Tribunal: CARF
Processo: 15504.722854/2019-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BRUNO MINORU TAKII
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-15
Data de publicação: 2024-11-21

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2016, 2017
BONIFICAÇÕES. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL. RECONHECIMENTO DE RECEITA
O recebimento de bonificações, em mercadoria ou em espécie, resulta em acréscimo patrimonial, demandando consequente reconhecimento de receita.
AQUISIÇÃO DE PRODUTOS COM DESCONTO CONCEDIDO POR FORNECEDORES DECORRENTE DE EVENTO POSTERIOR À VENDA DOS PRODUTOS. DESCONTO CONDICIONAL. RECUPERAÇÃO DE CUSTO. RECEITA OPERACIONAL DO ADQUIRENTE.
Os descontos concedidos por evento posterior à compra e venda de produtos configuram descontos condicionais e são recuperações de custo, consistindo em receita operacional do adquirente.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15504.722854/2019-65
ACÓRDÃO
3301-014.252 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DMA DISTRIBUIDORA S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2016, 2017
BONIFICAÇÕES.
ACRÉSCIMO
PATRIMONIAL.
RECONHECIMENTO
DE
RECEITA
O recebimento de bonificações, em mercadoria ou em espécie, resulta em
acréscimo patrimonial, demandando consequente reconhecimento de
receita.
AQUISIÇÃO
DE
PRODUTOS
COM
DESCONTO
CONCEDIDO
POR
FORNECEDORES DECORRENTE DE EVENTO POSTERIOR À VENDA DOS
PRODUTOS. DESCONTO CONDICIONAL. RECUPERAÇÃO DE CUSTO. RECEITA
OPERACIONAL DO ADQUIRENTE.
Os descontos concedidos por evento posterior à compra e venda de
produtos configuram descontos condicionais e são recuperações de custo,
consistindo em receita operacional do adquirente.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento
ao recurso voluntário, vencidos os Conselheiros Bruno Minoru Takii (relator), Aniello Miranda
Aufiero Júnior e Rachel Freixo Chaves que davam provimento parcial para reverter a glosa sobre os
descontos comerciais (bonificações concedidas na forma de abatimento). Os Conselheiros Aniello
Miranda Aufiero Júnior e Rachel Freixo Chaves acompanharam o relator, pelas conclusões. O
Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro acompanhou a divergência pelas conclusões. Designado
para redigir o voto vencedor o Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede.

Assinado Digitalmente
Fl. 653
DF CARF MF
Original

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Bruno Minoru Takii – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Aniello Miranda Aufiero
Junior, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Rachel
Freixo Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se o presente caso de auto de infração lavrado em 28/05/2019, em que são
exigidos créditos tributários de contribuições ao PIS/COFINS não-cumulativo, referente aos anos-
calendário de 2016 e 2017, no valor total de R$ 15.897.177,96 de PIS/Pasep, e R$ 71.525.987,69
de COFINS.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal, (fl. 36-60), as infrações cometidas
pela Recorrente seriam as seguintes:

(a) Erro na tributação de descontos comerciais, pois esses não poderiam ter sido
classificados como receitas financeiras, exceto aqueles obtidos em razão da
antecipação do pagamento. Neste ponto, exige o Fisco a troca da alíquota total
utilizada, de 4,65% para 9,25%;
(b) Erro na classificação contábil das bonificações recebidas e consequente omissão
de receitas;
(c) Exclusão indevida de outras receitas sujeitas à tributação pelo PIS/COFINS,
especificamente sobre “ganhos no PRCT/MG”, “ganhos em operações
financeiras” e “reembolsos de mercadorias danificadas”.

Em 01/07/2019, a Recorrente, uma empresa “supermercadista”, apresentou a sua
Impugnação (fls. 195-243), tendo aduzido os seguintes argumentos recursais:

(a) As bonificações e descontos comerciais representam redução do custo de
aquisição dos produtos, e não receita para fins de tributação pelo PIS/COFINS;
Fl. 654
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(b) Os acordos comerciais entre os varejistas e seus clientes têm por objetivo único
a redução do custo de aquisição das mercadorias;
(c) A vantagem econômica auferida em um acordo comercial não representa
acréscimo patrimonial ou redução do passivo da empresa e, portanto,
descontos comerciais e bonificações não são receitas;
(d) Descontos comerciais e bonificações integram o preço da mercadoria e, por
esse motivo, representam redução do custo de aquisição;
(e) É irrelevante como o contribuinte contabiliza determinado evento ou rubrica
para fins tributários;
(f) A questão de terem os descontos sido concedidos de forma condicional ou
incondicional é relevante apenas para o fornecedor, e não para o varejista;
(g) Os descontos obtidos pela Recorrente são todos incondicionados, isto porque a
necessidade da concessão de desconto já é conhecida de antemão pelo
fornecedor (desconto a termo);
(h) Nos acordos comerciais, a varejista não presta serviço ao fornecedor;
(i) A Recorrente tributou os descontos obtidos com receita financeira por
conservadorismo, e não por entender que, de fato, tais descontos
representariam qualquer forma de acréscimo patrimonial;
(j) Os descontos têm natureza financeira independentemente do momento em
que são concedidos, não havendo suporte legal para diferenciação feita pelo
Auditor Fiscal, que considerou adequado que os descontos vinculados aos
“pagamentos antecipado” resultassem em receitas financeiras, rejeitando essa
mesma conclusão para os descontos vinculados aos “pagamentos em dia”;
(k) Mercadorias que ingressam como bonificação tem sua tributação concentrada
na operação de saída, uma vez que, com custo zero, não há crédito a apropriar
na entrada.

Em sessão de 11/12/2019, a DRJ julgou a impugnação improcedente, pois, dentre
outros argumentos, firmou entendimento de que o recebimento de descontos e de bonificações
tem como contrapartida o reconhecimento de uma receita. A decisão do acórdão no 08-49.906
(fls. 493-525) recebeu a seguinte ementa:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Ano-calendário: 2016, 2017
Fl. 655
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RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado
no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social,
e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de
patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste
conceito enquadram-se os recebimentos em dinheiro, bonificações em
mercadorias e descontos obtidos juntos a fornecedores, decorrentes das práticas
de pedágio ou “rappel”.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e
não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
DESCONTOS FINANCEIROS. CONDICIONAL. PAGAMENTO ANTECIPADO DE
TÍTULOS.
Para se configurar como desconto financeiro é necessário, primeiramente, que ele
seja configurado como condicional, ou seja, que exista uma condição para sua
existência, qual seja, ter sido originado em decorrência de pagamento antecipado
de duplicatas de fornecedores e/ou de outros títulos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2016, 2017
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado
no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social,
e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de
patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste
conceito enquadram-se os recebimentos em dinheiro, bonificações em
mercadorias e descontos obtidos juntos a fornecedores, decorrentes das práticas
de pedágio ou “rappel”.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e
não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
DESCONTOS FINANCEIROS. CONDICIONAL. PAGAMENTO ANTECIPADO DE
TÍTULOS
Para se configurar como desconto financeiro é necessário, primeiramente, que ele
seja configurado como condicional, ou seja, que exista uma condição para sua
existência, qual seja, ter sido originado em decorrência de pagamento antecipado
de duplicatas de fornecedores e/ou de outros títulos.

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Em 18/02/2020, a Recorrente apresentou o seu Recurso Voluntário (fls. 540-594),
trazendo argumentação semelhante àquela já aviada em sua Impugnação.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Bruno Minoru Takii, Relator
O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este
feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF no 1.364/2023, a qual aprova o
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF.
De início, destaco que a Recorrente não se contrapôs à acusação fiscal de exclusão
indevida de outras receitas sujeitas à tributação pelo PIS/COFINS, especificamente sobre “ganhos
no PRCT/MG”, “ganhos em operações financeiras” e “reembolsos de mercadorias danificadas”,
razão pela qual considero ocorrida a preclusão sobre esses específicos pontos:

Quanto aos demais pontos recursais, saliento que a abordagem das questões
trazidas a julgamento não será feita de forma conjunta, isto porque, a meu ver, há diferenças
técnicas consideráveis entre as operações que foram objeto de fiscalização que, em resumo, são
as seguintes:

(a) Bonificação paga em mercadoria;
(b) Bonificação paga em espécie;
(c) Obtenção de desconto comercial e;
(d) Obtenção de abatimento em duplicata, vinculado à liquidação antecipada do
título.

Feitas essas considerações iniciais, passo à apreciação do mérito recursal.
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1. Recebimento de bonificação em mercadorias e em espécie
Sustenta a Recorrente que as bonificações em mercadorias por si recebidas não se
configuram como receitas, uma vez que, por integrarem item de seu estoque, ingressam como
redutores do custo de aquisição dessas mercadorias.
A meu ver, os argumentos por si utilizados são equivocados e não estão em
consonância com as normas contábeis aplicáveis a esse tipo de operação, o que impede, por
conseguinte, o afastamento da incidência desses tributos.
De início, aponto o item 4.68 do Pronunciamento CPC no 00 (R2 – Estrutura
Conceitual para Relatório Financeiro), que define o termo “receitas” como sendo os “aumentos
nos ativos, ou reduções nos passivos, que resultam em aumentos no patrimônio líquido, exceto
aqueles referentes a contribuições de detentores de direitos sobre o patrimônio”.
Observe-se que a definição trazida pela norma contábil é incondicional: o
reconhecimento de receita não depende da natureza do ativo ou do passivo, bastando que, em
razão do aumento daquele ou da diminuição deste, ocorra a elevação do patrimônio líquido,
exceto quanto, evidentemente, esse aumento decorrer de ato de sócio ou acionista sobre o
capital social.
Desta forma, quando uma empresa varejista recebe uma mercadoria em
bonificação de seu fornecedor, esse item ingressa a custo zero em seu estoque, mas isso não
significa que essa partida contábil desprovida de “valor monetário” seja a única demandada pelas
normas contábeis.
E nesse específico caso, determina o item 66 do Pronunciamento CPC no 47
(Receita de Contrato com Cliente) que o item deve ser submetido à mensuração pelo seu valor
justo - AVJ, ou seja, sai-se do “valor zero” para outro que, no caso da mercadoria bonificada,
poderia ser, por exemplo, o “preço de tabela do fornecedor”, sofrendo os devidos ajustes
aplicáveis a essa operação, resultando, desta forma, no reconhecimento de uma receita como
contrapartida ao aumento do saldo da conta de estoques:

Contraprestação não monetária
66. Para determinar o preço de transação para contratos nos quais o cliente
promete contraprestação na forma que não seja pagamento em dinheiro, a
entidade deve mensurar a contraprestação não monetária (ou promessa de
contraprestação não monetária) pelo valor justo.

Deste modo, o recebimento de mercadorias em bonificação só não implicaria
aumento no patrimônio líquido se fossem adotados lançamentos contábeis não amparados nas
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normas atualmente em vigor e de adoção obrigatória pelos entes privados empresariais. O erro de
escrituração pode ser identificado na própria planilha exemplificativa trazida pela Recorrente,
onde se confessa que as bonificações recebidas em mercadoria não se sujeitam, posteriormente, à
avaliação a valor justo:

Observe-se que, caso fosse adotada a tese que vem sustentando a Recorrente,
chegaríamos ao esdrúxulo cenário onde, em uma operação negociada de introdução de nova
mercadoria em que se fixasse que, na primeira entrega, todos os produtos deveriam ser
bonificados, o varejista teria estoque fisicamente repleto, mas praticamente inexistente em seus
registros contábeis.
Já nos casos em que as bonificações não ocorreram em mercadorias, mas em
espécie, o aumento do ativo – e consequente elevação do patrimônio líquido – é fato muito mais
evidente, pois o valor acrescido é lançado diretamente a débito na conta de “disponibilidades”,
demandando, em contrapartida, e reconhecimento de receita no resultado.
Logo, não há como concluir de outra forma senão a de que as bonificações, pagas
em mercadoria ou em espécie, têm como contrapartida contábil o reconhecimento de receitas, as
quais, por sua vez, compõem a base de cálculo das contribuições ao PIS/COFINS, nos termos do
art. 1o, §1o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.

2. Descontos comerciais ou bonificação na forma de abatimento
Defende a Recorrente que os descontos comerciais por si obtidos, quaisquer sejam
os contextos apresentados, também não ensejariam o reconhecimento de receitas e, por esse
motivo, não haveria a incidência das contribuições ao PIS/COFINS em sua operação.
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Neste ponto, entendo que a Recorrente está parcialmente fundamentada, havendo
razão em sua argumentação.
Diferentemente do que ocorre com a bonificação, onde um item ingressa no
estoque a “custo zero”, sujeitando-se, depois, à AVJ, sem impacto sobre o custo dos demais itens,
o que ocorre no caso do recebimento de desconto comercial é um fenômeno completamente
diferente, pois o abatimento está vinculado a um conjunto específico de mercadorias,
discriminadas na nota fiscal de venda emitida pelo fornecedor, e a um instrumento de cobrança,
que normalmente é uma duplicata mercantil.
O desconto comercial, quando amparado em acordo firmado entre as partes, é sim
determinante para a fixação do preço de venda por parte do fornecedor, e do custo de aquisição
para o adquirente, isto porque já se sabe, no momento em que se faz o pedido, qual deve ser o
percentual de abatimento a ser aplicado na operação, pois, sempre que essa se realizar, haverá
X% a ser destinado à reposição de mercadorias, Y% para a entrega concentrada em centro de
distribuição, Z% para disposição dos produtos nas prateleiras, e daí por diante, de forma tal que o
desconto total será a somatória de todos esses termos, previamente clausulados em contrato.
Pontue-se que mesmo o desconto por pagamento “em dia”, quando incluído nessa
política de desconto, também é fato que já se conhece de antemão e vinculado à venda, isto
porque o pagamento tempestivo é uma das cláusulas essenciais de todo e qualquer contrato de
compra e venda, sendo o atraso ou o inadimplemento exceção, ao menos do ponto de vista
contratual.
Vale aqui clarificar que essa modalidade de acordo comercial é antiga e bastante
conhecida no meio varejista, sendo denominada “rappel” em espanhol, ou “rebate” em inglês, e
consiste na concessão/exigência de descontos progressivos e previamente acordados, onde a
maior parte do percentual está vinculado a prestações que necessariamente irão ocorrer, tal como
é o caso da disponibilização da mercadoria na prateleira do supermercado ou o seu transporte
entre o CD e o ponto de venda, e em menor proporção, há percentual vinculado ao atingimento
de metas de compra. Em ambos os casos, porém, o percentual a ser descontado já é conhecido no
momento da realização do pedido, isto é, antes da emissão da nota fiscal que documentará a
circulação da mercadoria.
Sendo assim, eventual questionamento sobre a pertinência do desconto só poderia
ser questionada pelo fornecedor a posteriori, pois decorreria de fato estranho e não recorrente na
atividade da varejista adquirente da mercadoria, tal como seria o caso de compra e não
disponibilização dos itens na prateleira, o que não só é prejudicial ao fornecedor como também
para o próprio varejista e, portanto, é bastante improvável de ocorrer.
Do ponto de vista do Direito Civil, a situação acima descrita não subordina o efeito
do negócio jurídico a evento futuro e incerto, não se podendo, assim, falar que o negócio havido
entre fornecedor e varejista esteja submetido a cláusula de condição para a concessão de
descontos comerciais.
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O que há, na verdade, é a vinculação do negócio jurídico a eventos futuros e certos,
os quais só não ocorrerão em condição excepcional e atípica à atividade da empresa varejista, ou
seja, o desconto possui cláusula de termo final, onde, quando não performadas as atividades que
seriam típicas do varejista, nasceriam, em princípio, o direito à repetição do desconto
anteriormente concedido:

Art. 121. Considera-se condição a cláusula que, derivando exclusivamente da
vontade das partes, subordina o efeito do negócio jurídico a evento futuro e
incerto.
(...)
Art. 131. O termo inicial suspende o exercício, mas não a aquisição do direito.
(...)
Art. 135. Ao termo inicial e final aplicam-se, no que couber, as disposições
relativas à condição suspensiva e resolutiva.

E é nesse contexto que se aplica o item 11 do Pronunciamento CPC no 16 (R1 –
Estoques), onde se determina que “descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes
devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição” dos estoques, ou seja, deve-se
lançar um crédito contra a conta de estoques, com contrapartida a débito no “contas a pagar”,
não havendo trânsito pelo resultado:

11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os
impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco),
bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente
atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos
comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição. (Alterado pela Revisão CPC 01)

Observe-se que, por não se tratar aqui de condição, mas de termo final, pode-se
dizer que se trate de “desconto incondicional”, isto é, desprovido ou não vinculado a uma
condição, não sendo elemento constitutivo ou definidor dessa condição a existência do destaque
desse desconto na própria nota fiscal da operação, tal como sustenta a Receita Federal em sua IN
SRF no 51/1978.
A meu ver, o desconto constante na nota fiscal é um elemento de prova forte da
inexistência de condição e, por isso, trazido na mencionada IN. Evidentemente e ao contrário dos
entendimentos do Fisco daí decorrentes, ele não é o único tipo de prova, podendo ser suprido por
contratos comerciais em que foram estipulados os descontos, desde que acompanhados pelas
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duplicatas ou comprovantes de pagamento em que o padrão estabelecido no contrato é seguindo
pelas partes.
Ademais, é conveniente aqui destacar que, tipicamente, os contratos de
rappel/rebate possuem cláusula onde se estabelece que o desconto só se considera cumprido se o
valor constante na nota fiscal for o integral – o que traz impactos sobre o cálculo de créditos
tributários passíveis de apropriação pelo varejista -, razão pela qual será difícil verificar na prática
a ocorrência do destaque do desconto na própria nota fiscal emitida pelo fornecedor.
É importante, ainda, destacar que a lei tributária não pode alterar a definição, o
conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado e, nessa esteira, não é
possível pretender tributar o desconto comercial que, pelos critérios determinados pelas normas
contábeis em vigor, não deve transitar pelo resultado da empresa, a teor do que dispõe o artigo
110 do Código Tributário Nacional:

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de
institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou
implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou
pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar
competências tributárias.

Na jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça – STJ, embora não se tenha
adotado os mesmos fundamentos destes aqui propostos, chegou a 1a Turma à conclusão de que
os descontos comerciais concedidos por fornecedores não ensejam o reconhecimento de receitas
por parte dos varejistas e, por conseguinte, não haveria fato gerador para a configuração da
relação jurídico-tributária.
A decisão em questão foi proferida em sessão de julgamento de 11/04/2023, tendo-
se como relatora do acórdão do REsp no 1.836.082 a Ministra Regina Helena Costa:

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022
DO CPC/2015. INOCORRÊNCIA. ARTS. 1o, CAPUT, § 3o, V, A, DAS LEIS NS.
10.637/2002 E 10.883/2003. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA
COFINS. INGRESSO PATRIMONIAL NOVO. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS POR
VAREJISTA COM DESCONTO CONCEDIDO POR FORNECEDORES. PARCELA
REDUTORA DO CUSTO QUE NÃO CARACTERIZA RECEITA DO COMPRADOR.
CONTRAPARTIDA DO ADQUIRENTE PARA OBTENÇÃO DO ABATIMENTO NÃO
CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO.
RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE CONHECIDO E PROVIDO.
I – Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
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provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil
de 2015.
II – O tribunal de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Não existência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III – Consoante previsto nos arts. 1o, § 3o, V, a, das Leis ns. 10.637/2002 e
10.883/2003, a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, no regime não
cumulativo, consiste no total de receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, razão pela
qual o conceito jurídico de receita não se vincula àquele veiculado pela ciência das
finanças. Precedente do STF.
IV – Nas relações comerciais entre agentes econômicos, o adquirente de
mercadorias para revenda despende valores com a compra de produtos para
desempenho de sua atividade empresarial, sendo desinfluente a natureza jurídica
dos descontos obtidos do fornecedor para a incidência das contribuições em
exame quanto ao varejista, porquanto rubrica modificadora da receita de quem
vende é redutora dos custos do comprador.
V – A pactuação de contrapartida a cargo do revendedor para a redução da
quantia paga ao fornecedor constitui forma de composição do preço acordado na
transação mercantil, motivo pelo qual não pode ser dissociada desse contexto
para figurar, autonomamente, como a contraprestação por um serviço.
VI – Os descontos concedidos pelo fornecedor ao varejista, mesmo quando
condicionados a contraprestações vinculadas à operação de compra e venda, não
constituem parcelas aptas a possibilitar a incidência da contribuição ao PIS e da
COFINS a cargo do adquirente.
VII – Recurso Especial parcialmente conhecido e, nessa extensão, provido.

Dentre os trechos que merecem destaque no voto da Ministra Regina Helena, está
aquele em que se diz que “a pactuação de contrapartida a cargo do revendedor para a redução da
quantia paga ao fornecedor constitui forma de composição do preço acordado na transação
mercantil, motivo pelo qual não pode ser dissociada desse contexto para figurar, autonomamente,
como a contraprestação por um serviço”, ou seja, os motivos pelos quais o desconto é concedido
não afeta a sua natureza de “desconto comercial”, razão pela qual não se deve reconhecer receita
para esse tipo específico de fato jurídico.
Por fim, faz-se necessário destacar que o desconto comercial difere
conceitualmente do desconto obtido no caso da liquidação antecipada de débitos com
fornecedores.
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Nesse específico caso, a cláusula de antecipação de recebíveis autoriza o varejista a
atuar de forma similar às instituições financeiras, cobrando juros sobre o montante que antecipa
ao seu fornecedor, os quais são liquidados na forma de desconto direto sobre o pagamento.
A preferência de acionamento desse desconto por parte do fornecedor que possui
deficiência de caixa é uma decorrência lógico-financeira, isto porque o adquirente varejista, para
compor os juros, precisa apenas se ater ao “valor do dinheiro no tempo” e ao spread da operação,
diferentemente do que ocorreria se a antecipação fosse requerida a banco, onde, além desses
elementos, haveria o acréscimo do risco de inadimplência na operação, resultando em juros
maiores.
E estando esclarecido que a natureza desse específico desconto é a de juros, é claro
que a contrapartida desse lançamento deve ser o reconhecimento de uma receita financeira, tal
como assim procedeu a Recorrente e, por isso, não foi autuada nesse específico ponto.

3. Conclusão
Diante do exposto, voto por dar provimento parcial ao Recurso Voluntário da
Recorrente, de forma afastar a incidência das contribuições ao PIS/COFINS sobre os descontos
comerciais (bonificações concedidas na forma de abatimento), restando mantidos os demais
créditos que foram objeto de lançamento do auto de infração.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède, Redator designado.
Com as devidas vênias, divirjo do ilustre Relator quanto ao provimento relativo aos
descontos comerciais por abatimento, que no Termo de Verificação Fiscal – TVF - refere-se aos
descontos obtidos por pagamento em dia, pelas razões a seguir.
Conforme mencionado no TVF (e-fls. 39/41) e conforme resposta da recorrente, os
descontos obtidos eram decorrentes de acordos comerciais e podiam receber a denominação de
pagamento em dia e pagamento antecipado. Ambos foram considerados receitas financeiras pela
recorrente, sendo que a fiscalização apenas desconsiderou a natureza de receitas financeira para
os descontos comerciais por pagamento em dia.
Antes de adentrar na situação fática descrita no TVF e no recurso voluntário, é
necessário esclarecer as premissas teóricas adotadas por este relator quanto à influência de
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descontos comerciais na definição da receita de venda e, consequentemente, no custo de
aquisição.
As Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, bem como a Lei no 9.718/98, dispõem que
os descontos incondicionais concedidos não integram a base de cálculo das contribuições (Lei no
9.718/98, art. 3o, §2o, inciso I, Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, art. 1o, §3o, inciso V, “a”. A
distinção entre descontos condicionais e incondicionais, a meu ver, é o ponto crucial para se
definir se o desconto deve ser considerado como redutor da receita de venda e, portanto, redutor
do custo de aquisição ou como receita operacional, seja como recuperação de custo, seja como
prestação de serviço.
Salienta-se que a recuperação de custo é receita, nos termos do inciso III do artigo
44 da Lei no 4.506/1964, abaixo transcrito:
Art. 44. Integram a receita bruta operacional:
I - O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta
própria;
II - O resultado auferido nas operações de conta alheia;
III - As recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões;
IV - As subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas
jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais.
Neste sentido, os Acórdãos 9303-004.608, 3402-009.941, 3302-014.566 e 9303-
010.101, este último com a seguinte ementa:
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado
no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social,
e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de
patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste
conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a fornecedores, decorrentes
das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos descontos obtidos, às
mercadorias bonificadas e às recuperações com propaganda e marketing.
Cito ainda decisão do STJ, no mesmo sentido, conforme o AgInt no REsp.
1.782.172/CE, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 21/05/2019, cuja ementa
transcrevo abaixo:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. RECURSO ESPECIAL.
ENUNCIADO ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC.
NÃO OCORRÊNCIA. VALORES RESSARCIDOS NO ÂMBITO DO REINTEGRA
INSTITUÍDO PELA LEI No 12.546/11. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA
CSLL. ART. 44 DA LEI No 4.506/64. INCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA
COFINS. POSSIBILIDADE ATÉ O ADVENTO DA LEI No 12.844/13. PRECEDENTES.
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INAPLICABILIDADE DO ENTENDIMENTO FIXADO NO ERESP No 1.517.492/PR.
DISTINGUISHING.
1. Segundo o entendimento adotado pela Segunda Turma desta Corte nos autos
dos EDcl no REsp 1.462.313/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, DJe 19/12/2014 e
do AgRg no REsp 1.518.688/RS, de minha relatoria, DJe 07/05/2015, os valores do
REINTEGRA são passíveis de incidência do imposto de renda, até o advento da MP
no 651/14, posteriormente convertida na Lei no 13.043/14, de forma que a
conclusão lógica que se tem é a de que tais valores igualmente integram a base de
cálculo do PIS e da COFINS, que é mais ampla e inclui, a priori, ressalvadas as
deduções legais, os valores relativos ao IRPJ e à CSLL, sobretudo no caso de
empresas tributadas pelo lucro real na sistemática da não cumulatividade do PIS e
da COFINS instituída pelas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, cuja tributação se dá
com base na receita bruta mensal da pessoa jurídica, a qual, por expressa
disposição do art. 44 da Lei no 4.506/64, alhures mencionado, abrange as
recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões e as subvenções
correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas de direito
público ou privado, ou de pessoas naturais.
2. Somente com o advento da Lei no 12.844/13, que incluiu o § 12 no art. 2o da Lei
no 12.546/11, é que os valores ressarcidos no âmbito do REINTEGRA foram
excluídos expressamente da base de cálculo do PIS e da COFINS.
3. A inaplicabilidade, aos valores ressarcidos no âmbito do REINTEGRA, do
precedente desta Corte tomado no EREsp no 1.517.492/PR, de relatoria do
Ministro Og Fernandes, relatora para acórdão Ministra Regina Helena Costa, no
sentido da exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e
da CSLL. É que naquele caso entendeu-se que a incidência de IRPJ sobre os
créditos presumidos de ICMS representariam violação do princípio Federativo por
intromissão da União em política fiscal dos Estados-Membros, o que não ocorre
no presente caso, eis que todos os custos ressarcidos tratam de tributos federais.
4. Agravo interno não provido (AgInt no REsp. 1.782.172/CE, Rel. Min. Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 21.5.2019)
No precedente, o STJ aplicou, de forma precisa, o artigo 44 da Lei no 4.506/64,
acima transcrito.
Portanto, a natureza do desconto, se condicional ou incondicional, é essencial para
se definir se estamos diante de uma redução da receita de venda e, portanto, redução do custo de
aquisição, ou se estamos diante de um desconto condicional e, no caso, uma recuperação do
custo, ocorrida posteriormente à compra e venda.
A Receita Federal entende que o desconto para ser considerado incondicional deve
constar na nota fiscal de venda e não depender de evento posterior à emissão desses
documentos, conforme Solução de Consulta COSIT no 34/2013, abaixo parcialmente transcrita:
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ BASE DE
CÁLCULO. DESCONTOS CONDICIONAIS E INCONDICIONAIS.
Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço de
vendas, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos;
esses descontos não se incluem na receita bruta da pessoa jurídica vendedora e,
do ponto de vista da pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituem
redutor do custo de aquisição, não configurando receita.

Os descontos condicionais são aqueles que dependem de evento posterior à
emissão da nota fiscal, usualmente, do pagamento da compra dentro de certo
prazo, e configuram despesa financeira para o vendedor e receita financeira para
o comprador.
Dispositivos Legais: Lei no 8.981, de 1995, art. 31; Decreto no 3.000, de 1999
(Regulamento do Imposto de Renda - RIR/1999), arts. 373 e 374; Instrução
Normativa SRF no 51, de 1978, item 4.2.
Excerto:
“Fundamentos
2. O item 4.2. da Instrução Normativa SRF no 51, de 3 de novembro de 1978,
esclarece o que se entende por “descontos incondicionais”, os quais são
correntemente também conhecidos como descontos comerciais (destacou-se):
4.2 - Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não
dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
2.1. Os descontos incondicionais não se incluem na receita bruta da pessoa
jurídica vendedora, nos termos do art. 31 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de
1995, e do art. 3o, § 1o, da Lei Complementar no 123, de 14 de dezembro de 2006,
e, do ponto de vista da pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços,
constituem parcela redutora do custo de aquisição, não configurando receita,
portanto.
3. De outra parte, como se depreende da própria definição precedente, os
descontos condicionais (também ditos descontos financeiros) são aqueles que
dependem de evento posterior à emissão da nota fiscal, usualmente, do
pagamento da compra dentro de certo prazo. Esses descontos configuram receita
financeira para o comprador e despesa financeira para o vendedor, em
consonância com os arts. 373 e 374 do Regulamento do Imposto de Renda –
RIR/1999 (Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999).
[...]”
Por sua vez, o STF analisando a exclusão dos descontos incondicionais da base de
cálculo do IPI, em sede de repercussão geral, no RE 567.935/SC, consignou que:
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“[...]
Sob a óptica jurídico-contábil, os descontos incondicionais são parcelas redutoras
dos preços de compra e venda, outorgados independentemente de evento
posterior, devendo figurar no corpo da nota fiscal emitida. Esse tipo de
abatimento, também conhecido como “desconto comercial”, normalmente
utilizado para atrair clientela, repercute necessariamente no preço final praticado,
ou seja, no “valor da operação”. Uma vez concedido, o valor correspondente não
será pago pelo adquirente do produto, não fazendo parte do preço praticado em
definitivo. Sendo o “valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria” a
base de cálculo do imposto, tal como definida na alínea “a” do inciso II do artigo
47 do Código Tributário Nacional – a norma complementar exigida pela alínea “a”
do inciso III do artigo 146 da Constituição –, revela-se, a toda evidência, que a
legislação ordinária, ao impossibilitar a dedução do desconto incondicional, como
se este compusesse o preço final cobrado, acabou por disciplinar de forma
inovadora a base de cálculo do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI,
ampliando o alcance material desse elemento da obrigação tributária para além
do previsto na norma complementar competente – o Código Tributário Nacional.
[...]”
Assim, eventos ocorridos posteriores à venda do produto não podem ser
considerados descontos incondicionais. No caso, a situação que se analisa é o desconto por
pagamento em dia. O ilustre relator considerou que o pagamento em dia das duplicatas seria um
termo final e não uma condição.
Contudo, considero justamente o contrário, ou seja, a situação de concessão do
desconto quando ocorrer o pagamento em dia de duplicatas é nitidamente uma condição, nos
termos do artigo 121 do Código Civil:
Art. 121. Considera-se condição a cláusula que, derivando exclusivamente da
vontade das partes, subordina o efeito do negócio jurídico a evento futuro e
incerto.
Por certo, a liquidação de uma duplicata no vencimento é um evento futuro e
incerto e o recebimento do desconto em razão deste pagamento em dia configura uma condição
suspensivai. Assim, enquanto não ocorrido o pagamento em dia, não há a concessão de desconto.
Na situação dos autos, não localizei documentação acerca deste tipo de contrato
que pudesse infirmar a conclusão de se tratar de desconto condicional. A verificação, por
amostragem, dos documentos denominados acordos comerciais 2016 e 2017 (e-fls. 307/484)
indicam que se tratam “verba para composição de margem”, tratada pelo relator no tópico “1.
Recebimento de bonificação em mercadorias e em espécie”, não se referindo à divergência aqui
analisada.
Destarte, voto para negar provimento ao recurso voluntário.
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Paulo Guilherme Deroulede

i Art. 125. Subordinando-se a eficácia do negócio jurídico à condição suspensiva, enquanto esta se não verificar, não se
terá adquirido o direito, a que ele visa.
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