Tribunal: CARF
Processo: 11000.727904/2021-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-28
Data de publicação: 2025-02-24

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO.
Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2o, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em nulidade.
PROCESSOS ADMINISTRATIVO E JUDICIAL. CONCOMITÂNCIA. SÚMULA CARF No 01
Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
PIS/PASEP. INCIDÊNCIA SOBRE JUROS CALCULADOS PELA TAXA SELIC (OU OUTROS ÍNDICES) RECEBIDOS EM PAGAMENTOS EFETUADOS POR CLIENTES EM ATRASO.
Os juros moratórios de pagamentos atrasados também são classificados como receita financeira, enquanto os juros da devolução de cobrança tributária indevida são tratados como recuperações de custos dentro da receita bruta operacional.
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. TOTAL DAS RECEITAS.
Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade, computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas da atividade auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. COMÉRCIO VAREJISTA.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. Para fins de apuração de créditos da contribuição, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda.
A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade da contribuição, sem prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE.
O frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, nos casos de bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, pode gerar crédito da Cofins.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO. ESCOLTA. TRANSPORTE DE VALORES. ALUGUEL DE SOFTWARE UTILIZADO PELO SETOR ADMINISTRATIVO. TAXAS DE CARTÕES DE CRÉDITO. SACOLAS DESTINADAS AO CONSUMIDOR.
Os custos com escolta, transporte de valores, aluguel de software utilizado pelo setor administrativo, taxas de cartões de crédito e sacolas destinadas ao consumidor não geram crédito da Cofins para as atividades realizadas pelo supermercado (comércio varejista, açougue, padaria, restaurante), por não configurarem insumos na produção de bens nem se enquadrarem em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o enquadramento dessas despesas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS DE MARKETING
As despesas de marketing não geram direito a crédito da Cofins, em razão de não configurarem insumos nem se enquadrarem em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o enquadramento dessas despesas.
CRÉDITO. LOCAÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
As máquinas e equipamentos locados para utilização na atividade desempenhada pela pessoa jurídica (armazenamento de mercadorias para comercialização) é passível de creditamento na forma do art. 3o, IV, da Lei n.o 10.833/2003.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
COFINS. INCIDÊNCIA SOBRE JUROS CALCULADOS PELA TAXA SELIC (OU OUTROS ÍNDICES) RECEBIDOS EM PAGAMENTOS EFETUADOS POR CLIENTES EM ATRASO.
Os juros moratórios de pagamentos atrasados também são classificados como receita financeira, enquanto os juros da devolução de cobrança tributária indevida são tratados como recuperações de custos dentro da receita bruta operacional.
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. TOTAL DAS RECEITAS.
Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade, computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas da atividade auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. COMÉRCIO VAREJISTA.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. Para fins de apuração de créditos da contribuição, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda.
A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade da contribuição, sem prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE.
O frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, nos casos de bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, pode gerar crédito da Cofins.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO. ESCOLTA. TRANSPORTE DE VALORES. ALUGUEL DE SOFTWARE UTILIZADO PELO SETOR ADMINISTRATIVO. TAXAS DE CARTÕES DE CRÉDITO. SACOLAS DESTINADAS AO CONSUMIDOR.
Os custos com escolta, transporte de valores, aluguel de software utilizado pelo setor administrativo, taxas de cartões de crédito e sacolas destinadas ao consumidor não geram crédito da Cofins para as atividades realizadas pelo supermercado (comércio varejista, açougue, padaria, restaurante), por não configurarem insumos na produção de bens nem se enquadrarem em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o enquadramento dessas despesas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS DE MARKETING
As despesas de marketing não geram direito a crédito da Cofins, em razão de não configurarem insumos nem se enquadrarem em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o enquadramento dessas despesas.
CRÉDITO. LOCAÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
As máquinas e equipamentos locados para utilização na atividade desempenhada pela pessoa jurídica (armazenamento de mercadorias para comercialização) é passível de creditamento na forma do art. 3o, IV, da Lei n.o 10.833/2003.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11000.727904/2021-35
ACÓRDÃO
3402-012.371 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
WMS SUPERMERCADOS DO BRASIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
NULIDADE
DO
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
REQUISITOS.
MOTIVAÇÃO.
TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO.
Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN),
devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a
Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e
artigo 2o, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente
notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em nulidade.
PROCESSOS ADMINISTRATIVO E JUDICIAL. CONCOMITÂNCIA. SÚMULA
CARF No 01
Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito
passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou
depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo
administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de
julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo
judicial.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
PIS/PASEP. INCIDÊNCIA SOBRE JUROS CALCULADOS PELA TAXA SELIC (OU
OUTROS ÍNDICES) RECEBIDOS EM PAGAMENTOS EFETUADOS POR
CLIENTES EM ATRASO.
Os juros moratórios de pagamentos atrasados também são classificados
como receita financeira, enquanto os juros da devolução de cobrança
tributária indevida são tratados como recuperações de custos dentro da
receita bruta operacional.
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BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. TOTAL DAS RECEITAS.
Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade,
computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda
de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as
demais
receitas
da
atividade
auferidas
pela
pessoa
jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas,
apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. COMÉRCIO VAREJISTA.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviços a terceiros. Para fins de apuração de créditos da
contribuição, não há insumos na atividade de revenda de bens,
notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos
em relação aos bens adquiridos para revenda.
A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral
aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no
âmbito da não cumulatividade da contribuição, sem prejuízo das demais
modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que
naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas
alcançadas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE.
O frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo
vendedor, nos casos de bens adquiridos para revenda ou utilizados como
insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, pode gerar crédito da Cofins.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO. ESCOLTA.
TRANSPORTE DE VALORES. ALUGUEL DE SOFTWARE UTILIZADO PELO
SETOR ADMINISTRATIVO. TAXAS DE CARTÕES DE CRÉDITO. SACOLAS
DESTINADAS AO CONSUMIDOR.
Os custos com escolta, transporte de valores, aluguel de software utilizado
pelo setor administrativo, taxas de cartões de crédito e sacolas destinadas
ao consumidor não geram crédito da Cofins para as atividades realizadas
pelo supermercado (comércio varejista, açougue, padaria, restaurante),
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por não configurarem insumos na produção de bens nem se enquadrarem
em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o
enquadramento dessas despesas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS DE MARKETING
As despesas de marketing não geram direito a crédito da Cofins, em razão
de não configurarem insumos nem se enquadrarem em qualquer outra
hipótese de creditamento prevista em lei que permita o enquadramento
dessas despesas.
CRÉDITO. LOCAÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
As máquinas e equipamentos locados para utilização na atividade
desempenhada pela pessoa jurídica (armazenamento de mercadorias para
comercialização) é passível de creditamento na forma do art. 3o, IV, da Lei
n.o 10.833/2003.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
COFINS. INCIDÊNCIA SOBRE JUROS CALCULADOS PELA TAXA SELIC (OU
OUTROS ÍNDICES) RECEBIDOS EM PAGAMENTOS EFETUADOS POR
CLIENTES EM ATRASO.
Os juros moratórios de pagamentos atrasados também são classificados
como receita financeira, enquanto os juros da devolução de cobrança
tributária indevida são tratados como recuperações de custos dentro da
receita bruta operacional.
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. TOTAL DAS RECEITAS.
Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade,
computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda
de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as
demais
receitas
da
atividade
auferidas
pela
pessoa
jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas,
apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. COMÉRCIO VAREJISTA.
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Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviços a terceiros. Para fins de apuração de créditos da
contribuição, não há insumos na atividade de revenda de bens,
notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos
em relação aos bens adquiridos para revenda.
A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral
aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no
âmbito da não cumulatividade da contribuição, sem prejuízo das demais
modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que
naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas
alcançadas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE.
O frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo
vendedor, nos casos de bens adquiridos para revenda ou utilizados como
insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, pode gerar crédito da Cofins.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO. ESCOLTA.
TRANSPORTE DE VALORES. ALUGUEL DE SOFTWARE UTILIZADO PELO
SETOR ADMINISTRATIVO. TAXAS DE CARTÕES DE CRÉDITO. SACOLAS
DESTINADAS AO CONSUMIDOR.
Os custos com escolta, transporte de valores, aluguel de software utilizado
pelo setor administrativo, taxas de cartões de crédito e sacolas destinadas
ao consumidor não geram crédito da Cofins para as atividades realizadas
pelo supermercado (comércio varejista, açougue, padaria, restaurante),
por não configurarem insumos na produção de bens nem se enquadrarem
em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o
enquadramento dessas despesas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS DE MARKETING
As despesas de marketing não geram direito a crédito da Cofins, em razão
de não configurarem insumos nem se enquadrarem em qualquer outra
hipótese de creditamento prevista em lei que permita o enquadramento
dessas despesas.
CRÉDITO. LOCAÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
As máquinas e equipamentos locados para utilização na atividade
desempenhada pela pessoa jurídica (armazenamento de mercadorias para
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comercialização) é passível de creditamento na forma do art. 3o, IV, da Lei
n.o 10.833/2003.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, (I) por unanimidade de votos, (i) em não
conhecer do Recurso Voluntário em relação (a) aos argumentos relativos ao caráter confiscatório
da multa de 75%, por incidência da Súmula CARF no 2, e (b) à aplicação indevida de alíquota zero
em vendas de informática (programa de inclusão digital), por incidência da Súmula CARF no 1
(concomitância), e (ii) em rejeitar a preliminar do Auto de Infração, para, na parte conhecida, dar
parcial provimento ao Recurso Voluntário nos seguintes termos: II) por unanimidade de votos,
para, observados os requisitos legais para o aproveitamento do crédito das contribuições não
cumulativas, reverter as glosas referentes às despesas de aluguel de máquinas; III) por maioria de
votos, para (i) reverter as glosas sobre os créditos originados de despesas com fretes entre o
Centro de Distribuição (CD) e as lojas, mas desde que atendidos os requisitos da lei, dentre os
quais ter sido o dispêndio suportado pelo vendedor, ter sido realizado por pessoa jurídica
domiciliada no País e terem sido tributadas as referidas operações pelas contribuições PIS/COFINS,
vencidos neste ponto, os conselheiros Jorge Luís Cabral e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, que
não revertiam as glosas; (ii) NÃO reverter as glosas sobre os créditos originados de despesas com
IPTU e condomínio, vencida, neste ponto, a conselheira Mariel Orsi Gameiro; e (iii) NÃO afastar o
lançamento de ofício sobre a exclusão da base de cálculo do PIS e da COFINS sobre os valores aos
descontos originados de acordos promocionais junto aos fornecedores, vencida, neste ponto, a
conselheira Cynthia Elena de Campos (relatora); e IV) por voto de qualidade, para NÃO reverter as
glosas sobre os créditos originados de despesas aduaneiras, vencidos, neste ponto, os
conselheiros Jorge Luís Cabral, Bernardo Costa Prates Santos e Mariel Orsi Gameiro. Designado
para redigir o voto vencedor relativo ao tópico III). (iii) o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles.
Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos – Relatora

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente e Redator designado

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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jorge Luís Cabral, Anna Dolores
Barros de Oliveira Sá Malta, Bernardo Costa Prates Santos (substituto integral), Mariel Orsi
Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o v. Acórdão no 110-007.766,
proferido pela 7a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal 10 que, por unanimidade
de votos, não conheceu da impugnação na parte levada ao crivo do Poder Judiciário, declarando a
definitividade da discussão na esfera administrativa, e julgou improcedente a peça de contestação
quanto aos demais temas, conforme ementa abaixo:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES NÃO DECLARADOS. MULTA APLICÁVEL
Tributo não declarado e não pago é constituído de ofício, com o acréscimo da
multa de 75% do valor da contribuição não recolhida.
JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO.
A multa de ofício é débito para com a União, decorrente de tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
configurando-se regular a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício a
partir de seu vencimento.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS/JUDICIAIS. EFEITOS.
Regra geral, as decisões administrativas e judiciais têm eficácia interpartes, não
sendo lícito estender seus efeitos a outros processos, não só por ausência de
permissivo legal para isso, mas também em respeito às particularidades de cada
litígio.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
NULIDADE.
São válidos os lançamentos de ofício efetuados por autoridade competente, com
observância dos requisitos materiais e formais para a prática de atos dessa
natureza, em relação aos quais também se observaram os princípios do
contraditório e da ampla defesa.
IMPUGNAÇÃO. PROVAS.
A impugnação deve ser acompanhada das provas que possuir, sendo que o
interessado tem o ônus da prova acerca daquilo que alega.
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LITÍGIO ADMINISTRATIVO. CONCOMITÂNCIA DE AÇÃO JUDICIAL.
A proposição de ação judicial, antes ou após o início da ação fiscal, importa a
renúncia às instâncias administrativas, sendo analisados apenas os aspectos do
lançamento não abrangidos na discussão judicial.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. TOTAL DAS RECEITAS.
Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade,
computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de
bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais
receitas da atividade auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil.
DESCONTOS INCONDICIONAIS. EXIGÊNCIA DE QUE CONSTEM DA NOTA FISCAL.
Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática
dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil -
RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve
se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da
cadeia produtiva ou por imposição legal. Para o creditamento, não é necessário
contato ou incorporação ao produto, mas sim o vínculo ao processo produtivo ou
à prestação do serviço.
TRIBUTO
SUJEITO
A
REGIME
DE
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
DESCONTADOS. LEGITIMIDADE. ÔNUS DA PROVA.
Na exigência fiscal de tributo sujeito a regime de não cumulatividade, a
distribuição do ônus probatório deve ser feita em conformidade com as
peculiaridades deste regime. Ao Fisco compete a prova do direito da Fazenda
Pública em face da Contribuinte, devendo a fiscalização, portanto, fazer a prova
das bases de cálculo quando não admita como válidos os valores informados pelo
sujeito passivo. Já ao sujeito passivo compete a prova dos fatos modificativos ou
extintivos daquele direito, devendo este, portanto, fazer a prova da legitimidade e
Fl. 4091
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do montante dos créditos da não cumulatividade utilizados para descontar do
tributo devido.
COMERCIALIZAÇÃO DE PRODUTOS. INSUMOS. CRÉDITO.
Bens e serviços aplicados na fase de comercialização de produtos não são
considerados insumos, não dando, pois, direito a desconto de crédito na apuração
do PIS ou Cofins na modalidade não cumulativa. Na atividade de revenda de bens,
as despesas comerciais e financeiras, como taxas de administração de cartões,
comissões de vendas, gastos com emissão de cupons fiscais e outras relacionadas
não fazem parte do valor dos bens comercializados e não podem integrar a base
de cálculo do crédito como insumos.
CRÉDITO. ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. ATIVIDADE DA EMPRESA.
O aluguel somente gera direito a crédito na apuração do PIS e da Cofins devidos
segundo a modalidade não cumulativa quando referente a máquinas e
equipamentos utilizados nas atividades da empresa. Não há previsão legal de
crédito para gastos com estruturas de eventos, locação de banheiros químicos e
máquinas de café.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESA COM ALUGUEL. IPTU.
A legislação de regência permite o crédito sobre as despesas com aluguéis de
prédios pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa. A despesa
com o IPTU do imóvel alugado e taxas de condomínio não se confundem com
aluguel, inexistindo a possibilidade de interpretação extensiva que permita o
desconto de crédito correspondente.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ARMAZENAGEM DE MERCADORIA E FRETE.
CONDIÇÕES.
Por não integrar o conceito de insumo utilizado na produção e nem ser
considerada operação de venda, os valores das despesas efetuadas com fretes
contratados, ainda, que pagos ou creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no
país, para realização de transferências de mercadorias (produtos acabados) entre
estabelecimentos ou centros de distribuição da pessoa jurídica não geram direito
a créditos a serem descontados do PIS ou da Cofins devida. O mesmo se aplica às
despesas de armazenagem, só passíveis de creditamento quando contratados
fretes e armazenagem para entrega direta aos clientes que adquiriram a
mercadoria.
CRÉDITO DO REGIME NÃO CUMULATIVO. ATIVIDADE COMERCIAL.
Para o ramo de atividade de supermercados, não há previsão do desconto de
créditos para os gastos de vigilância, remoção de entulho, limpeza, lavagem de
uniformes e serviços sobre pallets.
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA.
Fl. 4092
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Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso
geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e
escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no
processo produtivo ou rateio fundamentado. Na atividade preponderantemente
comercial, para descontos de crédito de limpeza na atividade de padaria, os
gastos respectivos devem atender esta condição.
INSUMOS. EMBALAGEM.
O conceito de insumo abrange tão somente a embalagem de apresentação, que
se agrega ao produto durante o processo produtivo. A embalagem de transporte
não se configura como insumo.
CRÉDITO. DESPESAS PORTUÁRIAS E ADUANEIRAS.
Gastos com despachantes, manuseio de container, armazenagem marítima,
carregamento e descarregamento e outras, não podem ser descontadas como
crédito em conjunto com os fretes e armazenagem nas operações de venda. No
caso de importação, os gastos devem estar vinculados ao bem importado para
integrar o custo de aquisição e o crédito é calculado com base no valor utilizado
para o cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação ou Cofins-Importação
recolhidas na entrada no território nacional acrescido, quando for o caso, do valor
do IPI vinculado à importação.
CRÉDITO. REVENDA. SUPORTE DE INFORMÁTICA.
Os gastos de manutenção, suporte e licenças de informática e software, utilizados
no controle gerencial ou vendas, não podem ser objeto de crédito na atividade
comercial.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. TOTAL DAS RECEITAS.
Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade,
computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de
bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais
receitas da atividade auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil.
DESCONTOS INCONDICIONAIS. EXIGÊNCIA DE QUE CONSTEM DA NOTA FISCAL.
Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no
Fl. 4093
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julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática
dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil -
RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve
se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da
cadeia produtiva ou por imposição legal. Para o creditamento, não é necessário
contato ou incorporação ao produto, mas sim o vínculo ao processo produtivo ou
à prestação do serviço.
TRIBUTO
SUJEITO
A
REGIME
DE
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
DESCONTADOS. LEGITIMIDADE. ÔNUS DA PROVA.
Na exigência fiscal de tributo sujeito a regime de não cumulatividade, a
distribuição do ônus probatório deve ser feita em conformidade com as
peculiaridades deste regime. Ao Fisco compete a prova do direito da Fazenda
Pública em face da Contribuinte, devendo a fiscalização, portanto, fazer a prova
das bases de cálculo quando não admita como válidos os valores informados pelo
sujeito passivo. Já ao sujeito passivo compete a prova dos fatos modificativos ou
extintivos daquele direito, devendo este, portanto, fazer a prova da legitimidade e
do montante dos créditos da não cumulatividade utilizados para descontar do
tributo devido.
COMERCIALIZAÇÃO DE PRODUTOS. INSUMOS. CRÉDITO.
Bens e serviços aplicados na fase de comercialização de produtos não são
considerados insumos, não dando, pois, direito a desconto de crédito na apuração
do PIS ou Cofins na modalidade não cumulativa. Na atividade de revenda de bens,
as despesas comerciais e financeiras, como taxas de administração de cartões,
comissões de vendas, gastos com emissão de cupons fiscais e outras relacionadas
não fazem parte do valor dos bens comercializados e não podem integrar a base
de cálculo do crédito como insumos.
CRÉDITO. ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. ATIVIDADE DA EMPRESA.
O aluguel somente gera direito a crédito na apuração do PIS e da Cofins devidos
segundo a modalidade não cumulativa quando referente a máquinas e
equipamentos utilizados nas atividades da empresa. Não há previsão legal de
crédito para gastos com estruturas de eventos, locação de banheiros químicos e
máquinas de café.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESA COM ALUGUEL. IPTU.
A legislação de regência permite o crédito sobre as despesas com aluguéis de
prédios pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa. A despesa
com o IPTU do imóvel alugado e taxas de condomínio não se confundem com
Fl. 4094
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aluguel, inexistindo a possibilidade de interpretação extensiva que permita o
desconto de crédito correspondente.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ARMAZENAGEM DE MERCADORIA E FRETE.
CONDIÇÕES.
Por não integrar o conceito de insumo utilizado na produção e nem ser
considerada operação de venda, os valores das despesas efetuadas com fretes
contratados, ainda, que pagos ou creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no
país, para realização de transferências de mercadorias (produtos acabados) entre
estabelecimentos ou centros de distribuição da pessoa jurídica não geram direito
a créditos a serem descontados do PIS ou da Cofins devida. O mesmo se aplica às
despesas de armazenagem, só passíveis de creditamento quando contratados
fretes e armazenagem para entrega direta aos clientes que adquiriram a
mercadoria.
CRÉDITO DO REGIME NÃO CUMULATIVO. ATIVIDADE COMERCIAL.
Para o ramo de atividade de supermercados, não há previsão do desconto de
créditos para os gastos de vigilância, remoção de entulho, limpeza, lavagem de
uniformes e serviços sobre pallets.
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA.
Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso
geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e
escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no
processo produtivo ou rateio fundamentado. Na atividade preponderantemente
comercial, para descontos de crédito de limpeza na atividade de padaria, os
gastos respectivos devem atender esta condição.
INSUMOS. EMBALAGEM.
O conceito de insumo abrange tão somente a embalagem de apresentação, que
se agrega ao produto durante o processo produtivo. A embalagem de transporte
não se configura como insumo.
CRÉDITO. DESPESAS PORTUÁRIAS E ADUANEIRAS.
Gastos com despachantes, manuseio de container, armazenagem marítima,
carregamento e descarregamento e outras, não podem ser descontadas como
crédito em conjunto com os fretes e armazenagem nas operações de venda. No
caso de importação, os gastos devem estar vinculados ao bem importado para
integrar o custo de aquisição e o crédito é calculado com base no valor utilizado
para o cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação ou Cofins-Importação
recolhidas na entrada no território nacional acrescido, quando for o caso, do valor
do IPI vinculado à importação.
CRÉDITO. REVENDA. SUPORTE DE INFORMÁTICA.
Fl. 4095
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Os gastos de manutenção, suporte e licenças de informática e software, utilizados
no controle gerencial ou vendas, não podem ser objeto de crédito na atividade
comercial.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão proferida pela DRJ:
Trata o presente dos lançamentos de ofício relativos à Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e Programa de Integração Social
(PIS), na modalidade não-cumulativa, fls. 3083 a 3102, referentes ao período
07/2017 a 07/2019. O lançamento das contribuições para os diversos períodos
somou R$ 87.389.734,68 (Cofins não-cumulativa) e R$ 19.334.619,80 (PIS não-
cumulativo). O total geral dos autos de infração, com a multa de ofício de 75%
(passível de redução) e juros moratórios, totalizou R$ 203.812.663,24. A
fiscalização abarcou todo o período anual de 2017 a 2019, embora em alguns
meses não tenha resultado em lançamento de ofício, devendo o contribuinte
ajustar os saldos de créditos do regime não cumulativo.
A autuada é empresa que atua no comércio varejista e atacadista de mercadorias
em geral, com predominância de produtos alimentícios, na exploração do ramo
denominado de supermercados (Wal-Mart, que atua ou atuou com as marcas BIG,
Nacional, entre outras). A ampla gama de atividades previstas no contrato social
pode ser vista nas fls. 3253 a 3255. Apura o Imposto de Renda da Pessoa Jurídica
pelo lucro real e o PIS e Cofins pela sistemática não cumulativa.
O relatório de ação fiscal (RAF) descreve o procedimento realizado, as glosas e a
apuração dos tributos (fls. 3033 a 3082). Diversos anexos detalham as infrações. A
partir dos valores informados na EFD – Contribuições (Escrituração Fiscal Digital),
foi feita a auditoria dos valores declarados de PIS e Cofins, com referência na
escrituração (ECD – escrituração contábil digital) e documentos e arquivos
entregues a partir dos termos de intimações fiscais (TIF). Foram constatadas
determinadas infrações que podem ser sintetizadas nos seguintes itens: (1)
receita operacional tributada como financeira; (2) receita não tributada
decorrente de acordos promocionais; (3) aplicação indevida de alíquota zero na
venda (programa de inclusão digital); (4) aproveitamento indevido de créditos em
variados itens (abaixo discriminados).
Quanto ao item (1), não foram tributadas receitas de vendas, consideradas e
tributadas como receitas financeiras e, nos primeiros meses, como sujeitas à
alíquota zero. Trata-se de valores de acréscimos ou juros decorrentes de vendas,
receitas operacionais. No item (2) foram autuados ganhos decorrentes de
variados acordos celebrados com fornecedores. Na sistemática não cumulativa é
registrada a entrada dos produtos adquiridos e escriturado o crédito respectivo.
Posteriormente, é registrado crédito para com os fornecedores e redução do
Fl. 4096
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passivo, em prática usual no ramo supermercadista. A prática gera desequilíbrio
na sistemática não cumulativa, uma vez não se tratar de descontos incondicionais,
dependendo de serviços e condições. Tampouco há ajustes nos créditos apurados.
São descritas as diversas contas, bem como informados casos de autuação
anteriores.
A infração (3) decorre da auditoria nos ajustes de redução ou acréscimo de
créditos (blocos M 110/210/510/610) e nas receitas tributadas à alíquota zero ou
monofasia (blocos M 400 e 800). Pelas respostas às intimações ou exames das
contas, constataram-se vendas de equipamentos de informática em geral
(notebooks, teclados, computadores, mouses) com atribuição de alíquota zero. A
chamada Lei do Bem que atribuiu alíquota zero para esses bens vigorou até
12/2015. A fiscalização examinou duas ações judiciais, em relação às quais não
foram constatados efeitos para a empresa que impedissem a tributação.
Ainda seguindo o RAF, foi constatado creditamento indevido (infração 4)
escriturado nos seguintes itens (Bloco F da EFD-Contribuições):
a) Em armazenagem e fretes nas operações de vendas – foram glosadas despesas
com vigilância, despesas aduaneiras, remoção de entulho, serviços de limpeza e
assessoria e fretes de transferência entre unidades;
b) Em serviços utilizados como insumos – referente às despesas ou taxas com
cartão de crédito e despesas de condomínios, retirados por se tratar de gastos
administrativos e comerciais;
c) Em bens utilizados como insumos – sem previsão para despesas de natureza
comercial e financeira, como as descontadas de comissões sobre vendas
(representação comercial) e gastos com transferência eletrônica de fundos;
d) Em aluguel de prédios – glosadas as despesas com o IPTU nos imóveis locados;
e) Quanto aos aluguéis de máquinas e equipamentos – glosa de locações de
máquinas de café, de banheiros químicos e lonas para eventos;
f) Quanto às outras despesas – excluídos os gastos de natureza administrativa,
comercial e acessória, a saber restauração de pallets, limpeza de uniformes,
manutenção e suporte de informática, manutenção de software, desenvolvimento
e licença de programas.
Os anexos acompanham o RAF com as planilhas demonstrativas, além das
planilhas e arquivos não pagináveis gerados no curso da auditoria fiscal. Os
quadros no RAF consolidam os valores obtidos pela fiscalização. Os saldos e
créditos foram aproveitados para desconto da contribuição, resultando em
valores devidos a partir de julho de 2017. O saldo de créditos restou modificado,
devendo ser ajustado pela empresa.
A empresa foi cientificada da autuação em 24/11/2021 (fl. 3115). Apresentou
impugnação ao lançamento em 22/12/2021 (fls. 3121 a 3567). De início, relata os
fatos.
Fl. 4097
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Questiona, primeiro, a cobrança de PIS e Cofins sobre os juros de vendas pagas
em atraso por seus clientes. Cita a decisão do STF que fixou como inconstitucional
a incidência de IRPJ e CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em
razão de repetição de indébito tributário. A conclusão, aplicável aqui, é de que os
juros moratórios têm natureza indenizatória. Cita também o julgamento do STF
no Recurso Extraordinário (RE) no 574.706, no regime de repercussão geral,
aplicável ao PIS e Cofins. A partir daí, concluí ser receita uma grandeza econômica
referente a certos fatos que ocorrem no patrimônio de uma empresa que
modificam o seu estado de riqueza própria (patrimônio líquido), alterando esse
valor para mais (no caso das receitas) ou para menos (despesas e custos). Receita,
portanto, comporta ingressos no patrimônio da empresa que têm efeito de
acrescer, de maneira definitiva, o seu patrimônio líquido. Além do mais, já está
afastada a hipótese de que os juros moratórios teriam natureza de lucros
cessantes. Assim é que:
Logo, por todas as razões expostas, os juros moratórios não estão sujeitos ao PIS e
à COFINS por não representarem acréscimo ao patrimônio e terem natureza
indenizatória. Mas ainda que assim não se entenda, o que se admite apenas por
hipótese, os valores representam receitas financeiras, sendo tributados pelas
alíquotas comuns do PIS e da COFINS.
Ainda seguindo a impugnação, quanto ao segundo item acima, em breve resumo,
se insurge contra a tributação, que não poderia ser validada por citações de
soluções de consulta. O auto de infração é nulo por carecer de fundamentação
jurídica para esta autuação, em clara violação ao art. 142 do CTN. Não é
mencionada na autuação quais as condições ou eventos de que dependeriam os
descontos, ou ainda qual o serviço prestado, que fundamentam a tributação. Não
é apresentado o fundamento jurídico para tributar os descontos, deixando de
cumprir, em especial, os princípios da motivação e legalidade. Ressalta, acerca do
mercado varejista e da natureza dos descontos, usuais na atividade
desempenhada:
57. O Impugnante é uma das maiores redes varejistas do mercado e vende produtos
das maiores indústrias do Brasil e do mundo, com ampla estrutura e expertise no
setor. Como todos os concorrentes, mantém com seus fornecedores acordos
comerciais padrão típicos do mercado varejista, que preveem a concessão de
descontos para formação do preço do produto comercializado.
.....................................
64. Independentemente do nome que se dê ao Acordo Comercial a que ele esteja
atrelado, esses abatimentos previamente fixados são os elementos que definem o
preço do produto comercializado. Um desconto concedido pelo fornecedor, para a
adquirente, o Impugnante, representa a definição do preço do produto, um redutor
do custo da mercadoria adquirida.
Deve-se atentar aos conceitos e limites do que seja receita. Somente assim pode
ser considerada a operação que, de fato, revele ingresso de riqueza nova que se
integre ao patrimônio do contribuinte de maneira positiva e definitiva. A
Fl. 4098
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irrelevância da denominação contábil vem para esclarecer que o tratamento
contábil não prevalecerá sobre a natureza jurídica. É a contabilidade que reflete o
direito, e não o inverso. O STF já decidiu que o registro contábil não determina a
base de cálculo dos tributos. Somente há receita, quando há efetivo acréscimo
patrimonial. Nos termos utilizados:
79. Esse esclarecimento é bastante relevante porque, ao contrário do que alega a D.
Fiscalização para legitimar o Auto de Infração, o fato de uma parte das contas
autuadas terem sido denominada receita não altera a realidade da operação. Não
se acredita que o Fisco, ao se deparar com a receita indevidamente classificada em
conta redutora de custo iria se conformar tão só com a denominação dada pelo
contribuinte. Iria certamente investigar a respectiva natureza jurídica da rubrica e
não lavrar Auto de Infração somente tomando por base a nomenclatura da conta.
.....................................
84. Portanto, no caso concreto, o fato de parte desses descontos serem registrados
em conta denominada “receitas”, como sustenta a D. Fiscalização, não representa,
por si só, aumento de patrimônio líquido, porque deve-se investigar a natureza
daqueles registros e não só a sua nomenclatura.
.....................................
93. Não há dúvidas de que os descontos que o Impugnante pactuou com seus
fornecedores não representam aumento de patrimônio em função de decréscimo
do passivo. Sob a perspectiva do Impugnante, os descontos pactuados em suas
compras são elementos da formação do preço, diminuindo o custo das mercadorias
adquiridas e não resultam, de maneira alguma, no exercício de uma atividade que
vai gerar imediata receita dela decorrente.
.....................................
100. O que se concluiu é que, de forma evidentemente contrária ao conceito de
receita, o Impugnante adquire as mercadorias com os descontos previamente
negociados e o valor com desconto, sob o enfoque do adquirente, representa um
decréscimo do valor de aquisição e, por consequência, uma redução no valor do
ativo (mercadoria, o elemento patrimonial) que será registrado, estando fora da
hipótese de incidência do PIS e da COFINS.
Como dispõe o art. 110 do CTN, a lei tributária não pode alterar o conteúdo,
definição e alcance dos institutos do direito privado. Cita pareceres de renomados
juristas e jurisprudência sobre a matéria. Sustenta que os descontos pactuados
entre empresas varejistas e seus fornecedores representam redução do custo da
aquisição de mercadorias, que não se correlacionam com a hipótese de incidência
do PIS e da COFINS, no conceito constitucional e legal reconhecido.
Ainda sobre este item da autuação, a caracterização do desconto como
incondicional independe de destaque em nota fiscal. Os descontos pactuados com
os fornecedores foram previamente acordados, constam de contratos e não
dependem de evento futuro e incerto. Nada é demonstrado, exceto uma linha de
uma conta. Porém, tal ponto é irrelevante, uma vez que o desconto é redutor de
custo, antítese de receita, e porque os requisitos de incondicionalidade aplicam-se
Fl. 4099
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somente aos fornecedores (e não compradores). Também é totalmente
improcedente a caracterização como prestação de serviço, uma vez que só há
compra e venda, obrigação de dar. Os requisitos da prestação de serviço não
estão presentes. Com a redução de custos, não há ingressos financeiros no
patrimônio da pessoa jurídica. Jurisprudência é citada.
A reversão da alíquota zero aplicada em venda de mercadorias do Programa de
Inclusão Digital (“Lei do Bem”) também é indevida. A impugnante está dando
cumprimento à decisão proferida em ação coletiva da ABINEE (no 0067400-
26.2015.4.01.3400). O entendimento judicial pela não revogação antecipada da
Lei do Bem foi mantido pelo STJ a todos os membros da cadeia. Caso não mantida
a alíquota zero aos varejistas, a decisão não produziria efeitos:
202. Assim, não há dúvidas de que o Impugnante estava obrigado a manter os
incentivos da Lei do Bem em razão da determinação contida na decisão proferida
na Ação Coletiva no. 0067400-26.2015.4.01.3400 ajuizada pela ABINEE, sob pena
de descumpri-la, pois se comercializasse aos consumidores finais os aludidos
produtos sem tais incentivos ele seria anulado por completo.
.....................................
209. A jurisprudência do A. STJ é no sentido de que o art. 109, § 2o da CF autoriza a
propositura de ação contra a União no Distrito Federal, de modo que não há que se
admitir a aplicação descontextualizada do art. 2o-A da Lei no 9.494/97 para
promover restrição territorial indevida e para obstar o direito dos associados
domiciliados em outras unidades da federação de se valer de decisão coletiva em
demanda proposta nessa Seção Judiciária, cuja competência é em todo o território
nacional.
Quanto às glosas de créditos, em preliminar, alega nulo o auto de infração, por
não preencher os requisitos (como do art. 142 do CTN), incidindo em vício
material. A fiscalização não indicou a matéria tributável nem trouxe fundamento
legal para as rubricas: remoção de entulho; serviço de limpeza, serviço de
assessoria; transferência eletrônica de fundos; armazenagem e frete na operação
de venda (contratos de serviços terceirizados). Exemplos são citados, como na
transferência eletrônica de fundos, em que a fiscalização se limita a colecionar
uma planilha como os valores, sem sequer descrever a natureza do item ou razão
da glosa. A fiscalização presumiu fatos jurídicos que deveriam ter sido por ela
apurados.
Ainda seguindo a impugnação, aborda de início o fundamento constitucional da
não cumulatividade para as contribuições e a decisão do STJ no Resp no
1.221.170/PR. É indevida a limitação aos créditos defendida pela fiscalização, que
não poderia ser limitada às atividades industriais e de prestação de serviços, em
detrimento da atividade comercial. A Ministra Regina Helena Costa refere a
necessidade de análise da atividade econômica do contribuinte como um todo e
cita precedentes judiciais que concedem créditos às atividades comerciais. Além
do erro na premissa jurídica, a autuação equivoca-se na premissa fática, uma vez
Fl. 4100
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que a autuada também exerce atividade de produção/fabricação (açougue,
delicatesse, padaria, peixaria etc.).
Em específico, também questiona a integralidade das glosas, em resumo:
Armazenagem e fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa: Primeiro, o uso da IN RFB 1.911/2019 é descabido, seja por não refletir
a correta interpretação da norma legal, seja por ser posterior aos fatos geradores.
Os
centros
de
distribuição
são
imprescindíveis
e
possuem
diversas
funcionalidades (que aborda), não sendo possível exercer a atividade do
contribuinte sem eles. Tais gastos são parte da operação de venda e, também, são
insumos, necessários para a atividade exercida.
Despesas aduaneiras: Glosa genérica, com fundamento em solução de consulta e
que não especifica o que tratou. Trata-se de gastos com despachantes, manuseio
de container, armazenagem marítima, descarregamento, demurrage e frete
interno pagos à PJ e que compõem o custo de aquisição de mercadorias
importadas para revenda. Todos são dispêndios necessários, relacionados à
armazenagem ou frete, inclusive, quando no caso de atender a fiscalização
aduaneira (cita contrato com empresa Tecon Rio Grande).
Despesas com segurança e vigilância de lojas: A atividade da impugnante exige
grandes galpões e volumes extraordinários de mercadorias. Trata-se de vultoso
custo necessário.
Despesas de remoção de entulho, serviço de limpeza e assessoria: Claro vício
material ao apenas citar termo. Padrões de limpeza e higiene são necessários e
cumprem determinação da Anvisa. Tal também se aplica à limpeza de uniformes.
A impugnante também é fabricante de produtos alimentícios. A remoção de
entulho também decorre de obrigação legal (Lei 12.305/2010 e Decreto
7.404/2010).
Despesas com comissões de cartões de crédito (vendas a prazo) e cupons: São
insumos da atividade e a glosa fere a não cumulatividade, uma vez que as
operadoras oferecem a receita recebida à tributação do PIS e Cofins. A
impugnante também oferece à tributação a totalidade de suas vendas. São
serviços essenciais, sendo indispensáveis para operacionalizar vendas, hoje. Os
cupons fiscais são exigência legal.
Despesas com IPTU e condomínio: A locação é um negócio jurídico bilateral e
oneroso e todos os valores foram pagos em benefício do proprietário do imóvel
(locador). O condomínio é um encargo da locação, que possuí natureza acessória,
assim como o IPTU (contratos são citados).
Comissões sobre vendas e transferência eletrônica de fundos: A interpretação
deve ser realizada de forma casuística, ou seja, analisando-se detidamente a
atividade-fim específica de cada contribuinte, e não com base em uma solução de
consulta, genericamente. A atividade comercial pode aferir crédito. São
formalizados contratos de representação comercial para a venda “porta a porta”
Fl. 4101
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de seus produtos, com várias tarefas na intermediação com clientes, que
assumiram ainda maior vulto com a pandemia.
Despesas de aluguel de máquinas e equipamentos: Exemplo de carência
investigativa é o contrato com Nômade Produções (citado trecho). Não se trata de
“locação de lonas”, mas de verdadeira estrutura completa para realização da
atividade de comercialização, incluindo instalações elétricas e outros. No demais,
também a limitação aos créditos viola o princípio da não cumulatividade.
Outras despesas: Os atos normativos não podem ser aplicados retroativamente,
como a IN que fundamenta a autuação. Ocorre que sem os pallets não seria
possível realizar o transporte de mercadoria e serviços, sendo necessário
restaurar as suas estruturas. Quanto aos ativos intangíveis:
496. Referidos softwares são utilizados, especialmente, para registrar o preço dos
produtos; realizar o controle e movimentação de estoque; registrar a quantidade de
produtos comercializados; emitir Notas Fiscais; realizar o controle de validade dos
produtos e etc.
.....................................
498. Sem o devido investimento em tecnologias e suas constantes manutenções, as
operações do Impugnante não teriam condições de prosperar.
.....................................
504. Vale mencionar ainda que alguns equipamentos de informática são exigidos
inclusive pela legislação tributária, como é o caso dos emissores de cupom fiscal
(ECFs), sendo proibida a venda de mercadorias sem a emissão de notas fiscais por
meio dos referidos bens, e o descumprimento de tais obrigações acarreta a
imposição de multas. Aliás, praticamente todo o cumprimento de obrigações
acessórias também em âmbito fiscal se submete a controle informatizado por
exigência legal (notas fiscais eletrônicas, arquivos magnéticos, etc).
.....................................
513. Pois bem. É evidente que os softwares e os demais sistemas de informática ora
questionados pela D. Fiscalização são indispensáveis às atividades do Impugnante
(notadamente varejistas), pois é por meio destes que são operacionalizadas quase
que a totalidade das suas vendas.
A impugnante cita jurisprudência administrativa e judicial.
Quanto aos acréscimos, alega que a multa de 75% não é proporcional, adequada e
necessária, possuindo caráter confiscatório. Também é indevida a imposição de
juros sobre a multa de ofício, seja por falta de fundamento ou porque o
enquadramento legal oferecido não autoriza tal imposição, que afronta o
princípio do não confisco.
Por último, pede julgar improcedente o lançamento fiscal e, sucessivamente, seja
afastada a multa de ofício e sejam aplicados juros de mora apenas em relação ao
principal. Protesta pela posterior juntada de quaisquer documentos que se façam
necessários. A lista de anexos da impugnação consta da fl. 3242 e inclui pareceres
Fl. 4102
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PROCESSO 11000.727904/2021-35
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dos juristas Hugo de Brito Machado e de Humberto Ávila e precedentes e peças
da ação coletiva ABINEE no 0067400-26.2015.4.01-3400.
A unidade de origem atesta a tempestividade da impugnação e encaminha para
apreciação. O processo é encaminhado a esta DRJ10 pelo órgão centralizador dos
processos em litígio.
Em 12/04/2019, foi entregue petição (fls. 3773-3778) informando existir erro na
atualização do débito para fins de cobrança, nos cálculos da RFB.

Às fls. 3883 foi prestada a Informação ECOJ2 – 12.439/2022, esclarecendo que, no
que se refere ao lançamento do PIS/COFINS sobre a receita bruta auferida na venda dos bens
contemplados na Lei 11.196/2005(programa inclusão digital), foi declarado a definitividade, com a
ressalva de que somente estão suspensos os débitos por medida judicial até 31/12/2018, nos
termos da decisão do STJ.
Às fls. 3888 foi prestada nova Informação Fiscal, com os quadros demonstrativos
com evidenciação de valores de lançamentos dos tributos PIS e Cofins sobre receita com a venda
de bens contemplados na Lei 11.196/2005 (Programa de Inclusão Digital) incluídos no processo.
A Contribuinte foi intimada da decisão de primeira instância em 29 de julho de 2022
(sexta-feira) por meio de acesso ao processo administrativo via e-CAC.
Em 29/08/20222 foi apresentado o Recurso Voluntário, através do qual, com os
mesmos argumentos da peça de impugnação, foram apresentados os seguintes pedidos:
456. Diante de todo o exposto, o Recorrente requer seja dado provimento ao
presente Recurso Voluntário, para o fim de reformar o v. acórdão, cancelando-se,
integralmente, o crédito tributário constituído pelo Auto de Infração, por
qualquer um dos fundamentos apresentados.
457. Caso assim não se entenda, o que se admite apenas por hipótese, o
Recorrente requer, no mínimo, o afastamento da multa e dos juros sobre a multa.
458. Por fim, o Recorrente protesta pela sustentação oral do presente recurso,
nos termos do Regimento Interno desse E. Tribunal, requerendo seja previamente
intimada na pessoa de suas representantes legais a seguir relacionadas: Daniella
Zagari Gonçalves (OAB/SP no 116.343), Juliana Jacintho Caleiro (OAB/SP no
237.843) e Danielle Barroso Spejo (OAB/SP no 297.601), todas com endereço
eletrônico em dani@mmso.com.br e com endereço profissional na Rua José
Gonçalves de Oliveira, no 116, 5o andar, São Paulo – SP.
Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote de sorteio.
É o relatório.

Fl. 4103
DF CARF MF
Original

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VOTO VENCIDO
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora.

1. Pressupostos legais de admissibilidade
1.1. O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade.
1.2. Todavia, conheço parcialmente do recurso, não conhecendo do argumento
relativo ao caráter confiscatório da multa de 75%, uma vez que o CARF não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, na forma prevista pela Súmula CARF no
2.
1.3. Igualmente não conheço do recurso com relação ao argumento sobre aplicação
indevida de alíquota zero em vendas de informática (programa de inclusão digital), tendo em vista
a incidência de concomitância, na forma prevista pela Súmula CARF no 1.
Em síntese, concluiu a Fiscalização que a Recorrente aplicou indevidamente
alíquota zero na venda de mercadorias/produtos em função dos benefícios do Programa de
Inclusão Digital (“Lei do bem”).
Esclareceu que foram constatadas vendas de equipamentos de informática em geral
(notebooks, teclados, computadores, mouses) com atribuição de alíquota zero. A chamada “Lei do
Bem” que atribuiu alíquota zero para esses bens vigorou até 12/2015. A fiscalização examinou
duas ações judiciais, em relação às quais não foram constatados efeitos para a empresa que
impedissem a tributação.
Neste ponto a DRJ não conheceu da impugnação em função da aplicação da Súmula
CARF no 1, uma vez que o Recorrente possui ação judicial individual com relação à discussão
concreta (questionamento da revogação antecipada dos benefícios da “Lei do Bem” para os
produtos de informática).
De fato, consta nos autos o
Mandado
de
Segurança
no
5078278-
93.2015.4.04.7100/RS (fls. 3843 a 3882), ajuizado pela Recorrente, com o seguinte objeto:
WMS Supermercados do Brasil Ltda. impetrou mandado de segurança em face do
Delegado da Receita Federal do Brasil em Porto Alegre - RS, objetivando o
reconhecimento de que possui direito líquido e certo à fruição do benefício
fiscal estabelecido pelos artigos 28 a 30 da Lei n.o 11.196/2005, em sua redação
original, determinando-se à autoridade coatora que se abstenha de exigir o
pagamento de PIS e COFINS em relação à receita bruta decorrente da venda a
varejo de produtos de tecnologia, informática e comunicação, consoante previsto
nos artigos referidos da Lei n.o 11.196/2005 e regulamentado pelo Decreto n.o
5.602/2005. Postulou, sucessivamente, o reconhecimento de que possui direito à
Fl. 4104
DF CARF MF
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isenção das contribuições mencionadas ao menos em relação aos produtos que
possui em estoque e que tenham sido adquiridos na vigência da redação original
dos artigos 28 a 30 da Lei n.o 11.196/2005. Requereu, ainda, a concessão de
medida liminar, nos termos do art. 7o da Lei n.o 12.016/2009.
Está correta a decisão da DRJ que não tomou conhecimento da questão de mérito
em discussão, cuja matéria foi submetida à apreciação do Poder Judiciário.
Este é o teor da Súmula CARF no 01, que assim dispõe:
Súmula CARF no 1:
Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo
de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do
lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo
cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria
distinta da constante do processo judicial. (Vinculante, conforme Portaria ME no
12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).

Destaco o PARECER COSIT No 07/2014, assim ementado:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ementa: CONCOMITÂNCIA ENTRE PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL E
PROCESSO JUDICIAL COM O MESMO OBJETO. PREVALÊNCIA DO PROCESSO
JUDICIAL. RENÚNCIA ÀS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. DESISTÊNCIA DO
RECURSO ACASO INTERPOSTO.
A propositura pelo contribuinte de ação judicial de qualquer espécie contra a
Fazenda Pública com o mesmo objeto do processo administrativo fiscal implica
renúncia às instâncias administrativas, ou desistência de eventual recurso de
qualquer espécie interposto.
Quando contenha objeto mais abrangente do que o judicial, o processo
administrativo fiscal deve ter seguimento em relação à parte que não esteja
sendo discutida judicialmente. A decisão judicial transitada em julgado, ainda que
posterior ao término do contencioso administrativo, prevalece sobre a decisão
administrativa, mesmo quando aquela tenha sido desfavorável ao contribuinte e
esta lhe tenha sido favorável.
A renúncia tácita às instâncias administrativas não impede que a Fazenda Pública
dê prosseguimento normal a seus procedimentos, devendo proferir decisão
formal, declaratória da definitividade da exigência discutida ou da decisão
recorrida.
É irrelevante que o processo judicial tenha sido extinto sem resolução de mérito,
na forma do art. 267 do CPC, pois a renúncia às instâncias administrativas, em
decorrência da opção pela via judicial, é insuscetível de retratação.
Fl. 4105
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A definitividade da renúncia às instâncias administrativas independe de o recurso
administrativo ter sido interposto antes ou após o ajuizamento da ação.
Dispositivos Legais: Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN), art. 145, c/c art.
149, art. 151, incisos II, IV e V; Decreto-lei no 147, de 3 de fevereiro de 1967, art.
20, § 3o; Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, arts. 16, 28 e 62; Lei no 5.869,
de 11 de janeiro de 1973 (CPC), arts. 219, 267, 268, 269 e 301, § 2o; Decreto-lei no
1.737, de 20 de dezembro de 1979, art. 1o; Lei no 6.830, de 22 de setembro de
1980, art. 38; Constituição Federal, art. 5o, inciso XXXV; Lei no 9.784, de 29 de
janeiro de 1999, art. 53; Lei no 12.016, de 7 de agosto de 2009, art. 22; Portaria
CARF no 52, de 21 de dezembro de 2010; Portaria MF no 341, de 12 de julho de
2011, art. 26; art. 77 da IN RFB no 1.300, de 20 de novembro de 2012.
e-processo no 10166.721006/2013-16.
Portanto, considerando que a matéria em referência foi submetida ao Poder
Judiciário, não há como tratá-la nesta esfera administrativa.

2. Preliminarmente
2.1. Nulidade do Auto de Infração
A Recorrente pede a nulidade do auto de infração por falta de fundamentação
jurídica, violando o art. 142 do Código Tributário Nacional, uma vez que não foram especificadas
as condições ou eventos que justificariam a tributação dos descontos, nem o serviço prestado,
descumprindo os princípios da motivação e legalidade.
Argumenta que a Fiscalização procedeu à glosa de créditos por presunção, sem
fundamentar as razões pelas quais não foram considerados os respectivos créditos de PIS e
COFINS.
Alega, ainda, que o Acórdão recorrido é nulo por ausência de comprovação
suficiente da materialização da infração.
Sem razão à defesa.
Conforme relatado acima, a Fiscalização descreveu o procedimento realizado, as
glosas e a apuração dos tributos (fls. 3033 a 3082). Diversos anexos detalham as infrações. A partir
dos valores informados na EFD – Contribuições (Escrituração Fiscal Digital), foi feita a auditoria dos
valores declarados de PIS e Cofins, com referência na escrituração (ECD – escrituração contábil
digital) e documentos e arquivos entregues a partir dos termos de intimações fiscais (TIF).
Por sua vez, igualmente observou a DRJ de origem que o Relatório Fiscal aborda a
sistemática não cumulativa das contribuições, destacando o crédito sobre mercadorias adquiridas
para revenda e a aplicação da alíquota sobre todas as receitas empresariais, independentemente
da denominação. O documento também esclarece as questões levantadas nas intimações, assim
como a resposta da empresa sobre as contas tributadas. Fica evidente a separação temporal entre
as aquisições e o posterior registro dos descontos. A interpretação dos ganhos como patrimoniais
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DF CARF MF
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é devidamente explicada. As soluções de consulta e decisões servem de apoio para considerar os
valores dos acordos promocionais como receitas, sem serem o fundamento legal da tributação.
Ademais, a DRJ abordou expressamente que o direito a descontar crédito sobre
insumos se restringia às hipóteses em que aplicados na prestação de serviços ou na fabricação de
bens destinados à venda, situações essas diversas da ora sob análise.
Com isso, igualmente não há omissão da DRJ alegada pelo Recorrente relativa à
ausência de motivação da manutenção da glosa dos créditos indicados na peça recursal.
Constata-se, portanto, que a Autoridade Fiscal procedeu na estrita observância dos
ditames contidos no artigo 142 do Código Tributário Nacional, tendo sido observados todos os
requisitos essenciais previstos em lei para ao final se aplicar a penalidade cabível.
Da mesma forma, não omissão na análise deste litígio por parte da DRJ de origem.
O lançamento foi devidamente cientificado aos sujeitos passivos, instaurando-se a
fase litigiosa do procedimento com a apresentação tempestiva das impugnações, nos termos dos
artigos 14 e 15 do Decreto 70.235/1972:
Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em
que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta
dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência.
Os fatos que ensejaram a instauração do procedimento estão demonstrados pela
Autoridade Fiscal, bem como a indicação do direito em que se baseiam com suficiente
especificidade, de modo a delimitar com clareza o objeto da autuação e permitir a plenitude da
defesa.
Tanto é que a Recorrente demonstrou em defesa que teve plena compreensão do
objeto da autuação.
Outrossim, o Decreto no 70.235/1972 (que dispõe sobre o procedimento
administrativo fiscal, dentre outras), em seu artigo 59 assim estabelece:

Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
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§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.

Portanto, os argumentos da defesa não estão entre as hipóteses previstas para que
seja declarada a nulidade da autuação, motivo pelo qual afasto a preliminar suscitada pela defesa.

3. Objeto do litígio
Versa o presente litígio de auto de infração lavrado para exigência da Contribuição
para o PIS/Cofins no valor de R$ 203.812.663,24, incluindo multas e juros.
A autuada é empresa do setor varejista e atacadista, apura o IRPJ pelo lucro real e o
PIS/Cofins pelo regime não cumulativo. A auditoria cruzou dados da EFD-Contribuições e ECD,
identificando as seguintes infrações:
(i)
Tributação incorreta de receitas operacionais como financeiras;
(ii)
Receita não tributada de acordos promocionais;
(iii)
Creditamento indevido em diversos itens, como armazenagem, fretes e
aluguéis.
Como mencionado acima, o lançamento de ofício foi mantido pela DRJ de origem,
que não conheceu a impugnação referente à terceira parte do auto de infração devido à
concomitância com ação judicial (relacionada à aplicação indevida da alíquota zero na venda de
mercadorias/produtos com base nos benefícios do Programa de Inclusão Digital – "Lei do Bem") e,
na parte conhecida, julgou pela improcedência da Impugnação.
Delimitado o objeto deste litígio, passo à análise da controvérsia:

4. Mérito
4.1. PIS e Cofins sobre os juros de vendas pagas com atraso
Concluiu a Fiscalização que a Recorrente tributou valores recebidos a título de juros
de mora decorrente de atraso de pagamento efetuados por clientes como receitas financeiras
quando deveria ter incluído tais valores na base tributável do PIS e COFINS não cumulativos.
A Recorrente contesta a cobrança de PIS e Cofins sobre os juros de vendas pagas
com atraso, argumentando que esses juros têm natureza indenizatória, conforme decisão do STF
que afastou a incidência de IRPJ e CSLL sobre valores da taxa Selic em repetição de indébito. Cita
também o julgamento do STF no RE no 574.706, que define receita como ingressos que aumentam
o patrimônio líquido de forma definitiva, o que não seria o caso dos juros moratórios, já
descartados como lucros cessantes.
A DRJ manteve a autuação, concluindo que: (i) os juros em decorrência de
pagamentos extemporâneos efetuados pelos clientes da Contribuinte integram a base de cálculo
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DF CARF MF
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do PIS e da COFINS, tendo em vista que fazem parte da receita auferida em razão da venda de
produtos; (ii) os juros não decorrem da lei, mas sim de disposição das partes, não havendo como
atribuir aos juros contratuais a natureza indenizatória.
A matéria em questão é objeto do REsp 2.065.817-RJ, julgado sob o rito dos
recursos repetitivos, cuja tese foi firmada pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
através do Tema 1237, com a seguinte redação:
Os valores de juros, calculados pela taxa SELIC ou outros índices, recebidos em
face de repetição de indébito tributário, na devolução de depósitos judiciais ou
nos pagamentos efetuados decorrentes de obrigações contratuais em atraso,
por se caracterizarem como Receita Bruta Operacional, estão na base de cálculo
das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS cumulativas e, por integrarem o
conceito amplo de Receita Bruta, na base de cálculo das contribuições ao
PIS/PASEP e COFINS não cumulativas.
No RESP a questão submetida a julgamento trata sobre a possibilidade de incidência
das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre os valores de juros, calculados pela taxa SELIC,
recebidos em face de repetição de indébito tributário, na devolução de depósitos judiciais ou nos
pagamentos efetuados por clientes em atraso.
O Acórdão do STJ foi proferido com a seguinte Ementa:
RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES
AO PIS/PASEP E COFINS. INCIDÊNCIA SOBRE JUROS CALCULADOS PELA TAXA SELIC
(OU OUTROS ÍNDICES) RECEBIDOS EM REPETIÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO, NA
DEVOLUÇÃO DE DEPÓSITOS JUDICIAIS OU NOS PAGAMENTOS EFETUADOS POR
CLIENTES EM ATRASO.
1. Conforme a autonomia do Direito Tributário positivada no art. 109, do CTN, a
definição dos efeitos tributários dos institutos de direito civil se submete à norma
tributária. Sendo assim, quando se está a falar da percepção da verba por pessoas
jurídicas, os juros, sejam moratórios (danos emergentes na repetição de indébito
tributário ou lucros cessantes nas demais hipóteses como pagamentos de clientes
em atraso), sejam remuneratórios (produto do capital investido ou devolução de
depósitos judiciais), recebem classificação contábil tributária consoante a
legislação em vigor que assim dispõe:
1.1. Os juros remuneratórios - categoria que abrange os juros SELIC incidentes na
devolução dos depósitos judiciais - são Receitas Financeiras (remuneração do
capital) integrantes do Lucro Operacional, consoante o disposto no art. 17, do
Decreto-Lei n. 1.598/77 e o art. 9o, da Lei n. 9.718/98, portanto integrantes do
conceito maior de Receita Bruta Operacional.
1.2. Já os juros moratórios:
1.2.1. Se recebidos em face de repetição de indébito tributário - categoria que
abrange os juros SELIC incidentes na repetição de indébito tributário - são,
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excepcionalmente, recuperações ou devoluções de custos (indenizações a título
de danos emergentes) integrantes da Receita Bruta Operacional, consoante o
disposto no art. 44, III, da Lei n. 4.506/64; e 1.2.2. Se auferidos nas demais
hipóteses de inadimplemento -categoria que abrange os juros incidentes sobre os
pagamentos efetuados por clientes em atraso - são Receitas Financeiras
(indenizações a título de lucros cessantes) integrantes do Lucro Operacional,
consoante o disposto no art. 17, do Decreto-Lei n.
1.598/77 e o art. 9o, da Lei n. 9.718/98, portanto integrantes do conceito maior
de Receita Bruta Operacional.
2. Ainda que se entendesse inaplicável o disposto no art. 44, III, da Lei n. 4.506/64,
aos juros moratórios, subsistiria a aplicação do art. 17, do Decreto-Lei n. 1.598/77
e do art. 9o, da Lei n. 9.718/98, que os classificaria como Receitas Financeiras,
sendo que todas as Receitas Financeiras também integram o conceito maior de
Receita Bruta Operacional.
3. Desta forma, a lei tributária estabelece expressamente que o aumento do valor
do crédito das pessoas jurídicas contribuintes em razão da aplicação de
determinada taxa de juros, seja ela qual for, por força de lei ou contrato, atrelada
ou não a correção monetária (como o é a taxa SELIC), proveniente de ato
lícito(remuneração) ou ilícito (mora) possui a natureza de Receita Bruta
Operacional, assim ingressando na contabilidade das empresas para efeitos
tributários.
Precedente repetitivo: REsp. n. 1.138.695 / SC, Primeira Seção, Rel. Min. Mauro
Campbell Marques, julgado em 22.05.2013 e juízo de retratação julgado em em
26.04.2023.
4. Essa natureza jurídico-tributária dos juros (de mora ou remuneratórios) como
Receita Bruta Operacional os coloca dentro da base de cálculo das contribuições
ao PIS/PASEP e COFINS sob os regimes cumulativo (base de cálculo Receita Bruta
Operacional ou faturamento) e não cumulativo (base de cálculo Receita Bruta em
sentido amplo ou total).
5. A condição dos juros de mora na repetição do indébito tributário como verba
indenizatória a título de dano emergente - Temas nso 808 e 962 da Repercussão
Geral do STF, RE no 855.091 e RE no 1.063.187 e Tema no 505/STJ, Juízo de
Retratação no REsp. n. 1.138.695 / SC - pode lhes retirar a natureza jurídica de
renda ou lucro, relevante para o IRPJ e para a CSLL, mas não lhes retira a natureza
de Receita Bruta a qual é determinante para o deslinde da causa para as
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS.
6. Os temas sob exame já receberam inúmeros julgamentos no sentido da
tributação pelas contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, a saber:
6.1. Quanto à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre os
valores de juros recebidos em face de repetição de indébito tributário: AgInt no
REsp. n. 2.078.075/PR, Primeira Turma, Rel. Min. Regina Helena Costa, julgado em
Fl. 4110
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26.02.2024; AgInt no REsp. n. 2.072.441/SC, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito
Gonçalves, julgado em 26.02.2024; AgInt no REsp. n. 2.077.970/PR, Segunda
Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, julgado em 09.10.2023; AgInt no REsp. n.
2.048.559/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em
04.09.2023; AgInt nos EDcl no REsp. n. 1.981.418/RS, Segunda Turma, Rel. Min.
Mauro Campbell Marques, julgado em 28.08.2023; AgInt no REsp. n.
2.048.949/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em
26.06.2023; AgInt no REsp. n. 1.997.791/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Sérgio
Kukina, julgado em 26.06.2023; AgInt no AREsp. n. 1.928.961/RJ, Primeira Turma,
Rel. Min. Paulo Sérgio Domingues, julgado em 02.05.2023; AgInt no REsp n.
1.960.914/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em
09.05.2022; AgInt no REsp n. 1.983.647/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Manoel
Erhardt (Desembargador Convocado do Trf5), julgado em 15.08.2022, dentre
outros;
6.2. Quanto à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre os
valores de juros recebidos na devolução de depósitos judiciais: AgInt no REsp. n.
2.081.723/RS , Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em
18.02.2023; AgInt no REsp. n. 2.056.642/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Herman
Benjamin, julgado em 14.08.2023; AgInt no REsp. n. 1.921.174/PR, Primeira
Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 26.09.2022; AgInt no REsp. n.
1.967.695/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em
09.05.2022; EDcl no AgInt no REsp. n. 1.916.374/PR, Primeira Turma, Rel. Min.
Benedito Gonçalves, julgado em 20.06.2022; AgInt no REsp. n. 1.973.486/RS,
Primeira Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 09.05.2022; AgInt no
REsp. n. 1.944.055/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
julgado em 08.03.2022; EDcl no AgInt no REsp. n. 1.920.229/SC, Segunda Turma,
Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 16.11.2021; EDcl no AgInt nos EDcl no
REsp. n. 1.922.734/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em
22.11.2021; AgInt no REsp. n. 1.920.034/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro
Campbell Marques, julgado em 11.10.2021, dentre outros;
6.3. Quanto à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre os
valores de juros auferidos nos pagamentos efetuados por clientes em atraso:
AgInt no REsp. n. 2.052.035/SC, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves,
julgado em 21.08.2023; AgInt no REsp. n. 2.053.675/PE, Primeira Turma, Rel. Min.
Benedito Gonçalves, julgado em 02.10.2023; AgRg no REsp. n. 1.260.812/RS,
Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 19.04.2016;
AgRg no REsp. n. 1.461.557/CE, Segunda Turma, Rel. Min. Humberto Martins,
julgado em 16.09.2014, dentre outros.
7. Tese proposta para efeito de repetitivo proveniente do julgamento conjunto do
REsp. n. 2.065.817/RJ, REsp. n. 2.075.276/RS, REsp. n. 2.068.697/RS, REsp. n.
2.116.065/SC e REsp. n. 2.109.512/PR: "Os valores de juros, calculados pela taxa
SELIC ou outros índices, recebidos em face de repetição de indébito tributário, na
devolução de depósitos judiciais ou nos pagamentos efetuados decorrentes de
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obrigações contratuais em atraso, por se caracterizarem como Receita Bruta
Operacional, estão na base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS
cumulativas e, por integrarem o conceito amplo de Receita Bruta, na base de
cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas".
8. Recurso especial da FAZENDA NACIONAL provido.
O Ministro Mauro Campbell Marques destacou que o entendimento do STJ é
consolidado quanto à natureza dos juros em diferentes contextos e, sejam moratórios ou
remuneratórios, são classificados pela legislação tributária.
Assim concluiu o STJ no julgamento em referência:
“Do conjunto normativo temos que os juros remuneratórios – categoria que
abrange os juros SELIC incidentes na devolução dos depósitos judiciais – são
Receitas Financeiras (remuneração do capital) integrantes do Lucro Operacional,
consoante o disposto no art. 17, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e o art. 9o, da Lei n.
9.718/98, portanto integrantes do conceito maior de Receita Bruta Operacional.
Já os juros moratórios:
i) Se recebidos em face de repetição de indébito tributário – categoria que
abrange os juros SELIC incidentes na repetição de indébito tributário – são,
excepcionalmente, recuperações ou devoluções de custos (indenizações a título
de danos emergentes) integrantes da Receita Bruta Operacional, consoante o
disposto no art. 44, III, da Lei n. 4.506/64; e
ii) Se auferidos nas demais hipóteses de inadimplemento – categoria que
abrange os juros incidentes sobre os pagamentos efetuados por clientes em
atraso – são Receitas Financeiras (indenizações a título de lucros cessantes)
integrantes do Lucro Operacional, consoante o disposto no art. 17, do Decreto-Lei
n. 1.598/77 e o art. 9o, da Lei n. 9.718/98, portanto integrantes do conceito maior
de Receita Bruta Operacional”.
Em síntese, o relator enfatizou que “os valores de juros, calculados pela taxa Selic
ou outros índices, recebidos em face de repetição de indébito tributário, na devolução de depósitos
judiciais ou nos pagamentos efetuados decorrentes de obrigações contratuais em atraso, por se
caracterizarem como receita bruta operacional, estão na base de cálculo das contribuições ao PIS e
Cofins cumulativas, e, por integrarem o conceito amplo de receita bruta, estão na base de cálculo
das contribuições ao PIS e Cofins não cumulativas”.
No presente caso, aplico a decisão proferida pelo STJ, para o fim de considerar que
os juros recebidos de clientes em atraso integrem a base de cálculo das contribuições ao
PIS/PASEP e à COFINS, motivo pelo qual mantenho o lançamento de ofício neste ponto.

4.2. Receita não tributada de acordos promocionais
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Concluiu a Fiscalização que a Recorrente excluiu indevidamente da base tributável
do PIS e da COFINS valores referentes a descontos sobre as compras realizadas junto aos seus
fornecedores. Entendeu que que tais valores têm natureza jurídica de receita e que, portanto,
deveriam compor a base de cálculo de tais contribuições.
Com isso, foram autuados ganhos decorrentes de variados acordos celebrados com
fornecedores, considerando o Auditor Fiscal que, na sistemática não cumulativa é registrada a
entrada dos produtos adquiridos e escriturado o crédito respectivo. Posteriormente, é registrado
crédito para com os fornecedores e redução do passivo, em prática usual no ramo
supermercadista. A prática gera desequilíbrio na sistemática não cumulativa, uma vez não se
tratar de descontos incondicionais, dependendo de serviços e condições. Tampouco há ajustes nos
créditos apurados. São descritas as diversas contas, bem como informados casos de autuação
anteriores.
Argumenta a defesa ser essencial considerar os conceitos e limites de receita, que
só pode ser caracterizada por um ingresso de riqueza novo e definitivo no patrimônio do
contribuinte. A denominação contábil é irrelevante, pois o tratamento contábil não se sobrepõe à
natureza jurídica. A contabilidade reflete o direito, e não o contrário. O STF já determinou que o
registro contábil não define a base de cálculo dos tributos, sendo receita apenas o que resulta em
efetivo aumento patrimonial.
Justifica, ainda, que a caracterização do desconto como incondicional independe de
seu destaque na nota fiscal. Os descontos acordados com os fornecedores constam de contratos e
não dependem de eventos futuros. Não há evidência de irregularidade, sendo irrelevante uma
simples linha de conta, já que o desconto reduz custos, o que é oposto à receita. A
incondicionalidade aplica-se apenas aos fornecedores, não aos compradores. Além disso, a
caracterização do desconto como prestação de serviço é improcedente, pois não há prestação,
apenas compra e venda. Com a redução de custos, não ocorre ingresso financeiro no patrimônio
da empresa.
A DRJ de origem igualmente manteve o lançamento neste ponto, por entender que:
(i) houve acréscimo patrimonial decorrente dos descontos previstos nos acordos comerciais, seja
em função de serem valores descontados a posteriori dos fornecedores, descasados da venda,
seja porque os ganhos obtidos dos fornecedores estão relacionados às atividades da empresa; e
(ii) os descontos não são incondicionais e que deveriam ser tributados pelo PIS e COFINS também
porque não constaram em nota fiscal.
Com razão à defesa.
A Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça analisou a matéria através do
julgamento ao RESP no 1.836.082, cujo v. Acórdão foi proferido com a seguinte Ementa:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022
DO CPC/2015. INOCORRÊNCIA. ARTS. 1o, CAPUT, § 3o, V, A, DAS LEIS NS.
10.637/2002 E 10.883/2003. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA
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COFINS. INGRESSO PATRIMONIAL NOVO. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS POR
VAREJISTA COM DESCONTO CONCEDIDO POR FORNECEDORES. PARCELA
REDUTORA DO CUSTO QUE NÃO CARACTERIZA RECEITA DO COMPRADOR.
CONTRAPARTIDA DO ADQUIRENTE PARA OBTENÇÃO DO ABATIMENTO NÃO
CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE
CONHECIDO E PROVIDO.
I – Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil
de 2015.
II – O tribunal de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Não existência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III – Consoante previsto nos arts. 1o, § 3o, V, a, das Leis ns. 10.637/2002 e
10.883/2003, a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, no regime não
cumulativo, consiste no total de receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, razão pela
qual o conceito jurídico de receita não se vincula àquele veiculado pela ciência das
finanças. Precedente do STF.
IV – Nas relações comerciais entre agentes econômicos, o adquirente de
mercadorias para revenda despende valores com a compra de produtos para
desempenho de sua atividade empresarial, sendo desinfluente a natureza jurídica
dos descontos obtidos do fornecedor para a incidência das contribuições em
exame quanto ao varejista, porquanto rubrica modificadora da receita de quem
vende e redutora dos custos do comprador.
V – A pactuação de contrapartida a cargo do revendedor para a redução da
quantia paga ao fornecedor constitui forma de composição do preço acordado na
transação mercantil, motivo pelo qual não pode ser dissociada desse contexto
para figurar, autonomamente, como a contraprestação por um serviço.
VI – Os descontos concedidos pelo fornecedor ao varejista, mesmo quando
condicionados a contraprestações vinculadas à operação de compra e venda, não
constituem parcelas aptas a possibilitar a incidência da contribuição ao PIS e da
COFINS a cargo do adquirente.
VII – Recurso Especial parcialmente conhecido e, nessa extensão, provido.
O STJ decidiu que os descontos concedidos por fornecedores ao varejista não
devem ser incluídos na base de cálculo do PIS e da Cofins. A relatora, Eminente Ministra Regina
Helena Costa considerou que esses descontos, mesmo quando condicionados a contraprestações,
são redutores do custo de aquisição de mercadorias e não configuram receita tributável.
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A Relatora destacou que a base de cálculo das contribuições no regime não
cumulativo é o total de receitas auferidas, mas existem exceções, como os descontos
incondicionais. Citou a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (STF) e a Súmula 457 do STJ,
que excluem esses descontos da base de cálculo.
Além disso, a Relatora observou a divergência entre os Tribunais Regionais Federais
sobre a natureza dos descontos condicionados, destacando que, no caso analisado, o TRF da 5a
Região considerou que a redução de preço deveria integrar a base de cálculo. Todavia, explicou
que “somente sob o ponto de vista do alienante, os descontos implicam redução da receita
decorrente da transação, hipótese na qual, caso condicionais, poderão ser incluídos na base de
cálculo das contribuições sociais em exame”.
Seguindo o mesmo posicionamento da Primeira Turma do STJ, entendo por afastar
o lançamento de ofício neste ponto, uma vez que deve ser excluída da base de cálculo do PIS e da
COFINS os valores referentes aos descontos sobre as compras realizadas pela Recorrente junto aos
fornecedores.

4.3. Creditamento indevido em diversos itens, como armazenagem, fretes e
aluguéis
A Fiscalização procedeu a glosas sobre os créditos originados das seguintes
despesas:
 Armazenagem e fretes nas operações de vendas: foram glosadas despesas
com vigilância, despesas aduaneiras, remoção de entulho, serviços de
limpeza e assessoria e fretes de transferência entre unidades;
 Em serviços utilizados como insumos: referente às despesas ou taxas com
cartão de crédito e despesas de condomínios, retirados por se tratar de
gastos administrativos e comerciais;
 Em bens utilizados como insumos: sem previsão para despesas de natureza
comercial e financeira, como as descontadas de comissões sobre vendas
(representação comercial) e gastos com transferência eletrônica de fundos;
 Em aluguel de prédios: glosadas as despesas com o IPTU nos imóveis
locados;
 Quanto aos aluguéis de máquinas e equipamentos: glosa de locações de
máquinas de café, de banheiros químicos e lonas para eventos;
 Quanto às outras despesas: excluídos os gastos de natureza administrativa,
comercial e acessória, a saber restauração de pallets, limpeza de uniformes,
manutenção e suporte de informática, manutenção de software,
desenvolvimento e licença de programas.
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A Recorrente contesta as glosas invocando o fundamento constitucional da não
cumulatividade das contribuições e a decisão do STJ no Resp no 1.221.170/PR, argumentando que
a limitação de créditos pela fiscalização às atividades industriais e de serviços é indevida, afetando
a atividade comercial.
Sustentou que a Eminente Ministra Regina Helena Costa enfatiza a análise da
atividade econômica do contribuinte como um todo e menciona precedentes que reconhecem
créditos para atividades comerciais. Além disso, a autuação erra ao ignorar que a empresa
também realiza atividades de produção, como açougue e padaria.
A DRJ manteve as glosas efetuadas por concordar com a Fiscalização que:
(i)
Somente prestadores de serviços e industriais poderiam registrar créditos de
insumos em suas atividades e que, portanto, determinados dispêndios não
poderiam ser considerados insumos da atividade do Recorrente; e
(ii)
O creditamento não teria respaldo na legislação de regência.

4.3.1. Do conceito de insumo
Através do Recurso Especial no 1.221.170/PR, processado em sede de recurso
representativo de controvérsia, o Superior Tribunal de Justiça concluiu que, para efeito de tomada
de crédito das contribuições na forma do artigo 3o, inciso II das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer,
conforme a imprescindibilidade ou a importância de determinado item (bem ou serviço) para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
Em síntese, a partir da decisão definitiva do STJ, restou pacificado que, no regime
não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS, o crédito deve ser calculado sobre os custos e
despesas sobre bens e serviços intrínseco à atividade econômica da empresa.
Todavia, o conceito de insumos delimitado pelo STJ tem pouca aplicação no caso
em questão, uma vez que se trata de uma empresa comercial varejista, sendo que a regra do
inciso II do art. 3° das leis que regem as contribuições não cumulativas refere-se a processos de
produção ou fabricação de bens, ou à prestação de serviços.
Inclusive, como bem observado no Acórdão no 9303-014.666, ao examinar a
matéria envolvendo empresa comercial através do julgamento do AgInt no REsp n. 1.804.057/CE,
o STJ esclareceu expressamente:
Para haver a aplicação das teses do repetitivo Resp. n. 1.221.170 – PR (Primeira
Seção, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 22.02.2018), onde foi
definido o conceito de insumos para fins de creditamento nas contribuições ao
PIS/PASEP e COFINS não-cumulativos, é preciso que a empresa que deseja
enquadrar determinado bem ou serviço como insumo: 1o) Demonstre que realiza
qualquer processo produtivo ou prestação de serviços; e 2o) Demonstre que esse
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bem ou serviço é aplicado direta ou indiretamente no processo produtivo ou
prestação de serviços; e 3o) Demonstre que esse bem ou serviço é essencial ao
processo produtivo ou prestação de serviços. Além disso, o creditamento do valor
relativo ao bem ou serviço não pode ser objeto de nenhuma outra vedação ou
autorização legal específicas.
3. A empresa não demonstrou desenvolver qualquer processo produtivo ou
prestação de serviço onde as referidas embalagens (sacolas de supermercado)
fossem utilizadas, conforme o exigem os arts. 3o , II, das Leis n. n. 10.637/2002 e
10.833/2003 (“bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e
na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”). Também a
Corte de Origem afastou a sua essencialidade (das sacolas) ao registrar que os
produtos do supermercado podem ser revendidos sem as referidas sacolas, o que
afasta o sucesso no teste de subtração referido no precedente repetitivo que
seria forma apta a demonstrar a essencialidade. Tais constatações, inclusive,
afastam a aplicação da invocada Solução de Consulta DISIT/SRRF08 n o 204, 28
maio de 2010, que se refere a dispêndios com a aquisição de material de
embalagem utilizado no produto destinado a venda ao fim do processo produtivo.
(...) 6. O recurso que insiste em atacar tema já julgado em sede de recurso
repetitivo é manifestamente inadmissível, devendo ser penalizado com a multa de
1%, sobre o valor atualizado da causa, prevista no art. 1.021, § 4 o , do CPC/2015.
Precedentes: (...)” (AgInt no Resp n. 1.804.057/CE, relator Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 1/10/2019, Dje de 4/10/2019)
Portanto, as empresas que efetuam revenda de mercadorias são amparadas pelo
inciso I do art. 3o das mesmas leis de regência, que versam sobre bens adquiridos para revenda.
Este Colegiado recentemente enfrentou a matéria através do Acórdão no 3402-
011.954, de relatoria da ilustre Conselheira Mariel Orsi Gameiro, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Exercício: 2015
CRÉDITO
DE
COFINS.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
EMPRESA
REVENDEDORA DE MERCADORIAS. IMPOSSIBILIDADE.
As empresas dedicadas à atividade comercial de revenda de bens, por não
possuírem processo produtivo nem prestarem serviços, não fazem jus a créditos
sobre insumos. Não há lugar, no inciso II do art. 3o das leis de regência das
contribuições
não
cumulativas,
para
operações
que
não
sejam
de
produção/fabricação de bens ou prestação de serviços, sendo indevido o uso da
terminologia “insumos” em operações nas quais não se demonstre o
cumprimento de três condições: (a) a realização de processo produtivo ou
prestação de serviços; (b) que o bem ou serviço é aplicado direta ou
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indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços; e (c) que o bem
ou serviço é essencial/relevante ao processo produtivo ou à prestação de serviço.
Sobre a matéria, peço vênia para reproduzir os fundamentos do r. voto condutor do
Acórdão no 3402-011.954, acima já citado:
A fiscalização glosou o aproveitamento de créditos relativos às despesas com
publicidade e propaganda, e taxas e comissões das vendas com cartões de crédito
e débito, em razão da impossibilidade de se aplicar a não-cumulatividade às
empresas que se dedicam às atividades empresariais varejista e atacadista, posto
que não se utilizam de insumos na revenda de bens.
Com o devido respeito às posições contrárias existentes neste Tribunal
Administrativo, no mesmo caminho percorrido pela fiscalização, entendo pela
impossibilidade das empresas que exploram atividade varejista ou atacadista
aproveitarem créditos de PIS e Cofins considerados insumos.
A interpretação que se dá, inclusive em decisões da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, extrapola não só os termos contidos no inciso II, artigo 3o, das Leis 10.637
e 10.833, como também o entendimento esposado pelo Superior Tribunal de
Justiça, no Resp 1.221.170, que fincou o conceito de insumo sob a guarida das
características de essencialidade e relevância.
Para as atividades comerciais varejistas e atacadistas, reserva-se a aplicabilidade
do inciso I, do artigo 3o, das normas supramencionadas:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I – bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (...)
No mesmo sentido, o parecer COSIT no 05/2018, como bem citado pela decisão
de primeira instância:
2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos
demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de
produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41.
Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na
atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a
apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do
caput do art. 3Ç da Lei nç 10.637, de 2002, e da Lei nç 10.833, de 2003).
Ainda, vale citar o entendimento majoritário das câmaras baixas:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
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NÃOCUMULATIVIDADE. CRÉDITO ART. 3°, II, DA LEI N° 10.833/2003. INSUMOS.
ATIVIDADE COMERCIAL/VAREJISTA. IMPOSSIBILIDADE.
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos da
nãocumulatividade da COFINS, com base no inciso II do art. 3o da Lei no
10.637/2003, porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é voltada
especificamente às pessoas jurídicas industriais ou prestadoras de serviços. Por não
produzir bens, tampouco prestar serviços, devem ser mantidas as glosas de todos
os dispêndios sobre os quais a empresa comercial/varejista tenha tomado créditos
do regime nãocumulativo como insumos.
CRÉDITOS. RESSARCIMENTO. INCIDÊNCIA DE SELIC. IMPOSSIBILIDADE.
Aplicação da Súmula CARF no 125: “No ressarcimento da COFINS e da Contribuição
para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos
artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de 2003”. PROVA. ESCRITURAÇÃO FISCAL.
NOTAS FISCAIS. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz
prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais
(art. 26, Decreto n.o 7.574/2011)
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de
restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez e
certeza. Em se tratando de pedido de compensação, o contribuinte possui o ônus
de prova do seu direito aos créditos pleiteados. (Acórdão no 3401-010.746, julgado
em 28 de setembro de 2022, relatoria do Conselheiro Leonardo Ogassawara de
Araujo Branco)

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO ART. 3°, II, DA LEI N° 10.833/2003. INSUMOS.
ATIVIDADE COMERCIAL/VAREJISTA. IMPOSSIBILIDADE.
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos da não-
cumulatividade da COFINS, com base no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/2003,
porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é voltada especificamente às
pessoas jurídicas industriais ou prestadoras de serviços. Por não produzir bens,
tampouco prestar serviços, devem ser mantidas as glosas de todos os dispêndios
sobre os quais a empresa comercial/varejista tenha tomado créditos do regime
não-cumulativo como insumos.
INSUMO. INEXISTÊNCIA. ATIVIDADE COMERCIAL.
O conceito de insumo, definido pelo STJ no julgamento do RE 1.221.170/PR está
vinculado à atividade de prestação de serviço e à fabricação ou produção de bens.
Inexiste insumo na atividade comercial.
CRÉDITO. DESPESAS COM PUBLICIDADE E PROPAGANDA. ATIVIDADE COMERCIAL.
INEXISTÊNCIA.
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Inexiste direito a desconto de créditos do PIS/Pasep e da Cofins, na modalidade
insumo, em relação à atividade comercial.
CRÉDITO. ATIVIDADE COMERCIAL.
Os gastos com combustíveis e lubrificantes, manutenção de equipamentos,
material de limpeza, seguros e materiais de consumo não geram créditos nas
atividades comerciais.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO ATIVO IMOBILIZADO. BENS UTILIZADOS NA
ATIVIDADE COMERCIAL. ART. 3°, VI, DA LEI N° 10.833/2003. IMPOSSIBILIDADE.
A hipótese normativa do art. 3o, VI da Lei n.o 10.833/2003 não atinge os bens
utilizados na atividade comercial, se referindo às máquinas, equipamentos e outros
bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
CRÉDITOS. CONSTRUÇÃO E BENFEITORIAS EM IMÓVEIS PRÓPRIOS OU DE
TERCEIROS.
Os dispêndios com construção e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros
devem ser levados ao ativo imobilizado somente gerando créditos não cumulativos
calculados sobre os valores de depreciação mensal dos bens utilizados nas
atividades da empresa.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITOS. TAXAS PAGAS A ADMINISTRADORAS DE
CARTÕES. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas relativas a serviços prestados por administradoras ou operadoras de
cartões de crédito e/ou débito, incorridas por pessoa jurídica no exercício de
atividade comercial, não geram direito a crédito, no regime não-cumulativo do PIS
e da Cofins, por falta de previsão legal.
CRÉDITO. REVENDA DE MERCADORIAS. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de pessoa jurídica que tem como atividade principal a revenda de
mercadorias,
valendo-se
de
uma
estrutura
ampla
e
diversificada
de
estabelecimentos, as despesas incorridas nas operações de transferência de
mercadorias entre eles se inserem no contexto mais amplo de operações de venda,
uma vez se destinarem exatamente à viabilização da comercialização final, devendo
os fretes se encontrarem devidamente comprovados, observados os demais
requisitos da lei.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
“ENCARGOS
FINANCEIROS”
SUPORTADOS
PELO
LOCATÁRIO. IMPOSSIBILIDADE
As despesas periféricas relacionadas aos contratos de aluguel, tal como o IPTU,
TAXA DE CONDOMÍNIO, FUNDO DE RESERVA contratualmente estabelecidas, NÃO
integram o custo de locação nos termos do art. 22 da Lei no 8.245/1991, portanto
NÃO devem ser consideradas para fins de apropriação de créditos da sistemática
da nãocumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS. TRIBUTOS E
CONTRIBUIÇÕES NÃO DECLARADOS. MULTA APLICÁVEL Tributo não declarado e
não pago é constituído de ofício, com o acréscimo da multa de 75% do valor da
contribuição não recolhida. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 4120
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(Acórdão no 3201-011.541, julgado em 28 de fevereiro de 2024, relatoria do
Conselheiro Márcio Robson Costa)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2015, 2016, 2017, 2018
INSUMOS. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. ATIVIDADE COMERCIAL/VAREJISTA.
IMPOSSIBILIDADE. LEIS n° 10.637/2002 e 10.833/2003.
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos da não-
cumulatividade da COFINS, com base no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/2003,
porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é voltada especificamente às
pessoas jurídicas industriais ou prestadoras de serviços. Por não produzir bens,
tampouco prestar serviços, devem ser mantidas as glosas de todos os dispêndios
sobre os quais a empresa comercial/varejista tenha tomado créditos do regime
não-cumulativo como insumos.
PIS/COFINS.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
BASE
DE
CÁLCULO.
BONIFICAÇÕES
CONDICIONAIS.
A base de cálculo das contribuições não cumulativas é composta pela totalidade
das receitas auferidas pela empresa, independentemente da sua natureza,
deduzida de algumas exclusões expressamente relacionadas em lei, entre as quais
não se incluem as bonificações.
FRETE. OPERAÇÃO DE VENDA. CREDITAMENTO.
Entende-se por “operação de venda”, para fins de interpretação do inciso IX do
artigo 3° e inciso II do artigo 15 da Lei n° 10.833/2003, apenas a venda em si, última
etapa da produção, quando há a efetiva entrega da mercadoria ao
adquirente/comprador.
(Acórdão no 3301-014.003, julgado em 16 de abril de 2024, relatoria da
Conselheira Jucileia de Souza Lima)

E, enfim, destaco posicionamento recente da Câmara Superior:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
RECURSO ESPECIAL. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA PARA
CADA TEMA SUSCITADO. CONHECIMENTO PARCIAL.
Para que o recurso especial seja conhecido em sua totalidade, é necessário que o
recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de
acórdão paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, aplique de forma
diversa a legislação apontada. No caso, o recurso especial interposto pelo
Contribuinte não comprova o dissenso jurisprudencial em relação a dispêndios com
embalagens de acondicionamento, tendo em conta que apresenta paradigmas que
não indicam situações fáticas semelhantes à apreciada no acórdão recorrido.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
Fl. 4121
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CRÉDITO DE COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. EMPRESA REVENDEDORA
DE MERCADORIAS. IMPOSSIBILIDADE.
As empresas dedicadas à atividade comercial de revenda de bens, por não
possuírem processo produtivo nem prestarem serviços, não fazem jus a créditos
sobre insumos. Não há lugar, no inciso II do art. 3o das leis de regência das
contribuições
não
cumulativas,
para
operações
que
não
sejam
de
produção/fabricação de bens ou prestação de serviços, sendo indevido o uso da
terminologia “insumos” em operações nas quais não se demonstre o cumprimento
de três condições: (a) a realização de processo produtivo ou prestação de serviços;
(b) que o bem ou serviço é aplicado direta ou indiretamente no processo produtivo
ou na prestação de serviços; e (c) que o bem ou serviço é essencial/relevante ao
processo produtivo ou à prestação de serviço.
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E
PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa.
DESPESAS. ALUGUEL DE VEÍCULOS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
Somente são admitidas as despesas com aluguéis de máquinas e equipamentos,
pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa, não estando
contempladas na legislação (inciso IV do art. 3o da Lei no 10.833/2003) aquelas
referentes a locação de veículos para transporte de mercadorias entre
estabelecimentos da empresa.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. SITUAÇÃO FÁTICA IDÊNTICA. MESMAS RAZÕES
DE DECIDIR UTILIZADAS PARA A COFINS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/PASEP as mesmas razões de
decidir aplicáveis à COFINS, quando os lançamentos recaírem sobre idêntica
situação fática. (Acórdão no 9303-014.666, julgado em 21 de fevereiro de 2024,
relatoria do Conselheiro Rosaldo Trevisan)
Isto posto, entendo que a atividade exercida pelo contribuinte em questão não
lhe permite a aplicação do inciso II, do artigo 3o, das Leis 10.637 e 10.833, de
modo que, voto pela manutenção das glosas relativas às despesas com
publicidade e propaganda e despesas com taxas e comissões das vendas com
cartões de crédito
Cumpre observar que, seguindo a mesma linha, não poderiam ser validados como
crédito os gastos com vigilância e segurança, bem como limpeza, remoção de entulhos, assessoria
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e despesas aduaneiras, cuja restrição está prevista, inclusive, no ITEM 168, “a” e “i” do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05, de 17/12/2018, que assim prevê:
168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados
insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se:
a) somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros,
excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa
jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens relacionados
à atividade de revenda de bens;
(...)
4) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas,
inclusive em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços,
tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de
vida, etc., ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é
especificamente exigida pela legislação para viabilizar a atividade de produção
de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada
nessas atividades, como no caso dos equipamentos de proteção individual
(EPI).
Neste sentido, cito igualmente a SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 46, DE 03
DE FEVEREIRO DE 2023, assim ementada:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. COMÉRCIO VAREJISTA.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Cofins nas
atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a
terceiros. Para fins de apuração de créditos da contribuição, não há insumos na
atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada
a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda.
A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável
às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não
cumulatividade da contribuição, sem prejuízo das demais modalidades de
creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação
da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 248, DE 2019, E À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 84, DE 2020.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO QUE MANTÉM
PADARIA, AÇOUGUE E RESTAURANTE. UNIFORMES. ITENS DE HIGIENE.
O supermercado que mantém, entre outras atividades, padaria, açougue e
restaurante,
quanto
aos
créditos
da
não
cumulatividade
da
Cofins:
a) é permitida a apuração na modalidade aquisição de insumos em relação aos
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uniformes e itens de higiene utilizados na padaria e no restaurante, quando
integrarem por imposição legal o processo de produção de bens a serem vendidos
nesses setores do supermercado;
b) é vedada a apuração de créditos em relação aos uniformes e aos itens de
higiene utilizados no açougue, por não haver produção de bens nesse setor e por
não se enquadrarem essas despesas em qualquer outra hipótese prevista em lei
que permita o respectivo creditamento.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 156, DE 2020, E À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 173, DE 2020.
NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DESCONTOS
INCONDICIONAIS. NÃO INCIDÊNCIA
As bonificações concedidas em mercadorias configuram descontos incondicionais,
podendo ser excluídas da receita bruta, para efeito de apuração da base de
cálculo da Cofins, apenas quando constarem da própria nota fiscal de venda dos
bens e não dependerem de evento posterior à emissão desse documento.
As bonificações em mercadorias que configurem desconto incondicional estão
excluídas da base de cálculo da Cofins não cumulativa tanto do fornecedor quanto
do adquirente da mercadoria. Quando as bonificações forem concedidas em nota
fiscal própria de bonificação caracterizam doação, não configuram auferimento de
receita para a empresa doadora e, portanto, não compõem a base de cálculo das
Cofins (no caso da donatária, a doação recebida deve compor a base de cálculo da
referida contribuição).
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 380, DE 2017. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE.
O frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, nos
casos de bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação
de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
pode gerar crédito da Cofins.
O frete na aquisição de mercadorias a serem revendidas, quando contratado com
pessoa jurídica domiciliada no País e suportado pelo adquirente, integra o custo
de aquisição da mercadoria e poderá gerar crédito da Cofins se for permitido o
creditamento dos bens adquiridos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO QUE MANTÉM
PADARIA, AÇOUGUE E RESTAURANTE. EMBALAGENS.
O supermercado que mantém, entre outras atividades, padaria, açougue e
restaurante,
quanto
aos
créditos
da
não
cumulatividade
da
Cofins:
a) as despesas com o acondicionamento do produto final em embalagens
adequadas e íntegras nos setores de padaria e restaurante do supermercado são
exigidas pela legislação específica do setor de produção de alimentos para que o
produto possa ser disponibilizado à venda, sendo, portanto, passíveis de gerar
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crédito na modalidade de insumos para esses setores ainda que incorridas após a
produção do bem.
b) é vedada a apuração de créditos em relação às embalagens utilizadas no
açougue, por não haver produção de bens nesse setor e por não se enquadrarem
essas despesas em qualquer outra hipótese prevista em lei que permita o
respectivo creditamento.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS DE MARKETING
As despesas de marketing não geram direito a crédito da Cofins, em razão de não
configurarem insumos nem se enquadrarem em qualquer outra hipótese de
creditamento prevista em lei que permita o enquadramento dessas despesas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO. ESCOLTA.
TRANSPORTE DE VALORES. ALUGUEL DE SOFTWARE UTILIZADO PELO SETOR
ADMINISTRATIVO. TAXAS DE CARTÕES DE CRÉDITO. SACOLAS DESTINADAS AO
CONSUMIDOR
.
Os custos com escolta, transporte de valores, aluguel de software utilizado pelo
setor administrativo, taxas de cartões de crédito e sacolas destinadas ao
consumidor não geram crédito da Cofins para as atividades realizadas pelo
supermercado (comércio varejista, açougue, padaria, restaurante), por não
configurarem insumos na produção de bens nem se enquadrarem em qualquer
outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o enquadramento
dessas despesas.
Dispositivos Legais: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o; IN RFB no 2.121, de 2022, arts.
175 a 178; Parecer Normativo Cosit/RFB no 5, de 2018, RDC Anvisa no 257, de
2002.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. COMÉRCIO VAREJISTA.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep nas atividades de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços a terceiros. Para fins de apuração de créditos da
contribuição, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente
porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens
adquiridos
para
revenda.
A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável
às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não
cumulatividade da contribuição, sem prejuízo das demais modalidades de
creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação
da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 248, DE 2019, E À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 84, DE 2020.
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NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO QUE MANTÉM
PADARIA, AÇOUGUE E RESTAURANTE. UNIFORMES. ITENS DE HIGIENE.
O supermercado que mantém, entre outras atividades, padaria, açougue e
restaurante, quanto aos créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep:
a) é permitida a apuração na modalidade aquisição de insumos em relação aos
uniformes e itens de higiene utilizados na padaria e no restaurante, quando
integrarem por imposição legal o processo de produção de bens a serem vendidos
nesses setores do supermercado;
b) é vedada a apuração de créditos em relação aos uniformes, aos itens de higiene
e às embalagens utilizados no açougue, por não haver produção de bens nesse
setor e por não se enquadrarem essas despesas em qualquer outra hipótese
prevista em lei que permita o respectivo creditamento.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 156, DE 2020, E À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 173, DE 2020.
NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DESCONTOS
INCONDICIONAIS. NÃO INCIDÊNCIA
As bonificações concedidas em mercadorias configuram descontos incondicionais,
podendo ser excluídas da receita bruta, para efeito de apuração da base de
cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, apenas quando constarem da própria
nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão
desse
documento.
As bonificações em mercadorias que configurem desconto incondicional estão
excluídas da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep não cumulativas
tanto do fornecedor quanto do adquirente da mercadoria. Quando as
bonificações forem concedidas em nota fiscal própria de bonificação caracterizam
doação, não configuram auferimento de receita para a empresa doadora e,
portanto, não compõem a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep (no
caso da donatária, a doação recebida deve compor a base de cálculo da referida
contribuição).
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 380, DE 2017. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE.
O frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, nos
casos de bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação
de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
pode gerar crédito da Contribuição para o PIS/Pasep.
O frete na aquisição de mercadorias a serem revendidas, quando contratado com
pessoa jurídica domiciliada no País e suportado pelo adquirente, integra o custo
de aquisição da mercadoria e poderá gerar crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep se for permitido o creditamento dos bens adquiridos.
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NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO QUE MANTÉM
PADARIA, AÇOUGUE E RESTAURANTE. EMBALAGENS.
O supermercado que mantém, entre outras atividades, padaria, açougue e
restaurante, quanto aos créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep:
a) as despesas com o acondicionamento do produto final em embalagens
adequadas e íntegras nos setores de padaria e restaurante do supermercado são
exigidas pela legislação específica do setor de produção de alimentos para que o
produto possa ser disponibilizado à venda, sendo, portanto, passíveis de gerar
crédito na modalidade de insumos para esses setores ainda que incorridas após a
produção do bem;
b) é vedada a apuração de créditos em relação às embalagens utilizadas no
açougue, por não haver produção de bens nesse setor e por não se enquadrarem
essas despesas em qualquer outra hipótese prevista em lei que permita o
respectivo creditamento.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
DESPESAS
DE
MARKETING
As despesas de marketing não geram direito a crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep, em razão de não configurarem insumos nem se enquadrarem em
qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o
enquadramento dessas despesas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. SUPERMERCADO. ESCOLTA.
TRANSPORTE DE VALORES. ALUGUEL DE SOFTWARE UTILIZADO PELO SETOR
ADMINISTRATIVO. TAXAS DE CARTÕES DE CRÉDITO. SACOLAS DESTINADAS AO
CONSUMIDOR.
Os custos com escolta, transporte de valores, aluguel de software utilizado pelo
setor administrativo, taxas de cartões de crédito e sacolas destinadas ao
consumidor não geram crédito da Contribuição para o PIS/Pasep para as
atividades realizadas pelo supermercado (comércio varejista, açougue, padaria,
restaurante), por não configurarem insumos na produção de bens nem se
enquadrarem em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que
permita o enquadramento dessas despesas.
Dispositivos Legais: Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, Lei no 10.833, de 2003, arts.
3o e 15; IN RFB no 2.121, de 2022, arts. 175 a 178; Parecer Normativo Cosit/RFB
no 5, de 2018, RDC Anvisa no 257, de 2002.
ASSUNTO:
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL
CONSULTA
TRIBUTÁRIA.
DESCRIÇÃO GENÉRICA. INEFICÁCIA.
Declara-se a ineficácia da consulta que não descrever completa e exatamente a
hipótese a que se refere.
Dispositivos Legais: Instrução Normativa RFB no 2.058, de 2021, art. 27, inciso XI.

A Solução de Consulta em referência apresentou a seguinte conclusão:
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57 Diante do exposto e com base na legislação citada, soluciona-se a presente
consulta, vinculando-a parcialmente à Solução de Consulta Cosit no 380, de 2017,
à Solução de Consulta no 248, de 2019, à Solução de Consulta Cosit no 84, de
2020, à Solução de Consulta Cosit no 156, de 2020, e à Solução de Consulta Cosit
no 173, de 2020, e declara-se a sua ineficácia parcial, nos seguintes termos:
57.1 não há créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre insumos
na atividade de comercialização de bens, já que a hipótese de apuração de
créditos sobre insumos está relacionada às atividades de fabricação ou produção
de bens e de prestação de serviços;
57.2 a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral
aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito
da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades
de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a
aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas;
57.3 o supermercado que mantém, entre outras atividades, padaria, açougue e
restaurante, quanto aos créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins:
57.3.1 é permitida a apuração na modalidade aquisição de insumos em
relação aos uniformes e itens de higiene utilizados na padaria e no
restaurante, quando integrarem por imposição legal o processo de
produção de bens a serem vendidos nesses setores do supermercado;
57.3.2 as despesas com o acondicionamento do produto final em
embalagens adequadas e íntegras nos setores de padaria e restaurante do
supermercado são exigidas pela legislação específica do setor de produção
de alimentos para que o produto possa ser disponibilizado à venda, sendo,
portanto, passíveis de gerar crédito na modalidade de insumos para esses
setores ainda que incorridas após a produção do bem;
57.3.3 é vedada a apuração de créditos em relação aos uniformes, aos itens
de higiene e às embalagens utilizados no açougue, por não haver produção
de bens nesse setor e por não se enquadrarem essas despesas em qualquer
outra hipótese prevista em lei que permita o respectivo creditamento;
57.4 as bonificações concedidas em mercadorias configuram descontos
incondicionais, podendo ser excluídas da receita bruta, para efeito de apuração da
base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, apenas quando constarem da
própria nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à
emissão desse documento;
57.4.1 as bonificações em mercadorias que configurem desconto
incondicional estão excluídas da base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas tanto do fornecedor quanto do
adquirente da mercadoria. Quando as bonificações forem concedidas em
nota fiscal própria de bonificação caracterizam doação, não configuram
Fl. 4128
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auferimento de receita para a empresa doadora e, portanto, não compõem
a base de cálculo das contribuições em análise (no caso da donatária, a
doação recebida deve compor a base de cálculo das referidas
contribuições);
57.5 as despesas de marketing não geram direito a crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, em razão de não configurarem insumos nem se
enquadrarem em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que
permita o enquadramento dessas despesas;
57.6 o frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor,
nos casos de bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, pode gerar crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins;
57.6.1 o frete na aquisição de mercadorias a serem revendidas, quando
contratado com pessoa jurídica domiciliada no País e suportado pelo
adquirente, integra o custo de aquisição da mercadoria e poderá gerar
crédito se for permitido o creditamento dos bens adquiridos.
57.7 os custos com escolta, transporte de valores, aluguel de software utilizado
pelo setor administrativo, taxas de cartões de crédito e sacolas destinadas ao
consumidor não geram crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins para
as atividades realizadas pelo supermercado (comércio varejista, açougue, padaria,
restaurante), por não configurarem insumos na produção de bens nem se
enquadrarem em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que
permita o enquadramento dessas despesas;
57.8 declara-se, com base no art. 27, inciso XI, da IN RFB no 2.058, de 2021, a
ineficácia do questionamento acerca da possibilidade de creditamento das
despesas com logística e fidelidade, por ser uma questão genérica, sem descrever
completa e exatamente a hipótese a que se refere.
Portanto, mantenho a glosa sobre os créditos originados de gastos com vigilância e
segurança, limpeza, remoção de entulhos, assessoria, despesas aduaneiras e comissões de cartões
de crédito.
4.3.2. Armazenagem e fretes
Argumenta a defesa que a IN RFB 1.911/2019 é inadequada, pois não reflete a
interpretação correta da norma e é posterior aos fatos. Os centros de distribuição são essenciais
para a operação e devem ser considerados insumos.
Justifica que tais despesas são fundamentais para o funcionamento das atividades
da empresa, assegurando que os produtos estejam disponíveis em todas as lojas da região e
permitindo sua distribuição para posterior comercialização. Assim, o frete entre os Centros de
Distribuição e as lojas constitui parte integrante do processo de venda.
Fl. 4129
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Entendo que assiste razão à defesa neste ponto.
Como observado pela Recorrente, o frete entre os Centros de Distribuição e as
lojas, ou mesmo entre uma loja e outra, são parte da sua operação de venda, uma vez que, em
uma cadeia comercial em que é efetuada a revenda de mercadorias, fica evidente que as
mercadorias devem ser transportadas tanto do local em que foram adquiridas, quanto do Centro
de Distribuição até as lojas.
Não se trata, portanto, de simples transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa após produção, mas de frete e armazenagem na operação de
venda de empresa atacadista, cujos bens foram adquiridos para revenda, o que é permitido pelo
inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, desde que suportado pelo vendedor.
A Contribuinte é uma pessoa jurídica que opera nos mercados atacadistas e
varejistas, sendo que referidos dispêndios só podem ser interpretados como inerentes às
operações de venda.
Nesse sentido, admite-se o desconto de crédito em relação a fretes entre o Centro
de Distribuição (CD) e as lojas, mas desde que atendidos os requisitos da lei, dentre os quais:
(i)
Ter sido o dispêndio suportado pelo vendedor;
(ii)
Ter sido realizado por pessoa jurídica domiciliada no País;
(iii)
Terem sido tributadas as referidas operações pelas contribuições PIS/Cofins.

Reitero a SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 46, DE 03 DE FEVEREIRO DE 2023, a
qual concluiu que o frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, nos
casos de bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, pode gerar crédito da Cofins.
Portanto, reverto as glosas sobre os créditos originados de despesas com fretes
entre o Centro de Distribuição (CD) e as lojas, mas desde que atendidos os requisitos da lei, dentre
os quais, (i) ter sido o dispêndio suportado pelo vendedor, (ii) ter sido realizado por pessoa jurídica
domiciliada no País e (iii) terem sido tributadas as referidas operações pelas contribuições
PIS/Cofins.
4.3.3. Despesas com IPTU e condomínio
Argumenta a defesa que tais custos são acessórios ao contrato de locação e,
portanto, dedutíveis.
Sem razão à defesa neste ponto.
Nem todo custo, despesa ou encargo incorrido pode ser considerado crédito a ser
deduzido, pois a admissibilidade de aproveitamento de créditos depende exclusivamente dos
custos, despesas e encargos classificados nos incisos do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Fl. 4130
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Embora do ponto de vista do locatário faça sentido que o valor pago pelo aluguel
inclua o IPTU dos imóveis alugados, essas despesas não se confundem com os aluguéis pagos. De
acordo com o contrato de locação, uma das partes se compromete a ceder o uso e gozo de um
bem não fungível em troca de uma retribuição.
O IPTU, sendo um imposto municipal de responsabilidade do proprietário do
imóvel, não deve ser considerado como despesa de aluguel, mesmo que o contrato particular
estipule que o pagamento seja realizado pelo inquilino.
Ademais, o inciso IV do art. 3o da Lei no 10.833/2003 prevê a possibilidade de se
apurar crédito em relação a despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a
pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa, inexistindo previsão no mesmo sentido
quanto ao IPTU pago pelo inquilino.
Neste sentido, cito a Solução de Consulta COSIT no 647, de 27 de dezembro de
2017, assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. IPTU ASSUMIDO PELO LOCATÁRIO.
IMPOSSIBILIDADE.
Independentemente dos processos de contabilização adotados pelo locatário, o
IPTU pago por ele em virtude de disposição contratual não gera direito à
apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, IV.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. IPTU ASSUMIDO PELO LOCATÁRIO.
IMPOSSIBILIDADE.
Independentemente dos processos de contabilização adotados pelo locatário, o
IPTU pago por ele em virtude de disposição contratual não gera direito à
apropriação de créditos da Cofins.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, IV
Portanto, mantenho tais glosas.

4.3.4. Comissões sobre vendas
Argumenta a defesa que a análise deve ser específica à atividade do contribuinte, e
as comissões são legítimas.
Neste ponto, peço vênia para reproduzir os fundamentos expostos pelo ilustre
julgador de primeira instância:
Fl. 4131
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Em relação às comissões sobre vendas pagas a empresas de representação
comercial, por exemplo, a Receita Federal do Brasil já se pronunciou algumas
vezes por intermédio da COSIT. Veja-se:
Solução de Consulta Cosit/RFB no 31, de 30/03/2020
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO A CRÉDITO. INSUMOS. REPRESENTAÇÃO
COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE.
No caso de pessoa jurídica que explora atividade industrial, os valores pagos a
outras pessoas jurídicas a título de comissão sobre vendas não geram direito à
apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep na modalidade aquisição de
insumos, consoante o inciso II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002.
SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA AO PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 5, DE
17 DE DEZEMBRO DE 2018, PUBLICADO NO DIÁRIO OFICIAL DA UNIÃO DE 18 DE
DEZEMBRO DE 2018. (grifos não constam no original)
No inteiro teor do julgamento do STJ no REsp 1.221.170, o Ministro Mauro
Campbell Marques, em aditamento ao seu Voto, é bastante claro ao adotar o
entendimento vencedor, conforme conceito mais bem definido pela Ministra
Regina Helena Costa, incorporando os equipamentos de proteção individual (EPI)
aos insumos definidos em seu voto anterior:
Desse modo, em novo aditamento ao voto, apenas faço uma pequena retificação para
registrar que o retorno dos autos à origem também deverá se dar para a verificação dos
equipamentos de proteção individual - EPI como insumos, isto é, se para o específico caso
da empresa o são de aquisição obrigatória ou não, tudo isso considerando a estreita via da
prova documental do mandado de segurança, que foi o instrumento aqui utilizado pelo
contribuinte.
Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto, quanto
no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação aos "custos" e
"despesas" com água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de
limpeza e, agora, os equipamentos de proteção individual - EPI.
Ficaram de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão
de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone
e comissões (gn).
Portanto, a própria decisão paradigma, do STJ, deixou de fora os gastos
comerciais. Veja-se que, mesmo que se aceite a elevada importância de tais
gastos na atividade supermercadista, não se poderia alegar que não são
relevantes na atividade de produção de alimentos apreciada pela STJ.
A questão é que a previsão legal no item correspondente aos insumos, como
restou definida, se refere ao processo produtivo. Há outros itens para os quais são
previstos créditos nas leis respectivas, mas que não contemplam comissões de
vendas ou taxas de cartões de crédito.
Com os mesmos fundamentos demonstrados na decisão da DRJ de origem,
mantenho a glosa em análise.
Fl. 4132
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4.3.5. Despesas de aluguel de máquinas
Argumenta a defesa que as locações devem ser reconhecidas como essenciais e
relevantes para a realização de suas atividades de venda, tendo em vista a necessidade de
estruturas para acondicionar bebidas e outros produtos, para que não haja perda do estoque.
Alega, ainda, que se trata de locação de um espaço para a comercialização dos
produtos, que se integra, em tudo, à hipótese de creditamento do art. 3o, IV da Lei no 10.833/03.
Com razão à defesa.
As máquinas para acondicionar bebidas e outros produtos são equipamentos
passíveis de crédito, cuja locação para a utilização na atividade desempenhada pela pessoa
jurídica (armazenamento de mercadorias para comercialização) é passível de creditamento na
forma do art. 3o, IV, das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003, que assim prevê:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: Produção de efeito (Vide Lei no11.727, de 2008)
(Produção de efeitos) (Vide Medida Provisória no 497, de 2010) (Regulamento)
[...]
IV – Aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa.
Por aplicação do dispositivo legal em referência, reverto as glosas referentes às
despesas de aluguel de máquinas.

4.3.6. Outras despesas
A Fiscalização glosou créditos originados de itens denominados de “Outras
Despesas”, referentes a:
(a) restauração de pallets (Item III.5.‘B’.2 do TVF)
(b) limpeza de uniformes (Item III.5.‘B’.2 do TVF)
(c) armazenagem e frete na operação de venda – contratos serviços
terceirizados (Item III.5.‘B’.2. (i) do TVF);
(d) despesas com venda a prazo (Item III.5.‘B’.2.(ii) do TVF);
(e) manutenção e suporte técnico de equipamentos de informática
(computadores, nobreak, impressoras, scaners), manutenção de software e
programas, bem como desenvolvimento e licenças de programas (Item
III.5.‘B’.2.iii do TVF)
Justifica a defesa que os pallets são essenciais para o empilhamento de produtos,
evitando que o peso de um danifique a integridade de outro produto.
Fl. 4133
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Argumenta, ainda, que a manutenção e suporte técnico de informática igualmente
é essencial para registrar o preço dos produtos, realizar o controle e movimentação do estoque e
registrar a quantidade de produtos comercializados.
Por fim, argumenta a defesa que os softwares são essenciais para registrar preços,
controlar estoque, emitir notas fiscais e monitorar a validade dos produtos. Sem investimentos em
tecnologia e manutenção, as operações do Impugnante não teriam sucesso. Equipamentos de
informática, como emissores de cupom fiscal (ECFs), são exigidos pela legislação tributária, e a
venda de mercadorias sem notas fiscais resulta em multas. A maioria das obrigações fiscais
também depende de controle informatizado. Portanto, os softwares e sistemas questionados pela
D. Fiscalização são indispensáveis para as atividades da Recorrente, especialmente para varejistas.
Com relação aos custos com armazenagem e frete na operação de venda –
contratos serviços terceirizados, reporto ao ITEM 4.3.2 deste voto.
Com relação aos demais custos, reporto ao ITEM 4.3.1 deste voto, uma vez que,
reitero, as empresas que efetuam revenda de mercadorias são amparadas pelo inciso I do art. 3o
das mesmas leis de regência, que versam sobre bens adquiridos para revenda, o que não é o caso
das despesas em referência.
Inclusive, inexiste previsão legal para manutenção de equipamentos de informática
(PDV, licenças de software e similares etc.), mesmo que se refira a dispêndio obrigatório por força
de convênio.
Reitero a conclusão da SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 46, DE 03 DE FEVEREIRO
DE 2023, de que os custos com escolta, transporte de valores, aluguel de software utilizado pelo
setor administrativo, taxas de cartões de crédito e sacolas destinadas ao consumidor não geram
crédito da Cofins para as atividades realizadas pelo supermercado (comércio varejista, açougue,
padaria, restaurante), por não configurarem insumos na produção de bens nem se enquadrarem
em qualquer outra hipótese de creditamento prevista em lei que permita o enquadramento
dessas despesas.
Portanto, mantenho as glosas sobre tais custos.

4.4. Juros sobre multa de Ofício
Pede a defesa para que não seja admitida a incidência de juros sobre a parcela da
multa aplicada.
Com relação aos juros sobre multa de ofício, aplica-se a Súmula CARF no 108, que
assim prevê:
Súmula CARF no 108
Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018
Fl. 4134
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Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Portanto, afasto o argumento em referência.

5. Dispositivo
Ante o exposto, (i) conheço parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo
dos argumentos relativos (i.1) ao caráter confiscatório da multa de 75% e (i,2) aplicação indevida
de alíquota zero em vendas de informática (programa de inclusão digital), em razão de
concomitância, incidindo a Súmula CARF no 1. Na parte conhecida, dou parcial provimento ao
recurso para (ii) afastar o lançamento de ofício sobre a exclusão da base de cálculo do PIS e da
COFINS sobre os valores aos descontos originados de acordos promocionais junto aos
fornecedores; e (iii) reverter as glosas sobre os créditos originados de despesas com fretes entre o
Centro de Distribuição (CD) e as lojas, mas desde que atendidos os requisitos da lei, dentre os
quais, (iii.1) ter sido o dispêndio suportado pelo vendedor, (iii.2) ter sido realizado por pessoa
jurídica domiciliada no País e (iii.3) terem sido tributadas as referidas operações pelas
contribuições PIS/Cofins; (iv) reverter as glosas sobre os créditos originados de despesas de
aluguel de máquinas.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, redator designado
Tendo o Colegiado decidido, por maioria de votos, “não afastar o lançamento de
ofício sobre a exclusão da base de cálculo do PIS e da COFINS sobre os valores aos descontos
originados de acordos promocionais junto aos fornecedores”, contrariando o que propunha a i.
relatora, coube a mim a elaboração do voto vencedor em relação a esse ponto específico, o que
passo a fazer em sucessivo.
A i. relatora, com base no que decidido pelo STJ quando do julgamento do RESP no
1.836.082, entendeu que os descontos concedidos por fornecedores aos varejistas não devem ser
incluídos na base de cálculo da Contribuição para o PIS ou da COFINS, uma vez que esses
descontos, mesmo quando condicionados a contraprestações, são redutores do custo de aquisição
de mercadorias e não configuram receita tributável.
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E é nesse ponto que divirjo da i. relatora. Os descontos recebidos pelos varejistas de
seus fornecedores, frutos de acordos promocionais, são, indubitavelmente, receitas e, por não se
caracterizarem como descontos incondicionais, devem integrar a base de cálculo da Contribuição
para o PIS e da COFINS, conforme disciplinam o art. 1o da Lei no 10.637, de 2002, e o art. 1o da Lei
no 10.833, de 2003.
É dessa forma que este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais vem decidindo
essa matéria em diversos julgados, inclusive naqueles que envolvem a própria Recorrente, como
os que abaixo reproduzo as ementas (no que interessam):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. RECEITA. BONIFICAÇÕES. DESCONTOS
OBTIDOS. REQUISITOS.
Os valores recebidos a título de descontos obtidos e bonificações
constituem
receita, e devem ser excluídos da base de cálculo da contribuição apenas se
caracterizada a incondicionalidade do desconto.
(Acórdão
3403-003.487,
de
27/01/2015
–
Processo
no
11080.726316/2010-89 – Relator: Rosaldo Trevisan – Recorrente: WMS
Supermercados do Brasil Ltda)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
CONTAS
CREDORAS.
BONIFICAÇÕES.
DESCONTOS.
CARÁTER
CONTRAPRESTACIONAL. COFINS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO. AUSÊNCIA
DE FUNDAMENTO.
As contas credoras que indicam ingresso de valores relacionados a
bonificações e descontos, que não figuram em notas fiscais, e revelam
caráter contraprestacional, não encontram guarida legal para exclusão da
base de cálculo da COFINS.
(Acórdão
3401-003.443,
de
28/03/2017
–
Processo
no
11080.735231/2012-53 – Redator designado: Rosaldo Trevisan –
Recorrente: WMS Supermercados do Brasil Ltda)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/03/2004 a 31/12/2005
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas,
apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos. RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO.
Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu)
financeira, sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se
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enquadram nesta categoria as decorrentes da atividade empresarial
definida no objeto social da contribuinte, tais como os descontos e
bonificações relativos ao comércio das mercadorias.
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período
observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do
seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido,
exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições
dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos
juntos a fornecedores, decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel",
devidas aos descontos obtidos, às mercadorias bonificadas e às
recuperações com propaganda e marketing.
(Acórdão
9303-007.403,
de
18/09/2018
–
Processo
no
11080.011290/2006-94 – Redator designado: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos – Interessado: WMS Supermercados do Brasil Ltda)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
DESCONTOS COMERCIAIS PRÉ-ACORDADOS CONCEDIDOS PARA CUSTEIO
INDIRETO DAS ATIVIDADES DO ADQUIRENTE. RECEITAS TRIBUTÁVEIS.
Compõem a base de cálculo da contribuição, por representarem receitas do
adquirente, os descontos, não constantes das Notas Fiscais, pré-acordados
em negociações com fornecedores, para custeio indireto da sua atividade
operacional, o que se dá mesmo quando se pressupõe uma
contraprestação, se não houver a correspondência econômica entre o valor
pago e o serviço prestado.
(Acórdão
9303-008.247,
de
19/03/2019
–
Processo
no
11080.735231/2012-53 – Relator: Rodrigo da Costa Pôssas – Recorrente:
WMS Supermercados do Brasil Ltda)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2013 a 31/12/2014
BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. NOVAS RECEITAS. ACORDOS
PROMOCIONAIS. EVENTOS FUTUROS E INCERTOS. INCIDÊNCIA DA
CONTRIBUIÇÃO.
Os acordos promocionais relativos a concessões feitas ao comprador pelo
fornecedor, geralmente vinculadas a desempenho e estratégias de vendas,
são dependentes de eventos futuros e decorrem da atividade principal do
sujeito passivo, qual seja, a revenda de mercadorias, não se confundindo
com os descontos incondicionais concedidos em nota fiscal, compondo,
portanto, a base de cálculo da contribuição.
(Acórdão
3201-009.805,
de
27/09/2022
–
Processo
no
Fl. 4137
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11065.721493/2018-14 – Relator: Hélcio Lafetá Reis – Recorrente: WMS
Supermercados do Brasil Ltda)
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2013 a 30/06/2013
PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE
Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade,
computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda
de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as
demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil.
(Acórdão
3202-002.196,
de
16/12/2024
–
Processo
no
11065.720018/2018-21 – Relatora: Juciléia de Souza Lima – Recorrente:
WMS Supermercados do Brasil Ltda)
O Acórdão recorrido analisou o mérito da discussão com profundidade e
brilhantismo e, por concordar com as conclusões lá alcançadas, reproduzo as suas razões de
decidir e as adoto como se minhas fossem:
4 DO MÉRITO: RECEITAS E DESCONTOS DOS FORNECEDORES
Em apertada síntese, foram lançados valores cobrados de fornecedores e não
incluídos na base de cálculo das contribuições. Trata-se de valores ou percentuais
estabelecidos em contratos e implementados, nos casos objetos de tributação na
presente autuação, por meio de redução dos valores efetivamente pagos aos
fornecedores (ou da redução da dívida para com os mesmos).
As receitas tributadas decorrentes dos acordos promocionais constam
consolidadas em anexo do auto de infração e RAF e de quadro incluído no
referido relatório. Os resultados (apenas parcialmente tributados), foram
registrados nas seguintes contas contábeis:

Apropriação das bonificações automáticas; Allowances automáticas host;
Mercadoria com diferença de preço; Bonific recuperação mercadoria;
Ajustes bonificação e acordos SIG; Recup custos logísticos back haul;
Recup despesas out rec oper; Rec desp outras despesas opera;
Recuperação despesas de fretes; receitas de promoções; receitas de
promoções e publicidade.
Os valores de uma das contas já foram parcialmente submetidos à tributação,
tendo sido descontados da apuração pela fiscalização.
A empresa se insurge integralmente contra a tributação. A alegação de nulidade já
foi apreciada. A autuada pôde apresentar sua defesa, colecionando variados
argumentos e a jurisprudência que entendeu favorável ao seu entendimento.
A despeito da necessária independência do processo em apreço, em função da
relevância e situação apresentada, no caso, é necessário um breve introito, até
pela questão já ter sido apreciada por essa DRJ em processo anterior e pela
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jurisprudência, no caso de supermercados, ter sido citada tanto no RAF quanto na
impugnação. Tal tipo de situação, efetivamente, nem é exclusiva dos autos nem
alguma inovação, especialmente no ramo de supermercado/hipermercado.
Tampouco se apresentou apenas no regime não cumulativo das contribuições,
uma vez que já havia litigância até mesmo para a sistemática cumulativa, a
despeito de assumir ainda maior destaque no regime atual, como se verá.
As práticas de desconto escalonado foram usualmente denominadas
genericamente de “RAPEL (rappel)/PEDÁGIO”, originalmente referida a partir dos
descontos variáveis à medida que subiriam em uma escala de vendas (imposição
pelas grandes redes de supermercados de diversas exigências aos fornecedores,
retribuída em dinheiro ou em mercadorias, sobre as compras que aqueles fazem
dos seus produtos; melhor disposição da mercadoria dentro da loja – prateleira,
publicidade etc.). A tributação desses valores tem sido questionada pelos
integrantes do ramo. Era bastante comum, inclusive, anteriormente, a utilização
de contas contábeis com os nomes “rapel”, “pedágio”, “receitas de pedágio” etc.
No caso ora em apreço, a impugnante registra que a prática é comum no ramo.
Visa a redução de preço. A negociação é comercial e estabelecida com cada
fornecedor, em um mercado competitivo. A forma ou nome da conta não
alteraria a relação do comprador com o fornecedor, que é de compra e venda de
mercadorias com desconto previamente estabelecido em contrato. A impugnante
não prestaria serviços.
De fato, não faz sentido aqui adentrar nos méritos ou propósitos das relações da
empresa com seus fornecedores. Não caberia questionar o teor sinalagmático das
relações celebradas. Interessa aqui a natureza dos valores envolvidos em relação
às repercussões fiscais. Os termos utilizados não são fundamentais, sejam
chamadas pedágio, bonificações em descontos, reduções de passivo, recuperação
de custos logísticos, receita de promoção publicidade, recuperação de despesas
de fretes ou o que for. Importa, isto sim, a natureza dos valores em questão e a
forma de contabilização adotada, no sentido de verificar a ocorrência de hipótese
de incidência tributária.
Embora os fornecedores e contratos/acordos sejam inúmeros, assim como as
operações realizadas, a prática comum é estabelecer percentuais ou valores sobre
compras a serem cobrados dos fornecedores. No período ora em exame, pelo
menos com menção na autuação, não se verifica pagamentos dos fornecedores
em boletos ou bonificações em mercadorias, o que já foi registrado em processos
anteriores da autuada. Assim, a compra da mercadoria é feita e há um passivo
com o fornecedor. Esse passivo não será integralmente pago. Os motivos,
percentuais e momento da ocorrência são variados, envolvendo aumento de
vendas, introdução de produto no mercado, margens de custo, necessidades de
escoamento
de
produto
específico,
não
recolhimento
de
produtos
vencidos/deteriorados, participação em promoção ou abertura de nova loja da
rede supermercadista, participação em datas especiais, exposição privilegiada em
Fl. 4139
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gôndolas, utilização no interesse do fornecedor da logística do adquirente entre
outros. Os valores reduzem o passivo e, ou não transitam, ou são excluídos, das
contas submetidas à tributação do PIS e Cofins. Os efeitos, a princípio, são
ajustados devidamente para o IRPJ/CSLL, com redução de custos, inexistindo
autuação para esses tributos.
No entendimento apresentado na impugnação, não há acréscimo patrimonial.
Não há riqueza nova que se integre ao patrimônio de maneira positiva e
definitiva. A operação não possui a natureza de receita. Mesmo eventual registro
contábil como receita, não justificaria a tributação. O conceito de receita é
jurídico.
Pois bem, no item 2 deste voto, acima, já se examinou, nos limites do objetivo da
presente decisão, o conceito de receita e as características do regime não
cumulativo. Para acrescentar, interessa citar a definição de receita de Solon Sehn,
com base na tradição de Baleeiro, acerca da receita pública, e de Hugo de Britto
Machado:
(...) receita constitui um ingresso de soma em dinheiro ou qualquer outro
bem ou direito susceptível de apreciação pecuniária decorrente de ato, fato
ou negócio jurídico apto a gerar alteração positiva do patrimônio líquido da
pessoa jurídica que a aufere, sem reservas, condicionamentos ou
correspondências no passivo.
O STF também adotou tal conceito no RE 606.107/RS, nos seguintes termos: “Sob
o específico prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como ingresso
financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e
positivo, sem reservas e condições” (gn – STF, RE 606.107, ementa, relatora Min.
Rosa Weber).
No caso presente, na forma como opera a empresa, é difícil interpretar que não
ocorra acréscimo em seu patrimônio. Há diferença óbvia na situação patrimonial
entre uma empresa que recebe a remuneração dos fornecedores e outra que não
recebe. A receita corresponde ao fato modificativo aumentativo, na
contabilidade. Difere do resultado, que contrapõe o fato modificativo diminutivo.
Conceitualmente, a receita difere do lucro.
A empresa ressalta não ser prestadora de serviços. Entretanto, reconhece o
benefício para os fornecedores, que não darão "desconto de graça". Isso por certo
não significa dizer que os acordos que resultam redução de preço não são
salutares ou necessários em um mercado competitivo. Ocorre que, em
decorrência
dos
acordos
comerciais,
por
certo
foi
auferida
receita,
independentemente de denominada de serviços, comissionamento de vendas, ou
o que for. Resta evidente que a empresa compradora tem efeito patrimonial
positivo, o que pode ser percebido facilmente se feita a comparação, tanto com
quem não teve o desconto, e pagou integralmente o fornecedor, quanto com
quem forneceu desconto incondicional ou, de qualquer forma, registrou a
compra por valor menor.
Fl. 4140
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Ora, por ilustração, se um revendedor comprou mercadorias por R$ 100 em
janeiro, registrando devidamente o correspondente custo e um passivo com o
fornecedor, diga-se, em igual valor. Posteriormente, vende todas as mercadorias
por R$ 120,00. No exemplo simples, temos uma receita de R$ 120,00. Para aferir o
lucro, a variação positiva aumentativa seria confrontada com o fato modificativo
diminutivo do patrimônio, correspondente ao custo de R$ 100,00. Se, digamos,
em junho, no sexto mês após a compra das mercadorias para revenda, é
operacionalizado e registrado um desconto do fornecedor, decorrente do
contrato entre as partes, seja pelo aumento de vendas, entrega em local único,
propaganda institucional, ou pelo acúmulo de vários, de R$ 15. O valor do passivo
(devido) se alterou para R$ 85,00. Porém, os registros contábeis das compras já
foram feitos. Eventualmente, já ocorreram vendas. Seria possível argumentar que
o revendedor não teve ganho, que não houve acréscimo patrimonial? Ainda, se
um revendedor descontou do valor a ser pago ao fornecedor esse valor de R$
15,00 e outro não, a diferença na situação patrimonial de ambos é bastante óbvia.
E mais, se, no mesmo momento da aquisição dos bens para revenda, foi
devidamente registrado no documento fiscal correspondente um desconto de R$
15,00, seria escriturado também um custo das mercadorias adquiridas
(supermercado) para revenda de R$ 85,00 e um crédito das contribuições de R$
7,86, a ser descontado do valor de PIS e Cofins devido, digamos, como exemplo,
de R$ 11,10 (9,25% de 120,00). Outro, que não registrou o desconto incondicional
no documento fiscal, teria um crédito a reduzir do PIS e Cofins de R$ 9,25 (9,25%
de 100). Como argumentar que o valor descontado dos fornecedores a posteriori
(após entrega das mercadorias para revenda) não é receita nova?
No entendimento da empresa, os descontos são alheios à hipótese de incidência
das contribuições, o que independe de sua caracterização. E, mesmo que fosse
relevante, os descontos são redutores de custo (não contabilizada receita). O
desconto incondicional, por sua vez, não precisaria obrigatoriamente constar da
nota fiscal.
Tal argumento não pode ser aceito. Antes, sobre a alegação acima, cumpre
observar que, se a impugnante tivesse tratado os descontos como redutores de
custo, esses valores teriam impacto direto na apuração dos créditos que se
baseiam em custo de aquisição. De resto, como visto, o contribuinte obteve
resultado patrimonial com a redução do passivo, ou não pagamento aos
fornecedores. A forma de atuação da empresa é que fez com que o momento
desse ganho fosse dissociado da compra (ou da entrada das mercadorias). Os
ganhos obtidos dos fornecedores estão relacionados intrinsecamente às
atividades da empresa, sendo elemento novo e positivo sobre o patrimônio (e
sem agregar outra obrigação no passivo), relacionado às atividades operacionais.
A previsão da legislação é para a exclusão dos descontos incondicionais, conforme
art. 1o, § 3o, inciso V.a. das Leis 10.637/02 e 10.833/03. Apenas estes são
admitidos. O desconto para ser incondicional deve estar consignado nota a nota,
não se admitindo seu cálculo a partir de percentuais ou estimativas sobre um
Fl. 4141
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conjunto de compras ou operações. Entende a empresa que, como existe a
previsão contratual prévia, já se sabe de antemão o valor que será objeto de
desconto e, desse modo, teria natureza de incondicional. Cita Solução de Consulta
que fornece alternativa para a condição de constar expresso na Nota Fiscal.
Em acordos do tipo fidelidade, nos quais a base do desconto é o crescimento das
vendas (e compras pela WMS), em comparação com situação anterior (ano,
média), é visto imediatamente que as operações não tratam de descontos
incondicionais. Alguns tipos de acordos dependerão de condições a serem
apuradas, como total de paletes descarregados. A prática é que os pactos vão
sendo feitos e os valores definidos. No caso mencionado pela fiscalização de “no
show”, assim como no caso de não recolhimento de produtos vencidos ou
perecidos, o fornecedor deixaria de cumprir uma obrigação, em tese ou
contratualmente, dele, acordando com o desconto. A entrega centralizada, ao
invés de em diversos pontos de vendas, poderia ser pactuada antes ou após as
entregas, a princípio. A inclusão dos produtos dos fornecedores em publicidade
ou promoções poderia ser acordada quando dos eventos. De toda a forma, as
situações são variadas e se agregam com vistas a definir o desconto a ser
efetivado.
Ora, mesmo que a empresa destaque que os descontos são estabelecidos antes,
em contrato, se já se soubesse, quando da emissão da nota, quanto será
posteriormente descontado do fornecedor quando a autuada efetivar o
pagamento, tal desconto já poderia constar da nota fiscal. A dissociação
temporal e contábil entre as operações, como já dito, decorre da forma de
proceder da empresa, mesmo que se constitua em prática usual no ramo, em
função do volume e continuidade de compras. Na análise aqui estabelecida, não
interessa o mérito do acordo ou das exigências de desconto. São acordos que
serviram às partes. O que não é possível ignorar é a existência de ganho
patrimonial quando da ocorrência do desconto. Ou pior, aceitar que cada um,
vendedor ou comprador, individualmente, possam registrar o valor que entendem
por bem, de acordo com suas peculiaridades, com o argumento que a nota fiscal
não exaure o estabelecido no contrato. O fornecedor terá o registro de sua perda,
seja na nota fiscal ou depois, seja como receita menor ou custos e despesas.
Pode-se reconhecer a existência de um mercado competitivo no ramo, assim
como que o sigilo possa ser importante para a empresa na negociação de preço.
Porém, não é possível aceitar que o documento fiscal não possa referir a
operação efetivamente realizada. Se assim fosse, a receita do fornecedor seria
uma, o custo para o comprador seria outro, e teria que se perguntar a cada um
em cada caso, não existindo coerência entre as informações e inviabilizando
qualquer fiscalização. Dar o mesmo efeito de desconto incondicional ao caso que
ora se examina, seria oferecer tratamento diferenciado e não isonômico.
Comprador e vendedor devem registrar o mesmo valor de negócio.
Fl. 4142
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O conceito de descontos incondicionais e a necessidade de eles constarem na
nota fiscal de venda vem de longa data, desde a Instrução Normativa no 51, de
03/11/1978, no seu item 4.2:
4.2 – Descontos incondicionais são as parcelas redutoras do preço de
venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos. (grifou-se).
Tal orientação vem se repetindo para as empresas, o que pode ser obtido no
Perguntas e Respostas para o preenchimento da DIPJ5. No mesmo sentido
diversos Manuais orientadores de sociedades ou institutos tributários ou
contábeis, em especial com orientações para os contribuintes. Veja-se, também o
Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações, da Fipecafi, 3a edição, na
página 501, onde se explica que:
24.2.2 Abatimentos
A conta Abatimentos deve abrigar os descontos concedidos a clientes,
posteriormente à entrega dos produtos, por defeitos de qualidade
apresentados nos produtos entregues, ou por defeitos oriundos do
transporte ou desembarque etc.
Dessa forma, os abatimentos não se referem a descontos financeiros por
pagamentos antecipados, que são atualmente tratados como despesas
financeiras, e não incluem também descontos de preço dados no momento
da venda, que são deduzidos diretamente nas notas fiscais. (...)
A importância do documento fiscal está ligada, justamente, à coerência das
informações, isonomia de tratamento e possibilidade de conferência. Veja-se que
os efeitos financeiros não são neutros. O contrato estabeleceu obrigações
mútuas, cabendo aos fornecedores pagarem valores ao comprador varejista,
apartados na própria escrituração. A utilização de uma espécie de sistema de
conta corrente de controle de valores com relação aos fornecedores não afeta a
questão colocada no presente processo. Se os documentos fiscais escriturados
não forem confiáveis para aferir a operação, cairíamos em situação de forte
insegurança. Por isso mesmo, a escrituração faz prova em favor da empresa:
Da Prova
Art. 923. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz
prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos
legais (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 9o, § 1o).
(RIR do Decreto 3.000/1999 ou art. 967 do RIR atual, Decreto 9.580/2018).
Não é possível aceitar que o documento contábil/fiscal possa servir ou não para
aferir os valores da operação de acordo com a conveniência.
A empresa registra em sua impugnação:
Fl. 4143
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65. Importante mencionar que não foi objeto do lançamento o crédito de
PIS/COFINS registrado na aquisição desses produtos adquiridos com
desconto, muito embora o I. Fiscal tenha feito a menção que o Impugnante
registra créditos dos valores integrais das notas fiscais. Não se sabe ao certo
o que buscou a D. Fiscalização ao fazer essa afirmação, mas, de todo modo,
não é o objeto da autuação neste item. A glosa de créditos é objeto de
outros itens deste processo.
Assim, demonstra a empresa nítida preocupação com que seja contemplado na
análise o aspecto da não cumulatividade das contribuições e a questão dos
créditos. Isso neste ponto da impugnação, pois, quando da contestação das glosas
de créditos reforça a apreciação dos princípios da não cumulatividade. Tergiversa
a impugnante sobre a apuração de créditos no que tange aos descontos dos
fornecedores. Ora, os créditos são apurados e registrados na EFD-Contribuições a
partir dos valores dos bens adquiridos para revenda constantes dos documentos
fiscais registrados na escrituração digital. Tal procedimento é padrão e a apuração
de créditos é correta. Não há sentido no argumento de que a análise deve se
restringir à consideração conceitual de receita, sem considerar os efeitos
financeiros da operação ou a forma de apuração do regime não cumulativo.
O conhecimento e a exploração de forma mais minudente dos efeitos da situação
não prejudicam a apreciação do litígio, pelo contrário. O exemplo abaixo procura
mostrar o efeito do não registro da receita quando da efetivação e escrituração da
receita obtida com o desconto dos fornecedores. Parte-se da origem, a compra
das mercadorias para revenda. Não é o caso de discutir o crédito da não
cumulatividade, uma vez que já foi registrado antes dos descontos, mas sim de
clarear o ganho patrimonial, e, assim, a receita obtida. Caso não tributada,
restaria prejudicada a aplicação do princípio da não cumulatividade e a isonomia
de tratamento entre casos análogos.
Digamos, como ilustração, e por melhor visualização, que as alíquotas do PIS e
Cofins somassem 10%. Veja-se o caso em que o custo de aquisição total, ao fim da
operação, foi de R$ 900,00 (valor efetivamente pago aos fornecedores). Em três
hipóteses equivalentes em termos financeiros: (a) uma hipótese, foi registrada a
aquisição por 1.000,00, com desconto incondicional na nota fiscal de 100; (b) na
segunda hipótese, o valor de aquisição foi 900; (c) na terceira, foi registrado
1.000,00 na aquisição e, posteriormente, foi registrado um desconto, reduzindo a
dívida com o fornecedor para 900. Considerando vendas dos bens no valor de
1.200,00, em um modelo simples, a situação do PIS e Cofins não cumulativo
poderia ser registrada como a do quadro abaixo:
Fl. 4144
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PROCESSO 11000.727904/2021-35
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Digamos que a empresa, na hipótese 3, ao operacionalizar o desconto de R$
100,00, em momento posterior, registrasse um ajuste para reduzir o crédito em
R$ 10,00 (10%), tendo em vista que havia se creditado sobre R$ 1.000,00, estaria
resolvida a diferença. Caso contrário, deve-se registrar como acréscimo de receita
o valor de R$ 100,00 (com acréscimo de R$ 10,00 no valor a pagar),
correspondente ao ganho patrimonial incorporado de forma definitiva em função
de ter operado desconto com o fornecedor, seja por exposição privilegiada,
divulgação do produto em propaganda, não recolhimento de produtos vencidos
ou qualquer das condições estabelecidas no contrato.
O conceito de receita do Decreto-Lei 1.598/1977, atualizado, já foi transcrito no
item 2 deste voto. Cumpre repisar através da transcrição do Regulamento do
Imposto de Renda (Decreto 9.580/2018):
TÍTULO V
DA RECEITA BRUTA
Art. 208. A receita bruta compreende (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art.
12, caput):
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - o preço da prestação de serviços em geral;
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - as receitas da atividade ou do objeto principal da pessoa jurídica não
compreendidas no inciso I ao inciso III do caput.
Deve-se, ainda, guardar a ideia de que a receita equivale a um aumento da
situação líquida da empresa, permanente, decorrente do seu esforço produtivo,
da sua atividade empresarial. Como visto, tal é o conceito amplo validado pelo
STF para as leis que implementaram a sistemática não cumulativa das
contribuições.
Ainda, se feito ajuste por parte da empresa, de alguma forma, submetendo o
valor dos descontos dos fornecedores à tributação, mesmo que por redução dos
créditos, descaberia a autuação. Os ajustes devem ser procedidos na modalidade
Fl. 4145
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PROCESSO 11000.727904/2021-35
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não cumulativa, seja em favor da empresa ou não. Veja-se o caso das devoluções
de vendas tributadas, registradas após fechamento do mês. A empresa registrará
um crédito correspondente, conforme a orientação da RFB. E, de fato, tal direito
de crédito é exercido, uma vez que a tributação do valor da venda que veio a ser
cancelada não deve ser mantido. Por óbvio, tal é uma forma de ajustar a
tributação, quando já não seria possível alguma forma de estorno da receita
correspondente aferida, mesmo que, tecnicamente, não se trate de um crédito
propriamente dito. Por essas questões, é sempre importante verificar a apuração
como um todo.
Assim, no caso dos autos, o valor do desconto equivale ao “ganho” auferido pela
contribuinte decorrente da exploração da atividade econômica. Ainda que o
recurso correspondente não tenha, fisicamente, ingressado nos cofres do
contribuinte, não há como negar que há um benefício patrimonial. A ementa da
decisão do último processo da impugnante, apreciado de forma definitiva no Carf,
já foi transcrita no item 1.1 deste voto. Transcreve-se, agora, apenas um trecho,
por apropriado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
COBRANÇA DE “PEDÁGIO” VIA BONIFICAÇÃO NA FORMA DE DESCONTO.
COMISSÃO DE VENDAS. RECEITA TRIBUTÁVEL.
A conhecida prática da cobrança de “pedágio” pelas grandes redes
varejistas para que passem a fazer pedidos a determinado fornecedor,
acertada previamente em contrato, via bonificação na forma de desconto
não constante da Notas Fiscais, tem natureza, lato sensu, de
comissionamento de vendas, sendo, portanto, receita tributável.
DESCONTOS COMERCIAIS PRÉACORDADOS CONCEDIDOS PARA CUSTEIO
INDIRETO DAS ATIVIDADES DO ADQUIRENTE. RECEITAS TRIBUTÁVEIS.
Compõem a base de cálculo da contribuição, por representarem receitas do
adquirente, os descontos, não constantes das Notas Fiscais, préacordados
em negociações com fornecedores, para custeio indireto da sua atividade
operacional, o que se dá mesmo quando se pressupõe uma
contraprestação, se não houver a correspondência econômica entre o valor
pago e o serviço prestado.
(CSRF; Recurso Especial do Procurador e do Contribuinte; Acórdão 9303-
008.247 – 3a Turma; sessão de 19/03/2019).
Em apoio ao entendimento ora adotado, cumpre transcrever, também, as
seguintes decisões do Carf:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS.
Fl. 4146
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11000.727904/2021-35
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(...)
DESCONTOS INCONDICIONAIS. NATUREZA. PROVA.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda,
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos. A prova de que se trata de fato de descontos incondicionais,
conforme apurado pela Fiscalização com base na escrituração, deve ser
apresentada pelo contribuinte na impugnação. (...).
(Acórdão 3302-001.160; sessão de 10/08/2011; 2a Turma, 3a Câmara, 3a
Seção do Carf, proc. 10909.001469/2005-17). (grifou-se).
----------
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/08/2008 a 31/12/2009
DESCONTOS INCONDICIONAIS. EXIGÊNCIA DE QUE CONSTEM DA NOTA
FISCAL.
Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de
evento posterior à emissão desses documentos.
RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO.
Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu)
financeira, sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se
enquadram nesta categoria os descontos puramente comerciais.
COBRANÇA DE “PEDÁGIO” VIA BONIFICAÇÃO NA FORMA DE DESCONTO.
COMISSÃO DE VENDAS. RECEITA TRIBUTÁVEL.
A conhecida prática da cobrança de “pedágio” pelas grandes redes
varejistas para que simplesmente passem a fazer pedidos (em qualquer
quantidade, à sua revelia) a determinado fornecedor, acertada previamente
em contrato, via bonificação na forma de desconto não constante da Notas
Fiscais, tem natureza, lato sensu, de comissionamento de vendas, sendo,
portanto, receita tributável.
DESCONTOS COMERCIAIS PRÉ-ACORDADOS CONCEDIDOS PARA CUSTEIO
INDIRETO DAS ATIVIDADES DO ADQUIRENTE. RECEITAS TRIBUTÁVEIS.
Compõem a base de cálculo da contribuição, por representarem receitas
do adquirente, os descontos, não constantes das Notas Fiscais, pré-
acordados em negociações com fornecedores, para custeio indireto (em
explícita opção, prevista em contrato, ao direto, em dinheiro) da sua
atividade operacional, o que se dá mesmo quando se pressupõe uma
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DOCUMENTO VALIDADO
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contraprestação, se não houver a necessária correspondência econômica
entre o valor pago e o serviço prestado.
ACORDO DE NÃO-DEVOLUÇÃO DE MERCADORIAS IMPRESTÁVEIS PARA A
VENDA. CONTRATO DE SEGURO. PRÊMIO. RECEITA TRIBUTÁVEL.
Os descontos concedidos em troca do compromisso do comprador de não
exigir do fornecedor, até certo limite, indenização pelas mercadorias em
estoque defeituosas/danificadas, são tributáveis, pois têm natureza de
prêmio de seguro.
(Acórdão 9903-005.849; sessão de 17/10/2017; 3a Turma, Câmara Superior
de Recursos Fiscais do CARF, proc. 11080.736093/2012-94). (grifou-se).
----------
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período
de
apuração:
01/03/2004
a
31/12/2005
DESCONTO
INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas,
apenas quando constarem da Nota Fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos.
RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO.
Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu)
financeira, sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se
enquadram nesta categoria as decorrentes da atividade empresarial
definida no objeto social da contribuinte, tais como os descontos e
bonificações relativos ao comércio das mercadorias.
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período
observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do
seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido,
exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos
proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a
fornecedores, decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos
descontos obtidos, às mercadorias bonificadas e às recuperações com
propaganda e marketing.
(Acórdão 9903-010.101; sessão de 11/02/2020; 3a Turma, Câmara Superior
de Recursos Fiscais do CARF, proc. 16682.720467/2013-19). (grifou-se).
As referências, nas decisões citadas, sobre o não enquadramento da hipótese
como receita financeira se explica por ter sido comum, pelo menos enquanto
vigorava a alíquota zero para tais receitas, a alegação de que se tratariam destas,
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DF CARF MF
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pelo menos como alternativa. Pelo já visto até aqui, inclusive no item anterior
deste voto, já se tem claro não se tratar de receitas financeiras, mas sim das
receitas decorrentes de operações sucessivas da atividade empresarial da
empresa, passíveis de tributação no regime não cumulativo das contribuições.
Na fiscalização (RAF), é pontuado o fato de que, no período fiscalizado, a receita
bruta correspondia a R$ 30 bilhões e que não houve nenhuma apuração de
valores a pagar de PIS e Cofins. Por certo, trata-se de empresa de grande porte,
com um volume muito grande de lançamentos e operações. Tal resultado
decorre, em grande medida, da forma de operação dos acordos com os
fornecedores, que contempla a apuração de créditos pelo valor da nota fiscal,
com posterior registro dos descontos, em geral pela redução dos passivos. Essa
sistemática permite a obtenção de ganhos líquidos nas operações sem a apuração
de PIS e Cofins a pagar.
Os descontos decorrem de acordos com benefícios mútuos com os fornecedores.
Como antes demonstrado, a receita obtida decorre da própria forma de operar os
descontos, registrados quando as mercadorias para revenda já foram transferidas
para a impugnante (e o crédito respectivo no regime não cumulativo apurado).
Não submeter tais valores à incidência das contribuições fere a não
cumulatividade e implica tratamento diferenciado em relação a outros
revendedores com idêntico resultado financeiro ou econômico. Dessa forma, há
resultado patrimonial sem contrapartidas, observado no curso das atividades
ordinárias da entidade, inexistindo hipótese para exclusão de tais valores da
base de cálculo das contribuições.
Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário nessa
matéria, mantendo o lançamento feito pela Fiscalização sobre os descontos originados de acordos
promocionais junto aos fornecedores.

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles

Fl. 4149
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Original