Tribunal: CARF
Processo: 17095.720582/2022-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURITANIA ELVIRA DE SOUSA MENDONCA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-10
Data de publicação: 2024-10-10

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2018, 2019
NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbra nos autos qualquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235/72.

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2018, 2019
DESPESAS. ROYALTIES. ATIVIDADE ESPECÍFICA. DISPENSA DE REGISTROS. LIMITES. DEDUTIBILIDADE.
Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de apuração do lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação de sementes, os limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no 3.470, de 28 de novembro de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962, não se aplicam aos casos de pagamentos ou de repasses efetuados a pessoa jurídica não ligada, nos termos do § 3o do art. 60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, domiciliada no País, pela exploração ou pelo uso de tecnologia de transgenia ou de licença de cultivares por terceiros, dispensada a exigência de registro dos contratos referentes a essas operações nos órgãos de fiscalização ou nas agências reguladoras para esse fim específico. (Lei no 14.689, de 2023).
MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. MULTA ISOLADA
Súmula CARF no 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17095.720582/2022-59
ACÓRDÃO
1402-007.102 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SEMENTES SAO FRANCISCO LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2018, 2019
NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbra nos
autos qualquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no
70.235/72.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2018, 2019
DESPESAS. ROYALTIES. ATIVIDADE ESPECÍFICA. DISPENSA DE REGISTROS.
LIMITES. DEDUTIBILIDADE.
Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da Lei
no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de
apuração do lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação
de sementes, os limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no
3.470, de 28 de novembro de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de
setembro de 1962, não se aplicam aos casos de pagamentos ou de
repasses efetuados a pessoa jurídica não ligada, nos termos do § 3o do art.
60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, domiciliada no
País, pela exploração ou pelo uso de tecnologia de transgenia ou de licença
de cultivares por terceiros, dispensada a exigência de registro dos
contratos referentes a essas operações nos órgãos de fiscalização ou nas
agências reguladoras para esse fim específico. (Lei no 14.689, de 2023).
MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. MULTA ISOLADA
Súmula CARF no 105: A multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no
9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício
Fl. 2595
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 17095.720582/2022-59

por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo
subsistir a multa de ofício.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por i) unanimidade de votos, i.i) rejeitar a
preliminar de nulidade; i.ii) no mérito, dar provimento parcial ao recurso voluntário tão somente
para cancelar a parcela do lançamento alusiva à glosa de despesas com royalties referentes à
tecnologia Intacta; ii) por voto de qualidade, na forma do artigo 1o, da Lei no 14.689, de
20/09/2023 e artigo 25, § 9o, do PAF(Decreto no 70.235 de 1972), negar provimento ao recurso
voluntário para manter os lançamentos relativos à multa isolada por insuficiência nos
recolhimentos de estimativas mensais de IRPJ e CSLL.

Assinado Digitalmente
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça – Relatora

Assinado Digitalmente
Paulo Mateus Ciccone – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Alexandre Iabrudi, Catunda,
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza di Giovanni, Alessandro Bruno
Macedo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
Trata de Recurso Voluntário interposto em desfavor do Acórdão no 106-035.734,
prolatado pela 7a TURMA/DRJ06, em 28 de agosto de 2023, julgando a Impugnação improcedente
e mantendo o crédito tributário lançado.
Por bem relatar os fatos, adoto o relatório do acórdão de piso:
Trata-se dos Autos de Infração de fls. 2 a 71 referente ao Imposto de Renda
da Pessoa Jurídica – IPRJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido-CSLL ,
Fl. 2596
DF CARF MF
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relativos aos anos de 2018 e 2019, cumulados com multa de ofício no percentual
de 75% (setenta e cinco por cento) e juros de mora, mais multa exigida
isoladamente no percentual de 50% (cinquenta por cento), no montante total
autuado de R$ 69.252.873,48 (sessenta e nove milhões, duzentos e cinquenta e
dois mil, oitocentos e setenta e três reais e quarenta e oito centavos), conforme
abaixo discriminado:

Os lançamentos foram assim separados:
CUSTOS, DESPESAS OPERACIONAIS E ENCARGOS INFRAÇÃO: DESPESAS NÃO
COMPROVADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO LÍQUIDO – ROYALTIES
Despesas não comprovadas, registradas a título de royalties devidos em
decorrência do licenciamento de exploração de cultivares (germoplasma).
Durante a execução do procedimento fiscal, para justificar as despesas
registradas a título de royalties devidos em decorrência do licenciamento de
exploração de cultivares, a Fiscalizada apresentou cópia de instrumentos
contratuais firmados com as pessoas jurídicas listadas abaixo (na condição de
licenciadoras), entretanto dos referidos documentos constam como licenciado o
sócio administrador “PAUL HENRI MADELAINE MARIA AERNOUDTS”:
I)
MONSOY LTDA;
II)
D&PL BRASIL LTDA;
III)
INTELLICROPS SEMENTES LTDA
Também não foram juntados os instrumentos contratuais que comprovem
despesas decorrentes de royalties devidos em decorrência do licenciamento de
exploração de cultivares com as seguintes empresas:
I)
SEEDCORP HO PRODUCAO E COMERCIALIZACAO DE SEMENTES S/A
II)
PL PESQUISA E PRODUCAO DE SEMENTES LTDA
A SEEDCORP não é detentora do direito sobre cultivares utilizados pela
fiscalizada, sendo os royalties declarados relativos a cultivares cujo direito é da
GDM GENÉTICA DO BRASIL S.A.
Não há documentação que comprove o direito de a SEEDCORP renegociar o
licenciamento de exploração dos cultivares da GDM. Portanto, não restou
comprovada a dedutibilidade da despesa.
Com relação à PL PESQUISA E PRODUCAO DE SEMENTES LTDA, incorporada
pela BASF S/A em junho de 2019, a cópia do instrumento contratual, cujo objeto
é o licenciamento de exploração de cultivar, não foi juntada. Portanto é irregular
Fl. 2597
DF CARF MF
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deduzir, a título de royalties devidos em decorrência do licenciamento de
exploração de cultivares, valores supostamente incorridos e amparados em
contrato firmado entre a Contribuinte e a PL PESQUISA E PRODUCAO DE
SEMENTES LTDA (ou BASF S/A).
Em razão do exposto, foram glosadas as despesas relativas a royalties que
teriam sido pagos às referidas empresas.
ADIÇÕES NÃO COMPUTADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL INFRAÇÃO:
DESPESA INDEDUTÍVEL NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL - ROYALTIES
Falta de adição ao lucro líquido do período, na determinação do Lucro Real, a
título de despesas originadas de royalties devidos em decorrência do
licenciamento de exploração da tecnologia Intacta.
A fiscalização promoveu diligência junto à Monsanto do Brasil Ltda que
possui o direito exclusivo de sublicenciamento da tecnologia Intacta RR2 PRO no
Brasil, correspondente às patentes PI0016460-7, PI0610654 e PI9816295-0.
Esclareceu que os contratos firmados com a fiscalizada são relativos a royalties
no licenciamento da tecnologia Intacta RR2 PRO, cujos direitos são protegidos no
âmbito da Lei n° 9.279/1996 e demais normas correlatas.
Concluiu que os royalties devidos à Monsanto do Brasil Ltda são
decorrentes do licenciamento do direito de produzir e comercializar sementes de
soja com os eventos transgênicos MON87701 e MON89788. Tal fato fica muito
bem evidenciado ao ser analisada a Cláusula 6 do CONTRATO DE LICENCIAMENTO
DA TECNOLOGIA INTACTA RR2 PRO, por meio da qual a licença de uso da marca
INTACTA RR2 PRO é cedida de forma não onerosa.
Cita o art. 355 do decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR-1999), e o
Regulamento do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (RIR-
2018), aprovado pelo Decreto n° 9.580, de 22 de novembro de 2018, em seu art.
365, respectivamente reproduzidos:
RIR/99 Art. 355.
As somas das quantias devidas a título de royalties pela exploração de
patentes de invenção ou uso de marcas de indústria ou de comércio, e por
assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, poderão ser
deduzidas como despesas operacionais até o limite máximo de cinco por
cento da receita líquida das vendas do produto fabricado ou vendido (art.
280), ressalvado o disposto nos arts. 501 e 504, inciso V (Lei no 3.470, de
1958, art. 74, e Lei no 4.131, de 1962, art. 12, e Decreto-Lei no 1.730, de
1979, art. 6o).
§ 1o Serão estabelecidos e revistos periodicamente, mediante ato do
Ministro de Estado da Fazenda, os coeficientes percentuais admitidos para
as deduções a que se refere este artigo, considerados os tipos de produção
Fl. 2598
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ou atividades reunidos em grupos, segundo o grau de essencialidade (Lei
no 4.131, de 1962, art. 12, § 1o).
§ 2o Não são dedutíveis as quantias devidas a título de royalties pela
exploração de patentes de invenção ou uso de marcas de indústria e de
comércio, e por assistência técnica, científica, administrativa ou
semelhante, que não satisfizerem às condições previstas neste Decreto ou
excederem aos limites referidos neste artigo, as quais serão consideradas
como lucros distribuídos (Lei no 4.131, de 1962, arts. 12 e 13).
§ 3o A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas
jurídicas, a título de aluguéis ou royalties pela exploração ou cessão de
patentes ou pelo uso ou cessão de marcas, bem como a título de
remuneração que envolva transferência de tecnologia (assistência técnica,
científica, administrativa ou semelhantes, projetos ou serviços técnicos
especializados) somente será admitida a partir da averbação do respectivo
ato ou contrato no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI,
obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda, as demais
prescrições pertinentes, na forma da Lei no 9.279, de 14 de maio de 1996.
RIR/2018
Art. 365. As somas das quantias devidas a título de royalties pela exploração
de patentes de invenção ou pelo uso de marcas de indústria ou de
comércio, e por assistência técnica, científica, administrativa ou
semelhante, poderão ser deduzidas como despesas operacionais até o
limite máximo de cinco por cento da receita líquida (Lei no 3.470, de 1958,
art. 74; Lei no 4.131, de 1962, art. 12, caput; e Decreto-Lei no 1.730, de
1979, art. 6o).
§ 1o Serão estabelecidos e revistos periodicamente, por ato do Ministro de
Estado da Fazenda, os coeficientes percentuais admitidos para as deduções
a que se refere este artigo, considerados os tipos de produção ou
atividades reunidos em grupos, de acordo com o grau de essencialidade
(Lei no 4.131, de 1962, art. 12, § 1o).
§ 2o Não são dedutíveis as quantias devidas a título de royalties por
exploração de patentes de invenção, uso de marcas de indústria e de
comércio, e assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante,
que não satisfizerem às condições previstas neste Regulamento ou
excederem os limites a que se refere este artigo, as quais serão
consideradas como lucros distribuídos (Lei no 4.131, de 1962, art. 12 e art.
13).
§ 3o A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas
jurídicas, a título de aluguéis ou royalties por exploração ou cessão de
patentes ou por uso ou cessão de marcas, e a título de remuneração que
envolva transferência de tecnologia (assistência técnica, científica,
Fl. 2599
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administrativa
ou
semelhantes,
projetos
ou
serviços

técnicos
especializados) somente será admitida a partir da averbação do ato ou do
contrato no INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda,
as demais prescrições pertinentes, na forma estabelecida na Lei no 9.279,
de 14 de maio de 1996 ( Lei no 4.131, de 1962, art. 12 ).
Ressalta que apesar de intimada a fazê-lo, a Contribuinte não comprovou a
respectiva averbação no INPI do CONTRATO DE LICENCIAMENTO DA
TECNOLOGIA INTACTA RR2 PRO, conforme determina tanto o §3odo RIR/99
quanto o do RIR/2018. E mais, alegou que o mencionado negócio jurídico não é
regido pela Lei n° 9.279/1996, sendo inexigível tal averbação.
Continua discorrendo que ainda que o CONTRATO DE LICENCIAMENTO DA
TECNOLOGIA INTACTA RR2 PRO tivesse sido averbado no INPI, as respectivas
despesas a título de royalties, a serem consideradas na apuração do Lucro Real,
estariam submetidas aos limites estabelecidos no § 1° do art. 355 do RIR-1999 e
no § 1° do art. 365 do RIR-2018. Destaca que o Ministro da Fazenda emitiu a
Portaria MF no 136, de 30 de dezembro de 1958 regulamentando a aplicação dos
limites. Informa que em análise de caso concreto similar ao dos autos foi exarada
a Solução de Consulta no 40 – SRRF07/Disit, de 04 de maio de 2011, pela
Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 7a Região Fiscal.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
ROYALTIES.
PERCENTUAL MÁXIMO DE DEDUÇÃO. SEMENTE DE SOJA GENETICAMENTE
MODIFICADA.
A subsidiária com sede no País pode remeter royalties a título de patentes
de invenção à sua matriz no exterior até o limite máximo fixado por ato do
Ministro da Fazenda, hoje fixado pela Portaria MF no 436, de 1958.
A pesquisa e produção de semente de soja geneticamente modificada para
posterior comercialização não encontra enquadramento em nenhum dos
grupos relacionados na Portaria MF n o 436, de 1958, haja vista que os
royalties são devidos pela utilização de uma patente que visa gerar um
produto mediante um processo biotecnológico, processo esse sem
semelhança com qualquer atividade ou produção constante da retro citada
Portaria.
A pessoa jurídica cujo tipo de produção não puder ser enquadrado nos
grupos indicados na Portaria MF no 436, de 1958, deverá solicitar a sua
inclusão, mediante requerimento ao Diretor da Divisão de Tributação do
Imposto de Renda e, enquanto não ocorrer a inclusão, deverá aplicar o
percentual mínimo correspondente a 1% (um por cento).
Dispositivos Legais: Lei no 4.131, de 1962, arts. 12 e 14; Lei no 4.506, de
1964, art. 52; Lei no 8.383, de 1991, art. 50; Decreto no 3.000, arts. 352 a
355, e Portaria MF n o 436, de 1958
Fl. 2600
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Pelo acima citado, ainda que o contrato de licenciamento estivesse
registrado no INPI, as despesas incorridas a título de royalties devidos pelo
licenciamento do direito de produzir e comercializar sementes de soja com os
eventos transgênicos MON87701 e MON89788 (tecnologia Intacta), a serem
consideradas na apuração do Lucro Real, estariam limitadas a 1% (um por cento)
da receita líquida.
Por todo o exposto, os valores de despesas registradas a título de
royalties devidos em decorrência do licenciamento de exploração da tecnologia
Intacta, deduzidos na apuração do lucro líquido, foram adicionados na apuração
do Lucro Real, por falta de cumprimento dos requisitos estabelecidos no § 3° do
art.355 do RIR-1999 e no § 3° do art. 365 do RIR-2018 (falta de averbação do
instrumento contratual no INPI).
ANO-CALENDÁRIO 2018 (AC 2018): EXCLUSÃO NÃO AUTORIZADA NA
APURAÇÃO REAL
Consoante cópia do extrato do Razão da conta n° 2.04.01.02.03.001
(Reserva de Lucros), relativo ao AC 2019, juntado pela Contribuinte (folha n° 372),
observa-se que a receita auferida a título de subvenção para investimento não
transitou pelo resultado do ano-calendário 2018, já que foi registrada no ano-
calendário 2019, na forma de ajuste de exercícios anteriores.
Para que uma receita seja excluída na apuração do Lucro Real e do
Resultado Ajustado, é pressuposto que ela tenha sido anteriormente reconhecida
contabilmente e integre o lucro líquido do período (resultado líquido).
Por sua vez, o valor lançado, na apuração do lucro líquido, a título de
despesa de ICMS é compatível com o valor destacado em nota fiscal. Significa
dizer que também não houve reconhecimento contábil da subvenção para
investimento (R$ 18.990.565,48) por meio de redução da despesa com ICMS do
período.
Diante do exposto, é indevida a exclusão, na apuração do Lucro Real e do
Resultado Ajustado, realizada no ano-calendário 2018, a título de “Receitas de
Subvenção para Investimento decorrentes de benefícios fiscais de ICMS”, pois
tais receitas não foram inseridas (pelo Contribuinte) na apuração do lucro líquido
(resultado líquido) do período, ou seja, não foram reconhecidas contabilmente
no período (AC 2018).
ANO-CALENDÁRIO 2019 (AC 2019): DESPESA INEXISTENTE NA APURAÇÃO DO
LUCRO LÍQUIDO - ICMS
Apesar de reconhecer as receitas de subvenção para investimento e
computá-las na apuração do lucro líquido do ano-calendário 2019, a Contribuinte,
entretanto, cometeu a infração de majorar indevidamente a despesa com ICMS
no período.
Fl. 2601
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Da análise do extrato do Razão da conta n° 4161 - Receita de Subvenção
Governamental, observa-se o seguinte:
I)
em 31-12-2019 a conta n° 4161 - Receita de Subvenção
Governamental (resultado) foi creditada no valor de R$ 30.365.524,18;
II)
a contrapartida (debitada) foi a conta n° 2940 – ICMS a recolher
(passivo).
Da análise do extrato do Razão da conta n° 4160 - ICMS, observa-se o seguinte:
I)
em 31-12-2019 a conta n° 4160 - ICMS (resultado) foi debitada no
valor de R$ 30.365.524,18;
II)
a contrapartida (creditada) foi a conta n° 2940 - ICMS a recolher
(passivo).
O extrato do Razão da conta n° 4160 foi baixado da ECD, no formato “Excel”
e inserido no arquivo “5-Razão da Conta n° 4160 - ICMS - 2019.xlsx”, juntado
como arquivo não paginável, em anexo ao Termo de Juntada de Arquivos n° 07.
Em virtude dos lançamentos mencionados no parágrafo acima, houve um
acréscimo fictício (indevido) de despesa de ICMS no ano-calendário 2019 no valor
de R$ 30.365.524,18.
Por meio das notas fiscais eletrônicas (nf-e) consultadas no sítio SPED foram
elaboras planilhas utilizadas para demonstrar a receita bruta auferida pela
Contribuinte e as devoluções ocorridas no AC 2019. Tais planilhas constam dos
arquivos relacionados abaixo, juntados como arquivos não pagináveis em anexo
ao Termo de Juntada de Arquivos n° 10: 1-Receita Bruta 2019 - R D.xlsx; 2-
Devolução de Compras 2019 - NF-e de Terceiros - R D.xlsx; 3-Devolução de Vendas
2019 – NF-e Própria - R D.xls.
Utilizando-se das planilhas inseridas nos arquivos relacionados no parágrafo
n° 86 acima, foi apurado o valor da despesa com ICMS no AC 2019, conforme a
seguir:

Em análise do Razão da conta n° 4160 – ICMS, observa-se que o saldo da
mencionada conta em 17-12-2019, imediatamente antes dos lançamentos a
débito na conta ICMS em 31-12-2019 do valor de R$ 30.365.524,18 (valor
idêntico ao montante da receita de subvenção para investimento), é de R$
88.458,04.
Observe-se, portanto, que o valor do saldo da conta n° 4160 – ICMS em 17-
12-2019 (antes portanto, do lançamento questionado de R$ 30.365.524,18), no
Fl. 2602
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valor de R$ 88.458,04, é compatível com o valor de despesa de ICMS apurado
com fundamento nas notas fiscais eletrônicas, correspondente a R$ 85.668,25.
Em resumo, a Contribuinte reconheceu a receita de subvenção para
investimento por meio da conta n° 4161 - Receita de Subvenção Governamental
(R$ 30.365.524,18), entretanto, para anular os seus efeitos na apuração lucro
líquido, reconheceu despesa inexistente com ICMS no valor de R$ 30.365.524,18.
Diante do exposto, este valor de despesa registrada a título de ICMS foi glosado,
na apuração do lucro líquido
SALDO INSUFICIENTE INFRAÇÃO: COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZO
OPERACIONAL COM RESULTADO DA ATIVIDADE GERAL
O sujeito passivo compensou prejuízos operacionais em montante superior
ao saldo desse prejuízo.
Como reflexo dos demais lançamentos realizados, o prejuízo acumulado de
R$ 1.117.043,49 apurado em 2018 e compensado em 2019 torna-se insubsistente
e indevida a compensação.

MULTA OU JUROS ISOLADOS INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ
SOBRE BASE DE CÁLCULO ESTIMADA
Multa decorrente da falta de pagamento do Imposto sobre a Renda da
Pessoa Jurídica (IRPJ), incidente sobre a base de cálculo estimada, apurada em
função dos balanços de suspensão ou redução.
O cálculo da multa isolada é demonstrado por meio da apuração dos
balanços mensais relativos aos meses dos anos-calendários 2018 e 2019,
considerando as infrações constatadas no procedimento fiscal, conforme exposto
nas planilhas inseridas nos arquivos relacionados abaixo, juntados como arquivos
não pagináveis, em anexo ao Termo de Juntada de arquivos n° 01:
1) 2-Apuração do Lucro Real e do Resultado Ajustado - Balanços Mensais
2018.xlsx; 2) 3-Apuração do Lucro Real e do Resultado Ajustado - Balanços
Mensais 2019.xlsx.
Em decorrência dos fatos narrados foi lavrada ainda Representação Fiscal
para Fins Penais.
IMPUGNAÇÃO
Cientificado em 17/11/2022 (fls. 873-875) o contribuinte apresentou em
16/12/2022 (fl. 880) a impugnação de fls. 884 e ss. na qual alega em síntese:
Tempestividade
A impugnação é tempestiva e deve ser apreciada.
Fl. 2603
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ACÓRDÃO 1402-007.102 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.720582/2022-59

Insubsistência dos Autos de Infração. Ofensa ao Artigo 142 do Código Tributário
Nacional. Vício Material Insanável. Erro na Determinação da Base de Cálculo.
Inexiste robustez probatória na constituição do crédito tributário, na
medida em que a d. Fiscalização deixou de aprofundar o trabalho fiscal e
determinar corretamente a base de cálculo tributários do IRPJ e da CSLL.
Na exigência fiscal lavrada, a autoridade administrativa não identificou
corretamente a matéria tributável, pois: (i) não considerou todos os documentos
comprobatórios apresentados no curso do procedimento fiscal; (ii) aplicou
indevidamente a limitação legal de dedução dos royalties de exploração de
patentes de invenção aos royalties de uso de tecnologia; e (iii) não apurou os
efeitos da decisão judicial favorável proferida nos autos dos Mandados de
Segurança no 1027853-40.2021.4.01.3500, que determinou a não inclusão das
subvenções de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, respectivamente, de
modo que os autos de infração são manifestamente insubsistentes e, portanto,
devem ser cancelados por clara violação ao artigo 142 do Código Tributário
Nacional.
Existência de Medida Judicial Favorável à Impugnante.
A Impugnante discute judicialmente acerca da exclusão da subvenção de
ICMS na apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos autos do Mandado de
Segurança no 1027853-40.2021.4.01.3500 no qual obteve sentença favorável.
Royalties de Tecnologia Intacta. Inaplicabilidade da Exigência de Averbação do
Contrato de Licenciamento de Uso da Tecnologia Intacta Junto ao INPI.
Não há o que se falar na obrigatoriedade de adição na apuração do Lucro
Real (base de cálculo do IRPJ) de dispêndios deduzidos, a rigor da lei, na apuração
do lucro líquido a título de royalties em decorrência do licenciamento de uso da
tecnologia Intacta por falta de averbação do contrato no INPI, em cumprimento
dos requisitos estabelecidos no §3o do artigo 355 do RIR/1999 e, atualmente
vigente, no §3o do art. 365 do RIR/2018, no montante de R$ 69.285.212,803 (base
da atuação do IRPJ), devido à inaplicabilidade da exigência ao caso concreto.
Não se subsome a nenhuma das hipóteses do artigo 211 da Lei de
Propriedade Industrial (lei 9279/96) o contrato de licenciamento de uso de
tecnologia, isso porque este tipo de contrato não implica em transferência de
tecnologia e muito menos se enquadra como contrato de franquia e similares.
Trata-se apenas de licenciamento de uso de tecnologia.
Logo, é evidente que não há exigência legal para a averbação do contrato
firmado para uso de tecnologia junto ao INPI.
Atualmente, no RIR/2018 – constam compiladas as normas vigentes de
imposto de renda os dispositivos legais aplicáveis aos gastos com royalties,
dentre eles destacamos a exigência de averbação do contrato no INPI nos termos
Fl. 2604
DF CARF MF
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do artigo 365, §3o, que trata da limitação e condição de dedutibilidade da quantia
paga a título de royalties:
Art. 365. As somas das quantias devidas a título de royalties pela exploração
de patentes de invenção ou pelo uso de marcas de indústria ou de
comércio, e por assistência técnica, científica, administrativa ou
semelhante, poderão ser deduzidas como despesas operacionais até o
limite máximo de cinco por cento da receita líquida (Lei no 3.470, de 1958,
art. 74; Lei no 4.131, de 1962, art.12, caput; e Decreto-Lei no 1.730, de
1979, art. 6o).
(...)
§ 3o A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas
jurídicas, a título de aluguéis ou royalties por exploração ou cessão de
patentes ou por uso ou cessão de marcas, e a título de remuneração que
envolva transferência de tecnologia (assistência técnica, científica,
administrativa
ou
semelhantes,
projetos
ou
serviços

técnicos
especializados) somente será admitida a partir da averbação do ato ou do
contrato no INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda,
as demais prescrições pertinentes, na forma estabelecida na Lei no 9.279,
de 14 de maio de 1996 (Lei no 4.131, de 1962, art. 12 ).
Há menção que a exigência de averbação no INPI decorre do artigo 12 da
Lei no 4.131/1962, que disciplina a aplicação do capital estrangeiro e as remessas
de valores para o exterior.
Sendo, portanto, o requisito de averbação do contrato apenas aplicável a
contrato com beneficiário situado no exterior. Frise-se, não é o caso em tela.
Da Inaplicabilidade do Limite da Dedução Fiscal Previsto no Artigo 365 do
RIR/2018.
O contrato firmado com a Monsanto para licenciamento da tecnologia
Intacta não se refere à exploração de patente de invenção, referenciada no caput
do artigo 365 do RIR/2018 supra, mas sim licença de uso de tecnologia.
O direito sobre a patente (propriedade industrial) está segregado do direito
sobre a cultivar (proteção sui generis), isso porque há lei específica que dispõe
sobre cada um. A lei que trata da patente de invenção (Lei no 9.279/1996), que
regula os direitos e obrigações referente à propriedade industrial. O
"patenteamento de microrganismos transgênicos, e no que se refere às
variedades de sementes e plantas – fruto, igualmente, do trabalho intelectual do
homem, envolvendo, da mesma forma, desenvolvimento, pesquisa e inovação –
passaram a receber a proteção pela Lei de Proteção de Cultivar, nos termos da
Lei de Cultivares no 9.456/1997. E, ainda, é importante esclarecer que em uma
cultivar (germoplasma) pode conter outras proteções concomitantes.
Fl. 2605
DF CARF MF
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A interessada assim define seu papel na cadeia produtiva: multiplicador de
sementes (Impugnante): autorizado, por meio de contratos de licenciamento de
uso das cultivares e uso da tecnologia Intacta RR2 PRO, a multiplicar e
comercializar as sementes certificadas.
Afirma que resta evidente que a Impugnante paga a Monsanto royalties
pelo conjunto de direitos de propriedade da Monsanto, denominado
contratualmente como uso de tecnologia. Traça distinção entre uso e exploração
com as consequências para fins tributários.
No caso concreto, a partir da leitura do caput do artigo 365 do RIR/2018,
supramencionado, seria possível concluir que não se aplica o limite de dedução
fiscal para os royalties de cultivares e de uso de tecnologia, mas apenas, e tão
somente, aos royalties pagos “pela exploração de patentes de invenção ou pelo
uso de marcas de indústria ou de comércio, e por assistência técnica, científica,
administrativa ou semelhante”.
Do Custo do Produto vendido. Despesa Necessária.
Na remota hipótese dos Nobres Julgadores não entenderem desta forma –
inaplicabilidade da limitação legal sobre os royalties de licença de uso da
tecnologia Intacta, mesmo assim razão não assiste à d. Fiscalização, uma vez que
os dispêndios com royalties pagos pela Impugnante compõem o custo do produto
sendo, sem dúvida, necessários e indispensáveis para a manutenção da atividade
empresarial, nos termos dos artigos 302, 311 e 312 do RIR/2018.
Conforme o disposto no artigo 311 do RIR/2018 para que uma despesa
possa ser considerada dedutível, deve, cumulativamente: (a) ser necessária ao
exercício da atividade da empresa e (b) prestar-se à manutenção da fonte
produtora.
No Parecer Normativo CST no 32/81, a Receita Federal dirimiu as dúvidas
existentes sobre os conceitos de despesa ou de custos necessários, usuais e
normais à empresa.
E mais, só caberia exigir os requisitos de necessidade, usualidade e
normalidade dos royalties pagos a beneficiários situados no Brasil devido à lei
posterior ter implicitamente restringido o alcance do limite de dedutibilidade
fiscal, nos termos do artigo 362 do RIR/2018: “A dedução de despesas com
royalties será admitida quando necessárias para que o contribuinte mantenha a
posse, o uso ou a fruição do bem ou do direito que produz o rendimento (Lei no
4.506, de 1964, art. 71, caput, alínea ‘a’)”.
Afirma que a tecnologia Intacta deve ser considerada como insumo por ser
intrínseca e indispensável ao produto (sementes certificadas). Cita julgados e
pareceres sobre conceito e classificação de insumos.
Violação do Conceito Constitucional de Renda.
Fl. 2606
DF CARF MF
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Além disso, a exigência fiscal ofenderia diretamente o conceito
constitucional de renda, nos termos do artigo 153, inciso III, §2o, da Constituição
Federal de 1988 (CF/88) e do artigo 43 do Código Tributário Nacional (CTN); bem
como a viola os princípios da isonomia tributária, da capacidade contributiva e da
livre iniciativa, dispostos, respectivamente, nos artigos 150, inciso II, 145, §1o, e
170 da CF/88.
No caso concreto da Impugnante resta evidente que todos os requisitos
legais de dedutibilidade foram preenchidos.
Derrogação Tácita do Artigo 74 da Lei no 3.470/1958. Royalties pagos a
beneficiário no País.
Cita decisões favoráveis no âmbito administrativo e judicial para não
aplicação do limite de dedução fiscal aos royalties pagos a pessoa domiciliada no
País, como é o caso da Impugnante. Isso porque teria ocorrido derrogação tácita
do artigo 74 da Lei no 3.470/1958 em razão da publicação de lei posterior que
trata implicitamente da limitação legal apenas aos royalties pagos a beneficiários
residentes no exterior.
Royalties de Cultivares. Comprovação dos Dispêndios.
Quanto à dedução indevida na apuração do lucro líquido de despesas não
comprovadas a título de royalties em decorrência do licenciamento de uso de
cultivares (germoplasma) no montante de R$ 2.580.691,86 (base de cálculo para
exigência do IRPJ e da CSLL), sendo o valor de R$ 1.359.680,52 em 2018 e R$
1.221.011,34 em 2019, não merece prosperar ante os documentos
comprobatórios apresentados no curso da fiscalização e ora juntados pela
Impugnante.
Manifesta-se, a título exemplificativo, com relação ao pagamento de
royalties à SEEDCORP HO Produção e Comercialização de Sementes S/A
(SEEDCORP) no valor de R$ 359.942,76 alegando que comprovou, mediante à
apresentação de uma declaração que os valores devidos à GDM Genética do
Brasil S/A (GDM), empresa licenciadora – fato incontroverso nos autos, foram
devidamente pagos por meio da intermediação da Seedcorp, em razão da
quitação de outro negócio jurídico anteriormente pactuado entre as partes,
Seedcorp e Impugnante.
Da mesma forma, a Impugnante comprova a regularidade das operações na
medida em que a BASF é detentora de todos os direitos e deveres das empresas
PL Pesquisa e Produção de Sementes LTDA (incorporada em 30/06/2019) (doc.
02) e Soytech Seeds Pesquisa em Soja LTDA (adquirida pela Bayer S/A e que, em
26/08/2018, cedeu os direitos e deveres dos contratos envolvendo as operações
da Impugnante para a BASF, conforme já esclarecido e comprovado no decorrer
da fiscalização às fls. 443/459).
Fl. 2607
DF CARF MF
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Subvenções de ICMS. Possibilidade de Exclusão na Apuração do Lucro Real
Resultado Ajustado (ano 2018) e de Dedução na Apuração do Lucro Líquido (ano
2019).
Destaca que comercializa mercadorias que gozam de benefícios e
incentivos fiscais de ICMS concedidos pelo Convênio ICMS no 100/97 (Saídas de
Insumos Agropecuários) e Convênio ICMS no' 88/91 (Saída de Vasilhames e
Sacarias), bem como, incentivo e benefício fiscal concedido pelo artigo 6o, inciso
LXXVIII, do Anexo IX, do Regulamento do Código Tributário do Estado de Goiás -
RCTE/GO.
Realizou um trabalho de revisão tributária focado na verificação da
formação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL referente aos anos de 2018 e
2019. Diante deste cenário e da identificada necessidade de correção da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL, inclusive para fins de repetição de indébitos tributários,
a Impugnante realizou as devidas retificações das obrigações acessórias,
retificando, por consequência, a Escrituração Contábil Fiscal (ECF) de 2018 e
ajustando os procedimentos a partir de 2019.
Esses ajustes em 2018, decorreram da exclusão dos montantes de
subvenção para investimento nos termos da Lei Complementar no 160, de 07 de
agosto de 2017 (LC no 160/2017), da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, enquanto
a partir de 2019, a Impugnante, ciente da necessidade de corrigir seus
procedimentos contábeis e fiscais, passou a reconhecer as receitas de subvenção
governamental em seu resultado.
Da Sistemática Contábil Adotada pela Impugnante Ano Calendário 2018.
O primeiro questionamento a ser respondido, permeia sobre a
possibilidade de a Impugnante rever suas apurações do IRPJ/CSLL, conforme
preceitua o artigo 946 do Decreto no 9.580/2018 (RIR/18) no prazo
decadencial/prescricional. Para tanto, aqui não se discute o direito ou não da
Impugnante revisar suas apurações, mas sim qual a forma de se operacionalizar
isso.
Alega que não era praxe o reconhecimento da subvenção para
investimento relativamente aos benefícios, como isenção na base de cálculo em
determinados períodos. Essa prática se tornou recorrente a partir do exercício de
2019, com a edição da Solução de Consulta COSIT no 11, de 09 de março de 2020,
que em seu item 16 reconhece a contabilização dos benefícios no resultado
citando a norma contábil CPC 07.
Temos que entender que a ausência de contabilização da receita de
subvenção no ano em que ele ocorreu, não impede que ela seja reconhecida a
destempo, ou seja, de forma extemporânea afim de corrigir um erro imputado no
passado.
Por derradeiro, não há dúvidas que a impugnante operacionalizou a
retificação da sua apuração do IRPJ/CSLL de maneira correta, pois a orientação da
Fl. 2608
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RFB é cristalina ao dizer que no caso de lançamentos contábeis extemporâneos, o
contribuinte deverá realizar os ajustes de adição e exclusão, ainda que a ECD
recuperada na ECF retificada não tenha sido alterada.
Como não observado pelo Auditor Fiscal, a contabilização das subvenções
governamentais está disciplinada pelo CPC 07, sendo a isenção e redução de
impostos tratadas no Item 38E, vejamos:
38E. O reconhecimento contábil dessa redução ou isenção tributária como
subvenção para investimento é efetuado registrando-se o imposto total no
resultado como se devido fosse, em contrapartida à receita de subvenção
equivalente, a serem demonstrados um deduzido do outro.
Da leitura do texto acima, conclui que a disciplina do CPC 07, Item 38E
recomenda uma conta de despesa com ICMS e outra conta de receita de
subvenção, ambas tendo como contrapartida a conta de ICMS a pagar no Passivo,
de modo que ao final, é possível ter a crédito no resultado o montante de receita
de subvenção e a débito, o ICMS que incidiu sobre a operação subvencionada.
Frisa que a própria RFB, por meio da Solução de Consulta COSIT no 11/20,
reconhece a aplicação da norma contábil citada acima, bem como a exclusão das
receitas na apuração do Lucro Real, conforme o que dispõe o item 16 da referida
Solução de Consulta COSIT. Vejamos:
16. Na disciplina anterior, essas subvenções tanto poderiam compor o
resultado não operacional do exercício, como, alternativamente, serem
registradas diretamente no patrimônio líquido, à conta de reserva de
capital, desde que observados os requisitos impostos pela legislação,
situação em que tais subvenções não seriam computadas na determinação
do lucro real. Pelo regramento atual, em observância ao que estipula o
Pronunciamento Técnico CPC 07, as subvenções para investimento deverão
sempre transitar por conta de resultado, sendo reconhecidas as receitas ao
longo do período em que a entidade reconhece os custos relacionados à
subvenção. No entanto, respeitadas as condições, essas receitas podem, da
mesma forma, ser desconsideradas na determinação do lucro real, neste
caso desde que transferidas para reserva de lucros (reserva de incentivos
fiscais) após a apuração do resultado do exercício.
Importante realçar o saldo final de 31/12/2019, no qual consta saldo na
Reserva de Incentivo Fiscal, dos anos de 2018 e 2019, o que indica o
reconhecimento da contabilização da subvenção e reclassificação das reservas de
períodos anteriores.
Da Sistemática Contábil Adotada Pela Impugnante Ano-Calendário 2019.
Em continuidade, ao relatório fiscal integrante ao auto de infração, ao que
tange ao exercício de 2019, o foco adotado pelo Auditor Fiscal, foi caracterizar as
contabilizações mensais das receitas de incentivo fiscal, cuja contrapartida no
resultado é o reconhecimento da despesa de ICMS como devida fosse, em frente
Fl. 2609
DF CARF MF
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conta redutora (da despesa de ICMS) Receita de Incentivo Fiscal conforme Razão
apresentado.
Todavia, apesar de todo procedimento estar previsto no pronunciamento
contábil CPC 07, houve pelo agente fiscal, enorme equívoco ao declarar fictícia a
despesa de ICMS contabilizada, até porque tal despesa em nada reflete no
resultado contábil da empresa para fins de apuração do IRPJ e CSLL de 2019, pois
como mencionado e apresentado nos registros contábeis, são feitos para fins de
reconhecer as Receitas de Subvenção, lançamento contábil a débito e a crédito do
mesmo valor, logo se fictícia fossem as despesas do ICMS ora mencionadas pelo
Auditor Fiscal em nada refletem no resultado tributável.
Nas disposições exposto no CPC 07, temos a situação bem clara quanto a
contabilização das despesas de ICMS, no item 38-E, reproduzido abaixo:
38E. O reconhecimento contábil dessa redução ou isenção tributária como
subvenção para investimento é efetuado registrando-se o imposto total no
resultado como se devido fosse, em contrapartida à receita de subvenção
equivalente, a serem demonstrados um deduzido do outro.
Logo, não há que se falar em despesa fictícia de ICMS, enquanto a própria
norma contábil é clara em determinar a contabilização total do ICMS
subvencionado.
Evidencia a impugnante que de acordo com a Demonstração de Resultado
do Exercício, apresentada no Parecer dos Auditores Independentes, não há
reflexo na despesa de ICMS sobre operações incentivadas:

Nota-se que a Receita Operacional da companhia, se mantem inalterada
com o reconhecimento da despesa do ICMS, que ao momento reflete a aplicação
de boas práticas contábeis pela empresa, e ao mesmo tempo retrata que nada há
de fictício na despesa reconhecida.
Irregularidade da Aplicação da Multa de Ofício e Juros de Mora.
No caso do Auto de Infração ora impugnado, houve a declaração do valor e
o seu respectivo pagamento. Posteriormente, após identificado erro material
houve a retificação da ECF e da DCTF e pedido de restituição ainda pendente de
apreciação.
Fl. 2610
DF CARF MF
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Assim, por certo, não resta configurada falta de pagamento, pois os tributos
foram recolhidos devidamente aos cofres públicos. Não houve falta de declaração
e nem declaração com valor inexato.
Por conseguinte, não há que se falar em imputação de juros de multa de
ofício de um crédito que já foi recolhido aos cofres públicos.
Impossibilidade de Exigência Cumulativa de Multa de Ofício com Multa Isolada.
Ofensa à Súmula 105 do CARF.
A aplicação concomitante de multa de ofício e multa isolada é contrária aos
fundamentos do sistema jurídico brasileiro, à legislação vigente e à jurisprudência
e Súmula 105 do CARF:
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser
exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ
e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Impossibilidade de Exigência da Multa em Caso de Dúvida.
Caso venha-se a decidir pela manutenção do lançamento que deu origem a
este processo, o que se alega ad argumentandum, e tal decisão não ocorra por
unanimidade de votos, isto é, se dê por meio de julgamento em que haverá
divergência de entendimentos entre os Julgadores, é razoável considerar que há,
no mínimo, dúvida quanto à ocorrência da infração.
Isto porque a exigência de valores a título de penalidades não se coaduna
com a dúvida, conforme se afere do artigo 112 do CTN, segundo o qual “A lei
tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da
maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida (...)” (Destacamos).
Da violação ao direito de petição. Aplicação de sanção política.
O direito de petição garantido constitucionalmente (art. 5o, inciso XXXIV,
letra “a”) e o infralegal (Lei n. 9.051/95, arts. 1o e 2o) são frontalmente violados
pelo parágrafo 17 do art. 74 da Lei n. 9.430/96 e artigo 45 da Instrução Normativa
RFB no 1.300/12.
A multa aplicada tem a finalidade de punir os contribuintes que pedem
apreciação de seus pedidos de ressarcimento, restituição e compensação, sem
qualquer comprovação de má-fé.
Da afronta à razoabilidade e ao devido processo legal. Impedimento da
discussão sobre existência ou não da má-fé.
Por simples argumento, caso as restituições sejam afastadas pela RFB, há
que se reconhecer que o crédito tributário já foi adimplido pela Impugnante o
que, por si só, afasta a incidência dos juros e multa de ofício.
Diante do exposto, não há que se falar em multa de ofício e incidência de
juros, pois não há inadimplemento, nem ausência de declaração, sendo que a sua
Fl. 2611
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imposição, além de afrontar os princípios da razoabilidade e da vedação ao
confisco violam as garantias constitucionais do devido processo legal (CF/88, art.
52, inciso LIV), da ampla defesa e do contraditório (CF/88, art. 52, inciso LV),
razão pela qual deve ter seu lançamento cancelado.
INPI. Necessidade de Realização de Diligência.
Conforme restou comprovado e esclarecido nos tópicos anteriores, a d.
Autoridade Fiscal não aprofundou acerca dos argumentos e documentos trazidos
durante o curso do Procedimento de Fiscalização, especialmente no que diz
respeito a inaplicabilidade da exigência de averbação do contrato de
licenciamento de uso de tecnologia no INPI, e que, portanto, não se aplicaria ao
caso destes autos a limitação da dedução dos royalties pagos a título de uso da
tecnologia Intacta.
Para a confirmação dessa informação, a Impugnante pleiteia a realização de
diligência perante o INPI para confirmação da inexistência da obrigatoriedade de
averbação do contrato de licenciamento de uso da tecnologia Intacta, nos termos
do artigo 16, inciso IV, do Decreto no 70.325/1972 sob pena de cerceamento do
direito de defesa.
Por sua vez, a 7a TURMA/DRJ06 prolatou o Acórdão no 106-035.734 julgando a
Impugnação improcedente. A ementa da decisão segue transcrita:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2018, 2019
ROYALTIES. AUSÊNCIA DE REGISTRO CONTRATO LICENÇA DE USO JUNTO AO INPI.
INDEDUTIBILIDADE.
Os valores pagos como Royalties para aquele que detém o registro da patente
junto ao INPI não são dedutíveis do Lucro Real, para apuração do IRPJ, caso o
contrato de licença ou cessão de uso não tenha sido registrado ao INPI.
LANÇAMENTO EXTEMPORÂNEO
Os lançamentos extemporâneos que alterem a base de cálculo do IRPJ ou da CSLL
de ano-calendário anterior, demandam que a pessoa jurídica efetue o ajuste por
meio de declaração retificadora relativa ao respectivo no ano-calendário.
SUBVENÇÕES
PARA
INVESTIMENTO.
NÃO
TRIBUTAÇÃO.
LANÇAMENTO
CONTÁBIL. APROVEITAMENTO EM DUPLICIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Não é aceitável o lançamento contábil que implique no reconhecimento em
dobro dos efeitos da não tributação das subvenções de investimento, sendo
cabível a glosa de despesas e exclusões utilizadas para promover o efeito
indevido na base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS DE IRPJ E CSLL.
CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO POR FALTA DE PAGAMENTO DO
TRIBUTO DEVIDO NA APURAÇÃO ANUAL.
Fl. 2612
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A multa de ofício, exigida por falta de pagamento do IRPJ e da CSLL devidos na
apuração anual, e a multa isolada, por falta de recolhimento das antecipações
mensais, têm hipóteses de incidência distintas, podendo ser exigidas
cumulativamente. Inaplicável a Súmula Carf no 105, visto que a multa isolada foi
exigida após as alterações promovidas pela Medida Provisória no 351/2007 no
art. 44 da Lei no 9.430/96.
NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbra nos autos
qualquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235/72.
INCONSTITUCIONALIDADE. ARGÜIÇÃO.
A instância administrativa é incompetente para se manifestar sobre a
constitucionalidade das leis.
PEDIDO DE PERÍCIA E DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à
adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou
perícia.

Fl. 2613
DF CARF MF
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LANÇAMENTOS REFLEXOS.
A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fato gerador de
vários tributos impõe a constituição dos respectivos créditos tributários, e a
decisão quanto à real ocorrência desses eventos repercute na decisão de todos
os tributos a eles vinculados. Assim, o decidido quanto ao IRPJ aplica-se à CSLL
dele decorrente.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Em sede recursal, a Recorrente ratificou os argumentos delineados em sua
impugnação e que podem assim ser sintetizados:
Preliminarmente:
Alega a Recorrente a insubsistência dos Autos de Infração, ofensa ao artigo 142 do
Código Tributário Nacional, ante a constatação de vício material insanável por erro na
determinação da base de cálculo. Além disso, mesmo que superada a nulidade absoluta do
lançamento tributário por erro material de apuração da base de cálculo, consoante aduz a
Recorrente, que discute judicialmente acerca da exclusão da subvenção de ICMS na apuração da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos autos do Mandado de Segurança no 1027853-
40.2021.4.01.3500 (e-fls. 1.031-1.045), de modo que todos os débitos em discussão, devido à
existência de ação judicial em trâmite, estariam com a exigibilidade suspensa.
Mérito
Como alegações de mérito, traz os seguintes argumentos que fundamentam o
pleito da Recorrente de improcedência dos lançamentos:
a) não cabe a exigência de averbação do contrato de licença de uso da tecnologia
Intacta junto ao INPI simplesmente em razão da Lei de Propriedade Industrial
(Lei no 9.279/1996) não prever e muito menos exigir tal requisito ao
contribuinte;
b) o contrato de licenciamento de uso de tecnologia não implica em transferência
de tecnologia e muito menos se enquadra como contrato de franquia e
similares. Logo, é evidente que não há exigência legal para a averbação do
contrato firmado junto ao INPI;
c) inaplicabilidade do Limite da Dedução Fiscal Previsto no Artigo 365 do RIR/2018:
o contrato firmado com a Monsanto para licenciamento da tecnologia Intacta
não se refere à exploração de patente de invenção, referenciada artigo
mencionado, mas sim licença de uso de tecnologia, devido ao simples fato de o
produtor de semente ser um mero multiplicador da semente matriz, que já
contém a biotecnologia Intacta inserida na cultivar (germoplasma);
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d) que diante da essencialidade dos royalties na produção das sementes
certificadas, estes dispêndios inserem-se no conceito jurisprudencial de
“insumos”, devendo, assim, serem considerados custos dentro da cadeia
produtiva e que requisitos legais de dedutibilidade foram preenchidos;
e) que em relação à suposta dedução indevida na apuração do lucro líquido de
despesas não comprovadas a título de royalties em decorrência do
licenciamento de uso de cultivares (germoplasma) no montante de R$
2.580.691,86 (base de cálculo para exigência do IRPJ e da CSLL), sendo o valor
de R$ 1.359.680,52 em 2018 e R$ 1.221.011,34 em 2019, não merece prosperar
ante os documentos comprobatórios apresentados no curso da fiscalização e
em sede de Impugnação pela Recorrente;
f) que a alegação de que a Recorrente não promoveu a devida correção das
escriturações contábeis, bem como a equivocada afirmação de que as
subvenções já haviam sido subtraídas da receita tributável, não merecem
prosperar;
g) que não houve duplo aproveitamento do incentivo fiscal e que deve ser mantida
a dedutibilidade da despesa reconhecida, pois trata-se de despesa necessária
para reconhecimento da receita de subvenção, e mais importante, mera técnica
contábil para que seja deduzido do lucro contábil da empresa para fins fiscais, o
aumento do lucro advindo dos incentivos fiscais de ICMS recebidos pela
empresa a título de isenções ou reduções do ICMS;
h) irregularidade da Aplicação da Multa de Ofício e Juros de Mora;
i) impossibilidade de Exigência Cumulativa de Multa de Ofício com Multa Isolada
por ofensa à Súmula 105 do CARF;
j) que houve afronta a princípios constitucionais.
Ao final, a Recorrente requereu:
326. Ante todo o exposto, a Recorrente requer que o presente Recurso
Voluntário seja julgado e acolhido em sua totalidade, e, em relação às glosas de
dedução de dispêndios de royalties, a imediata aplicação da interpretação
estabelecida pelo art. 11 da Lei no 14.689/2023, que acrescentou o §3o ao art. 13
da Lei no 9.249/95, e, por conseguinte, que o acórdão recorrido seja reformado
para cancelar os Autos de Infração em comento.
327. Ademais, requer que seja reconhecida a insubsistência do lançamento fiscal
e, por conseguinte, o cancelamento integral dos Autos de Infração, vinculados ao
processo em referência, em razão da precariedade do trabalho fiscal para
determinar a base de cálculo, violando o disposto no artigo 142 do CTN.
Fl. 2615
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328. Caso na remota hipótese de não vir a ser declarado insubsistentes os Autos
de Infração, a Recorrente requer o cancelamento integral dos Autos de Infração,
no mérito, por todas ou por qualquer das razões expostas acima.
329. Ainda, na remota hipótese de manutenção do lançamento fiscal, requer que
a multa isolada seja desqualificada e cancelada, em razão da ilegalidade na
cumulação com a multa de ofício.
330. Alternativamente, reconhecer a relação de prejudicialidade com a
determinação do sobrestamento do presente processo administrativo até decisão
definitiva nos autos do Mandado de Segurança no 1027853-40.2021.4.01.3500.
331. Não obstante, entende a Recorrente que trouxe aos autos a documentação
necessária e suficiente para a elucidação de suas razões de defesa e consequente
demonstração do crédito. Contudo, caso este órgão julgador entenda necessário
poderá, nos termos do art. 18 do Decreto no 70.235/72, determinar a realização
de diligências e verificações que considerar relevantes à adequada verificação da
prova, colocando-se a Recorrente desde já à disposição para o fornecimento das
informações que lhe forem solicitadas.
332. Sem prejuízo de todo o alegado, a Recorrente protesta, com base no
princípio da verdade material, pela posterior juntada de documentação que
eventualmente não tenha sido acostada à presente e que se mostre indispensável
ao deslinde do caso dos autos, nos termos do art. 16, §§ 4o e 5o do Decreto no
70.235/72.
333. Por fim, requer, nos termos do Decreto no 70.235/72, o direito de sustentar
oralmente suas razões, por ocasião do julgamento do presente Recurso
Voluntário, sob pena de nulidade”.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Relatora
O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de
admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto no 70.235, de 06 de
março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional.
I - PRELIMINARMENTE
NULIDADE POR ERRO NA DETERMINAÇÃO DO MONTANTE DEVIDO
Em sede de preliminar, a Recorrente alegou nulidade do lançamento por vício
material, ante a suposta inexistência de “robustez probatória na constituição do crédito tributário,
na medida em que a Fiscalização deixou de aprofundar o trabalho fiscal e determinar
Fl. 2616
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corretamente a base de cálculo tributários do IRPJ e da CSLL”. Ou seja, na exigência fiscal lavrada, a
autoridade administrativa não teria identificado corretamente a matéria tributável.
Contudo, em meu sentir, não houve a caracterização de vício material no
lançamento, como alegado pela Recorrente. Explico.
A ocorrência do vício material está diretamente ligada com a deformidade do
conteúdo do lançamento. Assim, quando houver equívoco relacionados à existência dos
elementos da obrigação tributária, termos do art. 142 do CTN, constantes na norma individual e
concreta do lançamento, é possível se falar em vício material, in verbis:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Acerca da caracterização de vício material no lançamento, já me manifestei
anteriormente em minha Dissertação de Mestrado – PUC-SP,1 intitulada “Lançamento tributário:
vícios materiais e formais para fins do art. 173, II do Código Tributário Nacional”:
“Sob essa perspectiva, um lançamento será viciado “materialmente” quando a
norma por ele introduzida:
(i) constituir uma relação jurídica tributária em decorrência de um acontecimento
diverso daquele descrito na hipótese da RMIT (critérios material, temporal,
espacial);
(ii) constituir uma relação jurídica entre sujeitos diversos daqueles indicados no
consequente da RMIT (critério pessoal); ou
(iii) calcular o tributo devido utilizando base de cálculo ou alíquota diversa
daquelas estipuladas no consequente da RMIT (critério quantitativo).
Em consonância com o exposto, em sua obra “Revisão do Lançamento Tributário:
Hipóteses e Limites2”, Túlio Terceiro Neto Parente Mirada esclarece que “o erro na apuração da
base de cálculo, com base em regime de apuração e metodologia equivocados, deve conduzir à
anulação do lançamento, seja em âmbito administrativo, seja na esfera judicial.”
Entretanto, em que pese a arguição da Recorrente de que, no caso sob exame, a
autoridade administrativa não teria determinado corretamente a base de cálculo do IRPJ e da CSSL
quando da constituição do crédito tributário, tal alegação não procede. O lançamento foi
efetuado seguindo os ditames legais.
Pelo contrário, a base de cálculo dos tributos foi perfeitamente indicada no Auto de
Infração, no Relatório Fiscal e em seus inúmeros anexos, inclusive, com a aposição de diversas

1Link de acesso: (https://repositorio.pucsp.br/jspui/handle/handle/6219)
2 Revisão do Lançamento Tributário. São Paulo: Noeses, 2024.
Fl. 2617
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tabelas com as devidas explicações, com bem resolveu o acórdão de piso, cujas razões de decidir
adoto em complemento às minhas, com fulcro no art. 50, inciso V e § 1o, da Lei no 9.784/1999 c/c
art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023 :
“A interessada alega que, inexiste robustez probatória na constituição do
crédito tributário, na medida em que a d. Fiscalização deixou de aprofundar o
trabalho fiscal e determinar corretamente a base de cálculo tributários do IRPJ e
da CSLL.
Complementa que na exigência fiscal lavrada, a autoridade administrativa
não identificou corretamente a matéria tributável, pois: (i) não considerou todos
os documentos comprobatórios apresentados no curso do procedimento fiscal;
(ii) aplicou indevidamente a limitação legal de dedução dos royalties de
exploração de patentes de invenção aos royalties de uso de tecnologia; e (iii) não
apurou os efeitos da decisão judicial favorável proferida nos autos dos Mandados
de Segurança no 1027853-40.2021.4.01.3500, de modo que os autos de infração
são manifestamente insubsistentes e, portanto, devem ser cancelados por clara
violação ao artigo 142 do Código Tributário Nacional.
Tais argumentos não merecessem prosperar, a um porque não há nenhuma
evidência de que documentos comprobatórios apresentados tenham deixado de
serem analisados, o fato de a fiscalização não os considerar como elementos
probantes suficientes não invalida o procedimento fiscal. Compete a quem alega
apresentar provas irrefutáveis de suas alegações. A dois porque a limitação legal
da dedução dos royalties de exploração de patentes de invenção não chegou a ser
utilizada no lançamento, embora a fiscalização tenha discorrido sobre o tema e
apresentado o percentual limite, não chegou a efetivamente aplicá-lo. Por fim,
conforme se demonstrará não houve lançamento que decorresse da discussão
sobre a tributação de subvenções de investimento, objeto do Mandado de
Segurança no 1027853-40.2021.4.01.3500. O que ocorreu foi a glosa de despesas
indevidamente lançadas e apenas correlacionadas à subvenção, mas cujos
lançamentos não contrariam nem dependem do que decidido no aludido
instrumento processual.
Por sua vez a base de cálculo dos tributos foi perfeitamente indicada no
Auto de Infração, no Relatório Fiscal e em seus inúmeros anexos, inclusive com a
aposição de diversas tabelas com as devidas explicações.
Entendo que, diante de tal conjunto de informações, o contribuinte tem
plenas condições de exercer amplamente o seu direito de defesa.
Ademais, assim dispõe o art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972, norma
disciplinadora do processo administrativo fiscal (PAF):
Das Nulidades
Art. 59. São nulos:
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I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
As alegações da interessada para arguição da nulidade não se encaixam nas
hipóteses de nulidade previstas na legislação de regência do processo
administrativo fiscal”.
Ademais, está claro que as garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à
ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou
evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos
administrativos. Ademais os atos administrativos estão motivados, com indicação dos fatos e dos
fundamentos jurídicos decidam recursos administrativos.
O enfrentamento das questões na peça de defesa denota perfeita compreensão da
descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram os procedimentos de ofício, que
foi regularmente analisado pela autoridade de primeira instância (inciso LIV e inciso LV do art. 5o
da Constituição Federal, art. 6o da Lei no 10.593, de 06 de dezembro de 2001, art. 50 da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 59, art. 60 e art. 61 do Decreto no 70.235, de 06 de março de
1972).
Outrossim, as autoridade fiscais agiram em cumprimento com o dever de ofício com
zelo e dedicação as atribuições do cargo, observando as normas legais e regulamentares e
justificando o processo de execução do serviço, bem como obedecendo aos princípios da
legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa,
contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência (art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de
dezembro de 1990, art. 2o da Lei no 9.784, de 21 de janeiro de 1999 e art. 37 da Constituição
Federal). As formas instrumentais adequadas foram respeitadas, os documentos foram reunidos
nos autos do processo, que estão instruídos com as provas produzidas por meios lícitos.
Em tempo, cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos do art. 123 do
Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de
2023:
Súmula CARF no 163
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
A realização desse meio probante é prescindível, uma vez que os elementos
produzidos por meios lícitos constantes nos autos são suficientes para a solução do litígio e
formação do livre convencimento motivado do julgador. A justificativa arguida pela Recorrente,
por essa razão, não se comprova. Destarte, indefiro a solicitação de realização de diligência.
Fl. 2619
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Também não procede a alegação de descumprimento de medida judicial favorável à
Recorrente prolatada nos autos do MS no 1027853-40.2021.4.01.3500 (e-fls. 1.031-1.045), para
exclusão da subvenção de ICMS na apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme bem
decidido na decisão recorrida e mais aprofundada adiante por se confundir com o mérito da
questão:
“(...)
No caso, verifica-se que não houve tributação sobre a subvenção para
investimento. A fiscalização reconheceu que tais receitas não devem ser
tributadas. Para o ano 2018 apurou que para as receitas serem excluídas da
apuração do imposto de renda, elas devem estar previamente incluídas nesta
base e para o ano 2019 fez considerações acerca da forma e dos efeitos dos
lançamentos contábeis para esta exclusão.
Concluo que os lançamentos, tanto no ano de 2018, quanto no ano de
2019, decorrem de artifícios contábeis utilizados pela impugnante para se valer
em duplicidade dos valores relativos à subvenção, ou seja, houve o
aproveitamento em dobro dos valores não sujeitos à tributação. A fiscalização
considerou as subvenções como não tributáveis nos exatos termos da decisão
judicial apresentada pelo impugnante. Mas, pela forma como contabilizadas pelo
contribuinte foram gerados benefícios tributários não previstos em lei que
ultrapassam o simples reconhecimento da não tributação da subvenção para
investimento.
Assim, entendo que não há concomitância com o mandado de segurança,
uma vez que o objeto dos lançamentos analisados nos itens 8 e 9 deste voto, a
seguir detalhados, não é o mesmo do mandamus constitucional e a decisão
judicial apresentada foi respeitada”.
Logo, a proposição afirmada pela Recorrente, desse modo, não pode ser ratificada.
Assim, rejeito as preliminares de nulidade suscitadas.
II - MÉRITO
Conforme já relatado, os autos versam acerca de autos de infração lavrados a título
de IRPJ e CSLL, relativos aos anos-calendários de 2018 e 2019.
De acordo com os lançamentos efetuados, a Recorrente:
a) deduzido indevidamente os valores de subvenções de Imposto sobre Operações
relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS); e,
adicionalmente e que houve duplo aproveitamento do incentivo fiscal e que não
deve ser mantida a dedutibilidade da despesa reconhecida;
b) não teria comprovado parcela dos dispêndios com royalties pagos a título de
licenciamento de uso de cultivar (germoplasma);
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c) procedido à adição, na apuração do lucro real, dos dispêndios com royalties
pagos a título de licenciamento de uso da tecnologia Intacta;
Em sua impugnação, a Recorrente afirmou fazer jus ao aproveitamento das
despesas pagas por ela a título de royalties no período autuado.
Todavia, a 7a Turma da DRJ06 concluiu que os contratos de licenciamento do direito
de produzir e comercializar sementes de soja com os eventos transgênicos MON87701 e
MON8978, celebrados entre a Recorrente e a Monsanto tratam de exploração de patente de
invenção, e, portanto, estão submetidos às restrições estabelecidas pelo art. 365 do RIR/18, e, por
não verificar a averbação do contrato junto ao INPI, manteve a glosa das referidas despesas.
Em sede recursal, a Recorrente repisou argumentos trazidos autos por ocasião da
impugnação, que passam a ser analisados individualmente.
II-1. DA SUPOSTA EXISTÊNCIA DE AÇÃO JUDICIAL COM O MESMO OBJETO – NÃO TRIBUTAÇÃO
DAS SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO
A Recorrente, tal como feito quando da impugnação, ratificou a alegação de que
não poderia ter havido o lançamento de IRPJ e da CSLL sobre as subvenções concedidas pelos
Estados, independentemente da classificação da subvenção ou de qualquer outro requisito, em
razão da existência de processo judicial acerca da matéria ainda em curso e com decisão favorável
proferida no Mandado de Segurança no 1027853-40.2021.4.01.3500.
No entanto, como bem constou a decisão recorrida “não houve tributação sobre a
subvenção para investimento. A fiscalização reconheceu que tais receitas não devem ser
tributadas. Para o ano 2018 apurou que para as receitas serem excluídas da apuração do imposto
de renda, elas devem estar previamente incluídas nesta base e para o ano 2019 fez considerações
acerca da forma e dos efeitos dos lançamentos contábeis para esta exclusão”.
Nesse sentido, adoto como minhas razões de decidir, servindo-me da prerrogativa
do art. 50, inciso V e § 1o, da Lei no 9.784/1999 c/c art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do
CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023, trecho da
decisão de piso:
“(...)
No caso, verifica-se que não houve tributação sobre a subvenção para
investimento. A fiscalização reconheceu que tais receitas não devem ser
tributadas. Para o ano 2018 apurou que para as receitas serem excluídas da
apuração do imposto de renda, elas devem estar previamente incluídas nesta
base e para o ano 2019 fez considerações acerca da forma e dos efeitos dos
lançamentos contábeis para esta exclusão.
“(...)
Concluo que os lançamentos, tanto no ano de 2018, quanto no ano de 2019,
decorrem de artifícios contábeis utilizados pela impugnante para se valer em
Fl. 2621
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duplicidade dos valores relativos à subvenção, ou seja, houve o aproveitamento
em dobro dos valores não sujeitos à tributação. A fiscalização considerou as
subvenções como não tributáveis nos exatos termos da decisão judicial
apresentada pelo impugnante. Mas, pela forma como contabilizadas pelo
contribuinte foram gerados benefícios tributários não previstos em lei que
ultrapassam o simples reconhecimento da não tributação da subvenção para
investimento.
Assim, entendo que não há concomitância com o mandado de segurança, uma
vez que o objeto dos lançamentos analisados nos itens 8 e 9 deste voto, a seguir
detalhados, não é o mesmo do mandamus constitucional e a decisão judicial
apresentada foi respeitada.
8 ANO-CALENDÁRIO 2018 (AC 2018): EXCLUSÃO INDEVIDA NA APURAÇÃO DO IRPJ
Este item cuida do lançamento sobre R$ 18.990.565,48, valor excluído
indevidamente do lucro líquido do período, na determinação do Lucro Real, a
título de “Receitas de Subvenção para Investimento decorrentes de benefícios
fiscais de ICMS”.
O contribuinte alega que apurou erros em sua escrituração 2018 e promoveu
as devidas correções na contabilidade, informando o valor das receitas de
subvenções para investimento como “ajustes de exercícios anteriores” na
contabilidade de 2019.
Conforme já destacou a fiscalização, para que uma receita seja excluída na
apuração do Lucro Real e do Resultado Ajustado, é pressuposto que ela tenha sido
anteriormente reconhecida contabilmente e integre o lucro líquido do período
(resultado líquido).
Observemos as receitas declaradas pelo contribuinte, para comprovar que os
valores das subvenções não foram previamente incluídos na base tributária, de
forma que, por corolário, não poderiam posteriormente ser objeto de exclusão da
mesma base:
Fl. 2622
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Agora observe-se que conforme consta no LALUR – Parte B, a despeito de não
ter reconhecido as correspondentes receitas, o contribuinte promoveu a exclusão
dos valores relativos à subvenção para investimento:

Portanto, analisando a escrituração 2018 do contribuinte, juntada aos autos
como arquivo não paginável, observa-se que ele fez a exclusão da subvenção para
investimento da base de cálculo do imposto de renda correspondente, todavia,
sem previamente incluir na receita tributável o correspondente valor. Em outras
palavras, declarou a base de cálculo líquida (sem incluir os valores da
subvenção) e novamente se aproveitou dos valores promovendo a exclusão na
apuração do Lucro Real e do Resultado Ajustado do AC 2018, ou seja, aproveitou
em duplicidade os valores relativos à subvenção para investimentos.
Vejamos o que previa a IN RFB no 1770, de 18 de dezembro de 2017:
Art. 6o-C No caso de lançamentos extemporâneos em ECD que alterem a
base de cálculo do IRPJ ou da CSLL da ECF de ano-calendário anterior, a
pessoa jurídica deverá efetuar o ajuste por meio de ECF retificadora relativa
ao respectivo ano-calendário, mediante adições ou exclusões ao lucro
líquido, ainda que a ECD recuperada na ECF retificada não tenha sido
alterada. (g.n.)
Por conseguinte, não procede a alegação do contribuinte que promoveu a
devida correção informando ajuste de exercício anterior na ECF 2019. Ora,
Fl. 2623
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percebido o eventual equívoco na escrituração de 2018, cabia ao contribuinte,
retificar a ECF do período correspondente ao fato gerador alegado, reconhecendo
a receita para poder se valer da respectiva exclusão e assim, gozar regularmente
do benefício da não tributação sobre os valores da subvenção para investimento.
A par dos erros cometidos pelo autuado, analisando o lançamento, conclui-se
que foi reconhecido o direito à não tributação sobre as subvenções para
investimento (objeto do mandado de segurança) uma vez que a receita informada
já estava líquida dos valores da subvenção, o lançamento se refere apenas à glosa
de uma exclusão indevida na apuração do IRPJ que corresponderia ao
aproveitamento em duplicidade dos valores não tributáveis da subvenção.
9 ANO-CALENDÁRIO 2019 (AC 2019): DESPESA FICTÍCIA A TÍTULO DE ICMS
No ano calendário 2019 o contribuinte reconheceu a receita correspondente
às subvenções para investimento no valor de R$ 30.365.524,17 e promoveu a
devida exclusão do mesmo valor na apuração do Lucro Real e do Resultado
Ajustado. Esta é a forma correta de se valer da não tributação dos valores
auferidos a título de subvenções para investimento. Um lançamento anula os
efeitos do outro e assim se obtém o efeito da não tributação sobre a subvenção:

Ocorre que além destes lançamentos, o autuado também contabilizou uma
despesa com ICMS no valor de R$ 30.365.524,18 que seria relativa às operações
acobertadas pela subvenção para investimentos e que foi utilizada como dedução
das receitas tributáveis, consequentemente afetando o lucro real e o resultado
ajustado:
Vemos no Razão que a conta 4160 (juntada aos autos como arquivo não
paginável) referente à despesa de ICMS até então com saldo de R$ 88.458,04
recebe lançamentos em 31/12/2019 exatamente no valor das subvenções para
investimento, R$ 30.365.524,18, totalizando ao final do ano uma despesa de ICMS
de R$ 30.453.982,22:
Fl. 2624
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Observe-se que esta despesa de ICMS indevidamente inflada pela subvenção
para investimento é levada para a demonstração do resultado do exercício como
dedução na apuração do lucro tributável:

Portanto, o valor de R$ 30.365.524,18 relativo às subvenções para
investimento foi utilizado em duplicidade para reduzir a base tributável, uma
como exclusão e outra como despesa dedutível.
Conclui-se que foi reconhecido o direito à não tributação sobre as subvenções
para investimento uma vez que a receita informada da subvenção foi anulada pela
exclusão de igual valor na apuração do lucro real e do resultado ajustado,
procedimento que foi aceito pela fiscalização”.
Dessa forma, como concluiu a autoridade julgadora de primeira instância, parte do
lançamento de ofício se refere à glosa de uma despesa inexistente de ICMS (afastado pela
subvenção) que implicaria o aproveitamento em duplicidade dos valores não tributáveis já objeto
de exclusão no cálculo do resultado/lucro.
Assim, o lançamento de ofício nessa parte deve ser mantido.
II-2. DAS DESPESAS NÃO COMPROVADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO LÍQUIDO – ROYALTIES
RECONHECIDOS EM DECORRÊNCIA DO LICENCIAMENTO DE EXPLORAÇÃO DE CULTIVARES
(GERMOPLASMA)
Em relação à dedução indevida na apuração do lucro líquido de despesas não
comprovadas a título de royalties em decorrência do licenciamento de uso de cultivares
(germoplasma) no montante de R$ 2.580.691,86 (base de cálculo para exigência do IRPJ e da
CSLL), sendo o valor de R$ 1.359.680,52 em 2018 e R$ 1.221.011,34 em 2019, a Recorrente alega
que não merece prosperar ante os documentos comprobatórios apresentados no curso da
fiscalização e em sede de Impugnação pela Recorrente
Fl. 2625
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Entretando, entendo que a Recorrente não tem razão em seu pleito no que tange à
dedução das despesas com royalties declaradas ante a ausência de comprovação de sua relação
contratual com os seguintes fornecedores: MONSOY LTDA; D&PL BRASIL LTDA; INTELLICROPS
SEMENTES LTDA.
Ora, consoante consignado no Relatório Fiscal (e-fls. 46-48), a Recorrente não se
desincumbiu de seu ônus probatório quando devidamente intimada durante a execução do
procedimento fiscal, não apresentou cópia de instrumentos contratuais firmados com as referidas
pessoas jurídicas, de modo a justificar as despesas registradas a título de royalties devidos em
decorrência do licenciamento de exploração de cultivares.
Segue excerto do Relatório Fiscal:
IV.1 – Royalties reconhecidos em decorrência do licenciamento de
exploração de cultivares (germoplasma)
IV.1.1 – Instrumentos contratuais firmados pelo sócio administrador
26. Durante a execução do procedimento fiscal, para justificar as despesas
registradas a título de royalties devidos em decorrência do licenciamento
de exploração de cultivares, a Fiscalizada apresentou cópia de
instrumentos contratuais firmados com as pessoas jurídicas listadas abaixo
(na condição de licenciadoras), entretanto dos referidos documentos
constam como licenciado o sócio administrador “PAUL HENRI MADELAINE
MARIA AERNOUDTS”:
I) MONSOY LTDA;
II) D&PL BRASIL LTDA;
III) INTELLICROPS SEMENTES LTDA.
27. Por meio do Termo de Intimação Fiscal n° 02, foi novamente solicitada
a cópia dos contratos firmados com as pessoas jurídicas relacionadas acima
(na condição de licenciadoras) e a Contribuinte (SEMENTES SÃO
FRANCISCO LTDA), na condição de licenciada.
28. Em resposta ao Termo de Intimação Fiscal n° 02, a Fiscalizada não
apresentou a documentação solicitada e requereu o desentranhamento da
cópia dos instrumentos contratuais dos quais consta como parte o sócio
administrador da SEMENTES SÃO FRANCISCO LTDA, por ter sido
apresentada por equívoco.
29. Diante do exposto neste item “IV.1.1”, os seguintes valores de despesas
registradas a título de royalties devidos em decorrência do licenciamento
de exploração de cultivares devem ser glosados (na apuração do lucro
líquido), por falta de comprovação:
Fl. 2626
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IV.1.2 – Documentação não apresentada
30. Consoante narrado no tópico I acima (DOS TERMOS E DAS
INTIMAÇÕES), com o objetivo de dar amparo às despesas registradas a
título de royalties devidos em decorrência do licenciamento de exploração
de cultivares, foi solicitada cópia dos instrumentos contratuais firmados
pela Contribuinte e as seguintes pessoas jurídicas:
I) SEEDCORP HO PRODUCAO E COMERCIALIZACAO DE SEMENTES S/A;
II) PL PESQUISA E PRODUCAO DE SEMENTES LTDA.
31. Da documentação apresentada pela Fiscalizada para justificar as
despesas registradas e os consequentes valores devidos às pessoas
jurídicas listadas acima, não consta a cópia dos respectivos instrumentos
contratuais.
32. Com relação à SEEDCORP HO PRODUCAO E COMERCIALIZACAO DE
SEMENTES S/A, foi apresentada apenas um recibo firmado pela Empresa
(folha n° 683), no qual é especificado que os royalties são relativos às
seguintes cultivares:
I) 8473 RSF;
II) 73I70 RSF IPRO.
33. A detentora das cultivares relacionadas acima é a GDM GENÉTICA DO
BRASIL S/A, inscrita no CNPJ sob o n° 07.007.165/0001-34. E não consta
dos autos qualquer documento que autorize a SEEDCORP HO PRODUCAO E
COMERCIALIZACAO DE SEMENTES S/A a conceder licenciamento do direito
de exploração das mencionadas cultivares. Portanto é irregular deduzir, a
título de royalties devidos em decorrência do licenciamento de exploração
de cultivares, o valor constante do recibo firmado pela SEEDCORP.
34. Com relação à PL PESQUISA E PRODUCAO DE SEMENTES LTDA, a
Contribuinte informa que a Empresa foi incorporada pela BASF S/A. De
acordo com consulta no Sistema informatizado da RFB, a PL PESQUISA E
PRODUCAO DE SEMENTES LTDA foi incorporada pela BASF S/A em junho de
2019.
Fl. 2627
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35. Da análise da documentação apresentada (folhas nos 684 a 691),
observa-se que a cópia do instrumento contratual, cujo objeto é o
licenciamento de exploração de cultivar, não foi juntada. Portanto é
irregular deduzir, a título de royalties devidos em decorrência do
licenciamento de exploração de cultivares, valores supostamente
incorridos e amparados em contrato firmado entre a Contribuinte e a PL
PESQUISA E PRODUCAO DE SEMENTES LTDA (ou BASF S/A).
36. Diante do exposto neste item “IV.1.2”, os seguintes valores de despesas
registradas a título de royalties devidos em decorrência do licenciamento
de exploração de cultivares devem ser glosados (na apuração do lucro
líquido), por falta de comprovação:

Logo, deve prevalecer decisão de piso nesse tocante, cujos termos transcrevo e
adoto em complemento às minhas razões de decidir:
“A autuada foi intimada e não comprovou sua relação contratual relativa às
despesas com royalties declaradas em relação às seguintes fornecedoras:
MONSOY LTDA;
D&PL BRASIL LTDA;
INTELLICROPS SEMENTES LTDA
Os documentos apresentados à fiscalização indicam como licenciado o sócio
administrador “PAUL HENRI MADELAINE MARIA AERNOUDTS” (fls. 438, 460 e 478).
Não foram apresentados elementos adicionais que comprovassem tais despesas
em nome da autuada, portanto, deve ser mantida a glosa.
Com relação às despesas com royalties eventualmente pagos à SEEDCORP HO
PRODUCAO E COMERCIALIZACAO DE SEMENTES S/A a fiscalização comprovou que
tal empresa não tem autorização para licenciar o uso de cultivar (germoplasma), o
que a impugnante confirma à fl. 922. Esta afirma que a SEEDCORP apenas
intermediou a aquisição junto à detentora de tecnologia GDM Genética do Brasil
S/A (GDM), empresa licenciadora, tudo comprovado pelo documento de fl. 683.
Ocorre que o documento de fl. 683 firmado entre a SEEDCORP e a autuada não tem
força probatória perante terceiros. Verifique-se que o Código Civil se manifesta
acerca de meras declarações assinadas, cujo valor probante só se impõe aos
próprios signatários:
Fl. 2628
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Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se
verdadeiras em relação aos signatários.
Não há nenhuma manifestação da GDM, empresa licenciadora, sobre a autorização
para sublicenciamento pela SEEDCORP nem de autorização concedida à fiscalizada
pela detentora do direito para uso da tecnologia. Sendo inexistente nos autos
qualquer documento comprobatório da despesa realizada junto à detentora do
direito (GDM), por conseguinte, não há que se falar na dedução pelo pagamento de
royalties.
A seguir, a Impugnante busca comprovar a regularidade das operações com a PL
PESQUISA E PRODUCAO DE SEMENTES LTDA na medida em que a BASF é detentora
de todos os direitos e deveres da empresa incorporada em 30/06/2019.
É incontroversa a incorporação da PL Pesquisas pela BASF, verifico, todavia, que o
contribuinte juntou como prova às fls. 684-690, apenas as notas de débitos
(desacompanhadas dos comprovantes de pagamento) e cópias de e-mails de
emissão da BASF e à fl. 691 uma declaração do banco Itaú sobre a titularidade de
conta bancária da PL Pesquisa.
Não foi apresentada a cópia do instrumento contratual, cujo objeto é o
licenciamento de exploração de cultivar, embora reiteradamente solicitada pela
fiscalização.
Portanto, pela carência de elementos que efetivamente comprovem o vínculo
contratual, entre a Recorrente e a PL PESQUISA E PRODUCAO DE SEMENTES LTDA ou com sua
sucessora BASF S/A, bem como, a ocorrência efetiva da despesa, concordo que é irregular deduzir,
a título de royalties devidos em decorrência do licenciamento de exploração de cultivares.
Em relação a esse ponto, nego provimento ao recurso voluntário.
II-3. Royalties de Tecnologia Intacta. Inaplicabilidade da Exigência de Averbação do Contrato de
Licenciamento de Uso da Tecnologia Intacta Junto ao INPI.
Conforme já mencionado, parte das despesas incorridas a título de royalties nos
anos-calendário 2018 e 2019 aludem a ao contrato de uso de tecnologia Intacta.
De acordo com o acórdão de piso, a despesa com royalties, eferentes à tecnologia
Intacta, somente se torna dedutível a partir da averbação do contrato junto ao INPI podendo
retroagir somente até a data de protocolo do pedido de registro. Assim, uma vez ausente a
averbação do contrato de licenciamento perante o INPI, deve ser mantida a glosa de despesas
com royalties referentes à tecnologia Intacta.
Sobre a questão, segue excerto da decisão de piso:
“(...)
6. DAS DESPESAS NÃO COMPROVADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO LÍQUIDO –
ROYALTIES RECONHECIDOS EM DECORRÊNCIA DO LICENCIAMENTO DE
EXPLORAÇÃO DA TECNOLOGIA INTACTA
Fl. 2629
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Como visto o litígio se prende, único e exclusivamente, no registro do contrato
junto ao INPI, já que não foram aplicados limites percentuais de dedução também
previstos nas normas de regência.
A priori é importante destacar alguns esclarecimentos prestados pela
MONSANTO detentora da patente sobre a Tecnologia Intacta em resposta à
intimação da fiscalização (anexado aos autos como arquivo não-paginável):
A Tecnologia Intacta é de propriedade da Monsanto Technology LLC, sendo
a Monsanto do Brasil Ltda. (“Monsanto”) a licenciada com direito exclusivo
de sublicenciamento dessa Tecnologia no Brasil.
A Tecnologia Intacta está protegida por patente devidamente concedida
pelo INPI, assim como por outros direitos de propriedade intelectual, que
vão além da proteção patentária.
(...)
Todos esses outros direitos também são protegidos no âmbito da Lei n°
9.279/1996 e demais normas correlatas, por exemplo, a título de
informações confidenciais e segredos de indústria e comércio, sendo sua
utilização não autorizada considerada crime de concorrência desleal, nos
termos do art. 195, incisos XI e XII do referido diploma.
Por sua vez o CONTRATO DE LICENCIAMENTO DA TECNOLOGIA INTACTA RR2
PRO (fls.89 e ss.) assim previa:
Considerando que o Produtor de Sementes tem interesse em ser autorizado
pela Monsanto a produzir sementes de soja contendo a Tecnologia Intacta
RR2 PROT" e comercializar as sementes certificadas contendo a Tecnologia
Intacta RR2 PROTM, bem como ter a faculdade de licenciar sementes
reservadas contendo a Tecnologia Intacta RR2 PROTM, nos termos
definidos neste Contrato;
(...)
"Royalty de Multiplicação" significa o valor (R$/ha inscrito no MAPA) devido
em favor da Monsanto por cada hectare inscrito no MAPA para produção
de Sementes Certificadas Intacta (nas categorias de sementes subsequentes
à categoria "genética", tais como definidas no Decreto Federal 5.153/04)
pelo Produtor de Sementes, ainda que este último efetue a produção, total
ou parcialmente, através de cooperantes. Este valor será definido
anualmente pela Monsanto e formalizado através da assinatura do
respectivo Termo de Licenciamento.
(...)
CLAÚSULA 2
OBJETO 2.1
Fl. 2630
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O objeto do presente Contrato é estabelecer as condições gerais aplicáveis
no Território para que, em caráter não exclusivo, o Produtor de Sementes
possa (i) produzir Sementes Certificadas Intacta, (ii) comercializar as
Sementes Certificadas Intacta (por ele produzidas/multiplicadas) para um
Agricultor Licenciado e/ou um Distribuidor Licenciado, (iii) cobrar os
respectivos royalties e remetê-los à Monsanto.
(...)
Direitos sobre a Tecnologia Intacta RR2 PROTM
2.5 O Produtor de Sementes reconhece que os direitos e titularidade da
Monsanto e suas Afiliadas, no Brasil e no exterior, com relação à Tecnologia
Intacta RR2 PROTm estão protegidos pelos Direitos de Propriedade da
Monsanto.
(...)
Valor referente à produção/multiplicação de Sementes Certificadas Intacta
4.1 Em contraprestação ao licenciamento da Tecnologia Intacta RR2 PROTM
para a produção de Sementes Certificadas Intacta, o Produtor de Sementes
concorda em pagar à Monsanto, a cada safra, um valor em reais por
hectare inscrito no MAPA a título de Royalty de Multiplicação conforme
estabelecido em cada respectivo Termo de Licenciamento.
Feitos estes registros, observa-se que é pertinente a demonstração do auditor
(Relatório Fiscal – fls. 52/56) de que o os royalties são devidos em função da
exploração de patente de invenção (licenciamento do direito de produzir e
comercializar sementes de soja com os eventos transgênicos MON87701 e
MON8978).
A autoridade lançadora não aceitou a despesa como dedutível fundamentada
no art.365 do RIR/2018 (Decreto 9580/2018)-(...)
§ 3o A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas
jurídicas, a título de aluguéis ou royalties por exploração ou cessão de
patentes ou por uso ou cessão de marcas, e a título de remuneração que
envolva transferência de tecnologia (assistência técnica, científica,
administrativa
ou
semelhantes,
projetos
ou
serviços
técnicos
especializados) somente será admitida a partir da averbação do ato ou do
contrato no INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda,
as demais prescrições pertinentes, na forma estabelecida na Lei no 9.279,
de 14 de maio de 1996 ( Lei no 4.131, de 1962, art. 12 ). (g.n.) – (...)
A formalidade determinada no § 3o, do artigo 365 do RIR/2018, para
dedutibilidade das despesas com royalties, coaduna-se com as disposições legais
acima, que preveem como condição para dedução não apenas a comprovação das
despesas como também o registro do contrato no País.
Fl. 2631
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Ademais, a Lei no 9.279, de 1996, que regula direitos e obrigações relativos à
propriedade industrial, não dispensa tal registro para fins de dedutibilidade. O
artigo 140 da Lei determina que o contrato deverá ser averbado no INPI para que
produza efeitos em relação a terceiros: (...)
Já a dispensa de averbação no INPI, prevista no § 2o acima, tem por objetivo
exclusivamente a aceitação dos documentos emitidos pelo licenciado como prova
de uso, no caso em que se pretenda requerer a caducidade da patente. Ou seja,
não afasta a averbação como requisito para produção de efeitos perante
terceiros, como o Fisco, prevista no caput do artigo.
A propósito, a competência do INPI para registro dos contratos de royalties
encontra-se no artigo 211 da Lei no 9.279, de 1996:
Art. 211. O INPI fará o registro dos contratos que impliquem transferência
de tecnologia, contratos de franquia e similares para produzirem efeitos em
relação a terceiros.
Parágrafo único. A decisão relativa aos pedidos de registro de contratos de
que trata este artigo será proferida no prazo de 30 (trinta) dias, contados da
data do pedido de registro.
E mais claro ainda se torna o tema ao vermos a ementa da Solução de Consulta
Cosit no 146 de 8 de junho de 2015 que assim dispõe:
DEDUTIBILIDADE DE DESPESAS COM ROYALTIES
São dedutíveis as despesas com royalties e assistência técnica, científica,
administrativa ou semelhantes correspondentes ao período de tramitação
do processo de averbação no INPI do contrato respectivo. Esse período,
portanto retroage somente até a data do protocolo do pedido de
averbação, sendo vedada a dedução fiscal dessas despesas quando
incorridas em período anterior a essa data”.
Portanto, de acordo com o acórdão recorrido, como não houve averbação do
contrato de licenciamento perante o INPI, deve ser mantida a glosa de despesas com royalties
referentes à tecnologia Intacta. De fato, é notório que a motivação fiscal do lançamento se deveu
somente pela ausência de averbação no INPI, como consta no art. 355, § 3o, do Decreto no 3.000 de 1999
(o mesmo dispositivo no RIR/2018, seria o art.365, §3o).
Todavia, a legislação posterior, reproduzida adiante é cirúrgica no ponto, atingindo
em cheio a pretensão da Recorrente, lhe possibilitando a dedução das despesas/custo com os
debatidos royalties, sem a obrigatoriedade de averbação no INPI e nem está sujeita aos limites de
dedutibilidade na legislação supracitada e ora reproduzida. Repito a nova situação trazida com a
publicação da Lei no 14.689/2023, que alterou o art. 13 da Lei 9.249/1995:
Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição
social
sobre
o
lucro
líquido,
são
vedadas
as
seguintes
deduções,
Fl. 2632
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independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de
1964:
I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de
empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei no 8.981,
de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei no 9.065, de 20 de junho de
1995, e as provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização, bem
como das entidades de previdência privada, cuja constituição é exigida pela
legislação especial a elas aplicável;
II - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens móveis
ou imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a produção ou
comercialização dos bens e serviços; III - de despesas de depreciação,
amortização, manutenção, reparo, conservação, impostos, taxas, seguros e
quaisquer outros gastos com bens móveis ou imóveis, exceto se intrinsecamente
relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços; IV - das
despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores; V - das
contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos
de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência social,
instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica; VI - das
doações, exceto as referidas no § 2o; VII - das despesas com brindes.
VIII - de despesas de depreciação, amortização e exaustão geradas por bem
objeto de arrendamento mercantil pela arrendatária, na hipótese em que esta
reconheça contabilmente o encargo.
(...)
§ 3o Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da Lei
no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de apuração
do lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação de sementes, os
limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no 3.470, de 28 de
novembro de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962, não
se aplicam aos casos de pagamentos ou de repasses efetuados a pessoa jurídica
não ligada, nos termos do § 3o do art. 60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de
dezembro de 1977, domiciliada no País, pela exploração ou pelo uso de
tecnologia de transgenia ou de licença de cultivares por terceiros, dispensada a
exigência de registro dos contratos referentes a essas operações nos órgãos de
fiscalização ou nas agências reguladoras para esse fim específico. (Incluído pela
Lei no 14.689, de 2023)
Vê-se que o caráter interpretativo da norma não foi simplesmente aplicado sobre
a lei revogatória para estender seu alcance a fatos geradores anteriores, mas sim para,
especificamente em relação a empresas como a Recorrente, estabelecer que os limites
estabelecidos na legislação revogada jamais se aplicaram.
Fl. 2633
DF CARF MF
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Inclusive, em processo (no 17095.721838/2021-64) com discussão análoga a ora
debatida (Recorrente: SEMENTES GOIÁS LTDA.), este Tribunal ( Turma 1202) prolatou decisão
nesse preciso sentido, cuja ementa segue transcrita:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017
ROYALTIES - TECNOLOGIA DE TRANSGENIA E LICENÇA DE CULTIVARES - DEDUÇÃO
- EMPRESA QUE ATUA NA MULTIPLICAÇÃO DE SEMENTES - LIMITES -
INAPLICABILIDADE -
Não se aplicam os limites de dedução previstos no art. 74, da Lei no 3.470/58 e no
art. 12, da Lei no 4.131/62 às despesas com royalties pelo uso de tecnologia de
transgenia ou licença de cultivares incorridas por empresa que atua na
multiplicação de sementes. (Acórdão no 1202-001.323, Relator: Leonardo de
Andrade Couto, Data: 12 de junho de 2024)
Do voto condutor do referido acórdão, pinça-se o trecho a seguir reproduzido:
“(...)
Do até aqui exposto, o procedimento fiscal estaria, em tese, correto pois o
pagamento de royalties submeter-se-ia aos limites nos termos apurados pelo
Fisco. Entretanto, circunstâncias supervenientes impactam diretamente a análise
da questão.
Em 14/06/2023 foi editada a Lei no 14.596 que estabeleceu em seu art. 46
(destaque acrescido):
Art. 46. Ficam revogados, a partir de 1o de janeiro de 2024, os seguintes
dispositivos:
I – Art. 74 da Lei no 3.470, de 28 de novembro de 1958;
II – Da Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962:
a) art. 12; e
b) art. 13;
(...)
III – da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
a) art. 52; e b) alíneas “d”, “e”, “f” e “g” do parágrafo único do art. 71;
IV –Art. 6o do Decreto-Lei no 1.730, de 17 de dezembro de 1979;
Os dispositivos revogados constituem a matriz legal de imposição de limites
à dedução dos royalties, aí incluído o art. 355, do RIR/99. Particularmente, o art.
74, da Lei 3.470/58 é a base normativa da Portaria MF no 438/58 utilizada pela
Fiscalização para estabelecer o limite de 1% da receita líquida como dedução.
Revogado o dispositivo legal, a Portaria em questão não tem mais fundamentação
jurídica.
Fl. 2634
DF CARF MF
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Por outro lado, considerando que houve determinação expressa para que a
revogação tivesse efeitos a partir de 01/01/2024 caberia questionar sua aplicação
a fatos geradores anteriores, como é o presente caso.
A Lei no 14.689, de 20/09/2023, resolveu a questão taxativamente trazendo
alteração no art. 13, da Lei no 9.249/95 (destaques acrescidos):
Art. 11. O art. 13 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, passa a
vigorar acrescido do seguinte § 3o:
“Art. 13. .................................................................................
.........................................................................................................
§ 3o Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da
Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de
apuração do lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação
de sementes, os limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no
3.470, de 28 de novembro de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de
setembro de 1962, não se aplicam aos casos de pagamentos ou de repasses
efetuados a pessoa jurídica não ligada, nos termos do§ 3o do art. 60 do
Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, domiciliada no País, pela
exploração ou pelo uso de tecnologia de transgenia ou de licença de
cultivares por terceiros, dispensada a exigência de registro dos contratos
referentes a essas operações nos órgãos de fiscalização ou nas agências
reguladoras para esse fim específico.” (NR)
Na mesma toada, esse Tribunal já tinha decidido:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2017, 2018, 2019
DESPESAS. ROYALTIES. ATIVIDADE ESPECÍFICA. DISPENSA DE REGISTROS. LIMITES.
DEDUTIBILIDADE.
Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de apuração do
lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação de sementes, os
limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no 3.470, de 28 de novembro
de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962, não se aplicam
aos casos de pagamentos ou de repasses efetuados a pessoa jurídica não ligada,
nos termos do § 3o do art. 60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de
1977, domiciliada no País, pela exploração ou pelo uso de tecnologia de
transgenia ou de licença de cultivares por terceiros, dispensada a exigência de
registro dos contratos referentes a essas operações nos órgãos de fiscalização ou
nas agências reguladoras para esse fim específico. (Lei no 14.689, de 2023). (...) –
(Acórdão no 1401-006.950, Relator: Cláudio de Andrade Camerano, Data da
Sessão: 13 de maio de 2024)
Fl. 2635
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Outrossim, em que pese o disposto no art. 11 da Lei no 14.689/2023, que
acrescentou o §3o ao art. 13 da Lei no 9.249/95, ter encerrado a discussão acerca da aplicação do
limite legal de dedutibilidade de royalties e da exigência de averbação dos contratos junto ao INPI,
nos casos de exploração ou uso de tecnologia de transgenia ou de licença de cultivares por pessoa
jurídica que atua na multiplicação de sementes, vale reforçar que o contrato firmado com a
Monsanto para licenciamento da tecnologia Intacta não se refere à exploração de patente de
invenção, referenciada no caput do artigo 365 do RIR/2018 supra, mas sim licença de uso de
tecnologia, como bem fundamentado pela Recorrente em sede recursal. Logo, não se falar os
limites à dedutibilidade aplicados pela autoridade fiscal.
Portanto, ainda que não houvesse a expressa dispensa da aplicação dos limites de
dedutibilidade de royalties e da averbação dos contratos junto ao INPI, prevista no §3o do art. 13
da Lei no 9.249/95 (inserido pelo art. 11 da Lei no 14.689/2023), o contrato firmado com a
Monsanto para licenciamento da tecnologia Intacta não se refere à exploração de patente de
invenção, referenciada no caput do artigo 365 do RIR/2018, mas sim licença de uso de tecnologia.
O direito sobre a patente (propriedade industrial) está segregado do direito sobre a cultivar
(proteção sui generis), isso porque há lei específica que dispõe sobre cada um.

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Nesse contexto, a lei que trata da patente de invenção (Lei no 9.279/1996), que
regula os direitos e obrigações referente à propriedade industrial. O patenteamento de
microrganismos transgênicos, e no que se refere às variedades de sementes e plantas – fruto,
igualmente, do trabalho intelectual do homem, envolvendo, da mesma forma, desenvolvimento,
pesquisa e inovação – passaram a receber a proteção pela Lei de Proteção de Cultivar, nos termos
da Lei de Cultivares no 9.456/1997. E, ainda, é importante esclarecer que em uma cultivar
(germoplasma) pode conter outras proteções concomitantes.
A tecnologia Intacta, disposta contratualmente à Recorrente envolve diversos
direitos de propriedade da Monsanto entre eles: know-how, marcas, tecnologia patenteada e não
patenteada, segredos de negócios etc., conforme estipulado no contrato e confirmado na
diligência que a d. Fiscalização realizou junto a Monsanto (e-fls. 239/245). Deve-se, pois, notar a
distinção entre uso e exploração com as consequências para fins tributários. De fato, é cristalino
que a Recorrente paga a Monsanto royalties pelo conjunto de direitos de propriedade da
Monsanto, denominado contratualmente como uso de tecnologia Intacta.
Esclareça-se que a Recorrente exerce, na cadeia produtiva o papel de
multiplicador de sementes autorizado, por meio de contratos de licenciamento de uso das
cultivares e uso da tecnologia Intacta RR2 PRO, a multiplicar e comercializar as sementes
certificadas. Ou seja, a questão refere-se ao uso da tecnologia Intacta e não pela exploração da
patente de invenção (como ocorreu na etapa anterior da cadeia produtiva), devido ao simples fato
de o produtor de semente ser um mero multiplicador da semente matriz, que já contém a
biotecnologia Intacta inserida na cultivar (germoplasma).
Não existe, assim, dúvida de que os royalties pagos pela Recorrente decorrentes
dos contratos de licenciamento de uso de cultivar (germoplasma) e de uso de tecnologia Intacta
não tratam de exploração de patentes de invenção, e, portanto, não implicam em transferência de
tecnologia e muito menos se enquadram como contratos de franquia e similares. Desse modo
podem ser deduzidos integralmente na apuração do lucro real. contratos de licenciamento de uso
de biotecnologia (tecnologia Intacta) não são contratos de exploração de patente de invenção.
No caso concreto, a partir da leitura do caput do artigo 365 do RIR/2018,
supramencionado, pode-se concluir que não se aplica o limite de dedução fiscal para os royalties
de cultivares e de uso de tecnologia, mas apenas, e tão somente, aos royalties pagos “pela
exploração de patentes de invenção ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, e por
assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante”.
Ademais, como já dito e reforçado pela publicação da Lei no 14.689/2023, vale dizer
que os dispêndios com royalties pagos pela Recorrente compõem o custo do produto sendo, sem
dúvida, necessários e indispensáveis para a manutenção da atividade empresarial, nos termos dos
artigos 302, 311 e 312 do RIR/2018 (antigos artigos 290, 299 e 300 do RIR/1999). Já em relação à
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composição do custo do produto, conforme o disposto no artigo 311 do RIR/2018, para que uma
despesa possa ser considerada dedutível, deve, cumulativamente:
(a) ser necessária ao exercício da atividade da empresa e
(b) prestar-se à manutenção da fonte produtora.
Consequentemente, diante da essencialidade dos royalties na produção das
sementes certificadas, estes dispêndios inserem-se no conceito jurisprudencial de “insumos”,
devendo, assim, serem considerados custos dentro da cadeia produtiva.
Em síntese, é totalmente descabida a glosa das deduções na apuração do Lucro
Real, a título de royalties em decorrência do licenciamento de uso da tecnologia Intacta, no
montante de R$ 69.285.212,80 (base de cálculo para exigência do IRPJ), vez ser inaplicável a
exigência de registro dos contratos, com base nos fundamentos expostos.
Destarte, ser cancela a glosa de despesas com royalties referentes à tecnologia
Intacta.
II-3. CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A MULTA DE OFÍCIO
O acórdão de piso concluiu que não há impedimento à exigência da multa isolada por
insuficiência de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ e de CSLL concomitantemente com a
multa de ofício por falta de pagamento do tributo. A Recorrente discordou apresentando seus
fundamentos.
Trata-se de matéria bastante conhecida e controversa neste tribunal administrativo
nos fatos geradores ocorridos após 2007, e que geralmente possui resultado divido tanto nas
câmaras baixas, como na câmara superior de recursos fiscais.
Quanto ao tema, inicialmente entendo que o racional da Súmula CARF no 105
permanece aplicável mesmo após a alteração legislativa promovida pela Lei 11.488/2007, eis que
esta modificou apenas o texto normativo, em nada alterando quanto à norma jurídica subjacente.
Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1o do
art. 44 da Lei no 9.430/96 e alterou a posição do dispositivo que prevê a aplicação da multa
isolada, a circunstância de penalizar duplamente contribuinte permaneceu incólume, razão pela
qual súmula deveria ser aplicada ao caso.
Outrossim, superando-se a questão acerca da aplicabilidade da súmula, tenho
firmado posicionamento no sentido de que a cobrança de multa isolada não pode prevalecer se e
quando tenha sido aplicada a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor tal como
apurado no ajuste anual. Isso porque sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no
valor do ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de ofício,
teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará, ao mesmo tempo, a
exigência da multa isolada e da multa de ofício.
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Como se sabe, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto como etapa
preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de
execução da segunda. Com efeito, o bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da
arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário,
e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação.
Neste sentido, havendo aplicação de multa de ofício pela ausência de recolhimento
do ajuste anual, há que se considerar a multa isolada inexigível, eis que absorvida por esta. E isso
não porque se trata da mesma penalidade, mas porque quando uma conduta passível de punição
faz parte da etapa preparatória para outra conduta também punível, deve-se punir apenas o
ilícito-fim, haja vista que uma conduta absorve a outra. Aplicável, portanto, ao caso, o princípio da
consunção.
Frisa-se que a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não implica em
qualquer ilegalidade, afinal cada conduta refere-se ao descumprimento de deveres distintos.
Assim, não há qualquer ilegalidade na cobrança isolada da multa por falta de
recolhimento das estimativa.
A problemática surge quando da cobrança simultânea das multas (uma à razão de
50% sobre a estimativa não recolhida, e a outra à razão de 75% do valor do ajuste anual devido),
haja vista que, conforme já dito, uma conduta é preparatória da outra.
Quanto à aplicação dos juros de mora sobre a multa de ofício, é questão superada
pelo advento da Súmula CARF no 108 de Enunciado:
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Consequentemente, quanto a este tópico, em meu sentir devem ser canceladas as
multas isoladas da presente exigência, quando cumuladas com a multa de ofício.
Ademais, no que concerne à interpretação da legislação e aos entendimentos
doutrinários e jurisprudenciais, cabe esclarecer que somente devem ser observados os atos para
os quais a lei atribua eficácia normativa, o que não se aplica ao presente caso (art. 100 do Código
Tributário Nacional).
Em tempo, o Parecer Normativo Cosit no 23, de 06 de setembro de 2013, determina
“que acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas
complementares da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de
caráter normativo”.
Por fim, atinente aos princípios constitucionais, cabe ressaltar que o CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, uma vez que no
âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação
ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade (art. 26-A do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, art. 98 do Anexo do
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Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023 e
Súmula CARF no 2).
Ante o exposto, oriento meu voto no sentido de rejeitar a preliminar de suscitada e,
no mérito, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar:
a) a parcela do lançamento alusiva à glosa de despesas com royalties referentes à
tecnologia Intacta, e,
b) as multas isoladas da presente exigência, quando cumuladas com a multa de ofício.

Assinado Digitalmente
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça

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