Tribunal: CARF
Processo: 17830.720452/2023-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALESSANDRO BRUNO MACEDO PINTO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-10
Data de publicação: 2024-09-17

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/04/2019 a 30/06/2019
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA SUBVENÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL.
A partir do advento da Lei Complementar no 160, de 07 de agosto de 2017, consideram-se como subvenções para investimento os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, destacando ainda o caráter retroativo desse direcionamento, consoante o estabelecido no art. 10 da LC no 160/2017, bem assim o entendimento firmado de forma vinculante pelo STJ no Tema Repetitivo no 1182 de que a aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos de outros tipos de benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a demonstração de sua concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
CSLL. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. LANÇAMENTO REFLEXO.
Por se tratar de exigência reflexa, a decisão de mérito prolatada quanto ao lançamento do IRPJ deve ser aplicada ao lançamento decorrente, relativo à CSLL.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17830.720452/2023-36
ACÓRDÃO
1402-006.960 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LUNELLI COMERCIO DO VESTUARIO LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/04/2019 a 30/06/2019
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA
SUBVENÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL.
A partir do advento da Lei Complementar no 160, de 07 de agosto de 2017,
consideram-se como subvenções para investimento os incentivos e os
benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS concedidos pelos
Estados e pelo Distrito Federal, destacando ainda o caráter retroativo
desse direcionamento, consoante o estabelecido no art. 10 da LC no
160/2017, bem assim o entendimento firmado de forma vinculante pelo
STJ no Tema Repetitivo no 1182 de que a aferição do cumprimento dos
requisitos do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se restringir à constituição de
reservas de incentivos, nos casos de outros tipos de benefícios fiscais dos
ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção,
diferimento, não cabendo ser exigida a demonstração de sua concessão
como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
CSLL. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. LANÇAMENTO
REFLEXO.
Por se tratar de exigência reflexa, a decisão de mérito prolatada quanto ao
lançamento do IRPJ deve ser aplicada ao lançamento decorrente, relativo à
CSLL.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar provimento ao
recurso, a fim alterar o saldo do Lucro Real Negativo da Recorrente, no 2o trimestre de 2019, para
Fl. 168
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o valor de R$ 15.589.663,22, informado em ECF, em virtude de ter sido aceita a exclusão do valor
lançado pela contribuinte como Doações e Subvenções para Investimento no montante de R$
7.631.213,60.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone - Presidente.
(documento assinado digitalmente)
Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator.
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alessandro Bruno Macêdo
Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo
Piza Di Giovanni e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
1.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto face v. acórdão proferido pela Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Minas Gerais que decidiu manter o Despacho Decisório de fls.
19/32, lavrado em 25/08/2021, referente a pedido de restituição formulado pela Recorrente no
montante de R$ 1.365.656,03, relativo a saldo negativo de IRPJ, do 2o trimestre de 2019.
2.
Relacionados ao mesmo crédito, foram transmitidos os seguintes PER/DCOMP(s):
32110.37210.161220.1.3.02-7196;
21282.20166.190121.1.3.02-6087
e
37320.78066.110221.1.3.02-0248.
3.
No presente caso, o saldo negativo reconhecido no D.D. é o mesmo valor indicado
no PER/DCOMP, não havendo discussão acerca de eventual direito creditório remanescente.
4.
Contudo, por meio do D.D., no item 21, o Lucro Real Negativo, informado em ECF
para o 2o trimestre de 2019, foi alterado de R$ 15.589.663,22 para R$ 7.958.449,62, em virtude de
não ter sido aceita a exclusão do valor lançado pela contribuinte como Doações e Subvenções para
Investimento no montante de R$ 7.631.213,60 – v. cf. fl. 31.
5.
Para evitar repetições, colaciono o relatório do v. acórdão recorrido:
[...] Como consta do DD (fls. 18 a 31, grifos do original):
[...]
Apuração do IRPJ na ECF
6. O contribuinte transmitiu em 30/09/2020, Escrituração Contábil Fiscal - ECF, para o ano
calendário 2019, indicando como forma de tributação o Lucro Real e período de apuração do
IRPJ e CSLL trimestral. Informou também, para o 2o Trimestre de 2019, Lucro Real negativo, no
montante de R$ -15.589.663,22 (linha 175 do LALUR), apurando saldo negativo de IRPJ no
valor de R$ 1.365.656,03, fls. 6/14.
7. No Livro de Apuração do Lucro Real, para o 2o Trimestre, observou-se que consta uma
redução em razão de exclusão do montante de R$ 7.631.213,60, lançado a título de Doações e
Subvenções para Investimento (linha 106 do LALUR) na ECF.
Fl. 169
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8. Verificou-se ainda que o interessado se utilizou do mesmo expediente de redução do Lucro
Real e da Base de Cálculo da CSLL, em retificação do LALUR e LACS, de lançamento a título de
Doações e Subvenções para Investimentos, para os anos-calendários de 2015 a 2019.
9. Consultando os processos no 10920.724155/2017-63, no 10920.724156/2017-16 e no
10920.724158/2017-05, relativos a solicitação de crédito de saldo negativo de CSLL e IRPJ, dos
anos calendários 2015 e 2016, constatou-se que a empresa foi intimada a prestar
esclarecimentos sobre a natureza jurídica da exclusão na linha 106 – Doações e Subvenção
para investimento, constante no LALUR e LACS, bem como apresentar documentação
comprobatória, acompanhada dos respectivos lançamentos contábeis. No entanto, não houve
manifestação da empresa.
Da exclusão do Lucro Real
10. Foram realizadas consultas aos sistemas corporativos da RFB, de modo a se verificar a
natureza jurídica das exclusões do Lucro Real no montante de R$ 7.631.213,60, lançado a
título de Doações e Subvenções para Investimento (linha 106 do LALUR), assim, consultou-se a
Escrituração Contábil Digital (ECD) do contribuinte transmitida para os anos-calendários de
2015 a 2019.
11. Em análise às ECD, constatou-se que as exclusões decorriam de benefícios fiscais do
Imposto Sobre Circulação de Mercadorias (ICMS), mais especificamente crédito presumido e
redução da base de cálculo, concedidos com arrimo nos arts. 9o e 10o da Lei Complementar no
160, de 7 de agosto de 2017, que trouxe alterações ao art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio
de 2014, definindo requisitos legais para que quantias relativas a benefícios fiscais do ICMS
fossem qualificadas como subvenções para investimentos e, por conseguinte, excluídas da
determinação do Lucro Real.
[...]
Da alteração do Lucro Real
[...]
21. Assim, afastando-se por meio do presente despacho decisório a exclusão no Lucro Real,
efetuada indevidamente em ECF, rejeita-se o Lucro Real nela apurado e entende-se como
correto o Lucro Real apurado sem a exclusão do montante de R$ 7.631.213,60. Assim, o Lucro
Real do 2o Trimestre de 2019 correto, corresponde ao valor de R$ - 7.958.449,62, passa-se
então à análise da composição do crédito.
Da composição do saldo negativo [...]
24. Resta, portanto, confirmada parcela de composição do crédito, pleiteada no PER no
41819.98323.241120.1.2.02-2168.
Da apuração do IRPJ [...]
26. Por todo o exposto, afastando-se as exclusões lançadas a título de doações e subvenções
para investimentos e considerando a parcela confirmada na composição do crédito do saldo
negativo de IRPJ para o 2o trimestre de 2019, conclui-se pela apuração de saldo negativo de
IRPJ no montante de R$ 1.365.656,03.
MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
Cientificada, a interessada apresentou manifestação de inconformidade (fls. 35 a 57), instruída com
documentos de fls. 58 a 97.
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Invocando julgados, discorda do valor do Lucro Real Negativo apurado no DD sob os argumentos que
se encontram sintetizados à fl. 55 (grifos do original):
1. A Lei Complementar n.o 160/2017, que alterou o artigo 30 da Lei n.o 12.973/2014, não
exige Termo de Acordo e/ou contrapartidas específicas – implantação ou expansão de
empreendimentos - para fins de tratamento dos incentivos de ICMS como subvenção para
investimento;
2. As exigências da Lei Complementar n.o 160/17 para fins de tratamento dos incentivos de
ICMS como subvenção para investimento, quais sejam, manutenção dos valores em reservas
de lucros e convalidação dos benefícios junto ao CONFAZ, foram atendidos pela
Contribuinte, fato é que sequer foram contestadas pelo fiscal;
3. Apenas resiste o fato de a Autoridade Fiscal insistir em exigir cumprimento de requisito pela
Contribuinte que não encontra previsão legal, qual seja: implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, e que, à época dos fatos, já havia sido afastado pela Receita
Federal;
4. A Solução de Consulta n. 145/2020 inovou ao retomar requisito não previsto na legislação,
contrariando a legislação vigente e entendimento manifestado pelas Autoridades Fiscais em
Soluções de Consulta anteriores, não sendo aplicável ao presente caso; além disso, a referida
Solução de Consulta não alterou o entendimento constante na Solução de Consulta n.
15/2020;
Protesta, ainda, pela possibilidade de apresentar novas provas e defende a necessidade de converter
o julgamento em diligência a fim de que se verifique, na prática, a demonstração do direito
creditório em litígio.
[...]
6.
O v. acórdão recorrido julgou improcedente a impugnação da Recorrente, com a
consequente manutenção do despacho decisório, assim ementado:
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. SALDO NEGATIVO. BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO. EXCLUSÃO.
CONFORMIDADE COM A LEGISLAÇÃO. ÔNUS DA PROVA.
Compete ao sujeito passivo, instado pelo Fisco, o ônus de apresentar provas hábeis e idôneas de que
as exclusões promovidas para fins de apuração da base de cálculo estão em conformidade com a
legislação de regência, sob pena de não ter ratificados os montantes do tributo devido e do saldo
negativo informados.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
7.
A decisão recorrida considerou ser cabível a manutenção da glosa com Doações e
Subvenções para Investimento realizadas nas ECF’s retificadoras da Recorrente, conforme
fundamentação abaixo transcrita:
[...] Ocorre que o mencionado §4o não pode ser interpretado sem que se leve em consideração o
disposto no caput do mesmo parágrafo. E o caput em questão estabelece, como condição para a
exclusão pretendida pela interessada, que as subvenções para investimento sejam concedidas como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Portanto, para a exclusão pretendida, não fica caracterizada a subvenção para investimentos se não
houver, como contrapartida, a aplicação dos recursos na implantação ou expansão do
empreendimento.
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Em perfeita consonância com as disposições legais acima mencionadas, observe-se que o §7o, do art.
198 da Instrução Normativa (IN) RFB no 1.700/2017 estabelece (grifos acrescidos):
[...]
Diante da legislação de regência, tem-se que a análise dos fatos feita pela interessada foi
equivocada.
Na ausência de documentação comprobatória hábil e idônea de que os requisitos e condições legais
estabelecidos para que as subvenções para investimento possam ser excluídas da determinação do
lucro real ou da base de cálculo da CSLL (Lei no 12.973/2014, art. 50), os argumentos da contribuinte
são inócuos, devendo ser mantido o Lucro Real Negativo apontado no Despacho Decisório, por
estar em conformidade com a legislação de regência, independentemente de quaisquer
considerações porventura advindas de soluções de consulta.
[...]
8.
Inconformada com o v. acórdão a quo, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário
visando sua reforma, repetindo os mesmos argumentos trazidos na manifestação de
inconformidade, assim sintetizados:
(i)
São legítimas as exclusões realizadas relativas às subvenções para
investimento utilizadas pela contribuinte, vez que os benefícios fiscais relativos ao
ICMS concedidos pelos Estados da Federação são caracterizados como subvenção
para investimento e, portanto, na forma como dispõe o art. 30 da Lei 12.973/2014,
não são computados para fins de determinação do lucro real;
(ii)
A redação do § 4o, acrescido ao art. 30 da Lei no 12.973/2014 pela LC n°
160/2017, não explicita e nem limita os benefícios fiscais concedidos pelos Estados
que poderão ser excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. A exigência posta é,
tão somente, que os valores relativos aos benefícios tratados como subvenção para
investimento sejam mantidos em reservas de lucros e que tais montantes não sejam
objeto de destinação diversa de absorção de prejuízos fiscais ou aumento de capital
social da empresa. Requisito cumprido pela ora Manifestante;
(iii)
Não existe mais a necessidade de o contribuinte provar que tais parcelas são
concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, sendo irrelevante, portanto, qualquer discussão a respeito da
diferenciação conceitual entre subvenção por investimento e subvenção por custeio
no que tange aos benefícios do ICMS;
(iv)
Não há mais necessidade de avaliação de cumprimento de contrapartidas
específicas para enquadramento como subvenção para investimento, uma vez que
foi incluído uma regra especial (§ 4o) para este tipo de benefício fiscal, o que foi
ratificado pela Solução de Consulta no 11/2020 e pela Solução de Consulta no
15/2020 anteriormente referidas;
(v)
Os únicos requisitos necessários para a exclusão dos benefícios de ICMS da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL são dois: (a) o registro dos respectivos valores em
conta de reserva de lucros prevista no art. 195-A da Lei n° 6.404/76 e (b) a
destinação exclusiva de tal verba para a absorção de prejuízos, desde que
anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros,
com exceção da Reserva Legal, ou para o aumento do capital social;
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(vi)
Até a publicação da Solução de Consulta COSIT no 145/2020, a Recorrente
tinha plena segurança jurídica da possibilidade de exclusão da base de cálculo da
CSLL e do IRPJ dos benefícios fiscais do ICMS concedidos pelos Estados, assim a
alteração de critério jurídico anteriormente adotado é hipótese de evidente violação
aos princípios da segurança jurídica, da boa-fé objetiva e ao art. 146, do Código
Tributário Nacional. Isso porque, repisa-se, a Receita Federal, por meio das Soluções
de Consulta COSIT no 11 e 15, já havia reconhecido que não era necessário
comprovar que os valores obtidos pelo uso de benefício fiscal de ICMS foram
utilizados para aumento de empreendimento econômico, exatamente nos termos da
alteração promovida pela Lei Complementar 160/2017;
(vii)
Não se verifica nas disposições constantes no Convênio 190/2017 qualquer
limitação ou restrição, tampouco vinculação deste a um objetivo/propósito
específico de estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto – Relator
9.
O Recurso Voluntário é tempestivo, bem assim preenche os pressupostos de
admissibilidade, razão pela qual dele conheço.
10.
A matéria sob análise é a possibilidade de exclusão da base de cálculo do IRPJ e CSLL
das subvenções para investimento (benefícios fiscais de ICMS).
11.
Pois bem.
12.
A redação original do artigo 30, da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, vigente a
época do fato gerador, determinava:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos,
concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as
doações feitas pelo poder público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que
seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais
Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
[...]
13.
Ademais disso, em 07/08/2017 foi publicada a Lei Complementar no 160, cujo artigo
9o incluiu os §§ 4o e 5o ao artigo 30 da Lei no 12.973/2014, vejamos:
Art. 9o O art. 30 da Lei no12.973, de 13 de maio de 2014, passa a vigorar acrescido dos seguintes §§
4oe 5o:
“Art. 30. ..................................................................................
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§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no
inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito
Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos
ou condições não previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais
ainda não definitivamente julgados.”
14.
Outrossim, a LC no 160/2017 reconheceu a aplicabilidade das regras dos referidos
§§ 4o e 5o, inclusive aos benefícios anteriormente concedidos em desacordo com a alínea ‘g’, do
inciso XII, do § 2o, do art. 155, da CF/88, desde que atendidas exigências de registro e depósito de
novo Convênio entre os Estados, conforme se extrai dos seus artigos 10 e 3o, in verbis:
Art. 10. O disposto nos §§ 4o e 5o do art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, aplicasse
inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro fiscais de ICMS instituídos em
desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do inciso XII do § 2o do art. 155 da Constituição Federal por
legislação estadual publicada até a data de início de produção de efeitos desta Lei Complementar,
desde que atendidas as respectivas exigências de registro e depósito, nos termos do art. 3o desta Lei
Complementar.
Art. 3o O convênio de que trata o art. 1o desta Lei Complementar atenderá, no mínimo, às seguintes
condicionantes, a serem observadas pelas unidades federadas:
I – publicar, em seus respectivos diários oficiais, relação com a identificação de todos os atos
normativos relativos às isenções, aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro fiscais
abrangidos pelo art. 1o desta Lei Complementar;
II – efetuar o registro e o depósito, na Secretaria Executiva do Conselho Nacional de Política
Fazendária (Confaz), da documentação comprobatória correspondente aos atos concessivos das
isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro fiscais mencionados no inciso I deste
artigo, que serão publicados no Portal Nacional da Transparência Tributária, que será instituído pelo
Confaz e disponibilizado em seu sítio eletrônico.
§ 1o O disposto no art. 1o desta Lei Complementar não se aplica aos atos relativos às isenções, aos
incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro fiscais vinculados ao Imposto sobre Operações
Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) cujas exigências de publicação, registro e depósito, nos
termos deste artigo, não tenham sido atendidas, devendo ser revogados os respectivos atos
concessivos.
§ 2o A unidade federada que editou o ato concessivo relativo às isenções, aos incentivos e aos
benefícios fiscais ou financeiro fiscais vinculados ao ICMS de que trata o art. 1o desta Lei
Complementar cujas exigências de publicação, registro e depósito, nos termos deste artigo, foram
atendidas é autorizada a concedê-los e a prorrogá-los, nos termos do ato vigente na data de
publicação do respectivo convênio, não podendo seu prazo de fruição ultrapassar:
I – 31 de dezembro do décimo quinto ano posterior à produção de efeitos do respectivo convênio,
quanto àqueles destinados ao fomento das atividades agropecuária e industrial, inclusive
agroindustrial, e ao investimento em infraestrutura rodoviária, aquaviária, ferroviária, portuária,
aeroportuária e de transporte urbano;
II – 31 de dezembro do oitavo ano posterior à produção de efeitos do respectivo convênio, quanto
àqueles destinados à manutenção ou ao incremento das atividades portuária e aeroportuária
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vinculadas ao comércio internacional, incluída a operação subsequente à da importação, praticada
pelo contribuinte importador;
III – 31 de dezembro do quinto ano posterior à produção de efeitos do respectivo convênio, quanto
àqueles destinados à manutenção ou ao incremento das atividades comerciais, desde que o
beneficiário seja o real remetente da mercadoria;
IV – 31 de dezembro do terceiro ano posterior à produção de efeitos do respectivo convênio, quanto
àqueles destinados às operações e prestações interestaduais com produtos agropecuários e
extrativos vegetais in natura;
V – 31 de dezembro do primeiro ano posterior à produção de efeitos do respectivo convênio, quanto
aos demais.
§ 3o Os atos concessivos cujas exigências de publicação, registro e depósito, nos termos deste artigo,
foram atendidas permanecerão vigentes e produzindo efeitos como normas regulamentadoras nas
respectivas unidades federadas concedentes das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou
financeiro fiscais vinculados ao ICMS, nos termos do § 2o deste artigo.
§ 4o A unidade federada concedente poderá revogar ou modificar o ato concessivo ou reduzir o seu
alcance ou o montante das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro fiscais
antes do termo final de fruição.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo não poderá resultar em isenções, incentivos ou benefícios fiscais
ou financeiro fiscais em valor superior ao que o contribuinte podia usufruir antes da modificação do
ato concessivo.
§ 6o As unidades federadas deverão prestar informações sobre as isenções, os incentivos e os
benefícios fiscais ou financeiro fiscais vinculados ao ICMS e mantê-las atualizadas no Portal Nacional
da Transparência Tributária a que se refere o inciso II do caput deste artigo.
§ 7o As unidades federadas poderão estender a concessão das isenções, dos incentivos e dos
benefícios fiscais ou financeiro fiscais referidos no § 2o deste artigo a outros contribuintes
estabelecidos em seu território, sob as mesmas condições e nos prazos limites de fruição.
§ 8o As unidades federadas poderão aderir às isenções, aos incentivos e aos benefícios fiscais ou
financeiro fiscais concedidos ou prorrogados por outra unidade federada da mesma região na forma
do § 2o, enquanto vigentes.
15.
Assim, os benefícios fiscais de ICMS não seriam computados para fins de tributação
do IRPJ e da CSLL, desde que observados os requisitos previstos na norma, ou seja, que os
investimentos fossem mantidos em reservas de lucros e que referidos valores não fossem objeto
de destinação diversa da absorção de prejuízos fiscais ou aumento de capital social da empresa.
16.
Porquanto, com a publicação da LC no 160/2017, passou a ser expressamente
vedada a exigência de outros requisitos, que não aqueles constantes da própria norma, para fins
de enquadramento de um dado benefício fiscal como subvenção para investimento ou não.
17.
Logo, a inclusão do mencionado § 4o consolida entendimento de que todos os
benefícios estaduais de ICMS são subvenções para investimento, independentemente se
concedidos como benefício fiscal propriamente dito ou se vinculado à eventual contrapartida.
18.
Por conseguinte, passou a não mais existir a necessidade do contribuinte provar
que as parcelas são concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
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econômicos, sendo irrelevante qualquer discussão a respeito da diferença conceitual entre
subvenção por investimento e subvenção por custeio no que tange aos benefícios do ICMS.
19.
Neste sentido, cumpre destacar a Solução de Consulta COSIT no 15/2020, que assim
dispõe:
[...] De acordo com a legislação de regência, temos que:
18.1. Existem dois tipos de subvenções para investimento, quais sejam, as subvenções concedidas
como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, inclusive quando
concedidas por meio de isenções ou reduções de impostos, e os incentivos e benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos estados e pelo Distrito Federal;
18.2. As subvenções para investimento recebidas, aqui também inclusos os incentivos relativos ao
ICMS concedidos pelos estados e Distrito Federal, não serão computadas na determinação do
lucro real e do resultado ajustado, desde que registradas em reserva de incentivos fiscais, que
somente poderá ser utilizada para absorção de prejuízos e aumento do capital social, observadas
os demais requisitos estabelecidos na lei;
[...]
20.
Ademais disso, a Solução de Consulta COSIT no 11/2020 faz uma retrospectiva
legislativa, demonstrando que até o advento da LC no 160/2017 fazia-se necessário identificar e
distinguir a natureza da subvenção, contudo, isto não é mais necessário, vez que a norma atribuiu
a qualificação de subvenção para investimento a todos os incentivos e benefícios fiscais atinentes
ao ICMS concedidos pelos Estados, não se aplicando os requisitos antigos arrolados no PN CST no
112/2017, in fine:
[...] 21 Esse é o entendimento consubstanciado nos atos aludidos os quais se encontram em vigor,
sendo, portanto, de observância obrigatória por toda administração tributária federal, não tendo
sido mitigado até o advento da Lei Complementar (LC) no 160, de 7 de agosto de 2017. Ocorre que
essa Lei Complementar, introduziu novo comando legal, que, ao modificar, em parte, o objeto
daquilo que é disciplinado tanto pelo PN CST no 112, de 1978, quanto pela IN RFB no 1.700, de
2017, faz com que esses atos normativos devam ser interpretados à luz do novo paradigma.
22 A LC no 160, de 2017, foi editada para possibilitar a celebração de convênio entre os estados, com
vistas à convalidação dos incentivos fiscais relativos ao ICMS concedidos à revelia do Confaz - intento
alcançado com a publicação do Convênio ICMS 190, de 2017. Paralelamente ao seu objetivo
principal, trouxe também em seu texto regramento específico quanto ao tratamento de subvenção
para investimento de todo benefício fiscal concernente àquele imposto. Este último ponto foi
introduzido no ordenamento por intermédio de seu art. 9o, o qual acrescentou os §§ 4o e 5o ao já
mencionado art. 30 da Lei no 12.973, de 2014:
[...]
23 A norma em questão insere novo comando legal ao dispositivo que confere o adequado
tratamento tributário, no que tange ao IRPJ e a CSLL, às subvenções para investimento. A LC no 160,
de 2017, atribui a qualificação de subvenção para investimento a todos os incentivos e os
benefícios fiscais ou econômico-fiscais atinentes ao ICMS. Significa dizer que a essa espécie de
benefício fiscal não mais se aplicam os requisitos arrolados no PN CST no 112, de 2017, com vistas
ao enquadramento naquela categoria de subvenção.
Fl. 176
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24 Como consequência das novas disposições legais trazidas pela LC no 160, de 2017, foi publicada
a Instrução Normativa RFB no 1.881, de 03 de abril de 2019, que acrescentou o §8o ao art. 198 da
Instrução Normativa RFB no 1.700, de 2017, retro transcrito, nos seguintes termos:
[...]
25 Vale destacar ainda o caráter retroativo da novidade, consoante o estabelecido no art. 10 da LC
n° 160, de 2017:
[...]
21.
Com efeito, não se verifica mais a diferenciação em relação a subvenções para
custeio ou subvenções para investimento, restando claro que todos os benefícios fiscais de ICMS
se enquadram na segunda classificação.
22.
Noutro giro, no que tange aos incentivos fiscais de ICMS, portanto, concedidos
pelos Estados, não há mais necessidade de avaliação de cumprimento de contrapartidas
específicas para enquadramento como subvenção para investimento, uma vez que foi incluída
regra especial (§ 4o, do art. 30, da Lei no 12.973/2014) para este tipo de benefício fiscal, o que foi
ratificado pelas Soluções de Consulta COSIT nos 11/2020 e 15/2020.
23.
Neste sentido, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça-STJ, em recente
julgamento proferido no dia 26/04/2023 (REsp no 1.945.110/RS e REsp no 1.987.158/SC), relativos
ao Tema Repetitivo no 1182, firmou as seguintes teses:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de
cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n.
160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no
ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da
CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de
cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30 da Lei
12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de comprovação prévia,
pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de estímulo à implantação ou
expansão do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento
do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do
benefício fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do
empreendimento econômico.
24.
Sendo assim, a implantação ou expansão de empreendimentos econômicos não é
requisito para fins de enquadramento dos benefícios fiscais de ICMS como subvenção para
investimentos.
25.
Em outras palavras, a aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 da Lei no
12.973/2012 deve se restringir à constituição de reservas de incentivos, no caso de outros tipos de
benefícios fiscais do ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção,
diferimento, não cabe à exigência da demonstração de sua concessão como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Fl. 177
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26.
Porquanto, não há mais que se exigir a sincronia e vinculação entre a percepção da
vantagem e a aplicação dos recursos. Destarte, o D.D. e o acórdão recorrido são nulos, vez que
fundamentaram-se em preceito ultrapassado.
27.
Neste sentido, destaco as ementas a seguir colacionadas:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2009
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LEI COMPLEMENTAR 160, de 2017. LEI 12.973/2014, ART. 30,
§§ 4o E §5o. PUBLICAÇÃO, REGISTRO E DEPÓSITO DE BENEFÍCIO. APLICAÇÃO DE RECURSOS.
Subvenção para investimento é a transferência de recursos destinados à aplicação em bens e
direitos visando implantar e expandir empreendimentos econômicos.
Com a promulgação e vigência da Lei Complementar no 160, de 2017, que inseriu os §§ 4o e 5o no
artigo 30, da Lei no 12.973/2014, definiu-se legislativamente que os incentivos e os benefícios
fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal
serão considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos e que
tal entendimento se aplica inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não
definitivamente julgados, cabendo ao ente federativo, na forma prevista no Convênio ICMS no
190, de 15 de dezembro de 2017 providenciar a publicação, registro e depósito do incentivo
perante o CONFAZ.
Atendida pelo Estado de Goiás tal exigência, tendo a contribuinte feitos seus registros contábeis
consoante previsto no caput do artigo 30, da Lei no 12.973/2014 e considerando a desnecessidade
de atendimento a quaisquer outros requisitos legais para o reconhecimento da subvenção para
investimento além dos enumerados no dispositivo acima referido, esta se consolida e, por isso,
fica ao largo da tributação do IRPJ.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
A exigência decorrente deve seguir a orientação decisória adotada para o tributo principal, tendo em
vista ser fundada nos mesmos fatos existentes em relação ao IRPJ. (Acórdão no 1402-003.936, 1a
Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão do dia 12 de junho de 2019)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2009
COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO A MAIOR. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LEI COMPLEMENTAR
No 160/2017. BENEFÍCIOS FISCAIS DE ICMS. ESTADO DE SANTA CATARINA. IMPOSSIBILIDADE DA
EXIGÊNCIA DE REQUISITOS OU CONDIÇÕES NÃO PREVISTAS EM LEI
Com a publicação da Lei Complementar no 160/2007, passou a ser expressamente vedada a
exigência de outros requisitos ou condições que não aqueles previstos pela própria legislação para
fins de enquadramento do benefício fiscal como subvenção como investimento, de modo que
descabe ao Fisco instituir critérios não previstos em lei. (Acórdão no 1002-001.820, 1a Seção de
Julgamento / 2a Turma Extraordinária, Sessão do dia 1o de dezembro de 2020)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2014
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INCENTIVOS FISCAIS RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. CÔMPUTO NO
LUCRO REAL. REQUISITOS PARA FRUIÇÃO. REGISTRO EM RESERVA DE LUCROS DO EXERCÍCIO.
DESNECESSIDADE DE CONTA ESPECÍFICA DE RESERVA PARA SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO.
As subvenções para investimento e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na
determinação do lucro real, desde que sejam registradas em reserva de lucros no exercício do
recebimento das receitas. (Acórdão no 1301-006.536, 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a
Turma Ordinária, Sessão do dia 17 de agosto de 2023)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2007, 2008
INCENTIVOS FISCAIS DE ICMS CONCEDIDOS PELO ESTADO DE GOIÁS. PROGRAMA FOMENTAR.
EQUIPARAÇÃO À SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. ARTIGO 30 DA LEI No 12.973/14. LEI
COMPLEMENTAR No 160/2017. EXCLUSÃO DO LUCRO REAL. LEGITIMIDADE.
Uma vez demonstrado que os benefícios fiscais de ICMS concedidos pelo Estado de Goiás, no
âmbito do programa Fomentar, cumprem os requisitos previstos na Lei Complementar no
160/2017 e no artigo 30 da Lei no 12.973/2014, correta a manutenção do tratamento fiscal
aplicável à subvenções para investimento, podendo, assim, as receitas dali decorrentes serem
excluídas do cômputo do Lucro Real.
CSLL. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. LANÇAMENTO REFLEXO.
Por se tratar de exigência reflexa, a decisão de mérito prolatada quanto ao lançamento do IRPJ deve
ser aplicada ao lançamento decorrente, relativo à CSLL. (Acórdão no 1401-006.886, 1a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão do dia 12 de março de 2024)
28.
No âmbito da Câmara Superior de Recursos Fiscais (1a e 3a Turmas), por
unanimidade de votos, firmou-se entendimento que nos outros tipos de benefícios fiscais do
ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, não cabe à
exigência da demonstração de sua concessão como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, assim ementados:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2008, 2009
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. BENEFÍCIOS VINCULADOS AO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. IRPJ
CSLL.
A partir do advento da Lei Complementar no 160, de 2017, consideram-se como subvenções para
investimento os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS concedidos por
Estados e Distrito Federal, destacando ainda o caráter retroativo desse direcionamento, consoante o
estabelecido no art. 10 da LC no 160, de 2017, e tendo em conta o entendimento firmado de forma
vinculante pelo STJ no Tema Repetitivo 1182, que ressalva a aplicação do decidido no ERESP
1.517.492/PR (relativo a crédito presumido). (Acórdão no 9303-014.430, CSRF / 3a Turma, Sessão do dia
19 de outubro de 2023)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA SUBVENÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE
DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. SUPERVENIÊNCIA DAS ALTERAÇÕES INTRODUZIDAS PELA LC No
Fl. 179
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160/2017. DISCUSSÃO SUPERADA POR DECISÃO DO STJ EM SEDE DE RECURSOS REPETITIVOS.
OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA PELO CARF.
A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de divergência, teve a
oportunidade de discutir uma dentre as espécies do gênero "benefícios fiscais". Por ocasião do
julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de "crédito
presumido" não estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente das alterações
introduzidas pela LC. no160/2017 ao art. 30 da Lei 12.973/2012. O STJ em sede de recursos repetitivos
nos RE’s no 1.945.110/RS e no 1.987.158 firmou tese de que a aferição do cumprimento dos requisitos
do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos de
outros tipos de benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota,
isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a demonstração de sua concessão como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada “lançada com fundamento no art.
44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996”, os argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula
são totalmente aplicáveis à multa isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei no
9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007. (Acórdão no 9101-006.891, CSRF / 1a
Turma, Sessão do dia 04 de abril e 2024)
29.
De outro lado, a Recorrente demonstrou nos autos que constituiu a reserva de
incentivos fiscais, em conta específica, em quantia muito superior à do crédito aqui discutido – v.
cf. fls. 163/167 – e print abaixo:

30.
Por fim, dentre as obrigações contidas na LC no 160/2017, foi exigido nos artigos 3o
e 10 que os Estados publicassem, em seus respectivos diários oficiais, relação com a identificação
de todos os atos normativos relativos aos incentivos fiscais e posteriormente efetuasse o depósito
dos documentos comprobatórios de concessão na Secretaria Executiva do Conselho Nacional de
Política Fazendária-CONFAZ, caso houvesse necessidade de adesão do benefício (em regra
aplicável para os TTD – Tratamento Tributário Diferenciado).
31.
No caso dos autos, a prova de que os atos concessivos do benefício foram
regularmente registrados e depositados junto ao CONFAZ foi suprida pela Contribuinte, com a
juntada aos autos do Certificado de Registro e Depósito - SE/CONFAZ no 32/2018 – v. cf. fl. 97 –,
efetuado no dia 28/06/2018, que comprova o registro e o depósito junto ao Conselho de Política
Fazendária.
32.
Sendo assim, destaca-se que os benefícios fruídos pela sociedade foram
devidamente convalidados pelo Estado de Santa Catarina no Decreto no 1.555/2018 – v. cf. fls.
Fl. 180
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76/96 –, que, no item 47 do Anexo Único, convalidou o Regulamento do ICMS de Santa Catarina
como um todo, cumprindo às condicionantes impostas pela LC no 160/2017 no que se refere à
caracterização como subvenção para investimento.
33.
Portanto, dou provimento ao recurso voluntário.
Dispositivo
34.
Por todo o exposto e por tudo que consta processado nos autos, DOU
PROVIMENTO ao Recurso Voluntário, a fim alterar o saldo do Lucro Real Negativo da Recorrente,
no 2o trimestre de 2019, para o valor de R$ 15.589.663,22, informado em ECF, em virtude de ter
sido aceita a exclusão do valor lançado pela contribuinte como Doações e Subvenções para
Investimento no montante de R$ 7.631.213,60.
(documento assinado digitalmente)
Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator.

Fl. 181
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