Tribunal: CARF
Processo: 19515.720229/2011-53
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-07
Data de publicação: 2024-08-19

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2006
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
MULTA QUALIFICADA. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão admitido para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, concernente à qualificação da penalidade motivada em falta de declaração das receitas, e não por falta de apresentação dos livros da escrituração diante da constatação de recebimento de valores oriundos de carteiras de clientes, significativamente superiores às receitas informadas em declaração simplificada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.720229/2011-53
ACÓRDÃO
9101-007.090 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
7 de agosto de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
PPS INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2006
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
MULTA QUALIFICADA. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA
NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão
admitido para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto
fático distinto, concernente à qualificação da penalidade motivada em falta
de declaração das receitas, e não por falta de apresentação dos livros da
escrituração diante da constatação de recebimento de valores oriundos de
carteiras de clientes, significativamente superiores às receitas informadas
em declaração simplificada.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior.
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa - Relatora

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício

Fl. 2338
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.090 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 19515.720229/2011-53
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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial interposto por PPS INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA
("Contribuinte") em face da decisão proferida no Acórdão no 1201-002.265, na sessão de 14 de
junho de 2018, no qual o Colegiado a quo assim decidiu:
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade em dar parcial
provimento ao recurso voluntário, apenas para: (i) reconhecer a decadência no
período de 01/01/2006 a 15/06/2006, devendo ser excluídos dos valores lançados
relativos aos itens (2o- Omissão de Receitas Depósitos Bancários Não Escriturados;
3 - Insuficiência de Recolhimento), proporcionalmente aos períodos considerados;
e (ii) afastar o agravamento da multa de ofício. Vencidos os conselheiros: Luis
Fabiano Alves Penteado, Luis Henrique Marotti Toselli, Gisele Barra Bossa
(relatora) e Bárbara Santos Guedes que davam parcial provimento ao recurso em
maior extensão para: (i) considerar decaídos os fatos geradores compreendidos
no período de 01/01/2006 a 15/06/2006, relativos aos itens (1o-Omissão de
Receitas - Receitas Não Escrituradas; 2o-Omissão de Receitas Depósitos Bancários
Não Escriturados; 3- Insuficiência de Recolhimento), proporcionalmente aos
períodos considerados; e (ii) no período de 16/06/2006 a 31/12/2006, afastar a
qualificação da multa de ofício. Designado o conselheiro José Carlos de Assis
Guimarães para redigir o voto vencedor.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2006
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA.
Comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o termo inicial para a
contagem do prazo decadencial conta-se do primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
ASSUNTO:
SISTEMA
INTEGRADO
DE
PAGAMENTO
DE
IMPOSTOS
E
CONTRIBUIÇÕES DAS MICROEMPRESAS E DAS EMPRESAS DE PEQUENO PORTE
SIMPLES
Ano-calendário: 2006, 2007
QUEBRA DE SIGILO BANCÁRIO. INOCORRÊNCIA.
Fl. 2339
DF CARF MF
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De acordo com a decisão do Supremo Tribunal Federal, em repercussão geral, no
Recurso Extraordinário no 601.314/SP, é constitucional as normas dispostas na Lei
Complementar no 105/01 que autorizam que a Receita Federal obtenha dados
bancários diretamente pelas instituições financeiras quando da existência de
procedimento fiscal.
PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS. APLICABILIDADE.
A autoridade fiscal observou os dois pressupostos hábeis a legitimar a adoção da
presunção de omissão de receitas prevista no artigo 42, da Lei no 9.430/96:
respeitou os limites legais ao individualizar os lançamentos considerados de
origem não comprovada e intimou e reintimou o contribuinte para comprovar a
origem dos depósitos bancários. Diante da não comprovação pelo sujeito passivo,
pode haver o correspondente lançamento de tributos.
INFRAÇÃO OMISSÃO DE RECEITAS NÃO ESCRITURADAS. PROVA DIRETA. MULTA
DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, prevista no § 1° do artigo 44,
da Lei n° 9.430/96, restando demonstrado que o procedimento adotado pelo
sujeito passivo enquadra-se nas hipóteses tipificadas no art. 71, inciso I, da Lei n°
4.502/64.
APLICAÇÃO DE MULTA AGRAVADA. INAPLICABILIDADE.
A mera ausência de apresentação de livros e documentos não deve ser utilizada
como justificativa para o agravamento da multa, conforme estabelecido na
Súmula CARF no 96.
RECEITA BRUTA SUPERIOR AO LIMITE. EXCLUSÃO DO SIMPLES.
A pessoa jurídica que, na condição de empresa de pequeno porte, tenha auferido,
no ano-calendário imediatamente anterior, receita bruta superior a R$
2.400.000,00 está impedida de se manter no Simples Federal (Lei n° 9.317/1996).
A exclusão do Simples surte efeito a partir do ano-calendário subsequente àquele
em que for ultrapassado o limite estabelecido.
ASSUNTO: SIMPLES NACIONAL
Ano-calendário: 2007
RECEITA BRUTA SUPERIOR AO LIMITE. EXCLUSÃO DO SIMPLES. OPÇÃO. SIMPLES
NACIONAL. IMPOSSIBILIDADE.
A pessoa jurídica que, na condição de empresa de pequeno porte, tenha auferido,
no ano-calendário imediatamente anterior, receita bruta superior a R$
2.400.000,00 está excluída do Simples Nacional (Lei Complementar no 123/2006).
A exclusão do Simples surte efeito a partir do ano-calendário subsequente àquele
em que for ultrapassado o limite estabelecido.
O litígio decorreu de lançamentos na sistemática do Simples Federal para o ano-
calendário 2006, a partir da constatação de movimentação financeira à margem da escrituração,
Fl. 2340
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parte correspondente a receitas evidenciadas por duplicatas e títulos em cobrança e parte
correspondente a omissão de receitas presumidas a partir de depósitos bancários de origem não
comprovada. Os créditos tributários apurados a partir das receitas não declaradas foram
acrescidos de multa qualificada e agravada, e os valores decorrentes de receitas presumidas
apenas de multa agravada. O total de receitas superou o limite para permanência na sistemática
simplificada de recolhimentos, promovendo-se nestes autos, também, a exclusão da Contribuinte
do Simples Federal até junho/2007 e do Simples Nacional a partir de julho/2007.
A autoridade julgadora de 1a instância manteve integralmente os lançamentos e as
exclusões. O Colegiado a quo, por sua vez, afastou o agravamento da penalidade e reconheceu a
decadência dos valores apurados até 15/06/2006 em relação aos valores não acrescidos de multa
qualificada (e-fls. 2083/2109).
A PGFN manifestou ciência do acórdão e não interpôs recurso especial (e-fl. 2111).
Cientificada em 10/09/2020 (e-fls. 2126), a Contribuinte interpôs recurso especial
em 25/09/2020 (e-fls. 2127/2166) no qual arguiu divergências parcialmente admitidas no
despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 2279/2287, do qual se extrai:
Afirma a recorrente que a 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção do CARF,
ao prolatar o acórdão no 1201-002.265, emprestou à legislação tributária
interpretação distinta daquela acolhida por outro colegiado do CARF, do extinto
Conselho de Contribuintes ou da própria Câmara Superior de Recursos Fiscais -
CSRF, no que concerne às seguintes matérias:
- Qualificação da multa de ofício - Motivação; e
- Contagem do prazo decadencial - Ausência de dolo - Comprovação.
O acórdão recorrido encontra-se assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2006
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA.
Comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o termo inicial para
a contagem do prazo decadencial conta-se do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
(...)
INFRAÇÃO OMISSÃO DE RECEITAS NÃO ESCRITURADAS. PROVA DIRETA.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, prevista no § 1° do artigo
44, da Lei n° 9.430/96, restando demonstrado que o procedimento adotado
pelo sujeito passivo enquadra-se nas hipóteses tipificadas no art. 71, inciso
I, da Lei n° 4.502/64.
(...)
O recurso especial foi interposto antes de encerrado o prazo regimental de 15
(quinze) dias contados da ciência do acórdão recorrido, logo, é tempestivo.
Fl. 2341
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Ademais, foi interposto por parte legítima, qual seja, o próprio sujeito passivo, por
meio de representante regularmente constituído.
Feito o relato, passo, a seguir, ao exame da presença dos demais pressupostos
para admissibilidade do recurso especial, nos termos dos arts. 67 e 68 do Anexo II
do Regimento Interno do CARF.
DA PRIMEIRA DIVERGÊNCIA INTERPRETATIVA
Em relação à matéria objeto da primeira divergência interpretativa, referente à
"Qualificação da multa de ofício - Motivação", a recorrente alega o seguinte, in
verbis:
[...]
Em breve síntese, alega a recorrente a existência de divergência interpretativa
entre o acórdão recorrido e os acórdãos indicados como paradigmas, nos 9101-
004.839 e 1402-002.853, no que concerne à necessidade de indicação, por parte
do autor da ação fiscal, dos fatos que motivaram a qualificação da multa de
ofício.
Pelo exame do acórdão recorrido é possível verificar que a recorrente logrou
êxito em demonstrar o prequestionamento da matéria.
Realmente, sobre o assunto consta o seguinte nos votos vencido e vencedor do
acórdão recorrido:
Voto Vencido
(...)
8. Em análise aos autos, verifico que a autoridade autuante aplicou aos
recursos classificados sob o "Historio 1" (omissão de receita não
escriturada/faturamento) a multa qualificada de 150% e àqueles constantes
do “Histórico 2” (omissão de receita de depósitos bancários de origem não
comprovada), aplicou multa da 75%. Além disso, ambas as penalidades
foram agravadas em 50% pelo suposto não atendimento das solicitações da
Autoridade Fiscal, de forma que resultaram em multas de 225% e 112,5%,
respectivamente (fls 1797 e 1798).
9. Ocorre que, a qualificação da multa e a consequente contagem do prazo
decadencial a partir do disposto no artigo 173, inciso I, do CTN, impõe à
autoridade fiscal a necessidade de apresentar elementos probatórios
capazes de demonstrar que o contribuinte teria praticado uma ou mais
condutas dolosas descritas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
10. In casu, quanto aos recursos decorrentes de omissão de receitas
advindas do faturamento ("Histórico 1"), a autoridade fiscal limitou-se a
consignar que "configura-se, em tese, como crime contra ordem
tributária, definido pelo artigo 1o da Lei no 8.137/90. Em decorrência disto,
aplicamos multa de ofício de 225% (...)", não apresentando quaisquer
elementos adicionais hábeis a demonstrar a prática dolosa do
contribuinte. (g.n.)
11. Nesse sentido, são claras as diretrizes constantes das Súmulas CARF
nos 14 e 25, verbis: (g.n.)
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
Fl. 2342
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sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do
sujeito passivo.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71,
72 e 73 da Lei n° 4.502/64.
(...)
14. Vejam que, em nenhuma das rubricas (omissão de receitas não
escrituradas e omissão de receitas decorrentes de depósitos de origem
comprovada) restou demonstrado o dolo do sujeito passivo, tampouco
descritas, no termo de verificação fiscal, condutas hábeis a serem
enquadradas como sonegação, fraude ou conluio. Não tenho dúvidas que a
mera omissão de receita não permite a qualificação da multa de ofício.
Logo, considero aplicável a contagem do prazo decadencial nos temos do
artigo 150, §4o, do CTN.
15. No mais, não podemos olvidar que tanto o artigo 10, do Decreto no
70.235/72 como o artigo 50, parágrafo 1o, da Lei no 9.784/99, determinam
que o auto de infração deve descrever, detalhadamente, os motivos de
fato e de direito que embasam a autuação, sendo que a motivação deve
ser explícita, clara e congruente. Por conseguinte, é dever a autoridade
fiscal consignar os motivos que o levaram a qualificar a multa de ofício, de
modo a evidenciar a conduta dolosa do contribuinte e o respectivo
enquadramento nas práticas descritas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/64. (g.n.)
(...)
Voto Vencedor:
(...)
A recorrente pugnou pela aplicação da Súmula CARF n° 14, para afastar a
aplicação da multa qualificada de 150%, ou seja, redução para 75%.
(...)
No entanto, ao contrário da argumentação do sujeito passivo, a multa
qualificada de 150% foi imputada para a infração 01 do auto de infração
(omissão de receitas da atividade - receitas não escrituradas), uma vez
que não houve emissão de nota fiscal, não houve escrituração das receitas
e não houve declaração ao fisco. (g.n.)
Quanto à qualificação da multa transcrevo parte do voto condutor da
decisão de primeira instância, in verbis:
(...)
Assim, com base no exposto, deve ser mantida a imposição da multa
qualificada de 150%, prevista no § 1° do artigo 44, da Lei n° 9.430/96, por
restar demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo
enquadra-se nas hipóteses tipificadas no art. 71, inciso I, da Lei n° 4.502/64
(conduta dolosa, sonegação fiscal).
(...)
Fl. 2343
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A recorrente também logrou êxito em demonstrar a existência de divergência
interpretativa entre o acórdão recorrido e o primeiro acórdão indicado como
paradigma, no 9101-004.839.
Isso porque, (i) tanto no caso do recorrido quanto no caso do primeiro paradigma
as autoridades fiscais não expuseram as razões pelas quais entenderam pelo
cabimento da qualificação da multa de ofício, todavia, (ii) enquanto a Turma
recorrida manteve a qualificadora, o Colegiado que exarou o primeiro paradigma
a afastou.
Já em relação ao segundo acórdão apontado como paradigma, no 1402-002.853,
a recorrente não demonstrou a existência de divergência interpretativa frente ao
acórdão recorrido.
É que no segundo paradigma a questão da necessidade de motivação para fins de
imposição da multa qualificada sequer foi objeto de apreciação.
Naquela assentada, o Colegiado afastou a qualificadora por falta de comprovação
da conduta dolosa, e não por falta de indicação dos motivos que ensejaram a
imposição da multa qualificada.
Vejamos, a seguir, o que consta sobre o assunto no voto condutor do segundo
paradigma:
Por fim, no que diz respeito à multa qualificada. Entendo que não há
comprovação do intuito de fraude, ou de recorrência que leve a conclusão
do intuito de fraude. Assim entendo plenamente aplicáveis a espécie o teor
das súmulas 14 e 25 do CARF: (g.n.)
“Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do
sujeito passivo.”
“Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71,
72 e 73 da Lei n° 4.502/64.”
Entendo que a multa deve ser reduzida para o patamar de 75%, além disso,
afastada a suposta caracterização de crime de sonegação, deve ser afastada
a responsabilidade dos sócios, baseada no art. 135, III, do CTN. Mantidos
ainda os tributos decorrentes.
(...)
Por fim, em relação ao primeiro acórdão paradigma, é de se dizer que os demais
pressupostos para admissibilidade do especial encontram-se presentes, senão
vejamos:
a) o colegiado que exarou o acórdão recorrido é distinto do colegiado que exarou
o acórdão paradigma;
b) o acórdão recorrido não adotou como fundamento nenhuma das súmulas do
CARF, da CSRF ou do Conselho de Contribuintes expedidas até a data do presente
despacho, no que concerne a divergência interpretativa sob exame;
c) a recorrente anexou cópia do inteiro teor do acórdão paradigma;
Fl. 2344
DF CARF MF
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d) o acórdão paradigma não foi exarado por qualquer das turmas extraordinárias
de julgamento;
e) até a data do presente despacho, o acórdão paradigma não contraria: (i)
súmula vinculante do STF; (ii) decisão definitiva do STF ou do STJ, exarada sob o
rito dos recursos extraordinários ou especiais repetitivos; (iii) súmula ou resolução
do Pleno do CARF; e (iv) decisão definitiva plenária do STF que declare
inconstitucional tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo;
f) até a data do presente despacho, o acórdão paradigma não foi reformado na
matéria que aproveita a recorrente.
DA SEGUNDA DIVERGÊNCIA INTERPRETATIVA
Em relação à matéria objeto da segunda divergência interpretativa, referente à
"Contagem do prazo decadencial - Ausência de dolo - Comprovação", a
recorrente alega o seguinte, in verbis:
[...]
Em breve síntese, alega a recorrente a existência de divergência interpretativa
entre o acórdão recorrido e os acórdãos indicados como paradigmas, nos 1301-
003.994 e 1301-003.031, no que concerne à contagem do prazo decadencial na
hipótese em que comprovada a ausência de dolo.
Pelo exame do acórdão recorrido é possível verificar que a recorrente logrou
êxito em demonstrar o prequestionamento da matéria, conforme trecho do voto
condutor a seguir reproduzido:
Voto Vencedor:
(...)
A recorrente pugnou pela aplicação da Súmula CARF n° 14, para afastar a
aplicação da multa qualificada de 150%, ou seja, redução para 75%.
(...)
No entanto, ao contrário da argumentação do sujeito passivo, a multa
qualificada de 150% foi imputada para a infração 01 do auto de infração
(omissão de receitas da atividade - receitas não escrituradas), uma vez
que não houve emissão de nota fiscal, não houve escrituração das receitas
e não houve declaração ao fisco. (g.n.) Quanto à qualificação da multa
transcrevo parte do voto condutor da decisão de primeira instância, in
verbis:
(...)
Assim, com base no exposto, deve ser mantida a imposição da multa
qualificada de 150%, prevista no § 1° do artigo 44, da Lei n° 9.430/96, por
restar demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo
enquadra-se nas hipóteses tipificadas no art. 71, inciso I, da Lei n° 4.502/64
(conduta dolosa, sonegação fiscal).
No que diz respeito à decadência, cumpre observar que, em se tratando
de conduta dolosa relativa a infração 1 (Omissão de Receitas - Receitas
Não Escrituradas), se aplica o prazo decadencial do artigo 173, I, do CTN e
não o § 4o do artigo 150 do CTN, a seguir transcritos: (g.n.)
(...)
Fl. 2345
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No caso concreto, a Fazenda Pública poderia constituir o crédito tributário
até cinco anos contados de 01/01/2007 (do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado), ou seja,
até 31/12/2011. Como ciência do Auto de Infração deu-se em 16/06/2011,
entendo que não está extinto o crédito tributário, por força da
decadência, na forma do artigo 173, inciso I, afastando-se o disposto no
artigo 150, § 4o do CTN. (g.n.)
(...)
A recorrente, entretanto, não logrou êxito em demonstrar a existência de
divergência interpretativa entre o acórdão recorrido e os acórdãos indicados
como paradigmas.
Isso porque a divergência entre o recorrido e os 2 (dois) paradigmas não advém
de distintas interpretações dadas pelos respectivos Colegiados à legislação
tributária que trata da contagem do prazo decadencial, mas sim da apreciação
que cada Colegiado fez sobre os elementos de prova contidos nos respectivos
autos.
Mais precisamente, (i) enquanto a Turma recorrida, apreciando os elementos
acostados aos presentes autos, entendeu como comprovado o dolo do sujeito
passivo quanto à infração indicada no "Histórico 1", daí porque empregou o art.
173, I, do CTN para contagem do prazo decadencial, (ii) os Colegiados que
julgaram os 2 (dois) paradigmas indicados, apreciando os elementos acostados
aos respectivos autos, entenderam como não comprovado o dolo dos sujeitos
passivos, daí porque empregaram o art. 150, § 4o, do CTN para contagem do
prazo decadencial.
Nesse sentido, a pretensão da recorrente não é a solução de divergência
interpretativa entre Colegiados do CARF acerca da legislação tributária aplicável à
matéria, mas sim a mera reapreciação de matéria fática (comprovação do dolo
relativamente à infração apontada no "Histórico 1"), algo que não autoriza a
interposição do recurso especial.
CONCLUSÃO
Tendo em vista o exposto, e com base no que dispõem os arts. 67 e 68 do Anexo II
do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343/2015, ADMITO
PARCIALMENTE o recurso especial do sujeito passivo, para:
1) dar-lhe seguimento relativamente à seguinte matéria:
- Qualificação da multa de ofício - Motivação.
2) negar-lhe seguimento relativamente à seguinte matéria, em razão da falta de
demonstração da divergência interpretativa suscitada:
- Contagem do prazo decadencial - Ausência de dolo - Comprovação. (destaques
do original)
O agravo apresentado contra a admissibilidade parcial foi rejeitado conforme
despacho de e-fls. 2309/2318, do qual se destaca:
O fato de o Recurso Especial ter sido admitido no Despacho agravado no tema
“qualificação da multa de ofício – motivação”, ante a constatação de que “(i)
tanto no caso do recorrido quanto no caso do primeiro paradigma as autoridades
fiscais não expuseram as razões pelas quais entenderam pelo cabimento da
Fl. 2346
DF CARF MF
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qualificação da multa de ofício, todavia, (ii) enquanto a Turma recorrida manteve
a qualificadora, o Colegiado que exarou o primeiro paradigma a afastou” de
forma alguma implica que deva ser admitido também no tema “contagem do
prazo decadencial - ausência de dolo – comprovação” independentemente da
demonstração de dissídio jurisprudencial específico no âmbito desse tema.
Ora, o Recurso Especial tem por escopo uniformizar o entendimento da legislação
tributária entre as câmaras e turmas que compõem o CARF, não se prestando
como instância recursal no reexame de material probatório. Deve, pois, o alegado
dissenso jurisprudencial se dar em relação a questões de direito, tratando, todos,
da mesma situação fática (Acórdão CSRF no 9101-001.548, de 2013) e da mesma
legislação aplicável (Acórdão CSRF no 9101-00.213, de 2009). E a divergência
jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova, e sim na interpretação das
normas, uma vez que, na apreciação da prova, o julgador tem o direito de formar
livremente a sua convicção, conforme dispõe o art. 29 do Decreto no 70.235, de
1972 (Acórdão CSRF/01-04.592, de 2003).
E o que se vê no caso presente é que se os paradigmas manifestaram o
entendimento de que “não comprovada a hipótese de dolo, fraude ou simulação,
não prevalece a regra do art. 173, inciso I, do Código Tributário Nacional, e sim a
do art. 150, §4o, do CTN”, no acórdão recorrido não manifestou entendimento
contrário, estampando sua ementa que “comprovada a ocorrência de dolo, fraude
ou simulação, o termo inicial para a contagem do prazo decadencial conta-se do
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado”(isto é, a regra do art. 173, inciso I, do CTN).
Nesse quadrante, somente se configuraria divergência de interpretação da
legislação tributária entre os julgados caso os conjuntos fático-probatórios dos
casos apreciados fosse muito semelhante no que toca à comprovação do dolo. E
isso a ora Agravante não logrou demonstrar em seu Especial.
Não há reparos, assim, ao Despacho agravado quando ali se afirma que “a
divergência entre o recorrido e os 2 (dois) paradigmas não advém de distintas
interpretações dadas pelos respectivos Colegiados à legislação tributária que trata
da contagem do prazo decadencial, mas sim da apreciação que cada Colegiado fez
sobre os elementos de prova contidos nos respectivos autos paradigmas”.
Por todo o exposto, embora presentes os pressupostos de conhecimento do
agravo, propõe-se que ele seja REJEITADO, prevalecendo o seguimento parcial ao
recurso especial expresso pelo Presidente da 2a Câmara da 1a Seção de
Julgamento. (destaques do original)
Em seu recurso especial, depois de relatar as discussões ao longo do contencioso
administrativo e designar as receitas omitidas vinculadas a receitas da atividade como Histórico 1
e as aquelas vinculadas a depósitos bancários sem origem comprovada como Histórico 2, a
Contribuinte defende a reforma do acórdão recorrido no tocante a três matérias, mas apenas para
os fins de:
1. Afastar a multa qualificada por ausência de motivação, comprovação e
fundamentação da suposta fraude ou sonegação no Auto de Infração;
2. Reconhecer a decadência das supostas omissões de receitas relacionadas ao
Histórico 1 (receita vinculada à atividade);
Fl. 2347
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11
Ao iniciar a demonstração das divergências, a Contribuinte novamente menciona
que irá abordá-las em três tópicos (‘II.3.a’, ‘II.3.b’ e ‘II.3.c’), mas desenvolve apenas os dois
primeiros, inclusive na parte final destinada ao mérito recursal. O segundo tópico, referente à
decadência, não teve seguimento. Com respeito ao primeiro tópico, a Contribuinte assim
argumenta:
Ao lavrar o auto de infração a DRF qualificou a multa relativa ao denominado
Histórico 1 valendo-se de um único parágrafo para fundamentar tal multa, qual
seja:
(...) Tais valores (Histórico Tipo 1) foram considerados como Omissão de
Receitas Advindas do faturamento. Com isto, configura-se, em tese, como
crime contra a ordem tributária, definido pelo art. 1o da Lei no 8.137/90.
Em decorrência disto, aplicamos a multa de ofício de 225% (multa
qualificada de 150% e agravada em 50%, conforme abaixo explanado). (...)
Com base em um único parágrafo, no qual a DRF afirmou que “em tese” teria
havido crime contra a ordem tributária, a multa foi qualificada. É no mínimo
temerário imputar a ocorrência de um crime afirmando que “em tese” a situação
estaria caracterizada.
Adicionalmente ao absurdo aqui exposto, constata-se que o auto de infração
sequer descreveu qual conduta teria sido praticado pela Recorrente, tendo se
limitado a pautar a autuação no art. 1o, da Lei no 8.137/90 e não tendo sequer
indicado se teria havido fraude, sonegação etc.
Em face da absoluta ilegalidade de tal qualificação, pautada em uma única frase,
carecedora de fundamentação e comprovação exigidas na legislação, tal matéria
(qualificação da multa) foi objeto de impugnação e de recurso voluntário, tendo
sido tratadas no Acórdão da DRJ e do CARF. Inclusive, frise-se, a multa qualificada
foi mantida por voto de qualidade proferido por meio do Acórdão Recorrido. Em
face disso verifica-se que a matéria foi devidamente prequestionada nas
instâncias inferiores e desde a primeira defesa da Recorrente.
(...)
Nesse sentido, o voto vencedor do acórdão recorrido assim tratou do tema:
(...) No entanto, ao contrário da argumentação do sujeito passivo, a multa
qualificada de 150% foi imputada para a infração 01 do auto de infração
(omissão de receitas da atividade receitas não escrituradas), uma vez que
não houve emissão de nota fiscal, não houve escrituração das receitas e
não houve declaração ao fisco.
Quanto à qualificação da multa transcrevo parte do voto condutor da
decisão de primeira instância, in verbis:
(...)
A fiscalização alega que o contribuinte informou na Declaração
Anual do Simples Nacional DASN, uma receita bruta no valor de R$
R$ 184.061,14, enquanto as receitas apuradas na autuação
importaram em R$ 6.588.650,85, objetivando o interessado com
isso eximir-se do pagamento de tributos à Fazenda Pública, o que se
caracteriza como sonegação fiscal.
Fl. 2348
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12
Nesse sentido, cabe à fiscalização a função de proceder ao
lançamento dos tributos que o contribuinte, espontaneamente, não
tenha feito, aplicando-se o percentual de multa de ofício previsto
no artigo 44, inciso I da Lei no 9.430/1996, qualificando a multa de
ofício, na forma do artigo 44, § 1o da mesma Lei, aplicando-se o
disposto no artigo 71 da Lei no 4.502/1964.
Nessa situação, o art. 44 da Lei 9.430/1996, com redação dada pela
Lei 11.488/2007, prevê a aplicação da multa de 150% nos
lançamentos de ofício, conforme a seguir:
[...]
O art. 71, I, desse diploma legal definiu que “sonegação é toda ação
ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária
da ocorrência do fato gerador da obrigação principal, sua natureza
ou circunstâncias materiais”; o inciso II refere-se às condições
pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
A lei penal brasileira adotou, para a conceituação do dolo, a teoria
da vontade. Isto significa que o agente do crime deve conhecer os
atos que realiza e a sua significação, além de estar disposto a
produzir o resultado deles decorrentes. Em outras palavras, pode-
se dizer que os elementos do dolo, de acordo com a teoria da
vontade são: vontade de agir ou de se omitir; consciência da
conduta (ação ou omissão) e do seu resultado; e consciência de que
esta ação ou omissão vai levar ao resultado (nexo causal).
O procedimento do autuado está muito mais a configurar a
intenção de obscurecer o conhecimento da dimensão do evento
jurídico-tributário por parte das autoridades fiscais do que
caracterizar a simples hipótese de declaração inexata como ele
quer. Nota-se que o impugnante não comprovou a origem das
diferenças apuradas pelo Fisco.
Discutível seria o caso se estivéssemos diante de uma operação
isolada, envolvendo valor de pequena monta, não reincidente;
neste caso, poder-se-ia concluir pela ocorrência de um erro
eventual, de ordem meramente material, passível de tributação
sem a caracterização de qualquer intuito fraudulento. Mas não é o
caso, posto que não se trata de atos isolados, mas reiteradamente
praticados pela autuada em todos os meses do período fiscalizado.
Os fatos explanados caracterizam a figura da sonegação. As
circunstâncias narradas nos autos evidenciam, de forma inequívoca,
o intuito deliberado, por parte do contribuinte, de impedir o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência
dos fatos geradores correspondentes a seu faturamento. O fato de
oferecer à tributação valores inferiores aos auferidos, de forma
reiterada, durante todo o período fiscalizado demonstra o
Fl. 2349
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elemento dolo, no sentido de ter a consciência e querer a conduta
de sonegação descrita no art. 71 da Lei no 4.502/1964.
Portanto, correta a aplicação da multa qualificada no caso das
receitas omitidas pelo sujeito passivo.
Assim, com base no exposto, deve ser mantida a imposição da multa
qualificada de 150%, prevista no § 1° do artigo 44, da Lei n° 9.430/96, por
restar demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo
enquadras-se nas hipóteses tipificadas no art. 71, inciso I, da Lei n° 4.502/64
(conduta dolosa, sonegação fiscal).
Tem-se que concluiu o voto vencedor que pelo fato de a suposta omissão de
receitas ter se dado de forma reiterada, a sonegação teria restado comprovada,
admitindo-se a qualificação da multa.
(...)
Todavia, tal entendimento não é o mesmo que o CARF aplicou em casos idênticos
ao presente, inclusive, por meio de sua Câmara Superior de Recursos Fiscais (doc.
1 - íntegra). Veja-se.
PARADIGMA 1
Processo no 19515.006588/2008-07
Acórdão no 9101-004.839 – 1a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2004 MULTA QUALIFICADA. AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO.
SIMPLES OMISSÃO.
Aplica-se a Súmula CARF no 14 (A simples apuração de omissão de receita
ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de
ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do
sujeito passivo) quando a autoridade lançadora não expressa o motivo de
classificar como sonegação a omissão de receitas constatada a partir de
diferença entre as receitas declaradas e as informações prestadas por
operadoras de cartões de crédito.
[...]
PARADIGMA 2
Processo no 11624.720053/2014-33
Acórdão no 1402002.853 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2009
SIMPLES NACIONAL. EXCLUSÃO. MOVIMENTAÇÃO BANCÁRIA NÃO
ESCRITURADA.
A falta de escrituração da movimentação bancária enseja a exclusão do
Simples Nacional, com produção de efeitos a partir do próprio mês em que
incorrida a infração.
Fl. 2350
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14
[...]
MULTA QUALIFICADA. (DES)CABIMENTO.
Não se vislumbram presentes as condutas previstas no art. 71, inciso I, da
Lei no 4.502/64, para ensejar a aplicação da multa qualificada prevista no
art. 44, inciso I e §1o, da Lei no 9.430/1996.
[...]
É possível confirmar que referidos acórdãos paradigmas concluíram, seguindo a
posição firmada nas Súmulas no 14 e 25 do CARF, que a omissão de receitas por si
só não permite a qualificação da multa, uma vez que a deve a autoridade
lançadora expor de forma clara e precisa quais elementos levaram a concluir pela
ocorrência de fraude ou sonegação, bem como quais normas restaram violadas.
Tal como exposto, no caso concreto aqui tratado não há qualquer evidência
quanto ao crime supostamente cometido, ou seja, a DRF não indicou se teria
havido fraude ou sonegação, tampouco trouxe elementos nesse sentido e
fundamentação legal.
O acórdão recorrido, por sua vez, valendo-se de ilegal inovação (matéria também
objeto do presente recurso especial, tópico a seguir), afirmou ter havido
sonegação, situação que resulta em cerceamento ao direito de defesa da
Recorrente, uma vez que o auto de infração não trouxe tal informação e esta
decorreu de conclusão exarada pelo CARF em sede de recurso voluntário.
Todavia, fato é que os acórdãos paradigmas ratificam que a situação aqui descrita
não permite (omissão de receitas), por si só, não permite a qualificação da multa.
Nesse sentido, veja-se trechos dos relatórios e votos proferidos nos acórdãos
paradigmas (doc. 1):
[...]
Veja-se quadro comparativo entre os acórdãos recorrido e paradigma:
[...]
Referidos acórdãos paradigma ratificam que não se justifica a qualificação da
multa a partir do fundamento utilizado pelo Acórdão Recorrido de que teria
ocorrido a prática reiterada da suposta omissão de receitas.
Os acórdãos paradigma também ratificam que é dever da autoridade lançadora
comprovar a ocorrência da suposta fraude ou sonegação, o que não ocorreu no
caso em tela e restou reconhecido no voto vencido do acórdão recorrido,
afastado por voto de qualidade, veja-se:
(...) 54. No entanto, sabemos que a aplicação de multa qualificada é medida
de caráter excepcional. E, em que pese tenha aplicado a multa qualificada
(150%) somente sobre a omissão decorrente dos recebimentos
caracterizados como receita da atividade empresarial ("Histórico 1", fl.
1797), a r. autoridade fiscal não logrou êxito em comprovar que a
Fl. 2351
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Recorrente teria praticado quaisquer das condutas dolosas descritas nos
artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
55. Interessante que, a própria autoridade fiscalizadora afastou a multa
qualificada sobre as receitas decorrentes de depósitos bancários de origem
não comprovada ("Histórico 2", não relacionados diretamente com o
faturamento, fl. 1798). Como pode haver conduta dolosa, fraudulenta e
simulatória capaz de qualificar a multa de ofício na hipótese da infração 1,
mas não na infração 2? O dolo é elemento imprescindível para qualificar a
multa em ambos os casos. Tal intuito, conforme item I (Da Decadência), não
foi comprovado pela autoridade fiscalizadora. A mera omissão de receitas
não qualifica a multa de ofício nestas situações.
(...)
72. Os acórdãos citados deixam clara a necessidade observância dos três
requisitos expostos nos itens 60 a 62, conduta ilícita, intenção e nexo de
causalidade entre a ação do sujeito passivo e o prejuízo ao erário , para fim
de justificar a efetiva ocorrência das práticas infracionais em comento.
73. No presente caso, houve atendimento parcial da intimação pela
Recorrente (fl. 1793) e os próprios RMFs viabilizaram a adequada lavratura
do auto de infração. Logo, não há que se falar em conduta dolosa ilícita,
seja sonegação, fraude ou conluio.
74. As autoridades fiscais, no curso do processo administrativo, não
cuidaram de trazer elementos probatórios sólidos hábeis a demonstrar o
intuito doloso do contribuinte em praticar quaisquer dessas condutas. As
autoridades fiscal e julgadora citam de forma genérica e, em tese, a
ocorrência de sonegação, fraude e simulação como se a omissão de
receitas, por si só, se enquadrasse em quaisquer dessas figuras
indistintamente.
75. É certo que, em nenhum momento a Recorrente tentou “esconder”
quaisquer informações solicitadas pelo auditor fiscal. Além disso, conforme
exposto, a douta autoridade não trouxe outros elementos, além da própria
omissão de receitas, para caracterizar a aplicação da multa qualificada, o
que fatalmente viola as Súmulas CARF nos 14 e 25.
76. Portanto, considerando a falta de elementos trazidos pela autoridade
fiscal, acolho o pedido da Recorrente para que seja afastada a qualificação
da multa de ofício também sobre a omissão de receitas constante do
"Histórico 1" (omissão de receitas não escrituradas).
Nessa esteira, demonstrada a divergência entre o acórdão recorrido e
paradigmas, o presente recurso especial deve ser conhecido no tocante à
discussão envolvendo a qualificação da multa no tocante às supostas omissões de
receitas.
Fl. 2352
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Anote-se que na segunda matéria, a Contribuinte arguiu divergência jurisprudencial
acerca da contagem do prazo decadencial porque, a despeito de o acórdão recorrido ter
reconhecido a decadência quanto ao denominado Histórico 2, não reconheceu a decadência do
período de 01.01.2006 a 15.06.2006 quanto ao Histórico 1, sob o fundamento de que restou
comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Ao final, conclui que resta demonstrada a
divergência jurisprudencial confrontando-se acórdãos recorrido e paradigma, no tocante à
decadência parcial do denominado Histórico 1, aplicando-se o art. 150, § 4o, do CTN, uma vez que
houve pagamento parcial pela Recorrente e não há comprovação do dolo apto a atrair a
qualificação da multa em razão da inexistência de sonegação.
No mérito, opõe-se à qualificação da penalidade nos seguintes termos:
Veja-se que a autoridade administrativa, considerando todos os valores
constantes nos extratos, obtidos com a quebra de sigilo bancário, como “créditos
em conta corrente”, sem qualquer distinção de empréstimo, aplicou a multa de
ofício, agravada, de 225% sobre os valores do “histórico 1”, decorrentes da
atividade.
(...) Tais valores (Histórico Tipo 1) foram considerados como Omissão de
Receitas Advindas do faturamento. Com isto, configura-se, em tese, como
crime contra a ordem tributária, definido pelo art. 1o da Lei no 8.137/90.
Em decorrência disto, aplicamos a multa de ofício de 225% (multa
qualificada de 150% e agravada em 50%, conforme abaixo explanado). (...)
Assim, ao lavrar os Autos de Infração ora Recorridos, a fiscalização imputou à
Recorrente conduta pretensamente fraudulenta e, com base nisso, aplicou multa
qualificada equivalente a 150% do crédito tributário constituído sobre os valores
dos extratos decorrentes da atividade.
Para a perfeita compreensão do disposto no texto legal acima transcrito, cumpre
mencionar a redação dos artigos 71, 72 e 73, da Lei no 4.502/64 aos quais faz
referência:
[...]
Da redação dos dispositivos supra é possível depreender que a multa qualificada
de 150% será aplicável nas hipóteses em que houver sonegação (artigo 71, da Lei
no 4.502/64), fraude (artigo 72, da Lei no 4.502/64) ou conluio (artigo 73, da Lei no
4.502/64).
Só é permitido à fiscalização imputar ao sujeito passivo tais condutas (sonegação,
fraude ou conluio), se o Termo de Verificação Fiscal individualizar as condutas por
ele praticadas, pormenorizando os fatos e as circunstâncias, de forma a permitir
sua identificação e fomentar a formação do juízo de convicção valorativa; ou seja,
a qualificação da penalidade depende da indicação pela autoridade fiscal de fatos
que demonstrem o dolo do contribuinte.
Fl. 2353
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Tal situação não ocorreu no caso em tela. No caso em apreço, no entanto, não há
provas, tampouco indícios ou até mesmo mera descrição de eventual ação ou
omissão nesse sentido.
Ao analisar os arts. 71, 72 e 73, da Lei no. 4.502/64, que dispõem sobre
sonegação, fraude e conluio, Paulo de Barros Carvalho1 trata da necessidade de
constatação da ocorrência de uma conduta ilícita para configuração da fraude.
Veja-se:
Nota-se que as figuras da sonegação e da fraude estão relacionadas com a
ocultação da realidade: pratica-se ato que desencadearia o nascimento da
obrigação tributária, mas impede- se que o Fisco tome conhecimento de tal
ato, seja mediante condutas que mascarem o negócio realizado
(simulação), seja por meio de atitudes que, ilicitamente, modifiquem ou
excluam os caracteres do fato (fraude). O conluio, por sua vez, caracteriza-
se exatamente pelo acordo entre duas ou mais pessoas, com vistas a
concretizar atos simulatórios ou fraudulentos.
Para que seja admissível a autuação fiscal, desconsiderando o negócio
jurídico praticado, não basta que os efeitos econômicos de tal prática sejam
semelhantes aos de ato diverso, mas passível de tributação. É
imprescindível que tenha havido ilicitude em tal realização, nos exatos
termos dos arts. 71, 72 e 73, acima transcritos.
No mesmo sentido, Hugo de Brito Machado Segundo2:
Não parece correto dizer que um ato praticado validamente, sem qualquer
patologia que o invalide à luz do direito empresarial, contratual, societário,
trabalhista etc., seja inválido apenas em matéria tributária. Tampouco
parece adequado dizer que tal ato até pode ser válido, para qualquer ramo
ou finalidade, mas será “ineficaz” apenas em matéria tributária. Se o ato é
abusivo, excessivo, praticado em fraude à lei, assim poderá ser considerado
para qualquer finalidade, e não só para fins tributários, e vice-versa. É
igualmente inadequado dizer-se que essa ineficácia poderia decorrer da
mera ausência de um propósito negocial “extra-tributário”. Se não há
abuso, não será a carência de um resultado diverso da economia tributária
que irá invalidar, ou pior, tornar ineficaz “para fins tributários” um negócio.
A falta do propósito “extra-tributário”, aliada a outros fatores, pode
denotar abuso, mas, insista-se, ela, por si, não tem necessariamente esse
efeito.
É no referido contexto que resta demonstrado que os negócios jurídicos da
Recorrente nunca tiveram por objetivo fraudar o procedimento de fiscalização ou
sonegar tributos.

1 CARVALHO, Paulo de Barros. Tema IV do Vol. 1 “A livre iniciativa no direito tributário brasileiro: análise do artigo 116
do Código Nacional” da obra Derivação e positivação no direito tributário. Pág. 20.

2 MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Artigo: A Prova no Planejamento Tributário. Pág. 9.
Fl. 2354
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O CARF possui verdadeiro acervo jurisprudencial no sentido de que somente
condutas fraudulentas e devidamente comprovadas, o que não é o caso, atraem
a aplicação da multa qualificada, veja-se:
Acórdão no 1302-002.404 (...) AGRAVAMENTO E QUALIFICAÇÃO DA MULTA
DE OFÍCIO. MOTIVOS EQUIVOCADOS.
A apresentação de motivos de direito absolutamente equivocados e,
mesmo, a falta de descrição dos motivos de direito que levaram ao
agravamento e qualificação da multa de ofício, impõe o seu afastamento e
a redução da multa aplicada. (destacou-se)
Acórdão 9101-003.212: (...) MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE
FRAUDE NÃO CARACTERIZADO. DESCABIMENTO.
Não sendo suficientes os elementos fáticos para que se considere evidente
o dolo de fraudar a arrecadação tributária (evidente intuito de fraude),
descabe a qualificação da multa de ofício.
Acórdão
1301-002.670:
(...)
MULTA
QUALIFICADA.
FALTA
DE
COMPROVAÇÃO DE DOLO. NÃO CABIMENTO.
É incabível a aplicação de multa qualificada, com percentual de 150%,
quando não restar comprovada a conduta dolosa do sujeito passivo, em
especial nos casos de planejamento tributário acerca do qual haja
divergência na doutrina e na jurisprudência.
Acórdão
1201-001.919:
(...)
MULTA
DE
OFÍCIO
QUALIFICADA.
DESCABIMENTO. REDUÇÃO PARA O PERCENTUAL DE 75%.
Tendo a autoridade fiscal deixado de apontar de forma objetiva as razões
determinantes para imposição da multa de ofício qualificada sobre as
operações de swap, é de se reduzir a penalidade para o percentual não
qualificado de 75%.
Acórdão 108-09.037: OPERAÇÃO ÁGIO – SUBSCRIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO
COM ÁGIO E SUBSEQUENTE CISÃO – VERDADEIRA ALIENAÇÃO DE
PARTICIPAÇÃO.
(...)
PENALIDADE QUALIFICADA
–
EVIDENTE
INTUITO
DE
FRAUDE
–
INOCORRÊNCIA – SIMULAÇÃO RELATIVA – A evidência da intenção dolosa,
exigida na lei para agravamento da penalidade aplicada, há que aflorar na
instrução processual, devendo ser inconteste e demonstrada de forma
cabal. O atendimento a todas as solicitações do Fisco e observância da
legislação societária, com a divulgação e registro nos órgãos públicos
competentes, inclusive com o cumprimento das formalidades devidas junto
à Receita Federal, ensejam a intenção de obter economia de impostos, por
meios supostamente elisivos, mas não evidenciam má-fé, inerente à prática
de atos fraudulentos.
Fl. 2355
DF CARF MF
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Acórdão 107-09.587: MULTA QUALIFICADA - Ainda que se possa vislumbrar
nas condutas da autuada as figuras doutrinárias, e hoje positivadas na
legislação civil, da fraude à lei e do abuso de direito, se os atos negociais
foram devidamente registrados, feitos às claras e cumpridas todas as
obrigações acessórias, quando foi dado ao fisco conhecer, sem dificuldade
alguma, toda a extensão dos negócios engendrados, não cabe a
qualificação da penalidade, porque não provadas as figuras delituosas
requeridas pela lei que autoriza a exasperação da penalidade. (grifou-se)
Nota-se que a conduta do auditor fiscal no sentido de autuar contribuintes sem
realizar qualquer prova é constantemente rechaçada pelo CARF, pois, tal como
ocorreu no presente caso, a multa vem sendo qualificada sem a observância à
legislação sobre a matéria e em desrespeito ao devido processo, pois vem na
forma de mera afirmação, desacompanhada de argumentos e provas concretos.
Fabiana Del Padre Tomé faz a seguinte observação quanto ao dever da
administração fazendária de produzir prova suficiente à constituição do crédito
tributário, mesmo nos casos de autuação pautada em presunção:
O atributo da presunção de legitimidade, inerente aos atos administrativos,
não dispensa a construção probatória por parte do agente fiscal. Essa figura
presuntiva é ‘juris tantum’, significando a possibilidade de ser ilidida por
prova que a contrarie, o que reforça nosso posicionamento no sentido de
que os atos de lançamento e aplicação de penalidade dependem da cabal
demonstração da ocorrência dos motivos que os ensejaram. Convém
anotar ainda que, mesmo tratando-se de hipótese de tributação pautada
em presunções legais, não se opera inversão do ônus da prova, como se à
autoridade administrativa coubesse apenas lavrar a exigência fiscal,
deixando a cargo do contribuinte descaracterizá-la. Nesse caso, impõe-se
a comprovação do fato presuntivo, devendo o Fisco demonstrar a
ocorrência da situação que, nos termos da lei, enseja a relação
implicacional que conduz ao fato presumido.3 (destacou-se)
Diante disso, é evidente a ausência da prática de qualquer ato que possa levar à
qualificação da multa isolada.
Destarte, cumpre realçar que a simples omissão de rendimentos não pode ser
considerada sonegação, fraude ou conluio, uma vez que pode ocorrer sob
diversas circunstâncias escusáveis. Neste sentido, já sumulou o Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, in verbis:
“Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito
passivo.” (original sem grifo).

3 A prova no direito tributário. Ed. Noeses, 2005, p.292/293.
Fl. 2356
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PROCESSO 19515.720229/2011-53
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Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e
73 da Lei n° 4.502/64. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de
12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Por isso, AO NARRAR OS FATOS QUE ENSEJARAM A AUTUAÇÃO, A AUTORIDADE
FISCAL DEVERÁ APONTAR, ALÉM DA OMISSÃO DE RECEITAS, OUTROS
ELEMENTOS CAPAZES DE DENOTAR O INTUITO DE SONEGAÇÃO, FRAUDE OU
CONLUIO.
Neste sentido, colaciona-se ementa de aresto proferido pelo Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF que, com base na precitada Súmula no
14, afastou a qualificação da multa de ofício fulcrada exclusivamente em omissão
de rendimentos:
“ (...)
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. NECESSÁRIA APLICAÇÃO DA SÚMULA 14
DO CARF. Não comprovado, pela autoridade fiscal, o evidente intuito de
fraude do contribuinte, com o fim de redução do montante do imposto
devido na tributação da pessoa física, afasta-se a multa de ofício qualificada
de 150%. Recurso provido em parte.
(...)
ACORDAM os Membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em DAR
provimento EM PARTE ao recurso, para determinar: (i) a exclusão da base
de cálculo do imposto dos valores relativos à glosa de despesas da atividade
rural (?despesas com construção?), mantendo a glosa de despesas
especificamente em relação ao IRRF pago, (ii) a exclusão da base de cálculo
relativa à omissão de rendimentos da atividade rural do valor de R$
800.000,00, relativo a CPRs liquidadas mediante a devolução dos valores
antecipados, bem como (iii) a redução da multa aplicada sobre a omissão
de rendimentos ao patamar de 75%.”
(Acórdão n.o 2801-002.647, Segunda Seção, publicado em 19/09/2012)
(grifou-se)
Com efeito, na hipótese em testilha, consoante se verifica do Termo de
Verificação Fiscal, acórdão da DRJ e acórdão recorrido, a fiscalização aplicou a
multa qualificada baseada exclusivamente no fato de a Recorrente,
pretensamente, ter omitido receitas à tributação, deixando de apontar qualquer
fato ou circunstância suplementar para corroborar tal qualificação.
Portanto, uma vez que a qualificação da multa aplicada deriva exclusivamente da
pretensa omissão de recursos pela Recorrente e que as Súmulas nos 14 e 25, do
CARF, preveem que tal conduta, por si só, não autoriza tal qualificação, é certo
que a penalidade aplicada deverá ser reduzida para 75%, nos moldes previstos
pelo artigo 44, inciso I, da Lei no 9.430/96.
Fl. 2357
DF CARF MF
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Se assim entender esta Câmara Superior, requer sejam os autos devolvidos à
Turma Julgadora da 2a Câmara para os fins de analisar o impacto do afastamento
da fraude, notadamente, a decadência do período de 01.01.2006 a 15.06.2006 no
tocante ao denominado Histórico1. (destaques do original)
No mérito da segunda matéria que não teve seguimento, a Contribuinte reitera a
inocorrência de fraude que ensejasse a aplicação da regra decadencial do art. 173, I do CTN, e
argumenta que a omissão de faturamento não leva à conclusão lógica e direta de dolo, fraude ou
simulação, condições expressamente exigidas pela Legislação ao afastamento do prazo
decadencial constante no art. 150 §4.o do CTN, qual seja cinco anos a contar do fato gerador. E
finaliza este tópico consignando que:
Diante do exposto, pode-se perceber que tanto o Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais – CARF quanto o Superior Tribunal de Justiça – STJ adotam a tese
de que a decadência dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, como
o SIMPLES ora exigido, se dá em 5 (cinco) anos a contar da ocorrência do fato
gerador, conforme determina o artigo 150, § 4o, do CTN, principalmente quando
há recolhimento, ainda parcial, do tributo.
Assim, afasta-se em definitivo o disposto no artigo 173, inciso I, do Código
Tributário Nacional, visto que o prazo decadencial previsto nesse dispositivo legal
expressamente determina que, apenas no caso de comprovada ocorrência de
dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial se desloca para o
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado, o que deveras não houve no caso em tela.
Prosseguindo, pontue-se adicionalmente também que não se trata no caso em
testilha de falta de recolhimento de tributo sujeito ao lançamento por
homologação, posto que a autuação ora combatida pretende exigir a diferença de
recolhimento do SIMPLES em virtude da presunção de que os recursos constantes
das contas-correntes da Recorrente constituiriam faturamento seu.
Dessa forma, considerando que a Recorrente foi cientificada da lavratura dos
Autos de Infração ora recorrido em 16/06/2011, o prazo decadencial para a
cobrança dos valores supostamente devidos no lapso temporal compreendido
entre 1o de janeiro e 15 de junho de 2006 já havia transcorrido, pois o tributo fora
devidamente declarado e recolhido à época e tacitamente homologado pela
autoridade administrativa. Por tais razões, deve ser reconhecida a decadência dos
débitos relacionados ao denominado Histórico 1, relativo a omissões de receitas,
no período de 01.01.2006 a 15.06.2006.
Subsidiariamente, se assim entender esta Câmara Superior, requer sejam os autos
devolvidos à Turma Julgadora da 2a Câmara para os fins de analisar o impacto do
afastamento da fraude, notadamente, a decadência do período de 01.01.2006 a
15.06.2006 no tocante ao denominado Histórico 1. (destaques do original)
Fl. 2358
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Pede, assim, que o recurso especial seja recebido, conhecido no tocante às duas
matérias aqui discutidas e totalmente provido, para os fins de reformar parcialmente a decisão
recorrida no sentido de:
(i) Afastar integralmente de todo o auto de infração a multa qualificada de 150%,
determinando-se a aplicação da multa de ofício de 75%.
(ii) reconhecer a decadência do período de 01.01.2006 a 15.06.2006 no tocante
ao denominado Histórico 1, parcela não reconhecida no acórdão recorrido,
relativo às supostas omissões de receitas.
(iii) Subsidiariamente, requer sejam os autos devolvidos à C. Turma que proferiu o
acórdão recorrido com o fim de submeter o feito a julgamento específico com o
fim de rever as posições nele exaradas, no que conflitantes com os termos do
acórdão a ser proferido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, notadamente, a
análise da decadência em face do afastamento da multa qualificada.
Os autos foram remetidos à PGFN em 13/01/2022 (e-fls. 2321), e retornaram em
26/01/2022 com contrarrazões (e-fls. 2320/2335) nas quais a PGFN questiona o cabimento do
recurso especial para reexame de matéria fática e probatória. Em seu entendimento, o acórdão
recorrido aduziu que a fiscalização comprovou e fundamentou adequadamente a incidência da
multa qualificada. Reverter essa conclusão da instância de origem demandaria, necessariamente,
analisar novamente as provas apresentadas pelo contribuinte, o que não se admite em sede de
recurso especial.
De toda a sorte, no mérito, defende a manutenção do acórdão recorrido nos
seguintes termos:
O procedimento fiscal demonstrou que o contribuinte declarou, de forma
reiterada, valores inferiores aos auferidos durante todo o período da fiscalização,
o que evidencia o intuito do contribuinte de impedir o conhecimento da
autoridade fiscalizadora da ocorrência dos fatos geradores relativos à seu
faturamento. Portanto, correta a aplicação de multa qualificada em relação às
receitas omitidas.
Ao contrário da argumentação do sujeito passivo, a multa qualificada de 150% foi
imputada para a infração 01 do auto de infração (omissão de receitas da atividade
receitas não escrituradas), uma vez que não houve emissão de nota fiscal, não
houve escrituração das receitas e não houve declaração ao fisco.
O contribuinte informou na Declaração Anual do Simples Nacional DASN, uma
receita bruta no valor de R$ 184.061,14, enquanto as receitas apuradas na
autuação importaram em R$ 6.588.650,85, objetivando o interessado com isso
eximirse do pagamento de tributos à Fazenda Pública, o que se caracteriza como
sonegação fiscal.
Nesse sentido, cabe à fiscalização a função de proceder ao lançamento dos
tributos que o contribuinte, espontaneamente, não tenha feito, aplicando-se o
percentual de multa de ofício previsto no artigo 44, inciso I da Lei no 9.430/1996,
Fl. 2359
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qualificando a multa de ofício, na forma do artigo 44, § 1o da mesma Lei,
aplicando-se o disposto no artigo 71 da Lei no 4.502/1964.
O procedimento do autuado está muito mais a configurar a intenção de
obscurecer o conhecimento da dimensão do evento jurídico-tributário por parte
das autoridades fiscais do que caracterizar a simples hipótese de declaração
inexata como ele quer. Nota-se que o recorrente não comprovou a origem das
diferenças apuradas pelo Fisco.
Discutível seria o caso se estivéssemos diante de uma operação isolada,
envolvendo valor de pequena monta, não reincidente; neste caso, poder-se-ia
concluir pela ocorrência de um erro eventual, de ordem meramente material,
passível de tributação sem a caracterização de qualquer intuito fraudulento. Mas
não é o caso, posto que não se trata de atos isolados, mas reiteradamente
praticados pela autuada em todos os meses do período fiscalizado.
Os fatos explanados caracterizam a figura da sonegação. As circunstâncias
narradas nos autos evidenciam, de forma inequívoca, o intuito deliberado, por
parte do contribuinte, de impedir o conhecimento por parte da autoridade
fazendária da ocorrência dos fatos geradores correspondentes a seu faturamento.
O fato de oferecer à tributação valores inferiores aos auferidos, de forma
reiterada, durante todo o período fiscalizado demonstra o elemento dolo, no
sentido de ter a consciência e querer a conduta de sonegação descrita no art. 71
da Lei no 4.502/1964.
Portanto, correta a aplicação da multa qualificada no caso das receitas omitidas
pelo sujeito passivo. Deve ser mantida a imposição da multa qualificada de 150%,
prevista no § 1° do artigo 44, da Lei n° 9.430/96, por restar demonstrado que o
procedimento adotado pelo sujeito passivo enquadra-se nas hipóteses tipificadas
no art. 71, inciso I, da Lei n° 4.502/64 (conduta dolosa, sonegação fiscal).
[...]
Faz-se mister transcrever ensinamento de Marco Aurélio Greco4, que assim se
pronuncia ao dissertar sobre o inciso II, do art. 44 da Lei no 9.430/96:
“Na segunda hipótese, o Fisco, em razão dos fatos ocorridos, tem um
interesse a ser protegido (um crédito a haver) que é impedido ou frustrado
pela conduta do contribuinte. É o que se poderia chamar de fraude em
sentido estrito ou de feição penal.
É nítido que o inciso II do artigo 44 está se referindo a este segundo tipo de
fraude e não ao primeiro. Tanto é assim que a parte final do dispositivo é
explícita ao prever que a incidência da multa de 150% dar-se-á
independente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
Ora, se a lei em questão estabelece que tal multa tributária incidirá
independentemente de outras penalidades, inclusive criminais, isto significa

4 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento Tributário, Dialética, 2004, p. 231.
Fl. 2360
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que o pressuposto de fato captado pelo dispositivo tributário é um
pressuposto de fato que também se enquadra em norma penal.”
O mencionado inciso II determina que além das hipóteses do inciso I, se faz
necessário integrar com as previsões dos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/66.
Dispõem tais artigos:
[...]
Verifica-se que a sonegação, do artigo 71, refere-se à conduta (comissiva ou
omissiva) para impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador
ou das condições pessoais da contribuinte. Fraude, do artigo 72, que não se trata
de fraude à lei, mas ao Fisco, atua na formação do fato gerador da obrigação
tributária principal, impedindo ou retardando sua ocorrência, como, também,
depois de formado, modificando-o para reduzir imposto ou diferir seu
pagamento.
Repita-se a afirmação do autor sobre o pressuposto de fato captado pelo
dispositivo tributário: é um pressuposto de fato que também se enquadra em
norma penal. O acerto da afirmação pode ser confirmado pelo Supremo Tribunal
Federal quando do julgamento do Habeas Corpus no processo n.o 84092, sendo
Relator o Ministro Celso de Melo5:
“EMENTA: “HABEAS CORPUS” – DELITO CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA –
SONEGAÇÃO FISCAL – PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO–TRIBUTÁRIO
AINDA EM CURSO – AJUIZAMENTO PREMATURO, PELO MINISTÉRIO
PÚBLICO, DA AÇÃO PENAL – IMPOSSIBILIDADE – AUSÊNCIA DE JUSTA
CAUSA PARA A VÁLIDA INSTAURAÇÃO DA “PERSECUTIO CRIMINIS” –
INVALIDAÇÃO DO PROCESSO PENAL DE CONHECIMENTO DESDE O
OFERECIMENTO DA DENÚNCIA, INCLUSIVE – PEDIDO DEFERIDO. Tratando-
se dos delitos contra a ordem tributária, tipificados no art. 1o da Lei no
8.137/90, a instauração da concernente persecução penal depende da
existência de decisão definitiva, proferida em sede de procedimento
administrativo, na qual se haja reconhecido a exigibilidade do crédito
tributário (“an debeatur”) além de definido o respectivo valor (“quantum
debeatur”) sob pena de, em inocorrendo esta condição objetiva de
punibilidade, não se legitimar, por ausência de tipicidade penal, a válida
formulação de denúncia pelo Ministério Público. Precedentes.
Enquanto não se constituir, definitivamente, em sede administrativa, o
crédito tributário, não se terá por caracterizado, no plano da tipicidade
penal, o crime contra a ordem tributária, tal como previsto no art. 1o da Lei
no 8.137/90. Em conseqüência, e por ainda não se achar configurada a
própria criminalidade da conduta do agente, sequer é lícito cogitar-se da

5 DJ 03-12-2004 PP 00050 EMENT VOL – 02175-02 PP – 00253 RJ-SP v. 52, N. 327, 2005, p. 143-146 RT v. 94, n. 833,
2005, p. 473-476
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fluência da prescrição penal, que somente se iniciará com a consumação do
delito. (CP, art. 111,I). Precedentes.”
Pois bem. Há necessidade de se analisar a conduta do contribuinte, se de fato
ocorreu dano ao erário e se possuía ou devia possuir consciência de que causava o
dano.
No caso concreto, faz-se mister examinar se a materialidade da conduta se ajusta
à norma inserida nos artigos da Lei no 4.502/66 a que remete a Lei no 9.430/96
em seu artigo 44, inciso II (atual art. 44, I, c/c § 1o, da Lei n.o 9.430/96, conforme
nova redação conferida pela Lei n.o 11.488, de 15 de junho de 2007, resultante da
conversão da MP n.o 351/2007).
Como visto, restou cristalina a atividade ilícita do autuado, observada a partir da
conduta reiterada e sistemática de deixar de declarar parcela significativa de seus
rendimentos, o que revela evidente intuito fraudulento, apto a ensejar a
incidência da multa qualificada.
De fato, ao não declarar, de forma reiterada e sistemática, parte significativa de
suas receitas, o contribuinte praticou omissão dolosa tendente a impedir o fisco
de tomar conhecimento da ocorrência de fatos geradores, revelando, assim, sua
intenção deliberada de se eximir do pagamento de imposto de renda. Não há
como se acatar a tese de mero erro. Trata-se, sim, de ato consciente direcionado
a retardar o conhecimento, por parte da autoridade fiscal, das circunstâncias
materiais da obrigação tributária, o que caracteriza evidente intuito de fraude.
Ademais, não há a menor dúvida de que o contribuinte, ao informar de forma
reiterada receitas substancialmente inferiores ao Fisco Federal, procurou impedir
ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade tributária, da ocorrência do
fato gerador do tributo. Tal fato restou provado nos autos, e, saliente-se, não foi
ilidido pelo recorrente.
Entretanto, ainda que provado o ilícito, de acordo com a jurisprudência do CARF,
somente caberia o agravamento da multa, quando restasse demonstrado o
“evidente intuito de fraude”. Ou seja, caberia demonstrar que a contribuinte
dirigiu a sua vontade, de forma consciente, para o fim de obter o resultado
gravoso para o Fisco.
Com efeito, vê-se o intuito de fraude quando o autuado adota a prática de
declarar ao Fisco Federal um faturamento que sabia não ser verdadeiro. Assim, é
muito claro que o contribuinte passou, de forma consciente, informações falsas
ao Fisco.
Não se trata de mero equívoco como quer parecer crer o contribuinte, tampouco
de declaração inexata ou meras omissões. Qual a razão a discrepância de
conduta? Sonegar contribuições e tributos federais, omitindo os respectivos fatos
geradores.
Fl. 2362
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Ora, depreende-se do próprio art. 71 da Lei n.o 4.502/64, que não é, de forma
alguma, permitido à contribuinte declarar informações sabidamente falsas ao
Fisco.
Interessante salientar, novamente, que o dever fixado pelo art. 71 da Lei n.o
4.502/64 é plenamente compatível com as demais normas que compõem o
sistema de direito tributário. Com efeito, diferentemente do que poderia ocorrer
em outros ramos do Direito, no Direito Tributário os fiscalizados possuem o dever
de colaborar com os fiscais. Esse dever está previsto nos artigos 194, 195 e
seguintes do Código Tributário Nacional.
A doutrina pátria já se manifestou acerca do dever de colaborar com a
fiscalização. Válido transcrever as lições de JAMES MARINS6:
“f. Princípio do dever de colaboração. Todos têm o dever de colaborar com
a Administração em sua tarefa de formalização tributária. Têm, contribuinte
e terceiros, não apenas a obrigação de fornecer os documentos solicitados
pela autoridade tributária, mas também o dever de suportar as atividades
averiguatórias, referentes ao patrimônio, os rendimentos e as atividades
econômicas dos contribuintes e que possam ser identificados através do
exame de mercadorias, livros, arquivos, documentos fiscais ou comerciais,
etc.
Segundo o Código Tributário Nacional submetem-se às regras de
fiscalização tributária todas as pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes
ou não, inclusive tabeliães, instituições financeiras, empresas de
administração de bens, corretores, leiloeiros, exceto quanto a fatos sobre
os quais exista previsão legal de sigilo em razão de cargo, ofício, função,
ministério, atividade ou profissão.
Isto é, o dever de colaboração vai até o limite legal concernente às mesmas
garantias que limitam os poderes de investigação da Administração
tributária. Não estão os particulares, empresas ou instituições, obrigados a
colaborar quando estiver em jogo a inviolabilidade da intimidade e da vida
privada, da residência, da correspondência, das comunicações telegráficas,
de dados e das comunicações telefônicas, exceto em obediência à ordem
judicial”
Ora, demonstrado que a contribuinte declarou, de forma consciente, informações
falsas ao Fisco Federal, não há a menor dúvida de que agiu com dolo. E a vontade
dolosa resta absolutamente clara, quando se vê que o autuado praticou idêntica
conduta não de forma isolada, mas de forma consistente e continuada. O
montante da omissão de receitas, ademais, também corrobora a ocorrência de
fraude, sendo elemento importante na formação da culpa do contribuinte.

6 MARINS, James. Direito Processual Tributário Brasileiro. Dialética, pp. 178 e 179.
Fl. 2363
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Destarte, o sujeito passivo, repita-se, por sua ação firme, abusiva e sistemática,
em burla ao cumprimento da obrigação fiscal, demonstrou conduta consciente
em busca de enriquecimento sem causa.
A esse respeito, dissertando sobre o tipo de injusto de ação dolosa, Luiz Regis
Prado7 afirma desdobrar-se esse em tipo objetivo e tipo subjetivo.
O tipo objetivo desdobra-se em elementos descritivos (seres ou atos perceptíveis
pelos sentidos) e elementos normativos, os quais exigem um juízo de valor –
valoração jurídica (exs.: cheque, casamento) ou extrajurídica (ex. ato obsceno).
O tipo subjetivo abrange os aspectos pertencentes ao campo anímico espiritual
do agente. É formado pelo dolo (elemento subjetivo geral) e pelo elemento
subjetivo do injusto (elemento subjetivo especial do tipo).
Assevera o autor:
“[...]
É uma parte subjetiva do tipo do injusto que implica em desvalor da ação
de natureza mais grave. [...]
São seus elementos: a) cognitivo ou intelectual (conhecimento da ação
típica); b) volitivo (vontade de realizar a ação típica, que pressupõe a
possibilidade de influir no curso causal). [...]
O dolo abrange o fim visado pelo agente, os meios empregados e as
conseqüências secundárias vinculadas à relação meio-fim.
[...]
O dolo deve ser simultâneo à realização da ação típica. A vontade de
realização do tipo objetivo pressupõe a possibilidade de influir no curso
causal. Da relação entre a vontade e os elementos objetivos, defluem as
espécies de dolo: a) dolo direto ou imediato: a vontade se dirige à
realização do fato típico, querido pelo autor (teoria da vontade – art. 18, I,
CP); b) dolo eventual: o agente não quer diretamente a realização do tipo
objetivo, mas aceita como provável ou possível – assume o risco da
produção do resultado (teoria do consentimento –art. 18, I, in fine, CP). O
agente conhece a probabilidade de que na ação efetive o tipo. O que o
caracteriza é a representação de um possível resultado (elemento
cognitivo)”.
Para o elemento subjetivo do injusto, há exigência de outros elementos,
destacando-se, para o caso, o especial fim de agir, onde o agente busca um
resultado compreendido no tipo, mas que não precisa necessariamente alcançar.
No seu magistério, Fernando Capez8 assevera que a ação ou omissão humana,
consciente e voluntária, dirigida a uma finalidade, é conduta, e esta, dolosa ou

7 PRADO, Luiz Regis. Comentários ao Código Penal – 2a ed., Editora Revista dos Tribunais, 2003, p. 109.
Fl. 2364
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culposa, corresponde a um dos quatro elementos do fato típico (fato material que
se amolda perfeitamente aos elementos constantes do modelo previsto na lei
penal).
Daí deflui, de imediato, que surgem como elementos da conduta a consciência e a
vontade, pois que a conduta foi realizada e, mais, dirigida a uma determinada
finalidade, além de ser exteriorizada.
Tudo considerado, conclui-se que o contribuinte:
a) praticou atividade ilícita comprovada, detalhadamente descrita no auto de
infração e confirmada nos relatórios elaborados pela fiscalização, observada a
partir da conduta reiterada e sistemática de omitir parcela significativa de
rendimentos e da falsidade da declaração prestada ao Fisco Federal, motivos
pelos quais foi aplicada e devidamente justificada pela fiscalização a multa de
150%;
b) como resultado de sua conduta dolosa, havia diminuição do efetivo valor da
obrigação tributária, com o conseqüente pagamento a menor do tributo devido,
em evidente prejuízo ao erário;
c) a conduta foi sempre resultado de sua vontade, livre e consciente, objetivando
impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da
autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal;
d) a conduta demonstrou desprezo ao cumprimento da obrigação fiscal, ao
princípio da solidariedade de matriz constitucional e ao dever legal de
participação, indicando a intensidade do dolo.
Saliente-se que no entender da jurisprudência da 1a Turma da Colenda Câmara
Superior de Recursos Fiscais, “a omissão substancial de receita, sem que sejam
justificados a quase totalidade dos depósitos bancários, legitima a aplicação de
multa qualificada.”
Confira os seguintes julgados da Colenda CSRF (Acórdão no 9101.004.104 – 1a
Turma CSRF):
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2005, 2006
CONHECIMENTO.
PREQUESTIONAMENTO.
RECURSO
ESPECIAL.
PROCURADORIA.
O RICARF não exige, expressamente, prequestionamento pela Procuradoria.
CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. RICARF. ART. 67, § 2o. MANUAL DE
ADMISSIBILIDADE DO RECURSO ESPECIAL. PORTARIA CARF 56/2016.
SÚMULA CARF 14.

8 Fernando. Curso de Direito Penal: parte geral, vol. 1, 7a ed., Saraiva, 2004, pp. 108 e 129.
Fl. 2365
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Enunciado de Súmula CARF não impede o conhecimento do recurso
especial se a parte expressamente questiona a aplicação da Súmula ao caso
dos autos. Nesse sentido, é o teor do Manual de Admissibilidade do
Recurso Especial, veiculado pela Portaria CARF 56/2016. Assim, a Súmula
CARF não impede o conhecimento do recurso especial.
CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. SIMILITUDE FÁTICA E DIVERGÊNCIA
NA INTERPRETAÇÃO DA LEI TRIBUTÁRIA.
Diante da divergência na interpretação da lei tributária e similitude entre
acórdão recorrido e paradigmas, é conhecido o recurso especial.
MULTA QUALIFICADA. LEI 9.430, ART. 44. OMISSÃO SUBSTANCIAL.
SÚMULA CARF 25.
A omissão substancial de receita, sem que sejam justificados a quase
totalidade dos depósitos bancários, legitima a aplicação de multa
qualificada. Ademais, há que se considerar a apresentação de declarações
zeradas, falta de livros fiscais, dentre outros elementos descritos no
lançamento tributário. A Súmula CARF no 25 trata da presunção legal de
omissão de receita, impedindo a aplicação de multa qualificada quando
não comprovado o dolo do contribuinte, na forma dos artigos 71, 72 e 73,
da Lei no 4.502/1964.
O lançamento tributário demonstra o dolo do contribuinte, com a
substancial omissão de rendimentos e demais elementos descritos,
aplicando-se o racional da Súmula CARF 25 para manutenção da multa.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento.”
“Processo no 10120.000608/200714
Recurso no Especial do Procurador
Acórdão no 9101001.689 – 1a Turma
Sessão de 17 de julho de 2013
Matéria IRPJ. OMISSÃO DE RECEITAS REITERADA. MULTA QUALIFICADA.
Recorrente FAZENDA NACIONAL
Interessado SUPERMERCADO UNIBOM LTDA.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2002, 2003
MULTA QUALIFICADA. CONDUTA REITERADA. A escrituração e a
declaração sistemática de receita menor que a real, provada nos autos,
demonstra a intenção, de impedir ou retardar, parcialmente o
Fl. 2366
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conhecimento da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal por parte da autoridade fazendária e enquadra-se perfeitamente
na norma hipotética contida do artigo 71 da Lei 4.502/64, justificando a
aplicação da multa qualificada”. (ACÓRDÃO CSRF/0105.810 em 14 de abril
de 2008).
Recurso Especial do Procurador Provido.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Especial de Divergência, interposto pelas Fazenda
Nacional, para restabelecer a aplicação da multa qualificada de 150%, nos
termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.”
Por todos os motivos expostos, deve ser mantida a qualificação da multa, posto
que devidamente fundamentada e amparada nos comandos legais aplicáveis e
justificada pelo contexto probante que instrui os presentes autos.
Como se vê, os fundamentos apresentados pelo julgado atacado são sólidos e não
merecem qualquer reparo.
Por essas razões, é imperiosa a manutenção do acórdão recorrido. (destaques do
original)
Os autos foram sorteados para relatoria do Conselheiro Gustavo Guimarães da
Fonseca, mas com sua dispensa promoveu-se novo sorteio.

VOTO
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.

Recurso especial da Contribuinte - Admissibilidade
A PGFN contesta a admissibilidade do recurso da Contribuinte na matéria que teve
seguimento, por entender que sua apreciação demandaria reanálise de fatos e provas. Contudo,
distintamente do que sustenta a Fazenda Nacional, o fato de o acórdão recorrido expressar que a
fiscalização comprovou e fundamentou adequadamente a incidência da multa qualificada não
impede a evidenciação de dissídio jurisprudencial se apresentado paradigma no qual, sob as
mesmas premissas fáticas do recorrido, outro Colegiado do CARF compreendeu que não estariam
presentes os requisitos legais para qualificação da penalidade.
No presente caso, o relatório do acórdão recorrido reproduz a síntese assim
produzida pela autoridade julgadora de 1a instância acerca das infrações constatadas e da
penalidade que lhes foi imputada:
Fl. 2367
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As instituições financeiras apresentaram, além dos extratos já citados, as carteiras
de movimentação de títulos em cobrança e os descontos de duplicatas e de
outros títulos de crédito. Com os documentos de que dispunha, e sem que a
empresa apresentasse os livros fiscais que embasaram a contabilidade, constatou
o fiscal que as receitas declaradas à Receita Federal perfaziam o total de R$
184.061,14, as receitas omitidas (lançamentos oriundos da atividade da empresa
faturamento) eram no valor de R$ 2.304.414,27 e os depósitos bancários de
origem não comprovada eram de R$ 4.100.175,44. O total das receitas em 2006
foi de R$ 6.588.650,85.
Sobre as receitas omitidas, advindas do faturamento da empresa, foi configurado,
em tese, crime contra a ordem tributária, e foram objeto de lançamento com a
multa de 225% (multa qualificada de 150%, mais a agravada de 50%) e
protocolado processo de Representação Fiscal para Fins Penais. Os depósitos de
origem não comprovada foram considerados como omissão de rendimentos e
foram objeto de lançamento, com a multa de ofício de 112% (multa de 75% e
agravada em 50%). O agravamento deu-se em função do não atendimento às
solicitações da fiscalização, nos prazos estipulados nas intimações lavradas.
É diante do faturamento assim aferido pela autoridade lançadora que o voto
vencedor do acórdão recorrido tem em conta que a multa qualificada de 150% foi imputada para
a infração 01 do auto de infração (omissão de receitas da atividade receitas não escrituradas),
uma vez que não houve emissão de nota fiscal, não houve escrituração das receitas e não houve
declaração ao fisco, e manifesta concordância com os fundamentos expressos pela autoridade
julgadora de 1a instância nos seguintes termos, para manutenção do gravame:
A lei penal brasileira adotou, para a conceituação do dolo, a teoria da vontade.
Isto significa que o agente do crime deve conhecer os atos que realiza e a sua
significação, além de estar disposto a produzir o resultado deles decorrentes. Em
outras palavras, pode-se dizer que os elementos do dolo, de acordo com a teoria
da vontade são: vontade de agir ou de se omitir; consciência da conduta (ação ou
omissão) e do seu resultado; e consciência de que esta ação ou omissão vai levar
ao resultado (nexo causal).
O procedimento do autuado está muito mais a configurar a intenção de
obscurecer o conhecimento da dimensão do evento jurídico-tributário por parte
das autoridades fiscais do que caracterizar a simples hipótese de declaração
inexata como ele quer. Nota-se que o impugnante não comprovou a origem das
diferenças apuradas pelo Fisco.
Discutível seria o caso se estivéssemos diante de uma operação isolada,
envolvendo valor de pequena monta, não reincidente; neste caso, poder-se-ia
concluir pela ocorrência de um erro eventual, de ordem meramente material,
passível de tributação sem a caracterização de qualquer intuito fraudulento. Mas
não é o caso, posto que não se trata de atos isolados, mas reiteradamente
praticados pela autuada em todos os meses do período fiscalizado.
Fl. 2368
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Os fatos explanados caracterizam a figura da sonegação. As circunstâncias
narradas nos autos evidenciam, de forma inequívoca, o intuito deliberado, por
parte do contribuinte, de impedir o conhecimento por parte da autoridade
fazendária da ocorrência dos fatos geradores correspondentes a seu faturamento.
O fato de oferecer à tributação valores inferiores aos auferidos, de forma
reiterada, durante todo o período fiscalizado demonstra o elemento dolo, no
sentido de ter a consciência e querer a conduta de sonegação descrita no art. 71
da Lei no 4.502/1964.
Portanto, correta a aplicação da multa qualificada no caso das receitas omitidas
pelo sujeito passivo.
A qualificação da penalidade, portanto, foi mantida em face das receitas que,
ingressadas nas contas bancárias mediante recebimento de duplicatas integrantes da carteira de
clientes da Contribuinte, não foram escrituradas de forma reiterada, em todos os meses
fiscalizados, do ano-calendário 2006, e de valor significativo, ou, nas palavras da autoridade
julgadora de 1a instância, não se tratava de uma operação isolada, envolvendo valor de pequena
monta, não reincidente.
Com respeito ao paradigma no 9101-004.839 validado no exame de admissibilidade,
trata-se de apreciação de recurso especial de sujeito passivo ao qual este Colegiado deu
provimento, à unanimidade, acompanhando voto desta Conselheira, relatora do julgado. A
divergência jurisprudencial ali estabelecida repousou sobre a possibilidade de declaração
inverídica permitir o agravamento da multa a 150%, dado que o gravame foi aplicado sobre
receitas omitidas apuradas a partir de informações de operadores de cartões de crédito e, no
paradigma admitido, havia sido firmado que a alegação da recorrente de mero equívoco, quando
da elaboração e entrega da declaração de inatividade não foi rebatida pelo fisco com prova
inequívoca de que tal fato tenha sido praticado com dolo, ou seja, com a intenção de fraudar o
fisco. Esta Conselheira votou pelo conhecimento do recurso especial porque:
De fato, diante da evidência de receitas da atividade não declaradas e não
oferecidas à tributação, a 3a Câmara do Primeiro Conselho, em circunstâncias
mais gravosas que a presente, porque lá indicado a expressividade dos valores
omitidos e a apresentação de DIPJ de inatividade, decidiu que a qualificação da
penalidade dependeria de prova inequívoca de houve intenção de fraudar o fisco.
Sob esta ótica, portanto, considerando que os acórdãos comparados trataram de
omissão de receita evidenciada por prova direta e em um único ano-calendário,
resta caracterizado o dissídio jurisprudencial acerca dos requisitos legais para
qualificação da multa de ofício.
Por sua vez, a decisão de mérito neste paradigma foi calcada na falta de motivação
para qualificação da penalidade, nos termos do voto desta Conselheira:
De fato, seria possível cogitar que o caso presente não decorre de simples
omissão, especialmente porque os valores omitidos foram identificados a partir
de informações prestadas por operadoras de cartões de crédito e evidenciariam
Fl. 2369
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receitas da atividade. Contudo, como já exposto no exame de admissibilidade
precedente, as únicas referências à qualificação da penalidade presentes no
Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 214/218) são as seguintes;
Caracterizada a Omissão de Receitas, foi calculada a diferença de IRPJ
lançada com base no lucro real apurado em 31 de dezembro com os
devidos reflexos na CSLL, PIS e COFINS, acréscimos legais, multa agravada
de 150% e juros de mora.
[...]
Foi aplicada a multa de 150% conforme art. 44, inciso II e §§, da Lei n°
9.430/96, definida com base no art. 71, inciso I, da Lei n° 4.502/64.
Embora tal conclusão seja precedida de quadro demonstrativo das omissões de
receita mensais - entre fevereiro e novembro/2004, dado que a receita declarada
em janeiro e dezembro superou a informada pelas operadoras de cartões de
crédito – a autoridade lançadora não explicitou qual a característica que, presente
nas diferenças constatadas, justificariam a qualificação da penalidade. Infere-se,
daí, que a penalidade de 150% foi aplicada, apenas, porque apuradas diferenças
entre a declaração prestada pela Contribuinte e pelas operadoras de cartões de
crédito.
Ocorre que para a conduta de deixar de pagar, de declarar ou de prestar
declaração inexata, a Lei no 9.430/96 prevê em seu art. 44, inciso I, a multa básica
de 75%. Sua duplicação ao percentual de 75%, na forma do §1o do mesmo art. 44,
exige que se demonstre a ocorrência de um dos casos previstos nos arts. 71, 72 e
73 da Lei no 4.502/64. Assim, a autoridade fiscal deveria, minimante, indicar
porque entendeu que a omissão de receita constatada caracterizaria sonegação,
na forma do art. 71 da Lei no 4.502/64.
Ausentes tais fundamentos, o sujeito passivo não tem a possibilidade de exercer
validamente seu direito de defesa. No presente caso, a Contribuinte afirmou em
impugnação a inocorrência de fraude e contestou o uso de analogia, deduzindo
argumentos que deixaram de ser apreciados na decisão de 1a instância sob a
justificativa de a acusação fiscal se reportar à ocorrência de sonegação, e não de
fraude. Apenas depois de reiterar sua defesa em recurso voluntário, a
Contribuinte recebeu do Colegiado a quo o esclarecimento de que a qualificação
da penalidade se justificaria em face da sistemática omissão de receitas, mediante
inserção de elementos inexatos em sua declaração. Daí a interposição do recurso
especial para invocar jurisprudência contrária a esta interpretação.
Não é possível, frente aos parcos termos da acusação fiscal, nem mesmo concluir
ser aquela a motivação da qualificação da penalidade. É possível que, para a
autoridade lançadora, a constatação de omissão de receitas já evidencie
sonegação, o que contraria a Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão
de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de
Fl. 2370
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ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito
passivo.
Por tais razões, ausente qualquer demonstração, no lançamento, acerca do
evidente intuito de fraude exigido pelo art. 44, inciso II da Lei no 9.430/96, em sua
redação original, não há como sustentar a conclusão de que houve sonegação em
razão da omissão de receitas tida por sistemática no acórdão recorrido.
A Contribuinte se opõe, nestes autos, à afirmação de caracterização de crime “em
tese” e destaca que a acusação fiscal se limitou a pautar a autuação no art. 1o, da Lei no 8.137/90,
sem ter, sequer indicado se teria havido fraude, sonegação, etc.. Contudo, a divergência
jurisprudencial não foi suscitada sob estes contornos fáticos, mas sim porque, segundo os
paradigmas indicados, a omissão de receitas por si só não permite a qualificação da multa, uma
vez que deve a autoridade lançadora expor de forma clara e precisa quais elementos levaram a
concluir pela ocorrência de fraude ou sonegação, bem como quais normas restaram violadas. E,
como visto, neste segundo paradigma, único admitido, não houve falta de clareza e precisão, mas
sim falta de motivação para a qualificação da penalidade, aplicada como decorrência, tão só, da
constatação de omissão e receitas.
Já nestes autos, como destacado no voto condutor do acórdão recorrido, a simples
hipótese de declaração inexata restou afastada com o destaque de que o impugnante não
comprovou a origem das diferenças apuradas pelo Fisco.
Na medida em que a interpretação da legislação tributária no paradigma no 9101-
004.839 foi expressa em razão os termos da acusação fiscal, cabe aqui transcrever o Termo de
Verificação Fiscal no ponto em debate:
[...]
Para tanto, relacionamos, por meio do teor dos históricos contidos nos extratos,
os lançamentos em dois tipos a seguir descritos:
1. Histórico Tipo 1: indicativo de lançamentos oriundos da atividade da empresa,
ou seja, faturamento. Cabe destacar que as instituições financeiras
apresentaram, com relação a muitos destes lançamentos, as carteiras de
cobrança mantidas pelo epigrafado;
2. Histórico Tipo 2: indicativo de lançamentos cuja origem não foi comprovada,
sendo que o histórico não se relacionava diretamente ao faturamento.
[...]
Os lançamentos, tanto aqueles que foram considerados como oriundos do
faturamento, como aqueles cuja origem não foram comprovadas, foram
agrupados, por período de apuração e tipo de histórico, e estão abaixo
discriminados:
[...]
(*) 2.488.475,41 (valores oriundos do faturamento) – 184.061,14 (receita
declarada)
Fl. 2371
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[...]
A empresa não apresentou, até o presente momento, os livros fiscais que
embasaram sua contabilidade. E não apresentou, também, documentação hábil e
idônea que efetivamente comprovasse a origem dos recursos creditados nas
contas bancárias mantidas.
E, cabe destacar que as instituições financeiras apresentaram, além dos extratos
bancários, as carteiras de movimentação de títulos em cobrança e os descontos
de duplicatas e de outros títulos de crédito. Tais documentos guardavam relação
com os valores depositados que foram considerados oriundos do faturamento
que foram considerados na presente fiscalização.
Tais valores (Histórico Tipo 1) foram considerados como Omissão de Receitas
advindas do faturamento. Com isto, configura-se, em tese, como crime contra a
ordem tributária, definido pelo art. 1o da Lei no 8.137/90. Em decorrência disto,
aplicamos multa de ofício de 225% (multa qualificada de 150% e agravada em
50%, conforme abaixo explanado). Com isto, protocolamos processo de
Representação Fiscal para Fins Penais, sob o número 19515.720230/2011-88.
Os demais valores depositados nas contas bancárias do contribuinte (Histórico
Tipo 2) foram considerados Omissão de Rendimentos caracterizada por valores
creditados em contas de depósito ou de investimento, mantidas em instituições
financeiras, em relação aos quais o contribuinte, regularmente intimado, não
comprovou, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos
utilizados nessas operações, e serão objeto de lançamento, utilizando-se a multa
de ofício correspondente a 112,5% (multa de 75% e agravada em 50%, conforme
abaixo explanado).
[...] (destaques do original)
Como se vê na acusação fiscal transcrita no paradigma, há substancial
dessemelhança entre as acusações fiscais analisadas nos casos comparados. Enquanto no
paradigma a constatação de omissão de receitas é o único fato invocado para qualificação da
penalidade, no recorrido a constatação de omissões de receitas de diferentes naturezas impôs o
acréscimo de referenciais fáticos específicos para caracterização das distintas condutas
penalizadas. Assim é que a multa qualificada, aqui questionada pela Contribuinte, é imposta às
receitas omitidas representadas por recebimentos de duplicatas e títulos da carteira de clientes da
Contribuinte, acerca das quais não só deixou de ser comprovada a origem, como também não se
verificou a apresentação dos livros fiscais que embasaram sua contabilidade, elemento de prova
essencial para descaracterizar ou reforçar o dolo da Contribuinte ao declarar, apenas, R$
184.061,14 das receitas que totalizaram R$ 2.488.475,41 a partir dos ingressos bancários
identificados a partir da carteira de clientes.
Assim, deve ser acolhida a objeção da PGFN ao conhecimento do recurso especial. A
situação fática analisada no recorrido não se restringiu à falta, apenas, de declaração de receitas
pelo sujeito passivo. A falta de atendimento às intimações no curso do procedimento fiscal,
Fl. 2372
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inclusive para apresentação dos livros fiscais que embasaram sua contabilidade, frente à
correlação dos ingressos bancários com a carteira de clientes da Contribuinte junto às instituições
financeiras com as quais operava, afetou a definição dos contornos da conduta da Contribuinte na
acusação fiscal e ao longo do contencioso administrativo. Logo, se admitida a divergência
jurisprudencial a partir da demandada exposição de forma clara e precisa dos elementos que
levaram a concluir pela ocorrência de fraude ou sonegação, sem alinhar os fatos analisados nos
casos comparados, a decisão acerca do cabimento da multa qualificada demandará,
necessariamente, o revolvimento dos fatos e das correspondentes provas, e não apenas a solução
de divergência na interpretação da legislação tributária.
Adicione-se, ainda, que a demandada exposição clara e precisa de quais normas
restaram violadas, referida pela Contribuinte em seu recurso especial, e possivelmente dirigida à
motivação da qualificação da penalidade, nestes autos, calcada na referência ao art. 1o da Lei no
8.137/90, sem a dita indicação se teria havido, fraude, sonegação etc., é discussão jurídica que não
está presente em nenhum dos dois paradigmas indicados.
De todo o exposto, confirma-se que os paradigmas indicados, de fato, se alinham às
Súmulas CARF no 14 e 25, no sentido de que a omissão de receitas por si só não permite a
qualificação da multa, uma vez que a deve a autoridade lançadora expor de forma clara e precisa
quais elementos levaram a concluir pela ocorrência de fraude ou sonegação, bem como quais
normas restaram violadas. Contudo, as conclusões de que estes requisitos não foram cumpridos
nos paradigmas tiveram em conta circunstâncias fáticas distintas das presentes nestes autos, o
que impede a caraterização do dissídio jurisprudencial.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente
tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações e
constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido
decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se
prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a
competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento
firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os
recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de 27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a
nível do juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu
conceito sem lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo
substancialmente” (Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p.
248), não se toma conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a
Fl. 2373
DF CARF MF
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base, o centro nevrálgico da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não
se pode ter como acórdão paradigma enunciado geral, que somente confirma a
legislação de regência, e assente em fatos que não coincidem com os do acórdão
inquinado.
Por tais razões, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

Fl. 2374
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