Tribunal: CARF
Processo: 10314.726627/2014-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-06
Data de publicação: 2024-08-19

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. GLOSA DE EXCLUSÃO. EXIGÊNCIA DE REGISTRO CONTÁBIL DA RECEITA CORRESPONDENTE. REVERSÃO DE PROVISÃO. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA.
Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, no qual o sujeito passivo não esclareceu o procedimento adotado para, apesar de inalterado o saldo contábil de provisões, ter promovido exclusão de reversão de provisões na apuração do lucro tributável. No acórdão recorrido, o sujeito passivo demonstrou que as exclusões foram promovidas juntamente com as adições das novas provisões, apesar de o resultado contábil ter sido afetado, apenas, pela atualização positiva dos saldos de provisões.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10314.726627/2014-18
ACÓRDÃO
9101-007.080 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
6 de agosto de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
RECORRIDA
DIGITA SERVICES UOL S.A.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. GLOSA DE EXCLUSÃO. EXIGÊNCIA DE
REGISTRO CONTÁBIL DA RECEITA CORRESPONDENTE. REVERSÃO DE
PROVISÃO.
CONTEXTOS
FÁTICOS
DIFERENTES.
DIVERGÊNCIA
NÃO
CARACTERIZADA.
Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para
demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, no
qual o sujeito passivo não esclareceu o procedimento adotado para, apesar
de inalterado o saldo contábil de provisões, ter promovido exclusão de
reversão de provisões na apuração do lucro tributável. No acórdão
recorrido, o sujeito passivo demonstrou que as exclusões foram
promovidas juntamente com as adições das novas provisões, apesar de o
resultado contábil ter sido afetado, apenas, pela atualização positiva dos
saldos de provisões.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa - Relatora

Fl. 1849
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10314.726627/2014-18
2
Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão no 1402-004.006, na sessão de 13 de
agosto de 2019, nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, i) negar
provimento ao recurso de ofício; ii) dar provimento parcial ao recurso voluntário
para cancelar a infração identificada como reversão de provisão do IR sobre juros
a pagar no montante de R$ 1.232.696,29.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010
EXCLUSÃO. DO LUCRO REAL. REVERSÃO DE PROVISÕES.
A comprovação da efetividade de procedimentos adequados, do ponto de vista
fiscal, em torno de provisões indedutíveis, depende da existência de uma despesa
(provisão) que foi adicionada ao Lucro Real no passado e da sua reversão contábil
em um período posterior, momento no qual é admitida a sua exclusão do Lucro
Real.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro apurados no
ano-calendário 2010, a partir da constatação de exclusões não autorizadas na apuração do lucro
tributável, promovidas sob os títulos: i) reversão de provisão de contingência 2008; ii) reversão de
provisão IR s/ juros a pagar; iii) diferimento de receitas; e iv) reversão diferimento comissões 2009.
A autoridade julgadora de 1a instância afastou as glosas de exclusão por reversão de provisão de
contingência 2008 e reversão diferimento comissões 2009, e reduziu a glosa de exclusão por
diferimento de receitas, bem como admitiu o aproveitamento de saldos negativos de IRPJ e CSLL
do período, ainda disponíveis, submetendo esta exoneração a reexame necessário (e-fls.
1558/1575). O Colegiado a quo, por sua vez, negou provimento ao recurso de ofício e deu
provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar a glosa de exclusão por reversão de
Fl. 1850
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provisão IR s/ juros a pagar, restando, assim, apenas parte da glosa de exclusão por diferimento de
receitas (e-fls. 1669/1684).
A PGFN, recebendo os autos do processo em 11/09/2019 (e-fl. 1685), em
10/10/2019 os restituiu com oposição de embargos de declaração, os quais foram admitidos para
saneamento da omissão acerca do recurso de ofício na parte em que a autoridade julgadora de 1a
instância admitiu o aproveitamento de saldos negativos (e-fls. 1695/1697). No Acórdão no 1402-
005.728 os embargos foram acolhidos sem efeitos infringentes, confirmando a negativa de
provimento ao recurso de ofício (e-fls. 1699/1704).
Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 08/10/2021 (e-fl. 1705) e em
22/11/201 retornaram ao CARF veiculando o recurso especial de e-fls. 17061733 no qual a
Fazenda aponta divergência em face do paradigma no 1301-003.735, reconhecida no despacho de
exame de admissibilidade de e-fls. 1736/1740, do qual se extrai:
A divergência alegada restou suficientemente demonstrada, conforme a seguir
sucintamente exposto.
O seguinte excerto do voto condutor do acórdão paradigmático, transcrito pela
recorrente no recurso, evidencia que aquele colegiado efetivamente decidiu que
o contribuinte só pode fazer uma exclusão na parte A do LALUR, se a
contrapartida contábil da reversão de provisão tiver sido uma conta de receita
(resultado). Confira-se, verbis (destaques acrescidos):
“A presente controvérsia resolve-se pelo exame de prova e diz respeito à
hipótese de reversão contábil de provisão. Nessa hipótese, o contribuinte
deve provar que o valor excluído no LALUR do ano-calendário em questão
(AC 2008), foi contabilizado como receita desse mesmo período, para que
não acarrete efeito tributário, de modo a garantir a necessária
neutralidade. Mas veja, o contribuinte só pode fazer a exclusão na parte A
do LALUR, se a contrapartida contábil da reversão de provisão tiver sido
uma conta de receita (resultado), e foi exatamente a falta dessa
comprovação que levou a DRJ a manter o lançamento (fls 8284): [...]”
No caso recorrido, os seguintes excertos do acórdão, igualmente transcritos pela
recorrente no recurso, evidenciam a similitude fática e jurídica entre os casos,
bem assim o entendimento diverso neles alcançado.
Primeiramente, tem-se os trechos do relatório da decisão recorrida que
demonstram a situação fática que ensejou a autuação em questão:
“16.1 Reversão de Provisão de Contingência 2008:
[...]
16.1.6 Pelo exposto, esta fiscalização entende que o Razão da conta
contábil 2236111 não atende ao solicitado no item 6 do Termo de
Intimação, lavrada em 04/06/2014, uma vez que a fiscalizada não logrou
êxito em demonstrar que o valor de R$ 9.923.004,62 informado como
exclusão a título de "Reversão de provisão de Contingências 2008' no
LALUR 2010, transitou como receita de reversão de provisão no resultado
contábil apurado em 31/12/2010, posto que se trata de provisão
indedutível.
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[...]
16.2 Reversão de Provisão IR s/ Juros a Pagar:
[...]
16.2.8 Até a data da lavratura do presente termo, a fiscalizada não logrou
êxito em demonstrar que o valor de R$ 1.232.696,29, informado como
exclusão a título de "Reversão de Provisão IR s/ juros a Pagar" no LALUR
2010, transitou como receita de reversão de provisão no resultado
contábil apurado em 31/12/2010, uma vez que se trata de provisão
indedutível. Nesse sentido, esta fiscalização efetuará a glosa da referida
exclusão, no valor de R$ 1.232.696,29, por meio da lavratura do
competente Auto de Infração.
[...]
16.3 Diferimento Receitas:
[...]
16.3.5 Em 2010, de acordo com a boa regra contábil, a fiscalizada deveria,
caso não tivesse sido utilizada, reverter a provisão constituída em 2009, e,
caso necessário, constituir nova provisão a ser levada para o ano de 2011.
Nesse sentido, no caso da reversão da provisão constituída em 2009 e
trazida para 2010, a fiscalizada deveria fazê-la, tendo como contrapartida
uma conta de receita, e, no caso da constituição de nova provisão a ser
levada para 2011, a fiscalizada deveria fazê-la, tendo como contrapartida
uma conta de despesa. Dessa forma, o reflexo fiscal seria, no caso da
reversão de provisão, uma exclusão e, no caso da constituição de nova
provisão, uma adição.
[...]
16.4 - Reversão diferimento comissões 2009:
[...]
16.4.4 O questionamento feito pela fiscalização, no item 2 da intimação
lavrada em 02/09/2014 (Tópico 9.2), foi no sentido de que a fiscalizada
demonstrasse que transitou pelo resultado contábil apurado em
31/12/2010 uma receita de reversão de provisão no valor de R$
4.032.154,86, pois só desta forma a fiscalizada teria o direito de lançar uma
exclusão nesse valor no LALUR 2010.”
(alguns destaques acrescidos)
E, a seguir, alguns excertos do voto que evidenciam que foi adotado, no acórdão
recorrido, entendimento diverso do manifestado na decisão paradigmática, para
decidir em favor do contribuinte:
“Quanto ao recurso de ofício, ou seja, a matéria exonerada pela decisão a
quo, verifica-se que se trata de um entendimento da autoridade fiscal que
não foi acompanhado pelo órgão julgador. A autoridade fiscal autuante
entendia que o contribuinte deveria, caso não tivesse sido utilizada,
reverter a provisão constituída em 2009, e, se fosse o caso, constituir nova
provisão, conforme consignado no relatório fiscal:
Em 2010, de acordo com a boa regra contábil, a fiscalizada deveria,
caso não tivesse sido utilizada, reverter a provisão constituída em
Fl. 1852
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2009, e, caso necessário, constituir nova provisão a ser levada para o
ano de 2011. Nesse sentido, no caso da reversão da provisão
constituída em 2009 e trazida para 2010, a fiscalizada deveria fazê-
la, tendo como contrapartida uma conta de receita, e, no caso da
constituição de nova provisão a ser levada para 2011, a fiscalizada
deveria fazê-la, tendo como contrapartida uma conta de despesa.
Dessa forma, o reflexo fiscal seria, no caso da reversão de provisão,
uma exclusão e, no caso da constituição de nova provisão, uma
adição.
Já o contribuinte, ratificado pela instância a quo, vale-se de outro
procedimento, no sentido de que quando a provisão indedutível
constituída no ano anterior não for utilizada ou for utilizada só
parcialmente, constitui provisão pela diferença, para completar o novo
saldo, e adiciona o respectivo valor no Lalur, sem nenhuma exclusão
(quando aumenta o saldo), ou excluir (reversão) a diferença do valor no
Lalur (quando o saldo diminui).
Como frisa a autoridade julgadora a quo, condutora do voto do acórdão
em apreciação, o resultado de ambos os procedimentos é o mesmo.
[...]
Compulsando os autos, não verifiquei nenhum motivo para discordar do
decidido pela 1a instância administrativa. Não há efeitos fiscais no
procedimento adotado pelo contribuinte, em relação ao esperado pela
autoridade fiscal autuante, ou seja, não houve nenhum prejuízo ao fisco ou
divergências apuradas por conta destes critérios.
[...]
Destarte, NEGO PROVIMENTO INTEGRAL ao recurso de ofício, e DOU
PROVIMENTO PARCIAL ao recurso voluntário da recorrente, cancelando a
parte da infração inerente à reversão de provisão do IR sobre juros a pagar
no montante de R$ 1.232.696,29.”
(destaques acrescidos)
Demonstrada, portanto, a divergência alegada. (destaques do original)
A PGFN destaca excertos do relatório da decisão de 1a instância e do voto condutor
do acórdão recorrido para demonstrar que as glosas de exclusões decorreram da falta de prova do
trâmite da reversão de provisão em conta de receita, indicando que, em face dos fundamentos
expostos para cancelamento das exigências, o colegiado a quo admitiu a exclusão de reversão de
provisão no Lalur A, sem a correspondente contrapartida na conta de receita. Daí a divergência em
face do paradigma no 1301-003.735, segundo o qual o contribuinte só pode fazer a exclusão na
parte A do LALUR, se a contrapartida contábil da reversão de provisão tiver sido uma conta de
receita (resultado).
Deduz os seguintes fundamentos para reforma do acórdão recorrido:
O Decreto-Lei no 1.598/1977, em seu art. 6o, §§ 2o e 3o, estabelece que somente
poderá ser excluída despesa indedutível se o valor for adicionado ao lucro líquido,
in verbis:
Fl. 1853
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“Art 6o - Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições,
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação
tributária.
§ 1o - O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional
(art. 11), dos resultados não operacionais, do saldo da conta de correção
monetária (art. 51) e das participações, e deverá ser determinado com
observância dos preceitos da lei comercial.
§ 2o - Na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do
exercício:
a) os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e
quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de
acordo com a legislação tributária, não sejam dedutíveis na determinação
do lucro real;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não
incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação
tributária, devam ser computados na determinação do lucro real.
§ 3o - Na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro líquido
do exercício:
a) os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação tributária e que
não tenham sido computados na apuração do lucro líquido do exercício;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos
na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não
sejam computados no lucro real;
c) os prejuízos de exercícios anteriores, observado o disposto no artigo 64.”
Verifica-se que não há impedimento de que a pessoa jurídica constitua
contabilmente as provisões necessárias à sua atividade. Todavia, na hipótese de
serem indedutíveis para fins fiscais, a pessoa jurídica deverá efetuar no LALUR,
parte A, a adição ao lucro líquido.
Nessa hipótese, o contribuinte deve provar que o valor excluído no LALUR do ano-
calendário em questão, foi contabilizado como receita desse mesmo período,
para que não acarrete efeito tributário, de modo a garantir a necessária
neutralidade.
O contribuinte só pode fazer a exclusão na parte A do LALUR, se a contrapartida
contábil da reversão de provisão tiver sido uma conta de receita (resultado), e foi
exatamente a falta dessa comprovação que levou ao lançamento.
Nesse sentido, devem ser restabelecidas todas as glosas afastadas, tendo em vista
a correção do lançamento.
Cientificada em 17/02/2023 (e-fl. 1755/1756), a Contribuinte opôs embargos de
declaração rejeitados em exame de admissibilidade conforme e-fls. 1821/1830, bem como
Fl. 1854
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apresentou contrarrazões em 02/03/2023 (e-fls. 1779/1816) nas quais historia os fatos e expõe
sua interpretação acerca das exigências fiscais para, preliminarmente, questionar o conhecimento
do recurso especial, vez que a PGFN:
(I) indicou acórdão supostamente paradigmático que não guarda qualquer relação
fática com o litígio posto nestes autos;
(II) indicou acórdão supostamente paradigmático que não apresenta dissídio
jurisprudencial quanto à interpretação do art. 3o da Lei no 9.249/95 e dos artigos
247 e 250 do RIR/99; e
(III) formulou pedido processualmente impossível, pois não compete à Câmara
Superior de Recursos Fiscais o revolvimento de questões fáticas e probatórias por
ocasião do julgamento do recurso especial.
Observa que o entendimento da autoridade lançadora, referido no recurso especial,
foi superado pela diligência fiscal realizada e por todas as decisões proferidas no processo, e aduz:
34. De fato, desde a impugnação a Recorrida comprovou individualmente os
valores que se pretende tributar pelos autos de infração, conciliando os
documentos contábeis e fiscais acostados aos autos, de forma a comprovar,
cabalmente, a ausência de exclusões indevidas no Lucro Líquido.
35. Assim, a alegação da autoridade administrativa constante do TVF de que a
Recorrida não teria demonstrado que os valores excluídos teriam transitado no
resultado contábil foi afastada pelas instâncias ordinárias, cujo entendimento está
fundamentado na prova acostada aos autos.
36. A despeito disso, ao apontar o acórdão paradigmático que, em tese,
viabilizaria a admissão de seu recurso especial, a Procuradoria da Fazenda
Nacional acabou por apontar decisão proferida sob outro panorama fático, mais
precisamente envolvendo caso em que não havia prova dos lançamentos
contábeis da reversão das provisões, o que em nada se relaciona com o caso
concreto.
37. Com efeito, no v. Acórdão no 1301-003.735, indicado como paradigma pela
PGFN, foi apreciada questão envolvendo a ausência de prova da adição da
provisão no lucro líquido do ano-calendário em que foi constituída e da
contabilização da reversão da provisão em conta de receita. (destaques do
original)
Refere trechos do paradigma omitidos no recurso especial, e enfatiza que as
particularidades do caso concreto e as provas produzidas pelo contribuinte e na diligência fiscal
foram decisivas para formar a convicção dos Conselheiros Julgadores no v. acórdão recorrido,
razão pela qual o v. acórdão indicado como paradigma não se presta ao cotejo.
Complementa que os acórdãos recorrido e paradigma, na verdade, convergem
quanto à interpretação do art. 3o da Lei no 9.249/95 e dos artigos 247 e 250 do RIR/99, nos casos
de exclusão de reversão de provisões, porque:
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47. No caso concreto, a acusação fiscal decorreu do entendimento da autoridade
administrativa de que o único procedimento a ser adotado quando a provisão
indedutível constituída no ano anterior não chegar a ser utilizada ou for utilizada
parcialmente corresponderia à reversão integral do saldo inicial (saldo final do
ano anterior), exclusão no “LALUR, constituição de nova provisão pelo saldo final
e nova adição no “LALUR”.
48. Partindo da equivocada premissa fática de que o controle das provisões não
poderia ser realizado pelos saldos das Contas Contábeis Patrimoniais, como
realizado pela Recorrida, a autoridade administrativa concluiu que não haveria
prova de que os valores excluídos pela Recorrida teriam transitado como receita
no resultado contábil apurado em 31/12/2010.
49. Em outras palavras, no TVF concluiu-se pela ausência de comprovação da
contrapartida contábil das reversões das provisões pelo simples fato de não existir
lançamento a crédito no resultado de receitas de reversão naqueles exatos
montantes excluídos.
50. Ou seja, olvidou a autoridade administrativa que no presente caso o resultado
tributável do ano-calendário de 2010 diz respeito ao efeito líquido das
movimentações das provisões no período de apuração (diferença entre adições e
exclusões demonstradas na parte A do “LALUR”).
51. Assim, uma vez superado o entendimento de que os procedimentos contábeis
adotados pela Recorrida não estariam corretos, e após a realização de diligência
fiscal, a 1a Turma da DRJ/JFA, à unanimidade, reconheceu a legitimidade de
parcela substancial das exclusões na Parte A do “LALUR” do ano-calendário de
2010, tendo em vista a comprovação (I) da adição no lucro líquido das provisões
no ano-calendário de 2009 em que foram constituídas; e (II) da reversão contábil
das provisões, referente ao seu efeito líquido, em conta de resultado, o que foi
confirmado pelo v. acórdão recorrido. (destaques do original)
Diz que o paradigma manifestou o mesmo entendimento acerca dos pressupostos
para a exclusão dos valores a título de reversão de provisões, firmando o entendimento de que o
contribuinte precisaria comprovar que adicionou o valor da provisão (saldo inicial) no lucro líquido
do período de sua constituição e a contrapartida contábil da reversão em conta de resultado,
mantendo a neutralidade, exatamente como restou decidido no v. acórdão recorrido. A própria
ementa do recorrido, não citada no recurso especial, traz consignado que a comprovação da
adequação do procedimento adotado depende da existência de uma despesa (provisão) que foi
adicionada ao Lucro Real no passado e da sua reversão contábil em um período posterior.
Adiciona que a improcedência do argumento da PGFN se torna ainda mais evidente
quando se tem em vista o fundamento utilizado pela decisão de 1a instância administrativa e
ratificado pelo v. acórdão recorrido para manter a glosa da exclusão o valor de R$ 693.227,28,
pautado precisamente na falta de provas de que o valor subsistente da glosa foi oferecido à
tributação, mediante trânsito em conta de resultado.
Fl. 1856
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Reitera que a diferença do resultado dos julgados quanto à análise das exclusões se
deu unicamente em razão da existência ou não de prova, haja vista que a interpretação do art. 3o
da Lei no 9.249/95 e dos artigos 247 e 250 do RIR/99 foi exatamente a mesma, ou seja, que a
provisão deve ter sido adicionada no período de apuração em que foi constituída e com
contrapartida contábil em conta de resultado. Os acórdãos comparados afirmaram a necessária
neutralidade neste contexto e o acórdão recorrido cancelou a exigência por não ter havido
prejuízo ao Fisco, inexistindo qualquer divergência jurisprudencial entre eles.
O recurso especial, assim, não deve ser conhecido, inclusive porque busca, na
verdade e sem qualquer razão, o revolvimento fático/probatório dos autos, e não propriamente a
uniformização de jurisprudência. Cita julgados deste Colegiado e conclui que não cabe à CSRF
promover nova análise de questões fáticas e probatórias dos autos apenas em razão do
inconformismo fazendário.
No mérito, detalha os procedimentos adotados em relação a cada uma das
exclusões glosadas, de modo a demonstrar que, embora não tendo adotado os procedimentos
contábeis entendidos como obrigatórios pela autoridade lançadora, não houve prejuízo ao Fisco.
No princípio de sua argumentação, assim traçara o comparativo entre os procedimentos exigidos e
os realizados:
5. Conforme o entendimento da autoridade administrativa (diga-se, sem amparo
em lei e tampouco em normas contábeis brasileiras), para que a Recorrida
pudesse realizar a exclusão dos valores de R$ 9.923.004,62, R$ 1.232.696,29, R$
7.535.325,58 e R$ 4.032.154,86, deveria, obrigatoriamente, ter adotado os
seguintes procedimentos contábeis:
1o) Momento da Constituição da Provisão (“Despesa”):
(I) Contabilidade: lançamento a crédito no “Passivo” e lançamento a débito
em Conta representativa de “Resultado”.
(II) Lucro Líquido: adição da despesa temporariamente indedutível.
2o) Momento da Reversão da Provisão (“Receita”):
(I) Contabilidade: lançamento a débito no “Passivo” e lançamento a crédito
em Conta representativa de “Resultado”.
(II) Lucro Líquido: exclusão da despesa anteriormente indedutível.
6. E, ainda, na linha do entendimento da autoridade administrativa, a provisão
constituída em um determinado ano-calendário (por exemplo, 2009) deveria,
obrigatoriamente, ser revertida no ano-calendário subsequente (2010), mesmo
que não realizada, e, caso necessário, a Recorrida deveria constituir nova provisão
(agora no ano de 2010), para ser levada para o próximo ano (2011).
7. Por sua vez, comprovou a Recorrida já no próprio curso da fiscalização que
não adotou os procedimentos “sugeridos” pela autoridade administrativa e, o
mais importante, que os valores de R$ 9.923.004,62, R$ 7.535.325,58 e R$
4.032.154,86, indicados na Parte A do “LALUR” como “exclusões”, isoladamente
Fl. 1857
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não afetaram a apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL do ano-
calendário de 2010, pois estão atrelados a valores adicionados no mesmo período
de apuração.
8. Com efeito, demonstrou a Recorrida no curso da fiscalização que os valores de
R$ 9.923.004,62, R$ 7.535.325,58 e R$ 4.032.154,86 foram adicionados ao Lucro
Líquido para efeito de apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL do ano-
calendário de 2009 e, portanto, regularmente tributados no ano de 2009, o que,
aliás, não foi questionado em momento algum pela autoridade administrativa.
9. Em função dos procedimentos adotados pela Recorrida (aliás, bem diferentes
dos sugeridos pela autoridade administrativa), os valores de R$ 9.923.004,62, R$
7.535.325,58 e R$ 4.032.154,86, adicionados no ano de 2009, foram excluídos
apenas na Parte A do “LALUR” 2010, sem causar prejuízo ao Fisco.
10. Os valores de R$ 9.923.004,62, R$ 7.535.325,58 e R$ 4.032.154,86 foram
excluídos na Parte A do “LALUR” 2010 por questões de demonstração e de forma
concomitante às adições dos valores de R$ 10.895.836,54, R$ 6.842.098,30 e R$
5.697.582,94, respectivamente.
11. A demonstração da forma como foi realizada permitiu que apenas o efeito
líquido decorrente das movimentações do período afetasse as bases de cálculo
do IRPJ e da CSLL do ano de 2010, o que, com o devido respeito, parece não ter
sido compreendido pela autoridade administrativa.
12. Conservadoramente, a Recorrida realizou o controle das provisões pelos
saldos das Contas Contábeis Patrimoniais, o que significa afirmar, com toda
segurança, que:
(I) no caso de despesa temporariamente indedutível, o saldo final das
Contas Contábeis Patrimoniais no encerramento do ano-calendário é
integralmente adicionado para efeito de apuração da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL;
(II) também no caso de despesa temporariamente indedutível, o saldo final
das Contas Contábeis Patrimoniais, integralmente adicionado em um
determinado ano-calendário, deve ser excluído na Parte A do “LALUR” do
ano-calendário subsequente, sob pena de tributação em duplicidade da
mesma grandeza econômica; e
(III) ainda no caso de despesa temporariamente indedutível, no ano-
calendário em curso somente o efeito líquido das Contas Contábeis
Patrimoniais, correspondente à diferença entre adições e exclusões do
período (movimentações do ano), afetará a apuração da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
13. De acordo com os procedimentos adotados pela Recorrida, a provisão
constituída (e adicionada) em um determinado ano-calendário não é
obrigatoriamente revertida no ano-calendário subsequente, com o lançamento a
crédito da respectiva receita no resultado, mas sim ajustada ano a ano, cujo
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controle das respectivas movimentações é realizado pelos saldos das Contas
Contábeis Patrimoniais e pelo “LALUR”, sem qualquer prejuízo ao Fisco.
(destaques do original)
Ao final, complementa que:
III.2.1 – Reversão de provisão de contingência 2008
75. O valor de R$ 9.923.004,62 é composto pela somatória dos valores de R$
8.462.807,00 (Saldo da Conta Contábil no 2220101 em 31/12/2009: “Provisão
Contingências”) e de R$ 1.460.197,62 (Parcela Indedutível do Saldo da Conta
Contábil no 2120201 em 31/12/2009: “Outras Provisões”).
76. Como comprovado pela Parte A do “LALUR” do ano-calendário de 2009, o
valor de R$ 9.923.004,62 foi adicionado ao Lucro Líquido, para efeito de apuração
da base de cálculo do IRPJ e da CSLL do ano de 2009 e, portanto, regularmente
oferecido à tributação no ano-calendário de 2009.
77. Assim, e tendo em vista a prática contábil adotada pela Recorrida, com o
controle da movimentação das provisões do período de apuração pelo saldo das
Contas Contábeis Patrimoniais, o valor de R$ 9.923.004,62, adicionado no ano de
2009, foi excluído apenas na Parte A do “LALUR” do ano de 2010,
concomitantemente à adição do valor de R$ 10.895.936,54, representado pelo
saldo patrimonial da Conta Contábil de “Provisão Contingências” e pela parcela
indedutível da Conta Contábil “Outras Provisões”.
78. Portanto, o efeito líquido das Contas Contábeis de “Provisão Contingências” e
“Outras Provisões” na apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL do ano-
calendário de 2010 consistiu em uma adição no montante de R$ 972.831,92.
79. Ou seja, na Parte A do “LALUR” do ano-calendário de 2010, a Recorrida (I)
adicionou o valor total de R$ 10.895.836,54, correspondente à somatória do saldo
patrimonial da Conta Contábil de “Provisão Contingências” (R$ 9.771.385,43) e da
parcela indedutível da Conta Contábil de “Outras Provisões” (R$ 1.124.451,11) em
31/12/2010; e (II) excluiu o valor total de R$ 9.923.004,62, anteriormente
adicionado à base de cálculo do IRPJ e da CSLL do ano-calendário de 2009.
80. Ressalte-se que a exclusão teve por objetivo evitar a tributação em
duplicidade do mesmo valor e não reduzir o resultado contábil, como
expressamente reconhecido pelas instâncias ordinárias.
81. Em relação às rubricas contábeis “Provisão Contingências” e “Outras
Provisões”, o impacto no resultado do ano-calendário de 2010 foi uma adição no
valor total de R$ 972.831,92, correspondente à diferença entre o valor total das
adições do período (R$ 10.895.836,54) e o valor da exclusão (R$ 9.923.004,62,
adicionados em 2009).
82. Confira-se os quadros abaixo com a síntese da movimentação das Rubricas
Contábeis “Provisão Contingências” e “Outras Provisões”, cujas informações
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foram extraídas do “LALUR”, dos “Balancetes de Verificação” e do “Razão
Analítico”:
83. Como se vê, em 2010 a Recorrida excluiu o valor adicionado em 31/12/2009,
no importe de R$ 9.923.004,62. Porém, no encerramento do ano-calendário de
2010, o saldo final da Rubrica Contábil “Provisão Contingências” e a parcela
indedutível da Rubrica Contábil “Outras Provisões” totalizaram R$ 10.895.836,54,
representando, portanto, uma adição ao Lucro Líquido, no valor total de R$
972.831,92, registrado a débito no resultado contábil.
84. Além disso, cumpre esclarecer que (I) o efeito líquido da movimentação da
Rubrica Contábil “Provisão Contingências” no ano de 2010 implicou lançamento a
débito no resultado, no total de R$ 1.308.578,432; e (II) o efeito da
movimentação da parcela indedutível da Rubrica Contábil “Outras Provisões”
implicou lançamento a crédito no resultado, no total de R$ 335.746,51, conforme
“Razões Analíticos”.
Ano-Calendário de 2009
Total dos Saldos Finais das Rubricas Contábeis

Total da Adição
R$ 9.923.004,62

R$ 9.923.004,62
Ano-Calendário de 2010
Saldo Inicial das Rubricas Contábeis
R$ 9.923.004,62
Saldo Final das Rubricas Contábeis

R$ 10.895.836,54
Efeito líquido (adição)

R$ 972.831,92
85. Desse modo, a diferença entre R$ 1.308.578,43 e R$ 335.746,51 corresponde
a lançamento a débito no resultado no total de R$ 972.831,92, que foi
integralmente adicionado e constitui o efeito líquido das provisões, que afetou a
apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL do ano-calendário de 2010.
86. Não por outro motivo, a r. decisão de 1a instância administrativa não se furtou
a reconhecer que a exclusão do Lucro Líquido no valor de R$ 9.923.004,62 não foi
indevida, nos seguintes termos:
“(...)
Isso equivale a constituir provisão pela diferença entre o saldo final e
inicial (10.895.836,54 - 9.923.004,62 = 972.831,92), para completar o novo
saldo da Provisão, o que implica a simples adição do respectivo valor no
Lalur (R$ 972.831,92), sem nenhuma exclusão relativa à receita de reversão
de provisão. Frise-se que a constituição da provisão no valor de R$
9.923.004,62 foi objeto de adição em 2009 (ano anterior), ou seja, foi
anulada para fins fiscais a respectiva despesa computada no lucro líquido.
(...)
Assim, considerando a sistemática de contabilização da alínea “a” acima e o
efeito líquido das provisões na apuração do lucro real, deve ser cancelada a
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parcela dos lançamentos de IRPJ e CSLL concernente à glosa da exclusão da
“Reversão de Provisão de Contingência 2008”
(...)”
(fl. 1568/1569 – destaques da Recorrida)
87. Ao que se depreende, a 1a Turma da DRJ/JFA decidiu que restou comprovada
a neutralidade da provisão adicionada no lucro líquido de 2009 e revertida no
ano-calendário de 2010, com a contrapartida contábil do efeito líquido em conta
de resultado, entendimento ratificado pelo v. acórdão recorrido com base nas
provas dos autos.
88. Desse modo, o recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda
Nacional é absolutamente improcedente, devendo ser mantido o v. acórdão
recorrido que, acertadamente, reconheceu que a exclusão do Lucro Líquido no
valor de R$ 9.923.004,62 não foi indevida.
III.2.2 – Reversão Diferimento Comissões 2009
89. O valor de R$ 4.032.154,86 é composto pela somatória dos valores de R$
2.665.351,86 (saldo conta contábil no 1.16.01.06 em 31/12/2009: Comissão
Antecipada) e R$ 1.366.803,00 (Saldo da Conta Contábil no 1.2.1.01.03 em
31/12/2009: Comissão Diferida – Longo Prazo).
90. Como comprovado pela Parte A do “LALUR” do ano-calendário de 2009, o
valor de R$ 4.032.154,86 foi adicionado ao Lucro Líquido, para efeito de apuração
da base de cálculo do IRPJ e da CSLL do ano de 2009 e, portanto, regularmente
oferecido à tributação no ano-calendário de 2009.
91. Assim, e tendo em vista a prática contábil adotada pela Recorrida, com o
controle da movimentação das provisões do período de apuração pelo saldo das
Contas Contábeis Patrimoniais, o valor de R$ 4.032.154,86, adicionado no ano de
2009, foi excluído apenas na Parte A do “LALUR” do ano de 2010, mas sem
isoladamente afetar as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, e sem causar prejuízo
ao Fisco.
92. De fato, a exclusão do valor de R$ 4.032.154,86 foi concomitantemente à
adição do valor de R$ 5.697.584,94, de modo que o impacto nas bases de cálculo
do IRPJ e da CSLL do ano de 2010 foi uma adição total no valor de R$
1.665.428,08.
93. Na Parte A do “LALUR” do ano-calendário de 2010, a Recorrida (I) adicionou o
valor total de R$ 5.697.582,94, correspondente à somatória dos saldos das Contas
Contábeis Patrimoniais de “Comissão Antecipada” (R$ 3.270.219,36) e de
“Comissão Diferida – Longo Prazo” (R$ 2.427.363,58) em 31/12/2010 e; (II)
excluiu o valor total de R$ 4.032.154,86 anteriormente adicionado à base de
cálculo do IRPJ e da CSLL do ano-calendário de 2009.
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94. Ressalte-se que a exclusão teve por objeto evitar a tributação em duplicidade
do mesmo valor e não reduzir o resultado contábil, como reconhecido pelas
instâncias ordinárias.
95. Em relação às Rubricas Contábeis “Comissão Antecipada” e “Comissão
Diferida – Longo Prazo”, o impacto no resultado do ano-calendário de 2010 foi
uma adição no valor total de R$ 1.665.428,08, correspondente à diferença entre o
valor total das adições do período (R$ 5.967.582,94) e o valor da exclusão (R$
4.032.154,86, adicionados em 2009).
96. Confira-se os quadros abaixo com a síntese da movimentação dos saldos das
Rubricas Contábeis “Comissão Antecipada” e “Comissão Diferida – Longo Prazo”,
cujas informações foram extraídas do “LALUR”, dos “Balancetes de Verificação” e
do “Razão Analítico:
Ano-Calendário de 2009
Total dos Saldos Finais das Rubricas Contábeis

Total da Adição
R$ 4.032.154,86

R$ 4.032.154,86
Ano-Calendário de 2010
Saldo Inicial das Rubricas Contábeis R$ 4.032.154,86
Saldo Final das Rubricas Contábeis R$ 5.697.582,94
Efeito líquido (adição) R$ 1.665.428,08
97. Como se vê, em 2010 a Recorrida excluiu o valor adicionado em 31/12/2009,
no importe de R$ 4.032.154,86. Porém, no encerramento do ano-calendário de
2010, os saldos finais das Rubricas Contábeis “Comissão Antecipada” e “Comissão
Diferida – Longo Prazo” totalizaram R$ 5.697.582,94, representando, portanto,
uma adição ao Lucro Líquido, no valor total de R$ 1.665.428,08, registrado a
débito no resultado contábil, conforme “Razão Analítico”.
98. Não por outro motivo, a r. decisão de 1a instância administrativa não se furtou
a reconhecer que a exclusão do Lucro Líquido no valor de R$ 4.032.154,86 não foi
indevida, nos seguintes termos:
“(...)
Isso equivale a constituir provisão pela diferença, de R$ 1.665.428,08, para
completar o novo saldo, e adicionar o respectivo valor no Lalur, sem
nenhuma exclusão relativa à receita de reversão de provisão. Frise-se que a
constituição da provisão no valor de R$ 4.032.154,86 foi objeto de adição
em 2009 (ano anterior), ou seja, foi anulada para fins fiscais a respectiva
despesa computada no lucro líquido.
(...)
Assim, considerando a sistemática de contabilização da alínea “a” acima e o
efeito líquido das provisões na apuração do lucro real, deve ser cancelada a
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parcela dos lançamentos de IRPJ e CSLL concernente à glosa da exclusão da
“Reversão Diferimento Comissões 2009”.
(fl. 1570 – destaques da Recorrida)
99. Ao que se depreende, a 1a Turma da DRJ/JFA decidiu que restou comprovada
a neutralidade da provisão adicionada no lucro líquido de 2009 e revertida no
ano-calendário de 2010, com a contrapartida contábil do efeito líquido em conta
de resultado, entendimento ratificado pelo v. acórdão recorrido com base nas
provas dos autos.
100. Desse modo, o recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda
Nacional é absolutamente improcedente, devendo ser mantido o v. acórdão
recorrido que, acertadamente, reconheceu que a exclusão do Lucro Líquido no
valor de R$ 4.032.154,86 não foi indevida.
III.2.3 – Diferimento de Receitas
101. Como comprovado pela Parte A do “LALUR” do ano-calendário de 2009, o
valor de R$ 6.842.098,30 foi excluído do Lucro Líquido, para efeito de apuração da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL do ano de 2009.
102. O valor de R$ 6.842.098,30 é composto pela somatória dos valores de R$
2.510.884,61 (Saldo da Conta Contábil no 2.1.2.02.11 em 31/12/2009: Deferred
Revenue) e de R$ 4.331.213,69 (Saldo da Conta Contábil no 2.2.4.01.05 em
31/12/2009: Deferred Revenue Long Term).
103. E o valor total de R$ 6.842.098,30 foi adicionado ao Lucro Líquido do ano-
calendário de 2010, para efeito de apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL
do ano de 2010, conforme comprovado pela Parte A do “LALUR”, e, portanto,
regularmente oferecido à tributação em 2010.
104. Por sua vez, em 31/12/2010, a Conta Contábil no 2.1.2.02.11 (Deferred
Revenue) e a Conta Contábil no 2.2.4.01.05 (Deferred Revenue Long Term)
encerraram com saldos finais de R$ 2.637.183,70 e R$ 4.898.141,88,
respectivamente, totalizando R$ 7.535.325,58.
105. Considerando-se os procedimentos de apuração adotados pela Recorrida, e
por se tratar de diferimento de receita, o valor de R$ 7.535.325,58 foi excluído
apenas na Parte A do “LALUR” do ano de 2010, mas sem isoladamente afetar a
apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, e sem causar prejuízo ao Fisco.
106. Com efeito, na Parte A do “LALUR” do ano-calendário de 2010, a Recorrida
(I) adicionou o valor total de R$ 6.842.098,30 (excluídos em 2009),
correspondente à somatória dos saldos das Contas Contábeis Patrimoniais de
“Deferred Revenue” (R$ 2.510.884,61) e de “Deferred Revenue Long Term” (R$
4.331.213,69) em 31/12/2009; e (II) excluiu o valor total de R$ 7.535.325,58,
correspondente à somatória dos saldos das Contas Contábeis Patrimoniais de
“Deferred Revenue” (R$ 2.637.183,70) e de “Deferred Revenue Long Term” (R$
4.898.141,88) em 31/12/2010.
Fl. 1863
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107. Em relação às Rubricas Contábeis “Deferred Revenue” e “Deferred Revenue
Long Term”, o impacto no resultado do ano-calendário de 2010 foi uma exclusão
de receita diferida no valor total de R$ 693.227,28, correspondente à diferença
entre o valor total das exclusões do período (R$ 7.535.325,58) e o valor da adição
(R$ 6.842.098,30).
108. Confira-se os quadros abaixo com a síntese da movimentação dos saldos das
Rubricas Contábeis “Deferred Revenue” e “Deferred Revenue Long Term”, cujas
informações foram extraídas do “LALUR”, dos “Balancetes de Verificação” e do
“Razão Analítico”:
109. Como se vê, em 2010, a Recorrida adicionou o valor excluído em
31/12/2009, no importe de R$ 6.842.098,30. Porém, no encerramento do ano-
calendário de 2010, os saldos finais das Rubricas Contábeis “Deferred Revenue” e
“Deferred Revenue Long Term” totalizaram R$ 7.535.325,58, representando,
portanto, uma exclusão do Lucro Líquido, no valor total de R$ 693.227,28,
registrado a crédito no resultado contábil, conforme “Razão Analítico”.
110. Nesse cenário, em 1a instância foi proferida decisão reduzindo a glosa de R$
7.535.325,58 para R$ 693.227,28, o que foi mantido no v. acórdão recorrido com
base nas provas dos autos.
Ano-Calendário de 2009
Total dos Saldos Finais das Rubricas Contábeis

Total da Adição
R$ 6.842.098,30

R$ 6.842.098,30
Ano-Calendário de 2010
Saldo Inicial das Rubricas Contábeis
R$ 6.842.098,30
Saldo Final das Rubricas Contábeis

R$ 7.535.325,58
Efeito líquido (exclusão)

R$ 693.227,28
111. Assim, o recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional é
absolutamente improcedente, devendo ser mantido o v. acórdão recorrido.
III.2.4 – Reversão de Provisão de IR s/ Juros a Pagar
112. No ano calendário de 2010, a Recorrida constituiu provisão a título de
imposto de renda incidente sobre juros a pagar, no montante de R$ 2.238.279,59,
que teve como contrapartida uma despesa no resultado, conforme atesta o
“Razão” da Conta Contábil no 69.3111 (conta de resultado).
113. O valor de R$ 2.238.279,59 foi adicionado na apuração das bases de cálculo
do IRPJ e da CSLL do ano de 2010 por se tratar de despesa temporariamente
indedutível, em atenção ao artigo 13 da Lei 9.249/95, conforme comprovado pela
Parte A do “LALUR”.
114. Ocorre, porém, que, no curso do próprio ano calendário de 2010, parcela do
valor provisionado, mais precisamente R$ 1.237.041,25, foi realizada mediante
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pagamentos a título de imposto de renda (Código de Receita no 0481), conforme
DARFs juntados aos autos.
115. Para comprovar que os DARFs (Código de Receita no 0481) que instruíram a
impugnação realmente estão relacionados à “Reversão de Provisão de IR s/ Juros
a Pagar”, no curso da diligência determinada pela 1a Turma da DRJ/JFA, embora
absolutamente desnecessário, a Recorrida apresentou os seguintes documentos
adicionais: (I) Razão da Conta Contábil de Provisão no 27100;
(II) Razão da Conta Contábil de Fornecedores Diversos no 21100; e (III)
composição dos pagamentos efetuados a título de IR, por data e valores, cujas
informações cruzam com os registros contábeis.
116. Dessa forma, do valor inicialmente provisionado e adicionado (R$
2.238.279,59), o montante de R$ 1.237.041,25 foi realizado no próprio ano-
calendário de 2010, de modo que apenas a diferença, no valor de R$
1.001.238,34, permanecia indedutível, pois o montante restante foi realizado por
comprovados pagamentos de DARFs, ocasião em que deixou de ser uma provisão,
tornando-se contas a pagar (valor líquido e certo) e, desse modo, dedutível.
117. Portanto, com base no procedimento adotado pela Recorrida para
demonstrar os ajustes nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, foi efetuada adição
de R$ 2.238.279,59 e exclusão no montante R$ 1.232.696,29, que, por um lapso,
inclusive foi inferior à parcela efetivamente realizada por pagamento (R$
1.237.041,25).
118. Por essa razão, a Recorrida acabou adicionando valor superior ao
efetivamente devido. Isso porque o real impacto da Provisão de IR s/ Juros a Pagar
na determinação das bases de IRPJ e CSLL de 2010 consistiu em uma adição de R$
1.005.583,30, representado por uma adição de R$ 2.238.279,59 e uma exclusão
de R$ 1.232.696,29 (conforme parte A do “LALUR” de 2010) ao passo que,
conforme comprovado, a despesa efetivamente indedutível no período em
questão perfaz o montante de R$ 1.001.238,34 (valor provisionado diminuído o
valor realizado).
119. Exatamente por isso que no v. acórdão recorrido, com base nas provas dos
autos, decidiu-se pelo cancelamento da infração identificada como reversão de
provisão do IR sobre juros a pagar no montante de R$ 1.232.696,29. Confira-se:
“(...)
Compulsando os autos, verifico que o contribuinte, agora Recorrida, anexou
ao seu recurso voluntário o livro razão referente à conta 2210202 (fls. 1637
a 1663), em que contempla a totalidade dos lançamentos desta conta.
Cotejando esta informação com as tabelas apresentadas na diligência,
observo que então a Recorrida realmente apenas apresentou os valores
envolvidos na glosa, e agora apresenta a totalidade, o que esclarece a
divergência total acusada pela diligência e acatada pela decisão a quo.
Fl. 1865
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Ficando tal circunstância esclarecida, DOU PROVIMENTO ao recurso
voluntário quanto a este item.
(...).
(fls. 1683/1684)
[...] (destaques do original)
Requer, assim, que seja negado conhecimento ao recurso especial ou, caso
conhecido, que seja desprovido, mantendo-se o v. acórdão recorrido, cujo entendimento encontra
amparo nas provas dos autos.
A Contribuinte não interpôs recurso especial. Em 25/07/2023 juntou aos autos
petição na qual comunica o recolhimento do crédito tributário mantido no acórdão recorrido (e-
fls. 1839/1847).

VOTO
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.

Recurso especial da PGFN - Admissibilidade
Com razão a Contribuinte em suas objeções ao conhecimento do recurso
fazendário. Sob qualquer ângulo que se analise a questão, não há divergência jurisprudencial
demonstrada: i) a pretensão de a exclusão da reversão de provisões somente ser possível se a
receita de reversão for computada no resultado do período não encontra amparo no paradigma,
que analisou apenas a exigência dessa apropriação no resultado sem apresentação de prova do
procedimento contábil adotado pelo sujeito passivo; e ii) a pretensão de o procedimento
alternativo da Contribuinte não ser admissível também não encontra amparo no paradigma, que
não apreciou circunstâncias semelhantes às aqui demonstradas.
Vê-se que o debate suscitado pela PGFN foi edificado mediante referências à
acusação fiscal, omitindo a demonstração e a análise do procedimento adotado pela Contribuinte,
presente na decisão de 1a instância, de onde se infere a imprópria pretensão de que esta instância
especial reanalise as provas aqui apresentadas e reavalie os fundamentos adotados pelo Colegiado
a quo, isto sem a apresentação de paradigma que tenha expresso interpretação divergente em
face de contexto probatório semelhante.
Consta do Termo de Verificação Fiscal de e-fls. 445/465, que a Contribuinte, no
curso do procedimento fiscal, não logrou demonstrar o cômputo, em receita, das reversões de
provisões excluídas na apuração do lucro tributável. Considerando que houve exclusões de
reversão de provisões e nada foi informado a título de receita na linha correspondente a
“Reversão dos Saldos das Provisões Operacionais”, a autoridade lançadora exigiu esclarecimentos
da Contribuinte e negou validade às informações prestadas, porque não evidenciavam a
Fl. 1866
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apropriação das reversões em conta de receita. Observou que em 2010, de acordo com a boa
regra contábil, a fiscalizada deveria, caso não tivesse sido utilizada, reverter a provisão constituída
em 2009, e, caso necessário, constituir nova provisão a ser levada para o ano de 2011, caso em
que a reversão da provisão constituída em 2009 e trazida para 2010 teria como contrapartida uma
conta de receita, e, no caso da constituição de nova provisão a ser levada para 2011, a
contrapartida seria em uma conta de despesa, de modo que o reflexo fiscal seria, no caso da
reversão de provisão, uma exclusão e, no caso da constituição da nova provisão, uma adição.
Há especificidades em relação a glosas mantidas nos julgamentos de 1a e 2a
instância mas, no que importa à divergência jurisprudencial genericamente suscitada, tem-se que,
em impugnação, a Contribuinte defendeu que fosse considerado o efeito líquido das Contas
Contábeis Patrimoniais, correspondente à diferença entre as adições e exclusões do período
(movimentações do ano), vez que a constituição da nova provisão se daria ajustando o saldo já
existente até o valor da nova provisão O valor desse ajuste seria adicionado no LALUR (quando o
saldo aumentar), sem nenhuma exclusão, ou excluído no LALUR (quando o saldo diminuir em face
de reversão).
A diligência determinada pela autoridade julgadora de 1a instância teve em conta,
apenas, as especificidades que levaram à manutenção parcial da glosa da exclusão correspondente
a Diferimento de Receitas, no valor de R$ 693.227,28, e à manutenção da glosa da exclusão
correspondente a Reversão de Provisão de IR s/ Juros Pagos, no valor total de R$ 1.232.696,29.
Com respeito à alegação de procedimento alternativo para atualização dos saldos de provisão, a
autoridade julgadora acolheu os argumentos de impugnação sem a necessidade de
esclarecimentos em diligência, ponderando que:
Não obstante a orientação contida no “Perguntas e Respostas”, que é congruente
com a literatura sobre o assunto (ex: IOB1), quando a provisão indedutível
constituída no ano anterior não chegar a ser utilizada ou for utilizada só
parcialmente, são admitidos, para fins fiscais, dois procedimentos para a
constituição de nova provisão2:
a) constituir provisão pela diferença para completar o novo saldo, e adicionar o
respectivo valor no LALUR, sem nenhuma exclusão (quando o saldo aumentar), ou
excluir (reversão) a diferença do valor no LALUR (quando o saldo diminuir), ou;
b) reverter integralmente o saldo inicial (saldo final do ano anterior), excluí-lo no
Lalur, constituir nova provisão pelo saldo final e adicioná-la no Lalur (o que é a
mesma coisa que apenas adicionar a diferença).

1 http://www.iob.com.br/bol_on/TC/CAPAS/CTC13_14.pdf, Manual de Procedimentos - Mar/2014 - Fascículo 13 -
Boletim IOB, TC 06.
2 Vide Acórdão no 101-96.457, da Primeira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, em 05/12/2007. Processo
no 11065.005762/2002-34. Relatora: Sandra Faroni.
Fl. 1867
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O primeiro procedimento se amolda ao alegado pela contribuinte; já o segundo, é
aquele invocado pela fiscalização. Em ambos procedimentos, a constituição e a
reversão de provisões indedutíveis não geram efeitos tributários.
Vejamos no campo probatório as exclusões ao lucro real, que foram objeto de
glosa no lançamento:
2.1 - Reversão de Provisão de Contingência 2008 – Glosa de R$ 9.923.004,62
Lalur, parte A, dez/2010 (fl. 717)
Adição: R$ 9.771.385,43 (Prov. Conting.)
R$ 1.124.451,11 (Outras provisões)
Total de adições: R$ 10.895.836,54
Exclusão: R$ 9.923.004,62 (reversão – valor correspondente ao adicionado
em dez/2009 – Lalur, parte A, fl. 716)
Resultado do Ajuste: adição de R$ 972.831,92
Lalur, parte B, ano de 2010 (fl. 737)
Em 31/12/2010, foi feita a reversão do saldo do ano anterior de R$
9.923.004,62 e provisionado novo saldo de R$ 10.895.836,54.
Isso equivale a constituir provisão pela diferença entre o saldo final e inicial
(10.895.836,54 - 9.923.004,62 = 972.831,92), para completar o novo saldo da
Provisão, o que implica a simples adição do respectivo valor no Lalur (R$
972.831,92), sem nenhuma exclusão relativa à receita de reversão de provisão.
Frise-se que a constituição da provisão no valor de R$ 9.923.004,62 foi objeto de
adição em 2009 (ano anterior), ou seja, foi anulada para fins fiscais a respectiva
despesa computada no lucro líquido.
O procedimento descrito no parágrafo anterior se amolda ao procedimento da
alínea “a” acima. Se adotada a alínea “b”, o resultado é o mesmo, conforme se
pode verificar nas partes A e B do Lalur: exclusão da receita de reversão do saldo
de provisão do ano anterior, no valor de R$ 9.923.004,62, e adição pela
constituição de nova provisão, no valor de R$ 10.895.836,54.
[...]
Assim, considerando a sistemática de contabilização da alínea “a” acima e o efeito
líquido das provisões na apuração do lucro real, deve ser cancelada a parcela dos
lançamentos de IRPJ e CSLL concernente à glosa da exclusão da “Reversão de
Provisão de Contingência 2008”.
[...]
Assim, considerando a sistemática de contabilização da alínea “a” acima e o efeito
líquido das provisões na apuração do lucro real, deve ser cancelada a parcela dos
lançamentos de IRPJ e CSLL concernente à glosa da exclusão da “Reversão
Diferimento Comissões 2009”.
Fl. 1868
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[...]
Assim, mesmo considerando procedimento da alínea “a” acima, invocado pela
contribuinte, é indevida a exclusão no lucro real do valor de R$ 693.227,28,
devendo ser reduzida a glosa efetuada no lançamento de ofício, de R$
7.535.325,58 para R$ 693.227,28.
[...] (destaques do original)
O Colegiado a quo, por sua vez, negou provimento ao recurso de ofício, acolhendo
os fundamentos assim expressos pela autoridade julgadora de 1a instância, e concordando com a
prova trazida, em recurso voluntário, para afastar as dúvidas que haviam subsistido em relação à
Reversão de Provisão de IR s/ juros a pagar.
Assim, a decisão questionada pela PGFN expressa, em essência, que não é
necessariamente exigível o trâmite em receita da reversão de provisões na hipótese de o sujeito
passivo constituir provisão pela diferença para completar o novo saldo, e adicionar o respectivo
valor no LALUR, sem nenhuma exclusão (quando o saldo aumentar), ou excluir (reversão) a
diferença do valor no LALUR (quando o saldo diminuir). A exclusão será possível se houver prova
de que a despesa de provisão de maior valor for apropriada contabilmente pelo valor líquido e
adição e exclusão, respectivamente pela constituição da nova provisão e reversão da provisão
anterior, se derem pelo valor cheio.
O paradigma, por sua vez, parece ter se aproximado desta discussão, quando o voto
condutor do Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza traz assim consignado:
O contribuinte afirma em seu recurso voluntário (fls. 8324, §64), que "no ano de
2008, os referidos saldos provisionados em 2007 foram transportados para contas
patrimoniais do balanço da recorrente, de modo que todos os ajustes relativos
àqueles montantes foram efetuados também nessas contas, em nada afetando o
resultado contábil do período".
Porém, essa afirmação milita contra o contribuinte. Se os ajustes em 2008 não
afetaram o resultado contábil, qual o motivo, então, da exclusão, vez que
inexistiria neutralidade?
Se os saldos provisionados se mantiveram os mesmos com a passagem do ano, não
teria havido aumento ou diminuição das provisões, sendo nulo o efeito contábil da reversão da
provisão antiga e constituição da nova provisão. Daí, sob a ótica firmada na decisão aqui recorrida,
a exclusão poderia ser válida se houvesse adição pela constituição da nova provisão, ainda que
com o mesmo valor do ano anterior.
Ocorre que o outro Colegiado do CARF não dá este passo subsequente na análise
porque o sujeito passivo não trouxe esclarecimentos no sentido aqui afirmado. No ponto seguinte,
o voto condutor do paradigma consigna que:
Ora, se o próprio contribuinte afirma que o resultado contábil em 2008 não foi
afetado, a glosa efetuada está correta, e a exclusão foi mesmo indevida.
Fl. 1869
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Assim, a decisão do paradigma expressa que deve ser demonstrado o aumento do
lucro contábil para que a exclusão seja devida, e não cogita que a exclusão é possível se o lucro
contábil for reduzido por uma provisão menor, porque apropriada pelo valor líquido, e a adição da
provisão se der por seu valor cheio.
Em verdade, a adoção dos fundamentos da decisão de 1a instância, expressos na
sequência no voto condutor do paradigma, parece indicar, no “primeiro pressuposto” abaixo
transcrito, justamente a necessidade de prova de adição equivalente à exclusão para corroborar a
alegação de que o resultado contábil de 2008 não foi afetado:
De acordo com o primeiro pressuposto, o contribuinte deveria ter demonstrado
que o valor excluído objeto da glosa (R$ 922.785,53, no LALUR do ano=calendário
2008) foi adicionado na época da formação da provisão, com o intuito de anular o
cômputo da referida quantia como despesa, não gerando, assim, qualquer efeito
tributário.
Pelo segundo pressuposto, nas hipóteses em que houve reversão contábil total ou
parcial da provisão, o sujeito passivo deveria ter provado que o valor excluído no
LALUR do ano-calendário 2008 foi contabilizado como receita desse mesmo
período, também com o objetivo de não acarretar qualquer efeito tributário.
Adicionalmente, na época da efetiva incidência da despesa a que se refere a
provisão, deveria a interessada ter demonstrado o controle do saldo da aludida
provisão na parte B do LALUR. Tal providência se faz necessária para evitar a
exclusão de valor maior que a provisão previamente adicionada ao lucro líquido e,
assim, fornecer elementos mínimos de segurança ao Fisco quanto à legitimidade
da exclusão.
(...)
Através da documentação acostada aos autos, verifica-se que não houve erro na
planilha elaborada pelo Fisco, com os valores dos saldos no LALUR das respectivas
provisões, sendo certo que a interessada não demonstrou, por meio da sua
escrituração, devidamente lastreada no livro Diário (não sendo suficiente apenas o
Razão Analítico, neste caso), inclusive com autenticação no Registro do Comércio,
que as reversões das provisões foram lançadas contabilmente como receitas do
ano- calendário de 2008 (conforme segundo pressuposto acima explanado).
Por tais motivos, a simples informação dos valores excluídos por meio de planilhas
ou a impressão de telas do sistema eletrônico de contabilidade são insuficientes
para comprovar a legitimidade da exclusão. Cabe aqui relembrar o encargo
probatório conferido ao sujeito passivo, consoante distribuição acima
mencionada. Demais disso, o momento apropriado para se desincumbir de tal
ônus é o da interposição da impugnação (artigos 15 e 16 do Decreto no 70.235, de
1972).
(...)
Fl. 1870
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Sob esta cogitação do “primeiro pressuposto”, inclusive, poder-se-ia afirmar que os
acórdãos comparados são convergentes, porque no paradigma a alegação era de saldos contábeis
de provisões inalterados de 2007 para 2008, enquanto no presente caso a situação era de
aumento dos saldos, de modo que as glosas de exclusões foram revertidas frente à prova de as
adições de provisões constituídas no período serem superiores às exclusões glosadas, e a
atualização para valores maiores resultou em registro, apenas, de despesas equivalentes a este
diferencial, sem receitas a registrar.
De toda a sorte, evidenciado está que os acórdãos comparados foram editados em
contextos fático-probatórios distintos em pontos determinantes para a solução adotada por cada
um dos Colegiados do CARF. Em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial não se estabelece.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente
tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações e
constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido
decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se
prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a
competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento
firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os
recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de 27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a
nível do juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu
conceito sem lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo
substancialmente” (Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p.
248), não se toma conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a
base, o centro nevrálgico da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não
se pode ter como acórdão paradigma enunciado geral, que somente confirma a
legislação de regência, e assente em fatos que não coincidem com os do acórdão
inquinado.
Por tais razões, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da PGFN.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

Fl. 1871
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Fl. 1872
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