidar o lançamento
por questões extrínsecas à informação prestada no laudo, como por exemplo a falta de assinatura.
Outro ponto é a extemporaneidade do laudo. Afirma a autoridade fiscal que o laudo
deve ser anterior à operação de venda das usinas. No entanto, pelo teor do artigo 385, § 3o do RIR
99, o demonstrativo deve ser contemporâneo ao lançamento, o que também entendo que resta
atendido.
Portanto, a defesa está correta ao sustentar que a relevância do laudo não reside
em sua temporalidade, mas sim na sua consonância com os termos do acordo concretizado,
registrado no lançamento contábil.
De se observar que a fiscalização não adentrou na análise dos aspectos materiais do
laudo, como a forma de cálculo e eventuais inconsistências das variáveis envolvidas, restringindo-
se a invalidá-lo apenas por aspectos extrínsecos.
Ademais, a questão da temporalidade do laudo já foi analisada pela Câmara
Superior de Recursos Fiscais, cuja decisão de 11/03/2022, dispôs sobre a desnecessidade de
“contemporaneidade” do laudo sob a norma anterior e, nos termos do relator Caio Cesar Nader
Quintella:
Acórdão: 9101-005.974 Número do Processo: 16327.720804/2016-51 Data de
Publicação: 11/03/2022 Contribuinte: BANCO FIBRA SA Relator (a): CAIO CESAR
NADER QUINTELLA Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2013 ÁGIO. LAUDO OU DOCUMENTAÇÃO DE
DEMONSTRAÇÃO
DOS
FUNDAMENTOS
ECONÔMICOS.
AVALIAÇÃO
DO
INVESTIMENTO. EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA. REGISTRO CONTÁBIL.
ANTERIORIDADE E SINCRONIA NÃO EXIGIDAS. NECESSIDADE APENAS DE
CONTEMPORANEIDADE EM RELAÇÃO À OPERAÇÃO SOCIETÁRIA.
Antes do advento da MP no 627/13, convertida na Lei no 12.973/14, não existia
dispositivo legal, próprio e expresso, quanto à temporalidade e à cronologia da
Fl. 4392
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10600.720039/2017-98
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produção e arquivamento de documento em que se demonstra o fundamento
econômico do ágio registrado na contabilidade das empresas.
Porém, a redação original do art. 20 do Decreto-Lei no 1.598/77 já estabelecia
que, na ocasião da aquisição da participação, deveria se desdobrar o custo de
aquisição em valor de patrimônio líquido, na época da operação, e o ágio ou o
deságio percebido na transação. A isso soma-se a determinação do §3o do mesmo
dispositivo, que impõe que o fundamento econômico do ágio deverá ser baseado
em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da
escrituração, não restando dúvidas da exigência de contemporaneidade de tal
demonstração com a manobra de aquisição e seu correspondente gasto.
A figura da contemporaneidade (condição temporal daquilo ocorrido no mesmo
período) não guarda sinonímia ou se confunde com a da sincronia (condição
temporal daquilo ocorrido no exato mesmo instante) e, muito menos, com
aquela da anterioridade (condição temporal daquilo ocorrido em momento
pretérito).
Tendo sido o Laudo de avaliação do investimento, que atesta a expectativa de
rentabilidade futura, concluído entre a data da assinatura do contrato (signing) e
o efetivo pagamento pela participação societária adquirida (closing), não pode tal
documento ser rotulado de intempestivo pela Fiscalização, sendo manifestamente
contemporâneo em relação à operação.
De qualquer forma, independentemente de se considerar o negócio realizado no
momento da assinatura do pacto ou da efetivação do pagamento, uma vez que o
Laudo foi elaborado no último dia do mês subsequente àquele da subscrição do
Instrumento de aquisição pelas partes (signing), está certa e evidente a sua
contemporaneidade, dentro da praxe dos lançamentos e registros contábeis e
fiscais das transações.
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, acordam em: (i) por determinação do art. 19-E da Lei
no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate
no julgamento, deu-se provimento ao recurso referente à amortização de ágio
“GVCRED” com retorno ao colegiado a quo, vencidos os conselheiros Edeli Pereira
Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa
Duek Simantob que votaram por negar-lhe provimento nessa matéria; e (ii) por
maioria de votos, negar provimento em relação à amortização de ágio das
operações “PAULICRED” e “CREDFIBRA”, vencidos os conselheiros Livia De Carli
Germano e Luis Henrique Marotti Toselli que votaram por dar-lhe provimento
também nesses pontos. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto
as conselheiras Edeli Pereira Bessa e Livia De Carli Germano.”

Portanto, afasto este argumento para a motivação da glosa.
Fl. 4393
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DA AUSÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL
A despeito da complexa operação levada à efeito pelo grupo Bunge, utilizando-se
de empresas de diversos países, por meio de sucessivas operações societárias, tudo para comprar
simples usinas de açúcar no interior do Brasil, a motivação para a glosa da amortização do ágio
pela autoridade fiscal reside no argumento de que não teria ocorrido a confusão patrimonial entre
a investidora de fato e a investida, fato autorizador da amortização do ágio.

O caso tratado nestes autos resume-se na validação ou não, para fins de
amortização do ágio, do uso da empresa Nova Ponte pela Bunge na aquisição de cinco usinas de
açúcar e álcool, e aqui especificamente a FRUTAL BIOENERGIA LTDA.
Tivesse a Bunge adquirido todas estas usinas diretamente da Moema Participações,
o eventual ágio pago não poderia ser até a data de hoje amortizado visto que além do fato de que
não teria ocorrido a confusão patrimonial (a FRUTAL ainda existe e está operacional), o lucro
destas usinas continuaria a acontecer, como de fato continua até hoje, tal como mais ou menos
foi avaliado no momento da compra, conforme laudo da ERNST & YOUNG.
Ora, se a expectativa de um fato futuro realmente se concretiza, como, por
exemplo a expectativa de rentabilidade futura, então não há como deduzir uma perda por um
ganho (ou expectativa de ganho) não realizado. E a FRUTAL é apenas uma simples empresa em
pleno funcionamento que apenas alterou a sua composição societária.
A autoridade fiscal fundamenta sua tese sob o argumento de que a empresa
utilizada pela Bunge (Nova Ponte) para adquirir as cinco usinas (via Moema Participações) não
tinha capacidade econômica para suportar as aquisições. Afirma que a Nova Ponte não tinha
movimentação financeira relevante até o início das negociações, quando então recebeu aporte de
capital da Bunge, que foi utilizado exclusivamente para a aquisição da Moema Participações.

“ De todo o exposto concluímos que não só a NOVA PONTE serviu de passagem
de recursos do exterior oriundos de sua sócia BRUNELLO LTD, recursos estes destinados
ao pagamento das aquisições em comento (usinas do Grupo Moema), como também a
sua sócia BUNGE A&B, carreou recursos do exterior recebidos de sua sócia estrangeira
BUNGE BRASIL HOLDINGS BS, para a NOVA PONTE, com a mesma destinação.
Segue fluxograma da origem dos recursos utilizados pela NOVA PONTE para
pagamento das aquisições das usinas:
[...]
Logo, não sendo a NOVA PONTE a real investidora, quando de sua cisão
não houve reunião numa só pessoa jurídica do patrimônio que sofreu o encargo
Fl. 4394
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do ágio e o patrimônio que presumivelmente gerará os lucros que justificaram o
seu pagamento. Ou seja, no patrimônio das reais investidoras, esse ágio
permaneceu intocável, travestido na participação societária em suas
controladas.
Deste modo, não é possível a amortização do ágio se o investimento
subsiste no patrimônio do(s) investidor(es) original(is), relembrando que, com a
retirada da BRUNELLO do quadro societário da NOVA PONTE ainda em 2010 (14a
e 21a alterações contratuais da NOVA PONTE), o investimento por ela realizado foi
transferido para o patrimônio da BUNGE A&B, persistindo nesta em todo o
período fiscalizado”

O Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000/99, não
permite a dedução da amortização do ágio na apuração do lucro real. Pelo contrário, o art. 391,
fundamentado no art. 25 do Decreto-lei n° 1.598/77 e no art. 1o, inciso III, do Decreto-lei n° 1.730,
estabelece que as “contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o art. 385 (art.
20 do DL 1.598/77) não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto
no art. 426” (alienação ou liquidação de investimento em coligada ou controlada avaliado pelo
patrimônio líquido).
Assim, a possibilidade de deduzir o ágio na apuração do lucro restringe-se ao caso
previsto no art. 386, III, do RIR/99 – art. 7o, III, da Lei n° 9.532/97. Este caso ocorre quando a
pessoa jurídica absorve o patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na
qual detenha participação societária adquirida com ágio fundamentado na rentabilidade da
coligada ou controlada, com base na previsão dos resultados nos exercícios futuros. Nessa
situação, a amortização poderá ocorrer à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês
do período de apuração.
A única possibilidade de modificação do status do ágio, alterando-o para
amortizável, seria em caso de incorporação, fusão ou cisão. E como no Direito a formalidade tem
o poder capacidade de criar realidade, nada mais normal que criar uma realidade apenas e
exclusivamente por meio de um procedimento apenas formal. Ora, se o que falta para amortizar
um ágio é uma cisão, então que se faça uma cisão apenas no papel.
E a FRUTAL BIOENERGIA LTDA? Continua no mesmo lugar, produzindo o que
sempre produziu, e como se vê, continua lucrando conforme previsto inclusive em laudo pericial.
Conforme analisado nos autos, torna-se evidente que a intenção do Grupo Bunge
era adquirir exclusivamente as cinco usinas de açúcar e álcool, incluindo a FRUTAL BIOENERGIA
LTDA. A sequência de transações corporativas, que engloba o aumento de capital na Nova Ponte e
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a aquisição da Moema par — detentora de participação nas cinco usinas —, corrobora essa
assertiva de maneira inequívoca.
Tal evidência se mostra até mesmo no laudo de avaliação, que reforça nossa visão
que toda essa operação, por meio da Nova Ponte, foi efetivada pela Bunge, visando, em última
análise, possibilitar a amortização do ágio pelas próprias empresas adquiridas:
“Sr. Patrício Martins Controladora Corporativa Bunge Brasil Holdings B.V.
Rodovia Jorge Lacerda, km 20 - Poço Grande Gaspar/ SC - Brasil CEP: 89110 000
Prezado Sr, Patrício Martins.
Oe acordo com a nossa proposta, apresentamos o relatório de avaliação
econômica e financeira da Usina Frutal Açúcar e Álcool Ltda. (doravante
denominada "Usina Frutal"). O propósito desta avaliação é estimar o valor justo
da Usina Frutal na data-base de 31 de janeiro de 2010 para auxiliar a Bunge
Brasil Holdings B.V. (doravante denominada "Bunge BR") no cumprimento da
legislação fiscal e normas contábeis.
Este relatório tem o intuito de auxiliar a Bunge BR no cumprimento da legislação
fiscal artigo 385. subparágrafo 2 Item II do RIR (Regulamento do Imposto de
Renda), Decreto 3.000/ 99. não devendo, desta forma, ser usado para
contabilização para fins de US GAAP 1 e IFRS J e para nenhum outro fim.
Cabe ressaltar que o escopo dos nossos trabalhos está restrito às metodologias de
avaliação selecionadas e implementadas e à revisão dos diferentes parâmetros de
avaliação utilizados. Efetuamos também uma revisão da consistência das
premissas adotadas nas projeções da Administração que suportaram nossas
análises.”

Observa-se que a função da Ernst & Young consistia em prover à Bunge Brasil
Holdings B.V., e não à Nova Ponte, o suporte técnico necessário para atender às exigências do
artigo 385, § 2o, inciso II do Regulamento do Imposto de Renda.
O laudo demonstra, e não só ele, obviamente, a este relator que além de
expectativa de rendimento futuro, houve no momento da assinatura do contrato uma expectativa
de efetiva amortização do ágio. O que significa que a possibilidade futura da amortização do ágio
pelas próprias usinas (que estão em pleno funcionamento) fez parte da tomada de decisão pela
Bunge para aquisição destas.
Relembre-se que em 07 de abril de 2010, data de emissão do laudo a Bunge não
poderia ter qualquer interesse na avaliação da FRUTAL para fins de adequação ao “cumprimento
da legislação fiscal artigo 385. Subparágrafo 2 Item II do RIR”, posto que a cisão total da Nova
Ponte ocorreu um ano após, a não ser que esta cisão da Nova Ponte já fazia parte da estratégia
desde o início das negociações.
Fl. 4396
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De se notar que o ágio pela venda da Frutal está sendo deduzido por ela mesma,
que está em pleno funcionamento, inclusive auferindo o lucro que havia sido projetado na época
da venda para a Bunge (via Nova Ponte). Melhor dizendo: a despesa de dedução do ágio pela
quebra de expectativa de rendimento futuro está abatendo o lucro que está efetivamente
ocorrendo ao longo dos anos pela Frutal, lucro este devidamente previsto no laudo de avaliação. A
expectativa de rendimento futuro foi de fato realizada.
Faço esta observação, de que as usinas estão em pleno funcionamento e lucrando
(tanto que estão deduzindo o ágio), pois o trecho abaixo transcrito, extraído das contrarrazões da
Procuradoria da Fazenda Nacional, refletem exatamente nossa posição sobre o tema:
“Portanto, a finalidade do disposto nos arts. 7° e 8° da Lei 9.532/97 é regular o
efeito fiscal da recuperação do ágio na aquisição do investimento, quando este é
extinto mediante a incorporação. Se é essa a finalidade do dispositivo legal, não
faz sentido permitir a amortização quando não há extinção nem do investidor e
nem da sociedade investida. Esta é a questão que impõe seja solucionada no
presente caso.
De acordo com a previsão legal, qualquer situação diferente da hipótese aqui
ventilada não admite a dedução da despesa com amortização do ágio. Uma
incorporação, fusão ou cisão societária que envolva, por exemplo, uma interposta
pessoa como investidor (empresa veículo) não permitirá a aplicação do
tratamento fiscal instituído pelo artigo 386 do RIR/99. O ágio pode até existir
contabilmente, mas não será dedutível na apuração do lucro real.”

A recorrente traça uma defesa no sentido de afastar da Nova Ponte a ideia de
empresa veículo, afirmando que a empresa “teve operação desde 2006, pertencendo ao Grupo
Bunge desde 2008” além de ser registrada na Junta Comercial e inscrita no CNPJ, que auferiu
receitas de atividades próprias e que cumpriu suas obrigações acessórias para com o fisco,
inclusive de escrituração fiscal.
A Fiscalização não nega esses fatos, confirmando a sua existência anterior, mas
alega também, e com absoluta razão, que a sua movimentação financeira no período demonstra
que a Nova Ponte não dispunha de recursos para justificar a aquisição da Moema Participações,
sua participação na operação era efêmera e desnecessária. Até porque, como já dito, é fato
indiscutível que a Nova Ponte adquiriu a Moema Participações com os recursos advindos da
BRUNELLO LTD.
Relembre-se que a Nova Ponte foi adquirida pela Bunge no contexto da aquisição
da Agroindustrial Santa Juliana, controladora da Nova Ponte.
A fiscalização constatou que o Grupo Bunge adquiriu a Agroind. Santa Juliana,
controladora da NOVA PONTE, (fato ocorrido em 2007) e decidiu preparar esta para uma possível
negociação e aquisição das Usinas do Grupo Moema, transferindo a gestão operacional que
Fl. 4397
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possuía na NOVA PONTE para as Usinas da Bunge, para dedicar-se totalmente aos estudos de
viabilidade e Due Dilligence.
A defesa tenta, por meio de um jogo de ideias, estabelecer um conceito restritivo
de empresa veículo, para depois demonstrar que a Nova Ponte não se enquadra neste conceito
que apenas a contribuinte criou.

CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO RECORRIDA

Com base no art. 114, §12, I3 do Anexo da Portaria MF no 1.634, de 2023 (Ricarf),
declaro minha concordância com os fundamentos da decisão recorrida, os quais me utilizo como
razão de decidir. O destaco abaixo alguns pontos que entendo relevantes:
“Outro ponto, a fim de demonstrar a ausência de "confusão patrimonial"
entre o ágio criado quando da aquisição da participação societária da MOEMA
PAR e o patrimônio dessa mesma empresa quando da incorporação da NOVA
PONTE, destaca-se que quem de fato arcou com o pagamento do ágio criado e
registrado pela USINA FRUTAL foi a BRUNELLO LTD., empresa localizada nas
Bermudas, subsidiária da BUNGE LTD.
A transferência de riquezas que deu origem ao ágio relacionado á
participação sobre as usinas ocorreu de fato entre a BRUNELLO LTD e os antigos
sócios da MOEMA PAR. O ágio registrado pela USINA FRUTAL com a incorporação
de parcela cindida da NOVA PONTE apresenta seus fundamentos de existência,
validade e eficácia relacionados intrinsecamente à operação societária realizada
pela BRUNELLO LTD. quando da aquisição da participação societária da MOEMA
PAR e dos quotistas minoritários das usinas. Foi a BRUNELLO LTD. quem teve um
propósito negocial quanto ao pagamento do ágio, e quem de fato despendeu
riquezas para a sua aquisição.
Da criação desse ágio não participaram em nenhum momento, nenhuma
das empresas envolvidas na operação societária que deu ensejo a dedução de sua
amortização. Nem a USINA FRUTAL nem a NOVA PONTE arcaram de fato com o
pagamento do ágio registrado, assim como sequer possuíam propósito negocial
ao seu registro. Na reestruturação societária em epígrafe, do modo como foi
conduzida, surge uma questão fundamental. Se o objetivo do GRUPO BUNGE e da
BRUNELLO LTD. era adquirir a MOEMA PAR e as demais participações societárias

3 Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo
relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos
conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros
vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor.
[...]
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - Declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida; e

Fl. 4398
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das usinas, por que não o fizeram diretamente, pagando os valores diretamente
aos antigos sócios da MOEMA PAR e das demais usinas? Por que se utilizar da
empresa NOVA PONTE para efetuar a transação? A resposta é que se tivessem
feito diretamente a transação, não teriam como gozar da amortização do vultoso
ágio, tendo em vista que este último seria alocado na contabilidade da empresa
BRUNELLO LTD., empresa esta, que o teria suportado, localizada no exterior.
Diante de todo exposto, afasto, in totum, as alegações consignadas na
peça impugnatória.”

DA CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A MULTA DE OFÍCIO

A recorrente se insurge no seu Recurso Voluntário contra o lançamento da multa
decorrente recolhimento de estimativas de estimativas em vista das glosas realizadas na autuação
fiscal.
A base legal encontra-se na lei 9430/1996, artigo 44:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
I - De 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de
2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - De 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que
tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente,
no caso de pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)”

Recorrente defende que não seria cabível a sua exigência, aderindo à tese da
impossibilidade da incidência concomitante da multa isolada pelo não recolhimento de estimativa
(art. 44, II, a da lei 943/1996), e da multa de ofício pelo não recolhimento de IRPJ/CSLL apurado ao
final do período de apuração (inciso I do mesmo artigo 44).
Alega-se a aplicação do critério da consunção, pois a infração de não recolher uma
estimativa é meio de execução da etapa final, ou seja, o recolhimento do tributo ao final do ano-
calendário.
Fl. 4399
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10600.720039/2017-98
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Com o devido respeito aos que assim entendem, este relator não vislumbra
qualquer óbice na aplicação simultânea das duas multas. Trata-se de infrações distintas e a lei não
impede concomitância das duas multas, por dois motivos. O primeiro é porque não há qualquer
previsão expressa na lei neste sentido. E a segunda é que a própria aliena “b” do inciso II do artigo
44 da lei 9430/1996 foi redigida prevendo todas estas hipóteses.
Explico.
A alínea b do inciso II do artigo 44 da lei 9430/1996 prevê a multa “ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social”.
O termo “ainda que” é usado para expressar que algo acontece apesar de outras
circunstâncias ou condições. Como exemplo pode utilizar a própria alínea “b” do inciso II do artigo
44, quando afirma que a multa isolada é devida “ainda que” tenha sido apurado prejuízo
fiscal....”
A legislação tributária estabelece que a multa por falta de recolhimento da
estimativa mensal é imposta independentemente da existência de lucro ou prejuízo fiscal no
período. Isso significa que, mesmo que a empresa tenha prejuízo, a obrigação de recolher a
estimativa mensal do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) persiste. A norma legal não faz
distinção entre situações de lucro ou prejuízo, tratando a antecipação do pagamento como um
dever instrumental do contribuinte.
Ademais, a Súmula CARF no 1054, que veda a cumulação de ofício e a multa isolada
não se aplica à fatos geradores ocorridos após as alterações legislativas promovidas pela Medida
Provisória no 351, convertida na Lei no 11.488.
Portanto, a multa prevista no inciso II do art. 44 da Lei no 9.430/1996 é exigível na
ausência ou na presença de lucro tributável ao final do ano-calendário.
Assim, além das condutas infracionais distintas, que a lei atribui consequências
sancionatórias distintas, afastar a exigência da multa isolada é negar vigência a texto legal
expresso (art. 2o e 44, II, “b”, da Lei no 9.430, de 1996), fato defeso ao CARF, nos termos da
Súmula no 2.
Portanto, nego provimento do Recurso Voluntário neste ponto.

DA APLICAÇÃO DO ART. 24 DA LINDB
O Contribuinte defende a aplicabilidade do art. 24 da LINDB, asseverando que os
atos por ele praticados levaram em consideração a orientação jurisprudencial vigente na época
dos fatos.

4 Súmula CARF 105: "A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 §
1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de
pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício"
Fl. 4400
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.007 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10600.720039/2017-98
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A matéria foi pacificada neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais por meio
da Súmula CARF no 169, vinculante aos membros deste colegiado:
Súmula CARF no 169 Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em
16/08/2021
“O art. 24 do decreto-lei no 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei no 13.655, de
2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal.”

DISPOSITIVO

Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário para, no mérito,
negar-lhe provimento.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Rafael Zedral – relator.

Fl. 4401
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