Tribunal: CARF
Processo: 13116.002795/2010-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-15
Data de publicação: 2024-12-11

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2007
PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. INAPLICABILIDADE AO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. SÚMULA No 11 DO CARF.
Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal, conforme entendimento consagrado na Súmula no 11 do CARF.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2007
APLICAÇÃO RETROATIVA DE INSTRUÇÕES NORMATIVAS. INOCORRÊNCIA.
Não se verifica a aplicação retroativa de Instruções Normativas quando a norma aplicada ao caso concreto, além de possuir previsão original em lei vigente à época de ocorrência dos fatos geradores, possui redação idêntica a outras Instruções Normativas que lhe precederam, também vigentes à época de ocorrência dos fatos geradores.
CRÉDITO PRESUMIDO. BENEFICIAMENTO DE GRÃOS. INEXISTÊNCIA DE PRODUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A pessoa jurídica que exerce a atividade de beneficiamento de grãos, consistente, basicamente, em limpeza, secagem, padronização e armazenagem, não exerce atividade produtiva que autorize o desconto de crédito presumido em relação aos insumos adquiridos de produtores rurais pessoas físicas, nos termos do artigo 8o da Lei no 10.925/2004.
CREDITO PRESUMIDO. ESTOQUE DE ABERTURA.
A previsão do crédito presumido relativo a estoque de abertura deve ser interpretada literalmente, o que implica sua apuração à alíquota de 3% e a vedação de inclusão, no inventário utilizado como base para seu cálculo, de itens adquiridos de pessoas físicas, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, tributados com alíquota zero e importados.
CRÉDITO BÁSICO. FERTILIZANTES E OUTROS INSUMOS AGRÍCOLAS IMPORTADOS. POSSIBILIDADE.
Os fertilizantes e outros insumos importados a partir de 1o de maio de 2004, por força das disposições da Lei no 10.865/2005, geram direito a créditos de PIS e COFINS, desde que as respectivas importações tenham sido oneradas por essas contribuições.
CRÉDITO BÁSICO. FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA. SERVIÇO CONTRATADO DE PESSOA JURÍDICA DOMICILIADA NO PAÍS. POSSIBILIDADE.
Comprovado nos autos que o frete na operação de venda foi contratado de pessoa jurídica domiciliada no país, mediante indicação dos dados do transportador no quadro próprio do conhecimento de transporte, ainda que emitido pelo próprio contribuinte, na condição de tomador do serviço, com fundamento na legislação estadual, há que se reconhecer o direito ao abatimento de créditos da contribuição sobre a despesa correlata.
COOPERATIVAS AGRÍCOLAS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES. CUSTOS AGREGADOS AO PRODUTO AGROPECUÁRIO. POSSIBILIDADE.
A sociedade cooperativa de produção agrícola poderá excluir da base de cálculo das contribuições os custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando da sua comercialização. Considera-se custo agregado ao produto agropecuário os dispêndios pagos ou incorridos com matéria-prima, mão-de-obra, encargos sociais, locação, manutenção, depreciação e demais bens aplicados na produção, beneficiamento ou acondicionamento e os decorrentes de operações de parcerias e integração entre a cooperativa e o associado, bem assim os de comercialização ou armazenamento do produto entregue pelo cooperado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13116.002795/2010-15
ACÓRDÃO
3201-011.750 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de abril de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COOPERATIVA AGRICOLA CENTRO-OESTE
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2007
PRESCRIÇÃO
INTERCORRENTE.
INAPLICABILIDADE
AO
PROCESSO
ADMINISTRATIVO FISCAL. SÚMULA No 11 DO CARF.
Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal,
conforme entendimento consagrado na Súmula no 11 do CARF.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2007
APLICAÇÃO RETROATIVA DE INSTRUÇÕES NORMATIVAS. INOCORRÊNCIA.
Não se verifica a aplicação retroativa de Instruções Normativas quando a
norma aplicada ao caso concreto, além de possuir previsão original em lei
vigente à época de ocorrência dos fatos geradores, possui redação idêntica
a outras Instruções Normativas que lhe precederam, também vigentes à
época de ocorrência dos fatos geradores.
CRÉDITO PRESUMIDO. BENEFICIAMENTO DE GRÃOS. INEXISTÊNCIA DE
PRODUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A pessoa jurídica que exerce a atividade de beneficiamento de grãos,
consistente, basicamente, em limpeza, secagem, padronização e
armazenagem, não exerce atividade produtiva que autorize o desconto de
crédito presumido em relação aos insumos adquiridos de produtores rurais
pessoas físicas, nos termos do artigo 8o da Lei no 10.925/2004.
CREDITO PRESUMIDO. ESTOQUE DE ABERTURA.
A previsão do crédito presumido relativo a estoque de abertura deve ser
interpretada literalmente, o que implica sua apuração à alíquota de 3% e a
vedação de inclusão, no inventário utilizado como base para seu cálculo, de
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itens adquiridos de pessoas físicas, adquiridos de pessoas jurídicas
domiciliadas no País, tributados com alíquota zero e importados.
CRÉDITO BÁSICO. FERTILIZANTES E OUTROS INSUMOS AGRÍCOLAS
IMPORTADOS. POSSIBILIDADE.
Os fertilizantes e outros insumos importados a partir de 1o de maio de
2004, por força das disposições da Lei no 10.865/2005, geram direito a
créditos de PIS e COFINS, desde que as respectivas importações tenham
sido oneradas por essas contribuições.
CRÉDITO BÁSICO. FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA. SERVIÇO CONTRATADO
DE PESSOA JURÍDICA DOMICILIADA NO PAÍS. POSSIBILIDADE.
Comprovado nos autos que o frete na operação de venda foi contratado de
pessoa jurídica domiciliada no país, mediante indicação dos dados do
transportador no quadro próprio do conhecimento de transporte, ainda
que emitido pelo próprio contribuinte, na condição de tomador do serviço,
com fundamento na legislação estadual, há que se reconhecer o direito ao
abatimento de créditos da contribuição sobre a despesa correlata.
COOPERATIVAS AGRÍCOLAS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES. CUSTOS
AGREGADOS AO PRODUTO AGROPECUÁRIO. POSSIBILIDADE.
A sociedade cooperativa de produção agrícola poderá excluir da base de
cálculo das contribuições os custos agregados ao produto agropecuário dos
associados, quando da sua comercialização. Considera-se custo agregado
ao produto agropecuário os dispêndios pagos ou incorridos com matéria-
prima, mão-de-obra, encargos sociais, locação, manutenção, depreciação e
demais bens aplicados na produção, beneficiamento ou acondicionamento
e os decorrentes de operações de parcerias e integração entre a
cooperativa e o associado, bem assim os de comercialização ou
armazenamento do produto entregue pelo cooperado.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, nos seguintes
termos: (i) reverter as glosas relacionadas à importação de fertilizantes, desde que enquadrados
no capítulo 31 da NCM, bem como as glosas relacionadas à importação dos demais insumos
agrícolas, desde que tais importações tenham sido oneradas pela contribuição, (ii) reverter as
glosas relacionadas ao frete nas operações de venda, referentes aos serviços de transporte
acobertados por conhecimento de transporte que indique, no quadro “dados do transportador”, o
CNPJ do prestador de serviço, ainda que emitido pelo próprio contribuinte, desde que observados
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os demais requisitos legais, e (iii) autorizar as “exclusões permitidas às cooperativas agrícolas”
relacionadas aos “custos agregados ao produto agropecuário dos associados”, desde que
observadas as definições do artigo 33,§ 7o, inciso II, c/c § 9o, da IN SRF no 247/2002, salvo se
computadas em duplicidade. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-
lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3201-011.746, de 15 de abril de 2024, prolatado no
julgamento do processo 13116.002279/2010-91, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges
(substituto integral), Márcio Robson Costa, Francisca Elizabeth Barreto (substituta integral),
Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).
Ausentes os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula Pedrosa Giglio, substituídos,
respectivamente, pelos conselheiros Marcos Antônio Borges e Francisca Elizabeth Barreto.

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de
Ressarcimento/Compensação apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de
Cofins não-cumulativo – exportação e mercado interno, apurado nos quatro trimestres de 2007, e
respectivas Declarações de Compensação – Dcomp, associadas. O montante solicitado é de R$
2.024.215,72.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
A DRJ, analisando a manifestação de inconformidade, entendeu que havia
necessidade de esclarecimentos quanto a determinados pontos do despacho decisório, razão pela
qual determinou o retorno dos autos à DRF/Anápolis para, em síntese:
1. Apreciar/examinar as ponderações da interessada e, se for o caso, rever
o Despacho Decisório; ou
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2. Fazer relatório circunstanciado do resultado da diligência, examinando
as razões e documentos trazidos à colação; e
3. Em seguida, retornar o processo, abrindo-se prazo à defesa para, se lhe
aprouver, fazer aditamento à manifestação de inconformidade.
A 4a Turma da DRJ/01, através do Acórdão no 101-002.037, proferido na sessão de
25 de setembro de 2020, julgou improcedente a manifestação de inconformidade, nos termos da
ementa, em síntese, transcrita a seguir:
“ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2007
RESSARCIMENTO/COMPENSAÇÃO.
O sujeito passivo que apurar crédito, líquido e certo, relativo a tributo ou
contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de
ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a
quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele órgão.
BASE DE CÁLCULO DO PIS/COFINS. DEDUÇÕES.
A base de cálculo do PIS/Cofins, apurada pelas cooperativas de produção
agropecuária, pode ser ajustada pela dedução dos custos agregados ao produto
agropecuário dos associados, quando da sua comercialização; exclusão do valor
repassado ao associado, decorrente da comercialização, no mercado interno, de
produtos por ele entregues à cooperativa; exclusão das receitas de venda de bens
e mercadorias ao associado.
Manifestação de Inconformidade Improcedente.
Direito Creditório Não Reconhecido.”
O contribuinte interpôs Recurso Voluntário SOLICITANDO, em síntese:
I - Preliminarmente, em virtude da demora do julgamento da manifestação de
inconformidade, requer a homologação tácita, nos termos do parágrafo 5o., do
artigo 74, da Lei no. 9.430/96, APLICÁVEL POR ANALOGIA, como prevê o artigo
108, inciso I, do Código Tributário Nacional, dos PEDIDOS ELETRÔNICOS DE
RESSARCIMENTO e DECLARAÇÕES DE COMPENSAÇÃO (PER/DCOMPS) pleiteando
ressarcimento de créditos apurados de COFINS Não – cumulativo – exportação e
mercado interno, apurado nos quatro trimestres de 2007, e respectivas
Declarações de Compensação – Dcomp, associadas);
II - Em nome do princípio da eventualidade, superada a preliminar, requer a
apreciação das razões de mérito e os direitos supracitados, determinando a
reforma do acórdão decisório, TENDO EM VISTA PAUTAR-SE EM DISPOSIÇÕES
LEGAIS VIGENTES POSTERIORMENTE AOS FATOS GERADORES E DEMAIS
ARGUMENTOS LEGAIS E FÁTICOS ARROLADOS;
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III - Diante da a reforma de referido Acórdão, sejam reconhecidas as razões e os
direitos supracitados, DEVENDO SER IMEDIATAMENTE RECALCULADOS E
REFERENDADOS OS CRÉDITOS SOLICITADOS NOS PER – PEDIDOS ELETRONICOS DE
RESSARCIMENTO OU RESTITUIÇÃO;
IV - Sejam HOMOLOGADAS AS COMPENSAÇÕES declaradas nas DCOMPS
entregues pela Requerente, utilizando os créditos existentes;
V - Sejam atualizados os registros de contas correntes da RFB, de forma a
reconhecer os créditos solicitados pela Requerente, corrigido monetariamente, na
forma que estabelece o disposto no § 4o., do art. 39, da Lei n.o 9.250, que
determina a aplicação da taxa de juros SELIC para a correção de créditos
tributários dos contribuintes, determinando o imediato ressarcimento dos valores
não compensados, na forma e no prazo previsto na legislação vigente e
VI - Requer, ainda, a intimação da Recorrente acerca da data e hora do
julgamento do presente Recurso, com a devida antecedência, para fins de
sustentação oral.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, devendo ser conhecido.
Prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal
A Recorrente alega, em seu Recurso Voluntário, a ocorrência da prescrição
intercorrente porque, tendo a manifestação de inconformidade sido protocolada
em 19/11/2011, a inércia da Delegacia de Julgamento para sua apreciação
perdurou por 9 (nove anos).
Segundo o contribuinte, o fato de o art. 74, § 14, da Lei no 9.430/1996 outorgar
competência à RFB para a fixação de critérios de prioridade para apreciação de
processos de restituição não significa que a autoridade possa protelar por anos o
exame dos pleitos, sob pena de afronta ao princípio da celeridade, previsto no
artigo 5o, inciso LXXVIII, da Constituição Federal.
Embora tal questão não tenha sido aventada na manifestação de inconformidade,
não se operou em relação à matéria o instituto da preclusão, tendo em vista
tratar-se de fato superveniente, nos termos do artigo 16, § 4o, alínea “b”, do
Decreto no 70.235/1972.
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Não obstante, rejeito a preliminar.
O tema está pacificado na jurisprudência do CARF, tendo sido objeto, inclusive, do
verbete sumular no 11, reproduzido abaixo:
“Súmula CARF no 11: Não se aplica a prescrição intercorrente no processo
administrativo fiscal.”
O entendimento dessa Turma, como não poderia deixar de ser, é no sentido de
aplicação da Súmula no 11 do CARF para afastar a aplicação da prescrição
intercorrente no processo administrativo fiscal:

“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. INAPLICABILIDADE. SÚMULA CARF No 11.
Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. Súmula
CARF no 11.
PRAZO PARA APRECIAÇÃO DE PEDIDO DE RESSARCIMENTO. 360 DIAS. ART. 24 DA
LEI No 11.457/2007. NORMA PROGRAMÁTICA. SANÇÃO. INEXISTÊNCIA.
A norma do artigo 24 da Lei no 11.457/2007, que diz que é obrigatório que seja
proferida decisão administrativa no prazo máximo de 360 dias a contar do
protocolo de petições, defesas ou recursos administrativos do contribuinte, é
meramente programática, um apelo feito pelo legislador ao julgador administrativo
para implementar o ditame do inciso LXXVIII do art. 5° da Constituição Federal (a
todos, no âmbito judicial e administrativo, são assegurados a razoável duração do
processo e os meios que garantam a celeridade de sua tramitação), não havendo
cominação de qualquer sanção em decorrência de seu descumprimento por parte
da Administração Tributária, muito menos o reconhecimento tácito do suposto
direito pleiteado.”
(CARF, Processo no 11020.901506/2013-49, Recurso Voluntário, Acordão no 3201-
010.443 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 23
de março de 2023
Portanto, por aplicação do entendimento consagrado na Súmula 11 do CARF, no
sentido de que a prescrição intercorrente não se aplica ao processo
administrativo fiscal, rejeito a preliminar invocada pela Recorrente.
Aplicação retroativa das IN SRF 635/2006 e IN RFB 900/2008
A Recorrente alega que houve aplicação retroativa das Instruções Normativas SRF
635/2006 e RFB 900/2008, publicadas em 17 de abril de 2006 e em 30 de
dezembro de 2008, respectivamente, considerando que os fatos geradores
ocorreram em 2005.
Tanto a Autoridade Fiscal quanto a DRJ já haviam esclarecido que a exclusão dos
custos agregados ao produto agropecuário dos associados da base de cálculo do
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PIS e da COFINS decorre das disposições do artigo 17 da Lei no 10.684/2003, já
vigente na data de apuração das contribuições:
“Art. 17. Sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de
24 de agosto de 2001, e no art. 1o da Medida Provisória no 101, de 30 de
dezembro de 2002, as sociedades cooperativas de produção agropecuária e de
eletrificação rural poderão excluir da base de cálculo da contribuição para o
Programa de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público -
PIS/PASEP e da Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social –
COFINS os custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando da
sua comercialização e os valores dos serviços prestados pelas cooperativas de
eletrificação rural a seus associados.”
O art. 11, § 8o da IN SRF 635/2006, mencionado pelo Auditor-Fiscal, se restringe a
esclarecer o conceito de “custo agregado” mencionado na Lei:
“Art. 11. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada
pelas sociedades cooperativas de produção agropecuária, pode ser ajustada, além
do disposto no art. 9o, pela:
(...) V - dedução dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados,
quando da sua comercialização;
(...) § 8o Considera-se custo agregado ao produto agropecuário, a que se refere o
inciso V do caput, os dispêndios pagos ou incorridos com matéria-prima, mão-de-
obra, encargos sociais, locação, manutenção, depreciação e demais bens aplicados
na produção, beneficiamento ou acondicionamento e os decorrentes de operações
de parcerias e integração entre a cooperativa e o associado, bem assim os de
comercialização ou armazenamento do produto entregue pelo cooperado. (...)”
Cumpre esclarecer que tal conceito já estava previsto, nos mesmos termos, no
artigo 33, § 9o, da Instrução Normativa SRF no 247/2002, com redação dada pela
Instrução Normativa SRF no 358/2003:
“§ 9o Considera-se custo agregado ao produto agropecuário os dispêndios pagos ou
incorridos
com
matéria-prima,
mão-de-obra,
encargos
sociais,
locação,
manutenção, depreciação e demais bens aplicados na produção, beneficiamento
ou acondicionamento e os decorrentes de operações de parcerias e integração
entre a cooperativa e o associado, bem assim os de comercialização ou
armazenamento do produto entregue pelo cooperado. ”
Da mesma forma, o art. 72, § 5o da IN RFB no 900/2008, citado no Despacho
Decisório, se limita a reconhecer a inexistência de previsão legal para a
atualização dos créditos escriturais de PIS e COFINS:
“Art. 72. O crédito relativo a tributo administrado pela RFB, passível de restituição
ou reembolso, será restituído, reembolsado ou compensado com o acréscimo de
juros Selic para títulos federais, acumulados mensalmente, e de juros de 1% (um
por cento) no mês em que:
(...) § 5o Não incidirão juros compensatórios de que trata o caput:
I - no ressarcimento de créditos do IPI, da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, bem como na compensação de referidos créditos;
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II - na compensação do crédito de IRRF a que se referem o art. 40 e o caput do art.
41.(...)”
Assim como ocorre em relação à definição de custo agregado, a vedação à
incidência de juros compensatórios no ressarcimento e na compensação já
possuía previsão no artigo 38, § 2o, da Instrução Normativa SRF no 210/2002, que
apenas não fez referência expressa ao PIS e à COFINS porque a incidência não
cumulativa dessas contribuições foi instituída em momento posterior:
“Art. 38. As quantias recolhidas ao Tesouro Nacional a título de tributo ou
contribuição administrado pela SRF serão restituídas ou compensadas com o
acréscimo de juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e de Custódia (Selic) para títulos federais, acumulados mensalmente, e
de juros de 1% (um por cento) no mês em que a quantia for disponibilizada ou
utilizada na compensação de débitos do sujeito passivo, observando-se, para o seu
cálculo, o seguinte:
(...) § 2o Não incidirão juros compensatórios no ressarcimento de créditos do IPI.”
Não havendo aplicação retroativa das IN SRF 635/2006 e IN RFB 900/2008, nesse
ponto, nego provimento ao Recurso Voluntário.
Crédito presumido da atividade agroindustrial
A DRJ, novamente encampando as razões de decidir do despacho decisório,
manteve a glosa do crédito presumido destinado à atividade agroindustrial,
previsto no artigo 8o da Lei no 10.925/2004, ao fundamento de que o contribuinte
adquiriu produtos vegetais de pessoas físicas para, simplesmente, revendê-los in
natura, sem que fossem submetidos a qualquer processo que os transformassem
em mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal.
A esse respeito, a Recorrente alega que, para cumprir seu objeto, recebe a
produção "in natura" dos associados, promove seu beneficiamento (limpeza,
secagem, padronização e armazenagem) de acordo com os critérios exigidos pelo
mercado, sendo que tal atividade configura industrialização na modalidade
prevista no artigo 4o, II, do RIPI aprovado pelo Decreto no 4.544/2002.
Além disso, a Recorrente assevera que os produtos beneficiados são
expressamente previstos no artigo 8° da Lei 10.925/2004, classificados nos
capítulos 10 e 12.01 da NCM.
Não assiste razão à Recorrente.
Esta Turma, em outra composição, já se posicionou no sentido de que a atividade
de beneficiamento de grãos não configura atividade produtiva que autorize o
desconto de créditos de PIS e COFINS:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2015 a 30/06/2015
Fl. 581
DF CARF MF
Original

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NÃO CUMULATIVIDADE. EMPRESA CEREALISTA. PRODUÇÃO. INEXISTÊNCIA.
INSUMO. CRÉDITO. VEDAÇÃO.
A pessoa jurídica cerealista que exerce as atividades de beneficiamento de grãos,
consistentes, basicamente, em limpeza, secagem e armazenagem, não exerce
atividade produtiva que autorize o desconto de créditos em relação a bens ou
serviços adquiridos como insumos. ” (CARF, Processo no 11070.900465/2017-10,
Recurso Voluntário, Acórdão no 3201-008.549 – 3a Seção de Julgamento / 2a
Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 27 de maio de 2021, Presidente Redator
Paulo Roberto Duarte Moreira)
Embora a ementa acima refira-se aos créditos básicos do artigo 3o, inciso II, das
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, tal entendimento aplica-se, mutatis mutandis,
ao crédito presumido do artigo 8o da Lei no 10.925/2004.
Especificamente sobre o crédito presumido da agroindústria, de que tratam os
presentes autos, vejamos o que decidiu a 3a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. CEREALISTA. APROVEITAMENTO.
VEDAÇÃO.
A pessoa jurídica que exerce cumulativamente as atividades de limpeza,
padronização, armazenagem e comercialização de produtos agrícolas, soja, milho e
outros, não faz jus ao crédito presumido da agroindústria a título de PIS.”
(CARF, Processo no 13161.001954/2007-13, Recurso Especial do Contribuinte,
Acórdão no 9303-007.620 – 3a Turma da CSRF, Sessão de 20 de novembro de 2018)
Tal entendimento, ademais, encontra-se em consonância com a orientação fixada
pelo STJ em 2019, no julgamento do REsp 1.681.189:
“TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ART. 8o, §§ 1o, I, E 4o, I, DA LEI N. 10.925/2004.
CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS E COFINS. ATIVIDADE QUE DEVE SE ENQUADRAR NO
CONCEITO DE PRODUÇÃO. RECURSO PROVIDO.
1. A controvérsia veiculada nos autos diz respeito ao enquadramento das
atividades desenvolvidas pela sociedade empresária recorrida no conceito de
produção para fins de reconhecimento do direito aos créditos presumidos de PIS e
Cofins de que trata o art. 8o, §§ 1o, I, e 4o, I, da Lei n. 10.925/2004.
2. Depreende-se da leitura de referidos normativos que (a) têm direito ao crédito
presumido de PIS/PASEP e Cofins as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que
produzam mercadorias a partir de grãos de soja, milho e trigo adquiridos de pessoa
física, cooperado pessoa física ou cerealista; e que (b) os cerealistas não têm direito
ao crédito presumido.
3. Conforme bem destacado no parecer do Ministério Público Federal nos autos do
REsp 1.670.777/RS, "pelos termos da lei (art. 8o, caput, da Lei 10.925/04), verifica-
se que o legislador entende por produção a atividade que modifica os produtos
animais ou vegetais, transformando-os em outros, tais, por exemplo, a indústria de
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doces obtidos a partir da produção de frutas; a indústria de queijos e outros
laticínios, obtidos a partir do leite". 4. Para fazer jus ao benefício fiscal, a sociedade
interessada deve produzir mercadorias, ou seja, deve realizar processo de
industrialização a partir de grãos de soja, milho e trigo adquiridos de pessoa física,
cooperado pessoa física ou cerealista, transformando-os em outros (v.g. óleo de
soja, farelo de soja, leite de soja, óleo de trigo, farinha de trigo, pães, massas,
biscoitos, fubá, polenta etc.).
5. A análise dos autos, bem como dos fatos delineados pelo Tribunal a quo, denota
que as atividades desenvolvidas pela recorrida – cadastro, pesagem, coleta de
amostra, classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza,
armazenagem, controle de qualidade, aeração e controle de pragas – não
ocasionam transformação do produto, enquadrando a sociedade na qualidade de
mera cerealista e atraindo a vedação de aproveitamento de crédito a que se refere
o § 4o, I, do art. 8o da Lei n. 10.925/1945.
6. Inaplicabilidade do óbice da Súmula 7/STJ, pois a solução da controvérsia requer
simples revaloração jurídica dos fatos já delineados pela Corte de origem, que foi
categórica ao afirmar que as atividades objeto de análise para fins de creditamento
em questão consistem apenas em cadastro, pesagem, coleta de amostra,
classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza, armazenagem,
controle de qualidade, aeração e controle de pragas, segundo demonstrado.”
(STJ, REsp 1.681.189, julgado em 15/10/2019, Relator Ministro Og Fernandes)
Não bastasse isso, a pessoa jurídica que exerce cumulativamente as atividades de
limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem
vegetal enquadra-se como cerealista, em relação à qual a tomada de crédito
presumido é expressamente vedada no artigo 8o, § 1o, inciso I c/c § 4o, inciso I, da
Lei no 10.925/2004:
“Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 3, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 7.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa
física.
§ 1o - O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I - cerealista exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e
18.01, todos da NCM; (...) § 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os
incisos I a III do § 1o deste artigo o aproveitamento:
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I ­ do crédito presumido de que trata o caput deste artigo; (...).”
Em razão do exposto, nesta parte, nego provimento ao Recurso Voluntário, para
manter a glosa dos créditos presumidos do agronegócio.
Crédito presumido do estoque de abertura
A Autoridade Fiscal glosou o crédito presumido do estoque de abertura por
entendê-lo incorreto, considerando que (1) foi utilizada a alíquota de 7,6%, em
vez de 3%; (2) abrangia mercadorias adquiridas de pessoas físicas, não tributadas
pelas contribuições, e produtos importados; e (3) abrangia produtos adquiridos
com alíquota zero. A Delegacia de Julgamento manteve a glosa sob os mesmos
fundamentos.
A Recorrente alega que o Regime de não-cumulatividade da COFINS foi instituído
pela Lei 10.833/2003, passando a vigorar a partir de 01/02/2004, estabelecendo
alíquota de 7,6% sobre o faturamento. Até então, as operações eram tributadas
pela alíquota fixa de 3%, não se permitindo o crédito relativo às contribuições
pagas nas transações anteriores.
Para ajustar os estoques e evitar tributação indevida, foi concedido crédito
presumido sobre os estoques de mercadorias existentes na data de alteração de
regime, adquiridos até 31/01/2004. Todas as mercadorias em estoque eram
tributadas a 3%, sendo esta a alíquota aplicável sobre o saldo existente em
31/01/2004 para apuração do crédito presumido;
Ocorre que as sociedades cooperativas somente passaram à não cumulatividade a
partir de 01/05/2004, com o advento da Lei no 10.865/2004, que alterou o art. 10
da Lei 10.833/2002. Nesta data, seus estoques já estavam tributados a 7,6%.
Assim, a Recorrente entende que não se pode aplicar o percentual de 3%, sob
pena de quebra da não cumulatividade e enriquecimento ilícito da União.
Não assiste razão à Recorrente.
Tanto o artigo 11, parágrafo 1o, da Lei no 10.637/2002, quanto o artigo 12,
parágrafo 1°, da Lei no 10.833/2003, deixam claro que o contribuinte terá direito
ao crédito presumido de abertura utilizando as alíquotas de 0,65% para a
contribuição ao PIS e de 3% para a COFINS e, ainda, apenas em relação às
mercadorias adquiridas de pessoas jurídicas domiciliadas no País.
“Art. 11. A pessoa jurídica contribuinte do PIS/Pasep, submetida à apuração do
valor devido na forma do art. 3o, terá direito a desconto correspondente ao
estoque de abertura dos bens de que tratam os incisos I e II desse artigo,
adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, existentes em 1o de dezembro
de 2002.
§ 1o O montante de crédito presumido será igual ao resultado da aplicação do
percentual de 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) sobre o valor do
estoque. (...)” “Art. 12. A pessoa jurídica contribuinte da COFINS, submetida à
apuração do valor devido na forma do art. 3o, terá direito a desconto
correspondente ao estoque de abertura dos bens de que tratam os incisos I e II
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daquele mesmo artigo, adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País,
existentes na data de início da incidência desta contribuição de acordo com esta
Lei.
§ 1o O montante de crédito presumido será igual ao resultado da aplicação do
percentual de 3% (três por cento) sobre o valor do estoque. (...)”
Portanto, descabe reconhecer qualquer pleito de crédito calculado com alíquotas
maiores do que aquelas já reconhecidas na decisão recorrida e sobre mercadorias
adquiridas de pessoas físicas ou sobre produtos importados, por ausência de
previsão legal.
Neste ponto, releva lembrar que os textos legais transcritos, por tratarem de
benefício fiscal (utilização de crédito presumido), devem ser interpretados
literalmente, conforme dispõe o artigo 111 do Código Tributário Nacional.
Tal entendimento é válido mesmo para as sociedades cooperativas, como já
reconhecido por esta Turma:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO. ESTOQUE DE ABERTURA.
As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo sujeitas à
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no regime de não
cumulatividade, tem direito a crédito presumido correspondente aos estoques de
insumos e produtos existentes em 31 de julho de 2004, resultante da aplicação das
alíquotas de 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) e de 3% (três por
cento), respectivamente.”
(CARF, Processo no 10630.720183/2006-14, Recurso Voluntário, Acórdão no
320100.889 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de
29 de fevereiro de 2012)
Vale citar, ainda, acórdão da 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de
Julgamento, que julgou processo administrativo relativo ao mesmo sujeito
passivo, no qual, da mesma forma, o crédito presumido de abertura de estoque,
além de calculado com alíquota indevida, abrangeu mercadorias adquiridas de
pessoas físicas e produtos importados:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2004
CREDITO PRESUMIDO. ESTOQUE DE ABERTURA.
A previsão do crédito presumido relativo a estoque de abertura deve ser
interpretada literalmente, o que implica sua apuração à alíquota de 3% e a vedação
de inclusão, no inventário utilizado como base para seu cálculo, de itens adquiridos
de pessoas físicas; adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País e tributados
com alíquota zero; e importados.
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(CARF, Processo no 13116.002296/2008-11, Recurso Voluntário, Acórdão no 3302-
012.792 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 27
de setembro de 2022)
Portanto, neste ponto, nego provimento ao Recurso Voluntário, mantendo a glosa
efetuada.
Fertilizantes e insumos agrícolas importados
Com relação aos estoques de fertilizantes e insumos agrícolas importados, a
fiscalização promoveu a glosa dos respectivos créditos sob o fundamento de que
não há direito ao crédito sobre as aquisições de insumos importados.
A Recorrente aduz que a Autoridade Fiscal deixou de levar em consideração que
as operações foram realizadas no período de 01/01/2005 a 30/09/2005, portanto,
sob a égide do artigo 1o da Lei 10.865/2004, que tributava as mercadorias e,
concomitantemente, garantia direito de descontar créditos.
De fato, a Lei no 10.865/2004, com vigência a partir de 1o de maio de 2004,
instituiu o PIS-Importação e a Cofins-Importação, nos seguintes termos:
“Art. 1o Ficam instituídas a Contribuição para os Programas de Integração Social e
de Formação do Patrimônio do Servidor Público incidente na Importação de
Produtos Estrangeiros ou Serviços - PIS/PASEP-Importação e a Contribuição Social
para o Financiamento da Seguridade Social devida pelo Importador de Bens
Estrangeiros ou Serviços do Exterior – COFINS-Importação, com base nos arts. 149,
§ 2o, inciso II, e 195, inciso IV, da Constituição Federal, 195, § 6o.”
“Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP
e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro
de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para
fins de determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao
pagamento das contribuições de que trata o art. 1o desta Lei, nas seguintes
hipóteses:
I bens adquiridos para revenda;
II – bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e
lubrificantes;
(...)
§ 1o O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica-se em
relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a
partir da produção dos efeitos desta Lei. (...)”
Portanto, a partir de 1o de maio de 2004, as importações de mercadorias para
revenda e de insumos utilizados no processo produtivo ou na prestação de
serviços davam direito ao crédito de PIS e COFINS, desde que essas importações
houvessem sido oneradas por essas contribuições.
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O artigo 1o da Lei no 10.925/2004, com vigência a partir de 26/07/2004,
estabelece alíquota zero de PIS e COFINS na aquisição e na importação de
fertilizantes e outros insumos agrícolas:
“Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
I - adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31, exceto os produtos de uso
veterinário, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados -
TIPI, aprovada pelo Decreto no 4.542, de 26 de dezembro de 2002, e suas matérias-
primas;
II - defensivos agropecuários classificados na posição 38.08 da TIPI e suas matérias-
primas;
III - sementes e mudas destinadas à semeadura e plantio, em conformidade com o
disposto na Lei no 10.711, de 5 de agosto de 2003, e produtos de natureza biológica
utilizados em sua produção;
IV - corretivo de solo de origem mineral classificado no Capítulo 25 da TIPI;
V - produtos classificados nos códigos 0713.33.19, 0713.33.29, 0713.33.99,
1006.20, 1006.30 e 1106.20 da TIPI;
VI - inoculantes agrícolas produzidos a partir de bactérias fixadoras de nitrogênio,
classificados no código 3002.90.99 da TIPI; (...).”
No entanto, com relação aos adubos e fertilizantes, as respectivas importações
não ficam sujeitas à alíquota zero de PIS-Importação e COFINS-Importação
quando a pessoa jurídica adquirente não é fabricante desses produtos, consoante
prescreve o artigo 1o, inciso I c/c § 2o, do Decreto no 5.630/2005:
“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta decorrente da venda no mercado interno de:
I - adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31 da Nomenclatura Comum do
Mercosul (NCM) e suas matérias-primas;
(...) A redução a zero das alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS,
no caso das matérias-primas de que tratam os incisos I e II do caput, aplica-se
somente nos casos em que a pessoa jurídica adquirente seja fabricante dos
produtos neles relacionados. (...)”

Nesse sentido, vale citar o Acórdão no 3302-011.873:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2007
REDUÇÃO DE ALÍQUOTA A ZERO. MATÉRIA PRIMA DE FERTILIZANTES. PRODUTOS
CLASSIFICADOS NO CAPÍTULO 31 DA TIPI. PESSOA JURÍDICA NÃO FABRICANTE.
ALÍQUOTA NORMAL.
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Não estão sujeitas à alíquota zero a importação e a receita de vendas de matérias-
primas para adubos ou fertilizantes do Capítulo 31 da NCM, quando a pessoa
jurídica adquirente não é fabricante desses produtos, consoante prescreve o
parágrafo 2 do inciso I, do Decreto no 5.630, de 2005.”
(CARF, Processo no 13896.721220/2011-46, Recurso Voluntário, Acórdão no 3302-
011.873 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 22
de setembro de 2021)
Também há Soluções de Consulta da RFB nesse sentido:
“Solução de Consulta no 351 de 30 de Setembro de 2008
Contribuição para o PIS/Pasep
ALÍQUOTA ZERO. A redução a 0% (zero por cento) da alíquota da contribuição para
o PIS/Pasep, prevista no art. 1o da Lei no 10.925, de 2004, aplica-se à importação e
a receita auferida com a venda no mercado interno de adubos ou fertilizantes
classificados no Capítulo 31 e suas matérias-primas e de defensivos agropecuários
classificados na posição 38.08 e suas matérias primas, todos da Tipi, desde que tais
matérias-primas sejam efetivamente utilizadas na fabricação desses produtos. O
vendedor deve certificar-se de que o adquirente efetivamente utiliza as matérias-
primas adquiridas na fabricação dos produtos relacionados no art. 1o da Lei no
10.925, de 2004, mantendo a documentação comprobatória arquivada pelo
período de dez anos, de modo a demonstrar a exatidão do procedimento em caso
de eventual fiscalização.”
“Solução de Consulta no 388 de 30 de Outubro de 2008
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
ALÍQUOTA ZERO. A redução a 0% (zero por cento) da alíquota da Cofins, prevista no
art. 1o da Lei no 10.925, de 2004, aplica-se à importação e à receita auferida com a
venda no mercado interno de adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31 e
suas matérias-primas e de defensivos agropecuários classificados na posição 38.08
e suas matérias primas, todos da Tipi, desde que tais matérias-primas sejam
efetivamente utilizadas na fabricação desses produtos. O vendedor deve certificar-
se de que os referidos produtos foram efetivamente utilizados como matérias-
primas na fabricação dos produtos relacionados no art. 1o da Lei no 10.925, de
2004, mantendo a documentação comprobatória arquivada pelo período de dez
anos, de modo a demonstrar a exatidão do procedimento em caso de eventual
fiscalização.”
Como a Recorrente não possui CNAE de produtora de adubos e fertilizantes
cadastrado em seu CNPJ, conforme comprovante abaixo, conclui-se inexistir óbice
ao aproveitamento de créditos em relação aos fertilizantes importados.
Fl. 588
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A jurisprudência do CARF reconhece a possibilidade de aproveitamento de
créditos de PIS e COFINS em relação à aquisição de adubos e fertilizantes
utilizados como insumo na atividade agrícola ou agroindustrial:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP PERÍODO DE APURAÇÃO:
01/05/2003 A 28/02/2004 PIS/COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. ART. 3o, II DA
LEI 10.833/2003. CONCEITO DE INSUMO. PERTINÊNCIA COM AS CARACTERÍSTICAS
DA ATIVIDADE PRODUTIVA. USINA DE AÇÚCAR E ÁLCOOL. CUSTO AGRÍCOLA
(ADESIVOS, CORRETIVOS, CUPINCIDA, FERTILIZANTES, HERBICIDAS E INSETICIDAS).
COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES PARA O MAQUINÁRIO DE CORTE E TRANSPORTE.
SERVIÇO DE TRANSPORTE DE PESSOAS ENTRE A SEDE DA EMPRESA E O LOCAL DO
CORTE DA CANA DE AÇÚCAR. POSSIBILIDADE.
A análise do direito ao crédito deve atentar para as características específicas da
atividade produtiva do contribuinte. Nada obstante o produto final seja o açúcar e
o álcool, o direito de crédito não fica restrito aos insumos utilizados na
industrialização, que é a fase final da produção, mas ao longo de todo o processo
produtivo, o que inclui os custos agrícolas, nisto considerados os adesivos,
corretivos, cupinicidas, fertilizantes, herbicidas e inseticidas, devendo, pois, ser
tomado um conceito abrangente de produção. (...).” (CARF, Processo no
10840.002007/2004-60, Recurso Voluntário, Acórdão no 3403001.340 – 3a Seção
de Julgamento / 4a Câmara / 3a Turma Ordinária, Sessão de 11 de novembro de
2011)
Com relação aos demais insumos agrícolas, caso estes se enquadrem em algum
dos incisos do artigo 1o da Lei no 10.925/2004, o creditamento pretendido
encontra óbice no artigo 3o, § 2o, inciso II, da Lei no 10.833/2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...) § 2o Não dará direito a crédito o valor:
Fl. 589
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(...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição;
(...) § 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; (...).”
Desse modo, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário para determinar a
reversão da glosa dos créditos vinculados à importação de fertilizantes, desde que
enquadrados no capítulo 31 da NCM, bem como a glosa dos créditos vinculados
aos demais insumos agrícolas importados, desde que tais importações tenham
sido oneradas pela contribuição.
Frete na operação de venda
A DRJ manteve a glosa de créditos relacionados às despesas com frete na
operação de venda sob o fundamento de que os documentos fiscais apresentados
não eram emitidos por outras pessoas jurídicas domiciliadas no país, como exige o
artigo 3°, § 3°, da Lei n° 10.833/2003, mas, sim, pelo próprio contribuinte, que
operava, ele mesmo, este serviço.
A Recorrente alega que, para facilitar a arrecadação e a fiscalização de tributos, o
Estado do Paraná a orientou a imprimir e emitir conhecimentos de transporte em
seu próprio nome, para substituir a obrigação assessória, de modo que cada
transportador não inscrito no Estado não necessitasse providenciar documento
avulso. Tal orientação foi aplicada em todas as Unidades da Federação e, só por
isso, os documentos fiscais estão em nome da cooperativa.
Prossegue aduzindo que, em atendimento à legislação estadual, referidos
conhecimentos de transporte destacam, no quadro próprio "dados do
transportador", quem realizou os serviços e sua qualificação, dentre os quais o
CNPJ, comprovando que os serviços foram prestados por terceiros e atendem às
exigências do artigo 3°, § 3°, da Lei 10.833/2003.
Sucessivamente, caso se entenda que a Recorrente quem efetivamente realizou o
frete, requer a aplicação do artigo 3o, parágrafos 19 e 20, da Lei no 10.833/2003,
que concede à empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que
subcontratar serviço de transporte de carga prestado por pessoa física
transportador autônomo ou pessoa jurídica optante do Simples o direito ao
crédito no percentual de 75% de 7,6%.
A Recorrente não informa o dispositivo legal que autoriza tal procedimento fiscal
nem tampouco menciona a concessão de Regime Especial nesse sentido, mas, em
pesquisa na legislação estadual, esta Relatora identificou dois dispositivos no
RICMS do Paraná que corroboram as alegações do contribuinte:
“Art. 314. Na prestação de serviço de transporte realizada por transportador
autônomo ou empresa transportadora de outra unidade federada não inscrita no
Fl. 590
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CAD/ICMS, o pagamento do imposto será efetuado pelo contribuinte antes do
início da prestação de serviço (Convênio ICMS 25/1990).
(...) § 3o Fica dispensada a emissão de conhecimento de transporte na prestação de
serviço de transporte realizada por transportador autônomo, devendo nesse caso
constar no documento fiscal que acobertar a operação com mercadoria, as
seguintes informações relativas à prestação de serviço (Convênio ICMS 25/1990 e
17/2015):
I - o preço do serviço, a base de cálculo do imposto e a alíquota aplicável;
II - o valor do imposto;
III - identificação do responsável pelo pagamento do imposto.”
“Art. 317. Tratando-se de subcontratação de serviço de transporte, a prestação
será acobertada pelo conhecimento de transporte emitido pelo transportador
contratante, observado o seguinte (§ 3o do art. 17 do Convênio SINIEF 6/1989;
Ajuste SINIEF 14/1989):
I - no campo "Observações" desse documento fiscal ou, se for o caso, do Manifesto
de Carga, deverá constar a expressão: "TRANSPORTE SUBCONTRATADO COM
....................................., PROPRIETÁRIO DO VEÍCULO MARCA ......................., PLACA
N. ..................., UF ........";
II - no conhecimento de transporte emitido pelo subcontratado, no campo
"Observações", deverá constar informação de que se trata de serviço de
subcontratação, bem como acerca da razão social e dos números de inscrição no
CAD/ICMS e CNPJ do transportador contratante, ficando dispensada a sua
apresentação no transporte.”
Além disso, consta no quadro “dados do transportador” o nome do motorista, a
placa do veículo, o nome e o CNPJ proprietário do veículo, conforme
conhecimentos de transporte juntados às fls. 116/158.

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Entendo que a Recorrente logrou comprovar que os serviços de transporte foram
contratados de pessoas jurídicas domiciliadas no país, ainda que o Conhecimento
de Transporte tenha sido emitido por ela própria, com suporte na legislação
estadual.
Resta prejudicada a análise do pedido sucessivo para reconhecer o direito ao
crédito no percentual de 75% daquele que seria devido, nos termos do artigo 3°,
§§ 19 e 20, da Lei n° 10.833/2003.
Isso posto, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa
dos créditos relacionados ao frete nas operações de venda, mas somente em
relação aos serviços de transporte acobertados por conhecimento de transporte
que indique, no quadro “dados do transportador”, o CNPJ do prestador do
serviço, indicando que se trata de pessoa jurídica domiciliada no país, e desde que
observados os demais requisitos legais aplicáveis à espécie.
Exclusões permitidas às sociedades cooperativas
Na parte dos débitos, o acórdão recorrido, encampando os argumentos do
despacho decisório, consigna que foram encontradas irregularidades nas
“Exclusões Permitidas às Sociedades Cooperativas” e o contribuinte, intimado,
não logrou comprovar que poderia deduzir tais valores de sua receita bruta.
Ainda de acordo com a Autoridade Fiscal e a DRJ, os dispêndios agregados, que
compunham a maior parte das exclusões, estavam incorretos, porque ali foi
incluído o próprio “custo da mercadoria vendida”, extrapolando a permissão legal,
tendo em vista que os custos agregados são os dispêndios necessários à
comercialização do bem produzido pelo associado, e não o bem em si.
A Recorrente alega que os valores agregados são exatamente aqueles adicionados
à matéria prima, para compor o produto final vendido, e ambos, matéria prima e
valores agregados, compõem o CMV.
Fl. 592
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Prossegue afirmando que o Auditor Fiscal se enganou ao supor que o valor do
repasse foi duplamente abatido da base de apuração, pois os valores destacados
na 13a coluna da planilha apresentada não integram o valor dos dispêndios
agregados, que são apresentados na 15a coluna, embora ambos componham o
total das exclusões permitidas às sociedades cooperativas.
O custo do estoque, segundo o Pronunciamento Técnico CPC 16, abrange os
custos de aquisição e os custos de transformação, nos seguintes termos:
“Custos do estoque
10. O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de
transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua
condição e localização atuais.
Custos de aquisição
11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os
impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco),
bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente
atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos
comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição.
Custos de transformação
12. Os custos de transformação de estoques incluem os custos diretamente
relacionados com as unidades produzidas ou com as linhas de produção, como
pode ser o caso da mão-de-obra direta. Também incluem a alocação sistemática de
custos indiretos de produção, fixos e variáveis, que sejam incorridos para
transformar os materiais em produtos acabados. Os custos indiretos de produção
fixos são aqueles que permanecem relativamente constantes independentemente
do volume de produção, tais como a depreciação e a manutenção de edifícios e
instalações fabris, máquinas e equipamentos e os custos de administração da
fábrica. Os custos indiretos de produção variáveis são aqueles que variam
diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produção, tais como
materiais indiretos e certos tipos de mão-de-obra indireta.”
As exclusões permitidas às cooperativas agrícolas, incluindo os custos agregados
ao produto agropecuário, estão previstas no artigo 17 da Lei n° 10.684/2003 e no
artigo 33, § 7o, inciso II, c/c § 9o, da IN SRF no 247/2002, com redação dada pela
IN SRF no 358/2003:
“Lei n° 10.684/2003
Art. 17. Sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de
24 de agosto de 2001, e no art. 1o da Medida Provisória no 101, de 30 de dezembro
de 2002, as sociedades cooperativas de produção agropecuária e de eletrificação
rural poderão excluir da base de cálculo da contribuição para o Programa de
Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e
da Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS os
custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando da sua
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comercialização e os valores dos serviços prestados pelas cooperativas de
eletrificação rural a seus associados.”

“Instrução Normativa SRF no 247/2002
Art. 33. As sociedades cooperativas, para efeito de apuração da base de cálculo das
contribuições, podem excluir da receita bruta o valor:
(...) § 7o As sociedades cooperativas de produção agropecuária poderão excluir da
base de cálculo, os valores: (Incluído pela Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de
setembro de 2003)
I - de que tratam os incisos I a VI do caput;
II - dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando de sua
comercialização.
(...) § 9o Considera-se custo agregado ao produto agropecuário os dispêndios pagos
ou incorridos com matéria-prima, mão-de-obra, encargos sociais, locação,
manutenção, depreciação e demais bens aplicados na produção, beneficiamento
ou acondicionamento e os decorrentes de operações de parcerias e integração
entre a cooperativa e o associado, bem assim os de comercialização ou
armazenamento do produto entregue pelo cooperado. (Incluído pela Instrução
Normativa SRF no 358, de 09 de setembro de 2003)”
A DRJ, como já asseverado, manteve a glosa por entender que custos agregados
ao produto agropecuário englobam apenas os dispêndios necessários à
comercialização do bem produzido pelo associado.
No entanto, como se vê, a norma reproduzida acima deixa claro que os “custos
agregados ao produto agropecuário dos associados” possuem uma abrangência
maior, eis que podem englobar “matéria-prima, mão-de-obra, encargos sociais,
locação, manutenção, depreciação e demais bens aplicados na produção,
beneficiamento ou acondicionamento”.
A jurisprudência do CARF vai ao encontro do que foi exposto até aqui:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 31/01/2010 a 31/12/2011
COOPERATIVAS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES. CUSTOS AGREGADOS AO
PRODUTO AGROPECUÁRIO.
As sociedades cooperativas de produção agropecuária poderão excluir da base de
cálculo do PIS e da Cofins os custos agregados ao produto agropecuário dos
associados, quando da sua comercialização. Considera-se custo agregado ao
produto agropecuário os dispêndios pagos ou incorridos com matéria-prima, mão-
de-obra, encargos sociais, locação, manutenção, depreciação e demais bens
aplicados na produção, beneficiamento ou acondicionamento e os decorrentes de
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operações de parcerias e integração entre a cooperativa e o associado, bem assim
os de comercialização ou armazenamento do produto entregue pelo cooperado.”
(CARF, Processo no 10925.720942/2014-43, Recurso De Ofício e Voluntário,
Acórdão no 3302003.192 – 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 17 de maio
de 2016)
A definição de custos agregados ao produto agropecuário guarda relação com a
definição de Custo da Mercadoria Vendida ou Produzida, estampado nos itens 10
a 12 do Pronunciamento CPC 16, razão pela qual entendo que as exclusões
promovidas pela Recorrente, resultante do somatório do valor do insumo agrícola
in natura e dos custos necessários para seu beneficiamento e comercialização
estão corretos, desde que não computados em duplicidade.
Pelo exposto, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário para permitir, quanto
aos débitos, as “exclusões permitidas às cooperativas agrícolas”, relacionadas aos
“custos agregados ao produto agropecuário dos associados”, desde que
observadas as definições do artigo 33, § 7o, inciso II, c/c § 9o, da Instrução
Normativa SRF no 247/2002, e salvo se computadas em duplicidade.
Por todo o exposto, rejeito a preliminar de ocorrência da prescrição intercorrente
e, no mérito, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário, para:
a)
Reverter as glosas relacionadas à importação de fertilizantes, desde que
enquadrados no capítulo 31 da NCM, bem como as glosas relacionadas à
importação dos demais insumos agrícolas, desde que tais importações tenham sido
oneradas pela contribuição;
b)
Reverter as glosas relacionadas ao frete nas operações de venda,
referentes aos serviços de transporte acobertados por conhecimento de transporte
que indique, no quadro “dados do transportador”, o CNPJ do prestador do serviço,
ainda que emitido pelo próprio contribuinte, desde que observados os demais
requisitos legais;
c)
Autorizar as “exclusões permitidas às cooperativas agrícolas” relacionadas
aos “custos agregados ao produto agropecuário dos associados”, desde que
observadas as definições do artigo 33, § 7o, inciso II, c/c § 9o, da IN SRF no
247/2002, salvo se computadas em duplicidade.

Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar arguida
e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, nos seguintes termos: (i) reverter
as glosas relacionadas à importação de fertilizantes, desde que enquadrados no capítulo 31 da
NCM, bem como as glosas relacionadas à importação dos demais insumos agrícolas, desde que
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tais importações tenham sido oneradas pela contribuição, (ii) reverter as glosas relacionadas ao
frete nas operações de venda, referentes aos serviços de transporte acobertados por
conhecimento de transporte que indique, no quadro “dados do transportador”, o CNPJ do
prestador de serviço, ainda que emitido pelo próprio contribuinte, desde que observados os
demais requisitos legais, e (iii) autorizar as “exclusões permitidas às cooperativas agrícolas”
relacionadas aos “custos agregados ao produto agropecuário dos associados”, desde que
observadas as definições do artigo 33,§ 7o, inciso II, c/c § 9o, da IN SRF no 247/2002, salvo se
computadas em duplicidade.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

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