Tribunal: CARF
Processo: 10580.720118/2016-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENAN GOMES REGO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-20
Data de publicação: 2024-09-05

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. INCENTIVO FISCAL ESTATAL. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS.
Não integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS os valores relativos aos incentivos fiscais concedidos pelos Estados ou pelo Distrito Federal à pessoa jurídica, sob a forma de crédito presumido de ICMS, por não se enquadrarem no conceito de faturamento ou receita bruta.
REGIME DE TRIBUTAÇÃO. IMUNIDADE RECÍPROCA.
A imunidade recíproca prevista no art. 150, VI, “a”, §§ 2° e 3°, da Constituição Federal não alcança as empresas de economia mista.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação do art. 36 da Lei no 9.784/1999, do art. 16 do Decreto 70.235/72 e dos art. 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu crédito.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10580.720118/2016-01
ACÓRDÃO
3101-003.880 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
20 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
EMPRESA BAIANA DE ÁGUAS E SANEAMENTO SA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. INCENTIVO FISCAL ESTATAL. CRÉDITO
PRESUMIDO DE ICMS.
Não integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS os valores
relativos aos incentivos fiscais concedidos pelos Estados ou pelo Distrito
Federal à pessoa jurídica, sob a forma de crédito presumido de ICMS, por
não se enquadrarem no conceito de faturamento ou receita bruta.
REGIME DE TRIBUTAÇÃO. IMUNIDADE RECÍPROCA.
A imunidade recíproca prevista no art. 150, VI, “a”, §§ 2° e 3°, da
Constituição Federal não alcança as empresas de economia mista.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação do art. 36 da Lei no 9.784/1999, do art. 16 do
Decreto 70.235/72 e dos art. 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos
que regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do
contribuinte ao solicitar seu crédito.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário para admitir a exclusão dos créditos presumidos de ICMS das
bases de cálculo das contribuições do PIS/Pasep e da COFINS.
Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego – Relator
Fl. 6902
DF CARF MF
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Assinado Digitalmente
Marcos Roberto da Silva – Presidente
Participaram do presente julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa,
Marcos Roberto da Silva (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão de Manifestação de
Inconformidade n° 16-72.410, proferido pela 9a Turma da DRJ/SPO na sessão de 29 de abril de
2016, que julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido.
Versa o presente processo sobre Autos de Infração lavrados para exigência das
contribuições de PIS/Pasep e COFINS, incluídos o principal, multa de ofício e juros de mora, sobre
duas rubricas:
a)
desconto de créditos indevidos que estariam relacionados com
locações, insumos, serviços e energia elétrica;
b)
insuficiência de recolhimento da contribuição decorrente de
subvenção para investimento oferecida pelo governo do Estado
da Bahia (Lei n° 7.025/97 e Decreto n° 6.734/97).
Cientificada
da
autuação,
a
Recorrente
apresentou
manifestação
de
inconformidade, pedindo o cancelamento da autuação.
Sobreveio decisão da DRJ, a qual, por unanimidade de votos, julgou improcedente a
irresignação, mantendo o crédito tributário, de acordo com a seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
NULIDADE.
Se o ato administrativo obedece às suas formalidades essenciais não cabe
declarar sua nulidade.
PRODUÇÃO DE PROVAS. PRECLUSÃO.
As provas devem ser apresentadas no prazo de impugnação.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
Fl. 6903
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REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO ICMS. SUBVENÇÃO
PARA INVESTIMENTO. CARACTERÍSTICAS. NÃO COMPROVAÇÃO.
INCIDÊNCIA. No regime de apuração não-cumulativa da Cofins, valores
decorrentes de subvenção, inclusive na forma de crédito presumido de
ICMS, constituem, de regra, receita tributável, devendo integrar a base de
cálculo dessas contribuições, ressalvada a hipótese da subvenção para
investimento, desde que comprovados os requisitos estabelecidos na
legislação tributária que a caracterizem.
CRÉDITO. DESPESAS DE CONDOMÍNIO. IPTU.
Taxas de condomínio e IPTU não se confundem com aluguéis, inexistindo a
possibilidade de interpretação extensiva que permita alterar a natureza
jurídica desses itens para conceder desconto de crédito fundado nesses
valores.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO ICMS. SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO.
CARACTERÍSTICAS.
NÃO
COMPROVAÇÃO.
INCIDÊNCIA.
No regime de apuração não-cumulativa do Pis/Pasep, valores decorrentes
de subvenção, inclusive na forma de crédito presumido de ICMS,
constituem, de regra, receita tributável, devendo integrar a base de cálculo
dessas contribuições, ressalvada a hipótese da subvenção para
investimento, desde que comprovados os requisitos estabelecidos na
legislação tributária que a caracterizem.
CRÉDITO. DESPESAS DE CONDOMÍNIO. IPTU.
Taxas de condomínio e IPTU não se confundem com aluguéis, inexistindo a
possibilidade de interpretação extensiva que permita alterar a natureza
jurídica desses itens para conceder desconto de crédito fundado nesses
valores.
Inconformada, a Recorrente interpôs recurso voluntário repisando a irresignação já
posta em sede de manifestação.
Na sessão de julgamento ocorrida em 16 de dezembro de 2019, os membros do
colegiado, decidiram, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, para
que a unidade preparadora confirme se foram preenchidos os requisitos previstos na Lei
Complementar no 160/2017.
Fl. 6904
DF CARF MF
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A unidade local apresentou o relatório de diligência fiscal, de folhas 6791 a 6796,
em que conclui:
14. Ademais, pode-se verificar a certificação do depósito no CONFAZ, nos
termos do inciso II, da cláusula segunda do Convênio ICMS n° 190/17, das
planilhas dos atos normativos e dos atos concessivos dos benefícios
fiscais, além da documentação comprobatória, consoante se observa no
excerto parcial logo abaixo reproduzido:
(...)
15. Uma vez confirmada a ratificação do benefício fiscal concedido
unilateralmente pelo Estado da Bahia à Embasa, consubstanciando pela
concessão de crédito presumido de ICMS, através do Decreto n° 18.270, de
16 de março de 2018, baseado no art. 1o - A da Lei n° 7.025, de 24 de
janeiro de 1997 (vigente entre os anos de 2011 e 2012), bem como o
Registro no CONFAZ correspondente ao ato concessivo, pode-se verificar
a adequação dos requisitos formais estabelecidos no art. 3° da Lei
Complementar n° 160/2017.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Renan Gomes Rego, Relator
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade,
de modo que admito seu conhecimento.

Do mérito
Do crédito presumido de ICMS
Neste tópico, a Fiscalização entendeu por majorar a base de cálculo das
contribuições (PIS/Pasep e COFINS), incluindo as subvenções governamentais concedidas pelo
Estado da Bahia, pois tais receitas seriam operacionais (natureza de custeio) quando não restou
comprovada a intenção do Estado em destinar as subvenções para investimento, nem a aplicação
de tais recursos pelo beneficiário, destacando-se:
Para usar os termos do Parecer Normativo CST n° 112/1978, não houve a ‘perfeita
sincronia da intenção do subvencionador com a ação do subvencionado’. Não havendo a
comprovação de tal requisito, não há como caracterizar o crédito presumido do ICMS, no presente
caso, como subvenção para investimento, devendo ser incluído, portanto, na base de cálculo da
contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS.
Fl. 6905
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Pois bem! No que tange aos fatos geradores abrangidos pela sistemática de
tributação das contribuições do PIS/Pasep e da COFINS, ponto crucial é analisar se o valor que se
pretende tributar pode ser conceituado como receita, pois esse o critério que definirá a incidência
das contribuições. Assim, mais importante que a classificação contábil do incentivo em tela, é a
definição de sua natureza jurídica, pois dela dependerá o seu regime jurídico de tributação.
Inicialmente, cabe destacar o entendimento externado pelo Plenário do Supremo
Tribunal Federal que esvazia a discussão sobre a correta classificação contábil do referido crédito
de ICMS (subvenção para custeio, para investimento, recuperação de custo ou de despesa).
Importa a transcrição da ementa do julgado:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
CONSTITUCIONAL.
TRIBUTÁRIO.
IMUNIDADE.
HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO INCIDÊNCIA. TELEOLOGIA DA
NORMA. EMPRESA EXPORTADORA. CRÉDITOS DE ICMS TRANSFERIDOS A TERCEIROS. I Esta
Suprema Corte, nas inúmeras oportunidades em que debatida a questão da hermenêutica
constitucional aplicada ao tema das imunidades, adotou a interpretação teleológica do
instituto, a emprestarlhe abrangência maior, com escopo de assegurar à norma supralegal
máxima efetividade. II A interpretação dos conceitos utilizados pela Carta da República
para outorgar competências impositivas (entre os quais se insere o conceito de “receita”
constante do seu art. 195, I, “b”) não está sujeita, por óbvio, à prévia edição de lei.
Tampouco está condicionada à lei a exegese dos dispositivos que estabelecem imunidades
tributárias, como aqueles que fundamentaram o acórdão de origem (arts. 149, § 2o, I, e
155, § 2o, X, “a”, da CF). Em ambos os casos, tratase de interpretação da Lei Maior voltada
a desvelar o alcance de regras tipicamente constitucionais, com absoluta independência
da atuação do legislador tributário. III – A apropriação de créditos de ICMS na aquisição de
mercadorias tem suporte na técnica da não cumulatividade, imposta para tal tributo pelo
art. 155, § 2o, I, da Lei Maior, a fim de evitar que a sua incidência em cascata onere
demasiadamente a atividade econômica e gere distorções concorrenciais. IV O art. 155, §
2o, X, “a”, da CF – cuja finalidade é o incentivo às exportações, desonerando as
mercadorias nacionais do seu ônus econômico, de modo a permitir que as empresas
brasileiras exportem produtos, e não tributos , imuniza as operações de exportação e
assegura “a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas
operações e prestações anteriores”. Não incidem, pois, a COFINS e a contribuição ao PIS
sobre os créditos de ICMS cedidos a terceiros, sob pena de frontal violação do preceito
constitucional. V – O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da Constituição
Federal, não se confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis
10.637/02 (art. 1o) e Lei 10.833/03 (art. 1o), que determinam a incidência da
contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas,
“independentemente de sua denominação ou classificação contábil”. Ainda que a
contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento
das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para a determinação das
bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum subordina a tributação. A
contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins tributários, mas moldada
nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito Tributário. Sob o específico
prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o ingresso financeiro que se
integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou
condições. VI O aproveitamento dos créditos de ICMS por ocasião da saída imune para o
exterior não gera receita tributável. Cuidase de mera recuperação do ônus econômico
Fl. 6906
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advindo do ICMS, assegurada expressamente pelo art. 155, § 2o, X, “a”, da Constituição
Federal. VII Adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode creditarse do ICMS
anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o saldo credor acumulado
após a saída da mercadoria com destino ao exterior (art. 25, § 1o, da LC 87/1996).
Porquanto só se viabiliza a cessão do crédito em função da exportação, além de
vocacionada a desonerar as empresas exportadoras do ônus econômico do ICMS, as
verbas respectivas qualificamse como decorrentes da exportação para efeito da imunidade
do art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal. VIII Assenta esta Suprema Corte a tese da
inconstitucionalidade da incidência da contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas
sobre os valores auferidos por empresa exportadora em razão da transferência a terceiros
de créditos de ICMS. IX Ausência de afronta aos arts. 155, § 2o, X, 149, § 2o, I, 150, § 6o, e
195, caput e inciso I, “b”, da Constituição Federal. Recurso extraordinário conhecido e não
provido, aplicandose aos recursos sobrestados, que versem sobre o tema decidido, o art.
543B, § 3o, do CPC. (RE 606107, Relator(a): Min. ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em
22/05/2013, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL MÉRITO DJe231 DIVULG
22112013 PUBLIC 25112013)
No mesmo sentido, confirmando a não inclusão dos créditos presumidos de ICMS
na base de cálculo do PIS e da COFINS, o Superior Tribunal de Justiça manifestou-se no sentido de
que o crédito presumido deve ser sempre entendido como redutor de custos e não como efetivo
ingressos de receitas. Ilustram precedentes da Primeira e da Segunda Turmas da Primeira Seção
daquela Corte:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. CRÉDITO
PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS.
PRECEDENTES. 1. As Turmas da Primeira Seção desta Corte firmaram entendimento no
sentido de que os valores provenientes do crédito do ICMS não ostentam natureza de
receita ou faturamento, mas de recuperação de custos na forma de incentivo fiscal
concedido pelo governo para desoneração das operações, de forma que não integram a
base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. Precedentes: AgRg no REsp
1.363.902/RS, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, DJe
19/08/2014 e AgRg no AREsp 509.246/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA
TURMA, DJe 10/10/2014. 2. Agravo regimental a que se nega provimento. (AgRg no AREsp
596.212/PR, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 16/12/2014, DJe
19/12/2014) (grifou-se)
TRIBUTÁRIO. CRÉDITO PRESUMIDO. ICMS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA
COFINS. IMPOSSIBILIDADE. BENEFÍCIO FISCAL. RESSARCIMENTO DE CUSTOS. 1. A
controvérsia dos autos diz respeito à inexigibilidade do PIS e da COFINS sobre o crédito
presumido do ICMS decorrente do Decreto n. 2.810/01. 2. O crédito presumido do ICMS
consubstancia-se em parcelas relativas à redução de custos, e não à obtenção de receita
nova oriunda do exercício da atividade empresarial como, verbi gratia, venda de
mercadorias ou de serviços. 3. "Não se tratando de receita, não há que se falar em
incidência dos aludidos créditos-presumidos do ICMS na base de cálculo do PIS e da
COFINS." (REsp 1.025.833/RS, Rel. Min. Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em
6.11.2008, DJe 17.11.2008.) Agravo regimental improvido. (AgRg no REsp 1229134/SC,
Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 26/04/2011, DJe
03/05/2011) (grifou-se)
Fl. 6907
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PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC.
INOCORRÊNCIA. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ,
CSLL PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 83/STJ.
ARGUMENTOS INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO ATACADA. I Consoante o
decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal
será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. Assim
sendo, in casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015. II – A Corte de origem
apreciou todas as questões relevantes apresentadas com fundamentos suficientes,
mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao posicionamento jurisprudencial
aplicável à hipótese. Inexistência de omissão, contradição ou segundo o qual o crédito
presumido de ICMS não se inclui na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. IV – É firme o
posicionamento entendimento desta Corte segundo o qual o crédito presumido de ICMS
não integra a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. V – O recurso especial,
interposto pelas alíneas a e/ou c do inciso III do art. 105 da Constituição da República, não
merece prosperar quando o acórdão recorrido encontra-se em sintonia com a
jurisprudência desta Corte, a teor da Súmula n. 83/STJ. VI – A Agravante não apresenta, no
agravo, argumentos suficientes para desconstituir a decisão recorrida. VII – Agravo Interno
improvido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, os Ministros da Primeira Turma do Superior
Tribunal de Justiça acordam, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a
seguir, por unanimidade, negar provimento ao agravo interno, nos termos do voto da Sra.
Ministra Relatora. Os Srs. Ministros Gurgel de Faria, Napoleão Nunes Maia Filho, Benedito
Gonçalves
e
Sérgio
Kukina
(Presidente)".
Recurso
Especial
n°
1.627.291/SC
(2014/02800074), de 04 de abril de 2017, Relatado pela Ministra Regina Helena Costa.
Ainda destaco que a Lei Complementar n° 160/2017 (que dispõe sobre a remissão
de créditos tributários, constituídos ou não, decorrentes das isenções, dos incentivos e dos
benefícios fiscais ou financeiro fiscais instituídos em desacordo com o disposto na alínea “g” do
inciso XII do § 2o do art. 155 da Constituição Federal, bem como sobre as correspondentes
reinstituições) trouxe, no seu art. 9o, alteração ao art. 30 da Lei 12.973/14, conforme segue:
Art. 30. ..............................................................................................................
§ 4° Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos
Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada
a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e
judiciais ainda não definitivamente julgados.
Ou seja, a partir da vigência da r. Lei Complementar, os incentivos e os benefícios
fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal são
considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições
não previstos. Já o §5o esclareceu ainda que esse entendimento deve ser aplicado, inclusive, aos
processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
Fl. 6908
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Destaque-se ainda que, nos termos do art. 3o da Lei Complementar n° 160/2017, os
convênios deverão atender também as seguintes condições a serem observadas pelos entes
federativos: 1) publicar, em seus respectivos diários oficiais, relação com a identificação de todos
os atos normativos relativos às isenções, aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-
fiscais; 2) efetuar o registro e o depósito, na Secretaria Executiva do Conselho Nacional de Política
Fazendária (Confaz), da documentação comprobatória correspondente aos atos concessivos das
isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais mencionados no inciso I deste
artigo, que serão publicados no Portal Nacional da Transparência Tributária.
Ou seja, além dos requisitos/condições previstos no art. 30 da Lei n° 12.973/2014,
exigidos do subvencionado, há ainda exigências a serem cumpridas pelo Estado subvencionador,
nos termos do caput do citado art. 30 e do art. 3o da Lei Complementar n° 160/2017.
Assim, entendo que, para todos os processos administrativos (e judiciais) não
definitivamente julgados, deve ser analisado o cumprimento dos seguintes requisitos para fins de
verificação da possibilidade da sua exclusão da base de cálculo das contribuições para o
PIS/COFINS:
1) concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos;
2) publicação pelo Estado subvencionador, em seus respectivos diários oficiais, da
relação com a identificação de todos os atos normativos relativos às isenções, aos incentivos e aos
benefícios fiscais ou financeiro-fiscais;
3) registro e depósito da documentação comprobatória correspondente aos atos
concessivos das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais na Secretaria
Executiva do CONFAZ.
Passando à apreciação dos requisitos, consta nos autos: i) a publicação do ato
normativo no respectivo diário oficial do Estado objeto desta análise; ii) o certificado de registro e
depósito na Secretaria Executiva do CONFAZ do ato concessório do referido Estado e iii) o
Relatório de Diligência, às folhas 6791 a 6796, emitido pela RFB, e cuja conclusão foi no sentido de
que os requisitos, previstos no art. 3° da Lei Complementar n° 160/2017, foram comprovados.
Ante o exposto, voto por dar provimento nesse particular para admitir a exclusão
dos créditos presumidos de ICMS das bases de cálculo das contribuições do PIS/Pasep e da
COFINS.

Da imunidade de EMBASA. Do reflexo na base de cálculo das contribuições sociais
PIS/Pasep e COFINS. Da cumulatividade e da não cumulatividade
Nesse tópico, o Autoridade Fiscal apurou divergências de informações entre as
diversas fontes de base de cálculo dos créditos de PIS/Pasep e COFINS, determinando glosas de
créditos descontados indevidamente no primeiro trimestre de 2011:
Fl. 6909
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a) os montantes de entrada/aquisição de bens utilizados como insumos, energia
elétrica e serviços utilizados como insumos não coincidiam com os valores
declarados na DACON, nem tampouco, com os registros contábeis;
b) após exame do Livro de Registro de Entradas entregue pela Embasa, constatou-
se que os montantes de entradas/aquisição dos bens utilizados como insumos e
energia elétrica divergiam das três bases outrora apresentadas, quais sejam, os
arquivos de notas fiscais, DACON e a contabilidade (fl. 58);
c) a Embasa apresentou à Auditoria quatro fontes distintas de bases de cálculo dos
créditos de PIS e COFINS e, intimada a conciliar tais divergências, não o fez de
forma a propiciar a correta apuração da mencionada base de cálculo;
d) a Embasa informou a utilização de diversos materiais empregados no reparo de
máquinas, equipamentos, tais como tubulações, registros, rolamentos, entre
outros que não se amoldam ao conceito de insumo;
e) as bases de cálculo dos créditos de PIS e COFINS informadas pelo contribuinte,
em resposta a diversas intimações fiscais, eram divergentes;
f) o arquivo de notas fiscais baseado na IN SRF 86/01 e ADE COFIS 25/10 foi
apresentado com informações divergentes do Livro Registro de Entradas (fl. 64);
g) a base de cálculo dos créditos de PIS e COFINS referentes a aquisição de bens
utilizados como insumo seria evidenciada pelo Livro Registro de Entradas
juntamente com os arquivos de notas fiscais, sendo complementada pelos
documentos fiscais apresentados (fl 65);
h) analisando as informações obtidas no Livro Registro de Entradas referentes às
aquisições para industrialização (CFOP 1101 e 2101), compra de material para
consumo (CFOP 1556 e 2556) e compra de combustíveis e lubrificantes (CFOP
1653 e 2653) verificou-se divergências em relação aos valores declarados pela
Embasa no DACON (fl 65);
i) após intimações e apresentação de documentos, reapurou a base de cálculo
para descontos de crédito dos tributos PIS e COFINS, referente ao 1o trimestre de
2011, relativo a essas operações fiscais (fl 71 e 72);
j) Os valores contabilizados a título de despesas com serviços utilizados como
insumo não se correlacionaram com a documentação de base (arquivo de notas
fiscais), por isso foi efetuada glosa correspondente à diferença entre a base de
cálculo dos tributos PIS e COFINS informada no DACON e o somatório do valor
das notas fiscais obtidas no arquivo; o Gerente do Departamento de Tributos da
Embasa e responsável pelo atendimento à fiscalização informou verbalmente à
Auditoria que os valores declarados no DACON continham serviços realizados na
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área de custeio que não geravam créditos de PIS e COFINS, razão pela qual, os
dados dos arquivos apresentados estariam diferentes (fl. 74);
k) Houve glosa de créditos alegados que se relacionariam com aluguéis de prédios
locados de Pessoas Jurídicas, no período de janeiro a março de 2011, por falta
previsão legal, com base em despesas: de condomínio, IPTU, fundos de
promoção e propaganda, seguros, fundo de reserva, despesa sem apresentação
de nota fiscal, registro em duplicidade de despesa com aluguel (sem
apresentação de nota fiscal), reembolso de IPTU, despesa não identificada,
referente a boleto bancário sem identificação da operação ocorrida, que não se
referem a aluguel, de aluguel que não pertencia ao período; e também por não
atender à intimação para apresentação de contrato de locação/nota fiscal
(Termo de Verificação Fiscal no 2, fl. 78 e ss).
Consta que foi autuada pelo regime da não cumulatividade.
Por outro lado, a Recorrente sustenta que deveria ter sido aplicado o regime da
cumulatividade, já que as pessoas jurídicas imunes a impostos permanecem sujeitas às normas da
contribuição para o PIS/Pasep vigentes até aplicação das Leis 10.637/2002 e 10.833/2002.
Defende que ostenta natureza jurídica de sociedade de economia mista, com o
escopo de prestar serviço público de captação, distribuição e tratamento de água, portanto, goza
de imunidade de impostos no que concerne aos seus bens, renda e serviços, afetados direta ou
indiretamente à prestação do serviço público.
Argumenta que, como é imune à exigência de impostos, conforme jurisprudência
do STF, tem direito ao regime da cumulatividade do PIS e da COFINS.
Decido.
As legislações que disciplinam o PIS e a COFINS são as Leis n° 9.718/98 (para o
regime cumulativo) e as 10.637/02 e 10.833/03 (para o regime não cumulativo).
De acordo com os art. 2° das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03, a regra é que as
receitas auferidas pelas pessoas jurídicas estão sujeitas ao regime não cumulativo do PIS e da
COFINS.
Entretanto, são excluídos do que regime não cumulativo, devendo permanecer sob
a Lei n° 9.718/98 (regime cumulativo), determinados tipos de receita e de atividade.
Percorrendo as exceções, encontramos aquela na qual foi alegada pela Recorrente:
Lei 10.637/2002:
Art. 8° Permanecem sujeitas às normas da legislação da contribuição para o PIS/Pasep,
vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1° a 6°:
(...)
IV – as pessoas jurídicas imunes a impostos;
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Lei n° 10.833/2003:
Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente
a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1° a 8°:
(...)
IV - as pessoas jurídicas imunes a impostos;
Contudo, entendo que não assiste razão à Recorrente.
Primeiro, porque, à luz da interpretação literal do texto constitucional, entende-se
que a imunidade recíproca de que trata o art. 150, VI, alínea a, compreende tão somente em
relação aos impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços próprios das quatro espécies de Entes
Federados: União, Distrito Federal, Estados e Municípios.
A decisão do STF, de fato, reconheceu à imunidade recíproca da Recorrente para os
tributos municipais IPTU e ISSQS, contudo entendo que essa decisão diz em respeito somente a
tais impostos, no sentido de que a regra impositiva do artigo 150, VI, a, da Constituição Federal,
não pode se estender a Contribuições Sociais, como é o caso do PIS e da COFINS.
Segundo, consta nos autos que a própria Recorrente escriturou sua contabilidade e
apurou os valores das contribuições na sistemática da não cumulatividade, realizando até
apuração de créditos de insumos e outros gastos, próprios do regime não cumulativo, conforme
documentos Descrição analítica dos créditos de PIS/COFINS às folhas 941 e 947 e o DACON. Senão,
vejamos:

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Diante do exposto, nada a prover nesse particular.

Da glosa dos créditos oriundos das aquisições de bens utilizados como insumos.
Dos insumos glosados pela Fiscalização
Como justificativa para as glosas de créditos oriundos das aquisições de bens
utilizados como insumos, a Fiscalização adotou a definição do conceito de insumo com base a
Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de 2004. A conclusão foi de que a Recorrente
informou a utilização de diversos materiais empregados no reparo de máquinas, equipamentos,
tais como tubulações, registros, rolamentos, entre outros, consoante demonstrativo abaixo.
Registre-se que tais materiais não se amoldam ao conceito de insumo preestabelecido nos
diplomas legais:

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Além disso, a autoridade fiscal verificou divergências na base de cálculo de créditos,
conforme apurado nas folhas 13 a 21 do Termo de Verificação Fiscal n° 002.
Por outro lado, a Recorrente alega, de forma genérica, que as peças são utilizadas
nas máquinas e, portanto, também são insumos.
Entendo que, mais uma vez, não prosperam os argumentos da Recorrente, ante a
falta de comprovação nos autos de que tais peças são insumos, pois, nos processos por meio dos
quais o contribuinte requer o reconhecimento de um direito, no caso créditos tributários, aplica-se
a regra segundo a qual cabe a quem alega um direito o ônus de prová-lo.
As provas devem ser compreendidas como um meio apto a formar convencimento
daquele que avalia determinada situação fática. No caso em testilha, o que deve ser
compreendido e elevado ao patamar de prova são quaisquer elementos, aptos a dissuadir o
julgador a tomar como verdadeira as alegações enunciadas nos autos.
Além do mais, aquelas divergências na apuração dos créditos não foram
contestadas em sede de recurso voluntário.
Dessa forma, como não existe comprovação nos autos de como as peças são
essenciais ou relevantes no processo produtivo desenvolvido pela Recorrente, defendo a
manutenção das glosas referentes a tais despesas.

Da glosa dos créditos com serviços utilizados como insumos. Das glosas por falta
de previsão legal para utilização de créditos de PIS e COFINS com despesas de condomínio, IPTU,
fundos de promoção e propaganda, seguros, entre outros encargos
Quanto aos serviços glosados, a defesa argumenta que, utilizando exatamente os
mesmos argumentos dos insumos, caso tenham sido realizados para a consecução da atividade
fim da empresa, ainda que seja na atividade meio, fará jus aos créditos de PIS/Pasep e COFINS.
Cito como exemplo o serviço de zeladoria, glosado pela fiscalização:
quem iria "abrir as portas" da empresa para que os técnicos pudessem desenvolver seus
serviços que irão culminar na distribuição da água potável e do saneamento básico?; pelos
mesmos fundamentos dos insumos, a glosa dos créditos com serviços utilizados como
insumos deve ser anulada.
A defesa alega ainda:
“o Fiscal autuante glosou os pagamentos realizados a título de IPTU e condomínio dos
imóveis locados pela EMBASA, sob o argumento de que tais despesas não podem ser
consideradas como aluguéis. Nos contratos em que não há diferenciação de tais despesas,
detalhadas, simplesmente, não considerou qualquer documento...”; (...)
Com relação ao IPTU, trata-se de um tributo real que grava o imóvel, ou seja, o sujeito
passivo da obrigação tributária é o proprietário do imóvel ou o possuidor com o animus
domini. Em nenhum caso, o locatário é sujeito passivo da obrigação, tanto assim que se no
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contrato estiver estipulado que o pagamento será do locatário, para o Fisco, este contrato
não gera qualquer direito, apenas o de regresso.
Dito em outras palavras, como a Embasa não é sujeito passivo da obrigação tributária do
IPTU, em relação aos imóveis por ela alugados, não se trata de pagamento do tributo, mas
do próprio aluguel. A interpretação do que é aluguel deve ser ampliada, pois, em verdade,
o locatário paga ao locador um valor correspondente ao IPTU, ou seja, o locatário não
paga o IPTU, mas um valor correspondente a tal tributo.
O mesmo raciocínio deve ser usado para o condomínio, pois, como grava o imóvel, o
sujeito passivo é o proprietário, ainda que o locatário seja o responsável pelo pagamento,
por contrato. No caso de inadimplência, quem responde é o PROPRIETÁRIO e não o
inquilino, pois é próprio imóvel quem irá garantir uma futura cobrança. (...) quando em um
contrato está discriminado que o locatário ficará responsável pelo pagamento do IPTU e
Condomínio, tais valores, necessariamente, estão incluídos no preço do aluguel. Isto
porque, o locatário não tem responsabilidade legal para o adimplemento de tais
obrigações, sendo a responsabilidade CONTRATUAL. Assim, por ser uma responsabilidade
contratual, tais pagamentos devem ser considerados LOCAÇÃO e, em conseqüência, não
poderiam ser glosados.
De mais a mais, nos contratos em que não existe a diferenciação entre o aluguel, IPTU e
Condomínio, não há qualquer dúvida: o valor integral deve ser retirado da base de cálculo
do PIS e COFINS. Ora, se a EMBASA não será a responsável pelo pagamento do IPTU e do
Condomínio, o valor integral somente representa o aluguel. Contudo, o Fiscal excluiu,
integralmente, o pagamento por entender que não existe tal diferenciação.
(...) os pagamentos realizados a título de IPTU e condomínio dos imóveis alugados pela
EMBASA devem ser excluídos da base de cálculo da COFINS e do PIS, pois, como a locatária
não é sujeito passivo da obrigação, em linha inversa, paga ALUGUEL. De outro lado, nos
contratos em que não há diferenciação entre condomínio, IPTU e o aluguel propriamente
dito, presume-se que aquelas despesas são do proprietário e, sem qualquer sombra de
dúvidas, o pagamento integral deve ser excluído e não incluído, como, equivocadamente,
procedeu o agente fiscal.
Por fim, com relação ao tema, o ordenamento jurídico constitucional não proíbe a
existência de contratos de locação verbais. Assim sendo comprovado o pagamento, a
propriedade e a posse do bem, os aluguéis podem ser computados, independentemente da
existência formal do contrato.
No tocante aos serviços glosados como insumos, a defesa genérica, sem
detalhamentos e sem provas, evidentemente, prejudica a análise das glosas efetuadas pela
fiscalização e impossibilita o confronto com os critérios de essencialidade e relevância de tais
gastos para o processo produtivo da pessoa jurídica.
Quanto às despesas de condomínio e IPTU, os artigos 3° das Leis n°s 10.637/2002 e
10.833/2003 fixaram as situações que podem originar créditos de PIS/COFINS, este rol é taxativo e
não permite a inclusão de novas hipóteses.
Tais artigos são expressos ao permitir a apuração de créditos de PIS/COFINS
somente em relação às despesas relativas ao aluguel de imóveis, não há qualquer previsão quanto
a demais encargos, tais como IPTU e condomínio.
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Dito isso, nada a prover nesse tópico.

Conclusão
Diante de tudo que foi exposto, voto para dar parcial provimento ao recurso
voluntário para admitir a exclusão dos créditos presumidos de ICMS das bases de cálculo das
contribuições do PIS/Pasep e da COFINS.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego

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