Tribunal: CARF
Processo: 16327.721173/2019-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NATALIA UCHOA BRANDAO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-22
Data de publicação: 2025-03-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014
RECURSO DE OFÍCIO – NÃO CONHECIMENTO.
Recurso de ofício não conhecido, pois o valor exonerado não atinge o limite de alçada previsto na Portaria MF no 02/2023. Aplicação da Súmula CARF no 103.
PRELIMINARES – NULIDADE E DECADÊNCIA – INOCORRÊNCIA.
Não há nulidade por cerceamento de defesa, pois o contribuinte teve acesso ao processo e às informações necessárias para sua impugnação, conforme art. 10 do Decreto-lei no 70.235/72. Afastada a alegação de decadência, nos termos do art. 173, I, do CTN e da Súmula CARF no 114.
IRPJ/CSLL – GLOSA DE DESPESAS – NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
Despesas com pagamentos a prestadores de serviço sem comprovação da efetiva prestação são indedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme os arts. 247 a 249 do RIR/99. Mantida a glosa para as empresas Credpag Consultoria e Serviços Financeiros Ltda., GGS Empar Empreendimentos e Participações Ltda., JK Empréstimos Ltda., Mutare Consig Consultoria Ltda., Bansul Intermediação de Negócios Ltda., Sadonana Consultoria Empresarial Ltda., ZGB Consultoria e Gestão Empresarial Ltda. e Consplan Consultoria Serviços Planejamento Ltda. Parcialmente reduzida a glosa para as empresas Assunção Promotora EIRELI e Brasília Estruturadora de Negócios Ltda., nos termos do relatório e voto.
IRRF – PAGAMENTO SEM CAUSA. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA AUTÔNOMA.
O lançamento do IRRF com base no art. 61 da Lei 8.981/85 não requer sempre a comprovação de pagamento a beneficiário não identificado, pois, alternativamente, basta que a impugnante não logre provar a causa do pagamento, conforme dispõe o § 1o desse mesmo dispositivo.
IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF). ART. 61 DA LEI No 8.981/95. DEDUÇÃO DE VALORES RETIDOS SOBRE O MESMO PAGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE AJUSTE DA BASE DE CÁLCULO AOS PAGAMENTOS LÍQUIDOS EFETUADOS.
A base de cálculo do IRRF incidente sobre pagamentos considerados sem causa deve ser ajustada para refletir os valores líquidos efetivamente transferidos, conforme prevê o § 3o do art. 61 da Lei no 8.981/95. Contudo, é vedada a dedução de valores retidos a título de IRRF pela fonte pagadora, pois os tributos retidos pertencem à beneficiária dos pagamentos e não podem ser utilizados para reduzir o montante devido nos termos da tributação exclusiva na fonte. Reconhecida a necessidade de correção da base de cálculo utilizada no lançamento, deve-se proceder à sua adequação aos valores líquidos das operações.
MULTA QUALIFICADA – AFASTAMENTO.
A aplicação da multa qualificada de 150% exige a comprovação inequívoca de dolo, fraude ou simulação, nos termos dos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64. Inexistindo prova suficiente do dolo do contribuinte, reduz-se a penalidade para o percentual padrão de 75%, conforme art. 44 da Lei no 9.430/96.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.721173/2019-31
ACÓRDÃO
1302-007.294 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de novembro de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
BANCO BMG S/A

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014
RECURSO DE OFÍCIO – NÃO CONHECIMENTO.
Recurso de ofício não conhecido, pois o valor exonerado não atinge o
limite de alçada previsto na Portaria MF no 02/2023. Aplicação da Súmula
CARF no 103.
PRELIMINARES – NULIDADE E DECADÊNCIA – INOCORRÊNCIA.
Não há nulidade por cerceamento de defesa, pois o contribuinte teve
acesso ao processo e às informações necessárias para sua impugnação,
conforme art. 10 do Decreto-lei no 70.235/72. Afastada a alegação de
decadência, nos termos do art. 173, I, do CTN e da Súmula CARF no 114.
IRPJ/CSLL – GLOSA DE DESPESAS – NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
Despesas com pagamentos a prestadores de serviço sem comprovação da
efetiva prestação são indedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL,
conforme os arts. 247 a 249 do RIR/99. Mantida a glosa para as empresas
Credpag
Consultoria
e
Serviços
Financeiros
Ltda.,
GGS
Empar
Empreendimentos e Participações Ltda., JK Empréstimos Ltda., Mutare
Consig Consultoria Ltda., Bansul Intermediação de Negócios Ltda.,
Sadonana Consultoria Empresarial Ltda., ZGB Consultoria e Gestão
Empresarial Ltda. e Consplan Consultoria Serviços Planejamento Ltda.
Parcialmente reduzida a glosa para as empresas Assunção Promotora
EIRELI e Brasília Estruturadora de Negócios Ltda., nos termos do relatório e
voto.
IRRF – PAGAMENTO SEM CAUSA. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA AUTÔNOMA.
O lançamento do IRRF com base no art. 61 da Lei 8.981/85 não requer
sempre a comprovação de pagamento a beneficiário não identificado, pois,
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alternativamente, basta que a impugnante não logre provar a causa do
pagamento, conforme dispõe o § 1o desse mesmo dispositivo.
IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF). ART. 61 DA LEI No
8.981/95. DEDUÇÃO DE VALORES RETIDOS SOBRE O MESMO
PAGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE AJUSTE DA BASE DE
CÁLCULO AOS PAGAMENTOS LÍQUIDOS EFETUADOS.
A base de cálculo do IRRF incidente sobre pagamentos considerados sem
causa deve ser ajustada para refletir os valores líquidos efetivamente
transferidos, conforme prevê o § 3o do art. 61 da Lei no 8.981/95. Contudo,
é vedada a dedução de valores retidos a título de IRRF pela fonte pagadora,
pois os tributos retidos pertencem à beneficiária dos pagamentos e não
podem ser utilizados para reduzir o montante devido nos termos da
tributação exclusiva na fonte. Reconhecida a necessidade de correção da
base de cálculo utilizada no lançamento, deve-se proceder à sua
adequação aos valores líquidos das operações.
MULTA QUALIFICADA – AFASTAMENTO.
A aplicação da multa qualificada de 150% exige a comprovação inequívoca
de dolo, fraude ou simulação, nos termos dos arts. 71 a 73 da Lei no
4.502/64. Inexistindo prova suficiente do dolo do contribuinte, reduz-se a
penalidade para o percentual padrão de 75%, conforme art. 44 da Lei no
9.430/96.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros do
colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e a prejudicial de
decadência, e, no mérito, (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso quanto à
glosa de despesas referentes às pessoas jurídicas Credpag Consultoria e Serviços Financeiros Ltda.,
GGS Empar Empreendimentos e Participações Ltda., JK Empréstimos Ltda., Mutare Consig
Consultoria Ltda., Bansul Intermediação de Negócios Ltda., Sadonana Consultoria Empresarial
Ltda., ZGB Consultoria e Gestão Empresarial Ltda. e Consplan Consultoria Serviços Planejamento
Ltda.; (ii) por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso quanto à glosa de
despesas referente à pessoa jurídica Assunção Promotora EIRELLI, reduzindo o lançamento
proporcionalmente à parcela comprovada de R$ 9.806.442,92; (iii) por unanimidade de votos, em
dar provimento parcial ao recurso quanto à glosa de despesas referente à pessoa jurídica Brasília
Estruturadora de Negócios Ltda., reduzindo o lançamento no montante total de R$ 63.792,62,
correspondente às Notas Fiscais no 120 e 123; (iv) por voto de qualidade, em negar provimento ao
recurso voluntário em relação ao lançamento referente a pagamentos sem causa ou a
beneficiários não identificados, vencidos os conselheiros Natália Uchôa Brandão (relatora),
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Henrique Nimer Chamas e Miriam Costa Faccin, que votaram por cancelar o referido lançamento;
(v) por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para reduzir as
bases de cálculos do lançamento referente a pagamentos sem causa ou a beneficiários não
identificados aos valores dos pagamentos líquidos reajustado, na forma prevista na legislação; (vi)
por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário quanto à qualificação da multa de
ofício, vencidos os conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva e Paulo Henrique Silva Figueiredo, que
votaram por negar provimento ao recurso em relação a tal questão. Por fim, acordam os membros
do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso de ofício. O conselheiro
Henrique Nimer Chamas votou pelas conclusões da relatora quanto à glosa de despesas referentes
às pessoas jurídicas Credpag Consultoria e Serviços Financeiros Ltda., Assunção Promotora Eireli,
GGS Empar Empreendimentos e Participações Ltda., JK Empréstimos Ltda., Mutare Consig
Consultoria Ltda., ZGB Consultoria e Gestão Empresarial Ltda. e quanto ao lançamento referente
ao IRRF, bem como manifestou a intenção de apresentar declaração de voto. A conselheira Miriam
Costa Faccin votou pelas conclusões da relatora em relação ao lançamento referente ao IRRF.
Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior quanto à matéria
em relação à qual a relatora foi vencida.

Assinado Digitalmente
Natália Uchôa Brandão – Relatora

Assinado Digitalmente
Alberto Pinto Souza Junior - Redator designado

Assinado Digitalmente
Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva,
Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão,
Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se, originalmente, de três autos de infração lavrados em 20/12/2019 em face
do BANCO BMG S.A. (“BMG”), visando à cobrança de créditos referentes a Imposto de Renda
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Retido na Fonte (IRRF), Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido (CSLL), referente ao ano calendário de 2014, no montante total de R$
99.596.756,57, incluídos juros e multas.
O Segundo Termo de Início do Procedimento Fiscal (fls. 02), exarado em
13/11/2018, teve o seguinte contexto:

No Terceiro Termo de Início do Procedimento Fiscal (fls. 1.084), em 30/09/2019, a
Contribuinte foi intimada para apresentar informações sobre 16 empresas, mais de 80 contratos
de financiamento com empresas e outras exigências, em 20 (vinte) dias corridos.
A Contribuinte, intimada a apresentar documentações solicitadas em tais termos,
não deixou de lhes apresentar, tempestivamente, requerendo dilação de prazo por 20 (vinte) dias,
conforme aferido no Quarto Termo de Intimação Fiscal (fls. 1.154), que abrangeu mais pedidos
documentais.
Houve, ainda, um Quinto (02/09/2019), um Sexto (04/12/2019) e um Sétimo
(06/12/2019) Termo de Constatação e Intimação Fiscal (fls. 8.995 e ss), em que a Autoridade Fiscal
faz diversas constatações em relação a documentação já acostada e, a cada termo, exige mais
documentos, e confere prazo de 5 (cinco) dias improrrogáveis para esclarecimentos adicionais.
Durante as tratativas entre a Autoridade Preparadora e a Contribuinte, houve a
juntada aos autos, das fls. 9.315 e ss, diversos processos judiciais criminais, um, em especial, de
caráter sigiloso e no âmbito da Operação Lava-Jato, cujo contexto serviu de correlação com os
sete Termos de Intimação Fiscal expedidos à Contribuinte.
Os três atos referidos foram lavrados em 20/12/2019, às fls. 10.144 e ss e, na
sequência, exarado Termo de Verificação Fiscal (fls. 10.177), que contextualizou a abertura do
procedimento fiscal nos seguintes termos:
CONTEXTO
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O presente procedimento decorre da apuração de diversos indícios de
irregularidades relacionados a MILTON DE OLIVEIRA LYRA FILHO, CPF
911.781.507-04, doravante denominado MILTON LYRA, e às suas empresas.
MILTON LYRA foi alvo de condução coercitiva e buscas e apreensões da 35a fase
da Operação Lava Jato, em 2016. A Operação Omertà, nome da 35a fase,
identificou relações de MILTON LYRA com recebedores de propinas da Odebrecht,
identificados nas planilhas do Setor de Operações Estruturas da empreiteira – o
“departamento da propina”. Veja o trecho da petição do Ministério Público
Federal nos autos do processo no 5043559-60-2016.4.04.7000 que tramita na 13a
Vara Federal de Curitiba/PR (fls. fls. 9315 a 9373):
“Neste cenário, e considerando que já foi exaustivamente comprovado que a
ODEBRECHT fazia parte do cartel de empreiteiras que operava em prejuízo da
Petrobras, e que o esquema criminoso estruturado em conjunto com os
funcionários da estatal abrangia também o pagamento de propina, a anotação
acima reproduzida denota forte indicativo de que a entrega de recursos
programada no endereço de LUIZ GUSTAVO MACHADO pela ODEBRECHT tivesse
relação com o pagamento de propina relacionada a alguma das obras do
COMPERJ vencidas pela ODEBRECHT.
Além disso, contatou-se que, na segunda anotação de entrega, além do registro
de que os valores seriam entregues a LUIZ GUSTAVO MACHADO no mesmo
endereço da entrega anterior, foi também inserido o telefone de contato para
tratar da entrega: (61) 9281-6189.
Ao efetuar pesquisa sobre o proprietário do número telefônico, a autoridade
policial constatou que o celular está cadastrado em nome de MILTON DE
OLIVEIRA LYRA FILHO.
Neste contexto, tendo em vista que o telefone de MILTON LYRA foi o indicado
para contato sobre a entrega dos valores ilícitos, faz-se necessário o
aprofundamento das investigações em relação a esse fato com a realização de
busca no endereço de LUIZ GUSTAVO MACHADO (rua Cardoso de Almeida, 1943 –
Perdizes/SP) e a condução coercitiva de LUIZ GUSTAVO MACHADO e MILTON DE
OLIVEIRA LYRA FILHO.” (grifo nosso)
Também aparece em delação premiada, firmada com a Procuradoria-Geral da
República, por Nelson Mello, ex-diretor de Relações Institucionais do Grupo
Hypermarcas (fls. 9374 a 9449). Ele afirmou que pagou R$ 30 milhões a dois
lobistas com trânsito no Congresso para efetuar os repasses para senadores do
PMDB, sendo um deles o lobista MILTON LYRA, por meio de contratos fictícios,
conforme trecho abaixo:
[...]
Cumpre aqui relatar que, em um desdobramento da operação Lava Jato no Rio de
Janeiro, denominada de Operação Rizoma, consoante denúncia apresentada pelo
MPF nos autos da ação penal no 0066693-64.2018.4.02.5101 (fls. 9450 a 9630)3 ,
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restou apontado que ARTHUR MACHADO, MILTON LYRA e PATRÍCIA IRIARTE
realizaram diversos atos de lavagem de dinheiro, por meio de complexas
transações transnacionais, para obter dinheiro em espécie no Brasil para pagar
vantagens indevidas a agentes públicos, utilizando as empresas de MILTON LYRA,
com a justificativa de prestação de serviços inexistentes, a seguir reproduzido:
[...]
E o objetivo inicial deste procedimento fiscal foi averiguar a efetiva entrega de
serviços por empresas usadas para camuflar vantagens indevidas supostamente
repassadas para políticos e funcionários de empresas públicas. No caso específico,
a fiscalizada efetuou pagamentos a CREDPAG CONSULTORIA E SERVIÇOS
FINANCEIROS LTDA – CNPJ 07.011.459/0001-30, doravante denominado
CREDPAG, que é uma das diversas empresas de MILTON LYRA, usada na prestação
de serviços fictícios e na lavagem de dinheiro.
No decorrer do procedimento fiscal foram verificados diversos outros
pagamentos efetuados a prestadores de serviços e ao final ficou constatado que
para alguns deles não houve a comprovação da efetiva prestação de serviços.
3. SUJEITO PASSIVO
A pessoa jurídica fiscalizada, doravante denominado BANCO BMG é uma
sociedade anônima fechada, sob a denominação social de BANCO BMG S/A,
inscrita no CNPJ sob o no 61.186.680/0001-74, e explora a atividade de Bancos
múltiplos, com carteira comercial (CNAE-Fiscal 6422-1-00).
[...]
Não é normal que uma instituição financeira pague comissões em percentuais e
condições divergentes dos previstos em contrato e também não é usual que
sejam pagas comissões sobre contratos que não lhe pertencem, mesmo que
sejam empresas do mesmo grupo. O fato é que o BANCO BMG não trouxe
quaisquer elementos para comprovar a efetiva prestação de serviço ou que
pudessem justificar os pagamentos para a BRASILIA.
[...]
Conforme já explanado nos tópicos anteriores, os valores pagos a CREDPG,
ASSUNÇÃO PROMOTORIA, GGS EMPAR, JK EMPRÉSTIMOS, MUTARE, BANSUL,
SADONANA, ZGB CONSULTORIA, CONSPLAN e BRASÍLIA não podem ser
considerados como despesas dedutíveis, pois, o BANCO BMG não logrou êxito em
demostrar de forma cabal que os pagamentos se referem aos alegados serviços
prestados.
Inconformado com o lançamento, o Contribuinte apresentou impugnação carreada
de novos documentos, alegando que a primeira notificação do Impugnante sobre o lançamento se
deu apenas em 26/12/2019, rendando extinto o crédito, nos termos do art. 156, V, do CTN, vez
que seu regime tributário é o Lucro Real e, ainda, que houve cerceamento de defesa, posto que a
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totalidade de seus documentos não foi apreciada pela Autoridade Fiscal, ou lhe oportunizado, em
tempo, que fossem apresentados novos documentos.
A impugnação foi considerada improcedente pela DRJ/CTA, através do Acórdão no
06-70.060, de 05 de junho de 2020, que restou ementado como segue:

Acórdão 06-070.060 - 2a Turma da DRJ/CTA
Sessão de 05 de junho de 2020
Processo 16327.721173/2019-31
Interessado BANCO BMG SA CNPJ/CPF 61.186.680/0001-74
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Ano-calendário: 2014
IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA.
Sujeita-se à incidência do Imposto de Renda, exclusivamente na fonte, todos os
pagamentos efetuados ou os recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas
ou titular, contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a
sua causa.
IRRF. ALEGAÇÃO DE DUPLICIDADE DE TRIBUTAÇÃO COM IRPJ. ALEGAÇÃO DE
PENALIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
A exigência do IRRF não é uma penalidade à fonte pagadora, mas apenas o
deslocamento da sujeição passiva do contribuinte para o responsável tributário,
que tem o dever legal de reter o imposto devido pelo contribuinte de fato. Trata-
se de legislação própria e não se confunde com a apuração do IRPJ.
IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA. RETENÇÃO INFORMADA EM DIRF. AUSÊNCIA DE
COMPROVAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A informação em Dirf não comprova efetivo recolhimento dos tributos retidos. Em
lançamento de IRRF fundado em pagamento sem causa, não procede o pedido
para abater valores de retenção informados em Dirf quando inexiste
comprovação do respectivo recolhimento.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2014
IRPJ. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DE DESPESAS NÃO DEDUTÍVEIS. GLOSA.
CABIMENTO.
Despesas não admitidas pela legislação tributária, dentre estas as decorrentes de
pagamentos sem causa, não podem compor o resultado líquido do exercício, do
qual decorre a apuração do IRPJ e da CSLL.
PREJUÍZO FISCAL. BASE DE CÁLCULO NEGATIVA. COMPENSAÇÃO. OPÇÃO
CONTRIBUINTE. CONDIÇÕES LEGAIS.
Existindo saldo de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa, defere-se a
compensação sobre os valores apurados de Lucro Real das atividades em geral,
desde que atendidos os requisitos e limites estabelecidos pela legislação.
LANÇAMENTO REFLEXO: CSLL.
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Decorrendo as exigências da mesma imputação que fundamentou o lançamento
do IRPJ, deve ser adotada a mesma decisão proferida para o imposto de renda, na
medida em que não há fatos ou argumentos a ensejar conclusão diversa.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2014
DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. FRAUDE,
DOLO OU SIMULAÇÃO.
Começa a fluir o prazo decadencial no primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que poderia ser lançado, quanto aos tributos sujeitos a lançamento por
homologação, quando comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação,
como no presente caso.
DECADÊNCIA. IRRF SOBRE PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO OU
SEM CAUSA. CTN, ART. 173, I. SÚMULA CARF No 114.
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não
identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo
decadencial previsto no art. 173, I, do CTN. A súmula Carf no 114 reflete este
posicionamento.
MULTA QUALIFICADA. DOLO. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, prevista no artigo 44, §1o, da
Lei no 9.430/96, se demonstrado que o procedimento adotado pelo contribuinte
enquadra-se em pelo menos uma das hipóteses tipificadas nos art. 71 a 73 da Lei
no 4.502/64. A constatação da inexistência de causa para um conjunto de
pagamentos efetuados pelo sujeito passivo, os quais ainda foram utilizados, de
forma consciente, como dedução para reduzir os valores devidos de IRPJ e CSLL,
impõe a aplicação da penalidade qualificada.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2014
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não se acolhe alegação de nulidade do lançamento por cerceamento do direito de
defesa se todas as informações foram disponibilizadas ao contribuinte, podendo
inclusive o mesmo se dirigir à unidade da Receita Federal para obtenção e acesso
a qualquer outra informação desejada.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à
adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou
perícia.
O interessado foi cientificado do referido acórdão em 23/06/2020 e apresentou,
tempestivamente, Recurso Voluntário (e-fls. 10498/10561), no qual pleiteia seja conhecido e
provido seu recurso, a fim de que seja reformado o v. acórdão para que:

(i)
sejam acolhidas as preliminares, a fim de que seja realizada nova intimação
sobre o lançamento, oportunizando o exercício do contraditório e da ampla
defesa, conforme o art. 10 do Decreto-lei n.o 70.235/72, de forma que seja
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garantido o prazo de 30 dias para impugnação dos autos de infração; e seja
reconhecida a decadência do lançamento do IRRF, do IRPJ e da CSLL, tendo
em vista que o fato gerador ocorre no momento do respectivo pagamento
ou no final de cada período de apuração;
(ii)
no mérito, determine-se o cancelamento do auto de infração relativo ao
IRRF decorrente da suposta ausência de causa de pagamento e o
consequente arquivamento do presente processo administrativo, bem como
dos autos de infração referentes ao IRPJ e à CSLL incidentes sobre as glosas
das despesas, com o consequente cancelamento de todas as exigências;
(iii)
a realização de diligência para esclarecimento dos fatos mediante a
reanálise dos documentos já apresentados pelo Recorrente e que se
encontram acostados aos autos.
Os autos foram encaminhados à PGFN para apresentação de contrarrazões, juntada
em 20/08/2020, argumentando, em suma, a existência de um esquema fraudulento feito de forma
dolosa, em conluio com as empresas que eram meramente emissoras de notas fiscais relativas a
serviços não prestados, requerendo seja negado o Recurso Voluntário.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Natália Uchôa Brandão, Relatora

O recurso é admissível, pois protocolado por patrono do Contribuinte e tempestivo,
vez que, cientificado o sujeito passivo em 23/06/2020 (fls. 10.494), juntou o petitório em
23/07/2020 (fls. 10.496), pelo que dele conheço e admito.
DO RECURSO VOLUNTÁRIO
I.
Preliminarmente
As preliminares levantadas pelo Recorrente no processo administrativo revelam
questões cruciais sobre a regularidade e validade dos lançamentos fiscais. Os principais temas
debatidos incluem o cerceamento de defesa, a nulidade do lançamento e a decadência.
I.I
Do Cerceamento de defesa e da Nulidade do Lançamento
O Recorrente, em sede preliminar, ratificou o pedido de que seja realizada nova
intimação sobre o lançamento, de maneira que se oportunize o exercício do contraditório e da
Fl. 10633
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ampla defesa, conforme o art. 10 do Decreto-lei n.o 70.235/72, além do que seja garantido o prazo
de 30 dias para impugnação dos autos de infração.
O motivo para tal solicitação, conforme narrou, é que tomou ciência dos autos de
infração em 26/12/2019, mas somente obteve acesso ao processo em 14/01/2020, ou seja, 18
dias depois. Em virtude desse imbróglio, o prazo legal para apresentação da defesa restou
prejudicado não só pelo tempo perdido, mas também pela extensão do processo em número de
páginas, o qual supera 10 mil páginas.
Primitivamente, em se tratando de Processo Administrativo Fiscal, o rol de aplicação
de nulidades é taxativo, conforme pode se observar no art. 59, do Decreto n. 70.235/72, veja-se:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Vejamos como abordou essa questão o Acórdão recorrido:
14. As situações que ensejam a nulidade estão expressamente definidas pelo
ordenamento jurídico. Como não há questionamento sobre a competência da
autoridade que fez os lançamentos, a alegação se restringe ao cerceamento ao
direito de defesa por inacessibilidade aos autos pelo tempo de 18 dias. Referida
alegação não se sustenta frente aos documentos e elementos juntados aos autos
e aos ritos que devem ser seguidos no Processo Administrativo Fiscal. Vejamos.
15. A ciência das autuações ocorreu por via postal mediante entrega no domicílio
fiscal do impugnante do Termo de Ciência de Lançamentos - Encerramento Parcial
do Procedimento Fiscal, dos autos de infração, do Termo de Verificação Fiscal e
do documento de Orientação ao Sujeito Passivo. A entrega foi confirmada por
meio de Aviso de Recebimento (AR dos Correios) e consta no registro de fl.
10.275.
16. Em fl. 10.276 consta informação da Unidade de controle do processo de que
estes mesmos documentos entregues pelos Correios, sob AR OI13826080BR, foi
também disponibilizado no endereço eletrônico do contribuinte, ou melhor, no
Domicílio Tributário Eletrônico em 20/12/2019, conforme registros em fl. 10.271.
Em 06/01/2020 às 09h39 o contribuinte acessou as informações da autuação por
meio de seu Domicílio Eletrônico. O acesso foi realizado por Breno Costa Amaral,
seu procurador. Este registro consta em fl. 20.274.
17. Pois bem. Pelas informações que constam no processo, a alegação de
inacessibilidade eletrônica às informações do processo até 14/01/2020 não são
compatíveis com a confirmação do acesso do impugnante ao seu Domicílio
Tributário Eletrônico, cujo acesso é realizado pelos mesmos meios pelos quais se
acessam as informações de processo. A data de 06/01/2020 seria a data da
ciência automática por decurso de prazo previsto no art. 23, § 2o, inciso III, do
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Decreto no 70.235/72. Ou seja, coincidentemente, o contribuinte apenas acessou
a autuação para fins de ciência na data limite em que esta ocorreria por decurso
de prazo.
18. Da análise do rito procedimental, verifica-se que a fiscalização procedeu a
uma regular investigação, dentro de suas competências, acerca das situações que
ensejaram as autuações. Os procedimentos fiscais adotados foram realizados com
regularidade processual. São os artigos 9 a 11 do Decreto 70.235/72 que
determinam a forma e conteúdo dos atos que formalizam a autuação:(...)
19. Independentemente da alegação de inacessibilidade eletrônica ao processo,
todos os procedimentos formais e documentos necessários foram disponibilizados
ao contribuinte. Os elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito
constavam do TVF, das intimações e das respostas às intimações prestadas pelo
próprio impugnante e dos autos de infração. Todos os incisos do artigo 10o estão
contemplados na documentação de ciência, especialmente a descrição dos fatos,
o enquadramento legal e a autuação propriamente dita, acompanhada de todo o
relato e conclusões por meio do TVF. Além, é claro das orientações regulares de
impugnação e pagamento.
20. As cópias de registros de acesso ao sistema e-Cac, trazidas pelo impugnante e
anexadas em fls. 10.409/10.417, podem até demonstrar alguma dificuldade de
acesso, embora não seja possível identificar em face das cópias apresentadas, se
houve alguma falha de sistema ou de acesso do contribuinte. Entretanto, esta
dificuldade de nenhuma forma impediria o seu acesso ao processo, em todas as
suas folhas, visto que poderia e, deveria, o contribuinte, nesses casos, se dirigir à
repartição para obter atendimento presencial, mediante esta alegação de
dificuldade de acesso às suas informações por meio do e-Cac.
21. A despeito das informações necessárias terem sido entregues ao impugnante,
é seu direito o acesso à cópia integral do processo. Diante do óbice alegado, não
parece crível que um contribuinte com este porte e o volume de processos e
interações com a Receita Federal, tendo dificuldade de acessar o sistema
eletrônico, a despeito de inexistir notícia ou registro de paralisação do sistema no
período, não tenha tomado nenhuma providência ou, ao menos, não tenha se
dirigido à RFB para obter as informações do processo que desejasse. Vale
mencionar que a Instrução Normativa citada pelo impugnante regulamenta os
protocolos de documentos e os pedidos à Receita Federal. Assim, o acesso
eletrônico para apresentação de petições é regido pela IN 1.782/2018, citada na
impugnação, e ocorre por meio do Centro Virtual de Atendimento (e-Cac), que é o
mesmo meio pelo qual se acessa o conteúdo dos processos com utilização de
Certificação Digital, vejamos trecho da norma: (Grifo nosso)
Portanto, não parece plausível que um pedido de cópia integral do processo seja
inacessível, por meio da modalidade presencial, na repartição da Receita Federal do Brasil. Por
todo o exposto, não se verificam justificativas para quaisquer nulidades no processo de ciência
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das peças processuais que possa justificar prejuízo no direito de defesa do recorrente ou que
torne necessário reabrir o prazo de impugnação.
I. II. Da Decadência
O Contribuinte requer o reconhecimento da decadência do lançamento do IRRF, do
IRPJ e da CSLL, tendo em vista que o fato gerador teria ocorrido no momento do respectivo
pagamento ou no final de cada período de apuração, e que o crédito estaria extinto, uma vez que,
considerando o § 2o do art. 674 do RIR/99, entende-se por vencido o tributo na data em que a
importância foi paga, de modo que esse é o termo inicial para a contagem decadencial.
Além disso, uma vez que o banco é tributado pelo lucro real anual, modalidade sujeita
à antecipação, o termo inicial do prazo decadencial seria antecipado, o que, em tese, confirmaria a
decadência dos valores lançados.
Por fim, sustenta ser incabível a aplicação do art. 173, I, do CTN em razão das
alegações de sonegação e fraude, pois não teria sido demonstrada a existência de prejuízo ao
Fisco, nem dolo do recorrente.
O Fisco sustenta que não houve decadência no lançamento tributário, com base na
ocorrência de dolo e fraude, conforme previsto no art. 173, I, do CTN. Esse dispositivo estende o
prazo decadencial para cinco anos, contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que foi constatada a fraude. O fundamento da Receita Federal para essa alegação está
ancorado em investigações criminais como a Lava Jato, que revelaram indícios de pagamentos a
empresas vinculadas a Milton Lyra, utilizadas para lavagem de dinheiro e simulação de prestação
de serviços. Tais práticas configurariam fraude fiscal e justificariam a aplicação do prazo ampliado.
Por outro lado, o contribuinte argumenta que não houve dolo ou fraude que pudesse
justificar a aplicação do art. 173, I, do CTN. Segundo sua defesa, os pagamentos questionados
foram realizados dentro do curso regular das atividades empresariais, com apresentação de
contratos e notas fiscais no processo administrativo. Assim, a regra aplicável seria a do art. 150,
§4o, do CTN, que determina a decadência no prazo de cinco anos a partir da ocorrência do fato
gerador. O contribuinte defende que o ônus da prova do dolo ou fraude recai sobre o Fisco, que,
em sua visão, não teria apresentado evidências suficientes para sustentar essa imputação.
Apesar dos argumentos postos pela Contribuinte, não há ilegalidade no
entendimento consubstanciado na Decisão a quo, a qual se baseou na Súmula no 114 do CARF
que, em se tratando de Processo Administrativo, possui força vinculante, conforme disposto no
Acórdão recorrido:
32. Ademais, no caso do IRPJ e da CSLL o fato gerador ocorre ao final do exercício
e no caso do IRRF, ainda que o dolo não estivesse demonstrado, o prazo
decadencial continuaria sendo contado conforme o Inciso I do art. 173 do CTN,
por força da Súmula Carf no 114, que é vinculante em âmbito administrativo e
está transcrita a seguir:
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Súmula CARF no 114 O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a
beneficiário não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa,
submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Acórdãos Precedentes:
1101-00.622, de 23/11/2011; 1402-00.320, de 11/11/2010; 2202-01.975, de
15/08/2012; 9101-00.773, de 14/12/2010; 1103-000.904, de 06/08/2013; 1301-
001.544, de 03/06/2014; 1302-001.857, de 04/05/2016; 2202-002.561, de
18/02/2014; 2202-002.804, de 10/09/2014; 2301-004.531, de 08/03/2016.
33. Para edição dessa súmula, o raciocínio que prevaleceu foi no sentido de que
na infração Pagamento sem Causa ou a Beneficiário Não Identificado, a exigência
sempre decorre de procedimentos investigatórios de iniciativa do Fisco, de modo
que nunca há pagamento espontâneo, antecipado, pelo contribuinte, o que afasta
a incidência do art. 150 do CTN.
No caso concreto, embora o Fisco tenha apontado indícios de pagamentos a empresas
relacionadas a fraudes, no entendimento desta relatora, não há evidência direta de que o
contribuinte tenha atuado de forma dolosa ou fraudulenta, assim como que, para fins de IRRF,
como será visto adiante, no entendimento desta Relatora, não caberia a hipótese de operação
sem causa. Diante disso, entendo que deveria prevalecer o prazo de decadência ordinário, de
cinco anos a partir da ocorrência do fato gerador, conforme o artigo 150, §4o, do CTN, afastando a
regra excepcional de prazo ampliado. Contudo, apesar do entendimento personalíssimo, este é
superado pela vinculação deste julgado à aplicação da Súmula n. 114 do CARF.
Dessa forma, nego provimento à alegação de prejudicial de decadência da
Contribuinte, mantendo-se o acórdão em seus próprios termos.
II. DO MÉRITO – Lançamento de IRPJ/CSLL
A análise dos lançamentos fiscais relativos ao IRPJ e à CSLL no caso demonstra que a
Receita Federal se baseou na glosa de despesas consideradas não dedutíveis, conforme os artigos
247 a 249 do RIR/99. Esses artigos determinam que as despesas só podem ser deduzidas se forem
necessárias, usuais e normais para a atividade empresarial (art. 247), devidamente comprovadas
com documentação idônea (art. 248) e relacionadas diretamente às operações da empresa (art.
249).
O Fisco apontou que despesas no valor de R$ 34.317.581,67 não atendiam aos
critérios legais para dedutibilidade. Foram identificadas diversas irregularidades nas despesas
apresentadas, incluindo a ausência de comprovação documental suficiente. Por exemplo,
empresas como Credpag, GGS Empar e Consplan não apresentaram relatórios técnicos, atas de
reuniões ou qualquer documentação que demonstrasse a prestação efetiva dos serviços
contratados. Em alguns casos, como nos pagamentos à Credpag e Assunção, a Receita Federal
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alegou indícios de simulação, destacando que os contratos eram inconsistentes e que as empresas
não possuíam estrutura operacional para executar os serviços contratados.
Além disso, o Fisco argumentou que muitas das despesas não tinham relação direta
com as operações do Banco BMG, especialmente aquelas destinadas a serviços de consultoria e
planejamento estratégico contratados de empresas como a Consplan. Tais pagamentos foram
considerados desconexos com a finalidade operacional da instituição financeira.
Por outro lado, o Contribuinte apresentou defesa alegando que todas as despesas
glosadas eram legítimas e essenciais para suas operações. Argumentou que os pagamentos foram
realizados com base em contratos e notas fiscais devidamente registrados e que esses serviços
estavam diretamente relacionados à manutenção e expansão de suas atividades no setor
bancário. O Banco BMG destacou ainda que, embora em alguns casos documentos adicionais não
tenham sido localizados, como no exemplo da Mutare Consultoria, isso ocorreu devido à
complexidade do processo e ao tempo transcorrido desde os fatos geradores.
O contribuinte sustentou também que a glosa injustificada das despesas resultou em
uma elevação indevida da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, impactando negativamente sua carga
tributária. Alegou que o Fisco desconsiderou a realidade operacional e as dificuldades práticas de
obtenção de documentos em situações de longo prazo.
A controvérsia reside na suficiência das provas apresentadas pelo contribuinte e na
interpretação dos requisitos de dedutibilidade estabelecidos nos artigos 247 a 249 do RIR/99. O
Fisco defende a aplicação rigorosa da legislação, enquanto o contribuinte busca demonstrar que
as despesas glosadas atendiam aos requisitos de necessidade e usualidade para a atividade
empresarial. A solução dessa questão depende de uma análise detalhada das evidências
disponíveis, considerando a compatibilidade das despesas com as disposições legais aplicáveis e a
razoabilidade das exigências fiscais, que passamos a analisar.
II.I - CREDPAG Consultoria e Serviços Financeiros LTDA (“CREDPAG”)
O banco recorrente inicia sua argumentação aduzindo que a acusação da fiscalização
se deve ao contexto no âmbito criminal que envolve o prestador em fatos, o qual não possui
qualquer relação com a lide discutida. E ainda, inconformada com o acórdão recorrido, sustenta
que:
“Entretanto, o r. decisum consigna não haver problema na elaboração das
considerações fora de contexto, em clara contradição, pois, para afastar a
alegação de cerceamento de defesa do Recorrente, conclui não existir vício na
ausência de acesso aos documentos que constituem elementos de prova para
permitir a impugnação, mas, para justificar a atitude da fiscalização, entende ser
normal o esforço da fiscalização em trazer fatos que não tem qualquer relevância
para a solução da lide. Assim, considera sem importância os documentos para
efeitos da elaboração da defesa, mas importantes para justificar o trabalho da
fiscalização.”
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Nesse ponto, como já enfrentado no decisum a quo, não há como acolher tais
argumentos, porquanto não há elementos nos autos que demonstrem que a conclusão da
fiscalização está fundamentada em termos ou conclusões de outro processo em âmbito criminal,
no qual a empresa beneficiada com os pagamentos esteja investigada. Como dito, as informações
da esfera criminal, juntadas aos autos, são naturalmente levadas em consideração, mas apenas
como indícios, pois a autuação fiscal requer fatos geradores insertos no ordenamento tributário.
Ademais, nas palavras utilizadas no Acórdão recorrido:
“O fato de ocorrerem ações de Estado em área criminal e tributária, de forma
decorrente ou simultaneamente, não significa trabalho conjunto e conclusões
baseadas em mesmos fatos. Ademais, salvo nos casos de sigilo processual, é
obrigação do servidor público, determinado na Lei 8.112/90, levar ao
conhecimento de autoridade superior as irregularidades de que tiver ciência em
razão do cargo.”

Ainda, seguindo a linha de raciocínio criada:
41. A fundamentação para a constituição do lançamento de IRRF está no artigo 61
da Lei 8.981/95 e §§, regulamentado no artigo 674 do Decreto 3.000/99
(Regulamento do Imposto de Renda): (...)
42. O § 1o acima transcrito determina que a incidência de 35%, exclusivamente na
fonte, deve ser aplicada aos pagamentos efetuados ou aos recursos entregues a
terceiros, contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou sua
causa. O comando legal é evidente pela sua literalidade. O fato do recurso ser
contabilizado não desobriga a comprovação da operação efetuada. No caso dos
pagamentos efetuados à empresa Credpag, a despeito de seu proprietário Milton
Lyra, estar vinculado a diversos processos criminais e sob acusação de operar
esquemas de propinas em valores milionários, como demonstram os documentos
acostados aos autos, nos quais se verifica que seu modus operandi seria a
prestação de serviços fictícios, mediante simulação e conluio com diversos
operadores e beneficiários. O Termo de Verificação Fiscal resume da seguinte
forma o processo de verificação dos pagamentos em análise realizados para o
prestador de serviço Credpag: (...)
43. Da análise dos documentos constantes nos autos, verifica-se que a fiscalizada
foi intimada, nos termos da legislação acima transcrita, a comprovar a efetiva
prestação do serviço contratado da empresa Credpag e, após ser atendida em
mais de uma vez em pedidos de prorrogação de prazo para atender a intimação,
apresentou resposta, informando que o serviço não havia sido entregue por sua
própria responsabilidade e que efetuou pagamentos após encerramento do
contrato por mera liberalidade, uma vez que o encerramento do contrato foi por
sua decisão unilateral. Assim, foi reintimada a complementar informações e ainda
foi alertada que as informações anteriormente apresentadas não comprovavam a
efetividade da prestação do serviço da Credpag. Na reintimação foram pedidas
informações que comprovassem os acordos efetuados, e sugeridos diversas
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formas
de
comprovação,
sejam
por
meio
e
troca
de
mensagens/correspondências,
ou
outras
formas
e
documentos
que
demonstrasse, de forma cabal, a realização efetiva dos serviços. Entretanto, a
intimada não possuía mais informações ou outras comprovações, alegando que os
ajustes ao negócio ocorriam de maneira verbal em razão da dinâmica do
mercado. (grifei)
44. Não parece razoável que uma empresa com a estrutura administrativa que
possui, como instituição financeira de grande porte e ativa no mercado, proceda
acertos e pagamentos que superam um milhão de reais de forma verbal, sem que
se apresente quaisquer elementos minimamente verossímeis que justifiquem tal
procedimento. Alegar dinâmica do mercado não parece crível em relações
institucionais entre empresas que demandam pagamentos e contratos e não é do
comportamento natural de empresas estruturadas que seus prepostos façam
negócios e contratos de maneira verbal. Ademais, não parece razoável que uma
empresa que opera basicamente com contratos e negócios de forma ostensiva
com seus clientes, como é o segmento financeiro, desconsidere a importância dos
registros contratuais. Não é dessa forma que os bancos operam com seus clientes.
Para estes o contrato, normalmente em forma impositiva, é estabelecido e se
torna a base de sua relação negocial sejam com pessoas físicas ou jurídicas,
independentemente da dinâmica do mercado.
45. Mesmo sendo evidente que a fiscalizada não possuía informações e elementos
que comprovassem as operações entre a fiscalizada e a Credpag, a fiscalização
ainda buscou junto à prestadora do serviço as informações que pudessem
esclarecer a situação negocial entre as empresas. Em procedimento de diligência
registrado no TVF em fls. 10.194, a autoridade fiscal intimou a Credpag a prestar
esclarecimentos quanto à efetiva prestação do serviço ao BMG, entretanto, a
mesma sequer atendeu às intimações.
46. Em consulta ao Cadastro do CNPJ da Receita Federal se verifica que a Credpag
foi considerada empresa Inexistente de Fato, conforme cópia das informações
cadastrais extraídas do sistema de controle da RFB: (...)
47. Ou seja, era com uma empresa cuja baixa do mundo jurídico e empresarial se
deu por inexistência de fato que a fiscalizada operava um contrato em valores
elevados sem sequer registrar contratualmente alterações e acordos
estabelecidos para uma prestação de um serviço contratado que nunca entrou em
operação.
48. Em face do pedido para que não se verifiquem os pagamentos dos anos 2011
a 2013, vale mencionar que são objetos de lançamento apenas os valores
identificados relativos ao ano de 2014, assim, não estão sendo verificados
pagamentos de anos anteriores com esta finalidade. Os pagamentos anteriores
identificados apenas fazem parte do histórico do contrato apresentado pelo
impugnante.
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Outrossim, a Contribuinte busca fundamentar os motivos que levaram a não utilização
do sistema criado pela CREDPAG no seguinte ponto:
43. Pois bem, como se demonstra nos autos, o BMG tomou serviços da CREDPAG
por meio de contrato celebrado em 2010, e posteriormente aditado, com o
intuito de que esta desenvolvesse ferramenta (plataforma) para a captação de
clientes e venda de produtos. Apesar de a referida ferramenta ter sido
integralmente desenvolvida pela prestadora, nunca chegou a ser utilizada pelo
Recorrente, em razão da joint venture celebrada com o BANCO ITAÚ S.A. e que
acarretou profundas alterações na forma de operação do BMG.
44. Assim, a fim de aprofundar os motivos que levaram a não utilização do
sistema criado para o Recorrente, lembra-se que a informação da a formalização
da joint venture no ano de 2012 foi veiculada por jornais de grande circulação, ou
seja, é pública e notória. Junta-se notícia veiculada no site do CADE sobre a
aprovação da operação em 17/10/2012, por meio da qual o BANCO ITAÚ se
beneficiou com o know how e a rede de correspondentes do Recorrente, e este se
beneficiou com a redução de custos para captação (DOC. 05). Foi este o motivo
que levou a plataforma, ainda que inteiramente desenvolvida, a ser “descartada”
pelo banco BMG.
Compulsando os autos, observo que a Credpag recebeu pagamentos de R$ 625.000,00
em março de 2014 e R$ 850.000,00 em abril do mesmo ano. A justificativa apresentada pelo
banco envolvia a prestação de serviços de consultoria e assessoria relacionados ao crédito
consignado. No entanto, o próprio contribuinte admitiu que o serviço contratado não foi
entregue, supostamente por uma decisão unilateral. Além disso, a empresa foi vinculada a Milton
Lyra, envolvido em investigações criminais como a Operação Lava Jato, o que, por si só, não seria
motivo para valoração da prova, entretanto, sequer houve apresentação de documentos, como
atas de reuniões ou relatórios técnicos, que comprovassem a efetividade dos serviços e a sua
desvinculação negocial com o investigado.
Assim, em observância a todos os dados acostados ao processo, como também
levando em conta todas as alternativas sugeridas pela fiscalização, entendo que a decisão do
Acórdão recorrido está correta, face a não comprovação da efetividade da prestação do serviço
supostamente contratado pela fiscalizada junto à empresa Credpag.
Assim, voto pela improcedência do Recurso nesse ponto.
II.II - Assunção Promotora EIRELLI (“Assunção”)
Adentrando à questão dos correspondentes bancários e intermediários em si, sem
fatos novos relevantes, ao longo de seu recurso voluntário, a recorrente repete o argumento
embasado na liberdade negocial de seus direitos privados enquanto empresa, bem como que os
lançamentos fiscais estariam eivados de suposta intervenção da fiscalização na esfera privada dos
seus negócios.
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Todavia, como informado no acórdão recorrido:

52. (...) Ocorre que as atividades econômicas estão naturalmente envoltas de
interesse público e, por isso, se submetem ao controle do Estado. A Constituição
Federal estabelece no seu art. 170 os princípios voltados para assegurar a ordem
econômica fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa,
destacando-se especialmente os princípios da função social da propriedade e da
livre concorrência. Assim, é da função social da propriedade que decorre a função
social do contrato, a natureza social da posse, a exigência de boa-fé aos negócios
jurídicos apontando para a função social das empresas.
53. Naturalmente, o contribuinte tem o direito de estruturar o seu negócio da
forma que melhor lhe convém, com vistas à obtenção dos melhores resultados,
inclusive relativos à redução dos tributos, desde que isto não implique em
qualquer ilegalidade. Assim, o funcionamento das empresas está condicionado à
observância de um conjunto de regras e cabe à ela comprovar a adequação da sua
conduta. As regras são criadas e aplicadas em busca de sentido racional e
adequadas aos atos da vida cotidiana em convivência social e são elaboradas em
forma de documentos de acordo com os requisitos que lhe são necessários à sua
finalidade. Assim, a contabilidade e os documentos que lastreiam sua existência
são requisitos socialmente estabelecidos para atender as demandas decorrentes
deste controle social firmado nos objetivos constitucionais e não atendem apenas
os interesses da Fazenda, mas são a fonte legal para acesso às suas informações
por investidores, credores, agências reguladoras, órgãos judiciais, etc.
54. Por isso, quando se trata da atividade econômica, não se admite que sejam
suprimidas formalidades necessárias a comprovar a existência e conteúdo de
operações, tampouco argumentos de natureza privatista, como se os atos
realizados no contexto dessa atividade fossem de interesse exclusivo da própria
empresa. Atos realizados com desrespeito a esses critérios podem até produzir
efeitos somente entre as partes, desde que isso não cause prejuízo a terceiro nem
atinja direito indisponível, a exemplo da Fazenda Pública.

Na espécie, relembra-se que foram dadas várias oportunidades, no processo
fiscalizatório, para que fosse demonstrada a efetividade dos serviços prestados em contrapartida
ao valor generosamente adiantado pela impugnante. Não só isso, mas também se frisa que a
fiscalização procedeu com uma intimação diretamente à prestadora do suposto serviço, Assunção,
a qual informou que inexistia relação entre o valor adiantado com uma produção específica.

Além de levantar questões já suscitadas e, do mesmo modo, já combatidas pelo
Acórdão a quo, o Contribuinte argumenta que pagar uma quantia por uma contraprestação não
apresentada seria uma espécie de estratégia. Ocorre que, ao aceitar tal suposição sem, ao menos,
uma prova evidente do alegado, ocasionaria um equívoco legislativo que poderia ensejar em
Fl. 10642
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deslegitimação de atuações de contribuintes por lançamentos fiscais por pagamento sem causa, e
estaria em uma posição contrária à jurisprudência do CARF:

Acórdão no 9202-009.936, de 23/09/2021
INCIDÊNCIA DE IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE DESPESAS E DE IRRF SOBRE
PAGAMENTOS SEM CAUSA. COEXISTÊNCIA. POSSIBILIDADE.
Sujeita-se à incidência do imposto de renda exclusivamente na fonte, à alíquota
de 35%, o pagamento efetuado por pessoa jurídica a beneficiário não identificado
ou quando não for comprovada a operação que lhe deu causa, sem prejuízo da
glosa da despesa que resultou em redução indevida do lucro líquido do período.
MULTA DE OFÍCIO ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA.
CONCOMITÂNCIA.
É devida a multa isolada pela falta ou insuficiência de recolhimento de estimativas
mensais após encerrado o ano calendário, aplicada concomitantemente com a
multa de ofício pela falta de recolhimento ou recolhimento a menor de imposto
devido apurado no encerramento do período, no regime do lucro real anual, eis
que o dispositivo legal cabível tipifica duas condutas distintas.

Acórdão no 9101-004.543, de 07/11/2019
CONCOMITÂNCIA DE INCIDÊNCIA DE IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE DESPESAS E DE
IRRF SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA.
Quando não for comprovada a causa do pagamento, incide o IRRF. Por outro lado,
uma despesa fictícia deve ser glosada, para que IRPJ e CSLL incidam sobre as bases
de cálculo corretas. Consequentemente, se um contribuinte efetua pagamento
por serviço e o deduz na apuração dos lucros tributáveis, mas não prova a efetiva
prestação, incidem IRPJ/CSLL pela glosa da despesa e IRRF devido à ausência de
causa para o pagamento.
Acórdão no 9202-009.937, de 23/09/2021
IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE DESPESAS. IRRF SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA.
EXIGÊNCIA SIMULTÂNEA. POSSIBILIDADE
Sujeita-se à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota
de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado por pessoa jurídica a
beneficiário não identificado, bem assim os pagamentos efetuados ou os recursos
entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não,
quando não for comprovada a operação ou a sua causa. A tributação pelo do
Imposto de Renda exclusivamente na fonte, em relação a pagamentos a
beneficiários não identificados ou quando não for comprovada a operação ou a
sua causa, não exclui a incidência de IRPJ e CSLL resultante da glosa das despesas
fictícias, as quais são indedutíveis por previsão legal expressa.
Fl. 10643
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.294 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721173/2019-31
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A Assunção Promotora Eireli recebeu R$ 2.540.000,00 como adiantamento para
serviços de correspondente bancário. Apesar de a empresa alegar a realização de atividades
contratuais, as metas previstas foram amplamente descumpridas, e os documentos apresentados
foram considerados insuficientes para comprovar a efetiva execução dos serviços.
Entretanto, houve um valor performado pela Assunção, de R$ 9.806.442,92,
representando apenas 0,17% da meta de produção estipulada, entre os anos de 2014 e 2017, de
R$ 1.150.000.000,00. Nesse ponto, há de ser dado parcial provimento ao recurso somente
quanto à glosa de despesas referentes às parcelas performadas, reduzindo o lançamento
proporcionalmente à tal parcela devidamente comprovada.
II.III. GGS EMPAR Empreendimentos e Participações Ltda. (“GGS”)
O Acórdão recorrido, quanto à empresa GGS, assim se posiciona:
60. Conforme já abordado em item anterior, a mera alegação de que a Fazenda
quer interferir em sua forma negocial não pode justificar a ausência de controles
e documentos que comprovem suas operações em face de suas obrigações
tributárias. Restou demonstrado que a fiscalização intimou e reintimou a
fiscalizada em busca dos esclarecimentos e, não atendida no que se refere aos
devidos esclarecimentos, intimou também a prestadora de serviços, sem que
fosse demonstrado, de forma clara, elementos que comprovassem a efetiva
prestação do serviço.
61. A simples apresentação de uma planilha com informações seqüenciais, sem
qualquer identificação, sem qualquer demonstração da atuação da empresa
contratada de forma alguma atende os mínimos critérios de controle e verificação
fiscal necessário. É absolutamente estranho que uma empresa faça pagamentos
em valores superiores a 8 milhões de reais para uma contratada e não consiga
demonstrar o trabalho realizado. E, também que uma empresa receba mais de 8
milhões de reais e nada tenha a demonstrar do trabalho que desenvolveu em
contrapartida.

A Contribuinte, por sua vez, alega em seu Recurso Voluntário que:

113. Pois bem, apesar da apresentação do volume de operações sobre os quais
foram calculadas as remunerações à correspondente, controles internos e
contratos por amostragem, todas as provas da prestação de serviços foram
desconsideradas sob o entendimento de que não seriam cabais sobre a prestação,
em especial em relação ao valor pago pelo Recorrente. Ocorre que,
diferentemente do consignado pelo v. acórdão recorrido, não se trata de meras
planilhas, mas sim de controles internos realizados por meio de sistemas de
gestão, e não algo elaborado apenas para responder à fiscalização.
[...]
Fl. 10644
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.294 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721173/2019-31
21
116. Dessa forma, há que se verificar a existência de controles internos, os quais
foram apresentados para a fiscalização, que embasam o cálculo das
remunerações da GGS. Como visto, o Fisco não pode impor a forma de realização
dos contratos escritos entre os privados, quando a lei não o faz, requerendo,
assim, como única prova válida da prestação do serviço. Há que se lembrar que o
direito permite a prova ampla e que a busca pela verdade material é princípio
imposto à Administração Tributária. Por consequência, não pode o v. acórdão
manter os lançamentos ora combatidos sob o argumento de que não haveria
provas apresentadas pelo Recorrente, mas meras planilhas e alegação de acordos
verbais, pois não é o caso.
Ora, verifica-se que a empresa GGS recebeu R$ 7.627.230,00 em 2014, alegando que
prestou serviços de planejamento financeiro, entretanto, não foram apresentados contratos
formais, relatórios técnicos, ou qualquer outro documento que comprovasse a efetiva prestação
dos serviços declarados.
Nesse sentido, restou amplamente demonstrado no acórdão recorrido a ausência de
comprovação, pelo que mantenho a decisão da DRJ nesse ponto.
II.IV. JK Empréstimos LTDA. (“JK”) e MUTARE Comunicação e Marketing LTDA.
(“MUTARE”)
Combatendo o acórdão recorrido, quanto à empresa JK e MUTARE, a Contribuinte
informa que:
118. Semelhante ao que ocorreu com a GGS, os pagamentos realizados à JK e à
MUTARE tiveram sua causa desconsiderada sob o fundamento de que não teria
sido demonstrada a efetiva prestação de serviço. Neste caso, apesar de terem
sido apresentados o controle interno do Recorrente, as notas fiscais e
comprovantes de transferência bancária, além da ausência de discrepâncias em
relação às informações prestadas nas respectivas DIRF, conforme expressamente
consignado no TVF, mais uma vez a autoridade desconsiderou as provas sob o
pretexto de que não haveria formalização por escrito.
119. Salienta-se que os casos da JK e da MUTARE também se referem à
remuneração pela indicação de correspondentes terceiros, motivo pelo qual
recebem um percentual sobre a produção de seus indicados. Nesse sentido, o
acórdão reconhece que é até mesmo possível verificar qual a relação dos valores
pagos e os convênios nos quais tiveram participação, seja diretamente, seja por
quarteirização.

Quanto às tais empresas, informando que se trata de um caso referente à
remuneração pela indicação de correspondentes terceiros, a DRJ afirmou que:

Fl. 10645
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.294 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721173/2019-31
22
65. Compulsando os autos, observa-se que a fiscalizada pagou o total de R$
950.578,80 para a empresa JK Empréstimos em 23 pagamentos durante o ano de
2014. Para a empresa Mutare o total foi de R$ 215.000,00 entre abril e
outubro/2014. A fiscalizada não apresentou o contrato de prestação de serviços
estabelecido com nenhuma destas empresas, mas apresentou uma espécie de
conta corrente contendo o volume de empréstimos e cartões, com percentual de
2,0% sobre esses valores e que seria decorrente do convênio do Governo do
Estado de Tocantins no caso da JK Empréstimos e, no caso da Mutare, percentuais
de 0,25% e 0,20% sobre esses tais valores de empréstimos que seriam decorrente
do convênio do Governo do Estado de Minas Gerais.
66. Assim como no caso da GGS Empar, a fiscalizada apresentou apenas uma
planilha de controle interno com informações genéricas como referência de
adesão/contrato; data, valor liberado. Não há nenhum outro documento a
embasar estas planilhas, conferindo lhe vínculo com o serviço prestado. As
alegações de atuação das contratadas são genéricos, citando que as mesmas
acompanhavam os convênios junto a Órgãos, mas não há qualquer evidência
destes serviços. Não há atas de reunião, correspondências, documentos que
envolvam os clientes ou o respectivo convenente, sequer o contrato foi
apresentado. (grifei)
67. Ademais, foi verificado que a empresa Mutare sequer possuía funcionários
no período. Portanto, a simples apresentação de notas fiscais e comprovantes
dos pagamentos nada comprova quanto à efetividade dos serviços contratados.
Merece destaque que a fiscalização, da mesma forma que atuou em relação às
demais empresas auditadas, oportunizou mais de uma vez os esclarecimentos
demonstrando os fundamentos do artigo 674 do RIR/99 que sanciona os
pagamentos sem causa. Assim, não cabe acolhimento às alegações apresentadas.
(grifou-se)

As empresas JK Empréstimos Ltda. e Mutare Consig Consultoria Ltda. receberam,
respectivamente, R$ 950.578,80 e R$ 215.000,00 em 2014. Alega o Contribuinte que os valores
eram comissões de convênios com governos estaduais. Contudo, não foram apresentados
documentos formais, como contratos, para sustentar os pagamentos. No caso da Mutare, a
fiscalização ainda constatou a ausência de funcionários no período em questão, o que inviabilizaria
a prestação dos serviços alegados, pela sua extensão e necessidade.
Note-se que a recorrente não apresentou fatos novos ao recurso, mas sim demonstrou
inconformidade quanto ao julgado, motivo pelo qual se repete e ratifica o que foi adotado no
acórdão objurgado.
Nesse ponto, também, mantenho a decisão recorrida.
II.V - BANSUL Intermediação de Negócios LTDA. (“BANSUL”)
Fl. 10646
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.294 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721173/2019-31
23
Quanto à Bansul, a Recorrente sustenta que:
123. Mais uma vez, ficou consignada expressamente no TVF a existência da
declaração do pagamento na DIRF, além da explicação do Recorrente sobre os
trabalhos da prestadora. No mais, como se verifica da resposta do BANCO BMG à
fiscalização, juntada às fls. 148, corrobora-se o fato de que a BANSUL era
correspondente de operações diversas, também havendo quarteirização. Ainda,
conforme se depreende da resposta apresentada pela própria prestadora à
fiscalização, às fls. 9.844 e ss., foi confirmada a efetiva prestação do serviço,
sendo acostadas aos autos a respectiva nota fiscal referente ao pagamento e às
demonstrações contábeis.
124. Nada obstante, a i. autoridade fiscal desconsiderou sua causa por se tratar de
apenas um único pagamento, no valor de R$ 418.000,00, o que tornaria mais
plausível se tratar de bônus, e não de remuneração, mesmo que o Recorrente
tenha esclarecido não ser mera gratificação por produção.
125. Nada obstante, o v. acórdão descaracteriza as próprias alegações trazidas no
TVF alegando que a própria prestação do serviço seria questionada, o que não é
caso. Reitera-se, o questionamento se dá em relação à natureza do pagamento: se
seria remuneração ou prêmio, tendo em vista que se deu em uma única parcela.
Ou seja, há uma grande ampliação do conceito de “sem causa” aplicado pela
Administração Tributária, pois, ainda que assim fosse, a mera classificação
equivocada do pagamento já ensejaria os lançamentos.
Esse ponto foi enfrentado no Acórdão n.o 06-070.060. Observa-se:
70. A apresentação da nota fiscal, do recibo de depósito o registro contábil
apenas comprova a ocorrência do pagamento. Isso não está em litígio. O que
não resta comprovado é a causa desse pagamento. Inexiste ofensa ao sistema
tributário o pagamento feito por pessoa jurídica independentemente de sua
causa, este litígio sequer existiria. É exatamente este regramento inserido no
sistema tributário pelo artigo 61 da Lei no 8.981/95, regulamentado pelo artigo
674 do Decreto 3.000/99, que obriga a fiscalização a identificar a causa do
pagamento, especialmente quando sobeja indícios desta infração em diversos
prestadores contratados pela fiscalizada. (grifei)
72. No caso da contratação da empresa Bansul, foi feito um pagamento de R$
418.800,00 efetuado em março/2014, e as informações apresentadas para
comprovar a efetividade desta contratação foi uma cópia de parte de um contrato
com a prestadora e uma lista, constante em fls. 2045/2094, onde constam
registros numéricos de centenas de contratos/adesão com valores e associado a
um convênio com o Governo do Estado do Espírito Santo. Esta lista se refere ao
período de 07/2013 a 02/2014 (8 meses). Ocorre que pelas respostas
apresentadas à fiscalização os valores pagos se referem unicamente a operações
da fiscalizada com base no convênio com o Governo do Espírito Santo,
Fl. 10647
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.294 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721173/2019-31
24
entretanto, este convênio não foi apresentado à fiscalização, assim como
nenhuma comprovação da atuação da empresa contratada foi demonstrada.
73. Informa a fiscalizada que é feito acompanhamento pela contratada nestes
convênios, mas, também, não apresenta nenhuma demonstração da atuação
efetiva da contratada. Poder-se-ia entender que o papel da contratada seria tão
somente indicar o cliente para estabelecimento do convênio e a partir do
convênio realizado entre um governo de estado e a fiscalizada passar a receber
3,31% de tudo que foi transacionado. Não parece razoável que um banco do
porte da fiscalizada se proponha a pagar comissão nessa proporção em troca da
apresentação de um único convênio. Mas, mesmo que tenha feito tal
contratação, esta negociação teria sido realizada por prepostos sem um contrato
que possa ser apresentado de forma integral ao fisco e, ainda, sem que consiga
demonstrar a efetividade do trabalho da empresa contratada. Sequer o convênio
foi apresentado e a negociação do prestador não é clara quanto a pagamento de
bônus ou comissão. (grifei)
74. O prestador em resposta à intimação nada apresenta, além da nota fiscal e de
valores genéricos que chegam num cálculo de comissão equivalente a 3,31%, sem
que tenha um único documento que se preste a demonstrar sua real atuação nos
processos de valores liberados como empréstimos para pessoas físicas ligadas ao
governo estadual. Tampouco sua atuação no estabelecimento do convênio.
Ademais, tal prestador, que durante o período do suposto contrato tinha apenas
um funcionário, está registrado no cadastro da Receita Federal como empresa
“Inapta”. E merece destacar que a empresa era composta com capital social de R$
20,000,00. Ou seja, num único contrato com a fiscalizada, efetuado num único
pagamento, recebeu comissão de valor superior a 20 vezes o seu capital social,
conforme se pode verificar a seguir: (...) (grifou-se)

A Bansul Intermediação de Negócios Ltda. recebeu R$ 418.000,00 em março de 2014.
Os pagamentos foram justificados como relacionados a convênios bancários, mas não há
documentação legítima a comprovar a relação contratual ou que a prestação de serviços foi
realizada, havendo apresentação, inclusive, de contratos de forma incompleta.
Destarte, confirmo o entendimento de que não houve a comprovação da efetiva
prestação dos serviços no período fiscalizado. Por esse motivo, não verifico provas fortes a
motivar a substituição da decisão recorrida.
II.VI - SADONANA Consultoria Empresarial LTDA. (“SADONANA”)
O Acórdão da DRJ, quanto à Sadonana, afirmou o que segue:

78. Como já afirmado, a apresentação da nota fiscal, do recibo de depósito e o
registro contábil apenas comprovam a ocorrência do pagamento. No caso da
contratação da empresa Sadonana, foram pagos valores que superam 6,5 milhões
Fl. 10648
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 1302-007.294 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721173/2019-31
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de reais no ano de 2014 e as informações apresentadas para comprovar a
efetividade desta contratação foi uma lista, constante em fls. 1.184/1.265,
referente a apenas um dos pagamentos do ano de 2015, realizado em 20/11/2015
no valor de R$ 244.567,55, onde constam registros numéricos de centenas de
contratos/termos de adesão com valores de empréstimos e a indicação de
pagamento de comissão da ordem de 3% sobre o valor da operação. Esta lista não
reflete o período e os pagamentos do ano de 2014, superiores a 6,5 milhões, e
não foi informado sobre quais convênios se referiam tais empréstimos. No TVF (fl.
10.236), a autoridade chega a conclusão tratar-se de convênios com os Governo
do Estado de Mato Grosso do Sul, Alagoas, Roraima, Rondônia, Amazonas e com
as Prefeituras de Maceió/AL, Cuiabá/MT, Campo Grande/MS e Dourados/MS.
79. Ao logo das justificativas dos pagamentos realizados para diversas destas
contratadas, a impugnante se refere a ter realizado “contrato padrão” com as
mesmas, sempre com ressalva às normas contidas na Resolução CMN 3.954/2011.
Compulsando os autos em arquivo não paginável (fl. 202) pode-se conferir
integralmente o contrato firmado com a prestadora Sadonana. A fiscalização já
fez referência ao “Objeto” do contrato no TVF, assim, esta verificação estará
restrita a alguns itens relacionados com a análise do litígio aqui presente, ou seja,
se há ou não comprovação da efetiva prestação do serviço que gerou todos os
pagamentos acima citados.

Ao analisar a documentação trazida aos autos pela Contribuinte, a DRJ concluiu que:

87. Portanto, se as atividades foram desenvolvidas e, de fato, a contratada atuou
para o cumprimento do contrato de serviços, deveria haver inúmeros registros,
controles, tratativas, registros de trabalho da contratada junto aos clientes, junto
aos órgãos públicos ou entes privados, enfim, não é possível acolher alegações
genéricas para fatos tão simples de serem comprovados, principalmente
considerando as reiterações de intimações e a clareza da fiscalização nas
exigências, seja para a fiscalizada ou para a contratada.

Irresignada, a Contribuinte apresentou em seu Recurso Voluntário as seguintes razões:

129. Quanto aos pagamentos realizados à SADONANA, o total das notas fiscais
demonstra um valor de R$ 10.144.377,53, e a retenção e recolhimento de tributos
na monta de R$ 152.265,62, o que foi corretamente declarado em DIRF (como
reconhece o TVF), e cuja demonstração segue:

Fl. 10649
DF CARF MF
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26
[...]
132. Além disso, há que se salientar, como consignado no TVF, que houve a
expressa confirmação da intermediação dos convênios pela própria prestadora
em resposta à intimação. O Recorrente ainda explicitou, em resposta a um dos
TCIF 06, que, dentre as atividades da SADONANA cabia o “acompanhamento do
convênio firmado junto ao órgão” e ela “recebia sobre a produção relativa ao
referido convênio”. Ou seja, nunca se deu outra causa aos pagamentos!
133. O que deve se ter em mente é que o convênio por si só não traz qualquer
recebimento por parte da instituição financeira, mas sim a realização de
empréstimos dentro dele. Isto é, a concessão de consignado depende da
existência prévia destes convênios, como se evidenciou. É por este motivo que a
comissão se deu com base no volume de empréstimo, e não de convênios.
(grifos no original)

Pelo cotejo dos autos, observa-se que a Sadonana Consultoria Empresarial Ltda. foi
destinatária de pagamentos de R$ 6.561.863,25 em 2014 e que. embora os serviços tenham sido
descritos como de consultoria empresarial, a fiscalização apontou a ausência de documentos que
comprovassem a natureza dos serviços, além de indícios de que a empresa não possuía estrutura
operacional compatível com os valores recebidos e a prestação de serviço descrita entre as partes.
Dessa forma, pelos mesmos motivos, mantenho o entendimento do acórdão recorrido.
II.VII – ZGB Consultoria LTDA. (“ZGB”)
Assim como nos pontos anteriores, a recorrente reitera em seu recurso voluntário os
pontos já trazidos na manifestação de inconformidade, sem novas provas do alegado. Por essa
razão, assim como o juízo a quo, entendo que a conclusão da autoridade fiscal constante em fls.
10.242/10.243, abaixo transcrita, não merece reparos:

O BANCO BMG, em resposta ao TCIF no 06, afirmou que “por questões contratuais
com a intimada, o Correspondente recebe um percentual sobre a venda por
indicação
do
Correspondente
parceiro
e,
em
alguns
casos,
efetua
acompanhamento do convênio firmado junto ao órgão”, porém, não apresentou
qualquer documento comprobatório.
Apresentou esclarecimento inicial demonstrando que a discriminação dos serviços
na NF faz menção ao contrato e isto está correto, mas consta também que o item
se refere a assessoria empresarial: (...)
Embora tenha apresentado planilha contendo a relação de empréstimos que
serviram de base de cálculo para o pagamento das comissões (fls. 1624 a 2044),
não apresentou qualquer contrato de financiamento ou qualquer documento que
comprove a atuação da ZGB CONSULTORIA que justifique o pagamento da
comissão.
Fl. 10650
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Apesar de regularmente intimado, não apresentou o contrato de convênio com o
Governo do Estado da Bahia, Goiás, Pernambuco, Acre, Amapá, Maranhão, Pará e
Piauí e não demonstrou a atuação cabal e inconteste da ZGB CONSULTORIA para
que o negócio fosse concretizado e não apresentou qualquer previsão contratual
desse serviço, do valor a ser pago base de cálculo, percentual, valor) e por quanto
tempo seria pago.
Portanto, o BANCO BMG não trouxe quaisquer elementos para comprovar a
efetiva prestação de serviços em relação ao Convênio com o Governo do Estado
da Bahia, Goiás, Pernambuco, Acre, Amapá, Maranhão, Pará e Piauí, seja
diretamente ou através de terceiros, seja atuando junto ao Governo do Estado da
Bahia, Goiás, Pernambuco, Acre, Amapá, Maranhão, Pará e Piauí para a
formalização do convênio ou junto aos funcionários públicos estaduais, para
efetivação dos empréstimos e não apresentou também quaisquer elementos que
pudessem justificar os pagamentos para ZGB CONSULTORIA.
Em que pesem as transações aparentarem cumprir os aspectos formais, pois
apresentam documentos que, em tese, dariam, suporte aos fluxos financeiros sob
auditoria, tais como contrato de prestação de serviços, notas fiscais e do
comprovante de transferência bancária, porém, não conseguem comprovar a
efetividade do serviço prestado. O pagamento poderia, em tese, ter qualquer
outra motivação, inclusive, por mera liberalidade da empresa pagadora.

A empresa recebeu pagamentos substanciais para serviços de consultoria financeira,
no entanto, não foram apresentados relatórios, atas de reuniões ou documentos que
comprovassem os serviços alegados. A fiscalização destacou a ausência de vínculo entre os valores
pagos e o resultado efetivo das atividades declaradas.
Nesse sentido, mantenho as exigências de IRPJ e CSLL relacionadas à glosa das
despesas.
II.VIII - CONSPLAN Consultoria Serviços Planejamento LTDA (“CONSPLAN”) e
BRASÍLIA Estruturadora de Negócios LTDA (“BRASÍLIA”)
Quanto às empresas Consplan e Brasília, não se verificou argumentos novos ou o
reforço aos já apontados pela Contribuinte em suas peças recursais, mas, somente, a mera
repetição dos argumentos já delineados, assim dispostos no Recurso Voluntário:
Quanto à Consplan
141. A COSPLAN foi contratada para prestação de serviços de correspondente e
de intermediação em nome do Recorrente, bem como do BANCO BCV, instituição
financeira pertencente ao Grupo BMG. Observa-se aqui que a fiscalização
reconhece a devida prestação dos serviços, mas questiona o percentual pago a
Fl. 10651
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 16327.721173/2019-31
28
título de remuneração, bem como a realização das despesas pelo Recorrente,
mesmo em relação à outra instituição de seu grupo.
142. Observa-se que foi reconhecida a causa do pagamento no TVF, que foi
comprovada pela apresentação de contrato entre prestadora e tomadores, notas
fiscais, controles internos, entre outros. É por este motivo que não foram
realizadas as glosas das despesas originárias do contrato do BMG, mas apenas do
BCV. Mesmo nesta hipótese, entretanto, não se deixou de lançar o IRRF sobre a
suposta ausência de pagamento.
Quanto à Brasilia
149. A exemplo do que ocorreu com a COSPLAN, os principais motivos que
levaram a i. autoridade fiscal a desconsiderar a causa do pagamento realizado à
BRASÍLIA se refere às discrepâncias de percentuais de comissão efetivamente
pagos e aqueles constantes nos instrumentos contratuais iniciais, bem como o
fato de que parte dos serviços foi prestado ao BCV.
150. Desta forma, tendo em vista a apresentação de farta documentação que
demonstra a efetiva prestação do serviço de correspondente, não se pode
desconsiderar a causa em razão meramente dos percentuais de comissão e do
pagamento intragrupo. Nesse sentido, não há obrigatoriedade da realização de
instrumento escrito, além de haver liberdade de remuneração, de acordo com a
supracitada Resolução CMN 3.954/2011, como demonstrado.
151. No mais, a realização da despesa intragrupo não descaracteriza a causa,
razão pela qual não há motivo para a aplicação do art. 674 do RIR/99. Também
não há prejuízo ao Fisco pela alocação da despesa no lucro real do controlador,
tendo em vista que a respectiva receita foi ofertada à tributação e impactou o
patrimônio do BANCO BMG.
152. Da mesma forma, o v. acórdão se equivocou quanto às alegações de que não
haveria contratos com o BANCO BMG. Isto nunca foi abordado pelo Recorrente,
sendo apenas explicado que houve a efetiva prestação de serviços tanto para o
banco quanto para outras instituições do grupo, o que levou ao pagamento
centralizado das despesas.

Rememora-se, contudo, que já foi verificado pela Autoridade a quo que tais
argumentos postos pelo Contribuinte carecem de prova da efetiva prestação do serviço
contratado, senão vejamos:
95. Inicialmente verifica-se que a informação constante da impugnação e da
resposta à intimação de que o contrato trata de operações do grupo empresarial
BMG não corresponde à informação do próprio contrato apresentado pela
impugnante, cuja redação está copiada a seguir:
Fl. 10652
DF CARF MF
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96. A impugnação repisa seus argumentos pela mera liberalidade negocial e
justifica que os valores pagos foram duplicados em relação ao contratado, no caso
da Cosplan, com mero acerto verbal ou por não ter localizado eventual
documento de renegociação estabelecida. Como já afirmado anteriormente, o
impugnante tem a liberdade de efetuar pagamentos sem causa, mas não pode
escapar do controle da legislação tributária. Assumir contratos envolvendo
valores expressivos (R$ 20.571.139,45 com a Cosplan e R$ 969.184,46 com a
Brasília), sendo que a Cosplan sequer declara existência de funcionários, muito
menos funcionários aptos e qualificados como exige as próprias normas que
regem o negócio, e ainda informar que efetuava negociações de pagamento
mediante ajustes verbais não são alegações razoáveis frente ao mínimo controle
que deveria ter de seus negócios, se não para controle empresarial, ao menos
para suporte ao cumprimento de suas obrigações tributárias.
97. O que se busca na fiscalização é a simples comprovação, com a demonstração
cabal da efetiva prestação do serviço contratado em face da exigência da norma
tributária que alcança aqueles que realizam pagamentos realizados por pessoas
jurídicas a beneficiário não identificado ou quando não for comprovada a
operação ou a sua causa. Como já afirmado, a apresentação de notas fiscais e a
mera comprovação do pagamento não são suficientes para tal comprovação.
Fl. 10653
DF CARF MF
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A
Cosplan
Consultoria
e
Planejamento
Ltda.
recebeu
aproximadamente
R$20.571.139,45, contratada para elaboração de consultoria estratégica, mas não apresentou
qualquer documentação que justificasse os valores ou comprovasse a execução dos serviços
contratados. A fiscalização ainda identificou que a empresa não possuía funcionários suficientes
para a realização das atividades alegadas, não possuía estrutura operacional para realizar as
atividades e não foram apresentados contratos ou relatórios técnicos que justificassem os valores
pagos (TVF, p. 6-7).
Assim, quanto à Cosplan, mantenho a decisão recorrida.
Quanto à Brasília Estruturadora de Negócios Ltda., esta foi contratada por
R$869.184,46, alegadamente para serviços de estruturação financeira. No entanto, a empresa não
forneceu documentos mínimos, como contratos, notas fiscais ou relatórios técnicos, que
comprovassem a prestação dos serviços, à do contrato 23.74.97319 (fls. 1.266 a 1.277), celebrado
pela própria recorrente e que justificou a emissão das Notas Fiscais no 120 e 123
Nesse sentido, mantenho a glosa de despesas referente à Consplan, mantendo, nesse
ponto, o acórdão recorrido e, quanto à empresa Brasília, dar provimento parcial ao recurso para
reduzir a glosa de despesas de IRPJ e CSLLS, no montante total de R$ 63.792,62.
III. DO MÉRITO – Demais pontos
III.I. Lançamento de IRRF por pagamento sem causa
A Receita Federal fundamentou sua atuação com base no artigo 61 da Lei no 8.981/95
e nos artigos 674, 675 e 247 a 249 do RIR/99. Esses dispositivos estabelecem que incide IRRF à
alíquota de 35% sobre pagamentos realizados a beneficiários não identificados ou cujas operações
não estejam devidamente comprovadas, sendo vedada a dedução de despesas que não atendam
aos critérios de necessidade, normalidade e comprovação documental.
O Fisco apontou que diversas despesas registradas pelo Banco BMG foram
destinadas a empresas que não comprovaram a prestação de serviços. Entre essas empresas
receberam valores significativos sem a apresentação de contratos detalhados, notas fiscais válidas
ou relatórios técnicos que comprovassem a realização dos serviços contratados, sendo
enquadradas como "pagamentos sem causa", atraindo a incidência do IRRF conforme determina o
artigo 61 da Lei no 8.981/95 e os artigos 674 e 675 do RIR/99. Além disso, para algumas despesas,
o Fisco alegou que não foi possível identificar o beneficiário final dos pagamentos, o que também
justifica a tributação pelo IRRF.
E assim argumenta a Receita Federal quando da apresentação de suas contrarrazões
(fls. 35):
Em todos os casos acima tratados verificamos que não há a apresentação de
qualquer causa para os pagamentos que foram objeto da autuação. Em relação à
Fl. 10654
DF CARF MF
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hipótese de incidência tributária insculpida no art. 61, §1o da Lei n. 8.981/94,
importa esclarecer que, a eventual juntada de documentação como notas fiscais
não bastaria para comprovar a causa do pagamento, eis que somente
demonstraria a formalização de contratos e os pagamentos, os quais seriam
condizentes com o modus operandi dos esquemas fraudulentos revelados no
curso da Operação Lava-Jato. Para que a efetividade da operação ficasse
demonstrada, seria imprescindível a comprovação do serviço ou da importação
contratados.
A jurisprudência do CARF revela que a existência de contrato formalizado, por si,
mesmo que acompanhado de comprovantes de pagamento ou notas fiscais, é
insuficiente para evidenciar a causa do pagamento.
Por sua pertinência, menciona-se o que restou consignado no Acórdão n. 2201-
002.707 (Processo n. 10865.722857/2011-29): [...]
O mesmo entendimento foi esposado no Acórdão n.° 108-09.821 (Processo n.
10680.013411/2006-1: [...]

Por outro lado, o Banco BMG defendeu que os pagamentos realizados às empresas
questionadas foram legítimos e acompanhados de documentação, como DIRFs, contratos e notas
fiscais. Alegou que a ausência de alguns documentos adicionais não invalida a natureza dos
pagamentos e que as despesas estavam diretamente relacionadas às suas operações bancárias. O
Contribuinte destacou ainda que os serviços contratados tinham como objetivo ampliar a
eficiência operacional e as atividades da instituição financeira.
O lançamento de IRRF sem causa pressupõe a incidência do tributo à alíquota de 35%
sobre pagamentos realizados a beneficiários não identificados ou cujas operações não estejam
devidamente comprovadas, sendo vedada a dedução de despesas que não atendam aos critérios
de necessidade, normalidade e comprovação documental, na forma do art. 61 da Lei no 8.981/95:
Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas
jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas
especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados
ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa,
bem como à hipótese de que trata o § 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.
Ora, no caso dos autos, apesar da ausência de comprovações das relações jurídicas
que ensejaram as glosas das despesas de IRPJ e CSLL efetuadas pela Autoridade Fiscal, há relação
entre a Recorrente e as partes relacionadas nas transações financeiras. Assim, entendo que os
beneficiários foram identificados, assim como as operações existem e para elas, houve causa,
Fl. 10655
DF CARF MF
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mesmo que não devidamente explicadas e comprovadas por documentos aptos a afastar a glosa
de despesas, mas não podem ser tomados como base para o lançamento de IRRF à Contribuinte.
Assim, voto pela exoneração integral dos lançamentos de IRRF exigidos em face
da Contribuinte, acolhendo o recurso voluntário nesse ponto.
III.II. Da Concomitância do lançamento de IRPJ/CSLL e IRRF
A controvérsia envolvendo a concomitância entre os lançamentos fiscais de IRPJ/CSLL
e IRRF exige uma análise detalhada à luz da legislação tributária e dos princípios aplicáveis. A
Receita Federal efetuou lançamentos com base na glosa de despesas consideradas indevidas no
cálculo do IRPJ e da CSLL, enquanto, simultaneamente, exigiu o IRRF sobre os mesmos
pagamentos, sob o fundamento de que se tratava de "pagamentos sem causa", conforme o artigo
61 da Lei no 8.981/95 e os artigos 674 e 675 do RIR/99.
O Banco BMG questionou a aplicação do IRRF concomitantemente à glosa da despesa
no IRPJ e na CSLL, argumentando que tal prática resulta em tributação em duplicidade, o que seria
incompatível com o sistema tributário brasileiro:

158. Reitera-se que o simples fato de se supor a existência de ilícito não permite
tal situação, pois, como se reitera, tributo não é penalidade. Neste ponto, insta
salientar que, nos moldes do arbitramento do lucro, o IRRF sobre pagamentos
sem causa, como previsto no art. 674 do RIR/99, tem por objetivo evitar a escusa
do pagamento de tributos diante do descumprimento das obrigações acessórias,
como escrituração e identificação das operações.
Ou seja, o que se pretende é evitar que o contribuinte se utilize da própria
torpeza a fim de deixar de pagar tributo.
159. Entretanto, não é o que ocorre in casu: uma vez que se conhece a operação
que deu origem às transações, tendo os envolvidos devidamente recolhido os
tributos que lhe cabem, não poderia haver ao mesmo tempo a glosa da despesa
de IRPJ e CSLL e a incidência do IRRF sobre a mesma riqueza.

O Fisco fundamentou os lançamentos de IRRF em pagamentos realizados pelo Banco
BMG a diversas empresas, alegando ausência de comprovação documental que evidenciasse a
prestação de serviços. Essas despesas foram enquadradas como "pagamentos sem causa",
atraindo a incidência do IRRF à alíquota de 35%:

103. A exigência do IRRF não é uma penalidade à fonte pagadora, mas apenas o
deslocamento da sujeição passiva do contribuinte para o responsável tributário,
que tem o dever legal de reter o imposto devido pelo contribuinte de fato.
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104. Trata-se de tributação estabelecida em Lei e tributo não é penalidade,
portanto, não procede a interpretação de que a tributação do IRRF, mesmo em
alíquota elevada de 35%, teria natureza de sanção. Assim, não há restrição para
que se cumule esta cobrança com a apuração e cobrança do IRPJ e CSLL, visto
serem fatos geradores totalmente diferentes e bem definidos em Lei, inclusive
não há qualquer restrição da cobrança do IRRF nesta regra específica do artigo
674 do RIR/99 com a multa de ofício que está prevista no art. 44 da Lei
n.9.430/96, esta sim, penalidade que se aplica em diversas hipóteses e, nesse
caso, como conseqüência do lançamento de ofício, a qual pode ser duplicada nas
hipóteses de sonegação, fraude ou conluio.

No meu entendimento, essa concomitância de exigências suscita a análise sob os
princípios da não-cumulatividade e da vedação à dupla tributação, que impedem que a mesma
base econômica seja tributada em mais de uma oportunidade ou que a tributação simultânea
resulte em ônus excessivo ao contribuinte.
O IRRF incide sobre rendimentos pagos a beneficiários quando não é comprovada a
causa do pagamento, conforme disposto no artigo 61 da Lei no 8.981/95. Já o IRPJ e a CSLL têm
como hipótese de incidência o lucro real ajustado, que considera receitas e despesas dedutíveis. A
glosa de despesas decorre da ausência de comprovação ou da desconexão com a atividade da
empresa, conforme os artigos 247 a 249 do RIR/99.
Entretanto, a exigência simultânea de IRPJ/CSLL e IRRF sobre os mesmos valores cria
um paradoxo. Por um lado, o Fisco considera que não houve causa ou operação legítima para o
pagamento, justificando a incidência do IRRF. Por outro, desconsidera essas despesas como
dedutíveis no IRPJ e na CSLL, alegando que foram realizadas em benefício da atividade
empresarial. Essa situação implica uma dupla tributação disfarçada, na medida em que os
mesmos pagamentos são tributados como rendimento sujeito ao IRRF e glosados como despesa
no cálculo do IRPJ/CSLL, ampliando a base tributária e penalizando duplamente o contribuinte.
Do ponto de vista do contribuinte, é possível argumentar que a concomitância entre os
lançamentos viola o princípio da vedação à dupla tributação. Não é razoável que o Fisco considere
os valores pagos como despesa indevida para fins de IRPJ/CSLL e, ao mesmo tempo, tributáveis
pelo IRRF como pagamentos sem causa. Além disso, o reconhecimento de um pagamento como
"sem causa" para fins de IRRF deveria, em tese, afastar sua dedutibilidade como despesa no
cálculo do IRPJ/CSLL. No entanto, a tributação em ambos os âmbitos ignora essa coerência lógica,
impondo uma interpretação excessivamente rigorosa e punitiva ao contribuinte.
Por fim, o contribuinte argumenta que a glosa das despesas já neutraliza qualquer
eventual benefício econômico obtido, tornando a tributação pelo IRRF sobre os mesmos valores
desnecessária e desproporcional.
Portanto, considerando os princípios da não-cumulatividade, da vedação à dupla
tributação e da razoabilidade na interpretação das normas tributárias, acolho as razões do
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Contribuinte para, na hipótese de vencida no voto quanto à exoneração integral do lançamento
do IRRF, que o mesmo seja afastado, no caso, pela não concomitância entre os lançamentos de
IRPJ/CSLL e IRRF, devendo prevalecer a somente a glosa das despesas no âmbito do IRPJ e da
CSLL.
III.III. Da dedução do IRRF da base de cálculo do lançamento de IRF
A Contribuinte, em seu recurso voluntário, requereu a dedução do IRRF recolhido
sobre os pagamentos considerados sem causa no cálculo do imposto exigido com fundamento no
artigo 61 da Lei no 8.981/1995 (IRF).
A fiscalização, como narrado neste caso, constatou que a contribuinte realizou
pagamentos a diversas empresas sem a devida comprovação da operação ou da causa dos
referidos pagamentos. Com base nisso, procedeu ao lançamento do IRF, com a aplicação da
alíquota de 35% sobre os valores contidos nas notas fiscais.
A questão central do recurso consiste na impossibilidade de dedução dos valores
retidos a título de IRRF pela fonte pagadora do imposto exigido com base no artigo 61 da Lei no
8.981/95. De acordo com a norma, a incidência do imposto de renda exclusivamente na fonte
ocorre quando há pagamentos sem causa comprovada ou a beneficiário não identificado, sendo o
imposto devido pela própria fonte pagadora, sem possibilidade de compensação com valores
retidos anteriormente sobre os mesmos pagamentos.
A legislação tributária estabelece que os tributos retidos na fonte pertencem ao
beneficiário dos pagamentos, e não à fonte pagadora. Dessa forma, a retenção realizada pela
contribuinte não pode ser utilizada para reduzir o montante do imposto devido nos termos do
artigo 61 da Lei no 8.981/95, pois a tributação imposta a pagamentos sem causa é definitiva e não
admite deduções adicionais.
Assim já se manifestou o CARF:
Processo no 10600.720098/2016-85
Recurso Especial do Procurador
Acórdão no 9202-011.154 – CSRF / 2a Turma
Sessão de 28 de fevereiro de 2024
Recorrente FAZENDA NACIONAL
Interessado CENCOSUD BRASIL COMERCIAL S.A
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2011
IR-FONTE. ART. 61 DA LEI No 8.981/95. DEDUÇÃO DE VALORES RETIDOS A TÍTULO
DE IRRF SOBRE O MESMO PAGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
A base de cálculo do IRRF, antes do seu reajustamento determinado pelo § 3o do
art. 61 da Lei no 8.981/95, é o valor do pagamento considerado sem causa após as
deduções legais, aí incluídas as retenções obrigatórias, não cabendo deduções
adicionais visto que o texto da lei esgotou a regulamentação acerca da base
Fl. 10658
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cálculo do IRF incidente sobre pagamento sem causa, não deixando margem para
interpretações adicionais Ademais, sendo o IRF do art. 61 da Lei 8.981/95 uma
tributação exclusiva devida pela fonte pagadora, esta não pode se valer das
retenções anteriores, ainda que efetuadas sobre o mesmo pagamento
considerado sem causa, pois os tributos retidos sobre tais pagamentos pertencem
à beneficiária (destinatária dos pagamentos) e não à fonte pagadora.
Além disso, a base de cálculo do IRRF, antes do seu reajustamento, deve considerar o
valor líquido da operação, ou seja, já deduzidas as retenções obrigatórias. Assim, qualquer
abatimento adicional representaria uma interpretação extensiva não prevista na legislação,
violando a estrutura normativa estabelecida para a tributação dos pagamentos sem comprovação
de causa.
Ante o exposto, fica demonstrada a impossibilidade de dedução do IRRF retido
anteriormente pela fonte pagadora para fins de abatimento do imposto exigido nos termos do
artigo 61 da Lei no 8.981/95.
Entretanto, assiste razão à Recorrente quando informa que a base de cálculo
utilizada para incidência do art. 61 da Lei n. 8.981/95 não observou os valores líquidos das notas
fiscais. No caso, observo que a Autoridade fiscal deixou, de fato, de proceder aos ajustes
necessários considerando os valores líquidos transferidos, utilizando como base de cálculo do
lançamento os valores brutos das notas fiscais, conforme consta da prova no arquivo não
paginável, destes autos, intitulado “Liquidação Financeira” (e-fls. 200).
Assim, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário nesse ponto, tão
somente para reduzir as bases de cálculos do lançamento referente a pagamentos sem causa ou a
beneficiários não identificados aos valores dos pagamentos líquidos reajustado, na forma prevista
na legislação.
III.IV. Da Multa Qualificada
Nesse ponto, o Recorrente solicita que, em caso de não extinção do crédito tributário
com base nas alegações, que, ao menos, seja afastada a aplicação da multa qualificada no patamar
de 150%:
169. Ainda que não se entenda pela extinção do crédito tributário com
base no exposto na demonstração da prestação dos serviços em comento,
o que se admite apenas a título de argumentação, deve ser ao menos
afastada a aplicação da multa qualificada no patamar de 150%. A respeito
da qualificação da multa, eis o que constou no Termo de Verificação Fiscal,
in verbis:
“A sonegação e fraude se caracterizam em razão de uma ação ou omissão,
de uma simulação ou ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar
dano à Fazenda Pública, num propósito deliberado de se subtrair no todo
Fl. 10659
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ou em parte uma obrigação tributária. Nesses casos, deve sempre estar
caracterizada a presença do dolo, um comportamento intencional,
específico, de causar dano à Fazenda Pública, utilizando-se de subterfúgios
a fim de esconder a ocorrência do fato gerador ou retardar o seu
conhecimento por parte da autoridade fazendária.
Ressalta-se que qualquer conduta fraudulenta do sujeito passivo, visando
reduzir ou suprimir tributo, estará sempre enquadrada em uma das
hipóteses previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4502/64.
No curso da presente fiscalização restaram inequivocamente demonstrados
que o fiscalizado tentou dar forma de normalidade a recursos
disponibilizados para diversas empresas, sem a efetiva prestação de
serviços.
Por todo o exposto, tal conduta, coaduna-se com a qualificação da multa de
lançamento de ofício, cujo percentual é de 150%, e a consequente
Representação Fiscal para Fins Penais.
O trecho original do artigo 44, inciso I, e § 1o da Lei no 9.430/1996 estabelece uma
penalidade de 150% sobre o valor do tributo devido em casos de falta de pagamento,
recolhimento ou declaração acompanhados de atos ilícitos como sonegação, fraude ou conluio.
Entende-se por sonegação a ação ou omissão dolosa capaz de impedir ou retardar o
conhecimento pela Autoridade Fiscal (i) da ocorrência do fato gerador, sua natureza ou
circunstâncias; ou (ii) das condições pessoais do contribuinte capazes de afetar a obrigação ou
crédito tributário (art. 71 da Lei no 4.502/1964). Fraude, por sua vez, é a ação ou omissão dolosa
tendente a impedir ou retardar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária ou a excluir
ou modificar suas características, de modo a reduzir, evitar ou diferir o pagamento do imposto
devido (art. 72 da Lei no 4.502/1964). Por fim, conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais
pessoas físicas ou jurídicas, visando à sonegação ou à fraude (art. 73 da Lei no 4.502/1964).
A qualificação da multa de ofício para o percentual de 150% exige a comprovação
inequívoca de dolo, fraude ou simulação por parte da Contribuinte. Essa sanção, de caráter mais
gravoso, deve ser aplicada apenas em situações excepcionais, onde fique demonstrada a intenção
deliberada do sujeito passivo de cometer ilicitudes fiscais com o objetivo de reduzir ou evitar o
pagamento de tributos.
No caso em análise, entendo que, apesar da fiscalização ter sido deflagrada em razão
de operação da laja jato, não restou comprovado em face da Contribuinte sua conduta capaz de
atrair a incidência da norma, pelo que acredito não haver elementos suficientes para sustentar a
presença desses requisitos, tornando indevida a majoração da multa.
Nesse ponto, a Receita Federal argumenta que os pagamentos realizados pelo Banco
BMG às empresas contratadas foram utilizados de forma simulada para reduzir a base de cálculo
do IRPJ e da CSLL, configurando dolo. Contudo, mesmo insuficientes para afastar a incidência de
glosa de despesas de IRPJ e CSLL, a Contribuinte, sem dúvidas, apresentou documentos, como
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contratos e notas fiscais, para justificar as despesas questionadas, embora ele mesmo reconheça
que, em alguns casos, a documentação adicional não foi localizada devido ao tempo transcorrido
ou à complexidade das operações. A apresentação desses documentos demonstra a intenção de
regularidade nas operações, afastando a presunção de fraude ou dolo.
O dolo, conforme pacificado em jurisprudência administrativa e judicial, não pode ser
presumido. Deve ser comprovado por elementos objetivos que demonstrem a intenção clara e
deliberada do contribuinte de cometer ilícitos fiscais. No presente caso, a ausência de
comprovação documental suficiente não configura automaticamente dolo, especialmente
quando não há evidências de má-fé, como manipulação consciente ou falsificação de documentos.
A imposição de multa qualificada com base apenas em insuficiência de provas seria
desproporcional
e
contrária
aos
princípios
constitucionais
da
razoabilidade
e
da
proporcionalidade.
Além disso, a súmula no 14 do CARF dispõe que a aplicação de multa qualificada
exige que a conduta dolosa do contribuinte seja claramente caracterizada. O fato de o
contribuinte ter informado os pagamentos na DIRF e realizado retenções de IRRF sobre parte
desses valores reforça a inexistência de intenção dolosa, uma vez que tais atos demonstram
transparência em suas operações fiscais.
Do ponto de vista legal, é fundamental considerar que a imposição de penalidades
mais severas deve atender aos princípios constitucionais da segurança jurídica e da boa-fé. A
eventual ausência de documentos não pode ser tratada da mesma forma que situações
comprovadamente fraudulentas. A aplicação da multa qualificada sem a devida comprovação de
dolo resultaria em um ônus desproporcional ao contribuinte, indo contra o princípio da vedação
ao confisco, previsto no artigo 150, IV, da Constituição Federal.
Outro aspecto relevante é o tempo transcorrido desde os fatos geradores das
obrigações tributárias. A dificuldade em apresentar documentos adicionais, por si só, não pode ser
interpretada como intenção dolosa, especialmente em casos envolvendo volumes extensos de
documentação e atividades operacionais complexas, como no caso do Banco BMG.
Portanto, considerando a ausência de elementos objetivos que demonstrem a
intenção deliberada de cometer ilicitudes fiscais, acolho o pleito do contribuinte para não incidir
a qualificação da multa de ofício no percentual em 150%, devendo ser aplicada a multa padrão
de 75%, prevista no caput do artigo 44 da Lei no 9.430/96.
DO RECURSO DE OFÍCIO
Verifico que o Acórdão da DRJ, proferido em 05/06/2020, recorreu de ofício conforme
se verifica do dispositivo:
Decisão submetida à Recurso de Ofício para apreciação do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais -CARF, de acordo com o art. 34 do Decreto no
Fl. 10661
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70.235, de 6 de março de 1972, e alterações introduzidas pela Lei no 9.532, de 10
de dezembro de 1997, e Portaria MF no 63, de 09 de fevereiro de 2017.
Com antecipação, reconheço que não deve ser conhecido o Recurso de Ofício, uma vez
que o valor do crédito exonerado não atinge o limite de alçada, conforme se explicará a seguir.
O recurso foi interposto quando em vigor a Portaria do Ministério da Fazenda n° 63, de
09/02/2017, a qual estabelecia que o limite de alçada para recorrer de ofício seria o valor de
R$2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil reais).
Ocorre que sobreveio um novo limite para a interposição de recurso de ofício, ou
melhor, R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais), consoante pode se verificar na Portaria n° 02,
de 17/01/2023, in verbis:
O MINISTRO DE ESTADO DA FAZENDA, substituto, no uso da atribuição que lhe
confere o inciso II do parágrafo único do art. 87 da Constituição, e tendo em vista
o disposto no inciso I do art. 34 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972,
resolve:
Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da
Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar
sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total
superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
§ 1o O valor da exoneração deverá ser verificado por processo.
§ 2o Aplica-se o disposto no caput quando a decisão excluir sujeito passivo da lide,
ainda que mantida a totalidade da exigência do crédito tributário.
Art. 2o Fica revogada a Portaria MF no 63, de 9 de fevereiro de 2017.
Art. 3o Esta Portaria entrará em vigor em 1o de fevereiro de 2023.
Nesse contexto, a verificação do limite de alçada para a interposição de Recurso de
Ofício é realizada em duas oportunidades: (i) no momento em que a DRJ prolata decisão favorável
ao contribuinte, devendo a Administração verificar se a legislação vigente à época permite a
interposição do recurso; e (ii) quando o CARF analisa a admissibilidade do recurso, sendo
verificado se o valor da causa se enquadra no limite de alçada vigente naquele momento para
conhecimento do recurso.
Nesse raciocínio, a verificação do limite de alçada para que o recurso de ofício seja
conhecido pelo órgão superior é regida pelas normas processuais vigentes na data do julgamento.
Essa regra é fundamental para evitar o sobrecarregamento dos tribunais administrativos com
processos nos quais o próprio órgão que interpôs o recurso já não possui mais interesse na causa.
Sobre a temática discutida, a Súmula Carf no 103 dispõe que: "Para fins de
conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação
em segunda instância" (grifou-se). Ou seja, é incabível a apreciação do recurso cujo valor objeto
não atinge o limite da legislação.
Fl. 10662
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 1302-007.294 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721173/2019-31
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Na espécie, o acórdão recorrido definiu os seguintes valores do crédito tributário:

Acordam os membros da 2a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos,
rejeitar a preliminar de nulidade, afastar a questão prejudicial relativa à
decadência dos lançamentos e, no mérito, julgar parcialmente procedente a
impugnação do Banco BMG S/A para manter integralmente as exigências de IRRF
com a respectiva multa de ofício qualificada e os juros de mora; Reduzir o
lançamento de IRPJ de R$ 8.579.395,41 para R$ 6.005.576,79, bem como o de
CSLL de R$ 5.147.637,25 para R$ 3.603.346,07, mantida a aplicação da multa de
ofício qualificada e os juros de mora.
Sendo assim, voto por não conhecer o Recurso de Ofício uma vez que o valor
exonerado pela decisão recorrida é inferior ao valor de alçada atualmente vigente.
IV. CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por não conhecer do Recurso de Ofício e pela parcial
procedência do Recurso Voluntário, para:
(i)
negar as preliminares de nulidade dos autos de infração e decadência;
(ii)
negar o pleito de redução das glosas de despesas das empresas Credpag
Consultoria e Serviços Financeiros Ltda., GGS Empar Empreendimentos e
Participações Ltda., JK Empréstimos Ltda., Mutare Consig Consultoria Ltda.,
Bansul Intermediação de Negócios Ltda., Sadonana Consultoria Empresarial
Ltda., ZGB Consultoria e Gestão Empresarial Ltda. e Consplan Consultoria
Serviços Planejamento Ltda.;
(iii)
para a pessoa jurídica Assunção Promotora EIRELI, dar provimento parcial ao
recurso
quanto
à
glosa
de
despesas,
reduzindo
o
lançamento
proporcionalmente à parcela comprovada de R$ 9.806.442,92;
(iv)
para a pessoa jurídica Brasília Estruturadora de Negócios Ltda., dar
provimento parcial ao recurso quanto à glosa de despesas, reduzindo o
lançamento no montante total de R$ 63.792,62, correspondente às Notas
Fiscais no 120 e 123;
(v)
afastar o lançamento de IRRF por pagamento sem causa e afastar, caso
vencida, a sua concomitância com o lançamento de IRPJ/CSLL;
(vi)
negar a compensação do IRRF no lançamento do IRF do art. 61 da Lei n. 8.981,
entretanto, acolher parcialmente a pretensão para reduzir as bases de cálculos
do lançamento referente a pagamentos sem causa ou a beneficiários não
identificados aos valores dos pagamentos líquidos reajustados; e
(vii)
afastar a qualificação da multa de ofício do art. 44 da Lei no 9.430/96,
mantendo-a no patamar de 75%.
Fl. 10663
DF CARF MF
Original

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É como voto.
Assinado Digitalmente
Natália Uchôa Brandão

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Alberto Pinto S. Jr., redator designado
Com a devida vênia, ouso divergir da I. Relatora no ponto em que ela cancela o
lançamento do IRRF, pelas razões a seguir expostas.
Primeiramente, há que se ressaltar que o lançamento do IRRF com base no aludido
art. 61 não requer sempre a existência de pagamento a beneficiário não identificado, pois,
alternativamente, basta que a impugnante não logre provar a causa do pagamento. Isso porque o
§ 1o do art. 61 da Lei 8.981/95 traz hipótese autônoma de incidência do IRRF, quando dispõe que
a incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou aos recursos
entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não, quando não for
comprovada a operação ou a sua causa. Assim, tanto faz que o beneficiário não seja identificado
ou que a causa do pagamento não seja identificada, cada uma dessas hipóteses é suficiente para
motivar o lançamento do IRRF previsto no art. 61 em tela. In casu, a autuação foi fundamentada
apenas no pagamento sem causa identificada, por essa razão, é irrelevante se houve ou não
beneficiário não identificado em algumas das situações.
Vale a transcrição do seguinte trecho do voto da Relatora, in verbis:
“Ora, no caso dos autos, apesar da ausência de comprovações das relações
jurídicas que ensejaram as glosas das despesas de IRPJ e CSLL efetuadas
pela Autoridade Fiscal, há relação entre a Recorrente e as partes
relacionadas nas transações financeiras. Assim, entendo que os
beneficiários foram identificados, assim como as operações existem e
para elas, houve causa, mesmo que não devidamente explicadas e
comprovadas por documentos aptos a afastar a glosa de despesas, mas
não podem ser tomados como base para o lançamento de IRRF à
Contribuinte.”
Ora, a Relatora sustenta que não existe comprovação da relação jurídica, mas que
existe causa para o pagamento! Se não existe comprovação da relação jurídica, não se pode saber
qual a razão do pagamento. Segundo, a mera demonstração da transação financeira não prova
nada, a não ser que a Relatora queira sustentar que a causa do pagamento seja o próprio
pagamento, o que por óbvio seria um absurdo. Terceiro, uma causa não devidamente explicada e
comprovada não tem o condão de afastar o lançamento do IRRF sobre pagamento sem causa. Vale
Fl. 10664
DF CARF MF
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salientar que a comprovação da efetiva operação que deu causa ao pagamento não se limita aos
meros aspectos formais, notas fiscais e contratos, mais ao produto dessa contratação, o que
poderia ser feito por todos os meios admitidos em direito, não logrando a recorrente a fazê-lo.
Por último, também divirjo da Relatora na sua argumentação sobre
“concomitância” ou ofensa ao “princípio da não cumulatividade ou da dupla tributação”, como
sustentado por ela. Não obstante discorde dos conceitos utilizados pela Relatora, entendo que
eles estão inseridos na já vetusta e tantas vezes refutada alegação de que haveria um bis in idem
ao se cobrar o IRPJ sobre a glosa da despesa e o IRRF sobre o pagamento sem causa relativo a essa
mesma despesa não comprovada.

Sobre isso é importante ressaltar que não existe qualquer relação de causa e efeito
entre os lançamentos do IRRF sobre pagamento sem causa e do IRPJ/CSLL em virtude da glosa de
despesa. Note-se que um pagamento sem causa não terá qualquer impacto na base tributável do
IRPJ e da CSLL, desde que o contribuinte não o tenha contabilizado como despesa dedutível, ou
seja, se a recorrente tivesse adicionado ao lucro líquido as despesas referentes a tais pagamentos
sem causa, não haveria IRPJ e CSLL a serem lançados. Por sua vez, se o contribuinte contabilizou
um pagamento sem causa ou sem identificação do beneficiário como despesa dedutível das bases
do IRPJ e da CSLL, estamos diante de uma despesa indevida, a qual deverá ser glosada, para fins de
cálculo do lucro real e da base ajustada.

Assim, totalmente descabida a alegação de que haveria um bis in idem pela
cobrança de IRRF em conjunto com o IRPJ e CSLL. Primeiramente, a impugnante responde pelo
IRRF na condição de responsável - fonte pagadora (art. 45 do CTN combinado com art. 61 da Lei
8.981/95); já pelos IRPJ e CSLL, responde na condição de contribuinte (sujeito passivo direto). Em
segundo, o IRPJ e a CSLL são devidos pelo recálculo das bases tributáveis a partir da glosa da
despesa, pois a recorrente não logrou provar a efetiva ocorrência das operações; já com relação
ao IRRF, o lançamento decorre da incidência do IRRF sobre os pagamentos que a impugnante -
fonte pagadora – não logrou provar as suas causas.

Em face do exposto, ouso divergir da I. Relatora e voto por manter os
lançamentos do IRRF sobre pagamento sem causa.

Assinado Digitalmente
Alberto Pinto S. Jr.

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Henrique Nimer Chamas

Fl. 10665
DF CARF MF
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Verifica-se que o TIPF se iniciou com a diligência para “verificação de documentos
relativos à operação com terceiros”, para investigar a relação da contribuinte com a CREDPAG
CONSULTORIA E SERVIÇOS FINANCEIROS LTDA. (“CREDPAG”). Na oportunidade, a contribuinte
apresentou os documentos desta relação jurídica. Destaca-se, às fls. 58 a 69, o croqui do software
que teria sido desenvolvido pela CREDPAG e que não teria sido implementado, em razão da joint
venture com o Banco Itaú S/A.
No segundo TIPF, foi solicitado esclarecimento sobre os pagamentos efetuados pela
contribuinte à CREDPAG, uma vez que o contrato foi firmado em 01/09/2010, com aditivo em
28/10/2011, mas os pagamentos questionados datavam de 16/03/2014 e 04/04/2014, além de
solicitar outros documentos. Na oportunidade, também foi constatado pagamento a outros
beneficiários, conforme informado em DIRF, sendo requisitado esclarecimentos.
Esclarecendo sobre os pagamentos feitos à CREDPAG, a contribuinte mencionou
que a liquidação financeira do contrato se deu somente em abril e maio de 2014, não obstante o
contrato tenha vencido em 30/09/2013. Com relação aos demais pagamentos, esclareceu que é
comum adiantamentos para fechamento com emissão de Nota Fiscal posterior e apresentou
documentos.
E assim seguiu a fiscalização, solicitando esclarecimentos e documentos à
contribuinte, e esta, em certa medida, os respondendo-os. Ao final, foram lavrados autos de
infração de IRPJ, CSLL e IRRF, contemplando três grandes temas: a glosa da dedutibilidade de
despesas relacionadas ao pagamento de prestações de serviços, seus reflexos relacionados à CSLL
e o lançamento de IRRF, por pagamento sem causa. Foi aplicada multa qualificada de 150%, em
razão da prática de fraude.
Analiso cada um dos pagamentos realizados e seus impactos fiscais.

GLOSA DE DESPESAS POR AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
Conceitualmente, as despesas dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL são
previstas no artigo 47 da Lei no 4.506/1964. Exige-se que sejam necessárias à atividade da
empresa e à manutenção da fonte produtora, devendo, ainda, ter causa relacionada às transações
ou operações exigidas pela atividade da empresa (vinculação de nexo de causalidade da despesa
com atividade empresarial), sendo também usuais ou normais no tipo de transações, operações
ou atividades da empresa.
Analiso cada um dos pagamentos glosados pela autoridade fiscal.

CREDPAG CONSULTORIA E SERVIÇOS FINANCEIROS LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Fl. 10666
DF CARF MF
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Das considerações contidas no TVF, nota-se que a razão pela qual os pagamentos à
CREDPAG foram glosados estão relacionadas à ausência de necessidade da despesa que a
contribuinte deduziu do lucro real.
Para isso, foram tecidas diversas considerações que descaracterizam a necessidade
da despesa, sob a ótica da fragilidade documental da relação jurídica que ensejou os pagamentos
efetuados. Por exemplo, embora tenha sido apresentado capturas de tela do sistema que teria
sido desenvolvido pela CREDPAG ao Banco BMG, não existem quaisquer outros documentos que
comprovem reuniões entre a autuada e seu fornecedor, apresentações de design da plataforma,
desenvolvimento do produto contratado e a emissão de fatura de horas trabalhadas no
desenvolvimento da plataforma.
Saliento que o fato de a CREDPAG ser uma empresa investigada no âmbito da
Operação Lava Jato, em razão da participação de seu sócio em atividades ilícitas, a meu ver, é uma
presunção simples adicional, mas não é a fundamental para que a despesa seja glosada. Também,
afirmar ser “amplo” o objeto do contrato, conforme considerou a autoridade fiscal, não desabona
o instrumento jurídico, porquanto a expressão vaga de manutenção de sistemas de crédito, ainda
que não precisa, conota o desenvolvimento dos serviços alegados pela contribuinte.
Contudo, a questão temporal dos pagamentos realizados, que ocorreram após o
final do contrato, é um elemento sob o qual a controvérsia permanece. E, mais, salta aos olhos o
fato de que o valor do contrato é ilíquido e que à CREDPAG, no total, foi paga a quantia de R$
5.250.000,00, no período de quatro anos.
Isso, per se, também não é um problema, embora cause estranheza não existir
nenhum outro documento que comprove efetivamente a prestação dos serviços e a mensuração
dos valores pagos pela contribuinte à CREDPAG.
Não obstante essas constatações, não é comum que se disponha de volumosa
quantia de valores sem um mínimo de documentos que ilustrem o diálogo entre a contribuinte e a
CREDOPAG no âmbito de suas negociações. Isso não significa burocratizar a liberdade empresarial,
exigindo a pactuação de diversos aditivos contratuais para formalizar cada um dos pagamentos
com a finalidade de refletir exaustivamente as atividades realizadas pela CREDPAG; porém, ao
menos, é comum que existam trocas de e-mails com os valores a serem faturados, discriminando
as horas trabalhadas ou o valor fixo pelo qual os serviços até então realizados seriam cobrados.
Num contrato cujo preço é ilíquido e depende da definição das partes sobre os
valores e a periodicidade dos pagamentos, é incomum a inexistência de documentos que deem
substrato aos pagamentos (faturas enviadas por e-mail, descrição dos serviços objeto de cobrança,
cronograma de desenvolvimento do software e entrega da plataforma etc.).
Entender ser normal tal conduta implicaria aceitar livremente que se classifique
como necessárias despesas sem comprovação, sobretudo, para demonstrar sua efetiva ocorrência
à fiscalização, o que contraria toda a sistemática do lucro real. Pode-se sim classificar uma despesa
como necessária e deduzir do IRPJ e da CSLL, não cabendo ao Fisco se imiscuir na liberdade
Fl. 10667
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PROCESSO 16327.721173/2019-31
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negocial das atividades empresariais, contudo, tal despesa incorrida deve ter suporte em
documentação hábil e materialmente comprovável, sendo esta a prova que demonstra a
subsunção dos fatos à norma interpretada pela interessada.
Diante disso, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo as exigências de
IRPJ e CSLL relacionadas à glosa das despesas.

ASSUNÇÃO PROMOTORA EIRELI
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
No contrato de prestação de serviços de correspondente relacionado à ASSUNÇÃO,
há a previsão do pagamento de bônus em parcela única de R$ 2.540.000,00, a título antecipado,
para incremento da produção.
O valor glosado pela fiscalização corresponde a esse pagamento proporcionalizado
(rateado o total em 35 meses de contrato e depois multiplicado por 11 meses correspondentes ao
ano de 2014, totalizando R$ 798.285,71), sendo que a parcela das comissões pagas conforme
previsão do percentual pactuado não foram objeto de glosa (R$ 78.089,21). O fundamento para a
glosa foi o não cumprimento das metas previstas no contrato, indicando ausência de necessidade
da despesa.
A esse título, cabe tecer um esclarecimento sobre as disposições contratuais.
Inicialmente, de fato, foi realizado adiantamento substancial à ASSUNÇÃO sob o racional de
incrementar suas atividades produtivas. O adiantamento pago foi substancialmente maior que as
comissões pagas em razão da produtividade da referida empresa no desenvolvimento de suas
atividades. Esclarece-se que a meta de produção entre os anos de 2014 e 2017 eram de R$
1.150.000.000,00, sendo para o ano de 2014 R$ 50.000.000,00 mensais. O valor performado pela
ASSUNÇÃO foi de R$ 9.806.442,92, representando apenas 0,17% da meta estipulada. Isto é, não
foi atingida a meta.
Tal afirmação é corroborada pela própria recorrente, ao afirmar: “não se chegou a
PERFORMAR tendo em vista a mudança de estratégia, inclusive, com relação à produção
direcionada para a JV BMG x Itaú” (fls. 1.166 a 1.176).
Contudo, a cláusula 3.1. do referido contrato previa que ao final do período de
apresentação da produção, seria a meta verificada para fins de confirmação do direito ao bônus
de que trata o aditamento que previu o pagamento antecipado do bônus inicial.
Portanto, a sistemática é clara: foi pago bônus inicial (precário, sob condição
resolutória), com a expectativa do atingimento das metas contratuais por produtividade e, ao final
do período, em 2017, seria aferido o direito ao valor de bônus pago adiantadamente em razão das
metas contratualmente pactuadas e confirmada a condição resolutória que garantiria à
beneficiária o seu direito (pretensão jurídica, exigibilidade, perfectibilidade do pagamento ou
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direito de ressarcimento). A análise, portanto, não pode ser simplesmente estática ao ano de
2014, já que os efeitos do contrato perduraram até o ano de 2017.
Conforme disposto no TVF, assim constatou a autoridade fiscal:
Os fatos demonstram que os parâmetros definidos para o pagamento do bônus
estão bem distantes da realidade e não havia qualquer motivo factível para
pagamento de adiantamento no montante de R$ 2.540.000,00 (dois milhões,
quinhentos e quarenta mil Reais) para a ASSUNÇÃO PROMOTORA, podendo ser o
pagamento uma mera liberalidade e destaca-se o fato de que a produção do
correspondente foi bem inferior à meta estabelecida, mas o BANCO BMG sequer
tentou reaver o valor pago a maior.
De fato, as razões para a glosa da referida despesa têm fundamento na legislação
tributária. A despesa, conforme demonstrado, não era necessária, ante à anormalidade da
situação de não ter sido realizada a verificação das metas e a mensuração das metas atingidas,
que garantiriam contratualmente o direito da ASSUNÇÃO ao bônus pago antecipadamente.
Não é anormal pagar antecipadamente bônus e nem deveria a fiscalização se
imiscuir na liberdade negocial de particulares, a fim de auditar contratos. Contudo, tratando-se de
uma análise sobre a necessidade das despesas, fatalmente, acaso a despesa tenha sua
necessidade questionada, é possível interpretar as normas contratuais para verificar se caberia
eventual mensuração da referida despesa.
É o caso: a contribuinte incontestavelmente arcou com o bônus antecipado e este
deveria ter sido revisto ao final do contrato, de modo a reaver o montante pago a maior, mas isso
não foi feito. Ainda que a contribuinte tenha passado por operação societária que modificou suas
operações (joint venture), isso não tem reflexos na análise da dedutibilidade dos pagamentos.
É relevante para a análise da necessidade da despesa a constatação de que as
disposições contratuais que justificariam sua necessidade e a sua dedutibilidade não foram
cumpridas, porquanto as metas contratuais foram minimamente atingidas e, portanto, o
pagamento efetuado foi realizado em monta maior do que poderia ter sido feito (ainda que
sujeito a reajuste no ano de 2017). Por outro lado, isso significa que a contribuinte detinha o
interesse jurídico de ser ressarcida e não buscou sua tutela, sendo, portanto, objeto de sua mera
liberalidade o pagamento a maior do bônus à ASSUNÇÃO. Em outras palavras, a despesa se mostra
desnecessária.
Entender o contrário acarreta a parca inteligência, sem fundamento nas normas
específicas da legislação tributária, em que a contribuinte poderia livremente classificar como
necessária uma despesa que não é, já que renunciou ao seu direito de ressarcimento ou cujo
pagamento foi mera liberalidade.
Contudo, não se pode desprezar que 0,17% da meta do ano de 2014 foi atingida, de
modo que a glosa de despesas deve ser diminuída no montante de R$ 13.570,85.
Fl. 10669
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Assim, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário, reduzindo a glosa de
despesas do IRPJ e da CSLL no montante de R$ 13.570,85.

GGS EMPAR EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Com relação aos pagamentos efetuados à GGS, a fiscalização glosou as despesas,
por entender que: (i) as funções desempenhadas eram típicas de correspondente bancário; (ii) não
tinha capacidade operacional para atuar na relação de contratos listados, considerando que teve
somente 3 funcionários em 2015 e nenhum em 2014; (iii) não há comprovação das atividades da
GGS nos contratos apresentados pela contribuinte; e (iv) não é usual a discrepância dos
percentuais das comissões pagas em relação aos contratos firmados.
A contribuinte, por sua vez, apresentou documentos que dariam substrato às
operações, notadamente o contrato pactuado com a GGS e justificou que esta teria
desempenhado funções de intermediação em convênio firmado com o Governo do Estado do Rio
de Janeiro.
A primeira divergência que identifico é o fato de que o objeto do contrato pactuado
entre as partes prevê expressamente a “prestação, pela CONTRATADA, para o desempenho das
funções (...) dos serviços de indicação, intermediação ou aproximação de negócios”. Portanto, não
há incompatibilidade entre o objeto do contrato e as supostas intermediações realizadas pela GGS
junto ao convênio firmado pela contribuinte com o Governo do Estado do Rio de Janeiro.
Conseguinte, presumir que a GGS também não tinha capacidade operacional é um
fundamento tênue e subjetivo, que tangencia e não é fundamental a ponto de desabonar a
necessidade relacionada a determinada despesa e tornar sem causa o negócio jurídico. É
plenamente possível que uma sociedade sem funcionários exerça atividades de intermediação.
No mais, observo que de acordo com os documentos apresentados pela
contribuinte, não haveria divergências nos percentuais pagos à GGS. Nota-se que a planilha
elaborada pela contribuinte indica que os valores dos pagamentos, somados ao saldo a pagar,
corresponde aos exatos 2,5% do volume de negócios supostamente gerados pela GGS na
indicação do Convênio com o Governo do Estado do Rio de Janeiro.
Por essas três razões, então, não se poderia simplesmente convalidar os
lançamentos fiscais.
No entanto, uma questão apresentada é relevante: não há qualquer comprovação
ou vinculação da prestação de serviços pela GGS na intermediação do convênio firmado com o
Governo do Estado do Rio de Janeiro, seja ela diretamente ou através de terceiros.
A GGS, em resposta à intimação da fiscalização, não mencionou sequer sua atuação
no convênio mencionado pela contribuinte. Apenas afirmou de forma genérica que seu sócio,
Fl. 10670
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Georges Sadala Rihan, prestava serviços de representação, correspondente e intermediação de
negócios no Estado do Rio de Janeiro.
Além disso, a autoridade fiscal narra o fato adicional que colocaria a idoneidade da
GGS em cheque. Veja:
Além disso, na petição de Medida Cautelar do Ministério Público Federal (MPF) ao
Juiz Federal da 7a Vara Federal Criminal do RJ, referente a Operação C’est Fini,
desdobramento das Operações Calicute e Eficiência 13, há relatos do
envolvimento do empresário GEORGES SADALA RIHAN (Sócio administrador da
GGS EMPAR), como operador financeiro que pagava recursos de propina para
SÉRGIO CABRAL, ex-governador do Rio de Janeiro, sendo a GGS EMPAR uma das
empresas utilizadas para este fim (fls. 9631 a 9706).
Em que pesem as transações aparentarem cumprir os aspectos formais, pois
apresentam documentos que, em tese, dariam, suporte aos fluxos financeiros sob
auditoria, tais como contrato de prestação de serviços, notas fiscais e do
comprovante de transferência bancária, porém, não conseguem comprovar a
efetividade do serviço prestado. Poderia, em tese, ter qualquer outra motivação,
dada a proximidade de GEORGES SADALA RIHAN com o ex- governador do Estado
do Rio de Janeiro, SERGIO CABRAL, ou poderia ser, inclusive, por mera liberalidade
da empresa pagadora.
Ante às presunções simples, em parte afastadas, nota-se que há verdadeira
obscuridade que paira sobre os pagamentos realizados pela contribuinte à GGS, pois não há
quaisquer provas da prestação de serviços de tal empresa (intermediação do referido convênio).
Seria totalmente plausível que o seu sócio tenha intermediado o referido convênio
com o Governo do Estado do Rio de Janeiro, tal como alegou a contribuinte, mas isso não foi
confirmado pela própria GGS em resposta à fiscalização e não há documento algum que indique
tal intermediação.
A inexistência de e-mails, mensagens, menções à eventuais reuniões ou qualquer
outro documento que vincule o nexo causal do contrato firmado, do pagamento das comissões e
do negócio intermediado é motivo válido para se questionar a necessidade de tais despesas. Não
há sequer um único indício de que tenha sido realizada a referida aproximação entre a
contribuinte e o convênio supostamente intermediado pela GGS.
E, embora não seja evidente qualquer ilicitude do negócio jurídico, há notícias do
envolvimento do sócio da GGS no pagamento de propinas – embora tal fato isolado não
necessariamente acarretaria a desnecessidade da despesa e implicaria a falta de causa do negócio
jurídico.
A controvérsia não foi sanada pela contribuinte e nem pelas provas apresentadas
no processo.
Fl. 10671
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Esse também foi o entendimento do Acórdão no 1102-001.402, de relatoria do
Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, que entendeu pela manutenção das exigências de IRPJ,
CSLL e IRRF, reduzindo a multa qualificada ao patamar regular de 75%:
DAS TRANSAÇÕES COM A GGS A Fiscalização concluiu haver fortes suspeitas de
que as operações realizadas entre o BANCO BMG e a GGS EMPAR não tenham
lastro em transações lícitas.
Em que pese os serviços não tenham sido comprovados pela Recorrente, e a
tentativa de se obter da GGS alguma informação ou documentos probatórios
restar improfícua, bem como as declarações prestadas por GEORGES SADALA à
autoridade policial, recentemente juntadas aos autos, não comprovam as
operações retratadas nas correspondentes notas fiscais, tenho que não há
elementos suficientes para se estabelecer um liame entre as formais transações e
uma realidade sombria que se pretenderia dissimular.
Presumiu-se a ilicitude penal a partir do que verificado em transações da GGS com
outrem, ou seja, dissociadas dos fatos geradores das exações a tal título exigidas
de ofício da Recorrente.
O papel supostamente desempenhado por GEORGES SADALA, de operador
financeiro de ex-governador do Estado do Rio de Janeiro, não supriria a
necessidade de se comprovar que a Recorrente houvesse agido, no período
alcançado pela ação fiscal, com evidente intuito doloso, mediante sonegação,
fraude ou conluio.
Assim, voto por manter as autuações principais (Irpj/Csll/Irrf) decorrentes das
operações do BMG com a GGS, pois a falta de comprovação da efetiva tomada
dos serviços e da sua causa é, sob a ótica desta relatoria, inconteste. Contudo,
deve-se afastar a qualificação da multa, reduzindo-a ao percentual regulamentar
de 75%.
Alinho-me ao entendimento de que não foi comprovada a prestação de serviços.
Assim, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo as exigências de IRPJ e
CSLL relacionadas à glosa das despesas.

JK EMPRÉSTIMOS LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Com relação à JK EMPRÉSTIMOS, a análise dos autos demonstra que não foram
apresentados os contratos pactuados entre as partes e igualmente não se comprovou a prestação
de serviços que ensejou os pagamentos realizados pela contribuinte.
Assim, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo as exigências de IRPJ e
CSLL relacionadas à glosa das despesas.

Fl. 10672
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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MUTARE COMUNICAÇÃO E MARKETING LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Com relação à JK EMPRÉSTIMOS, a análise dos autos demonstra que não foram
apresentados os contratos pactuados entre as partes e igualmente não se comprovou a prestação
de serviços que ensejou os pagamentos realizados pela contribuinte.
Assim, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo as exigências de IRPJ e
CSLL relacionadas à glosa das despesas.

BANSUL INTERMEDIAÇÕES DE NEGÓCIOS LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Com relação à BANSUL, entendo que, embora existente contrato que formalizasse a
relação jurídica que pretensamente ensejou a obrigação dos pagamentos sob controvérsia, a bem
da verdade, verifica-se que o contrato foi apresentado de forma incompleta, contendo somente
duas páginas, a inicial e a final. Também, não foram comprovadas as atividades que reflitam a
prestação de serviços.
A situação se assemelha ao entendimento exarado na situação da GGS, porquanto a
prestação de serviços supostamente estaria relacionada à intermediação em convênio firmado
com o Governo do Estado do Espírito Santo, cuja participação da BANSUL não foi demonstrada.
Valho-me das considerações desenvolvidas no tópico que analisa a situação da GGS.
Contudo, diferentemente da situação analisada no tópico relacionado à ASSUNÇÃO,
com a BANSUL não houve uma prestação de serviços continuada, porquanto há apenas um
pagamento realizado em agosto de 2013 e nenhum outro adicional.
Assim, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo as exigências de IRPJ e
CSLL relacionadas à glosa das despesas.

SADONANA CONSULTORIA EMPRESARIAL LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Com relação aos lançamentos relacionados à SADONANA, a fiscalização entendeu
que o contrato de prestação de serviços de correspondente não dá suporte às comissões pagas,
que, de acordo com a contribuinte, estariam relacionadas a convênios pactuados com os Governo
dos Estados do Mato Grosso do Sul, Alagoas, Roraima, Rondônia, Amazonas e com as Prefeituras
de Maceió/AL, Cuiabá/MT, Campo Grande/MS e Dourados/MS.
Tal interpretação, a meu ver, tangencia o fato de que não foram apresentados
quaisquer elementos que indicassem a efetiva ocorrência da prestação dos serviços de
intermediação dos convênios. A contribuinte não apresentou documento algum e ter a
Fl. 10673
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SADONANA admitido que teria prestado os serviços de acompanhamento de convênios firmados
junto aos órgãos, não comprova a efetiva prestação de serviços.
As principais nuances dos lançamentos vinculados à SADONANA se assemelham às
desenvolvidas com relação à GGS, no que dizem respeito à precariedade dos documentos para
comprovar minimamente a prestação de serviços.
Assim, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo as exigências de IRPJ e
CSLL relacionadas à glosa das despesas.

ZGB CONSULTORIA E GESTÃO EMPRESARIAL LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Com relação ao negócio jurídico celebrado entre a contribuinte e a ZGB, nota-se
que o objeto do contrato é exatamente a indicação de convênios a serem firmados perante órgãos
públicos e privados. A recorrente, por sua vez, informou que os pagamentos corresponderiam aos
convênios pactuados com os Governos dos Estados da Bahia, Goiás, Pernambuco, Acre, Amapá,
Maranhão, Pará e Piauí.
Mais uma vez, a fiscalização entendeu que não foram apresentados documentos
que comprovassem a prestação de tais serviços pela ZGB à contribuinte. Adicionalmente, constata
que a comissão paga seria compatível com assessoria empresarial e não com o pagamento de
comissões.
A segunda acusação fiscal é não procede. Não cabe ao Fisco valorar a forma pela
qual os serviços são remunerados, se por meio de comissões ou por assessoria empresarial. Isso é
irrelevante e, contratualmente, a divergência identificada entre o valor da comissão percentual
estipulada e o valor pago é mínima, já que foi realizado pagamento na monta de R$ 1.500.000,00
e valor da comissão, segundo os cálculos da contribuinte, totalizaria R$ 1.498.799,34.
Não obstante se afaste parte das acusações fiscais, também com relação à ZGB não
foram apresentados quaisquer documentos que indicassem sua efetiva participação na
intermediação dos convênios que ensejariam os pagamentos realizados.
Mais uma vez, as considerações feitas no tópico relacionado à GGS se amoldam a
situação ora analisada.
Assim, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo as exigências de IRPJ e
CSLL relacionadas à glosa das despesas.

CONSPLAN – CONSULTORIA SERVIÇOS PLANEJAMENTO LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Fl. 10674
DF CARF MF
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O contrato pactuado entre a recorrente e a CONSPLAN data de 19/11/2001. O
objeto da contratação foi o desempenho das funções de correspondente, dos serviços de
intermediação e aproximação de negócios, com comissão estipulada de 10% da receita líquida da
operação oriunda da atuação da CONSPLAN.
De acordo com o TVF, a autoridade fiscal constatou que: (i) o percentual das
comissões pagas foi de 20% sobre a base imponível, apesar de previsão contratual ser de 10%; (ii)
diversos contratos apresentados tinham como credor o BCV – Banco de Crédito e Varejo S.A., e
não a recorrente; (iii) não houve comprovação da atuação da CONSPLAN na prestação dos
serviços; e (iv) que a CONSPLAN não tinha capacidade operacional para prestar os serviços.
No que tange à titularidade das despesas incorridas nos anos de 2014 e 2015, a
própria contribuinte reconheceu que somente R$ 3.514.926,78 do total de R$ 20.571.139,45 eram
atribuíveis a ela. A fiscalização, por sua vez, considerou R$ 2.803.250,39 de despesas incorridas no
ano de 2014, cuja prestação de serviços deveria ter sido comprovada e não foi.
As considerações da fiscalização são irretocáveis, pois, ainda que se superasse a
questão da capacidade operacional da CONSPLAN e fosse observado o princípio da entidade, a
relação subjacente à prestação de serviços mais uma vez não foi comprovada pela contribuinte, o
que justifica a glosa das despesas incorridas na integralidade.
Assim, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo as exigências de IRPJ e
CSLL relacionadas à glosa das despesas.

BRASILIA ESTRUTURADORA DE NEGÓCIOS LTDA
Glosa das Despesas e reflexos no IRPJ e CSLL
Atinente à BRASÍLIA, o contrato pactuado com a recorrente diz respeito à prestação
de serviços de correspondente e data de 11/07/2005. O percentual da comissão é variável
conforme cláusula décima do referido contrato. Em 01/11/2011, foi pactuado novo contrato entre
a recorrente e a BRASÍLIA.
Constatou a autoridade fiscal que somente um contrato dos apresentados tinha
como credor o Banco BMG, sendo que os demais foram celebrados com o BCV.
Em consonância com o princípio da entidade anteriormente já exposto, não é
possível admitir que a recorrente assuma despesas de outra pessoa jurídica.
Contudo, foi apresentado o contrato 23.74.97319 (fls. 1.266 a 1.277), celebrado
pela própria recorrente e que justificou a emissão das Notas Fiscais no 120 e 123, ambas emitidas
com o valor de R$ 31.896,31. Sobre as demais controvérsias objeto de acusação fiscal, não houve
a comprovação dos serviços que ensejaram os pagamentos.
Não obstante a apresentação dos documentos, também essas despesas foram
glosadas e foi lançado o IRRF correspondente.
Fl. 10675
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PROCESSO 16327.721173/2019-31
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Ora, embora seja evidente a confusão relacionada ao princípio da entidade,
fundamento para a manutenção de boa parte dos lançamentos, a própria fiscalização assume a
existência do contrato 23.74.97319 como justificadores dos pagamentos que somam a monta de
R$ 63.792,62.
Assim, entendo que é parcialmente procedente o Recurso Voluntário da
contribuinte, a fim de que se reduza a glosa de despesas de IRPJ e CSLL no montante total de R$
63.792,62, correspondente às Notas Fiscais no 120 e 123, pagas à BRASÍLIA.

IRRF SOBRE PAGAMENTO SEM CAUSA
O artigo 128 do Código Tributário Nacional1 disciplina a técnica de cobrança de
tributos na fonte. A partir de sua leitura, a interpretação que se extrai é pela permissão para que
um terceiro, sujeito vinculado ao fato gerador da obrigação tributária, seja responsável pelo
pagamento de tributo decorrente da obrigação principal a qual inicialmente não lhe dizia respeito,
caso o recolhimento e a retenção que lhe foi imposta pela legislação não tenha sido observada. É
o exemplo da fonte pagadora que é obrigada a recolher tributo por não ter observado a retenção
na fonte.
A ideia principal, subjacente à cobrança de tributos na fonte, é a da praticabilidade
da tributação, sopesando-a, obviamente, com o princípio da capacidade contributiva. É mais fácil e
menos oneroso, por exemplo, obrigar a retenção na fonte dos tributos que seriam devidos por
milhares de contribuintes que, acaso não aplicada a técnica de arrecadação, cada fato gerador
seria objeto de escrutínio individualizado (por exemplo, IRRF sobre salários pagos a funcionários,
considerando eventuais ajustes anuais).
Então, a retenção na fonte no caso do imposto de renda (tributo direto), é uma
técnica de substituição tributária almejável no sistema tributário nacional, a fim de tornar a
atividade de fiscalização mais eficiente.
Por outro lado, nos casos de pagamento sem causa ou a beneficiário não
identificado, o tratamento fiscal dessas situações que também ensejam a substituição tributária se
inaugurou com o artigo 2o da Lei no 3.470/19582. A Lei no 4.154/1962 trouxe novas hipóteses em

1 Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo
crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade
do contribuinte ou atribuindo-a a êste em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
2 Art 2o Não são dedutíveis, para os efeitos do impôsto de renda da pessoa jurídica, as importâncias que forem
declaradas como pagas ou creditadas a título de comissões, bonificações, gratificações ou semelhantes, quando não
fôr indicada a operação ou a causa que deu origem ao rendimento e quando o comprovante do pagamento não
individualizar o beneficiário do rendimento.
§ 1o Desde que não atendida a condição estabelecida neste artigo, os rendimentos declarados como pagos ou
creditados por sociedades anônimas serão tributados na fonte à razão de 28%.
§ 2o No caso das demais sociedades ou de firma individual, consideram-se os mesmos rendimentos como lucros pagos
aos seus sócios ou titulares.
Fl. 10676
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PROCESSO 16327.721173/2019-31
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seu artigo 3o, §2o, sendo alterada a alíquota de incidência na fonte pela redação da Lei no
4.357/1964 e pelo Decreto-lei no 157/1967. Tais regramentos do IRRF eram consolidados, à sua
época, no artigo 570 do RIR/1980 e, no que tange à dedutibilidade dos pagamentos, no artigo 197
do RIR/1980.
Ainda, o artigo 8o do Decreto-lei no 2.065/1983 acertadamente positivou a retenção
na fonte no caso de omissão de receitas ou pela redução do lucro líquido do exercício das pessoas
jurídicas; posteriormente foi revogado de forma tácita pelo artigo 36 da Lei no 7.713/1988. Então a
Lei no 8.541/1992 reinstituiu tal conteúdo normativo que ao cabo foi revogado pela Lei no
9.249/1995.
Conseguinte, a MP no 812/1994, convertida na Lei no 8.981/1995, instituiu a
disciplina do artigo 61, abaixo colacionada:
Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas
jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas
especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados
ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa,
bem como à hipótese de que trata o § 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.
§ 2o Considera-se vencido o Imposto de Renda na fonte no dia do pagamento da
referida importância.
§ 3o O rendimento de que trata este artigo será considerado líquido, cabendo o
reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto.
A hipótese normativa supra colacionada exige que: (i) o pagamento tenha ocorrido;
(ii) esteja escriturado; e (iii) não se identifique o seu beneficiário ou sua causa. Difere, portanto, da
situação de omissão de rendimentos, fraudes e sonegações da pessoa jurídica que são
equiparadas à distribuição de lucros (artigo 44 da Lei no 8.541/1992)3.
Também, não há incompatibilidade entre a cobrança do IRRF em conjunto com a
glosa de despesas, tratando-se de situações distintas e autônomas na legislação tributária. Veja:
A primeira situação, cobrança do IRRF, trata-se de uma tributação exclusiva na
fonte pagadora, na condição de substituto do beneficiário dos pagamentos sem
causa ou daquele que não seja identificado, ao passo que a segunda situação,
glosa da despesa, trata de tributação da fonte na condição de contribuinte do IRPJ

3 MIGUITA,
Diego.
Glosa
de
despesas
e
IRRF
por
pagamento
sem
causa.
Disponível
em:
<https://www.jota.info/artigos/glosa-de-despesas-e-irrf-por-pagamento-sem-causa>. Acesso em 03/10/2024.
Fl. 10677
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PROCESSO 16327.721173/2019-31
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e CSLL, em razão de ter realizado dispêndios cuja dedução não atende aos
requisitos legais.4
Porém, ao se rememorar o conceito de tributo positivado no artigo 3o do Código
Tributário Nacional, sabe-se que tributo não pode ser sanção por ato ilícito. Isto é, em hipótese
alguma, o lançamento de IRRF deve ser atrelado ao argumento de que se trataria de uma forma
de penalizar o contribuinte que não identificou o beneficiário dos pagamentos ou não tenha
demonstrado a sua causa.
A hipótese de incidência do IRRF analisada, extirpada qualquer natureza
sancionatória, aproxima-se da finalidade da praticabilidade da tributação (substituição tributária),
onde a fonte pagadora é presumidamente colocada na condição de substituta pelo recolhimento
de tributos ao beneficiário do pagamento, pois (i) pela ótica da não identificação do beneficiário,
este deveria oferecer suas receitas à tributação, mas não é possível verificar se isso foi feito, ante
à sua indefinição (“se foi tributado”); ou, sob o prisma dos pagamentos sem causa, mas
conhecendo o beneficiário, uma vez que a causa do pagamento não é identificada, o regime
jurídico-tributário ao qual o montante deveria ser oferecido à tributação é incerto (“como foi ou
deveria ser tributado”). Em ambos os casos, busca-se coibir que o beneficiário pague menos
tributo que as demais pessoas jurídicas na mesma situação, quando é ele oculto ou quando sua
causa é desconhecida.
Esta é a lógica dos lançamentos de IRRF e nesses moldes, não representa qualquer
sanção ao contribuinte. Novamente, trata-se de substituição tributária.
Ainda sobre os pagamentos sem causa, portanto, sabe-se que o pagamento ocorreu
e quem é o beneficiário, mas não se sabe os efeitos tributários do ingresso da receita ao
beneficiário para fins de aferição fiscal. O lançamento parte então da premissa de que o
beneficiário não se aproveite de sua própria torpeza (o desconhecimento do Fisco sobre a
informação da causa, de fato, não poderia ensejar a confusão sobre “como deveria ser tributada
essa receita”).
A causa, natureza jurídica do pagamento, não se equipara ao paradoxo da causa
lícita e da causa ilícita, pois, ao cabo, tratando-se de renda líquida, o artigo 26 da Lei no
4.506/19645, aplicável ao IRPF e ao IRPJ, determina os efeitos jurídicos das atividades ilícitas para
fins tributários, reforçando a abstração da validade jurídica dos atos praticados, prevista no artigo
118, inciso I, do Código Tributário Nacional. Portanto, com esteio no corolário da pecúnia non olet,
cuja consequência pragmática é a tributação das rendas das atividades ilícitas, para fins de

4 DANIEL NETO, Carlos Augusto. Artigo 61 da Lei no 8.981/1995 e suas controvérsias no Carf (parte 1). Disponível em
https://www.conjur.com.br/2024-jul-10/artigo-61-da-lei-no-8-981-1995-e-suas-controversias-no-carf-parte-1. Acesso
em: 01/10/2024.
5 Art. 26. Os rendimentos derivados de atividades ou transações ilícitas, ou percebidos com infração à lei, são sujeitos
a tributação, sem prejuízo das sanções que couberem.
Fl. 10678
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identificação da causa do pagamento efetuado pela fonte pagadora, a licitude ou ilicitude torna-se
irrelevante.
Não se deve confundir a natureza jurídica da causa exigida para o lançamento do
IRRF com a discussão sobre a dedutibilidade de despesas decorrentes de atividade ilícita pelas
pessoas jurídicas. Com relação à exigência do IRRF, mais uma vez, as premissas são a
praticabilidade da tributação (substituição tributária), onde a fonte pagadora é presumidamente
colocada na condição de substituta do beneficiário que deveria cumprir suas obrigações
tributárias. Por outro lado, a despesa considerada ilícita e glosada pela autoridade fiscal não
necessariamente enseja o lançamento de IRRF à fonte pagadora, pois esse ingresso ao
beneficiário, a princípio, já pode ter sido tributado num cenário normal onde os fatos jurídicos
tributários são aferidos individualmente por seus contribuintes.
Entender que a ilicitude de uma despesa gera necessariamente a ausência de causa
do mesmo pagamento, ao cabo, imputa à cobrança do IRRF o caráter punitivo, onde um mesmo
fato (pagamento ilícito) geraria duas consequências com a mesma premissa: glosa da
dedutibilidade da despesa e o lançamento do IRRF. Essa equiparação inexiste e despreza a razão
de existir da norma impositiva do IRRF: exigir da fonte pagadora o tributo não pago pelo
beneficiário ao ter esse ingresso em seu patrimônio, pois não se sabe a quem foi pago ou a razão
pela qual pago (causa, motivo, natureza do negócio jurídico).
Alguns exemplos ilustram essa situação: empresas sob um mesmo comando
diretivo que fraudam operações para reduzir a carga tributária e, na beneficiária do pagamento,
suas receitas não são oferecidas à tributação (empresa operacional e empresa “noteira”); e
empresas que, em conluio, imputam o véu da licitude a operações ilícitas, mas que, a beneficiária
do pagamento não oferece suas receitas à tributação.
Desenvolvidas essas ideias, parece cristalino que o IRRF previsto no artigo 61 da Lei
no 8.981/1995 não tem natureza de sanção e, com a finalidade de tornar praticável a tributação,
coloca a fonte pagadora na condição de substituição tributária a fim de coibir a prática de omissão
do pagamento de tributos por parte do beneficiário do pagamento quando não identificado ou
cuja causa seja desconhecida.
Em consequência disso, nos lançamentos de IRRF por pagamentos sem causa
identificada, por óbvio, exige-se, ao menos, (i) a dúvida sobre a natureza jurídica da causa e (ii)
indícios de que o beneficiário do pagamento não cumpriu suas obrigações tributárias. Caso este
tenha recolhidos os tributos incidentes sobre esse ingresso, ainda que ilícita sua causa, a
tributação neutra sobre a renda teria sido cumprida a rigor, seja ela sob a ótica das receitas lícitas
ou nos termos do artigo 26 da Lei no 4.506/1964.
A análise das provas relacionadas aos pagamentos é sempre necessária para se
aferir o correto enquadramento da hipótese de incidência do IRRF, sobretudo, nos pagamentos
sem causa.
Fl. 10679
DF CARF MF
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Entendimentos contrários a essa construção interpretativa haveriam por desvirtuar
a hipótese lógico-normativa do lançamento do IRRF. Implicaria penalizar a fonte pagadora e
chegar-se-ia ao cenário teratológico onde à fonte pagadoria seriam imputadas as infrações de
glosa de despesas, com reflexos no IRPJ e na CSLL, lançamento de IRRF com gross up e pagamento
dos tributos retidos na fonte sobre as despesas incorridas (que, em tese, seria objeto de
neutralização na apuração da beneficiária, caso admitida a compensação das antecipações com o
IRRF recolhido na ocasião do pagamento, ou caso o IRRF tenha sido lançado sobre o valor do
pagamento líquido, já teria sido neutralizado os efeitos desse ônus); ao passo que na beneficiária
do pagamento, poderiam ter sido adimplidos seus tributos relacionados aos ingressos decorrentes
dos pagamentos, além de eventualmente também sofrer o lançamento de IRRF, em virtude
também de novos pagamentos sem causa. Eis um exemplo não distante da situação fática dos
autos: uma empresa realiza pagamentos a uma beneficiária identificada, mas cuja causa é
questionável, e esta beneficiária identificada realiza, estes sim, pagamentos sem causa a terceiros
(propina).
Ainda explorando o exemplo, caso o pagamento fosse relacionado à prestação de
serviços, numa monta líquida de 100, os efeitos fiscais seriam:
EVENTO
IMPLICAÇÃO TRIBUTÁRIA
EFEITO QUANTITATIVO
TRIBUTÁRIO
EFEITO
ECONÔMICO
Glosa do Lucro Real da fonte
pagadora
Indedutibilidade do Pagamento
Acréscimo do valor do
pagamento na base de
cálculo do Lucro Real
Até +34 (IRPJ e
CSLL)
Retenção na fonte de tributos
sobre o pagamento feito pela
fonte pagadora
Obrigação de retenção na fonte
sobre o pagamento
Pagamento antecipado dos
tributos exigíveis do
beneficiário do pagamento
Efeito Neutro
Lançamento de IRRF
Ausência de causa relacionada
ao pagamento e gross up,
considerando o valor do
pagamento como líquido
O pagamento de 100, como
considerado líquido, é
majorado para 153,84 e
enseja a cobrança de 35% de
IRRF
+53,84 (IRRF)
Tributação das Receitas do
beneficiário, em razão do
pagamento
Necessidade de oferecer à
tributação o recebimento de
100, deduzindo-se as retenções
na fonte (neutralizadas)
Apurado conforme lucro real
ou presumido
Lucro
Presumido (IRPJ
e CSLL): até
+10,88
Lucro Real (IRPJ
e CSLL): até +34
Lançamento de IRRF na
empresa beneficiária do
pagamento, em razão de ter
novo pagamento sem causa
(ex. propina)
Ausência de causa relacionada
ao pagamento e gross up,
considerando o valor do
pagamento como líquido
O pagamento de 100, como
considerado líquido, é
majorado para 153,84 e
enseja a cobrança de 35% de
IRRF
+53,84 (IRRF)
Total do impacto tributário sobre os eventos relacionados
Entre +152,56 a
Fl. 10680
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+175,68
Verifica-se no exemplo que, economicamente, caso a relação jurídica seja composta
por três partes (fonte pagadora lucro real, beneficiário lucro presumido e um terceiro), um
pagamento líquido de 100 poderia ensejar a tributação, excluídas penalidades, de cerca de 153% a
176% do valor desembolsado, em razão de sucessivos lançamentos de IRRF por pagamento sem
causa.
Embora, mais uma vez, a legislação tenha sua hipótese bem configurada no artigo
61 da Lei 8.981/1995, no lançamento do IRRF presume-se que a fonte pagadora assume para si os
ônus tributários que seriam do beneficiário do pagamento, o que somente poderá ocorrer caso
este não cumpra a rigor suas obrigações tributárias.
Passando à análise do caso concreto, entendo que o lançamento se pauta em
situação relativamente diferente da hipótese normativa do artigo 61 da Lei 8.981/1995.
A natureza dos pagamentos evidenciada nos documentos juntados nos autos não é
estranha: trata-se, ao menos da análise do quanto evidenciado nos documentos, de pagamentos
decorrentes de prestação de serviços. Ainda que a materialidade e comprovação dos negócios
jurídicos tenha sido questionada, num cenário encadeado da tributação, o pagamento
representou receita para seus beneficiários (todos identificados) e estes deveriam ter adimplido os
tributos incidentes sobre a operação (ingresso). Somado às considerações de que a contribuinte
de fato efetuou todos os pagamentos, os escriturou e declarou em DIRF as retenções na fonte dos
tributos, bem como muitas relações jurídicas estão formalmente expressas em contratos, é
inegável que a legislação tributária foi cumprida.
Nesse sentido, entender que os pagamentos não têm causa é um fundamento
precário para fins de lançamento do IRRF. A causa é identificada (prestação de serviços) e, mais, a
premissa para o lançamento do IRRF sobre eles seria verdadeira se, e somente se, seus
beneficiários não tivessem declarado tais recebimentos e recolhido os tributos incidentes sobre a
operação, porquanto sabe-se qual os efeitos tributários dos pagamentos aos seus beneficiários.
Embora a autoridade fiscal tenha narrado no TVF o envolvimento das empresas
CREDPAG e GGS em operações ilícitas, de pagamento de propina, o fundamento pelo qual os
lançamentos de ofício foram efetuados foi pela não comprovação dos serviços prestados – e não
pela ilicitude dos negócios entabulados.
Alguns argumentos adicionais devem ser considerados, sobre o caso específico da
beneficiária ASSUNÇÃO:
(i)
O contrato é válido e assinado entre as partes. O pagamento foi realizado,
há sua comprovação e decorreu de expressa obrigação contratual – toda a
operação financeira está às claras nos autos. Realmente, em termos de
substância, não foram cumpridas as metas conforme pactuadas, sendo tal
constatação fundamental para a glosa das despesas incorridas com o bônus
Fl. 10681
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PROCESSO 16327.721173/2019-31
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pago antecipadamente. Porém, entender que não há causa ou comprovação
da operação não cumpre à finalidade da hipótese de incidência do IRRF; e
(ii)
A contribuinte não ter mensurado, ao final do contrato, a reavaliação do
pagamento do bônus antecipado conforme as metas que deveriam ter sido
cumpridas, não desconstitui a causa do negócio jurídico e a comprovação da
operação. Inclusive, por mais que discreto que tenham sido as prestações de
serviços, o contrato não gerou única e exclusivamente o pagamento do
bônus antecipado, já que a própria fiscalização reconhece o pagamento de
outras comissões e estas não foram sequer glosadas.
Diante disso, entendo ser o caso de exonerar na integralidade o lançamento de IRRF
exigido em face da contribuinte, em razão dos pagamentos sem causa efetuados às empresas
CREDPAG CONSULTORIA E SERVIÇOS FINANCEIROS LTDA, ASSUNÇÃO PROMOTORA EIRELI, GGS
EMPAR EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA, JK EMPRÉSTIMOS LTDA, MUTARE
COMUNICAÇÃO E MARKETING LTDA, BANSUL INTERMEDIAÇÕES DE NEGÓCIOS LTDA,
SADONANA CONSULTORIA EMPRESARIAL LTDA, ZGB CONSULTORIA E GESTÃO EMPRESARIAL
LTDA,
CONSPLAN
–
CONSULTORIA
SERVIÇOS
PLANEJAMENTO
LTDA
e
BRASILIA
ESTRUTURADORA DE NEGÓCIOS LTDA, motivo pelo qual dou provimento ao Recurso Voluntário.

Multa Qualificada
O artigo 44 da Lei 9.430/1996 e suas várias alterações, condicionava a aplicação da
multa de 150% aos casos de sonegação, fraude ou conluio definidos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei
no 4.502/1964, isto é, nas hipóteses de conduta qualificada.
A Lei no 14.689/2023 modificou este cenário e instituiu a multa majorada com duas
espécies de qualificação de acordo com a conduta praticada: (i) conduta qualificada (sonegação,
fraude ou conluio), multa de 100%; (ii) conduta qualificada com reincidência do sujeito passivo no
prazo de dois anos, multa de 150%.
Eis o teor da alteração legislativa:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)I - de
75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; § 1o O percentual de multa de que trata o
inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e
73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras
penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de:(...)VI – 100%
(cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição
objeto do lançamento de ofício; VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a
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totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de
ofício, nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo.
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo
quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver
sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502,
de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu
novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões.
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica quando:
I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que
se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964; II –
houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo do
qual decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (...)
A modificação supramencionada atrai a aplicação do artigo 106, inciso II, alínea ‘c’,
do CTN, porquanto a lei nova se aplica a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente
julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da
prática da infração. É o instituto comumente conhecido como retroatividade benigna, veja:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: (...)II - tratando-se de ato não
definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração; b) quando deixe de tratá-lo como
contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido
fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c) quando
lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da
sua prática.
Assim sendo, o percentual de 150% da referida multa somente se aplicaria no caso
de reincidência, ou seja, quando ficar comprovado que o sujeito passivo, no prazo de 2 (dois) anos,
contado do lançamento anterior, incorreu novamente em conduta qualificada por sonegação,
fraude ou conluio. Verifica-se, pois, que a lei instituiu uma nova hipótese para imputação da multa
de 150%, a reincidência qualificada, a qual não poderia retroagir, nos termos do artigo 104 do
CTN.
Ainda assim, para que se aplique então a multa qualificada, mas não decorrente de
reincidência, é necessário se comprovar as condutas de sonegação, fraude e conluio, tal como
dispostas nos artigos 71 a 73 da Lei no 4.502/1964:
Art. 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de
afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
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Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
A interpretação do texto legal é o suficiente para se identificar os elementos
caracterizadores de cada uma das condutas tipificadas: (i) na sonegação, se exige a conduta dolosa
visando impedir ou retardar o conhecimento pela autoridade fazendária da ocorrência do fato
gerador da obrigação principal ou das condições pessoais de contribuinte que possam afetar o
crédito tributário – a ocultação do fato gerador já ocorrido; (ii) a fraude é a conduta dolosa que
visa impedir ou retardar a ocorrência do fato gerador da obrigação principal, podendo, ainda,
excluir ou modificar suas características essenciais, com a finalidade de reduzir o tributo devido ou
diferir o seu pagamento – se altera características essenciais ao fato gerador, a fim de obter
vantagem econômica; e (iii) conluio é o ajuste doloso entre as pessoas para a prática da sonegação
ou da fraude.
A aplicação da multa qualificada é medida de caráter excepcional, devendo-se
comprovar as condutas dolosas descritas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964. Para se
subsumir uma conduta à norma que prescreve a qualificação da multa não basta imputar ao
contribuinte um mero “querer praticar” o ato objeto da infração, pelo contrário, deve-se aferir o
elemento subjetivo da conduta, isto é, comprovar que o contribuinte tinha a plena consciência do
que estava fazendo e que ante às condições circunstanciais, a conduta é ilícita.
Exige-se, nos três casos, a constatação do dolo como elemento subjetivo da
hipótese tipificada. Isso significa que é indispensável à vontade consciente de se praticar a
conduta de sonegação, fraude ou conluio.
Salienta-se que a conduta tipificada já era necessária para a aplicação da multa
qualificada, antes da alteração da Lei no 14.689/2023, mas a exigência foi positivada, conforme
§1o-C, do artigo 44, da Lei no 9.430/1996, com sua nova redação.
Com relação à qualificação da multa, divirjo do posicionamento que levou à sua
subsunção e aplicação. Entendo que a autoridade fiscal não comprovou, em nenhum dos casos, a
conduta dolosa da contribuinte que seja suficiente para qualificar a multa regulamentar.
Por exemplo, o caso que seria mais crítico é o relacionado à CREDPAG, cujo sócio
teria envolvimento em operações ilícitas, narrada no TVF. Sobre essa situação específica, entendo
que o fato de o sócio da CREDPAG ter sido investigado no âmbito da Operação Lava Jato não
comprova a conduta típica e dolosa da contribuinte prevista nos artigos 71 a 73 da Lei no
4.506/1964. Tal comprovação é dever da fiscalização e não foi demonstrado a contento.
A fiscalização parte das premissas de que o sócio da CREDPAG participou de
atividades ilícitas e que isso também se espelharia à contribuinte. Contudo, não há a
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demonstração direta da conduta ilícita da contribuinte, que, veja, tinha uma relação formalizada
com a CREDPAG, efetuou pagamentos com retenção de IRRF e tem documentação suporte para
tais operações (notas fiscais).
Não obstante formalmente tenha sido cumprido certas formalidades para
corretamente escriturar os pagamentos contábil e fiscalmente, a constatação da precariedade dos
serviços foi analisada no tema atinente à glosa da dedutibilidade dos pagamentos realizados e a
quase totalidade do lançamento relacionado à glosa de despesas foi mantida. Contudo, presumir a
ocorrência de sonegação, fraude ou conluio não é o suficiente para que se qualifique a multa.
É necessário que seja comprovada a conduta dolosa praticada para que sejam
subsumidas as hipóteses de qualificação da multa. Tal entendimento se estende à todos os
pagamentos, já que a autoridade fiscal realiza um excelente trabalho de identificação da ausência
de necessidade das despesas glosadas, mas não indica os atos com intuito de sonegação, fraude
ou conluio praticados pela contribuinte.
Assim, no que tange à multa qualificada, não vislumbro a hipótese de sua
qualificação, pois inexistentes a comprovação da conduta típica e dolosa da contribuinte nos
termos previstos nos artigos 71 a 73 da Lei no 4.502/1964, nos termos do artigo 44 da Lei no
9.430/1996. Assim, reduzo a multa qualificada ao percentual regulamentar de 75%.

CONCLUSÃO
Diante do exposto, meu entendimento foi por dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para:
(i)
reduzir o lançamento relacionado às glosas de despesas de IRPJ e CSLL, cada
um deles, em R$ 63.792,62, correspondente às Notas Fiscais no 120 e 123 pagas à BRASÍLIA, cuja
comprovação da prestação de serviços foi juntada aos autos;
(ii)
exonerar na íntegra o lançamento do IRRF; e
(iii)
reduzir a multa qualificada ao percentual regulamentar de 75%, pois
ausentes a comprovação da conduta típica e dolosa da contribuinte.

Assinado Digitalmente
Henrique Nimer Chamas

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