Tribunal: CARF
Processo: 16682.720978/2011-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SONIA DE QUEIROZ ACCIOLY
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-06
Data de publicação: 2024-08-27

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Vez que todos os atos que ampararam a ação fiscal ocorreram em conformidade com as disposições normativas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, e tendo a ação fiscal sido conduzida por servidor competente, em obediência aos requisitos do Decreto no 70.235/1972, e inexistindo prejuízo à defesa, não se há de falar em nulidade do auto de infração.
PLR. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS.
O programa de participação dos lucros e resultados deve conferir ao empregado o direito de saber todos os riscos, vantagens e desvantagens em aderir ao regime, deixando sempre muito claras as regras e as metas que devem ser cumpridas para o recebimento da verba.
E a lei exige que nos instrumentos decorrentes da negociação constem as regras substantivas e adjetivas do plano de PLR, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, para que o trabalhador possa saber, de antemão, como ele será avaliado e como será apurado o cumprimento das metas previamente estabelecidas.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PPR/PLR PARCELA EXTRA. INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA
Integra o salário-de-contribuição o pagamento de PLR em valores superiores aos acordados nos instrumentos de negociação celebrados.
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. LIMITAÇÃO EM 20 SALÁRIOS MÍNIMOS. INAPLICABILIDADE.
Não se aplica a limitação de 20 salários mínimos prevista no parágrafo único do art. 4o da Lei no 6.950/1981 ao cálculo das contribuições destinadas a terceiros em decorrência da revogação do dispositivo mencionado.
AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE DA INCORPORADORA EM RELAÇÃO AOS DÉBITOS DAS INCORPORADAS. IMPROCEDÊNCIA. RESPONSABILIDADE DOS SUCESSORES.
O art. 227 da Lei n.° 6.404/76 e art. 1.116 do Código Civil determinam que aincorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigações. Assim, a INCORPORADORA é responsável pelos tributos devidos pelas incorporadas anteriores à data da incorporação, já que considera-se a data dos fatos geradores das obrigações tributárias e não a data do lançamento fiscal.
Súmula CARF no 113
A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão, independentemente de esse crédito ser formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes ou depois do evento sucessório.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA/PERÍCIA. ELEMENTOS NECESSÁRIOS. INDEFERIMENTO. AUSÊNCIA DE CERCEAMENTO À DEFESA.
A prova documental deve ser sempre apresentada na impugnação, admitidas exceções somente nos casos expressamente previstos. Cabe ao contribuinte o ônus da comprovação de que incidiu em algumas dessas hipóteses previstas no art. 16, do PAF.
A deficiência da defesa na apresentação de provas, sob sua responsabilidade, não implica a necessidade de realização de diligência ou o deferimento de novo prazo para provas, não podendo ser utilizada para suprir a ausência de provas que já poderiam ter sido juntadas à impugnação

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16682.720978/2011-61
ACÓRDÃO
2202-010.914 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
6 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LAFARGE BRASIL S/A
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Vez que todos os atos que ampararam a ação fiscal ocorreram em
conformidade com as disposições normativas da Secretaria da Receita
Federal do Brasil, e tendo a ação fiscal sido conduzida por servidor
competente, em obediência aos requisitos do Decreto no 70.235/1972, e
inexistindo prejuízo à defesa, não se há de falar em nulidade do auto de
infração.
PLR. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS.
O programa de participação dos lucros e resultados deve conferir ao
empregado o direito de saber todos os riscos, vantagens e desvantagens
em aderir ao regime, deixando sempre muito claras as regras e as metas
que devem ser cumpridas para o recebimento da verba.
E a lei exige que nos instrumentos decorrentes da negociação constem as
regras substantivas e adjetivas do plano de PLR, inclusive mecanismos de
aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, para
que o trabalhador possa saber, de antemão, como ele será avaliado e como
será apurado o cumprimento das metas previamente estabelecidas.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PPR/PLR PARCELA EXTRA.
INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA
Integra o salário-de-contribuição o pagamento de PLR em valores
superiores aos acordados nos instrumentos de negociação celebrados.
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. LIMITAÇÃO EM 20 SALÁRIOS
MÍNIMOS. INAPLICABILIDADE.
Fl. 6789
DF CARF MF
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Não se aplica a limitação de 20 salários mínimos prevista no parágrafo
único do art. 4o da Lei no 6.950/1981 ao cálculo das contribuições
destinadas a terceiros em decorrência da revogação do dispositivo
mencionado.
AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE DA INCORPORADORA EM RELAÇÃO AOS
DÉBITOS DAS INCORPORADAS. IMPROCEDÊNCIA. RESPONSABILIDADE DOS
SUCESSORES.
O art. 227 da Lei n.° 6.404/76 e art. 1.116 do Código Civil determinam que
aincorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são
absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigações.
Assim, a INCORPORADORA é responsável pelos tributos devidos pelas
incorporadas anteriores à data da incorporação, já que considera-se a data
dos fatos geradores das obrigações tributárias e não a data do lançamento
fiscal.
Súmula CARF no 113
A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos
devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu
fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão, independentemente
de esse crédito ser formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes
ou depois do evento sucessório.
PEDIDO
DE
DILIGÊNCIA/PERÍCIA.
ELEMENTOS
NECESSÁRIOS.
INDEFERIMENTO. AUSÊNCIA DE CERCEAMENTO À DEFESA.
A prova documental deve ser sempre apresentada na impugnação,
admitidas exceções somente nos casos expressamente previstos. Cabe ao
contribuinte o ônus da comprovação de que incidiu em algumas dessas
hipóteses previstas no art. 16, do PAF.
A deficiência da defesa na apresentação de provas, sob sua
responsabilidade, não implica a necessidade de realização de diligência ou
o deferimento de novo prazo para provas, não podendo ser utilizada para
suprir a ausência de provas que já poderiam ter sido juntadas à
impugnação
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.
Fl. 6790
DF CARF MF
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Assinado Digitalmente
SONIA DE QUEIROZ ACCIOLY – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva, Ana Claudia Borges de Oliveira, Andre Barros de Moura (Conselheiro suplente
convocado) , Robison Francisco Pires, Thiago Buschinelli Sorrentino e Sonia de Queiroz Accioly
(Presidente), ausente a Conselheira Lilian Claudia de Souza.

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário (fls. 6385 e ss) interposto contra decisão da 11a
Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro (fls. 6.332
e ss) que manteve em parte os lançamentos lavrados em face do Recorrente:
DEBCAD n° 37.296.775-2 no montante de R$ 340.039,97, que acrescido de multa
e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 671.270,40,
correspondente às contribuições destinadas à Previdência Social a cargo da
empresa, incidentes sobre os valores pagos a segurados empregados e
contribuintes individuais, inclusive transportadores autônomos, não declaradas
em GFIP.
DEBCAD n° 37.296.777-9 no montante de R$ 126.933,94, que acrescido de multa
e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 217.978,37,
correspondente às contribuições destinadas a outras entidades e fundos,
incidentes sobre os valores pagos a segurados empregados e contribuintes
individuais transportadores autônomos, não declaradas em GFIP.
DEBCAD n° 37.296.776-0 no montante de R$ 35.489,55, que acrescido de multa
e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 77.959,56,
correspondente às contribuições a cargo de segurados empregados e de
segurados contribuintes individuais, não declaradas em GFIP.
DEBCAD n° 37.296.780-9 no montante de R$ 339.490,00, que acrescido de multa
e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 738.633,49,
correspondente à contribuição incidente sobre o valor não declarado em
GFIP dos serviços prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de
trabalho.
DEBCAD n° 37.296.779-5 no montante de R$ 61.093,38, que acrescido de
multa e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 97.061,11,
referente às retenções de 11% incidentes sobre os valores destacados como
Fl. 6791
DF CARF MF
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base para Previdência Social nas notas fiscais de prestação de serviços. Essas
contribuições são a cargo da empresa, na qualidade de contratante de
serviços executados mediante cessão de mão de obra, conforme estabelecido
no artigo 31 da Lei n° 8212/91.
DEBCAD n° 37.296.778-7 no montante de R$ 1.208.592,76, que acrescido de
multa e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$
1.918.541,14,referente às retenções de 11 % incidentes sobre as diferenças
das bases de cálculo apuradas entre os valores brutos das Notas Fiscais e os
valores considerados pelo sujeito passivo. Essas contribuições são a cargo da
empresa, na qualidade de contratante de serviços executados mediante
cessão de mão de obra, conforme estabelecido no artigo 31 da Lei n° 8212/91.
DEBCAD n°. 37.296.773-6 (Obrigação acessória – CFL 68) lavrado em 12/12/2011,
no valor de R$ 53.948,49, por apresentar Guias de Recolhimento do FGTS e
Informações à Previdência Social (GFIP), com dados não correspondentes aos
fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias.
DEBCAD n° 37.296.774-4 (Obrigação acessória – CFL 69) lavrado em 12/12/2011,
no valor de R$ 152,44, por apresentar GFIP com informações inexatas,
incompletas ou omissas, em relação aos dados não relacionados aos fatos
geradores de contribuições previdenciárias.
Segundo o Relatado pelo Colegiado de 1a Instância:
Relatório
Trata-se de crédito previdenciário, COMPROT 16682.720978/2011-61,lançado
pela fiscalização, contra o contribuinte acima identificado, conforme abaixo
especificado:
DEBCAD n° 37.296.775-2 no montante de R$ 340.039,97, que acrescido de multa
e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 671.270,40,
correspondente às contribuições destinadas à Previdência Social a cargo da
empresa, incidentes sobre os valores pagos a segurados empregados e
contribuintes individuais, inclusive transportadores autônomos, não declaradas
em GFIP.
DEBCAD n° 37.296.777-9 no montante de R$ 126.933,94, que acrescido de multa
e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 217.978,37,
correspondente às contribuições destinadas a outras entidades e fundos,
incidentes sobre os valores pagos a segurados empregados e contribuintes
individuais transportadores autônomos, não declaradas em GFIP.
DEBCAD n° 37.296.776-0 no montante de R$ 35.489,55, que acrescido de multa e
juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 77.959,56, correspondente
às contribuições a cargo de segurados empregados e de segurados contribuintes
individuais, não declaradas em GFIP.
Fl. 6792
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DEBCAD n° 37.296.780-9 no montante de R$ 339.490,00, que acrescido de multa
e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 738.633,49,
correspondente à contribuição incidente sobre o valor não declarado em GFIP dos
serviços prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho.
DEBCAD n° 37.296.779-5 no montante de R$ 61.093,38, que acrescido de multa e
juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 97.061,11, referente às
retenções de 11% incidentes sobre os valores destacados como base para
Previdência Social nas notas fiscais de prestação de serviços. Essas contribuições
são a cargo da empresa, na qualidade de contratante de serviços executados
mediante cessão de mão de obra, conforme estabelecido no artigo 31 da Lei n°
8212/91.
DEBCAD n 37.296.778-7 no montante de R$ 1.208.592,76, que acrescido de multa
e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 1.918.541,14, referente
às retenções de 11% incidentes sobre as diferenças das bases de cálculo apuradas
entre os valores brutos das Notas Fiscais e os valores considerados pelo sujeito
passivo. Essas contribuições são a cargo da empresa, na qualidade de contratante
de serviços executados mediante cessão de mão de obra, conforme estabelecido
no artigo 31 da Lei n° 8212/91.
DEBCAD n°. 37.296.773-6 (Obrigação acessória - CFL 68) lavrado em 12/12/2011,
no valor de R$ 53.948,49, por apresentar Guias de Recolhimento do FGTS e
Informações à Previdência Social (GFIP), com dados não correspondentes aos
fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias.
DEBCAD n° 37.296.774-4 (Obrigação acessória - CFL 69) lavrado em 12/12/2011,
no valor de R$ 152,44, por apresentar GFIP com informações inexatas,
incompletas ou omissas, em relação aos dados não relacionados aos fatos
geradores de contribuições previdenciárias.
2. De acordo com o Relatório Fiscal:
2.1. "Em 04/2011, junto a Receita Federal do Brasil - RFB, foi procedida a baixa do
CNPJ n.o 61.403.127/0001-46, da LAFARGE BRASIL S/A, por motivo de
incorporação da mesma pela CIA DE CIMENTO PORTLAND LACIM - CNPJ n.°
10.917.819/0001- 71. A data da situação cadastral é 31/12/2010, conforme Ata de
Assembleia Geral Extraordinária registrada na Junta Comercial do Estado do Rio
de Janeiro - JUCERJA em 03/02/2011. Diante deste fato, a Ação Fiscal em curso na
LAFARGE teve sua continuidade e conclusão conduzida na pessoa do sucessor
legal LACIM que, na condição de INCORPORADOR, é responsável pelos
tributos/contribuições devidos pelo INCORPORADO LAFARGE, conforme dispõe o
artigo 132 da Lei n° 5.172, de 25/10/1966 (DOU de 31/10/1966), Código Tributário
Nacional (CTN)".
2.2. "Em 17/10/2011, conforme Ata de Assembleia Geral Ordinária e
Extraordinária a empresa aprovou a mudança de sua denominação social para
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LAFARGE BRASIL S.A, ou seja, a sucessora adotou a denominação social da
sucedida".
2.3. Foi formalizado processo de Representação Fiscal Para Fins Penais, COMPROT
16682.720979/2011-13.
2.4. Constituem fatos geradores para as contribuições lançadas:
2.4.1. Valores pagos a segurados empregados, extraidos dos resumos das folhas
de pagamento em meio papel, não declarados em GFIP.
2.4.2. Bônus diretores - Valores pagos a título de PLR em desacordo com a
legislação vigente, extraídos da folha de pagamento em meio digital.
2.4.3. Restituição de descontos na remuneração de expatriados – Valores
restituídos a determinados funcionários expatriados, referentes a descontos
abatidos de sua remuneração, tais como: contribuição do segurado para
previdência social (INSS), seguro de vida, previdência complementar, extraídos da
folha de pagamento em meio digital.
2.4.4. Valores pagos a segurados Contribuintes Individuais, extraidos da folha de
pagamento em meio digital, não declarados em GFIP.
2.4.5. Valores pagos a segurados Contribuintes Individuais transportadores
rodoviários autônomos, extraidos da folha de pagamento em meio digital, não
declarados em GFIP.
2,4.6. Valores pagos a Cooperativas de Trabalho, extraidos de arquivo digital de
Notas Fiscais, não declarados em GFIP.'
2.4.7. Valores pagos a Prestadores de Serviço, extraidos de arquivo digital de
Notas Fiscais. A empresa, na qualidade de contratante dos serviços executados
mediante cessão de mão de obra, deveria ter retido 11% (onze por cento) do
valor bruto das Notas Fiscais de Prestações de Serviços.
2.5. Para a aplicação da multa foi feita a comparação entre a multa da época do
fato gerador com a multa atual estabelecida pela MP n° 449/08, a fim de ser
cobrada a multa mais benéfica ao contribuinte, de acordo com o art. 106, II, aliena
"c" do CTN.
2.6. Constatou-se que a multa da legislação anterior é mais benéfica ao
contribuinte para as competências 04 e 13/2007. Para as demais competências foi
aplicada a multa conforme a legislação atual e demonstrado no quadro do item 24
do Relatório Fiscal.
2.7. Os códigos utilizados para o levantamento estão discriminados no item 26 do
Relatório Fiscal.
2.8. "Durante a ação fiscal foi constatada a existência de recolhimentos de
contribuições em GPS, anteriores ao início do procedimento fiscal, em valor
superior ao declarado em GFIP. Por ter apresentado GFIP, com informações
incorretas ou omissas, porém com recolhimento relativo a essas informações, a
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empresa foi autuada com o Al 51.014.481-0/ COMPROT 12448.736037/2011-61
(CFL78) *
2.9. "A empresa foi intimada, conforme os TIF N° 18 e 19 a entregar novas GFIP
justificando os valores recolhidos a maior ou explicar detalhadamente a que se
referem estes recolhimentos em valores superiores ao declarado em GFIP. Todavia
não apresentou resposta a essas intimações até 01/11/2011, data limite do prazo
estabelecido no TIF 19. Desta forma restou impossibilitada a correlação completa
entre o recolhimento e base de cálculo a que se referem"
2.10. "Por este motivo os recolhimentos relativos à Contribuição Previdenciária
sem a devida contrapartida de sua base de cálculo em GFIP não foram
apropriados por essa Ação Fiscal e encontram-se relacionados na Tabela Tabela
com os valores utilizados como crédito para a Previdência Social.”
2.11. "Cabe ressalvar que esta auditoria, para fins de justificativa e
aproveitamento dos valores em GPS superiores ao valor devido declarado em GFIP
entregues antes do inicio da ação fiscal, aceitou os valores declarados na última
GFIP entregue pela empresa até a data de 01/11/2011. Em relação aos créditos de
Outras Entidades, foram considerados como créditos os valores efetivamente
recolhidos em GPS, haja vista que a empresa apresentou convênio com Outras
Entidades (SESI/SENAI)".
2.12. Os créditos considerados estão declarados nos relatórios RDA e RADA. "Os
valores declarados em GFIP foram utilizados para a apropriação dos
recolhimentos prioritariamente aos valores lançados em ação fiscal e no RADA
aparecem como documento de exclusão 09.487.890-2. Os relatórios RDA e RADA,
para correta apropriação dos valores recolhidos e dos valores declarados em GFIP,
foram elaborados por estabelecimento tendo como base os CNPJ originais da
empresa sucedida, com raiz 61.403.127"
Da Impugnação
3. Inconformada com os autos de infração que tomou ciência em 15/12/2011, a
empresa contestou o lançamento em 10/01/2012, argumentando em sintese:
Preliminar.
3.1. A Impugnante alega cerceamento de defesa pelos seguintes motivos:
3.1.1. O lançamento reuniu diversos autos de infração num único relatório fiscal,
sendo sintético, impreciso e deficiente em relação a alguns lançamentos. Foram
agrupados num mesmo tópico vários autos de infração versando sobre matérias
completamente diversas.
3.1.2. Este procedimento gerou dúvidas acerca das bases de cálculo adotadas em
cada caso, tornando dificil a compreensão dos fundamentos, do método
empregado para o seu cálculo e a identificação dos valores lançados em cada
acusação, o que dificultou substancialmente a conferência de valores e a
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localização de documentos, restando prejudicada a identificação da matéria
tributada e da base de cálculo adotada.
3.1.3. As planilhas de folhas 14 a 16 do relatório fiscal não são compativeis em
grandeza de valores com os montantes lançados a título de cada rubrica nos
discriminativos de débito (DD) e não condizem com as informações declaradas
pela Impugnante em suas GFIP do período.
3.1.4. Nota-se a existência de discriminativos de débitos (DD) diversos para o
mesmo auto de infração, "como se percebe comparando-se o DD constante das
fis. 105 em diante dos autos com aquele presente às fls. 656 e seguintes".
3.1.5. "Semelhantemente, em relação ao lançamento correspondente aos
pagamentos a cooperativas, identificam-se no DD apenas códigos de
levantamento, que não fazem relação alguma aos nomes das cooperativas, e nem
mesmo se assemelham a estes, de modo que, mesmo por inferências, é difícil
compreender qual o seu significado. A quantidade de cooperativas relacionadas
na planilha "tabela com valores pagos a cooperativas de trabalho" não condiz com
a quantidade de rubricas (quatro) constantes do DD.
3.1.6. Há grande dificuldade em identificar como foram deduzidos os montantes
previamente recolhidos pela Impugnante.
3.1.7. Não houve separação clara dos documentos referentes a cada autuação e a
fundamentação foi deficiente, uma vez que os autos de infração foram tratados e
fundamentados de forma conjunta, agrupada.
3.1.8. "Deste modo, o lançamento fiscal deve ser anulado, por conter
fundamentação e motivação deficiente, e planilhas e códigos que não permitem o
adequado entendimento dos valores lançados, o que prejudicou o exercício da
ampla defesa por parte da Impugnante (CF 88, art. 5°, LV)".
Da desconsideração de valores recolhidos: enriquecimento sem causa da Fazenda
e necessidade de conversão do julgamento em diligência.
3.2. Os valores recolhidos pela Impugnante, relativos ao período fiscalizado,
embora constatados pela Fiscalização, foram por ela ignorados.
3.3. "Ora, ainda que não fosse possivel à fiscalização apropriar os pagamentos
realizados de acordo com sua causa originária, não poderia esta simplesmente
desconsiderá-los na apuração de supostos débitos, que possuem a mesma
natureza de contribuição previdenciária e destinação, sendo lançados em face do
mesmo contribuinte".
3.4. O recolhimento foi feito pela Impugnante e os valores foram devidamente
recebidos nos cofres da Previdência Social. "Logo, é ilegal e abusiva a sua
desconsideração por eventual erro formal no preenchimento de algum campo de
uma declaração (o que teria gerado dificuldade na identificação da correlação
individual entre cada recolhimento e as respectivas causas ou trabalhadores
beneficiários) “.
Fl. 6796
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DOCUMENTO VALIDADO
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3.5. A fiscalização deveria proceder à compensação de ofício destes valores com
os débitos apurados e não desconsidera-los, reputando-se inexistente o
pagamento, para então ser efetuada uma segunda cobrança dos valores já
adimplidos. "Logo, não há que se condicionar a apropriação dos valores pagos
pela Impugnante à identificação precisa da individualização de cada trabalhador,
mas os montantes devem ser plenamente reconhecidos como de fato
ontologicamente são, a saber, valores pagos pela Impugnante, a título de
contribuição previdenciária por ela devida, por fatos geradores relativos ao ano de
2007".
3.6. Ainda que eventualmente haja alguma imprecisão que impeça a precisa
alocação dos valores pagos, dispõe a Fazenda de meios próprios para o
reconhecimento dos créditos e consequente compensação dos mesmos, ainda
que de ofício.
3.7. Estes valores devem ser obrigatoriamente considerados e apropriados pela
fiscalização sob pena de haver enriquecimento sem causa por parte da Fazenda
Pública, locupletamento ilícito da União, às custas da empresa Impugnante.
3.8. Cita jurisprudência do CARF.
Dos Autos de Infração 37.296.775-2, 37.296.776-0 e 37.296.777-9
3.9. Repete os argumentos de cerceamento de defesa utilizados preliminarmente.
Da participação nos lucros e resultados (PLR) - bônus pagos aos diretores.
3.10. Alega que " estas verbas possuem inegável natureza de participação nos
lucros e resultados, conforme política previamente estabelecida e de abrangência
mundial da Impugnante (que é subsidiária de uma multinacional francesa), e
encontram-se em conformidade com os acordos existentes (documentos anexos),
que preveem expressamente a aplicação de critérios de cálculo específicos para os
cargos de gestão estratégica da empresa".
3.11. "O acordo firmado preve as regras empregados, e ressalva que em relação
aos cargos mais elevados. gerais para todos os o bônus será devido consoante
critérios de cálculo próprios. Desta forma, a participação nos lucros e resultados
dos diretores está em perfeita consonância com o estabelecido no item 7.2.2 do
acordo firmado para este fim (...)".
3.12. A diferenciação na formula de cálculo não retira da verba a sua natureza,
que é a de bonificação anual a título de PLR, que objetiva estimular a
produtividade e não integra o salário do trabalhador.
3.13. A fiscalização exige requisito que a lei não previu, a existência de uma
formula única para todos os trabalhadores, sem possibilidade de adaptações para
diferentes níveis hierárquicos.
3.14. A Impugnante creditou a participação nos lucros em questão nos estritos
moldes definidos em seus acordos e normas, respeitando os ditames da lei
10.101/00, de forma que a participação concedida não integra o salário-de-
Fl. 6797
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contribuição e não compõe a base de cálculo para incidência das contribuições
previdenciárias, conforme prevê a CRFB, a lei 8.212/91 e o decreto 3.048/99,
razão pela qual a autuação consistente nesta rubrica deve ser anulada.
Dos valores pagos a empregados, extraídos das folhas de pagamento e
supostamente não incluídos em GFIP.
3.15. Acusa o lançamento que a Impugnante teria deixado de declarar em GFIP
expressivos valores cujos pagamentos a empregados foram identificados por meio
do resumo das folhas de pagamento. Estas informações divergentes foram
demonstradas na planilha de fls. 14 a 16 do relatório fiscal.
3.16. A referida planilha não corresponde à realidade, pois todos os valores das
competências apontadas como zeradas em GFIP na planilha em questão estão
devidamente declarados nas GFIPs retificadoras em anexo, tendo havido ainda os
respectivos recolhimentos.
3.17. Repete argumentos apresentados no item que trata da desconsideração de
valores recolhidos.
3.18. Para a rubrica em questão, alega que não é possível compreender no DD a
razão da contribuição para terceiros ser maior que a parcela correspondente à
contribuição previdenciária da parte da empresa e repete argumentos de
cerceamento de defesa utilizados preliminarmente. Destaca em relação à
contribuição dos segurados a existência de desconto no limite máximo (teto) da
contribuição, logo, não pode ser novamente exigida tal contribuição sobre esta
base de cálculo.
Dos valores pagos contribuintes individuais, inclusive transportadores
autônomos, supostamente não incluídos em GFIP.
3.19. Reporta-se integralmente às considerações expendidas no item anterior
(Dos valores pagos a empregados, extraídos das folhas de pagamento e
supostamente não incluídos em GFIP).
Das verbas pagas aos expatriados.
3.20. Não são devidas as contribuições de terceiros exigidas sobre valores pagos
aos funcionários expatriados, como expressamente previsto no artigo 11 da lei
7.064/82.
3.21. Quanto à contribuição previdenciária patronal, a obrigação tributária ora
exigida foi regularmente extinta por pagamentos realizados através de GPS, que
não foram considerados e apropriados pela fiscalização.
3.22. Repete argumentos apresentados no item que trata da desconsideração de
valores recolhidos.
Do Auto de Infração 37.296.778-7.
3.23. O Auto de Infração 37.296.778-7 constituiu débito por recusar a redução da
base de cálculo da retenção de 11% em notas fiscais de prestação de serviços com
Fl. 6798
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cessão de mão de obra, em virtude do emprego de equipamentos e materiais.
Contudo, não foi examinado adequadamente cada serviço, o que respaldaria a
redução da base de cálculo descrita nas notas fiscais. Veja-se por exemplo:
Quinterra Terraplanagem Ltda
3.24. A autuação acusa que haveria ausência de contrato, porém, existe contrato
nos autos, que contempla expressamente o fornecimento de materiais e
equipamentos (que também são inerentes ao serviço executado).
3.25. O contrato revela evidente preponderância do fornecimento de
equipamentos industriais diversos, de grande dimensão e próprios da atividade de
mineração, como caminhões fora de estrada, sobre o simples e puro
fornecimento de mão de obra.
3.26. O serviço executado pela fornecedora Quinterra (assim como o realizado por
outros fornecedores incluídos neste mesmo lançamento) consistia claramente em
transporte de carga e executado mediante empreitada.
3.27. O auto de infração viola o artigo 151 da IN MPS/SRP n° 3, de 14 de julho
2005.
3.28. A mesma IN MPS/SRP n° 3/2005 impunha expressamente a não aplicação da
retenção de 11% para a contratação de serviços de transporte de cargas (art. 176,
VI).
3.29.
"Assim,
pelo
contrário,
optou
a
fiscalização
por
exigir
a
retenção.indiscriminadamente, sobre o valor integral das notas fiscais destes
fornecedores, limitando-se a uma fundamentação genérica, imprecisa e
insuficiente".
3.30. Prevê ainda o Decreto 3.048/99,$ 2°, XIX, o enquadramento somente de
transporte de passageiros, e não de transporte de cargas. E, ainda assim, tais
serviços estão sujeitos à retenção de 11% apenas quando contratados mediante
cessão de mão de obra, e não mediante empreitada.
3.31. "No caso concreto, trata-se de serviços de transporte de cargas, prestados e
remunerados por empreitada (em função do peso/volume transportado), com
utilização intensa de equipamentos específicos para a indústria da mineração,
sendo inerente a utilização destas máquinas de grande porte, fornecidas pelo
contratado, de modo que não incide no caso a exigência da retenção de 11% sobre
os valores das notas fiscais".
Construtora Aterpa Ltda e Itamarati Terraplenagem Ltda.
3.32. Aos serviços prestados pela Construtora Aterpa Ltda, e pela Itamarati
Terraplenagem Ltda. aplicam-se integralmente as considerações apresentadas em
relação ao fornecedor Quinterra, por se tratar de serviços análogos, e
compreendendo também o fornecimento de diversos equipamentos, maquinários
e materiais específicos à indústria da mineração.
Fl. 6799
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MPC Transporte e Terraplanagem.
3.33. O mesmo também se observa, entre outros, para o fornecedor MPC
Transporte e Terraplanagem, em relação ao qual a acusação fiscal limitou-se a
alegar a ausência de contrato e nao apresentacao das notas fiscais.
3.34. O contrato e as notas fiscais existentes atestam que o objeto da prestação
corresponde a "serviços de transporte prestados com equipamentos de nossa
propriedade". Assim, tratando-se de transporte de carga, em que o equipamento
é inerente ao serviço, e fornecido pelo contratado, não restam dúvidas acerca da
não incidência da retenção, seja em virtude de art, 176, inciso V, da Instrução
Normativa MPS/SRP n° 3/2005, seja pela não verificação das hipóteses do art. 151
deste mesmo diploma.
Eco Processamento e Tratamento de Resíduos, Hermes Consultoria e
Representações Ltda.
3.35. Exigiu-se a retenção sobre diversos serviços não executados mediante
cessão de mão de obra, estando expressamente excluídos deste conceito pela
legislação, como è o caso dos serviços de transporte de cargas ou mesmo o
serviço de processamento de resíduos (Eco Processamento e Tratamento de
Resíduos), ou prestação de serviço de consultoria em processos (Hermes
Consultoria e Representações Ltda.) para os quais não há cessão de mão de obra.
3.36. "Muitos outros implicavam pela sua própria natureza, a utilização inerente
de máquinas, equipamentos e materíais, justificando-se portanto a redução da
base de cálculo pare 50%, em contrato"
3.37. Cita jurisprudência do CARF.
3.38. Entende que o lançamento impugnado deve ser anulado, pois exige a
retenção de 11% sobre a integralidade de diversas notas fiscais, sem atentar para
a natureza de cada serviço e para a legislação que autoriza, à luz das
circunstâncias de cada caso, a redução da base da retenção, como no caso de
utilização de equipamentos e materiais que sejam inerentes ao serviço.
Do Auto de Infração 37.296.779-5
3.19. O Auto de Infração 37.296.779-5 constitui débito correspondente a valores
retidos pela Impugnante (11% sobre notas fiscais de prestação de serviços
mediante cessão de mão de obra), cujo respectivo recolhimento por GPS não teria
sido encontrado.
3.40. Ocorre que a obrigação principal ora exigida foi regularmente satisfeita,
por pagamento através de GPS..
3.41. Repete argumentos apresentados no item que trata da desconsideração de
valores recolhidos.
Do Auto de Infracão 37.296.780-9
Fl. 6800
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3.42. O auto de infração refere-se à contribuição previdenciária sobre notas
Decais de serviços prestados por cooperativas (falta de recolhimento da
contribuição do art, 22,IV, da lei 8.212/91, sobre valores das notas fiscais pagas a
determinadas cooperativas).
Do cerceamento de defesa (falta de clareza da autuação).
3.43. A fundamentação no respectivo relatório fiscal encontra-se deficiente, pois
trata de argumentos genéricos, tendo em vista que não explica a planilha "Tabela
com Valores pagos a Cooperativas de Trabalho" (fls. 573/640), muito menos o DD
- Discriminativo do Débito (fls. 772/776).
3.44. A referida tabela elenca 8 (oito) cooperativas, enquanto o DD aponta apenas
4 (quatro). Ao analisar o DD e a tabela, a Impugnante não consegue relacionar os
lançamentos efetuados, prejudicando seu direito de defesa.
Das discrepâncias contidas na base de cálculo
3.45. Na autuação pela falta de recolhimento da contribuição de 15% (quinze por
cento) sobre o valor bruto da nota fiscal referente aos serviços prestados pela
cooperativa Unimed de Itapeva Coop. Trab. Médico e pela Coop. dos Médicos
Santa Casa de Misericórdia BH não foi aplicada a redução da base de cálculo de
30% do valor da nota fiscal a previsto no a res pode tratar de 9r/25 dicos
prestados por cooperativa (conforme
3.46. Contudo, no que tange aos serviços prestados pela cooperativa Unimed
Divinópolis Coop. Trab. Médico aplicou-se a redução da base de cálculo de 30% do
valor da nota fiscal.
3.47. Em relação aos serviços prestados pela cooperativa Uniodonto Paulista
Serviços de Assistência Odontológica, o Fisco não considerou a redução da base
de cálculo de 60% do valor bruto da nota fiscal emitida pela cooperativa,
conforme estabelece o art. 220 da referida Instrução Normativa, que dispõe
acerca da base de cálculo nas atividades odontológicas.
3.48. A Impugnante recolheu vários valores referentes à contribuição
previdenciária prevista no inciso IV, do art. 22 da lei 8.212/91, pelos serviços
prestados pela cooperativa Uniodonto Paulista, conforme GPS e telas em anexo.
3.49. Assim, tendo em vista as discrepâncias existentes, as referidas autuações
devem ser desconsideradas.
Da desconsideração dos pagamentos efetuados e a extinção do crédito
tributário.
3.50. A Impugnante recolheu a contribuição referente aos 15% previstos no art.
22, IV, da lei 8.212/91, pelos serviços prestados por cooperativas referentes ao
periodo de janeiro de 2007 a dezembro de 2007. Como exemplo, apresenta vários
valores recolhidos referentes à aludida contribuição previdenciária pelos serviços
prestados pela cooperativa Uniodonto Paulista, conforme se depreende das GPS e
Fl. 6801
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telas do sistema da Empresa em anexo, sendo tais pagamentos desconsiderados
pela fiscalização.
3.51. Tais pagamentos devem ser alocados como pagamentos da obrigação
principal, referentes as contribuições de 15% incidentes sobre os serviços
prestados por cooperativas, extinguindo-se, por conseguinte, o crédito tributário.
Da inconstitucionalidade da exigência.
3.52. Argumenta que ao instituir como base de cálculo da contribuição
previdenciária o valor bruto da nota fiscal ou fatura emitida pelas cooperativas,
que são pessoas jurídicas, o inciso IV do art. 22 da lei 8.212/91, de forma
irrefutável, revela-se inconstitucional.
Da responsabilidade tributária da sucessora e a exclusão da multa.
3.53. Alega que “a responsabilidade da sucessora por incorporadora se limita
ao tributo eventualmente devido, como prevê o art. 132 do CTN, não
alcançando a multa imposta, de modo que o lançamento desta penalidade
contra a sucessora se revela ilegal, devendo também ser afastado”.
Do pedido
3.54. Requer:
3.54.1. A nulidade dos autos de infração DEBCAD 37.296.775-2,
37.296.776-0, 37.296.777-9, 37.296.778-7, 37.296.779-5 e 37.296.780-9.
3.54.2. “Seja determinada a conversão do presente julgamento em diligência,
para que sejam devidamente alocados, apropriados e deduzidos do
montante em cobrança nestas autuações os valores comprovadamente por
ela recolhidos, mediante GPS, relativamente aos fatos geradores das
competências do ano de 2007, a título de contribuição previdenciária, mas que
restaram desconsiderados pela autoridade fiscal quando da lavratura dos autos
de infração questionados”.
3.54.3. “Requer, ainda, a produção de prova documental complementar, que
será oportunamente apresentada aos autos”.
4. É o Relatório.
A R. decisão proferida pela D. Autoridade Julgadora de 1a Instância analisou as
alegações apresentadas e manteve em parte a autuação, em R. Acórdão com as ementas abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÕES PATRONAIS. CONTRIBUIÇÕES DE TERCEIROS. OBRIGAÇÃO DO
RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a recolher as contribuições a seu cargo referente à
contribuição da empresa, incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou
creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados e contribuintes
Fl. 6802
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individuais a seu serviço, inclusive as relativas ao financiamento dos
benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade
laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho.
A empresa é obrigada a recolher, nos mesmos prazos definidos em lei para as
contribuições previdenciárias, as contribuições destinadas a terceiros.
CONTRIBUIÇÕES DOS SEGURADOS EMPREGADOS E CONTRIBUINTES
INDIVIDUAIS.
A empresa deve arrecadar as contribuições dos segurados empregados e
contribuintes individuais a seu serviço, mediante desconto na remuneração, e
recolher os valores aos cofres públicos, conforme prevê o art. 30, inciso I, alíneas
“a” e “b”, da Lei n° 8.212/91.
TRANSPORTADORES AUTÔNOMOS.
É devida pela empresa a contribuição sobre a remuneração paga devida ou
creditada ao condutor autônomo de veículo rodoviário, pelo frete, carreto ou
transporte de passageiros.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RETENÇÃO 11%. EXIGÊNCIA.
A empresa tomadora de serviços executados mediante cessão ou empreitada
de mão de obra é obrigada a reter 11% sobre o valor bruto da nota fiscal emitida
pela empresa prestadora e a recolher o valor retido aos cofres da Previdência.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. COOPERATIVA DE TRABALHO.
A empresa contratante deve recolher as contribuições previdenciárias a seu
cargo, incidentes sobre o valor da nota fiscal de prestação de serviços,
relativamente a serviços prestados por cooperados por intermédio de
cooperativas de trabalho.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS DA EMPRESA EM DESACORDO COM
A LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA.
O pagamento de participação nos lucros ou resultados da empresa, em
desacordo com a lei específica, integra o salário de contribuição.
CONTRIBUIÇÃO PARA TERCEIROS. EXPATRIADOS.
Não são devidas as contribuições para Terceiros previstas no artigo 11 da Lei
7.064/82, exigidas sobre os valores pagos aos funcionários transferidos durante a
prestação de serviços no exterior.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DADOS NÃO CORRESPONDENTES AOS FATOS
GERADORES. GFIP.
A apresentação de GFIP com dados não correspondentes aos fatos geradores
de todas as contribuições previdenciárias constitui infração a legislação
previdenciária. (CFL 68)
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. INFORMAÇÕES INEXATAS. GFIP.
Fl. 6803
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A apresentação de GFIP com informações inexatas, incompletas ou omissas,
em relação aos dados não relacionados aos fatos geradores de contribuições
previdenciárias, constitui infração a legislação previdenciária. (CFL 69)
RETROATIVIDADE BENIGNA.
A lei aplica-se a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa que a
prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao impugnante o ônus da prova em relação àquilo que alega,
precluindo o direito de fazê-lo em momento posterior à impugnação, quando
não comprovada a ocorrência de nenhuma das hipóteses previstas na legislação.
MULTA. INCORPORAÇÃO. RESPONSABILIDADE DA SUCESSORA.
A pessoa jurídica incorporadora é responsável pelo crédito tributário da
incorporada, respondendo tanto pelos tributos e contribuições como por
eventual multa de ofício e demais encargos legais decorrentes de infração
cometida pela empresa sucedida, mesmo que formalizados após a alteração
societária.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Extrai-se da R. Decisão Recorrida que:
Das verbas pagas aos expatriados. (AI DEBCAD 37.296.777-9)
44. A Impugnante alega, com base no artigo 11 da lei 7.064/82, que não são
devidas as contribuições para Terceiros exigidas sobre valores pagos aos
funcionários expatriados.
45. Realmente, com relação à contribuição para Terceiros exigidas sobre
valores pagos aos funcionários expatriados cabe observar a expressa
determinação legal contida na Lei no 7.064/1982, que dispõe sobre a
situação de trabalhadores contratados ou transferidos para prestar serviços no
exterior:
“Art. 11 ­ Durante a prestação de serviços no exterior não serão devidas,
em relação aos empregados transferidos, as contribuições referentes a:
SalárioEducação, Serviço Social da Indústria, Serviço Social do Comércio,
Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial, Serviço Nacional de
Aprendizagem Industrial e Instituto Nacional de Colonização e de Reforma
Agrária.”
46. Assim, no caso concreto, a alíquota de 4,8%, relativa ao código terceiros
0075 e código FPAS 507, não deve ser aplicada.
Fl. 6804
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47. Dessa forma devem ser excluídas as contribuições para Terceiros
relacionadas aos expatriados do AI DEBCAD 37.296.777-9, mediante a
exclusão dos levantamentos D7 e DE.
(...)
Da Retificação
91. Com a exclusão das contribuições para Terceiros relacionadas aos
expatriados do AI DEBCAD 37.296.777-9, o crédito, no referido auto de
infração, fica retificado em seu valor original, como segue:
(...)
Conclusão
92. Isto posto, considerando que os autos de infração em epígrafe foram
lavrados na estrita observância das determinações legais vigentes à época da
lavratura:
a) Nego provimento à impugnação dos autos de infração 37.296.775-2,
37.296.776-0, 37.296.780-9, 37.296.779-5, 37.296.778-7, 37.296.773-6 e
37.296.774-4, mantendo o crédito tributário neles exigido.
b) Dou provimento em parte à impugnação do auto de infração
37.296.777-9, mantendo em parte o crédito tributário exigido no valor
originário de R$123.323,45.
Cientificado da decisão de 1a Instância em 22/02/2014 (fls. 6380/6381), o
contribuinte apresentou o presente recurso voluntário em 25/03/2014 (fls. 6385 e ss).
Segundo alega:
1 – o Recorrente efetuou recolhimentos por GPS, em valor superior a R$ 2 milhões
de reais, ignorados pelo Fisco – os autos devem ser convertidos em diligência para apropriação de
valores pagos, sob pena de enriquecimento ilícito da União;
2 – houve cerceamento de defesa, em razão do lançamento reunir muitos autos de
infração, com único relatório fiscal confuso, impreciso, sintético e deficiente, com notório prejuízo
– o lançamento na forma como feito traz dificuldades na identificação da forma como o AFRFB
determinou os valores contidos nas autuações, ou como foram ou não apropriados pagamentos;
3 – relativamente ao PLR, assinala a inexistência de descumprimento da Lei
10.101/00; que não há obrigatoriedade de que a fórmula de cálculo da PLR paga aos diretores esteja
prevista no acordo – que havia diferenciação na fórmula e que cartas individuais detalhavam cada
aspecto do cálculo - há política de pagamento de PLR para diretores, motivo pelo qual o limite de
1,5 não se lhes aplica;
4 – são equivocadas, falsas e errôneas as supostas diferenças entre pagamentos
efetuados aos empregados e as diferenças com a GFIP – que os valores lançados foram declarados
em GFIP retificadora, para todas as competências – soma-se a não apropriação dos valores pagos –
que eventual erro no preenchimento da GFIP não pode ter como consequência a imposição de
penalidade – no tocante aos terceiros, insurge-se contra o valor lançado, maior que o patronal –
assinala que a contribuição aos segurados não pode ser exigida, em razão de teto da contribuição;
Fl. 6805
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5 – relativamente ao lançamento face aos valores pagos a contribuintes individuais,
não inseridos em GFIP, sustenta apresentação de GFIP retificadoras, inexistindo diferenças;
6 – no que toca ao lançamento face pagamento a expatriados, parte patronal, sustenta
que a obrigação tributária foi extinta pelos pagamentos em GPS;
7 - o serviço executado pelo Recorrente consistia em transporte de carga, que não
sofre retenção de 11% - que o lançamento não analisou cada um dos serviços prestados, viciando a
autuação de nulidade – que o fornecimento de materiais leva a redução da base de cálculo, como
deveria ter ocorrido com o fornecedor Quinterra Terraplanagem LTDA Construtora Aterpa Ltda,
Itamarati Terraplenagem Ltda, MPC transporte e Terraplanagem, previsto contratualmente e
comprovado – que a autuação traz exigência de retenção sobre serviços que não foram executados
mediante cessão de mão e obra, como é o caso dos serviços de processamento de resíduos (Eco
Processamento e Tratamento de Resíduos) ou a prestação de serviços de consultoria em processos
(Hermes Consultoria e Representações Ltda) sem cessão de mão de obra;
8 – que o lançamento e diferenças retidas por cessão de mão de obra é indevido, na
medida que retivera em GPS valores superiores a 2 milhões de reais, não apropriados na autuação.
Assinala o pagamento dos Autos de Infração 37.293.780-9; 37.296.773-6 e
37.296.774-4, sendo que os últimos dois nem constaram da impugnação, não se lhes abrindo o
contencioso.
Salienta que como sucessora por incorporação não pode ser responsabilizada pela
multa.
Pede a conversão do julgamento em diligência para a apropriação de valores.
Juntou documentos.
Esse, em síntese, o relatório

VOTO
Conselheira Sonia de Queiroz Accioly, Relatora.
Sendo tempestivo e preenchidos os pressupostos de admissibilidade, conheço do
recurso e passo ao seu exame.
Inicialmente, observa-se que os Debcad abaixo relacionados não tiveram
contencioso instaurado.
1. DEBCAD n° 37.296.780-9 no montante de R$ 339.490,00, que acrescido de
multa e juros perfez o valor consolidado em 12/12/2011 de R$ 738.633,49,
correspondente à contribuição incidente sobre o valor não declarado em
GFIP dos serviços prestados por cooperados por intermédio de cooperativas
de trabalho.
2. DEBCAD n°. 37.296.773-6 (Obrigação acessória – CFL 68) lavrado em
12/12/2011, no valor de R$ 53.948,49, por apresentar Guias de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social (GFIP), com dados
Fl. 6806
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não correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições
previdenciárias.
3. DEBCAD n° 37.296.774-4 (Obrigação acessória – CFL 69) lavrado em
12/12/2011, no valor de R$ 152,44, por apresentar GFIP com informações
inexatas, incompletas ou omissas, em relação aos dados não relacionados
aos fatos geradores de contribuições previdenciárias.
Nulidades
O Recorrente pede a declaração de nulidade da autuação, ao fundamento que:
- houve cerceamento de defesa, em razão do lançamento reunir muitos autos de
infração, com único relatório fiscal confuso, impreciso, sintético e deficiente, com notório prejuízo
– o lançamento na forma como feito traz dificuldades na identificação da forma como o AFRFB
determinou os valores contidos nas autuações, ou como foram ou não apropriados pagamentos;
- o lançamento não analisou cada um dos serviços prestados, viciando a autuação
de nulidade
Antes de examinar as teses trazidas pela defesa, impõe-se destacar o artigo 142 do
Código Tributário Nacional e os artigos 10 e 11 do Decreto 70.235/72, que estabelecem os
requisitos de validade do lançamento, além daqueles previstos para os atos administrativos em
geral:
Código Tributário Nacional
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
Decreto 70.235/72
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
Fl. 6807
DF CARF MF
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Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o
tributo e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do notificado;
II - o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação;
III - a disposição legal infringida, se for o caso;
IV - a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a
indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Parágrafo único. Prescinde de assinatura a notificação de lançamento emitida por
processo eletrônico.
Também importa ressaltar os casos que acarretam a nulidade do lançamento,
previstos no art. 59, do Decreto no 70.235/72, que regula o Processo Administrativo Fiscal:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.(...)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.
Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o ato
ou julgar a sua legitimidade.
Da leitura dos dispositivos legais transcritos, depreende-se que ensejam a nulidade
do lançamento os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões
proferidas por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.
Analisando o tema nulidades, a Professora Ada Pellegrini Grinover (As Nulidades do
Processo Penal, 6° ed., RT, São Paulo, 1997, pp.26/27) afirma que o “princípio do prejuízo constitui,
seguramente, a viga mestra do sistema de nulidades e decorre da idéia geral de que as formas
processuais representam tão somente um instrumento para correta aplicação do direito”.
É de se observar que o procedimento fiscal é uma fase oficiosa em que a
fiscalização atua com poderes amplos de investigação, tendo liberdade para interpretar os
elementos de que dispõe para efetuar o lançamento. Nessa fase, o Fisco submete-se à regra geral
do ônus da prova prevista no Processo Civil – que serve como fonte subsidiária ao processo
Fl. 6808
DF CARF MF
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administrativo fiscal. Como, ainda, não há processo instaurado, mas tão-somente procedimento,
não cabe falar em direito de defesa.
Antes da impugnação não há litígio, não há contraditório e o procedimento é
levado a efeito, de ofício, pelo Fisco., de forma a restarem afastadas de plano as alegações de
ofensa ao contraditório e ampla defesa.
O ato do lançamento é privativo da autoridade, e não uma atividade compartilhada
com o sujeito passivo (CTN, art.142).
Nesse sentido, a Autoridade Fiscal pode valer-se de algumas peças processuais, e
sobrepô-las, sem que com isso advenha qualquer irregularidade ou nulidade ao feito.
Nesse sentido, a Súmula CARF no 46:
Súmula CARF no 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de
07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Examinando as alegações defensórias, o Colegiado de Piso assinalou que:
Da Inexistência de Cerceamento de Defesa
7. A Impugnante alega que restou violado seu direito de defesa, pois foram
agrupados vários autos de infração em um único relatório fiscal e este
procedimento gerou dúvidas acerca das bases de cálculo adotadas, do
método empregado para o seu cálculo e a identificação dos valores lançados
em cada acusação, dificultando a conferência de valores, a identificação das
deduções dos recolhimentos previamente efetuados e a localização de
documentos.
8. Não há como compartilhar a falta de entendimento e de clareza alegadas pela
Impugnante, apesar do agrupamento, cada auto de infração apresenta
relatórios e demonstrativos distintos que em conjunto com o Relatório Fiscal
apresentam minucioso detalhamento dos fatos geradores, bases de cálculo,
alíquotas aplicadas e demais elementos e critérios utilizados no lançamento do
presente auto de infração, não cabendo confundir complexidade com falta de
clareza.
9. Quanto à fundamentação legal, verifica-se que o anexo Fundamentos
Legais do Débito – FLD relaciona os dispositivos legais que autorizam o
lançamento fiscal, bem como aqueles que fundamentam cada uma das
contribuições exigidas, assim como os acréscimos legais incidentes, abarcando
toda a legislação vigente para o período de ocorrência dos fatos geradores das
contribuições exigidas, sendo complementado pelas citações legais constantes
do Relatório Fiscal, permitindo ao sujeito passivo o pleno exercício do
direito constitucional do contraditório e da ampla defesa.
Fl. 6809
DF CARF MF
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10. Com relação à duplicidade de Discriminativos de Débitos (DD), verifica-se
pelas capas dos autos de infração, onde consta a assinatura da autoridade fiscal,
que a ciência do auto de infração e anexos (com recebimento de 2a via) foi
em relação aos documentos (AI e anexos) emitidos no CNPJ n° 10.917.819/0001-
71 do incorporador e não do incorporado (CNPJ n° 61.403.127/0001-46).
Portanto, não há como dar razão à Impugnante que tal fato cerceou seu
direito de defesa.
11. Cabe ainda acrescentar que os Discriminativos de Débitos (DD)
questionados pela impugnante não apresentam valores divergentes, apenas
detalham os lançamentos sob o foco de cada uma das empresas, a sucedida
tendo como base os CNPJ com raiz 61.403.127 e a sucessora com os lançamentos
consolidados em um único CNPJ.
12. Com relação à alegada incompatibilidade entre relatório fiscal e DD com
as informações declaradas pela Impugnante em suas GFIP do período, cabe
ressaltar que de acordo com o Relatório Fiscal as GFIP retificadoras entregues
pela empresa até a data de 01/11/2011 foram consideradas pela autoridade
fiscal para a apropriação dos recolhimentos efetuados.
13. Improcede, também, a dúvida apresentada pela Impugnante em relação ao
auto de infração 37.296.780-9, de não conseguir identificar o relacionamento
entre as 8 cooperativas de trabalho incluídas na “Tabela com Valores pagos a
Cooperativas de Trabalho” com os levantamentos (CP, CR, 07 e X7) utilizados no
DD, alegando deficiência no relatório fiscal.
14. Os códigos de lançamento estão claramente identificados no relatório fiscal,
onde se verifica que os levantamentos foram divididos em função da
consideração pela empresa do valor pago à cooperativa como base de cálculo (CP
e X7 considerou como base de calculo; CR e 07 não considerou como base de
calculo) e do tipo da multa aplicada (CP e CR multa de mora; X7 e 07 multa de
ofício).
15. Assim, como a multa da legislação anterior é mais benéfica ao
contribuinte para a competências 04, no DD os códigos de levantamento CP
e CR estão presentes nesta competência e os códigos de levantamento X7 e 07
estão presentes nas demais.
16. Como a informação sobre a empresa considerar ou não os valores pagos
a cooperativas de trabalho como sofrendo incidência para a previdência
social foi fornecida pela própria Impugnante através de arquivos digitais
contendo as notas fiscais de serviços contratados, englobando as NF de
cooperativas de trabalho, não cabe razão à Impugnante em sustentar a duvida
alegada.
17. É inócuo, portanto, o argumento segundo o qual faltariam clareza e
precisão no relatório fiscal, pois se vislumbra no referido documento que a
autoridade fiscal exteriorizou, sem qualquer margem para dúvidas, todos os
Fl. 6810
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pressupostos de fato que motivaram o lançamento em questão, a origem das
informações empregadas para aferição das bases de cálculo e os cálculos
efetuados, dentre outras informações capazes de oportunizar ao sujeito
passivo o pleno exercício das garantias constitucionais ao contraditório e à ampla
defesa.
18. Logo, não é possível acatar a tese de “cerceamento de defesa", pois ao
contrário do alegado pela Impugnante, o auto de infração está revestido de todos
os requisitos legais, uma vez que o relatório fiscal, em conjunto com os
demonstrativos acostados, atendeu plenamente aos requisitos estabelecidos
pelo art. 142, do CTN e pelo artigo 37, da Lei no 8.212/1991, bem como
pela legislação federal atinente ao processo administrativo fiscal (Decreto no
70.235/1972), pois descreve os fatos que deram ensejo à constituição do presente
crédito tributário, caracterizando-os como fatos geradores de contribuições
previdenciárias e fornecendo todo o embasamento legal e normativo para o
lançamento, apto a possibilitar o exercício do direito de defesa pelo
contribuinte, não havendo, pois qualquer nulidade a ser declarada.
Correta a R. Decisão de Piso. De fato, o Relatório Fiscal (fls. 6227 a fls. 6324), com
quase 100 laudas, é bastante minucioso em descrever todo procedimento de auditoria e
autuação, detalhando a base de cálculo de cada uma das autuações.
Os relatórios anexos descrevem, competência a competência, os valores
apropriados (RADA) em cada Debcad, Relação das GFIP entregues à RFB antes do início a ação
fiscal, por dia de envio e competência, Relação das Guias GPS constantes dos sistemas da RFB,
Tabela demonstrativa da Diferença entre o Valor Retido declarado e as GPS apresentadas, Tabelas
de NF relacionadas com as diferenças sem comprovação de GPS, Tabela, nominal, com os valores
de CI na FP e não em GFIP, Tabela com Valores não apropriados, por competência, Discriminativo
de Débito por Debcad, competência e levantamento.
A robusta peça de defesa permite inferir a completa compreensão dos fatos e
infrações descritas em todos os seus contornos.
Não houve mínimo prejuízo descrito em essência pelo Recorrente e constatado
nesta Relatoria.
Ao contrário da alegação da defesa, a Autoridade Fiscal examinou toda a
documentação solicitada pelos TIF 12 e 13 e contratos, de forma a inexistir a nulidade apontada. O
que se verifica dessa alegação é uma insurgência meritória, que será devidamente examinada
abaixo.
Mais uma vez afirma-se: o Recorrente teve resguardado o direito à sua defesa,
conforme se observa da análise da peça de defesa e decisão de piso. Não houve prejuízo ou
situação que ensejasse vício passível de anulação.
Sem razão, portanto, o Recorrente.
Fl. 6811
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Das nulidades alegadas
É de se ressaltar que o direito de ampla defesa foi devidamente garantido ao
Recorrente com abertura de prazo para apresentação de defesas ao lançamento, assim como o
fez, bem como pela ciência de todos os demais atos processuais.
A autuação encontra-se plenamente motivada em todos os seus aspectos.
O crédito tributário é líquido e certo e exigível.
Sendo assim, sem razão o Recorrente.
Desta forma, uma vez que todos os atos que ampararam a ação fiscal ocorreram em
conformidade com as disposições normativas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, e tendo a
ação fiscal sido conduzida por servidor competente, em obediência aos requisitos do Decreto no
70.235/1972, e inexistindo prejuízo à defesa, não se há de falar em nulidade do auto de infração.
Rejeito, sob esses fundamentos, as preliminares de nulidade por vício no devido processo legal.
Mérito
Insurge-se contra o lançamento ao enfoque de que:
1 – o Recorrente efetuou recolhimentos por GPS, em valor superior a R$ 2 milhões
de reais, ignorados pelo Fisco – os autos devem ser convertidos em diligência para apropriação de
valores pagos, sob pena de enriquecimento ilícito da União.
Segundo a Autoridade Lançadora:
DOS RECOLHIMENTOS
30. A relação das guias de recolhimento - GPS consideradas nesta fiscalização
encontra-se discriminada na tabela Relação das Guias da Previdência Social - GPS
constantes no Sistema Informatizado da RFB". Durante a ação fiscal foi constatada
a existência de recolhimentos de contribuições em GPS, anteriores ao início do
procedimento fiscal, em valor superior ao declarado em GFIP. Por ter apresentado
GFIP, com informações incorretas ou omissas, porém com recolhimento relativo a
essas informações, a empresa foi autuada com o AI 51.014.481-0 / COMPROT
12448.736037/2011-61 (CFL78). A empresa foi intimada, conforme os TIF N° 18 e
19 a entregar novas GFIP justificando os valores recolhidos a maior ou explicar
detalhadamente a que se referem estes recolhimentos em valores superiores ao
declarado em GFIP. Todavia não apresentou resposta a essas intimações até
01/11/2011, data limite do prazo estabelecido no TIF
19. Desta forma restou impossibilitada a correlação completa entre o
recolhimento e base de cálculo a que se referem. Por este motivo os
recolhimentos relativos a Contribuição Previdenciária sem a devida contrapartida
de sua base de cálculo em GFIP não foram apropriados por essa Ação Fiscal e
encontram-se relacionados na Tabela com os valores utilizados como crédito para
a Previdência Social . Cabe ressalvar que esta auditoria, para fins de justificativa e
aproveitamento dos valores em GPS superiores ao valor devido declarado em
GFIP entregues antes do início da ação fiscal, aceitou os valores declarados na
Fl. 6812
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ultima GFIP entregue pela empresa até a data de 01/11/2011. Em relação aos
créditos de Outras Entidades, foram considerados como créditos os valores
efetivamente recolhidos em GPS, haja vista que a empresa apresentou convênio
com Outras Entidades (SESI/SENAI).
31. Os créditos considerados por esta fiscalização, descritos na tabela acima,
estão declarados nos relatórios RDA e RADA. Os valores declarados em GFIP
foram utilizados para a apropriação dos recolhimentos prioritariamente aos
valores lançados em ação fiscal e no RADA aparecem como documento de
exclusão 09.481.890-2. Os relatórios RDA e RADA, para correta apropriação dos
valores recolhidos e dos valores declarados em GFIP, foram elaborados por
estabelecimento tendo como base os CNPJ originais da empresa sucedida, com
raiz 61.403.127.
Vejamos a fundamentação do R. Acórdão Recorrido a respeito da temática:
19. A Impugnante alega que os valores recolhidos relativos ao período
fiscalizado foram ignorados pela autoridade fiscal e que tais recolhimentos
devem ser considerados e apropriados.
20. De acordo com o item 30 do relatório fiscal, para aproveitamento dos valores
em GPS superiores ao valor devido declarado em GFIP entregues antes do
início da ação fiscal (19/04/2010), foram aceitos os valores declarados na
última GFIP entregue pela empresa até a data de 01/11/2011.
21. Ou seja, os valores declarados nas GFIP retificadoras apresentadas na
impugnação foram considerados e os recolhimentos relativos ao período
fiscalizado, com a devida contrapartida de sua base de cálculo em GFIP, foram
apropriados na ação fiscal.
22. Nesse ponto, não cabe razão à Impugnante ao alegar que os valores
recolhidos relativos ao período fiscalizado foram ignorados e não apropriados.
23. Conforme consta no Relatório Fiscal, foram verificados erros e omissões
na GFIP, em cotejo com as GPS constantes no conta-corrente da empresa
(recolhimentos a maior do que declarado em GFIP).
24. A Impugnante foi repetidamente intimada através dos Termos de
Intimação Fiscal (TIF) de números 18 e 19 a entregar novas GFIP
justificando os valores recolhidos a maior ou explicar detalhadamente a que se
referem estes recolhimentos em valores superiores aos declarados em GFIP.
Entretanto, apesar de insistentemente intimada e alertada que apropriação de
tais valores dependia das informações solicitadas, a mesma se omitiu, pelo que
não restou outra alternativa à autoridade lançadora, diante da
impossibilidade de identificação dos fatos geradores e dos tipos de contribuição
que teriam sido recolhidos, a não fazer a apropriação dos recolhimentos
efetuados.
25. Neste contexto agiu com acerto a autoridade lançadora, afinal a recusa
sistemática do contribuinte não só em prestar esclarecimentos necessários à
Fl. 6813
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compreensão dos fatos como também a resistência em corrigir a GFIP impediu o
Fisco de descobrir e identificar a natureza das operações realizadas pela
empresa, a quem essas operações beneficiariam, e como dito, a destinação
das contribuições previdenciárias ou sociais recolhidas.
(...)
27. Desse modo, da mesma forma que a autoridade lançadora deixou de
aproveitar as sobras de recolhimento, esta instância administrativa deixa de
fazê-lo e pelas mesmas razões, afinal o contribuinte não se desincumbe de
desconstituir o lançamento por meio de prova documental ou esclarecimentos
passiveis de verificação dos fatos apontados no lançamento. O proceder do
contribuinte permanece inalterado na fase do contencioso.
Correta a R. Decisão de Origem. De fato, o Recorrente alegou, mas não apresentou
no curso da instrução correlação completa entre o recolhimento e base de cálculo a que se
referem os recolhimentos.
Mesmo assim, a Autoridade Lançadora relacionou em Tabela os valores não
apropriados pela ausência da devida contrapartida de sua base de cálculo em GFIP em tabela
própria, a fim que pudessem ser utilizados como crédito para a Previdência Social.
Quanto ao pedido de diligência, insta considerar que a prova documental deve ser
sempre apresentada na impugnação, admitidas exceções somente nos casos expressamente
previstos.
Cabe ao contribuinte o ônus da comprovação de que incidiu em algumas dessas
hipóteses previstas no art. 16, do PAF.
No presente caso, não foram comprovados os motivos que pudessem autorizar a
juntada de documentos após a impugnação ou a determinação de diligências.
A deficiência da defesa na apresentação de provas, sob responsabilidade do
contribuinte, não implica a necessidade de realização de diligência com o objetivo de produzir
essas provas, eis que tanto a diligência quanto a perícia destinam-se à formação da convicção do
julgador, devendo limitar-se ao aprofundamento de investigações sobre o conteúdo de provas já
incluídas no processo ou ao confronto de elementos de prova também já incluídos nos autos, não
podendo ser utilizada para suprir a ausência de provas que já poderiam ter sido juntadas à
impugnação.
E nem se diga que o pedido deva ser deferido em nome do preceito conhecido
como verdade material.
Os princípios de direito têm a finalidade de nortear os legisladores e juízes de
direito na análise da constitucionalidade de lei. Não obstante, essa finalidade não alcança os
aplicadores da lei, adstritos a legalidade, como são os julgadores administrativos.
Fl. 6814
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Assim é que o conhecido princípio da verdade material não tem o condão de
derrogar ou revogar artigos do ordenamento legal , enquanto vigentes.
O Recorrente alega, mas não comprova. Alegar e não provar é o mesmo que não
alegar.
Desta forma, afastada a tese da defesa, resta indeferido o pedido diligência.
2 – relativamente ao PLR, assinala a inexistência de descumprimento da Lei
10.101/00; que não há obrigatoriedade de que a fórmula de cálculo da PLR paga aos diretores
esteja prevista no acordo – que havia diferenciação na fórmula e que cartas individuais
detalhavam cada aspecto do cálculo - há política de pagamento de PLR para diretores, motivo pelo
qual o limite de 1,5 não se lhes aplica;
Inicialmente, vejamos aspectos a respeito da natureza jurídica da PLR.
O pagamento de participação nos lucros ou resultados objetiva uma maior a
integração entre capital e trabalho.
Resultado de acordo entre patrão e empregados, os ajustes para pagamento de PLR
devem ser reproduzidos em documento que defina as regras que presidiram o processo de
negociação para pagamento de parcela do lucro ou do resultado alcançado, como forma de
premiação aos empregados que se envolverem no alcance dos objetivos empresariais.
O pagamento de verbas a título de Participação nos Lucros e Resultados (PLR) e a
incidência ou não de contribuições previdenciárias, vem despertando discussões ao longo dos
anos no contencioso administrativo tributário.
A primeira temática, e talvez a mais importante, objeto discussões constantes no
âmbito do julgamento administrativo tributário, diz respeito à natureza jurídica do comando
constitucional. Afinal, trata-se de uma espécie de não incidência tributária constitucional ou de
uma exclusão legal de contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a título de participação
nos lucros e resultados, conhecido por PLR?
Os desdobramentos das respostas em um ou outro sentido são relevantes para o
deslinde de diversas outras questões a respeito da temática.
Claro que a análise da tributação de contribuições previdenciárias incidente sobre o
pagamento de valores a título de PLR deve partir do exame da Constituição Federal. Foi o
legislador constitucional quem estabeleceu o direito dos trabalhadores à participação nos lucros,
ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da
empresa, conforme definido em lei, (inciso XI, do art. 7o, da CF/88).
Fundamentos Constitucionais;
Sob a ótica do STF (RE 636.899), o preceito contido no art. 7o, XI, da CF/88 não é
autoaplicável, ou seja, possui eficácia limitada, dependendo de lei regulamentadora para produzir
Fl. 6815
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a plenitude de seus efeitos, não comportando todos os elementos necessários à sua
executoriedade.
Somente com o advento da Medida Provisória (MP) 794/94, convertida na Lei
10.101/2000, foram implementadas as condições indispensáveis ao exercício do direito à
participação dos trabalhadores empregados no lucro das sociedades empresárias.
Extrai-se do Voto do Min. Dias Toffoli no RE 636.899, do STF, que:
Como decidido, nos autos do RE no 569.441, o Plenário da Corte ratificou a sua
jurisprudência da Corte no sentido de que o preceito contido no art. 7o, XI, da
Constituição não é auto-aplicável e que a sua regulamentação se deu com a
edição da Medida Provisória no 794/94, convertida na Lei no 10.101/2000.
Referida Lei no 10.101/2000, regula a participação dos empregados nos lucros ou
resultados da empresa, dispondo em seu art. 3o que essa participação não
substitui ou complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem
constitui base de incidência de qualquer encargo trabalhista. Dando efetividade
ao comando do art. 7o, VI, da Constituição, nos termos da lei regulamentadora, o
art. 28, § 9o da Lei no 8.212/91, exclui da base de incidência da contribuição
previdenciária os valores recebidos pelo empregado, a título da participação nos
lucros da empresa.
No mesmo sentido, o entendimento do Superior Tribunal de Justiça:
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL: TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À
EXECUÇÃO FISCAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. EMPRESA TOMADORA DO
SERVIÇO. SOLIDARIEDADE. AFERIÇÃO INDIRETA ANTES DA LEI 9.711/98.
IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS DA
EMPRESA. REQUISITOS DO ART. 2o DA LEI 10.101/2000. AUSÊNCIA DE
NEGOCIAÇÃO COLETIVA PRÉVIA. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO. SEST E SENAT.
PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA. SÚMULA 282/STF.RECURSO DA FAZENDA
NACIONAL:
5. Para que a verba paga pela empresa possa caracterizar-se como participação
nos lucros e, consequentemente, tornar-se isenta da contribuição previdenciária,
exige-se a observância de um dos procedimentos descritos no art. 2o da Lei
10.101/2000, vale dizer, comissão escolhida pelas partes ou acordo coletivo,
devendo constar dos documentos decorrentes da negociação "regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e
prazos para revisão do acordo".
6. O não cumprimento desses requisitos impede que a verba paga seja
considerada, para fins tributários, como participação nos lucros, razão por que
sobre ela incidirá a contribuição previdenciária, dada sua natureza remuneratória.
Fl. 6816
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(REsp 1216838/RS, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em
06/12/2011, DJe 19/12/2011)
A jurisprudência do CARF vem acompanhando os entendimentos dos tribunais
superiores, no sentido de que o comando normativo constitucional tem eficácia limitada e
submete-se às condições estabelecidas pelo legislador infraconstitucional, como se depreende dos
Acórdãos 9202-009.907, de 22/09/2021; 9202-010.258, de 14/12/2021; 9202-009.919, de
22/09/2021; 9202.010.275, de 14/12/2021, dentre outros.
Fundamentos e Condições Legais;
Esta primeira afirmação conduz ao exame dos aspectos legais relativos ao
pagamento de PLR.
De acordo com o previsto no art. 28 da Lei n ° 8.212/1991, entende-se por salário
de contribuição:
Art.28. Entende-se por salário de contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou
mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou
creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho,
qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a
forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer
pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do
empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda,
de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa; (Redação
dada pela Lei no 9.528, de 10/12/97).
A legislação previdenciária é clara quando destaca, em seu art. 28, §9o, as verbas
que não integram o salário de contribuição.
Art. 28 (...)
§ 9o Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada
de acordo com lei específica;
O comando legal determina que o recebimento de verbas nos termos de a lei
específica poderá garantir a não integração dos pagamentos no salário de contribuição, em
absoluta ressonância com o comando constitucional.
Somente com o advento da Medida Provisória (MP) 794/94, convertida na Lei
10.101/2000, foram implementadas as condições indispensáveis ao exercício do direito à
participação dos trabalhadores empregados no lucro das sociedades empresárias.
A Lei no 10.101/00, ao dispor sobre as diretrizes do programa de participação dos
lucros e resultados, estabeleceu em seu art. 2o, alguns requisitos a serem cumpridos, tais como:
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a) negociação entre empresa e empregados mediante comissão escolhida por
ambas as partes ou existência de convenção ou acordo coletivo;
b) fixação de regras claras e objetivas quanto aos direitos substantivos, das regras
adjetivas e os mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado,
periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser
considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições: índices de produtividade,
qualidade ou lucratividade da empresa; programas de metas, resultados e prazos, pactuados
previamente.
O programa de participação dos lucros e resultados deve conferir ao empregado o
direito de saber todos os riscos, vantagens e desvantagens em aderir ao regime, deixando sempre
muito claras as regras e as metas que devem ser cumpridas para o recebimento da verba. E a lei
exige que nos instrumentos decorrentes da negociação constem as regras adjetivas do plano de
PLR, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado,
para que o trabalhador possa saber, de antemão, como ele será avaliado e como será apurado o
cumprimento das metas previamente estabelecidas, não se contentando a Lei com a mera
divulgação, a posteriori, na internet ou em outro meio qualquer de comunicação da empresa, da
consolidação dos resultados alcançados. Como se observa, o normativo confere enfoque proativo,
no sentido de antecipar de maneira clara e precisa qual será efetivamente o mecanismo de
avaliação dos trabalhadores quanto às metas estabelecidas e de qual será o critério e metodologia
de apuração do cumprimento das metas estabelecidas no acordo, não sendo bastante a mera
postura estática, retroativa, de apenas medir e relatar os resultados alcançados.
Natureza Jurídica:
Como norma de eficácia limitada, condicionada ao cumprimento de requisitos
estabelecidos pelo legislador infraconstitucional, o exame do comando normativo traz à discussão,
no contencioso administrativo tributário, a controvérsia relativa ao alcance da não incidência
tributária de contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a título de participação nos
lucros e resultados: se constitucional ou legal.
Há julgados, como a decisão exarada no Acórdão 9202-003.368, que trazem
entendimento no sentido de que a Participação nos Lucros e Resultados, de fato, constitui uma
verdadeira imunidade, eis que desvinculada da tributação das contribuições previdenciárias por
força da Constituição Federal, em virtude de se caracterizar como verba eventual e incerta. Ao
enfoque da imunidade, os Conselheiros entenderam que os pagamentos a título de PLR não
devem observância aos rigores interpretativos insculpidos nos artigos 111, inciso II e 76, do CTN,
os quais contemplam as hipóteses de isenção, com necessária interpretação restritiva da norma.
Ao contrário, no caso de imunidade, a doutrina e jurisprudência consolidaram entendimento de
que a interpretação da norma constitucional poderá ser mais abrangente, de maneira a fazer
prevalecer a própria vontade do legislador constitucional ao afastar a tributação de tais
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verbas, o que não implica dizer que a PLR não deve observância ao regramento específico e
que a norma constitucional que a prescreve é de eficácia plena.
Neste mesmo sentido, o Acórdão 2402-006.978.
Entretanto, pondera-se que para a definição da natureza jurídica de normativo, em
imune ou isentivo, não basta o mero exame da origem do comando legal. É preciso analisar seu
alcance e conteúdo.
Ao tratar do tema imunidade tributária, Robson Maia Linsi destaca ser a imunidade
um obstáculo imposto pelo legislador constituinte às pessoas políticas de direito constitucional
interno ao poder de tributar. Nesse sentido, a imunidade conduz a impossibilidade de incidência
tributária, na medida em que não nasce a obrigação tributária.
Examinado o inciso XI, do ar. 7o, da CF/88, observa-se que o comando não traz uma
limitação à competência do legislador ordinário, ou suprime parcela do poder de tributar, como
seria o alcance de um normativo de imunidade.
Ao contrário, observa-se que o comando legal conferiu ao ente tributante o poder
de abrir mão de exigir tributo de determinado contribuinte em determinadas condições.
Como observa Paulo de Barros Carvalhoii, por ausência de critério da hipótese ou
do consequente, haverá isenção tributária:
“O que o preceito de isenção faz é subtrair parcela do campo de abrangência do
critério do antecedente ou do consequente, podendo a regra de isenção suprimir
a funcionalidade da regra-matriz tributária de oito maneiras distintas: (i) pela
hipótese: i.1) atingindo-lhe o critério material, pela desqualificação do verbo; i.2)
mutilando o critério material, pela subtração do complemento; i.3) indo contra o
critério espacial; i.4) voltando-se para o critério temporal; (ii) pelo consequente,
atingindo: ii.1) o critério pessoal, pelo sujeito ativo; ii.2) o critério pessoal, pelo
sujeito passivo; ii.3) o critério quantitativo, pela base de cálculo; e ii.4) o critério
quantitativo pela alíquota.”
O entendimento de que o comando legal inserto no inciso XI, do art. 7o, da CF/88,
traz medida isentiva pode ser verificado no Acórdão 2201-004.060, de 05/02/2018, conforme
trechos abaixo reproduzidos:
O artigo 7o da Carta da República, versando sobre os direitos dos
trabalhadores, estabelece:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem
à melhoria de sua condição social:
(...)
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em
lei;
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De plano, é forçoso observar que os lucros e resultados decorrem do
atingimento eficaz do desiderato social da empresa, ou seja, tanto o lucro como
qualquer outro resultado pretendido pela empresa necessariamente só pode
ser alcançado quando todos os meios e métodos reunidos em prol do
objetivo social da pessoa jurídica foram empregados e geridos com
competência, sendo que entre esses estão, sem sombra de dúvida, os
recursos humanos.
Nesse sentido, encontramos de maneira cristalina que a obtenção dos
resultados pretendidos e do consequente lucro foi objeto do esforço do
trabalhador e portanto, a retribuição ofertada pelo empregador decorre dos
serviços prestados por esse trabalhador, com nítida contraprestação, ou seja, com
natureza remuneratória.
Esse mesmo raciocínio embasa a tributação das verbas pagas a título de
prêmios ou gratificações vinculadas ao desempenho do trabalhador, consoante a
disposição do artigo 57, inciso I, da Instrução Normativa RFB no 971, de 2009,
explicitada em Solução de Consulta formulada junto à 5aRF (SC no 28 –
SRRF05/Disit), assim ementada:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
PRÊMIOS DE INCENTIVO. SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO.
Os prêmios de incentivo decorrentes do trabalho prestado e pagos aos
funcionários que cumpram condições pré estabelecidas integram a base de
cálculo das contribuições previdenciárias e do PIS incidente sobre a folha de
salários.
Dispositivos Legais: Constituição Federal, de 1988, art. 195, I, a; CLT art. 457,
§1o; Lei no 8.212, de 1991, art. 28, I, III e §9o; Decreto no 3.048, de 1999, art.
214, §10; Decreto no 4.524, de 2002, arts. 2o, 9o e 50. (grifamos)
Porém, não só a Carta Fundamental como também a Lei no 10.101, de 2000, que
disciplinou a Participação nos Lucros e Resultados (PLR), textualmente em seu
artigo 3o determinam que a verba paga a título de participação, disciplinada na
forma do artigo 2o da Lei, “não substitui ou complementa a remuneração devida
a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo
trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade” o que afasta
peremptoriamente a natureza salarial da mencionada verba.
Ora, analisemos as inferências até aqui construídas. De um lado, concluímos que
as verbas pagas como obtenção de metas alcançadas tem nítido caráter
remuneratório uma vez que decorrem da prestação pessoal de serviços por parte
dos empregados da empresa. Por outro, vimos que a Constituição e Lei que
instituiu a PLR afastam – textualmente – o caráter remuneratório da mesma, no
que foi seguida pela Lei de Custeio da Previdência Social, Lei no 8.212, de 1991,
que na alínea ‘j’ do inciso 9 do parágrafo 1o do artigo 28, assevera que não
integra o salário de contribuição a parcela paga a título de “participação
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nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com
lei específica”
A legislação e a doutrina tributária bem conhecem essa situação. Para uns,
verdadeira imunidade pois prevista na Norma Ápice, para outros isenção,
reconhecendo ser a forma pela qual a lei de caráter tributário, como é o caso da
Lei de Custeio, afasta determinada situação fática da exação.
Não entendo ser o comando constitucional uma imunidade, posto que esta é
definida pela doutrina como sendo um limite dirigido ao legislador competente.
Tácio Lacerda Gama (Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico, Ed.
Quartier Latin, pg. 167), explica:
"As imunidades são enunciados constitucionais que integram a norma de
competência tributária, restringindo a possibilidade de criar tributos
Ao recordar o comando esculpido no artigo 7o, inciso XI da Carta da
República não observo um comando que limite a competência do legislador
ordinário, ao reverso, vejo a criação de um direito dos trabalhadores limitado por
lei.
Superando a controvérsia doutrinária e assumindo o caráter isentivo em face da
expressa disposição da Lei de Custeio da Previdência, mister algumas
considerações.
Luis Eduardo Schoueri (Direito Tributário 3aed. São Paulo: Ed Saraiva. 2013.
p.649), citando Jose Souto Maior Borges, diz que a isenção é uma hipótese
de não incidência legalmente qualificada. Nesse sentido, devemos atentar
para o alerta do professor titular da Faculdade de Direito do Largo de São
Francisco, que recorda que a isenção é vista pelo Código Tributário Nacional
como uma exceção, uma vez que a regra é que: da incidência, surja o dever de
pagar o tributo. Tal situação, nos obriga a lembrar que as regras excepcionais
devem ser interpretadas restritivamente.
Paulo de Barros Carvalho, coerente com sua posição sobre a influência da
lógica semântica sobre o estudo do direito aliada a necessária aplicação da
lógica jurídica, ensina que as normas de isenção são regras de estrutura e
não regras de comportamento, ou seja, essas se dirigem diretamente à
conduta das pessoas, enquanto aquelas, as de estrutura, prescrevem o
relacionamento que as normas de conduta devem manter entre si, incluindo
a própria expulsão dessas regras do sistema (ab-rogação)
Por ser regra de estrutura a norma de isenção “introduz modificações no
âmbito da regra matriz de incidência tributária, esta sim, norma de conduta”
(CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 25a ed. São Paulo: Ed.
Saraiva, 2013. p. 450), modificações estas que fulminam algum aspecto da
hipótese de incidência, ou seja, um dos elementos do antecedente
normativo (critérios material, espacial ou temporal), ou do consequente
(critérios pessoal ou quantitativo).
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Podemos entender, pelas lições de Paulo de Barros, que a norma isentiva é
uma escolha da pessoa política competente para a imposição tributária que
repercute na própria existência da obrigação tributária principal uma vez que ela,
como dito por escolha do poder tributante competente, deixa de existir. Tal
constatação pode, por outros critérios jurídicos, ser obtida ao se analisar o
Código Tributário Nacional, que em seu artigo 175 trata a isenção como forma de
extinção do crédito tributário.
Voltando uma vez mais às lições do Professor Barros Carvalho, e observando a
exata dicção da Lei de Custeio da Previdência Social, encontraremos a exigência
de que a verba paga a título de participação nos lucros e resultados
“quando paga ou creditada de acordo com lei específica” não integra o salário
de contribuição, ou seja, a base de cálculo da exação previdenciária. Ora, por
ser uma regra de estrutura, portanto condicionante da norma de conduta,
para que essa norma atinja sua finalidade, ou seja impedir a exação, a exigência
constante de seu antecedente lógico – que a verba seja paga em concordância
com a lei que regula a PLR – deve ser totalmente cumprida.
Objetivando que tal determinação seja fielmente cumprida, ao tratar das
formas de interpretação da legislação tributária, o Código Tributário Nacional em
seu artigo 111 preceitua que se interprete literalmente as normas de tratem de
outorga de isenção, como no caso em comento.
Importante ressaltar, como nos ensina André Franco Montoro, no clássico
Introdução à Ciência do Direito (24aed., Ed. Revista dos Tribunais, p. 373), que a:
“interpretação literal ou filológica, é a que toma por base o significado das
palavras da lei e sua função gramatical. (...). É sem dúvida o primeiro passo a
dar na interpretação de um texto. Mas, por si só é insuficiente, porque não
considera a unidade que constitui o ordenamento jurídico e sua adequação
à realidade social. É necessário, por isso, colocar seus resultados em confronto
com outras espécies de interpretação”. (grifos nossos)
Nesse diapasão, nos vemos obrigados a entender que a verba paga à título de
PLR não integrará a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias se tal
verba for paga com total e integral respeito à Lei no 10.101, de 2000, que
dispõe sobre o instituto de participação do trabalhador no resultado da
empresa previsto na Constituição Federal.
Isso porque: i) o pagamento de verba que esteja relacionada com o resultado da
empresa tem inegável cunho remuneratório em face de nítida contraprestação
que há entre o fruto do trabalho da pessoa física e a o motivo ensejador do
pagamento, ou seja, o alcance de determinada meta; ii) para afastar essa
imposição tributária a lei tributária isentiva exige o cumprimento de
requisitos específicos dispostos na norma que disciplina o favor
constitucional.
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Sob os contornos do alcance e conteúdo do comando, observa-se o distanciamento
do conceito de regramento de imunidade.
Ao contrário, o exame da natureza jurídica do instituto conduz a afirmação de
tratar-se de preceito isentivo condicionado ao cumprimento de requisitos legais, afirmação que
conduz a desdobramentos, inclusive a respeito da metodologia legal à interpretação e aplicação
da lei.
No sentido do comando legal trazer uma isenção condicionada, os Acórdãos 2402-
006.071, de 03/04/2018; e 2201-004.072, de 05/02/2018.
Aplicação do Artigo 111 do CTN;
No ordenamento vigente, optou-se por estabelecer que as normas isentivas
tributárias devam ser interpretadas de forma literal, conforme dispõe o art. 111, II do CTN.
Por razões de segurança, buscou-se impossibilitar que sejam conferidas
interpretações extensivas ao limite das isenções, seja no que toca ao seu alcance ou ao seu acesso.
Segundo Ricardo Lobo Torresiii a interpretação literal consiste no limite da
atividade do intérprete. Dessa maneira, o interprete tem por início o texto do direito positivo,
restando adstrito ao seu limite no sentido possível da expressão linguística.
Sob esta ótica, ampliar o sentido possível das palavras da lei, significa adentrar no
campo da integração e da complementação do direito.
O legislador determinou que a atividade de interpretação das normas tributárias
isentivas seja o mais limitada possível a intratextualidade, evitando-se a contextualidade e a
intertextualidade, como bem adverte Heleno Taveira Torresiv.
O Código Tributário Nacional, ao criar essa exceção à regra geral da intepretação
“livre”, ao exigir que a interpretação deva ser literal no caso dos textos de
incentivos, ou seja, sem expansão de significação, estatui uma proteção ao
contribuinte, o que poucos dão exato sentido. E esta proteção consiste em não se
suprimir direito ao benefício, com redução das suas possibilidades.
Nesse sentido, diz Hugo de Brito Machado, verbis:
“Há quem afirme que a interpretação literal deve ser entendida como
interpretação restritiva. Isto é um equívoco. Quem interpreta literalmente por
certo não amplia o alcance do texto, mas com certeza também não o restringe.
Fica no exato alcance que a expressão literal da norma permite. Nem mais, nem
menos. Tanto é incorreta a ampliação do alcance, como sua restrição.(
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 24. ed. São Paulo:
Malheiros, 2004, p. 362)
O entendimento do STJ segue a mesma, e correta de garantismo do contribuinte,
conforme se verifica dos seguintes Acórdãos abaixo transcritos, verbis: “6. A
imposição da interpretação literal da legislação tributária que disponha sobre
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outorga de isenção (artigo 111, inciso II, do CTN) proscreve tanto a adoção de
exegese ampliativa ou analógica, como também a restrição além da mens legis ou
a exigência de requisito ou condição não prevista na norma isentiva (BRASIL.
Superior Tribunal de Justiça – STJ, REsp 1098981/PR, Relator Ministro Luiz Fux,
Primeira Turma, j. 02.12.2010, DJe 14.12.2010)
Em outro julgado: “6. Não cabe ao intérprete restringir o alcance do dispositivo
legal que, a teor do art. 111 do CTN, deve ter sua aplicação orientada pela
interpretação literal, a qual não implica, necessariamente, diminuição do seu
alcance, mas sim sua exata compreensão pela literalidade da norma.” (BRASIL.
Superior Tribunal de Justiça – STJ, REsp 1.468.436/RS, Relator Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, j. 01.12.2015, DJe 09.12.2015 ) Ou ainda: “4.
A interpretação a que se refere o art. 111 do CTN, é a literal, que não implica,
necessariamente, diminuição do seu alcance, mas sim sua exata compreensão
pela literalidade da norma.”( BRASIL. Superior Tribunal de Justiça – STJ, REsp
no1.471.576/RS, Relator Ministro Mauro Campbell Marques, 2a Turma, j.
27.10.2015, DJe 09.11.2015)
No Estado Democrático de Direito, os núcleos funcionais da segurança jurídica
operam mediante as funções de certeza, confiabilidade e estabilidade sistêmicas.
Por isso, a partir do binômio certeza e coerência, a confiabilidade funcional
determina, operacionalmente, a normalidade do sistema, como garantia de
concretização de direitos e liberdades fundamentais.
A legalidade tributária classificadora e tipificante, nos casos de isenções, totais ou
parciais, nos termos do art. 111, II do CTN, prescreve para o aplicador da norma
tributária uma espécie de interpretação por paráfrases, numa expectativa de
assegurar ao máximo uma tentativa de “única resposta correta”.( Deveras, pois,
como observa Giuseppe Melis, o emprego de métodos ou argumentos
interpretativos não tem qualquer função de correção ou exatidão da decisão.
MELIS, Giuseppe. L'Interpretazione nel diritto tributario. Padova: CEDAM, 2003, p.
445.) Busca-se, assim, afastar a indeterminação e a incerteza (Cf. OTERO, Paulo.
Legalidade e administração pública: o sentido da vinculação administrativa à
juridicidade. Coimbra: Almedina, 2003, p. 961) (a dúvida interpretativa), na
construção de sentidos e significados para os textos normativos.
(...)
A literalidade das isenções propõe-se a uma interpretação especificadora do
texto. Sem dúvidas, este “método” constitui o ponto de partida para uma
atividade de interpretação das normas tributárias, i.e., em modo restritivo, o mais
limitado possível, pela intratextualidade à qual se reduz, evitando-se a
contextualidade e a intertextualidade tão próprios da interpretação extensiva.
A interpretação extensiva da decisão administrativa ou da judicial, pode significar
uma tentativa de ampliar o campo material de incidência do tributo, por mero
dirigismo interpretativo. Assim como a restritiva busca reduzir o acesso ao
benefício da isenção. O art. 111 do CTN, neste sentido, concorre para a afirmação
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do princípio da certeza do direito, ao exigir uma interpretação “literal”, cujo
resultado há de ser especificador do conteúdo da lei isentiva.
(...)
Ao assim determinar, o legislador empregou uma locução imperativa com sentido
de ordenar um comando a ser seguido, sem dar opções à aplicação de
interpretação diversa da indicada no enunciado. O modelo de interpretação
especificadora pretende dirigir a aplicação dos incentivos nos limites entabulados
pelo legislador, sem restrição ou ampliação, conforme o valor da certeza.
(...)
O Código Tributário Nacional, ao criar essa exceção à regra geral da intepretação
“livre”, ao exigir que a interpretação deva ser literal no caso dos textos de
incentivos, ou seja, sem expansão de significação, estatui uma proteção ao
contribuinte, o que poucos dão exato sentido. E esta proteção consiste em não se
suprimir direito ao benefício, com redução das suas possibilidades.
Para Thomas Bustamante e Henrique Napoleão Alvesv:
A norma exige, dessa forma, entre outras condutas e posturas interpretativas, o
respeito aos sentidos compreendidos nas “convenções interpretativas”( BAYÓN,
Juan Carlos. “Derecho, convencionalismo y controversia”, in: NAVARRO, Pablo E.;
REDONDO, María Cristina (orgs.). La relevancia del derecho: Ensayos de filosofía
jurídica, moral y política. Barcelona: Gedisa, 2002 (57-92), p. 77) existentes no
contexto situacional em que o dispositivo se aplica (convenções essas que se
manifestam no conteúdo das disposições empregadas pelo legislador, na
jurisprudência constitucional acerca do sentido dos princípios fundamentais do
Direito, nos enunciados da dogmática jurídica e da doutrina consolidada etc.), de
sorte a se evitar surpresas e incoerências na construção do Direito pela
Administração e pelo Poder Judiciário.
Exige ainda, por derradeiro, um respeito ao ponto de vista do administrado, por
meio da proteção de sua confiança, que se manifesta concretamente na proteção
da “continuidade da ordem jurídica”, da “proteção da continuidade, do ponto de
vista material”, das situações jurídicas consolidadas, da “fidelidade do sistema à
justiça” e da “proteção da disposição concreta ou do investimento” realizado
pelos contribuintes (DERZI, Misabel Abreu Machado. Modificações da
Jurisprudência no Direito Tributário. São Paulo: Noeses, 2009, p. 592-593).
(...)
Podemos perceber claramente, ante às considerações acima, que o art.111 do
CTN, embora renegado, mal compreendido ou criticado pela grande maioria dos
juristas pátrios, conserva uma relevância normativa não desprezível no sistema
jurídico brasileiro contemporâneo.
Sem eliminar a importância dos cânones e métodos de interpretação ordinários, a
norma que se extrai dessa disposição legal exige (i) a fidelidade aos significados
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contidos no núcleo semântico da norma a interpretar e o respeito aos limites
decorrentes do quadro normativo por ela estabelecido; (ii) a interpretação dos
conectores da norma a interpretar como estabelecendo condições necessárias, e
não meramente suficientes, para o surgimento da consequência jurídica contida
na apóstase da norma, de sorte que o argumento a contrario se torna
obrigatoriamente aplicável a todas as hipóteses previstas nos incisos I a III do art.
111; e (iii) que se adote, dentre as interpretações semanticamente possíveis da
legislação tributária, a que melhor atenda aos deveres de cognoscibilidade,
confiabilidade e calculabilidade do Direito, em nome do princípio da segurança
jurídica. Essa tríade de deveres argumentativos define, portanto, o significado e a
relevância normativa do art. 111 do Código Tributário Nacional.
Diz-se que o método literal de interpretação, isoladamente utilizado, mostra-se
inadequado para ao objetivo da plena compreensão da norma. Entretanto, esta foi a opção do
legislador, em prol da segurança jurídica como garantia de concretização de direitos e liberdades
fundamentais.
Neste sentido, deve-se compreender que o regramento do art. 111 do CTN proíbe a
interpretação extensiva ou restritiva da legislação tributária, que disponha sobre as matérias nele
relacionadas.
Pois bem, segundo Relato Fiscal, o descumprimento do regramento ao pagamento
de verba isenta decorreu do que segue:
17.1.3 Bônus diretores - A empresa pagou a seus empregados valores a título de
participação nos resultados, valores estes extraídos da folha de pagamento em
meio digital. Tais valores não foram consideradas como base de cálculo para
Previdência Social. A Constituição da República Federativa do Brasil, nos termos
do art. 7°, inciso XI, assegura aos empregados o direito à participação nos lucros
ou resultados da empresa desvinculada da remuneração, quando concedida de
acordo com lei específica, que é a Lei n°. 10.101, de 19/12/2000 (DOU
20/12/2000). A Lei n°. 10.101/00 regula a participação dos trabalhadores nos
lucros ou resultados da empresa, como um instrumento de integração entre o
capital e o trabalho e de incentivo à produtividade. Para que o segurado
empregado tenha direito à Participação nos Lucros e Resultados - PLR não há,
portanto, necessidade de lucro por parte da empresa, podendo ser paga em
função de um resultado, que não é o resultado operacional previsto na
Demonstração do Resultado do Exercício - DRE. O resultado, conforme previsto na
Lei n°. 10.101/00, é um resultado que se baseia em regras claras e objetivas de
metas a serem alcançadas e que tem o intuito de incentivar a produtividade. De
acordo § 1 do artigo 2° da Lei 10.101/00
(...)
Os acordos de participação nos resultados, firmados entre a empresa e seus
empregados nos exercícios de 2006/2007 e 2007/2008, não preveem regras
diferenciadas ou exclusivas de cálculo para os valores a serem pagos aos
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diretores. Contudo verificou-se pagamento aos diretores, a titulo de PLR, de
valores apresentados como "bônus", sendo tais valores calculados por critérios
estranhos aos acordados no PLR apresentado, tendo como base a remuneração
anual dos diretores. Não há correlação alguma com os acordos de PLR firmados
com os empregados da Lafarge Brasil, cuja a base de referencia é salário nominal
de dezembro de 2006. Em anexo se encontram as comunicações internas via
email encaminhadas pela empresa com o cálculo dos valores dos bônus a que
cada diretor teve direito com base no "Plano de Bônus do Grupo Lafarge", de
caráter exclusivo dos diretores e à margem dos índices, avaliações e cálculos
definidos no acordos de PLR com os empregados da empresa. Para ressaltar o
caráter desproporcional dos valores pagos aos diretores, verificou-se que os
bônus chegam até mesmo a 4,5 vezes o salário nominal de cada diretor. Além
disso, chama a atenção o fato de que 8 diretores receberam a titulo de PLR valor
equivalente a 32% de todo PLR pago aos 631 empregados da empresa, quando
normalmente a remuneração desses mesmos diretores corresponde a
aproximadamente 7% da base de cálculo da folha de pagamento total. Tabela
abaixo lista os valores pagos a esses diretores, extraidos da FP em meio digital, os
quais por terem sido distribuídos em desacordo com a legislação vigente, para
efeitos dessa auditoria, foram apurados com a aplicação das aliquotas
pertinentes:

Examinando a temática face à instrução processual, o Colegiado de 1a Instância
assinalou que:
34. De acordo como o relatório fiscal, os valores pagos a título de PLR aos
diretores foram calculados por critérios estranhos aos acordados no PLR
apresentado, tendo como base a remuneração anual dos diretores, não havendo
correlação alguma com os acordos de PLR firmados com os empregados da
Lafarge Brasil, cuja base de referência é o salário nominal de dezembro de
2006.
35. Ressalta ainda a autoridade fiscal que os valores dos bônus a que cada diretor
teve direito com base no "Plano de Bônus do Grupo Lafarge", de caráter exclusivo
dos diretores e à margem dos índices, avaliações e cálculos definidos no acordo
de PLR com os empregados da empresa, chegam até a 4,5 vezes o salário nominal
de cada diretor.
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36. Verifica-se no Acordo de Participação nos Resultados 2007/2008 anexado
pela Impugnante, nas cláusulas 1.2.7.1.3 e 1.2.7.2.4, que o valor máximo a ser
pago no ano está limitado a 1,5 (um inteiro e cinquenta centésimos) do salário
nominal (fixo) dos empregados, sem qualquer acréscimo de qualquer natureza.
37. Portanto, apesar das alegações da impugnante em sentido contrário,
resta claro que ao ultrapassar o limite previsto no Acordo de Participação
nos Resultados, o pagamento dos valores aos diretores a título de PLR não
se enquadra nos termos do acordo celebrado e consequentemente não foi
negociado entre a empresa e os empregados. Segundo os princípios básicos da Lei
10.101/00, a participação dos empregados nos lucros ou resultados da empresa
deve ser objeto de negociação entre a empresa e seus empregados.
38. Desse modo, apesar da argumentação e documentos trazidos pela
Impugnante, verifica-se que os pagamentos efetuados pela empresa aos
diretores a título de PLR deixaram de atender os requisitos estabelecidos na Lei
n.o 10.101/00, não havendo como enquadrar o recebimento destas parcelas no
parágrafo 9o, alínea “j”, do artigo 28, da Lei no 8.212/91.
Correta a R. Decisão Recorrida.
A fls. 5114 e ss encontram-se juntados os Acordos de Participação nos Resultados.
Especificamente a fls., encontra-se o Acordo de Participação nos Resultados relativo aos anos de
2007 e 2008.
Do documento relativo a 2005 e 2006 extrai-se que o PPR a ser pago não poderia
ultrapassar a 180% da folha de salário nominal. Não há determinação de pagamentos especiais
aos diretores.
Já do acordo relativo a 2007 e 2008, ficou definido que o pagamento estaria
limitado a 1,5 do salário nominal. Não há determinação de pagamentos especiais aos diretores.
De fácil percepção que os pagamentos excedentes não observaram o acordo
celebrado.
A alegação de que não há obrigatoriedade de que a fórmula de cálculo da PLR paga
aos diretores esteja prevista no acordo – que havia diferenciação na fórmula e que cartas
individuais detalhavam cada aspecto do cálculo - há política de pagamento de PLR para diretores,
motivo pelo qual o limite de 1,5 não se lhes aplica, não condiz com o regramento estabelecido
pela lei ao pagamento de PLR/PPR, conforme acima considerado.
Sem razão, portanto, o Recorrente.
3 – são equivocadas, falsas e errôneas as supostas diferenças entre pagamentos
efetuados aos empregados e as diferenças com a GFIP – que os valores lançados foram declarados
em GFIP retificadora, para todas as competências – soma-se a não apropriação dos valores pagos
– que eventual erro no preenchimento da GFIP não pode ter como consequência a imposição de
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penalidade – no tocante aos terceiros, insurge-se contra o valor lançado, maior que o patronal –
assinala que a contribuição aos segurados não pode ser exigida, em razão de teto da contribuição;
4 – relativamente ao lançamento face aos valores pagos a contribuintes individuais,
não inseridos em GFIP, sustenta apresentação de GFIP retificadoras, inexistindo diferenças;
Vejamos o que constou do R. Acórdão Recorrido:
11. Cabe ainda acrescentar que os Discriminativos de Débitos (DD)
questionados pela impugnante não apresentam valores divergentes, apenas
detalham os lançamentos sob o foco de cada uma das empresas, a sucedida
tendo como base os CNPJ com raiz 61.403.127 e a sucessora com os lançamentos
consolidados em um único CNPJ.
12. Com relação à alegada incompatibilidade entre relatório fiscal e DD com
as informações declaradas pela Impugnante em suas GFIP do período, cabe
ressaltar que de acordo com o Relatório Fiscal as GFIP retificadoras entregues
pela empresa até a data de 01/11/2011 foram consideradas pela autoridade
fiscal para a apropriação dos recolhimentos efetuados.
(...)
19. A Impugnante alega que os valores recolhidos relativos ao período
fiscalizado foram ignorados pela autoridade fiscal e que tais recolhimentos
devem ser considerados e apropriados.
20. De acordo com o item 30 do relatório fiscal, para aproveitamento dos valores
em GPS superiores ao valor devido declarado em GFIP entregues antes do
início da ação fiscal (19/04/2010), foram aceitos os valores declarados na
última GFIP entregue pela empresa até a data de 01/11/2011.
21. Ou seja, os valores declarados nas GFIP retificadoras apresentadas na
impugnação foram considerados e os recolhimentos relativos ao período
fiscalizado, com a devida contrapartida de sua base de cálculo em GFIP, foram
apropriados na ação fiscal.
22. Nesse ponto, não cabe razão à Impugnante ao alegar que os valores
recolhidos relativos ao período fiscalizado foram ignorados e não apropriados.
23. Conforme consta no Relatório Fiscal, foram verificados erros e omissões
na GFIP, em cotejo com as GPS constantes no conta-corrente da empresa
(recolhimentos a maior do que declarado em GFIP).
24. A Impugnante foi repetidamente intimada através dos Termos de
Intimação Fiscal (TIF) de números 18 e 19 a entregar novas GFIP
justificando os valores recolhidos a maior ou explicar detalhadamente a que se
referem estes recolhimentos em valores superiores aos declarados em GFIP.
Entretanto, apesar de insistentemente intimada e alertada que apropriação de
tais valores dependia das informações solicitadas, a mesma se omitiu, pelo que
não restou outra alternativa à autoridade lançadora, diante da
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impossibilidade de identificação dos fatos geradores e dos tipos de contribuição
que teriam sido recolhidos, a não fazer a apropriação dos recolhimentos
efetuados.
25. Neste contexto agiu com acerto a autoridade lançadora, afinal a recusa
sistemática do contribuinte não só em prestar esclarecimentos necessários à
compreensão dos fatos como também a resistência em corrigir a GFIP impediu o
Fisco de descobrir e identificar a natureza das operações realizadas pela
empresa, a quem essas operações beneficiariam, e como dito, a destinação
das contribuições previdenciárias ou sociais recolhidas.
(...)
Dos valores pagos a empregados e contribuintes individuais, inclusive
transportadores autônomos, não incluídos cm GFIP.
39. A Impugnante argumenta que os valores das competências apontadas
como zeradas em GFIP pela autoridade fiscal na planilha de fls. 14 e 15 do
relatório fiscal estão devidamente declarados nas GFIP retificadoras, em anexo,
que não foram consideradas pela fiscalização, tendo havido ainda os respectivos
recolhimentos.
40. De acordo com o relatório fiscal, no item 7.1, as GFIP consideradas pela
fiscalização, para efeitos de perda de espontaneidade pela empresa, são as
que foram entregues e estavam nos sistemas da RFB até a data de início da
Ação Fiscal, ou seja, 19/04/2010.
41. Entretanto, conforme consta no item 30, do mesmo relatório fiscal, a
auditoria, para fins de justificativa e aproveitamento dos valores em GPS
superiores ao valor devido declarado em GFIP entregues antes do início da
ação fiscal (19/04/2010), aceitou os valores declarados na última GFIP entregue
pela empresa até a data de 01/11/2011.
42. Desse modo os valores declarados nas GFIP retificadoras apresentadas na
impugnação, assim como os recolhimentos a associados a esses valores foram
considerados pela autoridade fiscal. Tal fato pode ser verificado ao se
analisar o Anexo 2 do TIF 18 em conjunto com as GFIP retificadoras
anexadas pela Impugnante, carecendo de razão a Impugnante nos argumentos
apresentados.
43. Cabe ressaltar que em face da falta de informações por exclusiva
responsabilidade do Contribuinte, a autoridade fiscal acatou os recolhimentos até
o limite dos valores declarados na última GFIP entregue pela empresa até a
data de 01/11/2011. Os argumentos em sentido contrário já foram devidamente
superados no presente voto.
Correta a Decisão de Piso, acolhidos seus fundamentos como razão de decidir. Não
houve imposição de penalidade, como quer fazer crer o Recorrente, mas apuração de crédito
tributário devido, com multa de ofício legal.
Fl. 6830
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O Recorrente alega, mas não comprova suas afirmações. Alegar e não provar é o
mesmo que não alegar.
O recorrente alega existência de limitação da base de cálculo das contribuições
destinadas a terceiros em 20 salários mínimos em decorrência da aplicação do parágrafo único do
art. 4o da Lei 6.950/1981.
De fato, a Lei no 6.950/1981 continha em seu artigo 4o a seguinte redação:
Art 4o - O limite máximo do salário-de-contribuição, previsto no art. 5o da Lei no
6.332, de 18 de maio de 1976, é fixado em valor correspondente a 20 (vinte)
vezes o maior salário-mínimo vigente no País.
Parágrafo único - O limite a que se refere o presente artigo aplica-se às
contribuições parafiscais arrecadadas por conta de terceiros.
O Decreto-Lei no 2.318/1986 revogou o art. 4o da A Lei no 6.950/1981:
Art 3o Para efeito do cálculo da contribuição da empresa para a previdência social,
o salário de contribuição não está sujeito ao limite de vinte vezes o salário
mínimo, imposto pelo art. 4o da Lei no 6.950, de 4 de novembro de 1981.
O art. 10 da Lei Complementar no 95/98 é estabelece que a unidade básica articular
de uma lei é o seu artigo, razão pela qual não se pode falar em manutenção do parágrafo único
após a revogação do caput.
A limitação de 20 salários mínimos prevista no parágrafo único do artigo 4o da Lei
6.950/1981 foi revogada juntamente com o artigo 4o, pelo Decreto-Lei no 2.318/1986.
Soma-se a isso o fato de que no dia 13/03/2024, a 1a Seção do Superior Tribunal de
Justiça – STJ, decidiu em sede de recurso repetitivo não ser aplicável a limitação de 20 salários-
mínimos das contribuições devidas ao Sistema S (REsp no 1.898.532).
A matéria foi pacificada com a aprovação da seguinte tese repetitiva:
Tema 1079/STJ:
1) O artigo 1o do Decreto-Lei 1861/1981, com redação data pelo Decreto-Lei 1867
1981, definiu que as contribuições devidas ao Sesi, Senai, Sesc e Senac incidem
até o limite máximo das contribuições previdenciárias;
2) Especificando o limite máximo das contribuições previdenciárias, o artigo 4o,
parágrafo único, da superveniente Lei 6.950/1981 também especificou o teto das
contribuições parafiscais em geral, devidas em favor de terceiros, estabelecendo-
o em 20 vezes o maior salário-mínimo vigente;
3) O artigo 1o, inciso I, do Decreto-Lei 2.318/1986 expressamente revogou a
norma específica que estabelecia teto-limite para as contribuições parafiscais
devidas ao Sesi, Senai, Sesc e Senac, assim como seu artigo 3o expressamente
revogou o teto-limite para as contribuições previdenciárias;
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4) Portanto, a partir da entrada em vigor do artigo 1o, inciso I, do Decreto-Lei
2.318/1981, as contribuições destinadas ao Sesi, Senai, Sesc e Senac não estão
submetidas ao teto de 20 salários-mínimos.”
Sem razão ao Recorrente relativamente às insurgências itens 3 e 4.
5 – no que toca ao lançamento face a pagamento a expatriados, parte patronal,
sustenta que a obrigação tributária foi extinta pelos pagamentos em GPS;
Vejamos o que constou do Acórdão Recorrido:
19. A Impugnante alega que os valores recolhidos relativos ao período
fiscalizado foram ignorados pela autoridade fiscal e que tais recolhimentos
devem ser considerados e apropriados.
20. De acordo com o item 30 do relatório fiscal, para aproveitamento dos valores
em GPS superiores ao valor devido declarado em GFIP entregues antes do
início da ação fiscal (19/04/2010), foram aceitos os valores declarados na
última GFIP entregue pela empresa até a data de 01/11/2011.
21. Ou seja, os valores declarados nas GFIP retificadoras apresentadas na
impugnação foram considerados e os recolhimentos relativos ao período
fiscalizado, com adevida contrapartida de sua base de cálculo em GFIP, foram
apropriados na ação fiscal.
22. Nesse ponto, não cabe razão à Impugnante ao alegar que os valores
recolhidos relativos ao período fiscalizado foram ignorados e não apropriados.
23. Conforme consta no Relatório Fiscal, foram verificados erros e omissões
na GFIP, em cotejo com as GPS constantes no conta-corrente da empresa
(recolhimentos a maior do que declarado em GFIP).
24. A Impugnante foi repetidamente intimada através dos Termos de
Intimação Fiscal (TIF) de números 18 e 19 a entregar novas GFIP
justificando os valores recolhidos a maior ou explicar detalhadamente a que se
referem estes recolhimentos em valores superiores aos declarados em GFIP.
Entretanto, apesar de insistentemente intimada e alertada que apropriação de
tais valores dependia das informações solicitadas, a mesma se omitiu, pelo que
não restou outra alternativa à autoridade lançadora, diante da
impossibilidade de identificação dos fatos geradores e dos tipos de contribuição
que teriam sido recolhidos, a não fazer a apropriação dos recolhimentos
efetuados.
25. Neste contexto agiu com acerto a autoridade lançadora, afinal a recusa
sistemática do contribuinte não só em prestar esclarecimentos necessários à
compreensão dos fatos como também a resistência em corrigir a GFIP impediu o
Fisco de descobrir e identificar a natureza das operações realizadas pela
empresa, a quem essas operações beneficiariam, e como dito, a destinação
das contribuições previdenciárias ou sociais recolhidas.
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(...)
44. A Impugnante alega, com base no artigo 11 da lei 7.064/82, que não são
devidas as contribuições para Terceiros exigidas sobre valores pagos aos
funcionários expatriados.
45. Realmente, com relação à contribuição para Terceiros exigidas sobre
valores pagos aos funcionários expatriados cabe observar a expressa
determinação legal contida na Lei no 7.064/1982, que dispõe sobre a
situação de trabalhadores contratados ou transferidos para prestar serviços no
exterior:
“Art. 11 - Durante a prestação de serviços no exterior não serão devidas,
em relação aos empregados transferidos, as contribuições referentes a:
SalárioEducação, Serviço Social da Indústria, Serviço Social do Comércio,
Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial, Serviço Nacional de
Aprendizagem Industrial e Instituto Nacional de Colonização e de Reforma
Agrária.”
46. Assim, no caso concreto, a alíquota de 4,8%, relativa ao código terceiros
0075 e código FPAS 507, não deve ser aplicada.
47. Dessa forma devem ser excluídas as contribuições para Terceiros
relacionadas aos expatriados do AI DEBCAD 37.296.777-9, mediante a
exclusão dos levantamentos D7 e DE.
As alegações são reiterativas e desprovidas de comprovação.
Sem razão o Recorrente, acolhidos os fundamentos da R. Decisão de 1a Instância
como razão de decidir.
6 - o serviço executado pelo Recorrente consistia em transporte de carga, que não
sofre retenção de 11% - que o lançamento não analisou cada um dos serviços prestados, viciando
a autuação de nulidade – que o fornecimento de materiais leva a redução da base de cálculo,
como deveria ter ocorrido com o fornecedor Quinterra Terraplanagem LTDA Construtora Aterpa
Ltda, Itamarati Terraplenagem Ltda, MPC transporte e Terraplanegem, previsto contratualmente e
comprovado – que a autuação traz exigência de retenção sobre serviços que não foram
executados mediante cessão de mão e obra, como é o caso dos serviços de processamento de
resíduos (Eco Processamento e Tratamento de Resíduos) ou a prestação de serviços de consultoria
em processos (Hermes Consultoria e Representações Ltda) sem cessão de mão de obra;
7 – que o lançamento e diferenças retidas por cessão de mão de obra mostra-se
indevido, na medida que retivera em GPS valores superiores a 2 milhões de reais, não apropriados
na autuação.
Consoante R. Acórdão de 1a Instância:
Fl. 6833
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19. A Impugnante alega que os valores recolhidos relativos ao período
fiscalizado foram ignorados pela autoridade fiscal e que tais recolhimentos
devem ser considerados e apropriados.
20. De acordo com o item 30 do relatório fiscal, para aproveitamento dos valores
em GPS superiores ao valor devido declarado em GFIP entregues antes do
início da ação fiscal (19/04/2010), foram aceitos os valores declarados na
última GFIP entregue pela empresa até a data de 01/11/2011.
21. Ou seja, os valores declarados nas GFIP retificadoras apresentadas na
impugnação foram considerados e os recolhimentos relativos ao período
fiscalizado, com adevida contrapartida de sua base de cálculo em GFIP, foram
apropriados na ação fiscal.
22. Nesse ponto, não cabe razão à Impugnante ao alegar que os valores
recolhidos relativos ao período fiscalizado foram ignorados e não apropriados.
23. Conforme consta no Relatório Fiscal, foram verificados erros e omissões
na GFIP, em cotejo com as GPS constantes no conta-corrente da empresa
(recolhimentos a maior do que declarado em GFIP).
24. A Impugnante foi repetidamente intimada através dos Termos de
Intimação Fiscal (TIF) de números 18 e 19 a entregar novas GFIP
justificando os valores recolhidos a maior ou explicar detalhadamente a que se
referem estes recolhimentos em valores superiores aos declarados em GFIP.
Entretanto, apesar de insistentemente intimada e alertada que apropriação de
tais valores dependia das informações solicitadas, a mesma se omitiu, pelo que
não restou outra alternativa à autoridade lançadora, diante da
impossibilidade de identificação dos fatos geradores e dos tipos de contribuição
que teriam sido recolhidos, a não fazer a apropriação dos recolhimentos
efetuados.
25. Neste contexto agiu com acerto a autoridade lançadora, afinal a recusa
sistemática do contribuinte não só em prestar esclarecimentos necessários à
compreensão dos fatos como também a resistência em corrigir a GFIP impediu o
Fisco de descobrir e identificar a natureza das operações realizadas pela
empresa, a quem essas operações beneficiariam, e como dito, a destinação
das contribuições previdenciárias ou sociais recolhidas.
(...)
48. A Impugnante defende a redução das bases de cálculo descrita nas
notas fiscais e baseia seus argumentos na existência de contratos que
contemplam o fornecimento de materiais e equipamentos e esclarecem o tipo de
serviço executado. A título de exemplo, descreve os serviços executados por
algumas empresas e transcreve dispositivos do contrato celebrado com o
fornecedor Quinterra Terraplenagem Ltda.
Fl. 6834
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49. De acordo com o relatório fiscal, a empresa, na qualidade de tomadora de
serviço, não apresentou ou apresentou parcialmente a documentação
relativa às empresas prestadoras de serviços que constavam dos arquivos
digitais de NF. A documentação foi solicitada através do anexo 2 dos TIF 12 e
13, como transcrito abaixo:
“Anexo 2 contém as notas fiscais que deverão ser apresentadas, com respectivo
contrato e aditivos, inclusive seus anexos, pedidos, ordens de serviço e qualquer
documento que especifique valores ou percentuais a serem reduzidos da base de
cálculo do INSS do serviço prestado.”
50. Apesar de repetidamente intimada a Impugnante não apresentou a
documentação solicitada.
51. Diante da não apresentação dos documentos, incluindo os contratos e
aditivos, os valores foram lançados conforme itens 17.5.2.1 a 17.5.2.42 do
relatório fiscal, não se podendo imputar responsabilidade à autoridade fiscal por
não ter identificado o motivo da redução parcial ou total da base de cálculo para
previdência social se os documentos não lhe foram apresentados. Ressalve-se
que a Impugnante, mesmo em sede de defesa, não se desincumbiu do ônus
de apresentar os documentos acima citados e comprovar a redução da base
de cálculo, conforme alegado.
52. Cumpre ressaltar que a convicção da autoridade julgadora advém, no
processo administrativo fiscal, dos elementos probatórios carreados pela
Fazenda Nacional e pelo impugnante ou recorrente. Daí a necessidade de se
comprovarem os fatos deduzidos. As partes não têm o dever ou a obrigação de
produzir as provas, tão só o ônus. Não o atendendo não sofrem sanção alguma,
mas deixam de auferir a vantagem que decorreria do implemento da prova,
conforme acima apontado.
54. Portanto, não cabe razão à Impugnante em suas alegações visando
descaracterizar o lançamento realizado AI DEBCAD 37.296.778-7.
Face a ausência de comprovação do quanto alegado em sede de impugnação e no
recurso, correta a conclusão do Colegiado de Piso, que bem afirmou que: a recusa sistemática do
contribuinte não só em prestar esclarecimentos necessários à compreensão dos fatos como
também a resistência em corrigir a GFIP impediu o Fisco de descobrir e identificar a natureza das
operações realizadas pela empresa, a quem essas operações beneficiariam, e como dito, a
destinação das contribuições previdenciárias ou sociais recolhidas.
Acolhidos os fundamentos do Acórdão de 1a Instância como razão de decidir, resta
mantida a autuação, afastadas as insurgências inseridas nos itens 6 e 7.
8 –que, como sucessora por incorporação, não pode ser responsabilizada pela
multa.
Como bem considerou o Colegiado de Origem:
Da responsabilidade tributária da sucessora e a exclusão da multa.
Fl. 6835
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75. Alega a Impugnante que “a responsabilidade da sucessora por
incorporadora se limita ao tributo eventualmente devido, como prevê o art. 132
do CTN, não alcançando a multa imposta, de modo que o lançamento desta
penalidade contra a sucessora se revela ilegal, devendo também ser afastado”.
76. A tese defendida pela Impugnante não se sustenta, pois se sabe que a
empresa sucessora torna-se não só detentora dos direitos da sucedida, mas
também responsável pelas suas obrigações. Caso fosse diferente, seria fácil
para uma empresa livrar-se de suas dívidas, bastando, para isso, alterar as suas
estruturas jurídicas.
77. A inexistência do sujeito passivo original não tem o condão de alterar a
natureza do crédito tributário, o qual deverá ser satisfeito pelo seu
sucessor, o que implica necessariamente o adimplemento, pela empresa
sucessora, do tributo, dos seus acréscimos legais e das eventuais penalidades.
78. O artigo 132 do CTN assim dispõe:
“Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão,
transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos
tributos devidos até a data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado
fusionadas, transformadas ou incorporadas.”
79. Esse dispositivo legal está inserido na Seção II – Responsabilidade dos
Sucessores, do Capítulo V – Responsabilidade Tributária, do Título II – Obrigação
Tributária, do Livro Segundo – Normas Gerais de Direito Tributário, do Código
Tributário Nacional. A referida Seção se inicia com o artigo 129, que constitui
regra geral aplicável a todas as disposições relativas à “Responsabilidade dos
Sucessores” (art. 130 a 133) e assim prescreve:
“Art. 129. O disposto nesta Seção aplica­se por igual aos créditos tributários
definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos
nela referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde
que relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data.” (g.n.)
80. Da leitura do texto do dispositivo acima transcrito, observa-se que a
sucessora é responsável pelos créditos tributários constituídos em data anterior
ou posterior à data do evento da sucessão, relativos a obrigações tributárias
surgidas até a referida data.
81. O conceito de crédito tributário é mais abrangente que tributo, pois
inclui também a penalidade pecuniária. Tal conclusão decorre do disposto nos
artigos 113, §1o, e 139 do CTN.
82. De acordo com o artigo 139 do CTN, o crédito tributário decorre da
obrigação principal, e, nos termos do art. 113, § 1o, do CTN, a obrigação
tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Fl. 6836
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83. Observe-se que, quando o legislador teve a intenção de afastar a
responsabilidade pela multa de ofício, empregou disposição expressa, a teor
do art. 134, parágrafo único, do CTN.
84. Registre-se também que, ao lado da interpretação sistemática, há que se
utilizar a interpretação teleológica. Entender que a sucessora não é responsável
pelas multas relativas a infrações cometidas pela sucedida equivaleria a
incentivar as empresas a promoverem alterações societárias para se
eximirem do pagamento das penalidades pecuniárias.
(...)
85. Do até aqui exposto, resta claro que a responsabilidade da
incorporadora abarca não só os tributos como também as eventuais multas de
ofício, eis que compõe o crédito tributário devido pela incorporada.
Conforme art. 227 da Lei n.° 6.404/76 e art. 1.116 do Código Civil a incorporação é a
operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra,que lhes sucede em todos os
direitos e obrigações. Assim, a incorporadora é responsável pelos tributos devidos pelas
incorporadas anteriores à data da incorporação, já que considera-se a data dos fatos geradores
das obrigações tributárias e não a data do lançamento fiscal termos da lei.
Neste sentido, a Súmula CARF 113:
Súmula CARF no 113
A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo
sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu fato gerador tenha
ocorrido até a data da sucessão, independentemente de esse crédito ser
formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes ou depois do evento
sucessório.
Sem razão, o Recorrente neste aspecto.
Da Diligência
Relativamente ao pedido de diligência para colheita de provas e aproveitamento de
pagamentos, insta considerar que o momento oportuno para sua apresentação das provas é por
ocasião da impugnação, sob pena dos argumentos de defesa tornarem-se meras alegações ,
ocorrendo preclusão, conforme disposto no art. 15, do Decreto no. 70.235, de 1972:
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em
que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta
dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência.
A prova documental deve ser sempre apresentada na impugnação, admitidas
exceções somente nos casos expressamente previstos.
Cabe ao contribuinte o ônus da comprovação de que incidiu em algumas dessas
hipóteses previstas no art. 16, do PAF.
Fl. 6837
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No presente caso, não foram comprovados os motivos que pudessem autorizar a
determinação de necessárias diligências ou perícias.
Como bem apontado pelo Colegiado de Piso:
19. A Impugnante alega que os valores recolhidos relativos ao período
fiscalizado foram ignorados pela autoridade fiscal e que tais recolhimentos
devem ser considerados e apropriados.
20. De acordo com o item 30 do relatório fiscal, para aproveitamento dos valores
em GPS superiores ao valor devido declarado em GFIP entregues antes do
início da ação fiscal (19/04/2010), foram aceitos os valores declarados na
última GFIP entregue pela empresa até a data de 01/11/2011.
21. Ou seja, os valores declarados nas GFIP retificadoras apresentadas na
impugnação foram considerados e os recolhimentos relativos ao período
fiscalizado, com adevida contrapartida de sua base de cálculo em GFIP, foram
apropriados na ação fiscal.
22. Nesse ponto, não cabe razão à Impugnante ao alegar que os valores
recolhidos relativos ao período fiscalizado foram ignorados e não apropriados.
23. Conforme consta no Relatório Fiscal, foram verificados erros e omissões
na GFIP, em cotejo com as GPS constantes no conta-corrente da empresa
(recolhimentos a maior do que declarado em GFIP).
24. A Impugnante foi repetidamente intimada através dos Termos de
Intimação Fiscal (TIF) de números 18 e 19 a entregar novas GFIP
justificando os valores recolhidos a maior ou explicar detalhadamente a que se
referem estes recolhimentos em valores superiores aos declarados em GFIP.
Entretanto, apesar de insistentemente intimada e alertada que apropriação de
tais valores dependia das informações solicitadas, a mesma se omitiu, pelo que
não restou outra alternativa à autoridade lançadora, diante da
impossibilidade de identificação dos fatos geradores e dos tipos de contribuição
que teriam sido recolhidos, a não fazer a apropriação dos recolhimentos
efetuados.
25. Neste contexto agiu com acerto a autoridade lançadora, afinal a recusa
sistemática do contribuinte não só em prestar esclarecimentos necessários à
compreensão dos fatos como também a resistência em corrigir a GFIP impediu o
Fisco de descobrir e identificar a natureza das operações realizadas pela
empresa, a quem essas operações beneficiariam, e como dito, a destinação
das contribuições previdenciárias ou sociais recolhidas.
(...)
86. Em relação ao protesto pela realização de diligência cabe referência ao
disposto nos artigos 18 e 28 do Decreto 70.235/72, que regula o processo
administrativo fiscal, assim dispõem:
Fl. 6838
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“Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando
entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei no
8.748, de 9/12/93)
Art. 28. Na decisão em que for julgada questão preliminar será também julgado o
mérito, salvo quando incompatíveis, e dela constará o indeferimento
fundamentado do pedido de diligência ou perícia, se for o caso.” (Redação dada
pela Lei no 8.748, de 9/12/93)
87. No caso em exame, considera-se desnecessária a diligência proposta por
entendê-la dispensável para o deslinde do presente julgamento, uma vez
que os recolhimentos questionados não foram ignorados como alega a
Impugnante, sendo devidamente apropriados pela autoridade fiscal em relação à
devida contrapartida das bases de cálculo informadas em GFIP. A não
apropriação dos valores restantes deu-se única e exclusivamente pela falta
de informações de responsabilidade da Impugnante, que apesar de
repetidamente intimada e alertada omitiu as informações solicitadas e mesmo na
defesa, não se desincumbiu do ônus de apresentar as informações que
explicassem, com a devida comprovação, a que se referem os recolhimentos
em valores superiores aos declarados em GFIP.
88. Isto posto, indefiro o pedido de diligência, nos termos dos artigos acima
transcritos
A deficiência da defesa na apresentação de provas, sob responsabilidade do
contribuinte, não implica a necessidade de realização de diligência com o objetivo de produzir
essas provas, eis que tanto a diligência quanto a perícia destinam-se à formação da convicção do
julgador, devendo limitar-se ao aprofundamento de investigações sobre o conteúdo de provas já
incluídas no processo ou ao confronto de elementos de prova também já incluídos nos autos, não
podendo ser utilizada para suprir a ausência de provas que já poderiam ter sido juntadas à
impugnação.
E nem se diga que o pedido deva ser deferido em nome do preceito conhecido
como verdade material.
Os princípios de direito têm a finalidade de nortear os legisladores e juízes de
direito na análise da constitucionalidade de lei. Não obstante, essa finalidade não alcança os
aplicadores da lei, adstritos a legalidade, como são os julgadores administrativos.
Assim é que o conhecido princípio da verdade material não tem o condão de
derrogar ou revogar artigos do ordenamento legal , enquanto vigentes.
Desta forma, resta indeferido o pedido.
CONCLUSÃO.
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso.
Fl. 6839
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É como voto.

Assinado Digitalmente
SONIA DE QUEIROZ ACCIOLY

i LINS, Robson Maia, Curso de Direito Tributário Brasileiro, São Paulo, Noeses, 2019, pg 292 e ss
ii CARVALHO, Paulo de Barros. DIREITO TRIBUTÁRIO LINGUAGEM E MÉTODO. 4. ed. rev. e ampl. São
Paulo: Noeses, 2011, p. 593
iii TORRES, Ricardo Lobo. Normas de Interpretação e Integração do Direito Tributário. Rio de Janeiro: Renovar,
2006.
iv TORRES, Heleno Taveira. Interpretação literal das isenções é garantia de segurança jurídica, publicado no Conjur
de 20/05/2020
v ALVES, H. N.; BUSTAMANTE, T. R. “A interpretação literal no Direito Tributário brasileiro: uma proposta de
interpretação para o artigo 111 do CTN.” In: ÁVILA, Humberto. Fundamentos de Direito Tributário. Madrid;
Barcelona; Buenos Aires; São Paulo: Marcial Pons, 2012
Fl. 6840
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