Tribunal: CARF
Processo: 13369.722252/2020-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WAGNER MOTA MOMESSO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-26
Data de publicação: 2025-01-08

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins, na não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de forma vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR, ou seja, atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica da empresa.
Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito de apropriação de créditos da Cofins, as aquisições de medidores e de termômetros, bem como a contratação de serviço movimentação cross docking e serviços de repaletização.
ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA ATIVIDADE DA EMPRESA. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Geram créditos da Cofins, o aluguel de empilhadeiras, máquinas pá carregadeiras, transpaleteiras e paleteiras, utilizados para movimentação de insumos e outros produtos, conforme disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessas contribuições, independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido da Cofins quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS PARA REVENDA.
Os custos com fretes referentes à aquisição de produtos adquiridos para revenda, contratados de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, geram direito a crédito da Cofins não cumulativa.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à alíquota zero ou com crédito presumido geram direito a crédito da Cofins não cumulativa, desde que estejam de acordo com o disposto na Súmula Carf 188.
DEPÓSITOS JUDICIAIS OU EXTRAJUDICIAIS CÍVEIS E TRABALHISTAS. VARIAÇÕES MONETÁRIAS. RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE COMPETÊNCIA. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DA COFINS.
No âmbito da apuração da Cofins, pelo regime não cumulativo, as variações monetárias ativas decorrentes de atualização de depósitos judiciais ou extrajudiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo com o regime de competência. Excetuam-se as hipóteses em que houver determinação legal expressa que condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados a eventual sucesso na lide pelo depositante.
No caso dos depósitos judiciais ou extrajudiciais cíveis e trabalhistas, inexiste previsão legal de ocorrência de acréscimos ao montante depositado judicial ou administrativamente tão somente quando da solução favorável da lide ao depositante. Assim, a respectiva receita financeira deve ser incluída na base de cálculo da Cofins não cumulativa, observando-se o regime de competência.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA COMPETÊNCIA. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES E DEMONSTRATIVOS DO PERÍODO DO FATO GERADOR DO CRÉDITO.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de declarações e demonstrativos, desde o período de apuração em que o crédito foi originado até o período de apuração em que o mesmo será utilizado ou requerido em pedido de ressarcimento.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
COFINS E CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP. LANÇAMENTOS. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO. MESMOS FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição ao PIS/Pasep as mesmas razões de decidir aplicáveis ao lançamento da Cofins, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS E NORMAS APLICÁVEIS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Inexiste nulidade em auto de infração lavrado pela autoridade fiscal competente com a descrição clara do fato objeto da autuação e com o apontamento da legislação aplicável ao caso.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Não restando configurada nenhuma dessas hipóteses, não cabe a decretação de nulidade da decisão recorrida.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e compensação.
MATÉRIA NÃO CONSTESTADA NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO PROCESSUAL. NÃO CONHECIMENTO.
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada na impugnação, restando preclusa sua alegação no recurso voluntário. Inteligência dos artigos 16, inciso III, 17 e 25, inciso II, do Decreto 70.235/1972.

Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL. REGRAS GERAIS. NOTAS EXPLICATIVAS.
As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Codificação e Classificação de Mercadorias – NESH – estabelecem o alcance e o conteúdo da Nomenclatura, pelo que devem ser obrigatoriamente observadas para que se realize a correta classificação da mercadoria.
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. REGRAS GERAIS. NOTAS EXPLICATIVAS. ORDEM DE APLICAÇÃO.
A primeira das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado – RGI-SH – prevê que a classificação de produtos na Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM – é determinada de acordo com os textos das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo, e quando for o caso, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5.
CARNE. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
Em se tratando de carne, a correta classificação fiscal das mercadorias segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, sendo que toda a carne temperada, exceto se apenas com sal, deve ser classificada no Capítulo 16.
KITS COM CARNE TEMPERADA E BOLSA OU SACOLA TÉRMICA.
Os produtos dos Kits, no caso carne temperada e bolsa térmica, não se caracterizam como sortido para venda a retalho, se tratam de produtos independentes, com classificação fiscal específica, devendo cada produto ser classificado na posição específica da NCM para o referido produto. Assim sendo, as carnes temperadas se classificam no capítulo 16 e a bolsa ou sacola térmica, tendo em vista suas características, não é utilizada na composição ou preparação da refeição do kit e, nos termos da RGI/SH no 5, não se constitui apenas em embalagem utilizada para o acondicionamento da mercadoria, cuida-se, na verdade, de um artigo reutilizável, ou seja, claramente suscetível de utilização repetida. Sendo assim, deve seguir regime próprio, cabendo classificá-la no âmbito da posição 42.02, se confeccionada de plástico, que compreende, entre outros, as bolsas, sacos, sacolas e artigos semelhantes, confeccionadas de folhas de plástico.
TORTAS SALGADAS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
Tortas salgadas, caracterizadas como produtos de pastelaria, não se assemelham às massas da posição 1902. Classificam-se na posição 1905, conforme explícito na NESH, ou, dependendo da proporção de carne em peso na sua composição, podem ser classificadas na posição 1602.

Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
AJUSTES PARA APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. MULTA REGULAMENTAR. ART. 12, II, LEI 8.218/91. INAPLICABILIDADE. AUSÊNCIA DE ILICITUDE.
Não houve omissão ou prestação de informação incorreta na apresentação dos arquivos digitais pelo contribuinte. A negativa de direito sobre o aproveitamento de créditos extemporâneos resulta na sua glosa e não em multa por omissão ou informação incorreta, deste modo, não há requisitos autorizadores para manutenção da multa regulamentar prevista no art. 12, II, da Lei 8.218/91.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13369.722252/2020-18
ACÓRDÃO
3202-002.094 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRF S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins,
na não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de
forma vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR,
ou seja, atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica da empresa.
Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa
agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne
bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito
de apropriação de créditos da Cofins, as aquisições de medidores e de
termômetros, bem como a contratação de serviço movimentação cross
docking e serviços de repaletização.
ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA ATIVIDADE DA
EMPRESA. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Geram créditos da Cofins, o aluguel de empilhadeiras, máquinas pá
carregadeiras, transpaleteiras e paleteiras, utilizados para movimentação
de insumos e outros produtos, conforme disposto no art. 3o, IV, da Lei
10.833/2003.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES
DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência
Fl. 8594
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com
alíquota
zero
ou
com
suspensão
dessas
contribuições,
independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE
VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido da Cofins quando
verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como
suficiente para vedar o direito ao crédito.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS PARA REVENDA.
Os custos com fretes referentes à aquisição de produtos adquiridos para
revenda, contratados de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, geram
direito a crédito da Cofins não cumulativa.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À
ALÍQUOTA ZERO OU COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à alíquota
zero ou com crédito presumido geram direito a crédito da Cofins não
cumulativa, desde que estejam de acordo com o disposto na Súmula Carf
188.
DEPÓSITOS JUDICIAIS OU EXTRAJUDICIAIS CÍVEIS E TRABALHISTAS.
VARIAÇÕES
MONETÁRIAS.
RECEITAS
FINANCEIRAS.
REGIME
DE
COMPETÊNCIA. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DA COFINS.
No âmbito da apuração da Cofins, pelo regime não cumulativo, as
variações monetárias ativas decorrentes de atualização de depósitos
judiciais ou extrajudiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo
com o regime de competência. Excetuam-se as hipóteses em que houver
determinação legal expressa que condicione, necessariamente, a
atualização dos valores depositados a eventual sucesso na lide pelo
depositante.
No caso dos depósitos judiciais ou extrajudiciais cíveis e trabalhistas,
inexiste previsão legal de ocorrência de acréscimos ao montante
depositado judicial ou administrativamente tão somente quando da
solução favorável da lide ao depositante. Assim, a respectiva receita
financeira deve ser incluída na base de cálculo da Cofins não cumulativa,
observando-se o regime de competência.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA
COMPETÊNCIA. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES E
DEMONSTRATIVOS DO PERÍODO DO FATO GERADOR DO CRÉDITO.
Fl. 8595
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O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da
competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração
relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de
declarações e demonstrativos, desde o período de apuração em que o
crédito foi originado até o período de apuração em que o mesmo será
utilizado ou requerido em pedido de ressarcimento.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
COFINS E CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP. LANÇAMENTOS. IDENTIDADE DE
MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO. MESMOS FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição ao PIS/Pasep as mesmas razões
de decidir aplicáveis ao lançamento da Cofins, quando ambos os
lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS E NORMAS
APLICÁVEIS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Inexiste nulidade em auto de infração lavrado pela autoridade fiscal
competente com a descrição clara do fato objeto da autuação e com o
apontamento da legislação aplicável ao caso.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa. Não restando
configurada nenhuma dessas hipóteses, não cabe a decretação de nulidade
da decisão recorrida.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência
do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e
compensação.
MATÉRIA
NÃO
CONSTESTADA
NA
IMPUGNAÇÃO.
PRECLUSÃO
PROCESSUAL. NÃO CONHECIMENTO.
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada na impugnação, restando preclusa sua alegação
Fl. 8596
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no recurso voluntário. Inteligência dos artigos 16, inciso III, 17 e 25, inciso
II, do Decreto 70.235/1972.
Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL. REGRAS GERAIS. NOTAS
EXPLICATIVAS.
As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Codificação e
Classificação de Mercadorias – NESH – estabelecem o alcance e o conteúdo
da Nomenclatura, pelo que devem ser obrigatoriamente observadas para
que se realize a correta classificação da mercadoria.
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. REGRAS GERAIS. NOTAS EXPLICATIVAS.
ORDEM DE APLICAÇÃO.
A primeira das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado –
RGI-SH – prevê que a classificação de produtos na Nomenclatura Comum
do Mercosul – NCM – é determinada de acordo com os textos das posições
e das Notas de Seção ou de Capítulo, e quando for o caso, desde que não
sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de acordo com
as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5.
CARNE. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
Em se tratando de carne, a correta classificação fiscal das mercadorias
segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in
natura”, sendo que toda a carne temperada, exceto se apenas com sal,
deve ser classificada no Capítulo 16.
KITS COM CARNE TEMPERADA E BOLSA OU SACOLA TÉRMICA.
Os produtos dos Kits, no caso carne temperada e bolsa térmica, não se
caracterizam como sortido para venda a retalho, se tratam de produtos
independentes, com classificação fiscal específica, devendo cada produto
ser classificado na posição específica da NCM para o referido produto.
Assim sendo, as carnes temperadas se classificam no capítulo 16 e a bolsa
ou sacola térmica, tendo em vista suas características, não é utilizada na
composição ou preparação da refeição do kit e, nos termos da RGI/SH no 5,
não se constitui apenas em embalagem utilizada para o acondicionamento
da mercadoria, cuida-se, na verdade, de um artigo reutilizável, ou seja,
claramente suscetível de utilização repetida. Sendo assim, deve seguir
regime próprio, cabendo classificá-la no âmbito da posição 42.02, se
confeccionada de plástico, que compreende, entre outros, as bolsas, sacos,
sacolas e artigos semelhantes, confeccionadas de folhas de plástico.
Fl. 8597
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TORTAS SALGADAS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
Tortas salgadas, caracterizadas como produtos de pastelaria, não se
assemelham às massas da posição 1902. Classificam-se na posição 1905,
conforme explícito na NESH, ou, dependendo da proporção de carne em
peso na sua composição, podem ser classificadas na posição 1602.
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
AJUSTES PARA APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. MULTA
REGULAMENTAR. ART. 12, II, LEI 8.218/91. INAPLICABILIDADE. AUSÊNCIA
DE ILICITUDE.
Não houve omissão ou prestação de informação incorreta na apresentação
dos arquivos digitais pelo contribuinte. A negativa de direito sobre o
aproveitamento de créditos extemporâneos resulta na sua glosa e não em
multa por omissão ou informação incorreta, deste modo, não há requisitos
autorizadores para manutenção da multa regulamentar prevista no art. 12,
II, da Lei 8.218/91.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do
recurso voluntário, para, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares suscitadas, e, no mérito,
em dar-lhe parcial provimento para reverter as glosas concernentes: (1) à aquisição de medidores
e de termômetros, discriminados no voto; (2) ao serviço movimentação “cross docking”; (3) aos
serviços de repaletização; (4) aos aluguéis de empilhadeiras, máquinas pá carregadeiras,
transpaleteiras e paleteiras; (5) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa
jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao
pagamento das contribuições; e (6) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa
jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à
alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que, em atenção à
Súmula CARF 188, tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos
insumos adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Por
maioria de votos, em afastar a aplicação da multa disposta no art. 12, inciso II, da Lei no 8.218, de
1991. Vencido o Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira (Relator), que negava
provimento ao recurso na matéria. Acompanhou a divergência, pelas conclusões, o Conselheiro
Rafael Luiz Bueno da Cunha, que votou por afastar a multa art. 12, inciso II, da Lei no 8.218, de
1991, por entender que a capitulação correta da multa seria a do art. 57 da Medida Provisória no
Fl. 8598
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2.158-35, de 2001. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Juciléia de Souza Lima.
Por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, para manter a classificação adotada pela
autoridade fiscal quanto às carnes temperadas e aos kits. Vencidas as Conselheiras Onízia de
Miranda Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria, que davam provimento ao recurso, para acatar
a classificação adotada pela recorrente nos referidos produtos. Por voto de qualidade, em negar
provimento ao recurso voluntário, para manter o lançamento sobre as variações monetárias ativas
decorrentes de atualização dos depósitos judiciais. Vencidas as Conselheiras Juciléia de Souza
Lima, Onízia de Miranda Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria, que davam provimento ao
recurso na matéria.
Assinado Digitalmente
Wagner Mota Momesso de Oliveira – Relator
Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima – Redatora designada
Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro,
Aline Cardoso de Faria e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório do acórdão proferido pela Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Julgamento 05, juntado às fls. 8068-8165:
Trata o presente processo de Autos de Infração lavrados contra a contribuinte
acima identificada que pretendem a cobrança da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social – Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep
relativas ao período de julho a setembro de 2015 (3o trimestre).
Segundo consta do Relatório Fiscal às folhas 1069/1237, os procedimentos
levados a efeito junto à contribuinte fazem parte da verificação de ofício das
referidas contribuições e dos PER/Dcomp apresentados relativos ao 3o trimestre
de 2015. Todos os assuntos relacionados aos créditos e débitos do PIS/Pasep e da
Cofins do referido período foram tratados no Relatório Fiscal do Auto de Infração
objeto deste processo, que serviu como base para os respectivos Despachos
Decisórios gerados.
Fl. 8599
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Os autuantes informam que no decorrer das verificações foram detectados fatos
que constituem infrações à legislação tributária e que acarretaram a glosa de
créditos a descontar informados na EFD-Contribuições. Assim, ao final dos
trabalhos, foram apurados saldos devedores em todos os meses do 3o trimestre
de 2015.
Nos Autos de Infração, as infrações apuradas foram assim descritas: “Omissão de
Receita”, “Crédito de Aquisição no Mercado Interno Constituído Indevidamente”
(glosa de créditos sem débitos da contribuição) e “Créditos Descontados
Indevidamente”.
Quanto às glosas dos créditos do PIS e da Cofins apurados no regime da não
cumulatividade, os autuantes inicialmente ressaltam que na definição do conceito
de
insumo
foram
adotadas
as
disposições
da
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, publicada nos termos do §4o do art. 19 da Lei no
10.522/2002, e do Parecer Normativo Cosit no 05, de 17/12/2018, vinculante no
âmbito da RFB, onde são apresentadas as repercussões do julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170 - PR (2010/0209115-0) pelo Superior Tribunal de Justiça.
Passam, então, a discriminar as glosas efetuadas, indicadas a seguir conforme
itens do Relatório Fiscal.
IV.III.1.1 Crédito Presumido das Atividades Agroindustriais
As autoridades fiscais relatam que, no item 21 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB (fls. 2 e seguintes), pediram informações
sobre as aquisições enquadradas nas Instruções Normativas da Receita Federal do
Brasil - RFB no 977, de 2009, e no 1.157, de 2011, devendo-se considerar as novas
disposições dadas pela IN RFB no 1.911, de 2019, de mesma inteligência. Com
base nas informações obtidas, tratam as glosas como segue.
IV.III.1.1.1 Créditos Presumidos da Lei n° 12.058/2009 e IN RFB n° 977/2009 (IN
1.911/2019)
Os Auditores Fiscais da RFB informam que no trimestre em tela:
– não houve qualquer exportação de bens classificados nos códigos 02.01, 02.02
0206.10.00,0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e
1502.00.1 da NCM, e que, assim, não há direito a crédito presumido relativo à
aquisição de bois, porque, conforme art. 33 da Lei no 12.058, este crédito é
privativo das empresas “que produzam mercadorias classificadas nos códigos
02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0206.80.00,
0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, destinadas à
exportação”.
– a contribuinte adquiria carnes bovinas das posições 02.01 e 02.02 e as
industrializava, sendo enquadrada no disposto no art. 34, §1o, da Lei no
12.058/2009, que vedava a apuração de crédito presumido para essa situação.
Fl. 8600
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-002.094 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13369.722252/2020-18
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– foram adquiridas carnes tributadas à alíquota zero, que se enquadram na Lei no
10.925/2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”, não sendo também possível haver
créditos à alíquota de 1,65% para PIS/Pasep ou de 7,6% para a Cofins.
– em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 977 (art. 513 da IN RFB
no 1.911, de 2019), a contribuinte não exportou qualquer dos produtos listados
no caput do art. 33 da Lei no 12.058/2009.
Os Auditores Fiscais concluem, então, que os valores presentes na EFD-
Contribuições relativos a créditos decorrentes da aquisição de carnes devem ser
glosados, porque esse crédito era vedado na situação da contribuinte.
Consta, ainda, que as informações prestadas pela interessada na resposta ao item
21 da Intimação Fiscal no 066-2019/RESPISC/SRRF09/RFB, relativas à compra de
bois vivos e de carne, com apuração de crédito presumido, não são compatíveis
com o efetivamente apurado na EFD-Contribuições, “sendo verificada importante
diferença com relação ao informado para as compras de carne bovina”, e que,
assim, foi apurado o “crédito efetivo a estornar com base no que foi realmente
informado na EFD-Contribuições, sendo levados em consideração os estornos já
efetuados pela contribuinte, conforme informado na resposta ao item 24 da
citada Intimação 066-2019”.
IV.III.1.1.2 Créditos Presumidos da Lei n° 12.350/2010 e IN RFB n° 1.157/2011 (IN
RFB 1.911/2019)
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 1.157, de 2011, a
contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo
(vedação mantida no Inciso I do § 2o do art. 523 da IN RFB 1.911, de 2019), qual
seja: realizou operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05, 23.04,
23.06 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do caput do art. 2o.
Em relação ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB no 1.157, de 2011 (art. 526
da IN RFB no 1.911/2019), a contribuinte incorreu na vedação destacada no
parágrafo único do mesmo artigo, pois é notório que a contribuinte está
enquadrada como pessoa jurídica “que industrialize bens e produtos classificados
nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”, conforme preconizado no inciso III do caput
do art. 3o e no §1o do art. 56 da Lei 12.350, de 2010.
As autoridades fiscais informam que a interessada, quando intimada a esclarecer
como se operava o controle diferenciado de estoques e de registro dos créditos –
previsto no art. 14 e art. 15 da IN 977/2009 e artigos 13 a 15 da IN 1.157/2011 –,
respondeu que “quanto ao controle diferenciado de estoques, não há como
segregar as aquisições previstas nas IN...”. Acrescentam que a interessada
também não apresentou qualquer consulta ou medida judicial que pudesse
justificar seu procedimento diante de tal obrigação imposta pela legislação.
Concluem que, tendo em vista a obrigação de interpretação literal da legislação, e
uma vez não cumprida a obrigação acessória, o crédito presumido não é passível
de apuração.
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IV.III.1.2 Créditos Extemporâneos Presentes nos Ajustes
Na EFD-Contribuições foram encontrados valores significativos de créditos
extemporâneos incluídos nos ajustes positivos de crédito, informados sem
registro de nenhuma nota fiscal.
A
fiscalizada,
em
resposta
à
Intimação
Fiscal
no
066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, item 24, informou tratar-se de crédito
extemporâneo relativo à aquisição de medicamentos e vacinas sujeitos à
tributação concentrada prevista na Lei no 10.147, de 2000, aplicados como
insumo na criação e abate de animais.
Os autuantes descrevem os procedimentos adotados e as dificuldades
encontradas para análise quanto à possibilidade de crédito sobre as aquisições
das mercadorias apresentadas, visto que o arquivo não paginável de folha 260,
denominado “09 2015 CREDITO EST”, não contêm o CNPJ do fornecedor, a chave
e a data de emissão da nota fiscal.
Assim, a contribuinte foi novamente intimada, pelo TERMO DE CONSTATAÇÃO E
INTIMAÇÃO FISCAL 002/2020 (fls. 413 e seguintes), a fornecer todos os dados que
possibilitassem identificar as notas fiscais, bem como a esclarecer se possuía
decisão judicial, consulta ou qualquer dispositivo que lhe assegurasse o
aproveitamento dos créditos alegadamente apurados, uma vez que grande parte
das mercadorias era vacinas veterinárias, classificadas na subposição 3002.30 na
NCM e que não se enquadram na Lei no 10.147/2000, não sendo submetidas à
tributação monofásica e sim à alíquota zero em toda a cadeia produtiva, sendo
tratadas no inciso VII do art. 1o da Lei 10.925/2004.
A contribuinte, então, “reapresentou os mesmos arquivos que ela já sabia não ser
possível aceitar pela inexistência do CNPJ do emitente e da data de emissão da
nota fiscal, para dizer o mínimo”. As autoridades fiscais alegam que:
– em relação ao crédito pretendido, sequer foi possível confirmar que os itens
teriam sido admitidos como passíveis de creditamento caso tivessem sido
informados nas EFD-Contribuições do período correto.
– além de inexistente o crédito quanto às aquisições de vacinas veterinárias, a
Fiscalizada, no que tange aos serviços, sequer apresentou o CNPJ do fornecedor e
a data de emissão do documento fiscal, mesmo tendo sido intimada para tanto.
– quanto às mercadorias, a contribuinte sequer comprovou que as listagens
apresentadas representam documentos fiscais com direito a crédito, se atendidas
as demais condições de apuração, não tendo atendido corretamente à intimação
para saneamento das informações, com grande número de omissões (em relação
à chave da NFe) e incorreções (em relação ao número do item).
Ademais, segundo os autuantes, “no entendimento cristalino da Secretaria
Especial da Receita Federal do Brasil não é possível a apuração de créditos
extemporâneos sem a retificação da apuração do período em tela, ou seja, sem a
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retificação dos Dacon ou EFD-Contribuições correspondentes e, se for o caso, das
DCTF correspondentes”, conforme disposto na Solução de Consulta no 355 –
Cosit, de 13 de julho de 2017, que tem efeito vinculante no âmbito da RFB, nos
termos do art. 9o da IN RFB no 1.396/2013.
Logo, os autuantes concluem que restou claramente demonstrado que a
contribuinte também não tem direito ao crédito por tê-lo inserido na EFD-
Contribuições de setembro de 2015, não tendo apurado novamente cada um dos
meses onde deveriam ter sido informados os créditos, com a consequente
retificação das EFD-Contribuições de cada período, pois o direito previsto no § 4o
do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 é de aproveitamento do crédito
já apurado, e não de apuração.
IV.III.1.3 Análise conforme a Natureza da Base de Cálculo do Crédito
Foram glosados os créditos apurados sobre as aquisições listadas nos itens a
seguir:
IV.III.1.3.1 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 01 - Aquisição de bens para
revenda
– aquisições de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha “Aliq Zero ou
NT”, localizada no arquivo anexo GLOSAS 03-trim 2015 de folha 509.
– aquisições de bens e serviços que não se enquadram no conceito de insumo,
conforme Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, parágrafos 64 e 68. Com
fundamento no parágrafo 95 do Parecer Normativo Cosit no 05/2018, foram
glosados os créditos apurados sobre os gastos com “ferramentas e os
instrumentos de medição, suas partes e peças”.
IV.III.1.3.2 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 02 - Aquisição de bens
utilizados como insumo
– aquisições de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha “Aliq Zero ou
NT”, localizada no arquivo anexo GLOSAS 02-trim 2015 de folha 546.
– aquisições de bens e serviços que não se enquadram no conceito de insumo,
conforme Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, parágrafos 64 e 68. Com
fundamento no parágrafo 95 do Parecer Normativo Cosit no 05/2018, foram
glosados os créditos apurados sobre os gastos com “ferramentas e os
instrumentos de medição, suas partes e peças”.
IV.III.1.3.3 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 03 - Aquisição de serviços
utilizados como insumo
Foram glosados os créditos calculados sobre diversos serviços que não se
enquadram
no
conceito
de
insumo,
conforme
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit no 05/2018. São
serviços que não têm relação com a produção e/ou que ocorrem após o término
da produção e mesmo da armazenagem da mercadoria.
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IV.III.1.3.4 Fretes relativos às NBC 1 e 2
Tratam-se dos fretes relativos aos itens glosados ou que tiveram admitido o
crédito presumido, pois, conforme parágrafo 158 e seguintes do Parecer
Normativo Cosit no 5/2018, o valor do frete está incluído no custo de aquisição
dos bens e deve receber o tratamento que for dado ao bem transportado. Se este
teve direito a creditamento, então o frete deve ser somado ao preço e terá direito
a crédito na mesma alíquota do bem adquirido. Caso contrário, se o bem não for
admitido, o frete também não o será.
Assim, os fretes dos bens que fazem jus ao crédito presumido deverão ter
reconhecido apenas o crédito presumido; se o bem teve seu crédito glosado, o
frete também deverá ser glosado.
Foram glosados, também, os créditos informados na EFD-Contribuições relativos a
fretes vinculados a notas fiscais de entrada de importações, pois não há base legal
para o creditamento quanto ao frete de entrada das importações entre o ponto
alfandegado
de
desembaraço
aduaneiro
e
os
estabelecimentos
da
contribuinte.IV.III.1.2.5 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 12 - Devolução de
Vendas Sujeitas à Incidência Não-Cumulativa
Foram reclassificadas para o “CST 50 - Operação com Direito a Crédito - Vinculada
Exclusivamente a Receita Tributada no Mercado Interno” as devoluções de vendas
sujeitas à incidência não cumulativa das contribuições, que foram informadas pela
contribuinte com “CST 56 - Operação com Direito a Crédito - Vinculada a Receitas
Tributadas e Não-tributadas no Mercado Interno, e de Exportação”.
IV.III.1.3.5 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 12 - Devolução de Vendas
Sujeitas à Incidência Não-Cumulativa
Foram reclassificadas para o “CST 50 - Operação com Direito a Crédito - Vinculada
Exclusivamente a Receita Tributada no Mercado Interno” as devoluções de vendas
sujeitas à incidência não cumulativa das contribuições, que foram informadas pela
contribuinte com “CST 56 - Operação com Direito a Crédito - Vinculada a Receitas
Tributadas e Não-tributadas no Mercado Interno, e de Exportação”.
IV.III.1.4 - Consolidação dos ajustes
Nesse item, as autoridades fiscais trazem demonstrativos com a consolidação dos
ajustes, considerando as incorreções nos ajustes de acréscimos apontados e os
valores a estornar dos créditos.
IV.IV - Da Apuração dos Créditos
Neste item, consta a apuração dos créditos a descontar após as glosas,
considerando-se que a empresa utiliza o rateio proporcional, e mantendo-se os
percentuais utilizados na apuração da EFD-Contribuições de cada período.
No item V, consta o resumo da utilização do crédito para desconto das
contribuições devidas, salientando-se que, por conta das glosas efetuadas, foram
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alterados os valores utilizados para desconto dos débitos informados na EFD-
Contribuições. Informam os autuantes que:
O crédito tipo 301 de abril de PIS, no valor de R$ 369.549,16 e de COFINS,
no valor de R$ 2.148.275,60 que teria sido originalmente utilizado para
pagamento do saldo devedor de julho, em virtude das glosas ocorridas na
apuração realizada no processo no 11516.720616/2020-69, de auto de
infração, foram considerados no saldo residual após as glosas e utilizados
nos processos no 13369.721350/2020-38, que tratou o ressarcimento de
PIS
solicitado
no
PER
no
30239.93437.090719.1.5.18-0545
e
13369.721351/2020-82, que tratou o ressarcimento de COFINS solicitado
no PER no 14507.27794.100719.1.5.19-7849, e fazem parte do saldo credor
daqueles processos.
Em decorrência das glosas, houve saldo devedor em todos os meses, objeto
de auto de infração:
(...)
VI – “DOS FATOS APURADOS”
No item VI – “DOS FATOS APURADOS” do Relatório Fiscal, os autuantes tratam
da apuração de omissão de receitas decorrente de incorreção da classificação
fiscal adotada pela contribuinte em relação a alguns produtos que industrializa,
cujas constatações do Fisco estão sintetizadas nos parágrafos a seguir.
VI.I.2- Carnes Temperadas
Foram totalizadas as notas fiscais eletrônicas (NFE) cujas classificações fiscais
estão incorretas na EFD-Contribuições. Os produtos foram informados com o
código NCM 02, quando deveriam estar classificados no capítulo 16.
Os Auditores Fiscais mencionam que a interessada apresentou três Relatórios de
Entendimento, um sobre a classificação fiscal das carnes de animais da espécie
bovina, outro das carnes de animais da espécie frango ou peru e outro das carnes
de animais da espécie suína, todos datados de 14/08/2017, de autoria do sr.
Milton Gato; e pontuam que “Tratam os três relatórios de mera opinião do autor,
da qual discordamos. Tais relatórios parecem esquecer que as carnes em tela
utilizam temperos e conservantes”.
Tendo em conta a NCM, alterada pela Resolução Camex n° 94, de 08/12/2011, e o
texto das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de
Codificação de Mercadorias - NESH, aprovado pela IN RFB n° 807/2008, com as
alterações da IN RFB n° 1.260/2012, vigentes à época dos fatos, a fiscalização
concluiu que toda a carne temperada (exceto se apenas com sal) deve ser
classificada no Capítulo 16, pelo que a classificação fiscal das mercadorias listadas
não é nas posições do capítulo 02 (já que temperadas com outros diversos
produtos, e não só com sal). Logo, não podiam ser comercializadas com
Fl. 8605
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suspensão e não estavam incluídas no rol das mercadorias tributadas à alíquota
zero.
O entendimento dos autuantes fundamenta-se, em especial, pela citação
expressa nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado, no item relativo à
“Distinção entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do Capítulo
16”, que se encontra nas Considerações Gerais do capítulo 2. São citadas, ainda,
diversas Soluções de Consulta da 6a Região Fiscal da RFB confirmando esse
entendimento.
Consta do Relatório Fiscal listagem com os diversos produtos que foram
considerados com a classificação fiscal incorreta, acompanhados da lista de
ingredientes fornecida pela contribuinte, dentre os quais verifica-se a presença de
pimenta ou antioxidante para temperados bovinos, ou realçador de sabor
(glutamato monossódico), ou aromatizantes ou condimentos ou temperos
diversos, como alho, cebola, salsa, proteína de soja, limão, óleo de soja, óleo de
aipo, condimento embutido de carne de galinha, algumas vezes vinho,
conservantes como nitrato e nitrito de sódio, corantes, estabilizantes e diversos
produtos, diferentes de sal ou açúcar.
VI.I.2.1 KITS
Relatam as autoridades fiscais que alguns itens da listagem relativa ao capítulo 2
da NCM são identificados como kits, formados por itens diversos, além das carnes
temperadas, como, por exemplo, bolsas térmicas e diversos outros produtos.
Pontuam que, para os fins do Relatório Fiscal, o único interesse é demonstrar que
os kits e as carnes temperadas que os compõem não se classificam no capítulo 02,
e sim no capítulo 16, o que já foi demonstrado no subitem anterior, e que os
demais itens dos kits que não se tratam de carnes, por evidente, não se
classificam no capítulo 02.
Em relação aos kits que contém o item bolsa térmica, afirmam que a classificação
fiscal segue cada uma das partes, não se constituindo num sortido para venda a
retalho, porque este item tem características próprias, é reutilizável e não é uma
embalagem. Desta forma, deve seguir regime próprio, cabendo classificá-la na
posição 42.02, se confeccionada de plástico, que compreende, entre outros, as
bolsas, sacos, sacolas e artigos semelhantes, confeccionadas de folhas de plástico.
Mencionam a Solução de Consulta n° 138 -SRRF/9a RF/Diana, de 5 de junho de
2008.
VI.I.3- Produtos informados com NCM 1902
Nesse subitem, os autuantes trazem uma listagem de produtos (pães de queijo e
tortas salgadas) que foram informados na EFD-Contribuições como sendo
classificados na posição 19.02 da NCM, que estava incluída no rol dos produtos
tributados à alíquota zero.
Tratam-se de pães de queijo crus, fabricados com amido ou fécula de mandioca,
queijo e outros ingredientes, que não se assemelham às massas da posição 1902
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da NCM, posição que se destina às “massas alimentícias, mesmo cozidas ou
recheadas (de carne ou de outras substâncias) ou preparadas de outro modo, tais
como espaguete, macarrão, aletria, lasanha, nhoque, ravioli e canelone; cuscuz,
mesmo preparado.” As tortas salgadas, por sua vez, caracterizam-se como
produtos de pastelaria, e também não se assemelham às massas da posição 1902.
Com base na Resolução CAMEX n° 94/2011, seção 1, página 20, e nas Notas
Explicativas do Sistema Harmonizado, os autuantes concluem que os referidos
itens efetivamente não se classificam na posição 19.02 e seus desdobramentos,
pois se tratam de produtos de pastelaria/padaria, e não de massas alimentícias
utilizadas em refeições principais. Portanto, deveriam ter sido tributados
normalmente, já que não estão amparados por qualquer comando legal que
afaste a tributação.
São mencionadas, ainda, diversas Soluções de Consulta que confirmam o
entendimento da Fiscalização.
No item “VI.I.4 – Da Consolidação das Incorreções de Classificação Fiscal” do
Relatório Fiscal consta a consolidação das incorreções das classificações fiscais,
onde estão demonstradas as bases de cálculo das contribuições omitidas dos
meses do trimestre em questão.
VI.II- Das Receitas Financeiras e Consequente Omissão de Receita
Segundo os autuantes, foi constatado que algumas receitas financeiras que
deveriam ter sido tributadas não constam como base de cálculo do PIS e da Cofins
no 3o trimestre de 2015. Na apuração dos valores omitidos, os autuantes
consideraram como tributáveis com alíquota positiva as atualizações a que se
referem às contas 122664-DEPOSITO JUDICIAL – TRABALHISTA e 122666-
DEPOSITO JUDICIAL – CÍVEL, realizadas a partir de 1o de julho de 2015, em face do
disposto no Decreto no 8.426, de 1o de abril de 2015.
Intimada a prestar esclarecimentos a respeito, conforme item 6 do TERMO DE
CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO FISCAL 002/2020, a contribuinte respondeu que
“para a conta de Juros com Depósitos Judiciais, cumpre esclarecer que os juros
são submetidos à tributação quando ocorrer o levantamento do depósito
judicial”.
Porém, segundo os autuantes, apenas as provisões relativas a juros sobre
depósitos judiciais tributários é que devem ser tributadas apenas quando da
solução favorável do litígio ou do levantamento antecipado com acréscimos do
depósito. Os depósitos judiciais cíveis e trabalhistas devem ter as variações
monetárias consideradas na base de cálculo do PIS e da Cofins conforme o regime
de competência, independentemente da disponibilidade financeira, de acordo
com a Solução de Consulta no 166 – Cosit, de 09 de março de 2017.
VI.III- Da Multa por Apresentação de EFD-Contribuições com Informações
Inexatas, Incompletas ou Omitidas
Fl. 8607
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Consta do item VI.III do Relatório Fiscal, in verbis:
Trata-se do crédito extemporâneo informado na EFD-Contribuições como
Ajuste Oriundo de Outras Situações, Ajuste referente Crédito Extemporâneo
de medicamentos e vacinas.
É evidente que tal informação não se trata de ajuste. Claro também que a
informação de nota por nota, item a item não foi utilizada por ficar evidente
e facilitar a localização da incorreção.
Desta forma, claro está que a informação incorreta foi inserida a fim de
aumentar o crédito pretendido e dificultar sua localização.
No item VI.III.1, os autuantes trazem a legislação pertinente à multa por entrega
de Escrituração Digital com incorreção, à luz do Parecer Normativo RFB no 3, de
10 de junho de 2013, e do Parecer Normativo Cosit no 3, de 28 de agosto de 2015,
e afirmam que “com o advento da Lei no 13.670/2018, é aplicável a multa do art.
12, inciso II, da Lei 8.218, de 1991, para o caso da escrituração com informações
inexatas, omitidas ou incompletas”. Ao final, apresentam demonstrativo da base
de cálculo e da multa apurada por incorreção da EFD-Contribuições.
Cientificada do lançamento, a autuada apresenta IMPUGNAÇÃO, ilustrada com
farta doutrina e jurisprudência administrativa e judicial, com as razões de defesa
sintetizadas nos parágrafos abaixo, seguindo-se a ordem dos itens por ela
apresentados.
III – DAS PRELIMINARES
III.1 – Da Necessidade de Apreciação Conjunta dos Processos
É necessário o julgamento conjunto da presente Impugnação com as
Manifestações de Inconformidade apresentadas nos processos administrativos no
10983.905391/2020-40 e no 10983.905390/2020-03, que tratam respectivamente
dos pedidos de ressarcimento de créditos do PIS e da Cofins referentes ao 3o
trimestre de 2015, bem como com as Impugnações apresentadas nos Processos
Administrativos no 11516.720810/2020-44 e no 11516.720809/2020-10, que
tratam de Autos de Infração lavrados para cobrança de Multa Isolada em face da
não homologação das compensações.
III.2 – Ofensa ao Artigo 142 do CTN/Indevida Inversão do Ônus da Prova
A Impugnante alega que, diferentemente do que quer fazer crer a Fiscalização, o
presente processo tem por objeto “lançamento fiscal que exige o recolhimento de
PIS/Pasep e Cofins, acrescidos de multa de ofício, multa regulamentar e juros de
mora, bem como glosa créditos de PIS/Pasep e Cofins”, e não a “análise de
pedidos de ressarcimento”.
Em se tratando de autos de infração, e tendo a Impugnante declarado de maneira
devida seus créditos em declarações fiscais e contábeis (DCTF, DACON,
EFDContribuições), cabe ao Fisco o ônus de provar as incorreções existentes na
escrituração contábil e fiscal da contribuinte, pois, embora seja verdadeira a
Fl. 8608
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aplicação do artigo 373 do CPC/15 ao presente caso, o mencionado artigo é
aplicável justamente para determinar que a Autoridade Fiscal comprove a
incorreção do procedimento adotado pela Impugnante.
Porém, não houve por parte da Fiscalização qualquer esforço em verificar a
ocorrência do fato gerador e em determinar a matéria tributável, tendo apenas
argumentado, de maneira vazia e simplista, que as aquisições da Impugnante não
seriam passíveis de creditamento, por um lado, e, por outro, desconsiderado a
classificação adotada pela Impugnante. Baseou-se em presunções sem apresentar
qualquer motivação ou laudo técnico para tanto.
Assim, a Fiscalização atuou em desobediência ao artigo 142 do Código Tributário
Nacional e em ofensa ao Princípio da Legalidade insculpido no artigo 150, inciso I,
da Constituição Federal, devendo ser declarada a nulidade dos Autos de Infração.
III.2.2 – Ausência de Laudo Técnico quanto à Classificação Fiscal segundo a NCM
Em relação à classificação fiscal, a Fiscalização, na execução dos seus trabalhos,
surpreendentemente não se pautou por Laudo Técnico para embasar as supostas
incorreções das classificações das NCM adotadas pela Impugnante, embora seja
uma tarefa complexa e que exige vasto conhecimento técnico sobre a mercadoria
objeto de classificação. Além disso, as classificações apontadas pela Fiscalização
foram contrárias à opinião de laudo técnico apresentado no curso da fiscalização.
Portanto, a Fiscalização jamais poderia ter assim procedido, para cobrar débitos
de PIS/Pasep e Cofins em decorrência da reclassificação fiscal de diversos
produtos na NCM.
E nem se alegue que o laudo seria desnecessário diante da inexistência de
complexa especificidade técnica dos produtos, pois tal afirmação seria, de plano,
improcedente na medida em que, uma vez envolvendo a desconsideração de
especificações técnicas, deve o Fisco valer-se de critérios técnicos – o laudo – para
tanto.
A Fiscalização decidiu realizar uma autuação por amostragem, sem a
apresentação de amparo técnico especializado, em matéria eminentemente
técnica, desclassificando mais de 100 produtos, sem reclassificá-los, e atribuindo à
Impugnante o ônus de comprovar a correta classificação fiscal de cada um dos
produtos autuados, no exíguo prazo de 30 dias.
A Impugnante conclui que o procedimento adotado pela Fiscalização para a
lavratura do presente lançamento é nulo, em razão da superficialidade da análise
das informações necessárias para a apuração dos créditos tributários de
PIS/Pasep e Cofins, bem como da falta de fundamentação em laudo técnico, o
que, indubitavelmente, inverte o ônus da prova de forma indevida e fere o
princípio da verdade material.
Não fosse tal fato o suficiente, é importante ressaltar que a Fiscalização deixou de
aplicar a correta metodologia para a classificação fiscal dos produtos na NCM,
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pois não indicou no seu Relatório Fiscal qual seria a Regra Geral de Interpretação
do Sistema Harmonizado (RGI) que teria amparado o seu posicionamento, tendo-
se limitado a indicar os textos da NESH que, supostamente, dariam guarida à
desclassificação realizada.
Contudo, em matéria de classificação fiscal, a NESH é uma literatura subsidiária, a
ser aplicada para auxiliar a aplicação das RGIs, sempre que necessário, conforme
dispõe o parágrafo único do artigo 94 do Regulamento Aduaneiro.
IV – DA ATIVIDADE DA IMPUGNANTE E DO CONCEITO DE INSUMOS
IV.1 – Breve Descritivo das Atividades da Impugnante
Ao fazer um descritivo das suas atividades, a Impugnante apresenta o fluxo
produtivo dos cárneos em geral, isto é, dos bovinos, suínos e aves
(Doc_Comprobatorios01), duas apresentações detalhadas do processo produtivo
dos frangos (Doc_Comprobatorios02) e dos suínos (Doc_Comprobatorios03), e
laudo pericial (Doc_Comprobatorios04) para examinar todas as etapas de seu
complexo processo produtivo, o qual é composto pelo “Relatório explicativo das
operações relativas às linhas de produção”, “Relatório explicativo da metodologia
de elaboração de laudos técnicos de itens e alocações de serviços nas linhas de
produção”, “Laudos técnicos dos materiais utilizados” e “Laudos técnicos de
serviços contratados”.
IV.2 - Do Conceito de insumo
Antes de passar especificamente à contestação da glosas, a Impugnante tece
algumas considerações acerca do conceito de insumo adotado pela legislação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, com especial enfoque na recente
pacificação do tema pelo STJ, que prolatou, em 22/02/2018, acórdão na
sistemática de recurso repetitivo definindo o conceito de insumos para fins de
apuração de créditos de referidas contribuições.
Afirma que embora as Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, que regulamentaram o
regime não cumulativo dessas contribuições em âmbito infraconstitucional, façam
menção à expressão “não-cumulatividade”, esse instituto não foi implementado
em sua plenitude, pois as aludidas leis preferiram listar taxativamente as
operações que geram e as que não geram direito ao crédito. A leitura dos incisos
e parágrafos do artigo 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, em conjunto com o
artigo 195, inciso I, alínea b, e § 12, da Constituição Federal, sugere que a
racionalidade que está por detrás da escolha legislativa dos custos e despesas que
conferem direito de crédito para desconto de PIS/Pasep e Cofins é a relação de
inerência de tais dispêndios com a formação da receita.
Assim, de acordo com o atual posicionamento do STJ sobre o tema, “são
considerados insumos os bens e serviços essenciais e relevantes à atividade da
empresa (objeto social), empregados direta ou indiretamente na operação, cuja
subtração obste, dificulte ou deprecie a atividade ou acarrete em perda de
qualidade, eficiência dessa atividade”.
Fl. 8610
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Em seguida a Impugnante cita a Nota SEI no 63/2018 da Procuradoria Geral da
Fazenda Nacional, que reforçou a decisão do STJ, e o Parecer Normativo no
5/2018 da RFB, que deixou claro que os conceitos de insumo definidos pelas
Instruções Normativas nos 247/02 e 404/04 foram totalmente afastados pela
decisão do STJ, passando a contestar pontualmente as glosas efetuadas pelas
Autoridades Fiscais, por terem os dispêndios intrínseca relação com a atividade da
Impugnante e, por conseguinte, com a sua geração de receita.
V – IMPROCEDÊNCIA DAS GLOSAS DE CRÉDITOS
V.1 – Créditos Presumidos: Atividades Agroindustriais (item IV.III.1.1.1 e
IV.III.1.1.2 do RPF)
V.1.1 – Dos Créditos Presumidos da Lei no 12.058/09 e da IN RFB no 977/09
(Crane Bovina)
Segundo a impugnante, os créditos por ela apropriados não foram admitidos pelo
Fisco porque as autoridades fiscais entenderem que os parágrafos únicos dos
artigos 5o e 6o da Instrução Normativa RFB no 977/2009 vedariam a tomada de
créditos, visto que a empresa venderia e industrializaria produtos classificados nas
posições 02.01 e 02.02 da NCM; e que não teria exportado bens classificados nos
códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00,
0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM no período.
Com relação às exportações em questão, a Impugnante informa que as realizou, e
que apresentará a documentação oportunamente.
Quanto aos créditos calculados sobre os NCM 02.01 e 02.02, a impugnante
defende que a vedação à tomada de créditos presumidos decorre tão somente da
aquisição de produtos que serão utilizados em processos industriais para a
formação de bens a serem vendidos no mercado interno com suspensão da
incidência das contribuições, e que a venda de bens para o mercado externo –
caso da Impugnante – não está sujeita à restrição em questão, inclusive, por
razões extrafiscais: o legislador visa estimular a indústria exportadora.
Alega que “apesar de a receita da exportação de bens não estar sujeita à
incidência de PIS/Cofins por força de regra constitucional que as imuniza, não há
qualquer vedação à tomada dos créditos presumidos em operações relacionadas
às exportações, pois as vedações supostamente apontadas pela Autoridade Fiscal
dizem respeito tão somente a vendas no mercado interno”, não sendo aplicáveis,
portanto, às exportações.
Conclui que o entendimento da Fiscalização não merece prosperar, tendo em
vista que “a legislação (...) não vedou a tomada do crédito pela empresa sobre
cortes bovinos refrigerados ou congelados”, mas “em verdade, proibiu o
creditamento quanto ao animal que é adquirido e que sua destinação se dá para
venda (seja vivo, seja abatido e em partes refrigeradas ou congeladas) no
mercado interno”.
Fl. 8611
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No mais, alega que as autoridades fiscais também apresentaram um óbice
inexistente: a falta de segregação das aquisições de gado vivo. No curso da
fiscalização explicou que tal controle é “impraticável”, na medida em que partes
de um mesmo animal são destinadas tanto para a exportação como para o
mercado interno.
Diante da impossibilidade prática de segregação de qual parte do animal é
destinada a qual mercado, “compete à autoridade fiscal fiar-se no elemento de
prova mais óbvio e confiável: o percentual da receita auferido no mercado interno
e aquele auferido em operações de exportação”.
V.1.2 – Dos Créditos Presumidos da Lei no 12.350/10 e da IN RFB no 1.157/11
(Produtos Diversos)
Os créditos presumidos do PIS e da Cofins previstos na Lei no 12.350/2010 e nos
artigos 5o e 6o da IN RFB no 1.157/2011, que regulamentou a referida lei, foram
glosados porque a Autoridade Fiscal entendeu que tais créditos não poderiam ser
aproveitados em razão das vedações contidas nos parágrafos únicos dos próprios
artigos 5o e 6o, quais sejam: por ter a contribuinte realizado operação de venda
de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05, 23.04, 23.06 e 23.09.90, bens estes
listados nos incisos I a III do caput do art. 2o; e pelo fato de a contribuinte estar
enquadrada como pessoa jurídica “que industrialize bens e produtos classificados
nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”, conforme preconizado no inciso III do caput
do art. 3o e no §1o do art. 56 da Lei no 12.350, de 2010.
Contudo, em relação ao supracitado artigo 5o, a impugnante afirma que tal
vedação afeta tão somente as operações praticadas no mercado interno, não
sendo aplicável às exportações efetuadas pela Impugnante, pois a intenção do
legislador foi exatamente estimular e não onerar as exportações, reconhecendo o
princípio de política tributária aplicável pela grande maioria dos países: evitar a
exportação de tributos.
Com relação ao crédito presumido previsto no artigo 6o da IN RFB no 1.157/2011,
a vedação em questão também afeta tão somente as operações praticadas no
mercado interno, não sendo aplicável às exportações efetuadas pela Impugnante.
Tem-se, portanto, a necessidade de cancelamento de referidas glosas.
No mais, reitera o inexistente óbice criado pelas autoridades fiscais, e já
mencionado no item anterior: a segregação das aquisições dos animais.
V.2 – Bens Adquiridos para Revenda (item IV.III.1.3.1 do RPF)
V.2.1 – Bens Sujeitos à Alíquota Zero
Segundo a Impugnante, o fato de não haver um efetivo dispêndio pelo
contribuinte que lhe vendeu os bens, devido a alíquota zero, não implica afirmar
que tal bem não está sujeito à tributação. Os produtos se encontrarem no campo
de incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, mas a alíquota
aplicável não implica dispêndio financeiro.
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Dessa forma, defende que tendo em vista que os “insumos adquiridos para a
consecução das atividades da Impugnante sujeitos à alíquota zero não se
subsomem ao artigo 3o, § 2o, inciso II, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03”, suas
aquisições devem ser integralmente consideradas para fins de creditamento.
Deve-se estender as conclusões supra – isto é, que somente não haverá direito a
crédito sobre os bens ou serviços isentos quando estes forem revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços igualmente não sujeitos ao
pagamento das referidas contribuições – às hipóteses de alíquota zero.
Argumenta, ainda, que a natureza da alíquota zero se assemelha a da isenção: “há
a incidência da norma e, em face da mitigação de algum dos aspectos que
compõe a regra matriz de incidência, não há crédito tributário a se pagar”. Por
conta disso, defende que “é possível afirmar que o tratamento fiscal do instituto
da alíquota zero se confunde com o da isenção, devendo, portanto, aquele
instituto estar sujeito à exceção que este comporta”.
V.3 – Bens Utilizados como Insumos (item IV.III.1.3.2 do RPF)
V.3.1 – Açúcar
A contribuinte defende que a glosa em questão deve ser cancelada, pois,
conforme demonstrado no item V.2.1 de sua Impugnação, a existência de alíquota
zero no caso concreto não obsta o direito ao creditamento, valendo-se a
Impugnante das mesmas razões lá aduzidas para requerer a exoneração dos
créditos tributários.
Além disso, alega que estando a cadeia produtiva do açúcar sujeita ao regime
monofásico, deve ser aplicado o artigo 17 da Lei no 11.033/04, que prevê a
possibilidade de o vendedor tomar os créditos de PIS e de Cofins vinculados às
operações.
V.3.2 – Ferramentas e Instrumentos de Medição, suas partes e peças
A Impugnante alega que as Autoridades Fiscais incorreram em evidente equívoco,
pois parte dos materiais que não foi considerada insumo foi adquirida para ser
utilizada na manutenção de máquinas que integram o processo produtivo,
enquanto outros equipamentos são utilizados na reposição de partes de
máquinas que integram o processo produtivo da Impugnante. Apresenta um
quadro relacionando os bens e a sua correspondente aplicação no processo
produtivo.
Afirma que “os bens empregados na manutenção e no reparo de equipamentos
(bem como o serviço de manutenção e de reparo) são insumos de extrema
necessidade ao processo produtivo da Impugnante, eis que, caso alguma máquina
pare de funcionar (tal como um aparelho de refrigeração localizado em um
frigorífico), o condicionamento das carnes se dará de maneira indevida,
comprometendo os produtos da empresa (que podem não ser aptos a serem
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comercializados por conta de eventual descumprimento de exigências da
ANVISA)”.
Ademais, alicates e chaves adquiridos, e cujos créditos foram glosados, possuem
valor unitário superior a R$1.200,00, e, portanto, se enquadrarem no parágrafo
92 do Parecer Normativo COSIT no 5/18.
V.4 –Serviços Utilizados como Insumos (item IV.III.1.3.3 do RPF)
Antes de analisar cada um dos itens listados em planilha que apresenta, a
Impugnante alega que todas as glosas devem ser canceladas, pois os serviços são
insumos utilizados no processo produtivo e/ou atividade da Impugnante.
V.4.1 – Serviços de Repaletização e Movimentação Cross Docking e V.4.2 –
Locação de Veículos
A Impugnante alega que as despesas com os serviços de repaletização e
movimentação cross docking são “custos logísticos”, cuja ausência inviabilizaria a
sua atividade empresarial.
Aduz que esses serviços “compreendem a armazenagem e ao transporte de
produtos, que são oriundos da industrialização de bens de origem animal”, bens e
produtos que, por exigência do Ministério da Agricultura e da ANVISA, devem ser
devidamente mantidos sob temperaturas adequadas durante o processo
produtivo e até a sua comercialização, nisso incluído o transporte, nos termos dos
artigos 1o, 3o e 4o da Resolução CISA/MA/MS no 10/84 e itens 8.2 e 8.8.2 do
Anexo da Portaria MAPA no 368/97.
Quanto aos serviços de armazenagem, explica que se desdobram em outros
serviços que estão diretamente vinculados àquele para assegurar o correto
acondicionamento dos produtos em temperaturas adequadas, e que “estes
desdobramentos são justamente os serviços de movimentação cross docking”. E
afirma:
“225. O cross docking é um sistema em que os bens entram e saem de um
centro de distribuição de maneira célere, de maneira a otimizar a execução
das atividades da empresa, em razão da desnecessidade de armazenar os
produtos no centro de distribuição, de modo a permitir uma rápida
passagem das mercadorias que chegam para a expedição destas para os
clientes. (...)(...)236. Adicionalmente, além do descrito acima, os pallets,
igualmente, evitam o contato de tais materiais com qualquer superfície,
impedindo contaminações que poderiam colocar em risco a integridade dos
produtos industrializados pela Impugnante. Frise-se que a Impugnante
trabalha com alimentos, o que exige cuidados especiais na produção, sob
pena de serem contaminados.
237. Nesse contexto, diante da considerável quantidade de pallets
existentes e necessários na atividade da Impugnante, bem como a sua
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fragilidade e necessária conservação, tais bens são constantemente
restaurados, por meio do serviço chamado repaletização.
(...)240. Não bastasse isso, há outra espécie de repaletização, qual seja a
troca de pallet.
241. Em alguns casos, a Impugnante se vale de pallets que possuem rodas,
sendo eles utilizados em “trilhos” de transporte, para agilizar a locomoção
dos produtos e tornar mais célere o desenvolvimento de suas atividades.
242. Contudo, os pallets utilizados pela Impugnante possuem tamanho que
não se adequa às medidas dos “trilhos” de transporte dos portos. Diante
disso, para permitir que os produtos da Impugnante sejam movimentados
pelo porto, há a necessidade de se realizar a troca do pallet.
Com base nos mesmos argumentos trazidos em relação aos serviços de
“movimentação cross docking”, defende o crédito decorrente das despesas com
locação de veículos, pois “ambos permitem a movimentação de insumos e
produtos, devendo ser qualificados como insumos”.
Dentro desses serviços, destaca os classificados sob as seguintes rubricas:
SERVIÇO ALUGUEL EMPILHADEIRA ELÉTRICA, SERV ALUGUEL EMPILHADEIRA A
COMBUSTÃO e SERVIÇO LOCAÇÃO DE EMPILHADEIRA. Alega que tais veículos são
utilizados para movimentação de insumos e outros produtos, podendo gerar
créditos das contribuições. E, além desses, cita “’serviços análogos’ cuja função
está relacionada ao transporte de insumos e matéria prima dento de
estabelecimento e armazéns (SERV HORA MAQUINA TRATOR 4X4 ACIMA100CV,
SERVIÇO HORA MAQUINA PA CARREGADEIRA), os quais também geram créditos
com base nos mesmos fundamentos”.
V.4.3 – Serviços de Manutenção Industrial
Defende o direito ao crédito em relação aos serviços de manutenção de
“equipamentos e máquinas utilizados para a realização das atividades da
Impugnante”, por se tratarem de serviços “essenciais” para a atividade da
empresa, na medida em que “garantem que sua linha de produção opere de
forma segura, sem comprometer seus funcionários e a qualidade de seus
produtos”. Cita os seguintes serviços: (i) consultoria técnica em meteorologia e
avaliação; (ii) fornec certif de calibração; (iii) calibração luximetro; (iv) medição de
energia e manutenção do instrumento de medição; (v) calibração micropipeta
(manutenção máquina em centro produtivo); (vi) ultrassom em vasos de pressão;
e (vii) Luximetro 0-20000lux.
V.4.4 – Serviço de Transporte
A Impugnante alega que os serviços de transporte e coleta são necessários para o
processo produtivo, uma vez que tratam da “movimentação dos bens que estão
em processo de fabricação entre os estabelecimentos de fabricação”. Seriam,
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portanto, “enquadrados no conceito de insumo” já que “essenciais e relevantes
na cadeia produtiva da Impugnante”.
V.4.5 – Demais Bens e Serviços
Segundo a Impugnante, “os demais bens e serviços cuja natureza de insumo não
foi reconhecida pelas Autoridades Fiscais devem ter os créditos de Contribuição
ao PIS e Cofins a ele vinculados reconhecidos, pois tais bens e serviços
efetivamente têm a natureza de insumo na medida em que são relevantes e/ou
essenciais para a Impugnante”. As glosas decorreram da adoção pela Autoridade
Fiscal de um conceito restritivo de insumo que não guarda relação com o conceito
oriundo do REsp no 1.221.170/PR.
V.5 – Fretes relativos às NBC 1 e 2 (item IV.III.1.3.4 do RPF)
A Impugnante, inicialmente, contesta o critério de “proporcionalização” utilizado
pelas Autoridades Fiscais na glosa de fretes. Afirma que o critério é “arbitrário e
distorcido que não está previsto na legislação”. É, portanto, “inválido”, pois “leva
em consideração o valor dos bens glosados em comparação ao valor total do
frete, sendo sabido que o valor do frete é calculado em função da massa e volume
dos bens transportados”.
Contesta a glosa dos serviços de frete relacionados à aquisição de bens glosados,
alegando que “não há vinculação entre o destino dos créditos calculados sobre os
fretes e dos produto transportados (...) sendo o frete um insumo por si próprio,
independentemente do material transportado”, pelo que, negar direito a crédito
de um item que sofre tributação é “contrariar a literalidade da própria legislação
tributária”.
Acrescenta que o argumento de que os fretes integram o custo dos bens
adquiridos não possui qualquer respaldo na legislação de regência que trata da
possibilidade de creditamento, haja vista as Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833,
de 2003, não determinarem em nenhum momento que “deva ocorrer essa
vinculação entre os custos do transporte e o custo do bem adquirido, nem mesmo
vincula o creditamento ao valor contabilizado do item”. Conclui que entender que
tal vinculação é válida seria impor mais uma restrição ao direito de crédito, e, para
corroborar sua tese, traz julgados do CARF.
Também impugna a glosa de fretes contratados após o desembaraço aduaneiro,
para transporte de bens importados até os seus estabelecimentos, alegando que
não se trata de frete internacional, mas de serviços que foram pagos para pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil, não compondo, assim, o “valor aduaneiro” do
produto. Adicionalmente remete às razões de contestação postas nos itens V.5.2
e V.5.3 de sua impugnação.
V.6 – Dos Créditos Extemporâneos (item IV.III.1.2 do RPF)
No que tange às glosas dos créditos referentes à aquisição de vacinas veterinárias
classificadas na NCM 3002.30, apurados de forma extemporânea, a impugnante
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reitera as razões aduzidas no item V.2.1 (Bens Sujeitos à Alíquota Zero) da
impugnação para enfatizar a insubsistência das alegações fiscais. Os produtos
adquiridos se encontram no campo de incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, embora a alíquota aplicável não implique dispêndio
financeiro. Logo, “o tratamento fiscal do instituto da alíquota zero se confunde
com o da isenção, devendo, portanto, aquele instituto estar sujeito à exceção que
este comporta”.
Quanto aos supostos equívocos na descrição dos demais itens adquiridos, a
impugnante alega que os controles para aferição de tais créditos possuem mais de
30 mil linhas com a descrição dos produtos, e não podem ser simplesmente
desconsiderados com base em singelos comparativos elaborados pela
Fiscalização, que não localizou a relação dos itens com a suposta descrição da
chave da nota fiscal.
Assim, anexa laudo técnico específico para a presente demanda, elaborado por
consultores independentes (Doc_Comprobatorios07), onde é possível confirmar
que não se apropriou anteriormente dos créditos extemporâneos e onde constam
todas as informações necessárias para validação dos créditos, tais como: (i) CNPJ
do fornecedor; (ii) data de emissão; (iii) descrição do produto; (iv) chave de
acesso; e (v) Código de Situação Tributária.
Ainda sobre esse item, rechaça a segunda motivação apresentada pelas
Autoridades Fiscais para não reconhecimento dos créditos, amparada na
superada determinação de necessidade de retificação dos DACONs e EFDs dos
respectivos períodos de apuração. Negar o direito de reconhecimento dos
créditos que efetivamente existem por mero apego ao formalismo seria contrariar
o princípio da razoabilidade.
Ademais, a impugnante afirma que a pretensão das Autoridades Fiscais padece de
ilegitimidade, pois não há na legislação tributária dispositivo que vede o
reconhecimento de créditos efetivamente existentes de forma extemporânea,
pelo contrário, o art. 3o, § 4o, da Lei no 10.637/2002 prevê expressamente tal
possibilidade. A única limitação ao reconhecimento dos créditos extemporâneos
diz respeito ao decurso do prazo decadencial, que, no caso em análise, não
ocorreu, porque os créditos apurados a partir de setembro/2010 foram utilizados
até agosto/2015.
VI – DA IMPROCEDÊNCIA DAS ALEGAÇÕES DE OMISSÕES DE RECEITAS
TRIBUTÁVEIS
VI.1 – Da Classificação Fiscal (item VI.I do RPF)
A Impugnante, inicialmente, defende que, para que se realize a correta
classificação fiscal dos produtos na NCM, as regras da Nesh serão, sim, adotadas
como um balizador de classificação, sempre que houver uma lacuna a ser
preenchida, porém de forma subsidiária. Em hipótese alguma a Nesh deve ser
usada como primeira e principal fonte de classificação fiscal, devendo a
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classificação fiscal nortear-se, em primeiro lugar, pelas RGIs, RGCs e Notas
Complementares constantes da TEC.
VI.1.1 – Carnes “temperadas”
Visando facilitar a diferenciação entre ambos, a Impugnante apresenta fotos de
produtos que fabrica e que são classificados na posição 16 da NCM; e a título
exemplificativo, fotos de produtos classificados nas posições 02.02, 02.03 e 02.03
da NCM, com informações sobre os seus ingredientes antes de serem submetidos
ao processo de conservação por congelamento.
Apresenta, também, as informações técnicas principais dos produtos
comercializados, afirmando que tais informações serão adotadas como parâmetro
para a classificação fiscal de todas as carnes constantes da autuação,
independente de eventuais diferenças que elas possam ter de ingredientes, pois
todos os produtos consistem em carnes in natura (cruas = não cozidas). Alega
estar convicta de que o fato de as carnes por ela comercializadas serem
temperadas não é fator determinante para a sua classificação fiscal, e, portanto,
não retira delas a característica de carnes “in natura”, o que entende restar
esclarecido por laudos técnicos e periciais que traz em anexo.
Em especial, cita relatórios do Instituto Nacional de Tecnologia (“INT”), que
elaborou minuciosa análise sobre 4 (quatro) produtos crus fabricados pela
Impugnante, sendo: (i) o Relatório Técnico no 286/20, referente ao Peru
Temperado Congelado (Doc_Comprobatorios11); (ii) o Relatório Técnico no
287/20, referente ao Chester Temperado Congelado (Doc_Comprobatorios12);
(iii) o Relatório Técnico no 288/20, referente ao Frango Inteiro Congelado
(Doc_Comprobatorios13); e (iv) o Relatório Técnico no 289/20, referente às
Coxinhas das Asas de Frango Temperadas Congeladas (Doc_Comprobatorios14),
além do Relatório Técnico no 291/20, referente à Mortadela de Frango
(Doc_Comprobatorios15).
Acrescenta que nenhuma das carnes recebeu adição de nitritos ou nitratos, e que
o termo “in natura” tem por objetivo qualificar as carnes como não cozidas ou
sujeitas a outros processos químicos que lhe modifiquem a natureza, ou seja, não
se utiliza referido termo para caracterizar a temperatura da carne como em
“estado natural”, sinônimo de “fresca”.
Diz que: (i) os textos do capítulo 2 descrevem, literal e nominalmente, os produtos
por ela comercializados; (ii) não há nenhuma Nota que invalide a classificação
fiscal adotada para seus produtos, carnes bovinas, suínas, carnes e miudezas de
aves, no Capítulo 2; e (iii) como decorrência da aplicação da RGI 1, em especial
pelos textos das posições (02.02, 02.03 e 02.07), dúvidas não restam quanto à
correta classificação fiscal dos citados produtos nas posições onde se encontram
originalmente classificados, não havendo que se cogitar da aplicação do Capítulo
16, como pretende a Fiscalização.
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Nesse sentido, alega que, pela análise dos textos das posições constantes do
Capítulo 16, verifica-se que eles não tratam, literal ou nominalmente, dos
produtos ora tratados, e que, pela interpretação literal da Nota 1 do Capítulo 16,
as carnes comercializadas encontram-se devidamente enquadradas no Capítulo 2,
já que não estão abrangidas pelo Capítulo 16.
O equívoco cometido pela Fiscalização decorreu da análise descontextualizada do
trecho das Considerações Gerais que dispõe que as carnes e miudezas incluem-se
no Capitulo 16 “quando se apresentem cozidas de qualquer maneira (cozidas na
água, grelhadas, fritas ou assadas), ou preparadas de outro modo, ou conservadas
por qualquer processo não mencionado neste Capítulo”. A interpretação correta
seria que, caso as carnes sejam conservadas ou preparadas por qualquer processo
não mencionado no Capítulo 2, elas se enquadram no Capitulo 16.
Afirma que, uma vez que todos “os produtos comercializados pela Impugnante
são congelados (modo de conservação), inteiros, cortados ou desossados (modos
de preparo), e passam por salmoura”, não haveria que se perquirir se eles
também são temperados de outra forma ou não, dado que irrelevante; e que não
há uma previsão expressa no sentido de que as carnes temperadas não possam se
enquadrar em referido Capítulo. Aduz que a Nesh não é capaz de infirmar a
correção das NCMs adotadas pela Impugnante na comercialização de seus
produtos, sendo legítima, portanto, a aplicação da alíquota zero da Contribuição
ao PIS/Pasep e da Cofins na sua comercialização.
O Auto de Infração falhou ao não considerar aspecto fundamental para a
compreensão técnica dos produtos que se pretende reclassificar, pois não teceu
qualquer comentário sobre o tratamento de salmoura dos produtos,
corte/desossa e congelamento, e não deu atenção ao fato de que a “salmoura”,
corte/desossa e congelamento são processos expressamente previstos para
tratamento das carnes cruas, classificadas no Capítulo 2, seja pela aplicação das
RGIs, seja pela NESH.
Conclui que dúvidas não restam, portanto, acerca da correção da adoção do
Capítulo 2 para os produtos sob discussão, com base na aplicação da RGI 1, mas
passa a analisar a aplicação das RGI 2 (b), RGI 3 (a) e RGI 6, que, segundo alega
seriam aplicáveis ao seu caso. E tece considerações a fim de demonstrar que,
ainda que a melhor técnica classificatória levasse em consideração apenas os
comentários constantes da NESH e ignorasse os textos das posições e das Notas
de Seção e de Capítulo acima delineadas (como manda a RGI 1), ainda assim a
correção da classificação fiscal adotada pela Impugnante estaria comprovada.
Por fim, reclama que a Fiscalização não levou em consideração, no presente caso,
os relatórios sobre a classificação fiscal dos seus produtos.
VI.1.2 – Kits
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A Impugnante se insurge contra o entendimento fiscal de que “as carnes não
poderiam estar enquadradas no Capítulo 2 e que a bolsa térmica deveria estar
classificada na posição 42.02”.
Defende a adequação de sua classificação alegando que esta deve ser feita com
base na RGI 3, e que, assim sendo, os artigos compostos devem ser classificados
segundo a matéria que lhes confira a característica essencial, posto tratar o
presente caso de “produtos acondicionados para venda a retalho”. Desta feita,
defende que os kits de produtos alimentícios possuem, entre outros produtos, as
carnes temperadas que são o produto mais importante dos kits, dando-lhes a
característica essencial. Por essa razão, conclui que a classificação no Capítulo 2 é
a adequada.
VI.1.3 – Posição 1902
VI.1.3.1 – Correta Classificação do Pão de Queijo
A Impugnante afirma que, em que pese ter efetivamente revisitado o seu
procedimento quanto ao produto pão de queijo e considerar que assiste razão à
Fiscalização quanto ao enquadramento do produto na NCM 1901.20.00, já tendo,
inclusive, alterado seu procedimento, o presente lançamento tributário não deve
prevalecer, pois a Lei que garante alíquota zero para os alimentos previstos na
NCM 19.02 também garante às NCMs 1901.20.00 e 1905.90.90 (NCMs
identificadas pela Fiscalização como potencialmente aplicáveis ao produto sob
análise), nos termos do art. 1o, inciso XVI da Lei no 10.925/2004.
Defende, então, que os produtos classificados nos códigos NCM 19.02, 1901.20.00
e 1905.90.90 gozam de alíquota zero para a Contribuição ao PIS/Pasep e da
Cofins, independentemente da classificação fiscal declarada na EFD Contribuições,
no código NCM 19.02 ou nos códigos NCM 1901.20.00 e 1905.90.90.
VI.1.3.2 – Correta Classificação das Tortas
Em relação às “tortas”, a interessada, considerando que no texto da posição 19.02
não há a indicação desses produtos, remete às notas do capítulo 19 e da seção IV
(seguindo a RGI 1) para afirmar que: “a presença de carnes na composição das
tortas não invalida a classificação na NCM 19.02”; não “há qualquer menção nas
notas acima, referentes ao Capítulo 19, que exclua produtos tidos por aperitivo de
serem classificados no referido Capítulo, ao contrário do alegado pela D.
Fiscalização”.
Com base na RGI 2 b), afirma que correto seria a manutenção dos produtos no
Capitulo 19, “uma vez que a massa é o elemento principal de tais produtos (...)
sendo o recheio de carne apenas um acessório que lhe é agregado”. Por existir
uma dúvida razoável, para tais casos, a RGI 2 evidencia a necessidade da leitura da
RGI 3; a RGI 3 b), por sua vez, esclarece que, quando a mercadoria for composta
por produtos misturados, a classificação se dará pela matéria que lhe configura a
característica mais essencial.
Fl. 8620
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Não obstante, entende que poderia, ainda, socorrer-se da RGI 3 c), que esclarece
que, na impossibilidade de definição com base nas regras anteriores, deve ser
aplicada a classificação na posição situada em último lugar na ordem numérica, e
considerando que a posição 19.02 está em último lugar em comparação à posição
16.02, cabe classificar seus produtos na posição 19.02.
VII – Das Receitas Financeiras Omitidas (Item VI.II do RPF)
Amparados por uma interpretação distorcida da Solução de Consulta Cosit no
166/2017, os autuantes exigiram créditos de PIS e Cofins incidentes sobre
supostas receitas financeiras de variações monetárias ativas de depósitos judiciais
ou extrajudiciais, sob o argumento de que tais provisões de juros deveriam ser
incluídas na base de cálculo das contribuições.
Contudo, a impugnante alega que os depósitos efetuados nas esferas cível e
trabalhista, em regra, também não permitem a disponibilidade dos recursos ao
contribuinte-depositante, como genérica e superficialmente induziu a Autoridade
Fiscal, entendimento corroborado pelas disposições do art. 899 da Consolidação
das Leis do Trabalho (“CLT”), vigente à época dos fatos, que trata dos depósitos
recursais na esfera trabalhista.
É possível identificar as mesmas características dos depósitos disciplinados pela
Lei no 9.703/98, quanto à (i) indisponibilidade dos valores pelo contribuinte-
depositante, haja vista que o depósito ficará vinculado em conta do empregado; e
(ii) determinação de que seu levantamento só será efetuado com despacho do
juiz, após trânsito em julgado da decisão recorrida, em favor da parte vencedora.
Aduz, então, que, não restando caracterizada a disponibilidade dos recursos à
impugnante, não há que se falar em fato gerador do PIS e da Cofins sobre
supostas receitas financeiras decorrentes da variação monetária dos depósitos
judiciais e extrajudiciais nas esferas cível e trabalhista.
VII.1 – Ad argumentandum – Da Violação ao Princípio da Legalidade Tributária
Admitindo-se, apenas em respeito ao princípio da eventualidade, a improvável
hipótese de ser mantida a cobrança em tela, a Impugnante alega ser ilegal tal
cobrança amparada pelo Decreto no 8.426/2015, que majorou as alíquotas de PIS
e Cofins sobre as receitas financeiras de zero para 4,65%, contrariando o princípio
da legalidade tributária, segundo o qual a exigência ou a majoração de tributo
somente é possível por meio de lei em sentido formal, decorrente de processo
legislativo.
Destaca que não se está pleiteando o reconhecimento da inconstitucionalidade
ou da ilegalidade da majoração das alíquotas das contribuições, rechaçando de
antemão a possível alegação de “que a majoração das alíquotas de PIS e Cofins
sobre as receitas financeiras de zero para 4,65% seria mero ‘restabelecimento’
das alíquotas das contribuições, nos termos do art. 27, § 2o, da Lei no
10.865/2004, conforme sustentado pela Administração Pública Federal na Nota
Explicativa que acompanha o Decreto no 8.426/2015”. No entender da
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impugnante, “independentemente do termo utilizado no ato infralegal
(“restabelecimento” ou “majoração”), fato é que o Decreto no 8.426/2015
efetivamente elevou as alíquotas de PIS e Cofins sobre as receitas financeiras”.
VIII – Da Improcedência da Multa Regulamentar (Item VI.III do RPF)
A impugnante afirma que a multa lavrada foi a prevista no artigo 57, III, “a”, da
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, não aplicável ao caso concreto, pois as
supostas “incorreções” por ela praticadas decorrem de revisões de sua apuração
praticadas pela própria Autoridade Fiscal, bem como inexiste conduta típica no
caso concreto.
Para exigência da Multa Regulamentar, deve-se ter a não apresentação da EFD-
Contribuições, e não a presença de meros equívocos, como reconhecido pela
própria RFB no Parecer Normativo RFB no 03/2013, que tem caráter vinculante.
Subsidiariamente, a Impugnante: (i) defende que a aplicação de penalidade em
âmbito tributário não pode ser feita de forma objetiva, havendo que ser
caracterizado o dolo, o que não ocorreu no presente caso; (ii) suscita o princípio
da consunção no âmbito tributário para afastar a aplicação simultânea da multa
de ofício de 75% sobre o valor do tributo exigido e a multa regulamentar sobre os
valores pretensamente omitidos ou informados equivocadamente; e (iii) alega
que o lançamento vai de encontro aos princípios da proporcionalidade e da
razoabilidade.
IX – Pedido de Diligência
Por entender que a auditoria fiscal realizada, que deu origem ao presente
processo, foi superficial e não examinou de forma detalhada o processo
produtivo, a natureza de cada despesa glosada e a sua pertinência, a Impugnante,
nos termos do art. 16, inc. IV, do Decreto no 70.235/72, pleiteia a realização de
diligência para que sejam esclarecidos os seguintes quesitos:
(i) Queira o Sr. Fiscal descrever de forma detalhada as atividades
desenvolvidas pela Impugnante;
(ii) Queira o Sr. Fiscal descrever de forma detalhada cada custo e despesa
glosado pela Fiscalização;
(iii) Queira o Sr. Fiscal esclarecer qual a relação dos custos glosados pela
Fiscalização com as atividades desenvolvidas pela Impugnante;
X – Conclusão
Ao final, a Impugnante requer que seja julgada procedente a impugnação,
cancelando-se os Autos de Infração impugnados.
Por meio do acórdão acima mencionado, a DRJ julgou improcedente a impugnação
e manteve crédito tributário, conforme a ementa a seguir reproduzida:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
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Período de apuração: 31/07/2015 a 30/09/2015
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
AUTORIDADE
ADMINISTRATIVA.
INCOMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação
tributária vigente no País, sendo incompetentes para apreciar arguições de
inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados.
PRODUTOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. COMPROVAÇÃO DA CORRETA
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ÔNUS DO CONTRIBUINTE.
Cabe ao contribuinte, quando intimado para tanto, levar ao conhecimento da
fiscalização todas as características das mercadorias e insumos utilizados na
produção de produtos que entende serem sujeitos à alíquota zero devido à sua
classificação na NCM.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do
crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e
compensação.
DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência quando a sua realização revela-se prescindível
para a formação da convicção da autoridade julgadora.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 31/07/2015 a 30/09/2015
MULTA REGULAMENTAR. OMISSÃO, INCORREÇÃO OU INEXATIDÃO NO
PREENCHIMENTO DA EFD-CONTRIBUIÇÕES.
O sujeito passivo que apresentar a EFD-Contribuições com inexatidões,
incorreções ou omissões sujeita-se, a partir da vigência da Lei no 13.670, de 30 de
maio de 2018, às multas previstas no art. 12 da Lei no 8.218, de 1991, com a
redação dada pela Lei no 13.670, de 2018.
MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. INFRAÇÃO
OBJETIVA.
Constatado que os fatos, comprovadamente ocorridos, subsomem-se ao
dispositivo legal que prevê a infração tributária, impõe-se a aplicação da multa
correspondente, independentemente da intenção do agente.
MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. MULTA DE OFÍCIO.
PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO. INAPLICABILIDADE.
Distintos os fatos, a base de cálculo e os próprios bens jurídicos tutelados por
cada uma das normas penais, é inaplicável o princípio da consunção.
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INSTRUÇÃO NORMATIVA. NORMA COMPLEMENTAR DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
As orientações e definições contidas em atos normativos, por constituírem
normas complementares da legislação tributária, devem ser seguidas pelas
autoridades fiscais.
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 31/07/2015 a 30/09/2015
NOMENCLATURA
COMUM
DO
MERCOSUL.
REGRAS
GERAIS.
NOTAS
EXPLICATIVAS.
As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Codificação e Classificação de
Mercadorias - NESH estabelecem o alcance e o conteúdo da Nomenclatura
abrangida pelo SH, pelo que devem ser obrigatoriamente observadas para que se
realize a correta classificação da mercadoria.
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. REGRAS GERAIS. NOTAS EXPLICATIVAS.
ORDEM DE APLICAÇÃO.
A primeira das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado - RGI-SH
prevê que a classificação de produtos na NCM é determinada de acordo com os
textos das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo, e quando for o caso,
desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de
acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 31/07/2015 a 30/09/2015
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA COMPETÊNCIA.
NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF DO PERÍODO DO FATO
GERADOR DO CRÉDITO.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da
competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração
relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de
declarações e demonstrativos (DCTF, Dacon ou EFD-Contribuições, conforme
aplicável), desde o período de apuração em que o crédito foi originado até o
período de apuração em que o mesmo será utilizado ou requerido em pedido de
ressarcimento.
DEPÓSITOS JUDICIAIS OU EXTRAJUDICIAIS CÍVEIS E TRABALHISTAS. VARIAÇÕES
MONETÁRIAS. RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE COMPETÊNCIA. INCLUSÃO NA
BASE DE CÁLCULO DA COFINS.
No âmbito da apuração da Cofins pelo regime não cumulativo, as variações
monetárias ativas decorrentes de atualização de depósitos judiciais ou
extrajudiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo com o regime de
Fl. 8624
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competência. Excetuam-se as hipóteses em que houver determinação legal
expressa que condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados
a eventual sucesso na lide pelo depositante.
No caso dos depósitos judiciais ou extrajudiciais cíveis e trabalhistas, inexiste
previsão legal de ocorrência de acréscimos ao montante depositado judicial ou
administrativamente tão somente quando da solução favorável da lide ao
depositante. Assim, a respectiva receita financeira deve ser incluída na base de
cálculo da Cofins não cumulativa observando-se o regime de competência.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa
jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de
bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BEM NO MERCADO
INTERNO. DIREITO DE CRÉDITO DETERMINADO EM FUNÇÃO DO BEM ADQUIRIDO.
Ante a ausência de previsão legal específica para a apuração de créditos da não
cumulatividade da Cofins em relação aos dispêndios com serviço de transporte
(frete) ocorrido na aquisição de bens no mercado interno, o crédito apurado, no
caso, decorre da técnica contábil e fiscal que integra tais despesas ao custo de
aquisição do bem.
Tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, a possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre o gasto com frete deve ser determinada
em função da possibilidade ou não de apropriação de crédito em relação aos bens
transportados.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BEM NO MERCADO
EXTERNO. DIREITO DE CRÉDITO INEXISTENTE.
Na importação de bens, a possibilidade de apuração de créditos da não
cumulatividade da Cofins deve ser aferida com base nas disposições do art. 15 da
Lei no 10.865, de 2004. Os dispêndios da pessoa jurídica importadora com
serviços de transporte (frete) da mercadoria importada desde o local alfandegado
até o local de entrega da mercadoria no território nacional (transporte nacional)
não estão incluídos no valor aduaneiro da mercadoria, não podendo compor a
base de cálculo dos créditos de que tratam os incisos I e II do caput do art. 15 da
Lei no 10.865, de 2004.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO
SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com
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alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da
destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.
A Autoridade Fiscal deve glosar o crédito da Cofins informado pelo contribuinte
quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como
suficiente para vedar o direito ao crédito.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
EMPILHADEIRAS. CRÉDITO. INEXISTENTE.
Não há direito a crédito da não cumulatividade da Cofins sobre os valores pagos a
pessoa jurídica a título de aluguel de empilhadeiras, pois o aluguel de veículos não
é abrangido pela hipótese de creditamento do inciso IV do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/07/2015 a 30/09/2015
PIS E COFINS. LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO
MESMOS FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS as mesmas razões de decidir
aplicáveis à Cofins quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica
situação fática.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A recorrente interpôs recurso voluntário em face do sobredito acórdão, consoante
petição acostada às fls. 8172-8374, por meio do qual, repisa os supracitados argumentos
apresentados na impugnação.
Preliminarmente, aduz que houve ofensa ao art. 142 do CTN, uma vez que a
Fiscalização apenas argumentou de maneira vazia que as aquisições da recorrente não seriam
passíveis de creditamento, com a indevida inversão do ônus da prova, pois à Fiscalização cabe
comprovar a incorreção dos procedimentos da recorrente na apuração dos créditos, de modo que
não logrou êxito em determinar a matéria tributável dos autos de infração lavrados.
Afirma também que a Fiscalização desconsiderou a classificação realizada pela
recorrente com base em presunções, sem apresentar qualquer motivação ou laudo técnico para
tanto, bem como que jamais poderia a Fiscalização ter procedido ao lançamento para cobrança de
PIS/Cofins em decorrência da reclassificação fiscal de diversos produtos na NCM, sem apresentar
fundamentos técnicos amparados em laudos emitidos por pessoa especializada para amparar a
autuação.
Por isso mesmo, defende que o lançamento é nulo, em razão da superficialidade da
análise das informações necessárias para a apuração dos créditos tributários de PIS/Cofins e da
Fl. 8626
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falta de embasamento em laudo técnico. Assevera ainda que a Fiscalização deixou de aplicar a
correta metodologia para a classificação fiscal dos produtos na NCM, tendo-se limitado a indicar
os textos da NESH que, supostamente, dariam guarida à desclassificação realizada.
Sustenta ainda a recorrente que os argumentos da impugnação não foram
analisados pela DRJ, pois a decisão da DRJ se embasa em motivação emprestada, o que configura
evidente cerceamento ao direito de defesa, cabendo decretar a nulidade da decisão.
Apresenta argumentos com vistas a reverter as glosas efetuadas pela Fiscalização
concernentes aos seguintes créditos:
(i)
créditos presumidos dispostos na Lei 12.058/2009, na IN RFB
977/2009 e na IN RFB 1.911/2019; e créditos presumidos dispostos na Lei
12.350/2010 e nos arts. 5o e 6o da IN RFB 1.157/2011 (item IV.III.1.1 do
Relatório Fiscal, subitens IV.III.1.1.1 e IV.III.1.1.2);
(ii)
créditos relativos a bens adquiridos para revenda sujeitos à alíquota
zero;
(iii) créditos relativos às aquisições de bens que não se enquadram no
conceito de insumo: açúcar e ferramentas e instrumentos de medição;
(iv) créditos relativos às aquisições de serviços que não se enquadram no
conceito de insumo: serviços de repaletização, movimentação cross
docking, locação de veículos, serviços de manutenção industrial, serviço de
transporte; e, por último, demais bens e serviços;
(v)
créditos relativos a fretes relativos às NBC 1 e 2 (item IV.III.1.3.4 do
Relatório Fiscal);
(vi) créditos sobre fretes após desembaraço aduaneiro para transporte
de produtos com alíquota zero, suspensão das contribuições ou cujos
créditos não foram admitidos;
(vii) créditos extemporâneos (item IV.III.1.2 do Relatório fiscal).

Contesta o critério de proporcionalização das glosas relativas a frete, argumentando
no sentido de que “existindo produtos transportados cujos créditos foram admitidos, forçoso
concluir pela necessidade de admissão do valor integral dos créditos calculados sobre os serviços
de frete, pois, ao cabo, o transporte viabilizou a transferência de insumos adquiridos, sendo, por
essa razão, impossível reduzir parcela do crédito vinculado ao frete”.
A recorrente se insurge contra a omissão de receita apurada pela Fiscalização em
razão da reclassificação fiscal dos seguintes produtos: carnes temperadas, kits e produtos da
posição 1902 da NCM (tortas).
A recorrente ainda contesta a exigência das contribuições ao PIS/Pasep e da Cofins
sobre receitas financeiras de variações monetárias ativas de depósitos judiciais ou extrajudiciais, e
Fl. 8627
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sustenta a inconstitucionalidade e ilegalidade da majoração das contribuições efetuadas pelo
Decreto 8.426/2015.
Por fim, defende a não aplicação da multa regulamentar, a qual, segundo ela, foi
aplicada com base no artigo 57, III, “a”, da Medida Provisória no 2.158-35/2001, uma vez que as
incorreções decorrem de revisões efetuadas pela própria autoridade aduaneira. Aduz que inexiste
conduta típica e responsabilidade objetiva em matéria tributária; que “não pode prevalecer, em
uma mesma autuação, a multa de ofício de 75% sobre o valor do tributo exigido e a multa
Regulamentar, pois esta (Multa Regulamentar) se encontra absorvida por aquela (multa de ofício)
por força do princípio da consunção”, e, por último, que houve violação ao princípio da
proporcionalidade e razoabilidade.
Por fim, pleiteia que seja excluído o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e
Prestação de Serviços (ICMS) da base de cálculo do PIS e da Cofins, caso não se afaste a autuação
em relação às massas e temperados.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razões pelas quais o conheço.
Preliminar – nulidade do auto de infração e do acórdão recorrido
Preliminarmente, a recorrente aduz que houve ofensa ao art. 142 do CTN, uma vez
que a Fiscalização apenas argumentou de maneira vazia que as aquisições da recorrente não
seriam passíveis de creditamento, com a indevida inversão do ônus da prova, pois à Fiscalização
cabe comprovar a incorreção dos procedimentos da recorrente na apuração dos créditos, de
modo que não logrou êxito em determinar a matéria tributável dos autos de infração lavrados.
Assevera também que a Fiscalização desconsiderou a classificação realizada pela
recorrente com base em presunções, sem apresentar qualquer motivação ou laudo técnico para
tanto, bem como que jamais poderia a Fiscalização ter procedido ao lançamento para cobrança de
PIS/Cofins em decorrência da reclassificação fiscal de diversos produtos na NCM, sem apresentar
fundamentos técnicos amparados em laudos emitidos por pessoa especializada para amparar a
autuação.
Por isso mesmo, a recorrente sustenta que o lançamento é nulo, em razão da
superficialidade da análise das informações necessárias para a apuração dos créditos tributários
de PIS/Cofins e da falta de embasamento em laudo técnico. Aduz ainda que a Fiscalização deixou
de aplicar a correta metodologia para a classificação fiscal dos produtos na NCM, tendo-se
limitado a indicar os textos da NESH que, supostamente, dariam guarida à desclassificação
realizada.
Fl. 8628
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Sem razão a recorrente, na medida em que as infrações estão tipificadas de forma
adequada e fundamentadas pela autoridade fiscal, com a delimitação dos fatos constatados e
normas aplicáveis.
Acerca da nulidade, a legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados
por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa, conforme art. 59 do Decreto 70.235/1972. No presente caso,
não restam configuradas tais hipóteses.
Não houve nenhuma violação ao art. 142 do CTN, ao contrário, houve estrito
cumprimento ao disposto no aludido artigo, de sorte que a autoridade fiscal corretamente
constituiu crédito tributário mediante a lavratura dos autos de infração em questão.
Com vistas a verificar o cumprimento das obrigações concernentes à Cofins e à
contribuição ao PIS/Pasep, a autoridade fiscal lavrou várias intimações no curso do procedimento
de fiscalização, a fim de obter esclarecimentos e documentos necessários para a sua análise,
notadamente para verificar a legitimidade dos créditos dessas contribuições escriturados pela
recorrente, inclusive a escrituração de créditos extemporâneos, receitas financeiras não
consideradas pela recorrente, e a classificação fiscal de determinados produtos, tendo, ao final,
efetuado glosas de determinados créditos, reclassificação fiscal de determinados produtos e
identificado receita financeira não oferecida à tributação das contribuições em tela, com a
apresentação dos fundamentos de fato e de direito pertinentes, não havendo que se falar em
nulidade dos lançamentos.
Ao contrário do entendimento da recorrente consignado no recurso voluntário, o
ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito, conforme art. 373 do
Código de Processo Civil – Lei 13.105/2015.
Constata-se que no período sob fiscalização há escrituração de créditos das
contribuições em apreço, com pedidos de ressarcimento e compensação efetuados pela
interessada.
Assim, tratando-se de direito creditório, inclusive créditos extemporâneos, cabe à
recorrente comprovar o crédito pleiteado mediante a apresentação de todos os documentos e
esclarecimentos solicitados pela autoridade fiscal responsável pela análise desse suposto crédito,
impondo-se a glosa dos créditos considerados ilegítimos pela autoridade fiscal.
Já no que diz respeito à reclassificação fiscal de determinados produtos, daí sim
cabe ao autuante comprovar a irregularidade, de forma fundamentada, como ocorreu no caso sob
análise.
Não há nenhum vício ou nulidade atinente à reclassificação fiscal levada a efeito
pela Fiscalização, de modo que a Fiscalização aplicou corretamente a metodologia para a
classificação fiscal dos produtos na NCM, conforme será abordado posteriormente, e a existência
de laudos técnicos é dispensável caso a autoridade fiscal tenha todos os elementos e
Fl. 8629
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características necessárias do produto para verificar a sua classificação fiscal correta, de acordo
com o Parecer Normativo Cosit/RFB n. 6, de 20 de dezembro de 2018, e conforme disposto no art.
30, § 1o, do Decreto 70.235/72, abaixo transcrito:
Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto
Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados
nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência
desses laudos ou pareceres.
§ 1° Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos.
(...) (destaque nosso)
Sustenta ainda a recorrente que os argumentos da impugnação não foram
analisados pela DRJ, pois a decisão da DRJ se embasa em motivação emprestada, o que configura
evidente cerceamento ao direito de defesa, cabendo decretar a nulidade da decisão.
Tal alegação não merece acolhida, uma vez que o acórdão recorrido está
devidamente fundamentado. Com efeito, considerando que parte da matéria sob julgamento já
foi analisada por meio de outra decisão, a DRJ utilizou como razão de decidir a fundamentação
dessa decisão, não havendo nenhum vício, já que, de fato, se trata da mesma matéria já analisada,
e, corretamente, apreciou todas as matérias que não foram objeto de julgamento, como as
concernentes ao crédito extemporâneo, à receita financeira, à multa regulamentar e ao pedido de
diligência.
Logo, rejeito as preliminares de nulidade dos autos de infração e do acórdão
recorrido suscitadas pela recorrente.
Créditos Presumidos dispostos na Lei 12.058/2009 e na IN RFB 977/2009 (IN
1.911/2019)
Para apuração e aproveitamento do crédito presumido previsto na legislação acima
descrita é necessário o cumprimento de todos os requisitos dispostos na legislação.
Conforme bem apontado pelo acórdão recorrido, a autoridade fiscal constatou o
descumprimento de vários requisitos:

– não houve qualquer exportação de bens classificados nos códigos 02.01, 02.02,
0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM,
e que, assim, não há direito a crédito presumido relativo à aquisição de bois, porque, conforme
art. 33 da Lei no 12.058, este crédito é privativo das empresas “que produzam mercadorias
classificadas nos códigos 02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0206.80.00,
0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, destinadas à exportação”:
Art. 33. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias classificadas nos códigos 02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20,
0206.21, 0206.29, 0206.80.00, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1
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da NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido,
calculado sobre o valor dos bens classificados nas posições 01.02 e 01.04 da NCM,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 12.839, de 2013) (destaque nosso)
– a contribuinte adquiria carnes bovinas das posições 0201 e 0202 e as
industrializava, sendo enquadrada no disposto no art. 34, § 1o, da Lei no 12.058/2009, que
vedava a apuração de crédito presumido para essa situação:
Art. 34. A pessoa jurídica tributada com base no lucro real que adquirir para
industrialização produtos cuja comercialização seja fomentada com as alíquotas
zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins previstas nas alíneas a e c do
inciso XIX do art. 1o da Lei n o 10.925, de 23 de julho de 2004, poderá descontar
das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito
presumido determinado mediante a aplicação sobre o valor das aquisições de
percentual correspondente a 40% (quarenta por cento) das alíquotas previstas no
caput do art. 2o da Lei n o 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art.
2 o da Lei n o 10.833, de 29 de dezembro de 2003. (Redação dada pela Lei no
12.839, de 2013
§ 1o É vedada a apuração do crédito de que trata o caput nas aquisições
realizadas por pessoa jurídica que industrializa os produtos classificados nas
posições 01.02, 01.04, 02.01, 02.02 e 02.04 da NCM ou que revende os produtos
referidos no caput. (Redação dada pela Lei no 12.839, de 2013)
– foram adquiridas carnes tributadas à alíquota zero, que se enquadram na Lei no
10.925/2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”, não sendo também possível haver créditos à alíquota
de 1,65% para PIS/Pasep ou de 7,6% para a Cofins:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(Vigência) (Vide Decreto no 5.630, de 2005) (...)
XIX - carnes bovina, suína, ovina, caprina e de aves e produtos de origem animal
classificados nos seguintes códigos da Tipi: (Incluído pela Lei no 12.839, de 2013)
a) 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.2, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e
1502.10.1; (Incluído pela Lei no 12.839, de 2013) (...) (destaques nosso)
– em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 977 (art. 513 da IN RFB
no 1.911, de 2019), a contribuinte não exportou qualquer dos produtos listados no caput do art.
33 da Lei no 12.058/2009 (...):
IN RFB 977/2009
Art. 5o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, sujeitas ao regime de apuração
não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderão descontar
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da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de
apuração, o crédito presumido calculado sobre o valor dos bens classificados na
posição 01.02 da NCM, utilizados como insumos na fabricação de produtos
classificados nos códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29,
0506.90.00, 0510.00.10, 1502.00.1, 4101.20.10, 4104.11.24 e 4104.41.30 da NCM,
destinados à exportação ou vendidos a empresa comercial exportadora com o
fim específico de exportação.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este artigo é
vedada às pessoas jurídicas que efetuem a operação de venda dos bens referidos
no inciso I do caput do art. 2o. (destaques nosso)
Em razão dos motivos acima elencados, a autoridade fiscal glosou os mencionados
créditos presumidos decorrentes de aquisição de carne.
A recorrente não contestou todas as constatações acima reproduzidas, se limitou a
apresentar argumentos que não a exime do cumprimento dos aludidos requisitos. Importante
registrar que basta o descumprimento de um requisito para glosar ou denegar crédito presumido.
A recorrente, por exemplo, não contestou a constatação da autoridade fiscal, à fl.
1093, no sentido de que não houve exportação no período sob análise dos bens classificados nos
códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10
e 1502.00.1 da NCM, fato imprescindível para a apuração e escrituração do crédito presumido em
questão, o que, por si só, já é suficiente para manter as glosas efetuadas pela Fiscalização.
Portanto, as glosas foram efetuadas em razão dos motivos acima discriminados e
não tão somente porque “os produtos adquiridos por ela sujeitos ao crédito presumido seriam
transformados, após um processo de industrialização, em bens cuja receita da venda estaria
sujeita à suspensão da incidência das contribuições, por força do inciso II do artigo 2o da Instrução
Normativa no 977/2009”.
Outro motivo que merece destaque, acima consignado, é a aquisição de carnes das
posições 0201 e 0202, conforme bem apontado pela autoridade fiscal no Relatório (fl. 1093):
A contribuinte adquiriu carnes bovinas das posições 0201 e 0202. Fica bastante
claro que a contribuinte industrializava estas carnes que adquiria, pois vendeu
mercadorias que não adquiriu, obtidos da industrialização daquelas adquiridas,
como por exemplo, 325344-HAMBURGUER BOVINO 120G SD GIRAFFAS FS e
500221-HAMBURGUER BOVINO MC DONALDS, sendo enquadrada no disposto
no art. 34, §1o, da Lei no 12.058/2009, que vedava a apuração de crédito
presumido sobre a aquisição de carnes por pessoa jurídica que industrializasse
os bovinos vivos ou carnes das posições 0201 e 0202 que adquirisse. Também, o
art. 37 da Lei 12.058/2009 exclui da aplicação dos arts. 8o e 9o da Lei no
10.925/2004 as carnes em tela. Portanto, os valores presentes na EFD-
Contribuições relativos a créditos presumidos que fossem relativos à aquisição de
carnes devem ser glosados, porque este crédito era vedado na situação da
contribuinte.
Fl. 8632
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Foram adquiridos no 3o trimestre carnes tributadas com alíquota zero, que se
enquadram na Lei 10.925/2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”. Assim, também não
é possível haver créditos à alíquota de 1,65% para Pis ou de 7,6% para a Cofins.
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN 977 (art. 513 da IN 1.911/2019),
acima transcrito, a contribuinte não exportou qualquer dos produtos listados no
caput do art. 33 da Lei no 12.058/2009.
Portanto, os valores presentes na EFD-Contribuições de créditos que fossem
relativos à aquisição de carnes devem ser glosados, porque este crédito era
vedado na situação da contribuinte.
Logo, correta a glosa atinente aos créditos presumidos em questão.
Créditos Presumidos da Lei 12.350/2010 e IN RFB 1.157/2011 (IN RFB 1.911/2019)
Conforme já assinalado, em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB
1.157, de 2011, a recorrente incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo
(vedação mantida no Inciso I do § 2o do art. 523 da IN RFB 1.911, de 2019): realizou operação de
venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05, 23.04, 23.06 e 23.09.90 sem tributação, bens estes
listados nos incisos I a III do caput do art. 2o:
Art. 5o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, sujeitas ao regime de apuração
não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderão descontar
das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito
presumido relativo às operações de aquisição dos produtos de que trata o art. 7o
para utilização como insumo na produção dos produtos classificados nos códigos
02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, destinados à exportação ou
vendidos a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este artigo
é vedada às pessoas jurídicas que efetuem a operação de venda dos bens
referidos nos incisos I a III do caput do art. 2o.
Art. 2o Fica suspenso o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
incidentes sobre a receita bruta da venda, no mercado interno, de:
I - insumos de origem vegetal, classificados nas posições 10.01 a 10.08, exceto os
dos códigos 1006.20 e 1006.30, e nas posições 12.01, 23.04 e 23.06 da
Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);
II - preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais vivos
classificados nas posições 01.03 e 01.05, classificadas no código 2309.90 da NCM;
III - animais vivos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM; e (...)
Destaca a Fiscalização no Relatório Fiscal (fl. 1106):
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 1.157/2011 (art. 523 da
IN RFB no 1.911/2019), acima transcrito, a contribuinte incorreu na vedação
destacada no parágrafo único do mesmo artigo (vedação mantida no Inciso I do §
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2o do art. 523 da IN RFB 1.911/2019): realizou operação de venda de bens da
posição 01.03, 01.05, 10.05 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do
caput do art. 2o, no valor de R$ 25.291.588,53 em julho, R$ 25.937.470,52 em
agosto e R$ 24.871.302,45 em setembro. O arquivo não paginável VENDA DE
BENS VEDAÇÃO PRESUMIDO, anexado pelo Termo de Anexação de Arquivo Não
paginável de folha 510, contém a listagem das notas de venda dos bens que
impediam a apuração do crédito presumido do período, incluindo a chave da
nota, o que a identifica completamente. Foram incluídas também as informações
da EFD-Contribuições relativas a estas notas fiscais.
No que diz respeito ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB 1.157, de 2011 (art.
526 da IN RFB no 1.911/2019), a recorrente incorreu na vedação destacada no parágrafo único do
mesmo artigo, já que é notório que a recorrente está enquadrada em pessoa jurídica “que
industrialize bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”, conforme
preconizado no inciso III do caput do art. 3o e no § 1o do art. 56 da Lei 12.350, de 2010:
Art. 6o As pessoas jurídicas, tributadas com base no lucro real, poderão, na forma
do art. 10, descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em
cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o valor de
aquisição das mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4,
02.07 e 0210.1 da NCM, utilizadas como insumos em industrialização ou
destinadas à venda a varejo.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este artigo
é vedada às pessoas jurídicas de que trata o inciso III do caput do art. 3o.
Art. 3o A suspensão do pagamento das contribuições, na forma dos arts. 2o e 4o,
alcança as vendas:
(...)
III - dos produtos referidos no inciso IV do art. 2o, somente quando efetuadas por
pessoa jurídica revendedora ou que industrialize bens e produtos classificados
nas posições 01.03 e 01.05 da NCM. (destaques nosso)
A recorrente assevera que, diferentemente do alegado pela autoridade fiscal, o fato
de os bens adquiridos estarem sujeitos à suspensão das contribuições não impede o
aproveitamento dos créditos presumidos, existindo permissão expressa nesse sentido (artigos 7o, I
e 8o da Instrução Normativa no 977/2009).
Sem razão a recorrente, uma vez que a autoridade fiscal não afirmou que não cabe
crédito presumido na aquisição de bens em comento adquiridos com suspensão das
contribuições. Segue a fundamentação da autoridade fiscal constante do Relatório fiscal:
Em resumo, todos os valores creditados relativos aos bens tratados na Lei
12.350/2010 e IN RFB 1.157/2011 devem ser estornados porque a suspensão na
sua aquisição era obrigatória, conforme art. 4o da citada instrução normativa,
acima transcrito, e todas as condições para a suspensão estavam presentes ou os
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produtos adquiridos estavam submetidos à alíquota zero de PIS/Pasep e Cofins.
Por outro lado, o crédito presumido não era permitido porque a contribuinte
estava enquadrada na vedação à apropriação do mencionado crédito conforme
previsão legal supracitada e demonstrado acima.
Assim, para efetivar as alterações decorrentes da glosa dos créditos relativas à
aquisição de bens tratados na IN RFB no 1.157/2011, foi alterada a linha 7. Valor
total dos ajustes de redução na planilha de apuração corrigida do arquivo de folha
1047, conforme item IV.III.1.4 Consolidação dos ajustes adiante.

Conforme acima reproduzido, a autoridade fiscal apenas aduziu que todos os valores
creditados relativos aos bens tratados na Lei 12.350/2010 e IN RFB 1.157/2011 devem ser estornados
porque a suspensão na sua aquisição era obrigatória, conforme art. 4o da mencionada Instrução Normativa,
e todas as condições para a suspensão estavam presentes ou os produtos adquiridos estavam submetidos à
alíquota zero de PIS/Pasep e Cofins. Já quanto ao crédito presumido, a autoridade fiscal assinalou que “não
era permitido porque a contribuinte estava enquadrada na vedação à apropriação do mencionado crédito
conforme previsão legal supracitada e demonstrado acima”.
Registre-se, ainda, que a recorrente também não apresentou o controle
diferenciado de estoques e de registro de créditos, previsto no art. 35 da Lei 12.058, de 2009, nos
arts. 14 e 15 da IN RFB 977/2009, e nos artigos 13 a 15 da IN RFB 1.157/2011, sob a justificativa de
que “não há como segregar as aquisições previstas nas IN” e que “tal controle é impraticável, na
medida em que partes de um mesmo animal são destinadas tanto para a exportação como para o
mercado interno”.
Ora, tal justificativa também não a exime da obrigação de apresentar controle
diferenciado de estoques e de registro de crédito, previsto na legislação supracitada, cabendo à
recorrente envidar todos os esforços para cumprir a aludida obrigação disposta na legislação para
usufruir do crédito presumido, de sorte que tal descumprimento consiste em mais um motivo para
manter as glosas de créditos presumidos em comento efetuadas pela autoridade fiscal.
Dessa forma, mantenho as glosas, estornos e ajustes efetuados pela Fiscalização
acerca dos créditos presumidos em apreço, detalhadamente consignado no Relatório Fiscal dos
autos de infração, às fls. 1083-1113.
Glosa de crédito de aquisições de bens adquiridos para revenda – Bens Sujeitos à
Alíquota Zero
A recorrente aduz que os produtos adquiridos estão sujeitos à incidência de
PIS/Cofins, mas a alíquota aplicável não implica dispêndio financeiro. Dessa forma, entende que os
insumos adquiridos para a consecução das suas atividades sujeitos à alíquota zero não se
subsomem ao artigo 3o, § 2o, inciso II, das Leis 10.637/02 e 10.833/03, e, portanto, devem tais
aquisições ser integralmente consideradas para fins de creditamento.
Ademais, caso assim não se entenda, deve-se entender como no caso de bem
adquirido com isenção, ou seja, somente não haverá direito a crédito sobre os bens ou serviços
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isentos quando estes forem revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
igualmente não sujeitos ao pagamento das referidas contribuições.
Sem razão a recorrente.
O § 2o do art. 3o da Lei 10.833/03 e da Lei 10.637/02 vedam expressamente a
tomada de crédito referente à aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição. Assim sendo, não cabe a tomada de crédito de bens adquiridos e sujeitos à alíquota
zero das contribuições em apreço.
A disposição legal acerca da isenção se aplica tão somente para o caso de isenção,
não se estende à aquisição de produto sujeito à alíquota zero, conforme bem apontado pelo
acórdão recorrido:
Todavia, excepcionalmente, para os casos de aquisição de bens e serviços isentos,
e somente neste caso, as leis preveem que tal vedação somente se aplica ante a
condição de os bens adquiridos serem revendidos ou utilizados como insumo em
produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pelas
contribuições; ficando, portanto, assegurado o direito ao crédito em relação a
aquisição de bens ou serviços isentos no caso de estes serem revendidos ou
aplicados em produtos ou serviços de cujas vendas resulte pagamento de
contribuição.
De se ver que quando quiseram vedar o direito e excetuar desta vedação, as leis
o fizeram expressamente. Da hipótese de vedação a créditos, as leis
expressamente afastaram da regra geral o caso das operações de aquisições de
bens e insumos submetidos à isenção, quando vinculadas às receitas tributadas;
silenciando em relação aos demais casos - dentre os quais as aquisições de bens
sujeitos à alíquota zero - aos quais, à evidência, se aplica a regra geral posta.
Assim é que não tem cabimento a tentativa da interessada de estender aos
casos de aquisições de insumos submetidos à alíquota zero o permissivo legal
posto para os casos de isenção. (destaque nosso)
Portanto, mantenho a glosa.
Glosa de crédito de aquisições de bens que não se enquadram no conceito de
insumo
O regime não-cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins surgiu,
respectivamente, com a publicação da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e da Lei 10.833, de
29 de dezembro de 2003, possibilitando ao contribuinte o aproveitamento de créditos
decorrentes da aquisição de bens e/ou serviços para a consecução de suas atividades
empresariais.
Transcrevemos, a seguir, parte dos dispositivos das referidas leis que disciplinam o
desconto de créditos relativos aos bens e serviços utilizados como insumo na prestação de
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serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda no regime não-
cumulativo de cobrança da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Lei no 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Considerando que o legislador não estabeleceu uma definição expressa do termo
“insumo”, a questão se tornou polêmica até 22/02/2018, data do julgamento, sob o rito dos
recursos repetitivos, do Recurso Especial no 1.221.170/PR. Segue a ementa do acórdão proferido
pelo STJ:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
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determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Importante transcrever parte do voto da Ministra Regina Helena Costa, que fixou a
tese que foi acordada pela maioria dos ministros ao final do julgamento:
(...) Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (destaques
nosso)
Dessa forma, infere-se que a tese central firmada pelos Ministros da Primeira Seção
do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria em comento é que “o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
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imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
A Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil – RFB, mediante o Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, apresentou as principais definições do
conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pelo
STJ no julgamento do aludido Recurso Especial 1.221.170/PR. A ementa do parecer restou redigida
nos seguintes termos:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Consta expressamente no mencionado Parecer Cosit/RFB no 05/2018 que são
considerados insumos itens relacionados com a produção de bens ou com a prestação e serviços a
terceiros, de sorte que não abrange itens que não estejam sequer indiretamente relacionados
com tais atividades, conforme o trecho a seguir transcrito:
14. Conforme constante da ementa do acórdão, a tese central firmada pelos
Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria em
comento é que “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
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importância de terminado item -bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da expressão
“atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto essa
expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos
geradores de crédito da não cumulatividade das contribuições em qualquer
atividade desenvolvida pela pessoa jurídica (administrativa, jurídica, contábil,
etc.), a verdade é que todas as discussões e conclusões buriladas pelos Ministros
circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de prestação de
serviços desenvolvidos pela pessoa jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que permite a
apuração de créditos das contribuições em relação a “bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda”.
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros que
adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que somente podem
ser considerados insumos itens relacionados com a produção de bens
destinados à venda ou com a prestação de serviços a terceiros, o que não abarca
itens que não estejam sequer indiretamente relacionados com tais atividades.
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que os
Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente pretendia
creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os Ministros
somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito de insumos
dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização (“água,
combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e (...)
equipamentos de proteção individual – EPI”), excluindo de plano de tal conceito
itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade (“veículos, ferramentas,
seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (...),
prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e
comissões”). (...) (destaques nosso)
Logo, com base no aludido acórdão proferido pelo STJ é que devemos analisar, caso
a caso, se o que se pretende considerar como insumo é, ou não, essencial ou relevante ao
processo produtivo ou à prestação do serviço.
Cabe registrar ainda que o teste de subtração, proposto pelo Ministro Mauro
Campbell no sobredito julgamento do STJ, segundo o qual seriam insumos bens e serviços “cuja
subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja
subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultantes”, pode ser utilizado como uma importante ferramenta na identificação
da essencialidade ou relevância de determinado item para o processo produtivo ou para a
prestação de serviço.
Fl. 8640
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Apresentamos a seguir os requisitos para caracterização de insumo nos termos
delineados pelo STJ no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, de forma a facilitar a análise
casuística de cada item:
INSUMO – REQUISITOS
ESSENCIALIDADE
RELEVÂNCIA
Item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço:
Item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção:
Constituindo
elemento
estrutural e
inseparável
do processo
produtivo ou
da execução
do serviço
OU

Quando a sua falta lhes
prive de qualidade,
quantidade e/ou
suficiência
Seja pelas
singularidades de cada
cadeia produtiva
OU
Por imposição legal

Logo, consideraremos o conceito de insumo definido pelo STJ no REsp
1.221.170/PR, vale dizer, será aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo interessado.
A recorrente é uma empresa agroindustrial e comercial que tem como atividades
econômicas, dentre outras: “I) a industrialização, comercialização, no varejo e no atacado, e
exploração de alimentos em geral, principalmente os derivados de proteína animal e produtos
alimentícios que utilizem a cadeia de frio como suporte e distribuição; II) a industrialização e
comercialização de rações e nutrimentos para animais; (...); IV) a industrialização, refinação e
comercialização de óleos vegetais, gorduras e laticínios; V) a exploração, conservação,
armazenamento, ensilagem e comercialização de grãos, seus derivados e subprodutos; (...); e, VII)
a exportação e a importação de bens de produção e de consumo.”
Glosa de crédito referente à aquisição de açúcar
A recorrente sustenta que a glosa das aquisições de açúcar deve ser cancelada, pois,
conforme demonstrado no item IV.2.1 do seu recurso, a existência de alíquota zero no caso
concreto não obsta o direito ao creditamento, valendo-se a das mesmas razões lá aduzidas para
requerer a exoneração dos créditos tributários. Cita precedente do STJ (Superior Tribunal de
Justiça) que inequivocadamente não se aplica ao caso sob análise: aquisição de bens sujeitos à
alíquota 0%, sendo dispensável a apreciação, bastando a fundamentação já assinalada e abaixo
novamente consignada.
A glosa deve ser mantida com base nos fundamentos aduzidos anteriormente, ou
seja, há expressa vedação legal para cálculo de crédito das contribuições concernentes à aquisição
de bens sujeitos à alíquota 0% (§ 2o do art. 3o da Lei 10.833/03 e da Lei 10.637/02).
Fl. 8641
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Mantenho a glosa.
Glosa de crédito referente à aquisição de ferramentas e instrumentos de medição

A recorrente aduz que autoridade fiscal incorreu em evidente equívoco, o que será
individualmente demonstrado, pois parte dos materiais que não foi considerada insumo foi
adquirida para ser utilizada na manutenção de máquinas que integram o processo produtivo da
Recorrente. Há também equipamentos utilizados na reposição de partes de máquinas que
integram o processo produtivo da recorrente. Apresenta uma relação de bens, com um resumo da
forma de sua utilização. Tal relação se refere aos seguintes bens:
i)
MEDIDOR DM-CL DIGIMED;
ii)
CONDUTIVIME 0-2000MS/CM 120°c;
iii)
TERMOGRAFO (-)30-30°C RTP120 JONHIS;
iv)
TERMOHIGROMETRO DIG (-)50-70°C;
v)
MULTIMEDIDOR MULTI-K KRON;
vi)
MULTIMETRO DIG 789 FLUKE;
vii)
MULTIMETRO DIG 117 FLUKE;
viii) MEDIDOR VIBRAÇÃO 100MM/S 0,32-10KHZ;
ix)
MULTIMETRO DIG ET2110 MINIPA;
x)
MEDIDOR TEMP/UNID PORT – 40a85 3,6V DIG;
xi)
MEDIDOR PH BOLSO 1a15PH 1,5V DIG;
xii)
MEDIDOR DIST BATERIA 9V;
xiii) TERMOHIGROMETRO DIG ()-)10-50°C;
xiv) ALIC WATT DIG ET-4050 MINIPA;
xv)
ALICATE 1087 AVIFAG;
xvi) ALICATE AMPER DIG 302 FLUKE;
xvii) ALICATE AMPER DIG 374 FLUKE;
xviii) ALICATE AMPER DIG 376 FLUKE;
xix) ALICATE AMPERIMETRO DIG 322 FLUKE;
xx)
ALICATE AMPERIMETRO DIG 335 FLUKE;
xxi) ALICATE AMPERIMETRO DIG et-3200a MINIPA;
xxii) ALICATE AMPERIMETRO DIG 335 FLUKE;
xxiii) ALICATE AMPERIMETRO DIG ET-3880 MINIPA;
xxiv) ALICATE CORTE DIAG ACO CV 6.1/4;
xxv) CHAVE COMBINADA ACO CV 1.1/16;
xxvi) CHAVE COMBINADA ACO CV 13,00MM;
xxvii) CHAVE SACA FILTRO 4 1/4P NI RET;
xxviii) CHAVE SEG XCSDMP70010 SCHNEIDER;
xxix) PHMETRO 0-14PH 90278014 GEORGE.
Fl. 8642
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50

Dentre os bens glosados cujos créditos foram glosados, a recorrente destaca
aqueles relacionados à medição de temperatura, utilizados em moedores de carne e outros ativos
produtivos, “conforme página 280 do Laudo apresentado pela Recorrente em sua Impugnação”.

Aduz a recorrente que “com relação aos alicates e chaves adquiridos e cujos
créditos foram glosados, embora a Autoridade Fiscal tenha baseado o lançamento fiscal no
Parecer Normativo Cosit no 5/18, ele não se atentou ao fato de que o próprio Parecer, em seu
parágrafo 92, autoriza o creditamento de bens que apresentarem ‘valor unitário não superior a R$
1.200,00 (mil e duzentos reais) ou prazo de vida útil não superior a 1 (um ano)”.

As glosas efetuadas pela autoridade fiscal em apreço constam da planilha
denominada “GLOSAS 03 trim 2015”, aba “Não atende conc insumo”, classificados na coluna D
(Código Motivo glosa) como “NI-ferramenta” e “NI-instrumento de medição”, juntada à fl. 509.

Da análise da aludida planilha, com a classificação acima descrita, constata-se que
não há glosa atinente à chave.

Os alicates e os martelos, estes não mencionados pela recorrente, constantes da
planilha, consistem em ferramentas e, por isso mesmo, não configuram insumo, nos termos do
decidido pelo STJ e conforme consta do Parecer Normativo Cosit/RFB 5/2018:
6. Nos autos do REsp 1.221.170/PR, a recorrente, que se dedica à industrialização
de produtos alimentícios, postulava em grau recursal direito de apurar créditos
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins na forma do inciso II do caput do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, em relação aos
seguintes itens:
“ 'Custos Gerais de Fabricação' (água, combustíveis, gastos com veículos,
materiais de exames laboratoriais, materiais de proteção EPI, materiais de
limpeza, ferramentas, seguros, viagens e conduções) e 'Despesas Gerais
Comerciais' (combustíveis, comissão de vendas a representantes, gastos com
veículos, viagens e conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e
propagandas, seguros, telefone, comissões)” (conforme relatado pela Ministra
Assusete Magalhães, a fls. 110 do inteiro teor do acórdão)
(...)
8. Com base na tese acordada, consoante explica o Ministro Mauro Campbell em
seu segundo aditamento ao voto (fls 143 do inteiro teor do acórdão), o recurso
especial foi parcialmente provido:
a) sendo considerados possíveis insumos para a atividade da recorrente,
devolvendo-se a análise fática ao Tribunal de origem relativamente aos seguintes
itens: “ ‘custos’ e ‘despesas’ com água, combustível, materiais de exames
laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção
individual – EPI”;
b) não sendo considerados insumos para a atividade da recorrente os seguintes
itens: “gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão
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de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3° da Lei
n° 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e
propagandas, telefone e comissões”.

O mencionado item 92 do Parecer Normativo Cosit/RFB 5/2018 diz respeito a bens de
pequeno valor ou de vida útil inferior a um ano que não sejam ferramentas. As ferramentas não são
consideradas insumos conforme trecho do aludido parecer acima reproduzido.

Sendo assim, me alinho à fundamentação acima consignada, e mantenho as glosas
referentes aos alicates e aos martelos discriminados na sobredita planilha.

Os demais produtos constantes da mencionada planilha, abaixo discriminados, consistem
em medidores e termômetros utilizados em frigoríficos, granjas, fábricas de rações, incubatórios e no
transporte de carga perecível, essenciais e relevantes para a atividade produtiva da recorrente:
 MEGOMETRO 0,01-1999OHMS MI2700 MINIPA;
 TERMOHIGROMETRO DIG (-)50-70°C ;
 PHMETRO 0-14PH AK151 AKSO;
 TERMOHIGROMETRO VA8021 AKSO;
 MEDIDOR TEMP/UMID PORT -40A85 3,6V DIG;
 PHMETRO 0-14PH M300 METTLER;
 MULTIMEDIDOR PAC3200 SIEMENS;
 MULTIMETRO DIG 117 FLUKE.

Dessa forma, reverto as glosas concernentes aos medidores e aos termômetros acima
discriminados.

Glosa de crédito de serviços que não se enquadram no conceito de insumo
Glosa referente a serviço de movimentação cross docking

O serviço contratado pela recorrente de movimentação de cross docking ocorre
entre o centro de distribuição e o cliente, em ponto sem estocagem, segundo a recorrente “o
serviço compreende basicamente o transbordo da carga (a retirada da mercadoria da carreta de
centro de distribuição e transferência para os carros menores que fazem a entrega dos produtos
nos clientes nos bairros das cidades)” (fl. 1137 do Relatório Fiscal).

Trata-se de serviço realizado após a conclusão da fase de produção dos bens, os
quais estão, segundo a autoridade fiscal, “prontos, acabados, embalados com embalagem de
apresentação e de transporte, mesmo há vários dias”.

Conforme decidido pelo STJ por meio do mencionado recurso especial, o processo
de produção de bens, em regra, encerra-se com a finalização das etapas produtivas do bem, de
sorte que os bens e serviços empregados posteriormente à finalização do processo de produção
não são considerados insumos, salvo exceções relativas a itens exigidos pela legislação para que o
bem ou serviço produzido possa ser comercializado.
Fl. 8644
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Dessa forma, a rigor, somente são considerados insumos bens e serviços utilizados
pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens ou de prestação de serviços,
excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após a finalização do produto para venda.

No entanto, no caso de obrigação imposta pela legislação para que o bem possa ser
vendido em condições adequadas para o consumo, notadamente no caso de produtos
alimentícios, ainda que já esteja finalizada a produção, o dispêndio referente a essa obrigação
pode ser considerado insumo.

Há várias obrigações decorrentes da legislação que obrigam o monitoramento da
temperatura de produtos alimentícios durante todo o período, desde a fabricação até a venda,
como as contantes da Resolução da Diretoria Colegiada (RDC) da Anvisa n. 216, de 15 de setembro
de 2004, citada pela autoridade fiscal no Relatório Fiscal.

Assim sendo, entendo que o serviço de cross docking, além de otimizar a entrega
dos bens produzidos aos clientes, tem a função precípua de cumprir a legislação citada pela
recorrente, a qual exige a conservação dos produtos alimentícios (carne) em temperaturas
adequadas.

Trata-se, portanto, de contratação de serviço essencial para manter a conservação
do produto alimentício produzido pela recorrente até a entrega ao cliente, de modo que se
caracteriza como insumo.

Dessa forma, reverto todas as glosas concernentes a serviço movimentação cross
docking.
Glosa referente à serviço de repaletização

Quanto ao serviço de repaletização, a recorrente esclareceu que o serviço ocorre
no armazém destinatário das mercadorias e que é uma troca de paletes “com o objetivo de
maximizar a ocupação das carretas frigoríficas e containers, carregando o máximo possível em
cada veículo, às vezes não é utilizado o mesmo padrão de altura de pallets que os armazéns de
destino utilizam para armazenar os produtos. Em face disso, faz-se necessário repaletizar (trocar
os pallets) na descarga das mercadorias nos armazéns destinatários para adequação de tamanho,
qualidade e/ou resistência” (fl. 1141 do Relatório Fiscal).

Os paletes também são essenciais para o transporte e conservação dos produtos
alimentícios, evitando o contato direto do produto com o chão. Além de essencial, há
determinação disposta na legislação que obriga o seu uso para produtos alimentícios, como o item
4.7.6 da RDC Anvisa n. 216/2004:
4.7.6 As matérias-primas, os ingredientes e as embalagens devem ser
armazenados sobre paletes, estrados e ou prateleiras, respeitando- se o
espaçamento mínimo necessário para garantir adequada ventilação, limpeza e,
quando for o caso, desinfecção do local. Os paletes, estrados e ou prateleiras
devem ser de material liso, resistente, impermeável e lavável. (destaque nosso)
Fl. 8645
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53

Há também o item 5.3.10 do Anexo I da Portaria n. 326, de 30/07/1997, da
Secretaria de Vigilância Sanitária do Ministério da Saúde (Regulamento Técnico sobre as
Condições Higiênico-Sanitárias e de Boas Práticas de Fabricação para Estabelecimentos
Produtores/Industrializadores de Alimentos):
5
–
CONDIÇÕES
HIGIÊNICO-SANITÁRIAS
DOS
ESTABELECIMENTOS
PRODUTORES/INDUSTRIALIZADORES DE ALIMENTOS
OBJETIVO: Estabelecer os requisitos gerais/essenciais e de boas práticas de
fabricação a que deve ajustar-se todo o estabelecimento com a finalidade de
obter alimentos aptos para o consumo humano.
Requisitos Gerais para Estabelecimentos produtores/industrializadores de
alimentos.
(...)
5.3- Edifícios e instalações:
(...)
5.3.10- Os insumos, matérias-primas e produtos terminados devem estar
localizados sobre estrados e separados das paredes para permitir a correta
higienização do local. (destaque nosso)

É incontroverso que os paletes são essenciais. Além de essenciais, há exigências
veiculadas por meio de normas sanitárias que obrigam a sua utilização para o armazenamento e
transporte de produtos alimentícios, o que permite considerá-lo como insumo mesmo após a
finalização do processo de fabricação do produto destinando à venda.

Sendo os paletes considerados insumos, a sua troca posterior, vale dizer, serviço de
repaletização, também deve ser considerada insumo.

Logo, reverto todas as glosas concernentes a serviços de repaletização.
Glosa referente à locação de máquinas e veículos

Conforme consta da planilha denominada “GLOSAS 03 trim 2015”, aba “Locação de
Veículos”, juntada à fl. 509, a autoridade fiscal glosou os seguintes serviços:
 SERVICO ALUGUEL DE PA CARREGADEIRA;
 SERVICO ALUGUEL TRANSPALETEIRA ELETRICA;
 SERVICO ALUGUEL DE PA CARREGADEIRA;
 SERVICO ALUGUEL EMPILHADEIRA ELETRICASE1;
 SERVICO LOCACAO DE EMPILHADEIRA;
 SERV ALUGUEL EMPILHADEIRA A COMBUSTAO;
 SERV LOCACAO PALETEIRA ELETRIC C/BATERIA;
Fl. 8646
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 SERVICO DE ALUGUEL VEICULO PASSAGEIRO.
A recorrente aduz que as empilhadeiras são utilizadas para movimentação de
insumos e outros produtos, conforme contratos firmados entre ela e a empresa contratada,
juntados aos autos às fls. 6952-7796. Aduz ainda que “os serviços análogos cuja função está
relacionada ao transporte de insumos e matéria prima dento de estabelecimento e armazéns”
também geram créditos com base nos mesmos fundamentos.
Também na peça recursal, à fl. 8251, a recorrente destaca que as empilhadeiras
locadas são utilizadas em várias etapas do seu processo produtivo, conforme abaixo reproduzido,
e conforme consta do laudo apresentado:

Nos termos do art. 3o, IV, da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o,
IV, da Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003, é possível o desconto de créditos em relação a
“aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades
da empresa”.
No caso do inciso IV do art. 3o das Leis 10.833, de 2003 e 10.637, de 2002, exige-se
apenas que os referidos bens sejam utilizados na “atividade da empresa”.
Da análise dos autos, infiro que as empilhadeiras, as máquinas pá carregadeiras,
transpaleteira e paleteiras são utilizados nas atividades da empresa. Não restou comprovada a
utilização na atividade da empresa apenas o serviço de aluguel de veículo de passageiro, cabendo
assinalar que os veículos destinados exclusivamente ao transporte de passageiros ou misto de
mercadorias e passageiros estão excluídos da hipótese de concessão de direito creditório
estabelecida no art. 3o, IV, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.

Há decisões da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) deste
Conselho que firmaram o entendimento no sentido de que os veículos de carga configuram
verdadeiras “máquinas e equipamentos”, como a empilhadeira e o caminhão Munk (guindaste),
Fl. 8647
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cabendo a apropriação de crédito das contribuições sobre as despesas incorridas com o aluguel
de tais bens, à luz do disposto no art. 3o, inciso IV, das Leis 10.867/02 e 10.833/03, conforme se
infere da leitura conjunta dos acórdãos 9303-011.942, de 15/09/2021 (julgamento dos recursos
especiais) e 9303-015.006, de 9/04/2024 (julgamento dos embargos de declaração).

No mesmo sentido, há os acórdãos 9303-011.407, de 15/04/2021 e 3201-009.427,
de 24/11/2021.

Recentemente, em 16 de abril de 2024, foi proferido pela 2a Turma Ordinária da 4a
Câmara da 3a Seção deste Conselho o acórdão 3402-011-770, cuja parte da ementa transcrevo a
seguir:
CRÉDITO. ALUGUEL DE GUINCHO, EMPILHADEIRA, GUINDASTE E CAMINHÃO
MUNCK. CONCEITO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS X CONCEITO DE VEÍCULO.
LOCAÇÃO/ALUGUEL VERSUS PRESTAÇÃO DE SERVIÇO.
Para efeitos de concessão de créditos da não cumulatividade do PIS/Cofins com
base no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002, a legislação faz distinção entre os
conceitos de “máquinas e equipamentos” do conceito de “veículos”.
As máquinas e equipamentos que concedem o direito ao crédito não são apenas
aquelas classificadas na TIPI (NCM) nos capítulos 84 e 85, que se refere a
“máquinas e aparelhos”, pois diversos bens classificados nos capítulos 86 e 87,
que se referem a “veículos”, bem como nos capítulos 88 (aeronaves) e 89
(embarcações), seja pela sua própria natureza ou pelo acréscimo de dispositivos e
acessórios que alteram suas características básicas, podem ser considerados
incluídos no conceito de “máquinas”, pouco importando se esse acréscimo forma
um todo homogêneo ou se os dispositivos são intercambiáveis, desde que a
operação de locação tenha sido do conjunto.
O direito creditório sobre o aluguel de máquinas e equipamentos não pode ser
concedido com base no art. 3o, II, da Lei no 10.637/2002, pois este dispositivo se
refere a bens e serviços. O “aluguel de uma máquina” não é um bem, e o STF já
decidiu, no julgamento do RE 626.706/SP (Tema 212 do STF - Incidência do ISS
sobre locação de bens móveis), com repercussão geral, que é inconstitucional a
incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS sobre operações
de locação de bens móveis, dissociada da prestação de serviço, conforme a tese
fixada.
Os veículos que se encontram excluídos da hipótese de concessão de direito
creditório estabelecida no art. 3o, IV, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 são
aqueles destinados exclusivamente ao transporte de passageiros ou misto de
mercadorias e passageiros, como picapes, camionetas, station wagons etc.,
posições 87.02 e 87.03 da NCM. (destaque nosso)
Dessa forma, considerando que as empilhadeiras, as máquinas pá carregadeiras,
transpaleteira e paleteiras são utilizados nas atividades da empresa, cabe a apropriação de
crédito das contribuições em questão atinentes à contratação desses serviços, com base no art.
Fl. 8648
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3o, IV, da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o, IV, da Lei 10.833, de 29 de
dezembro de 2003.
Logo, reverto as glosas concernentes à contratação de:
 SERVICO ALUGUEL DE PA CARREGADEIRA;
 SERVICO ALUGUEL TRANSPALETEIRA ELETRICA;
 SERVICO ALUGUEL DE PA CARREGADEIRA;
 SERVICO ALUGUEL EMPILHADEIRA ELETRICASE1;
 SERVICO LOCACAO DE EMPILHADEIRA;
 SERV ALUGUEL EMPILHADEIRA A COMBUSTAO;
 SERV LOCACAO PALETEIRA ELETRIC C/BATERIA.

Serviços de Manutenção Industrial

A autoridade fiscal glosou créditos das contribuições em tela concernentes a
diversos serviços contratados pela recorrente, conforme discriminado na planilha denominada
“GLOSAS 03-trim 2015”, na aba “Não atende com insumo” (fl. 509).

A recorrente defende a manutenção de créditos concernentes à contratação dos
seguintes serviços: (i) consultoria técnica em meteorologia e avaliação; (ii) fornec certif de
calibração; (iii) calibração luximetro; (iv) medição de energia e manutenção do instrumento de
medição; (v) calibração micropipeta (manutenção máquina em centro produtivo); (vi) ultrassom
em vasos de pressão; e (vii) Luximetro 0-20000lux.

Sustenta que para executar suas atividades, o local de produção, os equipamentos e
as máquinas precisam de frequente manutenção, para que a fabricação de seus produtos seja
realizada sem interrupção e na qualidade exigida.

É cediço que os bens e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado diretamente responsáveis pelo processo de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços a terceiros podem ser considerados insumos.

No entanto, a recorrente não explicou nem comprovou, de forma detalhada, do que
se trata cada um dos serviços contratados e como foi aplicado na suposta manutenção de seus
bens do ativo imobilizado ou no seu processo produtivo.

Considerando que os créditos em comento foram glosados pela Fiscalização, uma
vez que não foram considerados insumos, cabe à recorrente evidenciar a legitimidade desses
créditos, conforme já assinalado neste voto.

Logo, mantenho as glosas.
Glosa referente a serviço de transporte
Fl. 8649
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A autoridade fiscal glosou crédito referente à contratação de “SERVICO
TRANSPORTE” e “SERVICO TRANSPORTE COLETA” porque tal serviço contratado não tem relação
com a produção e, dessa forma, não se amolda ao conceito de insumo.

A recorrente não comprovou a natureza do serviço em questão, sobretudo com a
apresentação do contrato de prestação de serviço, por meio do qual seria possível verificar a
natureza do serviço prestado, apenas se limitou a afirmar que “os serviços de transporte são
necessários para o processo produtivo da recorrente, uma vez que tratam da movimentação dos
bens que estão em processo de fabricação entre os distintos estabelecimentos da Recorrente. de
serviço”.

Diferentemente do alegado pela recorrente, não há nada no laudo apresentado que
especifique a natureza do serviço prestado, há apenas, conforme informado na peça recursal,
menção à utilização de “carrinho de transporte de insumo”, o que é insuficiente para comprovar a
natureza do serviço contratado.

Dessa forma, mantenho a glosa referente à contratação de “SERVÇO DE
TRANSPORTE” e “SERVICO TRANSPORTE COLETA”.

Glosas referentes a demais bens e serviços

Na peça de recursal, a recorrente assevera que os demais bens e serviços, cuja
natureza de insumo não foi reconhecida, devem ter seus créditos reconhecidos, pois têm natureza
de insumo, na medida em que são relevantes e/ou essenciais.

No entanto, não especificou o bem adquirido ou o serviço contratado sobre o qual
pretende que seja revertida a glosa, muito menos explicitou a forma de utilização do bem ou
serviço, apenas se limitou a apresentar uma afirmação genérica, pleiteando o reconhecimento
creditório concernente a todos os demais bens e serviços.

Tratando de direito creditório, conforme já assinalado, cabe à recorrente especificar
a glosa efetuada pela autoridade fiscal e evidenciar a legitimidade do suposto crédito pleiteado.

Logo, considerando que tal providência não foi realizada pela recorrente, nego
provimento a esse capítulo do recurso.
Glosas de créditos referentes a fretes relativos às NBC 1 e 2 e glosas de créditos
sobre fretes após desembaraço aduaneiro

Conforme consta do Relatório Fiscal, esse ponto se refere a glosas de créditos
calculados sobre fretes relativos à NBC 1 – Aquisição de bens para revenda e à NBC 2 – Aquisição
bens utilizados como insumo – Aq. Mercado Interno.

Segundo a Fiscalização, “o valor do frete está incluído no custo de aquisição dos
bens e deve receber o tratamento que for dado ao bem transportado. Se este teve direito a
Fl. 8650
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creditamento, então o frete deve ser somado ao preço e terá direito a crédito na mesma alíquota
do bem adquirido. Caso contrário, se o bem não for admitido, o frete também não será”.

Portanto, uma vez que os produtos adquiridos, discriminados na planilha juntada à
fl. 508, denominada GLOSA DE FRETES 03-trim 2015 (notadamente carne, açúcar e outros
produtos sujeitos à alíquota 0%) não ensejam, segundo a autoridade fiscal, pagamento das
contribuições em tela, em face da aplicação da alíquota zero ou porque sujeitas à apuração de
crédito presumido, as despesas de frete relativas ao transporte de tais produtos não gerariam
direito a crédito.

A autoridade fiscal ainda glosou créditos relativos a bens importados, conforme
consta da aludida planilha GLOSA DE FRETES 03-trim 2015, aba “Fretes de NF emitidas BRF” (fl.
508) e de acordo com a fundamentação constante do Relatório Fiscal (fl. 1149) a seguir
reproduzida:
Quanto ao frete de entrada das importações, do ponto alfandegado de
desembaraço aduaneiro até os estabelecimentos da contribuinte, não há base
legal para o creditamento. Aos bens importados não se aplicam as Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, que taxativamente excluem os bens importados,
a rigor do § 3o do art. 3o: “§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em
relação: I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no
País;”.
Assim, o crédito relativo aos bens importados é regulamentado pela Lei no
10.865/2004 que, conforme o § 1o do seu art. 15, permite o crédito apenas em
relação ao valor efetivamente pago na importação de bens, o que não inclui o
frete após o desembaraço até a entrada no estabelecimento da empresa: “§ 1o O
direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica-se em
relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a
partir da produção dos efeitos desta Lei.”
Isto posto, o crédito encontrado na EFD-Contribuições relativo a fretes vinculados
a notas fiscais de entrada de importações foi glosado.

Registre-se que foram glosados, pela autoridade fiscal, créditos referentes a bens
importados e não somente a insumos importados.

O resultado das glosas consta da tabela consignada pela autoridade fiscal no
Relatório Fiscal (fl. 1149), conforme a seguir reproduzido:
O resultado está resumido abaixo, em valor das contribuições, cujas correções
serão efetivadas alterando as linhas de ajuste das contribuições correspondentes
na planilha de apuração corrigida da EFD-Contribuições.

Fl. 8651
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A recorrente não concorda, aduz que as glosas são improcedentes pelas seguintes
razões: “(i) o critério de proporcionalização utilizado pela Autoridade Fiscal é inválido, pois leva
em consideração o valor dos bens glosados em comparação ao valor total do frete, sendo sabido
que o valor do frete é calculado em função da massa e volume dos bens transportados; (ii) não há
vinculação entre o destino dos créditos calculados sobre os fretes e dos produtos transportados, e,
além disso, a reversão das glosas dos bens transportados deve resultar no cancelamento das
glosas de créditos calculados sobre fretes; e (iii) os fretes contratados após o desembaraço
aduaneiro têm a natureza de insumos e geram créditos”.

A DRJ confirmou o entendimento da autoridade fiscal e manteve as glosas
efetuadas por ela.

Inicialmente, quanto ao critério de “proporcionalização” utilizado pela autoridade
fiscal para efetivar as glosas de créditos referentes ao frete, entendo que está correto e coerente
com a fundamentação utilizada para a glosa, conforme bem pontuado pela DRJ:
A impugnante, inicialmente, contesta o critério de “proporcionalização” utilizado
pela Autoridade Fiscal na glosa de fretes. Afirma que o critério é “arbitrário e
distorcido que não está previsto na legislação”; é, portanto, “inválido”, pois “leva
em consideração o valor dos bens glosados em comparação ao valor total do
frete, sendo sabido que o valor do frete é calculado em função da massa e
volume dos bens transportados”.
Tal argumento, entretanto, não afasta a legitimidade do procedimento fiscal.
Não se discute aqui a forma de determinação do preço do serviço informada pela
interessada. Todavia, note-se que não há como saber se o valor dos fretes na
aquisição de bens de fato foi “calculado em função da massa e volume dos bens
transportados” ou se somente por volume e distância ou se somente por
distância ou se por qualquer outra forma.
Mas o importante que há que se ter em conta é que uma vez formado o preço do
frete, seja de que forma for, este passa a ser considerado como integrante do
Fl. 8652
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valor de aquisição do bem transportado e, por assim ser, pode ser levado a
compor a base de cálculo do crédito tomado pelo contribuinte; crédito este, cabe
desde já salientar, tomado não a título de aquisição de serviço utilizado como
insumo, mas de aquisição de bem utilizado como insumo.
E, em assim sendo, uma vez que o bem adquirido não se mostra apto a gerar
crédito, o serviço de frete deste produto também não se mostra apto a gerar
crédito, razão pela qual há que ser glosado na medida em que o bem glosado
também o foi.
Ocorre que, mesmo que fosse possível confirmar que a forma alegada pela
interessada foi a de fato utilizada, não se verifica, a partir dos autos, que haja
como identificar os bens transportados em cada operação de frete, o que
impossibilita identificar, para cada operação de frete, quais operações de
aquisição de bens foram glosadas.
Portanto, em não sendo essa vinculação do preço do frete de aquisição ao bem
transportado feita de forma direta pela interessada, não se tem como “arbitrário
e distorcido” o critério adotado pela autoridade fiscal, mas mostra-se correta a
glosa do frete de forma proporcional à glosa dos bens transportados. De outro
turno, não se considera razoável e necessário que a legislação de regência das
contribuições viesse a cuidar de matéria tão específica como essa, ainda mais
considerando que, como veremos na sequência, nem mesmo prevê a
possibilidade de tomada de crédito a partir de fretes na aquisição.
Por conta disso, tem-se como coerente e lógica a forma de apuração dos valores
dos fretes glosados pela autoridade fiscal.
Observe-se, por fim, que não se está aqui a afirmar que o critério da fiscalização
não poderia ser afastado. Destarte, caso a interessada tivesse logrado vincular de
forma adequada, clara e legítima o crédito gerado a partir de cada operação de
frete (glosado) a cada operação de aquisição (glosada) do bem transportado, tal
demonstração até poderia afastar o critério adotado pela fiscalização. Porém, em
assim não fazendo a interessada e tão somente limitando-se a reclamar sem nada
trazer para comprovar o seu direito ao crédito, tem-se como correto o
procedimento fiscal.

Sendo assim, nesse ponto, correto o procedimento adotado pela autoridade fiscal
para efetuar as glosas em questão.

Já quanto ao mérito das glosas de créditos efetuadas pela autoridade fiscal,
referentes ao frete de aquisições de mercadorias para revenda, de insumos e de produtos
importados, adianto que não concordo com a fundamentação, conforme a seguir delineado.

O inciso II, do § 2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002 assim dispõem:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
Fl. 8653
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(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e (...)

A disposição normativa acima transcrita impede o creditamento em relação a bens
não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, mas não veda o direito a crédito sobre os serviços de transporte tributados e
efetuados com bens desonerados. Vedar a possibilidade de crédito no frete tributado alegando
desoneração da mercadoria ou insumo transportado violaria o princípio da não-cumulatividade da
contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins.

Vale destacar a ementa e parte do voto do eminente então conselheiro Rodrigo
Mineiro Fernandes (acórdão no 9303-012.687, sessão de 08/12/2021):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS.
CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO
A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao
crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso
II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente
ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que
compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por ausência
de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota
zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete
pago pelo comprador do insumo para produção.
(...)
Entendo que a interpretação dada pela autoridade fiscal, no sentido de dar o
mesmo tratamento do produto transportado ao frete, não seria a mais
recomendada para o caso em análise, considerando a previsão legal que trata do
direito ao creditamento. O comando normativo acima transcrito (inciso II, do §2o,
do art. 3o das Leis 10.833/2003) impede o creditamento em relação a bens não
sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, mas não veda o direito a crédito sobre os serviços de transporte
tributados efetuados com bens desonerados. E vedar a possibilidade de crédito
Fl. 8654
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no frete tributado pela alegação de desoneração da mercadoria/insumo
transportada violaria o princípio da não-cumulatividade para o PIS e COFINS.
Na aquisição de mercadorias para revenda ou de insumos para a produção, o
preço pago pelo adquirente pode incluir a entrega em seu estabelecimento ou
não, nesse caso ficando por sua responsabilidade a contratação do serviço de
transporte junto a outra pessoa jurídica (transportadora) para que o produto
chegue até seus estabelecimentos e que possa ter a destinação prevista (revenda,
estoque ou produção). O serviço de transporte, o frete, é tributado pelo PIS e
COFINS, enquanto receita da transportadora. Ainda que tal dispêndio faça parte
do custo de aquisição da mercadoria/insumo, tal contratação é uma operação
autônoma em relação a aquisição do item transportado, e não há previsão legal
para impedir o creditamento, em caso de ser receita tributável pelo prestador.
Portanto, por inexistência de vedação legal, há de se admitir o direito ao crédito
sobre
os
dispêndios
com
fretes
tributados
na
aquisição
dos
insumos/mercadorias desonerados.
Pelo exposto, nego provimento ao recurso especial interposto pela Fazenda
Nacional. (destaques nosso)

Há vários precedentes deste Conselho, inclusive tendo como parte a ora
recorrente, e também para o caso de frete referente à aquisição de insumo submetido à
apuração de crédito presumido da agroindústria, conforme parte do caso sob análise, consoante
as ementas a seguir transcritas:
Acórdão no 3201-010.495, sessão de 27/04/2023
CRÉDITO. FRETE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUBMETIDOS AO CRÉDITO
PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. POSSIBILIDADE.
Por se tratar de serviços de transporte despendidos durante a aquisição de
insumos a serem aplicados na produção, ainda que se referindo a insumos
submetidos à apuração do crédito presumido da agroindústria, admite-se o
desconto de crédito da contribuição, observados os demais requisitos da lei.

Acórdão no 9303-013.976, sessão de 12/04/2023
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE (AUTÔNOMO). NÃO CUMULATIVIDADE
AQUISIÇÃO DE INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE, DESDE
QUE NÃO HAJA VEDAÇÃO LEGAL.
O inciso II do artigo 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que regem as
contribuições não cumulativas, garante o direito ao crédito correspondente aos
insumos, mas excetua expressamente a aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição (inciso II do § 2o do art. 3o ). Tal exceção, contudo,
não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo adquirente dos
produtos sujeitos à alíquota zero ou com suspensão, desde que o frete tenha
sido efetivamente onerado pelas contribuições, e que não haja vedação leal a tal
tomada de crédito. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo adquirido
Fl. 8655
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e do frete a ele relacionado, permanece o direito ao crédito referente ao frete
pago a pessoa jurídica, na situação aqui descrita.

Acórdão no 9303-013.854, sessão de 16/03/2023
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto,
fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou
submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar
créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar
tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado
em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes.
No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de
frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao
bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também
constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas
hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei
10.833/2003).

Acórdão no 3402-009.898, sessão de 27/09/2022
Recorrente: BRF S/A
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO
E COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota zero e
com crédito presumido geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a
COFINS não cumulativos.

Acórdão no 9303-012.322, sessão de 17/11/2021
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2005 (...)
PIS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO DE
AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA DESONERADA. DIREITO A CRÉDITO NO FRETE.
POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao
crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso
II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente
Fl. 8656
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ao frete pago pelo comprador dos insumos desonerados, que compõe o custo de
aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por ausência de vedação legal.
Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (sujeito ao crédito
presumido da agroindústria, sendo insumos desonerados das contribuições e
adquiridos de pessoas físicas e/ou de cooperativas de produtores rurais) e do
frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo
comprador do insumo para produção. Portanto, há direito ao creditamento dos
gastos com frete de insumos desonerados. A essencialidade do serviço de frete
na aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem
transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente.

Acórdão no 3402-009.035, sessão de 08/11/2021
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
FRETE NO TRANSPORTE DE INSUMOS. SERVIÇO QUE SE ENQUADRA NO
CONCEITO DE INSUMOS. INADEQUAÇÃO DO RACIOCÍNIO DE QUE O ACESSÓRIO
SEGUE O PRINCIPAL. O REGIME DE CRÉDITO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE NÃO
É O MESMO DA MERCADORIA TRANSPORTADA.
Os créditos de frete de insumos, contratados pela Recorrente perante pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil, devem ser apurados com as alíquotas básicas
previstas no art. 3o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, independente
do regime a que se submetem os insumos transportados.
Entendo que os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à
alíquota zero e de produtos sujeitos à apuração de crédito presumido, prestado por pessoa
jurídica domiciliada no País, geram direito a crédito das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins
não cumulativos, na forma prevista pelo artigo 3o, inciso II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003,
uma vez que tais serviços são independentes do regime a que se submete o insumo transportado.
O mesmo raciocínio se aplica aos fretes referentes às aquisições de mercadorias
para revenda.
Recentemente a 3a Turma da CSRF deste Conselho aprovou a Súmula CARF no 188:
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Fl. 8657
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Assim sendo, cabe a apropriação de crédito das contribuições em questão
calculados com base nos valores de fretes referentes à aquisição de insumos sujeitos à alíquota
0% e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que tais serviços contratados
sejam registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido
efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Importante ressaltar que a Receita Federal do Brasil, há pouco tempo, consolidou as
normas relativas à apuração, cobrança, fiscalização, arrecadação e administração do PIS/Pasep,
Cofins, PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação por meio da publicação da Instrução
Normativa (IN) RFB 2121/2022, revogando a IN RFB 1911/2019. Dentre as modificações, há
disposição atinente ao direito de fretes de insumos tributados à alíquota zero, com tributação
suspensa ou não incidência, conforme a seguir transcrito:
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens
ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção
ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de
2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
(...)
XVIII - frete e seguro relacionado à aquisição de bens considerados insumos que
foram vendidos ao seu adquirente com suspensão, alíquota 0% (zero por cento)
ou não incidência; (destaque nosso)

Quanto à glosa de frete referente à aquisição de produto importado pela
recorrente, aplica-se o mesmo raciocínio. Vale dizer, se o produto importado for considerado
insumo, o transporte do porto até o seu estabelecimento, contratado junto a estabelecimento
nacional, constitui custo de aquisição do insumo, havendo direito à apropriação de crédito das
contribuições em comento, mesmo se o insumo estava sujeito à alíquota zero, em razão da
distinção dos regimes de incidência das contribuições do frete e do insumo, de sorte que o frete
deve ser analisado de forma independente do insumo transportado.

Dessa forma, uma vez comprovada a assunção, pela recorrente, dos gastos relativos
ao frete dos insumos importados, desde o porto até o seu estabelecimento industrial, devem ser
revertidas a glosas efetuadas pela Fiscalização.

Por tais razões, reverto as glosas de créditos das contribuições em tela referentes
aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e
relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao pagamento das contribuições,
bem como as glosas referentes aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa
jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à
alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que, em atenção à
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aludida súmula, tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos insumos
adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.

Glosa de créditos extemporâneos

A autoridade fiscal aduz que foram encontrados valores significativos de créditos
extemporâneos incluídos nos ajustes positivos de crédito na EFD-Contribuições, base de cálculo
consistente em R$ 571.894.735,92, informados sem registro de nenhuma nota fiscal na EFD-
Contribuições (fl. 1114):

Sendo assim, a autoridade fiscal requereu que fosse esclarecida a origem desses
valores informados nos registros de ajustes de crédito da EFD-Contribuições (M110 e M510),
informando todos os dados necessários.

Durante o curso do procedimento de fiscalização, a autoridade fiscal requereu
documentos com vistas a verificar a legitimidade desses créditos extemporâneos, no entanto, a
fiscalizada não apresentou todos os documentos, com todos os dados necessários, como a chave
da nota fiscal eletrônica (NF-e), CNPJ do fornecedor e data de emissão da NF-e. Ressalte-se que,
conforme já assinalado, tratando-se de direito creditório, cabe à recorrente comprovar a
legitimidade do crédito pleiteado com a apresentação, sobretudo, de todas as NF-e que compõem
a base de cálculo do crédito informado.

A autoridade fiscal fundamentou, de forma detalhada, no Relatório Fiscal (fls. 1114-
1117), a não apresentação de todos os documentos requeridos, imprescindíveis para apuração da
legitimidade do crédito e da exatidão do valor registrado na escrituração fiscal, cabendo destacar
a seguinte parte:
Como se vê, a contribuinte reapresentou os mesmos arquivos que ela já sabia
não ser possível aceitar pela inexistência do CNPJ do emitente e da data de
emissão da nota fiscal, para dizer o mínimo.
O prazo solicitado para apresentação dos arquivos pela contribuinte (20 dias
adicionais, folha 434) foi concedido.
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Em 30/06/2020 (fl. 476), a contribuinte respondeu “Em relação ao Item 1 da
Intimação Fiscal, apresenta as planilhas contendo as informações referente às
aquisições de vacinas, maravalha, EPIs, produtos químicos e demais materiais
onde houve o crédito extemporâneo.” Anexou na folha 482 arquivo não paginável
09 2015 contendo os arquivos 09 2015 Extemporaneo Vacinas Medicamentos BRF
SA.xlsb e 09 2015 Extemporaneo Vacinas Medicamentos SADIA SA.xlsb.
Com relação ao arquivo 09 2015 Extemporaneo Vacinas Medicamentos BRF
SA.xlsb, este arquivo contêm CNPJ dos fornecedores lá listados e, de um total de
46.007 linhas, somente em 20.519 foram informadas uma chave da nota fiscal.
Estas 20.519 chaves representavam 17.575 Nfe diferentes, das quais apenas
14.564 foram localizadas no sistema ReceitaData. Mesmo das notas fiscais
localizadas, a identificação do item ficou inviabilizada, tendo em vista que o
número do item informado não coincidia sequer com algum item existente na
nota fiscal. Em grande parte dos casos, a descrição informada pela contribuinte
não guarda qualquer similaridade com as descrições constantes das notas fiscais,
de forma que não foi possível identificar os itens referidos pela inconsistência da
informação. (...)

O alegado laudo apresentado pela recorrente, não supre as inúmeras
inconsistências constatadas pela Fiscalização. Conforme bem apontado pelo acórdão recorrido
(fls. 8.139-8140):
Segundo informado no laudo técnico, no Arquivo “09 2015 Extemporâneo Vacinas
Medicamentos BRF S/A”, apresentado durante o procedimento fiscal, já havia
todas as informações solicitadas pelo Fisco, exceto a chave eletrônica para acesso
da nota fiscal, informação que não existia no leiaute da IN no 86. Por esse motivo,
os autuantes não teriam identificado tal informação, visto que não era
obrigatória.
O arquivo não paginável “09 2015” à folha 482 contém os arquivos “09 2015
Extemporaneo Vacinas Medicamentos BRF SA.xlsb” e “09 2015 Extemporaneo
Vacinas Medicamentos SADIA SA.xlsb”.
Porém, destaque-se que a chave eletrônica não foi o único entrave encontrado
pelos autuantes para confirmação dos valores alegados pela contribuinte. Merece
ser transcrito o trecho do Relatório Fiscal onde os agente do Fisco narram as
divergências existentes no citado Arquivo “09 2015 Extemporâneo Vacinas
Medicamentos BRF S/A”, com os destaques do original:
Com relação ao arquivo 09 2015 Extemporaneo Vacinas Medicamentos BRF
SA.xlsb, este arquivo contêm CNPJ dos fornecedores lá listados e, de um
total de 46.007 linhas, somente em 20.519 foram informadas uma chave
da nota fiscal. Estas 20.519 chaves representavam 17.575 Nfe diferentes,
das quais apenas 14.564 foram localizadas no sistema ReceitaData. Mesmo
das notas fiscais localizadas, a identificação do item ficou inviabilizada,
tendo em vista que o número do item informado não coincidia sequer com
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algum item existente na nota fiscal. Em grande parte dos casos, a
descrição informada pela contribuinte não guarda qualquer similaridade
com as descrições constantes das notas fiscais, de forma que não foi
possível identificar os itens referidos pela inconsistência da informação.
Como exemplo, a nota fiscal no 6.349, emitida pelo (ID_PARC) participante
código 329760 na planilha 2013_2014_2015E do arquivo 09 2015 EXT SET
2015 REF LEI 10147 DE 2000.xlsx, entregue em resposta à Intimação Fiscal
no 066-2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, item 24, tem na coluna
TxtBreveMaterial a descrição CICATRIZANTE+ANTISEPTICO P/ REPROD
250ML, na coluna Code controle 3004.90.99, e na coluna Mont.base
excluído o valor R$ 494,49. Já a planilha 2014 do arquivo 09 2015
Extemporaneo
Vacinas
Medicamentos
BRF
SA.xlsb
informa
CNPJ
02.801.279/0001-38,
a
descrição
do
Produto
como
CICATRIZANTE+ANTISEPTICO P/ REPROD 250ML, NCM 30049099, chave de
acesso, 35140102801279000138550010000063491008111038, Item 10.
Já a nota fiscal recuperada por esta chave de acesso tem apenas um item e
a descrição do produto ou serviço é FPD LOTE: 029/13 A, a NCM 29225099.
Como se vê, apenas o valor bruto de R$ 494,49 é o mesmo. A NCM não é a
mesma, a descrição não é a mesma e o número do item não é o mesmo. E
pior, a NCM 29225099 do produto que consta da nota fiscal não se
enquadra na Lei 10.147/2000, como quer fazer crer a contribuinte. Isto
ocorre com grande parte das notas fiscais recuperadas.
Não há correspondência do número do item em mais de 99% dos casos.
Em relação ao arquivo 09 2015 Extemporaneo Vacinas Medicamentos
SADIA SA.xlsb, de um total de 5.105 linhas somente em 2.392 foram
informadas uma chave da nota fiscal, representando 2.063 Nfe diferentes.
A incorreta informação do número do item inviabilizou sua identificação.
Isto posto, em relação ao crédito pretendido, sequer foi possível efetuar a
confirmação de que os itens em tela teriam sido admitidos como passíveis
de creditamento se tivessem sido informados nas EFD-Contribuições do
período correto.
No exemplo levantado pelos Auditores a chave eletrônica fora informada, e
utilizando-a foi possível detectar as divergências nas informações prestadas nos
demonstrativos apresentados. A esse fato inexiste qualquer menção do laudo
técnico. Ressalte-se, como já analisado neste voto, a vedação à apuração de
créditos sobre as aquisições de vacinas veterinárias classificadas na subposição
3002.30 da NCM.

Logo, resta claro que não houve a comprovação da legitimidade do crédito
pleiteado.
Fl. 8661
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Além disso, a Fiscalização apontou que a aquisição de vacinas veterinárias
classificadas na subposição 3002.30 da NCM, parte do crédito extemporâneo pleiteado pela
recorrente, estão sujeitas à incidência das contribuições à alíquota zero e, dessa forma, é vedada a
apuração de créditos do regime não cumulativo calculados sobre os valores das aquisições,
entendimento com o qual concordo plenamente, conforme já assinalado neste voto, o qual
corroboro novamente.

As vacinas veterinárias, conforme consignado pela Fiscalização no Relatório Fiscal
(fl. 1118), classificadas na subposição 3002.30 na NCM, não se enquadram na Lei 10.147/2000,
não sendo submetidas à tributação monofásica, e sim à alíquota zero em toda a cadeia
produtiva, sendo tratadas na Lei 10.925/2004, art. 1o, inciso VII.

Além de não evidenciar a legitimidade do crédito extemporâneo e a exatidão do
valor registrado na escrituração fiscal, parte do suposto crédito extemporâneo se referir à
aquisição de produto sujeito à alíquota 0% (vacina), a recorrente ainda não atendeu às
formalidades dispostas na legislação para o aproveitamento de crédito extemporâneo, como a
retificação da EFD-Contribuições do período do crédito extemporâneo pleiteado, com a
discriminação de todas as NF-e emitidas pelos fornecedores, com os dados e no leiaute exigido
pela legislação, o que consiste em mais um motivo para manter a glosa efetuada pela autoridade
fiscal.

No Relatório Fiscal, às fls. 1122-1130, a Fiscalização citou toda legislação que impõe
a retificação da escrituração fiscal, tanto a Dacon como a EFD-Contribuições, no caso de
escrituração de crédito extemporâneo.

Há decisões recentes da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF)
deste Conselho no sentido de ser necessária a retificação da escrituração fiscal no caso de
registro de crédito extemporâneo das contribuições em comento, como o acórdão n. 9303-
014.842, sessão de 14 de março de 2024 e n. 9303.014.779, sessão de 14 de março de 2024, cujas
ementas seguem parcialmente transcritas:
Acórdão 9303-014.842, sessão de 14/03/2024, relator conselheiro Vinícius
Guimarães
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação
dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos
trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. (...)

Fl. 8662
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Acórdão n. 9303.014.779, sessão de 14/03/2024, redator designado conselheiro
Gilson Macedo Rosenburg Filho
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2006
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação
dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos
trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. (...)

Também recentemente, foi proferido, pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a
Seção deste Conselho, o acórdão 3302-014.501, sessão de 19 de junho de 2024, sob a relatoria do
eminente conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, cuja ementa segue parcialmente transcrita:
AUTO DE INFRAÇÃO. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO
DAS DECLARAÇÕES. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
Quando o § 4o do art. 3o das Leis no 10.833/03 e da Lei no 10.637/02 fala que “O
crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes”, não está se referindo a operação geradora de crédito que deveria
ter sido informada em declarações de apresentação obrigatória ao Fisco e não foi
informada à época própria. Está sim a se referir ao saldo de créditos devidamente
escriturados nos respectivos períodos a que se referem, os quais, por serem
superiores ao saldo de débitos do mesmo período, poderão então serem
aproveitados em período subsequente.
Interpretar a lei de maneira diversa, admitindo que o contribuinte possa
aproveitar no futuro créditos referentes a operação geradora de crédito
ocorrida
em
período
pretérito
sem
retificar
as
correspondentes
declarações/escriturações daquele período, subverteria todo o mecanismo da
não cumulatividade das referidas contribuições.
O
aproveitamento
de
créditos
extemporâneos
está
condicionado
à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon)
retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos
credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e
Créditos Tributários Federais (DCTF) retificadoras. (...)

Preferiu a recorrente, de forma distinta da prevista na legislação, tão somente
registrar o alegado crédito extemporâneo diretamente nos campos referentes a “Ajustes” da
escrituração fiscal, no mês de setembro de 2015, sem discriminar, com todos os dados
necessários, as NF-e emitidas pelos fornecedores que evidenciam a legitimidade do crédito
pleiteado, em vez de cumprir o procedimento disposto na legislação, vale dizer, retificar Dacon ou
EFD-Contribuições referente ao período do crédito pleiteado, com a inserção das informações de
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todas as NF-e emitidas pelos fornecedores dos produtos adquiridos, os quais a recorrente
considerou como insumos.

Infere-se, portanto, que a autoridade fiscal glosou os créditos extemporâneos em
apreço em razão de (i) a recorrente não ter evidenciado a legitimidade do crédito extemporâneo e
a exatidão do valor registrado na escrituração fiscal, mediante a apresentação de todos os
documentos solicitados no curso da ação fiscal, (ii) porque parte do suposto crédito
extemporâneo se refere à aquisição de produto sujeito à alíquota 0% (vacina veterinária), e, por
último, (iii) porquanto a recorrente não atendeu às formalidades dispostas na legislação para o
aproveitamento de crédito extemporâneo, como a retificação da Dacon ou da EFD-Contribuições
do período do crédito extemporâneo pleiteado, com a discriminação de todas as NF-e emitidas
pelos fornecedores, com os seus dados pertinentes e no leiaute exigido pela legislação.

Logo, forte nesses argumentos, mantenho as glosas dos créditos extemporâneos
efetuadas pela autoridade fiscal.

Omissão de receitas decorrentes da indevida classificação dos produtos na NCM

Conforme destacado pela autoridade fiscal, “a classificação fiscal de mercadorias
fundamenta-se nas Regras Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI/SH) da
Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de
Mercadorias, nas Regras Gerais Complementares do Mercosul (RGC/NCM), nas Regras Gerais
Complementares da Tipi (RGC/TIPI-1), nos pareceres de classificação do Comitê do Sistema
Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA) e nos ditames do Mercosul, e,
subsidiariamente, nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh)”.

Destaca a Fiscalização que o texto das Nesh vigente à época dos fatos, de autoria
do Comitê do Sistema Harmonizado do Conselho de Cooperação Aduaneira, foi aprovado pela
Instrução Normativa (IN) RFB 807/2008, com as alterações da IN RFB 1.260/2012, por expressa
delegação, e é parte integrante da Convenção Internacional Sobre o Sistema Harmonizado de
Designação e de Codificação de Mercadorias.

A respeito das normas aplicáveis à classificação fiscal de mercadorias, a Fiscalização
assim consignou no Relatório fiscal:
(...)
A RGI/SH 1 dispõe que os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas
valor indicativo.
Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e
das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos
das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes (RGI/SH 2 a 5). A RGI/SH 6,
por sua vez, dispõe que a classificação de mercadorias nas subposições de uma
mesma posição é determinada, para os efeitos legais, pelos textos dessas
subposições, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do
mesmo nível.
Fl. 8664
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De acordo com a Regra Geral Complementar (RGC-NCM 1), as Regras Gerais para
Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, “mutatis mutandis”, para
determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro
deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que apenas são
comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível.
À época dos fatos, era vigente a Resolução Camex no 94, de 08/12/2011, que
alterou a NCM.
A contribuinte foi intimada pelo item 4 da Intimação Fiscal no 066-2019/RESPISC/
DICRED/SRRF09/RFB a apresentar a lista de ingredientes e aditivos de cada
produto das posições 0207 e 1902 da NCM, assim como dos kits classificados no
capítulo 02.
4) Apresentar a lista de INGREDIENTES e ADITIVOS que consta da embalagem de
cada produto, conforme Anexo da Instrução Normativa do Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento no 22/2011, item 6.2, ou conforme art. 443
do Decreto 9.013/2017, para todos os produtos que a contribuinte comercializou
no período com classificação na NCM nas posições 0207 e 1902 e também para
todas as carnes temperadas e conjunto de produtos agrupados conhecidos por kits
que classificou em outras posições no capítulo 02 da NCM. No caso dos kits,
informar também os componentes e seus ingredientes, quando for o caso e suas
classificações fiscais.
Em 11/10/2019 (fls. 194 e 240) respondeu anexando o arquivo da folha 240 com
os ingredientes solicitados e com relatórios de classificação fiscal anexados nas
folhas 207 (carne bovina), 215 (carne de frango ou peru) e 232 (carne suína).
Constatado que foram comercializadas mercadorias sobre as quais não havia
informação dos ingredientes, foi lavrado o Termo de Constatação e Intimação
Fiscal 002/2020, TDPF-F no 09.2.01.00-2020-00081-1 (fls. 413 e seguintes), item 5,
que não foi respondido. Foram utilizadas informações fornecidas em resposta ao
Termo de Constatação e Intimação Fiscal 001/2020, que se referia ao período do
2o trimestre de 20015, para suprir a falta de informações, sendo incluída cópia
nas fls. 483 e seguintes e a lista de ingredientes foi anexada na folha 489.
O item 4 do Termo de Constatação e Intimação Fiscal 002/2020 questionou a
razão de classificar os produtos constantes dos arquivos anexados nas folhas
421/422 nas posições utilizadas.

Infere-se que a autoridade fiscal seguiu corretamente as normas aplicáveis à
classificação fiscal de mercadorias, notadamente as regras da Nesh (Notas Explicativas do Sistema
Harmonizado), as quais são parte integrante da Convenção Internacional Sobre o Sistema
Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias.
Passamos a analisar a reclassificação efetuada pela autoridade aduaneira referente
a determinados produtos.

Reclassificação fiscal levada a efeito pela autoridade aduaneira referente a carnes
temperadas
Fl. 8665
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A autoridade fiscal, tendo em vista as respostas apresentadas pela recorrente,
considerou que as carnes temperadas não se classificam no capítulo 2 - Carnes e miudezas,
comestíveis da NCM (Nomenclatura Comum do Mercosul) e sim no capítulo 16 - Preparações de
carne, de peixes ou de crustáceos, de moluscos ou de outros invertebrados aquáticos.
Apresenta tabela com discriminação das carnes em apreço, contendo informações
das NF-e (notas fiscais eletrônicas) emitidas pela recorrente, referentes: i) ao código NCM
informado, ii) código da mercadoria, iii) descrição da mercadoria e iv) valores (separados por mês:
julho de 2015, agosto de 2015 e setembro de 2015). Reproduzimos, como exemplos de descrição
da mercadoria em questão (carnes) extraídas das NF-e, as seguintes descrições:
1) PERNIL TEMP VINHO ESPUM CONG SADI 12KG;
2) PERNIL S/OSSO TEMPER SADIA CX 9,5 KG FS;
3) PERNIL SUINO TEMP ASSA FACIL SD 1,1KG;
4) LOMBO SUINO TEMP ASSA FACIL SD 1,1KG;
5) LOMBO SUINO TEMP ASSA FACIL SADIA 1,32KG;
6) PERNIL SUINO TEMP ASSA FACIL SD 2,86KG;
7) PERNIL SEM OSSO TEMPERADO SADIA;
8) CHD016 CHESTER DESOSS CONG PERD CX 16 KG;
9) FRANGO INT ESPECIAL TEMP CONG SADI SUPRE;
10) CARCACA FGO.DESOSSADA TEMPERADA;
11) KIT SACOLA SUPREME (AVE) SD C/ 6 KITS;
12) KIT SACOLA CHESTER (CHESTER) PD C/ 6 KTS;
13) KIT FELICIDADE (CHESTER) PERDIGAO;
14) KIT AFETO (CHESTER/ FILE MIGN) PD;
15) CHA026 CHESTER C/AZEITE E ERVAS CX26KG;
16) COXA C/OP FGO TEMP CONG ASSA FACIL SD;
17) SOBRECOXA C/OP FGO TEMP CON AS FAC SD;
18) PEITO FRANGO TEMP CONG REV MI;
19) FILEZINHO TEMP CONG DE FGO (SASSAMI);
20) CORTES TEMP CONG DE FRANGO (FILEZINHO);
21) COXINHA E MEIO DA ASA TEMP SADIA 1KG;
22) FGO A PASSARINHO TEMP CONG SADIA PT 1KG;
23) FILEZINHO PEITO TEMP FGO SADIA 1KG;
24) PERU TEMPERADO CONGELADO SADIA CX 16KG;
25) PICANHA SUINA TEMP CONG SADIA GRILL;
26) PERNIL SEM OSSO TEMPERADO SADIA;
27) COSTELA SUINA TEMP CONG SADIA GRILL.
Relata a autoridade fiscal que a recorrente apresentou entendimentos sobre a
classificação fiscal de carne com a conclusão no sentido de que as carnes temperadas se
classificam no capítulo 02, bem como que não está vinculada à classificação proposta.
Fl. 8666
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Destaca que as carnes em questão utilizam temperos e conservantes.
Fundamenta a reclassificação para o capítulo 16 da seguinte forma:
A correta classificação fiscal das mercadorias segundo a Nomenclatura Comum
do Mercosul (NCM), constante na Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela
Resolução Camex no 94, de 08 de dezembro de 2011, não depende apenas da
mercadoria ser ou não “in natura”, sendo necessário levar-se em conta todas as
regras de classificação previstas na legislação.
(...)
Os produtos classificados na posição 02.02 deviam ser comercializados com
alíquota zero de PIS e COFINS, por força do disposto na Lei 10.925/2004, inc XIX,
“a”, com a redação dada pela MP 609, de 08/03/2013, convertida na Lei
12.839/2013, vigente à época dos fatos.
Já os produtos classificados nas posições 02.03 e 02.07 deviam ser
comercializados com alíquota zero de PIS e COFINS, por força do disposto na Lei
10.925/2004, inc XIX, “b”, com a redação dada pela MP 609, de 08/03/2013,
convertida na Lei 12.839/2013, vigente à época dos fatos.
Assim, se classificados nestas posições da NCM, os produtos em tela deveriam ter
sido comercializados com alíquota zero.
Ocorre, porém, que conforme a NCM, alterada pela Resolução Camex no 94, de
08/12/2011, vigente à época dos fatos, a posição 02.02 compreende Carnes de
animais da espécie bovina, congeladas, a posição 02.03 compreende Carnes de
animais da espécie suína, frescas, refrigeradas ou congeladas e a posição 02.07
compreende Carnes e miudezas, comestíveis, frescas, refrigeradas ou
congeladas, das aves da posição 01.05.
É cristalino que tais posições não compreendem as carnes cozidas (inclusive
assadas) ou temperadas. Isto já seria suficiente para garantir que as mercadorias
constantes do quadro acima não se classificam nas posições citadas. Porém, para
que não reste qualquer dúvida, buscamos o texto das Notas Explicativas do
Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias – NESH,
vigente à época dos fatos, aprovado pela IN RFB no 807/2008, com as alterações
da IN RFB no 1.260/2012, em total consonância com a Convenção Internacional
Sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias.
Assim, buscamos nas NESH a “Distinção entre as carnes e miudezas deste
Capítulo e os produtos do Capítulo 16”, que se encontra nas Considerações
Gerais do capítulo 2:
“CONSIDERAÇÕES GERAIS
O presente Capítulo compreende as carnes em carcaças (isto é, o corpo do
animal com ou sem cabeça), em meias-carcaças (uma carcaça cortada em
duas no sentido do comprimento), em quartos, em peças, etc., as miudezas
Fl. 8667
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e as farinhas e pós de carne ou de miudezas de quaisquer animais (exceto
peixes, crustáceos, moluscos e outros invertebrados aquáticos do Capítulo
3), próprios para a alimentação humana.
A carne e as miudezas, impróprias para a alimentação humana, estão
excluídas (posição 05.11). As farinhas, pós e pellets, de carne ou de
miudezas, impróprios para a alimentação humana, estão igualmente
excluídos (posição 23.01).
[...]
Distinção entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do
Capítulo 16.
Apenas se compreendem neste Capítulo as carnes e miudezas que se
apresentem nas seguintes formas, mesmo que tenham sido submetidas a
um ligeiro tratamento térmico pela água quente ou pelo vapor (por
exemplo, escaldadas ou descoradas), mas não cozidas:
1) Frescas (isto é, no estado natural), mesmo salpicadas de sal com o fim de
lhes assegurar a conservação durante o transporte.
2) Refrigeradas, isto é, resfriadas geralmente até cerca de 0°C, sem atingir o
congelamento.
3) Congeladas, isto é, refrigeradas abaixo do seu ponto de congelamento,
até o congelamento completo.
4) Salgadas ou em salmoura, ou ainda secas ou defumadas.
As carnes e miudezas levemente polvilhadas com açúcar ou salpicadas com
água açucarada incluem-se também neste Capítulo.
As carnes e miudezas apresentadas sob as formas descritas nos números 1)
a 4) acima incluem-se neste Capítulo, mesmo que tenham sido tratadas com
enzimas proteolíticas (por exemplo, a papaína), no intuito de as tornar
tenras, e mesmo que se apresentem desmanchadas, cortadas em fatias ou
picadas picadas (moídas). Por outro lado, as misturas ou combinações de
produtos que se classificam em diferentes posições do Capítulo (as aves da
posição 02.07 guarnecidas de toucinho da posição 02.09, por exemplo)
continuam incluídas no presente Capítulo. (Alterado pela IN RFB no 1.260,
de 20 de março de 2012)
As carnes e miudezas, pelo contrário, incluem-se no Capítulo 16, quando
se apresentem:
a) Em enchidos e produtos semelhantes, cozidos ou não, da posição 16.01.
b) Cozidas de qualquer maneira (cozidas na água, grelhadas, fritas ou
assadas), ou preparadas de outro modo, ou conservadas por qualquer
processo
não
mencionado
neste
Capítulo,
compreendendo
as
simplesmente revestidas de pasta ou de farinha de pão (panados), as
Fl. 8668
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trufadas ou temperadas (por exemplo, com sal e pimenta), incluindo a
pasta de fígado (posição 16.02).
O presente Capítulo compreende igualmente as carnes e miudezas próprias
para a alimentação humana mesmo cozidas, sob as formas de farinha ou de
pó.
As carnes e miudezas, nas formas previstas neste Capítulo, podem, por
vezes, apresentar-se em embalagens hermeticamente fechadas (por
exemplo, carne simplesmente seca, em latas) sem que, em princípio, a sua
classificação seja alterada. Deve, porém, notar-se que os produtos contidos
nas referidas embalagens estarão, na maior parte dos casos, incluídos no
Capítulo 16, quer por terem sido preparados de modo diferente dos
previstos no presente Capítulo, quer porque o seu modo de conservação
efetivo difere também dos processos aqui mencionados.
Da mesma maneira, as carnes e miudezas do presente Capítulo
permanecem classificadas neste Capítulo (por exemplo, as carnes de
animais da espécie bovina, frescas ou refrigeradas), desde que estejam
acondicionadas
em
embalagens
segundo
o
método
denominado
“acondicionamento em atmosfera modificada” (Modified Atmospheric
Packaging (MAP)). Neste método (MAP), a atmosfera em volta do produto é
modificada ou controlada (por exemplo, eliminando o oxigênio para
substituir por nitrogênio (azoto) ou dióxido de carbono, ou ainda reduzindo
o teor de oxigênio e aumentando o teor de nitrogênio (azoto) ou de dióxido
de carbono).” [DESTACAMOS]

Continua a autoridade fiscal:
Assim, fica esclarecido que “As carnes e miudezas, pelo contrário, incluem-se no
Capítulo 16, quando se apresentem [...]
b) Cozidas de qualquer maneira (cozidas na água, grelhadas, fritas ou assadas), ou
preparadas de outro modo, ou conservadas por qualquer processo não
mencionado neste Capítulo, compreendendo as simplesmente revestidas de
pasta ou de farinha de pão (panados), as trufadas ou temperadas (por exemplo,
com sal e pimenta), incluindo a pasta de fígado (posição 16.02)”.
Desta forma, claro está que a classificação fiscal das mercadorias listadas não é
nas posições do capítulo 02 e, portanto, não podiam ser comercializadas com
alíquota zero.
Assim, toda a carne temperada (exceto se apenas com sal) deve ser classificada
no Capítulo 16.
Estão nessa situação a quase totalidade dos cortes temperados de carne
bovina/suína/de aves, bem como as aves natalinas (frango/peru/Chester/etc)
inteiras.
Fl. 8669
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Como se sabe, esses produtos são condimentados com diversos temperos e não
apenas com sal.
Relembre-se que a contribuinte foi intimada a apresentar descrição detalhada do
processo produtivo de todos os produtos (item 2 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB), apenas parcialmente atendida e a lista de
ingredientes dos produtos em tela.
É importante salientar que a questão NÃO ESTÁ FOCADA NA IDENTIFICAÇÃO
DAS MERCADORIAS OU DE SEUS COMPONENTES, o que poderia necessitar de
assistente técnico. Não há dúvida na composição das mercadorias em tela. A
questão é apenas se as carnes temperadas, com os temperos identificados pela
própria contribuinte, podem ser classificadas no capítulo 02 da NCM ou não.
Os diversos produtos que foram considerados com classificação fiscal incorreta
estão listados abaixo, acompanhados da lista de ingredientes fornecida pela
contribuinte em arquivo Excel na resposta ao item 4 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, anexado na folha 240. Não houve resposta
ao item 5 do TERMO DE CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO FISCAL 002/2020.
Os produtos que não constam da resposta ao item 4 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB foram obtidos da resposta ao TERMO DE
CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO FISCAL 001/2020 (fl. 483), item 3, com lista de
ingredientes na fl. 489, copiados do e-dossiê no 13033.110118/2020-61.
(...)
Verifica-se nos produtos acima listados a presença de pimenta ou realçador de
sabor (glutamato monossódico) ou aromatizantes ou condimentos ou temperos
diversos como alho, cebola, salsa, proteína de soja, limão, óleo de soja, aipo,
algumas vezes vinho, corantes, estabilizantes e diversos produtos, diferentes de
sal ou açúcar. Evidentemente tais produtos não se classificam no capítulo 02 na
NCM, pelas razões já citadas, em especial pela citação expressa nas Notas
Explicativas do Sistema Harmonizado, no item relativo à “Distinção entre as
carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do Capítulo 16”, que se encontra
nas Considerações Gerais do capítulo 2, acima transcrito.
(...)
As partes de frango ou de chester, igualmente, devem ser classificadas no capítulo
16. Como exemplo, citaremos o caso do produto 950547 - FSG012 FILEZINHO FGO
SASSAMI TEMP 3KG PE, que tem entre seus ingredientes aromatizante: aromas
naturais (com óleo de aipo e proteína de soja) estabilizante: tripolifosfato de
sódio (ins 451i), o que exclui o capítulo 2 e remete ao capítulo 16.
Os seguintes produtos, contém cebola e diversos outros temperos (alho, salsa,
vinho, pimenta, entre outros), o que os elimina do capítulo 2 e os remete ao
capítulo 16 da NCM, conforme as listagens nas folhas 239, acima reproduzidas:
Fl. 8670
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140348-PERNIL TEMP VINHO ESPUM CONG SADI 12KG, 140404-PERNIL TEMP
VINHO ESPUM CONG SADI 13KG, 140410-PERNIL TEMP VINHO ESPUM CONG SADI
14KG, 159668-PERNIL S/OSSO TEMPER SADIA CX 9,5KG FS, 335864-PERNIL SUINO
TEMP ASSA FACIL SD 1,1KG, 335879-LOMBO SUINO TEMP ASSA FACIL SD 1,1KG,
373999-LOMBO SUINO TEMP ASSA FACIL SADIA 1,32KG, 374007-PERNIL SUINO
TEMP ASSA FACIL SD 2,86KG, 381080-LOMBO SUINO TEMPERADO INSTITUC
SADIA, 403580-PICANHA SUINA TEMP CONG SADIA GRILL, 456497-PERNIL SEM
OSSO TEMPERADO SADIA, 482773-PERNIL SEM OSSO TEMPERADO SADIA,
500153-COSTELA SUINA TEMP CONG SADIA GRILL, 500745-LOMBO TEMPERADO
CONGELADO SADIA, 138953-FRANGO INT ESPECIAL TEMP CONG SADI SUPRE,
155579-CHFP16 CHESTER INT CONG PESTO PERD 16KG, 155597-CHFP17 CHESTER
INT CONG PESTO PERD 17KG (...)

Na peça recursal, a recorrente repisa os argumentos apresentados na impugnação,
vale dizer, defende a classificação das carnes em apreço no capítulo 2, aduz que o capítulo 16 é
apenas destinado às “preparações de carne”, classificando produtos diversos que, após
tratamentos industriais mais complexos, transformam-se em alimentos preparados para consumo.
Argumenta que seu posicionamento “é fundamentalmente embasado (i) na natureza de seus
produtos, demonstrada por meio de laudos do Instituto Nacional de Tecnologia (“INT”) e dos
demais laudos já constantes dos autos, (ii) nas Regras de Interpretação do Sistema Harmonizado
de Designação e Codificação das Mercadorias (“RGIs/SH”); (iii) nas Notas Explicativas do Sistema
Harmonizado (“NESH”); (iv) nos Pareceres da Organização Mundial das Aduanas (“OMA”); (v) em
práticas internacionais, exemplificadas por meio do posicionamento do México sobre o tema”.

Quanto à apresentação de laudos, já assinalamos no início deste voto que tais
documentos apenas se prestam para apresentar as características do produto, não tendo
nenhuma força vinculante, cabendo à autoridade fiscal efetuar a classificação fiscal do produto, de
acordo com as normas aplicáveis ao caso, já mencionadas, bem como que a Fiscalização seguiu
corretamente as normas vigentes para reclassificar os produtos.

A respeito dos inúmeros argumentos apresentados pela recorrente com vistas a
justificar a classificação fiscal dos produtos em tela no capítulo 2, cumpre assinalar que o julgador
não está obrigado a rebater, um a um, os argumentos trazidos pela parte, se os fundamentos
utilizados tenham sido suficientes para embasar a decisão. Confira-se precedentes do STJ
(Superior tribunal de Justiça) e do STF (Supremo Tribunal Federal):
EMBARGOS
DE DECLARAÇÃO.
RECLAMAÇÃO. CONSEQUÊNCIA
JURÍDICA-
PROCESSUAL DO JULGADO DITO POR CONTRARIADO. EXTRAPOLAÇÃO DOS
LIMITES DE CONHECIMENTO DESTA AÇÃO. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU
OBSCURIDADE. INEXISTÊNCIA. REDISCUSSÃO DO JULGADO. IMPOSSIBILIDADE.
EMBARGOS REJEITADOS. 1. O magistrado não é obrigado a responder a todas as
teses apresentadas pelas partes para fielmente cumprir seu encargo
constitucional
de
prestar
a
jurisdição,
mas
tão
somente
decidir
fundamentadamente as questões postas sob seu julgamento. Precedentes desta
Corte Superior e do Supremo Tribunal Federal. (...) 4. Embargos de declaração
Fl. 8671
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rejeitados. (EDcl na Rcl 3460/ PI – Proc. 2009/0058875-6 – Terceira seção – Rel.
Min. Jorge Mussi – DJE 24/08/2016)
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. INTERPOSIÇÃO CONTRA
DECISÃO PUBLICADA NA VIGÊNCIA DO CPC/2015. (...) 3. Não se configura ofensa
ao art. 535 do CPC/73 quando o Tribunal de origem, embora rejeite os embargos
de declaração opostos, manifesta-se acerca de todas as questões devolvidas com
o recurso e consideradas necessárias à solução da controvérsia, sendo
desnecessária a manifestação pontual sobre todos os artigos de lei indicados
como violados pela parte vencida. (...) (AREsp 959991/RS – Proc. 2016/0200803-9
– Terceira Turma – Rel. Min. Marco Aurélio Bellizze – DJE 26/08/2016)
Questão de ordem. Agravo de Instrumento. Conversão em recurso extraordinário.
(...) O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame
pormenorizado de cada uma das alegações ou provas, nem que sejam corretos
os fundamentos da decisão. 4. Questão de ordem acolhida para reconhecer a
repercussão geral, reafirmar a jurisprudência do Tribunal, negar provimento ao
recurso e autorizar a adoção dos procedimentos relacionados à repercussão geral.
(Questão de Ordem no Agravo de Instrumento 791.292 – PE, Rel. Min. Gilmar
Mendes – DJE 12/08/2010)

Sendo assim, resta claro que as carnes em questão são efetivamente carnes
temperadas, todas apresentam, além do sal, outros ingredientes, acima discriminados, e por
disposição expressa nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh), no item “Distinção
entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do Capítulo 16” devem ser classificadas
no capítulo 16.

No mais, entendo que a DRJ já apreciou de forma muito bem fundamentada a
matéria em questão, fundamentação com a qual concordo plenamente. Por isso mesmo, a adoto
como razão de decidir, conforme a seguir reproduzida:
3.1. Carnes Temperadas
Assim é que não são os laudos técnicos trazidos pela interessada que determinam
a classificação adequada dos produtos em questão, mas as características
próprias desses produtos e a forma em que se apresentam. E, como bem coloca a
autoridade fiscal, a correta classificação fiscal das mercadorias segundo a NCM
não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, sendo necessário
levar-se em conta todas as regras de classificação previstas, pelo que, ao contrário
do que defende a interessada, as Nesh devem ser respeitas para que se faça uma
correta classificação de mercadorias.
A impugnante alega que o fato de as carnes por ela comercializadas serem
temperadas não é fator determinante para a sua classificação fiscal e, portanto,
não retira delas a característica de carnes “in natura”, o que menciona restar
esclarecido por laudos técnicos que traz em anexo e acrescenta que nenhuma
das carnes recebeu adição de nitritos ou nitratos e que o termo “in natura” possui
Fl. 8672
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por objetivo qualificar as carnes como não cozidas ou sujeitas a outros processos
químicos que lhe modifiquem a natureza. Diz: que os textos do capítulo 2
descrevem, literal e nominalmente os produtos por comercializados; que não há
nenhuma Nota que invalide a classificação fiscal adotada para seus produtos,
carnes bovinas, suínas, carnes e miudezas de aves, no Capítulo 2; e que como
decorrência da aplicação da RGI 1, em especial pelos textos das posições (02.02,
02.03 e 02.07), dúvidas não restam quanto à correta classificação fiscal dos
citados produtos nas posições onde se encontram originalmente classificados, não
havendo que se cogitar da aplicação do Capítulo 16, como pretende a
Fiscalização. Nesse sentido, alega que pela análise dos textos das posições
constantes do Capítulo 16 verifica-se que eles não tratam, literal ou
nominalmente dos produtos ora tratados e que, pela interpretação literal da Nota
1 do Capítulo 16, as carnes comercializadas encontram-se devidamente
enquadradas no Capítulo 2, já que não estão abrangidas pelo Capítulo 16. Afirma
que
o
equívoco
cometido
pela
Fiscalização
decorreu
da
análise
descontextualizada do item (b) acima do trecho 3 com o primeiro trecho das
Considerações Gerais e que o entendimento correto seria que, caso as carnes
sejam conservadas ou preparadas por qualquer processo não mencionado no
Capítulo 2, elas se enquadram no Capitulo 16. Afirma que em sendo todos “os
produtos comercializados pela Impugnante são congelados (modo de
conservação), inteiros, cortados ou desossados (modos de preparo), e passam por
salmoura”, não haveria que se perquirir se eles também são temperados de outra
forma ou não, dado que irrelevante, e que não há uma previsão expressa no
sentido de que as carnes temperadas não possam se enquadrar em referido
Capítulo. Aduz que a Nesh não é capaz de infirmar a correção das NCMs adotadas
sendo legítima, portanto, a aplicação da alíquota zero da Contribuição ao
PIS/PASEP e da Cofins na sua comercialização.
Conclui que dúvidas não restam, portanto, acerca da correção da adoção do
Capítulo 2 para os produtos sob discussão, com base na aplicação da RGI 1, mas
passa a analisar a aplicação da das RGI 2 (b), RGI 3 (a) e RGI 6, que, segundo alega
seriam aplicáveis ao seu caso. E tecer considerações a fim de demonstrar que,
ainda que a melhor técnica classificatória levasse em consideração apenas os
comentários constantes da NESH e ignorasse os textos das posições e das Notas
de Seção e de Capítulo acima delineadas (como manda a RGI 1), ainda assim, a
correção da classificação fiscal adotada pela Impugnante estaria comprovada.
Por fim, reclama que a Fiscalização não levou em consideração no presente caso
os relatórios sobre a classificação fiscal dos seus produtos., em análise ao relatório
fiscal, vê-se que a Fiscalização procedeu à classificação das mercadorias na NCM
conforme as regras estabelecidas para tanto, observando os textos da posição e
da nota (considerações gerais) do Capítulo 2 (Carnes e miudezas, comestíveis),
transcritos no relatório fiscal, os quais deixam claro que as posições 02.02 (Carnes
de animais da espécie bovina, congeladas), 02.03 (Carnes de animais da espécie
suína, frescas, refrigeradas ou congeladas) e 02.07 (Carnes e miudezas,
Fl. 8673
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comestíveis, frescas, refrigeradas ou congeladas, das aves da posição 01.05) não
compreendem as carnes cozidas (inclusive assadas) ou temperadas (exceto as
somente salpicadas com sal), mas somente as carnes frescas ou refrigeradas ou
congeladas ou as salgadas, em salmoura, secas ou defumadas, tal como se extrai
da Nesh do capítulo 2 (considerações gerais), que segue:
Distinção entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do
Capítulo 16.
Apenas se compreendem neste Capítulo as carnes e miudezas que se
apresentem nas seguintes formas, mesmo que tenham sido submetidas a
um ligeiro tratamento térmico pela água quente ou pelo vapor (por
exemplo, escaldadas ou descoradas), mas não cozidas:
1) Frescas (isto é, no estado natural), mesmo salpicadas de sal com o fim de
lhes assegurar a conservação durante o transporte.
2) Refrigeradas, isto é, resfriadas geralmente até cerca de 0°C, sem atingir o
congelamento.
3) Congeladas, isto é, refrigeradas abaixo do seu ponto de congelamento,
até o congelamento completo.
4) Salgadas ou em salmoura, ou ainda secas ou defumadas.
Ao contrário do que entende a interessada a forma de tratamento da carne (se
temperada ou não) é sim determinante na sua classificação. Isso porque, muito
embora a Nesh do capítulo 2 não trate das hipóteses de exclusão, traz de forma
expressa as únicas formas de tratamento da carne que possibilitam sua
classificação no dito capítulo, dentre as quais não se incluem as carnes
temperadas. De outro turno, a mesma nota segue determinando que carnes
tratadas de forma distinta das expressamente indicadas como classificáveis no
capítulo 2 se enquadram no capítulo 16:
As carnes e miudezas, pelo contrário, incluem-se no Capítulo 16, quando se
apresentem:
(...)
c) Cozidas de qualquer maneira (cozidas na água, grelhadas, fritas ou
assadas), ou preparadas de outro modo, ou conservadas por qualquer
processo
não mencionado
neste
Capítulo,
compreendendo
as
simplesmente revestidas de pasta ou de farinha de pão (panados), as
trufadas ou temperadas (por exemplo, com sal e pimenta), incluindo a
pasta de fígado (posição 16.02). (destaquei)
Assim é que não se verifica qualquer equívoco na interpretação do fiscal, pelo que
tem-se que toda a carne temperada (exceto se apenas com sal) deve ser
classificada no Capítulo 16; este que é aplicável a “preparações comestíveis de
carne, miudezas” que tenham “sido submetidos a uma elaboração de natureza
diferente daquelas previstas nos Capítulos 2...”.
Fl. 8674
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Diante disso, correto o procedimento fiscal.

Registre-se que tal matéria, reclassificação fiscal das carnes do capítulo 2 para o
capítulo 16 da ora recorrente já fora apreciada por este Conselho por meio do acórdão no 3201-
005.725, sessão de 25/09/2019, e considerada correta a reclassificação fiscal efetuada por
autoridade fiscal, conforme parte da ementa do aludido acórdão a seguir transcrita:
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Data do fato gerador: 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012
CARNE. CLASSIFICAÇÃO.
Em se tratando de carne, a correta classificação fiscal das mercadorias segundo a
NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, sendo que toda
a carne temperada, exceto se apenas com sal, deve ser classificada no Capítulo
16. (destaque nosso)
Logo, mantenho a reclassificação fiscal das carnes em questão.
Reclassificação fiscal levada a efeito pela autoridade aduaneira referente a Kits

A Fiscalização aduz que alguns itens da listagem relativa ao capítulo 2 da NCM são
identificados como kits. Estes itens foram incluídos na listagem das carnes temperadas. Explica
que os kits são formados por itens diversos além das carnes temperadas, como bolsas térmicas.

Sustenta que, com base na fundamentação do tópico anterior, as carnes
temperadas que compõem os Kits não se classificam no capítulo 02 e sim no capítulo 16, bem
como que em relação ao restante dos itens dos kits, que não se tratam de carnes, evidentemente
não se classificam no capítulo 02:
Alguns itens da listagem relativa ao capítulo 2 da NCM são identificados como
kits. Estes itens foram incluídos na listagem das carnes temperadas. Esclarecemos
aqui as peculiaridades destes itens. Também os ingredientes dos kits estão
tratados no subitem anterior.
Os kits são formados por itens diversos além das carnes temperadas. Por
exemplo, bolsas térmicas e diversos outros produtos.
Para os fins deste relatório fiscal, o único interesse é demonstrar que os kits e as
carnes temperadas que os compõem não se classificam no capítulo 02 e sim no
capítulo 16. Isto já foi demonstrado no subitem anterior.
Com relação ao restante dos itens dos kits, que não se tratam de carnes, por
evidente que também não se classificam no capítulo 02.
Nos kits que contém o item bolsa térmica, a classificação fiscal segue cada uma
das partes, não se constituindo num sortido para venda a retalho, porque este
item tem características próprias, é reutilizável e não é uma embalagem. Desta
forma, deve seguir regime próprio, cabendo classificá-la na posição 42.02, se
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confeccionada de plástico, que compreende, entre outros, as bolsas, sacos,
sacolas e artigos semelhantes, confeccionadas de folhas de plástico.
Todos os kits contêm bolsas ou sacolas térmicas, no formato de viagem, de mão,
pasta ou mochila, de tamanhos variados, mas todos reutilizáveis.
(...)
Os valores dos kits em tela estão incluídos no quadro Valores omitidos da base de
cálculo do PIS e da COFINS relativos aos produtos classificados incorretamente no
capítulo 02 da NCM, apresentado no item anterior.

Transcreve a ementa da Solução de Consulta (SC) no 138 - SRRF/9a RF/Diana, de 5
de junho de 2008, que trata da classificação fiscal de produtos similares, ou seja, de Kits contendo
carnes e sacolas térmicas:
“Solução de Consulta no 138 - SRRF/9a RF/Diana, de 5 de junho de 2008
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Código TIPI Mercadoria
1601.00.00 Linguiça de carne suína, apresentada embalada a vácuo em pacotes
de 240g, componente de conjunto não caracterizado como "sortido"
denominado "Kit Ave Maria".
1602.32.00 Frango temperado e congelado, peso aproximado de 2,9 a 3,1 kg,
componente de conjunto não caracterizado como "sortido" denominado "Kit
Ave Maria".
4202.92.00 Sacola térmica para acondicionamento de produtos alimentícios,
com superfície exterior de PVC (policloreto de vinila) laminado, com alças,
capacidade para 13 litros, componente de conjunto não caracterizado como
"sortido" denominado "Kit Ave Maria".
Dispositivos Legais: RGI/SH 1 (textos das posições 16.01, 16.02 e 42.02) e 6 (textos
das subposições 1602.3, 1602.32, 4202.9 e 4202.92) da Tabela de Incidência do
IPI/TIPI, aprovada pelo Dec. no 6.006/2006, subsídios NESH, aprovadas pelo Dec.
no 435/92 e atualizadas pela IN/RFB no 807/2008.” (destaques nosso)

Conforme a ementa da sobredita Solução de Consulta acima reproduzida, a
classificação dos produtos do Kit foi efetuada considerando a classificação de cada produto,
classificando as carnes temperadas, linguiça de carne suína e frango temperado e congelado, no
capítulo 16 e as sacolas térmicas para condicionamento de produtos alimentícios no capítulo 42
(bolsas, sacolas, sacos etc.).

Sendo assim, a autoridade fiscal incluiu os valores das carnes temperadas dos kits
em tela nos valores omitidos da base de cálculo da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins relativos
aos produtos classificados pela recorrente no capítulo 2 da NCM.
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A recorrente, na peça recursal, defende que “os artigos compostos devem ser
classificados segundo a matéria que lhes confira a característica essencial, posto tratar o presente
caso de produtos acondicionados para venda a retalho”. Sustenta ainda que a classificação mais
adequada para os produtos em questão é no capítulo 2 da NCM:
601. Da mesma forma, os kits de produtos alimentícios ora autuados possuem,
dentre outros produtos, as carnes temperadas acima discutidas, as quais
constituem, sem sombra de dúvida, o produto mais importante dos kits,
conferindo-lhes sua característica essencial. Afinal, se o kit se presta a uma ceia
natalina ou de réveillon, ou outra ocasião, impende que o todo seja classificado da
mesma forma que o principal item dessa ceia. Por essa razão, a classificação no
Capítulo 2 é, certamente, a mais adequada, conforme fartamente demonstrado
nos itens precedentes. (destaques nosso)

Conforme a fundamentação do tópico anterior, as carnes temperadas em questão
se classificam no capítulo 16 e não no capítulo 02. Logo, mesmo se fosse considerar a classificação
do Kit com base no seu produto principal, carne temperada, a classificação correta seria no
capítulo 16.

Conforme a aludida SC, os produtos dos Kits em questão não se caracterizam como
“sortido” para venda a retalho, se tratam de produtos independentes com classificação fiscal
específica, devendo cada produto ser classificado na posição específica da NCM para o referido
produto.
Com efeito, a RGI/SH no 3b) determina que “Os produtos misturados, as obras
compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as
mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação
não se possa efetuar pela aplicação da regra 3a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes
confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação”. (destaque
nosso)
No entanto, as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh), que constituem
elementos subsidiários fundamentais para a correta interpretação do conteúdo das posições da
Nomenclatura, assim dispõem acerca da RGI/SH no 3b):
“X) De acordo com a presente Regra, as mercadorias que preencham,
simultaneamente, as condições a seguir indicadas devem ser consideradas como
“apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho”:
a) serem compostas, pelo menos, de dois artigos diferentes que, à primeira vista,
seriam suscetíveis de se incluírem em posições diferentes. Não seriam, portanto,
considerados sortido, no sentido desta Regra, seis garfos para fondue, por
exemplo.
b) serem compostas de produtos ou artigos apresentados em conjunto para a
satisfação de uma necessidade específica ou exercício de uma atividade
determinada,
Fl. 8677
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c) serem acondicionadas de maneira a poderem ser vendidas diretamente aos
consumidores sem novo acondicionamento (em latas, caixas, panóplias, por
exemplo).”
Consequentemente, estas condições abrangem os sortidos que consistam, por
exemplo, em diversos produtos alimentícios destinados a serem utilizados em
conjunto para a confecção de uma refeição. (destaque nosso)
Do exame do conjunto, constata-se que os artigos que o compõem o Kit classificam-
se, a princípio, em posições diferentes da NCM e não devem ter novo acondicionamento para
venda ao consumidor final, atendendo, assim, os itens “a” e “c” acima reproduzidos. Não
obstante, o item “b”, não foi atendido, uma vez que a reunião dos produtos não ocorre com vistas
a satisfazer uma necessidade específica ou o exercício de uma atividade determinada, vale dizer,
os artigos não exercem uma função aliada ou complementar para se alcançar um objetivo
específico, de sorte que cada componente deve ser classificado separadamente.
Dessa forma, conforme já assinalado, com base na fundamentação do tópico
anterior, as carnes temperadas em questão se classificam no capítulo 16.
Já a bolsa ou sacola térmica, tendo em vista suas características, não é utilizada na
composição ou preparação da refeição do kit e, nos termos da RGI/SH no 5, não se constitui
apenas em embalagem utilizada para o acondicionamento da mercadoria. Cuida-se, na verdade,
de um artigo reutilizável, ou seja, claramente suscetível de utilização repetida.
Sendo assim, conforme destacado pela autoridade fiscal no Relatório Fiscal, “deve
seguir regime próprio, cabendo classificá-la no âmbito da posição 42.02, se confeccionada de
plástico, que compreende, entre outros, as bolsas, sacos, sacolas e artigos semelhantes,
confeccionadas de folhas de plástico”.

Portanto, mantenho a reclassificação fiscal, efetuada pela Fiscalização, referente
aos Kits em comento.

Reclassificação fiscal levada a efeito pela autoridade aduaneira referente a
Produtos da posição 1902 na NCM (pão de queijo e torta)

No que diz respeito à reclassificação dos pães de queijo, a recorrente, na peça
recursal, afirmou que não apresentará defesa e procederá à sua quitação.

Dessa forma, a controvérsia desse tópico, objeto do recurso, gira em torno da
reclassificação das tortas.

Segundo a Fiscalização, os produtos a seguir discriminados, tortas, foram
informados na EFD-Contribuições como sendo classificados pela recorrente na posição 1902 da
NCM, que estava incluída no rol dos produtos tributados com alíquota zero:
i)
TORTA DE PEITO PERU DEFUMADO 500G;
ii) TORTA DE FRANGO COM CATUPIRY 500G;
iii) TORTA IOGURTE DE PALMITO E CATUPIRY 500G;
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iv) TORTA DE IOGURTE DE FRANGO 500G.
Afirma a Fiscalização que, quanto a esses produtos, os ingredientes foram
informados no anexo da resposta ao item 4 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, à fl. 240. Como exemplos, seguem os ingredientes
referentes a duas tortas:

Sustenta a Fiscalização que os produtos em questão consistem em tortas salgadas,
caracterizadas como produtos de pastelaria e não se assemelham às massas da posição 1902.

Conforme destacado pela Fiscalização, o texto da posição 1902 se refere a “Massas
alimentícias, mesmo cozidas ou recheadas (de carne ou de outras substâncias) ou preparadas de
outro modo, tais como espaguete, macarrão, aletria, lasanha, nhoque, ravioli e canelone;
cuscuz, mesmo preparado”. Ressalta que “é cristalino que os produtos relacionados neste item
não podem ser classificados na posição 1902, pois tratam-se de produtos de pastelaria/padaria e
não de massas alimentícias utilizadas em refeições principais, que são objeto dessa posição”.

Afirma ainda a Fiscalização que os produtos de pastelaria diversos (tortas etc.) são
normalmente classificados na posição 1905, conforme explícito na Nesh, que inclui nesta posição,
conforme disposto no item 10: “Os produtos de pastelaria, em cuja composição entram
substâncias muito variadas: farinhas, féculas, manteiga ou outras gorduras, açúcar, leite, creme-
de-leite (nata*), ovos, cacau, chocolate, café, mel, frutas, licores, aguardente, albumina, queijo,
carne, peixe, aromatizantes, leveduras ou outros fermentos, etc.;”.

Destaca a autoridade fiscal que as Considerações Gerais da Nesh sobre o Capítulo
20, excluem as tortas (de frutas, no exemplo) indicando serem elas classificadas na posição 1905,
que, a teor do referido no texto acima reproduzido, incluem os produtos de pastelaria tanto doces
quanto salgados. Ressalta ainda que, de qualquer modo, poderia ser o caso de classificação na
posição 1602, dependendo da proporção de carne em peso, sendo certo que as tortas em apreço
não se classificam na posição 1902.

Apresenta ainda a Fiscalização diversas Soluções de Consulta (SC) da RFB que
confirmam esse entendimento, como a SC SRRF/7aRF/Diana no 14/2008, SC SRRF/10aRF/Diana no
Fl. 8679
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28/2011 e 33/2011; SC SRRF/9aRF/Diana no 42/2011, SC SRRF/6aRF/Diana no 2/2013; SC Coana no
301/2015 e SC Cosit no 98.263/2018, cujas ementas foram transcritas no Relatório Fiscal.

Portanto, entende a Fiscalização que a classificação fiscal correta para as tortas é a
posição 1602 ou a 1905, de modo que não cabe a classificação apresentada pela recorrente, na
posição 1902, para os produtos em apreço, classificação essa sujeita à alíquota zero por força do
art. 1o, inciso XVIII, da Lei 10.925/04:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de: (Vigência)
(Vide Decreto no 5.630, de 2005)
(...)
XVIII - massas alimentícias classificadas na posição 19.02 da Tipi. (Incluído pela Lei
no 12.655, de 2012) (destaques nosso)

A recorrente, na peça recursal, defende que a classificação fiscal adotada está de
acordo com a correta interpretação do Sistema Harmonizado, sustenta que “a massa seria o
elemento que conferiria a característica essencial aos produtos sob discussão e, portanto, com
base na RGI 3 b), a posição 19.02 estaria correta para referidos produtos”.

Sem razão.

Conforme ressaltado pela autoridade fiscal, os produtos de pastelaria diversos,
como as tortas, são normalmente classificados na posição 1905, conforme explícito na Nesh, que
inclui nesta posição, conforme disposto no item 10 abaixo transcrito, os seguintes produtos:
Capítulo 19 (...)
Notas. (...)
1905 (...)
A)-Produtos de padaria, pastelaria ou da indústria de bolachas e biscoitos,
mesmo adicionados de cacau. (...)
Encontram-se compreendidos na presente posição: (...)
10) Os produtos de pastelaria, em cuja composição entram substâncias muito
variadas: farinhas, féculas, manteiga ou outras gorduras, açúcar, leite, creme-de-
leite (nata*), ovos, cacau, chocolate, café, mel, frutas, licores, aguardente,
albumina, queijo, carne, peixe, aromatizantes, leveduras ou outros fermentos,
etc.

Ademais, as próprias Considerações Gerais da Nesh sobre o Capítulo 20, excluem as
tortas (de frutas, no exemplo) indicando serem elas classificadas na posição 1905:
Capítulo 20 (...)
Notas (...)
CONSIDERAÇÕES GERAIS
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Este Capítulo compreende: (...)
Estão excluídos deste Capítulo: (...)
b) Os produtos de pastelaria (por exemplo, as tortas de frutas) que estão incluídos
na posição 19.05.

Dependendo da proporção de carne em peso nas tortas, há ainda a possibilidade de
serem classificadas na posição 1602, conforme também ressaltado pela Fiscalização.

Logo, mantenho a reclassificação fiscal, efetuada pela autoridade fiscal,
concernente às tortas em questão.

Das receitas financeiras omitidas

Segundo a autoridade fiscal, foi “constatado que algumas receitas financeiras que
deveriam ter sido tributadas não constam como base de cálculo do PIS e da Cofins no 3o trimestre
de 2015”.

Intimada a esclarecer a respeito de determinada conta contábil referente a juros
sobre depósito judicial, a autuada asseverou que “Para a conta de Juros com Depósitos Judiciais,
cumpre esclarecer que os juros são submetidos à tributação quando ocorrer o levantamento do
depósito judicial”.

A autoridade fiscal, com base na Solução de Consulta Cosit n. 166, de 09/03/2017,
entendeu que os depósitos judiciais cíveis e trabalhistas devem ter as variações monetárias
consideradas na base de cálculo do PIS e da Cofins, conforme o regime de competência,
independentemente da disponibilidade financeira, bem como que quanto aos depósitos
efetuados ao amparo do regramento estabelecido pela Lei 9.703, de 1998, considerando-se a
existência de previsão legal de ocorrência de acréscimos ao montante depositado judicial ou
administrativamente tão somente quando da solução favorável da lide ao depositante, só se
encontra caracterizada a ocorrência do fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins
apurada pelo regime não cumulativo: a) quando desta solução e na proporção que favorecer o
contribuinte-depositante ou b) quando o levantamento do depósito com acréscimos se der por
autorização administrativa ou judicial, antes daquela solução:
Assim, de acordo com a Solução de Consulta no 166 – Cosit, de 09/03/2017, no
âmbito da apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins pelo regime não
cumulativo, “as variações monetárias ativas decorrentes de atualização de
depósitos judiciais ou extrajudiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo
com o regime de competência.” As provisões de juros sobre depósitos judiciais
são tributáveis, salvo quando houver disposição legal em contrário. No caso de
depósitos efetuados ao amparo do regramento estabelecido pela Lei no 9.703, de
1998, considerando-se a existência de previsão legal de ocorrência de acréscimos
ao montante depositado judicial ou administrativamente tão somente quando da
solução favorável da lide ao depositante, só se encontra caracterizada a
ocorrência do fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins apurada
Fl. 8681
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pelo regime não cumulativo: a) quando desta solução e na proporção que
favorecer o contribuinte-depositante ou b) quando o levantamento do depósito
com acréscimos se der por autorização administrativa ou judicial, antes daquela
solução.
Desta forma, apenas as provisões relativas a juros sobre depósitos judiciais
tributários é que devem ser tributadas apenas quando da solução favorável do
litígio ou do levantamento antecipado com acréscimos do depósito. Assim sendo,
os depósitos judiciais cíveis e trabalhistas devem ter as variações monetárias
consideradas na base de cálculo do Pis e da Cofins, conforme o regime de
competência, independentemente da disponibilidade financeira. (...)
Como o assunto depende de informações da contabilidade, inserimos os
balancetes de julho, agosto e setembro a partir da folha 578.
A conta 570011 - PROVISAO S/JUROS DE DEPOSITOS JUDICIAIS adota a sistemática
de reverter o saldo ao final do mês e lançar a provisão corrigida. Assim, tendo em
vista que os lançamentos relativos à atualização de depósito judicial dos
processos tributários regidos pela Lei no 9.703, de 1998 não devem ser tributados,
procuramos as contrapartidas dos lançamentos de atualização ao final de cada
mês, a partir do Razão com contrapartidas anexado na folha 577, obtendo as
seguintes informações: (...)
Estas listagens representam os lançamentos na conta 570011 - PROVISAO
S/JUROS DE DEPOSITOS JUDICIAIS, que estão em negrito, e suas contrapartidas.
Para facilitar, destacamos as linhas relativas à conta 122665-DEPOSITO JUDICIAL –
TRIBUTARIOS, que não devem ser considerados. Considerando que são
tributáveis com alíquota positiva apenas as atualizações realizadas a partir de 1o
de julho de 2015 e que todo o saldo foi revertido (a menos de um resíduo que se
auto-ajusta nos períodos seguintes) e que apenas as atualizações que se referem
às contas 122664-DEPOSITO JUDICIAL – TRABALHISTA e 122666-DEPOSITO
JUDICIAL – CIVEL devem ser base de cálculo das contribuições, subtraindo-se a
soma dos créditos da soma dos débitos (débitos – créditos) nestes lançamentos e
destas duas contas, obtém-se o valor do crédito na conta 570011 - PROVISAO
S/JUROS DE DEPOSITOS JUDICIAIS relativo a estas contas citadas em cada mês.
Desta forma, tendo em vista o disposto no Decreto no 8.426, de 1o de abril de
2015, com vigência a partir de 1o de julho de 2015, são os seguintes os valores
omitidos:

Fl. 8682
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A recorrente aduz que, amparada por uma interpretação distorcida da Solução de
Consulta Cosit 166/2017, a autoridade fiscal exigiu créditos de PIS e da Cofins decorrentes de
supostas receitas financeiras de variações monetárias ativas de depósitos judiciais ou
extrajudiciais.

Assevera que “ao contrário do que pretendeu a Autoridade Fiscal e a DRJ, não há
que se falar na ocorrência do fato gerador de PIS e Cofins sobre supostas receitas financeiras
decorrentes das variações monetárias de depósitos judiciais e extrajudiciais que não são
abrangidos pela Lei no 9.703/98”, bem como que “é evidente que os depósitos efetuados nas
esferas cível e trabalhista possuem definições acerca das suas características e atualizações, de
forma que, em regra, também não permitem a disponibilidade dos recursos ao contribuinte-
depositante”.

Como forma de corroborar esse entendimento, a recorrente destaca as disposições
do art. 899 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), vigente à época dos fatos, que trata dos
depósitos recursais na esfera trabalhista.

Sem razão a recorrente.

O art. 1o da Lei 9.703/1998, vigente à época dos fatos geradores em apreço, assim
dispõe:
Art. 1o Os depósitos judiciais e extrajudiciais, em dinheiro, de valores referentes
a tributos e contribuições federais, inclusive seus acessórios, administrados pela
Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda, serão efetuados na Caixa
Econômica Federal, mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais -
DARF, específico para essa finalidade.
(...)
§ 2o Os depósitos serão repassados pela Caixa Econômica Federal para a Conta
Única do Tesouro Nacional, independentemente de qualquer formalidade, no
mesmo prazo fixado para recolhimento dos tributos e das contribuições federais.
§ 3o Mediante ordem da autoridade judicial ou, no caso de depósito
extrajudicial, da autoridade administrativa competente, o valor do depósito,
após o encerramento da lide ou do processo litigioso, será:
I - devolvido ao depositante pela Caixa Econômica Federal, no prazo máximo de
vinte e quatro horas, quando a sentença lhe for favorável ou na proporção em
que o for, acrescido de juros, na forma estabelecida pelo § 4o do art. 39 da Lei no
9.250, de 26 de dezembro de 1995, e alterações posteriores; ou (...) (destaques
nosso)

A ementa, relativa à Cofins, da sobredita Solução de Consulta 166 – Cosit, de 2017,
cujo teor é idêntico ao da ementa relativa à Contribuição para o PIS/Pasep, segue reproduzida:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Fl. 8683
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No âmbito da apuração da Cofins pelo regime não cumulativo, as variações
monetárias ativas decorrentes de atualização de depósitos judiciais ou
extrajudiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo com o regime de
competência.
A regra geral é aplicável quando não houver determinação legal expressa que
condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados a eventual
sucesso na lide pelo depositante.
No caso de depósitos efetuados ao amparo do regramento estabelecido pela Lei
no 9.703, de 1998, considerando-se a existência de previsão legal de ocorrência
de acréscimos ao montante depositado judicial ou administrativamente tão
somente quando da solução favorável da lide ao depositante, só se encontra
caracterizada a ocorrência do fato gerador da Cofins apurada pelo regime não
cumulativo: a) quando desta solução e na proporção que favorecer o
contribuinte-depositante ou b) quando o levantamento do depósito com
acréscimos se der por autorização administrativa ou judicial, antes daquela
solução.
A regra excepcional é aplicável quando houver determinação legal expressa que
condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados a eventual
sucesso na lide pelo depositante.
Dispositivos legais: Lei no 5.172, de 25 de 1966, art. 43; Lei no 9.703, de 1998, art.
1o; e Lei no 10.833, de 2003, art. 1o. (destaques nosso)

A Lei 9.703, de 1998, dispõe a respeito dos depósitos judiciais e extrajudiciais de
tributos e contribuições federais administrados pela Secretaria Especial da Receita Federal do
Brasil, não versa a respeito de depósitos efetuados nas esferas cível e trabalhista, em relação aos
quais inexiste previsão legal expressa determinando a ocorrência dos acréscimos ao montante
depositado tão somente quando da solução favorável da lide ao depositante.

Como bem apontado pelo acórdão recorrido:
Os depósitos judiciais para garantia numa demanda judicial constituem um direito
do depositante, pois, ainda que estejam sob a tutela judicial, fazem parte dos
bens e direitos que compõem a parte ativa de seu patrimônio. A decisão não é
uma condição suspensiva, que poderá fazer com que os depósitos voltem a se
integrar ao patrimônio, mas, ao contrário, a partir da decisão final é que poderão
deixar de pertencer ao contribuinte. Como consequência, os acessórios da
quantia depositada também representam direito de crédito do contribuinte, e,
dessa forma, a atualização monetária dos depósitos judiciais caracteriza-se como
uma receita financeira, constituindo, assim, em fato gerador da Cofins e da
Contribuição para o PIS.
Vale assinalar o seguinte trecho da Solução de Consulta 166 – Cosit, de 2017, com
trechos transcritos e grifados da Solução de Consulta Cosit 157, de 2014:
Fl. 8684
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 13369.722252/2020-18
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14. Além disso, foram consignados os critérios a serem utilizados para fins de
aplicação da regra geral ou da regra excepcional (tendo em vista as demais
legislações que disciplinam outros depósitos judiciais ou extrajudiciais):
30. Desta forma, quanto ao IRPJ e à CSLL, conclui-se que, no caso de
depósitos efetuados ao amparo do regramento estabelecido pela Lei no
9.703, de 1998, só ocorre o fato gerador: a) quando da solução da lide e na
proporção
que
favorecer
o
contribuinte-depositante
ou
b)
alternativamente, em situações excepcionais, quando o levantamento do
depósito com acréscimos se der por autorização administrativa ou judicial
antes daquela solução. Aplicável, ainda, tal fundamentação a qualquer
outra esfera onde o acréscimo patrimonial das variações monetárias esteja
legalmente condicionado na mesma forma prevista na Lei no 9.703, de 1998
(acréscimo legalmente estabelecido só quando do sucesso na lide pelo
depositante).
31. Todavia, em se tratando de outro regramento legal (seja ele aplicável na
esfera tributária, civil ou trabalhista), onde não haja determinação expressa
que condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados a
eventual sucesso na lide pelo depositante, mantém-se a conclusão de
ocorrência da hipótese de incidência do IRPJ para as variações monetárias
ativas decorrentes de atualização do depósito antes da solução da lide,
apropriadas temporalmente de acordo com o regime de competência.
Em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, assim está fundamentada a
Solução de Consulta 166 – Cosit, de 2017:
18. No que se refere à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins apuradas pelo
regime não cumulativo, verifica-se que a razão de decidir da Solução de Consulta
Cosit no 157, de 2014, aplica-se perfeitamente a essas contribuições, pois o seu
fato gerador é o auferimento de receita, devendo-se considerar auferida a receita
nos termos do regime aplicável ao IRPJ e à CSLL apurados pelo lucro real (regime
de competência, observadas as regras excepcionais):
Lei no 10.637, de 2002.
Art. 1o A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa,
incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
(Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014)
Lei no 10.833, de 2003.
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins,
com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas
no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil. (Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014)
Fl. 8685
DF CARF MF
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19. Cumpre enfatizar que as variações monetárias ativas decorrentes de
atualização de depósitos judiciais ou extrajudiciais, em função de índices ou
coeficientes aplicáveis por disposição legal ou contratual, devem ser consideradas
receitas financeiras para fins de apuração das referidas contribuições, conforme
dispõe a Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998:
Art. 9° As variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do
contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes
aplicáveis por disposição legal ou contratual serão consideradas, para
efeitos da legislação do imposto de renda, da contribuição social sobre o
lucro líquido, da contribuição PIS/PASEP e da COFINS, como receitas ou
despesas financeiras, conforme o caso.
20. Nesse sentido, cabe ressaltar que o Decreto no 8.426, de 1o de abril de 2015,
reestabeleceu, para 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) e 4% (quatro
por cento), respectivamente, as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas
sujeitas ao regime de apuração não cumulativa, salvo exceções expressas que não
alcançam as receitas tratadas na presente solução de consulta:
Art. 1o Ficam restabelecidas para 0,65% (sessenta e cinco centésimos por
cento) e 4% (quatro por cento), respectivamente, as alíquotas da
Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do
Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes sobre receitas
financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de
hedge, auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração
não-cumulativa das referidas contribuições.
§ 1o Aplica-se o disposto no caput inclusive às pessoas jurídicas que tenham
apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de apuração não-
cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
§ 2o Ficam mantidas em 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos
por cento) e 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento), respectivamente,
as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS aplicáveis aos
juros sobre o capital próprio.
§ 3o Ficam mantidas em zero as alíquotas das contribuições de que trata o
caput incidentes sobre receitas financeiras decorrentes de variações
monetárias, em função da taxa de câmbio, de: (Incluído pelo Decreto no
8.451, de 2015)
(...)
Art. 2o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo
efeitos a partir de 1o de julho de 2015. (grifado)
Fl. 8686
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21. Dessa forma, fica consignado, na presente solução, que as regras e os critérios
definidos na Solução de Consulta Cosit no 157, de 2014, para fins de
reconhecimento de variações monetárias ativas decorrentes de atualização de
depósitos judiciais ou extrajudiciais no âmbito do IRPJ e da CSLL apurados pelo
lucro real, são igualmente aplicáveis à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins
apuradas pelo regime não cumulativo. (destaques nosso)
Portanto, correto o lançamento lavrado pela autoridade fiscal atinente às receitas
financeiras em apreço, uma vez que os depósitos judiciais efetuados nas esferas cível e
trabalhista não possuem as mesmas características dos depósitos efetuados ao amparo do
regramento estabelecido pela Lei 9.703, de 1998 e, dessa forma, as variações monetárias ativas
decorrentes de atualização desses depósitos judiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo com o
regime de competência.
O art. 899 da CLT, citado pela recorrente, trata de um caso específico da legislação
trabalhista, referente à obrigatoriedade de depósito prévio para que seja admitido recurso na hipótese de
condenação de valor até 10 (dez) vezes o salário-mínimo regional nos dissídios individuais e, ainda, não
condiciona a atualização dos valores depositados a eventual sucesso na lide pelo depositante, de sorte que
não justifica a não adoção pela recorrente do reconhecimento das variações monetárias ativas
decorrentes de atualização dos depósitos judiciais trabalhistas de acordo com o regime de competência.
A recorrente aduz que a majoração das alíquotas de PIS e Cofins promovida pelo Decreto
8.426/2015 contrariou frontalmente o princípio da legalidade tributária, motivo pelo qual esta indevida
majoração tributária tem-se por ilegal e inaplicada, bem como que os argumentos apresentados por ela
confirmam a inconstitucionalidade e a ilegalidade da majoração de PIS e Cofins pelo Decreto 8.426/2015, o
que deve ensejar, portanto, o cancelamento dos lançamentos por carência de fundamentação legal.
Como bem apontado pela instância de piso, “a autoridade administrativa, por força de sua
vinculação ao texto da norma legal, e ao entendimento que a ele dá o Poder Executivo, deve limitar-se a
aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de valor acerca da sua constitucionalidade ou outros aspectos de sua
validade”.
Com efeito, no âmbito do processo administrativo fiscal, é vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar disposição constante em lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade, conforme disposto no Decreto 70.235/72:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009)
Muito menos, cabe aos órgãos de julgamento afastar a aplicação de lei ou decreto sob o
fundamento de ilegalidade.
Logo, forte nesses argumentos, nego provimento a este capítulo do recurso.
Da Multa por Apresentação de EFD-Contribuições com Informações Inexatas,
Incompletas ou Omitidas
Fl. 8687
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Aduz a Fiscalização que a autuada informou na EFD-Contribuições créditos
extemporâneos de PIS e Cofins cujas bases de cálculo correspondem ao valor de R$
571.894.735,92, a título de “Ajuste Oriundo de Outras Situações, Ajuste referente Crédito
Extemporâneo de medicamentos e vacinas”, informação essa que, no entanto, claramente não se
trata de ajuste.
Ressalta a autoridade fiscal:
É evidente que tal informação não se trata de ajuste. Claro também que a
informação de nota por nota, item a item não foi utilizada por ficar evidente e
facilitar a localização da incorreção.
Desta forma, claro está que a informação incorreta foi inserida a fim de aumentar
o crédito pretendido e dificultar sua localização.
A autoridade fiscal menciona toda legislação pertinente à multa que deve ser
aplicada em razão da entrega de escrituração fiscal digital com incorreção, à luz do Parecer
Normativo RFB no 3, de 10 de junho de 2013, e do Parecer Normativo Cosit no 3, de 28 de agosto
de 2015, e afirmam que “com o advento da Lei no 13.670/2018, é aplicável a multa do art. 12,
inciso II, da Lei 8.218, de 1991, para o caso da escrituração com informações inexatas, omitidas ou
incompletas”.
A recorrente assevera que a multa lavrada foi a prevista no artigo 57, III, “a”, da
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, não aplicável ao caso concreto, pois as supostas
“incorreções” por ela praticadas decorrem de revisões de sua apuração efetuadas pela própria
autoridade fiscal, bem como por inexistir conduta típica no caso concreto.
Argumenta no sentido de que “não se tem a presença dos requisitos fático-jurídicos
necessários para aplicação da Multa Regulamentar, pois o mero equívoco não autoriza sua
imposição, conforme reconhecido no Parecer Normativo no 03/2013”.
Sem razão a recorrente.
Conforme consignado no Relatório Fiscal e no enquadramento legal da autuação, a
autoridade fiscal aplicou a multa disposta no art. 12, inciso II, da Lei 8.218, de 1991, a seguir
reproduzido:
Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a imposição
das seguintes penalidades:
(...)
II - multa equivalente a 5% (cinco por cento) sobre o valor da operação
correspondente, limitada a 1% (um por cento) do valor da receita bruta da pessoa
jurídica no período a que se refere a escrituração, aos que omitirem ou
prestarem incorretamente as informações referentes aos registros e respectivos
arquivos; e (Redação dada pela Lei no 13.670, de 2018) (...) (destaque nosso)
Fl. 8688
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Da leitura da fundamentação constante do Relatório Fiscal, resta claro que, com o
advento da Lei 13.670/2018, é aplicável a sobredita multa do art. 12, inciso II, da Lei 8.218/91 para
o caso da escrituração com informações inexatas, omitidas ou incompletas, exatamente como
considerado pela autoridade fiscal.
De acordo com o recibo de entrega da EFD-Contribuições (fl. 170), a EFD-
Contribuições de setembro de 2015 foi entregue no dia 26/06/2019. Assim, a autoridade fiscal
aplicou a multa da seguinte forma:
Quanto à glosa dos créditos extemporâneos, informados nos ajustes, tratados
pelo valor do crédito, o valor das operações foi obtido dividindo-se o valor do
ajuste pela alíquota correspondente.
Assim, a base de cálculo da multa por incorreção da EFD-Contribuições é a
seguinte:

Abaixo apura-se a multa aplicável, de cinco por cento do valor das operações:

Não merece acolhida, portanto, a alegação da recorrente no sentido de que a multa
lavrada foi a prevista no artigo 57, III, “a”, da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, não
aplicável ao caso concreto, pois as supostas “incorreções” por ela praticadas decorrem de revisões
de sua apuração efetuadas pela própria autoridade fiscal, bem como por inexistir conduta típica
no caso concreto.
Primeiro, porque a multa aplicada foi a disposta no art. 12, inciso II, da Lei 8.218/91.
Segundo, porque foi aplicada em razão da apresentação da aludida informação acerca dos créditos
extemporâneos de forma inexata, vale dizer, nos campos da escrituração fiscal digital destinados a
ajustes, em desacordo com as disposições constantes da mencionada legislação para registro de
crédito extemporâneo, consignada no Relatório Fiscal da autuação.
Fl. 8689
DF CARF MF
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Argumenta a recorrente no sentido de que não se tem a presença dos requisitos
fático-jurídicos necessários para aplicação da multa regulamentar, pois o mero equívoco não
autoriza sua imposição, como reconhecido pela própria RFB no Parecer Normativo RFB no
03/2013.
Não há no mencionado Parecer Normativo RFB no 03/2013 disposição no sentido de
que o mero equívoco não autoriza a imposição da multa e a simples alegação da recorrente no
sentido que se trata de mero equívoco, evidentemente, não tem o condão de eximir sua
responsabilidade pela multa em questão.
Logo, correta a aplicação da multa em questão.
Subsidiariamente, a recorrente: (i) defende que a aplicação de penalidade em
âmbito tributário não pode ser feita de forma objetiva, havendo que ser caracterizado o dolo, o
que não ocorreu no presente caso; (ii) suscita o princípio da consunção no âmbito tributário para
afastar a aplicação simultânea da multa de ofício de 75% sobre o valor do tributo exigido e a multa
regulamentar sobre os valores pretensamente omitidos ou informados equivocadamente; e (iii)
alega que o lançamento vai de encontro aos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade.
Acerca da responsabilidade pela infração, cumpre destacar que a responsabilidade
é objetiva, por força do artigo 136 do Código Tributário Nacional – CTN:
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Com efeito, a responsabilidade por infração à legislação tributária independe da
intenção do agente ou responsável, dos motivos que o levaram a descumprir a obrigação
tributária ou dos efeitos do ato de descumprimento da obrigação tributária, se causou ou não
prejuízo ao erário ou embaraço à fiscalização. Assim sendo, para caracterizar a infração tributária,
basta a identificação do agente ou responsável e a subsunção do fato (ação ou omissão do agente
ou responsável) à norma que dispõe acerca da obrigação tributária e da correspondente multa por
descumprimento.
Quanto ao princípio da consunção no âmbito tributário, alegado pela recorrente
com vistas a afastar a aplicação simultânea da multa de ofício de 75% sobre o valor do tributo
exigido e a multa regulamentar sobre os valores pretensamente omitidos ou informados
equivocadamente, também não merece acolhida, uma vez que se trata de multas distintas e com
fato geradores distintos, uma, multa de ofício vinculada ao tributo, aplicada sobretudo em razão
da falta de pagamento do tributo devido, disposta no art. 44, inciso I, da Lei 9.430/1996, outra,
aplicada em função da prestação de informação de forma inexata, prevista no aludido art. 12,
inciso II, da Lei 8.218/91, ambas de aplicação obrigatória pelas autoridades fiscais, conforme
disposto no art. 142 do CTN – Código Tributário Nacional (Lei 5.172/1966).
Também não procede a alegação no sentido de que houve violação aos princípios
da proporcionalidade e da razoabilidade, dispostos no art. 2o da Lei 9.784/1999, uma vez que cabe
Fl. 8690
DF CARF MF
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às autoridades fiscais tão somente aplicar as multas previstas na legislação, em atenção ao
princípio da legalidade, não sendo possível, dessa forma, deixar de aplicar penalidade disposta na
legislação sob argumento de violação ao princípio da razoabilidade ou proporcionalidade.
Portanto, nego provimento a esse capítulo do recurso.
ICMS na base de cálculo do PIS/Cofins
A recorrente pleiteia a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/Cofins, caso não
seja afastada a autuação referente aos lançamentos das contribuições em apreço relativas às
massas e temperados, considerando que o Supremo Tribunal Federal (STF), ao julgar o RE 574.706,
sob o rito da repercussão geral, reafirmou o seu posicionamento pela inconstitucionalidade da
inclusão do ICMS destacado nas notas fiscais de venda de mercadorias nas bases de cálculo do PIS
e da Cofins.
Aduz que, conforme planilha “Classificação fiscal incorreta 03trim.xlsx”, elaborada e
acostadas aos presentes autos pela autoridade fiscal, quando do cálculo do valor devido de PIS e
Cofins sobre massas e temperados, em decorrência da reclassificação fiscal, foi incluído o valor do
ICMS na base de cálculo das referidas contribuições:

Trata-se de inovação recursal, uma vez que essa matéria, exclusão do ICMS na base
de cálculo do PIS/Cofins, não foi suscitada na impugnação e, por conseguinte, não foi apreciada
pela DRJ, estando, dessa forma, preclusa.
Com efeito, de acordo com o art. 16, inciso III, e art. 17, do Decreto 70.235/1972, a
impugnação deve conter todos os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos
de discordância e as razões e provas que possuir, ficando precluso, a partir daí, o direito de o
fazer.
Ademais, a competência deste Conselho é julgar recursos de ofício e voluntários de
decisão de primeira instância, bem como recursos de natureza especial, consoante disposto no
art. 25, inciso II, do Decreto 70.235/1972.
Assim sendo, cabia à recorrente apresentar essa insurgência na impugnação,
independentemente do trâmite da mencionada ação judicial no STF, para julgamento do tema
Fl. 8691
DF CARF MF
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pela DRJ, com vistas a obstar a supressão de instância e consequente afronta ao princípio do duplo
grau de jurisdição.
Registre-se que não se trata de matéria de ordem pública, de sorte que não cabe o
conhecimento de ofício.
Logo, não conheço esse ponto do recurso.
Conclusão
Diante do exposto, conheço, em parte, do recurso voluntário, e, na parte
conhecida, rejeito as preliminares de nulidade dos autos de infração e do acórdão recorrido, e, no
mérito, dou-lhe provimento, em parte, para reverter as glosas concernentes:
1) à aquisição de medidores e de termômetros, discriminados no voto;
2) a serviço movimentação cross docking;
3) a serviços de repaletização;
4) a aluguéis de empilhadeiras, máquinas pá carregadeiras, transpaleteiras e
paleteiras;
5) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada
no Brasil e relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao
pagamento das contribuições;
6) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada
no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à
alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que,
em atenção à Súmula CARF 188, tais serviços tenham sido registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Wagner Mota Momesso de Oliveira

VOTO VENCEDOR
Conselheira JUCILÉIA DE SOUZA LIMA, Redatora designada.

Em que pese o respeito que nutro pelo Ilustre Relator, ouso divergir de seu
posicionamento quanto a imputação da Multa por Apresentação de EFD-Contribuições com
informações inexatas, incompletas ou omitidas.
(I)
Da imputação da Multa por Apresentação de EFD-Contribuições com
Informações Inexatas, Incompletas ou Omitidas
Fl. 8692
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Ratificado pelo Ilustre Relator, aduziu a Fiscalização que a Recorrente informou na
EFD-Contribuições créditos extemporâneos, como Ajuste Oriundo de Outras Situações, Ajuste
referente Crédito Extemporâneo de medicamentos e vacinas.
Sendo assim, com base na Lei no 13.670/2018, imputou à Recorrente a multa do art.
12, inciso II, da Lei 8.218, de 1991, para o caso da escrituração com informações inexatas, omitidas
ou incompletas”, por entender a fiscalização que não se tratava de ajustes.
Por sua vez, a recorrente defende-se ao alegar que não se verificou os pressupostos
da materialidade de aplicação da multa, pois a maneira como foi formalizado o creditamento
extemporâneo não caracterizou o tipo apto à subsunção de incidência da penalidade.
Prevê o artigo 57 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, regulamentado pelos
artigos 11 e 12 da Lei no 8.212/1991, a imputação de multa regulamentar pelo cumprimento das
obrigações acessórias com incorreções ou omissões.
Veja-se que, a imputação da multa regulamentar se dá pela apresentação
declaração, demonstrativo ou escrituração digital com incorreções ou omissões. Todavia, a
Recorrente prestou informações EFD-Contribuições créditos extemporâneos, como Ajuste
Oriundo de Outras Situações, Ajuste referente Crédito Extemporâneo de medicamentos e vacinas,
o que no meu entender, demonstra a espontaneidade da Recorrente para prestação a informação.
Sendo assim, não vislumbro nos autos pressupostos de materialidade para
imputação da referida penalidade, pois os créditos extemporâneos aproveitados pela Recorrente
decorreram da revisão de apurações anteriormente formalizadas por ela perante à RFB.
Trata-se de uma questão de direito, a Recorrente entende que faz jus aos créditos
extemporâneos; à autoridade fiscal cabia o instituto da glosa, que é materialização da ausência do
direito pleiteado, não cabendo, portanto, a glosa e a aplicação da multa concomitantemente.
Nesse sentido, não há requisitos autorizadores para manutenção da multa regulamentar imputada
prevista no art. 12, II, da Lei 8.218/91.
Por isso, voto por dar provimento ao presente tópico recursal.
Por tudo, voto por dar parcial provimento ao presente Recurso para cancelar a
multa regulamentar imputada prevista no art. 12, II, da Lei 8.218/91.

É o voto.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima

Fl. 8693
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