Tribunal: CARF
Processo: 10580.732697/2011-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALFREDO JORGE MADEIRA ROSA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-09
Data de publicação: 2024-06-12

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÃO PATRONAL. REMUNERAÇÃO DE SEGURADOS EMPREGADOS.
São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais que prestam serviços à empresa.
CONTRIBUIÇÃO DOS SEGURADOS EMPREGADOS E CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados que prestam serviços à empresa.
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
Apresentar GFIP com dados não correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias.

ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS (TERCEIROS). INCIDÊNCIA.
Compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil a arrecadação e fiscalização das contribuições devidas a Terceiros (Entidades e Fundos).

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
ATO NÃO DEFINITIVAMENTE JULGADO. RETROATIVIDADE BENIGNA. MULTA MENOS SEVERA.
A lei aplica-se a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Em se tratando do descumprimento de obrigação acessória, em virtude da falta de informação de fatos geradores de contribuições previdenciárias em GFIP, a retroatividade benigna deve ser aplicada mediante a comparação entre as multas previstas na legislação revogada (§§ 4o ou 5o da Lei no 8.212/1991) e aquela estabelecida no art. 32-A da mesma lei, acrescido pela MP no 449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009.

Inteiro teor:
S2-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10580.732697/2011-12
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2302-003.763 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
09 de maio de 2024
Recorrente
BAHIA MINERAÇÃO S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÃO PATRONAL. REMUNERAÇÃO DE SEGURADOS
EMPREGADOS.
São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre as remunerações
pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes
individuais que prestam serviços à empresa.
CONTRIBUIÇÃO
DOS
SEGURADOS
EMPREGADOS
E
CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre as remunerações
pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados que prestam serviços à
empresa.
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
Apresentar GFIP com dados não correspondentes aos fatos geradores de todas
as contribuições previdenciárias.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES E
FUNDOS (TERCEIROS). INCIDÊNCIA.
Compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil a arrecadação e fiscalização
das contribuições devidas a Terceiros (Entidades e Fundos).
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
ATO
NÃO
DEFINITIVAMENTE
JULGADO.
RETROATIVIDADE
BENIGNA. MULTA MENOS SEVERA.
A lei aplica-se a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa que
a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
DESCUMPRIMENTO
DE
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
RETROATIVIDADE BENIGNA.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10580.732697/2011-12
Fl. 1886
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

Em se tratando do descumprimento de obrigação acessória, em virtude da falta
de informação de fatos geradores de contribuições previdenciárias em GFIP, a
retroatividade benigna deve ser aplicada mediante a comparação entre as
multas previstas na legislação revogada (§§ 4o ou 5o da Lei no 8.212/1991) e
aquela estabelecida no art. 32-A da mesma lei, acrescido pela MP no 449/2008,
convertida na Lei no 11.941/2009.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso voluntário, afastar as preliminares e, no mérito, dar provimento parcial, para aplicação da
multa mais benéfica em relação aos fatos geradores anteriores a 04/12/2008, nos termos do voto.
(documento assinado digitalmente)
Johnny Wilson Araujo Cavalcanti - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Alfredo Jorge Madeira Rosa - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Freitas de Souza
Costa, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Johnny Wilson
Araujo Cavalcanti (Presidente).

Relatório
Trata-se de autuação de contribuições previdenciárias conforme abaixo:
- DEBCAD no 37.330.413-7, Contribuição Empresa, 01 a 13/2008;
- DEBCAD no 37.330.414-5, Contribuição Segurados, 01 a 13/2008;
- DEBCAD no 37.330.415-3, Contribuição outras entidades, 01 a 13/2008;
- DEBCAD no 37.330.412-9, Descumprimento de obrigação acessória, 11/2011.
Conforme o Relatório Fiscal (e-fls.95 a 111) os DEBCAD no 37.330.413-7,
37.330.414-5 e 37.330.415-3, foram apurados por aferição indireta, a partir do cotejo entre as
informações contidas na Folha de Pagamento, na GFIP, na RAIS e na DIRF. O DEBCAD no
37.330.412-9 refere-se a multa por descumprimento de obrigação acessória e decorre da
autuação dos três outros DEBCAD.
Fl. 1887
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

Em impugnação o contribuinte questionou, dentre outros itens, a motivação e
legalidade de ter sido utilizado o método de aferição indireta. Alegou incompatibilidade dos
documentos utilizados para a apuração do crédito, haja vista utilizarem regimes contábeis
distintos. A fiscalização teria confrontado os valores registrados na DIRF, que utiliza o regime
de caixa, com os valores incluídos na folha de pagamento e na GFIP, que utilizam o regime de
competência. A 7a Turma da DRJ/SDR, por meio do Despacho 10 (e-fls. 1623 a 1625), de 11 de
fevereiro de 2014, solicitou à DRF de origem diligência para esclarecimentos quanto à eleição do
método de aferição indireta.
O Relatório Fiscal de Diligência (e-fls. 1628 a 1639) faz as seguintes pontuações
sobre a questão a ser esclarecida:
1o. ponto – Preliminarmente, registre-se, que da leitura do parágrafo 6o., do art. 33, da
Lei 8.212/1991, o método da aferição indireta/arbitramento é cabível quando do exame
da contabilidade e de qualquer outro documento da empresa, a fiscalização constatar
que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a seu
serviço, do faturamento e do lucro.
2o. ponto – Nesta linha, depreende-se da leitura do TIPF – Termo de Início do
Procedimento Fiscal e do REFISC – Relatório Fiscal (anexo) que a contabilidade foi
solicitada e apresentada pela empresa, e devidamente examinada por esta Auditoria.
Confrontados, como de praxe, dentro da essência da auditoria, as diversas informações
fornecidas pela empresa, através das quais é possível verificar ou não a ocorrência de
fatos geradores de contribuições previdenciárias, a exemplo da contabilidade, RAIS,
DIPJ, DIRF, GFIP, restou caracterizada a contradição existente entre os dados
constantes da DIRF – Declaração de Imposto de Renda na Fonte e da GFIP – Guia do
FGTS e Informações à Previdência, com evidente reflexo na contabilidade, que, assim,
se subsumiu a hipótese trazida pelo parágrafo 6o. retromencionado, independentemente
de qualquer registro, necessariamente, expresso no Relatório Fiscal – REFISC, levando
esta Auditoria, ao tempo em que desconsiderava (afastava), para o caso concreto sob
exame, a contabilidade, a optar por se valer das informações resultante da confrontação
direta entre as informações contidas na DIRF e nas GFIPs, principalmente porque tais
documentos apontam nominalmente os possíveis destinatários de remuneração
destinadas a retribuir o trabalho.
3o. ponto - Quanto a alegação genérica, contida na Impugnação, considerando o método
de aferição indireta/arbitramento como inadequado e incapaz de precisar a efetiva
natureza dos valores declarados pela Impugnante, traz em si um pecado capital, pois ao
citar o art. 142, do CTN, não faz nenhuma referência ao art. 148, do mesmo diploma
legal, que ao permitir, em algumas hipóteses, o arbitramento, traz como corolário que o
crédito realizado por este método resulta numa estimativa, num valor aproximado,
permitida assim, naturalmente, uma certa imprecisão. Neste sentido, para assegurar
princípios como o da legalidade, o da moralidade, o da verdade material, o da
razoabilidade e de outros, a parte final do 6o., do art. 33, da Lei 8.212/1991, multicitado
inverte o ônus da prova, permitindo assim que o contribuinte possa contribuir no
acertamento do valor do crédito constituído (grifamos). Assim, no momento em que se
optou pela aferição indireta (arbitramento), operou-se, pelo próprio fato, a inversão do
ônus da prova. Ora, o que a empresa fez ou tentou fazer, via impugnação, foi se
desincumbir dessa tarefa e, para tanto, apontou algumas situações fáticas em que a
remuneração paga à pessoa física não se destinaria a retribuir o trabalho, na forma do
inciso I, do art. 28, da Lei 8.212/1991 e com o objetivo de provar a verdade dos fatos
alegados juntou uma gama de documentos, que serão, oportunamente, examinados um a
um, na sua integralidade.
Fl. 1888
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

4o. ponto – É, portanto, no exercício do dever/direito de se desincumbir do ônus da
prova que a empresa acaba por apontar algumas situações, que, depois de devidamente
examinada, repita-se, por esta Auditoria, poderá resultar em redução do valor do crédito
constituído durante o Procedimento Fiscal. Aliás, foi com o intuito de reforçar os
direitos e garantias assegurados pelo Texto Constitucional ao contribuinte, que esta
Auditoria, ao receber o presente expediente, dirigiu-se ao estabelecimento da
Impugnante e lavrou um TIF – Termo de Intimação Fiscal, solicitando “a
disponibilização, nas dependências da empresa da totalidade da documentação, sempre
que possível com o respectivo demonstrativo, que, segundo a impugnação apresentada
no Processo no. 10580-732.697/2011-12, reduziria o crédito previdenciário constituído
sob o DEBCAD 37.330.413-7, com reflexos nos demais Debcads, lavrados no mesmo
Procedimento fiscal.” (grifamos)
5o. ponto – A empresa, ao invés de apresentar a totalidade da documentação, como
solicitado, optou por apresentar os mesmos documentos que já havia juntado aos autos,
quando da impugnação. Agindo assim, não só reduziu o exercício do seu dever/direito
de se desincumbir do ônus da prova, atraindo, para si, todas as consequências jurídicas
daí decorrentes, como também limitou o raio de ação desta Auditoria, posto que a sua
análise ficará restrita a prova apresentada, quando da impugnação.

(...)
Com base em informações trazidas na impugnação, a fiscalização apontou alguns
valores passíveis de exclusão do lançamento realizado, sendo emitido, em 29/09/2014, DADR –
Discriminativo Analítico do Débito Retificado (e-fl.1665 a 1667). O contribuinte apresentou
manifestação (e-fls.1644 a 1659) sobre o Relatório de Diligência. A DRJ decidiu pela parcial
procedência do crédito tributário lançado, acolhendo o valor retificado constante do DADR.
O acórdão de DRJ ficou assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÃO
PATRONAL.
REMUNERAÇÃO
DE
SEGURADOS
EMPREGADOS.
São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre as remunerações pagas,
devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais que
prestam serviços à empresa.
CONTRIBUIÇÃO DOS SEGURADOS EMPREGADOS E CONTRIBUINTES
INDIVIDUAIS.
São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre as remunerações pagas,
devidas ou creditadas aos segurados empregados que prestam serviços à empresa.
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
Apresentar GFIP com dados não correspondentes aos fatos geradores de todas as
contribuições previdenciárias.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS
(TERCEIROS). INCIDÊNCIA.
Fl. 1889
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

Compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil a arrecadação e fiscalização das
contribuições devidas a Terceiros (Entidades e Fundos).
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
ATO NÃO DEFINITIVAMENTE JULGADO. RETROATIVIDADE BENIGNA.
MULTA MENOS SEVERA.
A lei aplica-se a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa que a
prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

Inconformado com a decisão a quo, apresentou Recurso Voluntário com os
seguintes argumentos:
a) Protesta por sustentação oral do presente recurso;
b) Defende a tempestividade do recurso;
c) Alega, preliminarmente: i) a nulidade do lançamento, pela precariedade da
autuação fiscal e que o caso em tela não é hipótese de se aplicar arbitramento;
ii) a inobservância do art. 142 do CTN e decadência do direito a novo
lançamento ou revisão de lançamento. Ver 149 do CTN
d) No mérito, alegou: i) ilegalidade das multas aplicadas; ii) impossibilidade de
aplicação da multa de 75%; iii) revogação da multa imposta no DEBCAD no
37.330.412-9; iii.1) DEBCAD no 37.330.412-9, critério de cálculo da
penalidade equivocado;
Por fim, pede:
I)
para que o recurso seja apreciado e acolhido, de modo a reformar a decisão
a quo;
II)
para que seja reconhecida a nulidade dos quatro Autos de Infração
DEBCAD no 37.330.413-7, DEBCAD no 37.330.414-5, DEBCAD no
37.330.415-3, e DEBCAD no 37.330.412-9, em razão da precariedade da
autuação fiscal e do equivocado método utilizado para aferição do crédito
combatido; ou
III) reconhecer inexistência dos requisitos de validade prescritos no art. 142 do
CTN, bem como a decadência do direito ao novo lançamento ou à revisão
do lançamento pretérito;
IV) pela improcedência dos próprios Autos de Infração, pelos razões de fato e
de direito expostas no presente Recurso;
Fl. 1890
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

V)
por fim, a revisão das multas impostas à Recorrente, tendo em vista o novo
regime trazido pela Lei no 11.941/09, quando deveria ter sido aplicada a
multa de 20%, ou, na pior das hipóteses, a multa de 24%, sendo ilegal, sob
qualquer pretexto, pretender a aplicação no presente caso da multa de 75%
trazida pelo art. 35-A, da Lei no 8.212/91, e, com relação ao DEBCAD no
37.330.412-9, retificar o Auto de Infração, para que seja aplicada a multa
mais benéfica à Recorrente, prevista no art. 32-A da Lei no 8.212/91.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Alfredo Jorge Madeira Rosa, Relator.

Conhecimento
O Recurso Voluntário é tempestivo e dele conheço.

Preliminares
O recorrente alegou a nulidade do lançamento, pela precariedade da autuação
fiscal e que o caso em tela não seria hipótese de se aplicar arbitramento. Alega que a fiscalização
foi realizada unicamente pelo cruzamento entre as informações constantes em DIRFs, frente as
apuradas na folha de pagamento, GFIP, e RAIS. Argumenta que
“essa forma de averiguação utilizada pela Fiscalização revela-se totalmente frágil e
insubsistente, não trazendo com a exaustão exigida pela lei, bem como se furtando da
análise dos elementos essenciais para a exata definição acerca da existência de valores
supostamente omitidos pela Recorrente.” (e-fl.1700)
Alega também que “ao preferir o caminho mais fácil, indicando a mera
existência de diferenças entre informações declaradas em DIRF’s e GFIP’s, sem, contudo,
proceder a uma busca pelo motivo das referidas diferenças, implica em flagrante desrespeito ao
princípio da verdade material (...)”.
Aduz que a autuação não possui os requisitos autorizadores do arbitramento
plasmados no art. 148 do CTN c/c art. 33, §6o, da Lei no 8.212/91. Que apresentou vários
documentos, atendeu todas as intimações, e que não se sujeitará à regra do arbitramento. Que
não houve razoabilidade na aplicação do arbitramento e que fiscalização obedeceu ao princípio
da comodidade tributária.
Em resumo, a alegação do recorrente neste primeiro subitem é centrada em
afirmar que a fiscalização foi pautada apenas do cruzamento de dados, e o lançamento foi
decorrente do cruzamento entre GFIPs e DIRFs, em desprestígio do princípio da verdade
material, que teria sido substituído pela fiscalização pelo princípio da comodidade fiscal.
Fl. 1891
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

Ademais, não haveria autorização para se aplicar o arbitramento, visto a empresa ter entregue
todos os documentos solicitados.
O que se depreende do Relatório Fiscal (e-fls. 95 a 111) nos leva a conclusão
diversa da que chegou o contribuinte. Observando o item 4 do Relatório Fiscal, sob título de “Da
documentação examinada durante a auditoria para apuração da base de cálculo”, identificamos
no subitem 4.2 o seguinte:
4.2 Do exame das informações das Folhas de pagamentos, em formato MANAD, e dos
demais documentos pertinentes, a exemplo das GFIPs apresentadas, RAIS e DIRF,
ficou constatado que os fatos geradores lançados neste Auto de Infração – AI - não
foram objeto de recolhimento de contribuição, nem de declaração em Guia de
Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência
Social – GFIP, por parte da empresa. (grifo meu)
O que sobressai do texto acima, é que a fiscalização examinou as informações das
folhas de pagamento em formato MANAD. Além das folhas de pagamento e, dentre a gama de
informações entregues pela fiscalizada, examinou demais documentos pertinentes, dos quais cita,
exemplificativamente: GFIPs, RAIS e DIRF.
Portanto, foram examinadas as principais obrigações acessórias atinentes a uma
fiscalização de contribuições sociais previdenciárias, embora a análise não tenha a elas se
restringido.
As obrigações acessórias apresentam à administração tributária algumas
informações essenciais da atividade da empresa, sobre as quais há interesse fiscal. Por vezes,
algumas informações se repetem em diferentes obrigações acessórias, ou estas apresentam fatos
similares visualizados por diferentes ângulos. O aumento da informatização das empresas e do
Estado provocou impactos nas formas como são desenvolvidas as fiscalizações de tributos. Neste
contexto, ganha importância crescente o cotejamento de dados - oriundos de diferentes fontes -
sobre informações similares ou correlatas.
O que aconteceu na fiscalização em tela foi, que do exame das informações
apresentadas, para além das obrigações acessórias citadas exemplificativamente, houve a
identificação de incongruências que, ou não deveriam existir, ou se apresentaram acima do
expectável, além de não encontrarem respaldo na contabilidade apresentada pelo contribuinte.
Neste contexto, a situação se subsumiu ao disposto na Lei no 8.212/1991, art. 33, §6o, tendo
assim também entendido o Auditor-Fiscal.
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à arrecadação, à
cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no parágrafo único do
art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de substituição e das devidas a
outras entidades e fundos. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
(...)
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da
empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real
de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão
apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à
empresa o ônus da prova em contrário. (grifo meu)
Fl. 1892
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

O citado parágrafo 6o preserva seu teor original de 1991, quando da promulgação
da Lei no8.212, dialogando diretamente com o previamente disposto no artigo 148 da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional (CTN). O referido artigo também
preserva seu texto original, de 1966.
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor
ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora,
mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos
ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos
expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em
caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial. (grifo meu)
Houve o processo regular autorizativo do arbitramento, ocorrido por meio da
espécie aferição indireta. A fiscalização, durante seus exames a diferentes informações prestadas
pelo contribuinte, identificou nos documentos da empresa fatos que não estavam espelhados na
contabilidade da empresa. Logo, a contabilidade não registrava o movimento real de
remuneração dos segurados a seu serviço. Tal quadro levou o Auditor-Fiscal a proceder a
aferição indireta prevista no § 6o do art. 31 da Lei 8.212/91.
O lançamento por aferição indireta demanda que se eleja um critério para
apuração dos valores. Qualquer critério que seja eleito, sempre será passível de críticas, haja
vista os limites e imperfeições inerentes a um procedimento de arbitramento. No presente caso
havia divergência entre diferentes cotejamentos feitos pela fiscalização, cabia ao Auditor-Fiscal
eleger um deles, tendo sido o critério eleito o da Diferença DIRF (DD). Assim, o lançamento foi
constituído por meio das diferenças encontradas do confronto dos valores disponibilizados em
GFIP, frente os valores informados em DIRF.
Se, por um lado, a aferição indireta está sujeita a imprecisões quantitativas, e
algumas foram identificadas na presente autuação, por outro, o contribuinte teve várias
oportunidade de esclarecer os fatos e demonstrar eventuais imprecisões quantitativas da
autuação. A busca da verdade material é caminho a ser trilhado pelo fisco, porém não de forma
solitária. A fiscalização utilizou todas as informações de que dispunha. Contudo, há informações,
esclarecimentos e detalhamentos, que são de domínio apenas do contribuinte, não sendo
contemplados nos limitados e objetivos campos das obrigações acessórias entregues. O processo
administrativo é processo conduzido dialogicamente, sendo nele essenciais o pleno exercício do
contraditório e da ampla defesa.
No caso em tela, foi devidamente oportunizado ao contribuinte o contraditório e a
ampla defesa. Em seu favor, alegou que GFIP e DIRF são regidas por regimes contábeis
distintos. A GFIP segue o regime de competência, enquanto a DIRF segue o regime de caixa.
Isto explica que possam existir divergências, porém não explica a dimensão das divergências
apontadas. Quanto à dimensão/valores de divergência apontados, o contribuinte apresentou
esclarecimentos em suas impugnações, sendo estes acolhidos na decisão de DRJ.
Durante a diligência houve intimação para que o contribuinte se manifestasse
apresentando todas as provas que possuísse e que fossem hábeis a reduzir o crédito tributário
lançado. Não houve apresentação de novas provas, e sim reapresentação das que já constavam
das impugnações. O Recurso Voluntário também não foi instruído com provas adicionais que,
eventualmente, não pudessem ter sido produzidas anteriormente, nos termos do disposto no
Decreto no 70.235/1972, art. 16, §4o.
Fl. 1893
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

Não se vislumbra a nulidade invocada pelo contribuinte neste subitem.
Alegou no subitem seguinte do Recurso Voluntário a inobservância do art. 142 do
CTN e decadência do direito a novo lançamento ou revisão de lançamento. Também não assiste
razão ao recorrente neste ponto.
O art. 142 do CTN dispõe que:
SEÇÃO I
Lançamento
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional.
Todavia, não se pode distrair do fato de que a presente autuação foi realizada por
aferição indireta, modalidade de arbitragem, a qual se fundamenta no art. 148 do CTN. Portanto,
foram observados os requisitos qualitativos, de competência e responsabilização tributária,
previstos no art. 142. Em mesmo sentido, foram observados os requisitos quantitativos previstos
no art. 142, à luz da autorização dada pelo art. 148 do CTN. A determinação da matéria
tributável, e o cálculo do montante do tributo devido, se deram dentro da regra prevista no art.
148 do CTN, com detalhamento dado pelo §6o do art. 33 da Lei no 8.212/91.
Sobre o aventado novo lançamento, revisão, e possível decadência, bem se
pronunciou o voto do acórdão DRJ, do qual transcrevo trecho abaixo, acolhendo seus
argumentos.
Posta assim a questão, entende-se que a motivação trazida aos autos, mais
precisamente no Relatório Fiscal e Relatório Fiscal de Diligência, ensejou a
exigibilidade do levantamento do crédito pelo método da aferição indireta, muito
embora, este órgão julgador, após impugnação formalizada, tenha requerido diligência
fiscal com o fito de questionar pontos e possibilitar a correção de valores apurados
mediante a técnica da aferição indireta. Fato este que ficou plenamente demonstrado
com a emissão de Relatório Fiscal de Diligência (fls. 1.628 a 1.639), no qual a
fiscalização reconheceu a inclusão na base de cálculo apurada de valores que não se
enquadravam no conceito de salário de contribuição para fins previdenciários.
Ressaltando que esta correção de base de cálculo, feita pela fiscalização, não
se caracteriza em revisão de lançamento, assim não há falar em decadência, como
quer enquadrar o sujeito passivo (fls. 1.647). Logo, só foi possível a correção efetuada
com a produção probatória colacionada com a impugnação, demonstrando que o
contraditório e a ampla defesa foram obedecidos e que o ônus probante do sujeito
passivo, no sentido de modificar o lançamento, foi exercido e de modo eficaz. (grifo
meu)
Com base nos documentos apresentados em impugnação, e nas ponderações do
Auditor-Fiscal no Relatório de Diligência, a DRJ decidiu por reduzir o valor da autuação, não
havendo que se falar em novo lançamento. Quanto à hipótese de revisão de lançamento, o
próprio recorrente afirma que não haveria previsão legal para tal.
Fl. 1894
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

Pelo exposto, afasto as preliminares trazidas no Recurso Voluntário.

Mérito
Das multas aplicadas
O Relatório Fiscal, à e-fl. 100, assim sintetiza a metodologia adotada pela
fiscalização para aplicação das multas:
7.10 Pelo exposto, no presente Auto de Infração, nas competências 02/2008 a 07/2008;
09/12 e 11/2008 foi aplicada multa, de 24%, vigente antes da MP 449/2008, convertida
na Lei 11.941/2009; nas competências 01/2008, 08/2008, 10/2008, 12/2008 e 13/2008
foi aplicada multa, de 75%, vigente após a MP 449/2008, convertida na Lei
11.941/2009. Em relação competência 11/2008 foi lavrado um Auto de Infração por
Obrigação Acessória - AIOA CFL 78, posto que a respectiva GFIP, apesar de se referir
a uma competência anterior a MP 449/2008, foi entregue, no entanto, após a vigência da
Medida Provisória 449/2008, convertida na Lei 11.941/2009.
O voto do acórdão de DRJ assim se pronunciou sobre o tema:
Assim, no momento do pagamento ou do parcelamento do débito, para o período
de 2/2008 a 7/2008 e 9/2008, deve-se efetuar nova comparação da multa, no intuito de
aplicar a legislação mais benéfica ao contribuinte, considerando todos os processos
conexos.
O Recurso Voluntário pede reforma para o item multa. Há parcial razão no pleito
do recorrente, haja vista entendimentos mais recentes da CSRF deste CARF quanto à aplicação
da multa mais benéfica para fatos geradores anteriores a 04/12/2008.
Cito, exemplificativamente, os acórdãos 9202-010.638 e 9202-010.633. Ambos os
acórdãos são da 2aTurma da CSRF, na sessão de 22/03/2023, dos quais acolho os argumentos
abaixo transcritos.
Recurso no Especial do Contribuinte
Acórdão no 9202-010.638 – CSRF / 2a Turma
Sessão de 22 de março de 2023
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/1999 a 31/12/2006
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. RESULTADO DO JULGAMENTO DO PROCESSO
RELATIVO À OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA PRINCIPAL. APLICAÇÃO. RICARF.
DESNECESSIDADE DE TRÂNSITO EM JULGADO.
Independentemente de trânsito em julgado, deve ser replicado ao julgamento relativo ao
descumprimento de obrigação acessória o resultado do julgamento do processo atinente
ao descumprimento da obrigação tributária principal, que se constitui em questão
antecedente ao dever instrumental.
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
Fl. 1895
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

De acordo com a jurisprudência pacificada no âmbito do Superior Tribunal de Justiça,
após as alterações promovidas na Lei no 8.212/1991 pela Medida Provisória no
449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009, em se tratando de obrigações
previdenciárias principais, a retroatividade benigna deve ser aplicada considerando-se a
nova redação do art. 35 da Lei 8.212/1991, que fixa o percentual máximo de 20% para a
multa moratória.
Em consequência disso, em se tratando do descumprimento de obrigação acessória, em
virtude da falta de informação de fatos geradores de contribuições previdenciárias em
GFIP, a retroatividade benigna deve ser aplicada mediante a comparação entre as multas
previstas na legislação revogada (§§ 4o ou 5o da Lei no 8.212/1991) e aquela
estabelecida no art. 32-A da mesma lei, acrescido pela MP no 449/2008, convertida na
Lei no 11.941/2009.
(...)
Voto Vencedor
(...)
Cabe ressaltar que, na vigência da legislação anterior, havia previsão de duas
penalidades, uma de mora, esta já tratada no parágrafo precedente, e outra decorrente de
descumprimento de obrigação acessória, esta prevista no art. 32, inciso IV, §§ 4o e 5o,
em razão da não apresentação de GFIP ou apresentação com dados não correspondentes
aos fatos geradores, imposições que, a depender o caso concreto, poderiam alcançar a
alíquota de 100%, sendo certo que tal penalidade não foi expressamente tratada no
citado Parecer SEI 11315/2020.
Como se viu, na nova legislação, que tem origem na MP 449/08, o art. 35 da lei
8.212/91 continuou a tratar de multa de mora pelo recolhimento em atraso, passando a
exigir para as contribuições previdenciárias a mesma penalidade moratória prevista para
os tributos fazendários (art. 61 da Lei 9.430/96). Por outro lado, a mesma MP 449
inseriu o art. 35-A na Lei 8.212/91, e, assim, da mesma forma, passou a prever, tal qual
já ocorria para tributos fazendários, penalidade a ser imputada nos casos de lançamento
de ofício, em percentual básico de 75% (art. 44 da Lei 9.430/96).
Como a tese encampada pelo STJ é pela inexistência de multas de ofício na
redação anterior do art. 35 da Lei 8.212/91, resta superado o entendimento deste
Conselho Administrativo sobre a natureza de multa de ofício de tal exigência.
Por outro lado, não sendo aplicável aos períodos anteriores à vigência da lei
11.941/09 o preceito contido no art. 35-A, a multa pelo descumprimento da obrigação
acessória relativo à apresentação da GFIP com dados não correspondentes (declaração
inexata), já não pode ser considerada incluída na nova penalidade de ofício, do que
emerge a necessidade de seu tratamento de forma autônoma.
Assim, considerando a mesma regra que impõe a aplicação a fatos pretéritos da
lei que comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da
prática da infração, conforme art. alínea “c”, inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66
(CTN), e de rigor que haja comparação entre a multa pelo descumprimento de obrigação
acessória amparada nos §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, com a nova
penalidade por apresentação de declaração inexata, a saber, o art. 32-A da mesma Lei.
Assim, temos as seguintes situações:
- os valores lançados, de ofício, a título de multa de mora, sob amparo da antiga
redação do art. 35 da lei 8.212/91, incidentes sobre contribuições previdenciárias
declaradas ou não em GFIP e, ainda, aquela incidente sobre valores devidos a outras
entidades e fundos (terceiros), para fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão
Fl. 1896
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

ser comparados com o que seria devido pela nova redação dada ao mesmo art. 35 pela
Lei 11.941/09;
- os valores lançados, de forma isolada ou não, a título da multa por
descumprimento de obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32
da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão ser comparados
com o que seria devido pelo que dispõe o art. o art. 32-A da mesma Lei;
Portanto, no caso em apreço, impõe-se afastar a aplicação do art. 35-A da Lei no
8.212/91, devendo ser aplicada a retroatividade benigna a partir da comparação da multa
por descumprimento de obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art.
32 da Lei 8.212/91 com a que seria devida com base no art. art. 32-A da mesma Lei
8.212/91. (grifos meus)

Recurso Especial do Contribuinte
Acórdão no 9202-010.633 – CSRF / 2a Turma
Sessão de 22 de março de 2023
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008, 2009
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. MATÉRIA SUMULADA. NÃO
CONHECIMENTO.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência acerca de matéria objeto de
enunciado de súmula do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
De acordo com a jurisprudência pacificada no âmbito do Superior Tribunal de Justiça,
após as alterações promovidas na Lei no 8.212/1991 pela Medida Provisória no
449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009, em se tratando de obrigações
previdenciárias principais, a retroatividade benigna deve ser aplicada considerando-se a
nova redação do art. 35 da Lei 8.212/1991, que fixa o percentual máximo de 20% para a
multa moratória.
Em consequência disso, em se tratando do descumprimento de obrigação acessória, em
virtude da falta de informação de fatos geradores de contribuições previdenciárias em
GFIP, a retroatividade benigna deve ser aplicada mediante a comparação entre as multas
previstas na legislação revogada (§§ 4o ou 5o da Lei no 8.212/1991) e aquela
estabelecida no art. 32-A da mesma lei, acrescido pela MP no 449/2008, convertida na
Lei no 11.941/2009.

Para as obrigações principais, cujos fatos geradores forem anteriores a
04/12/2008, deve ser aplicada multa considerando-se a nova redação do art. 35 da Lei
8.212/1991, que fixa o percentual máximo de 20% para a multa moratória.
Para as obrigações acessórias, cujos fatos geradores forem anteriores a
04/12/2008, deve ser aplicada a multa mais benéfica ao contribuinte, resultante da comparação
Fl. 1897
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2302-003.763 - 2a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.732697/2011-12

do cálculo existente, com base no art. 32, com o cálculo a ser feito com base no art. 32-A, inciso
I, da Lei no8.212/1991.

Sustentação Oral
Pedidos de sustentação oral devem ser apresentados nos termos do Regimento do
CARF.

Conclusão
Pelo exposto, voto por afastar as preliminares e, no mérito, dar PROVIMENTO
PARCIAL, para aplicação da multa mais benéfica em relação aos fatos geradores anteriores a
04/12/2008, nos termos do presente voto. Assim, para o referido período, aplica-se: Percentual
máximo de 20% para a multa moratória dos DEBCAD no. no 37.330.413-7, no 37.330.414-5, e
no 37.330.415-3; e comparação do cálculo existente, com base no art. 32, com o cálculo a ser
feito com base no art. 32-A, da Lei no8.212/1991, para o DEBCAD no 37.330.412-9.

(documento assinado digitalmente)
Alfredo Jorge Madeira Rosa

Fl. 1898
DF CARF MF
Original