Tribunal: CARF
Processo: 10380.908082/2017-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-23
Data de publicação: 2024-11-18

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA.
Para se configurar alteração de critério jurídico, é necessário que, em algum momento no passado, tal critério tenha sido expressamente fixado pelo Fisco.
ATOS NORMATIVOS. NATUREZA JURÍDICA.
Os atos normativos considerados como normas complementares são aqueles destinados a explicitar os comandos legais, de maneira a favorecer o fiel cumprimento das leis, tratados e decretos em matéria tributária, não abarcando os atos administrativos definidores de critérios técnicos na área de atuação dos órgãos e instituições que os veiculam.

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015

CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS.
Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada.
CRÉDITO FICTO. ZONA FRANCA DE MANAUS (ZFM). DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO. ISENÇÃO. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
Mesmo na hipótese de aquisição isenta de produtos oriundos da Zona Franca de Manaus (ZFM), aplica-se na apuração do crédito ficto a alíquota prevista na Tabela de Incidência do IPI (TIPI). Constatado que a decisão judicial transitada em julgado se restringe ao reconhecimento da isenção dos produtos adquiridos da Zona Franca de Manaus (ZFM), inexiste vinculação quanto à classificação fiscal e à apuração da alíquota aplicável no cálculo do crédito ficto.
CRÉDITO. INDIVIDUALIZAÇÃO DO PRODUTO ADQUIRIDO.
Para fins de classificação fiscal e apuração do crédito, o produto adquirido deve estar devidamente individualizado, com identificação da quantidade e do valor correspondentes.
CRÉDITO. INSUMOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. NECESSIDADE DE SUBSUNÇÃO AO CONCEITO.
Somente geram direito a crédito do imposto os insumos ou produtos intermediários que se consumirem em decorrência de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação ou por este diretamente sofrida, situação em que não se enquadram os produtos utilizados na limpeza do parque industrial.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10380.908082/2017-15
ACÓRDÃO
3201-011.917 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
NORSA REFRIGERANTES S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA.
Para se configurar alteração de critério jurídico, é necessário que, em
algum momento no passado, tal critério tenha sido expressamente fixado
pelo Fisco.
ATOS NORMATIVOS. NATUREZA JURÍDICA.
Os atos normativos considerados como normas complementares são
aqueles destinados a explicitar os comandos legais, de maneira a favorecer
o fiel cumprimento das leis, tratados e decretos em matéria tributária, não
abarcando os atos administrativos definidores de critérios técnicos na área
de atuação dos órgãos e instituições que os veiculam.

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015

CLASSIFICAÇÃO
FISCAL.
PRODUÇÃO
DE
REFRIGERANTES.
KITS
CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS.
Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza
de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem
ser classificados em código único como se fossem uma preparação
composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua
classificação fiscal individualizada.
CRÉDITO FICTO. ZONA FRANCA DE MANAUS (ZFM). DECISÃO JUDICIAL
TRANSITADA EM JULGADO. ISENÇÃO. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
Fl. 1571
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-011.917 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10380.908082/2017-15
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Mesmo na hipótese de aquisição isenta de produtos oriundos da Zona
Franca de Manaus (ZFM), aplica-se na apuração do crédito ficto a alíquota
prevista na Tabela de Incidência do IPI (TIPI). Constatado que a decisão
judicial transitada em julgado se restringe ao reconhecimento da isenção
dos produtos adquiridos da Zona Franca de Manaus (ZFM), inexiste
vinculação quanto à classificação fiscal e à apuração da alíquota aplicável
no cálculo do crédito ficto.
CRÉDITO. INDIVIDUALIZAÇÃO DO PRODUTO ADQUIRIDO.
Para fins de classificação fiscal e apuração do crédito, o produto adquirido
deve estar devidamente individualizado, com identificação da quantidade e
do valor correspondentes.
CRÉDITO. INSUMOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. NECESSIDADE DE
SUBSUNÇÃO AO CONCEITO.
Somente geram direito a crédito do imposto os insumos ou produtos
intermediários que se consumirem em decorrência de uma ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação ou por este
diretamente sofrida, situação em que não se enquadram os produtos
utilizados na limpeza do parque industrial.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3201-011.915, de 23 de julho de 2024, prolatado no
julgamento do processo 10380.908083/2017-60, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Enk de Aguiar,
Márcio Robson Costa, Flávia Sales Campos Vale e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).

Fl. 1572
DF CARF MF
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RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do acórdão da Delegacia de
Julgamento (DRJ) em que se julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada
pelo contribuinte acima identificado para se contrapor ao despacho decisório da repartição de
origem em que se indeferira o Pedido de Ressarcimento de créditos do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), em razão da glosa de créditos, e, por conseguinte, não se homologara a
compensação declarada.
Na Manifestação de Inconformidade, o contribuinte requereu a reforma do
despacho decisório, com o reconhecimento integral do crédito pleiteado e, consequentemente, a
homologação total da compensação declarada, aduzindo o seguinte:
a) os créditos de IPI tiveram origem, precipuamente, na aquisição de concentrados
para produção de bebidas não alcóolicas, fabricados pela empresa Recofarma, sediada na Zona
Franca de Manaus (ZFM), empregados na fabricação de refrigerantes, sendo beneficiados por duas
isenções, a saber: a primeira, cujo direito ao crédito fora reconhecido em mandado de segurança
transitado em julgado, decorrente do art. 81, II, do RIPI/2010, cuja base legal é o art. 9o do
Decreto-lei no 288/1967, e a segunda do art. 95, inciso III, do mesmo RIPI/2010 (base legal: art. 6o,
§ 1o, do Decreto-lei no 1.435/1975), dado tratar-se de insumos elaborados com matéria-prima
agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental;
b) direito ao desconto de crédito nas aquisições de concentrados para bebidas não
alcoólicas e de produtos de limpeza utilizados no processo produtivo de refrigerantes;
c) relação direta deste processo com o de auto de infração, uma vez que, em
ambos, se discutem as mesmas glosas, razão pela qual eventual decisão naquele processo deve
ser observada nestes autos, uma vez que o destino da compensação está vinculado ao que for
decidido no processo do lançamento de ofício;
d) alteração de critério jurídico (art. 146 do CTN), pois a fiscalização, em revisões
anteriores, tendo a mesma pessoa jurídica como requerente, já havia concluído acerca da
natureza dos concentrados no mesmo sentido do adotado nestes autos pelo contribuinte;
e) inocorrência de responsabilidade do requerente (terceiro adquirente do
concentrado) por suposto erro na classificação fiscal do produto;
f) a aplicação das Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado,
aprovadas pelo Decreto no 97.409/88, e das NESH, aprovadas pelo Decreto no 435/92, impõe que
está correta a classificação fiscal do concentrado para bebidas não alcoólicas na posição
2106.90.10 EX. 01 da TIPI;
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g) a Suframa tem competência para efetuar a classificação fiscal do produto
beneficiado produzido conforme PPB (Processo Produtivo Básico) definido em Portaria
Interministerial, porque somente com a respectiva classificação fiscal é possível identificar o
produto beneficiado para fins de IPI (arts. 1o, 4, I, c do Anexo I do Decreto no 1.139/2010 e 10, 13,
15 e 23, todos da Resolução do CAS no 202/2006);
h) ilegalidade do despacho decisório por falta de provas, uma vez que o laudo
técnico utilizado se refere a fatos geradores de outro período de apuração;
i) impossibilidade de exigência de multa, juros de mora e correção monetária, tendo
em vista o disposto no art. 100, parágrafo único, do CTN.
O acórdão da DRJ denegatório do pedido restou ementado nos seguintes termos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
Período de apuração: (...)
CRÉDITO INDEVIDO NA AQUISIÇÃO DE “KITS” DE PRODUTOS ISENTOS DO IPI,
UTILIZADOS NA ELABORAÇÃO DE BEBIDAS.
É ilegítimo o crédito do IPI calculado como se devido fosse na aquisição de “kits”
de produtos isentos do referido imposto, utilizados na elaboração de bebidas,
mediante adoção de alíquota incorreta, decorrente de classificação fiscal
equivocada em código único da Tabela de Incidência do IPI, próprio para
concentrados, em detrimento da classificação correta, individualizada, em relação
a cada um dos componentes dos “kits”.
SUPERINTENDÊNCIA DA ZONA FRANCA DE MANAUS (SUFRAMA). SECRETARIA DA
RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPETÊNCIAS.
A competência da Suframa no âmbito dos benefícios próprios da Zona Franca de
Manaus e da Amazônia Ocidental não exclui a competência da Receita Federal em
matéria de classificação fiscal de produtos, para formalizar exigência do IPI,
decorrente de glosa de créditos indevidos.
CRÉDITO . INSUMOS.
Somente geram direito ao crédito do imposto os materiais que se enquadrem no
conceito jurídico de insumo, ou seja, aqueles que se desgastem ou sejam
consumidos mediante contato físico direto com o produto em fabricação.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: (...)
ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO INDEVIDA DE CRITÉRIO JURÍDICO.
O lançamento de ofício baseado em entendimento distinto daquele que
usualmente adota o sujeito passivo, mas que jamais foi objeto de manifestação
expressa da Administração Tributária, não caracteriza modificação no critério
Fl. 1574
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jurídico adotado pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil no exercício do
lançamento.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Cientificado do acórdão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso
Voluntário e requereu a reforma da decisão.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso é tempestivo, atende os demais requisitos de admissibilidade e
dele se toma conhecimento.
Conforme acima relatado, trata-se de despacho decisório da repartição de
origem em que se indeferiu o Pedido de Ressarcimento de créditos do
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), em razão da glosa de
créditos, e, por conseguinte, não se homologou a compensação declarada.
No Recurso Voluntário, o Recorrente solicitou somente que, nestes autos,
se considerassem “todos os argumentos apresentados no recurso
voluntário interposto no PA no 10480.725940/2018-41” (...) e que ambos
os processos fossem reunidos para que o julgamento em 2a instância
ocorresse simultaneamente.
Como ambos os processos se encontram em julgamento na mesma sessão,
reproduz-se, na sequência, o mesmo voto adotado no processo no
10480.725940/2018-41.
Segundo a fiscalização, a maior parte dos créditos do IPI escriturados pelo
Recorrente refere-se aos chamados “kits” contendo preparações dos tipos
utilizados para elaboração de bebidas da posição 2202, além de outros
ingredientes acondicionados individualmente, adquiridos da empresa
Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., que adotara, na saída dos
produtos da Zona Franca de Manaus (ZFM), a classificação fiscal
2106.90.10, código Ex 01, sem destaque do imposto nas respectivas nas
notas fiscais, por entender aplicável a isenção.
A fiscalização promoveu a reclassificação fiscal da mercadoria por
considerar que, na verdade, estar-se-ia diante, não de um produto único
(concentrado), mas de uma mistura de componentes que são misturados
Fl. 1575
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PROCESSO 10380.908082/2017-15
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em etapa realizada dentro do estabelecimento do engarrafador, em que os
ingredientes são diluídos em xarope simples ou água, tendo-se por
caracterizada, assim, uma operação de transformação, definida no art. 4o,
inciso I, do RIPI/2010, cujo resultado é uma preparação conhecida como
xarope composto que se classifica na posição NCM 2106.90.10.
Feitas essas considerações, passa-se à análise dos argumentos do recurso.
I. Crédito ficto. Isenção. Arbitramento.
De início, o Recorrente alega que os concentrados adquiridos da Recofarma
são beneficiados por duas isenções com direito a crédito ficto do IPI, a
saber: a primeira decorrente do art. 81, II, do RIPI/2010, cuja base legal é o
art. 9o do Decreto-lei no 288/1967, e a segunda do art. 95, inciso III, do
mesmo RIPI/2010, base legal: art. 6o, § 1o, do Decreto-lei no 1.435/1975.
Segundo ele, o crédito de IPI reclamado encontrava-se previsto no art. 6o, §
1o, do Decreto-lei no 1.435/1975, direito esse reconhecido pelo julgador a
quo, sendo que, no MSI no 95.0008470-3, não se controverteu acerca desse
fato.
Na petição inicial do MSI no 95.0008470-3, o Recorrente pleiteou o direito
de manter o crédito de IPI nas aquisições de insumos isentos oriundos da
Zona Franca de Manaus (ZFM), aplicando-se a alíquota do imposto prevista
na Tabela de Incidência do IPI (TIPI), vindo a constar da sentença da Justiça
Federal no Ceará a concessão da ordem “para assegurar à parte impetrante
o direito de se creditar dos valores relativos ao IPI nas operações de
aquisição do concentrado, ainda que essas operações sejam isentas do
mesmo imposto na origem”, decisão essa mantida no TRF5, não tendo
havido, contudo, definição judicial acerca da composição ou da natureza
dos concentrados.
Não se pode se esquecer, ainda, principalmente em razão de sua força
vinculante, a decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) no julgamento do
Recurso Extraordinário no 592.891, submetido à sistemática da repercussão
geral, nos seguintes termos: "Há direito ao creditamento de IPI na entrada
de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à
Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de
incentivos regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal,
combinada com o comando do art. 40 do ADCT".
Entretanto, independentemente de ter havido reconhecimento de isenção
pela fiscalização ou em ação judicial, ou, ainda, de previsão expressa na
própria legislação, no presente caso, conforme se apurou no auto de
infração, está-se diante de aquisições, em sua grande maioria, sujeitas à
alíquota zero da TIPI, sendo esse o fundamento do não reconhecimento do
direito ao crédito ficto do imposto.
Fl. 1576
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Em relação à pequena parcela sujeita à alíquota de 5%, o Recorrente não se
desincumbiu - dado tratar-se de um direito creditório - do ônus de
discriminar e determinar o valor tributário dessas mercadorias, tendo sido
alegado tratar-se de medida impraticável.
Essa alegação de impossibilidade de discriminação dos diferentes itens que
compõem o conjunto identificado como “concentrado” não se mostra
verossímil, pois, na produção de cada componente do concentrado, têm-se
os custos dos fatores de produção que podem ser extraídos
destacadamente – salvo na hipótese de total ausência de controle da
produção –, uma vez tratar-se de produtos contendo composição físico-
química própria, que foram comercializados separadamente, ainda que em
conjunto.
Tendo havido provimento judicial transitado em julgado assegurando o
direito a crédito na aquisição de produto isento, esse crédito precisa ser
quantificado em função da alíquota a que estiver sujeito o produto, sendo
que, diante da oposição do interessado à individualização dos diferentes
componentes adquiridos, oposição essa relativa a um crédito que o
beneficia, pretendeu-se transferir peremptoriamente à fiscalização referido
ônus probatório, exigindo dela um arbitramento destituído das premissas
básicas necessárias à apuração da natureza e da composição do produto,
sem qualquer colaboração da parte beneficiária, contrariando o disposto no
art. 16 do Decreto no 70.235/1972.
Ressalte-se que, de acordo com o inciso IV do art. 4o da Lei no 9.784/1999,
que regula o processo administrativo federal, aplicável subsidiariamente ao
Processo Administrativo Fiscal (PAF)1, é dever do administrado “prestar as
informações que lhe forem solicitadas e colaborar para o esclarecimento
dos fatos”.
Portanto, não merece guarida este tópico do Recurso Voluntário.
II. Classificação fiscal do concentrado.
O Recorrente argumenta que demonstrara que o produto objeto da
autuação é um produto único, qual seja, concentrado para bebidas não
alcóolicas da posição TIPI 2106.90.10 Ex 01, estando sua defesa em
conformidade com a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT no 08/1998,
em que se estabeleceu o Processo Produtivo Básico (PPB) para projetos
industriais da Zona Franca de Manaus (ZFM), bem como com a Resolução
CAS no 298/2007 e com outros atos administrativos da Suframa relativos à
aprovação do projeto industrial da Recofarma.

1 Lei no 9.784/1999 (...)
Art. 69. Os processos administrativos específicos continuarão a reger-se por lei própria, aplicando-se-lhes apenas
subsidiariamente os preceitos desta Lei.
Fl. 1577
DF CARF MF
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Ainda segundo ele, o “concentrado” previsto na referida portaria
interministerial - portaria essa que é vinculatória para a Receita Federal e a
Suframa - pode ser homogeneizado ou não homogeneizado, uma vez que
tal ato estatuiu não ser obrigatória a etapa de homogeneização, tendo sido
tais constatações referendadas no laudo técnico do Instituto Nacional de
Tecnologia (INT).
Firmada a premissa de se tratar de um concentrado, continua o Recorrente,
a classificação fiscal correta, com base na Regra Geral de Interpretação no 1
do Sistema Harmonizado (SH), é a da posição TIPI 2106.90.10 Ex 01 (posição
mais específica).
Contudo, a fiscalização demonstrou que o chamado “kit” era, na verdade,
um conjunto de matérias-primas e produtos intermediários distintos
fornecidos pela Recofarma aos fabricantes de refrigerantes em embalagens
separadas, havendo dentre eles, inclusive, substâncias na forma pura, como
o benzoato de sódio e o ácido cítrico.
Ainda de acordo com a fiscalização, bem como com a DRJ e a PGFN, o
termo "preparações” dos Ex 01 e Ex 02 da posição TIPI 2106.90.10 refere-se
a produtos já preparados, prontos para uso, o que as diferencia dos
“concentrados”, estes vendidos separadamente e que serão misturados
pelo adquirente dos insumos no processo final de fabricação do
refrigerante.
Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada sua natureza de
produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser
classificados em código único como se fossem uma preparação composta,
pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação
fiscal individualizada.
Não se pode ignorar que, na classificação fiscal de mercadorias, devem-se
observar as Regras Gerais para Interpretação e as Notas Explicativas do
Sistema Harmonizado (NESH), que se originam do entendimento firmado
pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) ou Organização Mundial das
Aduanas (OMA) a partir da análise técnica de dúvidas e questionamentos a
ela submetidos.
Na Regra 3b da NESH, inseriu-se a Nota Explicativa XI definindo que os
“sortidos” não alcançavam as “mercadorias constituídas por diferentes
componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto
(mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação
industrial de bebidas”, o que indica que o sistema deu tratamento próprio
aos componentes separados vendidos em conjunto para fabricação de
bebidas, componentes esses que deverão ser classificados de forma
individualizada.
Fl. 1578
DF CARF MF
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A classificação fiscal defendida pelo Recorrente cuida de “preparações
compostas não alcóolicas” para preparação de refrigerantes, em que os
componentes já se encontram misturados, dependendo apenas da diluição
final, situação essa distinta daquela em que os componentes vendidos
separadamente serão misturados somente no processo produtivo final do
engarrafador.
Nas notas explicativas da posição 2106 da NESH, as “preparações
compostas” presentes na classificação fiscal defendida pelo Recorrente
encontram-se definidas da seguinte forma:
7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de
substâncias odoríferas), do tipo utilizado na fabricação de diversas bebidas
não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas
adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias,
tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico,
agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos (sumos) de fruta, etc.
Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes
aromatizantes
que
caracterizam
uma
determinada
bebida.
Em
consequência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela
simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, mesmo com
adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes
produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; são
também frequentemente utilizados na indústria para evitar os transportes
desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal como se
apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como
bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. (g.n.)
Verifica-se do excerto supra que as “preparações compostas” da posição
2106 decorrem da mistura de diversas substâncias e contêm a totalidade ou
parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada
bebida, mistura essa que dependerá apenas da diluição final para se
caracterizar como bebida para consumo, inclusive doméstico.
Referidas preparações compostas não são produzidas pelo fornecedor
Recofarma, pois este comercializa componentes vendidos separadamente,
ainda que em conjunto, vindo as referidas preparações compostas a ser
fabricadas somente no ambiente produtivo do adquirente, havendo,
portanto, especificidades técnicas que não podem ser ignoradas na
classificação fiscal dessas mercadorias.
É o próprio Sistema Harmonizado que assim definiu tais regras de
classificação, não podendo atos administrativos da Suframa ou de outros
órgãos e entidades estatais e paraestatais pretender alterá-las ou ignorá-las
sob o argumento de se tratar de matéria técnica afeta a sua área de
competência ou de administração.
Fl. 1579
DF CARF MF
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10
A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), no acórdão no 9303-006.987,
de 14/06/2018, decidiu pela compatibilidade entre as atribuições
administrativas da Suframa com a competência fiscalizatória da Receita
Federal, verbis:
CONFLITO DE COMPETÊNCIAS ENTRE A SUFRAMA E A RECEITA FEDERAL.
INEXISTÊNCIA.
Não há que se falar em conflito de competências entre a SUFRAMA e a
Receita Federal. A autarquia aprova os projetos dos fabricantes de
concentrados para refrigerantes localizados na Amazônia Ocidental,
cabendo ao Fisco analisar a legitimidade da utilização do benefício,
verificando se foi atendida a exigência de emprego de matérias-primas
agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. As competências são
exercidas concorrentemente, observando-se inclusive que a Administração
Fazendária e os seus servidores fiscais possuem precedência sobre os
demais setores administrativos, na forma da lei (art. 37, XVIII, da
Constituição Federal). (g.n.)
Inobstante o importante suporte que laudos e outros documentos de
natureza técnica possam fornecer ao procedimento de classificação fiscal
de mercadorias, não se pode ignorar que eles são utilizados apenas como
subsídio, pois é o agente competente que definirá a classificação a partir
das Regras Gerais para Interpretação e das Notas Explicativas do Sistema
Harmonizado (NESH) e não a partir de orientações advindas de outras
fontes, ainda que de origem pública.
Assim, para a fiscalização, tratando-se de componente de kit de uma
matéria pura acondicionada em embalagem individual, ele deve ser
classificado de forma individualizada, nos seguintes termos: “o código
2916.31.21, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas
exclusivamente de benzoato de sódio”, “o código 2916.19.11, tributado à
alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de sorbato
de potássio”, “o código 2918.14.00, tributado à alíquota zero, é próprio
para partes compostas exclusivamente de ácido cítrico” e “o código
2918.15.00, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas
exclusivamente de citrato de sódio”.
Parte significativa da jurisprudência do CARF caminha nesse sentido, verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 31/07/2013 a 31/12/2014
(...)
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para
refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em
Fl. 1580
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diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam
efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em
decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento
adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado
no código próprio da TIPI.
(...)
(Acórdão 3201-009.972, rel. Márcio Robson Costa, j. 22/11/2022)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/09/2018
(...)
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para
refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em
diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam
efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em
decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento
adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado
no código próprio da TIPI.
GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ADQUIRIDOS DA ZONA FRANCA DE
MANAUS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA.
São passíveis de aproveitamento na escrita fiscal apenas os créditos
incentivados relativos a produtos com classificação fiscal correspondente a
alíquota diferente de zero e no que concerne a matérias primas originárias
da ZFM e da Amazônia Legal; glosam-se os créditos relativos a insumos
adquiridos em desobediência aos requisitos legais (matérias-primas
agrícolas, extrativas vegetais de produção regional e da fauna e flora
regionais), sendo inaplicável a esses casos o RE no 592.891/SP. (Acórdão
3301-013.805, red. Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, j. 27/02/2024)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2016
CLASSIFICAÇÃO
FISCAL.
PRODUÇÃO
DE
REFRIGERANTES.
KITS
CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS.
Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza
de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem
ser classificados em código único como se fossem uma preparação
Fl. 1581
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composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua
classificação fiscal individualizada.
CRÉDITO FICTO. ZONA FRANCA DE MANAUS (ZFM). DECISÃO JUDICIAL
TRANSITADA EM JULGADO. ISENÇÃO. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
Mesmo na hipótese de aquisição isenta de produtos oriundos da Zona
Franca de Manaus (ZFM), aplica-se, na apuração do crédito ficto, a alíquota
prevista na Tabela de Incidência do IPI (TIPI). Constatado que a decisão
judicial transitada em julgado se restringe ao reconhecimento da isenção
dos produtos adquiridos da Zona Franca de Manaus (ZFM), inexiste
vinculação quanto à classificação fiscal e à apuração da alíquota aplicável
no cálculo do crédito ficto.
CRÉDITO. INDIVIDUALIZAÇÃO DO PRODUTO ADQUIRIDO.
Para fins de classificação fiscal e apuração do crédito, o produto adquirido
deve estar devidamente individualizado, com identificação da quantidade e
do valor correspondentes.
(...)
(Acórdão 3201-006.669, rel. Hélcio Lafetá Reis, j. 17/03/2020)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/08/2016
(...)
PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E
ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS.
POSSIBILIDADE.
A apropriação de créditos incentivados ou fictos, calculados sobre produtos
isentos adquiridos de estabelecimentos localizados na ZFM, somente é
admitida se houver alíquota positiva do IPI para o produto/insumo
adquirido para industrialização. No caso de identificação de erro na
classificação fiscal, cuja classificação correta revela que os produtos
adquiridos estavam sujeitos à alíquota zero, não há possibilidade de
geração de crédito.
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/08/2016
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NCM. TIPI. COMPETÊNCIA. IPI.
É competência da Receita Federal a verificação da legitimidade dos créditos
apropriados pela contribuinte em sua escrita fiscal, inclusive, relativamente
à verificação se os produtos adquiridos com isenção estão devidamente
classificados na posição NCM da TIPI, não afastando esta competência da
Fl. 1582
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RFB a circunstância de o projeto de produção ter sido aprovado pela
SUFRAMA.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA REFRIGERANTES. IPI.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para
refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em
diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam
efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em
decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento
adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado
no código próprio da TIPI. (Acórdão 3401-005.943, rel. Lázaro Antônio
Souza Soares, j. 27/02/2019)
Segundo o agente fiscal, “as únicas “partes” tributadas a alíquotas positivas
adquiridas pela fiscalizada são aquelas classificadas no código 3302.10.00,
próprio para preparação à base de mistura de substâncias odoríferas, cuja
alíquota é de 5%”, sendo que a Recofarma se recusou a informar para a
fiscalização o valor individual dos componentes de kits”, o que impediu o
cálculo do valor do imposto oriundo de preparações enquadradas no código
3302.10.00, como se devido fosse.
O Recorrente alegara, na primeira instância, que, quanto aos meses de
janeiro a março de 2017, “deveria ter sido reconhecido crédito relativo às
partes do concentrado classificadas pela Autoridade Fiscal na posição
2106.90.10, uma vez que Decreto no 8.950, de 29.12.2016, que aprovou a
nova TIPI, teria alterado a alíquota da referida posição de zero para 14%”,
vindo a DRJ a destacar que, de fato, na publicação original constara a
alíquota de 14% para o código, sendo que o erro veio a ser retificado no
DOU de 30 de dezembro de 2016, Seção 1, voltando a constar alíquota
zero.
No Recurso Voluntário, o Recorrente argui que, diferentemente do
afirmado no acórdão recorrido, a retificação do Decreto no 8.950/2016
reduzindo a alíquota do imposto de 14% para zero somente foi publicada
no DOU em 31/03/2017, encontrando-se vigente, portanto, a referida
alíquota no período de janeiro a março de 2017, o que indica mais uma
ilegalidade do auto de infração não passível de correção por parte do CARF.
Contudo, em consulta ao referido Decreto na internet, 2 obtém-se a
seguinte informação:
Aprova a Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados -
TIPI.
(Publicado no Diário Oficial da União de 30 de dezembro de 2016, Seção 1)

2 Disponível em: <<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2016/decreto/d8950.htm#anexo>> Acesso
em 11/06/2024.
Fl. 1583
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RETIFICAÇÃO
No Capítulo 21 da Seção IV da Tabela de Incidência do Imposto sobre
Produtos Industrializados - TIPI anexa ao Decreto no 8.950, de 29 de
dezembro de 2016, onde se lê:
“NCM-DESCRIÇÃO-ALÍQUOTA (%)
2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas
texturizadas – 14
2106.90 – Outras - 2106.90.10 - Preparações do tipo utilizado para
elaboração de bebidas - 14
Leia-se:
“NCM-DESCRIÇÃO-ALÍQUOTA (%)
2106.10.00--Concentrados
de
proteínas
e
substâncias
proteicas
texturizadas
2106.90--Outras- 2106.90.10-Preparações do tipo utilizado para elaboração
de bebidas - 0
Assim, constata-se haver razão à DRJ quanto à retificação da alíquota.
Por outro lado, o Recorrente alega que, com a redução da alíquota de 20%
para 4% para os produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01,
promovida por meio do Decreto no 9.394/2018, a Receita Federal
pretendeu reduzir os créditos fictos decorrentes de aquisições de insumos
isentos (concentrados) oriundos da Zona Franca de Manaus (ZFM) e, por
decorrência, aumentar a arrecadação tributária, o que tornava inconteste
que o produto por ele adquirido é aquele previsto na referida posição da
TIPI.
Segundo ele, a interpretação autêntica do Decreto no 9.394/2018
formulada pela própria Receita Federal é vinculante, inclusive para o CARF,
por força do art. 26-A do Decreto no 70.235/1972 e do art. 62 do seu
Regimento Interno.
No entanto, mesmo que se admita a existência da alegada “interpretação
autêntica” da Receita Federal, não se pode ignorar que, nas manifestações
daquele órgão identificadas pelo Recorrente, fez-se referência aos produtos
classificados no código TIPI 2106.90.10 Ex 01 mas sem identificá-los. Nesse
código, conforme já dito, classificam-se os concentrados já misturados,
dependentes apenas da diluição final a se realizar no ambiente produtivo
do adquirente, hipótese essa, conforme já dito exaustivamente neste voto,
não coincidente com a sob análise nestes autos.
O fato de a redução da alíquota de 20% para 4% ter como objetivo o
aumento da arrecadação em nada altera a presente análise, pois, aqui,
conforme já apontado, controverte-se sobre componentes vendidos
Fl. 1584
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separadamente, ainda que em uma operação conjunta, situação em que os
argumentos do Recorrente não se ajustam.
Nesse sentido, também não se acolhe a defesa do Recorrente quanto a essa
matéria.
III. Erro na classificação fiscal. Responsabilidade.
O Recorrente alega que, por ausência de previsão na legislação de regência,
ele não podia ser responsabilizado por erro na classificação indicada na
nota fiscal emitida pelo fornecedor da mercadoria, conforme jurisprudência
judicial e administrativa.
Contudo, é dever da fiscalização verificar a correta classificação fiscal dos
produtos, obrigação essa que, a princípio, perpassa eventual boa-fé do
adquirente3, e, sendo a atividade fiscalizatória vinculante e obrigatória, ela
independe da intenção do sujeito passivo, salvo nas hipóteses de
agravamento ou qualificação da multa de ofício.
O Recorrente alega que o RIPI 2002/2010 não determina a responsabilidade
do adquirente na verificação da correta classificação fiscal adotada pelo
fornecedor, no entanto, tal possibilidade não pode ser interpretada como
um dado imutável, pois, uma vez demonstrado o erro na classificação fiscal
constante do documento, a fiscalização tem o poder-dever de ajustá-la às
normas jurídicas correspondentes, sob pena de violação do art. 142 do
CTN4, conforme já decidiu, recentemente, a 3a Turma da Câmara Superior
de Recursos Fiscais (CSRF), em processo do mesmo contribuinte destes
autos, verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2013
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM
ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES
INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI 4.502/1964, ART. 62.
A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o
dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão
acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as
prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que
verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento,

3 Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da
intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
4 Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim
entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo
e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade
funcional.
Fl. 1585
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mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito
incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação
da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições
isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.
Acórdão 9303-015.038, rel. Rosaldo Trevisan, j. 10/04/2024)
A 4a Câmara da 3a Seção do CARF também já decidiu no mesmo sentido,
conforme se verifica das ementas mais recentes a seguir transcritas:
RESPONSABILIDADE PELA CLASSIFICAÇÃO FISCAL INDICADA NAS NOTAS
FISCAIS DOS KITS. BOA-FÉ DO ADQUIRENTE.
O art. 136 do CTN determina que a intenção do agente não deve ser levada
em conta na definição da responsabilidade por infrações tributárias. O fato
de ter agido de boa-fé não permite ao contribuinte se locupletar de crédito
ao qual não tem direito. A boa-fé do adquirente é sempre levada em conta
na graduação da multa de ofício aplicável, pois caso fosse constatada a
intenção do Recorrente de fraudar o Fisco, ou seja, presente o dolo, outra
teria sido a consequência da sua conduta, pois incidiria na previsão de
multa qualificada prevista no art. 44, §1o, da Lei no 9.430/96.
(Acórdão no 3401-007.043 – 3a Seção de Julgamento/4a Câmara/1a Turma
Ordinária, sessão de 23/10/2019)
AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE
PASSIVA.
A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da
intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e
extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva
de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de
IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de
classificação fiscal.
(Acórdão no 3402-006.589 – 3a Seção de Julgamento/4a Câmara/2a Turma
Ordinária, sessão de 21/05/2019)
Conforme se verifica dos excertos transcritos acima, a 4a Câmara da 3a
Seção do CARF já alterou o entendimento externado nos acórdãos no 3401-
003.751 e 3401-003.838, citados pelo Recorrente, o que desfavorece,
indubitavelmente, a defesa quanto a essa matéria.
Além disso, as decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ) e do Supremo
Tribunal Federal (STF) referenciadas pelo Recorrente não têm conexão
direta com a controvérsia destes autos, pois que cuidaram de matérias
julgadas no âmbito da competência tributária dos Estados e relativas ao
ICMS, este regido pela Lei Complementar no 87/1996.
Afasta-se, também, o recurso voluntário quanto a este item.
IV. Alteração de critério jurídico.
Fl. 1586
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Alegando violação ao art. 146 do CTN,5 o Recorrente argumenta ter havido,
no lançamento de ofício sob comento, alteração de critério jurídico, pelo
fato de que, segundo ele, o Fisco chancelara a revisão de lançamentos
sujeitos à homologação anteriores relativamente à mesma matéria.
De pronto, deve-se destacar que o Recorrente faz uma alegação genérica
acerca de um posicionamento anterior da fiscalização quanto à classificação
fiscal do mesmo produto, posicionamento esse que a impediria de aplicar
nova interpretação da norma jurídica tributária a fatos ocorridos
anteriormente à sua introdução, não indicando em que situação isso se
dera e nem em que momento, alegação essa que se mostra, portanto,
desprovida de lastro probatório.
Neste tópico, o Recorrente se ampara em acórdão do CARF (3401-002.537)
cujo entendimento já foi superado na mesma turma de julgamento (1a
Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção), verbis:
MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. O fato de uma classificação fiscal não ter
sofrido reclassificação em procedimentos anteriores não implica sua
aceitação pelo Fisco de forma expressa, a ponto de vincular a
Administração Tributária. Para que haja mudança de critério jurídico, é
necessário que, em algum momento, tal critério tenha sido expressamente
fixado pelo Fisco. (Acórdão no 3401-007.043, de 23/10/2019)
NULIDADE. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOBSERVÂNCIA DE
PRÁTICAS REITERADAS PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. A alteração de
estratégia de fiscalização, com o aprofundamento das investigações acerca
da legitimidade de créditos incentivados relativamente a procedimento
fiscal anterior, não corresponde a modificação de critérios jurídicos
(aplicação retrospectiva de ato normativo com disposições mais onerosas
ao sujeito passivo) ou inobservância de práticas reiteradas pela
Administração Tributária, e, destarte, inexiste nulidade. (Acórdão no 3401-
006.879, de 24/09/2019)
Nesse contexto, nada há de irregular no lançamento de ofício quanto a essa
questão.
V. Exigência de multa, juros e correção monetária.
Amparando-se no art. 100, parágrafo único, do CTN6, o Recorrente pleiteia
a exclusão da multa, dos juros de mora e de correção monetária, alegando

5 Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios
jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação
a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
6 Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
(...)
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de
juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.
Fl. 1587
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observância de atos normativos, a saber: a Portaria Interministerial
MPO/MICT/MCT no 08/1998, em que se estabeleceu o Processo Produtivo
Básico (PPB) para projetos industriais da Zona Franca de Manaus (ZFM),
bem como com a Resolução CAS no 298/2007 e com outros atos
administrativos da Suframa relativos à aprovação do projeto industrial da
Recofarma.
No entanto, o inciso I do art. 100 do CTN faz referência a atos “normativos”,
cuja característica básica é a veiculação de um comando abstrato e geral de
explicitação das leis e dos decretos e não a definição de um processo
produtivo ou a aprovação de um determinado projeto industrial. “Os atos
administrativos normativos a que se refere o CTN são, basicamente, as
instruções normativas e as portarias, bastante utilizadas em matéria
tributária”7.
Nesse sentido, os atos normativos sob comento são aqueles destinados a
explicitar os comandos legais, de maneira a favorecer o fiel cumprimento
da legislação tributária. Os atos administrativos invocados pelo Recorrente
não desempenham tal função, restringindo-se à definição de critérios
técnicos na área de atuação dos órgãos e instituições que os veicularam,
definições essas que, conforme já dito neste voto, podem até subsidiar o
aplicador da legislação tributária, mas sem vinculá-lo, pois é à
Administração tributária, ou a outras instâncias autorizadas por lei, que
cabe a função de expedir atos “normativos” em matéria tributária.
Nesse sentido, afasta-se a alegação do Recorrente de inexigibilidade dos
acréscimos legais.
VI. Impossibilidade de exigência de multa por erro de classificação fiscal.
Reportando-se ao art. 76, inciso II, “a” da Lei no 4.502/1964 8, que
corresponde ao art. 567, inciso II, “a” do RIPI/2010, o Recorrente pleiteia o
cancelamento da multa de ofício por ter agido de acordo com a
interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância
administrativa (acórdão CARF no 9303-003.517, de 15/03/2016).
Referida matéria foi julgada recentemente nesta 1a Turma Ordinária,
relativamente à mesma matéria destes autos, tendo prevalecido o seguinte
entendimento:
Exigência de multa em razão do disposto no art. 76, II, "a", da Lei no
4.502/64.

7 PAULSEN, Leandro. Direito tributário: constituição, código tributário e à luz da doutrina e da jurisprudência. 10 ed.
Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2008, p. 841.
8 Art . 76. Não serão aplicadas penalidades:
(...)
II - enquanto prevalecer o entendimento - aos que tiverem agido ou pago o impôsto:
a) de acôrdo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, proferida
em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não parte o interessado;
Fl. 1588
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A Recorrente defende ser incabível a multa do presente caso, em razão do
disposto no art. 76, II, "a", da Lei no 4.502/64. Nesse ponto, a turma
discordou do i. Relator em razão dos mesmos argumentos já mencionados
no item anterior, a saber: antiguidade no posicionamento de classificação
fiscal proveniente dos Comitês do CCA/OMA (1985/1986), porte da
empresa, tipo de mercadoria e interesse tributário decorrente nos créditos.
Assim, em que pese a menção aos Acórdãos: 02-02.89, de 28.01.2008,
relator Conselheiro Antonio Carlos Atulim; 02-02.752, de 02.07.2007,
relator Conselheiro Antonio Bezerra Neto e 02-0.683, de 18.11.1997,
relator Conselheiro Marcos Vinicius Neder de Lima, a turma entendeu que o
cerne da questão está na harmonização dos códigos de classificação no
âmbito da Convenção do SH de itens amplamente comercializados, sem
que reste dúvidas quanto a sua correta classificação fiscal, assunto decidido
internacionalmente desde a década de 80.
Em outras palavras, a questão não deve ser analisada sob a luz da dúvida
em relação à correta classificação fiscal. Afirmo que a correta classificação
fiscal foi decidida desde a década de 80 por parte dos Comitês do CCA/OMA
e que o Brasil, representado pela Receita Federal, participa de tais Comitês.
A tentativa, por parte de quem quer que seja, de classificar os itens de
forma conjunta para fins de aproveitamento de créditos deve ser
rechaçada.
O adquirente do produto é empresa representante da marca Coca-Cola e
de outras bebidas conhecidas em diversos Estados da Federação, sendo
inadmissível a falta de controle quanto aos códigos de mercadorias objeto
do seu negócio principal que resultaram em créditos indevidos.
Em resumo, a classificação fiscal para os itens dos concentrados vendidos
em kits, deve ser feita de forma individualizada para cada item, sendo tal
regra válida para todos os países signatários da Convenção do SH do
CCA/OMA.
Dessa forma, considera-se correta a imposição da multa de ofício para o
caso dos autos. (Acórdão no 3201-005.476, red. Leonardo Correia Lima
Macedo, j. 17/06/2019)
Referido acórdão restou ementado nos seguintes termos:
MULTAS.
CONDUTA
DO
CONTRIBUINTE
CONSOANTE
DECISÃO
IRRECORRÍVEL NA ESFERA ADMINISTRATIVA.
Não se aplica o art 76, II, "a", da Lei no 4.502/64 para exclusão das multas
quando ficar claro que não havia dúvidas quanto à correta classificação
fiscal em matéria decidida internacionalmente desde a década de 80. A
interpretação fiscal não foi questionada, sendo os atos oriundos de
autoridades sem competência para a classificação fiscal.
Fl. 1589
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O entendimento da 3a Turma da CSRF referenciado pelo Recorrente no
acórdão 9303-003.517 já foi reformado pela mesma turma, tendo-se em
conta a súmula CARF no 167, conforme se verifica da ementa a seguir
transcrita:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
EXCLUSÃO DE PENALIDADE. APLICAÇÃO DO ART. 76, II, "A" DA LEI No
4.502/1964. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 167.
A questão restou pacificada com a edição da Súmula CARF n° 167, aprovada
pelo Pleno em 06/08/2021, com vigência a partir de 16/08/2021: O art. 76,
inciso II, alínea "a" da Lei no 4.502, de 1964, deve ser interpretado em
conformidade com o art. 100, inciso II do CTN, e, inexistindo lei que atribua
eficácia normativa a decisões proferidas no âmbito do processo
administrativo fiscal federal, a observância destas pelo sujeito passivo não
exclui a aplicação de penalidades.
Mantendo-se o entendimento supra, afasta-se a pretensão do Recorrente
quanto à exclusão da multa de ofício.
VII. Crédito. Produtos de limpeza.
Requer o Recorrente, ainda, o reconhecimento do direito de desconto de
crédito do IPI nas aquisições de produtos de limpeza utilizados na assepsia
e sanitização durante o processo produtivo, inclusive por exigências
sanitárias, as quais, contudo, ele não identifica.
Inobstante se tratar de produtos relevantes para o processo produtivo do Recorrente,
há que se considerar que o direito a crédito do IPI não se pauta pelo critério da
relevância ou essencialidade, mas pela subsunção dos insumos na conceituação de
matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, conceituação essa
consolidada há bastante tempo, conforme Parecer Normativo (PN) CST no.
65/1979, em que se definiu que a expressão "consumidos na produção"
prevista no RIPI abrange o desgaste, o dano e a perda de propriedades
físicas ou químicas em ação direta do bem sobre o produto em fabricação.
O inciso I do art. 164 do RIPI/2002 assim dispõe:
Art. 164. Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados,
poderão creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a MP, PI e ME , adquiridos para emprego na
industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-
primas e produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando
ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização,
salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente; (g.n.)
Conforme destacado pelo relator do voto condutor do acórdão recorrido, o
Parecer Normativo CST no 181, de 23/10/1974, dispôs, no seu item 13, que
Fl. 1590
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-011.917 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10380.908082/2017-15
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“não geram direito ao crédito do imposto os produtos incorporados às
instalações industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas
equipamentos e ferramentas, mesmo que se desgastem ou se consumam
no decorrer do processo de industrialização, bem como os produtos
empregados
na
manutenção
das
instalações,
das
máquinas
e
equipamentos, inclusive lubrificantes e combustíveis necessários ao seu
acionamento”, abrangendo “limas, rebolos, lâmina de serra, mandris,
brocas, tijolos refratários usados em fornos de fusão de metais, tintas e
lubrificantes empregados na manutenção de máquinas e equipamentos
etc.”
Dessa forma, somente geram direito a crédito do IPI, além das matérias-
primas, produtos intermediários strictu senso e material de embalagem, os
produtos não contabilizados no Ativo Permanente consumidos no processo
produtivo em contato físico direto com o bem em produção, hipótese essa
que não alcança os produtos utilizados ou empregados na limpeza do
parque industrial.
O CARF já assentou esse entendimento, por unanimidade de votos, em
outros processos do mesmo contribuinte destes autos, conforme se verifica
dos excertos de ementas a seguir transcritos:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
(...)
CRÉDITOS BÁSICOS. LEGISLAÇÃO DE IPI. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS.
MATERIAL DE HIGIENIZAÇÃO E LIMPEZA. IMPOSSIBILIDADE.
Não são produtos intermediários, para fins de creditamento do IPI, os
produtos de higiene e limpeza utilizados em máquinas, equipamentos e em
vasilhames que serão utilizados na industrialização de refrigerantes.
(Acórdão 3402-011.693, rel. Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, j.
20/03/2024)
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
CRÉDITO. MATERIAL DE LIMPEZA.
Os materiais de limpeza utilizados na fabricação de refrigerantes, apesar de
constituírem uma despesa necessária para a produção, não integram
efetivamente o produto final nem sofrem perda de suas propriedades
físicas e químicas em ação direta sobre este último, motivo pelo qual não
geram direito a crédito do IPI. (Acórdão 3201-009.501, rel. Pedro Rinaldi de
Oliveira Lima, j. 24/11/2021)
Fl. 1591
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22
[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS BÁSICOS. LEGISLAÇÃO DE IPI. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS.
MATERIAL DE HIGIENIZAÇÃO E LIMPEZA. IMPOSSIBILIDADE.
Não são produtos intermediários, para fins de creditamento do IPI, os
produtos de higiene e limpeza utilizados em máquinas, equipamentos e em
vasilhames que serão utilizados na industrialização de refrigerantes.
(Acórdão 9303-011.895, j. 13/09/2021)
Nesse sentido, mantém-se a referida glosa de créditos.
VIII. Débitos. Lançamento de Ofício.
O Recorrente se contrapõe à afirmativa da DRJ de que ele não contestara os
débitos apurados e inseridos na reconstituição fiscal promovida pela
fiscalização, tendo alegado apenas que, uma vez reconhecidos os créditos
pleiteados, eles seriam suficientes para compensação dos débitos
apurados, motivo pelo qual se considerou não impugnada essa parte do
lançamento de ofício.
No Recurso Voluntário, ele reafirma a referida questão, aduzindo, ainda,
que se trata de “débitos devidos em razão de notas fiscais de saída não
escrituradas, matéria que não é discutida no presente processo”, sendo,
“portanto, descabida a afirmativa da decisão no sentido de que não teria
sido impugnada”.
Nesse sentido, por não influir na decisão tomada neste voto, essa questão
não demanda maiores perscrutações.
IX. Conclusão.
Diante do exposto, vota-se por negar provimento ao Recurso Voluntário.
Tendo-se em conta a decisão supra, bem como o fato de que, nestes autos,
se controverte sobre pedido de ressarcimento indeferido e de declaração
de compensação não homologada em decorrência da reconstituição da
escrita fiscal que acarretou a lavratura do auto de infração no processo no
10480.725940/2018-41, vota-se, aqui, no mesmo sentido de negar
provimento ao Recurso Voluntário.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Fl. 1592
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Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Fl. 1593
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