Tribunal: CARF
Processo: 10880.729740/2012-69
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Data de julgamento: 2024-02-28
Data de publicação: 2024-04-25

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.729740/2012-69
Recurso
Voluntário
Resolução no
3402-003.895 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
28 de fevereiro de 2024
Assunto
SOLICITAÇÃO DE DILIGÊNCIA
Recorrente
COSAN S/A INDÚSTRIA E COMÉRCIO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza
Soares, Marina Righi Rodrigues Lara, Jorge Luis Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa
Malta, Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Relatório
Por bem relatar os fatos, adoto o Relatório da decisão recorrida com os devidos
acréscimos:
O presente Processo reúne Autos de Infração da Cofins e da Contribuição para o
PIS, decorrentes de procedimento fiscal que abrangeu os meses de janeiro a março de
2008, realizado pela DRF/Bauru. Os valores globais, em Reais, são os seguintes:
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
3.003.160,89
Juros de Mora (calculados até 09/2012)
1.386.860,40
Multa de Ofício Proporcional (75 %), Passível de Redução
2.252.370,68
Total
6.642.391,97
Contribuição para o PIS
652.002,03
Juros de Mora (calculados até 09/2012)
301.094,70
Multa de Ofício Proporcional (75 %), Passível de Redução
489.001,52
Total
1.442.098,25
Total Geral (até 09/2012)
8.084.490,22
2.A descrição dos fatos está no Termo de Verificação Fiscal (fls. 023 a 045),
bastante detalhado, sendo que tentarei, na medida do possível, transcrever aqui
apenas o que considero necessário para a contextualização da situação e a formação da
nossa convicção.
3.A empresa, de renome nacional, atua, preponderantemente, no ramo de
fabricação de açúcar e álcool, para uso carburante e outros. Também compra e revende
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10880.729740/2012-69
Fl. 4004
DF CARF MF
Original

Fl. 2 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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produtos, tanto no mercado interno como no externo. Sua produção estava concentrada, à
época, nos 09 (nove) estabelecimentos industriais listados às fls. 024.
4.Os lançamentos de ofício, em apertadíssima síntese, resultaram de:
Alterações no cálculo do rateio dos créditos feito pela empresa, rateio este
necessário pelo fato de que ela se sujeitava à incidência não-cumulativa das contribuições
em relação apenas a parte de suas receitas (um dos seus principais produtos, o álcool para
fins carburantes, até setembro de 2008, era tributado pelo regime cumulativo);
Exclusão do rateio das receitas decorrentes das vendas de óleo diesel, sujeito à
tributação monofásica, consideradas pelo contribuinte como passíveis de gerar direito à
apropriação de créditos da não-cumulatividade;
Diversas glosas de créditos relativos a insumos utilizados na etapa agrícola, não
utilizados diretamente na produção, bem como de despesas com frete e outras;
Inclusão na base de cálculo das receitas decorrentes das vendas com suspensão de
açúcar feitas para a AJINOMOTO, pois o destinatário não deteria ADE que o habilitasse
ao regime, na condição de empresa preponderantemente exportadora, especificamente
para compras de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, do
art. 40 da Lei n° 10.865/2004, mas tão-somente ao RECAP (Lei n° 11.196/2005).
5.Dividirei meu Relatório em Tópicos, unindo, no primeiro deles, as constatações
e o posicionamento da Fiscalização referente aos Itens "a" e "b". Depois virão dois
tópicos distintos tratando dos Itens "c" e "d".
I. Rateio do Créditos
6.O contribuinte utilizou-se, como regra, do rateio proporcional, aplicando aos
custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita
bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
Conforme Termo de Verificação Fiscal (fls. 029 a 031) o que basicamente fez o
autuante, no recálculo dos percentuais de rateio, foi excluir, tanto do numerador (receitas
não-cumulativas), como do denominador (receita bruta total), as receitas que não
integram a base de cálculo ou são desoneradas de alguma forma das contribuições,
estando incluídas aí as receitas de vendas do ativo permanente, as isentas e as tributadas à
alíquota zero.
A Fiscalização não deixa isto explícito, mas do texto do TVF (alguns trechos são
transcrição literal) depreende-se que se baseou na Solução de Consulta Interna n° 11 -
Cosit, de 22/02/2008, cuja Ementa trago aqui (com grifos meus) para não ter que me
alongar mais que o necessário na abordagem desta questão:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP (O mesmo vale para a
Cofins)
MÉTODO
DE
RATEIO
PROPORCIONAL
PARA
ATRIBUIÇÃO
DE
CRÉDITOS, NO REGIME DA NÃO-C UMULA TIVIDADE.
O percentual a ser estabelecido entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, para aplicação do rateio
proporcional previsto no inciso II do § 8° do art. 3°, da Lei n° 10.637, de 2002, a ser
utilizado na apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep, referente a custos,
despesas e encargos comuns, deve ser aquele resultante do somatório somente das
receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de cálculo de incidências e
recolhimentos nos regimes da não-cumulatividade e da cumulatividade.
Fl. 4005
DF CARF MF
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Fl. 3 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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As receitas decorrentes de vendas realizadas com isenção, alíquota zero, não
alcançadas pela incidência, de bens do ativo permanente e as receitas financeiras por não
integrarem ou estarem excluídas da base de cálculo de incidência e recolhimento da
Contribuição para o PIS/Pasep, não integram também os respectivos montantes da receita
bruta sujeita à incidência não-cumulativa e nem o da receita bruta total, auferidas em cada
mês, utilizados na determinação do percentual a ser aplicado no método do rateio
proporcional para fins de aproveitamento de créditos relativos aos custos, despesas e
encargos comuns.
Dispositivos Legais: Art. 1°, § 3° e art. 3°, da Lei n° 10.637, de 2002.
Também excluiu o autuante as receitas com a revenda de óleo diesel, por estar
sujeito à tributação monofásica, sem direito a crédito sobre o produto, e, nos
revendedores, ser tributado à alíquota zero.
Resta ainda falar sobre a questão do crédito presumido na aquisição de cana-de-
açúcar (quando adquirida de pessoa física, cooperado pessoa física - e outros, com as
mudanças legislativas). Vejamos o que diz o contribuinte e é reproduzido às fls. 029 do
TVF:
"Em relação aos critérios de rateio aplicados na apuração dos créditos e
vinculações às receitas, anexamos a Nota Cosit 42/2009 que dispõe acerca do crédito
aplicado pelas usinas de açúcar para determinação do volume de cana de açúcar destinada
a produção do açúcar levado a efeito para o cálculo do crédito presumido. Tal nota trata
expressamente em seu item 4.3 de que não há necessidade de utilizar um dos métodos de
rateio previstos nas Leis 10833/2003 e 10633/2002, uma vez que a usina pode determinar
com precisão o montante da cana destinada à produção do álcool. Em outras linhas, os
critérios de rateios previstos nas formas citadas aplicam-se tão somente aos custos
comuns, assim entendido aqueles que não são passíveis de distinção da destinação por
outro meio."
6.4.1.A Nota Cosit n° 42, de 08/03/2009, efetivamente referenda este
procedimento, no que se refere ao Crédito Presumido, e a Fiscalização, em nenhum
momento, ataca este ponto, em particular.
6.5.Todo o recálculo está demonstrado em planilhas, de forma sintética, no Termo
de Verificação Fiscal (fls. 030 e 031), e de forma analítica, no Anexo I (fls. 046 a 050).
II. Glosas Diversas de Créditos
7.A Fiscalização promoveu glosas das mais diversas de créditos da não-
cumulatividade, entendidos por ela como indevidamente aproveitados.
7.1.Não há como sintetizar o assunto, pois cada bem ou serviço, pois mais
relacionado que seja com outro, tem um mínimo de individualidade, o que pode permitir
uma análise distinta, no que se refere ao direito ao não do creditamento. Assim, este
Relator se vê obrigado a, neste tópico, praticamente transcrever na íntegra o que consta
do Termo do Verificação Fiscal.
Glosas de Bens e Serviços Utilizados como Insumo
8.A Lei n° 10.637/2002, relativa à Contribuição para o PIS não-cumulativa, prevê
o seguinte (norma idêntica à que se encontra na Lei n° 10.833/2003, da Cofins):
Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2°
Fl. 4006
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Fl. 4 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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da Lei n° 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições
87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei n° 10.865, de 2004)
8.1.Vejamos o que se diz no Termo de Verificação Fiscal antes de adentrar em
especificidades (como o próprio Auditor diz):
Antes de tecer comentários sobre a legislação acima apresentada convém deixar
claro o significado do termo insumo, isto é:
Insumo - "cada um dos elementos (matéria-prima, equipamentos, capital,
horas de trabalho, etc.) necessários para produzir mercadorias ou serviços"
(Dicionário Houaiss da Língua Portuguesa);
Insumos - "matérias-primas, partes, peças, componentes, conjuntos e
subconjuntos, acabados e semi-acabados, e pneumáticos, destinados aos produtos
relacionados no inciso IV" (art. 2° do Decreto n° 2.072 , de 14 de novembro de 1996).
... vê-se que o termo insumo é gênero que abarca componentes aplicados direta e
indiretamente na produção e, por isso, tem sido dividido em dois distintos subgêneros,
quais sejam, os "insumos diretos" e "insumos indiretos". Em conseqüência, por exemplo,
são:
Insumos diretos de produção: matérias-primas, produtos intermediários, material de
embalagem, etc.; e
Insumos indiretos de produção: energia elétrica, combustíveis, lubrificantes,
manutenção de máquinas, aluguéis, etc.
Essa maneira de entender o termo insumo se apresenta, de forma tácita tanto no
inciso II do art. 3° da Lei n° 10.637, de 2002, na sua versão atual, quanto no inciso II do
art. 3° da Lei n° 10.833, de 2002, ambas com a redação dada pela Lei n° 10.865, de 2004,
bem como nas IN/SRF n° 247, de 2002, na versão dada pela IN/SRF n° 358, de 2003, e
n° 404, de 2004 (negritei).
Vista dessa maneira fica claro que, em regra, somente os insumos diretos de
produção podem permitir o desconto de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins. Tal regra só é rompida por determinação legal, como ocorre com os
combustíveis, os lubrificantes e a energia elétrica, dentre outros insumos indiretos de
produção que a despeito disto desoneram os créditos em tela (negritei).
Da análise do exposto acima, conclui-se que, além dos lubrificantes expressamente
referidos no art. 3°, II, das Leis n°s 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, consideram-se
"insumos", para fins de desconto de créditos na apuração da contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins não-cumulativos, os bens e serviços adquiridos de pessoas
jurídicas domiciliadas no País, aplicados ou consumidos na fabricação do açúcar e do
álcool de uso não carburante. Ou seja, o termo "insumo" não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa,
mas, sim, tão-somente, como aqueles bens e serviços que, adquiridos de pessoa jurídica,
efetivamente sejam aplicados ou consumidos na produção do açúcar e do álcool não
carburante. E, ainda, em se tratando de aquisição de bens, estes não poderão estar
incluídos no ativo imobilizado da empresa.
Como se observa, é necessário que o bem sofra alterações em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação para que seja considerado um
insumo. No caso de serviços, é necessário que ele seja aplicado ou consumido.
Depreende-se, portanto, que as despesas incorridas no processo produtivo da cana-
de-açúcar, ou seja, sua semeadura, colheita e transporte até a usina onde será fabricado o
açúcar, não atendem ao critério para caracterização como insumos. Sendo a atividade-fim
Fl. 4007
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da empresa voltada para a produção do álcool e açúcar, não há o que se falar, na área
agrícola, de fabricação de produto nem tampouco em bens que venham a sofrer desgaste
em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação.
Foram apresentados diversos itens de bens e serviços utilizados em diferentes tipos
de máquinas e equipamentos existentes tanto na área agrícola como no parque industrial,
como pinos, ferramentas, arruelas, materiais empregados em solda (gás, eletrodo,
agamax), acoplamentos, anéis, buchas, correias, correntes, cordas, cotovelos, discos,
escovas, fitas isolantes, gaxetas, lixas, mancais, mangueiras, manómetros, niples, porcas,
parafusos, retentores, rolamentos, válvulas, dentre outros, para os quais a empresa não
apresentou detalhes técnicos que garantam a sua utilização em máquinas que produzam
diretamente álcool e açúcar. Em conseqüência, foram tratados como itens genéricos
utilizados em diferentes tipos de máquinas e equipamentos existentes no seu parque
agrícola e industrial; assim sendo, tratam-se de insumos indiretos de produção que não
geram direito a crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
Foram glosados os itens de bens de manutenção relacionados à área agrícola,
limpeza, materiais de manutenção civil, tintas, brochas, rolos de pintura, fita crepe,
manutenção de veículos, auto peças, pneus, aparelho telefónico, chapas e tubos de aço,
mangueiras, suporte para copos, carimbos, asfalto, materiais aplicados na manutenção da
construção civil, cadeados, garrafão térmico, luvas, arames, equipamentos de segurança e
de proteção individual, equipamentos de prevenção contra incêndios, graxa, materiais
promocionais para clientes, bujão, fita de sinalização, lâmpadas, marcadores
esferográficos, cartuchos de impressoras, papel sulfite, pilhas, fio telefônico, lona
plástica, ventilador, materiais de sinalização, bagaço de cana, trena, aplicador de fita
adesiva, aparelho de ar condicionado, máquina calculadora, concreto, filtro para café, chá
mate, pilhas, lona plástica, combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos, peças
utilizadas em veículos, caminhões e tratores, xerox, fotos, produtos de higiene, limpeza,
remédios, alimentos consumidos em alojamentos e refeitório, móveis e utensílios de
escritório, trilhos ferroviários, tubos, barras e chapas de aço, bem como aqueles sem
identificação, dentre outros.
Serviços como dedetização, ensacamento, carregamento, limpeza, manutenção de
big bags, análises químicas em óleos, calibração de balança, despesas com
deslocamentos, conserto de rádio transceptor, transporte de funcionários, transporte de
resíduos industriais, mão de obra de manutenção civil, manutenção em veículos,
caminhões e tratores, manutenção em ar condicionado e janelas, consultoria técnica,
serviços de despachantes na exportação, despesas portuárias (exceto as de armazenagem),
serviços de acompanhamento de estufagem, lonas, produtos de limpeza, pintura e
recarregamento de extintores, manutenção em lonas e containeres, conserto de rádios
amadores, limpeza de fossas, viagens e deslocamentos, dentre outros, também foram
glosados por estarem em desacordo com o conceito acima exposto.
Contêm valores vinculados às linhas 2 e 3 do Dacon as planilhas: NOTAS
FISCAIS COMUM,
NOTAS FISCAIS ALCOOL, NOTAS FISCAIS DIRETO, NOTAS FISCAIS ME,
AGRÍCOLA e ARRENDAMENTO AGRÍCOLA. Com base na fundamentação descrita
para
Bens e Serviços Utilizados como Insumo foram efetuadas as seguintes glosas
informadas nas respectivas planilhas:
ANEXO
II
-
AGRÍCOLA
-
Glosas
efetuadas
nas
Planilhas
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA E AGRÍCOLA
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA
Fl. 4008
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Fl. 6 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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... serviços utilizados no cultivo da cana de açúcar em áreas arrendadas pela Cosan,
não sendo despesas permitidas para tomada de créditos ... Então, todos os valores
informados nas planilhas "Arrendamento Agrícola" foram glosados pelo motivo
"agrícola".
AGRÍCOLA
... despesas pagas à empresas com atividades na área agrícola por prestação de
serviços no carregamento e transporte de cana, mão de obra agrícola, serviços de
máquinas, transporte de resíduos, aplicação de produtos na lavoura, serviços gerais na
lavoura. Não foram aceitas como base de créditos, glosado o total das planilhas
"Agrícola", pois todos os valores estão vinculados à centros de custos agrícolas
identificados como: Administração, Administração/Controle Agrícola, Alojamento
Agrícola, Colhedeira de Cana Picada, Colheita de Cana, Colheita de Cana Fornecedores,
Colheita de Cana Terceirizada, Estradas/Cercas/Pontes, Meio Ambiente, Plantio, Plantio
Contratos, Plantio Mecanizado, Portos, Preparo do Solo, Preparo e Plantio Terceirizado,
Programa Formação Profs. Agric., Reflorestamento/Meio Ambiente, Replanta de Cana
Soca, Serviços Auxiliares, Serviços Fornecedores de Cana, Topografia, Trato da Planta,
Trato da Soca, Trato da Soca Terceirizada e Vinhaça. Todas despesas glosadas pelo
motivo "agrícola".
ANEXO III - NOTAS FISCAIS: É composto pelas glosas efetuadas nas
Planilhas NOTAS
FISCAIS ÁLCOOL, NOTAS FISCAIS DIRETAS, NOTAS FISCAIS
COMUM e NOTAS FISCAIS ME.
NOTAS FISCAIS ÁLCOOL
... despesas ... vinculadas aos centros de custos Destilaria Álcool, Fermentação e
Tonéis de Álcool, ligados à produção de álcool. Foram glosados, por não se tratar de
insumo, informados como linha 3 do Dacon, os serviços de manutenção, pintura e recarga
de extintores de incêndio e serviços de análise técnica e amostragem. Estas glosas foram
identificadas na coluna Motivos Glosas como "não insumoprod".
NOTAS FISCAIS ME
... despesas com exportação do álcool e do açúcar, estando vinculadas à linha 3 e
linha 7 do DACON. Os serviços relacionados com a linha 3 estão descritos como serviços
de estadia logística portuária, despesas elevação portuária, estufagem e movimentos de
mercadorias. Essas despesas se referem a rolagem de container cheio, administração de
operação portuária, recepção, embarque e acondicionamento da carga nos navios Estes
serviços não se enquadram no conceito de insumo, e também, não podem ser
considerados como despesas de armazenagem e frete na venda (item 7), já que são
despesas administrativas, de movimentação, elevação, acondicionamento e embarque das
cargas e logística com a finalidade de exportação, portanto foram objeto de glosa. As
glosas estão identificadas na coluna Motivo Glosa = "portuárias".
NOTAS FISCAIS DIRETO e NOTAS FISCAIS COMUM
Ambas as planilhas apresentam despesas de bens e serviços como sendo insumos,
despesas com energia elétrica, aluguéis, arrendamentos e fretes na venda, vinculadas ás
respectivas linhas do Dacon. Nas Notas Fiscais Direto referem-se à despesas vinculadas
aos produtos não cumulativos, açúcar e álcool para fins não carburante, e Notas Fiscais
Comum vinculadas a todos os produtos, cumulativos e não cumulativos.
Na coluna "Motivos Glosas" foram identificadas as seguinte razões:
"agrícola"
Fl. 4009
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Compõe estas glosas todas as despesas vinculadas aos centros de custos ligados á
atividade agrícola da empresa: Administração/Controle Agrícola, Balsa, Cana de Açúcar
Produção Terceirizada, Cana de Açúcar Produção Própria, Carreg./Reboque Cana Inteira
Adm, Carreg./Reboque Terc. Cana Inteira, Colhedeira de Cana Picada, Colheita de Cana,
Colheita de Cana Fornecedores, Colheita de Cana Terceirizada, Comboio de
Abastecimento, Desenvolvimento Agronômico, Estaleiro, Implementos Agrícolas,
Manutenção de Campo, Mão de Obra Agrícola Colheita, Mão de Obra Agrícola, Mão de
Obra Agrícola Colheita Regionais, Mecanização Agrícola, Mecanização Agrícola
Colheita, Mecanização Máquinas Leves, Mecanização Máquinas Médias, Mecanização
Máquinas Pesadas, Mecanização Plantio Mecanizado, Oficina de Manutenção de
Colhedora, Oficina Mecânica Tratores, Oficina de Implementos, Plantio, Plantio
Contratos, Portos, Preparo do Solo, Preparo e Plantio Terceirizado, Reboque, Reboque
Julieta Próprio, Serviços de Tratos Culturais, Serviços de Fornecedores de Cana,
Supervisão Manutenção Agrícola, Transporte Agrícola, Transporte Agrícola Colheita,
Transporte Fornecedor Cana Picada, Transporte Colheita, Trato Fornecedor Cana Inteira,
Trato Fornecedor Cana Administrada, Trato Planta, Trato da Soca, Trato da Soca
Terceirizada, Trato Terceirizada Cana Inteira e Vinhaça.
Também foram glosadas pelo motivo agrícola as despesas que não estão vinculadas
a centros de custos (Centro de Custo = 0), porém, identificadas na coluna Grupo como
Componentes e Acessórios de: Caminhões, Motores de Explosão, Reboques e Semi
Reboques, Para Motoniveladora Pá Carregadeira e Retroescavadeira, Para Carregamento
de Produtos Agrícolas, Para Colheita de Produtos Agrícolas, Tratores e Esteira, Tratores
de Rodas, Balsas e Barcaças; Equipamentos e Componentes de Terraplenagem,
Equipamentos e Implementos Agrícola Irrigação. Todas estas despesas se referem á
manutenção de máquinas agrícolas e caminhões utilizados na lavoura ou no transporte da
cana para a industria, sem direito aos créditos.
"não se enq insumo" - não se enquadra no conceito de insumo:
Glosadas as despesas vinculadas aos centros de custos administrativos: Adm.
Execução
Exportação,
Administração
Logística
Corporativa,
Administração/Planejamento Industrial, Administração, Administração Central Cosan,
Administração de Pessoas, Águas Residuais, Assistência Social, Comunicação,
Comunicação Social, Contabilidade, Desenvolvimento de Pessoas, Diretoria Recursos
Humanos, Escritório Comercial Cosan, Expedição, Higiene e Medicina do Trabalho,
Logística Distribuição de Açúcar, Programa Alimentação Trabalhador, Projeto
Assistenciais Comunidade, Segurança do Trabalho, Segurança Patrimonial, Seleção de
Pessoas, Serviços Educativos Culturais, Unidade Telecom Segurança e Vice Presidência
Operações.
Também, as despesas vinculadas aos centros de custos não ligados diretamente
com a produção: Águas Residuais, Almoxarifado/Recebimento, Armazém de Açúcar
Externo, Armazém de Açúcar Interno, Balança de Cana, Borracharia, Captação de Água,
Central de Ar Comprimido, Instrumentação, Laboratório Industrial/Microbiológico,
Laboratório de Lubrificantes, Laboratório de Meristema, Laboratório Teor Sacarose,
Lavado de Veículos, Limpeza Operativa, Manutenção Conservação Civil Ind.,
Manutenção Mecânica, Mecanização Industrial, Oficina Automotiva, Oficina Elétrica,
Oficina Mecânica, Oficina Mecânica Veículos, Posto de Abastecimento, Serraria,
Tecnologia Corporativo, Tecnologia Unidade, Tr. Administrada Mecânico e Tratamento
Água.
"não insumo prod"
Nos centros de custos ligados á produção foram glosados os serviços de
manutenção e recarga de extintores de incêndio, serviços profissionais de análise técnica
Fl. 4010
DF CARF MF
Original

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e de amostragem, serviços de conservação lavagem e higienização de big bag, serviços de
controle de pragas, coleta de torta de filtro e transporte de resíduos.
"laboratório "
Também foi considerado como não sendo insumo as despesas sem vinculação a
centros de custos e com a coluna Grupo contendo laboratório: composto por materiais
utilizados em laboratórios como aerômetro, algodão, balão de vidro, buretas, câmaras,
copos Becker, densímentros, filtros, frascos, lâmpadas, pipetas, provetas, resistências,
tubos de ensaio, que não podem ser considerados insumo.
"insumos indiretos"
Insumos indiretos de produção: nas despesas não vinculadas a um centro de custo
foram feitas glosas através da classificação contida na coluna "Grupo" das planilhas
Notas Fiscais Comum, contendo materiais e serviços utilizados em diversos tipos de
máquinas e equipamentos utilizados em todas as atividades da empresa, inclusive a
agrícola. Estão com a coluna Centros de Custos = 0. As glosas foram feitas através da
coluna "Grupo" contendo:
Cabos de aço, cordas, cordoalhas, correntes e acessórios - composto por emendas,
cadeados, correntes, abraçadeiras, cabos de aço, grampos, laços, manilhas e prensa.
Componentes e Acessórios de Motores de Explosão - bombas, filtros, engrenagens,
mancais, kits e peças para veículos em geral.
Mangueiras, tubos e conexões - adaptadores, bicos, buchas, conexões pvc, engates,
flexíveis, mangueiras, molas, terminais, tubos pvc, tubo nylon, tubo flexíveis.
Materiais de Vedação - adesivos, anéis, arruelas, fitas, gaxetas, juntas, massa
vedação, retentores, reparos, sedes válvula borboleta, selo mecânico, travas, veda-rosca,
cordão.
Matérias Metálicos para Transformação - anéis, anilhas, cantoneiras de aço, barras
chatas, aço de construção, barras de inox, barras de latão, buchas, chapas de aço, chapas
de alumínio, chapas inox, conectores, cotovelos, curvas, flanges, engates, luvas, niples,
pestanas, plugs, tarugos, reduções, tubos de aço, tubos inox, tubos de cobre, vigas de aço,
vigas i de aço.
Materiais não Metálicos para Transformação - borrachas em lençóis, buchas de
borracha, cantoneiras de borracha, papelão, tarugo.
Rolamentos e Mancais - arruelas, buchas, capas de rolamentos, cone de
rolamentos, mancais, porcas e rolamentos diversos.
"comb/lubrif" - combustíveis e lubrificantes não utilizados no processo produtivo:
Glosadas as aquisições de óleo diesel, gasolina e querosene constando na coluna
Grupo = Combustível nas planilhas Nota Fiscal Comum. Como não se trata de produto
utilizado no processo produtivo e sim para transporte interno e área agrícola, não foi
considerado na apuração dos créditos, sendo desconsiderado, também, o valor relativo ao
estorno dos créditos dos combustíveis destinados à revenda (monofásico) - planilha
ÓLEO DIESEL.
Graxa - O art. 3°, II, dá direito ao desconto das contribuições pagas a título de bens
e serviços, utilizados como insumo (negritei) inclusive combustíveis e lubrificantes. A
Solução de Divergência 12/2007 distingue graxa de lubrificante; assim o segundo por
expressa determinação legal tem direito a crédito enquanto o primeiro não. Por outro
lado, só tem direito ao crédito os lubrificantes utilizados nas máquinas ligadas ao
processo produtivo, o que não é o caso de lubrificantes utilizados em veículos, caminhões
e máquinas agrícolas.
Fl. 4011
DF CARF MF
Original

Fl. 9 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

"embalagem" - embalagens não incorporadas ao produto durante o processo de
industrialização:
Glosadas as aquisições de container big bag, lacres, sacos polipropileno, fitas
adesivas, fio de costura, lacres. São embalagens retornáveis utilizadas apenas para o
transporte do açúcar que não atendem o previsto na legislação. Ou seja, a empresa não
utiliza as chamas "embalagens de apresentação" aceitas pela legislação como dando
direito ao crédito e sim as "embalagens de transporte". A embalagem de apresentação é
aquela incorporada ao produto durante o processo de fabricação, há que se ter como tal
aquela que é usualmente empregada para a venda do produto ao consumidor final e que
contenha o produto em quantidades compatíveis com sua venda no varejo; e também
pode-se ter como tal aquela que, apesar de conter quantidades maiores, contenham rótulos
destinados exclusivamente ao propósito de promover ou valorizar o produto; de outro
lado, há que se ter como embalagens de transporte aquelas que se destinam apenas ao
transporte dos produtos, por comportarem quantidades superiores às usualmente vendidas
no varejo e não conterem indicações promocionais destinadas à valorização do produto
(são, geralmente, latas, caixas, engradados, tambores, as sacas de 50 kg, etc.). Essas
embalagens não fazem parte do processo produtivo, o produto é embalado após a
produção. Fundamentação legal: art. 3°, II, da Lei 10.637/2002 c/c o artigo 66, § 5°, I da
Instrução Normativa SRF n° 247/2002. São as despesas vinculadas ao Grupo
Acondicionamento e Embalagem.
"prod quim não prod"
Não foram aceitos os produtos químicos utilizados em análises, os de uso diversos
em razão de não ser insumo utilizados diretamente na produção, e o corante laranja para
ser misturado no álcool anidro para fins carburante, produto cumulativo.
II.2. Despesas de Energia Elétrica, Aluguéis e Arrendamento Mercantil (Itens
4, 5, 6 e 8)
Os incisos III, IV e V do artigo 3° das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 prevêem
o desconto dos créditos calculados em relação a:
IIIenergia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, ...
NOTASJISCAISCOMIJ^^
"não é loc pr maq eq" - não é locação de prédios, máquinas e equipamentos
utilizados nas atividades da empresa:
Houve glosas de valores informados na linha 5, por não se tratar de aluguéis de
prédios e sim pagamento de condomínio e fundo de reserva Spazio JK feito à Itambé
Planejamento Admin. Imobiliária, constantes das planilhas NOTAS FISCAIS COMUM.
Na linha 6 não foram considerados como direito a credito locação de data show,
equipamentos de som, artigos de decoração, seguranças, stand, filmagem, utensílios
domésticos, bebidas, confraternizações. Também pagamentos à empresa Atmosfera
Gestão Higienização Têxteis Ltda por serviços de aluguel, lavagem de roupas e
uniformes, por não se tratar de locação de máquinas ou equipamentos utilizados na
atividade da empresa. Nas planilhas NOTAS FISCAIS COMUM, NOTAS FISCAIS
DIRETO e NOTAS FISCAIS ÁLCOOL.
Fl. 4012
DF CARF MF
Original

Fl. 10 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

Identificados itens vinculados á linha 8, porém, tratam-se de serviços em área rural
arrendadas para o cultivo da cana de açúcar, já glosadas anteriormente, pelo motivo "área
agrícola", não se tratando de arrendamento mercantil.
II.3. Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda (Item 7)
É previsto também no inciso IX do art. 3° da Lei n° 10.833/2003 (o que se aplica
também à Contribuição para o PIS) o desconto dos créditos calculados em relação a
"armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor ".
NOTAS FISCAIS ME
Constam nestas planilhas despesas com exportação do álcool e do açúcar, estando
vinculadas às linhas 3 e 7 do Dacon. Como já descrito anteriormente os serviços
vinculados á linha 3 são de logística portuária, elevação portuária, administração de
operações portuárias como recepção, embarque e acondicionamento da carga nos navios.
Estes serviços não se enquadram no conceito de insumo, e também, não podem ser
considerados como despesas de armazenagem e frete na venda (linha 7), sendo glosados
com a identificação "portuárias", já que o inciso IX do artigo 3° da Lei 10.833/03 prevê
apenas fretes e armazenagem suportados pelo vendedor na operação de venda.
II.4. Sobre Bens do Ativo Imobilizado (com base nos encargos de depreciação)
- (Item 9)
Como a apuração de créditos em relação aos bens do ativo imobilizado está restrita
àqueles adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens destinados à venda
ou na prestação de serviços, e sendo a atividade da empresa fabricação de açúcar e álcool,
os valores relativos aos bens não utilizados na área industrial serão glosados, tais como ar
condicionado, aparelho de som, radio portátil, radio transceptor, grades, arados,
colhedoras, cultivadoras, roçadeira, implementos agrícolas em geral, caminhões, carretas,
semi-reboque, transbordos para cana picada, tratores, equipamentos de laboratórios,
betoneira, bombas, veículos, dentre outros, exceto as edificações e reformas, que foram
aceitas por estarem vinculadas a atividade da empresa. É permitida a apuração de créditos
sobre benfeitorias em imóveis utilizados nas atividades da empresa, dessa forma foram
mantidas as obras informadas. Fundamentação legal: artigos 3°, incisos VI e VII das Lei
nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
Foram glosadas as aquisições de bens informados no anexo IV - DEPRECIAÇÃO,
contidas nos arquivos mensais, com base nos centros de custos a que estão vinculadas ou
em razão da data de aquisição ser anterior a 01/05/2004, identificadas conforme segue:
"agrícola" - Centros de Custos Agrícolas - Administração e Controle Agrícola,
Arrendamento Parceria Terceirizada, Carreg/Reboque Cana Adm Inteira, Balsa,
Colhedeira de Cana Picada, Colheita de Cana, Comboio de Abastecimento,
Desenvolvimento
Agronômico,
Estaleiro,
Estradas/Cercas/Pontes,
Implementos
Agrícolas, Manutenção de Campo, Mecanização Agrícola, Mecanização Agrícola
Colheita, Mecanização Máquinas Leves, Mecanização Máquinas Médias, Mecanização
Máquinas Pesadas, Mecanização Plantio Mecanizado, Oficina de Manutenção de
Colhedora, Oficina Mecânica Tratores, Oficina de Implementos, Plantio, Plantio
Mecanizado, Portos, Supervisão Manutenção Agrícola, Supervisão Serviços Agrícolas,
Serviços de Tratos Culturais, Topografia, Transporte Agrícola, Transporte Agrícola
Colheita e Vinhaça.
"não utiliz prod" - Centros de Custos da área industrial, porém, não ligados à
produção -Águas Residuais, Balança de Cana, Captação de água, Central de Ar
Comprimido, Gerência Comercial, Higiene e Medicina do Trabalho, Instrumentação,
Laboratório Industrial e Microbiológico, Laboratório de Meristema, Laboratório de Teor
Fl. 4013
DF CARF MF
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Fl. 11 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

de Sacarose, Lavador de Veículos e Borracharia, Limpeza Operativa, Manutenção
Conservação Civil, Mecanização Industrial, Oficina Elétrica, Oficina Mecânica, Oficina
Mecânica Veículos, Segurança do Trabalho, Serviços Médicos, Serviços Odontológicos,
Sistema Suply Chain/Fiscal/Trib/Jur., Suporte TI, Tecnologia Corporativo, Tecnologia
Unidade e Tratamento de Água - ETA.
"ant 01.05.04" - Bens com data de aquisição anterior a 30/04/2004, glosados em
razão do disposto nos artigos 15, inciso V e 31 da Lei 10.865/2004 e dos incisos VI e VII
do caput do art. 3° da Lei n° 10.833/2003.
III. Vendas com Suspensão para a AJINOMOTO
9.Trata-se das vendas de insumos para industrialização efetuadas com suspensão
para a empresa AJINOMOTO BIOLATINA INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA - CNPJ
n° 46.344.354/0004-05, considerada indevida pela Fiscalização, pelo fato de que não
atenderia aos requisitos para tal, estabelecidos pela Lei n° 10.865/2004, regulamentada
pela Instrução Normativa SRF n° 595, de 27/12/2005.
9.1.Vejamos o que prescrevia a legislação citada à época dos fatos geradores (os
grifos são meus):
Lei n° 10.865/2004
Art. 40. A incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS ficará
suspensa no caso de venda de matérias-primas, produtos intermediários e materiais
de embalagem destinados a pessoa jurídica preponderantemente exportadora.
(Redação dada pela Lei n° 10.925, de 2004)
§ 1° Para fins do disposto no caput deste artigo, considera-se pessoa jurídica
preponderantemente exportadora aquela cuja receita bruta decorrente de exportação para
o exterior, no ano-calendário imediatamente anterior ao da aquisição, houver sido igual
ou superior a 70% (setenta por cento) de sua receita bruta total de venda de bens e
serviços no mesmo período, após excluídos os impostos e contribuições incidentes sobre
a venda. (Redação dada pela Lei n° 11.529, de 2007)
§ 2o Nas notas fiscais relativas à venda de que trata o caput deste artigo, deverá
constar a expressão "Saída com suspensão da contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS", com a especificação do dispositivo legal correspondente.
§ 30 A suspensão das contribuições não impede a manutenção e a utilização dos
créditos pelo respectivo estabelecimento industrial, fabricante das referidas matérias-
primas, produtos intermediários e materiais de embalagem.
§ 40Para os fins do disposto neste artigo, as empresas adquirentes deverão:
I- atender aos termos e às condições estabelecidos pela Secretaria da Receita
Federal; e
II- declarar ao vendedor, de forma expressa e sob as penas da lei, que atende atodos
os requisitos estabelecidos.
Instrução Normativa SRF n° 595, de 27/12/2005
DO REGIME DE SUSPENSÃO
Art. 1° Fica suspensa a exigência da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) incidentes sobre as
receitas de vendas de matérias-primas (MP), produtos intermediários (PI) e materiais de
embalagem (ME), efetuadas a pessoa jurídica preponderantemente exportadora.
DA HABILITAÇÃO AO REGIME
DA OBRIGATORIEDADE DA HABILITAÇÃO
Fl. 4014
DF CARF MF
Original

Fl. 12 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

Art. 2o Somente a pessoa jurídica previamente habilitada ao regime pela Secretaria
da Receita Federal (SRF) pode efetuar aquisições de MP, PI e ME com suspensão da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins na forma do art. LI-
DO REQUERIMENTO DE HABILITAÇÃO
Art. 4° A habilitação ao regime deve ser requerida por meio do formulário
constante do Anexo Único, a ser apresentado à Delegacia da Receita Federal (DRF) ou à
Delegacia da Receita Federal de Administração Tributária (Derat) com jurisdição sobre o
estabelecimento matriz da pessoa jurídica, acompanhado de:
Art. 6° A habilitação será concedida por meio de Ato Declaratório Executivo
(ADE), emitido pelo Delegado da DRF ou da Derat, publicado no Diário Oficial da
União.
§ 1° O ADE referido no caput será emitido para o número do CNPJ do
estabelecimento matriz e aplica-se a todos os estabelecimentos da pessoa jurídica
requerente.
§ 5° A relação das pessoas jurídicas habilitadas a operar no regime de
suspensão será disponibilizada na página da SRF na Internet,...
Art. 8° A suspensão da exigibilidade das contribuições ocorrerá, em relação às
MP, aos PI e aos ME, quando de sua aquisição por pessoa jurídica
preponderantemente exportadora habilitada ao regime de que trata esta Instrução
Normativa, observado que:
I- a pessoa jurídica adquirente deve declarar ao vendedor, de forma expressa
e sob as penas da lei, que atende a todos os requisitos estabelecidos, bem assim
indicar o número do ADE que lhe concedeu o direito; e
II- nas notas fiscais relativas às vendas de MP, PI e ME, deve constar a
expressão "Saída com suspensão da contribuição para o PIS/PASEP e daCOFINS",
acompanhada da especificação do dispositivo legal correspondente,bem assim do
número do ADE a que se refere o art. 6°.
9.2.No corpo das Notas Fiscais de vendas de insumos à suposta beneficiária do
regime suspensivo em questão constava a seguinte observação: "PIS/COFINS
suspensos conforme art. 14, parágrafo 9 da Lei 10865/04 ratificado pelo ADE n° 9 de
23/02/2006".
9.3.Relata o autuante que, em razão de ter sido verificado pela Fiscalização que o
ADE n° 9 de 23/02/2006 publicado no D.O.U. em 06/03/2006 tratava-se de habilitação da
AJINOMOTO para o Regime Especial de Aquisição de Bens de Capital para Empresas
Exportadoras - RECAP, a empresa foi intimada a prestar esclarecimentos e, em resposta,
disse que a AJINOMOTO, além de ser beneficiária do RECAP, faria jus ao benefício de
adquirir matéria prima com suspensão de PIS e Cofins em razão do § 9° do artigo 14 da
Lei n° 11.196/2005, c/c o art. 40 da Lei n° 10.865/2004:
Lei n° 11.196/2005 (também com a redação vigente no período autuado)
Art. 12. Fica instituído o Regime Especial de Aquisição de Bens de Capital para
Empresas Exportadoras - Recap, nos termos desta Lei. (Regulamento)
Parágrafo único. O Poder Executivo disciplinará, em regulamento, as condições
para habilitação do Recap.
Art. 13. É beneficiária do Recap a pessoa jurídica preponderantemente
exportadora, assim considerada aquela cuja receita bruta decorrente de exportação para o
exterior, no ano-calendário imediatamente anterior à adesão ao Recap, houver sido igual
ou superior a 80% (oitenta por cento) de sua receita bruta total de venda de bens e
Fl. 4015
DF CARF MF
Original

Fl. 13 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

serviços no período e que assuma compromisso de manter esse percentual de exportação
durante o período de 2 (dois) anos-calendário. (Regulamento)
§ 1° A receita bruta de que trata o caput deste artigo será considerada após
excluídos os impostos e contribuições incidentes sobre a venda.
§ 2o A pessoa jurídica em início de atividade ou que não tenha atingido no ano
anterior o percentual de receita de exportação exigido no caput deste artigo poderá se
habilitar ao Recap desde que assuma compromisso de auferir, no período de 3 (três) anos-
calendário, receita bruta decorrente de exportação para o exterior de, no mínimo, 70%
(setenta por cento) de sua receita bruta total de venda de bens e serviços. (Redação dada
pela Lei n° 11.774, de 2008)
Art. 14. No caso de venda ou de importação de máquinas, aparelhos, instrumentos
e equipamentos, novos, fica suspensa a exigência: (Regulamento)
I - da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre a receita bruta da
venda no mercado interno, quando os referidos bens forem adquiridos por pessoa jurídica
beneficiária do Recap para incorporação ao seu ativo imobilizado;
§ 1° O benefício de suspensão de que trata este artigo poderá ser usufruído nas
aquisições e importações realizadas no período de 3 (três) anos contados da data de
adesão ao Recap.
§ 9° A pessoa jurídica que efetuar o compromisso de que trata o § 2° do art. 13
desta Lei poderá, ainda, observadas as mesmas condições ali estabelecidas, utilizar o
benefício de suspensão de que trata o art. 40 da Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004.
9.4.A autoridade fiscal, mesmo assim, entendeu que a AJINOMOTO teria que ser
também habilitada ao usufruto da suspensão na aquisição de matérias-primas, ou seja,
necessariamente teria que ser detentora de um ADE exarado na forma prevista na IN/SRF
n° 595/2005, pelo que exigiu de ofício as contribuições que deixaram de ser pagas.
Demonstrativos de Cálculo
10.Depois de todas estas considerações, estão no Termo de Verificação Fiscal
diversas planilhas e informações adicionais que demonstram, de forma sintética, como
foram apurados os valores lançados de ofício.
10.1.As planilhas analíticas que embasam estes cálculos estão em Anexos,
distribuídos em 2.600 folhas (fls. 046 a fls. 2.675).
Observações Finais
Processo 10880.729740/2012-69DRJ/REC
Acórdão n.° 11-56.242Fls. 20
11.No penúltimo Item (VIII - AUTO DE INFRAÇÃO), o Auditor consigna o
seguinte (grifei):
"As receitas obtidas pela Cosan, nos meses de janeiro, fevereiro e março, referente
à operação de venda de açúcar para a Ajinomoto, com suspensão de PIS e Cofins, fica
prejudicada, passando a ser este valor base de cálculo para as contribuições, que é um dos
objetos deste Auto de Infração. No anexo VI estão as informações das notas fiscais que
compõe esta receita.
Também estão sendo lançados neste Auto de Infração as contribuições do PIS e da
Cofins não cumulativas, devidas mensalmente, apuradas com base nas receitas obtidas no
mercado interno tributadas no regime não cumulativo, após as compensações dos créditos
vinculados às receitas no mercado interno, apurados na fiscalização. Não houve utilização
de créditos vinculados às receitas no mercado externo, neste auto de infração, uma vez
Fl. 4016
DF CARF MF
Original

Fl. 14 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

que foram objetos de pedido de ressarcimento" (acerca dos Pedidos de Ressarcimento
há um rápido detalhamento no Item VIII, fls. 044 e 045) .
12.A atuada foi cientificada das exigências, por via postal, em 24/09/2012 (fls.
2.842), e, irresignada, apresentou Impugnação, em 23/10/2012 (fls. 2.858 a 2.909, mais
Anexos) - considerada tempestiva pela DERAT/São Paulo, conforme Despacho às fls.
2.931.
12.1.Utilizarei a mesma numeração dos Tópicos e Subtópicos trazidos na
Impugnação, para facilitar sua localização em eventuais consultas ao arquivo em *.pdf, e
não farei qualquer mudança na ordem em que são trazidos na peça contestatória, pois,
logo de início, traz duas preliminares de nulidade dos Autos de Infração.
- Da Nulidade do Auto de Infração ante a Aplicação de Glosa Genérica
Informa que é empresa agroindustrial que tem por objeto social a produção e
comercialização de açúcar, de álcool, de cana-de-açúcar e demais derivados desta, entre
outras atividades.
Contudo, não obstante a sua natureza agroindustrial, "foram objeto de glosa todos
os créditos vinculados a bens e serviços aplicados na área agrícola".
Faz referência específica a um trecho do TVF em que o auditor diz que foram
apresentados diversos itens de bens e serviços utilizados em diferentes tipos de máquinas
e equipamentos existentes tanto na área agrícola como no parque industrial que foram
tratados "genéricos" e, assim sendo, tratariam-se de insumos indiretos de produção que
não geram direito a crédito.
Em resumo, neste Tópico alega que "há que ser reconhecida a nulidade do auto de
infração ora combatido por cerceamento do direito de defesa e do exercício do
contraditório pela Impugnante, haja vista a inexistência de elementos sólidos para definir
os motivos específicos das glosas perpetradas, principalmente no tocante aos insumos
agrícolas".
Ainda, ressalta que "a indicação específica dos fatos que ensejaram a glosa dos
créditos tributários é um dos requisitos de validade de todos os atos administrativos
(dentre eles o lançamento através de Auto de Infração), conforme se depreende do art. 50,
I, da Lei n° 9.784/99 ..."
III.2 - A Improcedência do Fundamento do Auto de Infração com base nas
IN/SRF n°247/2002 e 404/2004 - Necessidade de Anulação da Decisão
Nas palavras da Impugnante "Por não considerar vários bens e serviços abarcados
pelo conceito de insumo previsto nas INs SRF 247/02 e 404/04, o ilustre fiscal glosou
diversos créditos do PIS e da COFINS. Tal conceituação de insumo eiva de nulidade
todas as glosas perpetradas, e conseqüentemente o auto de infração ora hostilizado, posto
que se encontra em dissonância com a conceituação jurídica de insumo adotada pelo
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF".
Como exemplo, cita o Acórdão n° 9303-01.035, da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, Relator Henrique Torres, no qual se diz o seguinte:
Ora, uma simples leitura do art. 3° da Lei n° 10.637/2002 é suficiente para verificar
que o legislador não restringiu a apropriação de créditos de PIS/Pasep aos parâmetros
adotados no creditamento de IPI... Isso denota que o legislador não quis restringir o
creditamento de PIS/Pasep às aquisições de matérias primas, produtos intermediários e ou
material de embalagens (alcance de insumos na legislação do IPI) utilizados, diretamente,
na produção industrial, ao contrário, ampliou de modo a considerar insumos como sendo
os gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção de bens e serviços por
ela realizada.
Fl. 4017
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Transcreve ainda o seguinte trecho do citado Acórdão:
Voltando ao caso dos autos, os gastos com aquisição de combustíveis e com
lubrificantes, junto a pessoa jurídica domiciliada no pais, bem como as despesas havidas
com a remoção de resíduos industriais, pagas a pessoa jurídica nacional prestadora de
serviços, geram direito a créditos de PIS/Pasep, nos termos do art. 3°.
Com base neste excerto diz que "naquele caso foi concedido o crédito sobre gastos
de serviços com a remoção de resíduos industriais. É fundamental chamar a atenção de
que os serviços aplicados à unidade de produção também geram direito ao crédito, pois,
no caso concreto da Impugnante, diversos serviços como, por exemplo, colheita, mudas,
manutenção de máquinas e equipamentos e remoção de resíduos após o corte da cana
constituem um dispêndio fundamental, imprescindível, ao processo de produção".
Repisa que a utilização dos parâmetros das instruções normativas citadas "seriam
suficientes para rechaçar todo o Auto de Infração".
Porém, "por amor ao debate", diz demonstrar na Impugnação que todos os bens e
serviços glosados são efetivamente utilizados em sua produção.
III.3 - Glosa de Créditos sobre Bens e Serviços Utilizados como Insumo
III.3.1 - Dos Conceitos de Custo e Despesa e o Creditamento de Pis e Cofins
Neste Subtópico, o contribuinte procura fundamentar - utilizando-se de outro
Acórdão da CSRF, de citações doutrinárias e até do Dicionário Houaiss -, o que entende
seja o conceito de insumo para fins de creditamento PIS/Cofins, sendo que considero
pertinente transcrever as suas considerações basilares praticamente na íntegra, pois, como
estamos sopesando interpretações divergentes, há que trazê-las com similar completude.
Além disso, estas argumentações servem de suporte para muitas que vêm em seguida,
evitando, portanto, que se seja aqui repetitivo.
"Nos autos do PAF 13053.000112/2005-18 (relatora Nanci Gama), a Câmara
Superior de Recursos Fiscais do CARF ratificou o entendimento exarado pelo
Conselheiro Henrique Torres no julgado mencionado no tópico anterior, asseverando o
seguinte:
... para o fim de apurar quais os dispêndios geram direito ao crédito, o contribuinte
deve fazer o seguinte questionamento: "O dispêndio é indispensável à produção de bens
ou a prestação de serviços geradores de receitas tributáveis pelo PIS ou pela COFINS ?".
Caso a resposta à referida questão seja afirmativa, o direito ao crédito seria
inquestionável.
Conquanto o termo "indispensável" usado como parâmetro na decisão acima não
seja jurídico, na medida em que não se encontra esse adjetivo na norma legal de regência
do crédito, é possível identificar o conceito jurídico que atenda de forma inexorável a esse
termo, qual seja, o conceito jurídico de custo ou custo de produção.
Isto porque o termo "custo" ou "custo de produção" abarca todos os gastos
despendidos pela empresa necessários, indispensáveis, à produção de bens e serviços
destinados à venda. Os custos de produção são todos os gastos com os insumos, com
fatores de produção que agregam valor ao produto a ser vendido, diferente das despesas
...
O Dicionário Houaiss diz ser insumo "cada um dos elementos (matéria-prima,
equipamentos, capital, horas de trabalho etc.) necessários para produzir mercadorias ou
serviços".
É fundamental observar que os termos "insumo" e "custo" possuem o mesmo
significado, representam a mesma realidade, a dos gastos realizados pela empresa na
Fl. 4018
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Fl. 16 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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aquisição de bens e serviços utilizados na produção de outros bens ou serviços. Não há
diferença semântica ao se usar o termo "insumo" ou "custo" ou, ainda, "custo de
produção", na compreensão da norma do artigo 3° da Lei n° 10.833/03 ...
Se no artigo 3°, da Lei 10.833/03, complementarmos o termo insumo com o seu
significado, teríamos a seguinte norma, que autoriza o crédito sobre: "bens e serviços,
utilizados como insumo, isto é, cada um dos elementos necessários para produzir
mercadorias ou serviços destinados à venda". O mesmo sentido teríamos substituindo o
significado de "insumo" pelo de "custo de produção", resultando que o crédito seria sobre
"bens e serviços, utilizados como insumo, isto é, que representem gastos incorridos no
processo de obtenção de bens e serviços colocados à venda".
É inexorável a conclusão de que insumo e custo possuem o mesmo sentido e
refletem a mesma realidade, razão pela qual, todos os itens que compõem o custo de
produção ensejam o direito ao crédito de PIS e COFINS, a menos que sejam vedados
expressamente pela Lei n° 10.833/03, como é o caso, por exemplo, de custos incorridos
com a aquisição de bens e serviços de pessoa física ou de pessoas jurídicas estrangeiras (§
3° do art. 3°). Mesmo sendo custo de produção, os créditos sobre tais dispêndios são
vedados e por um motivo muito singelo, pois não implicariam na cumulatividade dos
contribuintes.
Por fim, cabe uma última observação quanto à regra que trata do direito creditório,
notadamente a razão de o dispositivo do inciso II, do artigo 3°, da Lei n° 10.833/03 ter se
valido da expressão "... utilizado como insumo...".
O verbo utilizar nesse trecho possui o sentido de "empregar (algo) em ou para
determinado fim" (Houaiss). Tal verbo no particípio (forma nominal) expressa uma ação
plenamente concluída. Ou seja, o crédito somente pode ser calculado em relação aos bens
e serviços que foram efetivamente empregados em determinada finalidade. A finalidade
condicionante do crédito estipulada pelo legislador foi a de que o bem ou serviço seja
utilizado/empregado "como insumo".
No contexto do dispositivo o termo "como" expressa uma equivalência, uma
semelhança, tratando-se de uma conjunção comparativa. Isto quer dizer, no contexto, que
o bem ou serviço não são necessariamente insumo, mas "utilizados como insumo". Há
uma diferença substancial de ser insumo ou ser utilizado como insumo.
Por exemplo, os serviços adquiridos pela empresa, em regra, não são tidos como
insumo, porém eles podem constituir um insumo, se e quando forem utilizados dentro do
processo de produção, ou, em outras palavras, constituírem efetivamente um custo de
produção. Os produtos de limpeza utilizados no prédio administrativo é despesa
administrativa e, portanto, não é insumo. Porém, os produtos de limpeza utilizados no
maquinário para evitar a contaminação do mesmo com os resquícios da cana-de-açúcar é
um gasto ligado e necessário para a realização e a manutenção do processo produtivo,
agregando valor ao próprio produto, sendo, portanto, um insumo, um custo de produção.
No caso dos autos ... todos os créditos que foram glosados pelo auto de infração
decorrem de bens e serviços adquiridos que representam efetivamente um custo de
produção, pois são eles utilizados como insumo e indispensáveis ao ciclo de produção do
açúcar e do álcool, conforme demonstraremos."
III.3.2 - Da indevida desconsideração das atividades agrícolas como insumo
daatividade agroindustrial (Ilegalidade das glosas sob a Rubrica "agrícola")
Já este subitem pode ser bastante sintetizado, pois a alegação é a de que "o
processo produtivo do açúcar e do álcool em uma empresa agroindustrial é verticalizado,
sendo a Impugnante responsável pela produção não apenas do açúcar e do álcool em
Fl. 4019
DF CARF MF
Original

Fl. 17 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

etapa final de industrialização, mas também da principal matéria-prima destes produtos,
que é a cana-de-açúcar".
"O açúcar e o álcool in casu constituem apenas o resultado final (produto) do
processo produtivo realizado pela Impugnante no qual a produção da cana-de-açúcar
encontra-se inserida e que tem início com a análise e obtenção da terra (própria ou de
terceiros), planejamento (mediante levantamento topográfico, etc.) preparo, plantio e
colheita da cana-de-açúcar.
Nesse sentido, todos os dispêndios com bens e serviços adquiridos para o plantio,
corte, colheita, transporte da cana colhida possuem a classificação jurídica e contábil
como custos de produção.
Resta comprovado que o processo de produção do açúcar e do álcool industrial se
inicia com a atividade agrícola, sendo a etapa industrial apenas a parte final do processo.
Impõe-se, desse modo, a análise do processo produtivo da Impugnante como um
todo, não se podendo admitir a exclusão, de modo amplo, superficial e genérico, de todos
os custos de produção relacionados à área agrícola da base de creditamento da
Impugnante, sob a singela alegação de que estes custos não integram o processo
produtivo do açúcar e do álcool".
III.4 - Da ilegalidade das glosas sobre bens e serviços utilizados como insumo
Neste Tópico, na realidade, a Impugnante insurge-se especificamente quanto à
glosa de serviços utilizados como insumos, tais como dedetização, ensacamento,
carregamento, limpeza, manutenção de big bags, análises químicas em óleos, calibração
de balança, despesas com deslocamentos, conserto de rádio transceptor, transporte de
funcionários, transporte de resíduos industriais, mão de obra de manutenção civil,
manutenção em veículos, caminhões e tratores, manutenção em ar condicionado janelas,
consultoria técnica, serviços de despachantes na exportação, despesas portuárias (exceto
as de armazenagem), serviços de acompanhamento de estufagem, lonas, produtos de
limpeza, pintura e recarregamento de extintores, manutenção em lonas e containeres,
conserto de rádios amadores, limpeza de fossas, viagens e deslocamentos, dentre outros.
Diz notar-se que "a glosa combatida apenas fora perpetrada tendo em vista que a
fiscalização afastou as atividades agrícolas do escopo industrial desenvolvido por esta
Impugnante. Uma vez afastado tal equívoco, é indubitável que serviços, como por
exemplo, dedetização, manutenção de tratores, caminhões e container são absolutamente
indispensáveis às atividades da Impugnante, razão pela qual devem ser enquadrados
como insumos de produção" e arremata afirmando que "os serviços glosados
perfeitamente à conceituação de insumo, nos termos do item III.2 desta impugnação,
devem ser anuladas as glosas ..."
III.4.1 - Das glosas sobre despesas agrícolas e arrendamento agrícola
(Rubrica"agrícola")
Retoma a argumentação da verticalização da sua atividade, vindo a adentrar
especificamente na questão do arrendamento nos seguintes trechos:
"... a empresa exerce atividade agroindustrial, a qual se inicia com a aquisição (ou
arrendamento) da terra, estudo para a preparação do plantio e que segue até a fase
industrial onde a cana obtida e tratada será transformada em álcool e açúcar, restando
inequívoco que a despesa com arrendamento mercantil está intrinsecamente ligada à
atividade agroindustrial da Impugnante, razão pela qual mostra-se absolutamente
ilegítima a glosa ora combatida.
Fl. 4020
DF CARF MF
Original

Fl. 18 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

... o arrendamento de propriedades rurais destinadas à produção de cana-de-açúcar
encontra-se abrangida pelo conceito de aluguel de prédio previsto no artigo 3°, IV, da Lei
10.833/2003.
Neste particular, veja-se que o art. 4° do Estatuto da Terra (Lei n° 4.504/64) define
imóvel rural como 'o prédio rústico, de área contínua qualquer que seja a sua localização
que se destina à exploração extrativa agrícola, pecuária ou agro-industrial, quer através de
planos públicos de valorização, quer através de iniciativa privada'.
Referida lei foi alterada pela Lei n° 8.629/93, que, por sua vez, definiu o imóvel
rural como: 'o prédio rústico, de área contínua qualquer que seja a sua localização, que se
destine ou possa se destinar à exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal, florestal ou
agro-industrial'.
Os mencionados dispositivos evidenciam a aplicação do termo 'prédio' também
para os imóveis rurais e não apenas para os imóveis urbanos ...
Ressalte-se ainda a aplicação do art. 110 do CTN no presente caso, o qual impede
que a lei tributária altere a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e
formas de direito privado utilizados para definir ou limitar competências tributárias.
Nesse sentido, a exclusão das operações de arrendamento agrícola da base de
creditamento da COFINS configura flagrante violação ao artigo 3°, IV, da Lei
10.833/2003.
Ademais, importante ressaltar que o arrendamento agrícola visa assegurar insumo
essencial à atividade produtiva da Impugnante, posto que sem a terra para o plantio o
processo de produção sequer poderia existir.
Assim, ao contrário do exposto no TVF do auto de infração ora hostilizado, torna-
se imperioso o reconhecimento dos referidos créditos em função de disposição expressa
da Lei, seja em relação ao custo com o arrendamento da terra, seja com relação aos
insumos utilizados no cultivo da cana plantada nas terras arrendadas."
III.4.2 - Das glosas sobre as Notas Fiscais Álcool (Rubrica "não insumo prod")
Repisa que exerce atividade agroindustrial, ressaltando que "todos os dispêndios
incorridos com os serviços de análise técnica e de amostragem, serviços de conservação
lavagem e higienização de big bag, serviços de controle de pragas, coleta de torta de filtro
e transporte de resíduos são indispensáveis ao processo produtivo.
Pergunta: "como seria possível produzir açúcar sem o combate e controle de pragas
durante o processo industrial e conservação do produto acabado? Como é possível
finalizar o processo produtivo sem o transporte dos resíduos da produção? A resposta é
simples, não é possível, sendo, portanto, todos esses serviços indispensáveis à produção,
devendo ser cancelada a glosa perpetrada".
III.4.3 - Das glosas sobre os materiais não considerados como insumos ou
insumosindiretos (Rubricas: "não se enq insumo" e "laboratório")
"... as despesas relacionadas atividades ocorridas em laboratório para
desenvolvimento eficaz do plantio e colheita da cana, assim como todos os custos
incorridos com balança de cana e manutenção do maquinário utilizado para o seu
processamento e transporte afiguram-se nitidamente essenciais e indispensáveis ao
desempenho das atividades da Impugnante ..."
III.4.4 - Das despesas com insumos indiretos (Rubricas "insumos indiretos" e
"prodquim não prod")
"Percebe-se a prima facie que a glosa ora combatida fora perpetrada ao arrepio da
lei e em sentido diametralmente oposto ao utilizado pelo CARF, posto que se furtou de
Fl. 4021
DF CARF MF
Original

Fl. 19 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

averiguar quais os itens que são necessários ao processo produtivo do cliente, numa
tentativa ilegal e arbitrária de utilizar os critérios aplicados ao IPI aos créditos de PIS e
COFINS, o que não se pode admitir.
Como mencionado no item III.2, a Câmara Superior de Recursos Fiscais no
Acórdão 930301.035, já pacificou o entendimento de que os créditos de PIS e COFINS
não devem se pautar pelos critérios atribuídos aos créditos de IPI, conforme demonstra o
excerto do referido acórdão:
"Ora, uma simples leitura do art. 3° da Lei n° 10.637/2002 é suficiente para
verificar que o legislador não restringiu a apropriação de créditos de PIS/Pasep aos
parâmetros adotados no creditamento de IPI. No inciso II desse artigo (... ) o legislador
incluiu no conceito de insumos os serviços contratados pela pessoa jurídica. Esse
dispositivo legal também considerou como insumo combustíveis e lubrificantes, o que, no
âmbito do IPI, seria um verdadeiro sacrilégio."
Sendo assim, restando comprovado que a autoridade fiscal tentou, ao arrepio da lei,
aplicar os critérios do IPI ... aos créditos de PIS e COFINS, efetivando uma glosa cuja
ilegalidade salta aos olhos, razão pela qual deve ser cancelada a glosa posto que todos os
bens e serviços representam verdadeiro custo de produção."
III.4.5 - Das glosas sobre os combustíveis (Rubrica "comb/lubríf")
"... a própria fiscalização reconhece que os óleos lubrificantes são utilizados em
veículos, caminhões e máquinas agrícolas, existindo a glosa apenas e tão somente pelo
fato de que a fiscalização não admite que as etapas agrícolas façam parte do processo
produtivo da Impugnante.
... restando comprovado que os combustíveis e lubrificantes utilizados nos veículos
e maquinários agrícolas geram direito a crédito, posto que é classificados como insumos
do processo produtivo, segundo pacífica jurisprudência do CARF, a Impugnante requer o
cancelamento da glosa ...
O mesmo raciocínio e argumentação acima se aplicam à graxa, que mesmo que não
seja considerado um lubrificante, o que se admite apenas para argumentar, enquadra-se
no conceito de insumo definido pelo CARF, gerando crédito ..."
III.4.6 - Das despesas com embalagens (Rubrica "embalagem")
"... as embalagens referidas pela fiscalização integram o processo produtivo da
Impugnante, fazendo-se uso das mesmas para efetivar o transporte do açúcar e álcool
produzidos em sua atividade agroindustrial. Desta forma, muito embora as referidas
embalagens não integrem o produto final, as mesmas configuram custos imprescindíveis
à individualização e transporte do produto em processamento, razão pela qual se
enquadram perfeitamente ao conceito de insumo firmado pelo CARF".
III.4.7 - Das despesas ... de armazenagem e frete (Rubrica "portuárias")
"A restrição do crédito de PIS e COFINS apenas à ocorrência do frete realizado nas
operações de venda mostra-se em absoluto descompasso com a legislação vigente e o
entendimento já exposto pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
... não há diferença entre o frete pago na aquisição de insumos, na transferência de
produtos em elaboração ou para colocação do produto acabado no estabelecimento
vendedor, pois todos estes gastos são tidos como custo de produção, nos termos do art.
187, II, da Lei n° 6.404/76, e, portanto, constituem insumos ... O inciso IX do artigo 3°
das referidas leis assegura apenas o frete que constitui uma despesa de venda, que é o
frete pago pelo vendedor para entregar o produto ao comprador.
Fl. 4022
DF CARF MF
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Fl. 20 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

Com efeito, num ciclo de produção até o momento em que o produto é colocado
efetivamente para venda no estabelecimento vendedor da empresa, pode haver inúmeros
gastos com transporte (frete). No caso em tela, conforme mencionado alhures, a
Impugnante é responsável por todo o processo produtivo, que inclui desde as preparações
para o plantio, passando pelos processos de cultivo e colheita da cana (ambos utilizando o
transporte de agentes químicos e pessoas), para somente então transportar a colheita até
seu parque industrial.
Todas essas remessas ainda fazem parte do processo de produção da empresa,
segundo a legislação comercial ... Até mesmo em relação ao produto acabado, apenas o
processo de fabricação foi esgotado, mas não o processo de produção, o qual só finaliza
quando o produto é colocado efetivamente à venda.
Fretes com aquisição de matéria-prima
"No caso dos fretes pagos na aquisição de matéria-prima, a própria Secretaria da
Receita Federal do Brasil vem reconhecendo reiteradamente o direito ao crédito de PIS e
COFINS sobre tais dispêndios, conforme diversas soluções de consulta, a saber (elenca
três Soluções de Consulta - sem especificar a origem - mas todas basicamente dizem
o mesmo):
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO. O valor do frete pago pelo adquirente à
pessoa jurídica, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na
fabricação de produtos destinados à venda, compõe o custo do bem, podendo, portanto
ser utilizado como crédito a ser descontado do PIS/Pasep não-cumulativo." (Solução de
Consulta n° 132, de 10 de maio de 2005)
EMENTA: CRÉDITO. FRETE. O valor do frete pago na aquisição de insumo pode
integrar a base de cálculo do crédito previsto no art. 3o, II, da Lei no 10.833, de 2003,
desde que a aquisição do insumo dê direito à apuração de crédito e desde que a aquisição
do frete esteja sujeita à incidência da Cofins. (Solução De Consulta n° 63, de 12 de Julho
de 2010)
Veja que o frete pago na aquisição de matéria prima é um dispêndio realizado antes
mesmo de iniciado o processo de fabricação do produto, mas que já faz parte do processo
de produção, que se inicia com a aquisição de matérias-primas.
Cabe ressaltar, ademais, que o fundamento para aceitar o crédito de PIS e COFINS
sobre o custo de frete na aquisição de matéria prima foi o fato deste valor integrar o custo
do bem ...
Este é o ponto fundamental, pois todos os dispêndios com frete, mesmo no caso de
produtos acabados, sem qualquer exceção, integram o custo de bem. Vejamos!
Frete entre estabelecimentos da empresa (intercompany)
Conforme repisado alhures, reputa-se comprovado que o processo produtivo ...
começa com o preparo da terra para o plantio, e desenvolve-se até a industrialização do
álcool e da cana-de-açúcar, sendo intrinsecamente necessário e indispensável o transporte
da cana-de-açúcar entre os estágios da colheita e da industrialização.
Tal como o frete pago na aquisição de insumos, o CARF já reconheceu que o frete
entre estabelecimentos do próprio contribuinte de produtos em elaboração também
integram o custo do produto, estando assegurado o direito ao crédito ...
Inexiste diferença em relação ao frete entre estabelecimento da mesma empresa de
produtos acabados. Este dispêndio também compõe o custo do bem, pelas regras da Lei
n° 6.404/76. E quem afirma isto é o ... CARF, em reiterados julgados ...
Fl. 4023
DF CARF MF
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Fl. 21 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

Registre-se que o frete como custo de aquisição do bem não é uma regra de direito
tributário, da legislação do IRPJ, mas sim da legislação comercial, que regula e limita o
conceito de custo. Ou seja, também o frete pago na transferência entre estabelecimentos
de produtos acabados conferem o direito ao crédito ...
Aliás ... fazendo uma interpretação teleológica ... da Lei n° 10.833/2003, este
abarcou exatamente este conceito, ao caracterizar como insumo "todos os bens e serviços,
utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda...".
Ao utilizar o termo "destinados à venda" a legislação estabeleceu exatamente o
corte entre os serviços (fretes) que constituem custo de produção, e aqueles que
constituem despesa de venda, tratados de forma separado na norma, mais especificamente
no inciso IX do artigo 3°. Ora, para "destinar" uma mercadoria à venda não é preciso
maiores digressões quanto à indispensabilidade da utilização de fretes.
Desta forma ... os valores pagos a título de frete de produto acabado entre
estabelecimentos da Impugnante, por serem indispensáveis e constituírem custo de
produção, geram direito a crédito ...
Do transporte de empregados
... o transporte diário de pessoas até as áreas de cultivo, para semear, cortar e
aplicar substâncias químicas de prevenção é um custo indispensável ao processo
produtivo uma vez que sem o transporte de seus empregados a matéria prima não
receberá o tratamento necessário para ser extraída do solo e levada ao parque industrial.
Ademais, insta repisar que o CARF já pacificou a matéria no sentido de conferir os
créditos ... sobre as despesas com transporte de pessoal ...
Dos combustíveis utilizados no transporte de insumos e produtos
No caso do transporte da mão-de-obra, é manifesta a sua essencialidade em todo o
processo de plantio, tratos culturais, colheita e industrialização. Além disso, para
acompanhamento dos trabalhos nas lavouras, faz-se necessária a fiscalização constante in
loco com diligências diárias aos diversos fundos agrícolas, atividade esta realizada por
agrimensores, agrônomos e demais empregados qualificados para a finalidade de tratar da
cultura.
Todo esse transporte se faz em sua grande parte por meio de veículos próprios e de
terceiros movidos à gasolina ou álcool ou, na hipótese de ônibus, óleo diesel. Sem
combustível, portanto, não há como se conceber o plantio, os tratos culturais, a colheita, o
transporte e, por fim, a industrialização da cana-de-açúcar.
Já em relação ao transporte da produção para a exportação, reitere-se o que foi
acima, onde restou comprovado o entendimento de que não há diferença entre o
transporte na aquisição de insumos, na colocação do produto acabado no estabelecimento
vendedor, ou na remessa para exportação, pois todos estes gastos são tidos como custo de
produção, nos termos do art. 187, II, da Lei n.° 6.404/76, e, portanto, constituem insumos.
Também conforme exposto, o ciclo de produção encerra-se somente com o momento em
que o produto é colocado efetivamente para venda no estabelecimento vendedor da
empresa, o que abrange o transporte do produto para exportação. Neste particular, há que
se fazer distinção entre "processo de fabricação" e "processo de produção", sendo este
mais amplo que aquele.
As despesas realizadas com logística portuária e armazenagem seguem idêntica
sorte, posto que se classificam como gastos imprescindíveis à produção e comercialização
do açúcar e álcool produzido pela Impugnante (classificando-se então como insumos),
Fl. 4024
DF CARF MF
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Fl. 22 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

não podendo subsistir as referidas glosas sob pena de tolher os créditos de PIS e COFINS
da Impugnante sem qualquer albergue legal."
III.4.8 - Das despesas com bens do Ativo Imobilizado com base nos encargos
de depreciação
"A glosa perpetrada decorre novamente do equivocado entendimento fiscal que
segrega toda a parcela agrícola do processo produtivo. Esse entendimento mostra-se
completamente equivocado, pelas razões descritas no item III.3.2 acima, eis que a
Impugnante é uma empresa agroindustrial."
III.4.9 - Das despesas com energia elétrica, aluguéis e arrendamento mercantil
(Itens 4, 5, 6 e 8)
"A glosa perpetrada não merece prosperar, tendo em vista que os créditos de
energia elétrica são conferidos de forma ampla aos estabelecimentos da Impugnante,
segundo preconiza o art. 3°, inciso III, da Lei 10.833/03 ...
Também não deve prevalecer a glosa sobre aluguel e condomínio de espaços, pois
são todos eles utilizados nas atividades da empresa, não fazendo o inciso IV, do artigo 3°,
da Lei n° 10.833/03 qualquer distinção sobre que tipo de atividade (industrial, comercial
ou administrativo) deve ser exercida no local.
Por fim, o aluguel e lavagem de uniformes é um custo indispensável eis que a
Impugnante é uma empresa alimentícia, razão pela qual há que se reconhecer o crédito."
III.5 - Do equivocado Critério de Rateio utilizado pela Fiscalização
(créditosdecorrentes da não-cumulatividade)
"... a fiscalização, sem qualquer respaldo legal, exclui do cálculo do rateio as
receitas de vendas realizadas com isenção, alíquota zero, do ativo permanente e as
receitas financeiras.
Ocorre que não é isso que dispõe a legislação de regência. Com efeito, quanto ao
cálculo do rateio proporcional para apuração dos créditos do PIS e da COFINS não-
cumulativos vinculados a custos, despesas e encargos comuns a ambos os regimes de
apuração dessas contribuições, dispõem os parágrafos 7° e 8°, do artigo 3°, da Lei n°
10.833/2003 que:
Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
§ 7° Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.
§ 8° Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no
caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I- apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II- rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
Não há na legislação de regência em comento um conceito expresso de "receita
bruta total". Porém, fazendo uma interpretação sistemática ... a "receita bruta total" só
pode ser interpretada como a totalidade das receitas auferidas pela empresa, que é ao fim
Fl. 4025
DF CARF MF
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Fl. 23 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

e ao cabo a própria hipótese de incidência do PIS e da COFINS, estabelecida no artigo 1°
da Lei n° 10.833/2003, que dispõe:
Art. 1° A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS,
com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim
entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil.
§ 1° Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita
bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as
demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
Neste contexto, a receita bruta total alcança todas as receitas auferidas pela
empresa, inclusive com isenção, alíquota zero, do ativo permanente e as receitas
financeiras, sendo estas a base (divisor) da relação percentual necessária para a regra de
proporcionalização.
O outro elemento necessário para o cálculo da relação percentual prevista na
legislação em tela é a "receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa". Esta receita
bruta sujeita à incidência não-cumulativa, só pode ser compreendida como sendo a
"receita bruta total" excluídas aquelas das receitas expressamente previstas no artigo 10,
também da Lei n° 10.833/2003, que são as aquelas mantidas no regime da cumulatividade
Ou seja, a norma legal somente autoriza excluir da receita bruta total as receitas
sujeitas à incidência cumulativa, que não é o caso das receitas isentas, alíquota zero, do
ativo permanente e as receitas financeiras (que está efetivamente sujeita a não-
cumulatividade, a despeito de sua alíquota ser zero).
Assim, inexistindo nas normas de regência do PIS e da COFINS regra que autorize
a exclusão das receitas com isenção, alíquota zero, do ativo permanente e as receitas
financeiras do rateio proporcional ... essas deverão compor obrigatoriamente o cálculo,
sob pena de violação ao disposto no artigo 1° e 10 da Lei n° 10.833/2003.
Desta forma, ilegal o critério de rateio utilizado pela fiscalização nos presentes
autos para realizar a glosa de créditos objeto da autuação.
Ressalte-se, por fim, que o rateio acima descrito se refere apenas aos custos,
despesas e encargos comuns.
Quando é passível a distinção dos custos, despesas e encargos decorrentes de
receitas cumulativas e não-cumulativas, torna-se uma faculdade do contribuinte aplicar ou
não o método de rateio ...
Nesse caso, pode a empresa utilizar a apropriação direta de créditos, ao passo que
documenta no Livro de Produção Diária (LPD) a quantidade exata dos insumos
adquiridos (cana-de-açúcar) destinados à produção de açúcar (receitas sujeitas a não-
cumulatividade da contribuição) e a produção de álcool (receitas sujeitas ao regime
cumulativo), em consonância como disposto na Nota Cosit n° 42/2009."
III.6 - Da indevida exigência de Juros de Mora sobre Multa Punitiva
Ataca a incidência de juros sobre a multa de ofício interpretando que o art. 61 da
Lei n° 9.430/96, quando fala em "débitos para com a União, decorrentes de tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal", não abarcaria a
penalidade pecuniária (multa), "pois esta última não decorre de tributo ou contribuição,
mas sim do descumprimento do dever legal de declará-lo e/ou pagá-lo".
III.7 - Da necessidade de realização de Diligência
"Na remota hipótese de os D. Julgadores entenderem que o auto de infração ora
combatido não padece de nulidade por falta de motivação, o que se admite para fins de
Fl. 4026
DF CARF MF
Original

Fl. 24 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

argumentação, a Impugnante pugna pela realização de diligência, nos termos do inciso
IV, do artigo 16, do Decreto 70.235/72.
Nesta hipótese, a diligência será apta a demonstrar a composição dos créditos
glosados e a fundamentação de cada glosa, informações sem as quais não é possível
exercer o direito de defesa.
Em se decidindo pela realização de diligência fiscal, a Impugnante indica como
assistentes o Sr. Antonio Luiz Valezi, engenheiro mecânico, inscrito no CREA sob n°
56.719/D, brasileiro, casado, com endereço na Avenida Limeira, n.° 222, Bairro Areião,
CEP 13.414-018, Piracicaba/SP; e o Sr. Lauro Velasco, economista, inscrito no
CORECON sob n° 7328.2 - 2a. Região, brasileiro, casado, com endereço comercial na
Rua Harmonia, 1.216- Vila Madalena, São Paulo/SP, CEP 05.435-0001, Fone: (11) 3031-
6643, bem como formula os seguintes quesitos:
1. Para efeito da Lei n° 6.404/76 e normas regulamentares qual o conceito de custo,
despesas e encargos?
Custo e custo de produção são termos sinônimos?
Após o processo de produção, industrialização ou fabricação, quando se obtém o
produto acabado, ainda é possível a empresa despender valores classificados como custo
ou custo de produção?
É possível afirmar que todos os Custos de Produção são necessários e
indispensáveis à produção do produto fabricado pela empresa destinado à venda?
Identificar a função e onde são utilizados no processo produtivo os produtos e
serviços cujo crédito não fora reconhecido e que se encontram listados nas planilhas
elaboradas pela fiscalização.
Classificar como custo ou custo de produção, despesa ou encargo os produtos e os
serviços constantes das planilhas anexas elaboradas pela fiscalização.
Todos os bens e serviços glosados são indispensáveis à atividade produtiva da
Impugnante?
Os custos incorridos com a etapa agrícola constituem custo de produção?
O método de rateio utilizado pela fiscalização excluiu as receitas com isenção,
alíquota zero, do ativo permanente e as receitas financeiras?
10.Se fossem incluídas tais receitas no cálculo do rateio, quais seriam os
percentuais a serem utilizados para cálculo dos créditos de PIS e COFINS na não-
cumulatividade?
IV - Omissão de receitas em razão de vendas efetuadas com Suspensão
(A legislação de interesse está no tópico III da parte do Relatório que trata do
Termo de Verificação Fiscal e será novamente transcrita quando for também
transcrito o Despacho de Diligência, pois o assunto efetivamente se resolve com a
análise sistemática destas normas)
a fiscalização inadmitiu a venda com suspensão de PIS e COFINS sob o argumento
de que a Ajinomoto não possuía habilitação para aquisição de matéria-prima com
suspensão, posto que tal habilitação prescinde de Ato Declaratório Executivo específico e
diferenciado daquele que credencia a empresa perante o RECAP.
Todavia, data venia, a fiscalização não analisou sistematicamente a norma jurídica
contida no § 9°, art. 14 da lei 11.196/05, procedendo um interpretação equivocada do
dispositivo mencionado ...
Fl. 4027
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Fl. 25 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

A empresa adquirente da mercadoria (Ajinomoto) está devidamente habilitada
como beneficiária do RECAP, conforme atesta o Ato Declaratório Executivo de n° 06,
expedido em 27 de fevereiro de 2006 (conforme fl. 2.733/2.736 destes autos),
comprovando a escorreita adequação à todos os requisitos constantes no art. 13 da lei n°
11.196/05, cuja redação vigente à época transcrevemos abaixo ...
Após comprovado o atendimento aos requisitos de adequação ao RECAP, a
empresa adquirente das mercadorias passou a deter o direito de adquirir máquinas e
equipamentos destinados à incorporação de seu ativo imobilizado com suspensão de PIS
e COFINS, conforme preconiza o art. 14, incisos I e II da lei n° 11.196/05 ...
Ocorre que, visando aumentar o âmbito de incidência do benefício fiscal até então
adstrito apenas aos bens incorporados ao ativo imobilizado, o legislador crivou no art. 14,
da Lei 11.196/05, o § 9°, que em consonância com o art. 40, da lei 10.865/04, conferiu às
empresas já habilitadas no RECAP o direito de adquirir matéria-prima com suspensão de
PIS e COFINS ...
Analisando as normas ... percebe-se a prima facie que o legislador conferiu às
empresas habilitadas no RECAP o direito de adquirir matérias-primas com suspensão do
PIS e da COFINS, desde que fossem observadas as mesmas condições estabelecidas no
art. 13, § 2° da lei 11.196/05, ou seja, desde que comprove o atendimento aos requisitos
de habilitação como beneficiária do RECAP.
Desta forma, resta patente que a intenção do legislador crivada no art. 14, § 9°, ao
dispor que deveriam ser observadas as mesmas condições estabelecidas no art. 13, § 2°,
ambos da Lei 11.196/05, foi tão somente de reiterar que apenas após o enquadramento da
empresa como beneficiária do RECAP é que a pessoa jurídica poderia utilizar-se do
benefício fiscal ora concedido.
Depreende-se que o direito de adquirir matérias-primas com suspensão ... não fora
em qualquer momento condicionado à obtenção de Ato Declaratório específico, nos
termos da IN/RFB 595/05, tendo em vista que a obtenção de ADE de inclusão da empresa
no RECAP já atesta que a mesma obedeceu a todos os requisitos constantes no art. 13, §
2°, da lei 11.196/05.
Ademais, insta salientar que o legislador utilizou-se do expediente de integração
legislativa para, através do § 9 °, do art. 14 da lei 11.196/05, expandir o mesmo benefício
atribuído aos bens incorporados para o ativo imobilizado para as aquisições de matéria-
prima, consolidando então um único benefício fiscal que incide em materialidades
diferentes (bens incorporados ao ativo imobilizado, aquisição de matérias-primas,
materiais intermediários e materiais de embalagem).
Admitir a construção interpretativa restritiva e antissistemática adotada pela
fiscalização implicaria fazer letra morta do § 9° do art. 14, obrigando sem qualquer
albergue legal às empresas beneficiárias a solicitar habilitações para comprovar requisitos
que já foram devidamente comprovados quando da habilitação perante o RECAP, o que
não se pode admitir em obediência ao princípio da legalidade.
Sendo assim, restando cristalino que a empresa Ajinomoto comprovou estar
devidamente habilitada perante o RECAP como pessoa jurídica preponderantemente
exportadora, segundo atesta o ADE n° 06 (fl. 2.733 dos autos), tem-se que foram
obedecidos todos os requisitos que a confere o direito de aquisição de matérias-primas
com benefício da suspensão das contribuições ..."
V - Do Pedido
"Diante de todo o exposto, requer-se, preliminarmente, o reconhecimento da
nulidade do auto de infração ora combatido, em face da utilização incorreta e restritiva do
Fl. 4028
DF CARF MF
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Fl. 26 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

conceito de insumo, que culminou na insuficiência da motivação da glosa dos créditos
pretendidos pela Impugnante.
Caso assim não se entenda, requer-se a realização de diligência fiscal, nos termos
do artigo 16, IV, do Decreto 70.235/72, conforme fundamentos expostos no item III.7
acima.
Caso seja mantida a autuação fiscal, requer seja afastada a incidência de juros sobre
a multa de oficio aplicada, uma vez que inexiste fundamento legal para exigência dessa
natureza.
Caso não acolhida a preliminar acima e pedido de diligência, requer-se que a
presente impugnação seja provida, culminando no cancelamento do auto de infração."
13.O processo nos foi enviado para julgamento e eu, na condição de Relator,
propus que fosse baixado em Diligência, via Despacho n° 3.866, de 31/05/2016 (fls.
2.948 a 2.954), com foco em dois assuntos: Rateio dos Créditos e Vendas com Suspensão
para a AJINOMOTO.
13.1.Serei - por necessário para que se possa bem compreender as razões da
necessidade da Diligência, além de trazer novos elementos para análise - bastante literal
na transcrição do Despacho:
Rateio de Créditos
3.... o contribuinte utilizou-se, como regra, do rateio proporcional, aplicando aos
custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta
sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
3.1.Conforme Termo de Verificação Fiscal (fls. 023 a 045) o que basicamente fez o
autuante, no recálculo dos percentuais de rateio, foi excluir, tanto do numerador (receitas
não-cumulativas), como do denominador (receita bruta total), as receitas que não
integram a base de cálculo ou são desoneradas de alguma forma das contribuições,
estando incluídas aí as receitas de vendas do ativo permanente, as isentas e as tributadas à
alíquota zero.
3.2.Também excluiu o autuante as receitas com a revenda de óleo diesel, por estar
sujeito à tributação monofásica e, nos revendedores, ser tributado à alíquota zero, sem
direito, na visão da Fiscalização, a qualquer crédito (não ficou claro se o contribuinte
incluía também as revendas do produto em si, cuja aquisição não gera, por expressa
disposição legal, possibilidade de desconto de créditos - art. 3°, I, "b", c/c art. 2°, § 1°, I,
das Lei n° 10.833/2003, para a Cofins, e n° 10.637/2002, para a Contribuição para o PIS).
3.3.É cediço que matéria de Direito não é objeto de Diligência e que estamos em
um colegiado, que deverá deliberar a respeito de tudo o que está na lide, na forma
regimental.
3.4.Mas, em uma análise preliminar, não há como deixar de se levar em
consideração o que dizem duas normas cogentes - uma legal e outra administrativa - que
impactam diretamente no rateio em questão.
3.4.1.A primeira é o art. 17 da Lei n° 11.033/2004:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção,
pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
3.4.2.A outra é a Solução de Divergência Cosit n° 3, de 09/05/2016, que - apesar
da minha convicção pessoal ser contrária, data venia, à interpretação dada pelo Órgão
Central (no caso específico da tributação monofásica) - é vinculante no âmbito da Receita
Fl. 4029
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Fl. 27 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

Federal, conforme art. 9° da IN/RFB n° 1.396/2013, com a redação da IN/RFB n°
1.434/2013:
Art. 9° A Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da data
de sua publicação, têm efeito vinculante no âmbito da RFB, respaldam o sujeito passivo
que as aplicar, independentemente de ser o consulente, desde que se enquadre na hipótese
por elas abrangida, sem prejuízo de que a autoridade fiscal, em procedimento de
fiscalização, verifique seu efetivo enquadramento. (Redação dada pela Instrução
Normativa RFB n° 1.434, de 30 de dezembro de 2013)
Vejamos agora o que diz a referida Solução de Divergência, no que interessa ao
caso concreto (o mesmo se aplica à Contribuição para o PIS):
Assunto: Contribuição Para O Financiamento Da Seguridade Social - Cofins
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. CUSTOS E DESPESAS COMUNS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
REVENDA
DE
PRODUTOS
SUJEITOS
A
INCIDÊNCIA CONCENTRADA OU MONOFÁSICA.
Para efeitos do rateio proporcional de que trata o inciso II do § 8 do art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, desde que sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Cofins, as
receitas decorrentes da venda de produtos sujeitos à incidência concentrada ou
monofásica da mencionada contribuição podem ser incluídas no cálculo da "relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita
bruta total", mesmo que tais operações estejam submetidas a alíquota zero.
Entre 1° de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1° de abril de 2009 e 4 de junho
de 2009, esteve vedada a possibilidade de apuração, por comerciantes atacadistas e
varejistas, de créditos em relação a custos, despesas e encargos vinculados a receitas
decorrentes da revenda de mercadorias submetidas à incidência concentrada ou
monofásica da Cofins.
Dispositivos Legais: Lei n° 10.833, de 2003, art. 3°, §§ 7° e 8°; Lei 11.033, de 2004, art.
17.
Fica reformada a Solução de Consulta SRRF01/Disit n° 47, de 2009.
Fica revogada a Solução de Consulta Interna n° 11 - Cosit, de 22 de fevereiro de
2008.
3.4.3.Grifei a revogação expressa da Solução de Consulta Interna Cosit n° 11, de
22/02/2008, pois aquela vai em sentido diametralmente oposto, nem mesmo admitindo a
inclusão no rateio proporcional (tanto no numerador como no numerador) de receitas
decorrentes de vendas de produtos sujeitos à tributação plurifásica realizadas com
isenção, alíquota zero ou não alcançadas pela incidência, e, ao que tudo indica - já que
trechos daquela SCI estão reproduzidos literalmente no Termo de Verificação Fiscal - ela
foi tomada por base no recálculo do rateio em questão na apuração dos valores lançados
de ofício.
3.5.Já as receitas financeiras, sejam ou não tributadas à alíquota zero, não são
receitas de vendas, cabendo efetivamente a sua exclusão do cálculo do rateio, mesmo à
vista das normas aqui trazidas, o que também se aplica às vendas de bens do ativo
permanente, que têm tratamento específico no âmbito da não-cumulatividade das
contribuições.
Vendas com Suspensão para a AJINOMOTO
4.Quanto ao Item "d" (inclusão na base de cálculo das receitas das vendas de
açúcar cristalizado feitas para a AJINOMOTO BIOLATINA INDÚSTRIA E
COMÉRCIO LTDA., CNPJ 46.344.354/0004-05), consta do Termo de Intimação Fiscal a
empresa era habilitada no Regime Especial de Aquisição de Bens de Capital para
Empresas Exportadoras -RECAP, da Lei n° 11.196, de 21/12/2005, pelo ADE n° 9, de
Fl. 4030
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Fl. 28 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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23/02/2006 (que anexei, às fls. 2.933), sendo que transcrevo abaixo os dispositivos de
interesse do referido diploma legal, com a redação original (antes do advento da Medida
Provisória n° 428, de 12/05/2008), com grifos meus:
Lei n° 11.196/2005
Art. 12. Fica instituído o Regime Especial de Aquisição de Bens de Capital para
Empresas Exportadoras - Recap, nos termos desta Lei.
Art. 13. É beneficiária do Recap a pessoa jurídica preponderantemente exportadora,
assim considerada aquela cuja receita bruta decorrente de exportação para o exterior, no
ano-calendário imediatamente anterior à adesão ao Recap, houver sido igual ou superior
a 80% (oitenta por cento) de sua receita bruta total de venda de bens e serviços no
período e que assuma compromisso de manter esse percentual de exportação durante o
período de 2 (dois) anos-calendário.
§ 2° A pessoa jurídica em início de atividade ou que não tenha atingido no ano anterior
o percentual de receita de exportação exigido no caput deste artigo poderá se habilitar
ao Recap desde que assuma compromisso de auferir, no período de 3 (três) anos-
calendário, receita bruta decorrente de exportação para o exterior de, no mínimo, 80%
(oitenta por cento) de sua receita bruta total de venda de bens e serviços.
Art. 14. No caso de venda ou de importação de máquinas, aparelhos, instrumentos e
equipamentos, novos, fica suspensa a exigência: (Regulamento)
I - da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre a receita bruta da
venda no mercado interno, quando os referidos bens forem adquiridos por pessoa
jurídica beneficiária do Recap para incorporação ao seu ativo imobilizado;
§ 1° O benefício de suspensão de que trata este artigo poderá ser usufruído nas
aquisições e importações realizadas no período de 3 (três) anos contados da data de
adesão ao Recap.
§ 9° A pessoa jurídica que efetuar o compromisso de que trata o § 2° do art. 13
desta Lei poderá, ainda, observadas as mesmas condições ali estabelecidas, utilizar
o benefício de suspensão de que trata o art. 40 da Lei n° 10.865, de 30 de abril de
2004.
Lei n° 18.865/2004
Art. 40. A incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS ficará suspensa
no caso de venda de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de
embalagem destinados a pessoa jurídica preponderantemente exportadora. (Redação
dada pela Lei n° 10.925, de 2004)
§ 4° Para os fins do disposto neste artigo, as empresas adquirentes deverão:
I- atender aos termos e às condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal; e
II- declarar ao vendedor, de forma expressa e sob as penas da lei, que atende atodos os
requisitos estabelecidos.
4.1.Instada a se pronunciar a respeito, em Intimação Fiscal de 26/04/2012, a
autuada disse que a AJINOMOTO "além de ser beneficiária do RECAP, faz jus ao
benefício de adquirir matéria prima com suspensão de PIS e Cofins em razão do
parágrafo nono do artigo 14 da Lei 11.196/05 c/c o artigo 40 da Lei 10.865/04".
4.1.1.Mas a Fiscalização entendeu que as vendas de matéria-prima só poderiam ser
feitas com suspensão se a AJINOMOTO fosse detentora de um ADE específico para tal,
na forma da IN/SRF n° 595, de 27/12/2005, que regulamentou a Lei n° 10.865/2004, não
bastando que fosse habilitada ao Recap e com base no § 9° do art. 14 da Lei n°
11.196/2005.
Fl. 4031
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Fl. 29 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

4.2.Ressalte-se que a IN/SRF n° 595/2005 (que anexei, às fls. 2.934 a 2.938) foi
editada seis dias após a Lei n° 11.196/2005, ou seja, o § 9° da Lei n° 11.196/2005 já
estava vigente quando da regulamentação da Lei n° 10.865/2004.
4.2.1.Tanto isto é verdade que, no Anexo Único ao final da citada instrução
normativa (fls. 2.938), que é o modelo para Requerimento de Habilitação do regime, há
duas declarações possíveis (alternativas) que o contribuinte pode fazer para justificar a
sua pretensão. Vejamos o texto do citado Anexo (grifei):
DECLARO que a pessoa jurídica acima identificada: ( ) preenche os requisitos exigidos
pelo art. 40 da Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, e alterações posteriores; ou ( )
efetuou o compromisso de auferir, durante o período de 3 (três) anos calendário, receita
bruta decorrente de exportação para o exterior igual ou superior a 80% (oitenta por
cento) de sua receita bruta total de venda de bens e serviços, na forma do § 2°do art. 13
da Lei n° 11.196, de 2005.
4.2.2.Assim, também em primeira análise, não vejo como afastar a aplicação do §
9° do art. 14 da Lei n° 11.196/2005 (posterior à Lei n° 10.865/2004 e, por óbvio, à
IN/SRF n° 595/2005) como suficiente para a empresa estar em condições de se habilitar a
usufruir do benefício do art. 40 da Lei n° Lei n° 10.865/2004.
4.3.E, indo mais além, em pesquisas na Internet, vi que havia um ADE específico
para a compra com suspensão de MP, PI e ME, qual seja, o ADE n° 5, de 27/02/2008,
exarado pela DRF/Piracicaba e publicado no DOU de 03/03/2008 (que anexei, às fls.
2.939 e 2.940).
4.3.1.Na realidade, descobri a existência deste ADE através de outro ADE, este
atendendo a um pedido de cancelamento da habilitação pela AJINOMOTO, que é o ADE
n° 90, de 16/08/2010, também da DRF/Piracicaba, publicado no DOU de 19/08/2010
(que anexei, às fls. 2.941), no qual é citado o n° do Processo no qual foi pedida a referida
habilitação -13878.000054/2007-82.
4.4.Busquei o referido Processo no Sistema e-Processo e lá vi, no seu requerimento
inicial (nos moldes do anexo Único da IN/SRF n° 595/2005), que o mesmo foi
protocolizado em 01/06/2007 (bem antes, portanto, dos fatos geradores), e foi marcada,
na sua declaração, a segunda opção, repito: "efetuou o compromisso de auferir, durante o
período de 3 (três) anos calendário, receita bruta decorrente de exportação para o exterior
igual ou superior a 80% (oitenta por cento) de sua receita bruta total de venda de bens e
serviços, na forma do § 2° do art. 13 da Lei n° 11.196, de 2005".
4.4.1.E este requerimento levou à edição do ADE n° 5, como dito, publicado no
DOU de 03/03/2008 (em meio ao período fiscalizado), reconhecendo que a empresa fazia
jus ao benefício do art. 40 da Lei n° 10.865/2004, na forma da IN/SRF n° 595/2005.
4.5.Finalizando a minha análise preliminar, neste ponto, vejo aí uma "solução de
continuidade" que permitia ao contribuinte, sim, vender açúcar para a AJINOMOTO com
suspensão, durante todo o 1° trimestre de 2008.
5.Apesar de os autos estarem fartamente instruídos, não detém esta instância
julgadora condições operacionais para fazer o recálculo do rateio à luz das normas citadas
e a reversão da inclusão na exigência das contribuições relativas às vendas de açúcar com
suspensão para a AJINOMOTO, sendo que é a Fiscalização que tem acesso aos arquivos
digitais e dispõe das ferramentas de cálculo, e foi ela que, diligentemente, debruçou-se
sobre toda a escrituração contábil e fiscal, bem como sobre as declarações e as memórias
de cálculo auxiliares, para chegar aos valores lançados de ofício.
6.Utilizando-me da prerrogativa contida no art. 18 do Decreto n° 70.235/72 e
considerando o aqui exposto, proponho o encaminhamento do presente Processo à
Unidade de Origem, a fim de que:
Fl. 4032
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Elabore, de forma analítica, demonstrativo do recálculo dos percentuais de rateio à
vista das normas citadas (ou seja, inserindo, no numerador e no denominador, as receitas
decorrentes de vendas realizadas com isenção, alíquota zero ou não incidência, inclusive
as de produtos monofásicos, mas mantendo a exclusão das receitas de vendas do ativo
permanente e das receitas financeiras);
Reverta, também em demonstrativo analítico, a inclusão na base de cálculo das
vendas de açúcar com suspensão para a AJINOMOTO;
Dimensione o exato impacto das medidas indicadas nos Itens 1 e 2 nos valores
lançados de ofício, também os recalculando;
4) Seja dada ciência ao contribuinte do resultado desta diligência, para que, no
prazo de 30 dias, se assim desejar, se manifeste a respeito, em observância aos princípios
do contraditório e da ampla defesa;
14.A Diligência foi levada a efeito pela DRF/Bauru, que consignou os resultados
no Termo de Diligência (fls. 2.960 a 2.962) e no seu Anexo I (arquivo não paginável ,
onde estão demonstrados os recálculos realizados, de forma analítica, e figuram os
valores que seriam mantidos no lançamento de ofício a cada mês (podendo inclusive ser
segregada somente a parte relativa à AJINOMOTO). Vejamos os resultados:

15.A Impugnante foi cientificada do Termo de Diligência, por meio eletrônico, em
25/08/2016 (fls. 2.966) e, em 26/09/2016 (fls. 2.970), apresentou Manifestação (fls. 2.971
a 2.981), na qual argumenta o seguinte, em relação ao Rateio de Créditos:
"(A DRJ) ... determinou acertadamente o recálculo dos percentuais de rateio,
inserindo, no numerador e no denominador, as receitas decorrentes de vendas realizadas
com isenção, alíquota zero ou não incidência, inclusive as de produtos monofásicos,
sendo que a Manifestante não se insurge quanto a este ponto.
No entanto, com relação às receitas de vendas de bens do ativo permanente e as
receitas financeiras - tributadas ou não tributadas à alíquota zero - a DRJ entendeu, em
uma análise preliminar, que estas não são receitas de vendas e, corroborando o
entendimento da Fiscalização, testificou a exclusão dessas receitas do cálculo do rateio.
A fórmula de proporcionalização da "receita bruta total" para efeito do cálculo do
crédito do PIS e da COFINS no caso em tela é bem simples, correspondendo à relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a "receita
bruta total".
Não há na legislação de regência em comento um conceito expresso de "receita
bruta total". Porém, fazendo uma interpretação sistemática da legislação, a "receita bruta
total" só pode ser interpretada como a totalidade das receitas auferidas pela empresa, que
é ao fim e ao cabo a própria hipótese de incidência do PIS e da COFINS, estabelecida no
artigo 1° da Lei n° 10.833/03, que dispõe ...
Neste contexto, a receita bruta total alcança todas as receitas auferidas pela
empresa, inclusive as decorrentes de vendas ativo permanente e as receitas financeiras,
sendo estas a base (divisor) da relação percentual necessária para a regra de
proporcionalização.
Fl. 4033
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O outro elemento necessário para o cálculo da relação percentual prevista na
legislação em tela é a "receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa". Esta receita
bruta sujeita à incidência não-cumulativa, só pode ser compreendida como sendo a
"receita bruta total" excluídas aquelas das receitas expressamente previstas no artigo 10,
também da Lei n° 10.833/03 , que são as aquelas mantidas no regime da cumulatividade.
Ou seja, a norma legal somente autoriza excluir da receita bruta total as receitas
sujeitas à incidência cumulativa, que não é o caso das receitas isentas, alíquota zero -que
já foram reconhecidas pela DRJ - do ativo permanente e as receitas financeiras (que está
efetivamente sujeita a não-cumulatividade).
Assim, inexistindo nas normas de regência do PIS e da COFINS regra que autorize
a exclusão das receitas com vendas do ativo permanente e as receitas financeiras do rateio
proporcional ... essas deverão compor obrigatoriamente o cálculo, sob pena de violação
ao disposto no artigo 1° e 10 da Lei n° 10.833/03.
Corroborando esse entendimento ... (transcreve Acórdãos de DRJe do CARF).
Ressalte-se, por fim, que o rateio acima descrito se refere apenas aos custos,
despesas e encargos comuns.
Quando é passível a distinção dos custos, despesas e encargos decorrentes de
receitas cumulativas e não-cumulativas, toma-se uma faculdade do contribuinte aplicar ou
não o método de rateio previsto no art. 3°, § 8°, inciso II, da Lei n° 10.833/03.
Nesse caso, pode a empresa utilizar a apropriação direta de créditos, ao passo que
documenta no Livro de Produção Diária (LPD) a quantidade exata dos insumos
adquiridos (cana de açúcar) destinados à produção de açúcar (receitas sujeitas a não-
cumulatividade da contribuição) e a produção de álcool (receitas sujeitas ao regime
cumulativo), em consonância como disposto na Nota Cosit n° 42/2009.
Dessa forma, deve ser restabelecido o cálculo realizado pela Manifestante, para o
fim de que também sejam incluídas no rateio as receitas com vendas do ativo permanente
e receitas financeiras.
Do Pedido
Isto posto e por tudo mais que dos autos consta, requer seja julgada integralmente
procedente a impugnação apresentada em 23/10/2012 e, por conseguinte, seja cancelado o
Auto de Infração combatido.
Caso assim não se entenda, o que se admite apenas para argumentar, requer-se a
realização de diligência fiscal, nos termos do artigo 16, IV, do Decreto 70.235/72, nos
termos já pleiteados na competente e tempestiva Impugnação.
16.O Processo foi devolvido para esta DRJ em 21/11/2016, pela DERAT/São
Paulo, sendo que está consignado o seguinte no Despacho de Encaminhamento (fls.
3.068):
"Em atendimento ao Despacho de Diligência de fls. 2948 a 2955 foi realizado o
Relatório de Diligência Fiscal que foi cientificado ao contribuinte em 25/08/2016. Em
26/09/2016, foi apresentado manifestação tempestiva, via SJD às fls. 2970 a 3066.
Encaminho o processo em retorno à DRJ/REC/PE, para prosseguimento."
Ato contínuo, a DRJ – RECIFE (PE) julgou a impugnação do contribuinte nos
termos sintetizados na ementa a seguir transcrita:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
Fl. 4034
DF CARF MF
Original

Fl. 32 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

RATEIO PROPORCIONAL. DESPESAS COMUNS. VENDAS DE PRODUTOS
DESONERADOS. INCLUSÃO.
Optando a empresa pelo método do rateio proporcional, aplicando-se aos custos,
despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, devem ser
consideradas também as receitas desoneradas da contribuição, seja pela não-incidência,
pela isenção ou pela aplicação da alíquota zero, ainda que estas sejam de produtos
sujeitos à tributação concentrada ou monofásica. (Inteligência da Solução de
Divergência Cosit no 3/2016 e do ADI/RFB no 4/2016)
RATEIO PROPORCIONAL. DESPESAS COMUNS. VENDAS DE BENS DO
ATIVO IMOBILIZADO. RECEITAS FINANCEIRAS. EXCLUSÃO.
Optando a empresa pelo método do rateio proporcional, aplicando-se aos custos,
despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, não podem ser
consideradas vendas que não sejam de produtos finais, como as de bens do Ativo
Permanente, que gerariam distorções não vislumbradas pelo legislador ao conceber esta
forma de dimensionar o direito creditório, aumentando-o, indevidamente. Também não
se incluem as receitas financeiras, pois nem de vendas são, além da distorção que, da
mesma forma, implicariam.
HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. ROL EXAUSTIVO.
O rol das possibilidades de descontos de créditos da não-cumulatividade é exaustivo,
pois não se ocuparia o legislador de fazê-lo se assim não fosse (admitindo-se o
contrário, as restrições é que teriam que ser explicitadas), não podendo o aplicador da
lei, portanto, utilizar-se de interpretação extensiva.
CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO PRÓPRIO DE INSUMO.
É equivocada a afirmação de que a adoção da interpretação restritiva acerca do conceito
de insumo na legislação das contribuições corresponderia à utilização da do Imposto
sobre Produtos Industrializados (IPI). A adoção deste conceito decorre das regras
constantes da legislação própria e não da adaptação da legislação de qualquer outro
tributo. Apenas o ponto comum é a exigência, mutatis mutandis, de relação direta e
imediata entre o bem ou serviço em relação ao qual se pretende apurar crédito e o
produto ou serviço final disponibilizado para venda.
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA ETAPA AGRÍCOLA. ARRENDAMENTO
RURAL. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
A lei prevê o desconto de créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, deixando claro que não se pretendeu alcançar todas as etapas
produtivas empreendidas pela pessoa jurídica, mas tão-somente aquela da efetiva
fabricação do produto final, afastando a apropriação de créditos de “insumos de
insumos” em produções “verticalizadas” (que a não-cumulatividade pretendeu
desestimular), como os utilizados na etapa agrícola (atividade rural) de produção de
cana-de-açúcar - o que se aplica, por decorrência, ao arrendamento rural, não
considerado como despesa de aluguéis para fins de creditamento, sendo irrelevante se o
termo “prédio” aplica-se ou não a estes terrenos.
DESPESAS
PORTUÁRIAS
QUE
NÃO
SEJAM
DE
ARMAZENAGEM.
CREDITAMENTO. FALTA DE PREVISÃO LEGAL.
Não há previsão legal para o desconto de créditos em relação às despesas portuárias que
não sejam exclusivamente com armazenagem de bens destinados à exportação, quando
suportadas pelo exportador.
VENDAS
DE
INSUMOS
COM
SUSPENSÃO
A
EMPRESAS
PREPONDERANTEMENTE EXPORTADORAS. CONDICIONANTES.
Fl. 4035
DF CARF MF
Original

Fl. 33 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

Fica suspensa a exigência da contribuição incidente sobre as receitas de vendas de
matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, efetuadas a pessoa
jurídica preponderantemente exportadora, desde que esta esteja previamente habilitada
pela RFB ao regime por meio de Ato Declaratório Executivo (ADE) publicado no
D.O.U. (Lei no 10.865/2004 e IN/SRF no 595/2005), ou que seja beneficiária do Regime
Especial de Aquisição de Bens de Capital para Empresas Exportadoras - RECAP e
atenda aos requisitos do § 9o do artigo 14 da Lei no 11.196/2005.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
RATEIO PROPORCIONAL. DESPESAS COMUNS. VENDAS DE PRODUTOS
DESONERADOS. INCLUSÃO.
Optando a empresa pelo método do rateio proporcional, aplicando-se aos custos,
despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, devem ser
consideradas também as receitas desoneradas da contribuição, seja pela não-incidência,
pela isenção ou pela da alíquota zero, ainda que estas sejam de produtos sujeitos à
tributação concentrada ou monofásica. (Inteligência da Solução de Divergência Cosit no
3/2016 e do ADI/RFB no 4/2016)
RATEIO PROPORCIONAL. DESPESAS COMUNS. VENDAS DE BENS DO
ATIVO IMOBILIZADO. RECEITAS FINANCEIRAS. EXCLUSÃO.
Optando a empresa pelo método do rateio proporcional, aplicando-se aos custos,
despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, não podem ser
consideradas vendas que não sejam de produtos finais, como as de bens do Ativo
Permanente, que gerariam distorções não vislumbradas pelo legislador ao conceber esta
forma de dimensionar o direito creditório, aumentando-o, indevidamente. Também não
se incluem as receitas financeiras, pois nem de vendas são, além da distorção que, da
mesma forma, implicariam.
HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. ROL EXAUSTIVO.
O rol das possibilidades de descontos de créditos da não-cumulatividade é exaustivo,
pois não se ocuparia o legislador de fazê-lo se assim não fosse (admitindo-se o
contrário, as restrições é que teriam que ser explicitadas), não podendo o aplicador da
lei, portanto, utilizar-se de interpretação extensiva.
CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO PRÓPRIO DE INSUMO.
É equivocada a afirmação de que a adoção da interpretação restritiva acerca do conceito
de insumo na legislação das contribuições corresponderia à utilização da do Imposto
sobre Produtos Industrializados (IPI). A adoção deste conceito decorre das regras
constantes da legislação própria e não da adaptação da legislação de qualquer outro
tributo. Apenas o ponto comum é a exigência, mutatis mutandis, de relação direta e
imediata entre o bem ou serviço em relação ao qual se pretende apurar crédito e o
produto ou serviço final disponibilizado para venda.
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA ETAPA AGRÍCOLA. ARRENDAMENTO
RURAL. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
A lei prevê o desconto de créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, deixando claro que não se pretendeu alcançar todas as etapas
produtivas empreendidas pela pessoa jurídica, mas tão-somente aquela da efetiva
fabricação do produto final, afastando a apropriação de créditos de “insumos de
insumos” em produções “verticalizadas” (que a não-cumulatividade pretendeu
desestimular), como os utilizados na etapa agrícola (atividade rural) de produção de
cana-de-açúcar - o que se aplica, por decorrência, ao arrendamento rural, não
considerado como despesa de aluguéis para fins de creditamento, sendo irrelevante se o
termo “prédio” aplica-se ou não a estes terrenos.
Fl. 4036
DF CARF MF
Original

Fl. 34 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

DESPESAS
PORTUÁRIAS
QUE
NÃO
SEJAM
DE
ARMAZENAGEM.
CREDITAMENTO. FALTA DE PREVISÃO LEGAL.
Não há previsão legal para o desconto de créditos em relação às despesas portuárias que
não sejam exclusivamente com armazenagem de bens destinados à exportação, quando
suportadas pelo exportador.
VENDAS
DE
INSUMOS
COM
SUSPENSÃO
A
EMPRESAS
PREPONDERANTEMENTE EXPORTADORAS. CONDICIONANTES.
Fica suspensa a exigência da contribuição incidente sobre as receitas de vendas de
matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, efetuadas a pessoa
jurídica preponderantemente exportadora, desde que esta esteja previamente habilitada
pela RFB ao regime por meio de Ato Declaratório Executivo (ADE) publicado no
D.O.U. (Lei no 10.865/2004 e IN/SRF no 595/2005), ou que seja beneficiária do Regime
Especial de Aquisição de Bens de Capital para Empresas Exportadoras - RECAP e
atenda aos requisitos do § 9o do artigo 14 da Lei no 11.196/2005.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
NULIDADE DA DECISÃO. ATENDIMENTO AOS REQUISITOS PROCESSUAIS.
AFASTAMENTO.
Afastam-se as alegações de nulidade de decisão quando ela foi proferida por autoridade
competente e a interessada pode exercer plenamente a sua defesa. (art. 59 do Decreto no
70.235/72)
JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. MATÉRIA ESTRANHA À AUTUAÇÃO.
DESCONHECIMENTO.
Não compondo o lançamento os juros sobre a multa de ofício, não cabe a esta instância
administrativa de julgamento conhecer da matéria.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DEFERIMENTO. DISCRICIONARIEDADE DO
JULGADOR.
O pedido de diligência deve preencher os requisitos da legislação processual e a
autoridade julgadora poderá, fundamentadamente, indeferi-lo (art. 16, inciso IV e § 1o, e
art. 18, caput, c/c art. 28, caput, in fine, do Decreto no 70.235/72). Se não indica nem se
constata que há a necessidade de se trazer aos autos elementos concretos ou
esclarecimentos adicionais para a solução da lide, mostra-se prescindível.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs o presente recurso
voluntário pleiteando a reforma do acórdão.
Neste Recurso, a empresa repisou os mesmos argumentos apresentados na sua
impugnação quanto às preliminares e mérito, visando reformar a decisão da primeira instância.
É o relatório.
VOTO
Conselheiro Pedro Sousa Bispo, Relator
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer.
Conforme se depreende da leitura dos autos, a lide trata de autos de infração de
PIS e COFINS não cumulativos, lavrados contra o Contribuinte acima identificado, referente ao
1o trimestre/2008, no qual a Autoridade Fiscal promoveu a glosa parcial dos créditos de PIS e de
Fl. 4037
DF CARF MF
Original

Fl. 35 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

COFINS por entender que apenas geram direito ao crédito os materiais e serviços utilizados
diretamente na produção ou fabricação do contribuinte.
Inicialmente, cabe esclarecer que a Recorrente é pessoa jurídica de direito privado
que atua no setor sucroalcooleiro, que industrializa álcool e açúcar a partir de produção rural
própria (plantio da cana-de-açúcar).
Na análise do processo, entendo que é necessário converter o julgamento em
diligência com vista a aclarar várias situações trazidas pela Recorrente em suas argumentações
para confrontar às conclusões tomadas pela Autoridade Fiscal, conforme a seguir explicitadas.
A temática mais relevante à solução da lide diz respeito ao creditamento sobre
insumos do processo produtivo na apuração do PIS e da COFINS na sistemática da não
cumulatividade, matéria frequente nesta seção de julgamento.
Como se sabe, após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a
maioria dos Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de
insumo, não tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado
como aquele presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm
aceitado os créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e
essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados
indiretamente.
Essa questão também foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), que estabeleceu o conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado
pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância.
Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Fl. 4038
DF CARF MF
Original

Fl. 36 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser seguido por este
Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia
produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de
proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Nesse passo, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS não-
cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em consonância
com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância definidos pelo
STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões
Fl. 4039
DF CARF MF
Original

Fl. 37 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, para então se
definir a possibilidade de aproveitamento do crédito.
No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal e o acórdão recorrido
aplicaram integralmente o conceito mais restritivo aos insumos – aquele que se extrai dos atos
normativos expedidos pela RFB (Instruções Normativas da SRF ns.247/2002 e 404/2004), já
declarados ilegais pela decisão do STJ sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e
seguintes do CPC/2015). Assim, em face da superveniência do REsp no 1.221.170/PR, carecem
os autos da comprovação do eventual enquadramento dos itens glosados no conceito de insumo
segundo os critérios da essencialidade ou relevância.
No que concerne ao critério de rateio utilizado pela Fiscalização no lançamento, a
Recorrente aduz que não se utilizou dos métodos de rateio previstos na Lei n° 10.833/03, uma
vez que esses são apenas aplicáveis aos custos, despesas e encargos comuns.
Quando é passível a distinção dos custos, como no presente caso, despesas e
encargos decorrentes de receitas cumulativas e não-cumulativas, torna-se uma faculdade do
contribuinte aplicar ou não o método de rateio previsto no art. 3o, § 8o, inciso II, da Lei no
10.833/03.
Afirma que a empresa utiliza a apropriação direta de créditos, ao passo que
documenta no Livro de Produção Diária (LPD) a quantidade exata dos insumos adquiridos (cana
de açúcar) destinados à produção de açúcar (receitas sujeitas a não-cumulatividade da
contribuição) e a produção de álcool (receitas sujeitas ao regime cumulativo), em consonância
como disposto na Nota Cosit no 42/2009.
Quanto a esse tema, entendo que se faz necessário que a Autoridade Fiscal se
pronuncie se os controles contábeis e fiscais da empresas são hábeis para propiciar uma
apropriação direta de créditos, com afastamento de aplicação de critério de rateio, conforme
alegado pela Recorrente.
Dessa forma, voto no sentido de determinar a realização de diligência, nos termos
do art. 18 do Decreto no 70.235/72 e dos arts. 35 a 37 e 63 do Decreto no 7.574/2011, para que a
Unidade de Origem realize os seguintes procedimentos, referente ao período de apuração do 4o
trimestre de 2005:
1. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a apresentar laudo/memorial
com a demonstração detalhada da utilização de cada um dos bens e serviços glosados entendidos
como insumos no processo produtivo desenvolvido pela empresa (fases agrícola e industrial),
nos termos do REsp no 1.221.170/PR. Nesse item, a recorrente deverá discriminar em planilha as
despesas/custos incorridos glosados separados por natureza e juntar toda a documentação que
sirva para lastrear as suas afirmações; Bem como, informar em quais bens do imobilizado houve
gastos com manutenção (partes, peças, serviços de manutenção, etc) e se a aplicação desses
gastos com manutenção causaram o aumento de vida útil do bem superior a um ano.
2. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a justificar porque considera que
cada um dos bens e serviços do item anterior são essenciais ou relevantes ao seu processo
produtivo, do qual resulta o produto final destinado a venda ou serviço prestado, em
conformidade com os critérios delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa proferido
no REsp no 1.221.170/PR, anteriormente citado;
3. Que a Autoridade Fiscal elabore Relatório Conclusivo acerca da apuração das
informações solicitadas nos itens acima, manifestando-se sobre dos fatos e fundamentos
Fl. 4040
DF CARF MF
Original

Fl. 38 da Resolução n.o 3402-003.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.729740/2012-69

apresentados pela Recorrente, inclusive, sobre o eventual enquadramento de cada bem e serviço
do período de apuração no conceito de insumo delimitado no Parecer Normativo Cosit no05/2018
e Voto da Ministra Regina Helena Costa proferido no REsp no 1.221.170/PR, de aplicação
obrigatória no âmbito da RFB (Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF);
4. Por meio da análise, informar se a empresa possui um sistema de custos
integrado com a contabilidade capaz de propiciar uma apropriação direta de créditos, com
afastamento de aplicação de critério de rateio, conforme alegado pela Recorrente. Em caso
positivo, deve ser refeito o cálculo dos créditos com base nessa conclusão;
5. Após a intimação da Recorrente do resultado da diligência, conceder-lhe o
prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto no 7.574/2011.
6. Em seguida, os autos deverão retornar a este Colegiado.
Por fim, o processo deverá ser restituído aos meus cuidados para sua inclusão em
pauta de julgamento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo
Fl. 4041
DF CARF MF
Original