Tribunal: CARF
Processo: 13005.000319/2010-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GISELA PIMENTA GADELHA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-13
Data de publicação: 2024-09-13

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2006 a 30/11/2006
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do sujeito passivo, quando esses insumos dão direito a crédito.
DESPESAS COM ATIVO IMOBILIZADO E MATERIAIS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS PARA USO E CONSUMO. INSUMOS.
Sendo essenciais e relevantes para o exercício da atividade, os gastos com Manutenção industrial, partes e peças de reposição do maquinário, EPI e Indumentária da área industrial, Refeição coletiva dos funcionários da área industrial, Transporte de funcionários da área industrial, Plano de saúde dos funcionários da área industrial, dão direito ao crédito.
CRÉDITO PRESUMIDO. ABERTURA DE ESTOQUE. O crédito presumido de abertura de estoque do PIS e da Cofins na mudança para o regime não cumulativo deve ser utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, não sendo permitido pela lei outra forma de utilização do benefício.
DEVOLUÇÕES DE VENDAS. DIFERENÇA APURADO DE RECEITA BRUTA DECLARADA PELA EMPRESA EM SEUS LIVROS FISCAIS E NO DACON. OMISSÃO DE RECEITAS. Cabe ao contribuinte manter paridade entre as informações contidas em seus livros fiscais e aquelas declaradas em sua DACON.
Recurso Voluntário Parcialmente Procedente

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13005.000319/2010-17
ACÓRDÃO
3002-003.047 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DOCILE ALIMENTOS LTDA
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2006 a 30/11/2006
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
SOBRE
FRETES.
MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços
de fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em
elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do
sujeito passivo, quando esses insumos dão direito a crédito.
DESPESAS COM ATIVO IMOBILIZADO E MATERIAIS E SERVIÇOS
ADQUIRIDOS PARA USO E CONSUMO. INSUMOS.
Sendo essenciais e relevantes para o exercício da atividade, os gastos com
Manutenção industrial, partes e peças de reposição do maquinário, EPI e
Indumentária da área industrial, Refeição coletiva dos funcionários da área
industrial, Transporte de funcionários da área industrial, Plano de saúde
dos funcionários da área industrial, dão direito ao crédito.
CRÉDITO PRESUMIDO. ABERTURA DE ESTOQUE. O crédito presumido de
abertura de estoque do PIS e da Cofins na mudança para o regime não
cumulativo deve ser utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e
sucessivas, não sendo permitido pela lei outra forma de utilização do
benefício.
DEVOLUÇÕES DE VENDAS. DIFERENÇA APURADO DE RECEITA BRUTA
DECLARADA PELA EMPRESA EM SEUS LIVROS FISCAIS E NO DACON.
OMISSÃO DE RECEITAS. Cabe ao contribuinte manter paridade entre as
informações contidas em seus livros fiscais e aquelas declaradas em sua
DACON.
Recurso Voluntário Parcialmente Procedente
Fl. 1080
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.047 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 13005.000319/2010-17
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao
Recurso Voluntário, para (i) reconhecer o direito ao creditamento despesas com combustíveis e
para transporte (fretes) de produtos em elaboração entre setores da empresa; bem como com
gastos com manutenção industrial, partes, peças de reposição do maquinário, EPI e Indumentária
da área industrial, independentemente da forma como escriturado o CFOP da nota fiscal; e (ii) no
mês de novembro de 2006, excluir da base de cálculo de PIS e COFINS, a título de vendas à Zona
Franca de Manaus, o valor de R$ 308.642,21.

Sala de Sessões, em 13 de agosto de 2024.

Assinado Digitalmente
GISELA PIMENTA GADELHA DANTAS – Relator

Assinado Digitalmente
Marcos Antonio Borges – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Catarina Marques Morais de
Lima, Gisela Pimenta Gadelha, Keli Campos de Lima, Luiz Carlos de Barros Pereira (suplente
convocado), Neiva Aparecida Baylon e Marcos Antonio Borges (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do acórdão que julgou
improcedente a Impugnação apresentada contra o Auto de Infração, lavrado em 2010, para a
cobrança de PIS e COFINS, relativo ao exercício de 2006.
Segundo consta no Relatório da Ação Fiscal (fls. 22/40), foram verificadas quatro
supostas infrações: 1) Apuração indevida de créditos a descontar das contribuições às alíquotas
1,65% (PIS) e 7,6% (COFINS) relativamente a “Aquisições no Mercado Interno”; 2) Apuração
indevida de créditos presumidos relativos a estoques de abertura no mês de janeiro de 2016; 3)
Fl. 1081
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Indevida exclusão de valores de receita bruta para o mês de novembro de 2006; 4) Omissão
parcial de receita bruta para os meses de janeiro, fevereiro e março de 2006.

O Recorrente tomou ciência do Auto de Infração, em 18/03/2010 (fl. 506) e
apresentou Impugnação, em 16/04/2010 (às fls. 507 a 519), segundo a qual, em síntese, fez as
seguintes alegações:

1) a respeito da apuração indevida de créditos sobre aquisições no mercado interno
afirma que não estariam contemplados no Relatório Fiscal às operações de fretes sobre compras
que fazem parte do valor informado na linha 02 do DACON. Apresenta um novo quadro com as
aquisições feitas no mercado interno. Diz ter colocado os fretes sobre compras de matérias-
primas, embalagens e insumos na conta contábil estoques por fazerem parte do custo de produtos
que ainda iriam sofrer transformação. Complementa que errou nos registros de informação dos
CFOPs e que estaria providenciando para que fosse feita a correção dessas classificações.
Apresenta uma nova tabela com montantes que não teriam sido contemplados, bem como o valor
dos combustíveis glosados.
2) sobre a apuração indevida de crédito presumido sobre estoques de abertura, que
deveriam ter sido utilizados até o mês de novembro de 2003 para o PIS e janeiro de 2005 para a
Cofins, argumenta que o que se discute não é o valor do crédito, mas sim o momento em que ele
foi apropriado. Defende que em janeiro de 2006 constatou que havia apropriado valores inferiores
aos que teria direito, e com base nisso optou por reconhecer essas diferenças a partir desse
período. Diz não ter feito retificações nos DACONs e em DCTFs.
3) relativamente a indevida exclusão de valores da receita bruta da base de cálculo
das contribuições explica dizendo que em meses anteriores teria indevidamente tributado valores
destinados à ZFM, tendo optado então por excluir esses valores das bases de cálculo do PIS e da
Cofins no mês de novembro de 2006. Diz não ter feito retificações de suas declarações e
demonstrativos (DCTF e DACON).
4) em relação a omissão parcial de receita bruta para os meses de janeiro, fevereiro
e março de 2006 aponta que não teria ocorrido essa omissão, mas apenas haveria nos registros
dos livros contábeis e procedimentos de apuração divergências, que talvez tenham dificultado a
clareza dos fatos. Diz existir diferença entre as devoluções de vendas que retornaram por recusa
de recebimento por parte do cliente das devoluções propriamente ditas (quando o cliente recebe
a mercadoria e depois de um tempo a devolve). Fala que optou por estornar do valor das vendas
brutas essas vendas. Defende que não houve a intenção de lesar e nem de omitir receitas.
5) inconformado com as glosas e reduções de seu crédito, apresenta um novo
quadro reconstituindo o saldo dos mesmos (fls. 517 e 518). Comenta sobre as glosas de óleo diesel
e de outros insumos – PAT, Vale-Alimentação, Assistência Médica, etc.
Fl. 1082
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Em julgamento, acordaram os membros da 2a Turma, por unanimidade de votos,
julgar improcedente a Impugnação, mantendo o crédito tributário lançado, conforme abaixo
destacado:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
PERÍODO DE APURAÇÃO: 01/01/2006 A 30/11/2006
DESPESAS FORA DO CONCEITO DE INSUMOS. Existe vedação legal para o
creditamento de despesas que não podem ser caracterizadas como insumos dentro
da sistemática de apuração de créditos pela não- cumulatividade.
CRÉDITO PRESUMIDO. ABERTURA DE ESTOQUE. O crédito presumido de abertura de
estoque do PIS e da Cofins na mudança para o regime não cumulativo deve ser
utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, não sendo permitido
pela lei outra forma de utilização do benefício.
DESPESAS COM FRETES. CONDIÇÃO DE CREDITAMENTO. No âmbito do regime não
cumulativo do PIS e da Cofins, as despesas com serviços de frete somente geram
crédito quando: o serviço consista de insumo; o frete contratado esteja relacionado
a uma operação de venda, tendo as despesas sido arcadas pelo vendedor; e o frete
contratado esteja relacionado a uma operação de aquisição de insumo, tendo as
despesas sido arcadas pelo adquirente.
LIQUIDEZ E CERTEZA. A mera alegação da existência de crédito, desacompanhada
de elementos de prova – certeza e liquidez, não é suficiente para reformar a decisão
da glosa de créditos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
PERÍODO DE APURAÇÃO: 01/01/2006 A 30/11/2006
DESPESAS FORA DO CONCEITO DE INSUMOS. Existe vedação legal para o
creditamento de despesas que não podem ser caracterizadas como insumos dentro
da sistemática de apuração de créditos pela não- cumulatividade.
CRÉDITO PRESUMIDO. ABERTURA DE ESTOQUE. O crédito presumido de abertura de
estoque do PIS e da Cofins na mudança para o regime não cumulativo deve ser
utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, não sendo permitido
pela lei outra forma de utilização do benefício.
DESPESAS COM FRETES. CONDIÇÃO DE CREDITAMENTO. No âmbito do regime não
cumulativo do PIS e da Cofins, as despesas com serviços de frete somente geram
crédito quando: o serviço consista de insumo; o frete contratado esteja relacionado
Fl. 1083
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a uma operação de venda, tendo as despesas sido arcadas pelo vendedor; e o frete
contratado esteja relacionado a uma operação de aquisição de insumo, tendo as
despesas sido arcadas pelo adquirente.
LIQUIDEZ E CERTEZA. A mera alegação da existência de crédito, desacompanhada
de elementos de prova – certeza e liquidez, não é suficiente para reformar a decisão
da glosa de créditos.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido”

Inconformada a Recorrente foi cientificada, em 11/04/2018, do acórdão que julgou
a improcedente a sua Impugnação e interpôs o Recurso Voluntário alegando, em síntese, que:
1) existiriam gastos com a) frete na aquisição de insumos; b) manutenção industrial,
partes e peças de reposição do maquinário; c) indumentária e EPI da área industrial; d) refeição
coletiva dos funcionários da área industrial; e) transporte de funcionários da área industrial e f)
plano de saúde dos funcionários da área industrial cujos créditos não teriam sido reconhecidos;
2) sobre a apuração indevida de crédito presumido sobre estoques de abertura, que
deveriam ter sido utilizados até o mês de novembro de 2003 para o PIS e janeiro de 2005 para a
Cofins, argumenta que o que se discute não é o valor do crédito, mas sim o momento em que ele
foi apropriado;
3) relativamente a indevida exclusão de valores da receita bruta da base de cálculo
das contribuições explica dizendo que em meses anteriores teria indevidamente tributado valores
destinados à ZFM, tendo optado então por excluir esses valores das bases de cálculo do PIS e da
Cofins no mês de novembro de 2006;
4) em relação a omissão parcial de receita bruta para os meses de janeiro, fevereiro
e março de 2006 aponta que não teria ocorrido essa omissão, mas apenas haveria nos registros
dos livros contábeis e procedimentos de apuração divergências, que talvez tenham dificultado a
clareza dos fatos.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Gisela Pimenta Gadelha - Relatora
O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade razão pela qual
dele conheço.

Fl. 1084
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1.1. Créditos de PIS e COFINS:

Como relatado anteriormente, a questão de mérito discutida nos presentes autos diz
respeito à apuração de créditos de Cofins não-cumulativa, permanecendo a controvérsia apenas
sobre os seguintes pontos: a) frete na aquisição de insumos; b) manutenção industrial, partes e
peças de reposição do maquinário; c) indumentária e EPI da área industrial; d) refeição coletiva
dos funcionários da área industrial; e) transporte de funcionários da área industrial e f) plano de
saúde dos funcionários da área industrial.
Sobre o conceito correto a ser adotado, é fundamental que se observe os termos do REsp
1.221.170/PR, julgado em Recurso Repetitivo, quando o Superior Tribunal de Justiça – STJ definiu
que o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e de COFINS, deve observar
o critério da essencialidade e relevância, considerando-se a imprescindibilidade do item para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo sujeito passivo, conforme ementa
abaixo em destaque:
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO
RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO
DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU
RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o.,
II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza
e equipamentos de proteção individual-EPI.
Fl. 1085
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4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-
se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.”
(REsp n.° 1.221.170/PR, Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018)

A partir do julgado acima transcrito, não restou mais dúvidas de que as despesas e custos
essenciais à atividade do contribuinte devem implicar, como regra, no seu respectivo abatimento
na base de cálculo.
Assim, a observância do binômio da “essencialidade e relevância” acaba por atingir uma
ampla gama de produtos e serviços aplicados na cadeia produtiva de determinada atividade. E,
por assim ser, é fundamental a análise, caso a caso, dos itens contratados para a conclusão sobre a
definição de insumo.
À luz de tais considerações, passa-se a analisar as glosas ainda objeto de discussão nos
presentes autos.

Dos bens e serviços utilizados como insumos

A decisão recorrida proferida pela DRJ entendeu que “as despesas com combustíveis e para
transporte (fretes) de produtos em elaboração entre setores da empresa foram glosados, pois não
se caracterizam como insumos. Não se tratavam de fretes de operações de vendas ou de aquisição
de insumos.” Tal conclusão foi assim fundamentada:

“Os dispositivos normativos citados mostram que o legislador adotou para fins de

do crédito não-cumulativo, o critério de listar taxativamente os bens e os serviços

de gerar crédito.
Temos que no conceito do termo insumo não pode ser considerado todo e qualquer
bem ou serviço que gere despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim,
tão somente, aquele que seja aplicado ou consumido diretamente na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviço.
Fl. 1086
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Os casos em que o legislador amplia a regra dos insumos além daqueles consumidos
ou aplicados na produção de bens e de produtos destinados à venda ou na
prestação de serviços, o fez de forma expressa, nos incisos do art. 3o das Leis no
10.637/02 e 10.833/03.

Dessa forma, o conceito de insumo não pode ser ampliado irrestritamente como
pretende o impugnante, pois isso além de contrariar os dispositivos legais citados,
significaria também o desvirtuamento da base de cálculo das contribuições ora in
foco, e o esvaziamento da responsabilidade social destas empresas para com a
seguridade social, em flagrante afronta aos ditames constitucionais e legais.”

Ao contrário do que decidiu o r. acórdão recorrido, as despesas com combustíveis e para
transporte (fretes) de produtos em elaboração entre setores da empresa são dedutíveis por serem
essenciais e relevantes à atividade realizada.
Nesse exato sentido é a jurisprudência deste C. CARF:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. MOVIMENTAÇÃO DE
INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes
utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração no próprio
estabelecimento ou entre estabelecimentos do sujeito passivo, quando esses
insumos dão direito a crédito.”(Acórdão no 9303-010.475 – CSRF / 3a Turma)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS
Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda
aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou
prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens
e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
Fl. 1087
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COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS RELATIVOS AO FRETE TRIBUTADO, PAGO
PARA A AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
É possível o creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de
insumos, independentemente do regime de tributação do bem transportado, não
sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8o da Lei n.o 10.925/2004
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. MOVIMENTAÇÃO DE
INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de
fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração
entre estabelecimentos do sujeito passivo ou remetidos para industrialização por
encomenda, quando esses insumos dão direito a crédito. (Acórdão no 3003-002.512
– 3a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária)

Portanto, reconheço o direito ao creditamento despesas com combustíveis e para
transporte (fretes) de produtos em elaboração entre setores da empresa.
Da mesma forma, entendo que , dão direito ao crédito os gastos com manutenção
industrial, partes, peças de reposição do maquinário, EPI e Indumentária da área industrial,
independentemente da forma como escriturado o CFOP da nota fiscal.
Nesse sentido assim já decidiu esse C. CARF:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS
Os créditos não aproveitados na apuração do mês em que a despesa foi incorrida ou
o bem foi adquirido podem ser computados nas dos meses seguintes, de acordo com
o § 4o do art. 3o da Lei no 10.637/02.
CRÉDITOS DE PIS SOBRE MANUTENÇÃO INDUSTRIAL. PN COSIT No 5/18
Com a publicação do PN COSIT no 5/18, restou pacificada a possibilidade de
calcular créditos de PIS sobre custos com manutenção industrial. (Acórdão no
3301-007.300 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária)

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
Fl. 1088
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(...)
SERVIÇOS. MANUTENÇÃO. PEÇAS. COMBUSTÍVEIS/ LUBRIFICANTES. TRANSPORTE.
PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com serviços de manutenção, peças de reposição e com
combustíveis e lubrificantes utilizados na frota própria de caminhões para o
transporte de produtos em elaboração entre os estabelecimentos do contribuinte,
bem como nas empilhadeiras, enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II,
do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte
descontar créditos sobre tais custos/despesas.
SERVIÇOS.
MANUTENÇÃO.
PEÇAS
DE
REPOSIÇÃO.
COMBUSTÍVEIS/LUBRIFICANTES. TRANSPORTE. PRODUTOS ACABADOS. CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar de PIS, no regime de
apuração não cumulativa, os valores dos custos e despesas, incorridos no mês,
relativos ao frete na operação de venda de bens ou serviços, quando o ônus for
suportado pelo vendedor, nos termos do art. 3o, caput, IX, § 1o, II, e art. 15, II, da
Lei no 10.833/2003. Os dispêndios incorridos com serviços de manutenção, peças
de reposição, com combustíveis e lubrificantes utilizados em caminhões da frota
própria da empresa para o transporte de produtos acabados entre os
estabelecimentos representam custos inerentes à efetivação da venda, ou seja,
ligados ao frete de venda, devendo as glosas serem revertidas. (Acórdão no 3301-
011.233 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária)

Logo são despesas passíveis de creditamento os gastos com Manutenção industrial, partes
e peças de reposição do maquinário, EPI e Indumentária da área industrial, Refeição coletiva dos
funcionários da área industrial, Transporte de funcionários da área industrial, Plano de saúde dos
funcionários da área industrial.

Estoque de abertura:

Trata o presente tópico do Crédito Presumido sobre o Estoque de Abertura quando do
início da vigência da sistemática não cumulativa do PIS (Lei n° 10.637/02) e da COFINS (Lei n°
10.833/03).
Fl. 1089
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Original

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O artigo 11 da Lei n° 10.637/02 (PIS) define que o Crédito Presumido será determinado
pela aplicação do percentual de 0,65% sobre os Estoques existentes em 10 de dezembro de 2002,
ao passo que, o artigo 12 da Lei n° 10.833/03 (COFINS) define que o Crédito Presumido será
determinado pela aplicação do percentual de 3% sobre os Estoques existentes em 10 de fevereiro
de 2004.

Lei n° 10.637/02 (PIS)

Art. 11. A pessoa jurídica contribuinte do PIS/Pasep, submetida à apuração do valor
devido na forma do art. 3o, terá direito a desconto correspondente ao estoque de
abertura dos bens de que tratam os incisos I e II desse artigo, adquiridos de pessoa
jurídica domiciliada no País, existentes em 1o de dezembro de 2002.

§ 1o O montante de crédito presumido será igual ao resultado da aplicação do
percentual de 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) sobre o valor do
estoque.

Lei n° 10.833/03 (COFINS)
Art. 12. A pessoa jurídica contribuinte da COFINS, submetida à apuração do valor
devido na forma do art. 3o, terá direito a desconto correspondente ao estoque de
abertura dos bens de que tratam os incisos I e II daquele mesmo artigo, adquiridos
de pessoa jurídica domiciliada no País, existentes na data de início da incidência
desta contribuição de acordo com esta Lei.

§ 1o O montante de crédito presumido será igual ao resultado da aplicação do
percentual de 3% (três por cento) sobre o valor do estoque.

Ainda, segundo consta nesses mesmos diplomas legais, os valores apurados, segundo a
fórmula e as alíquotas previstas em cada caso, serão utilizados em 12 parcelas mensais, iguais e
sucessivas, a partir da data do início de vigência da sistemática não-cumulativa do PIS (1° de
dezembro de 2002) e da COFINS (1° de fevereiro de 2004).

Lei n° 10.637/02 (PIS)
Art. 11. [...]
Fl. 1090
DF CARF MF
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PROCESSO 13005.000319/2010-17
12
§ 2o O crédito presumido calculado segundo os §§ 1o e 7o será utilizado em 12 (doze)
parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir da data a que se refere o caput deste
artigo.

Lei n° 10.833/03 (COFINS)

Art. 12. [...]
§ 2o O crédito presumido calculado segundo os §§ 1o, 9o e 10 deste artigo será
utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir da data a que
se refere o caput deste artigo.

No caso, a fiscalização faz a seguinte afirmação à página 12 do Relatório da Ação Fiscal:

"A fiscalizada, conforme suas DIPJ e DACON períodos anteriores ao ano-calendário
de 2006, submeteu-se à tributação com base no lucro real e, consequentemente, à
sistemática não cumulativa de PIS desde dezembro de 2002 e de COFINS desde
fevereiro de 2004.
Portanto, o último período em que assiste aos contribuintes a possibilidade de
apuração e aproveitamento de crédito presumido sobre estoques de abertura é o
mês de novembro de 2003 para PIS e janeiro de 2005 para COFINS.
Em nenhuma hipótese existe possibilidade de aproveitamento de crédito presumido
relativo a estoque de abertura no mês de janeiro de 2006.
Em janeiro de 2006, a pessoa jurídica informou no DACON e aproveitou para
descontar da contribuição devida os seguintes valores de crédito presumido relativo
a estoques de abertura:
- para o PIS: R$ 713,56;
- para a COFINS: R$ 6.920,88.
Glosou-se esses créditos indevidos."

A Recorrente submeteu-se à tributação do lucro real desde o ano-calendário 2002. Como
consequência, foi submetida à sistemática não cumulativa de PIS, desde dezembro de 2002 e de
COFINS, desde fevereiro de 2004.
Nesse sentido, registrou/apropriou o Crédito Presumido sobre o Estoque de Abertura nas
apurações do PIS nos meses de dezembro de 2002 até novembro de 2003, em parcelas mensais de
Fl. 1091
DF CARF MF
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13
R$ 587,80, totalizando o valor de R$ 7.053,60 e da COFINS nos meses de fevereiro de 2004 até
janeiro de 2005, em parcelas mensais de R$ 4.972,49 , totalizando o valor de R$ 59.669,88.
Ocorre que em janeiro de 2006, constatou que havia registrado/apropriado valores
inferiores ao que tinha direito. Isso porque o Crédito Presumido sobre o Estoque de Abertura do
PIS correspondia a R$ 7.767,16 e o da COFINS totalizava R$ 66.590,76, ou seja, uma diferença de
R$ 713,56 e R$ 6.920,88, respectivamente.

Por esta razão, a Recorrente optou por reconhecer esses valores na apuração das bases de
cálculo do PIS e da COFINS de janeiro de 2006 sem ter, no entanto, efetivado as retificações nos
DACONs e nas DCTFs.

Para melhor entendimento, destaco o resumo abaixo:


Registro de crédito presumido de PIS sobre estoque de abertura - Dez/02 até Nov/03 - 12
parcelas de R$ 587,80;

Jan/06 reconhecimento na base de cálculo do PIS da diferença apurada no valor de R$ R$
713,56;

Registro de crédito presumido de COFINS sobre estoque de abertura - Fev/04 até Jan.05 -
12 parcelas de R$ 4.972,49;

Jan/06 reconhecimento na base de cálculo da COFINS da diferença apurada no valor de R$
6.920,88.

O acórdão, ora recorrido glosou essas diferenças apuradas de acordo com o entendimento
abaixo destacado:

“Com a troca do regime cumulativo para o não-cumulativo foi dada a possibilidade
de se apurar crédito presumido sobre os estoques de abertura.
No entanto, para a utilização de tais créditos a legislação estabeleceu uma limitação
de 12 meses das datas em que entrou em vigor as respectivas leis, ou seja, a data
limite de novembro de 2003 para o PIS e janeiro de 2005 para a Cofins.
O aproveitamento desses créditos, portanto, deveriam ser feitos em 12 parcelas, as
quais necessariamente teriam que ser iguais e sucessivas.
Portanto, inexiste a possibilidade de creditamento de crédito presumido de abertura
de estoque em janeiro de 2006.”
Fl. 1092
DF CARF MF
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O Recorrente sustenta que o acórdão glosou os créditos por dar-lhes uma interpretação
restritiva, pois segundo o seu entendimento, o objetivo do §2o do art. 11 da Lei no 10.637/02 seria
restringir o aproveitamento do crédito em prazo inferior a 12 meses. Defendeu ainda que este
aproveitamento de crédito extemporâneo seria possível sem a exigência de que o registro por
competência, e consequente necessidade de retificação de documentos e declarações
anteriormente entregues à Receita Federal.

Visando fundamentar o seu entendimento citou dos precedentes (Processo Administrativo
no 13884.902375/2012-00, Acórdão no 9303-006.247 e Processo Administrativo no
13884.902378/2012- 35, Acórdão no 9303-006.248), que tratam do § 4o, do artigo 3o, das Leis no
10.637/02 e 10.833/03, que dispuseram sobre a possibilidade do aproveitamento de crédito
extemporâneo sem exigir o registro dos créditos por competência, e consequente necessidade de
retificação de documentos e declarações anteriormente entregues à Receita Federal.
Tenho o entendimento de que o art. 3o, § 4o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 permite
que um crédito já apurado em um determinado mês, e não utilizado, possa ser aproveitado em
meses posteriores, situação que demanda no mínimo a retificação dos DACON dos períodos
anteriores.
Registro que este também é o entendimento prevalente nos últimos julgados desta 3a
Turma da CSRF:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO. O aproveitamento de créditos
extemporâneo no sistema não-cumulativo de apuração das Contribuições requer
que sejam observadas as normas editadas pela Receita Federal, as quais exigem a
retificação do Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais DACON sempre
que forem apurados novos débitos ou créditos ou aumentados ou reduzidos os
valores já informados nas Declaração original. Assim, os créditos extemporâneos
devem ser pleiteados em procedimentos repetitórios referentes aos períodos
específicos a que pertencem. (Acórdão no 9303-009.738, de 11/11/2019, relatoria
do conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire) (...)

ENERGIA ELÉTRICA. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO.
APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O
aproveitamento
de
créditos
extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração
Fl. 1093
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de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores dos respectivos trimestres,
demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das
respectivas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF)
retificadoras. (Acórdão no 9303-009.660, de 16/10/2019, relatoria do conselheiro
Rodrigo da Costa Pôssas) No mesmo sentido o aresto paragonado 9303-007.510, de
17/10/2018, para o qual fui designado redator, o qual foi assim ementado:
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO. O aproveitamento de créditos
extemporâneos de PIS não cumulativo está condicionado à apresentação dos Dacon
retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos
credores trimestrais, bem como das respectivas DCTF retificadoras.”

Por esta razão, mantenho as glosas efetuadas.

Vendas para a Zona Franca de Manaus:

O Recorrente explica que nos meses de fevereiro a julho de 2004, teria indevidamente
tributado valores destinados à ZFM, tendo optado então por excluir tais valores das bases de
cálculo do PIS e da Cofins no mês de novembro de 2006.
Visando demonstrar que as receitas de vendas para a Zona Franca de Manaus foram
indevidamente tributadas conforme acima relatado, o Recorrente anexou ao presente Recurso as
memórias de cálculo e os documentos acessórios (DACON, balancetes e Livros de Apuração do IPI)
dessas competências.
Ocorre que ao ser intimado a dizer quais as receitas eram consideradas para efeitos de
exclusão da base de cálculo do PIS e da Cofins, o Recorrente, informou ter excluído 1) receitas de
exportação (linha 07 das fichas de cálculo do DACON); 2) receitas tributadas à alíquota zero (linha
04 dessas mesmas fichas do DACON) e, por fim, 3) receitas isentas e demais receitas sem
incidência da contribuição (linha 8 das fichas de cálculo).
A fiscalização em sua análise encontrou uma redução indevida para o mês de novembro de
2006. No mês de novembro de 2006, o DACON da Recorrente, nas Fichas de Cálculo da
Contribuição, constava os seguintes dados:

Fl. 1094
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Das “receitas isentas e demais receitas sem incidência” teríamos o valor de R$
1.237.643,62 relativo a vendas para a SUFRAMA (Zona Franca de Manaus).
Entretanto, a Lei no 10.996/2004, art. 2o do Decreto no 5.310/2004, art.1o estabelece que
somente as receitas com vendas à ZFM (CFOP 6.109) têm o tratamento de alíquota zero. As
vendas a outras áreas de livre comércio têm a incidência normal das contribuições no período em
questão, vejamos:

Lei no 10.996/2004
Art. 2o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
sobre as receitas de vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à
industrialização na Zona Franca de Manaus - ZFM, por pessoa jurídica estabelecida
fora da ZFM.
§ 1o Para os efeitos deste artigo, entendem-se como vendas de mercadorias de
consumo na Zona Franca de Manaus - ZFM as que tenham como destinatárias
pessoas jurídicas que as venham utilizar diretamente ou para comercialização por
atacado ou a varejo.
§ 2o Aplicam-se às operações de que trata o caput deste artigo as disposições do
inciso II Decreto no 5.310/2004
Art. 1o As alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes sobre a receita bruta
auferida com a venda de mercadorias destinadas a consumo ou industrialização na
Zona Franca de Manaus - ZFM, por pessoa jurídica estabelecida fora dela, são de
zero por cento.
§ 1o O disposto neste artigo aplica-se às vendas de mercadorias para pessoas
jurídicas estabelecidas na ZFM que as utilizem diretamente ou as destinem à
comercialização.

Portanto, no mês de novembro de 2006, cabe excluir da base de cálculo de PIS e COFINS a
título de vendas à Zona Franca de Manaus apenas o valor de R$ 308.642,21.

Omissão de Receitas:

A Recorrente afirma que a fiscalização teria considerado, equivocadamente, todas as
vendas canceladas como receita bruta do período, as incluindo indevidamente na base de cálculo
Fl. 1095
DF CARF MF
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PROCESSO 13005.000319/2010-17
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das contribuições, sob o fundamento de que teria havido análise apenas do Livro de Registro de
Saídas do IPI. De outro lado, a fiscalização entende tratar-se de devolução de mercadorias (e, não
de vendas canceladas).
A diferença em questão merece ser explicada, uma vez que interfere diretamente na
apuração das contribuições PIS e COFINS, como passo a expor.
Os cancelamentos de vendas se traduzem pela não saída da mercadoria, podendo esse ser
um fato decorrente de diversos motivos, como, por exemplo, a desistência do negócio por parte
do cliente. Nesse caso, como a mercadoria não saiu a transação comercial não se concretizou e
por consequência não haverá lançamentos contábeis, nem fato gerador de tributos e
contribuições.

De acordo com o art. 1o da Lei no 10.637/2002, a Contribuição para o PIS/Pasep, com a
incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Entretanto, consta no § 3o,
alínea a do mesmo artigo que não integram a base de cálculo referida às receitas decorrentes de
vendas canceladas.
Agora, referindo-se às devoluções de vendas, presume-se que as mercadorias saíram do
estabelecimento da empresa vendedora e, num momento posterior, retornaram. Em decorrência
dessa saída, deverão ser feitos os lançamentos contábeis dessa operação, bem como reconhecidos
os fatos geradores de tributos e contribuições tanto em relação às saídas, quanto ao seu retorno
(devolução).
Nesse ponto, a legislação tributária prevê, segundo a previsão dos artigos 3o, incisos VIII,
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, que do valor a pagar a título de PIS e COFINS, a pessoa
jurídica poderá descontar créditos referentes a bens recebidos em devolução quando ainda não
tenham sido considerados para a redução da base de cálculo em outras oportunidades. O crédito
será determinado mediante a aplicação das alíquotas incidentes na venda sobre o valor ou
unidade de medida, conforme o caso, dos produtos vendidos e depois devolvidos no mês.
Contudo, para o aproveitamento desse crédito calculado é necessário que seja feita a
retificação DACON ou na EFD contribuições, com o fim de solicitar os créditos de tributos pagos a
maior. Após, verifica-se a possibilidade de compensá-los ou restituí-los seguindo os procedimentos
instituídos pela Lei 9.430/1996 nos seus artigos 73 e 74, e a Instrução Normativa da Receita
Federal no 1.300/2012.
A própria Recorrente, em sede de Impugnação informa que tratam-se de vendas que
retornaram a empresa por recusa de recebimento por parte do cliente destinatário e, ainda, que
para estas devoluções foram emitidas notas fiscais de entrada com os CFOP 1.949, 2.949 e 3.949 e
que, posteriormente, passaram a ser emitidas com CFOP de devolução de vendas e informadas na
DACON, em campo próprio de crédito de PIS e COFINS, juntamente com as demais devoluções.
Fl. 1096
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“[...] Estas reduções referem-se às vendas que retornaram a empresa por recusa de
recebimento por parte do cliente destinatário, caracterizado um cancelamento da
operação inicial, diferenciando-se das devoluções propriamente ditas, nas quais o
cliente recebe a mercadoria e, decorrido um período, exerce o direito de devolvê-la
acompanhada de documento fiscal de sua emissão. [...]
A empresa, nos registros contábeis e no preenchimento da DACON, optou por
"estornar" do valor das vendas brutas a parcela correspondente às vendas que
retornaram por deixarem de ser entregues aos seus destinatários. Emitindo notas
fiscais de entrada com os CFOP 1.949, 2.949 e 3.949, este procedimento estava
sendo realizado até o presente momento, que por conversa com o auditor, a partir
desta data passam a ser emitidas com CFOP de devolução de vendas e informadas
na DACON, em campo próprio de crédito de PIS e COFINS, juntamente com as
demais devoluções;
As notas fiscais de entrada foram emitidas pela empresa em atendimento ao
Regulamento do IPI. Decreto 2637, artigo 335 inciso IX e ao artigo 337 inciso I.

Art. 335. A Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, será emitida sempre que no
estabelecimento entrarem, real ou simbolicamente, produtos:
IX - no retorno de remessas que deixarem de ser entregues aos seus destinatários;
Art. 337. A Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, na hipótese do art. 335, será emitida,
conforme o caso:
I - no momento em que os produtos entrarem no estabelecimento;

Superado este ponto, é possível verificar, através da documentação juntada a estes autos,
que existem diferenças nos meses de janeiro, fevereiro e março de 2006 em termos de receita
bruta declarada no DACON e verificada em seus registros fiscais.
Doc. 15 anexado pelo Recorrente:
Fl. 1097
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Imagem do documento anexado pela Fiscalização:

Assim, não assiste razão à Recorrente.

2. Dispositivo

Diante todo o exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para (i)
reconhecer o direito ao creditamento despesas com combustíveis e para transporte (fretes) de
produtos em elaboração entre setores da empresa; bem como com gastos com manutenção

Fl. 1098
DF CARF MF
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industrial, partes, peças de reposição do maquinário, EPI e Indumentária da área industrial,
independentemente da forma como escriturado o CFOP da nota fiscal; e (ii) no mês de novembro
de 2006, excluir da base de cálculo de PIS e COFINS, a título de vendas à Zona Franca de Manaus, o
valor de R$ 308.642,21.
É como voto.

Assinado Digitalmente
GISELA PIMENTA GADELHA DANTAS

Fl. 1099
DF CARF MF
Original