Tribunal: CARF
Processo: 16349.000351/2010-08
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-03-14
Data de publicação: 2024-05-06

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto, fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes. No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também constitui insumo, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei 10.833/2003).

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16349.000351/2010-08
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-014.891 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
14 de março de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
LOUIS DREYFUS COMPANY SUCOS S.A.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
ANO-CALENDÁRIO: 2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE
INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU SUSPENSÃO.
POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto,
fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou
submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar
créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar
tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado
em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes.
No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de
frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao
bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que
também constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas
hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da
Lei 10.833/2003).

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso, e, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 9303-
014.885, de 14 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 12585.000531/2010-38,
paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson
Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente
convocada), e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16349.000351/2010-08
Fl. 404
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.891 - CSRF/3a Turma
Processo no 16349.000351/2010-08

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria
MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente
o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional
contra a decisão consubstanciada em Acórdão no 3201-008.120 que deu provimento ao Recurso
Voluntário apresentado.
Breve síntese do processo
O processo versa sobre Pedido de Ressarcimento de crédito de PIS-
PASEP/COFINS relacionado a receitas de exportação, ao qual se acham vinculadas diversas
Declarações de Compensação.
Ao analisar o Pedido, a DERAT proferiu Despacho Decisório em que deferiu
parcialmente o pedido de ressarcimento e homologou parcialmente as compensações declaradas
até o limite do crédito reconhecido.
A Fiscalização entendeu que nas despesas de frete com a aquisição de
mercadorias sujeitas ao crédito presumido somente seria passível de creditamento parte das
despesas, aplicando-se o mesmo percentual adotado para a mercadoria adquirida.
Cientificado do Despacho Decisório, o Contribuinte apresentou Manifestação de
Inconformidade, alegando, em síntese: (a) que contesta a glosa de créditos ordinários relativos
ao frete pago na aquisição de insumos, alegando que o procedimento adotado pela Fiscalização
não se sustenta, porquanto o crédito presumido previsto no art. 8° da lei n° 10.925/2004 não se
aplica ao valor dos serviços de transporte prestados por pessoas jurídicas (transportadoras),
cabendo neste caso o desconto do crédito integral; cita a Solução de Consulta DISIT/6aRF n° 15,
de 2007; (b) que há erro material no cálculo dos valores de crédito presumido indicados nas
linhas "crédito presumido - 0,5775%" e "crédito presumido - 2,66%"; e (c) que devem ser
baixados os autos em diligência caso este órgão julgador não acolha as razões de direito e de fato
apresentadas.
No julgamento de piso, a DRJ entendeu ser improcedente a Manifestação de
Inconformidade, entendendo que a natureza do crédito oriundo de despesas de frete na aquisição
de bens segue a do crédito proveniente da aquisição do bem transportado.
Cientificado da decisão da DRJ, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário,
aduzindo que: (a) a discussão nestes autos refere-se a glosa de créditos, especificamente
relacionado às despesas com frete na aquisição de insumos sujeitos à sistemática de crédito
presumido e que a RFB já se manifestou acerca da possibilidade do creditamento, conforme
disposto na Solução de Consulta no 234/2007 - 7a RF; (b) o crédito presumido de que trata o art.
8o da Lei no 10.925/2004 aplica-se, única e exclusivamente, sobre o valor das aquisições de bens
de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física, além de aquisições de determinados
bens de pessoas jurídicas, conforme estabelecem os incisos I a III do § 1o do próprio art. 8o da
Lei no 10.925; (c) o frete é um negócio jurídico autônomo, adquirido de pessoa jurídica
desvinculada do fornecedor e está sujeito à incidência da contribuição ao PIS e da COFINS,
Fl. 405
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.891 - CSRF/3a Turma
Processo no 16349.000351/2010-08

sendo possível, portanto, o creditamento das contribuições sobre tais pagamentos; e (d) a
tributação do frete é diferente da tributação da mercadoria adquirida, devendo ser respeitada a
apropriação de crédito de cada um desses procedimentos, individualmente.
O Recurso Voluntário foi submetido à apreciação do CARF, resultando em
Acórdão que deu provimento ao Recurso Voluntário, definindo pelo reconhecimento do direito
ao crédito integral sobre os fretes na aquisição de insumos sujeitos ao crédito presumido, não
sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8o da Lei n.o 10.925/2004, e desde que
observados os demais requisitos da legislação, dentre os quais tratar-se de serviço tributado pela
contribuição e prestado por PJ domiciliada no País.
Da matéria submetida à CSRF
Notificada da decisão acima, a Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial,
apontando divergência com relação à seguinte matéria: “Créditos sobre os custos com fretes
sobre a aquisição de produtos sujeitos ao crédito presumido”. Para comprovar a divergência
indica como paradigma o Acórdão no: 9303-008.215.
Alega a Fazenda Nacional que no Acórdão recorrido a Turma julgadora
entendeu que é possível o creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de
insumos, independentemente do regime de tributação do bem transportado, não sendo aplicada a
restrição na apuração do crédito presumido do art. 8o da Lei n.o 10.925/2004, concluindo por fim
que, ainda que o insumo adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições, ou com alíquotas
reduzidas, as despesas com frete comprovadamente oneradas pelas contribuições e arcadas pela
empresa devem ser apropriadas no regime da não cumulatividade, na condição de serviços
utilizados como insumos também essenciais ao processo produtivo em sua integralidade.
Já o Acórdão paradigma em situação fática similar entendeu que não é possível
nos termos da legislação aplicável tratar o frete como um dispêndio autônomo, capaz de gerar ele
próprio o direito à apropriação de crédito e seguir seu próprio regime, independente da
mercadoria transportada, decidindo portanto que o crédito quanto aos serviços de fretes, somente
é permitido quando agrega valor ao custo de aquisição dos insumos; logo, esse crédito somente
pode ser apropriado na mesma proporção do crédito previsto para os respectivos insumos.
Demonstrada a divergência, e com os fundamentos no Despacho de Exame de
Admissibilidade do Recurso Especial, deu-se seguimento ao Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional.
Notificado, o Contribuinte apresentou suas contrarrazões, requerendo que seja
negado provimento ao Recurso Especial manejado pela Fazenda Nacional, mantendo-se o
Acórdão recorrido pelos seus próprios fundamentos, argumentando ainda que “(...) na situação
ora verificada, a Recorrida tomará crédito presumido na aquisição da laranja e crédito
ordinário sobre o custo do frete suportado por ela (adquirente)”.
É o relatório.
Voto
Fl. 406
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.891 - CSRF/3a Turma
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Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e
preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do
Despacho de Admissibilidade exarado pelo Presidente da 2a Câmara da
3a Seção do CARF, aqui endossado em seus fundamentos.
Resta clara, a nosso ver, a dissidência jurisprudencial, que não reside em
diferença de cenário probatório, nem na valoração das provas
apresentadas, mas em simples aplicação não uniforme de dispositivos
normativos aos mesmos fatos.
Portanto, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional.
Do Mérito
A matéria trazida à cognição deste Colegiado uniformizador de
jurisprudência se refere à tomada de créditos sobre os custos com fretes
sobre a aquisição de produtos sujeitos ao crédito presumido.
Cabe informar que o Contribuinte é fabricante de i) sucos concentrados e
não concentrados de frutas cítricas, especialmente laranja e limão, ii)
Óleos essenciais e iii) farelo de polpa cítrica. Para tanto, adquire as
matérias-primas - insumos (frutas cítricas) de produtores a) pessoas
físicas, b) produtores pessoas jurídicas, c) cooperativas de produtores e d)
comerciantes atacadistas.
O Fisco informa no Despacho Decisório haver glosado créditos
ordinários relativos ao frete pago na aquisição desses insumos, sob a
justificativa que a mercadoria transportada estava sujeita ao crédito
presumido, razão pela qual tal metodologia também deveria ser aplicada
ao crédito sobre o frete.
No Acórdão recorrido, o Colegiado decidiu que: “É possível o
creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de
insumos, independentemente do regime de tributação do bem
transportado, não sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do
art. 8o da Lei no 10.925/2004”, e que os custos com fretes sobre a
aquisição de produtos sujeitos ao crédito presumido gera direito integral
ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.
No recurso especial a Fazenda Nacional argumenta que o custo com o
transporte dos insumos até o estabelecimento do contribuinte está
compreendido no custo de aquisição desses insumos. Assim, levando-se
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.891 - CSRF/3a Turma
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em conta os critérios contábeis aceitos e própria legislação tributária, não
há razão para que esse dispêndio seja desconsiderado para efeito de
apuração do custo de aquisição desses insumos; o frete não pode ser
enquadrado como um negócio autônomo capaz de gerar direito à crédito
de PIS e COFINS. Conclui que a redução para 60% (sessenta por cento)
do percentual aplicável no cálculo do crédito do contribuinte associado
ao frete é o percentual que se tem direito na aquisição de “leite in
natura” de pessoas físicas (por exemplo), insumo transportado e que será
aplicado no processo produtivo da empresa.
Como se vê, o tema em debate diz respeito à tomada de créditos dos
custos de frete referente a aquisição de insumos para utilização no
processo produtivo do Contribuinte, na sistemática do crédito presumido
(Lei no 10.925/04). A situação verificada no presente caso diz respeito à
comercialização de laranjas (frutas cítricas) cujo frete na venda da
mercadoria é de responsabilidade do adquirente (o Contribuinte).
O período aqui analisado refere-se ao 2o trimestre de 2009, portanto, sob
a vigência da Instrução Normativa SRF 660/2006, isto porque, até o
advento da norma infralegal de 2006, o Contribuinte não tinha direito ao
crédito presumido, mas sim ao crédito básico de COFINS, conforme
entendimento sufragado pela Solução de Consulta no 214, de 2009.
“(...) no período entre a publicação da Lei no 10.925/2004 (01/08/2004) e da IN
SRF no 636/2006 (04/04/2006) podem ser descontados créditos integrais
relativos aos produtos adquiridos indevidamente com suspensão e que
correspondem às hipóteses de crédito do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (...)”
A referida IN no 660/2006, já em seu art. 1o, estabeleceu que fica
suspensa a exigibilidade das Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS incidentes sobre a receita bruta de venda de determinados
produtos (entre os quais os produtos agropecuários a serem utilizados
como insumo na fabricação dos produtos relacionados no art. 5o da
mesma norma).
Tal Instrução Normativa foi revogada pela IN RFB no 1.911/2019, por
seu turno revogada pela recente IN RFB no 2.121, de 15/12/2022, que
consolida a disciplina procedimental relativa à Contribuição para o
PIS/PASEP e à COFINS, de forma já alinhada ao precedente vinculante
do STJ (REsp no 1.221.170/PR).
Nesta 3a Turma da CSRF, há várias decisões partindo do pressuposto de
que não se poderia dissociar o frete na aquisição do bem adquirido e que
o tratamento aplicado a um necessariamente será aplicado ao outro. No
entanto, temos reserva a esse entendimento, como externamos em
precedentes recentes, neste tribunal administrativo (v.g., nos Acórdãos no
9303-013.668 a 670). A nosso ver, o frete de aquisição efetivamente
pode ser computado de forma apartada do bem adquirido, em nota
autônoma, sendo contabilizado de forma a aclarar que não está abrangido
pelo tratamento conferido ao insumo transportado.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.891 - CSRF/3a Turma
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É certo que esses elementos nem sempre restam claros no processo, e que
devem ser checados pela unidade da RFB responsável pela execução do
decidido por este Tribunal Administrativo. O que não se pode admitir é o
creditamento em situações vedadas pela legislação (por exemplo, a
descrita no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003: “aquisição
de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”). Ou a
geração de crédito básico para situações que não foram tributadas na
etapa anterior.
Portanto, não cabe a tomada de crédito em uma aquisição de insumo
tributado à alíquota zero (ou de outra forma desonerado) na qual o valor
de aquisição já compute o frete, utilizando a alíquota do insumo, não
havendo registros contábeis e fiscais autônomos.
Por outro lado, se a aquisição do insumo for registrada e contabilizada de
forma autônoma do frete correspondente, e sujeita a tributação (não
gozando do mesmo tratamento do bem adquirido), é possível a tomada de
crédito em relação ao frete, ainda que o bem tenha sido tributado à
alíquota zero ou desonerado.
Assim aclaramos no voto vencedor constante dos Acórdãos 9303-
013.592 a 594:
“CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM FRETES NA
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS
DESONERADOS.
POSSIBILIDADE.
CONDIÇÕES. É possível a tomada de crédito em relação a frete na aquisição de
insumos desonerados, desde que não se enquadre a situação em vedação legal
expressa, sendo destacado o frete em nota referente a operação autônoma, que
tenha sido objeto de efetiva tributação pelas contribuições na sistemática não
cumulativa.”
O que se busca evitar, com esse entendimento, é tanto a obtenção
indevida de crédito básico da não-cumulatividade por operação que não
tenha efetivamente sido tributada, quanto o cerceamento do direito de
crédito básico da não-cumulatividade a operação efetivamente tributada,
e que não tenha incidido nas vedações legais à tomada de crédito.
No caso destes autos, que tratam de crédito presumido, postula o
Contribuinte exatamente a citada autonomia, conforme se depreende da
leitura do Recurso Voluntário.
“Até porque, ao contrário da tributação das mercadorias adquiridas, o frete é um
negócio jurídico autônomo, adquirido de pessoa jurídica desvinculada do
fornecedor e está sujeito à incidência da contribuição ao PIS e da COFINS,
sendo possível, portanto, o creditamento das contribuições sobre tais
pagamentos. Por isso, em que pese o frete integrar o custo da mercadoria, o
creditamento deste custo nesta situação não se sujeitará às mesmas regras
aplicáveis ao custo da mercadoria”.
“Portanto, a despeito de integrar o custo de aquisição da mercadoria, o frete por
conta do adquirente se trata de operação distinta não relacionada com o
custo da mercadoria suportado pelo vendedor. Cumpre destacar ainda que
essa parte do custo de aquisição da mercadoria (frete por conta do adquirente) é
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.891 - CSRF/3a Turma
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perfeitamente possível de ser segregada da operação de compra do insumo,
justamente por ser operação distinta da compra”. (grifo nosso)
Portanto, se verificado registro autônomo e diferenciado, e tendo a
operação de frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido
em relação ao bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de
aquisição, que também constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada
de crédito (salvo nas hipóteses de vedação legal, como a referida no já
citado inciso II do § 2o do art. 3o da Lei 10.833/2003).
Pelo exposto, legítima a tomada de créditos básicos sobre os fretes
que tenham sido efetivamente tributados (com alíquota diferente de
zero), registrados de forma autônoma, e se refiram a aquisição de
insumos não onerados.
Assim, voto por negar provimento ao recurso fazendário, recordando que
a unidade responsável pela implementação do aqui decidido deve
certificar-se da existência de efetivo registro autônomo das operações de
frete, com efetiva tributação da operação de frete, condição para a fruição
do crédito básico na não cumulatividade.
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional, e, no mérito, em negar-lhe provimento.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do recurso e
negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Fl. 410
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Original