Tribunal: CARF
Processo: 15504.723987/2019-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDRE LUIS ULRICH PINTO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-08
Data de publicação: 2024-05-20

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2014, 2015, 2016
CONTRATO DE CONCESSÃO DE SERVIÇOS PÚBLICOS. VALORES RECEBIDOS A TÍTULO DE RECEITA DE INDENIZAÇÃO DE TRANSMISSÃO. DIFERIMENTO DA TRIBUTAÇÃO. LUCRO.
Nos contratos de concessão de serviços públicos, é o lucro decorrente da receita reconhecida pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo financeiro representativo de direito contratual incondicional de receber caixa ou outro ativo financeiro, que poderá ser tributado à medida do efetivo recebimento.
ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE.
Nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ posteriores à Lei no 11.488/2007, quando não justificados em balanço de suspensão ou redução, é cabível a cobrança da multa isolada, que pode e deve ser exigida, de forma cumulativa, com a multa de ofício aplicável aos casos de falta de pagamento do mesmo tributo, apurado de forma incorreta, ao final do período base de incidência

Inteiro teor:
S1-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.723987/2019-59
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-006.913 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
8 de abril de 2024
Recorrente
CEMIG GERACAO E TRANSMISSAO S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2014, 2015, 2016
CONTRATO DE CONCESSÃO DE SERVIÇOS PÚBLICOS. VALORES
RECEBIDOS A TÍTULO DE “RECEITA DE INDENIZAÇÃO DE
TRANSMISSÃO. DIFERIMENTO DA TRIBUTAÇÃO. LUCRO.
Nos contratos de concessão de serviços públicos, é o lucro decorrente da
receita reconhecida pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou
melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo financeiro
representativo de direito contratual incondicional de receber caixa ou outro
ativo financeiro, que poderá ser tributado à medida do efetivo recebimento.
ESTIMATIVAS
NÃO
RECOLHIDAS.
MULTA
ISOLADA.
CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE.
Nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ posteriores
à Lei no 11.488/2007, quando não justificados em balanço de suspensão ou
redução, é cabível a cobrança da multa isolada, que pode e deve ser exigida, de
forma cumulativa, com a multa de ofício aplicável aos casos de falta de
pagamento do mesmo tributo, apurado de forma incorreta, ao final do período
base de incidência

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte
do recurso voluntário e, na parte em que conhecido, negar-lhe provimento quanto ao mérito da
autuação. Por voto de qualidade, negar provimento em relação à multa isolada sobre as
estimativas. Vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, André Severo Chaves e André Luis
Ulrich Pinto que afastavam a multa isolada sobre estimativas. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Fernando Augusto Carvalho de Souza. Julgamento realizado após a
vigência da Lei no 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.723987/2019-59
Fl. 592
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

André Luis Ulrich Pinto - Relator
(documento assinado digitalmente)
Fernando Augusto Carvalho de Souza - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Claudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andre Severo Chaves,
Andre Luis Ulrich Pinto, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem, de autos de infração por meio dos quais se imputa à
Recorrente a conduta de excluir indevidamente do Lucro Líquido do exercício, para obtenção do
Lucro Real, os valores de R$ 420.012.930,31 em 2014, de R$ 100.528.886,54 em 2015 e de R$
751.100.567,21 em 2016, referentes às receitas auferidas nominadas “Receitas de Indenização de
Transmissão”.
O relatório do v. acórdão a quo bem sintetizou os fatos que permeiam o presente
processo.
DO PROCEDIMENTO FISCAL
Decorrente do trabalho de fiscalização realizado na pessoa jurídica indicada, relativo
aos anos-calendário 2014, 2015 e 2016, foram lavrados em 29/07/2019 (“Termo de
Ciência de Lançamentos e Encerramento Total do Procedimento Fiscal”, fls. 265 a 266)
o Auto de Infração do Imposto de Renda (fls. 2 a 18) e o Auto de Infração da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (fls. 20 a 33). O “Enquadramento Legal” das
autuações encontra-se às folhas dos autos acima citadas. O crédito tributário lançado
está abaixo demonstrado (em Reais – R$):

Os fatos apurados pela Autoridade Lançadora estão descritos no “Termo de Verificação
Fiscal” (fls. 44 a 80), a seguir sintetizados.
Fl. 593
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Inicialmente, a Autoridade Fiscal informou que o Contribuinte optou pelo Lucro Real
Anual como forma de tributação do IRPJ nos anos fiscalizados de 2014, 2015 e 2016.
No curso da ação fiscal, a Autoridade Fiscal constatou que o Contribuinte excluiu
indevidamente do Lucro Líquido dos exercícios receitas auferidas sob o título de
“Receita de Indenização de Transmissão”.
Intimada a se manifestar sobre a citada exclusão, a empresa Fiscalizada justificou que as
receitas auferidas a título de “Indenização de Transmissão” (420 milhões em 2014, 100
milhões em 2015 e 751 milhões em 2016) foram reconhecidas com fundamento nas
Portarias MME-MF 580, de 01/11/2012, e MME 120, de 20/04/2016, que
regulamentaram o recebimento pelas concessionárias de transmissão de energia elétrica
da receita decorrente de valores não amortizados vinculados a bens reversíveis
registrados pelas concessionárias e reconhecidos pela ANEEL.
O Contribuinte explicou que as exclusões efetuadas nos Blocos M300 (Lalur) e M350
(eLacs), no valor de R$ 420.012.930,31 em 2014, no valor de R$ 100.528.886,54 em
2015 e no valor de R$ 751.100.567,21 em 2016, referentes às receitas citadas, estão
fundamentadas no art. 36 da Lei 12.973/2014.
Aduziu que as exclusões se referem à atualização das receitas reconhecidas na fase de
construção da infraestrutura. Cita a Nota Cosit-E n° 243, de 2016, dizendo que houve
conclusão que a receita regulamentada pela Portaria MME 120/16 poderia ser tributada
à medida dos recebimentos, de acordo com o art. 36 da Lei 12.973/14, caso se
enquadrasse nas hipóteses nele previstas, ou com base no § 3° do art. 10 do Decreto-Lei
1.598/77, que permitia o diferimento da tributação do lucro apurado com base em
receitas decorrentes de contratos de concessão firmados com o poder público.

O ativo financeiro contabilizado pela CEMIG, que foi base para as atualizações cujos
montantes foram excluídos do lucro líquido na apuração do lucro real e da base de
cálculo da CSLL, decorre de receitas reconhecidas pela construção, recuperação,
reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura (fase de construção), estando,
portanto, enquadradas no art. 36 da Lei 12.973/14.
Em vista das respostas apresentadas pelo Contribuinte, entendeu a Autoridade Fiscal
que duas situações deveriam ser provadas para haver a tributação: a) que o diferimento
permitido pela legislação é tão somente do lucro e b) que os valores devidos pelo poder
concedente não se referem à receita reconhecida na fase de construção, mas sim na fase
de operação.
Antes de entrar no caso concreto, a Fiscalização abordou a legislação e jurisprudência
concernente à matéria dos autos.
Após discorrer sobre concessões e reversão de bens no serviço público, a Autoridade
Fiscal resume o tema no sentido de que os bens “empregados na prestação do serviço
público constituíam, por assim dizer, patrimônio do próprio serviço público.
Formalmente pertenceriam à prestadora; todavia, do ponto de vista contábil (para
aferição do equilíbrio econômico-financeiro) seriam assumidos como ativos do serviço
– e, para serem transferidos ao concedente ao final, deveriam ter seu custo amortizado.
Estes bens, embora do ponto de vista formal integrem o patrimônio da concessionária,
acabam por constituir acervo do serviço público ao qual estão vinculados. O contrato há
de ser firmado e permanentemente adaptado para que o conjunto das receitas da
concessão seja suficiente para cobrir os investimentos e remunerar a concessionária.”
Segundo a Portaria no 120, o Contribuinte procedeu aos ajustes necessários apurando os
seguintes valores como indenização:

Fl. 594
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

A Autoridade Fiscal resumiu, à fl. 47 do Termo de Verificação Fiscal, a resposta dada
pelo Contribuinte sobre o cálculo dos valores a título de “Indenização de Transmissão”
desde a Medida Provisória no 579/2012, convertida na Lei no 12.783/2013, da seguinte
forma:
“• A indenização dos ativos de transmissão foi dividida entre os ativos existentes até
junho de 2000 e os ativos posteriores a junho de 2000.
• Custo histórico dos ativos financeiros em 31/12/2012 = R$ 635.209 milhões.
• Indenização prevista para os ativos de transmissão posteriores a 06/2000 = R$ 285.438
milhões, os quais foram pagos em 01/2013. (grifamos)
• Para os ativos de transmissão anteriores a Junho de 2000, não foram divulgados os
critérios de indenização de forma imediata à promulgação da Lei 12.783/2013.
• Entretanto, a Companhia estimou o valor total da Indenização (para ativos anteriores e
posteriores a 06/2000) em R$ 827.519.
• Diferença entre Indenização (R$ 827.519) e custo histórico dos ativos (R$ 635.209) =
R$ 192.310 ➔ ganho no exercício de 2012.
• Valor remanescente a ser indenizado pelo Poder Concedente, calculado em
31/12/2012 = R$ 827.519 – R$ 285.438 = R$ 542.081. Esse valor (R$ 542.081)
ajustado posteriormente em função da revisão das estimativas correspondeu em
31/12/2013 a R$ 533.588.
• Indenização prevista com o Laudo da ANEEL em 23/02/2015: R$ 1.157.106, que
atualizado até 31/12/2014 correspondeu ao valor de R$ 1.239.039. Resultado registrado
em 2014: (R$ 1.239.039 – R$ 295.438) – R$ 533.588 (valor atualizado em 31/12/2013)
ı R$ 953.601 (valor em 31/12/2014 – R$ 533.588 (valor em 31/12/2013) = R$ 420.013
➔ Resultado reconhecido em 2014.
• R$ 1.054.129 (valor atualizado em 31/12/2015) – R$ 953.601 (valor em 31/12/2014) =
R$ 100.528 ➔ Resultado reconhecido em 2015.
• R$ 1.805.230 (valor atualizado em 31/12/2016) – R$ 1.054.129 (valor em 31/12/2015)
= R$ 751.101 ➔ Resultado reconhecido em 2016.”
A recomposição de que trata a legislação seria, no caso em tela, por meio de pagamento
em dinheiro, às expensas do Tesouro Nacional, sem reajuste na tarifa.
Referente ao ano-calendário de 2014, o Contribuinte foi intimado a apresentar
explicações sobre a exclusão no valor de R$ 420.012.930,31 (R$ 63.315.053,83 + R$
356.697.876,48), valor esse inserido no valor destacado nos quadros que constam às fls.
49 a 51 do Termo de Verificação Fiscal (TVF) – R$ 500.527.547,07, conforme
explicitado no Bloco M305 da ECF do Contribuinte, reproduzido à fl. 52 do TVF:
Fl. 595
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Os valores que constam das tabelas do TVF citadas (R$ 356.697.876,48 em 2014, R$
100.528.886,54 em 2015 e R$ 751.100.567,21 em 2016) foram contabilizados em
contas de receita da CEMIG GT como “Ganho Indenização Transmissão” (fl. 52 do
TVF).
Por sua vez, a conta contábil “0000496038 - REVERSÃO PROVISÃO PARA
INDENIZAÇÃO TRANSMISSÃO” não foi classificada como conta de receita
propriamente dita, mas sim como conta redutora dos custos, enquadrada no grupo dos
CUSTOS
DE
OPERAÇÃO,
subgrupo
das
PROVISÕES
(REVERSÕES)
OPERACIONAIS.
No ano-calendário 2014, o valor de R$ 63.315.053,83, pertencente a uma conta redutora
dos CUSTOS DE OPERAÇÃO, foi levado ao resultado do exercício e também excluído
do Lucro Líquido na ECF de 2014.
No Bloco L300 (DRE) das ECF de 2014 a 2016, a CEMIG havia informado na Linha
“Outras Receitas Operacionais”, que engloba, dentre outros, o saldo das contas
contábeis já mencionadas “Reversão Provisão Indenização Transmissão” e “Ganho
Indenização Transmissão” (fls. 53 e 54 do Termo de Verificação Fiscal):

Fl. 596
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Uma vez discorrido sobre o posicionamento da empresa acerca do assunto e sobre os
fundamentos e considerações contábeis expostos pela fiscalização, a Autoridade Fiscal
tratou de esclarecer que a) o diferimento permitido pela legislação é tão somente do
lucro e b) que os valores devidos pelo poder concedente não se referem à receita
reconhecida na fase de construção, mas sim na fase de operação.
O Contribuinte, em resposta ao Termo de Início de Fiscalização, apresentou o Quadro 2
A, no qual constam como bens elegíveis para as indenizações previstas em Lei:
Servidões permanentes; Edificações, obras civis e benfeitorias – transmissão e
Máquinas e equipamentos – transmissão.
Na planilha “Base Avaliação” (inserida no arquivo “CTB x FIS - CEMIG-T
Final_SDI_007-07 (Inclusão Condutores)” da resposta ao Termo de Início), encontram-
se diversos bens que foram imobilizados desde a década de 1978 até 2012 (data base do
Laudo de Avaliação).
Segundo a Autoridade Fiscal, a Nota Cosit-E n° 243 de 2016 cita a IN RFB n° 1.515 de
2014, revogada pela IN RFB n° 1.700 de 14/03/2017. A IN 1.515/2014 definia em seu
art. 81 a fase de construção e fase de operação da empresa.
Já o art. 83 da IN RFB n° 1.515 de 2014, tratava do diferimento do lucro
exclusivamente para a receita reconhecida na fase de construção.
A IN 1.700/17, que revogou a IN 1.515/14, trouxe conceitos idênticos de “fase de
construção” e “fase de operação” e, por ter caráter meramente interpretativo, aplicar-se-
ia a períodos anteriores.
Em resposta ao Termo de Início, a empresa ainda discriminou a receita auferida em
2016, de 751 milhões, da seguinte maneira citando, inclusive, que tal discriminação
consta no Comentário de Desempenho da Demonstração Financeira Publicada – DFP
em 31/12/2016:

A receita acima é originária de diferenças entre a avaliação dos ativos da revisão
preliminar feita pela ANEEL e a revisão final, diferenças entre variações dos índices
IGP-M e IPCA, custo de capital próprio, atualização pelo IGP-M do saldo de
indenização a receber e atualização do saldo de indenização a receber pelo IPCA e pelo
custo de capital próprio.
Assim como o Comentário de Desempenho da Demonstração Financeira Publicada –
DFP em 31/12/2016 teceu explicações sobre a Receita de Indenização da Transmissão
auferida em 2016, o Relatório da Administração da companhia de 2015 discriminou as
Receitas de Indenização da Transmissão auferidas em 2014 e 2015 e ainda teceu
comentários, conforme trecho reproduzido à fl. 57 do Termo de Verificação Fiscal.
Fl. 597
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

A Fiscalização entende que diversos pontos na composição da receita de indenização de
transmissão levam à convicção de que as receitas auferidas não se referem à fase de
construção, como pretendeu a empresa em sua alegação.
Preliminarmente, a revisão feita pela ANEEL, por meio da Portaria MME n° 120 de
20/04/2016, remete ao art. 15, § 2° da Lei 12.783/2 013, ou seja, refere-se a ativos já
existentes em 31/05/2000, ainda não depreciados ou não amortizados. Isto porque os
ativos existentes posteriores a junho/2000 já foram objeto de indenização no valor de
R$ 285.438 milhões, pagos em 01/2013, conforme resposta da empresa ao Termo de
Intimação 01 e citada no item 28 deste Relatório.
A depreciação do ativo se inicia quando este está disponível para uso, ou seja, quando
está no local e em condição de funcionamento na forma pretendida pela Administração.
Já a amortização consiste na alocação sistemática do valor amortizável de ativo
intangível ao longo da sua vida útil.
O fato de esses bens estarem sujeitos à depreciação e à amortização denota, por força da
legislação, o fim da fase de construção e início da fase de operação. Ademais, é
inaceitável a afirmação da empresa de que bens existentes em 31/05/2000 estariam na
fase de construção, ou seja, ainda não estariam em uso em 31/12/2012 (data base do
cálculo dos valores a receber).
Além disso, a correção dos ativos financeiros pelos índices IGP-M e IPCA ocorre após
a entrada em operação, quando a concessão passa a ter fluxo de recebimento pela RAP –
Receita Anual Permitida.
Em seguida, a Autoridade Fiscal tece considerações sobre o tema. Disse que o ativo
financeiro das concessionárias é formado através do valor justo dos serviços de
construção. Ou seja, o ativo financeiro é o valor dos seus fluxos futuros trazido a valor
presente. O fluxo de caixa futuro é determinado no início da concessão e reavaliado na
data que a linha de transmissão entra em operação, para segregar a Receita Anual
Permitida - RAP entre a parcela que remunerará a infraestrutura e a parcela que
remunerará os serviços de Operação e Manutenção - O&M.
Durante o período de construção, ou seja, formação do ativo financeiro, este é
remunerado pela Taxa de Remuneração do Ativo Financeiro (TRAF). A TRAF
representa qual a remuneração do ativo calculada para que o investimento inicial no
projeto seja totalmente amortizado após o fluxo de caixa de todo o período da
concessão. Após a entrada em operação da linha, além da remuneração pela TRAF e da
correção monetária do ativo financeiro durante a fase operacional, este ativo é
amortizado através dos recebimentos da RAP, excluindo o valor referente à receita de
operação e manutenção.
A receita de O&M (Operação e Manutenção) é uma parcela da RAP destinada a
remunerar a operação e a manutenção dos ativos da concessão. Ao final da construção,
quando o cálculo da indenização torna-se possível, o valor da indenização equivalente
ao ativo imobilizado que não for 100% depreciado ou amortizado até o fim da
concessão passará a fazer parte do fluxo de caixa do ativo financeiro, uma vez que é
parte da remuneração esperada pelos serviços de construção.
A receita de construção está ligada ao primeiro elemento da movimentação do ativo
financeiro, como conseqüência dos investimentos incorridos, e ocorre somente na fase
pré-operacional da concessão. Cabe mencionar que a receita de construção tem impacto
praticamente nulo no lucro líquido em International Financial Reporting Standads -
IFRS, uma vez que ela é compensada pelos custos de construção.
Já a receita de Operação e Manutenção é a parcela da RAP correspondente à operação e
manutenção da concessão e gera uma receita de O&M de mesmo valor, reajustada
anualmente pelo mesmo índice de inflação que reajusta a RAP.
Das considerações feitas pela Fiscalização acima sintetizadas, ela conclui que as receitas
em questão, auferidas nos anos de 2014 a 2016, referem-se à indenização referente às
reavaliações e atualizações dos ativos financeiros, o que vai de encontro aos conceitos
referentes à fase de operação.
Fl. 598
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Outro fator trazido pela Fiscalização é que o modelo regulatório vigente não prevê
remuneração específica para a construção ou melhoria da infraestrutura da concessão. O
Relatório da Administração 2017, em seu item 26, demonstra a composição da receita
da companhia (fl. 59 do TVF). Nele, pode-se notar que a receita de 751 milhões foi
enquadrada como “Receita de Indenização de Transmissão (g)”. Já a receita de
construção foi destacada como “Receita de Construção de Transmissão (e)” e “Receita
de Construção de Distribuição (e)”. O mesmo fato pode ser percebido na discriminação
das receitas de 2014 e 2015, conforme pode ser visto no item 49 do Relatório.
No citado item 26 do Relatório Administração 2017, também chama atenção as
considerações acerca da Receita de Construção (trecho reproduzido à fl. 59 do TVF). A
alínea “e” do item 26 do Relatório da Administração supramencionada derruba por
completo os argumentos do Contribuinte de que a receita reconhecida de 751 milhões
refere-se à fase de construção, pois, da análise conjunta do artigo 36 da Lei 12.973/14,
do artigo 83 da então vigente IN 1.515/14 (artigo 168 da IN 1.700/17), dos itens 9 a 11
da Nota Cosit-E n° 243 de 2016 e da alínea “e” do item 26 do Relatório da
Administração 2017, depreende-se:
“a) O lucro que poderia ser tributado quando da disponibilidade financeira é aquele
decorrente de receitas pela prestação de serviços da fase de construção.
b) O modelo regulatório vigente não prevê remuneração específica para a construção ou
melhoria da infraestrutura de concessão, tendo em vista que as construções e
melhorias
são
substancialmente
executadas
através
de
serviços
especializados de terceiros.
c) Toda a receita de construção está relacionada à construção de infraestrutura dos
serviços de distribuição de energia elétrica.
d) A CEMIG decidiu registrar a receita de contratos de construção com margem de
lucro zero.
e) Se a margem de lucro decorrente dos contratos de construção é igual a zero, não há
que se falar em diferimento desse lucro.
f) Portanto, a receita de 751 milhões não decorre da fase de construção e, por
consequência, não poderia ter sido excluída do lucro líquido do exercício de 2016 para
apuração do lucro real.”
As mesmas conclusões expostas no item anterior para a receita auferida em 2016, no
valor de R$ 751 milhões, servem também para as receitas auferidas em 2014 e 2015, no
valor de R$ 420.012.930,31 e R$ 100.528.886,54 em 2014 e 2015, respectivamente.
Isso se deve ao fato que a CEMIG, historicamente, tem publicado em suas
Demonstrações Financeiras que a receita de construção é integralmente compensada
pelos custos de produção, ou seja, a margem de lucro é igual a zero. A Autoridade
Fiscal transcreve trechos das Demonstrações Financeiras de 2011 a 2016, além da de
2017, que demonstram o alegado.
Nas ECD ́s da CEMIG GT de 2014 a 2016, entregues ao SPED em 30/09/2015,
31/05/2016 e 20/07/2017, o saldo final da conta contábil “0000311396 - RECEITA DE
CONSTRUÇÃO”, antes do encerramento de cada exercício, coincide exatamente com o
saldo final da conta “0000499396 - CUSTO DE INFRAESTRUTURA EM FUNÇÃO
DA CONCESSÃO”, o que reforça o argumento de que a margem de lucro na fase de
construção é igual a zero.
Em seguida, a Autoridade Fiscal discorreu sobre a questão de que o diferimento
permitido pela legislação é tão somente do lucro e não da receita, como alegou o
Contribuinte.
O art. 36 da Lei 12.973/14 prevê que o lucro decorrente da receita reconhecida pela
construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja
contrapartida seja ativo financeiro representativo de direito contratual incondicional de
Fl. 599
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

receber caixa ou outro ativo financeiro, poderá ser tributado à medida do seu
recebimento.
Ocorre que a CEMIG postergou a tributação de toda a receita reconhecida a título de
receita de indenização de transmissão no valor de R$ 420 milhões em 2014, de R$ 100
milhões em 2015 e de R$751 milhões, controlando o saldo na parte B do
LALUR/LACS até o efetivo recebimento. Entretanto, a regra legal é clara e expressa no
sentido de que a postergação da tributação se aplica ao lucro vinculado às referidas
receitas.
A teor do art. 83, § 1o da IN RFB no 1515, de 2014 e do art. 168, § 1o da IN RFB no
1700, de 2017, para a Autoridade Fiscal, a correta interpretação do art. 36 da Lei
12.973, de 2014, implica considerar que o lucro é o resultado das receitas menos custos
diretos e indiretos incorridos, não sendo admissível que tais custos afetem o resultado
fiscal em determinado período e apenas se postergue a tributação das receitas.
Se o sujeito passivo reconheceu as despesas para fins fiscais em período anterior, ou
seja, não efetuou a sua adição na Parte A e controle na Parte B do LALUR/LACS, não
incorre em infração tributária, isto porque o disposto no art. 36 da Lei 12.973, de 2014,
é uma opção e não um dever, como bem caracteriza a expressão “... poderá ser tributado
à medida do efetivo recebimento”. Entretanto, assim procedendo, o sujeito passivo não
pode apelar ao tratamento exceptivo previsto no art. 36 da Lei 12.783, de 2014, pois,
nesse cenário, o momento da tributação seguiria a regra geral, ou seja, regime de
competência, sendo as receitas integralmente tributáveis a partir de seu reconhecimento
contábil.
Em resposta ao Termo de Intimação 01, o Contribuinte alegou que os valores de R$ 420
milhões em 2014, R$ 100 milhões em 2015 e R$ 751 milhões em 2016 não se tratam de
receita, mas sim do lucro, já que não existe despesa relacionada a esses valores.
A alegação do Contribuinte mostra-se contrária aos fatos constatados e à própria prática
da empresa no tocante a esses valores. Do ponto de vista contábil, a empresa reconheceu
como receita os valores de R$ 420 milhões em 2014, R$ 100 milhões em 2015 e R$ 751
milhões em 2016, conforme contabilização já mencionada no item 35 do Termo de
Verificação Fiscal.
Do ponto de vista fiscal, a empresa também reconheceu como receita os valores de R$
420 milhões em 2014, R$ 100 milhões em 2015 e R$ 751 milhões em 2016, conforme
informação no Bloco L300 – DRE das respectivas ECF, na Linha “Outras Receitas
Operacionais”, que engloba, dentre outros, o saldo das contas contábeis “Reversão
Provisão Indenização Transmissão” e “Ganho Indenização Transmissão”, conforme
item 38 do TVF.
Do ponto de vista societário, a empresa também reconheceu como receita os valores em
comento, informados nos Relatórios da Administração, fato que a Autoridade Fiscal
mencionou nos itens 47, 49 e 64 do TVF. Abaixo, reproduzimos trecho de fls. 63 e 64
do TVF:

Fl. 600
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Além disso, a Fiscalização pondera que houve custos e despesas nos investimentos
relacionados aos ativos objeto das receitas devidas pelo Poder concedente. Só que esses
custos e despesas foram reconhecidos ao longo de vários anos-calendário anteriores, não
tendo havido diferimento algum desses valores. De modo inverso, a empresa pretendeu
diferir somente as receitas auferidas nos anos-calendário de 2014 a 2016, sendo que os
custos e despesas relacionados a elas, já haviam sido aproveitados ao longo de muitos
anos.
Outro ponto suscitado na resposta do Contribuinte ao Termo de Intimação 01 é a
alegação de que não havia disponibilidade jurídica da indenização auferida pela
CEMIG.
A Lei, as Portarias, Resoluções e Laudos de Avaliação do Poder concedente, aliados ao
reconhecimento contábil, fiscal e societário por parte da empresa deixam evidente o
reconhecimento jurídico de ambas as partes do dever de pagar e do direito de receber
tais valores. Nesse ponto, está instaurada a disponibilidade jurídica da indenização.
Portanto, contra os fatos apurados, não há, para a Fiscalização, argumentos suficientes
para contrapor que os valores de R$ 420 milhões em 2014, R$ 100 milhões em 2015 e
R$ 751 milhões em 2016 foram considerados como receita pela CEMIG em todos os
aspectos, seja contábil, fiscal ou societário.
Pelas razões sintetizadas, a Fiscalização concluiu que os valores de R$ 420 milhões, de
R$ 100 milhões e de R$751 milhões não poderiam ter sido excluídos do Lucro Líquido
para apuração do Lucro Real de 2014, 2015 e 2016, respectivamente, por não se
referirem a receitas da fase de construção e pelo fato de a empresa ter diferido apenas a
receita e não o lucro, como prevê a legislação.
A Fiscalização procedeu ao ajuste do Lucro Líquido dos anos-calendário de 2014 a
2016, de modo a retirar das exclusões os valores de R$ 420.012.930,31 em 2014, de R$
100.528.886,54 em 2015 e de R$ 751.100.567,21 em 2016.
Após os ajustes, o Lucro Real da empresa do período de 2014 a 2016, a Base de Cálculo
da CSLL, o ORPJ e a CSLL, ficaram conforme tabelas de fls. 66 a 72 dos autos (TVF).
Além do lançamento do IRPJ e da CSLL, foram também lançadas as multas exigidas
isoladamente, do IRPJ e da CSLL, pelo não recolhimento das estimativas mensais. Os
valores do IRRF e da CSLL retidos, para fins de cálculo da multa isolada, foram
considerados conforme retenções mensais informadas pela empresa em resposta ao
Termo de Intimação 02 e nas ECF dos respectivos períodos.
Os valores lançados encontram-se nos Anexos I a VI dos autos do processo.
Fl. 601
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

MULTA
EXIGIDA
ISOLADAMENTE
POR
DESCUMPRIMENTO
DE
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA
(Processo n° 15504-723.990/2019-72)
O Termo de Verificação Fiscal também descreve os fatos apurados no procedimento
fiscal que resultaram no lançamento de ofício da multa por descumprimento de
obrigação acessória prevista no art. 8°-A, inciso II do Decreto 1.598 de 26/12/1977,
incluído pela Lei 12.973/2014.
A multa citada é objeto do processo administrativo fiscal no 15504.723990/2019-72 e
nele será julgada, razão pela qual não será aqui relatada.
COMPENSAÇÕES
Considerando que a CEMIG havia declarado, anteriormente ao lançamento, a
compensação de débitos tendo como crédito Saldos Negativos de IRPJ de 2014 e 2016 e
Saldo Negativo de CSLL de 2014, a Fiscalização acresceu aos lançamentos do IRPJ e
da CSLL os valores já compensados, conforme apuração detalhada no item 91 do TVF.
Às fls. 79 a 80 do TVF, estão discriminadas as PERDCOMP e os respectivos débitos
compensados que tinham como crédito Saldos Negativos de IRPJ de 2014 e 2016 e
Saldo Negativo de CSLL de 2014:
DA IMPUGNAÇÃO
Cientificado dos autos de infração em 29/07/2019 (fls. 265 a 266), o Contribuinte
apresentou impugnação às fls. 270 a 313, na qual fez a defesa a seguir sintetizada.
A Impugnante iniciou a sua defesa afirmando que prestou esclarecimentos à
Fiscalização no sentido de que as receitas auferidas a título de "Indenização de
Transmissão" (420 milhões em 2014, 100 milhões em 2015 e 751 milhões em 2016)
foram reconhecidas com fundamento nas Portarias MME-MF 580, de 01/11/2012, e
MME 120, de 20/04/2016, que regulamentaram o recebimento pelas concessionárias de
transmissão de energia elétrica da receita decorrente de valores não amortizados
vinculados a bens reversíveis registrados pelas concessionárias e reconhecidos pela
ANEEL.
O ativo financeiro contabilizado decorre de receitas reconhecidas pela construção,
recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura (fase de
construção), estando enquadradas no art. 36 da Lei 12.973/14.
DO DIREITO

Quanto ao direito, a Impugnante primeiramente apresentou alguns conceitos básicos da
geração e transmissão da energia elétrica.
Segundo seu entendimento, a energia elétrica possui, basicamente, três ciclos: (i) a
geração, (ii) a transmissão e (iii) a distribuição. Na primeira fase - geração - há a
produção da energia elétrica. Já na segunda fase - transmissão - realiza-se o transporte
da energia elétrica desde as unidades de geração (centrais elétricas) até os grandes
centros de consumo. E, por fim, a distribuição, que leva a energia elétrica até os
consumidores.
A segunda fase de transmissão de energia elétrica é o processo de transportar energia
entre dois pontos distintos, sendo que esse transporte é realizado por linhas de
transmissão que, de uma forma mais simples, conecta uma usina ao consumidor.
Segundo a Aneel, o serviço de transporte de grandes quantidades de energia elétrica por
longas distâncias é feito utilizando-se uma rede de linhas de transmissão e subestações
em tensão igual ou superior a 230 kV, denominada Rede Básica.
Destaca-se que a remuneração de um investimento em transmissão buscará remunerar o
capital investido, bem como a operação do capital. Isto é, a remuneração de um
empreendimento de transmissão ocorrerá a partir de duas fases, sendo uma fase de
Fl. 602
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

construção, investimentos na infraestrutura, a qual gerará um ativo financeiro; e uma
fase de operação, retorno pela operação e manutenção da infraestrutura.
A Remuneração do Capital (RC) de uma transmissora corresponde à remuneração dos
investimentos realizados e depende fundamentalmente da Base de Remuneração
Regulatória (BRR) e do custo de capital.
A Remuneração do Capital de uma transmissora segue a mesma linha de um capital
financeiro, que é remunerado pelos juros. Contudo, tendo em vista que o sistema
elétrico no Brasil é regulamentado, a receita das transmissoras é estabelecida pela União
Federal. Para tanto, ela estabelece uma Receita Anual Permitida (RAP), que é a Receita
anual a que a concessionária tem direito pela prestação do serviço público de
transmissão, aos usuários, a partir da entrada em operação comercial das instalações de
transmissão. Para as transmissoras que foram licitadas, a RAP é obtida como resultado
do próprio leilão de transmissão e é paga às transmissoras a partir da entrada em
operação comercial de suas instalações, com revisão a cada quatro ou cinco anos, nos
termos dos contratos de concessão. Para as transmissoras que tiveram o seu contrato de
concessão renovado, caso da Cemig-GT, a RAP foi calculada com base nos custos de
Operação e Manutenção, conforme estabelece a Lei 12.783, de 11 de janeiro de 2013.
Em resumo, a Impugnante, no que se refere à RAP, disse que:
i) Os valores registrados como receita são aqueles efetivamente recebidos pela Cemig
anualmente, conforme previsto nas Resoluções da Aneel;
ii) Todas as despesas operacionais relacionadas ao segmento de transmissão de energia
elétrica estão vinculadas à RAP.
Em seguida, teceu considerações sobre a regulamentação do sistema de transmissão
brasileiro.
Após fazer apanhado histórico, comentou que em julho de 2012 houve o último
processo tarifário anterior à MP n° 579/2012. Nela, a receita das concessionárias de
transmissão era formada pela soma das receitas iniciais (RBSE/RPC), atualizadas desde
2001 pelo IGP-M, e das receitas autorizadas (RBNI/RCDM), objeto de reajustes e
revisões periódicas. O montante total, de R$ 9,07 bilhões (ref. preços: jun/2012), era
composto em 28% pelos investimentos RBNI/RCDM e 72% pelos investimentos
RBSE/RPC. Isto significa que a receita auferida por uma concessionária de transmissão
de energia elétrica é basicamente em função dos seus investimentos em infraestrutura de
transmissão.
Em 11 de setembro de 2012, foi publicada a Medida Provisória n° 579/2012
(posteriormente convertida na Lei no. 12.783/2013), que tinha por objetivo reduzir o
custo da energia elétrica no Brasil a partir da renovação das concessões de geração,
transmissão e distribuição de energia elétrica, bem como pela redução dos encargos
setoriais, buscando uma modicidade tarifária. Logo, o objetivo da MP 579/2012 era
reduzir o custo da energia elétrica. E, para atingir esse objetivo, tinha que indenizar os
investimentos realizados pelas concessionárias para que tais investimentos não
aparecessem mais nas tarifas da energia elétrica, já que os custos de capital
(remuneração e depreciação) representavam em torno de 2/3 (dois terços) do custo da
geração e transmissão de energia na receita final das tarifas de energia elétrica.
Feitos os esclarecimentos acima, a Impugnante passou à apresentação das contrarrazões
aos Autos de Infração contra ela lavrados.
A Impugnante CEMIG GERAÇÃO E TRANSMISSÃO S.A. foi autuada em virtude da
exclusão do Lucro Real e da Base de Cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido das receitas contabilizadas sob o título de "Receita de Indenização de
Transmissão".
De acordo com a Fiscalização, a Cemig não poderia ter excluído da apuração do
Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido (CSLL) os valores
de R$ 420 milhões em 2014, R$ 100 milhões em 2015 e R$ 751 milhões em 2016, pois
Fl. 603
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

não corresponderiam a receitas da fase de construção, e pelo fato de a empresa ter
diferido apenas a receita e não o lucro, como prevê a legislação.
A Impugnante, por seu turno, entende que essas receitas estão vinculadas à indenização
que a Cemig receberá em função da Lei 12.783/2013. Esta lei teve como objetivo
reduzir o custo da energia elétrica no Brasil ao retirar da remuneração os custos com a
remuneração da infraestrutura.
Em 1° de novembro de 2012, através da Portaria Interministerial MME-MF n° 580,
foram definidos os valores de indenização a serem pagos aos concessionários de
geração e de transmissão que optaram por antecipar os efeitos da prorrogação das
concessões. Deve ser ressaltado que os valores de indenização divulgados para a
transmissão eram parciais, não incluíam a indenização prevista para os ativos com data
anterior a junho de 2000.
O Conselho de Administração da Impugnante decidiu pela adesão da Cemig aos termos
da Lei 12.783/13(MP 579). Em função da adesão aos termos da MP 579, ocorreram
impactos nas operações e, consequentemente, reflexos nas demonstrações financeiras da
Cemig GT:
• Estabelecimento de indenização para os ativos de transmissão existentes até 31 de
dezembro de 2012: e,
• Redução na receita de concessão de transmissão (RAP). A receita passou a remunerar
apenas os custos com a operação e manutenção dos ativos, tendo em vista que os ativos
seriam objeto de indenização, e não mais seriam remunerados pela RAP.
A indenização dos ativos de transmissão foi dividida entre os ativos existentes até
31/05/2000 e os ativos posteriores até 31/12/2012, pois o § 2° do art. 15 da Lei
12.783/2013 autorizava o poder concedente a pagar às concessionárias que optaram pela
prorrogação nela prevista, a indenização relativa aos ativos considerados não
depreciados existentes em 31/05/2000, registrados pelas concessionárias e reconhecidos
pela Aneel, e o § 1° estabelecia a indenização para os outros ativos ainda não
amortizados, não depreciados ou não indenizados.
Em seguida, a Impugnante explicou como fez os cálculos dos valores das indenizações,
utilizando como referência a Nota Técnica da Aneel n° 387/2012, na qual são
apresentados estudos para a definição do Valor Novo de Reposição ("VNR") das
instalações de transmissão.
Em 22 de abril de 2016, o Ministério de Minas e Energia - MME publicou a Portaria
MME n° 120, definindo o prazo e a forma para pagamento do valor remanescente da
indenização. A Portaria determinou que os valores homologados pela ANEEL fossem
incluídos na Base de Remuneração Regulatória, e que o custo de capital fosse
adicionado às respectivas Receitas Anuais Permitidas ("RAP") a partir do ano de 2017.
No tocante aos investimentos realizados entre 2013 e 2017, que também deveriam ser
indenizados pelo Poder Concedente, já que a partir da Lei 12.783/2013 esses
investimentos não iriam mais compor a remuneração das concessionárias, deveriam ser
atualizados pelo Índice Nacional de Preços ao Consumidor Amplo - IPCA e
remunerados pelo custo do capital próprio, real, do segmento de transmissão definido
pela ANEEL, nas metodologias de Revisão Tarifária Periódica das Receitas das
Concessionárias Existentes, atualmente 10,44% ao ano, a ser pago pelo prazo de 8 anos
com ressarcimento pela RAP.
O valor da indenização total registrado em 31 de dezembro de 2016 correspondia ao
montante de R$1.805.230 (mil). Todas as receitas tributadas pela fiscalização se referem
aos investimentos realizados na fase de construção, pois tratam-se de indenização pelos
investimentos realizados pela Cemig na infraestrutura para prestar os serviços de
transmissão.
A receita contabilizada pela Cemig entre 2013 a 2016 correspondia a uma expectativa
de recebimento que estava condicionada a vários fatores, tais como o montante a
Fl. 604
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

receber de indenização, e a forma desse pagamento - via Tesouro ou via Receita Anual
Permitida (RAP) pela inclusão na Base de Remuneração Regulatória.
Logo, não existia, naquele momento, disponibilidade econômica ou jurídica da renda,
nem mesmo a receita contabilizada era passível de tributação, pois estava sob várias
condicionantes.
A tributação dos valores registrados contabilmente pelo regime de competência,
baseados nas melhores estimativas da Cemig, antes da emissão da Portaria MME
120/16, representaria uma “antecipação” da tributação sobre parcelas de receitas que
seriam efetivamente faturadas nos exercícios seguintes. Configurar-se-ia, assim, um
pagamento indevido e um confisco de parte do patrimônio da Impugnante.
O primeiro ponto defendido pela Fiscalização para a tributação das receitas é que os
valores de indenização são referentes à fase de operação. Ocorre, porém, que a
indenização é a contrapartida dos investimentos realizados na fase de construção, pois
na fase de operação os valores recebidos são pela operação e manutenção das linhas de
transmissão.
Da leitura da manifestação do Ministério de Minas e Energia (“perguntas e Respostas”
do MME sobre a MP 579/2012), não há que se falar em indenização pela operação das
linhas. A indenização refere-se à construção e instalação dos empreendimentos.
Como a indenização relativa aos ativos anteriores a 31/05/2000 não foi paga
integralmente em 2013, já que somente com a publicação da Portaria MME 120/2016
ficou definido o seu montante e a forma de seu pagamento, todo o seu remanescente
deveria ser indenizado. Ora, somente se indeniza aquilo que foi gasto com a construção,
pois a receita auferida para a manutenção possui natureza diversa. Além disso, somente
com a Portaria em questão é que ficou acordada a aplicação do wacc para a valorização
da indenização.
A Impugnante mencionou ainda que a Associação Brasileira dos Grandes
Consumidores Industriais de Energia e de Consumidores Livres (Abrace) obteve, junto
à 5a Vara da Justiça Federal do Distrito Federal, liminar que suspendeu parcialmente o
pagamento da parte da tarifa de uso do sistema de transmissão relativa às indenizações
para as transmissoras. Referida decisão, ainda em vigor, determinou que a Agência
Nacional de Energia Elétrica (Aneel) excluísse a parcela do pagamento da indenização
referente à "remuneração" dos ativos ainda não amortizados, e indicou que incida sobre
o valor histórico a ser indenizado "apenas a atualização".
Segundo a decisão, a Lei 12.783/2013, que versa sobre o pagamento das indenizações,
indica que o valor devido deve ser “atualizado até a data de seu efetivo pagamento à
concessionária”, mas não fala de remuneração. “Constata-se, portanto, que as empresas
aderiram aos termos da Lei n° 12.783/2013, que previa, exclusivamente, a atualização
dos bens e ativos, nada disciplinando sobre a incidência de parcela a título de juros
compensatórios. Ou seja, não se pode alegar frustração de expectativa, já que a Portaria
n° 120/2016 inovou na questão. As empresas anuíram aos termos da Lei, acatando a
simples atualização dos ditos bens e ativos”, dispõe a decisão.
Para a Impugnante, cobrar tributos sobre receita que está sendo questionada
judicialmente é confiscar o contribuinte que ainda sequer sabe o valor real da sua
receita. Não há que se falar em disponibilidade jurídica da renda sobre essa parcela sub
judice.
Os bens já estavam em funcionamento. Porém, tendo em vista a mudança de política de
remuneração das concessões pela Lei 12.783/2013 (cujo objetivo era a redução dos
custos da energia elétrica no Brasil, retirando a parcela da remuneração pelos
investimentos), o que estava sendo indenizado era justamente o saldo remanescente
após as depreciações e amortizações. Por falta de conhecimento técnico, a Fiscalização
negligenciou o fato de que a remuneração deve acontecer tanto pela construção do ativo,
como pela operação do ativo. Antes da Lei 12.783/2013, a remuneração ocorria através
de tarifa pelas duas fases: construção e operação do ativo. Contudo, a Lei 12.783/2013
estabeleceu o pagamento somente da operação do ativo, e determinou a indenização dos
Fl. 605
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

investimentos remunerando as concessionárias através da metodologia do Valor Novo
de Reposição.
A própria Fiscalização percebe que a remuneração dessa atividade é oriunda de dois
fundamentos, construção e operacionalização. Sendo que o valor da indenização é
devido pelo investimento na construção, cujo lucro seria mensurado considerando a
mais valia do imobilizado contabilizado, mais o IPCA e o wacc. Destaca-se que o wacc
é a taxa que traz a valor presente os fluxos de caixa futuros, ou seja, o wacc é o custo de
oportunidade desse negócio.
Portanto, as receitas contabilizadas entre 2014 e 2016 correspondem ao lucro advindo
da indenização proposta pela Lei 12.783/2013.
A Fiscalização não reconhece que os valores das receitas contabilizadas entre 2014 e
2016 referem-se ao lucro auferido na operação. Além disso, alega que a receita não é
lucro, porque não existe despesa vinculada à receita. Porém, como já mencionado, o
lucro da aplicação financeira é justamente a receita financeira. Alegar que uma receita
não é lucro porque não tem despesa vinculada é acreditar que nenhum lucro existe sem
a sua correspondente despesa. Seria admitir, por exemplo, que a receita pela locação de
um apartamento ou de um carro não pode ser considerada lucro porque não existe
despesa vinculada. Em ambos os exemplos, locação de apartamento ou de carro, o lucro
advém do ativo, e não da despesa.
A Impugnante destacou que a linha de transmissão construída pelo concessionário não
pertence a ele, e sim ao Estado que o contratou para a prestação do serviço de
construção dessa linha. O ativo financeiro da concessão corresponde à contraprestação
pelos serviços de construção da infraestrutura da atividade de transmissão, ou seja,
representam os valores a serem recebidos pelo serviço prestado à União com amparo no
contrato de concessão, aplicando-se, assim, o parágrafo 3° do art. 10 do Decreto-Lei
1.598/1977.
Para a Impugnante, é óbvio que houve custos e despesas nos investimentos relacionados
aos ativos objeto das receitas devidas pelo Poder concedente. Só que esses custos e
despesas foram reconhecidos ao longo de vários anos-calendário anteriores, não tendo
havido diferimento algum desses valores. De modo inverso, a empresa pretendeu diferir
somente as receitas auferidas nos anos calendário de 2014 a 2016, sendo que os custos e
despesas relacionados a elas, já haviam sido aproveitados ao longo de muitos anos.
A forma de remuneração da atividade de transmissão de energia antes da Lei
12.973/2013 era diferente da forma atual. Com a mudança, nasceu o dever da União de
indenizar a concessionária, e a metodologia escolhida para essa indenização foi o Valor
Novo de Reposição, que nada mais é que o valor de mercado daqueles ativos que
estavam contabilizados até dezembro de 2012.
Sobre a não aceitação, pela Fiscalização, da argumentação da Cemig de que os valores
contabilizados não revelavam disponibilidade jurídica de renda, a Impugnante
argumentou que o próprio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) já
reconheceu, em diversas ocasiões, que o simples registro contábil não é suficiente para
desencadear o fato gerador do Imposto de Renda.
Desta forma, não seria correto considerar que há disponibilidade jurídica ou econômica
da indenização para a Cemig no momento do reconhecimento contábil como um ativo
financeiro em contrapartida a uma receita. Ao contrário, havia incertezas nos anos de
2014 e 2015 com relação aos valores efetivos que seriam indenizados e, mesmo após a
emissão da Portaria MME 120/16, incertezas relacionadas à mensuração do
recebimento, não somente em relação ao aspecto temporal, como também quanto ao
aspecto material. Ou seja, desconhecia-se os valores exatos que seriam recebidos,
considerando as questões regulatórias já mencionadas.
A Receita Federal do Brasil emitiu a Nota Cosit-E n° 243, de 2016, anexa ao Ofício n°
826/2016 - RFB/Gabinete, sobre os aspectos tributários relativos ao recebimento da
receita pelas concessionárias de transmissão de energia elétrica, em resposta ao Ofício
n° 220/2016-SEMME.
Fl. 606
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Na referida nota, concluiu-se que a receita regulamentada pela Portaria MME 120/16
poderá ser tributada à medida dos recebimentos, de acordo com o art. 36 da Lei
12.973/14, caso se enquadre nas hipóteses nele previstas, ou com base no § 3° do art. 10
do Decreto-Lei n° 1.598/77, que permite o diferimento da tributação do lucro apurado
com base em receitas decorrentes de contratos de concessão firmados com o poder
público.
O ativo financeiro contabilizado pela Cemig, base para as atualizações cujos montantes
foram excluídos do lucro líquido para apuração do lucro real e da base de cálculo da
CSLL, decorre de receitas reconhecidas pela construção, recuperação, reforma,
ampliação ou melhoramento da infraestrutura (fase de construção), estando, portanto,
enquadradas no art. 36 da Lei 12.973/14.
Conforme já mencionado, não existem despesas vinculadas a essas receitas
contabilizadas. Desta forma, o efeito no lucro corresponde exatamente ao valor da
receita registrada, em conformidade integral ao previsto no art. 36 da Lei 12.973/14.
Portanto, fica evidenciado que o procedimento adotado pela Cemig, de diferimento da
receita do ativo financeiro de indenização, observou as Notas Cosit emitidas pela
Receita Federal do Brasil, atendendo ainda aos requisitos relacionados à
indisponibilidade jurídica e econômica do ativo financeiro para a determinação do
pagamento dos impostos.
DA IMPOSSIBILIDADE DA CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A
MULTA VINCULADA AO TRIBUTO E A MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA
Por último, a Impugnante questionou a aplicação da multa isolada com o propósito
específico de punição, o que, no seu entendimento, descumpriu a norma que impõe, aos
que optaram pelo lucro real anual, o recolhimento mensal por estimativa.
A multa isolada foi instituída para punir os contribuintes que, tendo optado pelo lucro
real anual para cálculo do IRPJ e da CSLL, deixam de recolher as estimativas mensais.
De fato, o recolhimento por estimativa não pode reduzir-se a mera recomendação, a que
o contribuinte atenda se quiser. Essa é a finalidade da multa isolada. Para tais situações
foi concebida. Porém, aplicá-la a casos como o presente, em que o Fisco entendeu
indevida a exclusão de determinadas receitas do lucro líquido, é uma forma de
exacerbar a penalidade sem previsão legal.
Da mesma forma, a multa por descumprimento de obrigação acessória foi criada
objetivando obrigar o contribuinte a prestar todas as informações fiscais e a cumprir
todas as obrigações acessórias inerentes à apuração e informação dos tributos por ele
devidos. Porém, aplicá-la a casos como o presente, em que o Fisco entendeu que o
Bloco "M300" da ECF dos anos-calendários de 2014 a 2016 foi entregue ao SPED com
informações inexatas, incompletas ou omitidas, também é, sem dúvida alguma, uma
forma de super exarcerbar a penalidade sem previsão legal.
Neste sentido, a Impugnante citou o entendimento de que a aplicação da multa
vinculada (multa de ofício) afasta, pelo princípio da consunção, a multa isolada, citando
decisões do E. Superior Tribunal de Justiça.
Continuando, argumentou que os recolhimentos mensais, ainda que configurem
obrigações de pagar, não representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas
será apurado ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato gerador. As hipóteses do
inciso II, “a” e “b” (Lei no 9.430/96, art. 44), em regra, não trazem novas hipóteses de
cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas
formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em consequência de, nos casos ali
descritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal.
As chamadas “multas isoladas” apenas servem aos casos em que não possam ser as
multas exigidas juntamente com o tributo devido, na medida em que são elas apenas
formas de exigência das multas descritas no caput da citada norma.
Fl. 607
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

O mesmo raciocínio aplica-se à exigência da multa por descumprimento de obrigação
acessória prevista no Art. 8°-A, inciso II do Decreto 1.598 de 26/12/1977, incluído pela
Lei 12.973/2014. A infração que se pretende repreender com a exigência da multa por
descumprimento de obrigação acessória (entrega do Bloco "M300" da ECF dos anos-
calendários de 2014 a 2016 ao SPED com informações inexatas, incompletas ou
omitidas) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete o recolhimento
a menor dos tributos, e que dê azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta.
Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a lógica do
princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que
lhe é preparatória ou subjacente.
O princípio da consunção (também conhecido como Princípio da Absorção) é aplicável
nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com existência de um nexo de
dependência entre elas. Segundo tal preceito, a infração mais grave absorve aquelas de
menor gravidade. Esse princípio vem impedir a aplicação cumulativa de multas
relacionadas a uma única obrigação tributária.
Sob este enfoque, não pode ser exigida concomitantemente a multa por descumprimento
de obrigação tributária acessória, a multa isolada e a multa de ofício por falta de
recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também por falta de antecipação
sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de ofício pela falta de recolhimento de
tributo.
A par dessas razões, pode-se ainda invocar a Súmula CARF no 105, cujo enunciado
reza que “A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei n° 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao
mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no
ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.”
DO PEDIDO
Dos argumentos acima resumidos, a Impugnante requereu que fosse julgada procedente
a defesa apresentada, para que fossem integralmente cancelados os Autos de Infração
contra ela lavrados.

Em primeira instância, a DRJ entendeu por bem julgar a impugnação
improcedente, nos termos do Acórdão 16-91.400.
Em síntese, a DRJ concordou com as seguintes premissas adotadas pelo TVF: (i)
o diferimento permitido pela legislação é tão somente do lucro; e (ii) os valores devidos pelo
poder concedente não se referem à receita reconhecida na fase de construção, mas sim fase de
operação.
Irresignada a Recorrente interpôs recurso voluntário alegando, em síntese, que:
(i)
Sobre a contabilização antes da publicação da Lei no 11.638/2007
a. contabilizavam a infraestrutura pública construída por elas como seu
ativo imobilizado, sem o registro de receitas futuras a serem recebidas
do Estado;
b. esse ativo imobilizado era depreciado pela sua vida útil econômica,
que poderia ser de 50 anos, p. ex.. Contudo, o contrato de concessão
tinha uma duração de 30 anos. Ao final do contrato de concessão,
existia no Balanço Patrimonial da concessionária um saldo
remanescente de 20/50 do ativo imobilizado;
Fl. 608
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

c. ao final do contrato de concessão, quando do recebimento da
indenização, é que as concessionárias eram obrigadas a apurar um
ganho de capital, confrontando o valor recebido pela indenização
contra o saldo remanescente do ativo imobilizado que contemplava a
infraestrutura adquirida para o Estado;
d. os Balanços Patrimoniais das concessionárias não refletiam a
verdadeira situação patrimonial e financeira da empresa, por não
evidenciarem a indenização a receber do Estado ao final do contrato de
concessão;
(ii)
Sobre a contabilização após a publicação da Lei no 11.638/2007

a. com a convergência da Contabilidade Brasileira às normas
internacionais, foi publicada a Interpretação Técnica ICPC 01. De
acordo com essa norma, as concessionárias não contabilizariam mais
um ativo imobilizado, mas sim, um ATIVO FINANCEIRO.
b. o Governo Federal mudou as regras de concessão de geração,
transmissão e geração de energia elétrica, o que implicou em
indenizações às concessionárias, nos termos da MP 579/12, convertida
na Lei 12.783/13.
c. Inicialmente, a Cemig GT não tinha a certeza da indenização dos
ativos existentes em 31 de maio de 2000, pois o § 2o do art. 15 da MP
579/2012 dispunha que tais ativos não seriam indenizados, contudo,
quando da conversão da MP 579/2012 na Lei 12.783/2013, houve a
definição do pagamento, pelo governo, da indenização dos ativos
existentes em 31 de maio de 2000
d. a partir da previsão do pagamento da indenização pelo § 2o do art. 15
da Lei 12.783/2013, a Cemig GT, nos termos do CPC 38, bem como
nos termos da Interpretação ICPC 01 e da Resolução Normativa Aneel
396/2010, procedeu à contabilização de um ATIVO FINANCEIRO
referente à indenização.

(iii)
as exclusões efetuadas nos Blocos M300 (Lalur) e M350 (eLacs) no valor
de R$ 420.012.930,31 em 2014, no valor de R$ 100.528.886,54 em 2015,
e no valor de R$ 751.100.567,21 em 2016, referentes às receitas citadas,
estão fundamentadas no Art. 36 da Lei 12.973/2014.
a. Defende que o diferimento refere-se a lucro; e
b. os valores devidos pelo poder concedente referem-se à receita
reconhecida na fase de construção
(iv)
por fim, alega ser indevida a concomitância da multa de ofício com a
multa isolada e multa por entrega de ECF com informações inexatas,
incorretas ou omitidas.

Fl. 609
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

A Procuradoria da Fazenda Nacional apresentou contrarrazões alegando, em
síntese que as exclusões feitas pela Recorrente são indevidas pois não se referem a lucro, muito
menos a lucro decorrente de receita reconhecida pela construção, recuperação, reforma,
ampliação ou melhoramento da infraestrutura poderá ter sua tributação diferida. Por fim, com
relação à aplicação concomitante de multa isolada e multa de ofício, a Fazenda Nacional invoca
precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais para defender a sua manutenção.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro André Luis Ulrich Pinto, Relator.
O recurso é tempestivo, preenche os pressupostos de admissibilidade e, portanto,
deve ser conhecido.
De início, deve-se destacar que dentre as razões recursais apresentadas pela
Recorrente, constam argumentos tendentes a ver afastada a multa por entrega de ECF com
informações inexatas, incorretas ou omitidas. Ocorre que a referida multa é objeto do processo
administrativo sob no 15504.723990/2019-72, razão pela qual tais razões não devem ser
conhecidas na ocasião do julgamento do presente processo.
Como se viu linhas acima, cinge-se a controvérsia sobre a aplicação do art. 36, da
Lei 12.973/2014, que assim dispõe:
Art. 36. No caso de contrato de concessão de serviços públicos, o lucro decorrente da
receita reconhecida pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou
melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo financeiro
representativo de direito contratual incondicional de receber caixa ou outro ativo
financeiro, poderá ser tributado à medida do efetivo recebimento.
É aqui que a Fazenda Nacional e a Recorrente defendem interpretações
diametralmente distintas. Enquanto a Recorrente entende ter agido de acordo com o referido
artigo, a Fazenda Nacional, reiterando o entendimento consubstanciado no TVF e acórdão de
impugnação, defende que o dispositivo não se aplica, tendo em vista que as receitas excluídas
pela Recorrente não revestem natureza jurídica de lucro e não se referem à fase de construção.
Portanto, para o deslinde do feito, existem dois pontos primordiais: (i) análise da
fase a que se referem as receitas (operação ou construção); e (ii) análise da natureza jurídica das
receitas.
Sobre o primeiro ponto, convém transcrever um trecho do Termo de Verificação
Fiscal.

50. Diversos pontos na composição da receita de indenização de transmissão nos levam
à convicção de que as receitas auferidas não se referem à fase de construção, como
pretendeu a empresa em sua alegação.
51. Preliminarmente, a revisão feita pela ANEEL por meio da Portaria MME n° 120 de
20/04/2016, remete ao Art. 15, § 2° da Lei 12.783/2 013, ou seja, refere-se a ativos já
existentes em 31/05/2000, ainda não depreciados ou não amortizados. Isto porque os
ativos existentes posteriores a junho/2000 já foram objeto de indenização no valor de
Fl. 610
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

R$ 285.438 milhões, pagos em 01/2013, conforme resposta da empresa ao Termo de
Intimação 01 e citada no item 28 deste Relatório.
52. A depreciação do ativo se inicia quando este está disponível para uso, ou seja,
quando está no local e em condição de funcionamento na forma pretendida pela
administração. Já a amortização consiste na alocação sistemática do valor amortizável
de ativo intangível ao longo da sua vida útil.
53. O fato de esses bens estarem sujeitos à depreciação e à amortização denota, por
força da legislação, o fim da fase de construção e início da fase de operação. Ademais, é
inaceitável a afirmação da empresa de que bens existentes em 31/05/2000 estariam na
fase de construção, ou seja, ainda não estariam em uso em 31/12/2012 (data base do
cálculo dos valores a receber).
54. Além disso, a correção dos ativos financeiros pelos índices IGP-M e IPCA ocorre
após a entrada em operação, quando a concessão passa a ter fluxo de recebimento pela
RAP – Receita Anual Permitida.
55. Algumas considerações a seguir tornam-se necessárias para melhor compreensão do
assunto.
56. O ativo financeiro das concessionárias é formado através do valor justo dos serviços
de construção; em outras palavras, o ativo financeiro é o valor dos seus fluxos futuros
trazido a valor presente. O fluxo de caixa futuro é determinado no início da concessão e
reavaliado na data que a linha de transmissão entra em operação, para segregar a
Receita Anual Permitida - RAP entre a parcela que remunerará a infraestrutura e a
parcela que remunerará os serviços de Operação e Manutenção - O&M.
57. Durante o período de construção, ou seja, formação do ativo financeiro, este é
remunerado pela Taxa de Remuneração do Ativo Financeiro (TRAF). A TRAF
representa qual a remuneração do ativo calculada para que o investimento inicial no
projeto seja totalmente amortizado após o fluxo de caixa de todo o período da
concessão. Após a entrada em operação da linha, além da remuneração pela TRAF e da
correção monetária do ativo financeiro durante a fase operacional, este ativo é
amortizado através dos recebimentos da RAP excluindo o valor referente à receita de
operação e manutenção.
58. A receita de O&M (Operação e Manutenção) é uma parcela da RAP destinada a
remunerar a operação e a manutenção dos ativos da concessão.
59. Ao final da construção, quando o cálculo da indenização torna-se possível, o valor
da indenização equivalente ao ativo imobilizado que não for 100% depreciado ou
amortizado até o fim da concessão passará a fazer parte do fluxo de caixa do ativo
financeiro, uma vez que é parte da remuneração esperada pelos serviços de construção.
60. A receita de construção está ligada ao primeiro elemento da movimentação do ativo
financeiro como consequência dos investimentos incorridos e ocorre somente na fase
pré-operacional da concessão. Cabe mencionar que a receita de construção tem impacto
praticamente nulo no lucro líquido em International Financial Reporting Standads -
IFRS, uma vez que ela é compensada pelos custos de construção. Sobre a questão do
lucro trataremos mais adiante neste Relatório.
61. Já a receita de Operação e Manutenção é a parcela da RAP correspondente à
operação e manutenção da concessão e gera uma receita de O&M de mesmo valor,
reajustada anualmente pelo mesmo índice de inflação que reajusta a RAP.
62. Feitas as considerações cabíveis, fica evidente que as receitas em questão auferidas
nos anos de 2014 a 2016 referem-se à indenização referente às reavaliações e
atualizações dos ativos financeiros, o que vai de encontro aos [ao encontro dos]
conceitos aqui trazidos de fase de operação.
63. Outro fator digno de especial menção é que o modelo regulatório vigente não prevê
remuneração específica para a construção ou melhoria da infraestrutura da concessão.
Tal assertiva pode ser comprovada pelo Relatório da Administração de 2017 do qual
trataremos a seguir.
Fl. 611
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

64. O Relatório da Administração 2017, em seu item 26, demonstra a composição
da receita da companhia, da seguinte forma:

65. Note-se que a receita de 751 milhões foi enquadrada como “Receita de Indenização
de Transmissão (g)”. Já a receita de construção foi destacada como “Receita de
Construção de Transmissão (e)” e “Receita de Construção de Distribuição (e)” . O
mesmo fato pode ser percebido na discriminação das receitas de 2014 e 2015 (vide item
49 do presente Relatório).
66. Ainda no citado item 26 do Relatório Administração 2017, chama atenção as
considerações acerca da Receita de Construção:

67. A alínea “e” do item 26 do Relatório da Administração supramencionada derruba
por completo os argumentos da empresa de que a receita reconhecida de 751 refere-se à
fase de construção. Isto porque, da análise conjunta do Artigo 36 da Lei 12.973/14, do
Artigo 83 da então vigente IN 1.515/14 (Artigo 168 da IN 1.700/17), dos itens 9 a 11 da
Nota Cosit-E n° 243 de 2016 e da alínea “e” do item 2 6 do Relatório da Administração
2017, depreende-se:
a) O lucro que poderia ser tributado quando da disponibilidade financeira é aquele
decorrente de receitas pela prestação de serviços da fase de construção.
b) O modelo regulatório vigente não prevê remuneração específica para a construção ou
melhoria da infraestrutura de concessão, tendo em vista que as construções e melhorias
são substancialmente executadas através de serviços especializados de terceiros.
Fl. 612
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

c) Toda a receita de construção está relacionada à construção de infraestrutura dos
serviços de distribuição de energia elétrica.
d) A CEMIG decidiu registrar a receita de contratos de construção com margem de
lucro zero.
e) Se a margem de lucro decorrente dos contratos de construção é igual a zero, não há
que se falar em diferimento desse lucro.
f) Portanto, a receita de 751 milhões não decorre da fase de construção e, por
consequência, não poderia ter sido excluída do lucro líquido do exercício de 2016 para
apuração do lucro real.
68. As mesmas conclusões expostas no item anterior para a receita auferida em 2016, no
valor de R$ 751 milhões, servem também para as receitas auferidas em 2014 e 2015, no
valor de R$ 420.012.930,31 e R$ 100.528.886,54 em 2014 e 2015, respectivamente.
69. Isto porque a CEMIG, historicamente, tem publicado em suas Demonstrações
Financeiras que a receita de construção é integralmente compensada pelos custos de
produção, ou seja, a margem de lucro é igual a zero. Transcrevemos trechos das
Demonstrações Financeiras de 2011 a 2016, além da de 2017 já transcrita
anteriormente:

70. Nas ECD ́s da CEMIG GT de 2014 a 2016, entregues ao SPED em 30/09/2015,
31/05/2016 e 20/07/2017, o saldo final da conta contábil “0000311396 - RECEITA DE
CONSTRUÇÃO”, antes do encerramento de cada exercício, coincide exatamente com o
saldo final da conta “0000499396 - CUSTO DE INFRAESTRUTURA EM FUNÇÃO
DA CONCESSÃO”, o que reforça o argumento de que a margem de lucro na fase de
construção é igual a zero.
Diante do exposto, não é possível afirmar, sob o modelo regulatório posto no caso
específico, que as receitas auferidas a título de “indenização de transmissão” sejam
referentes à fase de construção, como alegado pela interessada.
As constatações transcritas acima, aliadas ao fato de que o ônus da prova incumbe
à Recorrente e ao fato de que essa deixou de trazer aos autos documentos que atestassem as suas
alegações quanto às receitas em questão decorrerem da fase de construção são suficientes para a
manutenção dos autos de infração.
Mas não é só. Por um outro fundamento autônomo, os autos de infração merecem
subsistir. Explico.
A Recorrente defende que a toda a receita operacional correspondente à
indenização recebida do Poder Público é lucro, sendo que o custo está ativado, de modo que
seria “impossível registrar qualquer custo no resultado, já que esse está ativado e somente será
baixado do Balanço Patrimonial, quando do recebimento das indenizações”.
Por sua vez, a Autoridade Fiscal registrou no TVF que:
77. Se o sujeito passivo reconheceu as despesas para fins fiscais em período anterior, ou
seja, não efetuou a sua adição na Parte A e controle na Parte B do LALUR/LACS, não
incorre em infração tributária, isto porque o disposto no art. 36 da Lei 12.973, de 2014,
é uma opção e não um dever, como bem caracteriza a expressão “... poderá ser tributado
à medida do efetivo recebimento”. Entretanto, assim procedendo, o sujeito passivo não
pode apelar ao tratamento exceptivo previsto no art. 36 da Lei 12.783, de 2014, pois,
Fl. 613
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

nesse cenário, o momento da tributação seguiria a regra geral, ou seja, regime de
competência, sendo as receitas integralmente tributáveis a partir de seu reconhecimento
contábil. É o caso.
(...)
83. Além disso, é óbvio que houve custos e despesas nos investimentos relacionados aos
ativos objeto das receitas devidas pelo Poder concedente. Só que esses custos e despesas
foram reconhecidos ao longo de vários anos-calendário anteriores, não tendo havido
diferimento algum desses valores. De modo inverso, a empresa pretendeu diferir
somente as receitas auferidas nos anos-calendário de 2014 a 2016, sendo que os custos e
despesas relacionados a elas, já haviam sido aproveitados ao longo de muitos anos.
Como ressaltou a DRJ, a recorrente não apresenta demonstrativos dos custos diretos e
indiretos mencionados no art. 83 da Instrução Normativa RFB no 1.515/2014, assim
como não demonstra o lucro que poderia ser então diferido. Desta forma, sem a
demonstração dos custos relacionados às receitas de indenização, não há como
determinar o lucro a ser diferido nos termos do art. 36, devendo, pois, prevalecer o
regime de competência.

O art. 83 da Instrução Normativa RFB no 1.515/2014 a que o TVF faz referência
dispõe que:
Art. 83. O lucro decorrente da receita reconhecida na fase de construção cuja
contrapartida seja ativo financeiro representativo de direito contratual incondicional de
receber caixa ou outro ativo financeiro, poderá ser tributado à medida do efetivo
recebimento.
§ 1o Em cada período de apuração, o lucro a que se refere o caput será a receita líquida
definida no § 1o do art. 3o diminuída dos custos diretos e indiretos incorridos.

Como bem apontado pela Procuradoria da Fazenda Nacional em suas
contrarrazões, é importante destacar que em nenhuma fase do presente processo a Recorrente a
apresenta demonstrativos dos custos diretos e indiretos mencionados no art. 83 da Instrução
Normativa RFB no 1.515/2014, assim como não demonstra de forma objetiva e detalhada o lucro
que poderia ser diferido. Desta forma, sem a demonstração dos custos relacionados às receitas de
indenização, não há como determinar o lucro a ser diferido nos termos do art. 36, devendo, pois,
prevalecer o regime de competência.
Outro ponto que se impõe é o argumento da Recorrente segundo o qual a receita
em questão está sub judice, não havendo que se falar em disponibilidade econômica. O acórdão
recorrido bem sintetizou essa questão.
A Impugnante mencionou ainda que a Associação Brasileira dos Grandes
Consumidores Industriais de Energia e de Consumidores Livres (Abrace) obteve, junto
à 5a Vara da Justiça Federal do Distrito Federal, liminar que suspendeu parcialmente o
pagamento da parte da tarifa de uso do sistema de transmissão relativa às indenizações
para as transmissoras. Referida decisão, ainda em vigor, determinou que a Agência
Nacional de Energia Elétrica (Aneel) excluísse a parcela do pagamento da indenização
referente à "remuneração" dos ativos ainda não amortizados, e indicou que incida sobre
o valor histórico a ser indenizado "apenas a atualização".
(...)
Para a Impugnante, cobrar tributos sobre receita que está sendo questionada
judicialmente é confiscar o contribuinte que ainda sequer sabe o valor real da sua
receita. Não há que se falar em disponibilidade jurídica da renda sobre essa parcela sub
judice.
Fl. 614
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Ocorre que, ao contrário do que alega a Recorrente, a referida decisão não se
encontra em pleno vigor. É o que se verifica da sentença de fls. 564-584 juntada pela
Procuradoria da Fazenda Nacional com as contrarrazões de recurso e cujo dispositivo abaixo se
transcreve:
ISTO POSTO, julgo improcedentes os pedidos deduzidos na petição inicial,
nos termos do art. 487, I, do CPC, e, por conseguinte, torno sem efeito a
decisão que concedeu a tutela provisória.
Portanto, revogado o provimento liminar pelo próprio juízo que o concedeu,
perdem o objeto os argumentos da interessada em relação à dita ação.

Concomitância entre multa isolada e multa de ofício

Alega a Recorrente que a multa isolada não poderia ser exigida
concomitantemente à multa de ofício.
Sobre o tema, é conhecida a Súmula CARF no 105, que assim dispõe:
Súmula CARF no 105
Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 08/12/2014
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no
art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo
da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
Por outro lado, não é menos conhecida a discussão sobre a aplicação da referida
súmula após a edição da MP no 351/2007, convertida na Lei no 11.488/2007, que alterou a
redação do art. 44, da Lei no 9.430/1996.
Para melhor compreensão da discussão, faz-se necessário transcrever a redação
original do art. 44, da Lei no 9.430/1996 e as alterações promovidas pela Lei no 11.488/2007.
Originalmente, estabelecia o art. 44, I, §1o, IV da Lei no 9.430, de 27 de dezembro
de 1996, in verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa
moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do
inciso seguinte;
(...)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
(...)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda
e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar de fazê-lo,
ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
Fl. 615
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Posteriormente, foi editada a Medida Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007,
convertida na Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, com a redação abaixo:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
Compulsando as alterações legislativas acima elucidadas, não se verifica, exceto em
relação ao percentual a ser aplicado nos casos de multa isolada, qualquer alteração.
Ao analisar as alterações legislativas promovidas pela Medida Provisória no 351,
de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, verifica-se que
não há qualquer alteração substancial no que diz respeito à hipótese de incidência ou base de
cálculo da multa isolada. Em verdade, as alterações legislativas limitam-se a: (i) numeração dos
enunciados prescritivos; e (ii) alíquota aplicada nos casos de multa isolada.
Sobre a alteração legislativa, observa-se que a exposição de motivos da MP
351/2007 evidencia o simples propósito de se reduzir o percentual da multa isolada.
8.A alteração do art. 44 da Lei no9.430, de 27 de dezembro de 1996, efetuada pelo
art.14do Projeto, tem o objetivo de reduzir o percentual da multa de ofício, lançada
isoladamente, nas hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física a
título de carnê-leão ou pela pessoa jurídica a título de estimativa, bem como retira a
hipótese de incidência da multa de ofício no caso de pagamento do tributo após o
vencimento do prazo, sem o acréscimo da multa de mora.
Dessa forma, não havendo alteração na hipótese de incidência ou base de cálculo
da multa isolada, o racional da Súmula CARF no 105 continua aplicável após as alterações
legislativas aqui expostas.
Neste sentido, este colegiado com a composição atual já decidiu por afastar a
multa isolada, conforme ao que se verifica do Acórdão 1401-006.014, de relatoria do
Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, que recebeu a seguinte ementa:
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA
PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. RATIO
DECIDENDI INALTERADA. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA
SÚMULA CARF No 105.
Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de
tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa
mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A
primeira conduta é meio de execução da segunda. A aplicação concomitante de multa de
ofício e de multa isolada na estimativa implica em penalizar duas vezes o mesmo
contribuinte, já que ambas as penalidades estão relacionadas ao descumprimento de
obrigação principal.
É certo que a ratio decidendi dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105 foi
precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva
percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária.
Fl. 616
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser
aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado
tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de
recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e
vencimento.
Dessa forma, deve ser aplicado o princípio da consunção para afastar a multa
isolada.
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, exceto na parte em
que discute a multa por informações inexatas, incompletas ou omitidas da ECF e, no mérito, dar-
lhe parcial provimento para afastar a multa isolada.
(documento assinado digitalmente)
André Luis Ulrich Pinto

Voto Vencedor
Conselheiro Fernando Augusto Carvalho de Souza, Redator designado.

CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO.

Em que pese a bem fundamentada decisão e a clareza dos fundamentos esposados
pelo ilustre conselheiro relator em seu voto, peço vênia para dela discordar quanto ao
entendimento da matéria “concomitância entre a multa isolada e a multa de ofício”.
O presente caso abrange a discussão de fatos posteriores à alteração normativa
ocorrida no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, e, portanto, não estão alcançados pela Súmula
CARF n° 105.
Pois bem, o ilustre Relator entendeu aplicável ao caso, por analogia, os mesmos
fundamentos pelos quais a Súmula CARF n° 105 havia sido aprovada, quais sejam, a
impossibilidade de dupla penalização e a aplicação do princípio da consunção das penas, tendo
em vista que as alterações legislativas promovidas pela Medida Provisória no 351, de 22 de
janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, não provocaram qualquer
alteração substancial no que diz respeito à hipótese de incidência ou base de cálculo da multa
isolada.
Respeitosamente, penso de maneira divergente, conforme passo a fundamentar.
O que se observa é que o dispositivo legal possui bens jurídicos distintos
protegidos pelo legislador e dessa forma não há que se falar em dupla penalização.
A multa de ofício ocorre para preservar o crédito tributário apurado ao final do
período e de forma diversa, a multa isolada é uma penalidade pelo descumprimento de obrigação
acessória, qual seja, a quitação de antecipação mensal por estimativa.
Fl. 617
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1401-006.913 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.723987/2019-59

Ressalta-se a literalidade da obrigação presente na alínea “b” do inciso II do caput
do art. 44 da Lei no 9.430/1996 que incide inclusive quando apurado prejuízo fiscal ou base de
cálculo negativa da CSLL.
É possível uma situação em que não há incidência da multa de ofício (prejuízo ou
base de cálculo negativa), mas em contrapartida o contribuinte seja obrigado a pagamento
mensal sobre uma base estimada mensal.
O que o legislador fez foi determinar sanção específica para o descumprimento
desse mandamento legal previsto no art. 44 da Lei 9430/1996, com as alterações promovidas
pela Lei 11.488/2007.
Cito as ementas dos acórdãos abaixo:
ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA
COM A MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE. Nos casos de falta de recolhimento
de estimativas mensais de IRPJ posteriores à Lei no 11.488/2007, quando não
justificados em balanço de suspensão ou redução, é cabível a cobrança da multa isolada,
que pode e deve ser exigida, de forma cumulativa, com a multa de ofício aplicável aos
casos de falta de pagamento do mesmo tributo, apurado de forma incorreta, ao final do
período base de incidência (Acordão 1201-003.581 - Sessão de 11 de fevereiro de 2020)
ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. MULTA ISOLADA. POSSIBILIDADE.
CONSUNÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Nos casos de falta de recolhimento de
estimativas mensais de IRPJ e CSLL posteriores à Lei no 11.488/2007, quando não
justificados em balanço de suspensão ou redução, é cabível a cobrança da multa isolada
mesmo após o encerramento do período-base de incidência. Na consunção um dos
crimes apresenta-se tão somente como meio necessário ao cometimento do crime fim,
ocasião em que o fato previsto em norma mais abrangente é absorvido por outra menos
abrangente. Na espécie, não há falarse em consunção, haja vista a multa isolada não ser
absorvida pela multa de ofício, tampouco pelo tributo devido ao final do período,
porquanto tem suporte fático e legal distinto. (Acordão 1201-003.615 - Sessão de 10 de
março de 2020)
Portanto, não se identifica qualquer óbice à convivência das duas multas, logo
voto por NEGAR PROVIMENTO ao afastamento da cobrança de multa isolada.

(documento assinado digitalmente)
Fernando Augusto Carvalho de Souza

Fl. 618
DF CARF MF
Original