Tribunal: CARF
Processo: 10903.720008/2019-94
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CLAUDIO DE ANDRADE CAMERANO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-10
Data de publicação: 2024-09-26

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015, 2016, 2017
DESPESAS. PUBLICIDADE. MARCAS. GLOSA. PROCEDIMENTO FISCAL.
A acusação fiscal relativa à desnecessidade de despesas registradas pelo sujeito passivo deve estar sustentada em elementos que comprovem a própria desnecessidade. Elementos trazidos aos autos que põem em dúvida a efetividade das despesas ou o seu valor dariam ensejo a autuação com base em fundamento diverso, qual seja, despesas indevidamente majoradas ou inexistentes.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10903.720008/2019-94
ACÓRDÃO
1401-007.191 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CALAMO DISTRIBUIDORA DE PRODUTOS DE BELEZA S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015, 2016, 2017
DESPESAS. PUBLICIDADE. MARCAS. GLOSA. PROCEDIMENTO FISCAL.
A acusação fiscal relativa à desnecessidade de despesas registradas pelo
sujeito passivo deve estar sustentada em elementos que comprovem a
própria desnecessidade. Elementos trazidos aos autos que põem em
dúvida a efetividade das despesas ou o seu valor dariam ensejo a autuação
com base em fundamento diverso, qual seja, despesas indevidamente
majoradas ou inexistentes.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário. Vencido o Conselheiro Fernando Augusto Carvalho de Souza que negava
provimento ao recurso.

Sala de Sessões, em 10 de setembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Cláudio de Andrade Camerano – Relator

Assinado Digitalmente
Fl. 4945
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Cláudio de Andrade Camerano,
Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Gustavo de Oliveira Machado (suplente
convocado), Andressa Paula Senna Lisias e Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).

RELATÓRIO
Trata o presente processo de Recurso Voluntário dirigido a este Colegiado, tendo
em vista que a decisão administrativa de primeira instância julgou pela improcedência da
Impugnação da Interessada, então apresentada contra autuação fiscal formalizada por meio dos
lançamentos de IRPJ e de CSLL, nas importâncias de R$ 5.833.464,00 e de R$ 2.100.047,03,
respectivamente, acrescidas de multa de ofício de 75% e juros de mora, além de Multa Exigida
Isoladamente (estimativa/IRPJ), relativos aos anos calendário de 2015, 2016 e 2017.
Conforme Autos de Infração:
Da autuação, conforme Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal IRPJ:

Fl. 4946
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O lançamento de CSLL apresenta os mesmos fatos geradores e mesma matéria
tributável, não havendo, entretanto, lançamento de Multa Exigida Isoladamente.
DO RELATÓRIO FISCAL
A seguir, em face até mesmo do extenso relatório, trataremos de apresentar as
principais observações dos fatos e constatações das autoridades fiscais, lembrando que o relatório
apresenta também fatos e situações que deram suporte a outro lançamento tributário e objeto de
outro processo.
Fl. 4947
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Aqui no caso, o relatório pertinente ao presente processo tem início a partir do
tópico 7. DOS FATOS E DAS PROVAS RELATIVAS À INDEDUTIBILIDADE DE DESPESAS COM
PUBLICIDADE E PROPAGANDA, de forma que a seguir se passa a demonstrar o procedimento da
fiscalização.
No item 7.1 DO RESUMO, a autoridade fiscal relata que, dentre as despesas com
publicidade e propaganda, algumas não seriam dedutíveis, pois tratou-se de despesas com marcas
que não eram de propriedade da pessoa jurídica fiscalizada.
Após mencionar e descrever a base normativa legal (arts.299 - Despesas
Necessárias e art.366 – Despesas de Propaganda, destaca a autoridade fiscal:
691. Da leitura de ambos os dispositivos torna-se clara a conclusão de que são
dedutíveis as despesas com propaganda, diretamente relacionadas com a
atividade da empresa, pagas e creditadas a terceiros a título: de rendimento ou
aquisição de direitos autorais; de anúncios, publicações, horas locadas ou
programas; e amostras. Contudo, essas despesas hão de ser as incorridas para a
realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa, as
quais devem ser as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou
atividades da fonte pagadora.
Por meio do Termo de início de Ação Fiscal, solicitou-se à Contribuinte os
documentos que amparassem as despesas apropriadas na DRE, a título de “Propaganda,
Publicidade e Patrocínio”, então informadas na escrituração nos valores de R$ 40.496.951,88, R$
61.411.340,84 e de R$ 68.645.362,19, respectivamente.
Segundo itens 698 em diante, do relatório fiscal:
698. Basicamente, o que se solicitou por meio desses elementos foram
informações sobre as rubricas contábeis consideradas como despesas com
publicidade e propaganda e, bem assim, informações sobre a distribuição dessas
despesas e dos faturamentos auferidos, segundo a marca comercializada. Os
referidos documentos foram trazidos na forma de planilhas que estão inseridas
nas fls. 383 a 386 do presente processo fiscal.

Fl. 4948
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700. De imediato, observando o Quadro acima, percebemos uma situação
excepcional ocorrendo referentemente à marca “The Beauty Box”: as despesas
com publicidade e propaganda apropriadas entre 2015 e 2017 chegavam a
105,72% (!) do faturamento obtido com os produtos dessa marca.
Verificações sobre a propriedade e o uso das marcas
701. Sobre propriedade das marcas, verificamos, com bases em “Consultas às
Bases de Dados do INPI” (fls. 3.840 a 3.850), que:
- as marcas “O Boticário” e “The Beauty Box” pertencem à BOTICA Ltda.;
- a marca “Eudora” pertence à CÁLAMO S/A;
- a marca “Quem disse, Berenice?” pertence à OBF Ltda.; e
- a marca “Multi B” pertence à Multi B Distribuidora de Produtos de Beleza Ltda.
702. Então, a situação de propriedade das marcas e a situação de dispêndios com
publicidade e propaganda em relação aos faturamentos no período sob
fiscalização revelavam um Quadro como o descrito a seguir.

703. Com base na observação desse Quadro consideramos como justificada a
parcela das despesas de publicidade e propaganda alocada à marca “Eudora”, já
que se tratavam de despesas e/ou investimentos efetuados com vistas a manter e
valorizar uma marca própria da CÁLAMO S/A.
704. No tocante às demais marcas, no entanto, por não serem marcas próprias da
companhia, a justificação da necessidade, usualidade e normalidade das despesas
com publicidade e propaganda é condicionada, indispensavelmente, à verificação
das relações contratuais da fiscalizada com as detentoras de suas propriedades.
Neste sentido, a autoridade fiscal fez intimações à Contribuinte, solicitando
documentos que regulassem as operações envolvendo despesas desta natureza, começando pelo
Termo de Intimação Fiscal no 2018/119-02, no caso o item 06:

Fl. 4949
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Resposta da Contribuinte:

Tendo em vista que foi apresentado apenas um único contrato, no caso o Contrato
de Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca e Outras Avenças (fls.1.601 a 1.609),
a fiscalização considerou insuficiente para justificar as despesas, até porque a contribuinte
esclarecia que “o referido contrato não havia sido alterado e/ou aditivado para incluir as relações
entre as várias outras pessoas, relações estas concernentes às marcas “The Beauty Box” e “Quem
disse, Berenice?.”
Neste sentido, nova intimação, por meio do Termo de Intimação Fiscal no
2018/119-04, solicitando diversos esclarecimentos acerca das relações entre as pessoas jurídicas
ou físicas detentoras daquelas marcas e a distribuidora dos produtos das marcas, a Calamo:
1. Cópias dos Contratos de Distribuição e/ou outros contratos (bem como todos
os seus anexos e alterações) que regulem as relações entre as pessoas (jurídicas
e/ou físicas) envolvidas com as operações das marcas “Quem disse, Berenice?” e
“Multi B”.
2. Termo de Esclarecimento que informe como se processam as operações
referentes às marcas acima referidas, isto é, que informe: quem industrializa;
quem ordena a industrialização; qual o papel do proprietário da marca nessas
operações e como ele usufrui dos direitos da marca e dos demais direitos
eventualmente estabelecidos em razão dos seus papéis atribuídos nas operações;
quem distribui os produtos da marca (apenas a Cálamo?) etc.
Resposta da Contribuinte:
A relação comercial existente entre a fiscalizada e sua fornecedora Botica
Comercial Farmacêutica foi originalmente formalizada através do Contrato de
Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca e Outras Avenças —
documento já entregue à fiscalização. A longo dos anos referida relação comercial
veio sendo adaptada, inclusive com o intuito de ampliar as marcas abrangidas
Fl. 4950
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("quem disse, Berenice?", por exemplo), no entanto sem que tais adequações
fossem formalizadas em um aditivo contratual.
Já a relação entre a Cálamo e seus clientes da rede franqueada, resulta da
homologação da fiscalizada como distribuidora dos produtos de referida marca
"quem disse, Berenice?". Esta homologação foi feita pela empresa O Boticário
Franchising Ltda. ("OBF") — proprietária desta marca mencionada — e está
prevista no contrato de franquia celebrado entre a OBF e seus franqueados.
A fiscalizada não tem condições de apresentar tal contrato dado que não é parte
nem interveniente de referida relação contratual, mas sim apenas empresa
homologada pela franqueadora para os fins de distribuir produtos da marca
"quem disse, berenice?".
Com relação à parte do questionamento relativa à"Multi B", a fiscalizada informa
que não se trata de uma marca de produtos e sim de uma pessoa jurídica, sua
cliente (Multi B Distribuidora de Produtos de Beleza Ltda.), razão pela qual
entendeu que o questionamento feito pela fiscalização não a abrangia.
Insatisfeita com as respostas, novamente foi feita outra intimação, no sentido de
que a Contribuinte informasse que, se além do Contrato já apresentado, haveria outros:
1. Termo de esclarecimento que informe, explicitamente, se, além do já
apresentado “Contrato de Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso de
Marca e Outras Avenças”, há ou não outros 9- 02 (de distribuição; de
licenciamento de uso de marca; etc.), que regulem as relações entre as
pessoas envolvidas nas operações das marcas “The Beauty Box” e “Quem
disse, Berenice?”; e, caso existam contratos assim, 2. Cópias dos contratos
informados em resposta ao item anterior.
Em resposta, assim se manifestou a Contribuinte:
Conforme informações apresentadas a esta autoridade fiscal em 11/01/2019 e
04/03/2019 nas respostas aos Termos de Intimação Fiscal nos 2018/119-02 e
2018/119-04, a Cálamo esclarece que as relações entre as pessoas envolvidas nas
operações das marcas “The Beauty Box” e “quem disse, berenice? são decorrentes
da continuidade e ampliação da relação comercial originalmente formalizada
através do Contrato de Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca
e Outras Avenças {Documento já apresentado à Fiscalização], celebrado entre
Botica Comercial Farmacêutica Ltda e a Fiscalizada, tendo como anuente O
Boticário Franchising Ltda. Como já informado, a referida relação comercial veio
sendo modificada ao longo dos anos sem, no entanto, que tais adequações fossem
formalizada em aditivos contratuais.
Assim, em atendimento à solicitação fiscal a Fiscalizada declara que, embora não
formalizadas por escrito, as relações entre as pessoas envolvidas nas operações
das marcas “The Beauty Box” e “quem disse, berenice?” decorreram de contratos
verbais firmados entre as empresas e estão devidamente retratadas nas
operações desenvolvidas pela Fiscalizada.
Fl. 4951
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Informa ainda que inexistem outros contratos formalizados por escrito com a
Fiscalizada que tenham sido celebrados no período objeto da presente
fiscalização.
De posse de todas essas informações, a autoridade fiscal destacou:
A análise do contrato – inaplicabilidade às operações com outras marcas
716. Diferentemente do observado em relação à marca “O Boticário”,
constatamos que o “Contrato de Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso
de Marca e Outras Avenças” não visava regular e, com efeito, não regulava as
relações da CÁLAMO S/A com os detentores das marcas “The Beauty Box” e
“Quem disse, Berenice?”. Aliás, esta constatação confirma o que já havia sido
antecipado pela contribuinte na sua informação prestada, transcrita mais acima
neste Relatório Fiscal.
[...]
718. De modo que, fica muito claro que as despesas com publicidade e
propaganda apropriadas pela CÁLAMO S/A, relacionadas às marcas de
propriedade de terceiros “The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?”, não estão
vinculadas a nenhum tipo de contratação específica com os detentores dessas
marcas, seja em relação ao serviço de distribuição, seja em relação
exclusivamente ao uso da marca.
[...]
Conclusão acerca das verificações fiscais realizadas
727. Em conclusão, após a verificação dos elementos trazidos pela fiscalizada, a
discussão e a demonstração dos limites de aplicação do “Contrato de Distribuição
de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca e Outras Avenças”, confirmamos,
primeiramente, que a sua aplicação é limitada exclusivamente à operação da
marca “O Boticário”, não se aplicando às marcas “The Beauty Box” e “Quem disse,
Berenice?”. Em segundo lugar, confirmamos, de acordo com o que havia sido
informado pela contribuinte, que a rigor, no período fiscalizado, não havia,
juridicamente, nenhum instrumento contratual que obrigasse a CÁLAMO S/A a
investir parte do seu faturamento (ou todo o seu faturamento com a operação
dessas marcas, como efetivamente ocorreu em alguns períodos) no
desenvolvimento e execução “esforços de marketing” e/ou campanhas
publicitárias para as marcas de “partes relacionadas” “The Beauty Box” e “Quem
disse, Berenice?” De outro modo, é dizer, a fiscalizada despendeu recursos e
assumiu despesas de publicidade e propaganda com marcas de “partes
relacionadas” por mera liberalidade.
729. É preciso deixar claro que, nos exames de dedutibilidade de despesas, a
inexistência de documentos, tais como documentos fiscais e instrumentos
contratuais que regulem as relações entre as partes, não significa liberdade para o
contribuinte registrar, para essas operações realizadas informalmente, qualquer
Fl. 4952
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montante de despesas. Pelo contrário, a inexistência de tais documentos limita a
possibilidade de apropriação de despesa pelo contribuinte aos níveis considerados
necessários, normais e usuais, que puderem ser comprovados diante dos
elementos de prova que se tornarem disponíveis na auditoria-fiscal.
730. Diante do quadro apresentado no caso, que, de um lado, é formado pela
inexistência de documentos hábeis e aptos a justificar a apropriação de despesas
com publicidade e propaganda com duas marcas de “partes relacionadas” e pela
efetuação de despesas dessa natureza em proporção muitíssimo mais elevada do
que as apropriadas pela empresa em relação à marca com contrato formalizado,
e, de outro, é formado pela realidade fática de que a fiscalizada efetivamente
operava o serviço de distribuição de produtos de beleza relativos às marcas em
questão e pela existência de previsão de participação da distribuidora em um
determinado nível de despesas com “esforços de marketing”, não restou aos
auditores-fiscais outra alternativa senão considerar as despesas parcialmente
dedutíveis. As ditas despesas foram consideradas parcialmente dedutíveis
segundo a adoção de um padrão de comparação entre o que seriam as despesas
com publicidade e propaganda na operação individualizada dessas marcas e o que
são as despesas potenciais ou efetivas com publicidade e propaganda no único
contrato de distribuição de produtos de beleza formalizado e apresentado pela
fiscalizada, aplicado na operação da marca “O Boticário”.
731. Para comparar a necessidade, normalidade e usualidade das despesas com
publicidade e propaganda realizadas para as marcas de “partes relacionadas”
“The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?” tomamos por baliza as participações
relativas efetivas de despesas praticadas na operação da marca “O Boticário”, a
qual é amparada pelo já discutido “Contrato de Distribuição de Produtos,
Licenciamento de Uso de Marca e Outras Avenças”.
[...]
734. Como base de comparação, consideramos também a previsão contratual de
dispêndios 2% do faturamento com a distribuição de produtos da marca “O
Boticário” com publicidade e propaganda existente na Cláusula Sétima do
“Contrato de Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca e Outras
Avenças”. Embora, como demonstrado no Quadro anterior, um investimento na
marca “O Boticário” nessa proporção tão elevada nunca tivesse se efetivado no
período sob fiscalização, aos auditores-fiscais, despesas de publicidade e
propaganda com marcas de “partes relacionadas” numa proporção de 2% do
faturamento da distribuidora na operação, pareceu um limite potencial factível.
735. Então, embora a proporção de 2% do faturamento represente mais de 16
vezes a proporção efetivamente despendida em publicidade e propaganda no
“Contrato de Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca e Outras
Avenças” no período fiscalizado, nós a admitimos como limite de dedutibilidade
individual de despesas para as duas marcas comparadas.
Fl. 4953
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736. Assim, efetuamos apurações das despesas com publicidade e propaganda
consideradas desnecessárias, com base nas planilhas informadoras das despesas
dessa natureza e dos faturamentos com cada marca trazidas pela contribuinte (fls.
1.695 e 1.706 a 1.719). Os resultados são apresentados no Quadro a seguir, o qual
resume os cálculos procedidos. Na seção 7.6 deste Relatório Fiscal demonstramos
a apuração desses valores de forma mais detalhada.

[...]

744. A apropriação dessas despesas foi realizada sem suporte documental hábil
para a comprovação de sua efetiva necessidade. Comparadas às proporções
dessas despesas ás ocorridas em operação regularmente contratada, verificamos
que os padrões de apropriação das despesas dessas operações “informais” eram
muitíssimo superiores, é dizer, ocorriam de forma inusual e anormal. As despesas
com marcas de terceiros, apropriadas dessa forma, representaram um excesso
desnecessário em relação ao que usual e comumente deveria ter sido computado,
reduzindo o lucro líquido e o lucro real da fiscalizada. Esse excesso contabilizado
não foi objeto de adição fiscal por parte da fiscalizada, pelo que, no presente
momento, a procedemos de ofício.
745. Ao deixar de adicionar despesas geradas indevidamente pela absorção de
despesas de terceiros, conforme narrado neste Relatório Fiscal, a fiscalizada
cometeu infração à legislação tributária denominada FALTA DE ADIÇÃO DE
DESPESAS DESNECESSÁRIAS - DESPESAS COM PUBLICIDADE E PROPAGANDA
INCOMUNS E INUSUAIS, desobedecendo, no tocante ao IRPJ, ao disposto nos arts.
247, 248, 249 inciso I, 299, 300, 366 e 841 do Decreto no 3,000/99 (RIR/99); e, no
que concerne à CSLL, ao disposto no art. 2o da Lei no 7.689/88 com as alterações
introduzidas pelo art. 2o da Lei no 8.034/90; no art. 57 da Lei no 8.981/95, com as
alterações do art. 1o da Lei no 9.065/95; no art. 2o da Lei no 9.249/95; no art. 1o
da Lei no 9.316/96; e no art. 28 da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 49
da Lei no 12.715/12.

DA IMPUGNAÇÃO
Fl. 4954
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Representada pelos seguintes tópicos:

A seguir, o resumo da Impugnação como consta no relatório da decisão da DRJ:
A contribuinte tomou ciência da autuação em 11/10/2019, fl. 4652, e apresentou
Impugnação em 12/11/2019, fl. 4655, na qual alega, em síntese, que:
- O Auto de Infração é nulo em virtude da adoção de critérios não previstos em lei
para a glosa de despesas com publicidade e propaganda. A fiscalização adotou um
limitador (2% do faturamento), constante de instrumentos particulares não
aplicáveis as partes envolvidas no caso concreto, como critério sem que haja tal
previsão legal. Como previsto na cláusula 7a do contrato usado pela fiscalização
como referência, a previsão é de “no mínimo” 2% do faturamento em ações de
marketing e propaganda, e não “no máximo”, como empregado pela autoridade
autuante para fundamentar o estabelecimento de um limite aceitável para
dedução das despesas.
- Não foram analisadas pela fiscalização as particularidades e especificidades das
operações que envolveram as marcas “The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?”
Fl. 4955
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no período objeto da autuação, que resultaram num aumento proporcional de
investimentos em publicidade/propaganda;
- Ao não indicar o fundamento legal que motivou a glosa, a autoridade autuante
ofendeu ao disposto no art. 142 do CTN e não observou as determinações do art.
10 do Decreto no 70.235/72.
- As despesas se enquadram no que prevê o art. 299 do RIR/99, por serem
necessárias para a otimização e desenvolvimento das operações desempenhadas
pela Impugnante, é usual, uma vez que a constatação de usualidade não se
verifica na reiteração prática, mas sim na justificativa do ponto de vista negocial,
de onde se enxerga o potencial para sua usualidade. A normalidade, no mesmo
sentido, se verifica quando nota-se que a despesa é comumente presente na
realização do objeto social das empresas do ramo, conforme se extrai do Parecer
Normativo CST no 32, de 17 de agosto de 1981.
- As despesas com publicidade e propaganda tem tanta relação com a atividade
desempenhada pela Impugnante que as receitas elevaram-se ao longo do tempo,
a medida que os investimentos em comunicação e marketing estavam sendo
realizados.
- As relações entre a Impugnante e as marcas distribuídas eram reguladas por
contratos que passaram por atualizações e que os investimentos em propaganda e
publicidade foram incrementados através de combinações verbais.
- A expansão da atuação das marcas demonstra a necessidade da realização de
investimentos em propaganda e marketing, como demonstra a literatura
especializada. É incorreta a comparação entre a necessidade de investimento em
marcas que estão em implantação e a marca “Boticário”, que está há 40 anos em
atuação.
- A fiscalização se equívoca quanto a identificação dos proprietários das marcas,
conforme apontado no quadro a seguir, retirado do Relatório Fiscal:

Fl. 4956
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- Na verdade as marcas “The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?”, à época,
eram detidas pela Botica e pela OBF, como se denota das consultas realizadas
pela própria autoridade fiscal junto ao INPI.
- O fisco não possui competência para adentrar na liberdade gerencial e negocial
dos contribuintes.
- Caso não seja reconhecido o direito de dedução dos valores na sua totalidade,
que pelo menos, aplique-se como percentual limite, aqueles realizados para a
marca própria “Eudora”.
- Inexiste previsão legal para adição na base de cálculo da CSLL, das despesas com
publicidade e propaganda.
- A multa isolada, diferentemente do que entendeu a Autoridade Fiscal, somente
pode ser exigida caso o Fisco verificasse a falta de recolhimento dos tributos, ou
recolhimento insuficiente, com base em estimativas mensais, antes do término do
ano-base. Portanto, como os autos de infração objeto do presente processo foram
lavrados após o encerramento dos anos-base autuados, eventuais insuficiências
de recolhimento do IRPJ e da CSLL não mais poderiam ser punidas pela exigência
da multa isolada, conforme reiteradas decisões do CARF e da CSRF.
- O entendimento do CARF e esposado na Súmula CARF no 105 remete à
impossibilidade de aplicação conjunta da multa isolada, pela falta de
recolhimento de estimativa, com multa de ofício, pelo não recolhimento do
tributo, seja em período anterior ou posterior à entrada em vigor da MP no
351/2007, que foi convertida na Lei no 11.488/2007.
[...]
DA DECISÃO RECORRIDA / VOTO
De forma resumida:
Voto
[...]
O Relatório Fiscal traz análise detalhada, fls. 234 e seguintes, comparando
os termos contratuais relativos aos direitos de distribuição da Cálamo com
as marcas “O Boticário”, “The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?” e
constatou que os termos envolvendo a representação das duas últimas
marcas não previam os dispêndios realizados nos montantes questionados.
O trabalho da fiscalização na compreensão do atendimento aos requisitos
do art. 299 do RIR/99, inclui a realização de estudos de mercado e da
situação específica vivenciada pela contribuinte.
Não há nulidade na utilização do parâmetro interno ao próprio
contribuinte, como no caso do percentual de 2% aplicável no contrato
envolvendo a relação com a marca O Boticário, dado que o objetivo, no
Fl. 4957
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caso concreto, foi avaliar o que seria um índice razoável para constituição
das despesas, na falta de um instrumento formal, especificamente
relacionado às marcas “The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?”.
Seria irrazoável supor que a análise do caso concreto não fosse necessária
para completar o significado do disposto no art. 299 do RIR/99, uma vez
que seria impossível que todas as situações, de todos os setores, de todas
as empresas, estivessem previstas em normas que estipulassem
percentuais adequados para cada tipo de despesa em cada tipo de setor e,
ainda, para cada tipo de empresa.
O índice de 2% adotado pela fiscalização, invocados a partir de
instrumentos firmados pela própria Impugnante, serviram como parâmetro
para se aferir critérios de normalidade, usualidade e necessidade, sob o
ponto de vista tributário.
Tal procedimento se deu em razão de a Impugnante não ter apresentado
documentos hábeis e idôneos que permitissem o exato levantamento dos
valores pactuados, uma vez que, como a própria aponta, os acordos foram
verbais. A inexistência de um instrumento obrigacional não poderia servir
de defesa a quem teria, legalmente, a obrigação de demonstrá-lo, para que
pudesse usufruir da dedutibilidade das despesas.
Importa destacar que dois foram os pilares fáticos da autuação, neste
ponto: o fato das marcas objeto das ações publicitárias não pertencerem à
Cálamo e também o fato de inexistirem contratos que a obrigassem a
efetuar os dispêndios como contrapartida aos direitos cedidos, como
expostos na conclusão que ora reproduzimos:
“Em conclusão, após a verificação dos elementos trazidos pela fiscalizada, a
discussão e a demonstração dos limites de aplicação do “Contrato de
Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca e Outras
Avenças”, confirmamos, primeiramente, que a sua aplicação é limitada
exclusivamente à operação da marca “O Boticário”, não se aplicando às
marcas “The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?”. Em segundo lugar,
confirmamos, de acordo com o que havia sido informado pela contribuinte,
que a rigor, no período fiscalizado, não havia, juridicamente, nenhum
instrumento contratual que obrigasse a CÁLAMO S/A a investir parte do seu
faturamento (ou todo o seu faturamento com a operação dessas marcas,
como efetivamente ocorreu em alguns períodos) no desenvolvimento e
execução “esforços de marketing” e/ou campanhas publicitárias para as
marcas de “partes relacionadas” “The Beauty Box” e “Quem disse,
Berenice?” De outro modo, é dizer, a fiscalizada despendeu recursos e
Fl. 4958
DF CARF MF
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PROCESSO 10903.720008/2019-94
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assumiu despesas de publicidade e propaganda com marcas de “partes
relacionadas” por mera liberalidade.”
Com isto, frise-se, não foram questionadas pela fiscalização não somente a
a normalidade, a usualidade e a necessidade da natureza das despesas com
publicidade e propaganda, mas sim a sua proporcionalidade, quando
analisados o montante e volume, bem como, destaca a fiscalização, o fato
de ter ocorrido em benefício de marcas que não pertencem à própria
contribuinte, conforme consta do Relatório fiscal, in verbis:
Nesse sentido, constatamos que a empresa apropriava despesas com
publicidade e propaganda, referentes a algumas marcas que não são de
sua propriedade, em montantes muito próximos do faturamento total
obtido com as vendas dos produtos dessas marcas.
Os ajustes verbais, em que pese possam produzir efeitos jurídicos entre as
partes, impõem dificuldades para o cumprimento das obrigações
pertinentes à dedução de despesas para apuração do IRPJ e CSLL, que
pressupõe a existência e demonstração de documentação hábil e idônea.
O ponto central para fundamentar a autuação, destaque-se, é a
inexistência de demonstração de obrigações com terceiros. Frise-se que,
ainda assim, a fiscalização utilizou-se de parâmetro existente em operações
análogas firmadas pela Impugnante para admitir um índice razoável para
ser adotado como justificável do ponto de vista da dedutibilidade de
despesas nos termos do art. 299 do RIR/99.
Observe-se que não há controvérsia quanto a necessidade e usualidade das
despesas com publicidade, tanto é que não houve questionamentos quanto
aos valores aplicados na marca Eudora, de propriedade de impugnante. A
controvérsia cinge-se na proporcionalidade e na obrigatoriedade da
realização da despesa, levando em conta o fato de as marcas pertencerem
a pessoas jurídicas diversas.
A eventual inversão na denominação das proprietárias das marcas (quadro
53, fl. 240 do RF) não possui o condão de viciar a fundamentação
apresentada no Relatório Fiscal. Os elementos desenvolvidos foram
suficientemente claros, em que pese sujeitos a análise frente à eventual
contestação apresentada, bem como os nomes foram apresentadas nos
documentos juntados e levados ao processo, como consta da página 236 do
Relatório Fiscal:
Sobre propriedade das marcas, verificamos, com bases em “Consultas às
Bases de Dados do INPI” (fls. 3.840 a 3.850), que: - as marcas “O Boticário”
e “The Beauty Box” pertencem à BOTICA Ltda.; - a marca “Eudora”
Fl. 4959
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pertence à CÁLAMO S/A; - a marca “Quem disse, Berenice?” pertence à OBF
Ltda.; e - a marca “Multi B” pertence à Multi B Distribuidora de Produtos de
Beleza Ltda.
O fisco não possui competência para adentrar na liberdade gerencial e
negocial dos contribuintes, mas certamente possui competência para
verificar o cumprimento das disposições normativas com implicações
tributárias, como, no caso, a dedutibilidade de despesas, em pessoa jurídica
sujeita à apuração de valores devidos a título de IRPJ e CSLL pelo método do
lucro real.
Quanto ao argumento de que deve ser ao menos reconhecida a
improcedência do auto de infração de CSLL, já que não há que se falar em
adição à base de cálculo da CSLL das despesas consideradas indedutíveis,
por absoluta ausência de previsão legal, a matéria também foi objeto do
Acórdão no 10-63.320 - 1a Turma da DRJ/POA, relativo ao processo de no
10980.721414/2018-71, envolvendo outro auto de infração lavrado em
face da Impugnante, cujos fundamentos constantes do voto condutor da
decisão, aos quais este julgador adere, a seguir são reproduzidos, uma vez
que ali foram aduzidos argumentos semelhantes pela impugnação e o teor
da decisão amolda-se ao caso em tela:
[...]
Multa isolada pelo recolhimento insuficiente das antecipações mensais
Não se sustenta a tese da impugnante segundo a qual, havendo
lançamento de ofício do tributo em que se aplicou multa proporcional, a
exigência de multa isolada por falta de recolhimento da estimativa
implicaria duplicidade de punição e seria ilegal, e somente poderia ser
exigida antes de encerrado o ano-calendário a que se refere a antecipação
respectiva. A Lei no 9.430, de 1996, com a redação já vigente na época dos
fatos, dispõe que (sem grifos no original):
[...]
DO RECURSO VOLUNTÁRIO
Cientificada em 06 de julho de 2020 da decisão recorrida, a Interessada apresentou
seu recurso voluntário em 04 de agosto de 2020, repetindo grande parte das alegações trazidas na
Impugnação e acrescentado outras dirigidas à decisão recorrida. Eis os tópicos:
Fl. 4960
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17

É o relatório do essencial.

VOTO
Conselheiro Cláudio de Andrade Camerano, Relator
Preenchidos os requisitos de admissibilidade do recurso voluntário, dele se
conhece.
Fl. 4961
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A seguir, preliminarmente, tem-se no recurso o item II.1 – Da nulidade dos Autos
de Infração: Adoção de Critério Não previsto em Lei para a Glosa de Despesas com Publicidade e
Propaganda (destaques do original):
A Autoridade Fiscal entendeu que parcela das despesas incorridas pela Recorrente
com publicidade e propaganda, referentes às marcas “The Beauty Box” e “Quem
disse, Berenice?”, não seriam dedutíveis para fins de apuração das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL, sob o argumento de que a assunção destas despesas
teria ocorrido por mera liberalidade (em razão da suposta ausência de qualquer
suporte documental) e em “proporção inusual” quando comparada com despesas
da mesma natureza relativas a marca abrangida por contrato formalmente
firmado.
Com efeito, como base de comparação para aferir a suposta “proporção inusual”
das despesas, a Autoridade Fiscal utilizou o “Contrato de Distribuição de Produtos,
Licenciamento de Uso de Marca e Outras Avenças” (fls. 1.601 a 1.609 dos autos),
celebrado em 01/08/2014 entre a Botica Comercial Farmacêutica Ltda. (“Botica”),
O Boticário Franchising Ltda. (“OBF” - anuente) e a Recorrente (“Contrato”), e cujo
objeto era a contratação dos serviços da Recorrente para a distribuição dos
produtos industrializados pela Botica aos pontos de vendas (rede de franquias “O
Boticário”).
Por meio deste Contrato, especificamente na Cláusula Terceira, a Recorrente se
comprometeu a promover ações de publicidade, propaganda e outras ações de
marketing, com o objetivo de divulgar os pontos de vendas, as marcas e os
produtos industrializados pela Botica, e, assim, alavancar as vendas para o público
consumidor.
Ainda, de acordo com a Cláusula Sétima deste Contrato, a Recorrente deveria
investir o valor equivalente a no mínimo 2% da sua receita bruta com a
distribuição dos produtos para a realização de referidas ações, confira-se:

Diante deste cenário, a Autoridade Fiscal entendeu, de forma notadamente
equivocada e sem qualquer embasamento legal, que a proporção de 2% do
faturamento da distribuidora (no caso, a Recorrente) na operação seria um “limite
potencial factível” para a dedução de despesas de publicidade e propaganda com
marcas de terceiros.
Em outras palavras, com base do referido Contrato, a Fiscalização elegeu uma
grandeza limitadora da dedutibilidade das despesas com publicidade e
Fl. 4962
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propaganda referentes às marcas “The Beauty Box” e “Quem Disse, Berenice?”4,
sendo que o referido contrato sequer realiza essa limitação, já que estipula
expressamente o percentual mínimo 2% da receita bruta com essas ações, ou seja,
o mínimo jamais poderia ser o balizador máximo para a dedutibilidade das
despesas em questão.
“734. Como base de comparação, consideramos também a previsão contratual
de dispêndios 2% do faturamento com a distribuição de produtos da marca “O
Boticário” com publicidade e propaganda existente na Cláusula Sétima do
“Contrato de Distribuição de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca e Outras
Avenças”. Embora, como demonstrado no Quadro anterior, um investimento na
marca “O Boticário” nessa proporção tão elevada nunca tivesse se efetivado no
período sob fiscalização, aos auditores-fiscais, despesas de publicidade e
propaganda com marcas de “partes relacionadas” numa proporção de 2% do
faturamento da distribuidora na operação, pareceu um limite potencial
factível.” (fl. 246 do RF)
Em conclusão, a Fiscalização admitiu como operacionais (e, consequentemente,
dedutíveis, nos termos do artigo 299 do RIR/99) as despesas com publicidade e
propaganda que não ultrapassassem 2% do faturamento anual da Recorrente com
a distribuição dos produtos das marcas “The Beauty Box” e “Quem Disse,
Berenice?”, glosando as demais despesas incorridas, como se pode observar do
Quadro 55, contido no Relatório Fiscal:

Ocorre que, não bastasse a inconsistência dessa alegação fiscal, que será melhor
demonstrada em tópico subsequente deste Recurso Voluntário, fato é que o
critério utilizado pela Fiscalização para verificar a necessidade ou não de
despesas com publicidade e propaganda da Recorrente (e, consequentemente, a
sua dedutibilidade, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL) não se encontra
previsto no ordenamento jurídico.
A própria Fiscalização reconhece que adotou um padrão de comparação que “aos
auditores-fiscais (...) pareceu um limite potencial factível” (fl. 246 do RF) para a
glosa de parcela das despesas efetivamente incorridas pela Recorrente com
publicidade e propaganda das marcas “The Beauty Box” e “Quem Disse,
Berenice?”, isto é, um critério sem qualquer respaldo legal, calcado em mera
“presunção” dos Srs. Auditores-Fiscais.
Fl. 4963
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Da análise dos autos de infração, corrobora-se o até aqui exposto, na medida em
que não se verifica, nos dispositivos legais indicados pela Fiscalização no
“Enquadramento Legal” da suposta infração cometida pela Recorrente, o suposto
“limite de dedução anual” apontado no Relatório Fiscal:

Os dispositivos legais indicados dispõem, genericamente, sobre a forma de
apuração do IRPJ (alíquota e base de cálculo, por exemplo os artigos 3o da Lei no
9.249/1995 e 247, 248 e 249 do RIR/99), o lançamento de ofício pela Autoridade
Fiscal (artigos 144 do CTN e 841 do RIR/99), a dedutibilidade das despesas
operacionais (artigo 299 do RIR/99) e a caracterização das despesas com
publicidade e propaganda (artigo 366 do RIR/99)7. Ou seja, não se identifica, nos
artigos mencionados no auto de infração, o critério utilizado pela Fiscalização –
“limite potencial factível” de 2% do faturamento, eleito com base em suposta
medida de comparabilidade.
Contudo, ao adotar critério que decorre, repisa-se, de mera apreciação subjetiva,
a Autoridade Fiscal viola o disposto no artigo 142 do Código Tributário Nacional
(“CTN”), incorrendo em evidente vício de nulidade do lançamento.
Isso porque, conforme prescrito no mencionado artigo 142 do CTN, a atividade
administrativa de lançamento é estritamente vinculada, devendo a Autoridade
Fiscal identificar corretamente todos os caracteres da obrigação tributária
existente para posterior constituição do crédito, in verbis:
“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito
tributário
pelo
lançamento,
assim
entendido
o
procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da
penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.”
Como o Direito Tributário é ramo calcado no princípio da tipicidade cerrada, não
encontra guarida no ordenamento jurídico a atividade administrativa que não
esteja a ele alinhada. Não cabe, portanto, às Autoridade Fiscais a adoção de
procedimentos discricionários, com base em meras presunções ou subjetivismos,
sob pena de invalidade do ato administrativo praticado.
Fl. 4964
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21
É o que se verifica também no artigo 10 do Decreto no 70.235/1972, que trata dos
itens obrigatórios para a lavratura do auto de infração, entre eles a indicação da
disposição legal:
“Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.”
Sobressai desses dispositivos legais a imposição à Fiscalização (atividade vinculada
e obrigatória) de averiguar a ocorrência do fato concreto, em consonância aos
termos previstos na norma geral e abstrata, individualizando-o e tipificando-o.
Nesse sentido, caso a Autoridade Fiscal não cumpra os requisitos previstos na
legislação de regência, a declaração de nulidade e o consequente cancelamento
da autuação fiscal são medidas que se impõem.
No caso em concreto, constata-se exatamente essa hipótese de não atendimento
pela Autoridade Fiscal do disposto na legislação supramencionada, uma vez que,
para a glosa de parcela das despesas com publicidade e propaganda da
Recorrente, a Fiscalização adotou critério que não possui embasamento legal, o
que não pode ser admitido, devendo este E. CARF reconhecer o erro cometido na
presente autuação e indevidamente mantido pela C. Turma Julgadora.
[...]
Entretanto, em relação ao acima exposto – nulidade dos autos de infração em
razão da ausência de embasamento legal para o suposto limite de dedutibilidade
das despesas -, a C. Turma Julgadora se manifestou pela validade do lançamento,
sob o argumento de que este teria satisfeito os requisitos previstos nos artigos 142
do CTN, 10 e 59 do Decreto no 70.235/1972.
[...]
Conforme expressamente aduzido pela C. Turma Julgadora, a utilização do índice
mínimo de 2%, previsto no Contrato firmado pela Recorrente em relação à marca
“O Boticário”, teve como finalidade definir o que seria necessário, usual e normal
nos termos do artigo 299 do RIR/99, em relação às despesas com publicidade e
propaganda incorridas pela Recorrente com as marcas “The Beauty Box” e “Quem
Disse, Berenice?”, haja vista a necessidade da análise dos casos concretos para a
Fl. 4965
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verificação da satisfação dos requisitos previstos na referida norma tributária –
necessidade, usualidade e normalidade das despesas.
Ocorre que, conforme acima se demonstrou, a Recorrente não se contrapõe a
necessidade de análise do caso concreto para a verificação da necessidade das
suas despesas com publicidade e propaganda, mas sim com a falta de tal análise.
De fato, ao utilizar-se de parâmetro aplicável a marca diversa, cujo
desenvolvimento comercial não pode ser comparado às marcas ora em questão,
a Autoridade Fiscal deixa de analisar as especificidades das operações
relacionadas às despesas com as marcas “The Beauty Box” e “Quem disse,
Berenice?”.
Nesse sentido, o que se vê é a pretensão da Autoridade Fiscal, ratificada pela C.
Turma Julgadora, de tratar de modo igual situações completamente distintas,
utilizando-se como parâmetro, para determinar um eventual limite de
dedutibilidade de despesas efetivamente incorridas pela Recorrente, as despesas
relativas a outra marca (“O Boticário”), cujas condições comerciais e financeiras
são incomparáveis com as ora tratadas (“The Beauty Box” e “Quem disse,
Berenice?”.
Com efeito, conforme se demonstrará nos tópicos seguintes, a análise do
cumprimento das condições previstas no artigo 299 do RIR/99 diz respeito apenas
às condições da própria atividade vista como necessária para a Recorrente,
relacionadas com o desenvolvimento das atividades que dizem respeito às marcas
que exigiram as despesas sob análise, mas jamais as despesas entendidas como
necessárias, normais e usuais para outras atividades ou operações da Recorrente,
relacionadas a marca diversa.
Assim, verifica-se que, além da ausência de qualquer embasamento legal,
tampouco foram analisadas pela Autoridade Fiscal as particularidades e
especificidades das operações que envolveram as marcas “The Beauty Box” e
“Quem Disse, Berenice?” 8 no período objeto da presente autuação, que
resultaram em um aumento das despesas com publicidade e propaganda nestes
anos, o que, caso tivesse sido detidamente perquirido e investigado pela
Autoridade Fiscal, não teria resultado na glosa ora debatida.
Diferentemente do quanto afirmado pela C. Turma Julgadora, o trabalho da
fiscalização na compreensão do atendimento aos requisitos do art. 299 do RIR/99
não incluiu a realização de quaisquer estudos de mercado e da situação específica
vivenciada pela contribuinte, mas apenas utilizou-se de suposto limite percentual
(2%) do faturamento da Recorrente, extraído de Contrato que sequer estabelece o
percentual de2% como limite máximo, mas, sim, utiliza esse índice como limite
mínimo.
Cumpre observar que, não é possível extrair de qualquer passagem do RF uma
justificativa razoável para que despesas com publicidade e propaganda acima de
2% do faturamento sejam consideradas desnecessárias, além da referência feita
ao Contrato que, como visto, também não estipula esse percentual como limitador
Fl. 4966
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máximo. Isto é, em momento algum é possível entender a razão pela qual a
previsão de gasto mínimo com publicidade e propaganda com a marca “O
Boticário” deva servir como “limite anual factível” para despesas dedutíveis com
as marcas “The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?”.
A única explicação possível advém da presunção, juridicamente inválida, de que os
montantes acima de tal limite são desnecessários para as atividades da
Recorrente e, portanto, indedutíveis nos termos do artigo 299 do RIR/99. Ou seja,
verifica-se na presente autuação mero subjetivismo da Autoridade Fiscal, o que
torna os autos de infração nulos por violação direta ao artigo 142 do CTN. Tanto é
assim que a Autoridade Fiscal utilizou a seguinte expressão no RF: “(...)2% do
faturamento da distribuidora na operação, pareceu um limite potencial factível”.
(fl. 246 do RF)
Em suma, embora, conforme aduzido pela C. Turma Julgadora, “seria irrazoável
supor que a análise do caso concreto não fosse necessária para completar o
significado do disposto no art. 299 do RIR/99”, tal análise não pode ser realizada
com base em critério que, além de não possuir qualquer embasamento legal, é
irrazoável e incapaz de servir para a finalidade a que se prestaria: verificar a
necessidade, usualidade e normalidade das despesas com publicidade e
propaganda da Recorrente em relação às marcar “The Beauty Box” e “Quem disse,
Berenice?”.
Por todo o exposto, resta evidente o equívoco cometido pela Autoridade Fiscal ao
lavrar os autos de infração ora combatido, indevidamente mantidos pela C. Turma
Julgadora, o que deverá ser reconhecido por este E. CARF, com a consequente
reforma do acórdão recorrido e declaração de nulidade da autuação fiscal por
vício material, o que se requer.
Em seguida, discorre sobre outros pontos, conforme tópicos sumariados no início
do recurso.
Passo a comentar.
Conforme relatoriado, após três intimações à Contribuinte, a autoridade fiscal,
apesar dos esclarecimentos da Recorrente, mostrava um certo descontentamento com as
respostas dadas por entender que faltava um documento ou de um contrato, a exemplo do que
constava com a marca “O Boticário.”
E assim concluiu em seu relatório fiscal:
718. De modo que, fica muito claro que as despesas com publicidade e
propaganda apropriadas pela CÁLAMO S/A, relacionadas às marcas de
propriedade de terceiros “The Beauty Box” e “Quem disse, Berenice?”, não estão
vinculadas a nenhum tipo de contratação específica com os detentores dessas
marcas, seja em relação ao serviço de distribuição, seja em relação
exclusivamente ao uso da marca.
[...]
Fl. 4967
DF CARF MF
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Conclusão acerca das verificações fiscais realizadas
727. Em conclusão, após a verificação dos elementos trazidos pela fiscalizada, a
discussão e a demonstração dos limites de aplicação do “Contrato de Distribuição
de Produtos, Licenciamento de Uso de Marca e Outras Avenças”, confirmamos,
primeiramente, que a sua aplicação é limitada exclusivamente à operação da
marca “O Boticário”, não se aplicando às marcas “The Beauty Box” e “Quem disse,
Berenice?”. Em segundo lugar, confirmamos, de acordo com o que havia sido
informado pela contribuinte, que a rigor, no período fiscalizado, não havia,
juridicamente, nenhum instrumento contratual que obrigasse a CÁLAMO S/A a
investir parte do seu faturamento (ou todo o seu faturamento com a operação
dessas marcas, como efetivamente ocorreu em alguns períodos) no
desenvolvimento e execução “esforços de marketing” e/ou campanhas
publicitárias para as marcas de “partes relacionadas” “The Beauty Box” e “Quem
disse, Berenice?” De outro modo, é dizer, a fiscalizada despendeu recursos e
assumiu despesas de publicidade e propaganda com marcas de “partes
relacionadas” por mera liberalidade.
Percebe-se que, até aqui, a condução da autoridade fiscal parecia estar caminhando
para uma glosa das despesas de propagandas e publicidade das citadas marcas, por ausência de
documentação que amparasse as relações comerciais entre a Recorrente e os proprietários das
marcas, mas esse não foi o caminho.
Tomou-se um outro rumo, conforme bem esclarecido no item 730 do relatório
fiscal:
730. Diante do quadro apresentado no caso, que, de um lado, é formado pela
inexistência de documentos hábeis e aptos a justificar a apropriação de despesas
com publicidade e propaganda com duas marcas de “partes relacionadas” e pela
efetuação de despesas dessa natureza em proporção muitíssimo mais elevada do
que as apropriadas pela empresa em relação à marca com contrato formalizado,
e, de outro, é formado pela realidade fática de que a fiscalizada efetivamente
operava o serviço de distribuição de produtos de beleza relativos às marcas em
questão e pela existência de previsão de participação da distribuidora em um
determinado nível de despesas com “esforços de marketing”, não restou aos
auditores-fiscais outra alternativa senão considerar as despesas parcialmente
dedutíveis. As ditas despesas foram consideradas parcialmente dedutíveis
segundo a adoção de um padrão de comparação entre o que seriam as despesas
com publicidade e propaganda na operação individualizada dessas marcas e o que
são as despesas potenciais ou efetivas com publicidade e propaganda no único
contrato de distribuição de produtos de beleza formalizado e apresentado pela
fiscalizada, aplicado na operação da marca “O Boticário”.
E esse padrão de comparação foi extraído da cláusula sétima do já mencionado
Contrato da Recorrente com a marca “O Boticário”:
Fl. 4968
DF CARF MF
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Ao assim proceder, a autoridade fiscal considerou dedutível as despesas com
propagandas e publicidade, mas limitadas à 2% do faturamento anual, conforme quadro abaixo:

Inegável que, ao assim proceder, a autoridade fiscal está reconhecendo que as
despesas com propaganda e publicidade são, sim, despesas necessárias à atividade da Recorrente,
além da constatação de que “... a fiscalizada efetivamente operava o serviço de distribuição de
produtos de beleza relativos às marcas em questão e pela existência de previsão de participação
da distribuidora...”.
Daí a utilizar-se de um limite, que era acordado em contrato com outra marca, para
servir de divisão do valor contabilizado das despesas no sentido de glosar o excesso a título de
despesas desnecessárias, não me soa adequado e nem consta, como ressaltado no recurso
voluntário, em nenhum dispositivo da legislação tributária.
Se a autoridade fiscal entende que as eventuais despesas são elevadas ou sem
comprovação ou indevidamente majoradas, que as glosasse por outra fundamentação legal, mas
ao definir que podem ser dedutíveis em parte, está, ao meu sentir, reconhecendo a necessidade
das despesas com as marcas em debate, mas adotando um critério de proporcionalidade
inexistente nos dispositivos legais citados nos autos de infração de IRPJ e de CSLL.
Neste sentido, por bem apropriado, transcrevo ementa de julgado deste Colegiado,
mas de outra turma ordinária:
DESPESA, DESNECESSIDADE. PROVA.
A acusação fiscal relativa à desnecessidade de despesas registradas pelo sujeito
passivo deve estar sustentada em elementos que comprovem a própria
desnecessidade. Elementos trazidos aos autos que põem em dúvida a efetividade
das despesas ou o seu valor dariam ensejo a autuação com base em fundamento
diverso, qual seja, despesas indevidamente majoradas ou inexistentes (CARF,
Acórdão n. 1201-001.042, de 08/09/2014).
Fl. 4969
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.191 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10903.720008/2019-94
26
Em face do exposto, creio ser desnecessário debater as demais alegações trazidas
no recurso voluntário, pois alternativa não me resta e por absoluta convicção, em declarar a
nulidade dos lançamentos.
Conclusão
É o voto, dar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Cláudio de Andrade Camerano

Fl. 4970
DF CARF MF
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