Tribunal: CARF
Processo: 16349.000201/2007-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE FREITAS COSTA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-12-12
Data de publicação: 2025-03-17

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
COMERCIAL EXPORTADORA.
São empresas que têm como objetivo social a comercialização, podendo adquirir produtos fabricados por terceiros para revenda no mercado interno ou destiná-los à exportação, assim como importar mercadorias e efetuar sua comercialização no mercado doméstico, ou seja, atividades tipicamente de uma empresa comercial.
COMERCIAL EXPORTADORA. DESPESAS COM FRETE E ARMAZENAGEM. MERCADORIA ADQUIRIDA COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO LEGAL.
É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito da COFINS não cumulativa, calculado sobre os respectivos fretes e demais despesas, somente sendo admitido o creditamento em operações de exportação de produtos próprios.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16349.000201/2007-91
ACÓRDÃO
9303-016.408 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
12 de dezembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
EBC TRADING S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
COMERCIAL EXPORTADORA.
São empresas que têm como objetivo social a comercialização, podendo
adquirir produtos fabricados por terceiros para revenda no mercado
interno ou destiná-los à exportação, assim como importar mercadorias e
efetuar sua comercialização no mercado doméstico, ou seja, atividades
tipicamente de uma empresa comercial.
COMERCIAL EXPORTADORA. DESPESAS COM FRETE E ARMAZENAGEM.
MERCADORIA ADQUIRIDA COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
CRÉDITO. VEDAÇÃO LEGAL.
É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de
crédito da COFINS não cumulativa, calculado sobre os respectivos fretes e
demais despesas, somente sendo admitido o creditamento em operações
de exportação de produtos próprios.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, para, no mérito, por unanimidade de votos, negar-
lhe provimento.

Sala de Sessões, em 12 de dezembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Alexandre Freitas Costa – Relator
Fl. 899
DF CARF MF
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Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de
Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial interposto pelo sujeito passivo ao amparo do 67, do
Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela
Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015 – RI-CARF, em face do Acórdão n° 3402-010.414, de 25
de abril de 2023, fls. 650 a 661, assim ementado:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
DESPESAS DE FRETES. MERCADORIA ADQUIRIDA COM O FIM ESPECÍFICO DE
EXPORTAÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO LEGAL.
É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito
do COFINS não cumulativa, calculada sobre os custos de aquisições de
mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, por parte da
comercial exportadora. O mesmo tratamento deve ser aplicado sobre os
respectivos fretes e demais despesas, somente sendo admitido o creditamento
em operações de exportação de produtos próprios.

Consta do respectivo acórdão:

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, pelo voto de qualidade, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Alexandre Freitas
Costa, Marina Righi Rodrigues Lara, Mateus Soares de Oliveira (Suplente
convocado) e Cynthia Elena de Campos (relatora), que davam provimento parcial
ao recurso, para afastar a vedação do § 4o, do art. 6o, da Lei no 10.833/03 e
Fl. 900
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devolver o processo para a Unidade de Origem analisar os créditos requeridos
pela Contribuinte, com a emissão de novo Despacho Decisório. Designado para
redigir o voto vencedor o Conselheiro Pedro Sousa Bispo.

Síntese dos Autos

Trata-se de processo de análise de pedido de ressarcimento de créditos apurados
de COFINS no regime da não-cumulatividade, referentes ao quarto trimestre de 2006, decorrente
de aquisição de mercadoria no mercado interno, contratação de serviços de transporte e
realização de exportação, com base no art. 6° da Lei n° 10.833/2003.
A DERAT/SP emitiu o Despacho Decisório de fls. 63/66, no qual indeferiu o pedido
de ressarcimento devido à impossibilidade de creditamento do valor das contribuições sociais
sobre a receita referente a serviços de armazenamento e transporte de mercadoria, tomados
pelas sociedades comerciais exportadoras na realização de suas atividades.

A contribuinte, inconformada com o despacho decisório que indeferiu seu pleito,
apresentou sua manifestação de inconformidade (fls. 73/87) alegando em síntese, (a) ter ocorrido
ausência de fundamentação legal para o indeferimento do seu pedido, caracterizando o
cerceamento do direito de a recorrente ter seu pedido de ressarcimento devidamente julgado; (b)
que a decisão proferida pela DERAT possuía gritante contradição, pois alegava que a recorrente
não tria direito a crédito por tratar-se de comercial exportadora, não tendo agido na operação
relatada como efetiva exportadora, embora afirmasse categoricamente que a recorrente efetuou
exportações e arcou com os custos de armazenagem e frete internacional; (c) ter ocorrido
reconhecimento expresso acerca da procedência do direito creditório, pois a recorrente teria
demonstrado documentalmente que no processo em questão não só facilitou os trâmites da
exportação como atuou corno exportadora; e (d) que suas operações não tratam de meras
intermediações, mas de exportação efetiva, realizada por uma comercial exportadora, não tendo
como se negar o direito ao crédito do PIS/PASEP e COFINS quando a própria recorrente faz
exportação.

Inconformada com a decisão, a Contribuinte apresentou Recurso Voluntário por
meio do qual pediu para que seja reconhecido o seu direito ao crédito de COFINS referente ao 4°
trimestre de 2006, decorrente de aquisição de mercadoria no mercado interno, contratação de
serviços de transporte e armazenagem e realização de exportação, com base no art. 6°, da Lei no
10.833/2003.

Fl. 901
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A 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção, pelo voto de qualidade, negou
provimento ao Recurso Voluntário.

Do Recurso Especial

Intimada da decisão, a Contribuinte apresentou o Recurso Especial de fls. 670 a 698,
alegando, em síntese, que:
o acórdão recorrido entendeu que haveria expressa vedação legal à apropriação de
créditos de COFINS calculados sobre as despesas de frete e armazenagem na operação de venda
incorridas pela Recorrente, em sua atuação como empresa comercial exportadora, indicando
como paradigma os Acórdãos n.o 3401-009.071, 3402-009.123; 9303-004.310 e 3201-003.210.
Por força do disposto no art. 118, §7o, do Anexo ao RICARF/2023, os Acórdãos n.o
9303-004.310 e 3201-003.210 foram afastados por superar o limite de indicação de paradigmas
permitido.

Por ter sido proferido pela mesma Turma julgadora do Acórdão recorrido, foi
afastado o Acórdão n.o 3402-009.123, nos termos do caput do art. 118 do RICARF/23 que exige ter
sido a decisão paradigma proferida por turma julgadora diferente da recorrida.

O Recurso Especial da Contribuinte foi admitido, conforme despacho de fls. 874 a
882, admitindo-se exclusivamente o acórdão paradigma n.o 3401-009.071 para a analisar a
matéria apropriação de créditos de COFINS calculados sobre as despesas de frete e
armazenagem na operação de venda incorridas pela Recorrente, em sua atuação como empresa
comercial exportadora.

A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões (fls. 884 a 896), alegando, em síntese,
que:
 o contribuinte adquiriu no mercado interno álcool e açúcar com o fim
específico de exportá-los, tendo arcado com os custos de armazenamento e
frete;
 entendendo ter atuado como exportadora, pretendeu a Contribuinte
ressarcir os créditos a título de COFINS decorrentes dos custos acima
citados, com fundamento na Lei n° 10.833/2003;
 a operação de exportação indireta consiste na venda de produtos
destinados à exportação, os quais saem do estabelecimento industrial ou
Fl. 902
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comercial para empresas comerciais exportadoras, trading companies ou
qualquer outra empresa habilitada a operar com o comércio exterior;
 a exportação indireta via empresas comerciais exportadoras, têm
tratamento tributário diferenciado e as vendas realizadas para elas têm
caráter de exportação direta;
 o produtor/exportador conta com isenção de impostos e deixa de ter
qualquer responsabilidade sobre a continuidade da operação;
 o produtor/exportador conta com vantagens, tais como: gasto reduzido na
comercialização do produto; eliminação da pesquisa de mercado; eliminação
dos procedimentos burocráticos e seus custos, já que a documentação se
resume à Nota Fiscal; redução de riscos comerciais e de movimentação da
mercadoria no exterior; redução do custo financeiro decorrente das vendas
a prazo, já que, via de regra, as comerciais exportadoras compram à vista; e
dedicação exclusiva à produção;
 uma trading company deve ser constituída com base no Decreto-Lei n°
1.248/72, devendo obrigatoriamente ser S/A, ter capital social mínimo
equivalente a 703.380 UFIR e obter registro especial para operar como
trading na SECEX/MICT e SRF/MF;
 uma empresa comercial exportadora tem sua constituição regida pela
mesma legislação utilizada na abertura de qualquer empresa comercial ou
industrial para operar no mercado interno, sem nenhuma eficiência quanto
a sua natureza, capital social ou registro especial;
 as empresas comerciais exportadoras e as trading companies atuam como
intermediárias na representação e comercialização de produtos entre Brasil
e outros países;
 estas empresas têm como objetivo social a comercialização, podendo
comprar produtos fabricados por terceiros para revender no mercado
interno ou destiná-los à exportação, assim como importar mercadorias e
efetuar sua comercialização no mercado doméstico, ou seja, atividades
tipicamente de uma empresa comercial;
 as receitas referentes às operações de exportação gozam de tratamento
privilegiado, sobre as quais não incide a COFINS, em consonância com o
disposto no art. 149 da Constituição Federal;
 ao adquirir mercadorias no mercado interno para revenda com o fim
específico de exportação, a recorrente está exercendo uma atividade
própria de empresa comercial exportadora;
Fl. 903
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 para a empresa comercial exportadora existe vedação legal expressa à
apuração dos créditos relativos à Cofins, conforme se verifica na disposição
constante do art. 6°, § 4°, da Lei n° 10.833, de 2003;
 não é permitida a utilização de créditos diretos e indiretos da COFINS,
vinculados às despesas efetuadas por pessoa jurídica comercial exportadora.

É o relatório.

VOTO
Conselheiro Alexandre Freitas Costa, Relator.

Do conhecimento

O recurso é tempestivo e deve ser conhecido nos termos do Despacho de
Admissibilidade:

Entendemos comprovada a divergência.
Com efeito, as situações fáticas enfrentadas nos acórdãos confrontados são
semelhantes: Trata-se de créditos de PIS/Cofins incidentes sobre despesas com
fretes e armazenagem nas aquisições de mercadorias realizadas pela Recorrente,
na qualidade de comercial exportadora. Entendeu a Relatora do acórdão
recorrido que a vedação atingiria apenas o crédito decorrente das mercadorias
adquiridas para fins de exportação, e não os serviços (frete e armazenagem)
contratados para o desempenho de suas atividades, considerando que tais custos
não estão abarcados pela isenção ou não incidência do tributo, o mesmo
entendimento adotado no paradigma, que, contudo, restou vencido no recorrido.
Tal entendimento, contudo, restou vencido no acórdão recorrido, de forma que
não se reconheceu o crédito aqui mencionado, diferentemente do que ocorreu no
paradigma, que, como vimos, adotou a tese naquele vencida.

Desta forma, resta claro que as decisões comparadas efetivamente dão
interpretações diferentes na interpretação da mesma legislação, razão pela qual conheço o
Recurso Especial da Contribuinte.

Do mérito
Fl. 904
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Cinge-se a matéria submetida à apreciação da possiblidade de reconhecimento do
direito ao crédito da contribuição não-cumulativa, nos termos do inciso IX do artigo 3o da Lei no
10.833/2003, quanto aos serviços portuários (armazenagem e frete na operação de venda).

Cumpre esclarecer, antes de adentrar na análise do mérito, que após passar a
integrar esta Turma Uniformizadora e realizar nova análise e reflexão acerca da matéria ora
tratada, revi e alterei o posicionamento anteriormente adotado ao integrar a 2a Turma da 4a
Câmara desta 3a Seção consignado no Acórdão ora recorrido.

Esta matéria já se encontra sedimentada nesta Turma, indicando sua aptidão para a
edição de Súmula, podendo-se destacar os seguintes Acórdãos:
 9303-014.990, da relatoria do i. Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho;
 9303-015.626, de minha Relatoria;
 9303-014.884, da relatoria do i. Conselheiro Rosaldo Trevisan.

Passando ao mérito, a matéria já foi analisada neste Colegiado, sendo consolidada a
posição no sentido contrário ao pretendido pela Recorrente, conforme ementa do Acórdão n.o
9303-014.990 quanto ao tema:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
COMERCIAL EXPORTADORA.
São empresas que têm como objetivo social a comercialização, podendo adquirir
produtos fabricados por terceiros para revenda no mercado interno ou destiná-los
à exportação, assim como importar mercadorias e efetuar sua comercialização no
mercado doméstico, ou seja, atividades tipicamente de uma empresa comercial.
NÃO-CUMULATIVIDADE - CREDITAMENTO - IMPOSSIBILIDADE.
A partir de 01 de maio de 2004, é vedado às empresas comerciais exportadoras
aproveitar os créditos relativos aos insumos adquiridos para fins de exportação,
conforme se verifica na disposição constante do art. 6o, § 4o, combinado com art.
15, III, todos da Lei no 10.833, de 2003.

Fl. 905
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Do voto vencedor, prolatado pelo i. Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho,
trago à colação as razões de decidir que adoto como se minhas fossem:

“A exportação indireta via empresas comerciais exportadoras, têm tratamento
tributário diferenciado e as vendas realizadas para elas têm caráter de exportação
direta. Dessa forma, o produtor/exportador conta com isenção de impostos e
deixa de ter qualquer responsabilidade sobre a continuidade da operação. Além
desse benefício, cito as seguintes vantagens:
a) Gasto reduzido na comercialização do produto;
b) Eliminação da pesquisa de mercado;
c) Eliminação dos procedimentos burocráticos e seus custos, já que a
documentação se resume à Nota Fiscal;
d) Redução de riscos comerciais e de movimentação da mercadoria no
exterior;
e) Redução do custo financeiro decorrente das vendas a prazo, já que, via
de regra, as comerciais exportadoras compram à vista; e
f) Dedicação exclusiva à produção.
Até pouco tempo, a empresa comercial exportadora e a trading companies se
confundiam. Com o passar dos tempos, a União Federal permitiu que outras
empresas
tenham
características
típicas
de
comercial
exportadora,
proporcionando um registro equivalente no momento em que seja realizada a
primeira exportação ao exterior. Neste momento, as figuras de comercial
exportadora e trading se dissociaram.
Uma trading company deve ser constituída com base no Decreto-Lei no 1.248/72,
devendo obrigatoriamente ser S/A, ter capital social mínimo equivalente a
703.380 UFIR e obter registro especial para operar como trading na SECEX/MICT e
SRF/MF.
Por sua vez, uma empresa comercial exportadora tem sua constituição regida pela
mesma legislação utilizada na abertura de qualquer empresa comercial ou
industrial para operar no mercado interno, sem nenhuma exigência quanto a sua
natureza, capital social ou registro especial.
As empresas comerciais exportadoras e as trading companies atuam como
intermediárias na representação e comercialização de produtos entre Brasil e
outros países. Têm como objetivo social a comercialização, podendo comprar
produtos fabricados por terceiros para revender no mercado interno ou destiná-
los à exportação, assim como importar mercadorias e efetuar sua comercialização
no mercado doméstico, ou seja, atividades tipicamente de uma empresa
comercial. Essas empresas proporcionam um grande fomento na área de
comércio exterior, tanto no que se diz respeito aos trâmites legais de exportação,
Fl. 906
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quanto no estudo de mercados, viabilidade econômica e a inserção de produtos
de interesse para os mais variados mercados.
Com essa pequena noção sobre “empresa comercial exportadora”, me atrevo a
enfrentar o caso em epígrafe, e passo a analisar a aplicação das regras do PIS e
COFINS não cumulativos no que concerne às empresas comerciais exportadoras.
Não se pode olvidar que as receitas referentes às operações de exportação gozam
de tratamento privilegiado, sobre as quais não incidem a contribuição para o PIS e
a COFINS, em consonância com o disposto no art. 149 da Constituição Federal.

A legislação que instituiu o regime de apuração não-cumulativo para o PIS e para
a COFINS dispõe e relaciona as receitas não sujeitas à incidência das
contribuições, quais sejam: receitas da exportação de mercadorias para o
exterior; prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas e vendas a
empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
Apesar das pessoas jurídicas que realizam operações de exportação não apurarem
contribuições a recolher sobre as respectivas receitas auferidas, a legislação
permite que sejam apurados créditos referentes às mercadorias, produtos e
insumos adquiridos, bem como em relação às despesas e encargos incorridos para
o auferimento da receita da exportação (desde que estas receitas, se auferidas no
mercado interno, estivessem sujeitas ao regime não-cumulativo), nas mesmas
regras, condições e limites aplicáveis aos créditos apurados sobre as receitas
auferidas no mercado interno.
Para a empresa comercial exportadora existe vedação legal expressa à apuração
dos créditos relativos à Cofins, conforme se verifica na disposição constante do
art. 6o, § 4o, extensiva à Contribuição para o PIS/Pasep, nos termos do art. 15,
inciso III, da Lei no 10.833, de 2003, como segue:
(...)
Destarte, por força do disposto no § 4o do art. 6o e no inciso III do art. 15 da Lei no
10.833, de 2003, conclui-se que não é permitida a utilização de créditos diretos e
indiretos da Contribuição para o PIS e para a COFINS, vinculados às despesas
efetuadas por pessoa jurídica comercial exportadora.
Não obstante, devemos tomar cuidado com as datas de vigência das modificações
trazidas pelas Leis no 10.833/2003 e no 10.856/2004, pois para a COFINS, a
vedação acima retratada vale a partir de 01/02/2004, enquanto para o PIS, vale a
partir de 01/05/2004.”

Com estes fundamentos, voto por negar provimento ao Recurso Especial da
Contribuinte, uma vez a contratação de fretes na venda, de armazenamento, insumos, entre
Fl. 907
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outros, ocorridos por conta da empresa comercial exportadora, não se enquadram nem como
insumos à atividade produtiva, nem como fretes de venda.

Dispositivo

Pelo exposto, voto por conhecer e negar provimento ao Recurso Especial da
Contribuinte.

Assinado Digitalmente
Alexandre Freitas Costa

Fl. 908
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