Tribunal: CARF
Processo: 10218.720380/2011-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCOS ANTONIO BORGES
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-10
Data de publicação: 2025-02-04

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
O Conceito de insumo deve ser aferido a partir dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância do bem ou serviço dentro do desenvolvimento da atividade econômica do Contribuinte.
CRÉDITO. INSUMOS DE INSUMOS. POSSIBILIDADE.
As despesas com extração de quartzo, produção de carvão e reflorestamento são insumos para fins de creditamento previsto inciso II do art. 3o das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003, pois são bens e serviços utilizados diretamente no processo produtivo da Recorrente, obedecendo ao critério de pertinência ou essencialidade à atividade desempenhada pela empresa.
CRÉDITOS. FRETES SOBRE OPERAÇÕES DE VENDA. GLOSA. DIVERGÊNCIA DACON E CONTABILIDADE. GLOSA MANTIDA.
Correta a glosa de créditos calculados sobre fretes nas operações de venda diante da diferença verificada entre os valores indicados no DACON e os informados pela contribuinte no curso do procedimento fiscal extraída dos dados contábeis e das notas apresentadas, uma vez que incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da composição e existência do crédito pleiteado e, não desincumbindo deste ônus, não há como reconhecer o direito creditório.
CORREÇÃO MONETÁRIA. APLICAÇÃO DA SELIC. POSSIBILIDADE.
De acordo com entendimento consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) na sistemática de recursos repetitivos (tema 1033 - RESP 1.767.945/PR) deve ser reconhecido o direito à correção da Selic, nos termos do artigo 148 da Instrução Normativa RFB no 2055/21 sobre créditos não ressarcido ou não compensado a partir do 361o dia da data do protocolo do pedido de ressarcimento.
DILIGÊNCIA - DESNECESSIDADE. LIVRE CONVICÇÃO DO JULGADOR Autoridade julgadora formará livre convicção para a apreciação das provas, podendo determinar diligência que entender necessária, e não acatando as que não tiver resultado útil e prático ao processo, especialmente quando requeridas sem fundamentos indícios pertinentes para sua realização

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10218.720380/2011-71
ACÓRDÃO
3002-003.147 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PALMYRA DO BRASIL INDUSTRIA E COMERCIO DE SILICIO METALICO E RECURSOS
NATURAIS LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
O Conceito de insumo deve ser aferido a partir dos critérios de
essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a
importância do bem ou serviço dentro do desenvolvimento da atividade
econômica do Contribuinte.
CRÉDITO. INSUMOS DE INSUMOS. POSSIBILIDADE.
As despesas com extração de quartzo, produção de carvão e
reflorestamento são insumos para fins de creditamento previsto inciso II
do art. 3o das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003, pois são bens e serviços
utilizados diretamente no processo produtivo da Recorrente, obedecendo
ao critério de pertinência ou essencialidade à atividade desempenhada
pela empresa.
CRÉDITOS. FRETES SOBRE OPERAÇÕES DE VENDA. GLOSA. DIVERGÊNCIA
DACON E CONTABILIDADE. GLOSA MANTIDA.
Correta a glosa de créditos calculados sobre fretes nas operações de venda
diante da diferença verificada entre os valores indicados no DACON e os
informados pela contribuinte no curso do procedimento fiscal extraída dos
dados contábeis e das notas apresentadas, uma vez que incumbe ao
sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da
composição e existência do crédito pleiteado e, não desincumbindo deste
ônus, não há como reconhecer o direito creditório.
CORREÇÃO MONETÁRIA. APLICAÇÃO DA SELIC. POSSIBILIDADE.
De acordo com entendimento consolidado pelo Superior Tribunal de
Justiça (STJ) na sistemática de recursos repetitivos (tema 1033 - RESP
Fl. 488
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1.767.945/PR) deve ser reconhecido o direito à correção da Selic, nos
termos do artigo 148 da Instrução Normativa RFB no 2055/21 sobre
créditos não ressarcido ou não compensado a partir do 361o dia da data do
protocolo do pedido de ressarcimento.
DILIGÊNCIA - DESNECESSIDADE. LIVRE CONVICÇÃO DO JULGADOR
Autoridade julgadora formará livre convicção para a apreciação das provas,
podendo determinar diligência que entender necessária, e não acatando as
que não tiver resultado útil e prático ao processo, especialmente quando
requeridas sem fundamentos indícios pertinentes para sua realização

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário, para: a) reverter as glosas relativas às despesas com extração de
quarto de jazidas, contratação de serviços para produção de carvão, contratação de serviços de
mão de obra em áreas florestais de posse da Recorrente e contratação de serviços de
reflorestamento em terras de posse da Recorrente, com exceção da nota fiscal 000006 da
empresa WASJ CARVOEJAMENTO LTDA 07.029.535/0001-34 que não foi apresentada à
fiscalização. b) reconhecer o direito à correção da Selic nos termos do artigo 148 da Instrução
Normativa RFB no 2055 de 06 de dezembro de 2021 sobre créditos de COFINS não ressarcido ou
não compensado a partir do 361o dia da data do protocolo do pedido de ressarcimento. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no
Acórdão no 3002-003.140, de 10 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo
10218.720373/2011-70, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
Assinado Digitalmente
Marcos Antônio Borges – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Catarina Marques Morais de
Lima, Gisela Pimenta Gadelha, Keli Campos de Lima, Neiva Aparecida Baylon, Rafael Luiz Bueno da
Cunha (substituto), Marcos Antônio Borges (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que reconheceu parcialmente Pedido de
ressarcimento apresentado pelo Contribuinte relativo à Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - Cofins.
Fl. 489
DF CARF MF
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Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto que em síntese:
i)
Manteve a glosa sobre extração de matéria prima, especificamente gastos
com serviços de extração de minério, serviços de extração de madeira, serviços de
replantio de árvores e serviços de carvoejamento de madeira, uma vez que nos
termos do conceito de insumo resultante do cruzamento dos artigos 3o das Leis
no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003, com o artigo 66 da Instrução Normativa
SRF no 247, de 2002 e com o artigo 8o da Instrução Normativa SRF no 404, de
2004 e reiterado na SD Cosit no 07, de 2016 não são serviços que se aplicam
diretamente na produção do silício metálico e da sílica fumê fabricados pela
contribuinte.
ii)
Entendeu que consistem esses serviços em atividades relacionadas à
extração/produção de matéria prima a ser utilizada na fabricação do produto
final. São etapas anteriores ao processo de fabricação dos produtos vendidos pela
empresa. A situação configurada é a de creditamento do "insumo do insumo",
hipótese não autorizada pela legislação como explicado no item 24 da Solução de
Divergência no 07, de 2016.
iii)
Manteve a glosa de créditos sobre fretes nas vendas, uma vez que a glosa
fiscal não teve origem em restrições legais ao creditamento, mas à divergência
verificada em alguns períodos entre o valor constante nas planilhas apresentadas
pela fiscalizada e o total indicado nos DACONs.
iv)
Sustentou que que as planilhas exibidas à autoridade, assinadas pelo
supervisor de contabilidade da Recorrente, apontam valores de fretes nas
operações de venda inferiores, em alguns períodos, aos indicados no DACON.
Foram esses dados, apresentados pelo setor de contabilidade da empresa, os
valores tomados pela auditoria para a apuração dos créditos. Se acaso as
informações levadas aos demonstrativos elaborados com o fim específico de
atender à intimação fiscal contivessem erros, caberia à própria interessada,
produtora dos dados, opor documentos e comprovantes que atestassem o
eventual equívoco na elaboração das mencionadas planilhas. Nenhuma prova,
entretanto, acompanha a manifestação de inconformidade com o fim de
desmentir os valores consignados nas planilhas.
v)
Indeferiu o pedido de atualização monetária dos créditos (Selic), por
ausência de previsão legal.
Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo a integral ressarcimento,
aduzindo os seguintes argumentos, em síntese:
i)
Preliminarmente, o direito à correção monetária (Selic) em face da
resistência ilegítima na análise do crédito, o que somente foi sanado com a
impetração de mandando de segurança.
Fl. 490
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ii)
No mérito sustenta que Quartzo ou Quartzito, Carvão Vegetal e Cavaco ou
Material Lenhoso (lenha picada) são as principais matérias primas do processo
produtivo. Assim, o desenvolvimento da atividade depende de serviços tomados
pela empresa para a extração de minério, extração de madeira, replantio de
árvores e carvoejamento de madeira.
iii)
Em relação à glosa sobre fretes nas vendas, sustenta apenas que as bases
utilizadas para apropriação dos créditos guardam plena correspondência com os
gastos incorridos e juntou aos autos cópia dos seus documentos fiscais (DACON),
para comprovar e justificar as bases utilizadas para o cálculo dos créditos.
Ao final, pugna pelo provimento do recurso, requerendo genericamente pedido de
diligência caso este Colegiado entenda pela necessidade de verificação das informações contábeis
e fiscais.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, portanto deve ser admitido.
Inicialmente, imperioso registrar que muito embora a Recorrente tenha arguido o
direito a correção monetária sobre os créditos como preliminar de mérito, não
analisarei a questão sobre está perspectiva. Logo, tratarei dentro das questões de
mérito.
Do conceito de insumos:
A controvérsia cinge às glosas de crédito da Contribuição para COFINS não-
cumulativa que à época da análise dos créditos decorreu de interpretação jurídica
restrita sobre o conceito de insumos amparada na Instruções Normativas SRF no
247/02 e 404/04. De acordo com a autoridade fiscal e a DRJ, somente poderiam
gerar créditos os insumos que sofressem alterações físicas ou químicas em razão
de sua aplicação no processo produtivo diretamente relacionado ao produto
destinado à venda. Ocorre que a aplicação dos conceitos restritos já se encontra
superada, senão vejamos.
O princípio da não cumulatividade está inserido no texto constitucional e no que
se refere às contribuições sociais está disciplinado no artigo 195, § 12, in verbis:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta
e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da
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União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes
contribuições sociais:
(...)
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições
incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas. (Incluído
pela Emenda Constitucional no 42, de 19.12.2003).
Por sua vez, as Leis Federais no 10.637/02 (PIS) e n° 10.833/03 (COFINS),
disciplinaram os bens e/ou serviço aptos a gerar o direito ao crédito, sendo certo
que a não cumulatividade, pressupõe a existência de um ciclo econômico formado
por várias operações, cuja finalidade é evitar o efeito “cascata” da tributação,
compensando-se o valor referente ao tributo das operações anteriores com o
valor a ser recolhido na operação seguinte, desonerando o Contribuinte pela
repercussão econômica que um sistema de tributação cumulativo acarretaria no
preço final do produto e/ou serviço.
Assim, quando da aplicação da sistemática de não cumulatividade para a
contribuição do PIS e da COFINS, foi adotado, conforme exposição de motivos da
Medida Provisória no 135 de 30/10/2003, o método subtrativo indireto. Tal
método consiste no fato de que a não cumulatividade é obtida por meio da
concessão de crédito fiscal sobre as compras (custos e despesas) definidos em lei,
na mesma proporção da alíquota que registra as vendas (receitas), diferente do
método do imposto sobre imposto que se compensa o montante devido na saída
(vendas) com o valor efetivamente recolhido por ocasião da entrada (compras).
Nesta linha de pensamento, acerca da não cumulatividade e sua efetividade para
a atividade empresarial, valiosos são os ensinamentos de Ives Gandra da Silva
Martins1 , em sua obra, explanando, inclusive, o método de apuração do crédito
em cada cadeia (método subtrativo indireto), veja-se:
“... apresentaremos a ideia de que, dentre as diversas sistemáticas de não-
cumulatividade (neutralidade tributária) desenvolvidos pela doutrina, inclusive
internacional, para o caso da Contribuição para o PIS e da COFINS foi adotado,
expressamente (conferir a Exposição de Motivos da Medida Provisória no 135), o
Método Subtrativo Indireto. Pelo Método Subtrativo Indireto, a não-
cumulatividade é alcançada por meio de concessão de crédito Fiscal sobre as
compras (custos e despesas) definidas em lei, na mesma proporção da alíquota que
grava as vendas (receitas). Trata-se, portanto, de uma sistemática distinta daquela
adotada pela legislação do IPI e do ICMS, para quais aplica-se o Método de Imposto
contra Imposto, isto é, compensa-se o montante devido na saída (vendas) com o
valor efetivamente recolhido por ocasião da entrada (compras).
No caso do Método Subtrativo Indireto, adotado pela Lei no 10.637 de 2003, e pela
Lei 10.833 de 2004, com as alterações posteriores, para a concessão do crédito
Fiscal não se exige qualquer vinculação com o montante recolhido na etapa
anterior, a ponto de ser indiferente se o fornecedor é optante pelo lucro
presumido, pelo SIMPLES ou se tem suas vendas isentas. A transformação da

1 MARTINS, Ives Gandra da Silva.Não-cumulatividade do PIS e da COFINS. Ed. Quartier Latin, 2007.
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Contribuição para o PIS e da COFINS em tributos não-cumulativos teve por
finalidade (novamente conferir a Exposição de Motivos da medida provisória no
135) a expansão da atividade comercial brasileira, quer com relação ao mercado
interno que com relação às exportações...”
Nesta perspectiva, se o Contribuinte adquiriu bens ou serviços que anteriormente
tiveram a incidência do PIS e da COFINS, nasce neste ato de forma lógica o direito
ao crédito, conforme disposto nas Leis no 10.637/02 e 10.833/03, que elencam as
possibilidades de crédito fiscal, com base no insumo adquirido.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008). (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei no 11.787, de
2008)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no
10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - (VETADO)
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa; V - valor das contraprestações de operações
de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema
Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das
Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei no
11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive
de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária; VIII - bens recebidos em
devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês
anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
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prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei no
11.898, de 2009)
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
Dentre as disposições acima colacionadas (idênticas para as mencionadas leis), a
previsão contida no inciso II, do artigo 3o, que traz o direito de crédito sobre bens
e serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens e produtos destinados à venda é a grande motivadora das
inúmeras discussões e atuações no que tange aos créditos de PIS e COFINS. Isto
porque, como a legislação não trouxe um conceito definido de insumos e os
critérios aplicáveis, deixaram uma verdadeira abertura para aplicação de
entendimentos diversos.
Assim, na tentativa de pacificar anos de discussões administrativas e judiciais o
Superior Tribunal de Justiça – STJ no julgamento do RESP no 1.221.170/PR –Tema
779 em sistemática de recursos repetitivos fixou o entendimento de que o
“conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte”. Vejamos:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1.
Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o.,
II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância
de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza
e equipamentos de proteção individual-EPI.
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4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de
essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(REsp 1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO,
julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018)
Ressalte-se que no referido julgamento reconheceu-se a ilegalidade das restrições
impostas pelas Instruções Normativas SRF no 247/2002 e SRF no 404/2004,
vejamos:
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
( RESP no 1.221.170/PR –Tema 779)
Assim, para a correta aplicação do conceito de insumo há que observar a
aplicação do “teste de subtração” proposto pelo Ministro Mauro Campbell
Marque em seu Voto-Vogal no julgamento do RESP 1.221.170/PR, que consiste
basicamente em verificar se ao subtrair o item da atividade, esta permanece ou
não sendo desenvolvida ou sua subtração implica substancial perda da qualidade
do produto ou serviço.
VOTO-VOGAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO-
CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA LEI N.
10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003. PERTINÊNCIA, ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA AO PROCESSO PRODUTIVO. APLICAÇÃO INDIRETA. POSSIBILIDADE.
ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. RITO DO ART. 543-C, DO
CPC. 1. Discute-se nos autos o conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis
nos 10.637/02 e 10.833/03 para fins de dedução de créditos da base de cálculo do
Pis e da Cofins na sistemática não cumulativa. 2. Violação aos arts. 110 do CTN, 24
e 25 da Lei no 11.898/09 e 11 da Lei Complementar no 95/98. Ausência de
prequestionamento. Incidência da Súmula no 211 do STJ. 3. Conforme
interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em vigor, a
conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art.
3o, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a conceituação adotada na
legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, posto que
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excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde exatamente aos
conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na legislação do Imposto
de Renda - IR, por que demasiadamente elastecidos. 4. São "insumos", para
efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003,
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma
da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade
da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço
daí resultantes. Assim caracterizadas a essencialidade, a relevância, a pertinência
e a possibilidade de emprego indireto através de um objetivo “teste de
subtração”, que é a própria objetivação da tese aplicável do repetitivo, a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item - bem ou serviço - para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 5.
Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão a priori incluídos os
seguintes "custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos, ferramentas,
seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na
hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de
pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais
"custos" e "despesas" (“Despesas Gerais Comerciais”) não são essenciais,
relevantes e pertinentes ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de
alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não
importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem,
ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto e não há obrigação
legal para sua presença. Documento: 45634050 - VOTO VOGAL - Site certificado
Página 1 de 26 Superior Tribunal de Justiça 6. Quanto aos "custos" e "despesas"
com água, combustível, lubrificante, materiais de exames laboratoriais e materiais
de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI, é o caso de devolver os
autos ao Tribunal de origem para que seja analisada, à luz do conceito de insumos
aqui adotado, a possibilidade de dedução de créditos desses itens conforme se
verifique sua pertinência, relevância e essencialidade ao processo produtivo, ainda
que por aplicação indireta, consoante o “teste de subtração”. Em assim sendo,
deverão ser considerados insumos na forma do art. 3o, II, das Leis nos 10.637/2002
e 10.833/2003. 7. ACOMPANHO O RELATOR e proponho o seguinte dispositivo:
Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, parcialmente provido para
determinar o retorno dos autos à origem para que a Corte a quo analise a
possibilidade de dedução de créditos em relação aos custos e despesas com água,
combustível, materiais de exames laboratoriais e materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual - EPI conforme o conceito de insumos
definido acima, tudo isso considerando a estreita via da prova documental do
mandado de segurança. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da
Resolução STJ n. 8/08 (ementa já alterada na conformidade dos dois aditamentos
Com a aplicação do referido método, é permitido visualizar e obter com clareza as
particularidades de cada atividade exercida pelos Contribuintes seja no processo
produtivo, seja na prestação de serviços, identificando com clareza a
imprescindibilidade de cada insumo na sua execução.
Fl. 496
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Contudo, no caso específico, temos que as diretrizes do referido método
deixaram de ser aplicadas na medida que é possível inferir pela leitura do
relatório Fiscal e da decisão recorrida que, por terem sido exarados antes do
julgamento do RESP 1.221.170/PR (acordão publicado em 24/04/2018 e
transitado em julgado em 29/06/2023), referidas decisões não trataram do
conceito contemporâneo de insumo.
Neste sentido, fato é que os posicionamentos tanto da autoridade fiscal quanto
da DRJ na análise da manifestação de inconformidade da Recorrente, divergem do
atual conceito de insumos que obrigatoriamente deve ser aplicado por este
Colegiado, nos termos do 99 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado
pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023.
Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo
Tribunal
Federal,
ou
pelo
Superior
Tribunal
de
Justiça
em
matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos,
deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito
do CARF.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica nos casos em que houver
recurso extraordinário, com repercussão geral reconhecida, pendente de
julgamento pelo Supremo Tribunal Federal, sobre o mesmo tema decidido pelo
Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos.
Assim, ultrapassada a questão sobre o conceito de insumos a ser aplicado ao caso,
cabe agora verificar se de fato a Recorrente trouxe elementos e documentos
hábeis a comprovar efetivamente o direito de crédito sobre os itens glosados.
Passemos à análise.
Créditos sobre serviços utilizados na extração de matéria prima - extração de
quartzo, produção de carvão e reflorestamento.
Na análise dos créditos pleiteados pela Recorrente a autoridade fiscal de origem
realizou glosas relativas à gastos com serviços de extração de minério, serviços de
extração de madeira, serviços de replantio de árvores e serviços de
carvoejamento de madeira. As respectivas glosas foram motivadas pelos
seguintes fundamentos:
i)
A contratação de serviços para a produção de carvão não pode ser
considerada um serviço utilizado como insumo no processo produtivo. A produção
do carvão não constitui etapa necessária à atividade metalúrgica.
ii)
A contratação de serviços para a extração de quartzo de jazidas possuídas
pela interessada não pode ser considerado como um serviço utilizado como insumo
no processo produtivo. A lavra é atividade que não se confunde com a de
Metalurgia, por mais que, futuramente, o material extraído venha a ser utilizado na
fabricação da Sílica. Deste modo, glosamos a nota fiscal relacionada.
iii)
A contratação de serviços de reflorestamento em terras possuídas pela
interessada não pode ser considerado como um serviço utilizado como insumo no
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processo produtivo. O replantio de terras é atividade dissociada do processo
Metalúrgico. Deste modo, glosamos a nota fiscal relacionada.
iv)
A contratação de serviços para a extração de matéria prima em terrenos
possuídos pela interessada não pode ser considerado como um serviço utilizado
como insumo no processo produtivo. A extração é atividade que não se confunde
com a de Metalurgia, por mais que, futuramente, o material extraído venha a ser
utilizado na fabricação da Sílica.
Por sua vez, a DRJ ao analisar o direito creditório, se filiou ao conceito de insumo
resultante do cruzamento dos artigos 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
com o artigo 66 da Instrução Normativa SRF no 247/2002 e com o artigo 8o da
Instrução Normativa SRF no 404/de 2004 e reiterado na SD Cosit no 07, de 2016,
concluindo que “os serviços de extração mineral e de produção de carvão que
foram alvo da glosa, de fato, não são serviços que se aplicam diretamente na
produção do silício metálico e da sílica fumê fabricados pela contribuinte.
Consistem esses serviços em atividades relacionadas à extração/produção de
matéria prima a ser utilizada na fabricação do produto final. São etapas anteriores
ao processo de fabricação dos produtos vendidos pela empresa. A situação
configurada é a de creditamento do "insumo do insumo", hipótese não autorizada
pela legislação como explicado no item 24 da Solução de Divergência no 07, de
2016.”
Temos assim, que os fundamentos aplicados para glosa das referidas rubricas
foram superados pela decisão do STJ amplamente apreciada neste voto, sendo
certo que a essencialidade e indispensabilidade das despesas no processo
produtivo da Recorrente esta devidamente comprovada através do laudo do seu
processo produtivo apresentado à fiscalização.
Através do respectivo laudo é possível inferir que Recorrente tem como atividade
a fabricação do silício metálico e sílica fumê produzidos em forno elétrico a partir
de redução a partir das matérias primas quartzo ou quartzito (mineiro de silício),
carvão vegetal (redutor) e cavaco de madeira (elemento permeabilizante da
carga).
O laudo também traz uma descrição pormenorizada dos insumos, demonstrando
que tanto quartzo quanto o carvão são insumos utilizados na produção do silício.
Neste sentido entendo que as despesas relativas à extração de quarto de jazidas,
a contratação de serviços para produção de carvão, contratação de serviços de
mão de obra em áreas florestais de posse da Recorrente e contratação de serviços
de reflorestamento em terras de posse da Recorrente, configura-se insumos dos
insumos e insere-se no contexto de verticalização econômica que centraliza toda
a cadeia de produção.
Assim, ao contrário do que consignado no despacho decisório e na decisão
recorrida, o conceito de insumos construído a partir da decisão proferida pelo STJ
no RESP 1.221.170/PR permite a apropriação dos referidos créditos, o que foi,
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inclusive, objeto de esclarecimento no item 3 do Parecer Normativo COSIT/RFB no
05/2018, vejamos:
“(...)
3. INSUMO DO INSUMO
45. Outra discussão que merece ser elucidada neste Parecer Normativo versa sobre
a possibilidade de apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição
de insumos em relação a dispêndios necessários à produção de um bem-insumo
utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a
terceiros (insumo do insumo).
46. Como dito acima, uma das principais novidades plasmadas na decisão da
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça em testilha foi a extensão do
conceito de insumos a todo o processo de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços a terceiros.
47. Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é
inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo de
cada pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do bem-
insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de
serviço a terceiros, beneficiando especialmente aquelas que produzem os próprios
insumos (verticalização econômica). Isso porque o insumo do insumo constitui
“elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do
serviço”, cumprindo o critério da essencialidade para enquadramento no conceito
de insumo.
48. Esta conclusão é especialmente importante neste Parecer Normativo porque
até então, sob a premissa de que somente geravam créditos os insumos do bem
destinado à venda ou do serviço prestado a terceiros, a Secretaria da Receita
Federal do Brasil vinha sendo contrária à geração de créditos em relação a
dispêndios efetuados em etapas prévias à produção do bem efetivamente
destinado à venda ou à prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo).
(...)”
Assim, entendo que a glosa sobre referidos itens deve ser revertida, com exceção
da
nota
fiscal
000006
da
empresa
WASJ
CARVOEJAMENTO
LTDA
07.029.535/0001-34 que não foi apresentada à fiscalização.
Créditos sobre fretes na operação de venda.
Neste ponto, a fiscalização realizou a glosa parcial de créditos apurados sobre
fretes na operação de vendas uma vez que na análise das notas ficais e planilhas
apresentadas pela Recorrente, constatou-se que os valores efetivamente
comprovados atingiram montante inferior ao total declarado em seus Dacons.
Sobre referida glosa a Recorrente se manifestou, tanto na manifestação de
inconformidade quanto no presente recurso, no sentido de que juntou nos autos
cópia dos documentos fiscais (DACON) para comprovar as bases utilizadas para o
cálculo dos créditos e que as glosas foram amparadas nas planilhas elaboradas
pela fiscalização de forma unilateral, amparada em presunção. Assim, entende
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que deveria ter sido realizada diligência para preservar o contraditório e ampla
defesa.
Ocorre que Recorrente em momento algum trouxe aos autos elementos e
documentos capazes de contrapor e comprovar o direito sobre a diferença
apontada pela fiscalização. A Recorrente não apontou, tampouco apresentou
documentos aptos a subsidiar a integralidade direito creditório, se resumindo em
argumentar a existência dos DACONS. Contudo, como se verifica nos autos, em
momento algum foi questionado a inexistência dos referidos demonstrativos, o
que se apontou e comprovou é que os valores ali declarados foram superiores aos
valores apresentados em planilha assinada pela Contabilidade da empresa e as
respectivas notas.
Desta forma, considerando que trata-se de situação fática em que a fiscalização
não conseguiu apurar a certeza e a liquidez da integralidade créditos pleiteados
no DACON e que decisão da Delegacia de Julgamento apreciou e validou
acertadamente as conclusões fiscais, as glosas sobre os valores não comprovados
devem ser mantidas, sendo certo que incube ao sujeito passivo a demonstração,
acompanhada de provas hábeis, da composição e existência do crédito pleiteado
e, não desincumbindo deste ônus, não há como reconhecer o direito creditório.
Correção monetária dos créditos.
Por fim, insurge a Recorrente em suas razões recursais, com argumento de que
teria direito à correção monetária (pela taxa Selic) tanto dos créditos já
homologados, quanto aos que são objeto do presente recurso voluntário. Isto
porque, como os créditos não foram analisados no prazo de 360 dias que
prescreve o art. 24 da Lei no 11.457/07 ficaria caracteriza a resistência ilegítima do
Fisco. Cita precedentes do STJ para amparar suas alegações, bem como decisão
judicial em mandado de segurança.
Neste interim, cumpre-nos pontuar que o STJ no julgamento do tema repetitivo
1003 – RESP 1.767.945/PR – firmou entendimento de que são devidos correção
monetária no ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao
regime não cumulativo após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007), vejamos:
“(...)
O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural
excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após
escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art.
24 da Lei n. 11.457/2007).
(...)
Em face da vinculação aos precedentes judiciais, a Instrução Normativa RFB no
2055 de 06 de dezembro de 2021, regulamentou a aplicação da correção
monetária nos seguintes termos:
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Art. 148. O crédito relativo a tributo administrado pela RFB, passível de restituição
ou de reembolso, será restituído, reembolsado ou compensado acrescido de juros
equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia
(Selic) para títulos federais, acumulados mensalmente, e de juros de 1% (um por
cento) no mês em que:
I - a quantia for disponibilizada ao sujeito passivo; II - for entregue a declaração de
compensação ou for efetivada a compensação na GFIP; ou III - for considerada
efetuada a compensação de ofício, conforme a data definida nos incisos I e II do
art. 96.
(...)
Art. 151. Não haverá incidência dos juros compensatórios sobre o crédito do
sujeito passivo:
I - se a restituição for efetuada no mesmo mês da origem do direito creditório;
II - no caso de compensação de ofício ou compensação declarada pelo sujeito
passivo, se a data de valoração do crédito ocorrer no mesmo mês da origem do
direito creditório;
III - no ressarcimento ou na compensação de créditos do IPI, da Contribuição para o
PIS/Pasep, da Cofins e relativos ao Reintegra, ressalvado o disposto no art. 152; e
IV - na compensação do crédito de IRRF relativo a juros sobre capital próprio e de
IRRF incidente sobre pagamentos efetuados a cooperativas a que se referem o art.
81 e o caput do art. 82, respectivamente.
Art. 152. Na hipótese de não haver o ressarcimento de créditos do IPI, da
Contribuição para o PIS/Pasep, da Cofins e relativos ao Reintegra, no prazo de
360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do pedido de ressarcimento,
aplica-se à parcela do crédito não ressarcida ou não compensada o acréscimo de
que trata o caput do art. 148.
§ 1o No cálculo dos juros de que trata o caput, será observado como termo inicial o
361o (trecentésimo sexagésimo primeiro) dia contado da data do protocolo do
pedido de ressarcimento original.
§ 2o O termo final da valoração do crédito objeto de pedido de ressarcimento
deverá ser:
I - na hipótese de ressarcimento, quando a quantia for disponibilizada ao
contribuinte;
II - na hipótese de compensação declarada, quando houver a entrega da declaração
de compensação original; e III - na hipótese de compensação de ofício, quando ela
for considerada efetuada.
Assim, ante a previsão normativa e, considerando a vinculação deste Colegiado às
decisões pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática da dos recursos repetitivos nos termos do 99 do Regimento Interno
do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de
2023, já colacionado no presente voto, há que se conhecer o direito da
Recorrente.
Fl. 501
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Neste sentido, deve ser reconhecido o direito à correção da Selic nos termos do
artigo 148 da Instrução Normativa RFB no 2055 de 06 de dezembro de 2021 sobre
créditos de COFINS não ressarcido ou não compensado a partir do 361o dia da
data do protocolo do pedido de ressarcimento.
Pedido Subsidiário – conversão do julgamento em diligência.
Invocando o princípio da verdade material e formalismo moderado, insurge a
Recorrente com pedido subsidiário de diligência caso este colegiado entende para
insuficiência de lastro probatório.
Ocorre que, ao contrário do que sustenta a Recorrente o princípio da verdade
material que, não tem a finalidade de suprir a inércia da parte quando esta não se
desincumbe do ônus de comprovar o direito creditório pleiteado.
Como exposto Recorrente não traz comprovação inequívoca dos direitos aos
créditos glosados pela fiscalização, sendo certo que o é entendimento pacificado
neste Colegiado que caberia a esta o ônus de provar o direito creditório alegado
perante a Administração Tributária.
Pontua-se que mesmo em sede recursal – situação excepcional - a Recorrente não
trouxe qualquer elemento hábil a comprovar a liquidez de seu direito creditório,
se resumindo a solicitar realização de diligência, que não encontra amparo em
qualquer indício que demonstrasse sua efetividade para convicção destes
julgadores.
Autoridade julgadora formará livre convicção para a apreciação das provas,
podendo determinar diligência que entender necessária, e não acatando as que
não tiver resultado útil e prático ao processo, especialmente quando requeridas
sem fundamentos indícios pertinentes para sua realização.

Diante do exposto, voto em parcial provimento ao Recurso Voluntário, para:
a)
reverter as glosas relativas às despesas com extração de quarto de jazidas,
contratação de serviços para produção de carvão, contratação de serviços de mão
de obra em áreas florestais de posse da Recorrente e contratação de serviços de
reflorestamento em terras de posse da Recorrente, com exceção da nota fiscal
000006 da empresa WASJ CARVOEJAMENTO LTDA 07.029.535/0001-34 que não foi
apresentada à fiscalização.
b)
reconhecer o direito à correção da Selic nos termos do artigo 148 da
Instrução Normativa RFB no 2055 de 06 de dezembro de 2021 sobre créditos de
COFINS não ressarcido ou não compensado a partir do 361o dia da data do
protocolo do pedido de ressarcimento.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
Fl. 502
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adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao
Recurso Voluntário, para: a) reverter as glosas relativas às despesas com extração de quarto de
jazidas, contratação de serviços para produção de carvão, contratação de serviços de mão de obra
em áreas florestais de posse da Recorrente e contratação de serviços de reflorestamento em
terras de posse da Recorrente, com exceção da nota fiscal 000006 da empresa WASJ
CARVOEJAMENTO LTDA 07.029.535/0001-34 que não foi apresentada à fiscalização. b) reconhecer
o direito à correção da Selic nos termos do artigo 148 da Instrução Normativa RFB no 2055 de 06
de dezembro de 2021 sobre créditos de COFINS não ressarcido ou não compensado a partir do
361o dia da data do protocolo do pedido de ressarcimento. Não obstante os dados específicos do
processo paradigma eventualmente citados neste voto, inclusive quanto à Contribuição para o
PIS/Pasep e Cofins.

Assinado Digitalmente
Marcos Antônio Borges – Presidente Redator

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