Tribunal: CARF
Processo: 15504.725521/2017-26
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-02-28
Data de publicação: 2024-03-08

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
PIS/PASEP. COFINS. BASE DE CÁLCULO. CONTRAPRESTAÇÃO PECUNIÁRIA MENSAL. RECEITA. INCIDÊNCIA.
A receita relativa à contraprestação pecuniária mensal consiste na remuneração pela prestação dos serviços no âmbito do contrato de concessão administrativa, portanto, tributável pelo PIS/Pasep e pela COFINS.
PIS/PASEP. COFINS. EXCLUSÃO BASE DE CÁLCULO. CONTRAPRESTAÇÃO PECUNIÁRIA. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
Afastada a hipótese de caracterização da contraprestação pecuniária como subvenção para investimento, não há previsão legal para sua exclusão da base de cálculo da remuneração recebida e esta submete-se à incidência das contribuições.
PIS/PASEP. COFINS. BASE DE CÁLCULO. RECEITA DE EQUILÍBRIO. INCIDÊNCIA.
A receita de equilíbrio consiste na remuneração pela prestação dos serviços no âmbito do contrato de concessão administrativa, portanto, tributável pelas contribuições.
PIS/PASEP. COFINS. BASE DE CÁLCULO. INDENIZAÇÃO DE SEGUROS. INCLUSÃO.
Integra a receita bruta, para efeito do cálculo da contribuição social não cumulativa, o valor recebido, a título de indenização de seguro pelo sinistro de seus bens do ativo permanente e do circulante.
PIS/PASEP. COFINS. BASE DE CÁLCULO. REEMBOLSO DE DESPESAS. INCIDÊNCIA.
A recuperação de custos integram a receita bruta, razão pela qual submete-se à tributação pelas contribuições.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. VALE-ALIMENTAÇÃO. VALE-TRANSPORTE.
Para fins do desconto de créditos de que trata o inciso X do art. 3o das leis de regência das contribuições, são considerados os dispêndios com vale-transporte e vale-alimentação, apenas da pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.725521/2017-26
Recurso
De Ofício e Voluntário
Acórdão no
3301-013.836 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de fevereiro de 2024
Recorrentes
GESTORES PRISIONAIS ASSOCIADOS S/A - GPA

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
PIS/PASEP. COFINS. BASE DE CÁLCULO. CONTRAPRESTAÇÃO
PECUNIÁRIA MENSAL. RECEITA. INCIDÊNCIA.
A receita relativa à contraprestação pecuniária mensal consiste na remuneração
pela prestação dos serviços no âmbito do contrato de concessão administrativa,
portanto, tributável pelo PIS/Pasep e pela COFINS.
PIS/PASEP.
COFINS.
EXCLUSÃO
BASE
DE
CÁLCULO.
CONTRAPRESTAÇÃO
PECUNIÁRIA.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
Afastada a hipótese de caracterização da contraprestação pecuniária como
subvenção para investimento, não há previsão legal para sua exclusão da base
de cálculo da remuneração recebida e esta submete-se à incidência das
contribuições.
PIS/PASEP. COFINS. BASE DE CÁLCULO. RECEITA DE EQUILÍBRIO.
INCIDÊNCIA.
A receita de equilíbrio consiste na remuneração pela prestação dos serviços no
âmbito do contrato de concessão administrativa, portanto, tributável pelas
contribuições.
PIS/PASEP. COFINS. BASE DE CÁLCULO. INDENIZAÇÃO DE
SEGUROS. INCLUSÃO.
Integra a receita bruta, para efeito do cálculo da contribuição social não
cumulativa, o valor recebido, a título de indenização de seguro pelo sinistro de
seus bens do ativo permanente e do circulante.
PIS/PASEP.
COFINS.
BASE
DE
CÁLCULO.
REEMBOLSO
DE
DESPESAS. INCIDÊNCIA.
A recuperação de custos integram a receita bruta, razão pela qual submete-se à
tributação pelas contribuições.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. VALE-ALIMENTAÇÃO.
VALE-TRANSPORTE.
Para fins do desconto de créditos de que trata o inciso X do art. 3o das leis de
regência das contribuições, são considerados os dispêndios com vale-transporte
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.725521/2017-26
Fl. 805
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

e vale-alimentação, apenas da pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do
recurso de ofício e conhecer do recurso voluntário para, no mérito, negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe
(Presidente).
Relatório
Por bem descrever os fatos, adota-se o relatório do Acórdão recorrido:
“Em decorrência de ação fiscal desenvolvida junto à empresa qualificada, foram
lavrados os seguintes Autos de Infração:
• de fls. 3/10, em que são exigidos R$ 642.257,54 de PIS/Pasep não cumulativo, além
de multa de ofício de 75% e encargos legais;
• de fls. 11/18, em que são exigidos R$ 2.958.277,38 de Cofins não cumulativa, além de
multa de ofício de 75% e encargos legais.
Conforme Termo de Verificação Fiscal (fls. 19/26), a Gestores Prisionais Associados
(GPA) é uma sociedade anônima de propósito específico, que tem por objeto social as
atividades de construção e gestão, sob o regime de concessão administrativa, de
Complexo Penitenciário localizado na região metropolitana de Belo Horizonte.
A autoridade fiscal explica que o Estado de Minas Gerais, por intermédio da Secretaria
de Estado e Defesa Social, mediante licitação, decidiu delegar à iniciativa privada a
construção e gestão do Complexo Penal pelo prazo de 27 anos, em conformidade com a
Lei Federal n° 11.079/04 (Parcerias Público-Privadas) e demais normas que regem a
matéria.
Relata que, de acordo com a Cláusula 14, Capítulo V, do contrato, a remuneração da
concessionária será composta pelas seguintes parcelas: contraprestação pecuniária
mensal, parcela anual de desempenho e parcela relativa ao parâmetro de excelência.
Esclarece que a contraprestação pecuniária mensal será calculada de acordo com o valor
da vaga/dia disponibilizada e ocupada em cada unidade penal e que na remuneração
paga à concessionária já estão incluídos todos os custos diretos e indiretos e demais
despesas operacionais que se relacionam ao fiel cumprimento do contrato.
Informa que a Cláusula 25 do Capítulo X dispõe sobre o equilíbrio econômico
financeiro do contrato, sendo que constitui pressuposto básico a justa equivalência entre
a prestação e a remuneração da Concessionária.
Fl. 806
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Narra que a Cláusula 32 do Capítulo XII versa sobre a reversão dos bens integrantes da
Concessão Administrativa, ao final da qual devem retornar ao Poder Concedente os
bens reversíveis, direitos e privilégios vinculados à exploração da concessão. Diz que a
reversão é uma característica do contrato, posto que todos os valores investidos pela
Concessionária deverão ser ressarcidos, via aportes financeiros, pelo Poder Concedente.
Informa que, a partir do SPED, apurou a receita bruta auferida em 2013, constatando
que as seguintes receitas devem compor a base de cálculo do PIS/Cofins:
Contraprestação Pecuniária, Receita de Reequilíbrio, Receita Financeira e Receita de
Ressarcimento.
Relata que as notas fiscais de serviços apresentadas, referentes às receitas de
contraprestação pecuniária e às receitas de reequilíbrio, são referentes aos "Serviços de
Administração em Geral" e "Administração de Penitenciárias e Reformatórios".
Aduz que, em análise do Dacon de 2013, constatou que a receita bruta informada para
apuração do PIS e da Cofins não reflete a totalidade das receitas escrituradas.
Informa que os valores apurados são os seguintes:

Relativamente aos créditos da não cumulatividade, ressalta que as possibilidades de
utilização de crédito na sistemática da não cumulatividade foram instituídas pelas Leis
n° 10.637/2002 (PIS/Pasep) e n° 10.833/2003 (Cofins). Disserta sobre os créditos da
não cumulatividade previstos nas referidas leis. Informa que diversos créditos de PIS e
Cofins apurados e descontados das contribuições devidas extrapolaram o permissivo
legal. Esclarece que os créditos admitidos estão relacionados no Anexo II, abaixo
transcrito:

Relata que foram glosados os seguintes créditos:
• Serviços utilizados como insumos: vale-alimentação operação e vale-transporte
operação, uma vez que tais créditos são admissíveis apenas para empresas que exploram
as atividades de prestação de serviços de limpeza conservação e manutenção;
• Serviços utilizados como insumos: gastos com transporte de funcionários e transporte
alimentação, por não se relacionarem diretamente com o serviço prestado;
Fl. 807
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

• Encargos de Amortização de Edificação e Benfeitorias: aduz que não é devido tal
crédito nos contratos de Concessão Administrativa com o poder público quando os
valores investidos em construções e na aquisição de bens são ressarcíveis ao poder
público. Argumenta que os valores investidos em edificações e benfeitorias não foram
registrados no ativo imobilizado. Diz que seu entendimento está em consonância com a
Solução de Consulta da 9a Região Fiscal de n° 167, de 20/08/2012;
• Outras operações com direito a crédito: esclarece que a interessada informou que tais
créditos dizem respeito à "eliminação da parcela correspondente ao ressarcimento dos
investimentos feitos pelo parceiro privado na construção das Unidades Prisionais,
infraestrutura básica para operação do serviço sob concessão". Afirma que a
contribuinte alegou que a referida parcela já havia sido integralmente submetida à
tributação do PIS e da Cofins e invocou a aplicação do disposto no §4° do art. 6° da Lei
n° 11.079/2004, segundo a qual a parcela referente ao aporte de recursos realizados
deverá ser computada na determinação do lucro líquido para fins de apuração do lucro
real, da base de cálculo da CSLL, do PIS/Pasep e da Cofins, na proporção em que o
custo para a realização de obras e aquisição de bens for realizado. Explica que os
aportes realizados pelo poder público nos contratos de concessões administrativas
celebrados com as PPP estão sujeitos à incidência dos tributos mencionados. Aduz que,
em análise das informações do Sped Contábil, constatou que os valores lançados nos
Dacon na rubrica "Outras Operações com Direito a Crédito" foram contabilizados como
amortização do ativo financeiro (Cta: 4.1.01.03 "Amortização do Ativo Financeiro").
Entende que, considerando que tais amortizações se referem a ressarcimento dos valores
investidos, eles não geram direito ao crédito de PIS e Cofins, posto que não estão
exoneradas do recolhimento dos referidos tributos.
Relata, por fim, que os valores declarados em DCTF de PIS/Cofins não refletem os
valores devidos, tendo, por isso, realizado o lançamento em discussão.
Cientificada em 05/07/2017, a interessada apresentou a impugnação de fls. 282/319 em
04/08/2017, alegando, em síntese, o seguinte.
No tópico "DO LANÇAMENTO", alega que os débitos constituídos de PIS/Pasep e de
Cofins apurados em 2013 foram lançados sobre receitas decorrentes de Contrato de
Concessão Administrativa (fls. 147/59) celebrado com o Estado de Minas Gerais para a
construção e gestão de complexo penitenciário. Informa que este é um contato de
Parceria Público Privada (PPP), que é instrumento celebrado no intuito de atrair o
investimento privado para a execução de obras de interesse público, em que o parceiro
público reparte os riscos da atividade com o parceiro privado. Aduz que, por força do
contrato, além da obrigação de implantar a infraestrutura do complexo penitenciário,
assumiu a obrigação de executar as atividades de operação e gestão.
Argumenta que a insuficiência no recolhimento das contribuições teria se dado pela
omissão de rendimentos e pela tomada indevida de créditos da não cumulatividade.
Alega, todavia, que a fiscalização não desenvolveu as razões pelas quais considerou que
as citadas receitas deveriam ter sido oferecidos à tributação, limitando-se a incluí-las na
base de cálculo do PIS e da Cofins sem qualquer fundamentação.
Reclama que os autos são obscuros também no que diz respeito aos créditos glosados.
Afirma que ao invés de indicar os itens glosados, a autuação apontou apenas os itens por
ela considerados, de modo que, para descobrir o que foi glosado, teve que encontrar a
diferença entre a sua apuração e a do Fisco.
No tópico "DA INSUBSISTÊNCIA DA INFRAÇÃO PELA OMISSÃO DE
RENDIMENTOS", item "Da contraprestação pecuniária", esclarece que a "receita de
contraprestação pecuniária" deve ser compreendida à luz da Lei n° 11.079/2004, que
instituiu as normas gerais para contratação desta modalidade de PPP.
Fl. 808
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Argumenta que, da análise dos dispositivos contratuais em conjunto com as previsões
contidas na citada lei, é certo que a parcela da contraprestação pecuniária paga pelo
Estado de Minas Gerais não possui caráter remuneratório, posto que objetiva subsidiar o
capital investido pelo parceiro privado na construção do complexo penal.
Diz que, embora se fale em contraprestação pecuniária, os valores repassados pelo
Poder Concedente englobam tanto o ressarcimento pela construção do bem público
(receitas de construção) quanto a remuneração pela gestão do complexo penitenciário,
objeto do Contrato de Concessão Administrativa (receitas de operação).
Alega que a parcela referente às receitas de operação sofre a incidência do PIS e Cofins
por consubstanciar-se em receita auferida com a prestação de serviço, tanto é que sobre
essa parcela foram recolhidas tais contribuições. Afirma que o recolhimento foi abatido
do valor considerado devido pela autuação por meio da sua indicação no campo "Outras
Deduções" do auto de infração.
Argumenta que as receitas de construção não devem ser tributadas por se caracterizarem
como subvenção para investimento, representando meras transferências patrimoniais,
nas quais está ausente o caráter remuneratório ou contraprestacional. Explica que as
subvenções "são ajudas ou auxílios pecuniários, concedidos pelo Estado, em favor de
instituições que prestam serviços ou realizam obras de interesse público", que podem
ser divididas em subvenções para investimento e subvenções para custeio, nos termos
do Parecer Normativo CST n° 112, de 01/01/1979. Com base no referido parecer, aduz
que a "subvenção para investimento é a transferência de recursos para uma pessoa
jurídica com a finalidade de auxiliá-la, não nas suas despesas, mas na aplicação
específica em bens ou direitos para implantar ou expandir empreendimentos
econômicos." Afirma que tal característica está presente no Contrato de Concessão, no
que se refere à construção do complexo penitenciário.
Assevera que, do ponto de vista contábil, as subvenções para investimento eram
contabilizadas diretamente no patrimônio líquido da entidade que recebia o recurso, em
conta de reserva de capital, sem trânsito em conta de resultado, como dispunha o art.
182, §1°, d , da Lei n° 6.404/768.
Diz que desde o Decreto-Lei n° 1.598/77 existia previsão expressa de não tributação
pelo IR das subvenções para investimento, desde que: (i) fossem contabilizadas como
reserva de capital; e (ii) que essa reserva não pudesse ser objeto de distribuição aos
sócios, ficando sua utilização restrita à absorção de prejuízos ou ao aumento de capital.
Ressalta que a não tributação estava vinculada ao registro da subvenção em conta de
reserva de capital, mas que a partir da edição da Lei n° 11.638/2007, que iniciou o
processo de convergência nas normas tributárias brasileiras ao padrão internacional, a
alínea d do §1° do art. 182 da Lei n° 6.404/76 foi revogada, de modo que a
contabilização em conta de reserva se tornou impossível, razão pela qual os valores
recebidos passaram a transitar pelo resultado, o que gerou dúvida acerca de sua
tributação.
Argumenta que, com a entrada em vigor da Lei n° 11.638/2007, a RFB se posicionou no
sentido de tributar as subvenções para investimento, que deveria ocorrer caso o seu
valor fosse reconhecido diretamente no resultado, justamente pela ausência de previsão
legal para sua exclusão. Diz que tal entendimento estava equivocado, uma vez que as
reservas de capital, apesar de representarem efetivos acréscimos aos ativos da empresa,
não decorriam dos lucros auferidos em suas operações normais, já que representavam
contribuição do Poder Público, sendo, portanto, valores que não transitavam pelo
resultado.
Informa que as subvenções para investimento foram objeto de regulação específica no
âmbito do Regime Tributário de Transição, instituído pela Lei n° 11.941/2009 e que o
disposto nos arts. 18 e 21 estende os efeitos do RTT para a apuração do PIS e da Cofins,
Fl. 809
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

permitindo expressamente a exclusão das subvenções da base de cálculo das
contribuições.
Afirma que a norma que torna impossível a tributação das subvenções para investimento
pelo PIS e pela Cofins está em linha com a lógica do tratamento a ele atribuído antes da
edição da Lei n° 11.638/2007. Destaca que a norma determina a tributação das
subvenções apenas nas hipóteses em que a ela for atribuída destinação diversa da
prevista, ficando claro que a necessidade de contabilização em conta de reserva não era
condição sine qua non para a não tributação, mas apenas uma forma de controle da
destinação dos recursos.
Sustenta que a receita de contraprestação pecuniária paga pelo Poder Concedente no
âmbito de Concessão Administrativa inclui transferências patrimoniais voltadas a
subsidiar a construção do complexo penitenciário, parcelas que sem índole
remuneratória e que se são subvenções para investimento, já que voltadas a possibilitar
a implantação do empreendimento econômico almejado pelo Poder Público. Diz ser
evidente que em 2013 estava vigente o art. 21 da Lei n° 11.941/2009, que
expressamente permitia a exclusão das subvenções, a que se refere o art. 18, da base de
cálculo do PIS e da Cofins.
Afirma que a jurisprudência administrativa tem consistentemente afastado a tributação
do PIS e da Cofins sobre subvenções para investimento. Traz aos autos diversas
decisões administrativa do CARF e do CSRF que ratificam seu entendimento. Entende,
com base nesses julgamentos, que é inconteste, no caso em análise, a intenção do Poder
Público em subvencionar a implantação do empreendimento pelo agente privado, não
restando dúvida que a receita de construção se caracteriza como subvenção para
investimento.
Conclui que a parcela das receitas de contraprestação pecuniária referente à receita de
construção não deve ser objeto de incidência do PIS e da Cofins.
No item "3.2. Da receita de reequilíbrio", explica que ela tem origem no Termo Aditivo
n° 2 do Contrato de Concessão (doc. 03) e faz referência a gastos adicionais já
efetuados com a estruturação do bem público. Esclarece que tal termo possui como
objeto a "alteração do cronograma físico das obras de infraestrutura" (doc. 03, fl. 2),
bem como a fixação de novas datas para a entregas de unidades prisionais adicionais,
além de um novo mecanismo de pagamento pelo Estado de Minas Gerais denominado
Parcela Complementar.
Salienta que o Anexo I do Auto de Infração demonstra o pagamento da quantia de R$
1.890.060,00 a partir do mês de agosto de 2013 para a receita de reequilíbrio, valor
mensal que é o previsto no aditivo de contrato acima referenciado.
Argumenta que a receita de reequilíbrio, por ter como objetivo ressarcir investimentos
adicionais com a expansão do empreendimento econômico originariamente planejado,
possui natureza idêntica à receita de construção e, dessa forma, sobre ela não incide as
contribuições, tendo em vista se tratar de subvenção para investimento, exatamente
pelos fundamentos já desenvolvidos.
No item "3.3. Da receita financeira", aduz que, desde a Emenda Constitucional n°
20/1998, a União está autorizada a instituir contribuições sobre a totalidade das receitas
auferidas pela empresa, competência que foi exercida nas Leis n° 10.637/2002 e n°
10.833/2003, que instituíram o regime não cumulativo das contribuições sobre a
totalidade das receitas auferidas pelas empresas (inclusive as financeiras). Afirma que o
art. 27 da Lei n° 10.865/2004 autorizou o Poder Executivo a reduzir e restabelecer a
alíquota das contribuições sobre as receitas financeiras. Esclarece que, assim, foi
publicado o Decreto n° 5.164, de 30/07/2004, que reduziu a zero as alíquotas incidentes
sobre as receitas financeiras, situação mantida no Decreto n° 5.442, de 09/05/2005.
Informa que tal situação foi alterada apenas com a entrada em vigor do Decreto n°
Fl. 810
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

8.426/2015, em 01/07/2015. Conclui que, desde 30/07/2004, a indevida restrição ao
aproveitamento de créditos de PIS/Cofins sobre despesas financeiras foi compensada
com a ausência de tributação sobre as receitas de mesma natureza.
No item "3.4. Da receita de ressarcimento", explica que a receita de ressarcimento é
relativa a indenizações recebidas da Cemig (ressarcimento pelo custo com implantação
de rede elétrica, doc. 04) e da Allianz Seguros (danos em taludes, doc. 05), de modo que
não devem compor a base de cálculo do PIS/Cofins, tendo em vista se tratarem de mera
recuperação de um custo anterior. Alega que os valores recebidos a título de
indenização é apenas a recomposição do patrimônio que fora anteriormente afetado e
não o acréscimo de novos elementos. Traz aos autos decisão do CARF que corrobora o
seu entendimento.
No tópico "4. DA INSUBSISTÊNCIA DA INFRAÇÃO PELA TOMADA INDEVIDA
DE CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE", explica o que são os gastos cujos
créditos foram desconsiderados pela fiscalização:
ii.a - vale-alimentação operação: vale-alimentação dos colaboradores da GPA lotados
nas unidades prisionais e envolvidos diretamente com a prestação dos serviços objeto
do Contrato de Concessão Administrativa;
ii.b - vale-transporte operação: vale-transporte dos colaboradores da GPA lotados nas
unidades prisionais e envolvidos diretamente com a prestação dos serviços objeto do
Contrato de Concessão Administrativa;
ii.c - transporte funcionários: custos operacionais relativos ao transporte coletivo fretado
para os colaboradores lotados nas unidades prisionais e envolvidos diretamente com a
prestação dos serviços objeto do Contrato de Concessão Administrativa;
ii.d - transporte alimentação: custos operacionais relativos ao transporte da alimentação
dos presos e dos colaboradores lotados nas unidades prisionais e envolvidos diretamente
com a prestação dos serviços objeto do Contrato de Concessão entre a unidade de
produção, localizada no interior do Complexo Prisional (Fazenda Mato Grosso), e as
unidades prisionais, que constituem estabelecimentos autônomos e independentes.
Requer que tais itens sejam tratados em conjunto porque a sua admissibilidade depende
da correta compreensão acerca do conceito de insumo para fins de creditamento das
contribuições.
Alega que, muito embora tais despesas não sejam mencionadas expressamente nos
dispositivos relativos ao direito de crédito nas Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003,
especificamente para a atividade desenvolvida, o seu creditamento é devido.
Ressalta que a interpretação restritiva da RFB acerca das despesas que podem ser objeto
da tomada de crédito, lastreada em atos normativos que adotam o conceito de insumo
aquele relativo ao IPI (crédito físico), deve ser rechaçada.
Entende que a não cumulatividade deve ser compreendida no âmbito constitucional,
tendo em vista a materialidade dos tributos, de modo que, se o PIS/Pasep e a Cofins
oneram receitas obtidas na atividade empresarial e despesas com importação, ela se
presta a afastar da receita tributável as despesas necessárias à sua obtenção. Argumenta
que, sendo assim, não se pode ter como referencial o IPI, que incide apenas sobre
específicas operações com produtos industrializados.
Aduz que não há como o legislador ordinário disciplinar a dedução de créditos de
contribuições no regime não cumulativo, reduzindo-lhe a extensão, uma vez que o §12
do art. 195 da Constituição faculta apenas a eleição dos setores de atividade econômica
que serão submetidos à não cumulatividade.
Fl. 811
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Alega que o mandamento constitucional vincula o agir legislativo no sentido de garantir
a desoneração da base de cálculo das contribuições, de tal forma que vedado está ao
legislador ou ao intérprete amesquinhar as hipóteses de creditamento legitimadas pela
união entre as normas constitucionais e a realidade econômica da empresa.
Sustenta que a defesa incansável da interpretação restritiva pela Fazenda Nacional só
mostra que as autoridades tributárias não compreenderam a natureza jurídica do
princípio da não cumulatividade. Aduz ser equivocada a crença de que somente as
despesas expressamente citadas nas Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003 podem ser
creditadas.
Salienta que, ao contrário do que defende a fiscalização, a interpretação restritiva não
possui respaldo no art. 111 do CTN, uma vez que a sistemática de apuração de bases
não constitui hipótese de suspensão, exclusão ou outorga de isenção ao cumprimento da
obrigação tributária, elencadas como submetidas à aplicação da interpretação restritiva.
Entende que as despesas (insumos) que geram créditos de PIS e Cofins devem ser
compreendidas como sendo aquelas definidas como despesas operacionais para o IRPJ
(art. 299 do RIR/99), dada a maior proximidade desse imposto com a materialidade das
contribuições (v.g. CARF, Acórdão n° 203-12.741 de 2008 e Acórdão n° 320100.226 de
2010).
Ressalta que outro entendimento, não tão amplo quanto à adoção do conceito de despesa
operacional do IRPJ, mas mais amplo do que o conceito proveniente do crédito físico no
âmbito do IPI, é de que geram créditos todas as despesas essenciais ao desempenho da
atividade da pessoa jurídica por meio da qual as receitas são obtidas, de modo que o
critério para a admissão do crédito é a essencialidade da despesa com o insumo utilizado
na atividade da empresa.
Reclama que a devida observância da sistemática da não cumulatividade exige que se
avalie a natureza das despesas incorridas pelos contribuintes. Alega que sempre que
estas se mostrarem essenciais ao exercício de sua atividade, devem implicar no
abatimento de tais despesas como créditos descontados junto à receita bruta auferida.
Ressalta que nas hipóteses em que, sem a aquisição de determinado bem ou serviço, for
impossível realizar o processo econômico a ele adjacente ou, por expressa disposição
legal, não possa o contribuinte deles prescindir, não há dúvidas de que tais bens ou
serviços mostram-se essenciais à atividade produtiva, devendo constituir créditos
dedutíveis.
Registra que a extensão do conceito de insumos no regime do PIS/Cofins está,
atualmente, sob análise do STJ (REsp n° 1.221.170/PR), afetado à sistemática dos
recursos repetitivos. Relata que os votos já coletados até então indicam a tendência no
sentido do reconhecimento do direito amplo de crédito no regime do PIS/Cofins,
rechaçando a interpretação restritiva propugnada pela Fazenda Federal.
Conclui que as despesas glosadas podem ser objeto de creditamento, uma vez que todas
elas têm ligação intrínseca com a atividade que desenvolve, já que se consubstanciam na
disponibilização de utilidades em favor de seus colaboradores (lotados nas unidades
prisionais e envolvidos diretamente com a prestação dos serviços objeto do Contrato de
Concessão Administrativa), determinadas pela legislação trabalhista. Ressalta que se a
obrigatoriedade da sua disponibilização é prevista na própria legislação trabalhista, de
modo que integram o custo da atividade desenvolvida. Entende que dado o caráter
obrigatório e ante a constatação de que o critério para a admissão do crédito é a
essencialidade da despesa na atividade da empresa, a tomada de crédito em relação aos
referidos dispêndios é devida.
No item "4.2. Da tomada de crédito sobre os encargos de amortização de edificação e
benfeitorias", aduz que a possibilidade de tomada de crédito sobre os encargos de
Fl. 812
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

amortização de edificação e benfeitorias deve ser compreendida no contexto de
convergência das normas contábeis brasileiras ao padrão internacional, em que a
contabilidade nacional passou de uma simples ferramenta para a apuração de tributos
para um instrumento de caráter mais informativo, que revela a real situação econômica
da entidade.
Explica que a Lei n° 11.638/2007 foi o ato normativo encarregado de inserir o Brasil no
processo de harmonização das práticas contábeis, ao determinar que as normas
brasileiras de contabilidade fossem elaboradas em consonância com os padrões
internacionais adotados nos principais mercados de valores mobiliários.
Aduz que, na vigência do RTT, as alterações que importassem modificação do critério
de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro
líquido não poderiam ter efeitos para fins de apuração do lucro real, devendo ser
considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em
31/12/2007, momento em a que a regra contábil vigente determinava que benfeitorias
em imóveis de terceiro fossem contabilizadas em conta de ativo imobilizado, como
decorria da redação do art. 179, IV da Lei n° 6.604/76. Afirma que, nesse sentido, os
bens registrados no ativo imobilizado deviam ser amortizados de modo a diminuir o
valor dos direitos com prazo determinado por contrato, que corresponde ao seu caso, em
que o Contrato de Concessão Administrativa prevê a reversão dos bens após o término
do prazo de 27 anos, razão pela qual era necessário fazer com que o seu valor fosse
corrigido para fazer constar o montante exato dessa perda, que devia ser registrada na
escrita contábil, como custo ou despesa operacional.
Requer a aplicação da regra contábil vigente em 31/12/2007, a qual determinava que os
bens objeto da construção fossem registrados no ativo imobilizado, com o consequente
reconhecimento de encargos de amortização, o que gera o direito ao crédito das
contribuições, a teor do que impõe o art. 3°, §1°, III das Leis n°s 10.833/2003 e
10.637/2002.
No tópico "4.3. Da tomada de crédito sobre outras operações com direito a crédito", diz
que o creditamento constitui mecanismo para anular o efeito da inclusão dos ingressos
recebidos a título de subvenção para investimento (parcela da contraprestação
pecuniária referente às receitas de construção + receita de reequilíbrio) na base de
cálculo do PIS e da Cofins. Relembra que a receita de contraprestação pecuniária paga
pelo Poder Concedente no âmbito do Contrato de Concessão inclui transferências
patrimoniais voltadas a subsidiar a construção do complexo penitenciário (receita de
construção), parcelas sem índole remuneratória e que se classificam como subvenções
para investimento. Entende que, em consequência, a tomada de crédito sobre a rubrica
identificada como "Outras Operações com Direito a Crédito" é, necessariamente,
devida.
No tópico "5. SUBSIDIARIAMENTE: ERROS NA BASE DE CÁLCULO DA
AUTUAÇÃO", no item "5.1. Do erro no cômputo da receita apurada nos meses de
julho, setembro e outubro", diz ser necessário, caso não se acolha os argumentos
desenvolvidos acima, que seja retificada a base de cálculo sobre a qual incidem as
contribuições exigidas, uma vez que a receita apontada no Demonstrativo das Receitas
(Anexo I) para os meses de julho, setembro e outubro não guarda qualquer
correspondência com os documentos que fundamentam a autuação. Informa que,
contrapondo-se as notas fiscais de prestação de serviços (doc. 06), Dacon (doc. 07) e
escrituração contábil (doc. 08), evidenciou divergências com relação aos valores
indicados como receita.
Requer, se mantida a autuação, que a base de cálculo seja retificada para refletir as
receitas efetivamente auferidas pela Impugnante nestes períodos.
No item "5.2. Do erro no cômputo do crédito apurado nos meses de julho e novembro",
assevera que no mês de julho a fiscalização deixou de levar ao cálculo total dos créditos
Fl. 813
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

na rubrica "serviços utilizados como insumos", enquanto em novembro, conquanto a
apuração dos "serviços utilizados como insumos" tenha alcançado a quantia de R$
444.261,42, o quadro que congrega todos os valores indica o montante de R$
1.541.381,73. Em outros termos, reclama que houve deslocamento equivocado do
crédito do mês de julho para o mês de novembro, o que gera o efeito de incidência de
juros sobre base maior do que a efetivamente devida. Pleiteia que o valor do crédito
considerado para os meses de julho e novembro seja retificado para expurgar o efeito
acima apontado.
Requer o provimento da impugnação para que seja anulado o auto de infração com a
consequente extinção da multa exigida. Subsidiariamente, requer a retificação da base
de cálculo por erro na apuração das receitas auferidas e na apuração dos créditos
devidos.
É o relatório.”
Em decisão unânime, a 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Curitiba julgou parcialmente procedente a impugnação, mantendo-se, em parte, o
crédito tributário constituído, em acórdão assim ementado:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
CONTRAPRESTAÇÃO PECUNIÁRIA MENSAL.
A receita relativa à contraprestação pecuniária mensal consiste na remuneração pela
prestação dos serviços no âmbito do contrato de concessão administrativa, sendo,
portanto, tributável pelo PIS/Pasep e pela Cofins.
RECEITA DE REEQUILÍBRIO. PARCELA COMPLEMENTAR.
A receita de reequilíbrio consiste numa parcela complementar à "contraprestação
pecuniária mensal", tendo, portanto, a mesma natureza desta.
RECEITA DE RESSARCIMENTO. INDENIZAÇÃO.
Desde que comprovado o efetivo recebimento da indenização e que o valor recebido é
aquele que foi diminuído do patrimônio, o valor recebido a título de reparação do dano
não se sujeita à incidência da Cofins e do PIS/Pasep
RECEITAS FINANCEIRAS. ALÍQUOTA ZERO.
As alíquotas do PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre as receitas financeiras auferidas
pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não cumulativa foram reduzidas
a zero no período transcorrido entre 02/08/2004 e 01/07/2015.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Somente podem ser considerados insumos os bens ou serviços, combustíveis inclusive,
quando aplicados ou consumidos diretamente no processo produtivo, não podendo ser
interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere despesas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ROL EXAUSTIVO.
O conceito e o alcance da não cumulatividade encontram-se inteiramente determinados
na legislação, em elenco exaustivo e pré-determinado, não sendo todo e qualquer custo,
despesa ou dispêndio, ainda que necessário à atividade econômica exercida pelo
contribuinte, que pode gerar o direito ao crédito.
ENCARGOS DE AMORTIZAÇÃO. EDIFICAÇÃO E BENFEITORIAS.
As modificações nos critérios de reconhecimento dos encargos de depreciação,
decorrentes das alterações havidas na Lei no 6.404, de 1976, estão abrangidas pelo RTT,
Fl. 814
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

não produzindo efeitos tributários, de modo a prevalecer as normas vigentes em 31 de
dezembro de 2007, no que toca ao IRPJ, à CSLL, ao PIS/Pasep e à Cofins.
OUTROS CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
As possibilidades de tomada de crédito estão especificamente determinadas na
legislação de regência do PIS/Pasep e da Cofins, não havendo a possibilidade de se
calcular créditos com o fim de neutralizar o efeito do pagamento de tributos.
ERRO DE FATO. COMPROVAÇÃO.
Comprovado o erro de fato na glosa de créditos e no cômputo das receitas tributadas,
refaz-se o demonstrativo do PIS/Pasep e da Cofins devidos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
CONTRAPRESTAÇÃO PECUNIÁRIA MENSAL.
A receita relativa à contraprestação pecuniária mensal consiste na remuneração pela
prestação dos serviços no âmbito do contrato de concessão administrativa, sendo,
portanto, tributável pelo PIS/Pasep e pela Cofins.
RECEITA DE REEQUILÍBRIO. PARCELA COMPLEMENTAR.
A receita de reequilíbrio consiste numa parcela complementar à "contraprestação
pecuniária mensal", tendo, portanto, a mesma natureza desta.
RECEITA DE RESSARCIMENTO. INDENIZAÇÃO.
Desde que comprovado o efetivo recebimento da indenização e que o valor recebido é
aquele que foi diminuído do patrimônio, o valor recebido a título de reparação do dano
não se sujeita à incidência da Cofins e do PIS/Pasep
RECEITAS FINANCEIRAS. ALÍQUOTA ZERO.
As alíquotas do PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre as receitas financeiras auferidas
pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não cumulativa foram reduzidas
a zero no período transcorrido entre 02/08/2004 e 01/07/2015.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Somente podem ser considerados insumos os bens ou serviços, combustíveis inclusive,
quando aplicados ou consumidos diretamente no processo produtivo, não podendo ser
interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere despesas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ROL EXAUSTIVO.
O conceito e o alcance da não cumulatividade encontram-se inteiramente determinados
na legislação, em elenco exaustivo e pré-determinado, não sendo todo e qualquer custo,
despesa ou dispêndio, ainda que necessário à atividade econômica exercida pelo
contribuinte, que pode gerar o direito ao crédito.
ENCARGOS DE AMORTIZAÇÃO. EDIFICAÇÃO E BENFEITORIAS.
As modificações nos critérios de reconhecimento dos encargos de depreciação,
decorrentes das alterações havidas na Lei no 6.404, de 1976, estão abrangidas pelo RTT,
não produzindo efeitos tributários, de modo a prevalecer as normas vigentes em 31 de
dezembro de 2007, no que toca ao IRPJ, à CSLL, ao PIS/Pasep e à Cofins.
OUTROS CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
As possibilidades de tomada de crédito estão especificamente determinadas na
legislação de regência do PIS/Pasep e da Cofins, não havendo a possibilidade de se
calcular créditos com o fim de neutralizar o efeito do pagamento de tributos.
ERRO DE FATO. COMPROVAÇÃO.
Fl. 815
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Comprovado o erro de fato na glosa de créditos e no cômputo das receitas tributadas,
refaz-se o demonstrativo do PIS/Pasep e da Cofins devidos.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. INEXISTÊNCIA.
Somente são nulos os despachos e decisões proferidas por autoridade incompetente ou
com cerceamento do direito de defesa.
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INCOMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária
vigente, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de inconstitucionalidade e
ilegalidade de atos legais regularmente editados.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte”
Cientificada, a recorrente reproduziu os argumentos contidos na impugnação,
requerendo que se reforme da decisão da Delegacia de Julgamento, em recurso voluntário com a
seguinte estrutura:
1.
Tempestividade
2.
Delimitação fática
3.
Da insubsistência da infração pela omissão de rendimentos
3.1. Da contraprestação pecuniária – item (i.a)
3.1.1.Da receita de construção
3.1.2.Da não incidência de PIS e COFINS sobre as subvenções de investimento
3.2. Da receita de equilíbrio – item (1.b)
3.3. Da receita de ressarcimento – item (1.d)
4.
Da insubsistência da infração pela tomada indevida de créditos da não-
cumulatividade
4.1. Da tomada de crédito sobre os insumos da atividade – itens (ii.a) vale-alimentação
operação; (ii.b) vale-transporte operação; (ii.c) transporte de funcionários; e (ii.d)
transporte alimentação
4.2. Da tomada de crédito sobre outras operações com direito a crédito – (ii.f)
5.
Do pedido
Por fim, encerra seu recurso e pede que seja “anulado o auto de infração em
epígrafe, com a consequente extinção do crédito tributário, nos termos do art. 156, IX, do CTN”.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Relator.
Fl. 816
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Da admissibilidade do Recurso de Ofício
O recurso de ofício foi motivado pela exoneração de R$ 266.945,05, em relação
ao PIS/PASEP, e de R$ 1.229.565,32, para a COFINS, pela exclusão, pelo julgador a quo, de
valores da base de cálculo das contribuições e do reconhecimento de créditos apurados pela
recorrente.
Em observância ao disposto no artigo 1o da Portaria MF no 63/17, a autoridade
julgadora de primeira instância recorreu de ofício da decisão prolatada através do Acórdão no 06-
61.965, que declarou procedente, em parte, a impugnação e exonerou parte do crédito tributário.
A verificação do "limite de alçada", em face de Decisão da DRJ favorável ao
contribuinte, ocorre em dois momentos:
(i) na Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ), para fins de
interposição de Recurso de Ofício, no momento da prolação de decisão favorável ao
contribuinte, observando-se a legislação da época, e
(ii) no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), para fins de
conhecimento do Recurso de Ofício, quando da apreciação do recurso, em Preliminar de
Admissibilidade, aplicando-se o limite de alçada então vigente.
É o que está sedimentado pela Súmula Carf no 103, assim ementada:
Súmula CARF no 103
Aprovada pelo Pleno em 08/12/2014
Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na
data de sua apreciação em segunda instância.
A norma processual tem aplicação imediata. O Código de Processo Civil, aplicado
subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, consagrou aludida regra, em seu art. 1.211, in
verbis:
Art. 1.211. Este Código regerá o processo civil em todo o território brasileiro. Ao entrar
em vigor, suas disposições aplicar-se-ão desde logo aos processos pendentes.
Em 17.02.2023, contudo, a Portaria MF no 63/17 foi revogada pela Portaria MF no
2/23, estabelecendo novo “limite de alçada” para interposição de recurso de ofício:
Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da Receita
Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito
passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$
15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
No presente, o montante exonerado é inferior ao limite de alçada vigente na data
do presente julgamento.
Diante do exposto, não se conhece do recurso de ofício, com amparo na Súmula
CARF no 103.

Fl. 817
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Do Recurso Voluntário
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, pelo
que dele deve-se tomar conhecimento.
Ausentes preliminares de nulidade na peça recursal, discorre-se sobre o mérito,
que se centra (1) na tributação, pelas contribuições, das receitas de contraprestação pecuniária,
das receitas de reequilíbrio e das receitas de ressarcimento, e (2) no desconto de créditos sobre
vale-alimentação, vale-transporte, transporte de funcionários, transporte de alimentação e “outras
operações com direito a crédito”.
O apelo da recorrente, que seguiu a ordem de decisão de primeira instância, será
apreciado na sua sequência, ponto a ponto.
Mérito
1. Do conceito e dos efeitos da Concessão Administrativa
A Lei no 11.079/2004, que institui normas gerais para licitação e contratação de
parceria público-privada no âmbito da administração pública, define as modalidades de
concessão:
Art. 2o Parceria público-privada é o contrato administrativo de concessão, na
modalidade patrocinada ou administrativa.
§ 1o Concessão patrocinada é a concessão de serviços públicos ou de obras públicas de
que trata a Lei no 8.987, de 13 de fevereiro de 1995, quando envolver, adicionalmente à
tarifa cobrada dos usuários contraprestação pecuniária do parceiro público ao parceiro
privado.
§ 2o Concessão administrativa é o contrato de prestação de serviços de que a
Administração Pública seja a usuária direta ou indireta, ainda que envolva
execução de obra ou fornecimento e instalação de bens.
§ 3o Não constitui parceria público-privada a concessão comum, assim entendida a
concessão de serviços públicos ou de obras públicas de que trata a Lei no 8.987, de 13
de fevereiro de 1995, quando não envolver contraprestação pecuniária do parceiro
público ao parceiro privado.
(...)
Art. 3o As concessões administrativas regem-se por esta Lei, aplicando-se-lhes
adicionalmente o disposto nos arts. 21, 23, 25 e 27 a 39 da Lei no 8.987, de 13 de
fevereiro de 1995, e no art. 31 da Lei no 9.074, de 7 de julho de 1995.
Portanto, as concessões podem ser das espécies comuns e parcerias público-
privadas, sendo subespécies as concessões patrocinadas e as administrativas.
A Concessão Comum de Serviços Públicos é o contrato administrativo por meio
do qual o poder público cede ao particular a exploração de determinado serviço público, sob a
exigência de condições mínimas de qualidade, cabendo o direito, ao concessionário, de ser
remunerado através da cobrança de tarifas dos usuários.
Fl. 818
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

No âmbito das parcerias público-privadas, tanto a Concessão Patrocinada quanto a
Concessão Administrativa são reguladas subsidiariamente pelas Leis Federais nos 8.987/1995 e
9.074/1995.
Na Concessão Patrocinada, a remuneração da concessionária surge tanto da
cobrança de tarifa dos usuários, pelo serviço prestado, quanto da contraprestação pecuniária do
poder público, como forma de viabilizar economicamente a atividade.
Já a subespécie Concessão Administrativa é o contrato de prestação de serviços
firmado em que a totalidade da remuneração é oriunda de contraprestações públicas,
desembolsadas pelo Poder Concedente.
Portanto, o caso ora analisado trata-se de parceria público-privada de concessão
administrativa.
2. Da infração pela omissão de rendimentos
2.1.
Da contraprestação pecuniária – item (i.a)
A recorrente sustenta que “contraprestação pecuniária mensal constitui a
remuneração da concessionária pelos serviços prestados no âmbito do contrato”, e que os valores
repassados pelo Poder Público referem-se (1) ao ressarcimento pela construção do bem público,
chamadas, por ela, de receitas de construção, e, nesse sentido, restaria ausente a natureza de
receita, e (2) à remuneração pela gestão do complexo penitenciário, chamadas de receitas de
operação.
Afirma que, a partir de 10/11/2016, com o Termo Aditivo no 9, o Poder
Concedente reconheceu que parcela da contraprestação pecuniária mensal destina-se a ressarcir
os investimentos realizados para construção, ampliação ou reforma dos estabelecimentos
prisionais.
“C) Ficam incluídos na Cláusula 14.11 no CONTRATO, os seguintes termos:
"14.11.2 A CONTRATADA deverá emitir 2 (dois) documentos distintos para cobrança
do valor da CONTRAPRESTAÇÃO PECUNIÁRIA MENSAL de cada UNIDADE
PENAL e da PARCELA COMPLEMENTAR, a saber:
a.
Uma nota fiscal de serviços, equivalente a 52,17% (cinquenta e dois inteiros e
dezessete centésimos por cento) do valor total a ser cobrado, o qual corresponde à
cobrança pelos serviços prestados; e
b. Uma nota fiscal ou documento correspondente, equivalente a 47,83% (quarenta. e
sete inteiros e oitenta e três centésimos por cento) do valor total a ser cobrado, o
qual corresponde ao ressarcimento pelos investimentos realizados e reversíveis ao
Estado ao final do Contrato de concessão.”
Ademais, busca, a recorrente, a equiparação da parcela do ressarcimento como
subvenção para investimento – tema este que também será analisado adiante, quando dos
créditos sobre “outras operações” – e, portanto, não se sujeitariam à incidência das contribuições.
Entendo que não possui razão a recorrente. Explico.
Fl. 819
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

A sua lógica de defender que os tributos incidem apenas sobre a parcela das
receitas com a gestão prisional, do total da contraprestação pecuniária, não condiz com o
conceito de receita tributável pelas contribuições, que são, a grosso modo, as entradas
decorrentes do desenvolvimento das atividades econômicas.
Nesse sentido, as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 não previam a exclusão das
receitas de construção da base de cálculo das contribuições. Essa exclusão deu-se apenas com a
introdução feita pela Lei no 12.973/2014, em relação à tributação do valor relativo ao
reconhecimento do ativo intangível, no contexto de contratos de concessão, como é o caso
emblemático das geradoras de energia elétrica:
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
Art. 1o (...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
(...)
X - reconhecidas pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da
infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de
exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos; (Incluído pela Lei
no 12.973, de 2014) (destaquei)
Poder-se-ia alegar que a Lei no 11.079/2004, com alterações promovidas pela Lei
no 12.766/2012, prevê a exclusão dos aportes de recursos, em favor do parceiro privado, para a
realização de obras e aquisição de bens reversíveis, da base de cálculo das contribuições.
Contudo, o aproveitamento da exclusão não se assenta ao caso em tela:
Art. 6o A contraprestação da Administração Pública nos contratos de parceria público-
privada poderá ser feita por:
I – ordem bancária;
II – cessão de créditos não tributários;
III – outorga de direitos em face da Administração Pública;
IV – outorga de direitos sobre bens públicos dominicais;
V – outros meios admitidos em lei.
§ 1o O contrato poderá prever o pagamento ao parceiro privado de remuneração variável
vinculada ao seu desempenho, conforme metas e padrões de qualidade e disponibilidade
definidos no contrato. (Incluído pela Lei no 12.766, de 2012)
§ 2o O contrato poderá prever o aporte de recursos em favor do parceiro privado
para a realização de obras e aquisição de bens reversíveis, nos termos dos incisos X
e XI do caput do art. 18 da Lei no 8.987, de 13 de fevereiro de 1995, desde que
autorizado no edital de licitação, se contratos novos, ou em lei específica, se
contratos celebrados até 8 de agosto de 2012. (Incluído pela Lei no 12.766, de 2012)
§ 3o O valor do aporte de recursos realizado nos termos do § 2o poderá ser excluído
da determinação: (Incluído pela Lei no 12.766, de 2012)
Fl. 820
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

I - do lucro líquido para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL; e (Incluído pela Lei no 12.766, de
2012)
II - da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - COFINS. (Incluído pela Lei no 12.766, de
2012)
III - da base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB
devida pelas empresas referidas nos arts. 7o e 8o da Lei no 12.546, de 14 de dezembro de
2011, a partir de 1o de janeiro de 2015. (Incluído pela Lei no 13.043, de 2014)
§ 4o Até 31 de dezembro de 2013, para os optantes conforme o art. 75 da Lei no 12.973,
de 13 de maio de 2014, e até 31 de dezembro de 2014, para os não optantes, a parcela
excluída nos termos do § 3o deverá ser computada na determinação do lucro líquido
para fins de apuração do lucro real, da base de cálculo da CSLL e da base de cálculo
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, na proporção em que o custo para a
realização de obras e aquisição de bens a que se refere o § 2o deste artigo for
realizado, inclusive mediante depreciação ou extinção da concessão, nos termos do art.
35 da Lei no 8.987, de 13 de fevereiro de 1995. (Redação dada pela Lei no 13.043, de
2014) (destaquei)
Deste modo, em relação ao ano-calendário de 2013, a exclusão pretendida está
expressamente vedada.
Além disso, nos termos da cláusula 14.1 do Contrato de Concessão
Administração, cujo objeto é a construção e gestão de complexo penal, a remuneração da
recorrente é composta de três parcelas: a contraprestação pecuniária mensal, da parcela anual de
desempenho e da parcela referente ao parâmetro de excelência.
“14.1. A remuneração da CONCESSIONÁRIA será composta pelas seguintes parcelas
para cada UNIDADE PENAL:
a) CONTRAPRESTAÇÃO PECUNIÁRIA MENSAL;
b) PARCELA ANUAL DE DESEMPENHO; e
c) PARCELA REFERENTE AO PARÂMETRO DE EXCELÊNCIA.”
A cláusula 14.8 estabelece que tais parcelas são as únicas remunerações devidas à
recorrente, incluídos todos os custos diretos e indiretos e demais despesas operacionais, inclusive
encargos sociais, impostos, taxas.
Sobre o tema, bem fundamentou a decisão recorrida:
“Observa-se que não há em nenhuma parte do contrato qualquer referência ao que a
interessada denominou de receitas relativas a "custos de construção", mas tão somente
referência ao valor que o Estado de Minas Gerais deve pagar à GPA pelos serviços
prestados.
Assim sendo, conclui-se que a "contraprestação pecuniária mensal" é a receita da
prestação do serviço que remunera a concessionária pela gestão do sistema prisional.
Não é possível a partir do contrato anexado aos autos detectar qualquer diferenciação
entre receita paga pela gestão do sistema prisional e receita paga a título de indenização
pela construção de unidades prisionais.
Fl. 821
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Portanto, a receita de contraprestação pecuniária mensal é uma receita de caráter
remuneratório, posto que objetiva remunerar a concessionária pelos serviços que presta
ao Estado de Minais Gerais.”
No que diz respeito ao conceito de receita, apoio-me na lição do Professor
Ricardo Mariz de Oliveira 1:
“Receita é qualquer ingresso ou entrada de direito que se incorpore positivamente ao
patrimônio, e que represente remuneração ou contraprestação de atos, atividades ou
operações da pessoa titular do mesmo, ou remuneração ou contraprestação do emprego
de recursos materiais, imateriais ou humanos existentes no seu patrimônio ou por ele
custeados.”
De modo a se evitar dúvidas a respeito da incorporação positiva ao patrimônio, o
Professor, esclarece no 5o enunciado de pressuposto afirmativo:
“(...) a receita é um “plus” jurídico que se agrega ao patrimônio27, ainda que o ato do
qual ela seja parte ou decorrente não acarrete aumento patrimonial (tal como
quando houver uma receita de valor igual ao custo do respectivo objeto), ou mesmo
que acarrete redução patrimonial (tal como quando a receita tiver valor inferior ao custo
do respectivo objeto); por isto, é apropriado dizer que a receita agrega ou adiciona um
novo elemento ou valor positivo ao patrimônio;28” (destaquei)
Assim dispõem as notas 27 e 28, in verbis:
“27.Lembrando-se de que se trata de um “plus” jurídico dotado, sempre e
necessariamente, de conteúdo econômico, dado que é derivado de uma relação
jurídica, ou de uma extinção de relação jurídica, cujo objeto tenha valor econômico,
requisito necessário para algo participar de qualquer patrimônio.
28 Esta consideração é importante, porque receita é apenas um dos fatores que afetam
o patrimônio, e, no âmbito tributário, ele pode ser isolado, como se dá quando se
trata de contribuições sociais sobre as receitas, para o que interessa considerar
apenas este fator, isoladamente dos demais, ao passo que ele e mais a totalidade (a
universalidade) dos outros fatores positivos e negativos que afetam o patrimônio num
determinado período de tempo são relevantes (indispensáveis) para os tributos que
incidem sobre acréscimo patrimonial, como o IRPJ e a CSL.” (destaquei)
De modo simples, a recorrente busca a tributação da parcela das receitas
deduzidas dos investimento com a construção. Assim, com a engenhosidade na alteração da
forma de emissão da cobrança da parcela da contraprestação pecuniária, no Contrato de
Concessão Administrativa, através da segregação do faturamento em receita de serviços
prestados e em ressarcimento pelos investimentos realizados, a recorrente visou afastar a
incidência das contribuições sobre esta parcela remuneratória, enquanto desconta créditos sobre
a depreciação destes investimentos, o que não encontra amparo na legislação.
Imperativo destacar que a DRJ admitiu como correto o creditamento sobre os
encargos de amortização de edificações e benfeitorias, revertendo-se as glosas efetuadas no
procedimento de fiscalização. Portanto, se o montante do investimento iguala-se à parcela
recebida do ente público concedente, havendo crédito no dispêndio, haverá débito no
recebimento, em respeito à neutralidade tributária.

1 Texto para o livro “Sistema Constitucional Tributário – Dos fundamentos teóricos aos ‘hard cases’ – Estudos em
Homenagem ao Ministro Luiz Fux". Livraria do Advogado Editora, Porto Alegre, 2013, p. 415
Fl. 822
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Diante disso, incabível a exclusão da referida receita da base de cálculo das
contribuições.
2.2.
Da equiparação da contraprestação pecuniária com a subvenção para
investimento
Quanto à equiparação da parcela de remuneração da recorrente como subvenção
para investimento, sabe-se que esta é resultado de benefício fiscal de isenção ou redução de
impostos, concedidas por lei, como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e das doações feitas pelo poder público.
Daí já restaria clara a natureza da parcela remuneratória recebida pela recorrente.
Contudo, avançando no tema, o Professor Luís Eduardo Schoueri2 expõe:
“Uma subvenção para investimento pressupõe que o valor seja destinado a um fim
previamente estipulado, independente das operações da empresa. Exemplo clássico seria
a subvenção, dada pelo Poder Público, para a construção de uma fábrica:
independentemente do sucesso da empresa, i.e., mesmo que a fábrica não venda um
item sequer, a subvenção para investimento é condicionada, apenas, a que o recurso seja
aplicado em sua construção.
É dizer, para que se caracterize uma subvenção para investimento, importa verificar que
o valor pago pelo Poder Público tenha uma finalidade específica e que não corresponda
a qualquer serviço.”
No caso concreto, conforme a cláusula 14.1.1 do contrato, a prestação pecuniária
submete-se à aplicação de coeficiente de mensuração de desempenho, o que foge da
caracterização pretendida:
“14.1.1. A CONTRAPRESTAÇÃO PECUNIÁRIA MENSAL visa a remunerar a
CONCESSINÁRIA (sic) pelos serviços prestados no âmbito deste CONTRATO,
observada a aplicação do COEFICIENTE DE MENSURAÇÃO DE DESEMPENHO E
DE QUALIDADE DE DISPONIBILIDADE (COEF) obtido por meio da apuração do
ÍNDICE DE DESEMPENHO e do ÍNDICE COMPOSTO DE QUALIDADE DA
DISPONIBILIDADE, conforme o MECANISMO DE PAGAMENTO e o SISTEMA
DE MENSURAÇÃO DE DESEMPENHO E DISPONIBILIDADE, anexos a este
CONTRATO.”
Entendo que, como a contrapartida vincula-se ao total do serviço previsto no
contrato, qual seja, construção e gestão prisional, correto é o tratamento da receita com
incidência das contribuições, não se podendo cogitar a equiparação da sua remuneração a uma
subvenção para investimento.
2.3.
Da receita de equilíbrio – item (1.b)
A recorrente explica que receita de reequilíbrio remete a gastos adicionais por ela
efetuados com a estruturação do bem público, além do previsto no plano aprovado pelo poder
público.
Na mesma toada do item anterior, defende que:

2 Subvenções para Investimento eParceria Público-privada. Revista Direito Tributário Atual n. 27. IBDT. 2012. p.
487.
Fl. 823
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

“(...) a receita de reequilíbrio, por ter como objetivo ressarcir investimentos adicionais
com a expansão do empreendimento econômico originariamente planejado, por
requisição do Poder Concedente, possui natureza idêntica à receita de construção e,
dessa forma, não está apta a sofrer incidência das contribuições, tendo em vista se
tratar de subvenção para investimento, exatamente pelos mesmos fundamentos
desenvolvidos acima.” (destaquei)
A recorrente insiste na equiparação das suas receitas com o tratamento da
subvenção para investimento, o que não encontra respaldo legal, ex vi do art. 1o, § 3o, X, das Leis
nos 10.637/2002 e 10.833/2003 e do art. 6o, § 4o, da Lei no 11.079/2004, acima transcritos.
Portanto, da mesma forma decidida no item 2.1, nego provimento.
2.4.
Da receita de ressarcimento – item (1.d)
A recorrente sustenta que a DRJ manteve o lançamento sobre recebimento de
indenizações por entender que não houve prova de que os valores seriam, de fato, indenizações.
Esclarece, sobre os recebimentos que:
“Com relação ao recebimento de indenização pela Allianz Seguros (danos em taludes),
embora a DRJ afirme que a seguradora tenha se negado a ressarcir a Recorrente, a
seguradora reconsiderou a sua posição, tendo efetuado o repasse de R$1.000.000,00 à
GPA em 15/02/2013, conforme declaração anexa (doc. 05 ).
(...)
Com relação à indenização recebida da Cemig (ressarcimento pelo custo com
implantação de rede elétrica), a prova inequívoca do seu recebimento está na memória
de cálculo do acerto contábil elaborada pela Cemig (doc. 06) que descreve as
instalações elétricas construídas pela GPA (por meio da contratação da Engelminas
Construções Elétricas Ltda. – doc. 05 da impugnação) e o valor ressarcido,
correspondente a R$ 380.332,83.”
A decisão recorrida adota o entendimento da Solução de Consulta COSIT no
455/2017, reformada parcialmente pela SC COSIT no 21/2018, que se posicionou a respeito da
incidência das contribuições sobre a indenização por dano patrimonial, cuja ementa parcial passo
a reproduzir:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS EMENTA: INDENIZAÇÃO POR DANO PATRIMONIAL.
INCIDÊNCIA. REQUISITOS.
Não se sujeita à incidência da contribuição a indenização destinada a reparar danos até o
montante da efetiva perda patrimonial. O valor recebido excedente à efetiva perda
patrimonial objeto da indenização é acréscimo patrimonial e deve ser computado na
base de cálculo da Cofins-não cumulativa.
Não se caracteriza como indenização por dano patrimonial o valor deduzido como
despesa e recuperado em qualquer época, devendo esse valor recuperado ser computado
na apuração da Cofins- não cumulativa.
O valor relativo à correção monetária e juros legais contados a partir da citação do
processo judicial, vinculado à indenização por dano patrimonial, é receita financeira e
deve ser computado na base de cálculo da Cofins-não cumulativa.
Fl. 824
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 9.718, de 1998, arts. 2o, 3o e 9o; Lei no 10.833, de
2003, arts. 1o e 3o, § 13; Pronunciamento Técnico CPC no 30, de 2012.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: INDENIZAÇÃO
POR DANO PATRIMONIAL. INCIDÊNCIA. REQUISITOS.
Não se sujeita à incidência da contribuição a indenização destinada a reparar danos até o
montante da efetiva perda patrimonial.
O valor recebido excedente à efetiva perda patrimonial objeto da indenização é
acréscimo patrimonial e deve ser computado na base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep-não cumulativa.
Não se caracteriza como indenização por dano patrimonial o valor deduzido como
despesa e recuperado em qualquer época, devendo esse valor recuperado ser computado
na apuração da Contribuição para o PIS/Pasep-não cumulativa.
O valor relativo à correção monetária e juros legais contados a partir da citação do
processo judicial, vinculado à indenização por dano patrimonial, é receita financeira e
deve ser computado na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep-não
cumulativa.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 9.718, de 1998, arts. 2o, 3o e 9o; Lei no 10.637, de
2002, art. 1o; Lei no 10.833, de 2003, art. 15, inciso II; Pronunciamento Técnico CPC no
30, de 2012.”
Nesse sentido, reproduzo a razão de decidir do julgador de piso:
“Concorda-se com esse posicionamento. Entende-se que a indenização por dano
patrimonial visa à reposição de uma perda sofrida por determinada pessoa, não
resultando, dessa forma, em qualquer aumento de seu patrimônio, e, sim, em mera
recomposição de seu antigo montante. Assim, a importância paga a esse título, em valor
equivalente ou inferior ao do dano patrimonial verificado, não constitui receita, não
integrando, por conseguinte, a base de cálculo das contribuições em análise.
(...)
Desse modo, o "doc. 04" não é prova hábil a demonstrar o efetivo ressarcimento pelo
custo com implantação de rede elétrica, como alegou a interessada. A impugnante não
demonstra a ocorrência de dano e nem tampouco que o valor lançado pela autoridade a
quo seria decorrente de ressarcimento por algum custo indevido que teria ocorrido por
culpa da Cemig. Lembre-se que o valor lançado pela fiscalização é oriundo da conta
contábil "4.2.01.01.001 - Receita de Ressarcimento", ou seja, valor que foi extraído da
contabilidade da contribuinte. Cabe à impugnante, portanto, demonstrar, com provas
inequívocas, o que ali está contabilizado.
Quanto ao "doc. 05" (indenização recebida da Allianz Seguros por danos em taludes),
também não há a demonstração de que o valor contabilizado na conta acima
mencionada, tenha sido oriundo da indenização por danos em talude.
(...)
Nesse contexto, cabe à contribuinte demonstrar o efetivo recebimento da indenização
em tela e que o valor recebido é aquele efetivamente diminuído do patrimônio. Deve
demonstrar também que tal valor não foi deduzido como despesa e recuperado em
qualquer época, uma vez que o valor recuperado deve ser computado na apuração da
base de cálculo da Cofins não cumulativa e do PIS/Pasep não cumulativo.”
Fl. 825
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

A decisão, portanto, se deu pela falta de comprovação do valor efetivo do valor do
prejuízo causado, em face dos valores recebidos a título de indenização.
Quanto ao entendimento de que a indenização de seguro compõe a base cálculo
das contribuições, reproduzo o voto do Conselheiro Alexandre Kern, no julgamento do recurso
voluntário do processo no 13603.723763/2010-65, formalizado através do Acórdão no
3403-003.209, em sessão de 21.08.2014, o qual adoto como razões de decidir:
“Retomo: A contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins têm como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, consoante definição
do art. 1° das leis de regência. O total das receitas compreende a receita bruta da venda
de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas
auferidas pela pessoa jurídica.
De outra parte, dentre os valores que podem ser excluídos da base de cálculo e que
constam do art. 3o das referidas leis, não constam as “indenizações de seguros”.
Então, a primeira questão a ser ultrapassada é se esse valor que ingressa no patrimônio
da sociedade, originado do cumprimento de uma obrigação pactuada junto a uma
seguradora e decorrente de um sinistro, denominada de “indenização”, é ou não uma
“receita”.
Entendo que o pagamento em questão, efetuado pela seguradora por contra do
adimplemento de uma condição de um contrato aleatório que firmou com o sinistrado,
não pode ser considerado como uma “indenização”, não obstante seja essa a expressão
consagrada pelo ramo securitário. Afinal, não foi a seguradora a causadora do dano, do
prejuízo, da perda; mas, sim, outrem, contra o qual, provavelmente será intentada uma
ação de regresso.
O contrato de seguro visa à prevenção reparatória contra riscos potenciais a que os
patrimônios em geral estão sujeitos, de maneira que, na verdade, está-se diante de um
ganho, de um novo ingresso patrimonial, decorrente de uma perda anterior, ganho esse
que deve ser considerado como receita, classificada na rubrica “Outras Receitas
Operacionais”, e, portanto, sujeito à incidência das contribuições sociais não
cumulativas.
A Receita Federal do Brasil, por meio da Solução de Consulta no 81, de 19 de março de
2007, assim se manifestou [ementa]:
“INDENIZAÇÃO DE SEGUROS. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO. Integra
a receita bruta para efeito do cálculo do PIS/Pasep o valor recebido, pela Pessoa
Jurídica, a título de indenização de seguro pela perda ou sinistro de seus bens do
Ativo Permanente e do Circulante.”
(...)”
Além da questão de direito, acima analisada, pertinente veicular questão de fato.
Dos documentos apresentados na impugnação (fls. 399 a 409), infere-se que, em mais de uma
comunicação, a companhia seguradora negou a cobertura do sinistro. Já em seu recurso
voluntário, a recorrente afirma que a seguradora reconsiderou sua posição e efetuou o repasse, e
apresenta declaração da empresa de seguros (fls. 761 e 762).
As comunicações efetuadas em 18.05.2012 e 05.07.2012, são nominalmente
assinadas por dois responsáveis. Já a declaração de reconsideração, emitida em 28.04.2018,
passados mais de sete anos da ocorrência do sinistro, não possui responsável pela emissão.
Fl. 826
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Outrossim, o sinistro foi registrado sob o no 44671114 nos documentos de 2012, enquanto o
sinistro da declaração datada de 2018 apresenta no 1081074.
Desta maneira, não há como receber o pleito da recorrente.
Por fim, no que diz respeito à incidência das contribuições sobre a parcela
recebida, pelo custo com implantação de rede elétrica, a recorrente entende que o valor possui
característica indenizatória.
Não é disso que se trata o caso concreto, mas de gastos efetuados com a rede
elétrica que, por disposição contratual, seriam despesas da própria recorrente. Nesse sentido, o
acordo efetuado junto à geradora de energia elétrica possui a natureza de recuperação de custo e
caracteriza-se como receita operacional bruta, sujeita à incidência das contribuições.
Assim dispõe o art. 44, III, da Lei no 4.506/1962:
Art. 44. Integram a receita bruta operacional:
I - O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta
própria;
II - O resultado auferido nas operações de conta alheia;
III - As recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões;
IV - As subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas
de direito público ou privado, ou de pessoas naturais. (destaquei)
Portanto, nego provimento.
3. Da infração pela tomada indevida de créditos da não-cumulatividade
3.1.
Da tomada de crédito sobre os insumos da atividade – itens (ii.a) vale-
alimentação operação; (ii.b) vale-transporte operação; (ii.c) transporte de
funcionários; e (ii.d) transporte alimentação
A recorrente entende que as despesas com vale-alimentação, vale-transporte,
transporte de funcionários, e transporte de alimentação são insumos, portanto, previstos no art. 3,
inciso II, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, nos seguintes termos:
“(ii.a) vale alimentação operação: vale-alimentação dos colaboradores da GPA lotados
nas unidades prisionais e envolvidos diretamente com a prestação dos serviços objeto
do Contrato de Concessão Administrativa (operação);
(ii.b) vale transporte operação: vale-transporte dos colaboradores da GPA lotados nas
unidades prisionais e envolvidos diretamente com a prestação dos serviços objeto do
Contrato de Concessão Administrativa (operação);
(ii.c) transporte funcionários: custos operacionais relativos ao transporte coletivo fretado
pela Recorrente para os colaboradores lotados nas unidades prisionais e envolvidos
diretamente com a prestação dos serviços objeto do Contrato de Concessão
Administrativa (operação);
(ii.d) transporte alimentação: custos operacionais relativos ao transporte da alimentação
dos presos e dos colaboradores lotados nas unidades prisionais e envolvidos diretamente
Fl. 827
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

com a prestação dos serviços objeto do Contrato de Concessão Administrativa
(operação) entre a unidade de produção centralizada (célula-mãe), localizada no interior
do Complexo Prisional (Fazenda Mato Grosso), e as unidades prisionais, que
constituem estabelecimentos autônomos e independentes.”
A aplicação do conceito de insumo está vinculada à decisão prolatada pelo STJ no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR:
“2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.”
Pois bem.
Apesar da invocação da “essencialidade ou relevância” pela recorrente, no que
concerne o vale-alimentação e o vale-transporte, é clara e irrefutável a vedação ao cálculo de
créditos para pessoa jurídica diferente da expressa no art. 3o, X, das leis de regência das
contribuições:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei no
11.898, de 2009) (destaquei)
O art. 3o do Estatuto Social da recorrente estabelece o objeto social único e
exclusivo da companhia:
“Artigo 3o - A Companhia tem por objeto social único e exclusivo as atividades de
construção e gestão, sob regime de concessão administrativa, do Complexo
Penitenciário composto por, no mínimo, 5 Unidades Penais, localizado na região
metropolitana de Belo Horizonte; em cumprimento ao Contrato dê Concessão
Administrativa celebrado entre a Companhia e o Estado de Minas Gerais, por
intermédio da Secretaria de Estado e Defesa Social - SEDS, nos termos do Edital de
Concorrência 01/2008-SF.DS.
Parágrafo único - Fica desde já expressamente vedada a prática pela Companhia de
quaisquer atos estranhos ao objeto social descrito no Artigo 3o acima.”
Quanto às despesas de transporte de funcionários, adoto como razões de decidir o
voto da Conselheira Mariel Orsi Gameiro, no julgamento do Processo no 10925.901024/2020-61,
formalizado no Acórdão no 3302-013.377, em sessão de 22.06.2023:
“Neste tópico, razão não assiste ao contribuinte quanto ao direito ao crédito no
transporte de funcionários para sua produção, porque não se enquadra no conceito de
essencialidade e relevância, nos termos do Resp 1.221.170.
A produção existirá e continuará sendo realizada ainda que a empresa não forneça o
transporte aos seus funcionários, que se restringe tão somente à área urbana. O crédito
que carrega a possibilidade de utilização no contexto de transporte de funcionários diz
respeito àquele providenciado pelo empregador em áreas remotas, relacionadas às
Fl. 828
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

produções agrícolas, em que, de fato, há a necessidade de transporte de funcionários da
área urbana para a área rural da fase de pré-produção.”
Não é o que se verifica no presente caso, e, nesse sentido é o entendimento da 3a
Turma da CSRF, em recente julgamento:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004 TRANSPORTE DE
PESSOAL. ÁREA AGRÍCOLA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não
podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade os dispêndios com itens destinados a viabilizar a atividade da mão de
obra empregada no processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde e seguro de vida, vedação esta que
alcança qualquer área da pessoa jurídica - produção, administração, contabilidade,
jurídica, etc. (Parecer Normativo Cosit/RFB no 5/2018, Itens 133 e 134).”
(Processo no 13888.001387/2005-48, Acórdão no 9303-014.272, sessão de 16.08.2023,
Conselheira Liziane Angelotti Meira)
Por derradeiro, em relação às despesas de transporte de alimentação de
funcionários e dos condenados, a recorrente requer a equiparação ao frete de produto acabado
entre estabelecimentos da mesma empresa, nos termos da ementa abaixo:
“CREDITAMENTO. FRETE ESPECIALIZADO. ENTRE ESTABELECIMENTOS.
PRODUTO ACABADO. EXIGÊNCIAS SANITÁRIAS. DESPESA OPERACIONAL.
Tratando-se de frete especializado de produtos acabados entre os estabelecimentos, para
atender às exigências sanitárias essenciais para que o produto final chegue ao
comprador sem perder suas qualidades intrínsecas, cabe o creditamento das
contribuições sociais não cumulativas sobre tais dispêndios como insumos, por se tratar
de despesas operacionais. (CARF, Acórdão no 3402-003.148, publicado no D.O.U. em
11/08/2016)”
Inicialmente, tratando-se de produto acabado, não há que se falar em insumo do
inciso II, art. 3o, das leis de regência, visto que está encerrada a produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda.
Por consequência, a outra forma prevista para creditamento de transporte (frete)
encontra-se no art. 3o, IX, da Lei no 10.833/03, que regulamenta a apuração da COFINS, e
aplica-se ao PIS por força do art. 15, II, da referida lei. O regramento é cristalino, o crédito será
concedido na despesa com frete na operação de venda. O que, novamente, não é o caso.
Merece lembrança a lição do Ministro Luiz Gallotti, no Supremo Tribunal
Federal, louvada em diversos julgamentos, em voto no RE no 71.758-GB, publicado em 1972:
“Como sustentei muitas vezes, ainda no Rio, se a lei pudesse chamar de compra o que
não é compra, de importação o que não é importação, de exportação o que não é
exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema inscrito na Constituição.
Ainda há poucos dias, numa carta ao eminente Ministro Prado Kelly, a propósito de um
discurso seu sobre Milton Campos, eu lembrava a frase de Napoleão: Tenho um amo
implacável, que é a natureza das coisas.”
E, nesta matéria, assim já entendeu esta Turma, em decisão com relatoria do
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, cuja ementa parcial reproduzo:
Fl. 829
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/10/2006
a
31/12/2006
CRÉDITOS.
DESPESAS.
FUNCIONÁRIOS.
TRANSPORTE. ALIMENTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. As despesas (contratadas
com terceiros, pessoas jurídicas) incorridas com transporte e alimentação de
empregados (funcionários) alocados na produção dos bens industrializados e vendidos,
não se enquadram como insumos nos termos do inciso II do art. 3o da Lei no
10.637/2002, bem como no conceito de insumos definido pelo STJ no REsp no
1.221.170/PR.”
(Processo no 10530.904525/2011-42, Acórdão no 3301-010.187, sessão de 24.05.2021,
voto vencedor do Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior)
Assim, mantenho as glosas.
3.2.
Da tomada de crédito sobre outras operações com direito a crédito –
(ii.f)
A recorrente entende que o creditamento faz-se necessário, porque “constitui
mecanismo para anular o efeito da inclusão dos ingressos recebidos a título de subvenção para
investimento (parcela da contraprestação pecuniária referente às receitas de construção +
receita de reequilíbrio) na base de cálculo do PIS e da COFINS”.
Como já analisado nos itens 2.2 e 2.3, a contraprestação pecuniária não se
equipara à subvenção para investimento, não sendo permitida sua exclusão da base de cálculo
das contribuições.
Outrossim, a contraprestação pecuniária possui natureza de receita, por se tratar da
remuneração pela prestação dos serviços no âmbito do contrato de concessão administrativa, e,
portanto, tributável pelo PIS/Pasep e pela COFINS.
Da mesma maneira, nego provimento.
Conclusão
Diante do exposto, voto por não conhecer do recurso de ofício e por conhecer do
recurso voluntário para, no mérito, negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe

Fl. 830
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-013.836 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.725521/2017-26

Fl. 831
DF CARF MF
Original