Tribunal: CARF
Processo: 15504.723875/2011-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-07-11
Data de publicação: 2024-07-22

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Ano-calendário: 2006, 2007
IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA OU DECORRENTE DE OPERAÇÃO NÃO COMPROVADA. DEDUÇÃO. IRRF SOBRE REMUNERAÇÃO DE SERVIÇOS PRESTADOS. POSSIBILIDADE.
O imposto de renda retido e recolhido pela fonte pagadora sobre a remuneração de serviços prestados, referentes às notas fiscais cujo pagamento foi considerado sem causa ou a operação não foi comprovada, deve ser deduzido do imposto de renda lançado com base no art. 61 da Lei no 8.981/1955.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15504.723875/2011-41
ACÓRDÃO
9101-007.068 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
11 de julho de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
RECORRIDA
SIM-INSTITUTO DE GESTÃO FISCAL
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Ano-calendário: 2006, 2007
IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA OU DECORRENTE DE OPERAÇÃO NÃO
COMPROVADA. DEDUÇÃO. IRRF SOBRE REMUNERAÇÃO DE SERVIÇOS
PRESTADOS. POSSIBILIDADE.
O imposto de renda retido e recolhido pela fonte pagadora sobre a
remuneração de serviços prestados, referentes às notas fiscais cujo
pagamento foi considerado sem causa ou a operação não foi comprovada,
deve ser deduzido do imposto de renda lançado com base no art. 61 da Lei
no 8.981/1955.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial, e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento. Vencidos os
Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e Fernando Brasil de
Oliveira Pinto que votaram por dar provimento. Manifestou intenção de apresentar declaração de
voto a Conselheira Edeli Pereira Bessa.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente
Fl. 5242
DF CARF MF
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PROCESSO 15504.723875/2011-41
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

RELATÓRIO

Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional em face do Acórdão
no 1201-003.195, proferido em 15.10.2019, pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção de
Julgamento (fls. 4834/4877) assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2006, 2007
SUSPENSÃO DE ISENÇÃO. LEI COMPLEMENTAR. LEI ORDINÁRIA. REQUISITOS. ADI
1802
Os requisitos para fruição da isenção/imunidade constam do §2o do art. 12 da Lei
no 9.532, de 1995, os quais não foram declarados inconstitucionais pela Ação
Direta de Inconstitucionalidade (ADI) no 1802. Ademais, tanto a competência para
suspensão do benefício quanto os requisitos para sua fruição constam dos arts.
9o, § 1o e 14 do CTN, norma recepcionada no ordenamento jurídico como lei
complementar.
Correta a suspensão do benefício da isenção do IRPJ e CSLL quando comprovado
nos autos: i) não aplicação integral dos recursos na manutenção e
desenvolvimento dos objetivos sociais; ii) remuneração indireta, mediante
transferência de recursos do Instituto para os associados/familiares e/ou pessoas
ligadas, mediante operação simulada de pagamento de serviços prestados; iii)
exercício de atividade empresarial.
SUSPENSÃO DE ISENÇÃO. ATO DECLARATÓRIO EXECUTIVO. AUTORIDADE
COMPETENTE.
O fato de a Portaria SRF no 1.398, de 2002 fazer referência a ato declaratório
suspensivo do benefício e atribuir competência ao Delegado da DEFIC não
significa que outros Delegados da Receita Federal não tenham a competência
designada por lei. O nome do ato não tem poder de modificar a sua essência, o
que importa é o seu teor. Atribuir à portaria uma restrição não existente na lei, na
espécie, significa uma inversão de valor. Nos autos da ADI 1802, o STF pontuou a
necessidade e a “preocupação em respaldar normas de lei ordinária” direcionadas
a evitar que falsas instituições sejam favorecidas pela imunidade/isenção. O § 3o
Fl. 5243
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do art. 32 da Lei no 9.430, de 1996, atribui competência tanto ao “Delegado”
quanto ao “Inspetor” da Receita Federal para tratar da matéria.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
Comprovada a simulação perpetrada para fraudar o fisco mediante obtenção de
isenção de IRPJ e CSLL, é devida a responsabilização tributária daqueles cuja
participação foi comprovada.
A responsabilidade tributária prevista no art. 135, III, do CTN, atribuída aos
dirigentes, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado,
não se confunde com a responsabilidade do sócio. Não é a condição de ser sócio
da pessoa jurídica que atrai a responsabilidade tributária, mas sim a atuação
como gestor ou representante da pessoa jurídica e a prática de atos com excesso
de poder, infração de lei, contrato social ou estatutos que resultaram em
descumprimento de obrigação tributária.
A responsabilidade solidária por interesse comum, prevista no art. 124, I, do CTN,
aplica-se tanto aos sujeitos que figuram no mesmo polo da relação jurídica
tributária, quanto aos terceiros que tenham interesse comum na situação que
constitua o fato gerador da obrigação principal. Entre esses terceiros deve ser
responsabilizado aquele que pratica atos mediante fraude, dolo ou simulação, em
conjunto ou com consentimento do contribuinte, com o fim de alterar
características essenciais do fato gerador ou impedir o seu conhecimento por
parte da autoridade fazendária.
O fato de ser sócio de sociedade envolvida em atividades simuladas, por si só, não
é suficiente para atrair a responsabilidade do sócio. É fundamental que os
elementos probatórios da conduta sejam carreados aos autos. Em não havendo
tais elementos, não há como manter a responsabilidade tributária.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2006, 2007
GLOSA DE DESPESAS. NOTAS FISCAIS DE FAVOR. OPERAÇÃO SIMULADA
A escrituração contábil mantida com observância das disposições legais faz prova
a favor do contribuinte dos fatos nela registrados, desde que comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos
legais, ou seja, quando a documentação comprobatória, os lançamentos
contábeis, a coerência das datas, e o fluxo financeiro, em conjunto, estão em
harmonia com o fato econômico-contábil. A simples contabilização das despesas
não faz prova a favor do contribuinte.
SIMULAÇÃO. MULTA QUALIFICADA
No cenário em que há cumprimento formal da lei - emissão de nota fiscal e
respectiva contabilização - se analisados os fatos sob a lente restritiva do Direito
Privado não há falar-se em simulação, afinal seguiu-se a letra da lei, a despeito da
artificialidade. Analisar o conceito de simulação sob essa lente restritiva significa,
Fl. 5244
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por via indireta, restringir a atuação do fisco; permitir que o sujeito passivo, a
despeito do exercício de atividade empresarial, cubra-se com o manto da isenção.
O que, além de ilegal, vai de encontro ao princípio da livre concorrência e ao
cumprimento do dever fundamental de pagar tributos.
Arranjo tributário simulado, artificioso, com vistas a transparecer para o fisco
inocorrência de ilegalidade ou descumprimento dos requisitos previstos no artigo
14 do CTN, e artigo 12 e parágrafos da Lei no 9.532, de 1997. Agir com consciência
e vontade, e modificar características essenciais da ocorrência do fato gerador, as
quais impactam na redução do montante devido de tributo, é conduta que atrai a
incidência da multa qualificada, prevista no art. 44, § 1o, da Lei 9.430, de 1996 c/c
art. 72 da Lei no 4.502, de 1964.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
Súmula CARF no 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à
multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU
de 02/04/2019).
IRPJ. REFLEXO NA CSLL
O decidido quanto ao IRPJ aplica-se à CSLL em relação à tributação decorrente dos
mesmos fatos e elementos de prova.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2006, 2007
IR-FONTE. ART. 61 DA LEI No 8.981, DE 1995.
Caso o beneficiário do pagamento não seja identificado é devido o lançamento;
caso o seja, necessário verificar se a operação e a causa do pagamento foram
comprovadas. Operação é o negócio jurídico (prestação de serviço, venda, entre
outros) que enseja o pagamento. Causa é o motivo, a razão, o fundamento do
pagamento. Com efeito, não comprovada a efetividade do negócio jurídico ou a
causa do pagamento o lançamento também é devido. Note-se que há uma
relação entre a operação ensejadora do pagamento e a causa desse pagamento,
porquanto não comprovada a primeira o pagamento também poderá ser
considerado sem causa.
IR-FONTE. ART. 61 DA LEI No 8.981, DE 1995. CONCOMITÂNCIA COM IRPJ. GLOSA
DE DESPESAS. COMPATIBILIDADE.
Concomitância do IR-Fonte e IRPJ. Infrações distintas. No IRPJ, a sociedade pratica
o fato gerador, glosa de despesas/custos, por exemplo. Ela é contribuinte e
responde por fato gerador próprio. No caso do IR-Fonte, essa mesma sociedade
atua como fonte pagadora, ou seja, como responsável pelo recolhimento do
imposto devido pelo beneficiário do pagamento. Tanto que a base de cálculo deve
ser reajustada considerando a alíquota de 35%, vez que o pagamento efetuado é
Fl. 5245
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considerado líquido. Portanto, é possível uma convivência harmônica entre ambas
as infrações.
IR-FONTE. ART. 61 DA LEI No 8.981, DE 1995. CONCOMITÂNCIA COM MULTA
QUALIFICADA. COMPATIBILIDADE.
Compatibilidade do IR-Fonte com a multa qualificada. A alíquota máxima do
imposto de renda pessoa física vigente à época da publicação da Lei no 9.8981, de
1995, prevista em seu art. art. 8o, era 35%. O fato desta alíquota ter sido revogada
posteriormente pela Lei no 9. 250, de 1995, e permanecido no mesmo patamar
para o art. 61 da mesma lei é opção legislativa.
Por mais onerosa que seja a alíquota de 35%, a análise deve ser feita à luz do
Código Tributário Nacional no sentido de que tributo não constitui sanção de ato
ilícito, ou seja, tributo não é penalidade, sanção. Assim, uma vez comprovado que
houve simulação, fraude ou conluio, no pagamento de algumas das hipóteses
prevista no art. 61 da Lei 8.981, de 1995, a multa qualificada deve ser aplicada. O
que atrai a incidência dessa espécie de multa é a conduta praticada pelo sujeito
passivo ao efetuar o referido pagamento.
Deixar de aplica-la ao argumento de dupla penalidade significa considerar tributo
como sanção, ou, de outro modo, negar vigência ao texto legal por considera-lo
inconstitucional.
IR-FONTE. ART. 61 DA LEI No 8.981, DE 1995. DEDUÇÃO DO VALOR RETIDO E
RECOLHIDO.
O IR-Fonte retido e recolhido pela fonte pagadora referente às notas fiscais cujo
pagamento foi considerado sem causa ou a operação não foi comprovada deve
ser deduzido do IR-Fonte lançado de ofício. O fato de o pagamento efetuado estar
sujeito ao IR exclusivamente na fonte significa que esse pagamento não está
sujeito à antecipação para fins de ajuste anual, ou seja, o IR-Fonte decorrente
desse pagamento não poderá ser deduzido na declaração de ajuste do
beneficiário, o que não configura óbice à dedução do valor retido e recolhido por
ocasião do pagamento pela fonte pagadora.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2006, 2007
PRODUÇÃO DE PROVAS. PERÍCIA.
Nos termos do arts. 18 e 28 do Decreto no 70.235, de 1972, com redação dada
pela Lei no 8.748, de 1993, aplicável também ao julgamento em segunda
instância, a autoridade julgadora determinará, de ofício ou a requerimento da
defesa, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, e
indeferirá, de forma fundamentada, as que considerar prescindíveis.
COMPETÊNCIA DO AUDITOR FISCAL. ATIVIDADE CONTÁBIL
Fl. 5246
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O questionamento quanto à competência do Auditor Fiscal para lavrar auto de
infração é matéria pacificada no âmbito deste CARF nos termos da Súmula
Vinculante CARF no 8: “O Auditor Fiscal da Receita Federal é competente para
proceder ao exame da escrita fiscal da pessoa jurídica, não lhe sendo exigida a
habilitação profissional de contador”.
Na oportunidade, os membros do colegiado, por unanimidade, excluíram a
responsabilidade solidária de Adriana Gonçalves de Assis Andrade, Leide Luiza de Castro Moreira
Andrade, João Bosco Drummond Andrade, Gilberto Batista de Almeida e Thales Batista de
Almeida; por maioria, deram provimento parcial aos recursos voluntários, tão somente para
deduzir do IR-Fonte lançado de ofício o IR-fonte retido e recolhido pela fonte pagadora referente
às notas fiscais cujo pagamento foi considerado sem causa ou a operação não foi comprovada; e,
por qualidade, mantiveram a exigência da multa no patamar de 150% sobre o lançamento de IR-
Fonte.
Contra tal decisão, interpôs a Fazenda Nacional recurso especial (fls. 4878/4891),
alegando que o Acórdão no 1201-003.195 conferiu à legislação tributária interpretação divergente
daquela dada por outros julgados do CARF quanto à matéria “possibilidade de dedução do
imposto retido e recolhido pela fonte pagadora” e indicando como paradigma o Acórdão no 1401-
003.046.
Sobreveio o despacho de admissibilidade (fls. 4892/4903), que deu seguimento ao
recurso especial nos seguintes termos:
No Recurso Especial a Recorrente alega que o lançamento trata de exigência de
Imposto de Renda Retido na Fonte, sobre pagamentos sem causa e/ou a
beneficiário não identificado, fundamentado no art. 61 da Lei 8.981/95, e que
referida exação teria sistema de tributação diversa do IRRF retido a título de
antecipação.
Nessas condições, as retenções anteriormente efetuadas pela fonte pagadora,
foram feitas a título de antecipação do devido pelos beneficiários, que por
assumirem o ônus do imposto, podem utilizá-lo como dedução na apuração do
IRPJ devido no encerramento do período de apuração.
Contudo, no caso do IRRF devido exclusivamente pela fonte pagadora nos termos
do art. 61 da Lei 8.981/95, não caberia o abatimento do IRRF suportado e
utilizado pelo beneficiário dos rendimentos, e não haveria qualquer prejuízo para
a fonte pagadora que não assumiu o ônus por aquelas retenções anteriores.
Sobre essa questão o voto recorrido assim se pronunciou em um parágrafo: (...)
O paradigma indicado para o tema recebeu a seguinte ementa: (...)
Neste caso, analisando incidência semelhante, o relator do voto explica que a
tributação pelo IRFONTE sobre pagamentos cuja causa ou o beneficiário não
foram identificados e/ou comprovados não seria simples norma de tributação
mas de verdadeira responsabilização, que recai sobre aquele que impediu o Fisco
Fl. 5247
DF CARF MF
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de ter conhecimento e verificar quem foi o beneficiário do pagamento, se o
pagamento recebido se submeteria a tributação, dentre outras questões, no caso,
aquele que fez o pagamento.
Nesse sentido, o beneficiário do pagamento que não foi identificado, é que seria o
verdadeiro contribuinte da exação, de forma que somente a este caberia, caso
identificado e comprovada a causa do pagamento, aproveitar-se do valor que fora
retido e recolhido na fonte.
Assim, não caberia à fonte, no caso, aquele que fez o pagamento, se aproveitar ou
abater o valor do imposto de outro contribuinte, no caso, o beneficiário do
pagamento.
Colacionam-se os seguintes trechos do voto:
Solicita, neste ponto, que caso seja reconhecido que o IRRF seria um tributo
e não uma penalidade em razão do anterior pedido, que sejam abatidos os
valores relativos às retenções na fonte para abatimento dos valores
devidos.
A Delegacia de Julgamento a este respeito pronunciou-se pelo seu não
cabimento em razão de a base de cálculo ser apurada a partir do
pagamento realizado que foi reajustada, assim não seria cabível a dedução.
2.4. Do alegado reconhecimento necessário dos valores retidos e pagos por
Galvão Engenharia a título de IRRF, CSLL, PIS e COFINS Conforme relatado,
sustenta a impugnante que deve ser considerada a retenção de 6,15%
efetuada por Galvão Engenharia em relação aos pagamentos efetuados, nos
termos do disposto no artigo 647 do RIR/99.
Não procede essa alegação.
Com efeito, a base de cálculo do IRRF, antes do seu reajustamento
determinado pelo § 3o do art. 61 da Lei no 8.981, de 1985, é o valor do
pagamento considerado sem causa, assim entendido o valor líquido da
operação, ou seja, já deduzidas as retenções legais.
Em face do exposto, julgo improcedente a impugnação pela ausência de
dedução de valores retidos pela Galvão Engenharia.
A formação deste entendimento é cabível para justificar a manutenção do
lançamento, mas acrescento ainda outros pormenores.
O valor relativo aos tributos retidos na fonte incidentes sobre os
pagamentos da empresa não pertencem a esta. Os pagamentos existiram, o
problema é a inexistência de causa, justificativa ou identificação do
beneficiário. Assim, a estes pertencem os valores retidos na fonte e não à
empresa que se paga os rendimentos.
Assim, por um ou por outro motivo, descabe a pretensão do recorrente
neste ponto.
Fl. 5248
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Este paradigma, por deduzir tese em direção oposta daquela adotada no acórdão
recorrido, caracteriza a divergência suscitada.
Em seguida, intimado, o sujeito passivo interpôs recurso especial (fls. 4962/5006),
alegando que o Acórdão no 1201-003.195 conferiu à legislação tributária interpretação divergente
daquela dada por outros julgados do CARF quanto às “matérias” “Nulidade do Ato Declaratório
Executivo”; “Inexistência de responsabilidade das pessoas físicas”; “Ilegitimidade passiva da
coobrigada Luciane Veiga Borges”, e “Do caráter confiscatório da multa”. Apresentou como
paradigma apenas o Acórdão no 1202-00.155.
O despacho de admissibilidade (fls. 5085/5096) negou seguimento ao recurso
especial e, contra tal decisão, interpôs o sujeito passivo agravo (fls. 5107/5150), que foi rejeitado
(fls. 5160/5166).
Em seu recurso especial, no mérito, sustenta a Fazenda Nacional, em síntese, que (i)
a cobrança de Imposto de Renda Retido na Fonte, nos termos do art. 61 da Lei 8.981/95, consiste
em sistema de tributação diversa do IRRF efetuados a título de antecipação; (ii) as retenções
anteriormente efetuadas pela autuada, na qualidade de fonte pagadora, foram feitas a título de
antecipação do devido pelos beneficiários, que por assumirem o ônus do imposto, puderam
utilizá-lo como dedução na apuração do IRPJ devido no encerramento do período de apuração; e
(iii) no caso do IRRF devido exclusivamente pela fonte pagadora nos termos do art. 61 da Lei
8.981/95, não cabe o abatimento do IRRF suportado e utilizado pelo beneficiário dos rendimentos,
e não há aqui qualquer prejuízo para a fonte pagadora que não assumiu o ônus por aquelas
retenções anteriores.
O sujeito passivo não apresentou contrarrazões.
É relatório.

VOTO
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic , Relatora
I – ADMISSIBILIDADE
O prazo para o sujeito passivo e para a Fazenda Nacional interporem recurso
especial é de 15 dias contados da data de ciência da decisão recorrida. E eventuais embargos de
declaração opostos tempestivamente, isto é, no prazo de 5 dias da ciência do acórdão embargado,
interrompem o prazo para a interposição de recurso especial1. Ainda, de acordo com o art. 5o do
Decreto no 70.235/1972, os prazos são contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia do início e

1 Tais previsões estavam contidas nos artigos 65 e 68 do Regimento Interno do CARF (“RICARF”) aprovado pela
Portaria MF no 343/2015 e, atualmente, são objeto dos artigos 119 e 116 do RICARF aprovado pela Portaria MF no
1.634/2023.
Fl. 5249
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incluindo-se o do vencimento. Ademais, os prazos só se iniciam ou vencem em dia de expediente
normal no órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.
Especialmente no que se refere à Fazenda Nacional, de acordo com os artigos 23, §
9o, do Decreto no 70.235/1972, e 7o, §5o, da Portaria MF 527/2010, o prazo para a interposição do
recurso será contado a partir da data da intimação pessoal presumida, isto é, 30 dias contados da
entrega dos respectivos autos à PGFN, ou em momento anterior, na hipótese de o Procurador se
dar por intimado mediante assinatura no documento de remessa e entrega do processo
administrativo.
De acordo com o despacho de admissibilidade, o recurso especial da PGFN é
tempestivo, tendo em vista que “a PGFN foi considerada intimada do aresto atacado, em
05/12/2019 (30 dias contados da data em que os autos foram entregues à PGFN, em 05/11/2019,
cf. fl. 4.756 processo principal2). O Recurso Especial foi manejado em 19/12/2019 (conforme
despacho de encaminhamento - e-fl. 296), antes de findo o prazo de 15 (quinze) dias previsto no
RICARF”. Portanto, tempestivo o recurso especial.
No exame da admissibilidade do recurso especial, além da tempestividade e dos
demais requisitos contidos na legislação, é preciso verificar: (i) o prequestionamento da matéria,
que deve ser demonstrado pelo recorrente com a precisa indicação na peça recursal do
prequestionamento contido no acórdão recorrido, no despacho que rejeitou embargos opostos
tempestivamente ou no acórdão de embargos; e (ii) a divergência interpretativa, que deve ser
demonstrada por meio da indicação de até duas decisões por matéria, bem como dos pontos nos
paradigmas que divirjam de pontos específicos do acórdão recorrido. Com relação à divergência, o
Pleno da CSRF concluiu que “a divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem
recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem ou assemelham os casos confrontados,
com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”3.
Com relação ao prequestionamento, o recurso da Fazenda Nacional versa sobre a
matéria “possibilidade de dedução do imposto retido e recolhido pela fonte pagadora”,
expressamente enfrentada no acórdão recorrido.
No que se refere à divergência interpretativa, o acórdão recorrido entendeu que “o
IR-Fonte retido e recolhido pela fonte pagadora referente às notas fiscais cujo pagamento foi
considerado sem causa ou a operação não foi comprovada deve ser deduzido do IR-Fonte lançado
de ofício”. Isso porque “o fato de o pagamento efetuado estar sujeito ao IR exclusivamente na
fonte significa que esse pagamento não está sujeito à antecipação para fins de ajuste anual”.
Confira-se:
110. Partindo da premissa que tributo não é sanção, o IR-Fonte retido e recolhido
pela fonte pagadora referente às notas fiscais cujo pagamento foi considerado
sem causa ou a operação não foi comprovada deve ser deduzido do IR-Fonte

2 Processo Administrativo no 15504.723876/2011-95.
3 Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009.
Fl. 5250
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lançado de ofício. Na verdade, esse valor deveria ter sido deduzido por ocasião do
lançamento. O fato de o pagamento efetuado estar sujeito ao IR exclusivamente
na fonte4 significa que esse pagamento não está sujeito à antecipação para fins de
ajuste anual, ou seja, o IR-Fonte decorrente desse pagamento não poderá ser
deduzido na declaração de ajuste do beneficiário, o que não configura óbice à
dedução do valor retido e recolhido por ocasião do pagamento pela fonte
pagadora.
No Acórdão paradigma no 1401-003.046, por sua vez, a matéria foi assim analisada:
O necessário reconhecimento dos valores retidos e pagos pela Recorrente a
título de IRRF, CSLL, PIS e COFINS;
Solicita, neste ponto, que caso seja reconhecido que o IRRF seria um tributo e não
uma penalidade em razão do anterior pedido, que sejam abatidos os valores
relativos às retenções na fonte para abatimento dos valores devidos.
A Delegacia de Julgamento a este respeito pronunciou-se pelo seu não cabimento
em razão de a base de cálculo ser apurada a partir do pagamento realizado que
foi reajustada, assim não seria cabível a dedução.
2.4. Do alegado reconhecimento necessário dos valores retidos e pagos por
Galvão Engenharia a título de IRRF, CSLL, PIS e COFINS Conforme relatado,
sustenta a impugnante que deve ser considerada a retenção de 6,15%
efetuada por Galvão Engenharia em relação aos pagamentos efetuados,
nos termos do disposto no artigo 647 do RIR/99. Não procede essa
alegação.
Com efeito, a base de cálculo do IRRF, antes do seu reajustamento
determinado pelo § 3o do art. 61 da Lei no 8.981, de 1985, é o valor do
pagamento considerado sem causa, assim entendido o valor líquido da
operação, ou seja, já deduzidas as retenções legais.
Em face do exposto, julgo improcedente a impugnação pela ausência de
dedução de valores retidos pela Galvão Engenharia.
A formação deste entendimento é cabível para justificar a manutenção do
lançamento, mas acrescento ainda outros pormenores.
O valor relativo aos tributos retidos na fonte incidentes sobre os pagamentos da
empresa não pertencem a esta. Os pagamentos existiram, o problema é a
inexistência de causa, justificativa ou identificação do beneficiário. Assim, a estes
pertencem os valores retidos na fonte e não à empresa que se paga os
rendimentos.

4 IN. RFB no 1500, de 1994.
Art. 12. Consideram-se rendimentos tributados exclusivamente na fonte os não sujeitos a antecipação para fins de
ajuste anual, cuja retenção e recolhimento tenham sido efetuados pela fonte pagadora.
[...]
Art. 20. Consideram-se rendimentos sujeitos à tributação definitiva os não sujeitos a antecipação para fins de ajuste
anual, cujo recolhimento tenha sido efetuado pelo próprio sujeito passivo.
Fl. 5251
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Assim, por um ou por outro motivo, descabe a pretensão do recorrente neste
ponto.
Vê-se, pois, que o acórdão recorrido e o paradigma, analisando a possibilidade de
dedução dos valores de imposto de rena retido pela fonte pagadora do IRRF sobre pagamento
sem causa ou a beneficiário não identificado, com base no art. 61 da Lei no 8.981/1995, proferiram
decisões diametralmente opostas.
Diante disso, deve ser conhecido o recurso especial da Fazenda Nacional.

II - MÉRITO
No mérito, a discussão se refere à possibilidade de o imposto de renda, retido e
recolhido pela fonte pagadora referente às notas fiscais cujo pagamento foi considerado sem
causa ou a operação não foi comprovada, ser deduzido do imposto de renda lançado de ofício
com base no art. 61 da Lei no 8.981/1995.
O imposto de renda, previsto no art. 153, III, da Constituição Federal, é tributo de
competência da União que tem como hipótese de incidência, nos termos do art. 43 do CTN, a
aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda, assim entendido o produto do
capital, do trabalho ou da combinação de ambos, ou de proventos de qualquer natureza, assim
entendidos os demais acréscimos patrimoniais.
O contribuinte do imposto de renda é a pessoa física ou jurídica titular da
disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza, no entanto,
como prevê expressamente o parágrafo único do art. 45 do CTN, lei pode atribuir à fonte
pagadora da renda ou dos proventos a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e
recolhimento lhe caibam.
Tal disposição está em linha com o art. 121 do CTN, que estabelece que o sujeito
passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo, que pode ser o
contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo
fato gerador, ou o responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação
decorra de disposição expressa de lei. A responsabilidade pelo pagamento do tributo pode ser
exclusiva do responsável, terceiro cuja responsabilidade a lei atribuiu, ou do responsável e do
contribuinte em caráter supletivo, como dispõe o art. 128 do CTN.
Como explica Ricardo Mariz de Oliveira, o imposto de renda, quando retido na
fonte, não perde sua identidade, sofrendo alteração apenas na técnica de arrecadação, bem como
na sujeição passiva, que deixa de ser o contribuinte, para ser a fonte pagadora da renda ou do
provento5

5 OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do imposto de renda (2020). São Paulo: IBDT, 2020. v. 1. p. 645.
Fl. 5252
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O imposto de renda retido na fonte pode ter diversas previsões legais. No caso em
exame, o imposto de renda retido e recolhido pela fonte pagadora incidiu sobre a suposta
remuneração de serviços prestados por pessoa jurídica, com base o art. 52 da Lei no 7.450/1985,
combinado com o art. 2o do Decreto-lei no 2.030/19836:
Lei no 7.450/1985:
Art. 52 - O desconto do imposto de renda na fonte, de que trata o art. 2o do
Decreto-lei no 2.030, de 9 de junho de 1983, com a alteração contida no inciso III
do art. 1o do Decreto-lei no 2.065, de 26 de outubro de 1983, aplica-se às
importâncias pagas ou creditadas a pessoas jurídicas, civis ou mercantis, pela
prestação de serviços caracterizadamente de natureza profissional.

Decreto-lei no 2.030/1983:
Art 2o Ficam sujeitas à incidência do imposto de renda na fonte, à alíquota de 3%
(três por cento), as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas, como
remuneração por serviços prestados, às sociedades civis de que trata o artigo 1o,
item I, do Decreto-lei no 1.790, de 9 de junho de 1980.
§ 1o O imposto de renda descontado na forma deste artigo será considerado
antecipação do devido na declaração de rendimentos da beneficiária.
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se aos pagamentos ou créditos efetuados a
partir de 1o de julho de 1983.
Tais dispositivos foram assim reproduzidos no Regulamento do Imposto de Renda,
aprovado pelo Decreto no 3.000/1999 (“RIR/99”):
Art. 647. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de um e meio
por cento, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a outras
pessoas
jurídicas,
civis
ou
mercantis,
pela
prestação
de
serviços
caracterizadamente de natureza profissional (Decreto-Lei no 2.030, de 9 de junho
de 1983, art. 2o, Decreto-Lei no 2.065, de 1983, art. 1o, inciso III, Lei no 7.450, de
1985, art. 52, e Lei no 9.064, de 1995, art. 6o).
§ 1o Compreendem-se nas disposições deste artigo os serviços a seguir indicados:
(...)
§ 2o O imposto incide independentemente da qualificação profissional dos sócios
da beneficiária e do fato desta auferir receitas de quaisquer outras atividades,
seja qual for o valor dos serviços em relação à receita bruta.

6 Isso porque o TVF lista os pagamentos considerados sem causa (fl. 102 e 114-138) e, a partir da análise das DIRF
apresentadas pelo contribuinte (fls. 143 e 155, por exemplo), é possível extrair que o imposto de renda retido sobre
tais pagamentos foi recolhido pelo Recorrido sob o código de receita “1708 - IRRF - Remuneração Serviços Prestados
por Pessoa Jurídica”.
Fl. 5253
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No imposto de renda retido na fonte sobre remuneração de serviços prestados por
pessoa jurídica, assim como nos demais casos em que a incidência na fonte tem natureza de
antecipação do imposto devido pelo contribuinte ao final do período, o contribuinte é o
beneficiário do pagamento; e o responsável pela retenção e recolhimento do imposto é a fonte
pagadora.
O imposto de renda retido na fonte em razão de pagamento sem causa ou
decorrente de operação não comprovada, por sua vez, tem por base o §1o do art. 61 da Lei no
8.981/1995:
Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas
jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas
especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados
ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa,
bem como à hipótese de que trata o § 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.
§ 2o Considera-se vencido o Imposto de Renda na fonte no dia do pagamento da
referida importância.
§ 3o O rendimento de que trata este artigo será considerado líquido, cabendo o
reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto.
O imposto de renda em razão de pagamento sem causa ou decorrente de operação
não comprovada incide exclusivamente na fonte, como se extrai do caput do art. 61 da Lei no
8.981/1995. Nesse caso, igualmente, o contribuinte é o beneficiário do pagamento, ainda que o
pagamento não tenha causa ou a operação não tenha sido comprovada, e o responsável é a fonte
pagadora.
As principais diferenças entre o imposto de renda retido na fonte em razão de
pagamento sem causa ou decorrente de operação não comprovada e o imposto de renda retido
na fonte sobre remuneração de serviços prestados por pessoa jurídica são, basicamente, três:
Primeira diferença: no imposto de renda retido na fonte em razão de pagamento
sem causa ou decorrente de operação não comprovada, a responsabilidade é exclusiva da fonte
pagadora, enquanto, no imposto de renda retido na fonte sobre remuneração de serviços
prestados, caso se constate que não houve retenção e recolhimento do imposto após a data
prevista para a entrega da declaração de ajuste anual da pessoa física ou para o encerramento do
período de apuração da pessoa jurídica, o imposto será exigido do contribuinte, isto é, do
beneficiário do pagamento.
Segunda diferença: no imposto de renda retido na fonte em razão de pagamento
sem causa ou decorrente de operação não comprovada, o valor do pagamento é considerado
líquido do imposto, razão pela qual deve ser feito o reajustamento da base de cálculo; no imposto
Fl. 5254
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de renda retido na fonte sobre remuneração de serviços prestados, a base de cálculo é o valor do
pagamento.
Terceira diferença: no imposto de renda retido na fonte em razão de pagamento
sem causa ou decorrente de operação não comprovada, a pessoa jurídica que efetuou pagamento
arca com o ônus do imposto; enquanto no imposto de renda retido na fonte sobre remuneração
de serviços prestados o ônus é repassado para o contribuinte.
Essas diferenças, entretanto, a meu ver, não afastam a possibilidade de o imposto
de renda, retido e recolhido pela fonte pagadora referente às notas fiscais cujo pagamento foi
considerado sem causa ou a operação não foi comprovada, ser deduzido do imposto de renda
lançado com base no art. 61 da Lei no 8.981/1995. Isso porque ambos incidem exatamente sobre a
mesma materialidade (os pagamentos que foram considerados sem causa ou decorrente de
operação não comprovada), possuem o mesmo contribuinte (beneficiário do pagamento tido
como sem causa ou decorrente de operação não comprovada) e o mesmo responsável tributário
(no caso, o Recorrido).
Em outras palavras: caso não se admita a dedução do imposto de renda, retido e
recolhido pela fonte pagadora sobre a remuneração de serviços prestados, do imposto de renda
exigido em razão de pagamento sem causa ou decorrente de operação não comprovada, estar-se-
ia tributando duas vezes o mesmo acréscimo patrimonial, que sofreu a retenção na fonte pelo
Recorrido e serve de base para o imposto de renda ora em exigência.
Note-se que não se está aqui defendendo que os pagamentos sem causa ou
decorrente de operação não comprovada não possam sofrer a exigência de IRRF, nos termos do
art. 61 da Lei no 8.981/1995. Mas, tão somente, que se deduza do valor em exigência o imposto de
renda retido e recolhido pelo Recorrido sobre a remuneração paga pelos serviços supostamente
tomados, referentes àquelas notas fiscais cujo pagamento foi considerado sem causa ou a
operação não foi comprovada.
Por fim, cumpre ressaltar que a possibilidade de o contribuinte ter se aproveitado
do valor do imposto de renda retido na fonte não afeta as presentes conclusões. Isso porque é
requisito para o aproveitamento do imposto de renda retido na fonte o oferecimento da
correspondente receita à tributação. E, caso o valor da nota fiscal tenha sido oferecido à
tributação pelo beneficiário do pagamento, a consequência será a tributação da mesma
materialidade tanto pelo responsável, ora Recorrido, com base no art. 61 da Lei no 8.981/1995,
como pelo contribuinte. Ou seja, o fato de o imposto retido e recolhido pela fonte pagadora ter
sido aproveitados pelo contribuinte não enseja qualquer prejuízo à União Federal.

III – CONCLUSÕES
Diante do exposto, voto por CONHECER do RECURSO ESPECIAL e, no mérito, NEGAR
PROVIMENTO.
Fl. 5255
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Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa
Esta Conselheira concordou com o conhecimento do recurso especial por
vislumbrar soluções distintas a partir de contextos fáticos semelhantes em pontos determinantes
para a decisão dos diferentes Colegiados do CARF.
No recorrido, frente a pagamentos a beneficiários não identificados e/ou sem
causa, que motivaram o lançamento de IRRF na forma do art. 61 da Lei no 8.981/95, o Colegiado a
quo admitiu a dedução das retenções na fonte registradas nas notas fiscais “cujo pagamento foi
considerado sem causa ou a operação não foi comprovada”, desde que recolhidas pela
Contribuinte, na condição de fonte pagadora dos rendimentos. Ponderou-se que “o fato de o
pagamento efetuado estar sujeito ao IR exclusivamente na fonte significa que esse pagamento
não está sujeito à antecipação para fins de ajuste anual, ou seja, o IR-Fonte decorrente desse
pagamento não poderá ser deduzido na declaração de ajuste do beneficiário”. Ou seja, a dedução
no lançamento foi admitida sob a premissa de tal retenção não pode ser aproveitada no ajuste,
vez que o rendimento foi submetido à incidência exclusiva de fonte.
O paradigma no 1401-003.046, por sua vez, também analisando exigência de IRRF
com base no art. 61 da Lei no 8.981/95, compreendeu que a retenção indicada na nota fiscal
somente poderia ser aproveitada pelo beneficiário que sofreu a retenção, não pertencendo a
quem paga os rendimentos. Adicionou-se, ainda, que o IRRF exigido já é calculado sobre o valor
líquido da retenção.
No mérito, acordando este Colegiado que a dedução admitida recai, apenas, sobre
o “valor retido e recolhido por ocasião do pagamento pela fonte pagadora”, esta Conselheira,
embora concorde com a maior parte da construção interpretativa bem elaborada pela I. Relatora,
tem ressalvas à aplicação da sua conclusão ao presente caso, especialmente com base na premissa
de que a dedução seria possível porque as retenções possuem a mesma materialidade e o mesmo
contribuinte.
A retenção promovida nas notas fiscais, assim como o IRRF exigido mediante
aplicação da alíquota de 35% sobre o pagamento reajustado, são tributos que cabem ao mesmo
responsável tributário: a Contribuinte. Contudo, enquanto a retenção promovida nas notas fiscais
tem em conta a operação e o beneficiário indicados naquele documento, o IRRF exigido tem em
conta o pagamento impropriamente a ela associado pela Contribuinte, cujo beneficiário é
desconhecido.
Fl. 5256
DF CARF MF
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O lançamento com fundamento no art. 61 da Lei no 8.981/95 decorre, justamente,
da dissociação promovida entre o pagamento e a causa formalmente apresentada pela
Contribuinte, na condição de fonte pagadora.
No exame desta dissociação, o voto condutor do acórdão recorrido observa que
duas, das sete sociedades beneficiárias, declaravam ter funcionários, e que uma pequena parte
destas sociedades teriam receitas de outra origem, que não a Contribuinte fiscalizada. Os
pagamentos questionados, por sua vez, ocorriam mediante transferências bancárias efetuadas ou
cheques assinados por uma das associadas, sendo que os cheques eram nominais à própria
entidade (SIM-Instituto de Gestão Fiscal) e endossados ao verso, podendo, portanto, serem
sacados diretamente no caixa por qualquer pessoa.
Constatado que não houve prova da prestação dos serviços e do seu pagamento, as
despesas correspondentes são glosadas e os pagamentos dissociados daquela causa constituem
hipótese de presunção legal de pagamento de rendimentos a beneficiários não identificados,
ensejando a incidência da alíquota de 35% sobre a base de cálculo considerada líquida do imposto.
Veja-se que os serviços prestados poderiam ter sua efetividade comprovada
independentemente do pagamento, até porque contratações desta espécie podem ser feitas em
contrapartida a passivo e a falta de seu pagamento não se presta, por si só, a tornar indedutível o
serviço contratado. E no presente caso, inclusive, a Contribuinte indica em recurso voluntário que
prestadoras de serviço mantinham escrituração, ofereceram as receitas de serviço à tributação e,
inclusive, apuraram lucro isento cuja distribuição poderia favorecer associados da instituição,
também sócios das pessoas jurídicas prestadoras de serviço.
Esta autonomia prejudica o aproveitamento das retenções promovidas nas notas
fiscais, ainda que pagas pela Contribuinte, para redução do IRRF lançado. Não é possível afirmar
que os beneficiários são os mesmos. Não está identificado o beneficiário dos pagamentos
mediante cheques nominais à própria entidade (SIM-Instituto de Gestão Fiscal) e endossados ao
verso, podendo, portanto, serem sacados diretamente no caixa por qualquer pessoa, e não restou
comprovado como causa destes pagamentos os serviços expressos nas notas fiscais que
veicularam retenções em favor de pessoas jurídicas, as quais, inclusive, podem ter aproveitado as
retenções em sua apuração.
Neste contexto, se a Contribuinte provasse ter recebido os serviços contratados, as
despesas correspondentes seriam dedutíveis no lucro tributável, mas o IRRF na forma do art. 61
da Lei no 8.981/95 subsistira devido se não provado, também, que o pagamento favoreceu a
prestadora de serviços. Já a retenção sofrida por esta seria aproveitável, apenas, em sua própria
apuração.
E, se provado, também, que o pagamento favoreceu a prestadora de serviços que
ofereceu os rendimentos recebidos regularmente à tributação, aí o IRRF seria totalmente
indevido, não havendo razão para se discutir o aproveitamento da retenção feita.
Fl. 5257
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A retenção somente seria passível de dedução contra o IRRF se, ao final do
contencioso, a exigência na forma do art. 61 da Lei no 8.981/95 subsistisse diante da
demonstração de que o beneficiário do pagamento é, também, o prestador de serviço indicado na
nota fiscal, mas a operação nela expressa não corresponde à real causa do pagamento, só então
devidamente provada. Neste contexto, haveria uma única materialidade e um único beneficiário
contribuinte, bem como uma operação revelada depois do transcurso do prazo decadencial e não
submetida a regular tributação, em face da qual subsistiria a exigência do IRRF, mas reduzida pela
retenção promovida e paga pela fonte pagadora, não aproveitável pelo beneficiário no ajuste.
Implícito está, nesta construção, o entendimento de que a presunção legal expressa
no art. 61 da Lei no 8.981/95 somente pode ser afastada se provado beneficiário e causa do
pagamento, bem como o seu regular oferecimento à tributação, ou a sua submissão a uma
isenção ou não-incidência, sob pena de a prova ser postergada para momento no qual não é mais
possível se exigir do beneficiário o tributo devido na operação até então oculta.
O presente caso, porém, se resolve diante da não identificação dos beneficiários
dos pagamentos, e da defesa da Contribuinte limitada à afirmação de que havia prestadoras de
serviço operacionais, que também auferiam receitas distintas daquelas formadas e em relação à
Contribuinte fiscalizada. Não sendo demonstrada a mesma materialidade e o mesmo beneficiário
das retenções promovidas pela Contribuinte e do IRRF contra ela lançado, esta exigência deve
subsistir integralmente.
Por tais razões, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

Fl. 5258
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