Tribunal: CARF
Processo: 10830.720225/2018-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-20
Data de publicação: 2024-07-15

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 31/07/2013 a 31/12/2014
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. CONTRADIÇÃO.
Somente se acolhem os Embargos de Declaração quando demonstrada, de forma inequívoca, a ocorrência, no acórdão embargado, de omissão, contradição ou obscuridade.
AUTO DE INFRAÇÃO. DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO OU DECLARAÇÃO DE DÉBITO. ART. 173, I, DO CTN.
Conforme jurisprudência vinculante do STJ (REsp no 993.164/MG, julgado na sistemática de recursos repetitivos), para tributos sujeitos ao lançamento por homologação, na ausência de pagamento antecipado, aplica-se a regra de contagem do prazo decadencial do art. 173, I, do CTN (cinco anos a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado).

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 31/07/2013 a 31/12/2014
GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ADQUIRIDOS FORA DA ZONA FRANCA DE MANAUS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA.
São passíveis de aproveitamento na escrita fiscal apenas os créditos incentivados relativos a produtos com classificação fiscal correspondente a alíquota diferente de zero e no que concerne a matérias primas originárias da ZFM e da Amazônia Legal; glosam-se os créditos relativos a insumos adquiridos de estabelecimentos situados fora da zona de incentivo e classificados com alíquota zero, sendo inaplicável a esses casos o RE no 592.891.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10830.720225/2018-02
ACÓRDÃO
3201-011.912 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
20 de junho de 2024
RECURSO
EMBARGOS
EMBARGANTE
AMBEV S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 31/07/2013 a 31/12/2014
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. CONTRADIÇÃO.
Somente se acolhem os Embargos de Declaração quando demonstrada, de
forma inequívoca, a ocorrência, no acórdão embargado, de omissão,
contradição ou obscuridade.
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
DECADÊNCIA.
AUSÊNCIA
DE
PAGAMENTO
ANTECIPADO OU DECLARAÇÃO DE DÉBITO. ART. 173, I, DO CTN.
Conforme jurisprudência vinculante do STJ (REsp no 993.164/MG, julgado
na sistemática de recursos repetitivos), para tributos sujeitos ao
lançamento por homologação, na ausência de pagamento antecipado,
aplica-se a regra de contagem do prazo decadencial do art. 173, I, do CTN
(cinco anos a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado).
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 31/07/2013 a 31/12/2014
GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ADQUIRIDOS FORA DA ZONA FRANCA DE
MANAUS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA.
São passíveis de aproveitamento na escrita fiscal apenas os créditos
incentivados relativos a produtos com classificação fiscal correspondente a
alíquota diferente de zero e no que concerne a matérias primas originárias
da ZFM e da Amazônia Legal; glosam-se os créditos relativos a insumos
adquiridos de estabelecimentos situados fora da zona de incentivo e
classificados com alíquota zero, sendo inaplicável a esses casos o RE no
592.891.

Fl. 6607
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-011.912 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10830.720225/2018-02
2
ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar os
Embargos de Declaração.

Assinado Digitalmente
MÁRCIO ROBSON COSTA – Relator

Assinado Digitalmente
HÉLCIO LAFETÁ REIS – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Márcio
Robson Costa, Flavia Sales Campos Vale, Hélcio Lafetá Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Aproveito-me do relatório elaborado pelo Presidente por ocasião do exame de
admissibilidade:
Trata-se de exame de admissibilidade de Embargos de Declaração opostos pelo
contribuinte ao amparo do art. 116 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634,
de 21 de dezembro de 2023, em desfavor do Acórdão no 3201-009.813, de
28/09/2022.
Transcrevem-se a ementa e o dispositivo da decisão integralmente:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de
apuração: 31/07/2013 a 31/12/2014
LANÇAMENTO. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. ART. 146 DO CTN.
PRÁTICAS REITERADAS. NÃO OCORRÊNCIA.
A alteração de critério jurídico que impede a lavratura de outro Auto de
Infração (art. 146 do CTN), diz respeito a um mesmo lançamento e não a
lançamentos diversos, como aduzido neste caso. Não se pode considerar
que o posicionamento adotado por uma autoridade fiscal em procedimento
Fl. 6608
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10830.720225/2018-02
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de fiscalização tenha o condão de caracterizar essa prática reiterada, de
modo a possibilitar a exclusão de penalidade.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para
refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em
diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam
efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em
decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento
adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado
no código próprio da TIPI.
GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ADQUIRIDOS FORA DA ZONA FRANCA DE
MANAUS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA.
São passíveis de aproveitamento na escrita fiscal apenas os créditos
incentivados relativos a produtos com classificação fiscal correspondente a
alíquota diferente de zero e no que concerne a matérias primas originárias
da ZFM e da Amazônia Legal; glosam-se os créditos relativos a insumos
adquiridos de estabelecimentos situados fora da zona de incentivo e
classificados com alíquota zero, sendo inaplicável a esses casos o RE no
592.891.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. IMPOSSIBILIDADE
A qualificação da multa somente pode ocorrer quando a autoridade fiscal
provar de modo inconteste, o dolo por parte da contribuinte, condição
imposta pela lei. Não estando comprovado com elementos contundentes o
intuito de fraude e os limites da sua aplicação, deve ser afastada a aplicação
da multa qualificada.
DECADÊNCIA.
AUSÊNCIA
DE
PAGAMENTO
ANTECIPADO.
IMPOSSIBILIDADE.
Conforme jurisprudência vinculante do STJ - REsp no 993.164/MG, julgado
na sistemática do art 543C do antigo CPC Recursos Repetitivos- para
tributos sujeitos ao lançamento por homologação, na ausência de
pagamento antecipado do valor devido, aplica-se a regra de contagem do
prazo decadencial do art. 173, I do CTN, cinco anos, do primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar
as preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, para cancelar a multa de ofício
qualificada, vencidos os conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Laércio Cruz Uliana Júnior, que
davam provimento integral; logo, o cancelamento da multa qualificada
Fl. 6609
DF CARF MF
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PROCESSO 10830.720225/2018-02
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obteve a concordância de todos os conselheiros da turma. O conselheiro
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima manifestou interesse em declarar o voto.
Houve apresentação de Recurso Especial por parte da Fazenda Nacional, porém
não foi admitido.
(...)
3. Exame dos Vícios Suscitados. Contornos Teóricos
(...)
Passa-se ao exame das suscitações de vícios na decisão embargada.
3.1 Omissão Quanto aos Pagamentos/Compensações
A embargante sustenta que a decisão embargada teria se omitido quanto à
existência de pagamentos em determinados períodos a atrair a contagem de
prazo de decadência do artigo 150, § 4o, do Código Tributário Nacional (CTN).
Reproduzem-se excertos:
Porém, como demonstrado pela Embargante, a constituição do crédito
tributário jamais poderia se dar quanto aos fatos geradores anteriores a
10/09/2013 porque a fiscalização decaiu deste direito em função do
decurso de prazo superior a 5 (cinco) anos contados da ocorrência de tais
fatos geradores, nos termos do artigo 150, § 4o, do Código Tributário
Nacional considerando que, conforme bem se infere pela escrituração do
Livro de Registros Fiscais da Apuração dos Valores de IPI (fls. 1501 e 1502),
nos meses de julho e agosto a Embargante apurou saldo credor de IPI que
equivale a pagamento, consoante o posicionamento consolidado pelo STJ
em sede de recurso repetitivo, reiteradamente aplicado por este E. CARF,
inclusive pela sua C. Câmara Superior.
No entanto, pelo voto vencedor do v. acórdão embargado foi rechaçada a
consumação da decadência com base no entendimento de que em
decorrência das glosas de crédito efetuadas não houve “qualquer
pagamento” em razão de não ter ocorrido a “apuração do correto saldo
devedor”, verbis:
“Para a solução da questão dos autos, resta apurar se houve pagamento
antecipado e declaração do débito, caso tenha havido o pagamento.
Nesse passo verifica-se que o lançamento de ofício foi decorrente de
glosas de valores de créditos "fictos" do IPI na aquisição de insumos
isentos da Zona Franca de Manaus e que houve reconstituída a escrita
fiscal, apurando os valores do tributo objeto do lançamento, com multa
de ofício qualificada e juros de mora.
Dentro dessas premissas resta evidente que não houve apuração do
correto saldo devedor em nenhum dos períodos autuados, não se
podendo cogitar, então, de ter havido qualquer pagamento e sendo as
declarações de débitos equivocadas, em nada poderiam influenciar na
Fl. 6610
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10830.720225/2018-02
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solução da lide, justamente em razão da ausência de pagamento.”
(grifos nossos).
Porém, neste tocante o v. acórdão embargado incorreu em omissão quanto
ao fato de que a glosa efetuada nos meses em questão foi apenas de
parte dos créditos apropriados pela Embargante no período autuado e
que efetivamente, nos meses de julho e agosto de 2013, mesmo após a
reconstituição da escrita fiscal da Embargante pela fiscalização ocorreu
efetivo pagamento de imposto nos termos do que prescreve o artigo 183
do RIPI/2010, ou seja, em razão de ter havido “dedução dos débitos, no
período de apuração do imposto, dos créditos admitidos, sem resultar
saldo a recolher”, tanto que o saldo devedor apurado nesses dois meses é
inferior ao valor do crédito glosado.
Veja-se como a decisão embargada tratou do tema:
Fl. 6.186:
Ao contrário do que defende o recorrente, não se inicia a contagem do
prazo decadência da escrituração equivocada (apuração de saldo credor
indevido de IPI), invocando o art. 150, §4o, do CTN, até porque sequer
houve o aperfeiçoamento com o pagamento do imposto ou a compensação
dele, mas sim nos termos do art. 173, I do CTN conforme acima explicado.
Nesses termos a norma do RIPI/2010 nos auxilia na melhor interpretação
do julgado adotado com a seguinte redação:
Art. 183. Os atos de iniciativa do sujeito passivo, no lançamento por
homologação, aperfeiçoam-se com o pagamento do imposto ou com a
compensação deles, nos termos do art. 268 e efetuados antes de
qualquer procedimento de ofício da autoridade administrativa.
Parágrafo único. Considera-se pagamento:
I - o recolhimento do saldo devedor, após serem deduzidos os créditos
admitidos dos débitos, no período de apuração do imposto;
II - o recolhimento do imposto não sujeito a apuração por períodos, haja
ou não créditos a deduzir; ou
III - a dedução dos débitos, no período de apuração do imposto, dos
créditos admitidos, sem resultar saldo a recolher.
Concluo por afastar a decadência pelas razões acima expostas.
A decisão afirma não existirem pagamentos ou compensação e não esclarece se
considera a dedução de créditos admitidos no período como compensação para
tais fins. Assim, caso existam tais deduções, como sustenta a embargante, a
decisão não teria explicitado sua tese sobre a matéria, de modo que o tema
merece atenção do colegiado, não podendo ser rechaçado de plano.
Fl. 6611
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-011.912 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10830.720225/2018-02
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3.2 Omissão/Erro Material quanto a Questão de Fato: As Aquisições Foram
Todas de Estabelecimento Situado na Zona Franca de Manaus - ZFM
A embargante afirma que não teria havido qualquer aquisição de insumos de fora
da ZFM, o que estaria em confronto com o afirmado na ementa. Copia-se o
argumento: Fl. 6.266:
Como se verifica da transcrição acima, constou da ementa do v. acórdão
embargado que:
“GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ADQUIRIDOS FORA DA ZONA
FRANCA DE MANAUS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E
ALÍQUOTA.
São passíveis de aproveitamento na escrita fiscal apenas os créditos
incentivados relativos a produtos com classificação fiscal correspondente
a alíquota diferente de zero e no que concerne a matérias primas
originárias da ZFM e da Amazônia Legal; glosam-se os créditos relativos
a insumos adquiridos de estabelecimentos situados fora da zona de
incentivo e classificados com alíquota zero, sendo inaplicável a esses
casos o RE no 592.891.”
Neste tocante, cabe destacar a omissão/erro material em que incorreu o v.
acórdão embargado nos trechos em negrito na transcrição supra,
possivelmente decorrente do fato de que na mesma sessão foi julgado o
processo no 10830.720224/2018-50, o qual este sim tinha por objeto
também aquisições de estabelecimentos situados fora da Zona Franca de
Manaus, enquanto as aquisições de concentrados que efetivamente
compõem este lançamento são provenientes de estabelecimento da
Pepsi-Cola Industrial da Amazônia Ltda., localizado na Zona Franca de
Manaus (vide itens 4 e 5 do TVF e o próprio auto de infração de fls. 1522).
Não se vê omissão quando a decisão trata de todos os casos abrangidos no
processo, e ainda outra circunstância eventualmente inexistente, caso se
confirme a afirmação da embargante de que não haveria aquisições de insumos
de fora da ZFM. Mesmo no caso de a embargante estar correta, ela não seria
prejudicada porque na liquidação da decisão não haveria impacto. Desse modo, a
reclamação, por si só, não justifica o retorno dos auto ao colegiado.
Não obstante, como os outros tópicos desses Embargos tiveram admissibilidade e
os autos já retornarão ao colegiado, a matéria também deve ser admitida para
melhor esclarecimento.
3.3 Omissão/Contradição Quanto ao Crédito Decorrente das Aquisições da Zona
Franca de Manaus – RE 592.891-SP
Com esse título a recorrente reitera suas razões para que seja reconhecido o
direito de crédito de IPI na aquisição de produtos isentos da ZFM. Transcrevem-se
excertos:
Fl. 6612
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-011.912 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10830.720225/2018-02
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Fl. 6.266/6.267:
Inicialmente, cumpre salientar ter ciência as Embargantes de que, uma vez
fixado o entendimento do v. acórdão embargado de que os produtos
adquiridos pela Ambev e objeto do presente lançamento estão sujeitos à
alíquota zero de IPI, torna-se irrelevante o quanto decidido pelo Supremo
Tribunal Federal ao julgar o RE 592.891-SP a propósito do direito de crédito
na aquisição de insumos isentos de estabelecimento situados na Zona
Franca de Manaus.
Não obstante assim seja, o v. acórdão embargado acabou tratando dessa
questão e ao fazê-lo incorreu data maxima venia em omissão/contradição
cujo saneamento também se impõe, até para que não se venha sustentar
futuramente tratar-se de fundamento autônomo para a manutenção do
lançamento.
Com efeito, conforme demonstrado pelas Embargantes, ao julgar em sede
de repercussão geral o RE no 592.891-SP (Tema 322), que tratou do direito
de crédito de IPI na aquisição de produtos isentos provenientes da Zona
Franca de Manaus, os Ministros do Supremo Tribunal Federal fixaram a
seguinte tese: "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos,
matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de
Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos
regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada
com o comando do art. 40 do ADCT".
Fl. 6.267/6.268:
No entanto, e aqui a razão de oposição dos presentes embargos de
declaração neste tocante, o v. acórdão embargado acabou incorrendo em
omissão/contradição ao afirmar corretamente que com o julgamento do
RE no 592.891 “se possibilitou ... o creditamento de IPI na aquisição direta
de insumos isentos provenientes da Zona Franca de Manaus (ZFM)”, mas ao
mesmo tempo, com base em dispositivos do regulamento do IPI e do
Decreto-Lei 1.435/75, afirmar que a Ambev não gozaria do benefício de
isenção porque os insumos utilizados na produção do produto
industrializado fornecido pela Arosuco à AMBEV não seriam “agrícolas,
extrativas vegetais de produção regional e da fauna e flora regionais”.
Fl. 6.269:
Como se vê, à luz do artigo 81, inciso II do RIPI/2010 e do artigo 6o do
Decreto-lei n° 1.435/75, foi entendido no v. acórdão embargado que não se
aplicaria aqui o quanto decidido no RE 592.891/SP porque “o produto
industrializado não utiliza matéria prima com isenção, nos exatos termos da
exposição acima, contrariando expressamente o que foi reconhecido pela
Suprema Corte.”
Fl. 6613
DF CARF MF
Original

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Contudo, data maxima venia, incorreu em omissão e contradição o v.
acórdão recorrido uma vez que a isenção que se aplica ao caso concreto
não está atrelada ao artigo 81, inciso II do RIPI/2010 e ao artigo 6o do
Decreto-lei n° 1.435/75, mas sim ao artigo 9o do Decreto Lei 288/67.
Com efeito, o julgamento proferido pelo Supremo Tribunal Federal
somente foi necessário quanto aos casos da isenção do art. 9o do DL
288/67, como é o caso concreto, em que não há qualquer condição
quanto à utilização de matérias primas agrícolas, extrativas vegetais de
produção regional e da fauna e flora regionais, até porque nos casos em
que isto ocorre o direito ao crédito já era assegurado por lei.
Com efeito, o voto vencedor do acórdão embargado parece interpor 2 obstáculos
ao reconhecimento do crédito: 1 – as alíquotas devem ser positivas, e no caso, são
todas as alíquotas zeradas, devido à reclassificação fiscal; 2 – os insumos deveriam
ser “agrícolas, extrativas vegetais de produção regional” e no caso, a empresa não
teria cumprido os requisitos dessa isenção. Confira-se excerto do voto vencedor
na matéria:
Fl. 6.176:
Conforme se depreende dos excertos acima, a recorrente não goza do benefício
de isenção porque os insumos utilizados na produção do produto industrializado
fornecido pela PEPSI à AMBEV não preenchem os requisitos legais (com exceção
do extrato de guaraná), visto que a fiscalização apurou que as matérias primas
não são agrícolas, extrativas vegetais de produção regional e da fauna e flora
regionais.
O primeiro obstáculo permanece, independentemente da decisão do STF.
Todavia, no caso do segundo obstáculo, o fundamento da decisão embargada foi
o fato de não serem isentos os insumos, em vista de requisitos específicos de
isenção para a natureza de tais insumos. Ora, s.m.j, a decisão do STF no RE
592.891-SP, em tese, supera tais requisitos, pois abrange quaisquer produtos
adquiridos da ZFM, conforme fundamentos constitucionais estampados na
decisão vinculante. E a decisão embargada acatou, como não poderia deixar de
acatar, o referido RE.
Assim, no que tange ao obstáculo número 2, parece contraditório exigir, para
insumos adquiridos da ZFM, outros requisitos do Regulamento do IPI após o
acatamento do RE referido, salvo se houver expresso fundamento para tal
entendimento, o que não se encontrou no julgado.
Desse modo, os autos deve retornar ao colegiado para esclarecimento e/ou
integração.
4. Conclusão
Fl. 6614
DF CARF MF
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Diante do exposto, com base nas razões acima e com fundamento no art. 116 do
RICARF, DOU SEGUIMENTO aos Embargos de Declaração opostos pelo sujeito
passivo, para que o colegiado aprecie as matérias relativas a:
- Omissão Quanto aos Pagamentos/Compensações;
- Omissão/Erro Material quanto a Questão de Fato: As Aquisições Foram Todas
de Estabelecimento Situado na Zona Franca de Manaus – ZFM;
- Omissão/Contradição Quanto ao Crédito Decorrente das Aquisições da Zona
Franca de Manaus – RE 592.891-SP.
Encaminhe-se ao Relator Márcio Robson da Costa para inclusão em pauta de
julgamento.
Sendo esses os fatos apresentados pelo ilustre Presidente, os embargos foram
admitidos e acolhidos.
Em síntese, é o relatório.

VOTO
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
Os Embargos de Declaração do contribuinte atendem aos requisitos de admissibilidade
previstos no art. 65, do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
- RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09/06/2015, sendo admitidos para apreciação do
mérito erro material, omissão e/ou contradição nos termos do que constou no relatório sobre:
- Omissão Quanto aos Pagamentos/Compensações;
- Omissão/Erro Material quanto a Questão de Fato: As Aquisições Foram Todas
de Estabelecimento Situado na Zona Franca de Manaus – ZFM;
- Omissão/Contradição Quanto ao Crédito Decorrente das Aquisições da Zona
Franca de Manaus – RE 592.891-SP.
Omissão Quanto aos Pagamentos/Compensações.
O primeiro ponto a ser enfrentado nos presentes embargos diz respeito a suposta
omissão quanto aos pagamentos/compensação que a embargante alega ter ocorrido e seus
reflexos nas supostas dedução que estariam abrangidas pela decadência.
Sobre o tema, ao admitir os embargos, o Ilmo. Presidente destacou que:
A decisão afirma não existirem pagamentos ou compensação e não esclarece se
considera a dedução de créditos admitidos no período como compensação para
tais fins. Assim, caso existam tais deduções, como sustenta a embargante, a
decisão não teria explicitado sua tese sobre a matéria, de modo que o tema
merece atenção do colegiado, não podendo ser rechaçado de plano.
Fl. 6615
DF CARF MF
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Para melhor análise passamos a apreciar as razões do embargante:
(...)
Porém, como demonstrado pela Embargante, a constituição do crédito tributário
jamais poderia se dar quanto aos fatos geradores anteriores a 10/09/2013 porque
a fiscalização decaiu deste direito em função do decurso de prazo superior a 5
(cinco) anos contados da ocorrência de tais fatos geradores, nos termos do artigo
150, § 4o, do Código Tributário Nacional considerando que, conforme bem se
infere pela escrituração do Livro de Registros Fiscais da Apuração dos Valores de
IPI (fls. 1501 e 1502), nos meses de julho e agosto a Embargante apurou saldo
credor de IPI que equivale a pagamento, consoante o posicionamento
consolidado pelo STJ em sede de recurso repetitivo, reiteradamente aplicado por
este E. CARF, inclusive pela sua C. Câmara Superior.
No entanto, pelo voto vencedor do v. acórdão embargado foi rechaçada a
consumação da decadência com base no entendimento de que em decorrência
das glosas de crédito efetuadas não houve “qualquer pagamento” em razão de
não ter ocorrido a “apuração do correto saldo devedor”, verbis:
“Para a solução da questão dos autos, resta apurar se houve pagamento
antecipado e declaração do débito, caso tenha havido o pagamento.
Nesse passo verifica-se que o lançamento de ofício foi decorrente de
glosas de valores de créditos "fictos" do IPI na aquisição de insumos
isentos da Zona Franca de Manaus e que houve reconstituída a escrita
fiscal, apurando os valores do tributo objeto do lançamento, com multa
de ofício qualificada e juros de mora.
Dentro dessas premissas resta evidente que não houve apuração do
correto saldo devedor em nenhum dos períodos autuados, não se
podendo cogitar, então, de ter havido qualquer pagamento e sendo as
declarações de débitos equivocadas, em nada poderiam influenciar na
solução da lide, justamente em razão da ausência de pagamento.”
(grifos nossos).
Porém, neste tocante o v. acórdão embargado incorreu em omissão quanto ao
fato de que a glosa efetuada nos meses em questão foi apenas de parte dos
créditos apropriados pela Embargante no período autuado e que efetivamente,
nos meses de julho e agosto de 2013, mesmo após a reconstituição da escrita
fiscal da Embargante pela fiscalização ocorreu efetivo pagamento de imposto nos
termos do que prescreve o artigo 183 do RIPI/2010, ou seja, em razão de ter
havido “dedução dos débitos, no período de apuração do imposto, dos créditos
admitidos, sem resultar saldo a recolher”, tanto que o saldo devedor apurado
nesses dois meses é inferior ao valor do crédito glosado.
Com efeito, em julho de 2013, com a reconstituição da escrita fiscal da
Embargante, a soma dos créditos glosados pela fiscalização foi de R$
10.792.075,02, ao passo que o saldo devedor apurado foi de R$ 4.107.494,69,
Fl. 6616
DF CARF MF
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PROCESSO 10830.720225/2018-02
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sendo lançado neste processo, com relação aos concentrados da Pepsi, o total de
débito de IPI na monta de R$ 648.536,93, na proporção de glosa encontrada pela
fiscalização (vide fls. 1833).
O mesmo se vê em relação ao mês de agosto de 2013 uma vez que com a
reconstituição da escrita fiscal a soma dos créditos glosados correspondeu a R$
6.455.498,20, ao passo que o saldo devedor encontrado pela fiscalização foi de
R$ 3.974.070,75 (vide fls. 1834), sendo lançado neste processo, com relação aos
concentrados da Pepsi, o total de débito de IPI na monta de R$ 627.470,48, na
proporção de glosa encontrada pela fiscalização (fls. 1833).
Para que fique bem claro, confira-se esta demonstração na planilha abaixo,
extraída justamente das informações que constam consolidas na planilha de fls.
1842, que acompanhou o TVF:

Assim, vê-se que tanto em julho como em agosto de 2013 o saldo devedor
apurado pela fiscalização foi menor do que a glosa dos créditos apurada no
mesmo período, justamente em razão da existência de crédito não glosado pela
fiscalização e que reduziu o valor de IPI devido no período, configurando-se
pagamento nos termos do que prevê o artigo 183 do RIPI/2010 e a própria
jurisprudência consolidada deste E. CARF.
Com efeito, uma vez sanada a omissão apontada, a ocorrência da decadência no
caso quanto a estas duas competências é evidente, em linha com a pacífica
jurisprudência desta C. Turma e da C. Câmara Superior de Recursos Especiais no
sentido de que a utilização de créditos para fazer face aos débitos de IPI de uma
determinada competência, tal como ocorre no caso concreto, até mesmo
quando resultar em saldo credor, equivale a pagamento para fim da contagem
decadencial prevista pelo art. 150, §4o, do CTN (...)
Vejamos exatamente o que constou no voto embargado sobre o assunto:
Da inexistência de decadência quantos aos fatos geradores anteriores a
10.09.2013.
Considerando a sistemática do art. 62, § 2o, do RICARF, não há mais controvérsia
acerca do posicionamento a ser adotado visto haver decisão vinculante do STJ, em
acórdão submetido ao regime do art. 543C do antigo CPC (Recursos Repetitivos),
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no julgamento do REsp no 973.733/SC cuja ementa transcrevo parcialmente a
seguir:
PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO
DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL. ARTIGO
173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS
ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito
tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos
em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a
despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo,
fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do
débito (Precedentes da Primeira Seção ...)
(REsp no 973.733/SC, Relator Min. Luiz Fux, Dje: 18/09/2009)
Sobre o assunto há ainda a seguinte Súmula do mesmo STJ:
Súmula 555: Quando não houver declaração do débito, o prazo decadencial
quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário conta-se
exclusivamente na forma do art. 173, I, do CTN, nos casos em que a
legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem
prévio exame da autoridade administrativa.
Para a solução da questão dos autos, resta apurar se houve pagamento
antecipado e declaração do débito, caso tenha havido o pagamento. Nesse
passo verifica-se que o lançamento de ofício foi decorrente de glosas de valores
de créditos "fictos" do IPI na aquisição de insumos isentos da Zona Franca de
Manaus e que houve reconstituída a escrita fiscal, apurando os valores do
tributo objeto do lançamento, com multa de ofício qualificada e juros de mora.
Dentro dessas premissas resta evidente que não houve apuração do correto
saldo devedor em nenhum dos períodos autuados, não se podendo cogitar,
então, de ter havido qualquer pagamento e sendo as declarações de débitos
equivocadas, em nada poderiam influenciar na solução da lide, justamente em
razão da ausência de pagamento. Como se vê nos excertos abaixo, onde a
AMBEV afirma ter ocorrido apenas saldo credor nesse período:
Pois bem. Conforme bem se infere pela escrituração do Livro de Registros
Fiscais da Apuração dos Valores de IPI (fls. 1548 e 1549 do e-processo), nos
meses de julho e agosto a Ambev apurou saldo credor nos seguintes totais:
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DF CARF MF
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Neste sentido, aplicando então o posicionamento consolidado pelo STJ em
sede de recurso repetitivo, o E. CARF, inclusive pela sua C. Câmara Superior,
tem entendido que a hipótese específica de apuração de saldo credor de
IPI, tal como ocorre no caso concreto, equivale a pagamento para fim da
contagem decadencial prevista pelo art. 150, §4o, do CTN, “verbis”:
Assim, à vista da jurisprudência vinculante do STJ, aplica-se, para fins de
delimitação do prazo decadencial, a regra do art. 173, I, do CTN 7 – cinco anos,
contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, da maneira correta.
Ao contrário do que defende o recorrente, não se inicia a contagem do prazo
decadência da escrituração equivocada (apuração de saldo credor indevido de
IPI), invocando o art. 150, §4o, do CTN, até porque sequer houve o
aperfeiçoamento com o pagamento do imposto ou a compensação dele, mas sim
nos termos do art. 173, I do CTN conforme acima explicado. Nesses termos a
norma do RIPI/2010 nos auxilia na melhor interpretação do julgado adotado com
a seguinte redação:
Art. 183. Os atos de iniciativa do sujeito passivo, no lançamento por
homologação, aperfeiçoam-se com o pagamento do imposto ou com a
compensação deles, nos termos do art. 268 e efetuados antes de qualquer
procedimento de ofício da autoridade administrativa.
Parágrafo único. Considera-se pagamento:
I - o recolhimento do saldo devedor, após serem deduzidos os créditos admitidos
dos débitos, no período de apuração do imposto;
II - o recolhimento do imposto não sujeito a apuração por períodos, haja ou não
créditos a deduzir; ou
Concluo por afastar a decadência pelas razões acima expostas.
Aqui já restou esclarecido o entendimento do julgador no sentido de que o prazo
decadencial considera-se na forma dos cinco anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, da maneira correta. E por essa razão que
a DRJ afirmou em seu julgado que:
(...)
Tratando-se de importâncias de IPI sem recolhimento alusivas ao ano de 2013 e
2014, o auto de infração poderia ter sido lavrado até 31/12/2018, exatamente
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como ocorreu (lavratura do auto de infração: 06/09/2018; ciência do auto de
infração: 10/09/2018).
(...)
Em suma, o que se tem como alegação pela embargante, é que houve omissão
quanto à apreciação do artigo 150, § 4o do CTN em conjunto com a disposição do artigo 183, III do
Decreto no 7.212, de 2010, pois houve inclusão de débitos na escrita fiscal. Portanto, em sua
leitura para o contexto apresentado, é que houve “antecipação de pagamento”, representado
pela existência de créditos escriturais reconhecidos pela fiscalização, por consequência deve-se
reconhecer o prazo decadencial de 05 anos da ocorrência do fato gerador, conforme art. 150, §4o,
do CTN.
Diante desse contexto fático, da evidência sinalizada pelo relator de que não houve
apuração do correto saldo devedor em nenhum dos períodos autuados, face ao trabalho de
reconstituição da escrita fiscal, sobretudo em relação a dedução de créditos admitidos no período
como compensação para tais fins, sob um contexto isolado ao que dispõe o Inciso III do Art. 183
citado pelo relator, haja vista não se sustentar como pretende a Embargante que ao apurar saldo
credor de IPI, se equivale a pagamento.
Digo isso, pois o que se extrai do demonstrativo abaixo, do TVF (e-fl. 1832), traz a
relação entre o valor do crédito indevido, separado de acordo com a sua origem, e o total dos créditos
indevidos escriturados pela fiscalizada no período de apuração: AM
BEV

Todavia, esclarece o relatório que “... parte do valor do crédito indevido relativo
escriturado em determinado mês não ser totalmente utilizado pela fiscalizada no próprio período de
apuração, mas somente no seguinte ou mesmo mais à frente”, conforme passo a reproduzir os
excertos abaixo (e-fls.1832/1833):
Contudo, para que seja imputado a cada um dos estabelecimentos fornecedores
dos kits de insumos o valor proporcional do imposto devido, deve ser calculado
com base na proporção entre o valor do crédito indevido pela entrada dos
insumos procedentes de seu estabelecimento – referimo- nos à PEPSI e à
AROSUCO – e o total dos créditos indevidos efetivamente utilizados (consumidos)
pela fiscalizada no período de apuração. Observe-se que pode ocorrer de parte do
valor do crédito indevido relativo escriturado em determinado mês não ser
totalmente utilizado pela fiscalizada no próprio período de apuração, mas
somente no seguinte ou mesmo mais à frente. Quando isto acontece, o cálculo da
repartição dos valores de imposto lançados no(s) período(s) seguinte(s), considera
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a proporção do crédito indevido proveniente das aquisições de cada uma das
responsáveis solidárias em relação ao crédito indevido total (glosado) no mês da
escrituração. Dito de outra forma, considera-se a proporção do crédito indevido
aferida no mês de sua escrituração para o mês de sua utilização, conforme o
demonstrativo abaixo:

Ora, de certo que se torna deveras complexo se afirmar que o saldo devedor
apurado pela fiscalização foi menor do que a glosa dos créditos apurados no mesmo período,
como defende a ora embargante, a atrair o inciso III do mencionado art. 183, justamente pelo fato
de que estamos a tratar de saldos que se propagam.
Contudo buscando melhor clarear as razões de decidir deste relator, em atenção a
este recurso procedimental, no que interessa ao presente tópico, não há como considerar que no
cotejo entre débitos e créditos, a existência de crédito não glosado pela fiscalização e que
evidentemente reduz o valor de IPI devido no período, configura-se pagamento, nos termos do
que prevê o artigo 183 do RIPI/2010, até porque, como bem ressaltado na decisão recorrida,
“sequer houve o aperfeiçoamento com o pagamento do imposto ou a compensação dele”.
Isto porque, em um contexto maior, é imperioso ressaltar, no que concerne à
alegação de impossibilidade de reconstituição da escrita fiscal antes dos 05 (cinco) anos que
antecederam o lançamento, importa informar que os prazos decadenciais previstos nos artigos
150, §4o, e 173 do CTN se referem ao direito de constituir o crédito tributário, e não de verificar
ou apurar a legitimidade dos créditos de IPI escriturados pela contribuinte, procedimento em
relação ao qual inexiste prazo estabelecido na legislação tributária federal. Assim, em não se
constando declaração de débitos ou recolhimento do IPI no período, aplica-se o disposto no art.
173, I, do CTN:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia
ter sido efetuado;
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II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício
formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente
com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada
a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de
qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.
A partir deste racional, cito precedente, onde passo a reproduzir a ementa do
Acórdão no 9303-007.255, sobre o tema:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 10/01/2002 a 31/12/2006
AUTO DE INFRAÇÃO. DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO.
CINCO ANOS, CONTADOS DO PRIMEIRO DIA DO EXERCÍCIO SEGUINTE ÀQUELE EM
QUE O LANÇAMENTO PODERIA TER SIDO EFETUADO.
Conforme jurisprudência vinculante do STJ (REsp no 993.164/MG, julgado na
sistemática do art 543-C do antigo CPC Recursos Repetitivos), para tributos
sujeitos ao lançamento por homologação, na ausência de pagamento antecipado,
aplica-se a regra de contagem do prazo decadencial do art. 173, I do CTN (cinco
anos, do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia
ter sido efetuado).”
Nesse sentido, por concordar com as razões de decidir, cito o recente Acórdão no
3301-013.982, em sessão realizada em 15/04/2024, de Relatoria do Conselheiro-Presidente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, com a seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2017
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OBSCURIDADE EXISTENTE. ESCLARECIMENTO.
Devem ser esclarecidas as obscuridades apontadas e existentes no acórdão
embargado.
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ERRO MATERIAL CONSTATADO. SANEAMENTO.
Existindo erro material no acórdão embargado, impõe-se seu acolhimento para
sanar o vício contido na decisão.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2017
AUTO DE INFRAÇÃO. DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO OU
DECLARAÇÃO DE DÉBITO. ART. 173, I, DO CTN. Conforme jurisprudência
vinculante do STJ (REsp no 993.164/MG, julgado na sistemática de recursos
repetitivos), para tributos sujeitos ao lançamento por homologação, na ausência
de pagamento antecipado, aplica-se a regra de contagem do prazo decadencial do
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art. 173, I, do CTN (cinco anos a partir do primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado).
Destaques do voto do relator:
Irrelevante se a reapuração da escrita fiscal da embargante deu-se somente
quanto aos créditos ou também quanto aos débitos, em vista que, pela ausência
de pagamento e declaração de débitos, tem-se que a contagem do início do
prazo decadencial transferiu-se para o primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Nesse sentido, correta a decisão do acórdão embargado, cabendo, apenas, estes
esclarecimentos. Assim com todas as vênias e pelas considerações aqui postas, não há qualquer
omissão a ser sanada.
Erro Material. Aquisições da Zona Franca de Manaus.
No que tange a suposto erro material sobre as aquisições da zona franca de Manaus a
embargante alega erro material na decisão, sustentando que todas as aquisições dos insumos
apreciados foram feitas de estabelecimento da Zona Franca de Manaus-ZFM, enquanto a decisão
embargada teria afirmado existirem aquisições de regiões fora da ZFM. Transcrevem-se excertos:
Fl. 6.266:
Como se verifica da transcrição acima, constou da ementa do v. acórdão
embargado que:
“GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ADQUIRIDOS FORA DA ZONA
FRANCA DE MANAUS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E
ALÍQUOTA.
São passíveis de aproveitamento na escrita fiscal apenas os créditos
incentivados relativos a produtos com classificação fiscal correspondente
a alíquota diferente de zero e no que concerne a matérias primas
originárias da ZFM e da Amazônia Legal; glosam-se os créditos relativos
a insumos adquiridos de estabelecimentos situados fora da zona de
incentivo e classificados com alíquota zero, sendo inaplicável a esses
casos o RE no 592.891.”
Neste tocante, cabe destacar a primeira omissão/erro material em que
incorreu o v. acórdão embargado nos trechos em negrito na transcrição
supra, possivelmente decorrente do fato de que na mesma sessão foi
julgado o processo no 10830.720224/2018-50, este sim que tinha por
objeto também aquisições de estabelecimentos situados fora da Zona
Franca de Manaus, enquanto as aquisições de concentrados que
efetivamente
compõem
este
lançamento
são
provenientes
de
estabelecimento da Pepsi-Cola Industrial da Amazônia Ltda., localizado na
Zona Franca de Manaus (vide itens 4 e 5 do TVF e o próprio auto de
infração de fls. 1522).
Fl. 6623
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Ao admitir os presentes embargos o ilustre Presidente, destacou que “(...) Mesmo
no caso de a embargante estar correta, ela não seria prejudicada porque na liquidação da decisão
não haveria impacto. (...)”
De fato, o que ocorre, diferentemente do que alega a Embargante e, com todas as
vênias ao que foi apreciado pelo Ilmo. Presidente, há nos autos controvérsia acerca de produtos
adquiridos de estabelecimento situados fora da Zona Franca de Manaus, conforme se pode notar
dos destaques do relatório fiscal, parte integrante do auto de infração, que abaixo transcrevo (e-
fls 1.565 seguintes):
(...)
No período fiscalizado, o estabelecimento também escriturou créditos pela
entrada de kits de insumos para fabricação de bebidas elaborados pela AROSUCO,
mas procedentes de outros estabelecimentos das empresas do grupo econômico
– da CIA DE BEBIDAS DAS AMERICAS – AMBEV (CNPJ base: 02.808.708),
localizados em Anápolis, Aquiraz, Camaçari, Cuiabá, Estância Itapissuma,
Jaguariúna e Teresina – e da própria AMBEV S/A (CNPJ base: 07.526.557),
localizados em Cuiabá e Rio de Janeiro. Tais insumos teriam sido revendidos ou
transferidos destes estabelecimentos para o estabelecimento da AMBEV
localizado em Jundiaí. Nesses casos, houve o destaque indevido do IPI pelos
remetentes, uma vez que os produtos também estão incorretamente descritos e
enquadrados na Tabela de Incidência do IPI no Ex 01 da posição 2106.90.10 da
Tabela de Incidência do IPI (TIPI), para o qual está prevista alíquota de 20%.
(...)
Fica claro que o insumo utilizado pela PEPSI-COLA INDUSTRIAL DA AMAZÔNIA na
elaboração dos kits sabor Pepsi-cola é o corante caramelo, e não o açúcar ou a
cana-de-açúcar.
O corante caramelo poderia gozar da isenção prevista no artigo 95, inciso III, do
RIPI/2010, caso a sacarose (açúcar) fosse oriunda da Amazônia Ocidental, pois,
neste caso se caracterizaria como matéria-prima agrícola e extrativa vegetal de
produção regional. Contudo, o fato do corante caramelo poder gozar dessa
isenção, nessas condições, não significa que possa gerar o mesmo direito para o
produto elaborado a partir desse insumo. O benefício fiscal tem um limite
concreto e absoluto: é a elaboração do produto a partir do extrato.
O diagrama a seguir demonstra o argumento desenvolvido anteriormente:
Fl. 6624
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Logo, no caso de aquisições de produtos da PEPSI-COLA, não é permitido à
AMBEV o cálculo do crédito do IPI, como se devido fosse, nos termos do artigo
237 do RIPI 2010, aprovado pelo Decreto 7.212/2010, devendo ser glosados os
créditos relativos às aquisições efetuadas à empresa fornecedora.
Conforme se verifica dos excertos acima, versa sobre glosas de aquisição de
insumos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção não regional
da zona franca de Manaus, ainda que por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia
Ocidental, composta pelos Estados do Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima.
De igual modo ao que este PAF trata, esta turma sob uma outra formação, julgou os
Embargos de Declaração no Processo no 13116.723963/2018-67, em sessão realizada em
16/04/2024, através do Acórdão no 3201-011.803, onde o colegiado, por maioria de votos,
rejeitou os Embargos, restando vencido o ilustre Conselheiro-Presidente Hélcio Lafetá Reis, que os
acolheu em parte.
Nesse sentido, importante reproduzir os excertos extraídos do relatório fiscal, parte
integrante do PAF no 13116.723963/2018-67, que muito corrobora para o que este relator ratifica
para este processo:
12. Notamos, ainda, que as compras envolvem apenas cinco fornecedores (fls.
580-596), com uma lista não muito extensa de produtos. São eles:
12.1. AROSUCO AROMAS E SUCOS LTDA (AROSUCO, de CNPJ 03.134.910/0001-
55), de onde o sujeito passivo adquiriu, de 2014 a 2016, os seguintes insumos, no
montante de R$ 354.906.615,30:
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(...)
23. Como já mostramos (parágrafos 13 e 14, acima), apenas os insumos
adquiridos com a isenção do artigo 95, inciso III, do Decreto no 7.212/2010 dão
direito a crédito na apuração do IPI, conforme o artigo 237 do mesmo decreto.
São os insumos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais
de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos
industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido
aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do
Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06, dos Códigos
2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI. (grifei)
(...)
34. No presente processo, que envolve solidariedade passiva, analisaremos
apenas os créditos incentivados oriundos dos insumos adquiridos da AROSUCO
(parágrafo 12.1, acima).
(...)
54. Assim, na legislação do IPI (artigo 237, combinado com o artigo 95, inciso III,
do RIPI/2010), há um incentivo na forma de crédito para os adquirentes de bens
fabricados por estabelecimentos industriais da Amazônia Ocidental, quando os
seguintes requisitos forem atendidos cumulativamente:
54.1. O produto adquirido deve ser elaborado com matérias-primas agrícolas e
extrativas vegetais de produção regional, exclusive de origem pecuária;
54.2. O produto adquirido deve ser elaborado por estabelecimento industrial
localizado na Amazônia Ocidental;
54.3. O estabelecimento industrial fornecedor (localizado na Amazônia Ocidental)
deve operar com base em projetos aprovados pelo Conselho de Administração da
Suframa;
Fl. 6626
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54.4. O produto adquirido não pode ser o fumo do Capítulo 24 e as bebidas
alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06, dos Códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e
2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI; e
54.5. O produto adquirido deve ser empregado pelo adquirente como matéria-
prima, produto intermediário ou material de embalagem, na industrialização de
produtos sujeitos ao imposto.
55. No caso em análise, seria necessário que os insumos adquiridos da AROSUCO
(estabelecimento industrial situado em Manaus-AM), de 2014 a 2016, tivessem a
isenção artigo 95, inciso III, do Decreto no 7.212/2010 (RIPI/2010), para justificar
o procedimento de creditar-se do valor do imposto calculado sobre tais
insumos, como se devido fosse (crédito incentivado do artigo 237).
56. Na verdade, como será mostrado a seguir, estes insumos não atendem aos
requisitos para obterem a isenção do artigo 95, inciso III, do RIPI/2010. A isenção
destes insumos é tão somente aquela do artigo 81, inciso II, do RIPI/2010.
Portanto, os créditos incentivados sobre tais entradas são indevidos. A exceção
fica por conta dos insumos à base de extrato de semente de guaraná.
Nesse sentido, não há erro material acerca do tema, devendo ser mantida a
decisão, tal como publicada e por essa razão rejeito os embargos de declaração.
Omissão e/ou Contradição quanto ao RE 592.891-SP.
No que tange a suposta omissão e/ou Contradição quanto ao RE 592.891-SP a
Embargante expõe suas razões para que seja reconhecido o direito de crédito de IPI na
aquisição de produtos isentos da ZFM. Transcrevem-se excertos:
Fl. 6.266:
Inicialmente, cumpre salientar ter ciência as Embargantes de que, uma vez
fixado o entendimento do v. acórdão embargado de que os produtos
adquiridos pela Ambev e objeto do presente lançamento estão sujeitos à
alíquota zero de IPI, torna-se irrelevante o quanto decidido pelo Supremo
Tribunal Federal ao julgar o RE 592.891-SP a propósito do direito de crédito
na aquisição de insumos isentos de estabelecimento situados na Zona
Franca de Manaus.
Não obstante assim seja, o v. acórdão embargado acabou tratando dessa
questão e ao fazê-lo incorreu data maxima venia em omissão/contradição
cujo saneamento também se impõe, até para que não se venha sustentar
futuramente tratar-se de fundamento autônomo para a manutenção do
lançamento.
Com efeito, conforme demonstrado pelas Embargantes, ao julgar em sede
de repercussão geral o RE no 592.891-SP (Tema 322), que tratou do direito
de crédito de IPI na aquisição de produtos isentos provenientes da Zona
Franca de Manaus, os Ministros do Supremo Tribunal Federal fixaram a
seguinte tese: "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos,
Fl. 6627
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matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca
de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos
regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada
com o comando do art. 40 do ADCT".
Fl. 6.267:
No entanto, e aqui a razão de oposição dos presentes embargos de
declaração neste tocante, o v. acórdão embargado acabou incorrendo em
omissão/contradição ao afirmar corretamente que com o julgamento do
RE no 592.891 “se possibilitou ... o creditamento de IPI na aquisição direta
de insumos isentos provenientes da Zona Franca de Manaus (ZFM)”, mas ao
mesmo tempo, com base em dispositivos do regulamento do IPI e do
Decreto-Lei 1.435/75, afirmar que a Ambev não gozaria do benefício de
isenção porque os insumos utilizados na produção do produto
industrializado fornecido pela Arosuco à AMBEV não seriam “agrícolas,
extrativas vegetais de produção regional e da fauna e flora regionais”.
Fl. 6.269:
Como se vê, à luz do artigo 81, inciso II do RIPI/2010 e do artigo 6o do
Decreto-lei n° 1.435/75, foi entendido no v. acórdão embargado que não se
aplicaria aqui o quanto decidido no RE 592.891/SP porque “o produto
industrializado não utiliza matéria prima com isenção, nos exatos termos da
exposição acima, contrariando expressamente o que foi reconhecido pela
Suprema Corte.”
Contudo, data maxima venia, incorreu em omissão e contradição o v.
acórdão recorrido uma vez que a isenção que se aplica ao caso concreto
não está atrelada ao artigo 81, inciso II do RIPI/2010 e ao artigo 6o do
Decreto-lei n° 1.435/75, mas sim ao artigo 9o do Decreto Lei 288/67.
Com efeito, o julgamento proferido pelo Supremo Tribunal Federal
somente foi necessário quanto aos casos da isenção do art. 9o do DL
288/67, como é o caso concreto, em que não há qualquer condição
quanto à utilização de matérias primas agrícolas, extrativas vegetais de
produção regional e da fauna e flora regionais, até porque nos casos em
que isto ocorre o direito ao crédito já era assegurado por lei.
Com efeito, o voto vencedor do acórdão embargado parece interpor 2 obstáculos
ao reconhecimento do crédito: 1 – as alíquotas devem ser positivas, e no caso,
são todas as alíquotas zeradas, devido à reclassificação fiscal; 2 – os insumos
deveriam ser “agrícolas, extrativas vegetais de produção regional” e no caso, a
empresa não teria cumprido os requisitos dessa isenção. Confira-se excerto do
voto vencedor na matéria:
Fl. 6.176:
Fl. 6628
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Conforme se depreende dos excertos acima, a recorrente não goza do
benefício de isenção porque os insumos utilizados na produção do produto
industrializado fornecido pela AROSUCO à AMBEV não preenchem os
requisitos legais, visto que a fiscalização apurou que as matérias primas não
são agrícolas, extrativas vegetais de produção regional e da fauna e flora
regionais.
O primeiro obstáculo permanece, independentemente da decisão do STF.
Todavia, no caso do segundo obstáculo, o fundamento da decisão embargada foi
o fato de não serem isentos os insumos, em vista de requisitos específicos de
isenção para a natureza de tais insumos. Ora, s.m.j, a decisão do STF no RE
592.891-SP, em tese, supera tais requisitos, pois abrange quaisquer produtos
adquiridos da ZFM, conforme fundamentos constitucionais estampados na
decisão vinculante. E a decisão embargada acatou, como não poderia deixar de
acatar, o referido RE.
Assim, no que tange ao obstáculo número 2, parece contraditório exigir, para
insumos adquiridos da ZFM, outros requisitos do Regulamento do IPI, após o
acatamento do RE referido, salvo se houver expresso fundamento para tal
entendimento, o que não se encontrou no julgado.
Desse modo, os autos devem retornar ao colegiado para esclarecimento e/ou
integração.
De plano cabe destacar que o presente tópico tem relação direta que o primeiro
assunto tratado “Aquisições da Zona Franca de Manaus”, isso porque, conforme ficou consignado,
manteve-se o entendimento exarado no relatório fiscal já reproduzido.
A decisão ora embargada é clara ao estabelecer a distinção entre alíquota zero e
isenção, tanto o é que assim consta no voto vencedor:
(...)
Logo, para o aproveitamento de créditos fictos relativos a insumos
adquiridos com a isenção do art. 95, III, do RIPI/2010, os créditos devem ser
calculados como se o imposto fosse devido (previsão do artigo 237 do RIPI), ou
seja, é necessário que o bem tenha tributação positiva na TIPI. Nesse caso os
insumos devem estar sujeitos a incidência do imposto, contudo, não há a
possibilidade de aproveitamento quando a alíquota for zero. Por essa razão
inicialmente analisamos a classificação fiscal dos componentes dos “kits” para
fabricação de refrigerantes.
Em suma, sendo os Kit reclassificados de maneira que todos os
insumos que fazem parte dele incida alíquota zero, não há que se falar de
crédito de IPI, sendo esse apenas um dos motivos ensejadores da negativa do
crédito.
Passamos agora a análise de outro motivo que também
impossibilita a tomada do crédito. Consoante a redação do Decreto-lei no 1.435,
Fl. 6629
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de 1975, art. 6o, §1o, in fine, e conforme destaque já feito, os produtos
adquiridos com isenção devem ter empregados no seu processo industrial
matéria prima agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, bem como
utilização de matérias-primas da fauna e flora regionais, exigência presente
tanto no art. 81 como no art. 95. (grifei)
Nesse sentido, sendo os insumos provenientes da ZFM e beneficiados da alíquota
zero, uma vez que foram reclassificados e por maioria este colegiado ratificou o posicionamento
da autoridade fiscal, entendendo que todos os produtos que compõe o Kit são alíquota zero.
Desta forma não há aproveitamento ao crédito, justamente porque a alíquota zero.
Outra situação é, quando o insumo proveniente da ZFM é beneficiado da isenção,
nesse caso o crédito seria sobre a alíquota prevista, como se devida fosse (ou seja, como se não
houvesse a isenção).
Lado outro, em nenhuma das circunstâncias é possível o credito sobre insumos não
provenientes da ZFM/Amazônia Ocidental, visto que a tese firmada no RE no 592.891-SP assim
dispõe: “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de
embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus (...)”
Nesse passo, não sendo o insumos, matéria-prima e material de embalagem
adquiridos junto à ZFM/Amazônia Ocidenal, não há que se falar em aplicação do RE, e conforme
primeiro tópico já tratado nesta decisão, com exceção do extrato de guaraná, os insumos
fornecidos pela AROSUCO à AMBEV, não são provenientes da Amazônia Ocidental.
Por fim, cumpre ressaltar, que o não acatamento do referido RE, certo ser uma
decisão impositiva ao julgador, se justifica na ausência de similitude fática com o presente caso,
pelas razões e fundamentos acima expostos, seja no que tange a ambos os obstáculos. Aliás, o
primeiro obstáculo, salvo melhor juízo, em certa medida foi afastado, com muita acurácia quando
apreciado a sua admissibilidade, o que se extrai do excerto abaixo, dado se tratar de produtos cuja
alíquota é zero:
O primeiro obstáculo permanece, independentemente da decisão do STF. (...)
Ou bem os insumos são isentos, e dão direito a crédito em virtude da decisão do
STF, ou são tributados, e dão direito ao crédito naturalmente, salvo se tributados
à alíquota zero, fundamento do primeiro obstáculo.
Quanto a reclassificação fiscal, não custa relembrar os exemplos apresentados pelo
relatório fiscal, com a finalidade de ratificar que se tratam de produtos cuja alíquota é zero:
Não é demais destacar o enquadramento fiscal respeitante a substâncias
comumente presentes na fase sólida em “kits”:
1) benzoato de sódio: código de classificação fiscal NCM 2916.31.21, tributado à
alíquota zero;
2) sorbato de potássio: código NCM 2916.19.11, alíquota zero;
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3) ácido tartárico: código NCM 2918.12.00, alíquota zero;
4) ácido cítrico: código NCM 2918.14.00, alíquota zero;
5) citrato de sódio: código NCM 2918.15.00, alíquota zero;
6) EDTA cálcio dissódico: código NCM 2922.49.20, alíquota zero;
7) aspartame: código NCM 2924.29.91, alíquota zero;
8) acessulfame de potássio: código 2934.99.99 alíquota zero;
Outrossim, caso fosse o presente processo sobre produtos isentos, o que não é o
caso, não custa novamente mencionar a Nota SEI no 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME, que
estipula critérios de dispensa para contestação e recursos daquela Procuradoria, com a qual
concordei, nos termos seguintes:
1.20. Creditamento de IPI
h) Creditamento de IPI quando a mercadoria é proveniente ou o produtor está
localizado na Zona Franca de Manaus (ZFM) — Tema 322 RG — RE 592.891/SP.
Resumo: O STF, julgando o tema 322 de Repercussão Geral, firmou a tese de que
"há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e
material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime
da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, §
2°, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT."
Observação 1. O precedente não abrange os produtos finais adquiridos junto às
empresas localizadas na ZFM, mas apenas insumos, matérias-primas e materiais
de embalagem utilizados para a produção dos bens finais;
Observação 2. O julgamento está limitado às hipóteses de isenção, não estando
abrangidas demais hipóteses de desoneração com fundamento em alíquota zero
ou não tributação;
Observação 3. É necessário que o bem tenha tributação positiva na TIPI, para fins
de aplicação do creditamento;
Observação 4. Os insumos, matérias-primas e materiais de embalagem devem ser
adquiridos da ZFM para empresa situada fora da região.
Precedente: RE n° 592.891/SP (tema 322 de Repercussão Geral)
A referida Nota Explicativa foi, ainda, remetida à RFB para os fins da Portaria
Conjunta PGFN/RFB no 01/2014, de forma a vincular as atividades da RFB ao entendimento judicial
em comento.
Por fim, vale mencionar que este tema também foi alvo do mencionado Acórdão no
3201-011.803, no qual como relator, apenas repliquei minhas razões de decidir para afastar a
Omissão e/ou Contradição.
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Concluo, portanto, em manter a decisão, ora embargada, visto que não há omissão
ou contradição no decisum.
Conclusão
Diante do exposto, voto por rejeitar os embargos de declaração.

Assinado Digitalmente
MÁRCIO ROBSON COSTA

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