Tribunal: CARF
Processo: 10935.720081/2017-27
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO RIGO PINHEIRO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-03
Data de publicação: 2025-01-24

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013

RECURSO DE OFÍCIO. NÃO CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA. NORMA PROCESSUAL. APLICAÇÃO IMEDIATA. ENUNCIADO No 103 DA SÚMULA CARF.
A norma que fixa o limite de alçada para fins de recurso de ofício tem natureza processual, razão pela qual deve ser aplicada imediatamente aos processos pendentes de julgamento. Não deve ser conhecido o recurso de ofício de decisão que exonerou o contribuinte do pagamento de tributo e/ou multa de valor inferior ao limite de alçada em vigor na data do exame de sua admissibilidade.
PROCEDIMENTO FISCAL. CONTRADITÓRIO. NULIDADE PROCESSUAL. INAPLICABILIDADE. Os procedimentos de fiscalização ou diligência fiscal que antecedem o ato de lançamento são unilaterais da Fiscalização e possuem natureza investigatória, não havendo que se falar em processo nem, tampouco, em contraditório.
CPRB. OBRIGATORIEDADE.
Até novembro de 2015, a contribuição previdenciária sobre a receita bruta era obrigatória, sendo incabível optar por permanecer contribuindo exclusivamente sobre a folha de pagamento.
CPRB. PROPORCIONALIDADE.
Desde a sua instituição, a desoneração da folha de pagamento previu contribuição previdenciária proporcional sobre a folha de pagamento, cumulada com a contribuição previdenciária sobre a receita bruta abrangida pela desoneração, para os contribuintes sujeitos à CPRB que possuam cumulativamente receitas abrangidas e receitas não abrangidas pela CPRB.
CPRB. PRODUÇÃO PRÓPRIA. CONDIÇÃO.
Sujeitam-se à contribuição previdenciária sobre a receita bruta as receitas de vendas de mercadorias estritamente de produção própria do contribuinte, sendo excluídas da contribuição substitutiva as receitas de vendas de mercadorias adquiridas de terceiros.
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. EXPORTAÇÃO INDIRETA. RECEITAS DECORRENTES DE OPERAÇÕES INDIRETAS DE EXPORTAÇÃO CARACTERIZADAS POR HAVER PARTICIPAÇÃO DE SOCIEDADE EXPORTADORA INTERMEDIÁRIA. TRADING COMPANIES. IMUNIDADE. RECURSO EXTRAORDINÁRIO n.o 759.244.
Conforme decisão proferida pelo STF no RE no 759.244, em sede de repercussão geral, as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária não integram a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias incidentes sobre a comercialização da produção rural.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. GRUPO ECONÔMICO. APLICABILIDADE.
As empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem entre si, solidariamente, pelas obrigações tributárias previdenciárias, se comprovadas práticas comuns, prática conjunta do fato gerador ou existência de confusão patrimonial.
PENALIDADE TRIBUTÁRIA. REDUÇÃO. LEI No 14.689, DE 2023.
Conforme dispõe o art. 14 da Lei no 14.689, de 2023, fica cancelada a parcela da multa que exceder 100% do montante do crédito tributário apurado.
MULTA DE OFÍCIO. INTIMAÇÃO. PRESTAR ESCLARECIMENTOS. NÃO ATENDIMENTO. ALÍQUOTA AGRAVADA.
O não atendimento às intimações para prestar esclarecimentos durante o procedimento fiscal, dificultando a sua plena realização, justifica a majoração da alíquota da multa de ofício em 50%.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10935.720081/2017-27
ACÓRDÃO
2301-011.505 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
03 de dezembro de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

OPP INDÚSTRIA TÊXTIL LTDA - EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013

RECURSO DE OFÍCIO. NÃO CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA. NORMA
PROCESSUAL. APLICAÇÃO IMEDIATA. ENUNCIADO No 103 DA SÚMULA
CARF.
A norma que fixa o limite de alçada para fins de recurso de ofício tem
natureza processual, razão pela qual deve ser aplicada imediatamente aos
processos pendentes de julgamento. Não deve ser conhecido o recurso de
ofício de decisão que exonerou o contribuinte do pagamento de tributo
e/ou multa de valor inferior ao limite de alçada em vigor na data do exame
de sua admissibilidade.
PROCEDIMENTO FISCAL. CONTRADITÓRIO. NULIDADE PROCESSUAL.
INAPLICABILIDADE. Os procedimentos de fiscalização ou diligência fiscal
que antecedem o ato de lançamento são unilaterais da Fiscalização e
possuem natureza investigatória, não havendo que se falar em processo
nem, tampouco, em contraditório.
CPRB. OBRIGATORIEDADE.
Até novembro de 2015, a contribuição previdenciária sobre a receita bruta
era obrigatória, sendo incabível optar por permanecer contribuindo
exclusivamente sobre a folha de pagamento.
CPRB. PROPORCIONALIDADE.
Desde a sua instituição, a desoneração da folha de pagamento previu
contribuição previdenciária proporcional sobre a folha de pagamento,
cumulada com a contribuição previdenciária sobre a receita bruta
abrangida pela desoneração, para os contribuintes sujeitos à CPRB que
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possuam cumulativamente receitas abrangidas e receitas não abrangidas
pela CPRB.
CPRB. PRODUÇÃO PRÓPRIA. CONDIÇÃO.
Sujeitam-se à contribuição previdenciária sobre a receita bruta as receitas
de vendas de mercadorias estritamente de produção própria do
contribuinte, sendo excluídas da contribuição substitutiva as receitas de
vendas de mercadorias adquiridas de terceiros.
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. EXPORTAÇÃO INDIRETA.
RECEITAS DECORRENTES DE OPERAÇÕES INDIRETAS DE EXPORTAÇÃO
CARACTERIZADAS
POR
HAVER
PARTICIPAÇÃO
DE
SOCIEDADE
EXPORTADORA INTERMEDIÁRIA. TRADING COMPANIES. IMUNIDADE.
RECURSO EXTRAORDINÁRIO n.o 759.244.
Conforme decisão proferida pelo STF no RE no 759.244, em sede de
repercussão geral, as receitas decorrentes de operações indiretas de
exportação
caracterizadas
por
haver
participação
de
sociedade
exportadora intermediária não integram a base de cálculo das
contribuições sociais previdenciárias incidentes sobre a comercialização da
produção rural.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. GRUPO ECONÔMICO. APLICABILIDADE.
As empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza
respondem entre si, solidariamente, pelas obrigações tributárias
previdenciárias, se comprovadas práticas comuns, prática conjunta do fato
gerador ou existência de confusão patrimonial.
PENALIDADE TRIBUTÁRIA. REDUÇÃO. LEI No 14.689, DE 2023.
Conforme dispõe o art. 14 da Lei no 14.689, de 2023, fica cancelada a
parcela da multa que exceder 100% do montante do crédito tributário
apurado.
MULTA DE OFÍCIO. INTIMAÇÃO. PRESTAR ESCLARECIMENTOS. NÃO
ATENDIMENTO. ALÍQUOTA AGRAVADA.
O não atendimento às intimações para prestar esclarecimentos durante o
procedimento fiscal, dificultando a sua plena realização, justifica a
majoração da alíquota da multa de ofício em 50%.

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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer o
recurso de ofício. Quanto ao recurso voluntário da contribuinte, por unanimidade, rejeitar as
preliminares e dar parcial provimento para (i) excluir da base de cálculo do lançamento, os valores
referentes às operações de exportações indiretas e (ii) reduzir a multa de ofício para 150% (cento
e cinquenta por cento), considerando a redução imposta pela Lei no 14.689/2023 e a manutenção
da multa agravada. Relativamente aos recursos voluntários dos responsáveis tributários, por
unanimidade, negar provimento.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Rigo Pinheiro – Relator

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Flavia Lilian Selmer Dias,
Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Rodrigo Rigo Pinheiro e Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Conforme razões do Relatório do Acórdão recorrido, o presente processo
administrativo versa sobre os seguintes pontos (transcrição de seus principais trechos):
“1 Autos de Infração
Trata-se de créditos tributários lançados em face do contribuinte acima
identificado e dos responsáveis tributários OPPNUS CORTES E BORDADOS LTDA –
ME, CNPJ no 09.582.797/0001-57, PÉROLA PARTICIPAÇÕES S/A, CNPJ no
12.978.423/0001-60, OPN PARTICIPAÇÕES S/A, CNPJ no 12.978.530/0001-98,
PODIUM ADMINISTRADORA DE BENS S/A, CNPJ no 10.312.169/0001-30, PÉROLA
PARK ADMINISTRADORA DE BENS S/A, CNPJ no 14.874.817/0001-01, VISA
MASTER CIANORTE ADMINISTRADORA DE BENS S/A, CNPJ no 10.335.501/0001-82,
VISA
MASTER
BRUSQUE
ADMINISTRADORA
DE
BENS
S/A,
CNPJ
no
19.284.318/0001-70, FREE PARTICIPAÇÕES S/A, CNPJ no 12.978.509/0001-92,
EMP
PARTICIPAÇÕES
S/A,
CNPJ
no
12.978.497/0001-04,
OPPNUS
EMPREENDIMENTOS
IMOBILIÁRIOS
S/A,
CNPJ
no
11.986.413/0001-03,
CLEBERSON CRISTIANO POLOTO FERREIRA, CPF no 022.534.049-69, e CLERISSON
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FABIANO POLOTO FERREIRA, CPF no 041.326.039-97, por meio dos Autos de
Infração discriminados abaixo:

Conforme consta do termo de verificação fiscal (fls. 39-74), durante procedimento
fiscal realizado no contribuinte autuado, constatou-se que, em todas as
competências do ano de 2013, o mesmo obteve receitas da produção própria de
itens abrangidos pela contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB),
nos termos do art. 8o da Lei no 12.546/2011, mas também auferiu receitas não
abrangidas pela desoneração da folha de pagamento em percentual sempre
abaixo de 95% da receita bruta total, o que o sujeitou ao regime misto previsto no
art. 9o, § 1°, incisos I e II, da Lei no 12.546/2011. Então, o contribuinte esteve
obrigado simultaneamente à tributação pela CPRB, em relação à receita da
produção própria de itens desonerados, e à contribuição sobre a folha de
pagamento, proporcionalmente à receita não abrangida pela desoneração.
Como o contribuinte deixou de declarar em DCTF e recolher a CPRB, então os
créditos tributários incidentes sobre a receita bruta foram lançados de ofício.
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Foram também lançadas de ofício as contribuições da empresa e dos segurados
empregados e contribuintes individuais, , destinadas ao FPAS e ao GILRAT, sob a
proporcionalidade da razão entre a receita de vendas não sujeitas à CPRB e a
receita bruta total, referentes a lançamentos contábeis a título de folha de
pagamento em contas de despesas cartorárias, não justificados pelo contribuinte
autuado, apesar de formal e reiteradamente intimado para tal e posteriormente
advertido sobre as consequências da não prestação dos esclarecimentos exigidos:
3.25. Dentre as "razões de fato", a Fiscalização, ao examinar os registros
contábeis entregues pela autuada por meio do sistema SINCO, constatou
que os lançamentos da "folha de salários" declarados em Guias do FGTS e
Informações à Previdência Social — GFIP foram registrados nas seguintes
contas: "Salários e Ordenados a pagar" em contrapartida a diversas contas
de despesas, tais como "Salários e Ordenados, Comissões, Horas Extras,
Férias, Aviso Prévio, 13 Salário", dentre outras. E daquelas em contrapartida
com as contas contábeis "Caixa" e "Bancos".
3.26. Entretanto, observou-se que haviam lançamentos na conta-contábil
"3.01.10.04.000000012 — Despesas Cartorárias" em contrapartida na conta
"2.01.01.01.000059026 — OPPNUS Ind. Do Vest. Ltda" e desta em
contrapartida a "Caixa" ou "Banco", cujos textos nos históricos se referiam a
"FOLHA DE PAGAMENTO", levando ao indício de que se tratavam de
remunerações "a latere" da "folha de salários".
3.27. A constatação fiscal foi objeto do "anexo I" das intimações 214-
02/2017 e 214-03/2017, onde a Auditoria individualizou os lançamentos
contábeis e requisitou esclarecimentos e apresentação de elementos
documentais comprobatórios.
3.28. Considerando que a fiscalizada simplesmente ignorou as intimações e,
apesar de ser advertida por meio do termo de constatação e de
continuidade — número de ordem 4 (relatado nos parágrafos 3.7, 3.8 e 3.9,
"c" supra), deixou de apresentar os esclarecimentos/documentos
requisitados, foi realizada apuração das contribuições ora em debate por
"aferição", com fundamento no § 3°, art. 33 da Lei 8.212/91: [...].
Durante o procedimento fiscal, foram também lançadas de ofício as contribuições
para terceiros (SESI, SENAI, INCRA, FNDE e SEBRAE), constantes do procedimento
administrativo fiscal no 10935.724090/2017-97.
O cálculo da proporcionalidade da CPRB e da contribuição incidente sobre a folha
de pagamento foi demonstrado em nove planilhas anexas, em formato PDF (fls.
748-122.962). Ele foi elaborado com base nas informações coletadas nas notas
fiscais eletrônicas extraídas do Sistema Público de Escrituração Digital – SPED,
tendo por fundamento legal o art. 9o, § 1°, incisos I e II, da Lei no 12.546/2011.
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As bases de cálculo das contribuições sobre a folha de pagamento lançadas de
ofício foram extraídas da escrita contábil do contribuinte autuado e discriminadas
em planilhas constantes dos autos.
Aplicou-se a multa de ofício no percentual de 225% em relação às despesas
constantes da escrita fiscal em contas inadequadas, com títulos impróprios,
referentes a valores pagos ou creditados a segurados empregados, sem
atendimento da intimação para prestar esclarecimentos, com fulcro no art. 35-A
da Lei no 8.212/1991, combinado com o art. 44, inciso I e § 1o, da Lei no
9.430/1996, e com o art. 71 da Lei no 4.502/64:
3.45. Nos parágrafos 3.7, 3.25 até 3.28 deste termo de verificação, a
Auditoria relatou sobre o descumprimento das intimações fiscais 214-
02/2017 e 214-03/2017 e, no parágrafo 3.25 em especial, sobre a forma
como a autuada realizou a contabilização de "fatos" relativos à "folha de
salários" em contacontábil atípica, de forma a impedir ou retardar a
apuração de contribuições sociais daí decorrentes.
[...]
3.47. Veja que a autuada utilizou contas de despesas típicas da
contabilização da "folha de salários" ("Salários e Ordenados a pagar" em
contrapartida a diversas contas de despesas, tais como "Salários e
Ordenados, Comissões, Horas Extras, Férias, Aviso Prévio, 13 Salário)" para
contabilizar os "fatos geradores" declarados em GFIP.
3.48. No entanto, tentou omitir as remunerações "a latere" na conta-
contábil "3.01.10.04.000000012— Despesas Cartorárias", o que se subsume
à norma do art. 71 da Lei 4.502/64:
Foi atribuída responsabilidade tributária pelos créditos lançados de ofício a dez
empresas integrantes do grupo econômico de fato intitulado OPPNUS, com
fundamento no art. 124, inciso II, do Código Tributário Nacional – CTN, combinado
com o art. 30, inciso IX, da Lei no 8.212/1991, e aos sócios administradores do
contribuinte autuado, com fundamento no art. 135, inciso III, do CTN.
Foi emitida Representação Fiscal para Fins Penais tipificada nos arts. 1o e 2o da Lei
8.137/1990 (crime contra a ordem tributária) e no art. 330 do Código
Penal(desobediência).
A empresa autuada e os responsáveis tributários foram cientificados do
lançamento de ofício em 20 e 25/10/2017 (entregas postais, fls. 124.296-
124.356).

2 Impugnações
O contribuinte autuado impugnou o lançamento de ofício em 17/11/2017 (fls.
124.399-124.449). Os responsáveis tributários pessoas jurídicas impugnaram
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conjuntamente os Autos de Infração, em peça única, em 16/11/2017 (fls. 124.369-
124.384).
Por sua vez, os responsáveis tributários pessoas físicas impugnaram
conjuntamente a autuação, também em peça única, em 17/11/2017 (fls. 124.471-
124.488).
Os impugnantes deixaram de juntar documentos probatórios e alegaram o
seguinte, em síntese: 

As impugnações são tempestivas; 

O Auto de Infração é nulo porque foi emitido por autoridade incompetente,
pois o contribuinte autuado não foi notificado das ampliações do objeto do
procedimento fiscal, em afronta ao art. 5o da Portaria RFB no 1.687/2014; 

O Auto de Infração é nulo por preterição do direito de defesa, pois “o termo
de verificação fiscal faz referências a diversas planilhas que sustentam suas
conclusões, mas as mesmas não existem no processo administrativo”, sendo
impossível “verificar de forma plena a apuração realizada pelo Fisco”; 

O contribuinte autuado optou à época por recolher as contribuições
previdenciárias sobre a folha de pagamento, abdicando da contribuição sobre
o faturamento, porque a CPRB era facultativa e lhe seria mais gravosa, pois
geraria majoração tributária, fato que afronta o objetivo da norma jurídica
que instituiu a CPRB; 

O Auto de Infração deve ser julgado improcedente por erro na eleição da base
de cálculo da CPRB ou retificado para excluir da base de cálculo da CPRB a
receita bruta oriunda das exportações; 

O Auto de Infração deve ser julgado improcedente ou ser retificado porque
não foram compensados os valores já recolhidos de contribuição
previdenciária sobre a folha de pagamento no mesmo período fiscalizado; 

A totalidade da atividade do contribuinte impugnante corresponde a
“produção/confecção de vestuários e venda destes produtos de fabricação
própria”. Portanto, caso se entenda pela incidência obrigatória da CPRB,
então é incoerente a exigência de contribuições previdenciárias sobre a folha
de pagamento supostamente não oferecidas à tributação; 

É insubsistente o “lançamento tributário sobre supostos ‘pagamentos’ a
segurados empregados e contribuintes individuais, porquanto se tais valores
foram considerados salário, não poderiam incidir sobre verbas tidas por
indenizatórias”: auxílio-doença, auxílio-acidente, faltas justificadas, auxílio-
alimentação, terço constitucional de férias gozadas, férias proporcionais e
terço constitucional correspondente, abono assiduidade, salário-maternidade
e aviso prévio indenizado; 

As contribuições de segurados empregados e contribuintes individuais não
podem ser exigidas do contribuinte autuado porque não houve retenção,
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devendo ser exigidas das próprias pessoas físicas que prestaram os serviços.
Portanto, em relação a tais contribuições, houve erro na eleição do sujeito
passivo; 

A aplicação da multa qualificada (art. 44, § 1o, da Lei 9.430/1996) é incabível
porque não houve comprovação de dolo e sonegação, fraude ou conluio, bem
como “os valores tributados não se tratam de pagamento ou remuneração” e
“o lançamento tributário se baseou em informações (notas fiscais eletrônicas
e documentação contábil) cedidas pela própria impugnante [...] cientificadas à
Receita Federal através da transmissão da informação em seus registros
contábeis eletrônicos, frisa-se, informados direta e instantaneamente aos
sistemas da Receita”; 

A aplicação da multa agravada (art. 44, § 2o, da Lei 9.430/1996) é incabível
porque “a Recorrente não praticou qualquer ato de embaraço à fiscalização,
tendo cooperado com essa em todas as fases do procedimento inquisitório,
disponibilizando toda documentação solicitada que tinha a sua disposição”; 

O lançamento em desfavor dos responsáveis tributários pessoas jurídicas é
nulo porque o procedimento fiscal se restringiu ao contribuinte autuado, sem
a participação dos responsáveis tributários, tendo havido afronta ao princípio
do devido processo legal; 

“[...] não há prova subsistente e concreta de que efetivamente há formação
de grupo econômico entre as empresas [...], não há nos autos prova da prática
do fato jurídico tributário pelo suposto grupo, não há ilicitude na formação de
grupo econômico, ou mesmo corresponsabilidade entre referidas empresas.
[...] Outrossim, a autoridade administrativa deixou de demonstrar nos autos
que as despesas e custos inerentes à manutenção de cada um dos
estabelecimentos comerciais se confundem, bem como deixou de demonstrar
que os funcionários de uma pessoa jurídica exercem atividade laboral nas
instalações de outra, ou mesmo que recebem ordens hierárquicas de modo
indistinto”; 

“[...] a solidariedade tributária somente pode ser imposta àquele que tiver
relação com o fato gerador do tributo, mesmo quando houver a
responsabilização solidária por configuração de grupo econômico entre as
empresas envolvidas, sendo insuficiente apenas a relação de unidade de
comando ou direção, mas necessária também a participação na constituição
do fato gerador do tributo”; 

“Não há qualquer demonstração, muito menos comprovação, de que os
responsáveis tributários pessoas físicas tenham cometido qualquer ato à
revelia da sociedade e, ainda, com excesso de poderes, infração à lei ou
contrato social”, vinculado aos créditos tributários lançados; 

Apesar de o art. 124 do CTN não ter sido usado como fundamento legal para a
responsabilização tributária imputada aos sócios, pelo princípio da
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eventualidade, “é indispensável a configuração do interesse comum na
situação constitutiva do fato gerador dos débitos tributários lançados no auto
de infração, o que NÃO restou configurado no presente caso”. Como os sócios
não realizaram o fato gerador dos créditos tributários lançados
conjuntamente com o contribuinte autuado, então não cabe responsabilizálos
com base no art. 124 do CTN; 

A multa de ofício não pode ser objeto de responsabilização tributária para os
sócios, que não possuem culpabilidade pela suposta ação dolosa, devendo-se
aplicar o disposto no art. 5o, inciso XLV, da Constituição Federal.
Os impugnantes pediram a nulidade, a improcedência ou a retificação do Auto de
Infração e o afastamento da responsabilidade tributária das pessoas jurídicas e
físicas.

3 Diligência fiscal
O julgamento foi convertido em diligência por meio do Despacho DRJ/SDR no
46/2018 (fl. 124.499), nos seguintes termos:
“O processo administrativo fiscal em epígrafe refere-se ao lançamento de
ofício em face de indústria têxtil para exigir contribuição previdenciária
sobre a receita bruta não declarada em DCTF e contribuição previdenciária
proporcional sobre registros contábeis de pagamentos a segurados
empregados e contribuintes individuais não declarados em GFIP.
O relatório fiscal descreve as planilhas anexas. No entanto, ao analisar os
códigos NCM dos produtos constantes das planilhas, em decorrência da
afirmação do contribuinte impugnante de que toda a sua produção é
abrangida pela desoneração da folha de pagamento, não foi possível
identificar os códigos NCM considerados não desonerados nas notas fiscais
eletrônicas de venda do contribuinte, que culminaram no anexo “Análise da
Proporcionalidade entre a Receita Bruta Não Desonerada e a Receita Bruta
Total (inclusive exportações)”, nas fls. 122.961-122.962.
Relatórios gerenciais gerados no DW SIEF apontam dados divergentes dos
constantes do anexo de análise da proporcionalidade, pois acusam que
cerca de 99% do valor bruto dos itens vendidos mensalmente pelo
contribuinte se referem a produtos pertencentes ao capítulo 62 da
Nomenclatura Comum do Mercosul(NCM), Assim sendo, converto o
julgamento em diligência para que a Fiscalização:
1. informe os valores mensais por código NCM dos produtos vendidos pelo
contribuinte que foram considerados não desonerados;
2. retifique a planilha de análise da proporcionalidade, caso detecte algum
erro material;
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3. encaminhe as informações ao contribuinte e aos responsáveis tributários,
abrindo prazo de 30 dias para apresentação de defesa e juntando aos autos
os comprovantes de ciência”.
3.1 CUMPRIMENTO DA DILIGÊNCIA
No termo de cumprimento de diligência (fls. 124.501-124.506), a Autoridade
Tributária apresentou as seguintes informações:
“2.3. Inicialmente deve ser ressaltado que a argumentação da Impugnante
de que "toda sua produção é abrangida pela desoneração da folha de
pagamento" não deve prosperar. Além dos produtos fabricados, devem ser
analisadas as origens da receita total, pois há vendas decorrentes de
atividades comerciais, inclusive de mercadorias constantes do anexo I da Lei
12.546/2011.
2.4. No cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta —
CPRB (art. 8° da Lei 12.546/2011) deve-se considerar a Nomenclatura
Comum do Mercosul – NCM dos produtos, bem como o Código Fiscal de
Operações e Prestações — CFOP, pois, como no caso em tela, houve saídas
de mercadorias adquiridas para comercialização, conforme já ressaltado.
2.5. Assim, em cumprimento a requisição do órgão julgador, a Auditoria
elaborou "anexos" com os valores mensais "por código de NCM e CFOP" dos
produtos considerados desonerados e não desonerados, aos quais foram
atribuídos os seguintes títulos: "ANÁLISE DA RECEITA BRUTA DESONERADA
POR NCM E CFOP" e "ANÁLISE DA RECEITA BRUTA NÃO DESONERADA POR
NCM E CFOP".
2.6. Não obstante, no cumprimento da diligência a Auditoria detectou erro
material no lançamento previdenciário, motivo pelo qual foi retificada a
"ANÁLISE DA PROPORCIONALIDADE ENTRE A RECEITA BRUTA NÃO
DESONERADA E A RECEITA BRUTA TOTAL (INCLUSIVE EXPORTAÇÕES)",
"anexo" integrante deste relatório.
[...]
2.8. Como restou agravada a exigência tributária inicial no tocante a
parcela da CPRB, foi comandada abertura de um novo procedimento fiscal
sob n° 0910300.2018.00279-8, para lavratura do auto-de-infração
complementar, tudo em conformidade com o art. 18, §3° do Decreto
70.235/72:
[...]
2.9. Outro fato que merece destaque é que as notas fiscais de exportações
foram consideradas na base-de-cálculo da CPRB pois se tratavam de
"exportações indiretas" não amparadas pela imunidade do art. 149, §2° da
Constituição Federal.
[...]
Fl. 125028
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10935.720081/2017-27
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2.10. Assim, ao final, após o cumprimento da diligência, a lavratura do
auto-de infração complementar da CPRB ficará assim constituído em
valores originais:
[...]
2.11. Por outro lado, as "contribuições previdenciárias" calculadas de forma
proporcional "sobre a folha de pagamento" deverão ser retificadas para
menor, conforme segue:
[...]”
Todos os sujeitos passivos do lançamento de ofício foram cientificados do termo
de cumprimento de diligência e seus anexos.
O Auto de Infração complementar integra o processo administrativo fiscal no
10935.726956/2018-85, cujas impugnações serão objetos de julgamento
específico.

3.2 MANIFESTAÇÃO SOBRE A DILIGÊNCIA
A OPP INDÚSTRIA TÊXTIL LTDA. apresentou manifestação em face do termo de
cumprimento de diligência (fls. 124637 a 124657). Os demais sujeitos passivos
não se manifestaram.
A Autuada argumentou o seguinte, em síntese: 

A manifestação foi apresentada tempestivamente; 

“[...] se a autoridade fiscal não aprofundou o trabalho sobre a análise da
proporcionalidade entre a receita bruta não desonerada e a receita bruta
total no momento do lançamento tributário, não cabe agora fazer tentativa
de salvar o lançamento por nova valoração, visto que é totalmente incabível
por ofensa ao art. 146, do CTN. [...] quando o aplicador do Direito vê no
mesmo fato características que antes não foram relevantes para a
interpretação a seu respeito, levando a uma nova valoração jurídica desse
mesmo fato, estar-se-á diante do erro de direito e, portanto, da limitação
imposta pelo artigo 146 do CTN. [...] O lançamento de um tributo pressupõe
que todas as informações necessárias sobre o mesmo tenham sido apuradas,
bem como que o fato gerador da obrigação tributária tenha sido identificado
em todos os seus vários aspectos, identificando todos os critérios da Regra
Matriz de Incidência Tributária, quais sejam: material, espacial, temporal,
pessoal e quantitativo, oportunizando ao contribuinte exercer o seu direito de
ampla defesa e contraditório em sua completude. No entanto, claramente o
AFRFB incorreu em erro de direito, já que partiu de premissas completamente
equivocadas ao abrir novo procedimento fiscal, incluindo as notas fiscais de
exportações na base de cálculo da CPRB, em total desacordo com a lei,
estando, portanto, viciado todo o lançamento. [...] Assim, lançamento
complementar que modifica critério jurídico do Auto de Infração
Fl. 125029
DF CARF MF
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PROCESSO 10935.720081/2017-27
12
anteriormente lavrado, como no caso destes autos, é nulo, por ofensa direta
ao artigo 146, do Código Tributário Nacional. Isto posto, requer-se que seja
declarada a NULIDADE do lançamento realizado, ante o evidente erro de
direito o qual decorre vício material, em afronta aos artigos 142 e 146 do
Código Tributário Nacional, cancelando-se a respectiva exigência fiscal”; 

“Nos termos da previsão constitucional, as receitas decorrentes de
exportação não podem ser objeto de tributação por quaisquer contribuições
sociais, isto porque, a imunidade ora referida não elege os sujeitos
exportadores para figurarem como seus beneficiários, mas sim os OBJETOS
pecuniários resultantes das atividades voltadas à exportação, consistentes nas
respectivas receitas. [...] independentemente da pessoa ou do modo com que
se pratique a operação de exportação, as receitas daí decorrentes deverão ser
consideradas imunes. [...] em momento algum a norma constitucional
delimitou a norma imunizadora para determinada modalidade de exportação.
Isso significa que, inexistindo demarcação constitucional, devem ser
consideradas imunes as operações de exportação direta e indiretas. Por esta
razão, não se pode, por meio de Instrução Normativa (IN RFB 1436/2013) e
outros expedientes, restringir a referida imunidade em relação às operações
de exportação indireta, por contrariedade tanto às disposições da legislação
ordinária (Decreto Lei no 1.248/72 e Lei 8.402/92), quanto a norma suprema,
constitucional (Artigo 149, parágrafo 2o, inciso I da CF)”. Citou jurisprudência
no CARF e nos tribunais superiores, concluindo da seguinte forma: “Por sua
vez, a matéria em questão mostra-se bastante controversa nos tribunais,
tanto que se tornou objeto de tema representativo de repercussão geral n.
674, cujo paradigma é o Recurso Extraordinário 759.244: Tema 674 -
Aplicabilidade da imunidade referente às contribuições sociais sobre as
receitas decorrentes de exportação intermediada por empresas comerciais
exportadoras (‘trading companies’)”.
Pediu que os Autos de Infração sejam declarados nulos, “ante o evidente erro de
direito, o qual decorre vício material, em afronta aos artigos 142 e 146 do Código
Tributário Nacional”, ou que sejam declarados improcedentes, “uma vez que o
artigo 149, parágrafo 2o, inciso I, da CF, tem por objetivo a desoneração das
exportações (gênero), sem qualquer distinção quanto às espécies (direta e
indireta)”.
Em 28 de março de 2019, a 6a Turma da DRJ/SDR, por intermédio do Acórdão no 15-
46.282, por unanimidade de votos, julgou “PROCEDENTE EM PARTE o lançamento e PROCEDENTE
a imputação de responsabilidade tributária solidária às pessoas jurídicas pela totalidade do crédito
tributário lançado”; e excluiu “do polo passivo as pessoas físicas sócias da autuada, nos termos do
voto do relator”.
Para melhor visualização do seu conteúdo, transcreve-se sua Ementa logo abaixo:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Fl. 125030
DF CARF MF
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Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
PROCEDIMENTO
FISCAL.
CONTRADITÓRIO.
NULIDADE
PROCESSUAL.
INAPLICABILIDADE.
Os procedimentos de fiscalização ou diligência fiscal que antecedem o ato de
lançamento são unilaterais da Fiscalização e possuem natureza investigatória, não
havendo que se falar em processo nem, tampouco, em contraditório.
CPRB. OBRIGATORIEDADE.
Até novembro de 2015, a contribuição previdenciária sobre a receita bruta era
obrigatória, sendo incabível optar por permanecer contribuindo exclusivamente
sobre a folha de pagamento.
CPRB. PROPORCIONALIDADE.
Desde a sua instituição, a desoneração da folha de pagamento previu contribuição
previdenciária proporcional sobre a folha de pagamento, cumulada com a
contribuição previdenciária sobre a receita bruta abrangida pela desoneração,
para os contribuintes sujeitos à CPRB que possuam cumulativamente receitas
abrangidas e receitas não abrangidas pela CPRB.
CPRB. PRODUÇÃO PRÓPRIA. CONDIÇÃO.
Sujeitam-se à contribuição previdenciária sobre a receita bruta as receitas de
vendas de mercadorias estritamente de produção própria do contribuinte, sendo
excluídas da contribuição substitutiva as receitas de vendas de mercadorias
adquiridas de terceiros.
CPRB.
IMUNIDADE.
TRADING
COMPANY.
EXPORTAÇÃO
INDIRETA.
INAPLICABILIDADE.
A imunidade das receitas decorrentes de exportação é aplicável exclusivamente
quando a produção é comercializada diretamente com adquirente domiciliado no
exterior.
Exportações indiretas, intermediadas por empresas comerciais exportadoras
(trading companies), são consideradas vendas para o mercado interno, sujeitas
contribuição previdenciária sobre a receita bruta.
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. JULGAMENTO ORIGINÁRIO POR ÓRGÃO
ADMINISTRATIVO. INCOMPETÊNCIA.
A instância administrativa é incompetente para se manifestar originariamente
sobre a constitucionalidade ou legalidade de ato normativo.
ALEGAÇÕES DO CONTRIBUINTE. DOCUMENTAÇÃO PRÓPRIA.
ÔNUS PROBATÓRIO.
Cabe ao impugnante apresentar prova das suas alegações, especialmente quando
referentes a informações contidas em documentos por ele elaborados e
mantidos.
Fl. 125031
DF CARF MF
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PROCESSO 10935.720081/2017-27
14
AUTO DE INFRAÇÃO. REGISTROS CONTÁBEIS. RUBRICAS INDENIZATÓRIAS.
COMPROVAÇÃO.
Cabe ao impugnante demonstrar a existência de rubricas sem incidência de
contribuições previdenciárias em relação a lançamento de ofício baseado em
registros contábeis realizados em títulos inadequados pelo próprio contribuinte.
CONTRIBUIÇÃO DOS SEGURADOS. FALTA DE RETENÇÃO.
RECOLHIMENTO. RESPONSABILIDADE DA EMPRESA.
O desconto de contribuição e de consignação legalmente autorizadas sempre se
presume feito oportuna e regularmente pela empresa a isso obrigada, não lhe
sendo lícito alegar omissão para se eximir do recolhimento, ficando diretamente
responsável pela importância que deixou de receber ou arrecadou em desacordo
com a lei.
ERRO DE FATO. CORREÇÃO DE CÁLCULOS. REVISÃO DO LANÇAMENTO.
Uma vez detectado erro de fato e corrigido o cálculo das somas das receitas e das
devoluções de vendas, com o consequente ajuste das proporcionalidades
mensais, sem modificação dos critérios jurídicos adotados e garantido o direito ao
contraditório e à ampla defesa pelos sujeitos passivos, o crédito tributário
indevidamente constituído deve ser expurgado do lançamento.
MULTA DE OFÍCIO. SIMULAÇÃO, FRAUDE OU CONLUIO. ALÍQUOTA QUALIFICADA.
A alíquota da multa aplicada em lançamentos de ofício de créditos tributários
deve ser duplicada nas hipóteses de comprovação da ocorrência de simulação,
fraude ou conluio.
MULTA
DE
OFÍCIO.
INTIMAÇÃO.
PRESTAR
ESCLARECIMENTOS.
NÃO
ATENDIMENTO. ALÍQUOTA AGRAVADA.
O não atendimento às intimações para prestar esclarecimentos durante o
procedimento fiscal, dificultando a sua plena realização, justifica a majoração da
alíquota da multa de ofício em 50%.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. GRUPO ECONÔMICO. APLICABILIDADE.
As empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem
entre si, solidariamente, pelas obrigações tributárias previdenciárias, se
comprovadas práticas comuns, prática conjunta do fato gerador ou existência de
confusão patrimonial.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. PESSOAS FÍSICAS. INTIMAÇÃO À EMPRESA.
FALTA DE PRESTAÇÃO DE ESCLARECIMENTOS.
Por si só, o não atendimento da pessoa jurídica a intimação feita para prestar
esclarecimentos não implica responsabilização tributária das pessoas físicas
referidas no art. 135 do CTN por infração à lei, na condição de segurados
obrigatórios do RGPS, pelos créditos tributários cujos fatos geradores deixaram de
ser esclarecidos.
Fl. 125032
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10935.720081/2017-27
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Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Sujeitou-se o Acórdão, ainda, a recurso de ofício em decorrência da exoneração, em
favor de dois dos responsáveis tributários, de crédito tributário em valor superior ao limite de
alçada previsto no art. 1o da Portaria MF no 63, de 9 de fevereiro de 2017, c/c art. 366, § 3o, do
Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048, de 6 de maio de 1999.
Tanto o contribuinte quanto os responsáveis solidários apresentaram seus Recursos
Voluntários, com reiteração das mesmas razões de fato e de direito já argumentadas em seus
instrumentos impugnatórios (e, aqui, já transcritas). Os responsáveis tributários, exonerados pela
decisão de piso, apresentaram suas contrarrazões ao recurso necessário, também, com as mesmas
linhas defensivas de suas primeiras razões.
Não houve apresentação de contrarrazões pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional.
É o Relatório.

VOTO

Conselheiro Rodrigo Rigo Pinheiro.
Os Recursos Voluntários interpostos são tempestivos e cumprem os demais
requisitos legais de admissibilidade. Por isso, conheço-os para o deslinde do presente julgamento.
Por questões regimentais, inicio este Voto com a avaliação do recurso necessário.

1) Do Recurso de Ofício
Como é cediço, a partir da Portaria MF no 3/2008, não há mais dúvidas de que o
limite de alçada contempla tão-somente a exoneração do pagamento de tributo e encargos de
multa.
No mais, relevaria notar que o Decreto no 70.235/72, a partir das alterações
promovidas pela Medida Provisória no 1.602/97, convertida na Lei no 9.532/97, também passou a
estipular expressamente o limite de alçada com base, apenas, no tributo e na multa exonerados:
“Art. 34. A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a
decisão:
(...)I - exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de
valor total (lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro
de Estado da Fazenda. (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997);
Fl. 125033
DF CARF MF
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PROCESSO 10935.720081/2017-27
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II - deixar de aplicar pena de perda de mercadorias ou outros bens cominada à
infração denunciada na formalização da exigência.
§ 1o O recurso será interposto mediante declaração na própria decisão.
§ 2° Não sendo interposto o recurso, o servidor que verificar o fato representará à
autoridade julgadora, por intermédio de seu chefe imediato, no sentido de que
seja observada aquela formalidade”.
Não fosse isso suficiente, a discussão que subsistiu, para além do que consolidado
na Súmula CARF no 103, dizia respeito aos efeitos da exclusão de responsáveis tributários na
determinação do limite de alçada, questão que foi pacificada com a alteração da regulamentação
do Processo Administrativo Fiscal, expressa no Decreto no 7.574/2011, pelo Decreto no
8.853/2016:
“Art. 70. O recurso de ofício deve ser interposto, pela autoridade competente de
primeira instância, sempre que a decisão exonerar o sujeito passivo do
pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal e
decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda, bem como
quando deixar de aplicar a pena de perdimento de mercadoria com base na
legislação do IPI ( Decreto no 70.235, de 1972, art. 34, com a redação dada pela
Lei no 9.532, de 1997, art. 67).
§ 1o O recurso será interposto mediante formalização na própria decisão.
§ 2o Sendo o caso de interposição de recurso de ofício e não tendo este sido
formalizado, o servidor que verificar o fato representará à autoridade julgadora,
por intermédio de seu chefe imediato, no sentido de que seja observada aquela
formalidade.
§ 3o O disposto no caput aplica-se sempre que, na hipótese prevista no § 3o do
art. 564 , a decisão excluir da lide o sujeito passivo cuja exigência seja em valor
superior ao fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda, ainda que mantida a
totalidade da exigência do crédito tributário. (Incluído pelo Decreto no 8.853, de
2016)”
In casu, com o advento da Portaria MF no 2/2023, o limite de alçada, para fins de
conhecimento do recurso necessário, passou a ser de R$ 15.000.00,00.
Quando da instituição de um novo limite de alçada para interposição de recurso de
ofício, tal limite se aplica imediatamente, inclusive, para os casos pendentes de julgamento,
conforme Súmula CARF 103.
Além disso, em atendimento à disposição expressa do inciso I do artigo 34 do
Decreto 70.235/1972, para apurar o novo limite de alçada - no caso, o fixado pela Portaria MF
2/2023, devem ser tomados em conta apenas os valores exonerados de tributo (principal original)
e a encargos de multa (original).
Fl. 125034
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10935.720081/2017-27
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Conforme análise dos autos, o demonstrativo do crédito tributário exonerado
aponta pelo não conhecimento do Recurso de Ofício conjugando as regras e Portaria acima
expostas.
Dessa forma, este Conselheiro deve aplicar as regras legais e infralegais
supratranscritas, além das sumulares, a fim de não conhecer do Recurso de Ofício em julgamento.

2) Do Recurso Voluntário da Opp Indústria Textil e dos demais Responsáveis
Solidários:
Em relação às preliminares e ao mérito expostas nos instrumentos recursais, trata-
se de repetição daquelas já expostas em suas Impugnações, sem qualquer inovação relevante
sobre o tema. Nessa senda, adoto as razões da precisa e clara decisão recorrida, a fim de
confirmá-la, nos termos do inciso I, §2o, do artigo 114 do novel RICARF, a qual transcreverei logo
abaixo.
Informo, contudo, que tomarei posicionamento diverso, em relação à matéria
“Exportações Indiretas”, porquanto houve modificação de posicionamento da própria Receita
Federal, inclusive em sede de Solução de Consulta, influenciada pela decisão do Supremo Tribunal
Federal.
“Voto
(...)
5 Preliminar de nulidade do lançamento
O Decreto no 70.235/72, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal,
prescreve o seguinte sobre a nulidade dos atos em matéria tributária:
(...)
Assim sendo, o lançamento fiscal deve ser anulado quando for lavrado por pessoa
incompetente ou com preterição do direito de defesa.
No caso concreto, os sujeitos passivos demonstraram inconformismo porque a
autuada não foi notificada das ampliações do objeto do procedimento fiscal, as
planilhas referenciadas no termo de verificação fiscal “não existem no processo
administrativo”, houve erro de direito caracterizado pelo lançamento
complementar em decorrência da modificação do critério jurídico adotado nos
Autos de Infração ora sob julgamento e não foi realizado procedimento fiscal nos
responsáveis tributários.
5.1 AMPLIAÇÃO DO OBJETO DO PROCEDIMENTO FISCAL
Sob o argumento de que a Autoridade Tributária deixou de notificar as ampliações
do objeto do procedimento fiscal ao contribuinte fiscalizado, os impugnantes
requereram a nulidade da autuação por ter sido lavrada por autoridade
incompetente.
Fl. 125035
DF CARF MF
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Ocorre que as ampliações do objeto do procedimento foram informadas ao
contribuinte, conforme demonstram o termo de início do procedimento fiscal e os
termos de continuidade, constantes das fls.76 e seguintes dos presentes autos, e
o seguinte excerto do termo de verificação fiscal:
3.9. Inobstante a fiscalizada ter deixado de atender as intimações fiscais, o
procedimento foi realizado fazendo-se necessárias as seguintes lavraturas:
a) termo de continuidade — número de ordem 1, recebido pela fiscalizada
por meio do AR JS495881079BR em 28.09.2016, para informação da
alteração do Auditor-Fiscal responsável pela realização do procedimento;
b) termos de continuidade — números de ordem 2 e 3, para manter a
quebra da espontaneidade em razão do procedimento fiscal, encaminhados
pelos ARs JS559441443BR e JS600045079BR e recebidos, respectivamente,
em 30.11.2016 e 19.01.2017;
c) termo de constatação e de continuidade — número de ordem 4, por falta
de respostas aos termos de intimação fiscal 214-02/2017 e 214-03/2017. O
termo foi encaminhado pelo AR 870736315 e recebido em 14.08.2017;
d) termo de continuidade — número de ordem 5, recebido por meio do AR
JS914094152BR em 29.09.2017, para comunicação de inclusão de novas
operações no procedimento fiscal
Mesmo que tais notificações não tivessem sido feitas, o contribuinte dispôs,
desde o início do procedimento fiscal, de informações atualizadas sobre a
abrangência da fiscalização, inclusive o seu objeto, mediante acesso ao site da RFB
na internet, com o uso do código de acesso que lhe foi fornecido em todos os
termos emitidos pelo Auditor-Fiscal. Tal fato pode ser constatado tanto nos
documentos de fls. 76 e seguintes como na própria impugnação apresentada pelo
contribuinte, que juntou trechos das informações constantes do site da RFB
mediante consulta aos dados do procedimento fiscal com o código de acesso:

O Mandado de Procedimento Fiscal – MPF, instituído pela Portaria SRF no 1.265/
1999, encontra-se atualmente revogado e foi substituído pelo Termo de
Distribuição de Procedimento Fiscal de Fiscalização – TDPF, criado pela Portaria
Fl. 125036
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RFB no 1.687/2014, que dispôs sobre o planejamento das atividades fiscais e
estabeleceu normas para a execução dos procedimentos fiscais relativos ao
controle aduaneiro do comércio exterior e aos tributos administrados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil. Consistia o MPF em uma ordem
administrativa para que as autoridades fiscais executassem atividades
relacionadas à verificação do cumprimento das obrigações tributárias por parte
dos sujeitos passivos.
O MPF era um instrumento de controle das atividades e procedimentos fiscais
relativos aos tributos e contribuições administrados pela RFB. Criado por ato
infralegal, eventual vício na sua emissão não tinha o poder de contaminar o
procedimento fiscal ou o lançamento propriamente dito, pois estes últimos estão
assentados em diplomas normativos de hierarquia superior, o CTN e o Decreto no
70.235/1972, que, em momento algum, conferem ao MPF ou ao TDPF a condição
de requisito de validade do lançamento.
Tal qual o MPF, o TDPF é um mero ato de natureza gerencial e a sua instituição
não traz regra de competência, seja ela genérica ou específica, pois a competência
para o lançamento tributário é matéria reservada à lei.
Para o contribuinte, o TDPF se apresenta apenas como um instrumento de
garantia, na medida em que, permitindo ser confirmada a sua autenticidade pela
internet no site da RFB, confere segurança sobre a pessoa que se apresenta como
representante da Administração Tributária da União.
A atividade de lançamento do crédito tributário é vinculada, conforme disposições
dos arts. 3o e 142, parágrafo único, do CTN, transcritos a seguir:
(...)
O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil é a autoridade competente para
efetuar o lançamento do crédito tributário administrado pela RFB, nos termos do
art. 6o, inciso I, alínea “a”, da Lei no 10.593/2002, com a redação dada pela Lei no
11.457/2007:
(...)
Uma vez instado a auditar o contribuinte, o Auditor-Fiscal da Receita Federal do
Brasil deve verificar o objeto do TDPF. No entanto, na hipótese de identificar
outras infrações à legislação tributária, a Autoridade Fiscal tem a obrigação legal
de efetuar o lançamento do crédito tributário correspondente, sob pena de
responsabilidade funcional.
A jurisprudência administrativa consolidou o entendimento de que o MPF, e,
portanto, também o TDPF se constituem em elementos de controle da
Administração Tributária. Dessa forma, eventual inobservância de procedimentos
e limites por eles fixados, ou mesmo a sua ausência, não gera nulidades no âmbito
do lançamento fiscal. Decisão recente da Câmara Superior de Recursos Fiscais
demonstra o entendimento do CARF acerca da matéria:
Fl. 125037
DF CARF MF
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(...)
Assim sendo, afasto a arguição de nulidade da autuação por incompetência da
autoridade lançadora.
5.2 PLANILHAS REFERENCIADAS NO TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL
A alegada preterição do direito de defesa tem por fundamento a suposta não
juntada aos autos dos anexos do lançamento, referenciados no termo de
verificação fiscal.
Com amparo no princípio da eficiência na Administração Pública, insculpido na
Constituição Federal, a RFB cientifica os contribuintes dos lançamentos de ofício
mediante termo específico e disponibiliza para os sujeitos passivos todos os
documentos integrantes dos Autos de Infração em processos digitais no site
oficial da RFB na internet, de modo que o inteiro teor dos autos dos processos
administrativos fiscais pode ser consultado pelos sujeitos passivos a qualquer
tempo, com o sigilo fiscal garantido por meio da exigência do uso do certificado
digital. No caso concreto, além da disponibilidade pela internet, os sujeitos
passivos receberam mídia digital contendo todos os documentos integrantes dos
Autos de Infração em arquivos digitais, que foram validados e autenticados
mediante o controle de código hash, que garante a exatidão do conteúdo dos
arquivos.
A Instrução Normativa RFB no 971/2009 dispõe sobre normas gerais de tributação
previdenciária e de arrecadação das contribuições sociais destinadas à
Previdência Social e as destinadas a outras entidades ou fundos, administradas
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. No capítulo destinado aos relatórios e
documentos integrantes do processo administrativo fiscal, o ato normativo
prescreve o seguinte:
(...)
O contribuinte e os responsáveis tributários receberam os autos de infração e a
mídia digital nos dias 20 e 25/10/2017, conforme atestam os documentos de fls.
124.296-124.356 dos presentes autos (termos de ciência de lançamentos e
encerramento do procedimento fiscal, recibos de entrega de arquivos digitais,
com os correspondentes códigos hash de identificação, e avisos de recebimento
de remessa postal).
No dia 09/11/2017, o contribuinte autuado recebeu, a seu pedido, cópia integral
em meio digital dos autos dos processos 10935.720081/2017-27 (este processo
sob análise) e 10935.724090/2017-97. O recibo da mídia digital está juntado na fl.
124.360. Nele, consta que o pedido de cópia foi firmado pelo advogado que
assinou as impugnações apresentadas pelo contribuinte e por todos os
responsáveis solidários.
Portanto, os impugnantes dispuseram de todos os elementos integrantes dos
autos de infração.
Fl. 125038
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-011.505 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10935.720081/2017-27
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Está evidente a inexistência de preterição do direito de defesa por falta de
juntada de planilhas aos autos, cuja arguição resta afastada.
5.3 ERRO MATERIAL NO LANÇAMENTO
A Autoridade Tributária retificou a planilha demonstrativa do cálculo da
proporcionalidade entre as receitas não abrangidas pela desoneração da folha de
pagamento e a receita bruta da empresa. Em decorrência da alteração, a
proporção da receita não abrangida pela CPRB diminuiu, ensejando a lavratura de
auto de infração complementar. Segundo a Autoridade Tributária, o motivo para a
retificação da planilha foi que “no cumprimento da diligência a Auditoria detectou
erro material no lançamento previdenciário”.
Em sua defesa, a autuada argumentou que houve erro de direito,
consubstanciado em erro material, caracterizado pela alteração do tratamento
jurídico dado às exportações.
Para dirimir a controvérsia, comparei a planilha demonstrativa inicialmente
aplicada (fl. 122.961-122.962) com a planilha retificada decorrente da diligência
(fls. 124.511). Elaborei uma planilha com os dados das duas planilhas
demonstrativas da proporcionalidade, contendo as mesmas denominações dos
cabeçalhos das colunas, e a organizei de modo que os valores correspondentes
das duas planilhas ficassem alinhados na mesma coluna: acima, constam os dados
da planilha inicial; abaixo, constam os dados da planilha retificada em decorrência
da diligência. A planilha por mim elaborada foi juntada à fl. 124.665 dos autos
como impressão PDF. Juntei também aos autos do processo eletrônico a versão
original da planilha, não paginável (XLS), de mesmo teor. A planilha possui o
seguinte formato:

Os títulos de colunas existentes no cabeçalho da planilha sob a cor branca
representam dados extraídos do conjunto de notas fiscais da autuada, enquanto
os coloridos representam fórmulas obtidas a partir das colunas de cor branca.
Realçando os dados da planilha utilizados para o cálculo da proporcionalidade que
foram corrigidos pela Autoridade Tributária como resultado da diligência, tem-se:
Fl. 125039
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Da análise das colunas de cor branca, cujos dados foram extraídos das notas
fiscais, mediante consolidação dos seus valores, constata-se que a Autoridade
Tributária detectou e corrigiu falhas de cálculo cometidas na soma dos seguintes
valores: 

total de devoluções de vendas com CFOP relativo ao mercado interno,
estritamente no mês de fevereiro; 

receita bruta de vendas com CFOP relativo ao mercado interno, de produtos
cujo código NCM é objeto da desoneração (sujeito à CPRB), estritamente no
mês de janeiro; 

total de devoluções de vendas com CFOP relativo ao mercado interno, de
produtos cujo código NCM é objeto da desoneração (sujeito à CPRB), nos doze
meses fiscalizados.
Com relação às colunas coloridas, referentes a fórmulas em função das colunas de
cor branca, resta evidente que não houve qualquer alteração na metodologia de
cálculo e nenhuma fórmula foi alterada. As divergências de valores nas colunas
coloridas decorreram estritamente das correções feitas nas colunas brancas.
A metodologia de cálculo pode ser simplificada da seguinte forma: 

na coluna verde, consta o cálculo da receita bruta mensal, abatidas as
devoluções, referente às vendas registradas com código CFOP tanto para o
mercado interno como para o mercado externo, sujeitas ou não à CPRB. Esses
valores comporão o denominador do cálculo da proporcionalidade(coluna de
cor vermelha); 
nas colunas alaranjadas, foi calculada a receita bruta mensal, abatidas as
devoluções, referente estritamente às vendas registradas com código CFOP
para o mercado interno sujeitas à CPRB;
Fl. 125040
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23 

nas colunas azuis, foi calculada a receita bruta mensal, abatidas as
devoluções, referente estritamente às vendas registradas com código CFOP
para o mercado externo sujeitas à CPRB; 

na coluna amarela, calculou-se a soma das colunas alaranjada e azul,
representando a receita bruta mensal, abatidas as devoluções, referente às
vendas registradas com código CFOP tanto para o mercado interno como para
o mercado externo, sujeitas à CPRB. Esses valores comporão o numerador do
cálculo da proporcionalidade (coluna de cor vermelha); 
nas colunas vermelhas, foi calculada a proporcionalidade mensal da receita
não sujeita à CPRB (não desonerada) sobre a receita bruta total e foi
verificado se tal proporcionalidade é superior a 95%. A fórmula para o cálculo
da proporcionalidade é representada abaixo:

Portanto, seja na planilha inicial do lançamento ou na planilha retificada em
decorrência da diligência, a receita proveniente das vendas com código CFOP para
o mercado externo (exportações) teve o mesmo tratamento oferecido para as
vendas com código CFOP para o mercado interno. Não houve mudança da
fundamentação jurídica, reforma da interpretação dos dispositivos legais ou
alteração da aplicação da legislação pela Autoridade Fiscal, nem sequer revisão da
metodologia de cálculo da proporcionalidade. A alteração decorreu unicamente
da detecção de erro de cálculo na soma dos valores já mencionados acima,
constantes das notas fiscais, que representam um mero erro de fato, e não um
erro de direito.
O art. 142 do CTN corrobora a atuação da Autoridade Tributária, cuja “atividade
administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional”. Uma vez tendo detectado o erro de fato, corrigiu o
cálculo das somas das receitas e das devoluções de vendas e ajustou as
proporcionalidades mensais em função de tais correções, sem modificar os
critérios jurídicos adotados desde o início e garantindo o direito ao contraditório e
à ampla defesa pelos sujeitos passivos, que foi devidamente exercido. A invocação
do art. 146 do CTN pela impugnante não procede.
Diante do exposto, rejeito a arguição de nulidade do lançamento por erro de
direito.
5.4 PROCEDIMENTO FISCAL NOS RESPONSÁVEIS TRIBUTÁRIOS
Fl. 125041
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O lançamento de ofício decorreu de procedimento fiscal realizado na empresa
OPP INDÚSTRIA TÊXTIL LTDA - EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL. Os impugnantes
alegaram que houve afronta ao princípio do devido processo legal porque os
responsáveis tributários não foram sujeitos ao procedimento fiscal.
Durante o procedimento fiscal, a Autoridade Tributária coleta dados, examina
documentos, procede à auditoria dos dados contábeis e fiscais, verifica a
ocorrência ou não de fatos geradores de obrigações tributárias e analisa se houve
descumprimento a alguma obrigação acessória. Trata-se de fase procedimental,
inquisitorial, investigatória, desprovida de natureza processual ou contenciosa.
Nessa fase investigatória, a posição do sujeito passivo é a de investigado, não de
litigante, nem de acusado. Nela, os procedimentos que antecedem o ato de
lançamento são unilaterais da Fiscalização, não havendo que se falar em processo
nem, tampouco, em contraditório. Consequentemente, a Autoridade Fiscal não
está obrigada a informar o sujeito passivo acerca das investigações realizadas nem
precisa abrir vista dos elementos de prova coletados.
É a partir da constituição do crédito tributário, por meio do lançamento,
regularmente notificado ao sujeito passivo, que nasce a faculdade deste de iniciar
a fase contenciosa, litigiosa ou contraditória. Essa fase é de iniciativa do
contribuinte, em contraposição à fase investigatória, que é de iniciativa da
Autoridade Fiscal. Portanto, o exercício do contraditório somente pode tomar
lugar após o ato de lançamento regulamente cientificado ao interessado, que, a
partir de tal momento, tem o direito de interpor defesa, expondo os motivos e
apresentando os documentos que julgue pertinentes para provar as suas
alegações.
Assim prescreve o Decreto no 70.235/72:
(...)
Os Autos de Infração foram lavrados em decorrência de um procedimento
fiscalizatório, com intimações regulares e concessão de prazos razoáveis,
mediante o relato da situação fática, com os pertinentes elementos probatórios e
a correspondente fundamentação legal.
Especificamente em relação à responsabilidade tributária, a Autoridade Fiscal
formou convicção com base nos elementos obtidos durante o procedimento
fiscal. Caso julgasse necessário, poderia realizar diligência em outras pessoas,
físicas ou jurídicas, responsáveis tributários ou não. Entretanto, no pleno exercício
da sua atribuição legal, entendeu dispor de elementos suficientes para
responsabilizar determinados terceiros pelo crédito tributário lançado e encerrou
a fase investigatória do procedimento, lavrando os Autos de Infração, instruído
com
elementos
de
prova
e
planilhas
demonstrativas,
imputando
a
responsabilidade tributária a quem entendeu ser devida e cientificando e abrindo
prazo para que todos os sujeitos passivos interessados apresentassem as suas
defesas, nos termos da legislação vigente.
Fl. 125042
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Logo, foi permitido à autuada e aos responsáveis tributários tomar conhecimento
da íntegra do lançamento e das infrações imputadas, bem como oferecido o prazo
legal para apresentar defesa, de modo a rebatê-los concretamente, se assim o
desejassem, tanto nas questões preliminares como no mérito, em relação a
matérias de fato e de direito, cumprindo-se as disposições pertinentes do Decreto
no 70.235/72, notadamente os artigos 10, 11, 14 e 16.
Assim sendo, rejeito o pedido de anulação dos Autos de Infração por falta de
cumprimento do princípio do devido processo legal.
6 Obrigatoriedade da CPRB
A intitulada “desoneração da folha de pagamento” foi inserida no nosso
ordenamento jurídico por meio da Medida Provisória no 540/2011, que, desde a
sua redação original até novembro de 2015, previa a obrigatoriedade da
tributação pela CPRB aos contribuintes que se enquadrassem no regime. A MP no
540/2011 foi convertida na Lei no 12.546/2011 sob o mesmo princípio de
obrigatoriedade da aplicação da CPRB Somente com o advento da Lei no
13.161/2015, que alterou a redação da Lei no 12.546/2011, a aplicação da CPRB
passou a ser facultativa, cabendo ao contribuinte optar pela contribuição sobre a
receita bruta ou sobre a folha de pagamento, nos termos da lei.
A alteração do caráter obrigatório para facultativo da CPRB está assentada no
caput do art. 8o da Lei no 12.546/2011. A redação vigente em 2013 determinava a
contribuição obrigatória. Ela era a seguinte:
(...)
A redação vigente a partir de 01/12/2015, à semelhança da redação atual,
estabeleceu o caráter facultativo da CPRB:
(...)
No caso concreto, como o período de apuração é adstrito ao ano de 2013, então a
contribuição previdenciária sobre a receita bruta era obrigatória para os
contribuintes que se enquadrassem nas suas hipóteses de incidência.
Então, refuto a alegação de que a autuada dispunha da faculdade de optar pela
contribuição sobre a receita bruta ou sobre a folha de pagamento.
7 Proporcionalidade da CPRB
Desde a sua instituição, a desoneração da folha de pagamento previu contribuição
previdenciária proporcional sobre a folha de pagamento, cumulada com a
contribuição previdenciária sobre a receita bruta abrangida pela desoneração,
para os contribuintes sujeitos à CPRB que possuam cumulativamente receitas
abrangidas e receitas não abrangidas pela CPRB. Tal regra é estabelecida no art.
9o, § 1o, da Lei no 12.546/2011:
(...)
Fl. 125043
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Com base nas notas fiscais eletrônicas do contribuinte fiscalizado, a Autoridade
Tributária elaborou planilhas demonstrativas, integrantes dos autos, que
culminaram na planilha de análise da proporcionalidade entre a receita bruta não
desonerada e a receita bruta total (fls. 122.961-122.962). Tal planilha foi retificada
em decorrência da diligência (fl. 124.511), conforme já analisado em tópico
anterior, para corrigir o cálculo das somas das receitas e das devoluções de
vendas. Sem alteração de natureza jurídica, promoveu-se o ajuste das
proporcionalidades mensais em função da correção de tais erros de fato.
Para enquadrar cada item vendido como sujeito ou não à CPRB, com repercussão
na planilha de análise da proporcionalidade, a Autoridade Tributária considerou a
classificação realizada pela autuada nas suas próprias notas fiscais eletrônicas em
relação aos seguintes aspectos:  Código CF
OP: indica a que título a mercadoria saiu do estabelecimento da
autuada. Sujeitavam-se à CPRB estritamente as mercadorias que tenham
saído em decorrência da venda de produção própria da autuada;  Código NCM: indica
m-se à CPRB
estritamente as mercadorias cujos códigos NCM estavam relacionados na
redação vigente à época do Anexo I da Lei no 12.546/2011.
Ambos os códigos constam das relações de notas fiscais eletrônicas juntadas aos
autos pela Autoridade Fiscal.
Para estar abrangido pela CPRB, cada produto vendido deve atender
simultaneamente aos dois critérios: código CFOP de venda de produção própria e
código NCM relacionado no Anexo I da Lei no 12.546/2011.
No despacho em que converti o julgamento em diligência, afirmei que “cerca de
99% do valor bruto dos itens vendidos mensalmente pelo contribuinte se referem
a produtos pertencentes ao capítulo 62 da Nomenclatura Comum do Mercosul
(NCM)”. Isso de fato ocorreu e todo o capítulo 62 da NCM constava do anexo I da
lei.
Porém, grande parte dessas vendas foi realizada com produtos adquiridos junto a
terceiros, não tendo sido produzidos pela autuada. Os códigos CFOP dessas
vendas são distintos dos de produção própria:
Fl. 125044
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Na impugnação, a autuada afirmou o seguinte:
Isto porque inexiste na atividade da impugnante serviços de natureza
distinta, ou seja, 100% (cem por cento) de sua atividade é de
produção/confecção de vestuários e venda destes produtos de fabricação
própria. Não há operações de outra natureza ou com produtos tidos por
“não desonerados” como arguido pelo Fisco.
Como se vê, a afirmação da autuada não procede porque, com base na
classificação feita por ela mesma nas notas fiscais, parte das suas vendas foi de
produtos fabricados por terceiros e, por essa razão, não abrangidos pela CPRB.
Assim sendo, afasto o pedido de improcedência do lançamento sobre a folha de
pagamento sob o argumento de que a totalidade da atividade da autuada era
abrangida pela CPRB e julgo procedente a aplicação da proporcionalidade.
(...)
9 Rubricas com natureza indenizatória
O contribuinte argumentou genericamente que é insubsistente o “lançamento
tributário sobre supostos ‘pagamentos’ a segurados empregados e contribuintes
individuais, porquanto se tais valores foram considerados salário, não poderiam
incidir sobre verbas tidas por indenizatórias”: auxílio-doença, auxílio-acidente,
faltas justificadas, auxílio alimentação, terço constitucional de férias gozadas,
férias proporcionais e terço constitucional correspondente, abono-assiduidade,
salário-maternidade e aviso prévio indenizado.
No entanto, deixou de demonstrar tal fato e dispôs teoricamente sobre a
natureza jurídica das diversas rubricas que mencionou, tendo feito referência a
algumas decisões judiciais das quais sequer é parte nem delas usufrui efeitos
jurídicos.
É inócua a mera alegação desprovida de provas de que rubricas de natureza
indenizatória integram a base de cálculo do lançamento. Mesmo que a discussão
jurídica teórica implicasse a concordância de que alguma das rubricas citadas não
integra, em tese, a base de cálculo das contribuições previdenciárias, tal
Fl. 125045
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conclusão não traria qualquer resultado efetivo para a causa. Isso porque não há
nos autos a demonstração do liame entre as rubricas genericamente citadas pelo
impugnante e as bases de cálculo mensais discriminadas pela Autoridade
Tributária.
Os fatos geradores dos créditos tributários lançados, incidentes sobre a folha de
pagamento, constam dos registros contábeis do contribuinte autuado, a título de
folha de pagamento em contas de despesas cartorárias. Durante o procedimento
fiscal, tais registros contábeis não foram justificados pelo contribuinte. Na sua
peça impugnatória, a autuada argumentou que, em tais registros, estão
embutidas rubricas de natureza indenizatória típicas de pagamentos realizados a
pessoas físicas que lhe prestaram serviços sob regime de emprego.
Se os registros contábeis se referem a folhas de pagamento e neles constam
rubricas
indenizatórias,
então
compete
ao
contribuinte
apresentar
a
documentação comprobatória que embasou os registros contábeis e demonstrar
e quantificar tais rubricas. Uma vez que a empresa fez os registros pelo valor total
em títulos impróprios da sua contabilidade, argumentar genericamente a
existência de rubricas indenizatórias equivale a se utilizar da própria torpeza para
reduzir o valor do tributo devido.
Assim sendo, entendo ser descabido o argumento genérico de que constam
rubricas de natureza indenizatória na base de cálculo da exigência fiscal incidente
sobre a folha de pagamento.
10 Contribuições dos segurados
Os impugnantes argumentaram que houve erro na eleição do sujeito passivo em
relação às contribuições de segurados empregados e contribuintes individuais
porque elas não foram objetos de retenção por parte da empresa.
A obrigação legal da retenção é matéria incontroversa, assim como o fato de a
empresa fiscalizada não ter cumprido a obrigação tributária de reter, até porque
os fatos geradores correspondentes foram registrados na contabilidade em contas
inadequadas, com títulos impróprios e não constam das declarações tributárias.
A lide reside no cabimento ou não de se exigir da empresa as contribuições dos
segurados na hipótese de tais contribuições não terem sido oportunamente
retidas.
As obrigações tributárias imputadas às empresas, acessória de arrecadar(reter) e
principal de recolher (pagar) as contribuições dos segurados empregados, estão
previstas no art. 30, inciso I, alíneas “a” e “b”, da Lei no 8.212/1991:
(...)
Por sua vez, as obrigações tributárias das empresas de arrecadar e recolher as
contribuições dos contribuintes individuais que lhes prestem serviços são
estabelecidas no art. 4o da Lei no 10.666/2003:
(...)
Fl. 125046
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No art. 30, inciso II, da Lei no 8.212/1991, consta a previsão legal para o
recolhimento pelos próprios contribuintes individuais das suas contribuições
quando atuarem por conta própria, na forma da alínea “h” do inciso V do art. 12
da mesma lei ou nas hipóteses mencionadas no § 3o do art. 4o da Lei no
10.666/2003, transcrito acima:
(...)
A legislação tributária estabelece que as contribuições a que as empresas são
obrigadas a reter devem ser delas exigidas independentemente de as retenções
terem sido realizadas. É o que determina o art. 33, § 5o, da Lei no 8.212/1991:
(...)
Portanto, a legislação tributária estabelece de forma expressa a obrigação
principal de a empresa pagar as contribuições previdenciárias dos segurados
empregados
e
contribuintes
individuais
que
lhe
prestem
serviços,
independentemente do cumprimento da obrigação acessória de arrecadar tais
valores junto aos segurados. Rejeito a argumentação dos impugnantes em sentido
contrário.
11 Redução da proporcionalidade sobre a folha de pagamento
Em decorrência da correção do erro de fato durante a diligência, a Autoridade
Tributária apresentou uma nova planilha de análise da proporcionalidade entre a
receita bruta não desonerada e a receita bruta total e, no item 2.11 do termo de
cumprimento de diligência (fl. 124.505), solicitou a retificação do lançamento em
relação às contribuições previdenciárias incidentes sobre a folha de pagamento.
Assiste razão ao Auditor-Fiscal. Como as proporcionalidades mensais das receitas
não desoneradas diminuíram, então o lançamento precisa ser retificado em favor
da autuada.
Com base nos relatórios do lançamento e nas tabelas de proporcionalidade,
elaborei a tabela abaixo, que demonstra as retificações a serem realizadas nos
Autos de Infração relativos à cota patronal destinada ao FPAS incidente sobre a
folha de pagamento (valores em reais):
Fl. 125047
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30

12 Compensação dos valores recolhidos sobre a folha de pagamento
A autuada peticionou o seguinte na sua impugnação, sem quantificar ou
demonstrar o crédito que alega possuir:
Isto porque, como já esclarecido, a impugnante optou por continuar
realizando o recolhimento da contribuição previdenciária que lhe cabe sobre
sua folha de pagamento, ou seja, em 2013 recolheu 100% (cem por cento)
sobre a folha.
De outro modo, o lançamento tributário constituiu a obrigação da CPRB
sobre todo o período de 2013, ou seja, período no qual a impugnante já
tinha realizado o recolhimento da contribuição previdenciária sobre sua
folha.
Ora, não pode haver a cobrança do mesmo tributo (contribuição
previdenciária) sobre duas sistemáticas distintas (folha x receita bruta), sob
pena da configuração de bis in idem, o que cabalmente proibido pela
constituição federal e pelo CTN.
[...]
Subsidiariamente, acaso não entendam Vossas Senhorias por cancelar
integralmente o lançamento tributário, requer-se que se determine sua
Fl. 125048
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correção a fim de se realizar a compensação dos valores lançados com a
contribuição previdenciária recolhida pela impugnante sobre a folha no
mesmo período fiscalizado.
Ao consultar o sistema informatizado de arrecadação da RFB, verifiquei que não
constam recolhimentos do contribuinte sobre a folha de pagamento em relação a
2013:

Ao contrário, na impugnação que apresentou em face do lançamento
complementar,
nos
autos
do
processo
administrativo
fiscal
no
10935.726956/2018-85, a autuada admitiu que tem contra si várias execuções
fiscais de Certidões da Dívida Ativa (CDA)relativas a débitos declarados de
contribuições previdenciárias sobre a folha de pagamento do ano de 2013.
A compensação e a restituição são institutos jurídicos de iniciativa do
contribuinte. Mesmo nas situações especiais em que se prevê a compensação de
ofício, disciplinada nos arts. 89 e seguintes da Instrução Normativa RFB no
1.717/2017, é necessária a existência de um crédito declarado em favor e por
iniciativa do contribuinte.
Ambos os institutos jurídicos pressupõem o pagamento e são atualmente
disciplinados pela Instrução Normativa RFB no 1.717/2017. Compete à empresa
adotar um dos dois institutos, caso entenda possuir crédito em seu favor, desde
que seja líquido e atenda aos demais requisitos e ao procedimento normatizado.
Logo, rejeito o pedido de compensação.
13 Dolo e sonegação
Fl. 125049
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32
Uma vez formada a convicção sobre a ocorrência dos fatos geradores apontados,
resta analisar o modus operandi praticado para avaliar a existência de dolo e
sonegação, apontados pela Autoridade Tributária.
Conforme consta do termo de verificação fiscal, ocorreu a prática dolosa de
sonegação em relação às contribuições incidentes sobre a folha de pagamento,
referente a empregados, assim descrita pelo Auditor-Fiscal:
3.25. Dentre as "razões de fato", a Fiscalização, ao examinar os registros
contábeis entregues pela autuada por meio do sistema SINCO, constatou
que os lançamentos da "folha de salários" declarados em Guias do FGTS e
Informações à Previdência Social — GFIP foram registrados nas seguintes
contas: "Salários e Ordenados a pagar" em contrapartida a diversas contas
de despesas, tais como "Salários e Ordenados, Comissões, Horas Extras,
Férias, Aviso Prévio, 13 Salário", dentre outras. E daquelas em contrapartida
com as contas contábeis "Caixa"e "Bancos".
3.26. Entretanto, observou-se que haviam lançamentos na conta-contábil
"3.01.10.04.000000012 — Despesas Cartorárias" em contrapartida na conta
"2.01.01.01.000059026 — OPPNUS Ind. Do Vest. Ltda" e desta em
contrapartida a "Caixa" ou "Banco", cujos textos nos históricos se referiam a
"FOLHA DE PAGAMENTO", levando ao indício de que se tratavam de
remunerações "a latere" da "folha de salários".
3.27. A constatação fiscal foi objeto do "anexo I" das intimações 214-
02/2017 e 214-03/2017, onde a Auditoria individualizou os lançamentos
contábeis e requisitou esclarecimentos e apresentação de elementos
documentais comprobatórios.
3.28. Considerando que a fiscalizada simplesmente ignorou as intimações e,
apesar de ser advertida por meio do termo de constatação e de
continuidade — número de ordem 4 (relatado nos parágrafos 3.7, 3.8 e 3.9,
"c" supra), deixou de apresentar os esclarecimentos/documentos
requisitados, foi realizada apuração das contribuições ora em debate por
"aferição", com fundamento no §3°, art. 33 da Lei 8.212/91:
[...]
3.44. Contudo, em relação a "infração" "Rubricas a segurados empregados
não oferecidas à tributação", consoante dispõe o inciso I e os §§1° e 2° do
referenciado art. 44, a multa de ofício foi agravada e majorada para
225%(duzentos e vinte e cinco por cento):
[...]
3.47. Veja que a autuada utilizou contas de despesas típicas da
contabilização da "folha de salários" ("Salários e Ordenados a pagar" em
contrapartida a diversas contas de despesas, tais como "Salários e
Fl. 125050
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ACÓRDÃO 2301-011.505 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10935.720081/2017-27
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Ordenados, Comissões, Horas Extras, Férias, Aviso Prévio, 13 Salário)" para
contabilizar os "fatos geradores" declarados em GFIP.
3.48. No entanto, tentou omitir as remunerações "a latere" na conta-
contábil "3.01.10.04.000000012— Despesas Cartorárias", o que se subsume
à norma do art. 71 da Lei 4.502/64:
[...]
Os impugnantes não contestaram nem justificaram os fatos geradores relativos
aos registros contábeis em títulos impróprios concernentes a folhas de
pagamento, não declarados em GFIP. Limitaram-se a argumentar o não
cabimento da exigência simultânea de contribuição sobre a receita bruta e sobre
a folha de pagamento e a existência de rubricas indenizatórias nas bases de
cálculo, matérias já superadas neste voto.
De fato e de direito, a conduta adotada pelos autuados foi deliberada, intencional,
e visou a dificultar o conhecimento da ocorrência dos fatos geradores
correspondentes pela Administração Tributária.
Portanto, houve a prática dolosa de sonegação, conforme o conceito definido pela
legislação tributária, previsto no art. 71 da Lei no 4.502/64:
(...)
Houve também a prática de simulação, conforme conceito definido no art. 167,
§1o, do Código Civil, aplicável ao Direito Tributário:
(...)
O Código Tributário Nacional prescreve a seguinte norma geral antielisiva,
aplicável ao caso:
(...)
Dadas as provas constantes dos autos, assiste razão à Autoridade Tributária ao
evidenciar os fatos efetivamente ocorridos, em primazia da verdade material,
demonstrar a existência de dolo e sonegação na conduta praticada pela autuada e
constituir os créditos tributários decorrentes.
14 Multa de ofício
A Autoridade Tributária aplicou multa de ofício qualificada e agravada no
percentual de 225% estritamente em relação às despesas constantes da escrita
fiscal em contas inadequadas, com títulos impróprios, referentes a valores pagos
ou creditados a segurados empregados, sem atendimento da intimação para
prestar esclarecimentos.
Sobre essa multa, os impugnantes se insurgiram, sob os argumentos de que não
houve comprovação de dolo e sonegação, fraude ou conluio, os registros
contábeis não correspondem a “pagamento ou remuneração” e o lançamento
tributário se baseou em informações fornecidas pela própria autuada, que
disponibilizou para o Fisco toda a documentação solicitada de que dispunha.
Fl. 125051
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A existência de dolo e sonegação na conduta da autuada já foi aqui analisada. Não
são cabíveis o argumentos genéricos, simplesmente negando que os registros
contábeis correspondem a “pagamento ou remuneração” e afirmando que
disponibilizou a documentação de que dispunha, quando o histórico de cada
lançamento se refere a folha de pagamento e a autuada deixou de prestar os
esclarecimentos solicitados durante o procedimento fiscal e deixou de
demonstrar a origem dos registros na impugnação.
A análise dos fatos demonstrou ter havido uma atuação volitiva, intencional da
autuada, praticada mediante o registro dos fatos contábeis em contas
inadequadas, sob títulos impróprios, sem oferecê-los à tributação, com o objetivo
dificultar o conhecimento dos fatos geradores pela Administração Tributária e,
assim, se elidir da obrigação tributária. A essa situação, a legislação tributária
exige a aplicação da multa de ofício qualificada sob a alíquota de 150%, conforme
disciplinado no art. 35-A da Lei no 8.212/1991, combinado com o inciso I e o § 1o
do art. 44 da Lei n° 9.430/1996 e com o art. 71 da Lei no 4.502/1964:
(...)
Assim sendo, a Autoridade Tributária agiu corretamente ao aplicar a qualificadora
na multa de ofício, seguindo a prescrição legal adequada aos fatos constatados.
Em relação à aplicação da multa agravada, a previsão legal consta do § 2o do art.
44 da Lei n° 9.430/1996:
(...)
A empresa fiscalizada foi reiteradamente intimada, com prazos marcados, para
prestar
esclarecimentos
sobre
os
registros
contábeis
na
conta
“3.01.10.04.000000012 – Despesas Cartorárias”, relacionados em anexos dos
termos de intimação. Como deixou de prestar tais esclarecimentos, incorreu
numa das hipóteses de incidência da multa agravada.
Com o aumento em metade da multa de ofício qualificada (150%), foi
corretamente aplicada a multa total de 225% especificamente na parte do
lançamento relativa aos registros contábeis a título de folha de pagamento de
empregados em contas inadequadas.
Diante disso, rejeito o questionamento da aplicação da multa de ofício qualificada
e agravada”.
Antes de adentrar ao próximo, esclarece-se o seguinte ainda:
 uma vez que o Colegiado Ordinário concorde pela
configuração do grupo econômico concreta nos autos,
mediante as provas colacionadas, haverá o necessário
reconhecimento da vigência do art. 30, inciso IX, da Lei no
8.212, que combinado com o art. 124, II, do CTN, impõe a
responsabilidade solidária das empresas que compõem dito
Fl. 125052
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grupo pelas obrigações decorrentes daquele diploma legal,
com aplicação da novel Súmula CARF no 210; e
 nos termos da Lei no 14.689/2023, há de se reduzir a multa
de ofício qualificada para o patamar de cem pontos
percentuais.

Vejamos, portanto, o tópico do lançamento relativo às exportações indiretas
realizadas pela Recorrente.

3) Das Exportação Indiretas
Como se depreende do Acórdão recorrido, houve manutenção do lançamento do
crédito tributário, relativo às operações de exportação realizadas indiretamente pela Recorrente,
isto é, por intermédio de trading ou Comercial Exportadora.
É o que se depreende da leitura do trecho abaixo transcrito:
“A Autoridade Tributária sujeitou as receitas de vendas classificadas pela autuada
com o código CFOP 7101, relativo a venda de produção do estabelecimento para
o mercado externo, ao mesmo critério adotado para as receitas de vendas
correspondentes para o mercado interno. Relatou que se tratam de exportações
indiretas, não amparadas pela imunidade do art. 149, § 2°, da Constituição
Federal. Desse modo, tais receitas foram consideradas sujeitas à CPRB.
O contribuinte argumentou que as operações de venda realizadas por intermédio
de trading companies foram indevidamente tratadas como vendas para o
mercado interno e que, sendo exportações, estão abrangidas pela imunidade
estampada no art. 149, § 2o, inciso I, da Constituição Federal e no art. 3o do
Decreto-Lei no 1.248/1972.
Porém, não é essa a interpretação majoritariamente aplicada à legislação vigente
sobre a matéria em litígio.
(...)
Pelas razões acima, as operações de comercialização com empresas nacionais,
ainda que sejam com o fim específico de exportação, não devem ser excluídas da
base de cálculo da CPRB, uma vez que não estão abrangidas pela imunidade
prevista no art. 149, § 2o, inciso I, da Constituição Federal”.
Com a devida vênia, tal posicionamento resta dissonante e precisa ser ajustado com
o próprio comportamento da Receita Federal do Brasil sobre este tema.
Em 02 de maio de 2023, o Órgão Administrativo publicou a Solução de Consulta
COSITI 95/2023, cujo conteúdo reconheceu que a receita decorrente de exportação, por
Fl. 125053
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intermédio de empresa comercial exportadora, é imune à incidência de Contribuição
Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB). É o que se depreende de sua conclusão:

Nessa mesma linha, em decisão unânime, o Supremo Tribunal Federal (STF) decidiu
que a exportação indireta de produtos – realizada por meio de trading companies (empresas que
atuam como intermediárias) – não está sujeita à incidência de contribuições sociais. A análise da
questão foi concluída na sessão plenária do dia 12 de fevereiro de 2020, no julgamento da Ação
Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4735 e do Recurso Extraordinário (RE) 759244 (Tema 674).
Bem por isso, neste item específico, há de se acolher as razões do Recurso
Voluntário interposto pela Recorrente.

Conclusão
Diante do exposto, prolato meu voto determinando:
(i)
O não conhecimento do Recurso de Ofício interposto, em face dos
responsáveis tributários (art. 135, III, CTN), em face da Súmula CARF no 103;
(ii)
Não conhecer das preliminares exaradas pelos Recorrentes;
(iii)
Dar parcial provimento ao Recurso Voluntário da Opp Indústria Textil, a fim
de: (iii.a) excluir, da base de cálculo do lançamento, as operações de
exportações indiretas autuadas, com fundamento no Tema 674 do Supremo
Tribunal Federal, bem como da SC COSIT 95/2023; e (iii.b) reduzir a multa de
ofício qualificada para o patamar de cem pontos percentuais, nos termos da
Lei no 14.689/2023;
(iv)
Negar provimento aos Recursos Voluntários dos responsáveis solidários,
com supedâneo na Súmula CARF no 210.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Rigo Pinheiro

Fl. 125054
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