Tribunal: CARF
Processo: 10825.720737/2015-97
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCOS ANTONIO BORGES
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-12
Data de publicação: 2024-09-05

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/09/2012 a 30/04/2013
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A fundamentação do acórdão recorrido é suficiente, atendendo aos requisitos formais previstos nos arts. 10 e 31 do Decreto no 70.235/72, bem como sendo inexistentes as hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do mesmo diploma legal.
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as características do produto durante a sua realização, é descartada ao final da operação, vale dizer, para os casos em que não podem ser reutilizadas em operações posteriores, o aproveitamento de crédito é possível. Com fundamento no Art. 3.o, da Lei 10.637/02, por configurar insumo, as embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais
CRÉDITO SOBRE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS e para a COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO.
Apenas os bens do ativo permanente que estejam diretamente associados ao processo produtivo é que geram direito a crédito, a título de depreciação, no âmbito do regime da não-cumulatividade.
RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE.
Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação.
DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. REJEIÇÃO.
Diligência ou perícia não se prestam para suprir a deficiência das provas carreadas pelo sujeito passivo aos autos, sendo cabível somente quando for imprescindível ou praticável ao desenvolvimento da lide.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10825.720737/2015-97
ACÓRDÃO
3002-003.125 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ACUCAREIRA QUATA S/A
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/09/2012 a 30/04/2013
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-
cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e
serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou
relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii)
aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a
atividade desenvolvida pela empresa.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A fundamentação do acórdão recorrido é suficiente, atendendo aos
requisitos formais previstos nos arts. 10 e 31 do Decreto no 70.235/72,
bem como sendo inexistentes as hipóteses de nulidade previstas no art. 59
do mesmo diploma legal.
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO. CRÉDITO.
POSSIBILIDADE.
Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as
características do produto durante a sua realização, é descartada ao final
da operação, vale dizer, para os casos em que não podem ser reutilizadas
em operações posteriores, o aproveitamento de crédito é possível. Com
fundamento no Art. 3.o, da Lei 10.637/02, por configurar insumo, as
embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais
CRÉDITO SOBRE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002 e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo
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STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018, em regra somente podem ser
considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição
para o PIS e para a COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica
no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se
do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido
processo, salvo exceções justificadas.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO. CONDIÇÕES
DE CREDITAMENTO.
Apenas os bens do ativo permanente que estejam diretamente associados
ao processo produtivo é que geram direito a crédito, a título de
depreciação, no âmbito do regime da não-cumulatividade.
RESSARCIMENTO.
COMPENSAÇÃO.
ÔNUS
PROBATÓRIO
DO
CONTRIBUINTE.
Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do
crédito para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação.
DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. REJEIÇÃO.
Diligência ou perícia não se prestam para suprir a deficiência das provas
carreadas pelo sujeito passivo aos autos, sendo cabível somente quando
for imprescindível ou praticável ao desenvolvimento da lide.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas
sobre i) aquisição de BIG BAGs, PAPELÃO DE PROTEÇÃO e FILME POLIETILENO STRETCH; ii)
serviços de manutenção das balanças utilizadas para a pesagem de cana de açúcar e serviços de
amostras laboratoriais.
Sala de Sessões, em 12 de agosto de 2024.

Assinado Digitalmente
Marcos Antonio Borges – Relator e Presidente

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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Catarina Marques Morais de
Lima, Keli Campos de Lima, Luiz Carlos de Barros Pereira (suplente convocado), Gisela Pimenta
Gadelha, Neiva Aparecida Baylon e Marcos Antonio Borges (Presidente).

RELATÓRIO
Adoto em parte o relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento,
que narra bem os fatos:
Trata-se de Pedido de Ressarcimento de créditos do PIS não cumulativo
vinculados a receitas auferidas no mercado interno com a comercialização de
álcool, no valor de R$ 808.526,88, correspondente ao período de agosto/2012 a
abril/2013, nos termos do art. 3o, II, da Lei no 12.859, de 10 de setembro de 2013.
Analisada a pretensão, a autoridade competente proferiu Despacho Decisório no
qual não reconheceu o direito creditório e indeferiu o pedido de ressarcimento.
Os fundamentos da decisão encontram-se no Termo de Verificação Fiscal de fls.
161/175, nas planilhas de glosas que o complementam (fls. 177/271), e na
planilha eletrônica denominada “SÍNTESE 2012 A 2014”, juntada aos autos por
meio do Termo de Anexação de Arquivo Não-Paginável de fl. 160.
No Termo de Verificação Fiscal o Auditor-Fiscal inicialmente informa que a ação
fiscal teve por objeto a análise dos créditos da não cumulatividade do PIS e da
Cofins apurados pela contribuinte no período de janeiro/2012 a dezembro/2014.
A seguir, esclarece:
Neste termo será feita a análise do pedido de ressarcimento protocolado em
19/03/2015, através de formulário pela impossibilidade da entrega através do
programa eletrônico. Foi solicitado o saldo de créditos de PIS previsto no artigo
3o, II da Lei 12.859 de 10/09/2013, regulamentado pelo artigo 29-C da Instrução
Normativa 1.300:
Transcreve o mencionado art. 29-C da Instrução Normativa RFB no 1.300, de 20 de
novembro de 2012 e prossegue:
...
Informa sobre intimações feitas à contribuinte e sobre os esclarecimentos e
documentos que foram apresentados em resposta a tais intimações.
Trata a seguir do rateio dos créditos, informando que a interessada comercializa
seus produtos nos mercados interno e externo, observando que esta exporta
leveduras diretamente, e que a comercialização do açúcar e do álcool é feita pela
Copersucar, cooperativa da qual a contribuinte é uma das associadas. Registra a
não incidência do PIS e da Cofins sobre as receitas de exportação e a possibilidade
de que sejam ressarcidos os créditos da não cumulatividade vinculados a tais
receitas, ou, ainda, que sejam utilizados para compensar com débitos relativos a
outros tributos administrados pela Receita Federal. Destaca que o rateio dos
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créditos foi feito pelo método da proporção à receita bruta auferida e que “os
percentuais de rateio entre mercado interno e externo utilizado pela fiscalização
foram os mesmos apurados pela empresa”. Acrescenta:
No mercado interno, também, houve o rateio entre as receitas não cumulativas
não tributadas (vendas com alíquota zero, suspensas e do imobilizado) no
mercado interno com as tributadas no mercado interno, pois conforme artigo 16
da lei 11.116/2005 o crédito vinculado a receita não tributada no mercado interno
pode ser objeto de ressarcimento.
O artigo 3o da Lei 12.859/2013 autorizou o ressarcimento ou compensação com
tributos administrados pela Receita Federal, do saldo de créditos apurados pela
empresa produtora de álcool na forma dos art. 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03
existentes em 07/05/2013. Dessa forma a parcela dos créditos referente ao álcool
comercializado no mercado interno será apurada através do rateio proporcional
entre essas receitas e as receitas não cumulativas.
A empresa apresentou arquivos em formato excel contendo os rateios dos
créditos e as bases de cálculo de acordo com a sua natureza conforme EFD
contribuições.
Apresenta um quadro demonstrativo com as bases de cálculo dos créditos
informadas pela contribuinte no curso da ação fiscal, e passa à análise das bases
de cálculo.
Trata, inicialmente, dos bens utilizados como insumos e serviços utilizados como
insumos. Destaca a legislação que trata da matéria e registra que para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins somente são
considerados insumos os bens ou serviços aplicados diretamente na fabricação ou
produção de bens destinados à venda. Registra a necessidade de que, para ser
considerado insumo, o bem sofra alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, ou que o serviço seja aplicado ou
consumido diretamente na fabricação do bem destinado à venda.
Esclarece sobre as despesas com aquisição de cana de açúcar:
A aquisição dos produtos agropecuários que geram o direito de créditos
presumidos, por ser efetuada de pessoa física ou com suspensão, não gera direito
ao desconto de créditos calculados na forma dos artigos 3o das Leis 10.637/02 e
10.833/03, conforme disposto no inciso II do § 2o destes artigos. A cana de açúcar
(NCM 12129300) tinha a incidência suspensa no caso de venda para produção do
açúcar de acordo com o inciso III do artigo 9o da Lei 10.925/2004 e para a
produção do álcool, a suspensão estava prevista no artigo 11 da Lei 11.727/2008.
Assim, as aquisições da cana de açúcar não geravam os créditos previstos nos
incisos II dos artigos 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03. O artigo 2o da MP
609/2003, convertida na Lei 12.839/2003(sic) acabou com a suspensão da cana de
açúcar utilizada na produção do açúcar a partir de 08/03/2013. Em 19/07/2013 a
Lei 12.844 em seu artigo 29, suspendeu o PIS e a Cofins na venda de toda cana de
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açúcar. Dessa forma ficou permitido o desconto de créditos como insumo a
aquisição de cana de 08/03/2013 a 18//07/2013, para produção do açúcar. A
partir de 19/07/2013 a cana de açúcar, para qualquer destinação, passou a não
gerar direito a créditos em razão da suspensão do PIS e da Cofins.
Menciona os arquivos apresentados pela contribuinte com “a descrição dos
processos de produção do etanol, açúcar cristal, biorigin (ingredientes
alimentícios e nutrição animal) e energia: ‘Descrição Processo Produtivo’,
‘Descrição Processo Utilidades’, ‘Descrição Processo de Etanol’, ‘Descrição
Processo de Açúcar’ e ‘Descrição Processo Biorigin’”, e informa estarem indicados
nestes arquivos os insumos utilizados nos respectivos processos de produção.
Informa que nas planilhas em que a contribuinte relaciona as aquisições de
insumos há diversos produtos químicos que não constam como insumos nos
processos produtivos descritos. Acrescenta que foram glosados os créditos
calculados sobre despesas com bens ou serviços que, por não serem diretamente
aplicados na produção do bem destinado à venda, não se enquadram no conceito
de insumo estabelecido na legislação em vigor.
Cita como exemplos das glosas relativas aos créditos apurados a título de bens
utilizados como insumos as despesas com produtos químicos utilizados no
tratamento da água, já que o insumo direto é a água, e o óleo diesel, uma vez
que, conforme o arquivo “Descrição Processo Utilidades” fornecido pela
contribuinte, toda a usina utiliza energia proveniente do vapor. Informa também
que foram glosadas as despesas com embalagens não incorporadas aos produtos
no processo de industrialização (big bag, pallet de madeira, caixa de papelão e
filme de polietileno), esclarecendo que todas se caracterizariam como as
chamadas “embalagens de transporte”, sobre as quais a legislação não admite
créditos. Prossegue:
Foram glosados os seguintes itens descritos na coluna “D. Material” da planilha
“02” do arquivo “Apuração 2012”:

Foram glosados os seguintes itens descritos na coluna “D. Material” da planilha
“02” e “02.1” do arquivo “Apuração 2013”:
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No anexo “Glosas Insumos set12 a fev13 e abr13” estão listados os itens glosados.
No tocante aos créditos apurados a título de serviços utilizados como insumos,
informa que não foram considerados insumos os serviços de hidrojateamento,
transporte interno, serviços de análise técnica e manutenção em balanças.
Esclarece que estes serviços não são aplicados ou consumidos na produção,
tratando-se de limpeza em tubulações ou equipamentos, transportes dentro da
indústria de produtos acabados ou análises técnicas que não fazem parte do
processo produtivo. Acrescenta:
Os itens contendo as descrições abaixo foram objeto de glosa nas planilhas “03”
na coluna “D.Material”:
Arquivo “Apuração 2012”:

Arquivo “Apuração 2013”:
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Ou na coluna “Fornecedor” : “BRU COMPRESSORES LTDA, CENTRO DE
TREINAMENTO SENAI –LENCOI, TOLEDO BRASIL IND. BALANCAS LTDA.
Estão relacionados no anexo “ Glosas Serviços Set12 a Fev13 e Abr13”.
Tratando dos créditos apurados sobre despesas com energia elétrica, menciona
sua base legal e diz que não foram aceitas como geradoras de crédito as despesas
constantes das notas fiscais emitidas pelas empresas do grupo Lorenzetti,
Açucareira Zillo Lorenzetti S/A e Usina Barra Grande de Lençóis S/A. A este
respeito, esclarece que:
• a comercialização de energia elétrica é regulamentada pela Agencia Nacional de
Energia Elétrica – ANEEL através da Convenção de Comercialização de Energia
Elétrica – CCEE; • a comercialização pelo produtor independente de energia
elétrica só foi possível após com a regulamentação dada pela Portaria 185/2013
do Ministério das Minas e Energia, com vigência a partir de 01 de fevereiro de
2014; • anteriormente a comercialização era feita apenas com concessionárias de
energia com preço e volumes controlados.
Informa:
Foram glosadas as despesas de energia elétrica adquirida das empresas
Açucareira Zillo Lorenzetti S/A, onde está instalada a filial produtora de biogirin
conforme anexo “ Glosas Energia Elétrica Set12 a Fev13 e Abr13”.
Trata então dos créditos calculados sobre bens do ativo imobilizado.
Transcreve os dispositivos legais nos quais os créditos estão previstos, observa
que a base de cálculo é o valor dos encargos de depreciação e amortização.
Destaca que com exceção das edificações e benfeitorias, os créditos somente são
admitidos sobre os bens adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para
utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços e
que, portanto, máquinas e equipamentos utilizados, por exemplo, na área
administrativa, não comportam a apuração de créditos. Informa que foram
glosados os créditos calculados sobre máquinas e equipamentos vinculados a
centros de custos não ligados à produção. Acrescenta:
Arquivo “Apuração 2012”:
Encargos de Depreciação: as glosas foram feitas nos bens identificados como
Instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros pertencentes aos centros
de custos: Análise e controle químico, Sistema de agua e efluentes, Casa de
bombas, Laboratório de controle e Pesquisa e desenvolvimento – biorigin.
“Apuração 2013” - as glosas foram feitas nos bens identificados como Instalações,
máquinas, equipamentos, veículos e outros pertencentes aos centros de custos:
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Anexo “Glosas Depreciação Set12 a Fev13 e Abr13”.
Aquisição – Arquivo “Apuração 2012”: glosadas as aquisições identificadas como
bens do grupo instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros
apropriados nos centros de custos: Veiculos maquinas e equipamentos,
Faturamento e expedição, Saúde e segurança do trabalho, Sistema de efluentes
(vinhaça), Armazenagem de açúcar cristal, Armazenagem de álcool, Analise e
controle químico, Sistema de agua e efluentes, Casa de bombas, Laboratório de
controle, Administrativo operações e Centro de distribuição_uqt. Anexo “Glosas
Aquisição 3Trim2012”.
Arquivo “Apuração 2013”: glosadas as aquisições identificadas como bens do
grupo instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros apropriados nos
centros de custos:

Anexo “Glosas Aquisição Set12 a Fev13 e Abr13”.
Apresenta um quadro demonstrativo com os valores totais das bases de cálculo
glosadas:
...
A seguir, em tópico intitulado “4. Saldo Credor”, informa:
O total de crédito solicitado refere-se à previsão legal do artigo 3o da Lei 12.859
de 10/09/2013, conversão da Medida Provisória no 613 de 07/05/2013:
“Art. 3o O saldo de créditos apurados pelas pessoas jurídicas importadoras ou
produtoras de álcool na forma do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de
2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, existente na data
de publicação da Medida Provisória no 613, de 7 de maio de 2013, poderá, nos
termos e prazos fixados em regulamento:
I - ser compensado com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a
legislação aplicável à matéria; ou II - ser ressarcido em dinheiro, observada a
legislação aplicável à matéria”.
O Decreto no 8.212 de 21/03/2014 regulamentou os créditos presumidos de PIS e
Cofins na comercialização do álcool, previstos no artigo 1o da Lei 12.859/2013, e
também, os créditos apurados na produção do álcool de acordo com os artigos 3o
das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, previstos no artigo 3o da Lei 12.859/2013. A
Instrução Normativa RFB no 1.490 de 15/08/2014 incluiu o artigo 29-C na IN RFB
no 1.300/2012, normatizando o ressarcimento dos créditos apurados na produção
do álcool, créditos objeto desse pedido de ressarcimento.
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“Art. 29-C. O saldo de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
apurados pelas pessoas jurídicas importadoras ou produtoras de álcool na forma
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003,
existente em 8 de maio de 2013, poderá ser objeto de ressarcimento. (Incluído(a)
pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1490, de 15 de agosto de 2014)
§ 1o O pedido de ressarcimento dos créditos de que trata o caput somente poderá
ser efetuado:(Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1490, de 15 de
agosto de 2014)
I - relativamente aos créditos apurados até 31 de dezembro de 2011, a partir de
24 de março de 2014; e (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1490, de
15 de agosto de 2014)
II - relativamente aos créditos apurados no período compreendido entre 1o de
janeiro de 2012 e 8 de maio de 2013, a partir de 1o de janeiro de 2015.
(Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1490, de 15 de agosto de 2014)
§ 2o O ressarcimento do saldo de créditos de que trata o caput poderá ser
solicitado somente para créditos apurados até 5 (cinco) anos anteriores, contados
da data do pedido. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1490, de 15 de
agosto de 2014).” A apuração do saldo credor objeto desse pedido de
ressarcimento, ou seja, créditos do álcool produzido no mercado interno
apurados de acordo com o artigo 3o da Lei 10.637/2002, no período de
01/01/2012 a 08/03/2013, com direito à ressarcimento, dispostos na forma do
artigo 29-C da IN RFB no 1.300/2012 deu-se da seguinte forma:
O percentual do álcool comercializado no mercado interno foi obtido através das
receitas com a comercialização do álcool tributado no mercado interno (arquivo
“Indice de Rateio.xls” – linha 10) e o total das receitas não cumulativas (arquivo
“Indice de Rateio.xls” – linha 38):
...
A base de cálculo desses créditos mensais são os valores informados pela
empresa nas planilhas “2012” do arquivo “Apuração 2012.xlsx” e “2013” do
“Apuração2013.xlsx”, listados no quadro do item “2. Base de cálculo dos
créditos”, com a dedução das glosas apuradas pela fiscalização no quadro do item
“4.5 – Totais das glosas”(sic), desse relatório. Sobre essas bases foi aplicado o
percentual referente ao álcool comercializado no mercado interno.
...
Dos créditos mensais apurados, do artigo 3o da Lei 10.637/2002 referente ao
álcool comercializado no mercado interno deduz-se os créditos utilizados
obtendo-se o saldo final passível de ressarcimento.
No arquivo “Síntese 2012 a 2014”, anexo deste termo, estão apresentadas as
apurações dos créditos e dos saldos feitas pela fiscalização para o período da ação
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fiscal nas planilhas “Créditos” e “Saldos”. Na planilha “Créditos” partiuse das
informações das bases de cálculo apresentadas nos arquivos fornecidos pela
empresa “Apurações 2012”, “Apurações 2013” e Apurações 2014”, deduziu-se as
glosas apuradas, calculando-se os créditos de PIS e Cofins. Na planilha “Saldos”
constam os créditos ressarcíveis incluídos em pedidos de ressarcimentos já
homologados, os que estão para conclusão de análise neste momento,
juntamente com os créditos dedutíveis, a apuração das diferenças dos créditos
com as contribuições devidas e o saldo acumulado, mensalmente.
O saldo inicial de PIS, em janeiro de 2012 foi o acima encontrado com base no
procedimento realizado para o ano de 2.011. Nos meses de janeiro/2012 a
março/2012 os créditos dedutíveis não foram suficientes para suportar o saldo
inicial e as contribuições devidas resultando em valores devedores de
contribuição. Não houve a utilização de créditos ressarcíveis, vinculados à receita
de exportação, por eles já terem sidos homologados anteriormente à realização
dessa apuração, no pedido de ressarcimento do 1o trimestre de 2012.
Dessa forma esses valores estão sendo lançados em auto de infração.
A partir de agosto/2014 os créditos dedutíveis mais o saldo anterior acumulado
não são suficientes para compensação com as contribuições devidas. Assim, parte
dos créditos vinculados à receita de exportação foi utilizada para suportar as
diferenças mensais negativas.
Em dezembro/2014 não restou saldo de créditos de PIS. Os créditos previstos no
artigo 3o da Lei 12.859/2013, que permite o ressarcimento dos saldos credores
dos créditos vinculados à receita tributada no mercado interno na venda de
álcool, existente em 07/05/2013, regulamentado na IN RFB no 1.300 – artigo 29-
C, com pedido de ressarcimento protocolado em 19/03/2015, em formulário,
estão sendo indeferidos pela inexistência de saldos credores.
...
Por fim, apresenta suas conclusões:
A empresa solicita R$ 808.526,88 de saldo de créditos previstos no artigo 3o da Lei
12.859/2013 de PIS, nesse pedido de ressarcimento. A fiscalização apurou que
todo o crédito vinculado à receita tributada no mercado interno desse período foi
utilizado para dedução das contribuições apuradas mensais, não havendo créditos
a serem ressarcidos.
...
Às fls. 177/271 a fiscalização juntou planilhas nas quais estão relacionados todos
os itens que foram glosados. Juntou também, por meio do Termo de Anexação de
Arquivo Não-Paginável de fl. 160, a planilha eletrônica denominada “SÍNTESE
2012 A 2014” na qual apresenta as utilizações e saldos de créditos mencionados
no item “4. Saldo Credor” do Termo de Verificação Fiscal.
Fl. 646
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A contribuinte foi cientificada do Termo de Verificação Fiscal em 22/06/2016,
conforme Aviso de Recebimento – AR, de fls. 272/273, e do Despacho Decisório
em 26/07/2016 (AR de fl. 282). No dia 25/08/2016, a interessada apresentou a
manifestação de inconformidade de fls. 318/377, acompanhada de documentos
(fls. 378/417).
Após breve introdução denominada “DOS FATOS”, na qual refere-se a seu objeto
social, ao direito ao ressarcimento do PIS e da Cofins após a compensação com os
valores devidos no mercado interno, ao pedido de ressarcimento tratado no
presente processo e
ao Despacho Decisório nele proferido, alega, como preliminar, a tempestividade
de sua manifestação de inconformidade.
Ainda em preliminares, em sub-tópico intitulado “2.2 - Da Nulidade da
recomposição da escrita fiscal como forma de glosa de valores de períodos
anteriores já fiscalizados”, afirma (destaques no original):
A i. Fiscalização informa, no tópico “4. Saldo Credor”, do Termo de Verificação
Fiscal, que:
“No arquivo ‘Síntese 2012 a 2014’, anexo deste termo, estão apresentadas as
apurações dos créditos e dos saldos feitas pela fiscalização para o período da ação
fiscal nas planilhas ‘Créditos’ e ‘Saldos’. Na planilha ‘Créditos’ partiu-se das
informações das bases de cálculo apresentadas nos arquivos fornecidos pela
empresa ‘Apurações 2012’, ‘Apurações 2013’ e ‘Apurações 2014’, deduziu-se as
glosas apuradas, cancelando-se os créditos de PIS e Cofins. Na planilha ‘Saldos’
constam os créditos ressarcíveis incluídos em pedidos de ressarcimento já
homologados, os que estão para conclusão de análise neste momento,
juntamente com os créditos dedutíveis, a apuração das diferenças dos créditos
com as contribuições devidas e o saldo acumulado, mensalmente.
O saldo inicial de PIS, em janeiro de 2012 foi o acima encontrado com base no
procedimento realizado para o ano de 2011. Nos meses de janeiro/2012 a
março/2012 os créditos dedutíveis não foram suficientes para suportar o saldo
inicial e as contribuições devidas resultando em valores devedores de
contribuição. Não houve a devida utilização de créditos ressarcíveis, vinculados à
receita de exportação, por eles já terem sidos homologados anteriormente à
realização dessa apuração, no pedido de ressarcimento do 1o trimestre de 2012.
Dessa forma, esses valores estão sendo lançados em auto de infração.
A partir de agosto/2014 os créditos dedutíveis mais o saldo anterior acumulado
não são suficientes para compensação com as contribuições devidas. Assim, parte
dos créditos vinculados à receita de exportação foi utilizada para suportar as
diferenças mensais negativas.” O saldo do PIS apurado pela i. Fiscalização, em
01.01.2012, foi de R$ -5.691,55.
Fl. 647
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Conforme citado, a i. Fiscalização apresentou juntamente com o Termo de
Verificação Fiscal, o arquivo “Síntese 2012 a 2014”, onde apresenta as apurações
dos créditos e dos saldos em duas planilhas (“Créditos” e “Saldos”).
A planilha Créditos apresenta as informações das bases de cálculo apresentadas
nos arquivos fornecidos pela empresa “Apurações 2012”, “Apurações 2013” e
“Apurações 2014”. Na planilha “Saldos” foram incluídos os créditos ressarcíveis
dos pedidos de ressarcimento já homologados, os que estão ainda estavam sob
análise, juntamente com os créditos dedutíveis, a apuração das diferenças dos
créditos com as contribuições devidas e o saldo acumulado, mensalmente.
Ocorre que, o próprio Termo de Verificação informa que o saldo inicial de
01.01.2012, foi encontrado com base no procedimento realizado para o ano de
2011. Procedimento esse para o qual já foram concluídos os trabalhos de
fiscalização, contando, inclusive, com a instauração do devido processo legal
administrativo, o qual foi objeto de Manifestação de Inconformidade por parte do
contribuinte, tudo isso conforme comprovam os documentos em anexo
(Despachos decisórios e cópia dos protocolos das correspondentes manifestações
de inconformidade - doc. 3).
Causa grande estranheza o fato de que tais créditos dedutíveis em momento
algum foram mencionados nos despachos decisórios do referido ano de 2011.
E, o fato de não ter sido incluído nos despachos decisórios de 2011, mas apenas
nos trimestres envolvidos, é de suma importância, uma vez que não foi dado ao
contribuinte a chance de defender-se quanto a origem do sando(sic) negativo
apurado pela i. Fiscalização em 01.01.2012.
Alega a i. Fiscalização que o saldo inicial acima citado foi encontrado com base nos
procedimentos realizados para o ano de 2011. Mas se assim o foi, então qual o
motivo para negar à Manifestante o direito de defesa no prazo devido?
Não há como, no presente despacho decisório, referente a ressarcimento de saldo
de créditos, surpreender a Manifestante com um débito do qual sequer se
demonstra a sua origem.
Ou seja, segundo a i. Fiscalização, esse saldo de PIS no montante de R$ -
5.691,55 é proveniente dos procedimentos realizados para o ano de 2011, mas,
exatamente que procedimentos? De quais glosas ele se origina exatamente? Tais
informações, de suma importância do ponto de vista legal, não estão presentes.
As fundamentações de fato e de direito defendidas pela i. Fiscalização para as
glosas realizadas estão presentes no presente despacho decisório, mas as glosas
que originaram o valor ora exigido, referente ao ano de 2011 não estão presentes,
impossibilitando, desta forma que a Manifestante exerça o seu direito
constitucional a ampla defesa e ao contraditório.
Não basta a i. Fiscalização citar em seu Termo de Verificação Fiscal a existência de
um valor controverso relativo a um período anterior ao daquele objeto da analise
Fl. 648
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atual. Ou seja, há no presente despacho decisório omissão grave quanto a própria
existência do mesmo, de forma que se torna impossível para a Manifestante
exercer seu direito de defesa, como já se pronunciou por diversas vezes o próprio
CARF:
RELATÓRIO FISCAL DA NOTIFICAÇÃO. OMISSÕES E/OU INCORREÇÕES NA
DESCRIÇÃO DO FATO GERADOR DO TRIBUTO. VÍCIO DE NATUREZA MATERIAL.
NÃO APLICABILIDADE TESE DA AUSÊNCIA DE PREJUÍZO.
O Relatório Fiscal tem por finalidade demonstrar/explicitar de forma clara e
precisa todos os procedimentos e critérios utilizados pela fiscalização na
constituição do credito previdenciário, indicando precisamente o fato gerador do
tributo, o sujeito passivo, a base de cálculo e a matéria tributável, nos termos do
artigo 142 do Código Tributário Nacional, possibilitando ao contribuinte o pleno
direito da ampla defesa e contraditório. (Câmara Superior de Recursos Fiscais;
Processo 35301.009002/200496; Acórdão 9202002.966 – 2a Turma).
(Sem grifos no original)
Além do flagrante prejuízo causado à Manifestante nos termos do artigo 142 do
CTN, concorre também para a nulidade nas deduções realizadas no período, o
fato de que estas teriam sido, como já foi dito anteriormente, originárias de
período já fiscalizado e também já objeto de Manifestação de Inconformidade.
Determina o art. 10 do Dec. 70.235/1972 que o auto de infração “conterá
obrigatoriamente”, dentre outros, “a disposição legal infringida e a penalidade
aplicável”. Exige a Lei 9.784/1999, de seu turno, que devam ser observadas nos
processos administrativos também “as formalidades essenciais à garantia dos
direitos dos administrados” (art. 2.o, VIII) e que os atos administrativos “deverão
ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos”
quando “neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses”, “imponham ou
agravem deveres, encargos ou sanções” ou “decidam recursos administrativos”
(art. 50, caput, I, II e V), sendo que a motivação “deve ser explícita, clara e
congruente” (art. 50, § 1.o).
É necessário que a fiscalização tenha certeza inequívoca da sua motivação legal
para que só assim o contribuinte possa exercer o contraditório e a ampla defesa,
conhecendo, afinal, os exatos motivos que levaram a Administração a atuar e,
assim, podendo impugná-los adequadamente.
Ademais, o art. 146 do CTN, impõe que qualquer modificação nos critérios
jurídicos do lançamento somente poderá ser efetivada para atos futuros:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em
relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido
posteriormente à sua introdução.
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(Sem grifos no original).
Essa regra, que também pode ser usada de forma subsidiária para os Despachos
Decisórios, ou qualquer outra forma de decisão no âmbito administrativo, deriva
dos princípios maiores da irretroatividade da lei e da segurança jurídica,
impedindo que o contribuinte seja surpreendido com alterações de entendimento
por parte da Administração, em relação a atos passados.
Há diversos julgados anulando decisões que haviam alterado os fundamentos do
lançamento, como se observa, dentre outros, dos seguintes acórdãos:
“Lançamento tributário. Inovação. Impossibilidade. É insubsistente a parcela de
crédito tributário, tida como ‘mantida’ pela autoridade administrativa julgadora,
quando se constata que ela está fundada em elementos não considerados no
lançamento original” (Ac 105-16.834, j. 22.01.2008).
“Processo administrativo fiscal. Inovação. Impossibilidade. O dever-poder de
decidir conferido ao Delegado da Receita Federal de Julgamento está adstrito aos
termos do lançamento efetuado pela autoridade fiscal, não lhe sendo permitido
aperfeiçoá-lo ou transformá-lo de qualquer forma, sob pena de transposição de
sua competência legal” (Ac 103-22.569, j. 27.07.2006).
“Erro na motivação do lançamento. Impossibilidade de ajuste pela autoridade
julgadora. À autoridade julgadora (DRJ ou Conselho de Contribuintes) não é
permitido ajustar o lançamento, ainda que na motivação constante da descrição
dos fatos, por faltar-lhe competência para tanto e também por implicar
cerceamento do direito de defesa” (Ac 108-09.256, j. 28.03.2007).
(Sem grifos nos originais)
O § 3.o do art. 18 do Dec. 70.235/1972 admite que nos casos de omissões ou
inexatidões que resultem em agravamento da exigência inicial possa haver a
lavratura de novo auto de infração, mas isso nos casos em que a autoridade fiscal
não tinha conhecimento total dos fatos, o que não é o caso ora sob análise, uma
vez que está escrito no Termo de Verificação Fiscal que:
“O saldo inicial de PIS, em janeiro de 2012 foi o acima encontrado com base no
procedimento realizado para o ano de 2.011”.
Ou seja, não se trata de fato novo ou desconhecido da i. Fiscalização, a qual tinha
o dever de ter informado tal fato já por conta dos Despachos Decisórios do ano
em questão, dando ao contribuinte a chance de apresentar Manifestação de
Inconformidade, ou seja, de se defender dos fatos motivadores das deduções
realizadas.
Destaque-se, outrossim, que o art. 145 do CTN, que regula a hipótese de revisão
do lançamento, admite-a apenas para os casos previstos no art. 149 do mesmo
Código:
...
Fl. 650
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Percebe-se pela leitura do artigo 149 que nenhuma das hipóteses se amolda ao
caso ora sob análise, ou seja, não existe justificativa plausível para a dedução do
saldo de PIS apresentado no presente Termo de Verificação Fiscal, originárias de
um procedimento fiscalizatório para o ano de 2011, o qual já foi inclusive
encerrado mediante Despacho Decisório e nenhuma menção a este fato havia.
Assim sendo, a pretensão da i. Fiscalização trazida no tópico 3.4 de seu Termo de
Verificação Fiscal deve ser declarada nula, importando na não aplicação das
deduções realizadas pela i. Fiscalização, sob pena de não apenas estar se
desrespeitando o Código Tributário Nacional e a legislação que rege os atos
administrativos, mas também o Princípio Constitucional da Ampla Defesa e do
Contraditório consolidados em nossa Constituição Federal.
Em novo sub-tópico, “2.2.1 – Quanto ao Mérito das Deduções”, diz
(destaque no original):
Em relação à análise do mérito das deduções citadas no item acima, oriundos,
segundo informa o Termo de Verificação Fiscal do processo em epígrafe, esta
análise se torna totalmente prejudicada, uma vez que não estão descritos neste
processo administrativo as razões que fundamentam a atitude tomada pela i.
Fiscalização.
No entanto, apenas para deixar nítido que são discutidas em outro processo, a ora
Manifestante apresenta cópia dos Despachos decisórios e cópia dos protocolos
das correspondentes manifestações de inconformidade (doc. 03)
referentes às glosas realizadas pela i. Fiscalização para o ano de 2011, onde
restam devidamente demonstradas as razões de fato e de direito pelas quais tais
glosas são insubsistentes, bem como, da validade de todos os créditos de Pis e
Cofins objeto de análise.
No tópico seguinte, “3. DO DIREITO”, que divide em vários sub-tópicos, discorre
inicialmente sobre o que chama de “princípio da não cumulatividade para o PIS e
a Cofins”. No sub-tópico seguinte, “3.2. Do conceito de insumos”, discorre sobre
referido conceito, contesta o conceito de insumo estabelecido pela Receita
Federal em instruções normativas, que considera restritivo, e defende um
conceito mais amplo. Discorre exaustivamente sobre o tema, citando doutrina e
jurisprudência, e conclui:
Sendo assim, é certo que no caso de empresa industrial, o crédito de PIS/COFINS
não se restringe aos insumos empregados diretamente na produção ou àqueles
descritos na legislação de regência. Todos os créditos decorrentes de custos ou
despesas incorridas na produção e venda do produto, apurados na forma prevista
nos artigos 3o, das Leis 10.637/02 e 10.833/03, são passíveis de ressarcimento.
É de se concluir, portanto, que o termo “insumo” utilizado para o cálculo do PIS e
COFINS não cumulativos deve necessariamente compreender os custos e
despesas operacionais da pessoa jurídica. (destaques no original)
Fl. 651
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Em novo sub-tópico, “3.3. Das glosas efetuadas”, refere-se inicialmente aos
fundamentos apontados pela fiscalização para as glosas, menciona alguns itens
sobre os quais recaíram as glosas, e descreve de forma resumida “o processo de
fabricação e armazenagem do açúcar e a produção de álcool”. Apresenta
fluxogramas de seu processo produtivo e conclui (destaque no original):
É perceptível que, desde a recepção da cana-de-açúcar até a comercialização do
álcool, do açúcar e da levedura, diversas etapas são vislumbradas no processo de
produção, tornando necessária a verificação de todos os dispêndios efetivamente
incorridos, valendo-se da sistemática não cumulativa do PIS/Pasep e da COFINS,
bem como da essencialidade dos insumos aplicados no processo de fabricação de
produtos destinados a venda, para o reconhecimento do direito creditório da
Manifestante.
Dessa forma, conforme será demonstrado nos tópicos a seguir, não há como
restringir o conceito de insumos as diversas fases/operações do processo
produtivo da Manifestante, como o fez a i. fiscalização, uma vez que é necessário
considerar todos os gastos inerentes à atividade econômica empresarial uma vez
que são imprescindíveis para a formação dos produtos destinados à venda.
Em sub-tópico intitulado “3.3.2.1. Dos produtos químicos utilizados para o
tratamento da água – Processo produtivo do açúcar e do álcool”, observa que a
fiscalização não considerou como insumos os produtos químicos utilizados no
tratamento da água, sulfato de alumínio e soda. Registra que, conforme
demonstrado no tópico anterior, e ainda, conforme esclarecido durante a ação
fiscal, necessita tratar a água antes de utilizá-la em seu processo produtivo.
Descreve o processo de tratamento da água, reitera sua importância e conclui:
Como se pode verificar, a Manifestante não pode utilizar a água do modo como se
apresenta na natureza ou extraída de tanques próprios. Ela precisa, antes de tudo,
tratar referido insumo para que ela seja utilizada na sua forma mais pura, tudo
com a finalidade de garantir a qualidade do produto a ser elaborado. Por essa
razão, o tratamento da água é de suma importância.
O Sr. Auditor fiscal quer fazer crer que os produtos químicos utilizados nessa
etapa de tratamento não fazem parte do processo produtivo da empresa, posto
que, em suas palavras, “Não foram considerados insumos os produtos químicos
utilizados no tratamento da água, principalmente sulfato de alumínio e soda
(procedimentos de tratamento da água), já que o insumo direto utilizado na
produção da água é a água tratada. Entende-se que esses produtos químicos são
insumos para o tratamento da água e não insumo para industrialização dos
produtos destinados a venda.
Neste sentido, referida posição se demonstra em total descompasso com a
realidade dos fatos, bem como com o atual entendimento dos Tribunais conforme
já demonstrado.
Fl. 652
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Discorre, a seguir, sobre “a imprescindibilidade do Tratamento da Água em
Relação ao Processo Produtivo”, observando, entre outros aspectos da questão,
que:
O funcionamento das caldeiras é seguro, desde que as empresas respeitem os
conceitos da Termodinâmica envolvidos na operação e efetuem à risca os
procedimentos de Tratamento da água de Caldeiras e tubulações e Norma
Regulamentadora No 13, tudo isso a fim de evitar problemas que podem,
inclusive, levar a explosão do equipamento.
(...)
Isso porque a falta de tratamento adequado da água causará as temidas
incrustações (vide imagem abaixo), principal causa de acidentes de nível grave em
caldeiras, conforme se verá a seguir: (destaques no original)
Apresenta imagem de tubulação com incrustações, discorre sobre as incrustações
e seus efeitos nas caldeiras e nas tubulações, que incluem o risco de explosões, e
conclui (destaques no original):
Por todos os motivos acima, a Manifestante é obrigada a manter um centro de
tratamento da água justamente por ela representar um insumo de relevância no
seu processo produtivo, seja para a produção do vapor, seja na produção de
energia elétrica.
Sem o efetivo tratamento, a água em seu estado natural, não poderia ser
utilizada. Portanto, são insumos imprescindíveis para o processo produtivo e, de
acordo com a nova interpretação do CARF – Conselho de Contribuintes e Recursos
Fiscais, os insumos assim considerados dão direito ao credito do PIS e da Cofins,
não havendo a necessidade de haver o contato com o produto, definição esta que
se utiliza apenas nos casos tratados pela legislação do IPI e que não se aplicam ao
caso em tela.
Desta feita, as glosas referentes aos produtos químicos (sulfato de alumínio e
soda) merecem ser canceladas, uma vez que são considerados insumos para o
processo produtivo da Manifestante.
Em novo sub-tópico, “3.3.2.2. Dos combustíveis utilizados – Óleo Diesel”, contesta
as glosas sobre referido combustível. Diz que o óleo diesel deve ser considerado
como insumo, pois “é o combustível utilizado em máquinas no processo
produtivo, principalmente na pá carregadeira usada na movimentação da
biomassa (bagaço)
que serve para a futura geração de vapor”, o qual, por sua vez, “é empregado em
toda usina como nas turbinas da moenda, exaustores, tubos geradores, fábrica de
álcool, açúcar e fábrica de levedura”. Transcreve ementas de acórdão do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, e de Solução de Consulta, e conclui:
Por essa razão, tratando-se de insumo utilizado no maquinário da empresa, sendo
que essas máquinas fazem toda a movimentação de outros materiais que servirão
Fl. 653
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de insumo para a produção do vapor (energia utilizada nas máquinas produtoras
da empresa), de vital importância o reconhecimento do crédito, posto que,
diretamente ligado ao processo produtivo da Manifestante.
Desta feita, igualmente merecem ser canceladas as glosas quanto a esse ponto.
No sub-tópico seguinte, “3.3.2.3 Da glosa sobre materiais de embalagem”,
menciona os itens que foram glosados e os fundamentos da fiscalização para as
glosas, diz que “todas as embalagens fazem parte do processo de armazenamento
e transporte do produto” e não retornam para a empresa; sendo assim, “fazem
parte do produto final”. Para o transporte e a comercialização de seus produtos,
acrescenta, “é necessário efetuar a proteção, realizada por meio de insumos
adquiridos para esta finalidade, tais como container big bag, pallet de madeira,
caixa de papelão e filme polietileno”. Prossegue:
A maioria dos materiais utilizados para a embalagem do produto final, seja para o
transporte ou para a apresentação, são compostas de adesivos (aditivos
importantes usados para fins funcionais da embalagem como o seu selamento), o
papel (chapa de papelão, que consiste em uma das formas mais econômicas e
versáteis de embalagem) entre outros produtos que compõe a embalagem do
produto final da empresa, os pallets normalmente utilizados para o transporte
também não retornam para a Manifestante.
Desta maneira, tendo em vista que as embalagens realizadas pela Recorrente são
adequadas para determinar a vida do produto, se faz a adequação das
embalagens aos seus produtos. É de suma importância a verificação de suas
características mecânicas bem como sua estabilidade com relação ao produto
embalado, a fim de garantir a integridade daquilo que está dentro da embalagem.
Invoca Solução de Consulta proferida em situação que considera análoga, cita
decisão do CARF e conclui:
No caso da Manifestante, tais insumos são de vital importância para transporte
das leveduras, sendo que, como se denota da Solução de Consulta e a decisão do
CARF citadas anteriormente, o próprio órgão julgador federal já utiliza o mesmo
entendimento adotado pela Manifestante, eis que a maioria dos materiais
utilizados para a embalagem, seja para o transporte ou para a apresentação, é
composta por insumos importantes usados para fins funcionais da embalagem e
que consistem em formas mais econômicas e versáteis de embalagem, compondo
a embalagem do produto final da empresa, destinado à exportação.
Os insumos adquiridos para a confecção das embalagens participam do produto
eis que esses necessitam ser devidamente embalados, com materiais que possam
garantir a integridade da mercadoria que seguirá até a próxima etapa de
produção, garantindo assim a qualidade da mesma.
Outro ponto importante que merece destaque, é que não há quaisquer vedações
na legislação atinente ao creditamento do PIS e da Cofins que impeça o
Fl. 654
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aproveitamento dos créditos sobre as embalagens dos produtos comercializados
pela Manifestante, fato esse de bastante relevância, uma vez que não pode a
Secretaria da Receita Federal legislar sobre o impedimento de tal crédito, se esse
não tiver expressamente descrito em lei.
Por tais razões, os materiais de embalagem utilizados pela Recorrente
caracterizam-se como insumos passíveis de creditamento do PIS e da Cofins, à
medida que fazem parte do processo produtivo da empresa, garantindo a
qualidade da mercadoria por ela transportada.
Passando às glosas relativas aos serviços utilizados como insumos, trata
inicialmente dos Serviços de Hidrojateamento. Menciona os fundamentos
apontados pela fiscalização e alega:
O hidrojateamento em usinas é um serviço de estrema importância dentro do
processo produtivo. Nele usa-se a pressão para limpar e retirar as placas de
resíduos, tais como crostas de resina, açúcar, concretos e iodos.
O equipamento de hidrojateamento mantém a fábrica funcionando em sua plena
eficiência, eliminando quaisquer obstruções.
Esse serviço é utilizado, por exemplo, no exaustor do secador, caixas de
evaporação da fábrica de açúcar, entre outros.
Cita solução de consulta e conclui:
Nesse ponto há grande afinidade entre o serviço de hidrojateamento e o processo
de tratamento da água. Faz-se absolutamente necessário o tratamento da água
que abastece a caldeira e que, na forma de vapor, transita pelas tubulações da
indústria. Assim também se dá com o hidrojateamento, o qual se faz necessário
para garantir que as tubulações e os equipamentos mais importantes e delicados
do processo produtivo possam funcionar de forma devida.
Assim, em homenagem ao princípio da essencialidade, igualmente devem ser
mantidos os créditos referentes aos serviços de hidrojateamento.
Contesta, a seguir, as glosas relativas a serviços de transporte interno, dizendo
que (destaques no original):
Em relação ao transporte interno, glosado pela i. Fiscalização sob o argumento de
que se tratam de mero transporte de produto acabado (açúcar, levedura, entre
outros) e dos insumos (álcool, bagaço, palha, entre outros), tais glosas não podem
prevalecer.
Referida movimentação compõe o custo do processo produtivo da Manifestante,
eis que se tratam de movimentação de insumos que servirão para compor o seu
produto final.
Ou seja, o que se quer demonstrar é que os serviços prestados acima citados
foram empregados exatamente no processo produtivo da Manifestante, os quais
foram contratados dentro do contexto da legislação que garante o direito ao
Fl. 655
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crédito do PIS e da COFINS, uma vez que, no caso de despesas com fretes e
armazenagem, a lei é clara em assegurar o desconto dos créditos:
(...)
Ora, uma vez que os requisitos legais estão preenchidos, há que se garantir à
Manifestante o direito aos créditos de PIS e da COFINS face os serviços que lhe
foram prestados, independentemente se o frete ocorreu dentro ou fora de seus
estabelecimentos, ou se não foram empregados em operações de venda.
Cita jurisprudência administrativa e conclui:
Diante dos fatos e fundamentos expostos, percebe-se que, não pode a fiscalização
limitar o direito de crédito da Manifestante sob o argumento de aplicação do
artigo 3o da Lei 10.833/2003, pois ainda que tal dispositivo possa trazer alguma
limitação ao direito de crédito em transferências (fretes) relativos a vendas de
produtos no mercado interno, esta seria também ilegal face ao conceito de bens e
serviços trazidos no próprio bojo da Lei 10.833/2003.
Portanto, de suma importância os serviços de movimentação de matérias-primas
dentro de seu parque industrial e que enquadram-se como custos de sua
produção, pois, são necessários a percepção de suas receitas, enquadrando-se no
conceito de insumos passíveis de geração de créditos.
Inicia novo sub-tópico, “3.3.3.3. Serviços de Transporte de Torta de Filtro”. Diz
que a torta de filtro “é um importante resíduo da indústria sucroalcooleira
proveniente da filtração do caldo extraído das moendas no filtro rotativo”,
informa que a mesma “é constituída de cerca de 1,2 a 1,8% de fósforo e cerca de
70% de umidade”, sendo “importante para garantir a brotação da cana em
plantios feitos em épocas de inverno nas Região Sul e Sudeste”. Deste modo, “é
extremamente importante para o processo produtivo das usinas”, eis que, sendo
“derivado do próprio processo industrial, representa um elevado fator diferencial
do ponto de vista competitivo em relação ao mercado”. Este fator, por si só,
justificaria as despesas com seu processamento e transporte, os quais também
são necessários “do ponto de vista ambiental”. Além disso, seu uso aumenta a
fertilidade do solo, reduz o uso de fertilizantes químicos e reduz a necessidade de
captação de água para irrigação. Conclui:
O que já foi uma “grande dor de cabeça” para usinas e ambientalistas, tornou-se
um enorme aliado do meio ambiente, reduzindo o uso de agentes químicos,
muitos deles importados.
Mas, mesmo assim, a fiscalização e o controle sobre a fertirrigação são constantes
e as empresas do setor sucroalcooleiro necessitam seguir à risca todas as
determinações técnicas essenciais para garantir a sustentabilidade ambiental.
Assim, resta demonstrado não apenas a essencialidade dos serviços empregados
no tratamento e transporte da torta de filtro, bem como a sua necessidade do
Fl. 656
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ponto de vista ambiental, o que justifica a tomada de crédito por parte da
Manifestante.
Em novo sub-tópico, “3.3.3.4. Serviços de Análise Técnica e Manutenção de
Balanças”, menciona o motivo alegado pela fiscalização para as glosas e sustenta:
A análise técnica é o termo utilizado pela Manifestante para descrição do material
utilizado no sistema da empresa e os serviços em questão são de
manutenção na indústria. Por fim, em relação a manutenção das balanças, este
serviço dispõe a manutenção das balanças de cana de açúcar e/ou do produto
acabado. Tais fatos se comprovam na Descrição do Processo de Açúcar, itens 1.1 e
1.30 em anexo.
As balanças são parte muito importante dentro do processo produtivo, sendo
utilizadas não apenas no controle de peso na entrada de matéria-prima e na saída
dos produtos acabados, mas também como parte fundamental no processo de
análise da cana-de-açúcar (dentro do laboratório), ou durante o próprio processo
produtivo ao servirem para dosar a quantidade de insumos
(antibióticos, bactericidas, produtos químicos e etc.) a ser adicionados ao caldo
nas inúmeras fases do processo produtivo.
Aliás, é necessário reforçar que a Manifestante dispõe de laboratórios nos quais
são realizadas as análises para controle de qualidade do processo de fabricação
do açúcar, do álcool e levedura.
Ademais, os laboratórios realizam análise para que se identifique os principais
parâmetros de composição da matéria-prima para, com base nesses dados, serem
efetuados os procedimentos necessários para o correto processamento, visando a
extração da maior quantidade possível de sacarose para a conversão em açúcar,
álcool e levedura.
Dessa forma, evidencia-se a importância dos laboratórios ao processo produtivo
da Manifestante, tanto para o controle de qualidade, como para o controle do
crescimento da população microbiana e, mesmo, garantia da segurança das
operações.
Cita jurisprudência administrativa e conclui:
Como visto, tanto a manutenção das máquinas e equipamentos (balanças),
quanto os serviços de análise prestados para a Manifestante encontram guarida
na legislação do PIS e da COFINS na medida em que são utilizadas durante o
processo produtivo da empresa, sem a qual, a Manifestante não poderia garantir
a qualidade dos produtos, ou mesmo a sua eficiência ou aumentar a vida útil.
Por essa razão, os créditos oriundos desses serviços devem ser reconhecidos.
No sub-tópico seguinte, “3.3.4. Da Glosa das Despesas de Energia Elétrica”,
contesta as glosas sustentando, basicamente, que o motivo apontado pela
fiscalização para tais glosas não encontra respaldo na legislação de regência. Diz
Fl. 657
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que “a energia elétrica é despesa necessária à atividade da Manifestante”,
transcreve o art. 3o, III, da Lei no 10.833, de 2003, e conclui:
Desta forma, com base no disposto em lei acima, devem ser mantidos os créditos
relativos às despesas de energia elétrica adquirida de produtor independente,
anterior à 01/02/2014.
Inicia novo sub-tópico, “3.3.5. Da Glosa dos Encargos de depreciação ou aquisição
sobre bens do ativo imobilizado”, no qual menciona as glosas efetuadas pela
fiscalização e afirma (destaques no original):
Aduz o Sr. Fiscal que referidos bens estão vinculados a centros de custo não
relacionados à produção.
Conforme já amplamente demonstrado, os bens e serviços utilizados de forma
direta ou indireta no processo produtivo, desde que estejam enquadrados no
princípio da essencialidade já pacificado no CARF e na maioria dos Tribunais
brasileiros, ou seja aqueles imprescindíveis e essenciais ao seu processo
produtivo, sem os quais não haveria produção do açúcar, do álcool e da levedura,
fazem jus ao crédito do PIS e da COFINS.
Por essa razão, não subsistem as glosas efetuadas pela i. Fiscalização com relação
aos Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado da Manifestante.
Como amplamente demonstrado na presente manifestação, os bens do ativo
imobilizados em epígrafe estão diretamente ligados ao processo produtivo da
Manifestante, passíveis, portanto, de aproveitamento de crédito de PIS/COFINS.
É o caso os centros de custos de “Análises e de Controle Químico”, ou o
“Laboratório de Controle”.
Conforme já discorrido anteriormente, consta no Laudo do Processo Produtivo, os
laboratórios e as análises neles realizadas são de extrema importância para o
controle de qualidade do processo de fabricação do açúcar, do álcool e da
levedura.
Ademais, os laboratórios realizam análise para que se conheçam os principais
parâmetros de composição da matéria-prima para, com base nesses dados, serem
efetuados os procedimentos necessários para o correto processamento, visando a
extração da maior quantidade possível de sacarose para a conversão em açúcar,
álcool e levedura.
Dessa forma, evidencia-se a importância dos laboratórios dentro do processo
produtivo, seja para o controle de qualidade, seja para o controle do crescimento
da população microbiana, motivo pelo qual os créditos glosados referentes aos
bens adquiridos ou depreciados devem ser mantidos.
Já outros centros de custos como o “Saúde e segurança do trabalho”, no qual
foram glosados itens tais como os relacionados a sistemas de bloqueio de fontes
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de energia, mesmo não estando em conformidade com o critério utilizado pela
fiscalização, não podem ser objeto de glosa.
A Segurança e Saúde do Trabalho não apenas é uma necessidade do ponto de
vista tanto da continuidade do processo produtivo, quanto do ponto de vista dos
trabalhadores e decorre não de um capricho da Manifestante, mas sim de
imposição legal.
No caso específico, o procedimento está normatizado conforme item 10.5 da
Norma Regulamentadora (NR 10).
Dessa forma, diante da essencialidade dos equipamentos em questão no
desenvolvimento das atividades produtivas, resta caracterizado o direito
creditório da Manifestante com relação a tais bens. Aliás, é digno de nota que a
aquisição e o fornecimento de equipamentos que promovam a segurança e a
saúde no trabalho é tão essencial para a produção praticada por qualquer
contribuinte brasileiro, que em caso de descumprimento, a atividade empresarial
será embargada por fiscais do Ministério do Trabalho e Emprego, razão pela qual
a essencialidade é indiscutível. Logo, a geração de créditos pela aquisição de tais
equipamentos deveria ser incentivada e não cerceada pela zelosa fiscalização.
Mirabile dictu!!!
Em relação às glosas realizadas nos “Sistemas de Efluentes” e “Casa de Bombas”,
o próprio CARF considera devida a tomada dos créditos relacionados aos
dispêndios que a empresa incorre para remover ou tratar os resíduos do processo
industrial, vide Acórdão 3403-002.139, de 25.04.2013, ou o Acórdão 9303-
001.035, de 23.08.2010.
(...)
O argumento vencedor nesses casos gira em torno do fato de que em momento
algum o legislador quis restringir o creditamento do PIS/PASEP e da COFINS para
apenas aqueles utilizados diretamente na produção industrial, mas ao contrário,
estabeleceu que insumos são todos os gastos necessários para a pessoa jurídica
incorrer na produção dos bens ou serviços por ela realizado.
Como se depreende das informações constantes nas descrições do processo
produtivo da empresa ora Manifestante, todas as glosas dos centros de custos em
questão estão diretamente relacionadas ao processo produtivo da empresa e,
portanto, os bens atinentes a encargos de depreciação e aquisição sobre bens do
ativo imobilizado, possuem direito ao crédito de PIS/COFINS.
Desta feita, requer o cancelamento das glosas relacionadas aos bens acima
discriminados, face a possibilidade de creditamento dos encargos de depreciação
e aquisição de bens do ativo imobilizado em tela.
Inicia novo sub-tópico, “3.3.6. Da Verdade Material”, no qual sustenta,
basicamente, que o julgador administrativo “deve buscar a verdade, ainda que,
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para isso, tenha que se valer de outros elementos além daqueles trazidos aos
autos pelos interessados”.
Discorre sobre o tema, citando doutrina e jurisprudência que entende
corroborarem sua tese e conclui:
Assim sendo, necessário se faz que o julgador efetue a análise do processo
administrativo levando-se em consideração os fatos mencionados pela
Manifestante, bem como a legislação aplicável ao caso, de forma específica com a
situação da contribuinte e não de forma ampla e irrestrita, sob pena de realizar
seu julgamento baseado em premissas não verdadeiras.
Deste modo, não remanescem dúvidas quanto à validade/legitimidade do direito
de ressarcimento da Contribuinte, e de igual forma, o procedimento por si
adotado, não se permitindo, pelo princípio da verdade material, que possíveis
equívocos incorridos suprimam seu legítimo direito de ressarcimento.
No tópico seguinte, “4 - DAS PROVAS”, diz:
Diante das razões expostas, a Manifestante requer a realização de todas as provas
admitidas em direito em especial a realização de diligências a fim de comprovar a
situação debatida e a constatação da totalidade do crédito pretendido.
Apresenta seus “PEDIDOS” (destaques no original):
Ante todo o exposto, pede a Manifestante que se dignem Vossas Senhorias em
RECEBER e CONHECER a presente Manifestação de Inconformidade, dandolhe
TOTAL PROVIMENTO, para o fim de:
a) Em sede de preliminar, DECLARAR NULO o despacho decisório emitido, haja
vista o não esclarecimento das deduções realizadas pela i. Fiscalização,
sob pena de não apenas estar se desrespeitando o Código Tributário Nacional e a
legislação que rege os atos administrativos, mas também o Princípio
Constitucional da Ampla Defesa e do Contraditório consolidados em nossa
Constituição Federal; b) Em seu mérito, REFORMAR o r. despacho decisório
proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Bauru/SP, a fim de
RECONHECER
o
direito
creditório
da
Manifestante
a
RESTITUIÇÃO/RESSARCIMENTO INTEGRAL dos Créditos de PIS/PASEP Não
Cumulativo, referentes a saldo de crédito de setembro/2012 a abril/2013,
fundamentados no art. 3o da Lei no 12.859/2013, e, por conseguinte,
HOMOLOGAR INTEGRALMENTE as Declarações de Compensação (DCOMP)
transmitidas no mesmo período, face a lisura dos procedimentos adotados e por
ser medida de mais lídima justiça; c) Após o trânsito em julgado do presente
processo, DETERMINAR a baixa dos autos para a Delegacia da Receita Federal do
Brasil em Bauru/SP com o fim de que sejam refeitos os cálculos com o
RECONHECIMENTO dos créditos pleiteados.
Finaliza (destaques no original):
6 - DO REQUERIMENTO Por fim, requer:
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a) a suspensão da exigibilidade dos valores não compensados, nos termos do art.
151, inciso III, do Código Tributário Nacional; b) oportunidade para a produção
das provas apontadas e justificadas na presente manifestação, inclusive
complementarmente, sob pena de nulidade.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto (SP)
julgou parcialmente procedente a manifestação de inconformidade com base na seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/09/2012 a 30/04/2013
NULIDADE.
Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos
quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972.
MATÉRIA NÃO QUESTIONADA. GLOSAS.
No âmbito do processo administrativo fiscal não se admite a negativa geral, pois a
defesa deve conter os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os
pontos de discordância e as razões e provas que possuir, operando-se a preclusão
processual relativamente à matéria que não tenha sido expressamente
contestada na defesa apresentada. Assim, consideramse consolidadas na esfera
administrativa as glosas que não foram objeto de contestação específica.
PROVA. MOMENTO. DILIGÊNCIA E PERÍCIA.
A prova documental deve ser apresentada no momento da impugnação, a menos
que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos
constantes do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235, de 1972, o que não se logrou
atender neste caso.
Indefere-se o pedido de diligência ou perícia quando se trata de matéria passível
de prova documental a ser apresentada no momento da manifestação de
inconformidade, bem como quando presentes elementos suficientes para a
formação da convicção da autoridade julgadora.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. LIQUIDEZ E
CERTEZA. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus da
contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência do direito
creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada sua liquidez e
certeza. É igualmente da contribuinte o ônus da prova dos créditos da não
cumulatividade, que sevem para reduzir o valor do tributo a ser pago e podem
ainda, nos casos previstos em lei, ser objeto de pedido de ressarcimento ou ser
utilizados em compensação.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/09/2012 a 30/04/2013
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DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os
artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.
INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF No 247/02 E No 404/04.
LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ.
Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a
ilegalidade das IN SRF no 247/02 e no 404/04, adotam-se as balizas constantes do
correspondente
julgado
(REsp
no
1.221.170/PR),
da
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/09/2012 a
30/04/2013 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros.
Excluem-se do conceito de insumo: itens utilizados nas demais áreas de atuação
da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc.; itens relacionados
à atividade de revenda de bens; itens utilizados posteriormente à finalização dos
processos de produção de bens e de prestação de serviços, salvo exceções
justificadas; itens utilizados em atividades que não gerem esforço bem sucedido,
como em pesquisas, projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos
acabados e furtados ou sinistrados etc; itens destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive
em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida etc,
ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida
pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de
serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades.
Nas hipóteses em que for possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado
insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras, é
necessário que a pessoa jurídica realize rateio fundamentado em critérios
racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o
montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os
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créditos em função da natureza, origem e vinculação, a teor de rateio já previsto
na legislação antes mesmo da ampliação do conceito de insumos trazido pelo
julgamento do STJ.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS.
São considerados insumos os serviços utilizados em qualquer etapa do processo
de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Nem mesmo
em relação aos itens impostos à pessoa jurídica pela legislação se afasta a
exigência de que sejam utilizados no processo de produção de bens ou de
prestação de serviços para que possam ser considerados insumos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGENS.
Paletes, caixas de papelão, filme de polietileno e containers big bag utilizados na
proteção do produto acabado durante seu armazenamento e seu transporte até
os clientes correspondem a “embalagem de transporte” caracterizando
dispêndios com materiais utilizados em etapas posteriores à fabricação dos
produtos destinados à venda; portanto, não se enquadram como insumos e,
consequentemente, não conferem direito a créditos da não cumulatividade.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA.
A pessoa jurídica sujeita ao regime não cumulativo tem o direito à apuração de
créditos sobre as despesas com a energia elétrica consumida em seus
estabelecimentos.
NÃO CUMULATIVIDADE. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO.
CRÉDITOS SOBRE ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS COM BASE NO VALOR
DE AQUISIÇÃO.
No regime da não cumulatividade, admitem créditos calculados sobre os encargos
de depreciação todas as edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de
terceiros, utilizados nas atividades da empresa.
Relativamente às máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, somente são admitidos créditos relativos aos bens adquiridos ou
fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
Inconformada, a contribuinte recorre a este Conselho, através de Recurso
Voluntário apresentado, no qual, em síntese, alega preliminar de nulidade da decisão recorrida e,
no mérito, repisa as alegações da manifestação de inconformidade, discorre sobre o processo
produtivo da recorrente, sustenta a necessidade de conversão do julgamento em diligência e o
direito ao crédito e reversão das glosas sobre:
(I) Bens utilizados como insumo - óleo diesel e embalagens;
(II) Serviços utilizados como insumo - transporte interno, transporte de torta de
filtro, análises técnicas e manutenção de balanças; e
Fl. 663
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(III) Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado.
É o Relatório.

VOTO
Conselheiro Marcos Antonio Borges, Relator.
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos recursais, inclusive
quanto à competência das Turmas Extraordinárias, portanto dele toma-se conhecimento.
Preliminarmente, quanto à alegação de nulidade da decisão recorrida por
cerceamento ao direito de defesa, entendo que não assiste razão à recorrente.
Vejamos o que prescreve o art. 59 do Decreto 70235/72:
Art. 59 São nulos:
I- os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa;
No caso concreto, inexiste qualquer violação aos princípios da motivação, da ampla
defesa e da legalidade, haja vista os notórios fundamentos colhidos pela autoridade fiscal para sua
conclusão, analisados e corroborados pelo Acórdão de piso, todos confrontados pelas alegações
da recorrente em sua manifestação de inconformidade.
A referida decisão aborda todas as matérias impugnadas, mesmo que de forma
sucinta, decidindo por não acolher a manifestação de inconformidade, sendo que o julgador não
está obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos trazidos pela parte, desde que os
fundamentos utilizados sejam suficientes para embasar a decisão.
Ademais, a glosa está fundamentada nos dispositivos legais que a regem e a
descrição dos fatos conduz às situações jurídicas estampadas no Termo de Verificação Fiscal que
embasou o Despacho Decisório, pois a narração é clara, o que permitiu ao contribuinte identificar
seu fundamento.
Por outro lado, também não vislumbro nulidade na decisão de piso, visto que a
mesma analisou os argumentos tecidos na defesa e os contrapôs com a prova dos autos, de modo
a dar a conhecer ao contribuinte as razões de fato e de direito que levaram ao indeferimento de
sua manifestação de inconformidade. Assim, ausentes as hipóteses do art. 59 do Decreto no
70.235/1972.
Quanto à alegação de que a Instância a quo deveria ter determinado a realização de
diligências, em sede de ressarcimento/compensação compete ao contribuinte o ônus da prova do
fato constitutivo do seu direito, consoante a regra basilar extraída do Código de Processo Civil (Lei
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no 13.105/2015), artigo 373, inciso I, entendendo a autoridade julgadora que na manifestação de
inconformidade não teriam sido apresentadas as provas adequadas e suficientes à comprovação
do crédito compensado, sendo que a realização de eventuais diligências deve ser determinada
pela autoridade julgadora apenas quando esta entender necessárias e imprescindíveis à formação
da sua convicção.

Quanto ao mérito a recorrente contesta as seguintes glosas do crédito das
contribuições:
(I) Bens utilizados como insumo - óleo diesel e embalagens;
(II) Serviços utilizados como insumo - transporte interno, transporte de torta de
filtro, análises técnicas e manutenção de balanças; e
(III) Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado.
I - Do conceito de insumos
A discussão travada no cenário jurídico acerca das contribuições para o PIS e para
COFINS se refere aos créditos passíveis de aproveitamento para fins de apuração das
contribuições ante o teor do inciso II do artigo 3o das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003.
A discussão tem se balizado na amplitude do conceito de insumo expresso na
norma como fundamento para fins de creditamento de PIS/Pasep e da Cofins.
O dispositivo em exame é o inciso II do artigo 3o das Leis n.o 10.637/2002 e
10.833/2003, assim expresso (os destaques são nossos):
Art. 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
Não obstante a discussão acerca da conceituação do termo “insumos” na doutrina e
da jurisprudência administrativa, sobreveio a decisão do STJ, no REsp 1.221.170, em sede de
recurso repetitivo, que definiu que o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de
PIS e de Cofins, devendo observar o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item para o desenvolvimento da atividade
produtiva, consistente na produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
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O acórdão proferido foi assim ementado:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentamse as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o 1.221.170 PR (2010/02091150),
Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
Do julgamento acima, restou decidido que o conceito de insumos, no âmbito do
regime não-cumulativo, abarca todos os bens e serviços empregados no processo produtivo ou de
prestação de serviços e que sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa,
afastando-se, desse modo, aquele conceito restritivo de insumos enunciado pelas IN ́s no
247/2002 e 404/2004. Observa-se, portanto, que o STJ assimilou uma concepção de insumos que
é intermediária, distinta daquelas albergadas pela legislação do IPI e do Imposto de Renda.
Fl. 666
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Da posição firmada pelo STJ, em especial da leitura de seu voto condutor, exsurge,
de forma clara, a necessidade de aferição casuística da aplicação do conceito de insumos a
determinado gasto, tendo sempre em vista a atividade desempenhada pelo contribuinte. Em
outras palavras, saber se determinado dispêndio integra o conceito de insumos para fins de direito
creditório no regime das contribuições não-cumulativas passa pela análise de sua essencialidade
ou relevância em face das particularidades da atividade que determinada empresa desempenha.
Passo à análise das contestações na seqüência referida no Recurso Voluntário.
1
Bens utilizados como insumo - óleo diesel e embalagens;
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
foram glosadas as aquisições de Embalagens não incorporadas ao produto durante o processo de
industrialização: container, big bag, pallet de madeira, caixa de papelão e filme polietileno.
Quanto ao enquadramento das embalagens no conceito de insumo, a distinção
entre embalagens de apresentação e embalagens de transporte é própria do IPI e importa na
caracterização da ocorrência ou não da operação de industrialização, mas no caso da não
cumulatividade das contribuições necessário se faz a avaliação do atendimento aos critérios da
essencialidade e relevância, conforme o conceito de insumo para aproveitamento de crédito de
PIS e COFINS adotado pelo Superior Tribunal de Justiça.
A descrição do processo produtivo (fls. 602/607), evidencia a função do material de
embalagem e a forma como utilizado, de onde se extrai, para uma melhor compreensão, os
fragmentos de textos a seguir transcritos:
1.27 Ensaque: O açúcar é embalado em sacos de 50 kg ou em Big Bags com
capacidade entre 600 kg e 1.200 kg. Nesta etapa temos o redler 02 que distribui o
açúcar para 05 moegas, sendo a 01 e 02 para envase de Big Bags, demais 03, 04 e
05 para envase de sacos de 50 kg.
1.28 Detecção de Metal – Linha de Big Bag: O detector de metal está instalado no
tubo de envase antes do produto ser embalado. Se detectar qualquer material
metálico, o sistema aciona uma campainha e fecha a válvula de envase. O bag é
retirado do ensaque e o produto é reprocessado ou desclassificado.
Para verificação do funcionamento do equipamento são utilizados corpos de
prova com metal ferroso e corpos de prova com metal não ferroso e aço inox.
1.29 Detecção de Metal – Linha de sacos de 50 kg: Após o ensaque o produto é
encaminhado para o detector de metal que está instalado na esteira antes de ser
transportado para a armazenagem.
Também existe um sinal sonoro que sinaliza a presença de material metálico no
produto embalado e a esteira é parada até a retirada do saco com problema que
será reprocessado ou desclassificado.
Para verificação do funcionamento do equipamento são utilizados corpos de
prova com metal ferroso e corpos de prova com metal não ferroso e aço inox.
Fl. 667
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1.30 Codificação: O produto embalado em sacos de 50 kg segue para esteira
transportadora onde estão instaladas as duas impressoras de jato de tinta que
imprimem as informações de rotulagem na embalagem.
No caso dos big bags após enchimento é fechado e lacrado, este lacre é
identificado por uma etiqueta contendo os dados de rotulagem.
1.31 Transporte interno: O produto acabado embalado é transferido para os
armazéns por meio de caminhão e/ou empilhadeiras (somente para big bag).
Nesta operação o veículo é forrado com lona e o produto é coberto com lonas de
polipropileno para evitar a sua contaminação.
1.32 Armazenagem e Expedição: Para manter a integridade do produto é colocada
lona plástica para forrar o piso do armazém e após o emblocamento o produto é
totalmente coberto com lonas plásticas. Embalagens avariadas no manuseio e
armazenagem, o produto é segregado em bag de cor diferenciada (vermelho ou
tarja vermelha) e reprocessado.
Dentre os materiais listados como embalagens no Termo de Verificação Fiscal e
descritos no processo produtivo, entendo que os BIG BAGs, PAPELÃO DE PROTEÇÃO e FILME
POLIETILENO STRETCH, inobstante serem utilizados como embalagem de transporte, são
relevantes, no mínimo, para evitar danos aos produtos fabricados pela Recorrente durante o
transporte, mantendo a sua integridade e essenciais, conforme sustenta a recorrente, para que
cheguem em perfeitas condições ao consumidor final.
Assim, considerando a recente decisão do STJ, no REsp 1.221.170, em sede de
recurso repetitivo, que definiu o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e
de Cofins, devendo-se observar o critério da essencialidade e relevância, tais despesas com
embalagens devem ser enquadrados como insumos, nos termos do art. 3o, inciso II, da Lei
10.833/03 e art. 3o, inciso II, da Lei 10.637/02.
Sobre o assunto, cito jurisprudência recente no CARF, Acórdão no 3302-007.869 de
16 de dezembro de 2019:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. EMBALAGEM DE TRANSPORTE.
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado e chegar ao consumidor em perfeitas condições, são considerados
insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas
contribuições.
Fl. 668
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Em outro caso, o STJ reconheceu o direito aos créditos sobre embalagens utilizadas
para a preservação das características dos produtos durante o transporte, condição essencial para
a manutenção de sua qualidade (REsp 1.125.253). O que, peço vênia, para transcrever a ementa
do acórdão:
COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE – INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA – POSSIBILIDADE
– EMBALAGENS DE ACONDICIONAMENTO DESTINADAS A PRESERVAR AS
CARACTERÍSTICAS DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR
ARCAR COM ESTE CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N.
10.637/2002 E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples
inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a
legalidade estrita. Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das
características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como
insumos nos termos definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003
sempre que a operação de venda incluir o transporte das mercadorias e o
vendedor arque com estes custos.”
Dessa forma, devem ser revertidas as glosas sobre a aquisição de BIG BAGs,
PAPELÃO DE PROTEÇÃO e FILME POLIETILENO STRETCH.
2.
Bens utilizados como insumo - óleo diesel
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
não foi considerado insumo de produção ou combustível utilizado na produção o óleo diesel, já
que conforme consta no arquivo “Descrição Processo Utilidades” toda a usina utiliza a energia
proveniente do vapor, não sendo o óleo diesel nem insumo ou combustível aplicado na produção.
Não obstante a decisão recorrida entender que poderiam ser admitidos os créditos
com parte do óleo diesel consumido nas pás carregadeiras e demais máquinas empregadas
diretamente no processo produtivo, pelo fato do contribuinte não ter se desincumbido de fazer
essa discriminação quanto aos gastos com combustíveis, a Instância a quo manteve a glosa na sua
totalidade.
Alega a recorrente que no seu processo produtivo são despendidos diversos
maquinários, todos de suma essencialidade, que consomem óleo diesel, esclarecendo:
O principal deles é a pá carregadeira utilizada na movimentação da biomassa
(bagaço) que serve para a futura geração de vapor. Esse vapor é empregado em
toda a usina, como nas turbinas da moenda, exaustores, tubos geradores, fábricas
de álcool, açúcar e fábrica de levedura, estas que, de igual forma, utilizam óleo
diesel para seu devido funcionamento.
Não obstante, o insumo em questão ainda é utilizado nas máquinas que irão
alimentar as caldeiras geradores de energia (sem as quais não haveria produção
Fl. 669
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de vapor). A esse respeito, tais alegações se respaldam conforme trecho de
descrição do processo produtivo, às fls. 69, que trata da produção do vapor.
Desta forma, pretende-se esclarecer que a citação, na Manifestação de
Inconformidade, da pá carregadeira, foi feita a título de exemplo, a fim de
demonstrar que existem máquinas utilizadas no processo produtivo da
Recorrente que fazem uso do óleo diesel, todas essenciais à consecução de suas
atividades, conforme descrição que do processo produtivo que já acostava os
autos ainda em cede de procedimento fiscalizatório.

Como visto, conforme definido na decisão do STJ, o conceito de insumos abrange
todos os bens e serviços empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços e que
sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa, permanecendo válida a
vedação à apuração de crédito em relação aos gastos efetuados nas demais áreas de atividade da
pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados posteriormente à
finalização da produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço, salvo expressas
disposições legais, como é o caso das despesas com frete e armazenagem nas operações de
comercialização, as quais se dão após o término do processo produtivo, mas geram direito a
crédito de PIS/COFINS por inequívoca previsão normativa: art. 3o, inciso IX, e art. 15, inciso II,
ambos da Lei 10.833/03.
Dentre as glosas citadas, necessário se faz verificar a sua relação efetiva com o
processo produtivo, vedadas aquelas cuja utilização se dê nas demais áreas de atividade da pessoa
jurídica, atendendo ainda aos critérios da essencialidade e relevância, conforme o conceito de
insumo para aproveitamento de crédito de PIS e COFINS adotado pelo Superior Tribunal de
Justiça, acima já tratado.
Acompanho a decisão recorrida quanto a possibilidade do creditamento do
combustível consumido nas pás carregadeiras e demais máquinas, quando empregadas direta ou
indiretamente no processo produtivo, atendendo ainda aos critérios da essencialidade e
relevância, conforme o conceito de insumo para aproveitamento de crédito de PIS e COFINS
adotado pelo Superior Tribunal de Justiça, acima já tratado, vedadas aquelas cuja utilização se dê
nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica.
No entanto, não obstante a argumentação da recorrente quanto a utilização do
óleo diesel no seu processo produtivo, não constam nos autos a correlação entre processo
produtivo e os valores referentes às notas fiscais glosadas e, pelo que consta nos autos, não há um
controle do consumo do óleo diesel nas diferentes etapas de fabricação e a sua eventual utilização
nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica.
Nos pedidos de ressarcimento/compensação, o ônus de provar a certeza e liquidez
do valor pleiteado/compensado é do reclamante, neste caso, do contribuinte. As normas legais, a
Fl. 670
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Lei no 13.105/2015 (novo CPC), art. 373, inciso I, e a Lei no 9.784/1999, art. 36, preveem que cabe
ao interessado provar os fatos que alega.
Assim, apesar da contribuinte prestar esclarecimentos sobre a utilização do óleo
diesel, não há nos autos essa discriminação no aproveitamento de crédito quanto aos dispêndios
relacionados com despesas de óleo diesel, devendo ser mantida essa glosa na sua totalidade.

3. Serviços utilizados como insumo - análises técnicas e manutenção de balanças
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
não foram considerados como direito ao crédito os serviços de hidrojateamento, transporte
interno, serviços de análise técnica e manutenção em balanças por entender-se que esses serviços
não são aplicados ou consumidos na produção, tratando-se de limpeza de tubulações ou
equipamentos, transportes dentro da indústria de produtos com a produção encerrada ou análises
técnicas que não fazem parte do processo produtivo.
Alega a recorrente que os referidos serviços são empregados no seu processo
produtivo, conforme excertos:
Conforme bem descrito pelo Plano de Segurança de Alimentos que instrui a
presente (Doc_Comprobatório), quanto a pesagem da cana de açúcar proveniente
da fase rural (item 1.1), após o recebimento da matéria-prima, é realizada uma
inspeção visual das impurezas vegetal e mineral, conduzida até a balança onde é
pesada na entrada e depois na saída para obtenção de seu peso liquido,
procedimento onde são utilizadas duas balanças rodoviárias.
Logo, depreende-se que a pesagem da cana se mostra de tamanha importância
que é o primeiro passo para o restante do processo produtivo inteiro da
Recorrente, o qual restaria extremamente prejudicado caso não se soubesse a
quantidade de matéria prima recebida e consequentemente empregada em sua
produção.
Há de se mencionar, ainda, que esta não é a única etapa de seu processo
produtivo em que a Recorrente emprega tais em insumos, conforme depreende-
se do Item 1.2 do Plano de Segurança de Alimentos, amostras da matéria prima
recebida são colhidas e encaminhadas ao laboratório de PCTS, para verificar a
qualidade do insumo e também para determinar os proventos dos fornecedores,
confira-se:
...
Isto pois, conforme depreende-se do item 1.2 do Plano de Segurança de
Alimentos, “(...)a amostra é enviada para o laboratório de PCTS onde será
analisada, para verificação da qualidade da matéria-prima para a produção”,
providência sem a qual, o processo produtivo sequer pode ser iniciado, vez que,
caso a amostra seja reprovada nos testes de qualidade, a matéria prima sequer
pode ser utilizada, em conformidade com padrões de qualidade exigidos pelo
Fl. 671
DF CARF MF
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mercado e por normas editadas por entidades reguladoras, fatos que já foram
devidamente abordados.
Logo, denota-se que a natureza das amostragens e testes providenciados pela
Recorrente em seu processo produtivo, não contemplam os ditames legais
descritos pelos Itens 109 e 110 do Parecer Normativo COSIT no 5/2018, ao passo
em que não se tratam de uma fase para “busca de novos conhecimentos acerca
de determinado tema de interesse”, mas sim um procedimento extremamente
necessário para a validação das qualidades de sua matéria prima.
Entendo que assiste razão à recorrente quanto a reversão das glosas sobre serviços
de manutenção das balanças utilizadas para a pesagem de cana de açúcar e serviços de amostras
laboratoriais, pois considerando-se a atividade agroindustrial exercida pela recorrente fica
evidente que tais materiais estão envolvidos diretamente ou indiretamente em seu processo
produtivo, sendo aplicados sobre a matéria-prima, produto em elaboração ou visando manter os
atributos de qualidade do produto, observando-se ainda o critério da essencialidade e relevância,
adequando- se ao conceito de insumo estabelecido no REsp no 1.221.170/PR.
Quanto aos serviços descritos como “serviço manutenção industrial” ou “serviço de
assistência técnica”, acompanho o entendimento da decisão recorrida de que a sua descrição de
forma genérica”, sem nenhum detalhamento ou especificação que indique com clareza qual a
natureza do serviço prestado, a sua correlação com o processo produtivo, essencialidade e
relevância, impossibilita o reconhecimento de créditos da não cumulatividade.
Assim, por restar demonstrado a sua utilização e relevância no processo produtivo
devem ser revertidas as glosas sobre serviços de manutenção das balanças utilizadas para a
pesagem de cana de açúcar e serviços de amostras laboratoriais.
4. Serviços utilizados como insumo - transporte interno
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
não foram considerados como direito ao crédito os serviços de transporte interno, por entender-
se que esses serviços não são aplicados ou consumidos na produção, tratando-se de transportes
dentro da indústria de produtos com a produção encerrada.
Alega a recorrente que o transporte interno que motivou as glosas combatidas,
ocorre entre o seu estabelecimento industrial e o silo de armazenagem da Copersucar –
Cooperativa dos Produtores de Açúcar, localizado na propriedade da própria Recorrente, onde
ocorre a troca de titularidade destas mercadorias (venda, em sentido amplo) para a Copersucar.
Como visto, conforme definido na decisão do STJ, o conceito de insumos abrange
todos os bens e serviços empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços e que
sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa, permanecendo válida a
vedação à apuração de crédito em relação aos gastos efetuados nas demais áreas de atividade da
pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados posteriormente à
finalização da produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço, salvo expressas
Fl. 672
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PROCESSO 10825.720737/2015-97
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disposições legais, como é o caso das despesas com frete e armazenagem nas operações de
comercialização, as quais se dão após o término do processo produtivo, mas geram direito a
crédito de PIS/COFINS por inequívoca previsão normativa: art. 3o, inciso IX, e art. 15, inciso II,
ambos da Lei 10.833/03.
No caso, tais despesas não se enquadram no disposto no inciso II do Art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, por não se subsumir ao conceito de insumo, visto que se trata de transporte de
produtos acabados, conforme reconhece a recorrente, ou seja efetuadas posteriormente à
finalização da produção do bem destinado à venda e ainda não se enquadrar no disposto no inciso
IX do mesmo Art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003, por terem ocorrido antes da operação de venda.
Em relação à possibilidade de aproveitamento de créditos sobre gastos com frete
mercadorias entre estabelecimentos, o Parecer Cosit no 05 de 2018 expressa entendimento de
que tais gastos não podem ser considerados insumos., conforme refere os parágrafos 55 e 56, a
seguir reproduzidos:
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras. (Grifei)
A jurisprudência dominante no STJ tem sido no sentido que as operações de
venda não incluem os fretes sobre os produtos acabados entre estabelecimentos, conforme colacionado
abaixo:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL.
CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART. 535
DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
ILEGITIMIDADE.
DISSÍDIO
JURISPRUDENCIAL. NÃO DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO
ENTRE OS JULGADOS CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o,
DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil
Fl. 673
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de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse
sujeito ao Código de Processo Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao
cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos
acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para
tanto, a mera transcrição de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do Código
de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em
votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade
ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no
caso. VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora
Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de
25/5/2022) (grifo nosso)

Nesse sentido, não obstante decisões em sentido contrário como colacionou a
recorrente, me filio ao entendimento da 3a Turma da CSRF, no Acórdão no 9303-014.954, de 15 de
março de 2024, que assim se manifestou, conforme ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E
PACÍFICA DO STJ, SISTEMÁTICA DE RECURSO REPETITIVO REsp No 1.221.170/PR.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis
de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação
a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
Assim, por se tratar de serviços de transporte de produtos acabados, não se
enquadrando no conceito de insumo ou como frete na operação de venda e não se enquadrando no
art. 3o, inciso IX, da Lei 10.833/03, mantenho a glosa dos serviços de transporte interno.

Fl. 674
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5. Serviços utilizados como insumo - transporte de torta de filtro
Conforme consta na decisão recorrida, a glosa foi mantida por se tratar de
transporte de produto acabado e não se tratar de despesas com fretes nas operações de venda,
que não proporcionaria o direito a crédito da contribuição para o PIS e da Cofins.
Sustenta a recorrente que o emprego do bem em apreço não está somente
vinculado à colheita da cana de açúcar, mas encontra-se interligado a diversas etapas das quais
carece o processo produtivo da Recorrente, conforme trecho integrante de seu Plano de Saúde de
Alimentos:
1.14 Peneiramento do caldo: O caldo clarificado pode arrastar alguma sujidade, e
esta é retida nesta fase em 3 turbo filtros com malha de nylon de 180 mesh e
enviado para o tanque de caldo clarificado para fábrica.
Nos turbo-filtros é efetuada limpeza com solução de soda caustica líquida e água
de condensado geral, aquecida com vapor de escape por sistema de borbotagem.
Também temos limpezas com períodos programados com água do desaerador das
caldeiras.
1.15 Filtração do Lodo: O lodo resultante da decantação é filtrado em filtros
rotativos a vácuo para recuperar o máximo de caldo que foi arrastado durante o
processo de decantação. O caldo filtrado retorna no tanque de caldo caleado ou
na entrada das colunas de sulfitação e o lodo agora denominado de torta de filtro
é destinado ao cultivo agrícola. Nesta etapa é adicionado, quando necessário uma
pequena quantidade de leite de cal para correção do pH. Esta etapa consiste de 6
filtros rotativos à vácuo.
Na filtração temos o misturador de lodo/bagacilho que recebe o lodo de todos os
decantadores com a opção de adição do bagacilho para auxiliar a filtração.
Durante a filtração temos a lavagem da torta nos tambores dos filtros rotativos
com água de condensado geral.

O entendimento predominante na jurisprudência administrativa é que os serviços
de transporte utilizados na fase de produção, em decorrência da necessidade de movimentação
de insumos e de produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do mesmo contribuinte,
contratados juntos a pessoas jurídicas e utilizados no âmbito do processo produtivo, entre
estabelecimentos fabris do contribuinte, geram direito ao crédito na condição de insumo, nos
exatos termos do que consta no inc. II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, por restar
caracterizada sua essencialidade e relevância na elaboração do produto final.
Pelo Contrato Social a empresa possui o seguinte objeto social:
Artigo 4o - O objeto social consiste na: a) indústria e comércio de açúcar e álcool e
outros produtos ou subprodutos derivados da cana-de-açúcar; b) produção e
comercialização de produtos destinados à alimentação animal e humana; c)
importação e exportação; d) produção e comercialização de energia elétrica; e)
Fl. 675
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prestação de serviços e representação de outras sociedades; f) participação em
outras sociedades na qualidade de sócia cotista ou acionista e g) toda e qualquer
atividade relacionada com as anteriormente mencionadas.
Verifica-se que não compreende o processo produtivo da recorrente o cultivo da
cana-de-açúcar, no qual poderia ser utilizada a torta de filtro como insumo na produção da cana
de açúcar, na qual tem aplicação como nutriente do solo, tratando-se assim de subproduto
destinado a venda ou doação a produtores de cana de açúcar.
No caso, conforme corrobora a Recorrente no recurso na parte em que diz lodo
agora denominado de torta de filtro é destinado ao cultivo agrícola, sendo um resíduo decorrente
do processo industrial da recorrente, não se trata de transporte de matéria prima ou de produtos
em elaboração, mas sim de despesas com serviços de transporte de subprodutos destinados à
venda, ou seja, produtos acabados que são transferidos entre estabelecimentos da empresa.
Destarte, aplica-se o entendimento do item “4” pois tais despesas não se
enquadram no disposto no inciso II do Art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003, por não se subsumir ao
conceito de insumo, visto que se trata de transporte de produtos acabados, ou seja efetuadas
posteriormente à finalização da produção do bem destinado à venda e ainda não se enquadrar no
disposto no inciso IX do mesmo Art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003, por terem ocorrido antes da
operação de venda.
Assim, mantenho a glosa das despesas com serviços de transporte de torta de filtro.
6. Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado.
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
foram glosados os encargos de Depreciação das máquinas e equipamentos vinculados à centros de
custos não ligados à produção. As glosas foram feitas nos bens identificados como:
Arquivo “Apuração 2012”:
Encargos de Depreciação: as glosas foram feitas nos bens identificados como
Instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros pertencentes aos centros
de custos: Análise e controle químico, Sistema de agua e efluentes, Casa de
bombas, Laboratório de controle e Pesquisa e desenvolvimento – biorigin.
“Apuração 2013” - as glosas foram feitas nos bens identificados como Instalações,
máquinas, equipamentos, veículos e outros pertencentes aos centros de custos:
ANALISE E CONTROLE QUIMICO, CASA DE BOMBAS, LABORATORIO DE CONTROLE,
PESQUISA E DESENVOLVIMENTO – BIORIGIN, SISTEMA DE AGUA E EFLUENTES
Anexo “Glosas Depreciação Set12 a Fev13 e Abr13”.
Aquisição – Arquivo “Apuração 2012” : glosadas as aquisições identificadas como
bens do grupo instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros
apropriados nos centros de custos:
Fl. 676
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.125 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10825.720737/2015-97
41
Veiculos maquinas e equipamentos, Faturamento e expedição, Saúde e segurança
do trabalho, Sistema de efluentes (vinhaça), Armazenagem de açúcar cristal,
Armazenagem de álcool, Analise e controle químico, Sistema de agua e efluentes,
Casa de bombas, Laboratório de controle, Administrativo operações e Centro de
distribuição_uqt. Anexo “Glosas Aquisição 3Trim2012”.
Arquivo “Apuração 2013”: glosadas as aquisições identificadas como bens do
grupo instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros apropriados nos
centros de custos:
FATURAMENTO E EXPEDICAO, SAUDE E SEGURANCA DO TRABALHO, SISTEMA DE
EFLUENTES (VINHACA), ARMAZENAGEM DE ALCOOL, ANALISE E CONTROLE
QUIMICO, SISTEMA DE AGUA E EFLUENTES, CASA DE BOMBAS, LABORATORIO DE
CONTROLE, CENTRO DE DISTRIBUICAO_UQT, ARMAZENAGEM DE ACUCAR
CRISTAL.
Anexo “Glosas Aquisição Set12 a Fev13 e Abr13”.
Sustenta a recorrente que não há óbice ao reconhecimento de créditos relativos ao
ativo imobilizado, consoante previsão expressa no inciso VI, do artigo 3o das Leis nos 10.833/03 e
10.637/02, conforme excertos abaixo:
Cumpre esclarecer que, conforme se observa das informações constantes das
descrições do processo produtivo da Recorrente, todas as glosas atinentes ao
item em apreço, estão diretamente relacionadas ao devido funcionamento e
consecução de seu processo produtivo. Segue abaixo a tabela com os respectivos
bens/serviços:
...
Ora, como se pode negar que os dispêndios incorridos pela Recorrente, quando
da depreciação ou a amortização de bens empregados para a (I) manutenção da
saúde e segurança do trabalho; (II) tratamento de seu sistema de água e
efluentes; (III) manutenção de seus equipamentos de armazenagem em geral; (IV)
necessários para que se procedesse a análise e controle químico de suas matérias
primas; (V) e manutenção das casas das bombas, são, de fato, intrínsecos à
consecução de seu processo?
Nesta esteira, nítido que o tratamento de seu sistema de água e efluentes é de
suma importância, até para que seja feita a correta alimentação de diversas
etapas de seu processo produtivo, afinal, caso a água utilizada não tenha sido
devidamente tratada, suas impurezas facilmente contaminariam os produtos por
ela produzidos, restando prejudicada a obtenção deste.
Ainda, conforme já bem exposto, a Recorrente recebe, por diversas vezes, visitas
periódicas de entidades controladoras, como a Anvisa, Ministério da Agricultura,
MAPA, dentre outras, que exigem a qualidade minimamente aceitável para
validar a licença e respectiva continuidade de autuação da Recorrente, que está
sujeita à imposições legais em caso de descumprimento.
Fl. 677
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Tratando-se de despesas de depreciação sobre máquinas, equipamentos e outros
bens incorporados ao ativo imobilizado, o direito ao creditamento da contribuição está previsto no
inciso VI c/c §1o, III do art. 3o da Lei no 10.833/2003 ou (Lei no 10.637/2002 para o PIS/Pasep), nos
seguintes termos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
(...)
§1 o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008) (Produção de efeito)
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973,
de 2014) (Vigência)
Aqui não se trata do conceito de insumos (inciso II), mas de atendimento aos
requisitos legais previstos para o creditamento das despesas de depreciação dos bens
incorporados ao ativo imobilizado (inciso VI), de forma que não socorrem a recorrente os
argumentos no sentido de que tais despesas seriam essenciais ao seu processo produtivo. O que
importa saber é se os bens do ativo imobilizado sujeitos à depreciação teriam sido
comprovadamente “adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”
No que pese serem necessários às atividades da empresa, bem como sua
essencialidade e relevância no seu processo produtivo, acompanho o entendimento da decisão
recorrida de que não restou demostrado que os referidos bens do ativo imobilizado nos quais tais
despesas foram incorporadas sejam diretamente utilizados na prestação de serviços ou na
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fabricação ou produção de bens destinados à venda, não autorizando a Recorrente a tomada de
créditos por encargos de depreciação, devendo ser mantidas as glosas.
No que tange à realização de diligências, os artigos 18 e 29 do Decreto 70.235 de
1972 revelam que estas devem ser determinada pela autoridade julgadora apenas quando
entender necessárias e imprescindíveis à formação da sua convicção. Portanto, a diligência não
pode ser utilizada como um meio para suprir a deficiência das provas carreadas pelo sujeito
passivo aos autos.
De igual forma é o entendimento da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão de no 9303-005.226, nos seguintes termos:
"...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é
do contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente
comprovado nos autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos
complementares que possam formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de
forma subsidiária à atividade probatória já desempenhada pelo contribuinte. Não
pode o julgador administrativo atuar na produção de provas no processo, quando
o interessado, no caso, a Contribuinte não demonstra sequer indícios de prova
documental, mas somente alegações."(grifos meus)
CONCLUSÕES
Em face do exposto, voto no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade e, no
mérito, dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas sobre i) aquisição de BIG BAGs,
PAPELÃO DE PROTEÇÃO e FILME POLIETILENO STRETCH; ii) serviços de manutenção das balanças
utilizadas para a pesagem de cana de açúcar e serviços de amostras laboratoriais.

Assinado Digitalmente
Marcos Antonio Borges

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