Tribunal: CARF
Processo: 13982.001366/2009-88
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-04-17
Data de publicação: 2024-05-16

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. DEMONSTRAÇÃO E COMPROVAÇÃO DOS REQUISITOS REGIMENTAIS E LEGAIS.
Deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência, objetivando-se afastar o dissídio jurisprudencial, quando, atendidos os demais pressupostos, restar demonstrado que, em face de situações fático-jurídicas equivalentes, a legislação tributária foi aplicada de forma divergente por diferentes colegiados no âmbito da competência do CARF.
PREVIDENCIÁRIO. IMUNIDADE. COTA PATRONAL. REQUISITOS. NECESSIDADE DE REQUERIMENTO.
Somente faz jus à isenção da cota patronal das contribuições previdenciárias a contribuinte entidade beneficente de assistência social que cumprir, cumulativamente, os requisitos inscritos na legislação de regência vigente à época da ocorrência dos fatos geradores, especialmente o artigo 55, §1o, da Lei no 8.212/91, que, expressamente, trata da necessidade de apresentação de requerimento com o seu consequente deferimento.

Inteiro teor:
CSRF-T2
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13982.001366/2009-88
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-011.236 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
17 de abril de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
FUNDACAO UNIVERSIDADE ALTO VALE DO RIO DO PEIXE -
FUNIARP

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE
DIVERGÊNCIA.
DEMONSTRAÇÃO
E
COMPROVAÇÃO
DOS
REQUISITOS REGIMENTAIS E LEGAIS.
Deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência, objetivando-se afastar
o dissídio jurisprudencial, quando, atendidos os demais pressupostos, restar
demonstrado que, em face de situações fático-jurídicas equivalentes, a
legislação tributária foi aplicada de forma divergente por diferentes colegiados
no âmbito da competência do CARF.
PREVIDENCIÁRIO. IMUNIDADE. COTA PATRONAL. REQUISITOS.
NECESSIDADE DE REQUERIMENTO.
Somente faz jus à isenção da cota patronal das contribuições previdenciárias a
contribuinte entidade beneficente de assistência social que cumprir,
cumulativamente, os requisitos inscritos na legislação de regência vigente à
época da ocorrência dos fatos geradores, especialmente o artigo 55, §1o, da Lei
no 8.212/91, que, expressamente, trata da necessidade de apresentação de
requerimento com o seu consequente deferimento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional, e no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento.
Vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros (relator) e Ludmila Mara Monteiro de
Oliveira, que negavam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro
Maurício Nogueira Righetti.
(documento assinado digitalmente)
Regis Xavier Holanda - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros - Relator
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13982.001366/2009-88
Fl. 370
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Maurício Nogueira Righetti - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauricio Nogueira
Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de
Medeiros, Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de
Oliveira, Regis Xavier Holanda (Presidente).
Relatório
Cuida-se, o caso versando, de Recurso Especial de Divergência do Procurador
(e-fls. 320/329) ― com fundamento legal no inciso II do § 2.o do art. 37 do Decreto n.o 70.235,
de 6 de março de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal, estando suspenso o
crédito tributário em relação a matéria admitida pela Presidência da Câmara em despacho
fundamentado de admissibilidade (e-fls. 340/343) ― interposto pela Fazenda Nacional,
sustentado em dissídio jurisprudencial no âmbito da competência deste Egrégio Conselho,
inconformado com a interpretação da legislação tributária dada pela veneranda decisão de
segunda instância proferida pela 1.a Turma Ordinária da 4.a Câmara da 2.a Seção de Julgamento
do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), exarada em sessão de 11/08/2021, no
julgamento do recurso voluntário do contribuinte, que deu provimento ao recurso cancelando o
lançamento, consubstanciada no Acórdão n.o 2401-009.760 (e-fls. 303/319), o qual, no ponto
para rediscussão, tratou da matéria (i) “Requerimento de Isenção”, cuja ementa do recorrido no
que se relaciona ao tema em destaque e respectivo dispositivo no essencial seguem:
EMENTA DO ACÓRDÃO RECORRIDO
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
IMUNIDADE.
REQUERIMENTO.
DESCUMPRIMENTO.
AUSÊNCIA
DE
DEMONSTRAÇÃO PELA FISCALIZAÇÃO DE DESCUMPRIMENTO DOS
REQUISITOS.
A ausência de requerimento não é condição suficiente para ensejar a desconsideração da
natureza imune da entidade quando não demonstrado, por parte da fiscalização, o
descumprimento de quaisquer dos requisitos exigidos no art. 55, da Lei n. 8.212.
Entidade que possuía certificação válida para o período, motivo pelo qual cabe à
fiscalização demonstrar o descumprimento dos requisitos exigidos em lei, compatíveis
com o art. 14, do CTN, sob pena de inversão do ônus da acusação para o próprio
contribuinte.
Não é possível transformar requisito meramente procedimental em requisito material,
devendo a situação dos autos se ajustar aos ditames do decidido pelo STF.

DISPOSITIVO: Por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo
art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar provimento ao
recurso voluntário. Vencidos os conselheiros José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro
(relator), Rodrigo Lopes Araújo e Miriam Denise Xavier (Presidente), que negavam
provimento ao recurso. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Andréa
Viana Arrais Egypto.

Dos Acórdãos Paradigmas
Objetivando demonstrar a alegada divergência jurisprudencial, o recorrente
indicou como paradigma decisão da 2.a Turma Ordinária da 2.a Câmara da 2.a Seção de
Julgamento do CARF, consubstanciada no Acórdão n.o 2202-008.491, Processo n.o
Fl. 371
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

10783.721470/2012-46 (e-fls. 330/339), cujo aresto do precedente contém a seguinte ementa no
essencial:
Tema (1): EMENTA DO ACÓRDÃO PARADIGMA (1)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/10/2009
(...)
ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE.
INOBSERVÂNCIA DO PARÁGRAFO PRIMEIRO DO ART. 55 DA LEI No
8.212/91. NORMA DE FISCALIZAÇÃO E CONTROLE. REGRAMENTO VIA LEI
ORDINÁRIA.
DECISÃO
DO
SUPREMO
TRIBUNAL
FEDERAL
COM
REPERCUSSÃO GERAL. ED NO RE 566.622/RS.
Nos termos do decidido pelo STF no julgamento dos ED no RE no 566.622/RS, aspectos
procedimentais referentes à fiscalização e controle administrativo das entidades são
passíveis de definição em lei ordinária.
A inexistência de pedido de isenção requerido ao INSS obsta o reconhecimento como
entidade imune, já que não cumpridos os termos do § 1o do art. 55 da Lei 8.212/91.

Do resumo processual antecedente ao recurso especial
O contencioso administrativo fiscal foi instaurado pela impugnação do
contribuinte (e-fls. 30/42), após notificado em 06/11/2009 (e-fl. 28), insurgindo-se contra Auto
de Infração (DEBCAD 37.154.421-1), lavrado para constituição do crédito relativo às
contribuições devidas à Outras Entidades e Fundos (FNDE, INCRA, SESC e SEBRAE), com
alíquota total de 4,5%, especialmente descrito em relatório fiscal (e-fls. 20/27),
O lançamento é decorrência do lançamento do Processo Principal das
contribuições previdenciárias patronais n.o 13982.001365/2009-33, apenso ao presente e,
igualmente, com recurso especial para julgamento conjunto
No processo principal a autuação decorre da contribuição previdenciária patronal,
com alíquotas de 20% (PREVIDÊNCIA) incidentes sobre o montante dos valores pagos ou
creditados aos segurados obrigatórios nas categorias de empregado e contribuinte individual, e,
1% (SAT/RAT) destinados ao financiamento do benefício concedido em razão do grau de
incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho, incidentes
sobre a remuneração paga ou creditada aos segurados empregados, e, a partir de 0512007, o
adicional de SAT/RAT para aposentadoria especial aos 25 anos, com alíquota de 6% igualmente
incidente sobre a remuneração paga ou creditada aos segurados empregados enquadrados nessa
situação especial, não recolhidas e também não declaradas mensal e oportunamente em GFIP
(Guia de Recolhimento do FGTS e de Informações à Previdência Social).
Consta que o contribuinte vinha sistematicamente auto enquadrando-se como
entidade beneficente de assistência social (filantrópica) para não recolher as contribuições.
Previdenciárias e as destinadas a outros fundos e terceiras entidades. O enquadramento é
identificado pelos envios mensais das GFIPs com a indicação do código de FPAS 639.
A fiscalização promoveu, quanto à autuação, o enquadramento do sujeito passivo
no FPAS 574 "Estabelecimentos de Ensino", com apuração da exigência fiscal.
A acusação fiscal aponta que o autuado não formalizou o pedido de
reconhecimento de sua condição imune, na forma dada pelo art. 55, § 1.o, da Lei n.o 8.212,
deixando de formular requerimento.
Fl. 372
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Consta no voto vencedor da Turma a quo que o contribuinte é uma entidade
beneficente de assistência social, sem fins lucrativos, sendo na época portadora do Certificado ou
do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido ao tempo da controvérsia pelo
Conselho Nacional de Serviço Social, deferidos em razão da MP 446/08, através das Resoluções
de números 7 e 11/2009 do Ministério do Desenvolvimento Social e Combate à Fome.
Informa o voto vencedor que o lançamento foi realizado tendo como supedâneo a
falta de requerimento de “isenção” a que se refere o art. 55, § 1.o, da Lei n.o 8.212, de 1991, e,
portanto, pela não obtenção do “ato declaratório de isenção”.
Em decisão colegiada de primeira instância, a Delegacia da Receita Federal do
Brasil de Julgamento (DRJ), conforme Acórdão n.o 07-19.547 – 6a Turma da DRJ/FNS (e-fls.
130/134), decidiu, por unanimidade de votos, considerar improcedente a impugnação, mantendo
o crédito tributário.
Após interposição de recurso voluntário pelo sujeito passivo (e-fls. 142/160),
sobreveio o acórdão recorrido do colegiado de segunda instância no CARF, objeto do recurso
especial de divergência ora em análise e anteriormente relatado quanto ao seu resultado, ementa
e dispositivo, no essencial.

Do contexto da análise de Admissão Prévia
Em exercício de competência inicial em relação a admissão prévia, a Presidência
da 4.a Câmara da 2.a Seção de Julgamento do CARF admitiu o recurso especial para a matéria
preambularmente destacada com o paradigma preteritamente citado, assim estando indicada a
matéria para rediscussão e o precedente quanto a correta interpretação da legislação tributária.
A referida autoridade considera, em princípio, para o que foi admitido, ter sido
demonstrado o dissídio jurisprudencial entre julgados.
Na sequência, determinou-se o seguimento, inclusive com a apresentação de
contrarrazões pela parte interessada.
Doravante, competirá a este Colegiado decidir, em definitivo, pelo conhecimento,
ou não do recurso, na forma regimental, para a matéria admitida, quando do voto.

Do pedido de reforma e síntese da tese recursal admitida
O recorrente requer que seja conhecido o seu recurso e, no mérito, que seja dado
provimento para reformar o acórdão recorrido e restabelecer o lançamento.
Em recurso especial de divergência, com lastro nos paradigmas informados
alhures, o recorrente pretende rediscutir a matéria (i) “Requerimento de Isenção”.
Argumenta, em apertadíssima síntese, que há equívoco na interpretação da
legislação tributária, pois o requerimento do art. 55, § 1.o, da Lei n.o 8.212, de 1991, é norma de
procedimento que pode ser exigida em lei ordinária, sendo condição necessária para fiscalização
e acatamento da condição especial alegada pela entidade autuada, sem o qual não pode ser
reconhecida como entidade beneficente de assistência social, sem fins lucrativos.

Das contrarrazões
Fl. 373
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

O contribuinte apresentou contrarrazões (e-fls. 353/366) intempestivamente (e-fl.
369). Pretendeu reiterar suas teses.

Encaminhamento para julgamento
Os autos foram sorteados e seguem com este relator para o julgamento.
É o que importa relatar.
Passo a devida fundamentação analisando, primeiramente, o juízo de
admissibilidade para conhecer ou não do recurso no que foi previamente admitido e, se superado
este, enfrentar o juízo de mérito para, posteriormente, finalizar com o dispositivo.

Voto Vencido
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator.
Da análise do conhecimento
O recurso especial de divergência da Fazenda Nacional, para reforma do Acórdão
CARF n.o 2401-009.760, tem por finalidade hodierna rediscutir a matéria seguinte com os seus
respectivos paradigmas:

(i) Matéria: “Requerimento de Isenção”
(i) Paradigma (1): Acórdão 2202-008.491

O exame de admissibilidade exercido pela Presidência da Câmara foi prévio,
competindo a este Colegiado a análise acurada e definitiva quanto ao conhecimento, ou não, do
recurso especial de divergência interposto.
O Decreto n.o 70.235, de 1972, com força de lei ordinária, por recepção
constitucional com referido status, normatiza em seu art. 37 que “[o] julgamento no Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais far-se-á conforme dispuser o regimento interno. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009).”
Neste sentido, importa observar o Regimento Interno do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais (RICARF).
Dito isso, passo para a específica análise a partir das normas regimentais.
O Recurso Especial de Divergência, para a matéria e precedente previamente
admitidos, a meu aviso, na análise definitiva de conhecimento que ora exerço e submeto ao
Colegiado, atende a todos os pressupostos de admissibilidade intrínsecos, relativos ao direito de
recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito, sendo caso de conhecê-lo.
Especialmente, quanto aos pressupostos extrínsecos, observo que o recurso se
apresenta tempestivo, como indicado no despacho de admissibilidade da Presidência da Câmara,
que adoto em plenitude como integrativo (§ 1.o do art. 50 da Lei n.o 9.784, de 1999, com
aplicação subsidiaria na forma do art. 69), tendo respeitado o prazo de 15 (quinze) dias, na
Fl. 374
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

forma exigida no § 2.o do art. 37 do Decreto n.o 70.235, de 1972, que dispõe sobre o Processo
Administrativo Fiscal, bem como resta adequada a representação processual.
Outrossim, observo o atendimento dos demais requisitos regimentais.
Especificamente em relação a divergência jurisprudencial, o dissenso foi indicado,
conforme, inclusive, bem destacado no despacho de admissibilidade da Presidência da Câmara.
Os casos fáticos-jurídicos estão no âmbito de fiscalização de entidades
beneficentes de assistência social e o regime jurídico vigente na ocasião do lançamento era o art.
55, incluindo o § 1.o, da Lei n.o 8.212, ademais ambas as entidades possuíam certificação
(CEBAS) válido, na forma reconhecida em instâncias de julgamento administrativo, sendo a
divergência entre eles decorrente do acórdão paradigma assentar que para usufruir da imunidade
deveria a entidade ter formulado o requerimento a que se obrigava nos moldes do § 1.o do art. 55
da Lei n.o 8.212 e como não apresentou estava mantido o lançamento, em acréscimo as decisões
do STF não afastam a obrigação da norma do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 como condição
obrigatória procedimental para a imunidade ser reconhecida e aproveitada, enquanto que, lado
outro, o acórdão recorrido assentou que o requerimento não é fim em si mesmo e como havia
certificação válida, o que implica em reconhecer o cumprimento de todos os requisitos do art. 55
da Lei 8.212, pela certificação obtida, e como a única acusação fiscal era a ausência do
requerimento, então se cancelava o lançamento diante dos julgados do STF, o qual firmaria tese
pela inconstitucionalidade de normas em casos concretos que pretendam limitar imunidade sem
ser por lei complementar.
Veja-se, da análise do acórdão recorrido temos que decidiu no sentido de que a
falta do requerimento ou pedido de imunidade (chamado isenção na legislação) por parte da
entidade beneficente não pode ser a causa da negativa da concessão do benefício fiscal. O voto
vencedor do julgado entendeu que somente os requisitos expostos no art. 55 da Lei n.o 8.212/91 é
que devem ser verificados para a concessão da imunidade ou para o seu afastamento, não
podendo ser exigido o requerimento como condição em si mesmo, especialmente se há
certificação válida e não se ataca os requisitos que se presumem existir a partir do CEBAS.
De outra banda, o voto vencedor do paradigma acostado, também examinando se
a falta do requerimento de imunidade ao INSS obsta o reconhecimento da entidade como imune
das contribuições, decidiu de forma diversa. Para a decisão paradigmática o pedido de imunidade
(o requerimento) é indispensável para o gozo do benefício, porque, em sua ótica, na esteira do
que decidido pelo STF no julgamento dos ED no RE n.o 566.622, as normas procedimentais, que
viabilizam a fiscalização das entidades, são regradas por lei ordinária, sendo cabível, assim, a
exigência contida no § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212, vigente à época dos fatos geradores.
As teses jurídicas, portanto, são antagônicas e o conjunto fático se equivale. O
recorrente consegue demonstrar o prequestionamento e as divergências são perceptíveis.
O caso não exige análise de provas.
Por conseguinte, reconheço o dissenso jurisprudencial para conhecer do recurso
especial de divergência.
Mérito
Quanto ao juízo de mérito, relacionado a alegada divergência jurisprudencial,
passo a específica apreciação.
- “Requerimento de Isenção”
Fl. 375
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

O recorrente, em suma, sustenta que há equívoco na interpretação da legislação
tributária pela decisão recorrida, especialmente por força dos precedentes invocados.
O capítulo em tela se denomina “Requerimento de Isenção”, embora tecnicamente
fosse mais apropriado denominá-lo “Requerimento de Imunidade”, porém se respeitou a
nomenclatura posta no § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212 e, principalmente, o rótulo estabelecido
no despacho de admissibilidade proferido pela Presidência da Câmara.
A controvérsia posta é saber responder qual a solução correta para a
uniformização jurisprudencial no âmbito do CARF, especialmente à luz do Tema 32 da
Repercussão Geral do STF (RE 566.622), quando, sob o regime do art. 55 da Lei n.o 8.212, com
foco no seu parágrafo primeiro, a entidade tiver certificação de entidade beneficente (possuir
CEBAS), porém a autoridade fiscal tiver autuado a pessoa jurídica exclusivamente pela ausência
de requerimento formulado na forma do § 1.o do art. 55 (não havendo, por consequência, ato
declaratório de imunidade). A referida norma prescrevia: “Ressalvados os direitos adquiridos, a
isenção de que trata este artigo será requerida ao Instituto Nacional do Seguro Social – INSS,
que terá o prazo de 30 (trinta) dias para despachar o pedido.”
O acórdão recorrido entendeu ser desnecessário o requerimento, após a fixação do
Tema 32 e havendo no caso concreto unicamente acusação de ausência da postulação, mas, em
contrapartida, existindo certificação (CEBAS) e não ocorrendo apontamento fiscal sobre
eventuais descumprimentos do art. 14 do CTN e dos incisos do art. 55 da Lei n.o 8.212.
O acórdão paradigma, diferentemente, exige como conditio sine quo non o
requerimento como instrumento concessivo da imunidade (chamada de isenção).
Nos autos se colhe ser incontroverso que a entidade autuada possuía certificação,
pois obteve a renovação do CEBAS para os períodos de 12/2003 a 12/2006 (Processo
71010.002871/2003-48) e 01/2007 a 12/2009 (Processo 71010.004818/2006-24), conforme
Resoluções CNAS n.o 7, de 03/02/2009, e n.o 11, de 09/02/2009.
Deveras, consta no voto vencedor da Turma a quo que o contribuinte é uma
entidade beneficente de assistência social, sem fins lucrativos, sendo na época portadora do
Certificado ou do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido ao tempo da
controvérsia pelo Conselho Nacional de Serviço Social, através das Resoluções de números 7 e
11, ambas de 2009, do Ministério do Desenvolvimento Social e Combate à Fome. Informa o
voto vencedor que o lançamento foi realizado tendo como supedâneo a falta de requerimento de
“isenção” (imunidade) a que se refere o art. 55, § 1.o, da Lei n.o 8.212, de 1991, e, portanto, pela
não obtenção do “ato declaratório de isenção”.
Consta, ainda, no voto vencedor do acórdão recorrido o seguinte:

No presente caso, em que a entidade era portadora do Certificado ou do Registro
de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social,
caberia à fiscalização a verificação dos requisitos do art. 55 da Lei no 8.212/91 e não o
requerimento. No entanto, a acusação fiscal se lastreou no fundamento de que “o sujeito
passivo NÃO faz jus à isenção previdenciária, pois que, JAMAIS formalizou o
requerimento de isenção”.

Destarte, o requerimento é meramente declaratório, pois o que importa são os
requisitos do art. 55. A autoridade fiscal questionou apenas o requerimento, entretanto,
entender que o requerimento é necessário, sem uma análise mais aprofundada dos
requisitos estabelecidos em lei, significa compreender que ele (o requerimento) é quem
concede a imunidade e não a Constituição. Significaria atribuir ao parágrafo primeiro a
natureza de requisito material.
Fl. 376
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

A ausência de requerimento para fins de reconhecimento não é condição
suficiente para ensejar a desconsideração da natureza imune da entidade quando não
demonstrado, por parte da fiscalização, o descumprimento de quaisquer dos requisitos
exigidos no art. 55, da Lei n. 8.212. A Entidade possuía certificação válida para o
período, motivo pelo qual caberia a verificação, por parte da fiscalização, das condições
materiais para o gozo do benefício fiscal, o que não foi observado na acusação fiscal.
Portanto, no caso em tela, a entidade, apesar de apresentar as características
inerentes a uma entidade beneficente de assistência social, considerando a renovação da sua
certificação (CEBAS), findou autuada por ter deixado de requerer a emissão de ato declaratório
de imunidade junto ao órgão responsável pela tributação (na época o INSS) – por ausência de
requerimento de isenção.
Quiçá, não tenha requisitado o requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212
em razão da demora na apreciação da renovação da sua certificação. O requerimento, na visão do
autuante, seria condição necessária para a entidade estar apta ao gozo da imunidade.
O assunto controverso não é novo no CARF!
Deveras, em torno de 10 (dez) anos atrás, a vetusta jurisprudência do CARF
deliberava sobre o tema, inclusive chegava a cancelar as autuações como a ora analisada sob o
fundamento de que a Lei n.o 12.101 ao não mais exigir o “requerimento”, deixando de lado o
modelo estabelecido pelo § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212, criava um novo procedimento
exigindo apenas o CEBAS e o autoenquadramento para o exercício da imunidade, pelo que devia
imperar a lógica da retroatividade benigna (CTN, art. 106, II, “b” e “c”) aos casos sobre a
vigência do art. 55 da Lei 8.212 (revogada), uma vez que se cuidaria de norma de procedimento.
Veja-se ementa de dois desses antigos precedentes:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
ENTIDADE
BENEFICENTE
DE
ASSISTÊNCIA SOCIAL. ISENÇÃO. APRESENTAÇÃO DO CEBAS NÃO
ACOMPANHADO DE ATO DECLARATÓRIO DE ISENÇÃO JUNTO AO INSS
NOS TERMOS DO § 1o DO ART. 55 DA LEI No 8.212/91.
A Recorrente é entidade portadora do CEBAS – Certificado de Entidade Beneficente de
Assistência Social – que sofreu autuação sob o fundamento de que, apesar de
reconhecidamente de natureza filantrópica, não atendeu a formalidade prevista no § 1o
do art. 55 da Lei no 8.212/91, segundo a qual a entidade deveria protocolar pedido de
isenção junto ao INSS, a ser apreciado em 30 (trinta) dias e, somente a partir do
deferimento, estaria esta alcançada pela isenção.
DISPOSITIVO REVOGADO À ÉPOCA DA AUTUAÇÃO. APLICAÇÃO DO ART.
106, II, DO CTN. RETROATIVIDADE DE NORMA SE MAIS BENÉFICA AO
CONTRIBUINTE.
O art. 55 da Lei no 8.212/91, à época da autuação, já se encontrava revogado pela Lei no
12.101/09. A partir da revogação e com a nova redação dada à matéria em questão,
passou-se a desconsiderar a indispensabilidade do requerimento previsto pelo §1o
Apesar de a autoridade fiscal ter justificado a autuação por terem os fatos geradores
ocorrido quando da vigência do dispositivo, patente a observância do quanto disposto
no art. 106, II, do Código Tributário Nacional. Uma vez revogado o dispositivo, ainda
que ocorridos supostos fatos geradores quando de sua vigência, se a nova disposição
legal for mais favorável ao contribuinte, possível a aplicação retroativa da nova norma.
Portanto, ante a inexistência na norma vigente de previsão que imponha procedimento
de formalidade junto ao INSS para fins de gozo da isenção, aplica-se ao caso o quanto
dispõe o art. 106, II, do CTN.
CERTIFICADO DE ENTIDADE BENEFICENTE. ATO DECLARATÓRIO. EFEITO
EX TUNC.
Fl. 377
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Analisando a lógica imposta tanto pela previsão constitucional de imunidade quanto
pela Lei no 12.101/09, não se pode chegar a conclusão distinta daquela no sentido de
que a concessão do CEBAS é ato meramente declaratório da condição da entidade e, em
assim sendo, possua efeitos ex tunc. Neste sentido o Superior Tribunal de Justiça
pacificou entendimento. Cite-se como exemplo o julgamento do REsp no 768.889/DF,
de relatoria do Min. Castro Meira. Assim, considerando o quanto disposto no art. 106,
II, do Código Tributário Nacional, bem como os efeitos retroativos concedidos ao
CEBAS, voto pelo conhecimento e provimento do Recurso Voluntário, para reconhecer
que a entidade Recorrente encontrava-se alcançada pela imunidade/isenção de
contribuições previdenciárias.
Recurso Voluntário Provido.
(Acórdão 2402-003.246, sessão de 22/01/2013)

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
ENTIDADE
BENEFICENTE
DE
ASSISTÊNCIA
SOCIAL.
AFASTAMENTO
DA
IMUNIDADE.
NÃO
APRESENTAÇÃO DO ATO DECLARATÓRIO DE ISENÇÃO JUNTO AO INSS.
ART. 55, § 1o DA LEI No 8.212/91. IMPOSSIBILIDADE. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
A exigência contida no art. 55, § 1o da Lei no 8.212/91 foi revogada pela Lei no
12.101/09, não sendo mais necessário o requerimento até então formulado ao INSS para
fins de concessão ao direito à imunidade. Assim, deve ser observado o disposto no art.
106, inc. II do CTN para aplicar a legislação mais benéfica ao contribuinte.
Recurso Voluntário Provido em Parte.
(Acórdão 2402-004.374, sessão de 04/11/2014)
Todavia, a 2.a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF),
contemporânea daqueles julgados, afastou esse tipo de entendimento assentando que não se
poderia aplicar a retroatividade benigna por não se tratar de norma de procedimento, sendo
norma material como condição para o gozo da imunidade.
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PREVIDENCIÁRIO – CUSTEIO – AUTO DE INFRAÇÃO – ISENÇÃO DE
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS – INEXISTÊNCIA DE PEDIDO DE
ISENÇÃO JUNTO AO INSS (SRF) – DESCUMPRIMENTO DO ART. 55 DA LEI
8212/91 – RETROATIVIDADE DA LEI 12.101/2009 – ARTIGO 106, II, "B" DO
CTN – INAPLICABILIDADE.
O art. 55 da lei 8212/91 estabelece requisitos legais para que a entidade usufrua do
direito a isenção de contribuições previdenciárias. O pedido de isenção e o consequente
deferimento perante o INSS e, posteriormente SRF, constituem exigências legais que
não podem ser afastadas sob o fundamento do art. 106, II do CTN já que não podem ser
tidos como regras meramente procedimentais.
Somente a partir de 30/11/2009, a isenção/imunidade em relação as contribuições
previdenciárias passou a ser regulamentada pela Lei 12.101, de 2009. Assim, a partir da
dita lei é que o usufruto da isenção não mais depende de requerimento junto à Secretaria
da Receita Federal do Brasil (ou INSS), bastando a posse do certificado emitido pelo
órgão do Ministério da respectiva área de atuação e o cumprimento dos requisitos ali
elencados.
Recurso Especial do Procurador Provido
(Acórdão 9202-003.813, sessão de 18/02/2016)
Destarte, o antigo Colegiado desta 2.a Turma da CSRF entendeu que o § 1.o do art.
55 da Lei n.o 8.212 é norma de direito material (é uma exigência, uma condição para o gozo da
imunidade) e não se tratava de regra meramente procedimental, pelo que não poderia ser afastada
por regra de retroatividade mais benéfica ao contribuinte.
Fl. 378
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Com o passar dos tempos, parece que o CARF aceitou ser a norma uma condição
e não se observou, por algum tempo, novas discussões no mesmo sentido.
Porém, posteriormente, o assunto retorna as discussões e parece que o CARF, na
nova reavaliação, esqueceu a antiga discussão no enfrentamento dos novos embates.
O retorno às discussões, considerando que havia uma pacificação por uma
natureza material (não se aplicando retroatividade benigna), se deu especialmente após os
julgamentos realizados pelo Supremo Tribunal Federal ao decidir as Ações Diretas de
Inconstitucionalidade (ADIs) convertidas em Ações de Descumprimento de Preceito
Fundamental (ADPFs) 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228, julgadas em conjunto com o leading case do
paradigma de Repercussão Geral, Tema 32, do Recurso Extraordinário (RE) 566.622, sem
olvidar das decisões no RE 636.941, Tema 432 da Repercussão Geral (que utilizava o critério
eclético, objetivo-subjetivo, superado nos outros julgados), e ADI 4.480, este julgado
posteriormente a todos os demais, tendo por foco a Lei n.o 12.101, enquanto as ADPFs e o Tema
32 tratam da Lei n.o 8.212 em sua redação original e em suas modificações pela Lei n.o 9.732.
O novo embate pretende, agora, analisar os reflexos do Tema 32, da Repercussão
Geral do STF, em questões concretas que envolvam o § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212 e fatos
geradores do seu período de vigência.
A Excelsa Corte na Repercussão Geral do Tema 32/STF, após embargos de
declaração, firmou Tese segundo a qual:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas
pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas” 1
Nas discussões que se observa, no momento, parece não haver dúvidas quanto à
necessidade de se aplicar a Tese firmada no Tema 32 nos casos em que se verifica, em situações
concretas, norma de caráter material pretendendo limitar a imunidade via lei ordinária.
Acontece que, nos novos julgamentos – como no caso do acórdão paradigma –,
passou-se a entender, agora (diferentemente da uniformização não vinculante do Acordão 9202-
003.813), que o § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212 é norma de procedimento (sem adentrar em
aplicar retroatividade benigna) e aí não teria aplicação o afastamento da regra pelo Tema 32.
Cuidando-se de norma procedimental haveria o espaço para a lei ordinária, sem qualquer mácula,
já que o STF também assentou:
“Aspectos
meramente
procedimentais
referentes
à
certificação,
fiscalização e controle administrativo continuam passíveis de definição
em lei ordinária.”
O imbróglio ressurge, portanto, quando se passou a compreender – em releitura da
uniformização não vinculante do Acórdão CSRF 9202-003.813 –, que o mencionado § 1.o do art.
55 da Lei n.o 8.212 contém regras meramente procedimental, não sendo mais uma exigência
material.

1 A Tese firmada originalmente no RE 566.622 consignava: “Os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar
previstos em lei complementar”. Posteriormente, foi reformulada ao se julgar aclaratórios da Fazenda Nacional. No
julgamento original se declarava a inconstitucionalidade de todo o art. 55 da Lei 8.212, enquanto, apreciando
aclaratórios, se entendeu que o inciso II é constitucional ao tratar apenas de certificação.
Fl. 379
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

A polêmica, então, parece poder ser resolvida com um aprofundamento da
natureza jurídica da regra posta no § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212, frente ao caso concreto.
Trata-se de regra material ou é regra de procedimento?
De logo, pontuo que normas permitidas à lei ordinária, na forma dos julgamentos
do STF são aquelas que tratem:
- Aspectos meramente procedimentais, normas de procedimento;
- normas que imputam obrigações meramente acessórias às entidades, em ordem a
viabilizar a fiscalização de suas atividades;
- Definição de aspectos procedimentais referentes à certificação;
- Definição de aspectos procedimentais referentes à fiscalização;
- Definição de aspectos procedimentais referentes à controle administrativo;
- Replicar, com mesmo conteúdo semântico, de modo não inovador, os dispositivos do
art. 14 do CTN ou de lei complementar que a sobrevenha;
- Deduzir norma que possa se identificar como consequência lógica do art. 14 do CTN
(antes da LC 187);
- Não ser norma que se apresente como um fim em si mesma e não exigir um marco
temporal para o gozo da imunidade, sem efeito retroativo ao momento do atendimento
das condições para o ser imune, sob pena de limitar o gozo da imunidade quando já
atendidas as condições necessárias a imunidade.
Por sua vez, são normas que devem ser veiculadas em lei complementar, a partir
dos resultados da Excelsa Corte:
- Definição do modo beneficente de atuação das entidades;
- Conceito do ser beneficente;
- Normas de constituição e funcionamento das entidades que repercutem na fruição da
imunidade, na adequação dos objetivos sociais (superação do critério eclético – Ministro
Teori Zavascki)2;
- Regulação das exigências materiais quanto aos lindes da imunidade;
- Contrapartidas a serem cumpridas e observadas pelas entidades;
- Condições e condicionantes para fruição;
- Limitações a imunidade;
- Estipulação de marco temporal para a fruição da imunidade, sem efeito retroativo ao
momento em que atendidas as condições materiais previstas na lei complementar
(verificar inconstitucionalidade do art. 31 da Lei n.o 12.101, na ADI 4.480);
- Suspensão da imunidade;
- Cancelamento da imunidade aos que descumprirem os requisitos estabelecidos.
Mas, afinal, o § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212 é norma material ou meramente
procedimental ao prever que a imunidade será requerida ao órgão responsável pela tributação,
que terá o prazo para despachar o pedido, dispondo o regulamento (Decreto 3.048, art. 208,
§2.o) que o usufruto da imunidade se dará, se deferido, no momento do protocolo do pedido?

2 A tese firmada pelo Min. Teori Zavascki superou o critério eclético (objetivo-subjetivo) prestigiado anteriormente
no STF, sobretudo em razão da natureza eminentemente subjetiva da imunidade das entidade beneficentes. A partir
daí, normas de constituição e funcionamento das entidades não podem ser dadas por lei ordinária, pois podem
repercutir na fruição da imunidade, sendo melhor parametrizar que " Aspectos meramente procedimentais referentes
à certificação, fiscalização e controle administrativo continuam passíveis de definição em lei ordinária."
Fl. 380
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

O assunto não é novo para este Conselheiro, conforme Acórdão n.o 2202-008.730,
de 05/10/2021, no qual fui voto vencedor, ainda que por empate favorável ao contribuinte, na
parcela do julgamento que tratava da temática dos fatos geradores sob a égide do art. 55 da Lei
n.o 8.212, com redação anterior a MP 446/2008, em julgado com a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2005 a 31/12/2008
ENTIDADE
BENEFICENTE
DE
ASSISTÊNCIA
SOCIAL
SEM
FINS
LUCRATIVOS. IMUNIDADE. ART. 195, § 7.o, DA CONSTITUIÇÃO. LEI
COMPLEMENTAR
EXIGÍVEL
PARA
FIXAR
AS
CONDIÇÕES
DO
RECONHECIMENTO DO SER BENEFICENTE E O MOMENTO DO GOZO DO
BENEFÍCIO. REPERCUSSÃO GERAL DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL.
TEMA 32. RE 566.622. CERTIFICAÇÃO DA CONDIÇÃO DE SER ENTIDADE
BENEFICENTE. AUSÊNCIA DE ATO DECLARATÓRIO POR NÃO TER SIDO
REQUERIDO. PARÁGRAFO PRIMEIRO DO ART. 55 DA LEI 8.212. SUPERAÇÃO
DO REQUISITO FORMAL. PRECEDENTE DA EXCELSA CORTE. APLICAÇÃO.
EFEITO EX TUNC DO CEBAS. SÚMULA 612/STJ. NOVO REGIME DADO AO §
1o DO ART. 55 DA LEI 8.212 PELO ART. 31 DA LEI 12.101. DECLARAÇÃO DE
INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 31 DA LEI 12.101 NA ADI 4.480. EFEITO
RETROATIVO DA IMUNIDADE.
O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 566.662, de observância obrigatória
pelo CARF, assentou tese de que a “[a] lei complementar é forma exigível para a
definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas.”
No precedente do RE 566.662, afeto a Repercussão Geral, Tema 32, para entidade não
certificada, sem utilidade pública e sem ato declaratório outorgado a partir do § 1o do
art. 55 da Lei 8.212, o STF considerou, ante o ateste das instâncias ordinárias - soberana
na matéria fática - acerca do cumprimento material das condições do ser beneficente,
que a pessoa jurídica faz jus a imunidade com efeito retroativo, cancelando-se o
lançamento.
Exigências estabelecidas em lei ordinária possuem natureza meramente formal, sendo a
imunidade apreciada a partir das condições materiais, o que pode ser aferido a partir da
existência de certificação/CEBAS ou de sua renovação.
A inobservância do disposto no § 1o do art. 55 da Lei no 8.212/91, por si só, não afasta o
direito da contribuinte de usufruir da imunidade, chamada pela fiscalização de isenção,
por se tratar de exigência não prevista em lei complementar e por atender as condições
materiais do ser beneficente atestada pela sua certificação constante no CEBAS.
O art. 31 da Lei no 12.101 estabeleceu novo regime jurídico para o marco inicial do
gozo da imunidade em substituição ao regime do § 1o do art. 55 da Lei no 8.212. Ao
tempo da Lei 8.212 o gozo da imunidade se dava a partir da data de protocolo do
requerimento do § 1o do art. 55 da Lei no 8.212, se deferido a expedição do ato
declaratório de concessão da imunidade. A partir do novo regime, a fruição passou a ser
a partir da publicação da certificação deferida (CEBAS), sendo declarado
inconstitucional na ADI 4.480 por limitar a fruição da imunidade, que deve ser
usufruída desde o momento em que atendidos os requisitos do ser beneficente na forma
da lei complementar.
O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua
validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à
data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei
complementar para a fruição da imunidade, momento em que se dá o efetivo direito ao
usufruto da benesse. Súmula 612/STJ.
ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE.
OBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS EXIGIDOS NA VIGÊNCIA DA MEDIDA
Fl. 381
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

PROVISÓRIA No 446, DE 7 DE NOVEMBRO DE 2008. DISPENSA DE
FORMALIZAÇÃO DE PEDIDO DE ISENÇÃO.
O art. 48 da MP no 446, de 2008 revogou o art. 55 da Lei n. 8.212, 1991, dispensando a
formalização de pedido administrativo perante o órgão fazendário para fins de
reconhecimento da imunidade/isenção das contribuições previdenciárias.
A temática fática era similar a que se apresenta nestes autos, a saber: entidade
certificada (com CEBAS), não formulou o requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212 e se
autodeclarou imune e a fiscalização autuou exclusivamente por ausência de requerimento. Não
se questionava na motivação do lançamento o cumprimento dos requisitos de lei complementar
necessários para a imunidade e se reconhece o CEBAS, porém se pontua a ausência do
requerimento como condição necessária para o gozo da imunidade.
Interessante que, para fatos geradores sob à égide da MP 446 (período entre
10/11/2008 a 11/02/2009), aquele julgamento foi unânime e prevaleceu o voto da própria
relatora originária (veja-se a parte final da ementa acima transcrita).
Ela entendeu, para os fatos geradores no período de vigência da MP (os fatos
geradores deveriam estar entre 10/11/2008 a 11/02/2008), que não havia necessidade de
requerimento, sendo permitida a autodeclaração quando a entidade detém o CEBAS,
diferentemente do período anterior a MP (redação originária do § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212)
ou do período posterior a MP (a partir de 12/02/2008) e antes da Lei n.o 12.101 (até 28/11/2009).
Seja qual for o período lançado naquele caso (antes ou depois da MP 446), a
autoridade fiscal não questionava qualquer outro aspecto de descumprimento, exceto a exigência
de requerimento como condição necessário para a imunidade.
Tem-se a mesma situação nestes autos: o auditor se limita a dizer que não houve o
requerimento. Não se aponta qualquer violação de algum inciso do art. 55 da Lei n.o 8.212 ou do
art. 14 do CTN (que seria a lei complementar da época, eis que hoje resta positivada a LC 187).
O entendimento unânime para o período da MP 446 se efetivou porque todos os
conselheiros compreenderam que, sob o regime da medida provisória, havia nova redação para o
art. 55 da Lei n.o 8.212, no qual se afastava a necessidade de formulação do requerimento como
medida necessária à concessão da imunidade (como requisito e condição para a imunidade).
De qualquer sorte, o objeto daquele capítulo julgado de forma unânime (Acórdão
2202-008.730) era exclusivamente os fatos geradores do período de vigência da MP. A
medida provisória perdurou entre 10/11/2008 a 11/02/2009, não sendo convertida em lei e não
regulada, tendo operado efeitos concretos na sua vigência e apenas naquele período.
O fato é que o famigerado requerimento, a meu perceber, não é por si só condição
necessária para usufruir a imunidade, sob pena de violação do Tema 32.
É necessário entender realmente a natureza jurídica do requerimento para se ter
uma solução eficaz e se demonstrar a força vinculante do Tema 32.
Analisando a Lei n.o 12.101, ela não estabelecia a necessidade de requerimento
para reconhecimento da condição imune, sendo necessário exclusivamente o CEBAS e o
autoenquadramento.
Hodiernamente, a Lei Complementar n.o 187, também, segue a mesma sistemática
de exigir apenas o CEBAS e o autoenquadramento, não exigindo requerimento.
Fl. 382
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Interessante, ainda, notar que a Lei n.o 12.101, apesar de não mais falar em
requerimento, criava uma lógica de que a imunidade só seria usufruída com a publicação do
CEBAS, por força da seguinte disciplina legal:
Art. 31. O direito à isenção das contribuições sociais poderá ser exercido pela entidade a
contar da data da publicação da concessão de sua certificação, desde que atendido o
disposto na Seção I deste Capítulo.
grifei
Este regramento (art. 31, Lei 12.101) é que afastou a necessidade de requerimento
para a concessão ou usufruto da imunidade. Superou o § 1.o do art. 55 da Lei 8.212.
Ocorre que, na ADI 4.480, da relatoria de Sua Excelência Ministro Gilmar
Mendes, o famigerado art. 31 foi declarado inconstitucional, pois violava a regra constitucional
que exige lei complementar para criar condição para usufruir a imunidade.
Se reiterou na ADI 4.480 que o requisito material (estabelecimento de condição e
marco temporal) deve se dar por lei complementar.
A ADI 4.480 cuidava, em certa medida, de aplicar as próprias razões de decidir
que firmou o Tema 32 da Repercussão Geral.
Se entendeu que não poderia a norma dizer que a entidade só seria imune a partir
de certo ou dado momento (publicação de ato – publicação do CEBAS), quando ela já cumpre os
requisitos previstos para a condição imune exigidos na lei complementar.
O CEBAS atestaria, por presunção, o atendimento das condições, mas não seria
fim em si mesmo.
Se o CEBAS estabelece presunção do ser beneficente, então cabe a autoridade
fiscal desconstituir o contexto ou, ao menos, abrir fiscalização para investigar o cumprimento de
requisitos, não havendo direito do contribuinte de se negar a demonstrar os atendimentos do ser
beneficente, se convocada para fazê-lo.
No entanto, nos autos, há apenas a alegação de ausência de requerimento e nada
mais. O voto vencido no Colegiado a quo diz que caberia ao contribuinte, uma vez autuado, vir
ao processo e apresentar tudo que possa para demonstrar ser beneficente e pontua que não teria
apresentado, por exemplo, contabilidade.
Ocorre que, o contribuinte não foi acusado, por exemplo, de não ter contabilidade
regular. A demarcação da lide estava na ausência do requerimento, e só isso. Não poderia o voto
vencido estender a lide para exigir o que não foi exigido.
Voltando a inconstitucionalidade do art. 31 da Lei n.o 12.101. Compreendeu o
Ministro Gilmar Mendes que o próprio STJ, por meio de sua Súmula 612, já havia assentado, de
longa data e corretamente, que: “O certificado de entidade beneficente de assistência social
(CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários,
retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos
por lei complementar para a fruição da imunidade.”
Assim, se a entidade cumprir requisitos estabelecidos por lei complementar para a
fruição de imunidade, não poderia lei ordinária limitar o exercício do direito a um dado momento
e requisito.
O requisito exigido seria condição material (e não procedimental), logo exigiria
lei complementar para ser cobrado.
Fl. 383
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

No caso foi declarado inconstitucional o art. 31 da Lei n.o 12.101 porque
condicionava o exercício da imunidade a um ato da administração após já cumpridos requisitos
da imunidade, que se atestavam pelo CEBAS.
E o que fazia o § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212?
Parece-me que algo muito similar ao art. 31 da Lei 12.101 com outra vestimenta.
Neste horizonte, entendo que o STF firmou tese a ser aplicada quando se
observar, em casos concretos, que norma de caráter procedimental pretende limitar imunidade. É
o caso do § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212 no contexto fático dos autos em que há certificação
(CEBAS) e a autoridade fiscal não aponta nenhum outro descumprimento.
A norma tida por procedimental, neste viés, se transmuda em norma material, pois
firma verdadeiro requisito para o gozo de imunidade. Talvez, seja aí que reside a confusa
discussão de outrora no CARF. Ora, dizendo que era material, ora que era procedimental.
Parece que a norma tem um viés dúplice. É procedimental, mas estabelece
condição ao gozo da imunidade tornando-se requisito obrigatório.
Aliás, quando o STF superou o critério eclético, objetivo-subjetivo, de sua
jurisprudência, nos julgamentos mencionados, o fez aduzindo que se a norma de procedimento
apresenta, em verdade, índole material, então ela deve ser veiculada por lei complementar.
Assim, entendo que o requerimento (Lei 8.212, art. 55, § 1.o) não é fim em si
mesmo e, portanto, deve se aplicar o Tema 32 da Repercussão Geral do STF para relativizá-lo
quando presente nos autos a certificação e a autoridade fiscal não apontar – como não o fez –,
qualquer violação de cumprimento de requisitos estabelecidos por lei complementar para a
fruição da imunidade.
A motivação que doravante apresento é a mesma que já utilizei no anterior citado
Acórdão n.o 2202-008.730, de 05/10/2021, pelo que trago à colação com adaptações.
Pondero ser incontroverso nos autos que a entidade em vergasta possuía
certificação. A autoridade lançadora não apresentou qualquer exposição que indicasse o não
atendimento, pela entidade, dos requisitos dos incisos do art. 55 da Lei 8.212, os quais são, em
certa medida, verificados para a concessão da própria certificação de entidade beneficente de
assistência social. A acusação fiscal se limita a ausência do requerimento do hoje revogado § 1.o
do art. 55 da Lei 8.212.
Pois bem. Entendo que tal requerimento é uma condicionante ao gozo da
imunidade, ainda que pretenda se exibir como norma de procedimento, vez que, em verdade, se
apresenta como ato constitutivo do próprio direito a imunidade, de modo que somente poderia
ser estabelecida mediante Lei Complementar, na forma já decidida pelo Supremo Tribunal
Federal (STF) no Tema 32 da Repercussão Geral ao definir a Tese Firmada no RE 566.622.
Veja-se que pensar diferente, com a devida vênia, destoa da compreensão de que
os atos de certificação e outros atos exclusivamente procedimentais devem ser tidos como
meramente declaratórios, não sendo elementos necessários para constituir o direito a imunidade.
O próprio CEBAS em si mesmo não é constitutivo, por isso retroage ao momento
em que se demonstra cumprir os requisitos, o que se daria no momento do protocolo no qual se
apresenta a documentação que atesta o atendimento da condição imune (Súmula 612 do STJ).
O § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212 dizia que haveria um prazo de 30 dias para
analisar o pedido de imunidade e, no melhor dos contextos, se dirá que a decisão retroagirá para
Fl. 384
DF CARF MF
Original

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a data do requerimento/protocolo deste pedido, porém as condições para a imunidade, já
atestadas no CEBAS, são anteriores. O CEBAS já estaria deferido quando da apresentação de tal
requerimento no modelo do vetusto § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212.
O momento do protocolo do requerimento do CEBAS poderia ser, este sim, o
momento da comprovação das condições e não o momento do requerimento da imunidade, já
que este era posterior. Aliás, veja-se que o § 2.o do art. 208 do Decreto 3.048 dizia que:
“Deferido o pedido, o Instituto Nacional do Seguro Social expedirá Ato Declaratório e
comunicará à pessoa jurídica requerente a decisão sobre o pedido de reconhecimento do direito
à isenção, que gerará efeito a partir da data do seu protocolo” [protocolo do requerimento, e
não do protocolo do CEBAS].
A expressão “gerará efeito a partir da data do seu protocolo”, a meu aviso,
guarda identidade funcional (apesar de marco diverso) com o inconstitucional art. 31 da Lei
12.101, declarado na ADI 4.480, que utiliza a ratio decidendi da Repercussão Geral do Tema 32.
Parece-me algo extremamente similar com outra vestimenta.
Observe, neste horizonte, que, nestes casos, a autoridade lançadora procedeu com
o lançamento sob o argumento de que o reconhecimento do direito à imunidade (que chamou de
“isenção”) se dá através da expedição de Ato Declaratório de Reconhecimento de Isenção de
Contribuições Sociais pela Receita Federal do Brasil/INSS, que, assim, passa a ser tido como ato
constitutivo, sem efeito retroativo ao cumprimento dos requisitos. Tudo a partir do requerimento.
Em que pese o nominativo “declaratório”, o fato é que o ato é constitutivo da
outorga da imunidade. É constitutivo do direito. Esse viés hermenêutico, com a devida licença,
sinaliza afronta a Tese Firmada pelo STF na Repercussão Geral no Tema 32 de sua
jurisprudência, o que foi delineado no âmbito do RE 566.622. Sem prejuízo de aplicação das
razões da inconstitucionalidade do art. 31 da Lei n.o 12.101 na ADI 4.480, que se apropria da
tese do Tema 32 e da Súmula 612/STJ.
Permissa venia, não pode haver restrição ao gozo da imunidade por lei ordinária,
exigindo-se lei complementar para limitação ao poder de tributar (art. 146, II, da Constituição),
conforme tese firmada no Tema 32 do STF para ser aplicada em casos concretos, de modo que
não pode haver óbice maior em lei ordinária (§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212) para o efetivo gozo
da imunidade do art. 195, § 7.o, da Constituição. Em outras palavras, não se pode impor condição
constitutiva para gozo da imunidade e essa foi a tese fixada no STF no RE 566.622.
Alguns Nobres julgadores entendem que não foi declarada a inconstitucionalidade
do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212. A afirmativa seria extraída da assentada do Supremo Tribunal
Federal no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) n.o 566.622, com Repercussão Geral
(Tema 32), bem como das Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADI’s) convertidas em Ações
de Descumprimento de Preceito Fundamental (ADPF’s) ns.o 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228.
Por conseguinte, sem a inconstitucionalidade declarada ao § 1o do art. 55 da Lei
n.o 8.212 e inexistindo a postulação administrativa ao INSS, via requerimento para outorga da
imunidade, entendem que tais casos impõem manter a determinação e exigência do crédito
tributário constituído pelo lançamento, pois o contribuinte não tem direito a específica
salvaguarda estabelecida na Carta da República, não gozando do direito à usufruir da imunidade,
na forma do art. 195, § 7.o, da Constituição, falta-lhe o requerimento apto ao deferimento do
benefício na forma imposta pela lei ordinária (§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212).
No caso concreto destes autos inexiste controvérsia quanto o certificado.
Fl. 385
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Para sanar o litígio, penso que devem ser formuladas as seguintes proposições
para encontrar a solução a partir das respostas encontradas:
- A Tese formulada no Tema 32 da Repercussão Geral do Supremo Tribunal Federal
afeta o § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212?
- Se sim, em qual extensão?
Para chegar as respostas, percebo ser necessário, ainda, responder e refletir em
conjunto sobre o seguinte:
- Cumpridos os requisitos materiais para a imunidade, mas, eventualmente, não sendo
atendido o requisito formal do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212 (em sua literalidade), deve
ser efetivado lançamento pela autoridade fiscal?
- Como esse ato de lançar, se ocorrer, deve ser visualizado normativamente frente a
Tese formulada no Tema 32 da Repercussão Geral do Supremo Tribunal Federal?
- Se for efetivado o lançamento pela autoridade fiscal com fundamento no § 1o do art.
55 da Lei n.o 8.212 (ausência de requerimento, não ocorrendo o ato declaratório
constitutivo), atestando, lado outro, a própria autoridade fiscal, a certificação que
confirma o cumprimento das contrapartidas de imunidade, pode o contencioso
administrativo cancelar o lançamento ante a materialidade informada ou está limitado a
literalidade da norma do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, sob pena de extrapolar suas
funções de controle do ato de lançamento, inclusive violando a Súmula CARF n.o 2?
Doravante, entendo ser necessário analisar o histórico que envolve a interpretação
dada pelo Supremo Tribunal Federal ao art. 195, § 7.o, da Carta Política, inclusive com especial
atenção as ratione decidendi do Recurso Extraordinário n.o 566.622, com Repercussão Geral –
Tema 32.
Neste horizonte, relembro, inicialmente, que no Mandado de Injunção (MI) n.o
232, julgado trinta anos atrás, em 02/08/1991 (voto de mérito do relator em 06/02/1991,
confirmado na assentada final em 02/08/1991, sem alterações), a Excelsa Corte, naquela
oportunidade, declarava o estado de mora em que se encontrava o Congresso Nacional, em
relação ao art. 195, § 7.o, da Constituição Federal, ordenando providências legislativas para o
cumprimento da obrigação de legislar. Eis a ementa daquele ínclito julgado, in verbis:
MANDADO DE INJUNÇÃO.
- Legitimidade ativa da requerente para impetrar mandado de injunção por falta de
regulamentação do disposto no par. 7o do artigo 195 da Constituição Federal.
- Ocorrência, no caso, em face do disposto no artigo 59 do ADCT, de mora, por parte do
Congresso, na regulamentação daquele preceito constitucional.
Mandado de injunção conhecido, em parte, e, nessa parte, deferido para declarar-se o
estado de mora em que se encontra o Congresso Nacional, a fim de que, no prazo de
seis meses, adote ele as providências legislativas que se impõem para o cumprimento da
obrigação de legislar decorrente do artigo 195, par. 7o, da Constituição, sob pena de,
vencido esse prazo sem que essa obrigação se cumpra, passar o requerente a gozar da
imunidade requerida. (MI 232, Relator MOREIRA ALVES, Tribunal Pleno, julgado em
02/08/1991, DJ 27-03-1992 PP-03800 EMENT VOL-01655-01 PP-00018 RTJ VOL-
00137-03 PP-00965, Transitada em julgado em 08/04/1992)
Naquela assentada já se consignava, observe-se, tratar o art. 195, § 7.o, da Carta da
República de imunidade – e não de “isenção” –, como escrito na literalidade da redação do
dispositivo. Aliás, especialmente Sua Excelência o Ministro Marco Aurélio, já compondo a
Excelsa Corte na ocasião, pontuava ao julgar o MI 232, ipsis litteris:

Com isso, concluo pelo acolhimento do pedido e estabeleço os requisitos que
poderão vir a ser substituídos por uma outra legislação específica, tomando de
Fl. 386
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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empréstimo o que se contém no CTN quanto à imunidade relativa aos tributos e que
beneficia as entidades mencionadas no § 7.o do artigo 195 da Carta.
Curiosamente, mesmo antes de finalizado o julgamento do MI 232 (em
02/08/1991), sobreveio a Lei (ordinária) n.o 8.212, de 24 de julho de 1991, publicada em
25/07/1991, que entrou em vigor na data de sua publicação e trouxe a seguinte disciplina
normativa no art. 55, verbo ad verbum:
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
I - seja reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito Federal
ou municipal;
II - seja portadora do Certificado ou do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos,
fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social, renovado a cada três anos;
III - promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde, a
menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
IV - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores
remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer título;
V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais, apresentando anualmente ao Conselho
Nacional da Seguridade Social relatório circunstanciado de suas atividades.
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será
requerida ao Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), que terá o prazo de 30
(trinta) dias para despachar o pedido. (Negritei)
§ 2o A isenção de que trata este artigo não abrange empresa ou entidade que, tendo
personalidade jurídica própria, seja mantida por outra que esteja no exercício da
isenção.
Vale dizer, por ocasião do julgamento do MI 232, em 02/08/1991, o art. 55 da Lei
n.o 8.212, de 24 de julho de 1991, publicada em 25/07/1991, já estava em vigor e, ainda assim, o
Supremo Tribunal Federal decidiu sobre a omissão legislativa formalizando na ocasião o
dispositivo: “declarar-se o estado de mora em que se encontra o Congresso Nacional, a fim de
que, no prazo de seis meses, adote ele as providências legislativas que se impõem para o
cumprimento da obrigação de legislar decorrente do artigo 195, par. 7o, da Constituição”.
Por sua vez, no Mandado de Injunção n.o 605 (julgado em 30/08/2001, DJ
28/09/2001), impetrado por entidade sem fins lucrativos, que se dizia beneficente, Sua
Excelência o Ministro Ilmar Galvão entendeu ser a impetrante carecedora da ação, pois, a
pretexto de obter o suprimento da omissão do legislador, como ocorreu no MI 232, na verdade,
pretendia a correção do vício de inconstitucionalidade, vez que a matéria do art. 195, § 7.o, da
Constituição Federal, ao tempo da nova impetração e pelo que alegava o próprio impetrante,
estava sendo reconhecida pelo Poder Público como regulamentada no art. 55 da Lei 8.212/1991,
com as alterações da Lei 9.732/1998, ainda que o Supremo não tivesse reconhecido essa
regulamentação ao julgar o MI 232, que foi julgado em momento posterior a vigência legislativa
daquela norma do art. 55. Eis a ementa do julgado:
EMENTA: MANDADO DE INJUNÇÃO. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
IMUNIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ART. 195, § 7.o, DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LEI N.o 9.732/98.
Não cabe mandado de injunção para tornar efetivo o exercício da imunidade prevista no
art. 195, § 7.o, da Carta Magna, com alegação de falta de norma regulamentadora do
dispositivo, decorrente de suposta inconstitucionalidade formal da legislação ordinária
que disciplinou a matéria. Impetrante carecedora da ação. (MI 605, Relator ILMAR
GALVÃO, Tribunal Pleno, julgado em 30/08/2001, DJ 28/09/2001 PP-00038 EMENT
VOL-02045-01 PP-00051)
Fl. 387
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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Após longas controvérsias e decisões sem efeitos vinculantes acerca do art. 195, §
7.o, da Constituição, e sua regulamentação e o aspecto do art. 55 da Lei 8.212, o Supremo
Tribunal Federal recebeu em seu protocolo, em 09/10/2007, o Recurso Extraordinário n.o
566.622, que teve a sua Repercussão Geral reconhecida, em 23/02/2008, gerando o Tema 32,
conforme ementa que se reproduz:
REPERCUSSÃO GERAL - ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL - IMUNIDADE - CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS - ARTIGO 195, § 7o, DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL. Admissão pelo Colegiado Maior. (RE 566.622 RG,
Relator: MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 21/02/2008, DJe-074
DIVULG 24/04/2008 PUBLIC 25/04/2008 EMENT VOL-02316-09 PP-01919)
Para a referida Repercussão Geral anotou-se o Tema 0032, com o título do debate
a ser sanado: “Reserva de lei complementar para instituir requisitos à concessão de imunidade
tributária às entidades beneficentes de assistência social” (23/02/2008).
Vale dizer que foi firmado tema para definir, a luz dos arts. 146, inciso II, e 195, §
7.o, da Constituição, se os requisitos legais necessários para as entidades beneficentes de
assistência social exercerem a imunidade relativa às contribuições de seguridade social podem
ser previstos em lei ordinária ou se a disciplina deve vir, exclusivamente, em lei complementar.
Hodiernamente, a Tese Fixada é: “A lei complementar é forma exigível para a
definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo
art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas” (18/12/2019, Tese do Tema 32/STF).
Porém, em assentada inicial à embargos de declaração da Procuradoria da
Fazenda Nacional, a Tese Fixada (hoje superada) tinha sido anotada, nestes termos: “Os
requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar” (23/02/2017).
Colhe-se na leitura pública das peças do referido RE 566.622, com acesso no site
do Supremo Tribunal Federal3, que no Acórdão de Apelação Cível n.o 2005.04.01.025105-2/RS,
do Egrégio Tribunal Regional Federal da 4a Região, o caso concreto tangencia sobre a vindicada
imunidade a que faria jus a “Sociedade Beneficente de Parobé” (atual Associação Beneficente
de Parobé, nomenclatura colhida em embargos de declaração pendente de julgamento no RE
566.622, protocolado em 15/05/2020 e concluso em 27/05/2020).
Lê-se no acórdão do STF e nas peças processuais com acesso público pelo site da
Excelsa Corte que na origem do caso concreto tem-se “ação anulatória” objetivando cancelar
NFLD (n.o 32.725.284-7) de determinação e exigência de contribuições sociais previdenciárias
patronais do período de apuração compreendido entre 10/1992 a 09/1998, inclusive, no valor de
R$ 2.192.202,66 (montante consolidado em Dezembro de 1998).
Para o citado período da exigência fiscal inexiste reconhecimento de utilidade
pública federal (obtida só após o período fiscalizado) e não há o “Certificado de Registro de
Entidade de Fins Filantrópicos”/CEBAS. Tais informes probatórios se extraem do acórdão do
TRF-4, acessível no site do STF a partir da disponibilidade das peças processuais. Por óbvio,
inexiste no caso concreto o requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 (o mesmo que falta
nestes autos, não havendo o ato declaratório tido pela fiscalização como constitutivo).

3
http://redir.stf.jus.br/estfvisualizadorpub/jsp/consultarprocessoeletronico/ConsultarProcessoEletronico.jsf?seqobjetoi
ncidente=2565291
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Ainda, quanto ao contexto probatório do caso concreto no RE 566.622, consta que
o juízo de primeiro grau julgou procedente o pedido de cancelamento do lançamento formulado
pela entidade, considerando que restava comprovada a imunidade do art. 195, § 7.o, da
Constituição Federal, pois a entidade cumpria os requisitos do art. 14 do Código Tributário
Nacional (CTN), tendo incidentalmente, em controle difuso, pontuado que não era necessário a
entidade observar o art. 55 da Lei no 8.212, por ser inconstitucional (todo ele, artigo 55), de
modo a apontar o CTN como a norma adequada para a disciplina da imunidade prevista nos
termos do art. 195, § 7.o, da Constituição, combinada com a disciplina do art. 146, inciso II, da
Carta da República.
O CEBAS e a utilidade pública no período da exigência fiscal não foram,
portanto, necessários ao reconhecimento da imunidade. Por óbvio, também, não foi exigido o
requerimento previsto no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, que só ocorre se houver CEBAS e
utilidade pública.
O Egrégio Tribunal Regional, lado outro, entendeu que a norma do art. 195, § 7.o,
da Constituição Federal pode ser integralmente regulado por lei ordinária (como o fez a decisão
de piso), não sendo exigido lei complementar para quaisquer matérias. Logo, o CEBAS e a
utilidade pública seriam documentos necessários e imprescindíveis ao reconhecimento da
imunidade, por força da disciplina do art. 55 da Lei 8.212.
De toda sorte, em flexibilização do entendimento firmado, a Corte de origem
reconheceu que os certificados expedidos pelo Poder Público têm eficácia declaratória e
constituem prova pré-constituída de situação fática constitutiva de imunidade.
Deste modo, o Egrégio TRF-4 esclareceu que admite que as entidades possam,
por outros meios, comprovar que, materialmente, fazem jus a imunidade, de modo a permitir que
lhe seja concedido o benefício mesmo sem CEBAS ou sem a declaração de utilidade pública. No
entanto, para aquele caso concreto (debatido no RE 566.622) considerou não constar nos autos
elementos probatórios suficientes a fim de conferir à prova documental eficácia retroativa,
especialmente em razão da lei ordinária (Lei 8.212, art. 55) possuir maior extensão (mais
requisitos) que o art. 14 do CTN, tendo a entidade se limitado a produzir provas com base em
normativo de menor amplitude, pelo que, por óbvio, juntou menos elementos de prova do que o
necessário, especialmente não apresentando a certificação (CEBAS).
Em suma, a entidade não comprovou, ainda que materialmente, os requisitos
previstos na lei ordinária (art. 55 da Lei 8.212) por entender que não devia a ela se submeter, mas
observou e demonstrou se adequar e cumprir o art. 14 do CTN. Não comprovou CEBAS, não
comprovou utilidade pública, não comprovou gratuidade na forma do inciso III do art. 55 e, por
óbvio, não requereu o benefício na forma do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, não possuindo ato
declaratório.
Irresignada com a reforma da sentença pelo Egrégio TRF, a entidade interpôs o
recurso extraordinário, que tomou ampla repercussão geral, e formulou o pedido específico, a
saber: “a) seja provido o presente recurso extraordinário, mediante o reconhecimento da
violação pela decisão recorrida ao disposto nos artigos 195, § 7o e 146, inciso II da
Constituição Federal, declarando-se o direito da recorrente à imunidade tributária ao
recolhimento de contribuições sociais previdenciárias patronais - uma vez que a mesma atende
a todos os requisitos dispostos no artigo 14 do CTN (conforme expressamente reconhecido pela
decisão recorrida), norma apta a regulamentar a imunidade tributária em discussão, forte nos
artigos 195, §7o e 146, inciso II da Constituição Federal e artigo 14 do CTN - e
Fl. 389
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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consequentemente, anulando-se o débito previdenciário objeto da presente demanda,
consubstanciado nos autos da NFLD no 32.725.284-7”.
Em mérito, a entidade pretendia sua imunidade, eis que atendia o art. 14 do CTN
e, em plano de fundo, objetivava a inconstitucionalidade de todo o art. 55 da Lei 8.212.
E o que fez o STF em termos de mérito o RE 566.622? Cancelou o lançamento,
vez que na origem havia afirmativa no sentido de que o mero cumprimento do art. 14 do CTN
era suficiente para cancelar a exigência fiscal, sem ser necessário cumprir o art. 55 da Lei 8.212.
Aliás, o STF não só cancelou o lançamento como firmou tese a ser seguida com o
enunciado: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de
atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas”
(18/12/2019, Tese do Tema 32/STF).
Logo, pela leitura da tese e do resultado concreto, a lei complementar exigível é o
art. 14 do CTN e o fato da lei ordinária poder tangenciar aspectos procedimentais e sobre
certificação, nem por isso, faz imperar o art. 55 da Lei 8.212.
No voto condutor vencedor do relator no Supremo Tribunal Federal, no RE
566.622, da lavra de Sua Excelência Ministro Marco Aurélio, consignou-se o seguinte
esclarecimento para a matéria de fato, extraído das instâncias inferiores (soberana nos assuntos
fáticos), com as pertinentes e necessárias razões de decidir em relação ao ponto, conforme se
extrai do acórdão da Excelsa Corte:
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO – Sociedade Beneficente de Parobé,
mantenedora do Hospital São Francisco de Assis, mediante o recurso extraordinário,
interposto com alegada base na alínea “a” do permissivo constitucional, insurge-se
contra o acórdão, de folha 570 a 579, por meio do qual o Tribunal Regional Federal da
4a Região deu provimento a apelação do Instituto Nacional do Seguro Social,
assentando a constitucionalidade da redação original do artigo 55 da Lei no 8.212, de 24
de julho de 1991, ante o previsto no artigo 195, § 7o, da Carta Federal. O dispositivo
ordinário estabeleceu as condições legais, requeridas pelo preceito constitucional, para
entidades beneficentes de assistência social gozarem da imunidade tributária em relação
às contribuições de seguridade social.

Na origem, a recorrente formalizou ação ordinária anulatória de débito fiscal,
objetivando ver afastada a cobrança de contribuições sociais, porque seria titular da
imunidade tributária prevista no artigo 195, § 7o, do Diploma Maior. O Juízo
reconheceu a existência do direito pleiteado.

Citou resultado de perícia contábil (folha 248 a 251) no sentido de a Sociedade
Beneficente preencher os requisitos versados no artigo 14 do Código Tributário
Nacional e reconheceu a inconstitucionalidade incidental do artigo 55 da Lei no 8.212,
de 1991, haja vista ter invadido campo reservado a lei complementar, segundo o artigo
146, inciso II, da Carta da República.

O Tribunal Regional, ao reformar a sentença, disse da ausência da imunidade,
asseverando serem legítimas as exigências enumeradas no mencionado artigo 55,
porquanto traduzem requisitos objetivos à caracterização da instituição como
beneficente e filantrópica. Frisou o precedente do Supremo na Medida Cautelar na Ação
Direta de Inconstitucionalidade no 2.028/DF, relator ministro Moreira Alves, julgada em
11 de novembro de 1999, para afastar a necessidade de lei complementar a dispor sobre
as condições essenciais a alcançar a imunidade questionada. Consignou remissão
genérica a lei, sem referência expressa a norma complementar, pelo artigo 195, § 7o, da
Carta de 1988, a disciplinar as formalidades indispensáveis ao implemento do direito,
revelada, assim, a possibilidade de regulação da matéria por lei ordinária sem que isso
implique ofensa ao artigo 146, inciso II, da Carta Fundamental.
(...)
Fl. 390
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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É o relatório.
VOTO
(...)

Incumbe ao Supremo, portanto, neste momento, elucidar a questão, fixando, com
contornos de definitividade, a delimitação da competência regulatória concernente à
regra do § 7o do artigo 195 da Carta de 1988.
(...)

O que se tem quanto à imunidade tributária do § 7o do artigo 195 da Carta da
República? Segundo o preceito, são “isentas” de contribuição à seguridade social as
entidades beneficentes de assistência social que “atendam às exigências estabelecidas
em lei.” O equívoco da redação já foi superado pelo Supremo na mencionada Medida
Cautelar na Ação Direta de Inconstitucionalidade no 2.028/DF, relator ministro Moreira
Alves. Não se trata de isenção, mas de imunidade, autêntica “limitação ao poder de
tributar”.
(...)

Cabe à lei ordinária apenas prever requisitos que não extrapolem os
estabelecidos no Código Tributário Nacional ou em lei complementar superveniente,
sendo-lhe vedado criar obstáculos novos, adicionais aos já previstos em ato
complementar. Caso isso ocorra, incumbe proclamar a inconstitucionalidade formal.
Revelada essa óptica, cumpre assentar a pecha quanto ao artigo 55 da Lei no 8.212, de
1991, revogado pela Lei no 12.101, de 2009.

Consoante a redação primitiva do aludido artigo 55 e incisos, as entidades
beneficentes de assistência social apenas podem usufruir do benefício constitucional se
atenderem, cumulativamente, aos seguintes requisitos:

– Inciso I: serem reconhecidas como de utilidade pública federal e estadual ou do
Distrito Federal ou municipal;

– Inciso II: serem portadoras do Cerificado ou do Registro de Entidades de Fins
Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social, renovado a cada três
anos;

– Inciso III: promoverem a assistência social beneficente, inclusive educacional
ou de saúde, a menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
(...)

Salta aos olhos extrapolar o preceito legal o rol de requisitos definido no artigo
14 do Código Tributário Nacional. Não pode prevalecer a tese de constitucionalidade
formal do artigo sob o argumento de este dispor acerca da constituição e do
funcionamento das entidades beneficentes. De acordo com a norma discutida, entidades
sem fins lucrativos que atuem no campo da assistência social deixam de possuir direito
à imunidade prevista na Carta da República enquanto não obtiverem título de utilidade
pública federal e estadual ou do Distrito Federal ou municipal, bem como o Certificado
ou o Registro de Entidades de Fins Filantrópicos fornecido, exclusivamente, pelo
Conselho Nacional de Serviço Social. Ora, não se trata de regras procedimentais acerca
dessas instituições, e sim de formalidades que consubstanciam “exigências
estabelecidas em lei” ordinária para o exercício da imunidade. Tem-se regulação do
próprio exercício da imunidade tributária em afronta ao disposto no artigo 146, inciso II,
do Diploma Maior.

Sob o pretexto de disciplinar aspectos das entidades pretendentes à imunidade, o
legislador ordinário restringiu o alcance subjetivo da regra constitucional, impondo
condições formais reveladoras de autênticos limites à imunidade. De maneira disfarçada
ou não, promoveu regulação do direito sem que estivesse autorizado pelo artigo 146,
inciso II, da Carta.
(...)

Em síntese conclusiva: o artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, prevê requisitos para
o exercício da imunidade tributária, versada no § 7o do artigo 195 da Carta da
República, que revelam verdadeiras condições prévias ao aludido direito e, por isso,
deve ser reconhecida a inconstitucionalidade formal desse dispositivo no que extrapola
o definido no artigo 14 do Código Tributário Nacional, por violação ao artigo 146,
inciso II, da Constituição Federal. Os requisitos legais exigidos na parte final do
Fl. 391
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

mencionado § 7o, enquanto não editada nova lei complementar sobre a matéria, são
somente aqueles do aludido artigo 14 do Código.

Chego à solução do caso concreto ante a inconstitucionalidade formal do artigo
55 da Lei no 8.212, de 1991, e a moldura fática delineada no acórdão recorrido.

Atua-se em sede excepcional à luz da base fática delineada pelo Tribunal de
origem, considerando-se as premissas constantes do acórdão impugnado. Há de se
realizar o enquadramento jurídico-constitucional relativo ao teor do pronunciamento
atacado.

O Juízo, ao julgar procedentes os pedidos formulados, assentou satisfazer a
recorrente as condições estabelecidas no artigo 14 do Código Tributário Nacional,
dispensando-a de cumprir os requisitos do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, por
concluir pela inconstitucionalidade formal do preceito. Essa questão de fato não foi alvo
de impugnação no Tribunal Regional, tendo a sentença sido reformada ante
entendimento diverso quanto à validade da norma ordinária.

Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na instância soberana
no exame dos elementos probatórios do processo – que a recorrente preenche os
requisitos veiculados no Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando
a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, restabelecer o
entendimento constante da sentença e assegurar o direito à imunidade de que trata o
artigo 195, § 7o, da Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito tributário
inscrito na Certidão de Dívida Ativa no 32.725.284-7, com a extinção da respetiva
execução fiscal. Ficam invertidos os ônus de sucumbência.
No voto condutor da divergência, da lavra de Sua Excelência Ministro Teori
Zavascki, consignou-se o seguinte esclarecimento para a matéria de fato, extraído das instâncias
inferiores (soberana nos assuntos fáticos), com as pertinentes e necessárias razões de decidir em
relação ao ponto, conforme se extrai do acórdão da Excelsa Corte:
O SENHOR MINISTRO TEORI ZAVASCKI – 1. Na sessão Plenária de 4 de junho de
2014,
foram
apregoados
para
julgamento
conjunto
4
ações
diretas
de
inconstitucionalidade (ADI ́s 2028; 2036; 2228; e 2621), então atribuídas à relatoria do
Ministro Joaquim Barbosa, e um recurso extraordinário (RE 566.622, representativo do
Tema 032, segundo o módulo de repercussão geral do sítio do Tribunal), este de
relatoria do Ministro Marco Aurélio. Os 5 casos compartilham uma base discursiva
comum. Em todos eles, entidades dedicadas a serviços de saúde e de educação
questionam a legitimidade de dispositivos da legislação ordinária e infraconstitucional
que estabeleceram requisitos e procedimentos a serem cumpridos para fins de
enquadramento na qualificação de “entidades beneficentes de assistência social”,
indispensável para a fruição da imunidade prevista no art. 195, § 7o, do texto
constitucional.

Na ocasião, o voto do Ministro Joaquim Barbosa, relator das ADIs teve a
seguinte conclusão:

"Ressalvando expressamente a possibilidade de exame da
intensidade
da
restrição
que
o
critério
adotado
para
reconhecimento da imunidade impõe às escolhas lícitas do cidadão
em suas atividades beneficentes e filantrópicas, julgo parcialmente
procedentes
as
ações
diretas
de
inconstitucionalidade,
confirmando
a
medida
liminar,
para
reconhecer
a
inconstitucionalidade do art. 1o, na parte em que alterou a redação
do art. 55, inciso III, da Lei no 8.212, de 24/7/1991, e acrescentou-
lhe os § § 3o, 4o e 5o, bem como dos arts. 4o, 5o e 7o, da Lei no
9.732, de 11/12/1998.

Declaro inconstitucionais o art. 55, II da Lei 8.212/1991,
tanto em sua redação original, como na redação dada pela Lei
9.429/1996, o art. 18, III e IV, da Lei 8.742/1993, do art. 2o, IV,
3o, VI, §§ 1o e 4o e par. ún., do Decreto 2.536/1998 e dos arts. 1o,
IV, 2o, IV, §§ 3o e 7o, § 4o, do Decreto 752/1993.

Em relação ao RE 566.622, dou-lhe provimento.

É como voto."
Fl. 392
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

O Ministro Marco Aurélio, relator do RE 566.622, votou, por sua vez, pelo
provimento do recurso, “declarando a inconstitucionalidade do art. 55 da Lei 8.212, de
1991”. A Ministra Cármen Lúcia e o Ministro Roberto Barroso aderiram aos votos
proferidos pelos relatores. Nesse estágio do julgamento, pedi vista dos autos.
(...)

4. O debate a respeito do instrumento normativo apropriado à regulamentação de
imunidades é antigo, remontando à ordem constitucional pretérita (RE 93.770, 1a
Turma, Rel. Min. Soares Muñoz, DJ de 3/4/81). Ainda sob a sua égide, cunhou-se
conhecida doutrina que distingue dois campos de conformação legislativa diversos, um
deles passível de satisfação por lei ordinária, respeitante a aspectos de constituição e
funcionamento de entidades de assistência social, e outro, acessível apenas à valoração
do legislador complementar, referente aos “lindes objetivos” da própria imunidade.
(...)

Posteriormente, e agora tendo por objeto a imunidade de contribuições
previdenciárias hospedada no art. 195, § 7o, da Constituição Federal, a mesma doutrina
foi invocada para validar dispositivo do art. 55, II, da Lei 8.212/91, que exige a
obtenção do certificado de entidade de fins filantrópicos como requisito para o
enquadramento na situação de imunidade. Nesta ocasião, decidiu-se que “Sendo o
Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos mero reconhecimento, pelo Poder
Público, do preenchimento das condições de constituição e funcionamento, que devem
ser atendidas para que a entidade receba o benefício constitucional, não ofende os arts.
146, II, e 195, § 7o, da Constituição Federal a exigência de emissão e renovação
periódica prevista no art. 55, II, da Lei 8.212/91” (RE 428815 AgR, 1a Turma, Rel.
Min. Sepúlveda Pertence, DJ de 24/6/05)
(...)

Esse entendimento esposado pelo Min. Sepúlveda Pertence parece bem
compatibilizar a utilização das leis complementar e ordinária no tocante à
regulamentação, respectivamente, das imunidades tributárias e das entidades que dela
devem fruir.
(...)

(...). Reconhece-se que há, de fato, um terreno normativo a ser suprido pelo
legislador ordinário, sobretudo no desiderato de prevenir que o benefício seja sorvido
por entidades beneficentes de fachada. Não se nega, porém, que intervenções mais
severas na liberdade de ação de pessoas jurídicas voltadas ao assistencialismo
constituem matéria típica de limitação ao poder de tributar e, por isso, só poderiam ser
positivadas pelo legislador complementar.
(...)

(...). Ainda persiste uma indesejável percepção de incerteza neste particular, o
que tem fomentado um pródigo contencioso judicial no tema.

A subsistência dessa indefinição deve-se, é preciso dizê-lo, a certa fluidez do
critério eclético (objetivo-subjetivo) que tem sido prestigiado na jurisprudência da
Corte, sobretudo quando considerada a natureza – eminentemente subjetiva – da
imunidade radicada no art. 195, § 7o, da CF.

Não há dúvidas de que esse critério resolve com prontidão questões mais
simples, elucidando, por exemplo, a que se coloca em relação a normas de
procedimento, que imputam obrigações meramente acessórias às entidades beneficentes,
em ordem a viabilizar a fiscalização de suas atividades. Aí sempre caberá lei ordinária.
Porém, o critério não opera com a mesma eficiência sobre normas que digam respeito à
constituição e ao funcionamento dessas entidades. Afinal, qualquer comando que
implique a adequação dos objetivos sociais de uma entidade a certas finalidades
filantrópicas (a serem cumpridas em maior ou menor grau) pode ser categorizada como
norma de constituição e funcionamento, e, como tal, candidata-se a repercutir na
possibilidade de fruição da imunidade.

Perde sentido, nessa perspectiva, a construção teórica até aqui cultivada pelo
Tribunal, (...).
(...)
Fl. 393
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Daí a relevância de se buscar um parâmetro mais assertivo a respeito da espécie
legislativa adequada ao tratamento infraconstitucional da imunidade de contribuições
previdenciárias. É o que se passará a propor.

6. Há quem compreenda que – mesmo diante da literalidade do art. 195, § 7o, da
CF – não haveria espaço algum para a atuação do legislador ordinário na matéria. (...)
(...)
7. Resta saber, enfim, qual é a espécie legislativa que deve ser manipulada para garantir
que o art. 195, § 7o, da CF alcance os elevados propósitos que lhe foram assinalados.
Não são desprezíveis os argumentos que enxergam na lei ordinária veículo apropriado à
definição do conceito de entidade beneficente. (...).

Sem embargo dessas ponderáveis razões, não há como negar a superioridade da
tese contrária, que reclama lei complementar para esse desiderato. É que a imunidade se
diferencia das isenções e demais figuras de desoneração tributárias justamente por
cumprir uma missão mais nobre do que estas últimas. A imunidade de contribuições
sociais serve não apenas a propósitos fiscais, mas à consecução de alguns dos objetivos
que são fundamentais para a República, como a construção de uma sociedade solidária e
voltada para a erradicação da pobreza. Objetivos fundamentais da República não podem
ficar à mercê da vontade transitória de governos. (...).

Ora, se assim é, não se pode conceber que fique o regime jurídico das entidades
beneficentes sujeito a flutuações legislativas erráticas, não raramente influenciadas por
pressões arrecadatórias de ocasião. É inadmissível que tema tão sensível venha a ser
regulado, por exemplo, por meio de medida provisória, como já ocorreu (MP ́s 2.187/01
e 446/08).
(...)

Tendo em vista, portanto, a relevância maior das imunidades de contribuições
sociais para a concretização de uma política de Estado voltada à promoção do mínimo
existencial e a necessidade de evitar que sejam as entidades compromissadas com esse
fim surpreendidas com bruscas alterações legislativas desfavoráveis à continuidade de
seus trabalhos, deve incidir, no particular, a reserva legal qualificada prevista no art.
146, II, da Constituição Federal. É essencial frisar, todavia, que essa proposição não
produz uma contundente reviravolta na jurisprudência da Corte a respeito da matéria,
mas apenas um reajuste pontual. Aspectos meramente procedimentais referentes à
certificação, fiscalização e controle administrativo continuam passíveis de definição em
lei ordinária. A lei complementar é forma somente exigível para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, §
7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem
observadas por elas.

8. Justamente por isso, a consolidação desse entendimento não há de culminar na
procedência integral das ações propostas. Neste ponto, há que consignar uma
divergência com os votos até aqui proferidos. São inconstitucionais, pelas razões antes
expostas, os artigos da Lei 9.732/98que criaram contrapartidas a serem observadas pelas
entidades beneficentes. Também o são os dispositivos infra legais atacados nessas ações
(arts. 1o IV; 2o, IV e §§ 1o e 3o; 7o, § 4o, do Decreto 752/93), que perderam o
indispensável suporte legal do qual derivam. Contudo, não há vício formal – nem
tampouco material – nas normas acrescidas ao inciso II do art. 55 da Lei 8.212/91 pela
Lei 9.429/96 e pela MP 2.187/01, essas últimas impugnadas pelas ADI ́s 2228 e 2621.
(...)

(...). Como o conteúdo da norma tem relação com a certificação da qualidade de
entidade beneficente, fica afastada atese de vício formal. Cuidam essas normas de meros
aspectos procedimentais necessários à verificação do atendimento das finalidades
constitucionais da regra de imunidade. Neste aspecto, sempre caberá lei ordinária, como
já reafirmado em outras oportunidades pela jurisprudência do STF. É insubsistente,
ainda, a alegação de violação aos §§ 1o e 6o do art. 199 da CF, por confusão dos
conceitos de entidade beneficente e entidade filantrópica. A mera designação, pela Lei
9.429/96, do certificado necessário para fruir a imunidade como Certificado de Entidade
de Fins Filantrópicos não induz à conclusão de que todos os serviços tenham que ser
forçosamente prestados de modo gratuito. (...).
Fl. 394
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Também não é possível extrair, como quer a requerente, da mera exigência de
registro e obtenção de certificado, uma violação implícita à vedação de delegação de
poderes. Trata-se, no ponto, de competência administrativa legítima (...).
(...)

10. Uma consideração específica há de ser feita em relação ao recurso
extraordinário 566.622, que também enfrenta a problemática aqui tratada a respeito do
veículo normativo adequado para dispor sobre o modo beneficente a ser observado pelas
entidades imunes do art. 195, § 7o, da CF. O acórdão recorrido, proveniente do TRF da
4a Região, indeferiu a imunidade pleiteada pela recorrente, a Sociedade Beneficente de
Parobé, louvando-se não apenas em elementos jurídicos, mas também em circunstâncias
de fato. No plano jurídico, embora acatando a decisão liminar proferida na ADI 2028,
assentou aquela Corte Federal “a legitimidade das exigências elencadas na Lei no
8.212/91, na medida em que traduzem os requisitos objetivos inerentes à caracterização
da entidade como beneficente e filantrópica”, no que incluiu, especificamente, a
apresentação de título de utilidade pública federal e, à época, do certificado de registro
de entidade de fins filantrópicos. Quanto ao outro aspecto, o acórdão recorrido afirmou
expressamente a ausência de provas suficientes sobre importantes fatos da causa, a
saber: (a) “quanto ao primeiro requisito da Lei no 8.212/91, há lei municipal e estadual
declarando a utilidade pública da entidade, faltando a declaração na esfera federal”; e
(b) “não há nos autos o certificado de entidade de fins filantrópicos, fornecido pelo
CNAS, nem existem elementos que permitam inferir o momento em que implemento de
todos os requisitos legais para a concessão do benefício, para conferir à prova
documental eficácia retroativa”.

A tese subscrita no recurso extraordinário é apenas uma, de infringência aos arts.
146, II, e 195, § 7o, da CF, sob a alegação de que somente os requisitos do CTN
poderiam ser exigidos para fins de fruição da imunidade de contribuições sociais. Bem
se percebe, assim, que, não obstante o voto ora proferido reconhecer a reserva de lei
complementar como veículo adequado à definição do modo beneficente de prestar
assistência social, em especial quanto a contrapartidas, este fundamento não é suficiente
para conduzir um juízo de provimento do recurso extraordinário. É que, conforme
explicitado, há também um domínio jurídico suscetível de disciplina por lei ordinária,
como o que diz respeito à outorga a determinado órgão da competência de fiscalizar,
mediante a emissão de certificado, o suprimento dos requisitos para fruição da
imunidade do art. 195, §7o, da CF. E ficou expresso, no acórdão recorrido, que a
demandante não satisfez uma das exigências validamente previstas ela Lei 8.212/91, a
saber, a do seu art. 55, I, de obtenção de título de utilidade pública federal. Isto é
bastante para manter a autoridade do acórdão recorrido, frustrando a pretensão recursal.

Sugere-se, assim, quanto ao Tema 32, seja consolidada, para efeitos de
repercussão geral, a tese de que a reserva de lei complementar aplicada à
regulamentação da imunidade tributária prevista no art. 195, § 7o, da CF limita-se à
definição de contrapartidas a serem observadas para garantir a finalidade beneficente
dos serviços prestados pelas entidades de assistência social, o que não impede seja o
procedimento de habilitação dessas entidades positivado em lei ordinária.

11. Ante o que se vem de expor, manifesto-me no sentido de que:
(...)

(d) seja negado provimento ao RE 566.622; e (e) caso se confirme, nos demais
pontos, diferentemente do aqui sustentado, a orientação adotada no voto do Ministro
relator, que a declaração de inconstitucionalidade do art. 55, II, da Lei 8.212/91 (na
redação que lhe foi conferida tanto pela Lei 9.429/96 quanto pela MP 2.187/01), bem
como do art. 9o, § 3o; e 18, III e IV, da Lei 8.742/93 (na redação que lhes foi conferida
pela MP 2.187/01), seja formalizada sem pronúncia de nulidade, pelo prazo de 24
meses, comunicando-se o parlamento a respeito do que vier a ficar decidido para que
delibere aquela instância da maneira que entender conveniente.
Em aditamento ao voto condutor vencedor do relator, da lavra de Sua Excelência
Ministro Marco Aurélio, consignou-se o seguinte esclarecimento em respeitosa contraposição ao
afirmado pela douta divergência:
Fl. 395
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (RELATOR) – Indiquei o adiamento da
apreciação deste processo considerados os pedidos de vista das ações diretas de
inconstitucionalidade no 2.028, no 2.036, no 2.228 e no 2.621, bem assim a divergência
suscitada pelo ministro Teori Zavascki em relação ao voto mediante o qual dei
provimento ao recurso, consignando:

O Juízo, ao julgar procedentes os pedidos formulados,
assentou satisfazer a recorrente as condições estabelecidas no
artigo 14 do Código Tributário Nacional, dispensando-a de
cumprir os requisitos do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, por
concluir pela inconstitucionalidade formal do preceito. Essa
questão de fato não foi alvo de impugnação no Tribunal Regional,
tendo a sentença sido reformada ante entendimento diverso quanto
à validade da norma ordinária.

Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na
instância soberana no exame dos elementos probatórios do
processo – que a recorrente preenche os requisitos veiculados no
Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando a
inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de
1991, restabelecer o entendimento constante da sentença e
assegurar o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7o, da
Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito
tributário inscrito na Certidão de Dívida Ativa no 32.725.284-7,
com a extinção da respetiva execução fiscal. Ficam invertidos os
ônus de sucumbência.

O ministro Teori Zavascki, ao manifestar-se, afirmou dissentir apenas no tocante
à questão de fato. Consoante discorreu, há duplo fundamento no acórdão recorrido:
além da matéria relativa à inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no
8.212/1991, o Tribunal teria assentado a não comprovação da observância de outros
requisitos para fruição da imunidade. Segundo a óptica, surgiria impróprio, ante o
obstáculo fático, prover o recurso.

Ao reexaminar o pronunciamento atacado, identifiquei a inexistência de
fundamento de fato autônomo apto a ensejar o desprovimento do extraordinário. O
Colegiado de origem afastou a incidência dos artigos 1o, 4o, 5o e 7o da Lei no
9.732/1998, presente o implemento de medida acauteladora no processo relevador da
ação direta de inconstitucionalidade no 2.028. Consignou a inexigibilidade de prestação
exclusivamente gratuita de serviços à comunidade e da comprovação da oferta dos
serviços ao Sistema Único de Saúde, no percentual de 60%.

Nada obstante, o Tribunal local aplicou ao caso a redação original do artigo 55
da Lei no 8.212/1991. Com base nele, fez ver que o recorrente não apresentou
Certificado de Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho
Nacional de Assistência Social. Salientou a ausência de elementos probatórios a
atestarem o preenchimento de todos os pressupostos legais.

Em voto, declarei a inconstitucionalidade de todo o artigo 55 do aludido
diploma, concluindo pela incidência do artigo 14 do Código Tributário Nacional, cujos
requisitos foram observados pela recorrente, conforme veiculado na sentença:

Assim, para manter o direito à garantia à imunidade, é
necessário que a autora cumpra os requisitos de enquadramento,
que estão definidos no art. 14 do CTN, sendo que os pressupostos
estabelecidos na legislação previdenciária, para o gozo do direito
de isenção nela contemplado, não interferem na hipótese. Os
requisitos de enquadramento, por tratar-se de imunidade, nem
poderiam ser, após a CF/88, regulados por lei ordinária, face ao
disposto no art. 146, II, aplicável às contribuições sociais, que no
atual
ordenamento
constitucional,
sujeitam-se
às
normas
destinadas aos tributos.

Isto posto, devem ser analisados os requisitos elencados no
art. 14 do Código Tributário Nacional, assim redigido:

[...]

No caso em exame, a autora cumpriu satisfatoriamente os
requisitos supra-elencados, conforme laudo pericial das fls. 248-
251, já que restou comprovado que os recursos advindos são
investidos na atividade fim, não há distribuição de lucros, os
Fl. 396
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

diretores não percebem remuneração a qualquer título e há
regularidade dos livros em que constam as receitas e despesas da
entidade. A despeito de não atingir o percentual de atendimento
gratuito e não ter estabelecido convênio com o SUS, refiro que
isto não é requisito estatuído no art. 14 do CTN e ressalto o caráter
beneficente e assistencial da entidade, que normalmente sobrevive
através de doações e do pagamento dos serviços prestados, de
forma a permitir o funcionamento da sociedade civil em questão e
a gratuidade dos serviços à população carente.

O ministro Teori Zavascki entendeu constitucional o artigo 55, inciso II, da Lei
no 8.212/1991, afirmando que se limita a reger aspecto procedimental necessário ao
atendimento das finalidades constitucionais da regra de imunidade. Assentou ser
exigível, por exemplo, o Certificado de Registro de Entidade de Fins Filantrópicos. Daí
porque desproveu o extraordinário.

A conclusão distinta alcançada por Sua Excelência no tocante a este
extraordinário não decorre de questão de fato, mas, sim, de divergência quanto ao tema
de fundo.

Ante o quadro, adito o voto para, esclarecido quanto ao alcance da divergência
verificada, manter a conclusão no sentido do provimento do extraordinário, assegurando
o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7.o, da Carta Federal e,
consequentemente, desconstituir o crédito tributário inscrito na Certidão de Dívida
Ativa no 32.725.284-7, com a extinção da respectiva execução fiscal.
Em seguida, em nota taquigráfica Sua Excelência Ministro Marco Aurélio
completou:
A minha conclusão, sendo relator, permanece a mesma. Não há a questão suscitada pelo
ministro Teori Zavascki – a existência de fundamento autônomo. Enquanto o Juízo
afastou a incidência do artigo 55 da Lei no 8.212/1991, o Tribunal revisor concluiu por
essa incidência. Em se tratando de imunidade, a teor do disposto no artigo 146, III, da
Constituição Federal, somente lei complementar pode disciplinar a matéria.
Em primeiro julgamento o Supremo Tribunal Federal formalizou acórdão, nestes
termos: “acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal em prover o recurso
extraordinário, nos termos do voto do relator e por maioria”.
A decisão para formulação do acórdão continha o enunciado: “O Tribunal, por
maioria e nos termos do voto do Relator, apreciando o tema 32 da repercussão geral, deu
provimento ao recurso extraordinário, vencidos os Ministros Teori Zavascki, Rosa Weber, Luiz
Fux, Dias Toffoli e Gilmar Mendes. Reajustou o voto o Ministro Ricardo Lewandowski, para
acompanhar o Relator. Em seguida, o Tribunal fixou a seguinte tese de repercussão geral: ‘Os
requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar’. Não votou o
Ministro Edson Fachin por suceder o Ministro Joaquim Barbosa. Ausente, justificadamente, o
Ministro Luiz Fux, que proferiu voto em assentada anterior. Presidência da Ministra Cármen
Lúcia. Plenário, 23/02/2017”.
Eis a ementa originária do RE 566.622 naquela ocasião:
IMUNIDADE – DISCIPLINA – LEI COMPLEMENTAR.
Ante a Constituição Federal, que a todos indistintamente submete, a regência de
imunidade faz-se mediante lei complementar. (RE 566.622, Relator MARCO
AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 23/02/2017, PROCESSO ELETRÔNICO
REPERCUSSÃO
GERAL
–
MÉRITO
DJe-186
DIVULG
22/08/2017
PUBLIC 23-08-2017)
O referido RE 566.622 foi julgado em conjunto com as ADIs 2.028, 2.036, 2.621
e 2.228, convertidas em ADPFs, haja vista a revogação do art. 55 da Lei 8.212 pela Lei 12.101.
Fl. 397
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Contudo, apesar de ter ocorrido julgamento em conjunto, a “tese” das ADPF’s
(ADI’s 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228) é singelamente distinta, pois se colhe o seguinte trecho no
item “2” da ementa destas:
Aspectos meramente procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo continuam passíveis de definição em lei ordinária. A lei complementar é
forma somente exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem observadas por elas. (grifei)
Além disso, no mérito das ADPF’s (ADI’s 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228), o voto
vencedor foi de Sua Excelência o Ministro Teori Zavascki, o qual conduziu as suas ratione
decidendi de modo similar a divergência posta no voto proferido no RE 566.622 (transcrito em
partes acima).
Constou, expressamente, nos acórdãos das ADI’s (convertidas em ADPF’s), que
lei ordinária poderia tratar de aspectos procedimentais de certificação, fiscalização e controle
administrativo, enquanto no RE 566.622 se julgou inconstitucional “todo” o art. 55 da Lei 8.212,
no qual se inclui, por exemplo, o inciso II que trata do CEBAS (certificação).
Em outras palavras, diferentemente da tese das ADI’s (convertidas em ADPF’s) –
nas palavras de Sua Excelência Ministra Rosa Weber consignadas na decisão dos aclaratórios
para o qual foi designada redatora para o acórdão –, o RE 566.622 sugeria “que toda e qualquer
normatização relativa às entidades beneficentes de assistência social, inclusive sobre aspectos
meramente procedimentais, há de ser veiculada mediante lei complementar”.
Buscando solver a contradição e com bastante acurácia, a representação da União
opôs Embargos de Declaração para instar a Excelsa Corte a esclarecer a questão, assim como
resolver suposta obscuridade “decorrente da excessiva abrangência da tese” firmada em
repercussão geral.
Em segundo julgamento, apreciando os aclaratórios da Fazenda Nacional, o
Supremo Tribunal Federal formalizou acórdão, nestes termos: “acordam os Ministros do
Supremo Tribunal Federal em acolher parcialmente os embargos de declaração, para, sanando
os vícios identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na
redação original e nas redações que lhe foram dadas pelos arts. 5o da Lei no 9.429/1996 e 3o da
Medida Provisória no 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa
ao Tema no 32 da repercussão geral a seguinte formulação: ‘A lei complementar é forma
exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas’, nos termos do voto da Ministra Redatora para o
acórdão e por maioria de votos”.
A decisão para formulação do acórdão contém o enunciado: “O Tribunal, por
maioria, acolheu parcialmente os embargos de declaração para, sanando os vícios
identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação
original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei no 9.429/1996 e pelo art. 3o da
Medida Provisória n. 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa
ao tema n. 32 da repercussão geral a seguinte formulação: ‘A lei complementar é forma exigível
para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas’, nos termos do voto da Ministra Rosa Weber,
Redatora para o acórdão, vencido o Ministro Marco Aurélio (Relator). Ausente,
Fl. 398
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

justificadamente, o Ministro Celso de Mello. Presidência do Ministro Dias Toffoli. Plenário,
18/12/2019”.
Eis a ementa dos Embargos de Declaração da Fazenda Nacional no Recurso
Extraordinário ED RE 566.622:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO
DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA No 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S
2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7o,
DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE
RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS
DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO
ART. 55, II, DA LEI No 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL.
1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
2. É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
3. Reformulada a tese relativa ao tema no 32 da repercussão geral, nos seguintes termos:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas.”
4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo. (RE 566.622
ED, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: ROSA WEBER, Tribunal
Pleno, julgado em 18/12/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-114 DIVULG 08-05-
2020 PUBLIC 11-05-2020)
Como se observa, a despeito de se falar na ementa dos embargos em acolhimento
dos aclaratórios com efeito modificativo, nada foi consignado sobre a mudança no “resultado
concreto” do recurso extraordinário, isto é, a respeito da anulação da NFLD, do cancelamento do
lançamento efetivado na primeira assentada e é necessário recordar que a entidade não possuía
CEBAS, nem tinha a declaração de utilidade pública federal e, por óbvio, não formulou o
requerimento do § 1.o do art. 55, não tendo ato declaratório de isenção (imunidade).
Em verdade, a partir do voto condutor de Sua Excelência Ministra Rosa Weber,
no acórdão dos aclaratórios, extrai-se a afirmação de que os julgamentos, no mérito, estavam
corretos e não foram modificados, alterando-se apenas a tese de repercussão geral. Em voto
de Sua Excelência colhe-se o seguinte para confirmar o ponderado:

Ainda que sejam convergentes os resultados processuais imediatos – o
provimento do recurso extraordinário e a declaração de inconstitucionalidade dos
preceitos impugnados nas ações objetivas – há, efetivamente, duas teses jurídicas de
fundo concorrendo entre si.
Prosseguindo no julgamento dos aclaratórios Sua Excelência Ministra Rosa
Weber esclarece:

Daí já se vê que o entendimento segundo o qual aspectos procedimentais, que
não dizem com a própria definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social, podem ser normatizados por lei ordinária, não é incompatível com o
provimento do RE. Essa compreensão, extraio dos autos, é a compartilhada pela maioria
dos votos que acompanharam o Ministro Marco Aurélio no provimento do RE, segundo
o que apreendi dos fundamentos externalizados. Acompanharam, de fato, o relator do
Fl. 399
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

RE no provimento do apelo, quanto à solução do caso concreto, sem, no entanto, deixar
de reconhecer a existência de um espaço de conformação disponível à legislação
ordinária (pertinente aos aspectos meramente procedimentais).
Por conseguinte, tem-se no caso concreto do RE 566.622, a título de mérito, o
provimento do recurso extraordinário com o cancelamento do lançamento, por
reconhecimento material da imunidade em relação a entidade tida por beneficente de assistência
social que comprovou os requisitos do art. 14 do CTN (como relata as instâncias inferiores,
soberanas nos fatos e, no mérito, o voto de Sua Excelência Ministro Marco Aurélio).
Veja-se que a entidade do RE 566.622 não possuía o CEBAS e não detinha a
declaração de utilidade pública, ambos documentos exigidos no art. 55 da Lei 8.212 e, por óbvio,
não formulou o requerimento do § 1.o do art. 55, não detendo ato declaratório tido por
concessivo da benesse. Mesmo assim, a decisão dos aclaratórios declarou a compatibilidade com
a Constituição do inciso II do art. 55 da Lei 8.212 (previsão de certificação, CEBAS) e o fez sem
que isso impedisse, no mérito, o provimento do recurso e o cancelamento da NFLD.
O que pode se extrair disso?
Parece-me, corolário lógico das ratione decidendi, que a ausência de CEBAS, a
ausência de declaração de utilidade pública e a ausência do requerimento do § 1o do art. 55 da
Lei 8.212 não são óbice ao reconhecimento da imunidade, quando atendido aos requisitos do art.
14 do CTN (lei complementar da época do art. 55 da Lei 8.212), pois, conforme Tese firmada,
“[a] lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas”. De toda sorte, no caso dos
autos só se fala em ausência de requerimento (é uma situação “melhor”).
O fato de normas procedimentais poderem ser estabelecidas em lei ordinária e, do
ponto de vista da constitucionalidade formal, não serem declaradas inconstitucionais, não faz
com quem elas se sobreponham e impossibilitem o reconhecimento da imunidade, que só pode
ser condicionada pela lei complementar. Uma norma de procedimento (como, por exemplo, o art.
31 da Lei 12.101) pode ser inconstitucional quando limita a imunidade por lei ordinária.
Logo, neste contexto, o inciso II do art. 55 da Lei 8.212 é constitucional, pela
técnica de julgamento adotada pelo STF, mas quando for compatível com procedimento tendente
a averiguar o cumprimento do modo beneficente que esteja firmado por requisitos em lei
complementar, servindo para fins de controlar e fiscalizar as entidades tidas por beneficentes.
Assim, a emissão da certificação (CEBAS) será apenas uma prova pré-constituída,
de natureza declaratória, que atesta a condição imune e possibilita o gozo da benesse, sem ser um
fim em si mesmo. A condição imune, por sua vez, resulta na limitação ao poder de tributar da
Administração Tributária e tem efeitos retroativos desde a origem do atendimento dos requisitos
postos em lei complementar.
Neste sentido, é impossível prevalecer as interpretações que não sejam
compatíveis com a Constituição (com a Tese firmada no Tema 32), que, a partir de aspectos
meramente formais sejam fim em si mesmo para impossibilitar o gozo da imunidade das
entidades que cumprem os requisitos do modo beneficente firmados em lei complementar,
especialmente se o aspecto formal exige, para seu atendimento, para sua obtenção, requisito
material que estiver posto em lei ordinária (não constando a exigência em lei complementar) ou
se esse aspecto formal cria limitação ao gozo da imunidade, mesmo que atendidos os requisitos
do ser beneficente de assistência social.
Fl. 400
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Parece-me óbvio que é essa a situação do § 1.o do art. 55 ao exigir, mesmo após a
certificação, que atesta o ser beneficente de assistência social, a formulação de pedido para
obtenção de ato declaratório, o qual passa a ter caráter de ato concessivo, retroagindo o direito a
imunidade apenas a data do protocolo deste ato.
Ora, o RE 566.622 dá provimento ao recurso para cancelar o lançamento quando
se vê que o modo beneficente já restou atendido.
O caso em análise, aliás, tem um contexto fático até melhor que o julgamento
emanado na Excelsa Corte, pois aqui já se tem a certificação concedida (CEBAS) e não se alega
descumprimento de incisos do art. 55 da Lei n.o 8.212. A ausência é apenas do requerimento.
Relembre-se que o recurso extraordinário, também sem requerimento, foi provido
no mérito para cancelar o lançamento tributário.
Veja-se que o Decreto 2.536, de 6 de abril de 1998, que atuava em conjunto com
o art. 55 da Lei n.o 8.212, na época da vigência destes, já trazia uma série de requisitos para a
concessão do CEBAS que vão se amoldar as exigências dos incisos do art. 55. Deste modo,
recebendo a concessão ou renovação do CEBAS, se cumpria, por tabela, os requisitos do art. 55
e do art. 14 do CTN.
A certificação atesta o cumprimento das exigências materiais impostas na lei
complementar, sendo prova pré-constituída da condição beneficente de assistência social, sem
fins lucrativos, mas não pode ser um fim em si mesma, admitindo-se comprovação dos requisitos
da imunidade por outros meios, quando for exigido (no caso dos autos não houve essa exigência,
alegou-se apenas ausência de requerimento). É o que se extrai do RE 566.622 e da ADI 4.480.
Nos autos a certificação existe e, portanto, há prova pré-constituída em favor do contribuinte e a
fiscalização não indica nenhum descumprimento, exceto o requerimento.
Doravante, posso afirmar que a tese fixada no julgamento do Tema 32 da
Repercussão Geral da Excelsa Corte, no que se relaciona ao gozo da imunidade quando houver
certificação que atesta a condição beneficente da entidade de assistência social sem fins
lucrativos, supera a interpretação condicionante e constitutiva imposta no revogado § 1o do art.
55 da Lei n.o 8.212, ainda que sobre ele não tenha ocorrido manifestação expressa do STF no
julgamento dos aclaratórios.
Ora, não pode haver restrição ao gozo da imunidade por lei ordinária, exigindo-se
lei complementar para limitação ao poder de tributar (art. 146, II, da Constituição), na forma da
tese firmada no Tema 32 do STF, de modo que não pode haver óbice maior em lei ordinária (§ 1o
do art. 55 da Lei n.o 8.212) para o efetivo gozo da imunidade do art. 195, § 7.o, da Constituição.
Não se pode impor condição constitutiva para gozo da imunidade e essa foi a tese fixada no STF.
Havendo até mesmo CEBAS deferido, seria pouco razoável entender que o
requerimento ao INSS é condicionante e constitutivo do direito, pois a imunidade se usufrui a
partir do atendimento das contrapartidas postas em lei complementar e, aliás, estas foram
atestadas na forma posta na certificação (CEBAS), servindo essa exatamente para isso. Daí a
própria natureza declaratória com efeito ex tunc, no amplo entendimento jurisprudencial.
Se o aspecto formal exigir, para seu cumprimento, atendimento de aspecto
material ou limitação ao gozo da imunidade, de forma não prevista em lei complementar, a
situação não está autorizada pela Tese do Tema 32, a partir da ratione decidendi do RE 566.622.
Veja-se que no caso concreto do RE 566.622 a entidade não tem CEBAS (inciso
II do art. 55), não tem declaração de utilidade pública (inciso I do art. 55) e, por óbvio, não tem o
Fl. 401
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, não tendo ato declaratório. Já o caso destes autos
tem-se o CEBAS – fato atestado no voto vencedor do acórdão recorrido –, situação que se
mostra, até mesmo, mais robusta que o caso do precedente maior e, por conseguinte, não pode
caminhar com solução diversa.
O ato declaratório do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 não pode ser concessivo da
imunidade, vez que inexiste lei complementar impondo esse requisito. A própria Lei 12.101, que
substituiu o regime do art. 55 da Lei 8.212, não exige esse procedimento limitador da benesse da
entidade já aferida como beneficente pela certificação.
Tem-se tese de repercussão geral – Tema 32 – a ser observada por todos: “A lei
complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à
instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.”
Diante deste contexto fático e na conformidade das razões de decidir da Tese
firmada no Tema 32, no RE 566.622, entendo que a interpretação a ser dada para o art. 55 da Lei
8.212, no que não foi expressamente declarado inconstitucional, deve ser tangenciado por técnica
de julgamento conforme à Constituição, assim não podendo haver interpretação que tangencie
condicionar o gozo da imunidade a aspecto meramente formal em si mesmo, como condição
constitutiva da benesse, especialmente se restar comprovado, pela fiscalização, que o aspecto
material do “modo beneficente”, previsto em lei complementar, restar atendido, como sói ocorrer
quando há a certificação/CEBAS da entidade.
Ora, até mesmo para o inciso II do art. 55 da Lei 8.212, declarado constitucional
no RE 566.622, que trata de certificação, não foi impeditivo para que a entidade do caso concreto
daquele paradigma maior obtivesse o cancelamento da autuação.
Recorde-se que a entidade não tinha a certificação/CEBAS, nem ato declaratório a
partir do § 1.o do art. 55 da lei 8.212, mas nos autos tinha prova de que atendia aos aspectos
materiais do “modo beneficente”, previsto em lei complementar. Aqui, neste autos, há CEBAS,
que constitui uma presunção de atendimento do ser beneficente, e inexiste apontamentos da
fiscalização sobre qualquer descumprimento.
Portanto, o STF decidiu, para o caso concreto, que não pode haver interpretação
que tangencie condicionar o gozo da imunidade a aspecto meramente formal em si mesmo, como
condição constitutiva da benesse, especialmente se restar comprovado, pela fiscalização, que o
aspecto material do “modo beneficente”, previsto em lei complementar, restar atendido.
É neste intelecto do racional do RE 566.622 que tenho a questão do § 1.o do art.
55 da Lei 8.212 e cumpro a ordem emanada da tese firmada no Tema 32 e do precedente.
Aguardar o deferimento pelo INSS e dentro de um prazo de trinta dias para
apreciação do pedido, pode até parecer ser ponto dentro da normalidade procedimental e no
âmbito de uma regulamentação razoável, no entanto, materialmente é limitador do poder de
tributar, inclusive por restringir o gozo imediato da imunidade que não será usufruído a partir do
momento do cumprimento dos requisitos do modo beneficente adquirido lá atrás.
Sabe-se que a Administração Tributária tem o deferimento do ato declaratório
como de efeito constitutivo (e não declaratório); quando muito, a imunidade é concedida “a
partir do protocolo” previsto no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 (e não do cumprimento dos
requisitos). Talvez, por isso, a Lei 12.101 encerrou a necessidade desse protocolo e estabeleceu
Fl. 402
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

que a certificação/CEBAS é suficiente para o gozo da imunidade (Lei 12.101, art. 31, apesar de
ter “pecado” ao exigir a publicação como requisito, por isso inconstitucional o art. 31).
Recorde-se que os requisitos (as condicionantes) deste caso concreto foram, até
mesmo, atestados em certificação/CEBAS e não é a data deste certificado que indica a data do
atendimento dos critérios do modo beneficente. A data dos requisitos é anterior ao próprio
certificado; ela remonta a origem da observância das condicionantes definidas. É, por isso, que o
art. 31 da Lei 12.101 foi declarado inconstitucional na ADI 4.480, já que fala em “publicação”
do CEBAS para fazer jus ao gozo da imunidade.
Ora, “a estipulação de um marco temporal para as condicionantes exigidas para
a fruição da imunidade” restringe a extensão da imunidade e requer “regulamentação em lei
complementar” 4.
A intelecção da inconstitucionalidade, na ADI 4.480, do art. 31 da Lei 12.101, que
já superava o § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, parece-me ser suficiente a elucidar a solução da lide,
devendo-se adotar a Tese do Tema 32 da Repercussão Geral e reconhecer a imunidade, desde a
data do atendimento dos requisitos do ser “beneficente”, conforme atestou a certificação.
Outro ponto a destacar, en passant, é que o art. 14 do CTN era, ao tempo do art.
55 da Lei n.o 8.212, a lei complementar de regência. Isso pode ser bem extraído do julgamento
da ADI 4.480 que analisou a Lei 12.101, que sucedeu o art. 55 da Lei 8.212. A conclusão,
também, se extrai do mérito do voto do relator no RE 566.622, que, neste ponto, não foi vencido
em suas conclusões. As conclusões em que foi vencido foram exigir lei complementar para tudo,
quando para estabelecer procedimento para certificar as entidades com o escopo de controlar e
fiscalizar a imunidade das entidades, tidas por beneficentes, pode ser por lei ordinária que esteja
em compatibilidade com a Constituição.
Prossigo anotando que Sua Excelência Ministra Rosa Weber lembrou, nas
palavras de Sua Excelência Ministro Luís Roberto Barroso, que a lei ordinária não pode, a
pretexto de interferir com o funcionamento e estrutura das entidades beneficentes, impor uma
limitação material ao gozo da imunidade. Ela pode normatizar requisitos subjetivos associados à
estrutura e funcionamento da entidade beneficente, desde que isso não se traduza em
interferência com o espectro objetivo das imunidades. Demais disto, Sua Excelência Luís
Roberto Barroso afirmou em sua manifestação própria nos aclaratórios “que uma coisa é
procedimento e outra coisa é exigência material.”
Sua Excelência Ministra Rosa Weber destaca fala de Sua Excelência o Ministro
Luiz Fux, com o qual concorda, nestes termos: “Então, basicamente, tudo aquilo que influi
diretamente da imunidade reclama lei complementar, e aqueles aspectos procedimentais de
habilitação de documentos, apresentação dos documentos para ver a categorização da
sociedade como beneficente se submetem a uma lei ordinária para a qual não há necessidade de
quorum específico para isso.”
Recorda, Sua Excelência Ministra Rosa Weber, que para Sua Excelência o
Ministro Dias Toffoli: “a lei complementar está reservada aos requisitos para a concessão da
referida imunidade, e a lei ordinária, não só a lei ordinária, mas também os regramentos –
existem vários regramentos infranormativos aí, não só infraconstitucionais, mas infralegais –

4 Trechos em "aspas" neste parágrafo extraídos da Nota SEI n.o 17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME
(dispensando de contestar e recorrer, apesar das suas várias ressalvas).

Fl. 403
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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que são emitidos pelos órgãos públicos a respeito do tema, não podem estabelecer requisitos,
eles estabelecem, evidentemente, procedimentos”.
Sua Excelência Ministra Rosa Weber informa, outrossim, que, para Sua
Excelência o Ministro Ricardo Lewandowski: “o que diz respeito a questões relativas à
fiscalização, à certificação, eu acho que a lei ordinária é suficiente. Então, é preciso fazer uma
distinção entre esses requisitos materiais para o reconhecimento da imunidade e esses aspectos
que eu chamaria de procedimentais. Para isso, basta uma lei ordinária a meu ver.”
Em complemento, Sua Excelência Ministra Rosa Weber, afirma que “a maioria
do Colegiado reconhece a necessidade de lei complementar para a caracterização das
imunidades propriamente ditas, admitindo, contudo, que questões procedimentais sejam
regradas mediante a legislação ordinária.” Consigna que no seu entendimento “[n]ão paira
dúvida, pois, sobre a convicção de que a delimitação do campo semântico abarcado pelo
conceito constitucional de ‘entidades beneficentes de assistência social’, por inerente ao campo
das imunidades tributárias, sujeita-se à regra de reserva de lei complementar, consoante
disposto no art. 146, II, da Carta Política”.
Pontua, lembrando decisão de Sua Excelência Ministro Dias Toffoli, na ADI
1802, que o entendimento da Corte é “no sentido de reconhecer legítima a atuação do legislador
ordinário, no trato de questões procedimentais, desde que não interfira com a própria
caracterização da imunidade.” Isto é, transcrevendo decisão da ADI 1802: “Os aspectos
procedimentais necessários à verificação do atendimento das finalidades constitucionais da
regra de imunidade, tais como as referentes à certificação, à fiscalização e ao controle
administrativo, continuam passíveis de definição por lei ordinária”.
Logo, após amplos debates na Excelsa Corte e diante da tese reformulada no
Tema 32 da Repercussão Geral, pode-se afirmar que naquilo que importe à definição do modo
beneficente e de atuação das entidades beneficentes e de assistência social, bem como aos limites
do gozo da garantia constitucional a regulamentação será dada por lei complementar,
competindo a lei ordinária questões meramente procedimentais sobre controle e fiscalização das
entidades, inclusive pela certificação, não sendo a lei ordinária capaz de restringir o gozo da
imunidade por deficiência meramente formal se atestado o atendimento material, o que pode ser
aferido pela certificação/CEBAS ou por dilação probatória que ateste ser possível materialmente
reconhecer que poderia haver CEBAS.
Portanto, a lei ordinária pode exigir certificação, controle e fiscalização, mas não
pode ser um fim em si mesmo, devendo ser interpretada em conformidade com a Constituição,
focando-se nos aspectos materiais da lei complementar.
Nesta senda, cumpridas as contrapartidas – no caso específico inclusive com
certificação atestando o cumprimento do “modo beneficente” –, não é necessária a requisição ao
INSS ou a Receita Federal (órgão arrecadador atual) para gozo da imunidade, ainda mais, se este
requerimento é um requisito adicional (além das contrapartidas do “modo beneficente”) a impor
suspensão ou restrição temporal ao gozo da imunidade.
Ora, a limitação ao gozo exige lei complementar e a regra do § 1.o do art. 55, em
uma interpretação limitadora, constitutiva de imunidade a partir de deferimento com efeito
retroativo apenas até a data de seu protocolo (na forma da regulamentação), não foi veiculada em
lei complementar e, por conseguinte, não está conforme o Tema 32 da Repercussão Geral.
Fl. 404
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Fl. 36 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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Tanto é que a Nota SEI n.o 17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME
(dispensando de contestar e recorrer, apesar das suas várias ressalvas) infere ser conclusivo
que para a Excelsa Corte:
62. Aplicando-se os fundamentos determinantes extraídos desses julgados, chega-se às
seguintes conclusões:
(...)
e) Por derradeiro, os arts. 4o, 5o e 7o da Lei no 9.732, de 1998, também foram declarados
formalmente nulos pela Corte, demonstrando que (e.1) a estipulação de um marco
temporal para as condicionantes exigidas para a fruição da imunidade e (e.2) o
cancelamento da imunidade aos que descumprirem os requisitos restringem a extensão
da imunidade e requerem regulamentação por lei complementar. (grifei)
Pretender que a fruição só ocorra após o deferimento do requerimento ao INSS
(ainda que retroagindo ao protocolo), tendo o órgão público prazo de trinta dias para deliberar
(em prazo impróprio, ainda que exista consequências regulamentares para a demora que possa
surgir na análise), na forma literalmente explicitada no § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, e sem
efeito declaratório ao nascedouro da imunidade ao cumprimento das condicionantes (retroativo à
origem da imunidade, e não apenas a data do protocolo ou de eventual publicação do ato), não é
compatível com o Tema 32 da Repercussão Geral. Especialmente, repita-se, quando já atendidas
as contrapartidas condicionantes à imunidade, inclusive na forma certificada/CEBAS.
Aliás, para ampla reflexão, importante dizer, como acima já pontuei, que no
regime da Lei 12.101, que regula hodiernamente aspectos da imunidade do art. 195, § 7.o, da
Carta da República, o art. 315 da Lei 12.101 é aproximado do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.2126
(sendo seu sucessor) e foi efetivamente declarado inconstitucional na ADI n.o 4.480, inclusive já
julgados embargos de declaração da Procuradoria da Fazenda Nacional (ao tempo da Nota SEI
referenciada pendia a modulação, que não ocorreu ao se julgar os aclaratórios). Veja-se o que
Sua Excelência o Ministro Gilmar Mendes afirmou:

... cabe ressaltar que o Superior Tribunal de Justiça possui entendimento
sumulado, com o qual estou de acordo, no sentido de que:
“O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade,
possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que
demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da
imunidade”. (Súmula 612, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 9.5.2018, DJe 14.5.2018)

Nesse contexto, entendo que o exercício da imunidade deve ter início assim que
os requisitos exigidos pela lei complementar forem atendidos. (grifei)

Colho, a propósito, da manifestação da Procuradoria-Geral da República que
esse dispositivo [art. 31, Lei 12.101], “ao estabelecer o termo inicial para que as
entidades possam exercer o direito à imunidade da contribuição para a seguridade
social, trata de tema relativo aos limites da garantia constitucional, adentrando
matéria submetida à reserva de lei complementar” (eDOC. 13, p. 14). (grifei)

Assim, entendo formalmente inconstitucional o artigo 31 da Lei 12.101/2009.
Então, sua Excelência Ministro Gilmar Mendes, reconhece ser norma de
procedimento, porém inconstitucional pela índole material que verdadeiramente veicula ao
estabelecer termo inicial para o exercício da imunidade. E o que faz o § 1.o do art. 55 da Lei n.o
8.212? Estabelece a mesma limitação temporal, já que a imunidade seria possível de usufruir
quando deferido o requerimento. Veja-se a redação do dispositivo e de seu regulamento:
Lei 8.212

5 Lei 12.101, Art. 31. O direito à isenção das contribuições sociais poderá ser exercido pela entidade a contar da data
da publicação da concessão de sua certificação, desde que atendido o disposto na Seção I deste Capítulo.
6 Lei 8.212, Art. 55, § 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida ao
Instituto Nacional do Seguro Social - INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para despachar o pedido.
Fl. 405
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Art. 55, § 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será
requerida ao Instituto Nacional do Seguro Social – INSS, que terá o prazo de 30 (trinta)
dias para despachar o pedido.

Decreto 3.048
Art. 208, § 2o Deferido o pedido, o Instituto Nacional do Seguro Social expedirá Ato
Declaratório e comunicará à pessoa jurídica requerente a decisão sobre o pedido de
reconhecimento do direito à isenção, que gerará efeito a partir da data do seu protocolo.
Demais disto, penso que, na forma como encaminho esse voto, aplicando o Tema
32, não há qualquer violação à Súmula CARF n.o 2, pois, no caso concreto, podemos afirmar
haver distinguishing. Os fatos e a matéria de direito não permitem que haja subsunção deles ao
escopo sumular e deixo expresso meu entendimento por todas as razões apresentadas. Ademais,
é dever informar que a Excelsa Corte, no RE 566.622, ordenou a suspensão, pelo CARF, de
todos os processos relativos ao Tema 32 da Repercussão Geral, enquanto não sobreviesse
decisão definitiva, e o Egrégio Conselho, após julgamento dos primeiros aclaratórios, àqueles
interpostos pela Fazenda Nacional, entendeu que o julgamento se tornou definitivo para a
Administração Tributária, ordenando que todos os processos com a temática voltassem a
tramitar. Estou aplicando o que entendo ser a ordem emanada do Tema 32, inclusive a partir da
leitura do próprio precedente maior qualificado, no qual se tem entidade sem requerimento, até
mesmo sem certificação (a destes autos tem certificação).
Não se está, por meio deste julgamento, declarando a inconstitucionalidade do
§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, mas sim reconhecendo que a conclusão do Recurso
Extraordinário n.o 566.622, com Repercussão Geral, enquanto precedente, inclusive quanto a
seus aspectos de fato e de direito, e outras ratione decidendi expostas pela Excelsa Corte,
incluindo o julgamento de inconstitucionalidade do art. 31 da Lei 12.101 (ADI 4.480
tangenciando matéria análoga e substitutiva do procedimento do art. 55 da Lei 8.212), permitem
inferir que o próprio Supremo Tribunal Federal deu interpretação conforme a Constituição
fixando a Tese do Tema 32, que todos devem obrigatoriamente observar, nestes termos: “A lei
complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à
instituição de contrapartidas a serem por elas observadas”.
Observe-se, até mesmo, que a concessão do CEBAS no caso concreto, com seu
efeito declaratório (Súmula 612 do STJ), sinaliza que a imunidade do art. 195, § 7.o, da
Constituição Federal, impõe o gozo imediato do benefício, desde os fatos apresentados na
certificação (efeito ex tunc), haja vista que atendidas as contrapartidas, às condicionantes, do
modo beneficente.
O próprio contexto da Súmula 612 do STJ aponta para a superação da
interpretação constitutiva do gozo da imunidade a partir do ato declaratório do § 1o do art. 55 da
Lei n.o 8.212, uma vez que, sendo certificada a entidade, deve retroagir o benefício ao momento
em que atendeu a condição beneficente. No caso dos autos a certificação aponta que as
condições são anteriores aos fatos geradores apontados na constituição do crédito, pelo que
devem ser cancelados.
Não se deve exigir a formulação do requerimento (Lei 8.212, art. 55, § 1.o) como
condição intransponível ao gozo da benesse Constitucional (uma limitação ao poder de tributar)
frente a Tese do Tema 32.
Fl. 406
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Tal dispositivo (Lei 8.212, art. 55, § 1.o, normatizando casos da época de sua
vigência) deve ser lido em conformidade com o RE 566.622 e a Tese firmada no Tema 32 da
Repercussão Geral, de modo que a sua compatibilidade, para tais fins, indica que no processo de
fiscalização para averiguar a condição imune declarada pela entidade – em controle de
declaração de GFIP e de não recolhimentos tributários –, pode a autoridade fiscal proceder a
análise da documentação e constatar, ou não, o atendimento do modo beneficente, procedendo
com sua atividade fiscalizatória, sem óbices. Se constatar o modo beneficente, não deve autuar
sob fundamento de ausência do requerimento que não tem efeito constitutivo.
Como no caso dos autos a autoridade fiscal caminhou entendendo que o
requerimento é elemento constitutivo do direito a imunidade (que o protocolo do requerimento
estipula o marco temporal para as condicionantes exigidas para fruição da imunidade), e
procedeu com o lançamento da exigência fiscal referente a tributos em que ocorre a limitação ao
poder de tributar, sigo as razões de decidir do RE 566.622 e a Tese firmada no Tema 32 para
cancelar o lançamento. Ora, a fiscalização não alega descumprimento, exceto o requerimento.
Entendo, e repito, a Excelsa Corte ordenou a observância por todos do Tema 32
da Repercussão Geral e este foi firmado a partir de suas razões de decidir, no RE 566.622,
aplicando-se o entendimento ao contencioso administrativo fiscal de determinação e exigência
do crédito tributário, evitando-se, inclusive, sucumbências desnecessárias ao Poder Público.
Em resumo, tenho que:
A inobservância do disposto no § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212/91, por si
só, não afasta o direito da contribuinte de usufruir da imunidade,
chamada pela fiscalização de isenção, por se tratar de exigência não
prevista em lei complementar e por força da fiscalização não acusar o
desatendimento das condições materiais do ser beneficente atestada pela
certificação (CEBAS). Não pode a fiscalização motivar o lançamento
unicamente na ausência de requerimento, sem sustentar uma só linha
sobre descumprimento do ser beneficente. Ainda que portadora de
CEBAS, a entidade poderia ter sido chamada a provar requisitos do ser
beneficente, no entanto a fiscalização não o fez e não motiva o ato em
eventuais descumprimentos.
A estipulação de um marco temporal (requerimento) para a fruição da
imunidade, quando atendido o ser beneficente, restringe a extensão da
imunidade e requer regulamentação em lei complementar.
O art. 31 da Lei n.o 12.101 estabeleceu novo procedimento para o marco
inicial do gozo da imunidade em substituição ao procedimento do § 1.o
do art. 55 da Lei n.o 8.212. Ao tempo da Lei 8.212 o gozo da imunidade
se dava a partir da data de protocolo do requerimento do § 1.o do art. 55
da Lei n.o 8.212, se deferido a expedição do ato declaratório de concessão
da imunidade. A partir do novo procedimento do art. 31 da Lei n.o
12.101, a fruição passou a ser a partir da publicação da certificação
deferida (CEBAS). No entanto, o novo procedimento foi declarado
inconstitucional na ADI 4.480 por limitar a fruição da imunidade no
tempo, limitando a partir de ato da administração. A imunidade deve ser
usufruída desde o momento em que atendidos os requisitos do ser
beneficente na forma da lei complementar. Assunto sumulado pelo STJ
(Súmula 612/STJ).
Fl. 407
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Se o procedimento apresenta, em verdade, índole material, então ele deve
ser veiculado por lei complementar. O STF ao superar o critério eclético,
objetivo-subjetivo, atentou-se que sempre que norma de procedimento
for limitadora ou firmar condição para a imunidade ser usufruída, então
caberá lei complementar, daí a inconstitucionalidade do art. 31 da Lei n.o
12.101, que substituiu o § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212 com vestimenta
lógica similar (apenas mudando o marco; uma é a publicação do CEBAS
a outra seria a publicação do ato declaratório concessivo da imunidade
que decorre do deferimento do requerimento do § 1.o do art. 55).
Sendo assim, sem razão o recorrente (Fazenda Nacional).
Conclusão quanto ao Recurso Especial
Em apreciação racional da alegada divergência jurisprudencial, motivado pelas
normas da legislação tributária aplicáveis à espécie, conforme relatado, analisado e por mais o
que dos autos constam, em suma, conheço do recurso especial de divergência e, no mérito, nego-
lhe provimento, mantendo a decisão recorrida por seus próprios fundamentos. Alfim, finalizo em
sintético dispositivo.
Dispositivo
Ante o exposto, CONHEÇO do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no
mérito, NEGO-LHE PROVIMENTO.
É como Voto.
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros
Voto Vencedor
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti – Redator Designado
Não obstante o robusto e muito bem fundamentado voto do Relator, peço-lhe
licença para dele divergir.
Isto porque, defende o I. Relator que uma vez possuidora do CEBAS, a pessoa
jurídica estaria dispensada, por força do ambiente normativo posterior, de apresentar o
requerimento a que aludia o § 1o do artigo 55 da Lei 8.212/91, em relação a fatos geradores
praticados sob a sua vigência.
Pois bem. Trata-se de assunto já enfrentado por este colegiado, que vem
entendendo que para fatos geradores ocorridos sob a vigência do artigo 55 da Lei 8.212/91, e é o
caso, fazer-se imprescindível, para o reconhecimento das imunidade/isenção das contribuições
previdenciárias, houvesse o contribuinte protocolizado o pedido de isenção a que alude o § 1o do
artigo 55 da Lei 8.212/96, com a consequente emissão do Ato Declaratório em comento.
Isso porque, examinando-se o dispositivo e a ementa do acordão dos Embargos de
Declaração no Recurso Extraordinário 566.622/RS, de 18/12/19, não se extrai tenha o STF
julgado inconstitucional a exigência formulada pelo §1o do artigo 55 da Lei 8.212/91. Veja-se:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO
DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA No 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S
Fl. 408
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7o,
DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE
RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS
DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO
ART. 55, II, DA LEI No 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL.
1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
2. É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
3. Reformulada a tese relativa ao tema no 32 da repercussão geral, nos seguintes termos:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas.”
4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Supremo Tribunal
Federal em acolher parcialmente os embargos de declaração, para, sanando os vícios
identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na
redação original e nas redações que lhe foram dadas pelos arts. 5o da Lei no 9.429/1996
e 3o da Medida Provisória no 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir
à tese relativa ao Tema no 32 da repercussão geral a seguinte formulação: "A lei
complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente
no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas", nos termos
do voto da Ministra Redatora para o acórdão e por maioria de votos, vencido o Ministro
Marco Aurélio (Relator), em sessão plenária presidida pelo Ministro Dias Toffoli, na
conformidade da ata de julgamento. Ausente, justificadamente, o Ministro Celso de
Mello.
Agrego a este voto, mutatis mutandi, as razões de decidir que externei quando do
julgamento do processo 17883.000411/2009-56, acórdão 9202-010.929, nos seguintes termos:
“A propósito, ainda sobre o tema, reforço o entendimento acima com a análise
promovida pela I. Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri no julgamento do processo
11516.722649/2011-52, acórdão 9202-010.106, na sessão de 22.11.2021. Confira-se:
A Corte Superior ao julgar conjuntamente as ADI 2.028, ADI 2.036,
ADI 2.621, ADI 2.228 e o RE 566.622, definiu que os aspectos
procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo dos requisito para aplicação da imunidade são passíveis de
definição em lei ordinária, entretanto será exigível lei complementar para
a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência
social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que
se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
Assim, e ao contrário do argumentado pela Contribuinte, o STF por meio
da ADI 2.028 não declarou a inconstitucionalidade do art. 55, III da Lei
no 8.212/91, mas sim a inconstitucionalidade do art. 1o, na parte em que
Fl. 409
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

alterou a redação do artigo 55, III, da Lei 8.212/91 e acrescentou-lhe
os §§ 3o, 4o e 5o, e dos artigos 4o, 5o e 7o, todos da Lei no 9.732, de 11
de dezembro de 1998.
Em acórdão de embargos de declaração, o STF sanando erro material
apontado no acórdão da ADI 2.028 ratificou a tese acima, tendo o
acórdão de embargos recebido a seguinte ementa:
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO.
AÇÃO
DIRETA
DE
INCONSTITUCIONALIDADE CONHECIDA COMO ARGUIÇÃO DE
DESCUMPRIMENTO DE PRECEITO FUNDAMENTAL. EXAME
CONJUNTO COM OS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO
RECURSO EXTRAORDINÁRIO 566.622/RS. ALEGAÇÃO DE
OBSCURIDADE E CONTRADIÇÃO. INOCORRÊNCIA. ART. 1.022,
I, DO CPC. ERRO MATERIAL. CORREÇÃO. JULGAMENTO DO
MÉRITO POR UNANIMIDADE. ART. 1.022, III, DO CPC.
ENTIDADES
BENEFICENTES
DE
ASSISTÊNCIA
SOCIAL.
IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, §
7o, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA
IMUNIDADE RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS
PROCEDIMENTAIS
DISPONÍVEIS
À
LEI
ORDINÁRIA.
ESCLARECIMENTOS. ACOLHIMENTO PARCIAL.
1. A circunstância de que publicados em datas distintas acórdãos
relativos a processos julgados em conjunto não configura hipótese de
obscuridade nos moldes do art. 1.022, I, do CPC.
2. Inocorrente discrepância entre o cômputo dos votos e alterações de
entendimento dos integrantes do Colegiado no curso do julgamento,
afastar a contradição apontada (art. 1.022, I, do CPC).
3. Corrigindo-se erro material, na forma do art. 1.022, III, do CPC, fica
excluída da ementa do julgamento de mérito a expressão “ao inaugurar a
divergência”, tendo em vista que a ação foi decidida por unanimidade.
4. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e
controle administrativo são passíveis de definição em lei ordinária,
somente exigível a lei complementar para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas
no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se refere à
instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
5. Embargos de declaração acolhidos em parte, apenas para corrigir erro
material e prestar esclarecimentos, sem efeito modificativo.
Na ocasião a Ministra Rosa Weber, radatora do acórdão de embargos, fez
um digressão acerca de todas as ações julgadas em conjunto com a
mesma temática, explicitando quais os dispositivos tiveram a
constitucionalidade analisada por aquela Corte, vejamos:
Satisfeitos os pressupostos extrínsecos, passo à análise conjunta do
mérito dos embargos de declaração opostos nos autos da ADI 2.028, da
ADI 2.036, da ADI 2.621, da ADI 2.228 e do RE 566.622, (...)
Fl. 410
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

...
Apresentados de forma consolidada, os seguintes dispositivos
normativos foram impugnados no conjunto das ações:
(i) art. 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação original;
(ii) art. 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação que lhe foi dada pelo art.
5o da Lei 9.429/1996;
(iii) art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação que lhe foi dada pelo
art. 3o da Medida Provisória no 2.187-13/2001;
(iv) art. 18, III e IV da Lei 8.742/1993, na redação original;
(v) arts. 9o, § 3o, e 18, III e IV, da Lei no 8.742/1993, na redação dada
pelo art. 5o da Medida Provisória no 2.187-13/2001;
(vi) art. 1o da Lei no 9.732/1998, na parte em que alterou a redação do
art. 55, III, da Lei no 8.212/1991 e lhe acresceu os §§ 3o, 4o e 5o;
(vii) arts. 4o, 5o e 7o da Lei no 9.732/1998.
(viii) arts. 2o, IV, e 3o, VI e §§ 1o e 4o, e 4o, caput e parágrafo único do
Decreto 2.536/1998 e, subsidiariamente, os arts. 1o, IV, 2o, IV, e §§ 1o e
3o, e 7o, § 4o, do Decreto no 752/1993.
Assim, da análise conjunta dos dispositivos concluiu o Supremo Tribunal
Federal que a “lei ordinária não pode, a pretexto de interferir com o
funcionamento e estrutura das entidades beneficentes, impor uma
limitação material ao gozo da imunidade. Equacionou, ainda, a
compreensão de que a lei ordinária pode normatizar “requisitos
subjetivos associados à estrutura e funcionamento da entidade
beneficente”, desde que isso não se traduza em “interferência com o
espectro objetivo das imunidades”, esta sim, matéria reservada à lei
complementar”.
Da mesma forma o STF na ADI 4480, já aplicando o entendimento
acima reconheceu a constitucionalidade do caput e incisos I, II, II,
IV, V, VII e VIII art. 29 da Lei no 12.101/2009. Vejamos a
fundamentação utiliza pelo Ministro Gilmar Mendes:
Assim, o Tribunal acolheu, por maioria, os embargos para assentar a
constitucionalidade do art. 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação original
e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo
art. 3o da Medida Provisória 2.187-13/2001, fixando a seguinte tese
relativa ao tema 32, da repercussão geral:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas
pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas”.
2.2 – Da aplicação da jurisprudência do STF aos dispositivos
impugnados
...
Fl. 411
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Nesse contexto, entendo que os incisos I e V do artigo 29 se amoldam ao
inciso I do artigo 14 do CTN (“não distribuírem qualquer parcela de seu
patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título”); e o inciso II do artigo
29 ajusta-se ao inciso II do artigo 14 do CTN (“aplicarem integralmente,
no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos
institucionais”). E, como consequências dedutivas do inciso III do artigo
14 do CTN (“manterem escrituração de suas receitas e despesas em
livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão”),
tem-se os incisos III, IV, VII e VIII do artigo 29 da Lei 12.101/2009.
Portanto, não vislumbro a alegada inconstitucionalidade formal do artigo
29 e incisos I, II, III, IV, V, VII e VIII.
Assim, interpretando o entendimento fixado pelo Supremo Tribunal
Federal o que temos é a exigência cumulativa do cumprimento dos
requisitos previsto no art. 14 do CTN e ainda das formalidades previstas
no art. 55 da Lei no 8.212/91 – exigência hoje prevista na Lei no
12.101/09. Assim, o não atendimento das condições descritas na lei
complementar e também na lei ordinária regulamentadora descaracteriza
a contribuinte como entidade imune às Contribuições Previdenciárias.
Nesse rumo, não se pode cogitar seja aplicado ao caso as disposições do artigo 41
da recente Lei Complementar no 187/2021, trazido da tribuna pelo patrono do
sujeito passivo, já que, como mencionado acima, o dispositivo que fundamentou a
autuação, é dizer, o § 1o do artigo 55 da Lei 8.212/91, não foi declarado
inconstitucional pelo STF.
Art. 41. A partir da entrada em vigor desta Lei Complementar, ficam extintos os
créditos decorrentes de contribuições sociais lançados contra instituições sem fins
lucrativos que atuam nas áreas de saúde, d e educação ou d e assistência social,
expressamente motivados por decisões derivadas de processos administrativos ou
judiciais com base em dispositivos da legislação ordinária declarados inconstitucionais,
em razão dos efeitos da inconstitucionalidade declarada pelo Supremo Tribunal
Federal no julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade nos 2028 e
4480 e correlatas.
Parágrafo único. (VETADO).
Ademais, seu parágrafo único, que poderia suscitar alguma aplicabilidade ao caso,
consoante redação a seguir, foi objeto de veto presidencial.
Parágrafo único. O disposto no caput deste artigo aplica-se aos créditos constituídos da
União, oriundos ou não de autos de infração, com exigibilidade suspensa, pendentes de
julgamento, parcelados ou inscritos em dívida ativa, ou mesmo em fase de execução
fiscal já ajuizada, que tenham como fundamento da autuação violação de dispositivos
contidos em lei ordinária.
Vejamos as razões do veto, com os destaques deste Relator:
“Entretanto, a proposição legislativa padece de inconstitucionalidade e fere o
interesse público uma vez que configuraria remissão de créditos constituídos pela
União e, consequentemente, renúncia de receita sem os devidos demonstrativos de
impacto financeiro e orçamentário, inclusive sem previsão de medidas de
compensação, em violação ao disposto no art. 113 do Ato das Disposições
Constitucionais Transitórias, no art. 163 da Constituição, no art. 14 da Lei
Complementar no 101, de 4 de maio de 2000 - Lei de Responsabilidade Fiscal, nos art.
125 e art. 126 da Lei no 14.116, de 31 de dezembro 2020 - Lei de Diretrizes
Orçamentárias 2021.
Fl. 412
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Fl. 44 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Além disso, entende-se que a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social dispostas no § 7o do art. 195 da Constituição é matéria de lei
complementar. Por fim, a extinção dos créditos fundamentados em dispositivos de
lei ordinária viola o princípio da segurança jurídica, disposto no inciso XXXVI
do caput do art. 5o da Constituição.”
A propósito, cumpre ressaltar que a Lei Complementar no 187, de 16 de dezembro
de 2021 e que dispõe sobre a certificação das entidades beneficentes e regula os
procedimentos referentes à imunidade de contribuições à seguridade social de que
trata o § 7o do art. 195 da Constituição Federal, revogou, expressamente em seu
artigo 47, II, as disposições da Lei 12.101/09.
Em seu artigo 3o, estabelece os requisitos gerais que devem ser observados pelas
pessoas jurídicas de direito privado que prestem serviços nas áreas de saúde,
assistência social ou de educação, visando à obtenção da Certificação de Entidade
Beneficente, condição necessária ao gozo da imunidade. Nos dispositivos das
seções II, III e IV, constas os requisitos específicos relacionados a cada uma
dessas áreas de atuação.
Nos artigos 34 e 35 estabeleceu-se à obrigatoriedade de que fosse apresentado
requerimento para a obtenção dessa certificação junto à correspondente autoridade
executiva federal da área, com validade de 3 anos, sujeito a renovações.
O artigo 38 estabelece que compete àquelas autoridades federais a supervisão do
atendimento dos requisitos para a certificação. Todavia, possibilitou à RFB, uma
vez verificado descumprimento de qualquer dos requisitos lá previstos, lavrar o
respectivo auto de infração, o qual será encaminhado à autoridade executiva
certificadora e servirá de representação nos termos do inciso II do § 1o deste
artigo, e ficando suspensos a exigibilidade do crédito tributário e o trâmite do
respectivo processo administrativo fiscal até a decisão definitiva no processo
administrativo a que se refere o § 4o, devendo o lançamento ser cancelado de
ofício caso a certificação seja mantida.
O artigo 40 estabelece a aplicabilidade desta lei aos requerimentos de concessão
ou de renovação de certificação apresentados a partir da publicação da lei e,
relação àqueles pendentes de decisão, a aplicação das regras e condições vigentes
à época de seu protocolo.
Na sequência, a recorrida ainda sustentou tratar-se de lei procedimental a ser
aplicada ao lançamento por força do artigo 144, § 1o do CTN, além do quê,
deveria ser reconhecida a retroatividade benigna prevista no inciso II do artigo
106 também do CTN.
Pois bem.
Prosseguindo, registrou o autuante que havia intimado a empresa a apresentar-lhe
o Ato Declaratório de Concessão de Isenção, o Certificado de Entidade
Beneficente de Assistência Social (CEAS, sendo que o Ato Declaratório não teria
sido apresentado.
Como se pode extrair do artigo 55 da Lei 8.212/91, havia, a rigor, duas
circunstâncias distintas, mas eventualmente conexas entre si, voltadas ao
reconhecimento (ou não) da isenção por parte da administração tributária. Uma
inaugurada a partir de um pedido de isenção formulado pelo sujeito passivo; outra
Fl. 413
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Fl. 45 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

a partir de um procedimento iniciado pelo fisco para o cancelamento de uma
isenção anteriormente deferida. Perceba-se, até aqui, que a análise a ser
desempenhada pelo Fisco, oportunidade em que seria checada a observância, ou
não, dos requisitos para a fruição do benefício por parte do sujeito passivo,
deveria ser provocada pelo sujeito passivo, quando a ele interessava o seu
reconhecimento, ou por terceiros (aí incluído o Fisco), quando presente a
necessidade de se avaliar a continuidade da observância daqueles requisitos e a
consequente manutenção da decisão de reconhecimento anteriormente emitida.
Nessa sistemática anterior, mesmo após a emissão do Ato Cancelatório, o Fisco
precisava aguardar o término de eventual contencioso para prosseguir com o
lançamento, consoante se extrai dos dispositivos abaixo colacionados, oriundos do
RPS. De outro giro, sem o deferimento do pedido, com a emissão do Ato
Declaratório de Isenção, o requerente não poderia deixar de recolher o tributo.
Art. 206. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 201, 202 e 204 a pessoa
jurídica de direito privado beneficente de assistência social que atenda,
cumulativamente, aos seguintes requisitos:
[...]
§ 7o O Instituto Nacional do Seguro Social verificará, periodicamente, se a pessoa
jurídica de direito privado beneficente continua atendendo aos requisitos de que
trata este artigo.
§ 8o O Instituto Nacional do Seguro Social cancelará a isenção da pessoa jurídica de
direito privado beneficente que não atender aos requisitos previstos neste artigo, a
partir da data em que deixar de atendê-los, observado o seguinte procedimento:
I - se a fiscalização do Instituto Nacional do Seguro Social verificar que a pessoa
jurídica a que se refere este artigo deixou de cumprir os requisitos nele previstos,
emitirá Informação Fiscal na qual relatará os fatos que determinaram a perda da
isenção;
II - a pessoa jurídica de direito privado beneficente será cientificada do inteiro teor da
Informação Fiscal, sugestões e conclusões emitidas pelo Instituto Nacional do Seguro
Social e terá o prazo de quinze dias para apresentação de defesa e produção de provas;
III - apresentada a defesa ou decorrido o prazo sem manifestação da parte interessada, o
Instituto Nacional do Seguro Social decidirá acerca do cancelamento da isenção,
emitindo Ato Cancelatório, se for o caso; e
IV - cancelada a isenção, a pessoa jurídica de direito privado beneficente terá o prazo de
trinta dias contados da ciência da decisão, para interpor recurso com efeito
suspensivo ao Conselho de Recursos da Previdência Social. (Redação
dada pelo Decreto no 4.862, de 2003)
§ 9o Não cabe recurso ao Conselho de Recursos da Previdência Social da decisão que
cancelar a isenção com fundamento nos incisos I, II e III do caput.
§ 10. O Instituto Nacional do Seguro Social comunicará à Secretaria de Estado de
Assistência Social, à Secretaria Nacional de Justiça, à Secretaria da Receita Federal e ao
Conselho Nacional de Assistência Social o cancelamento de que trata o § 8o.
Note-se que por meio daquelas análises seria examinado o preenchimento, ou não,
dos requisitos materiais para a concessão da isenção, dentre eles, que i) o
requerente promovesse, gratuitamente e em caráter exclusivo, a assistência social
beneficente a pessoas carentes, em especial a crianças, adolescentes, idosos e
portadores de deficiência; que ii) não percebessem seus diretores, conselheiros,
sócios, instituidores ou benfeitores, remuneração e não usufruam vantagens ou
Fl. 414
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Fl. 46 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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benefícios a qualquer título; e que iii) aplicassem integralmente o eventual
resultado operacional na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos
institucionais apresentando, anualmente ao órgão do INSS competente, relatório
circunstanciado de suas atividade. É visível o protagonismo exercido, ou que
deveria ser exercido pelo Fisco, à luz da legislação anterior, sobretudo quanto a
ser o responsável final por atestar o preenchimento dos requisitos para o gozo
dessa isenção qualificada.
Ou seja, a verificação acerca da observância desses requisitos dava-se por meio de
procedimento próprio que, de uma forma ou de outra, condicionava o lançamento.
Ou ainda, esse requerimento de isenção tinha o condão de “startar” a atuação da
Administração Tributária, que tinha o prazo de 30 (trinta) dias para despachar o
pedido, com vistas a atestar, ou não, a observância dos requisitos materiais para a
fruição do gozo da isenção, afigurando-se, ao final, como um verdadeiro
instrumento de controle à disposição do Fisco.
Com isso, extrai-se das alterações que além da temática relacionada à
responsabilidade pela emissão do CEBAS não ser mais exclusividade do
Ministério do Desenvolvimento Social e Combate à Fome, havia outras duas de
imensa importância. A primeira afeta a como o interessado passaria a
efetivamente exercer o seu pretenso direito à isenção: por sua conta e risco e não
mais a depender de um deferimento da administração tributária, que ocupava um
certo protagonismo nesse processo; já a segunda, relacionada à forma de atuação
da Fiscalização para a constituição do crédito, que não mais se viu obrigada a
aguardar uma decisão definitiva, por exemplo, no procedimento de cancelamento
da isenção.
Em resumo, vejo duas situações distintas: a forma de exercício do direito à
isenção por parte do interessado e a forma de atuação da Fiscalização no que
tange ao momento da constituição do crédito tributário.
No caso dos autos, sequer se discute a análise daquele procedimento, até porque,
como assentou o autuante, o fiscalizado não lhe teria apresentado o Ato
Declaratório de Isenção, o que me faz crer não ter havido um requerimento
(deferido) nesse sentido; pendente de análise ou com decisão de indeferimento
submetida ao contencioso administrativo.
Já a sistemática introduzida pelo artigo 32 da Lei 12.101/2009 (de certa forma
espelhada no artigo 38 da LC 187/21), no que concerne à constituição do crédito,
assemelhava-se, mutatis mutandi, àquela que se tem para a suspensão da
imunidade e isenção prevista no artigo 32 da Lei 9.430/96.
Além de o artigo 21 inovar, definindo a competência dos Ministérios da Saúde,
Educação e do Desenvolvimento Social e Combate à Fome para a emissão dos
CEBAS, segundo à área de atuação do requente, o artigo 29 estabelece que as
entidades beneficentes certificadas fariam jus à isenção das contribuições de que
tratam os artigos 22 e 23 da Lei 8.212/91, desde que atendessem,
cumulativamente, as exigências previstas em seus 8 incisos.
Mais a frente, na seção que tratava do reconhecimento e da suspensão do direito à
isenção, o artigo 31 prescrevia que referido direito à isenção das contribuições
Fl. 415
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Fl. 47 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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sociais poderia ser exercido pela entidade a contar da data da publicação da
concessão de sua certificação, desde que atendido o disposto naquele artigo 29.
O Decreto no 8.242/14, que revogou o de no 7.237/10 e regulamentou o diploma
legal, traz algumas determinações no capítulo dedicado às DISPOSIÇÕES
TRANSITÓRIAS. Vamos a elas, notadamente àquelas que dispõem sobre os
pedidos de reconhecimento e processos de cancelamento da isenção:
Art. 49. Os pedidos de reconhecimento de isenção formalizados até 30 de novembro
de 2009 e não definitivamente julgados, em curso no âmbito do Ministério da Fazenda,
serão analisados com base na legislação em vigor no momento do fato gerador que
ensejou a isenção.
Parágrafo único. Verificado o direito à isenção, será certificado o direito à restituição do
valor recolhido desde o protocolo do pedido de isenção até a data de publicação da Lei
no 12.101, de 2009 .
Note-se aqui o prestígio à segurança jurídica. Impôs-se a observância da
legislação vigente à época do fato gerador. Pareceu-me óbvio, na medida em que
não faz sentido exigir, hoje, no curso do julgamento de um pedido formalizado
antes das novas disposições tivesse o requerente apresentado um CEBAS emitido,
por exemplo, pelo Ministério da Saúde, na forma como agora prevista.
E perceba-se: a regulamentação, a par da nova disciplina, não abriu mão do
prosseguimento de análise dos requerimentos de isenção formalizados antes de
30/11/2009, fazendo constar, ainda, que no caso de seu deferimento, fosse
certificado o direito à restituição do que eventualmente fora recolhido após o
protocolo do requerimento.
Art. 50. Os processos para cancelamento de isenção não definitivamente julgados em
curso no âmbito do Ministério da Fazenda serão encaminhados a sua unidade
competente para verificação do cumprimento dos requisitos da isenção, na forma do rito
estabelecido no art. 32 da Lei no 12.101, de 2009 , aplicada a legislação vigente à
época do fato gerador.
Nesse outro dispositivo, além de se determinar a aplicação da legislação vigente á
época do fato gerador, buscou-se fosse aplicado o rito novo. Uma vez que no
pedido para cancelamento já são apontados, a rigor, os fatos que evidenciam o
descumprimento das condições previstas naquela legislação, faz-se necessário,
pari passu, seja efetuado o lançamento para a cobrança da exação.
Ou seja, extraio daquele então novo arcabouço normativo que o exercício do
direito à isenção, que outrora era condicionado ao reconhecimento formal por
parte da administração tributária, passou, a partir da publicação daquele diploma,
a ser exercida, sponte propria, ou ainda, auto declarada pelo interessado,
sujeitando-se a posterior verificação pelo Fisco. E isso não é meramente
procedimental, na medida em que se trata ou tratava de condição para controle do
Fisco no que tange ao gozo do direito à isenção definido à época.
No meu sentir, o que se viu, ao fim e ao cabo, no que diz respeito ao controle dos
atos do sujeito passivo ou no que toca ao reconhecimento propriamente dessa
espécie de isenção, foi o deslocamento, como já dito, da figura do “agente chave”
nesse processo: outrora o Fisco; hoje, basicamente, a autoridade executiva federal
da correspondente área de atuação da entidade dita beneficente.
Fl. 416
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Fl. 48 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Não quer dizer, com isso, que tal circunstância/condição, então abolida, também a
tenha sido em relação à época dos fatos geradores ou mesmo do lançamento. O
procedimento, o rito, é que penso deva ser aplicado á época do lançamento, forte
no artigo 144, § 1o do CTN, aí entendido aquele que determina a imediata
constituição do crédito tributário tão logo o fisco tenha identificado o
descumprimento das condições para o seu gozo, estabelecidas, essas sim, á época
do fato gerador, tal como a inexistência de requerimento de isenção e do
correspondente Ato Declaratório de Isenção, exatamente como se deu no caso em
tela.
Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e
rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.
§ 1o Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato
gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de
fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou
outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o
efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.
§ 2o O disposto neste artigo não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de
tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se
considera ocorrido.
Da dicção dos dispositivo acima, em especial do seu § 1o, percebe-se que a
legislação a ser aplicada ao lançamento é aquela que tenha i) instituído novos
critérios de apuração ou processos de fiscalização, ii) ampliado os poderes de
investigação das autoridades administrativas, iii) ou outorgado ao crédito maiores
garantias ou privilégios.
Nota-se das hipóteses acima, que apenas a possibilidade de o Fisco efetuar o
lançamento, tão logo tenha identificado o descumprimento das condições
previstas naquele artigo 55, e não mais se vir obrigado a aguardar o desfecho do
processo de cancelamento de isenção, é que poderia ter sido implementada com a
instituição daquele então novo rito, mas nunca a dispensa de condição prevista
anteriormente ao lançamento e à época dos fatos geradores.
Imaginando-se o oposto, imaginando-se que a legislação, após uma longo período
em que o direito à isenção era auto exercido, houvesse instituído, doravante, a
necessidade de um pedido e expresso reconhecimento por parte da administração
para o seu gozo, seria razoável supor que o lançamento, efetuado após esse novo
hipotético normativo, trouxesse como fundamentação a inexistência desse pedido
à época dos fatos geradores ? Imagino que não ! A instituição de condição de
controle ou a sua abolição deve ser observada olhando-se para a data do fato
gerador e a correspondente legislação então lá vigente, até mesmo em prestígio à
segurança jurídica nas relações.
Quisesse a lei ter retroagido para determinar a dispensa do pedido para fatos
geradores anteriores à sua publicação, teria feito constar de forma expressa em seu
texto, à semelhança do que fez o artigo 74 da Lei 9.430/96, que trata da
compensação tributária.
Em resumo e grosso modo, antes da edição da MP 66/2002, a compensação
tributária era condicionada ao deferimento da autoridade administrativa em pedido
formulado pelo contribuinte. Com a sua edição, a compensação passou, em tese, a
produzir efeitos a partir da entrega do que se denominou Declaração de
Fl. 417
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Fl. 49 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
Processo no 13982.001366/2009-88

Compensação, competindo ao Fisco a sua análise no prazo de 5 anos a partir da
data de sua transmissão. Nesse contexto, o legislador houve por bem estender essa
mesma nova sistemática aos pedidos de compensação (registre-se: ainda assim
exigiu houvesse um pedido), desde a data de seu protocolo. Confira-se:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão.
§ 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pela sujeito
passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e
aos respectivos débitos compensados.
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito
tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
[...]
§ 4o Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade
administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo,
para os efeitos previstos neste artigo.
Da mesma forma, a dispensa de condição anteriormente exigida para o gozo de
isenção não se enquadra em qualquer uma das hipóteses que excetuam a regra
segundo a qual a legislação tributaria deve ser aplicada a fatos geradores ocorridos
após a sua publicação, seja por não se tratar de regra interpretativa, seja por não se
relacionar a penalidades. E note-se que a alínea “b” do inciso II, ao estabelecer a
retroatividade da lei que deixe de tratar o ato como contrário a qualquer exigência
de ação ou omissão, ressalva os casos em que o ato tenha implicado em falta de
pagamento de tributo.
Vejamos:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo
da sua prática.
Perceba-se que o inciso II do artigo 106 do CTN, elenca 3 situações que
autorizariam aplicar retroativamente determinado dispositivo legal, quando não se
tratar de ato definitivamente julgado em matéria de infrações.
João Marcelo Rocha, tratando desse mesmo inciso II, assim leciona7:
Neste ponto, o Código Tributário incorpora um princípio típico do direito penal – o da
retroatividade da lei mais benéfica ao infrator.

7 ROCHA, João Marcelo.Direito Tributário. 7a Ed. Rio de Janeiro: Editora Ferreira,, 2009. p.268 e 269.
Fl. 418
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Fl. 50 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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Significa dizer que, sobrevindo uma lei nova que trate o infrator de forma mais branda –
deixando de tratar o ato como infração ou estabelecendo pena menos severa – ela, será
aplicável também às infrações perpetradas em época anterior à sal vigência.
É importante que se note que o fenômeno da retroatividade benigna só se opera no
campo do direito tributário penal, ou seja, em relação às normas de direito tributário que
cuidam de infrações e respectivas penalidades. É que as normas tributárias não só
impõem obrigações sobre os sujeitos passivos, bem como definem como infrações o
descumprimento de tais deveres e fixam as consequentes penalidades 9multas,
principalmente).
Nessa perspectiva, não se pode dizer que a inobservância da norma vigente à
época do fato gerador teria trazido qualquer reprimenda ao sujeito passivo que
tivesse sido revogada ou abrandada a posteriori, mas sim a simples cobrança do
tributo devido.
Posto desta forma, não há qualquer motivo, seja de cunho legal ou por questões de
razoabilidade, para que não seja aplicado ao caso aos disposições do § 1o do artigo
55 da Lei 8.212/91 em relação aos fatos geradores ocorridos anteriormente à
vigência da Lei 12.101/09. Nessa toada, perde o sentido qualquer discussão acerca
da não aplicabilidade, hoje, das disposições da Lei 12.101/09.
Nesse mesmo sentido, o acórdão de no 9202-003.813, julgado na sessão de
18/2/16:
PREVIDENCIÁRIO
CUSTEIO
AUTO
DE
INFRAÇÃO
ISENÇÃO
DE
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS INEXISTÊNCIA DE PEDIDO DE
ISENÇÃO JUNTO AO INSS (SRF) DESCUMPRIMENTO DO ART. 55 DA LEI
8212/91 RETROATIVIDADE DA LEI 12.101/2009 ARTIGO 106, II, "B" DO CTN
INAPLICABILIDADE.
O art. 55 da lei 8212/91 estabelece requisitos legais para que a entidade usufrua do
direito a isenção de contribuições previdenciárias. O pedido de isenção e o consequente
deferimento perante o INSS e, posteriormente SRF, constituem exigências legais que
não podem ser afastadas sob o fundamento do art. 106, II do CTN já que não podem ser
tidos como regras meramente procedimentais.
Somente a partir de 30/11/2009, a isenção/imunidade em relação as contribuições
previdenciárias passou a ser regulamentada pela Lei 12.101, de 2009. Assim, a partir da
dita lei é que o usufruto da isenção não mais depende de requerimento junto à Secretaria
da Receita Federal do Brasil (ou INSS), bastando a posse do certificado emitido pelo
órgão do Ministério da respectiva área de atuação e o cumprimento dos requisitos ali
elencados.
E nos termos do voto vencedor:
Conforme podemos extrair do texto legal, diversas eram as exigências legais, mas
dentre elas, encontrava-se expressa a manifestação do INSS (e posteriormente a SRRB),
quanto ao necessário “pedido” e manifestação daquele órgão quanto a efetiva concessão
do benefício. Assim, não haver-se-ia de confundir a obtenção de documentos (diga-se
também previstos na lei), como argumenta o recorrente, com a também exigência de
“pedido formulado perante o INSS” para obtenção do benefício fiscal. Frise-se que a
competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil restringia-se à concessão,
manutenção e cancelamento da isenção, verificando se os requisitos estariam sendo
cumpridos.
Dessa forma, a autoridade fiscal, durante o procedimento ora sob análise, ao constatar
que a entidade, quando da ocorrência dos fatos geradores, deixava de cumprir quaisquer
dos requisitos legais, para usufruir da isenção (ou mesmo imunidade descrita pelo
recorrente) procedeu ao lançamento das contribuições devidas, indicando no relatório
fiscal os motivos do seu não enquadramento. Portanto, restando claro, que as
Fl. 419
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Fl. 51 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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disposições contidas no art. 55 da Lei 8.212, de 1991, são legítimas, e, por conseguinte,
a isenção deve ser requerida ao órgão da previdência social, conclui-se que, para
usufruto desse beneficio, não basta à entidade portar títulos de reconhecimento de
utilidade pública, decretos de filantropia ou demonstrar que exerce atividades
filantrópicas ou mesmo elaborar relatórios de suas receitas e despesas.
Ou seja, mesmo que o preenchimento dos demais requisitos previstos no art. 55,
qualificassem o contribuinte a solicitar a isenção, a mesma não se dava de forma
automática, considerando que da leitura do § 1°, artigo 55 da Lei n° 8.212, de 1991 para
regular concessão seria necessário que a entidade procedesse ao requerimento junto
à Secretaria da Receita Federal do Brasil, que dispunha de 30 (trinta) dias para
despachar o pedido.
Com base no mesmo raciocínio, não entendo que a publicação da lei 12.101/2009, tenha
afastado dita exigência em relação a períodos anteriores a sua entrada em vigor.
Portanto, até 29/11/2009, era legalmente exigível o pedido de isenção, cabendo à
Secretaria da Receita Federal do Brasil (anteriormente ao INSS) verificar o
cumprimento dos requisitos exigidos em lei e o devido enquadramento da entidade para
fins de isenção de contribuições previdenciárias, reconhecendo ou não o direito,
sujeitando-se, ainda, a entidade à verificação periódica da manutenção desses requisitos,
da qual poderia resultar em cancelamento do beneficio.
Ainda sobre o tema, é de se destacar que este colegiado vem entendendo pela
necessidade fosse observada a legislação vigência à época do fato gerador,
notadamente fosse a isenção requerida junto à autarquia da Previdência Social,
consoante se extrai dos acórdãos 9202-010.110 e 9202.009.966 adiante
ementados:
PREVIDENCIÁRIO.
INEXISTÊNCIA
DE
VÍCIO
FORMAL.
IMUNIDADE.
MOTIVAÇÃO DO LANÇAMENTO. APLICAÇÃO DA NORMA VIGENTE À
ÉPOCA DE OCORRÊNCIA DOS FATOS GERADORES.
A motivação do lançamento se encontra consoante o regramento vigente à época de
ocorrência dos fatos geradores e, portanto, inexiste nulidade do lançamento por vício
formal, em decorrência da interpretação atribuída quanto à irretroatividade da lei nova.
Acórdão 9202-010.110.

PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE
DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO.
Diante da existência da divergência jurisprudencial alegada, mostra-se
imperioso o conhecimento do recurso.
PREVIDENCIÁRIO. IMUNIDADE. COTA PATRONAL. REQUISITOS.
NECESSIDADE DE REQUERIMENTO.
Somente faz jus à isenção da cota patronal das contribuições previdenciárias
a contribuinte entidade beneficente de assistência social que cumprir,
cumulativamente, os requisitos inscritos na legislação de regência vigente à
época da ocorrência dos fatos geradores, especialmente o artigo 55, §1o, da
Lei no 8.212/91, que, expressamente, trata da necessidade de apresentação de
requerimento. Acórdão 9202-009.966.”
Forte no exposto, VOTO por CONHECER do recurso da Fazenda Nacional para
DAR-LHE provimento.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti
Fl. 420
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Fl. 52 do Acórdão n.o 9202-011.236 - CSRF/2a Turma
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Fl. 421
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