Tribunal: CARF
Processo: 10530.723933/2012-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-23
Data de publicação: 2024-08-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO.
Cabe à Recorrente o ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração Tributária, em especial no caso de pedido de restituição decorrente de contribuição recolhida indevidamente.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste Conselho.
PIS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. UTILIZAÇÃO DE BENS E SERVIÇOS COMO INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O regime da não cumulatividade do PIS admite o desconto de créditos calculados em relação a embalagens (pallets, cantoneiras e demais produtos) utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas destinadas ao mercado exterior, uma vez que tais embalagens, necessárias à preservação da carga, se enquadram no conceito de insumo estabelecido no art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833, de 2003 e critérios da essencialidade e relevância constante, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR.

Inteiro teor:
S3-C 1T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10530.723933/2012-86
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3102-002.490 – 3a Seção de Julgamento / 1a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
21 de maio de 2024
Recorrente
IBACEM AGRICOLA, COMERCIO E EXPORTACAO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO.
Cabe à Recorrente o ônus de provar o direito creditório alegado perante a
Administração Tributária, em especial no caso de pedido de restituição
decorrente de contribuição recolhida indevidamente.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
Conselho.
PIS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. UTILIZAÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS
COMO
INSUMOS.
MATERIAL
DE
EMBALAGEM.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O regime da não cumulatividade do PIS admite o desconto de créditos
calculados em relação a embalagens (pallets, cantoneiras e demais produtos)
utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas destinadas ao mercado
exterior, uma vez que tais embalagens, necessárias à preservação da carga, se
enquadram no conceito de insumo estabelecido no art. 3o, inciso II, da Lei no
10.833, de 2003 e critérios da essencialidade e relevância constante, conforme
decidido no REsp 1.221.170/PR.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em julgar o recurso da seguinte forma: i) por
unanimidade, dar parcial provimento para reverter as glosas sobre pallets, cantoneiras e demais
produtos de embalagens utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas; e ii) por maioria,
para manter a glosa sobre “Equipamentos não relacionados à produção”. Vencido o Conselheiro
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues que revertia a glosa. A Conselheira Joana Maria de
Oliveira Guimarães acompanhou o relator pelas conclusões nesse item por entender que houve
deficiência probatória por parte da recorrente.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10530.723933/2012-86
Fl. 258
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fabio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimaraes, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Pedro Sousa Bispo
(Presidente)
.
Relatório
Por bem relatar os fatos, adoto o Relatório da decisão recorrida com os devidos
acréscimos:
Trata-se da análise do Pedido de Ressarcimento, referente a créditos de PIS não-
cumulativo vinculado a receita de exportação do 3o trimestre de 2008, no valor total de
R$ 3.676,30. A empresa queria que parte do crédito pleiteado fosse utilizado para
compensação com débitos discriminados nas Dcomps abaixo relacionadas:

Em 20.06.2012, a autoridade fiscal decidiu homologar parcialmente as
compensações efetuadas, por entender que a contribuinte não possuía o direito
creditório no montante declarado. Reconheceu-se o valor de R$ 498,07 como passível
de ressarcimento/compensação. Por meio do Termo de Verificação Fiscal no 54192291
emitido em 13.06.2012, afirmou-se, em resumo, que:
1. A compensação é forma de extinção do crédito tributário prevista no inciso II do art.
156 da Lei no 5.172/1966 (CTN). Para sua efetivação faz-se necessário, entretanto, que
o crédito do sujeito passivo contra a fazenda Pública seja dotado de liquidez e certeza. É
exigência contida no caput do art. 170 do CTN (...);
2. Neste sentido, e no intuito de verificar a exatidão das informações prestadas pelo
contribuinte bem como se o crédito pleiteado está dotado de liquidez e certeza, foi
emitido o Mandado de Procedimento Fiscal Diligência no 05.1.02.00-2012-00123-9.
3. Mediante análise comparativa entre os arquivos digitais, com as memórias de cálculo
do contribuinte, foram constadas situações passiveis de glosas, quais sejam:
4. Glosa efetuada nas fichas 6 A – Bens utilizados como insumos:
4.1. Embalagens para transporte: Os referidos itens de embalagens, não ensejam
creditamento nas suas aquisições, posto que, não são incorporados ao produto durante o
processo de produção (embalagens de apresentação), conforme determina § 4o , do art.
8o , da IN SRF n° 404/2004, mas apenas depois de concluído o processo de produção,
destinando-se portanto, tão-somente ao transporte dos produtos acabados (embalagens
para transporte).
4.2. Fertilizantes e defensivos agrícolas: não são passíveis de creditamento visto que,
os bens adquiridos, a partir da entrada em vigor do Decreto n° 5.195/2004, não estão
sujeito ao pagamento das contribuições, hipótese de alíquota zero, condição esta,
necessária para o aproveitamento do crédito, conforme estabelecido no art. 3o , § 2o , II,
da Lei n° 10.833/2003.
Fl. 259
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

4.3. Equipamentos não relacionados à produção: Os referidos itens não ensejam
creditamento nas suas aquisições, posto que. não são utilizados durante o processo de
produção, conforme determina § 4o .do art. 8o da IN SRF n° 404/2004, mas apenas
depois de concluído o processo de produção. Os equipamentos têm como finalidade,
tãosomente de controle dos gases e da temperatura dentro do contêiner. utilizados para
exportação dos produtos.
Diante dos fatos narrados acima, a autoridade fiscal, em consonância com o art.
3o das Leis no s 10.833/2003 e 10.637/2002, apurou o total de crédito de PIS-
exportação, passível de utilização, conforme planilha abaixo:
Ato contínuo, a DRJ-FORTALEZA (CE) julgou a manifestação de
inconformidade do Contribuinte nos termos sintetizados na ementa, a seguir transcrita:
ASSUNTO: PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL (PIS)
Período de apuração: 01.07.2008 a 30.09.2008
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO
STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS,
aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos
repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica do contribuinte. Esse entendimento tem efeito vinculante para a Receita
Federal do Brasil - RFB, nos termos do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19 da Lei no
10.522/2002 c/c o art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014, bem como da
Nota Explicativa PGFN no 63/2018 e Parecer Normativo Cosit no 05, de 17 de dezembro
de 2018.
EMBALAGEM DESTINADA AO TRANSPORTE.
As embalagens que não são utilizadas no processo produtivo, mas apenas ao final desse
ciclo, destinando-se tão-somente ao transporte não geram, por conseguinte, direito ao
crédito.
EQUIPAMENTOS UTILIZADOS APÓS O PROCESSO DE PRODUÇÃO.
Não podem ser considerados insumos gastos com bens e serviços utilizados após o
processo de produção.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs o presente recurso
voluntário pleiteando a reforma do acórdão.
Em seu Recurso Voluntário, a empresa suscitou as mesmas questões de mérito,
repetindo as argumentações apresentadas na manifestação de inconformidade quanto ao
indeferimento parcial do seu direito creditório.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Pedro Sousa Bispo, Relator.
Fl. 260
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os requisitos previstos em
lei, motivo pelo qual deve ser conhecido.
Trata o processo de pedido de ressarcimento de PIS não cumulativo sobre
mercadorias destinadas à exportação, atrelado a pedidos de compensações (Perdcomps), no valor
de R$ 3.676,30, referente ao 3o trimestre/2008, homologado parcialmente pela Autoridade
Tributária no montante de R$ 498,07, uma vez que se identificou a apropriação indevida de
créditos decorrentes de: i) embalagens de transportes; ii) bens sujeitos à alíquota zero
(fertilizantes e defensivos agrícolas) e iii) equipamentos não relacionados com a atividade
produtiva.
Para esta instância administrativa restaram as discussões referentes às glosas
subsistentes constantes dos itens (i) e (iii). Quanto ao item (ii), houve preclusão, visto que a
empresa não apresentou impugnação sobre essa matéria.
Feitas essas breves considerações para facilitar a compreensão das matérias em
debate, passa-se à análise dos créditos glosados subsistentes em seus argumentos de mérito.
Para melhor compreensão da matérias envolvida, por oportuno, deve-se apresentar
preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às contribuições
em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância com os artigos 3o, inciso II, das Leis
no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem ao
contribuinte o direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições.
Conceito de insumo
No que concerne aos bens e serviços utilizados como insumos, a Recorrente
sustenta que a glosa de créditos efetuadas e ratificadas pelos julgadores da DRJ, em igual
sentido, ancoraram-se em uma interpretação restritiva do conceito de “insumo” para PIS e
COFINS, a qual não se coaduna com o princípio da não cumulatividade previsto no parágrafo 12
do artigo 195 da Constituição Federal, a exemplo da posição de expoentes da Doutrina e dos
mais recentes julgados proferidos pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF.
Para melhor compreensão da matérias envolvida, por oportuno, deve-se apresentar
preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às contribuições
em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância com os artigos 3o, inciso II, das Leis
no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem ao
contribuinte o direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições.
Após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a maioria dos
Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de insumo, não
tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado como aquele
presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm aceitado os
créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao
processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados indiretamente.
Transcrevo parcialmente as ementas de acórdãos deste Colegiado que referendam
o entendimento adotado quanto ao conceito de insumo:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que integram o custo de
produção.
Fl. 261
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

(Acórdão 3402-003.169, Rel. Cons. Antônio Carlos Atulim, sessão de 20.jul.2016)

CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO.
CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao
comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final. (...).
(Acórdão 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à matéria,
sessão de 20.ago.2014)
Essa questão também já foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), que estabeleceu conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado
pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância.
Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser seguido por este
Conselho:
Fl. 262
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia
produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de
proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
Dessa forma, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS
não-cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em
consonância com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância
definidos pelo STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de
outras previsões específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005,
para então se definir a possibilidade de aproveitamento do crédito.
Embora o referido Acórdão do STJ não tivesse transitado em julgado, de forma
que, pelo Regimento Interno do CARF, ainda não vincularia os membros do CARF, a
Procuradoria da Fazenda Nacional expediu a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF1,
com a aprovação da dispensa de contestação e recursos sobre o tema, com fulcro no art. 19, IV,
da Lei no 10.522, de 2002, 2 c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, o que vincula a
Receita Federal nos atos de sua competência.

1 Portaria Conjunta PGFN /RFB no1, de 12 de fevereiro de 2014 (Publicado(a) no DOU de 17/02/2014, seção 1,
página 20)
Art. 3o Na hipótese de decisão desfavorável à Fazenda Nacional, proferida na forma prevista nos arts. 543-B e 543-C
do CPC, a PGFN informará à RFB, por meio de Nota Explicativa, sobre a inclusão ou não da matéria na lista de
dispensa de contestar e recorrer, para fins de aplicação do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19 da Lei no 10.522, de
19 de julho de 2002, e nos Pareceres PGFN/CDA no 2.025, de 27 de outubro de 2011, e PGFN/CDA/CRJ no 396, de
11 de março de 2013.
§ 1o A Nota Explicativa a que se refere o caput conterá também orientações sobre eventual questionamento feito
pela RFB nos termos do § 2o do art. 2o e delimitará as situações a serem abrangidas pela decisão, informando sobre a
existência de pedido de modulação de efeitos.
§ 2o O prazo para o envio da Nota a que se refere o caput será de 30 (trinta) dias, contado do dia útil seguinte ao
termo final do prazo estabelecido no § 2o do art. 2o, ou da data de recebimento de eventual questionamento feito pela
RFB, se este ocorrer antes.
§ 3o A vinculação das atividades da RFB aos entendimentos desfavoráveis proferidos sob a sistemática dos arts.
543-B e 543-C do CPC ocorrerá a partir da ciência da manifestação a que se refere o caput.
§ 4o A Nota Explicativa a que se refere o caput será publicada no sítio da RFB na Internet.
§ 5o Havendo pedido de modulação de efeitos da decisão, a PGFN comunicará à RFB o seu resultado, detalhando o
momento em que a nova interpretação jurídica prevaleceu e o tratamento a ser dado aos lançamentos já efetuados e
aos pedidos de restituição, reembolso, ressarcimento e compensação.
(...)

2 LEI No 10.522, DE 19 DE JULHO DE 2002.
Art. 19. Fica a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional autorizada a não contestar, a não interpor recurso ou a
desistir do que tenha sido interposto, desde que inexista outro fundamento relevante, na hipótese de a decisão versar
sobre: (Redação dada pela Lei no 11.033, de 2004)
(...)
II - matérias que, em virtude de jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Federal, do Superior Tribunal de
Justiça, do Tribunal Superior do Trabalho e do Tribunal Superior Eleitoral, sejam objeto de ato declaratório do
Fl. 263
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal na emissão do despacho
decisório aplicou integralmente o conceito mais restritivo aos insumos – aquele que se extrai dos
atos normativos expedidos pela RFB (Instruções Normativas da SRF ns.247/2002 e 404/2004),
já declarados ilegais pela decisão do STJ sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e
seguintes do CPC/2015).

Procurador-Geral da Fazenda Nacional, aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda; (Redação dada pela Lei no
12.844, de 2013)
III -(VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
IV - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Supremo Tribunal Federal, em sede de
julgamento realizado nos termos do art. 543-B da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil;
(Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)
V - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de
julgamento realizado nos termos dos art. 543-C da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo
Civil, com exceção daquelas que ainda possam ser objeto de apreciação pelo Supremo Tribunal Federal. (Incluído
pela Lei no 12.844, de 2013)
(...)
§ 4o A Secretaria da Receita Federal do Brasil não constituirá os créditos tributários relativos às matérias de que
tratam os incisos II, IV e V do caput, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos
incisos IV e V do caput. (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 5o As unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias
a que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem sobre essas matérias,
após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Redação
dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 6o - (VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
§ 7o Na hipótese de créditos tributários já constituídos, a autoridade lançadora deverá rever de ofício o lançamento,
para efeito de alterar total ou parcialmente o crédito tributário, conforme o caso, após manifestação da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)

Fl. 264
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

O acórdão recorrido, por sua vez, em face da superveniência do REsp no
1.221.170/PR, norteou o julgamento para efeito de caracterização dos itens glosados como
insumos, segundo os critérios da essencialidade ou relevância.
Passa-se então à análise das glosas remanescentes.
Embalagens de transporte
Explica a Recorrente que a Fiscalização glosou créditos de aquisições de pallets,
cantoneiras e afins, cuja utilização se dá na composição de embalagens de transporte e proteção
das frutas produzidas destinadas ao exterior, tendo como finalidade a acomodação das caixas em
unidades maiores e promovendo, assim, uma eficiente movimentação e proteção das mercadorias
nas empilhadeiras e carregamento nos containeres, quando da realização do transporte terrestre e
marítimo até o destino final para exportação.
Conclui afirmando que os pallets, cantoneiras e afins são insumos de produção
essenciais para a produção das frutas, armazenagem e movimentação, não sendo concebível sua
eliminação do processo produtivo, razão pela qual perfeitamente cabível os respectivos créditos de
PIS e COFINS. Por conseguinte, deve ser reformado o acórdão, ora recorrido.
Feitas essas breves considerações sobre a utilização dos materiais glosados pela
empresa, passa-se à análise dos argumentos da Recorrente.
No caso, percebe-se que os pallets e caixas de madeira são essenciais no processo
produtivo da empresa, uma vez que são utilizados para movimentar e manter a integridade das
mercadorias produzidas pela empresa (frutas), compondo também a embalagem da mercadoria
produzida a ser exportada, condição fundamental para manter a sua qualidade.
Como se sabe as frutas são tipo de alimentos extremamente perecível, sujeito a
perdas das suas propriedades ou descarte, caso sejam amassadas, por exemplo. Em razão da
fragilidade, esses bens produzidos são extremamente suscetíveis a perdas, o que exige que seu
transporte seja feito de modo a preservá-los de qualquer dano. Segundo a Embrapa (Empresa
Brasileira de Pesquisa Agropecuária) 3, de cada 100 kg de frutas produzidas nos país, cerca de 50
kg são desperdiçadas, sem chegar ao consumidor final, sendo a maioria dessas perdas
relacionada ao transporte completamente inadequado.
Os pallets, cantoneiras e afins compõem a embalagem para a movimentação e
armazenagem, atuando para que elas (frutas) não sofram deterioração ou até mesmo perda
durante o transporte e armazenagem.
Em conclusão, os gastos com os pallets e caixas de madeira devem ser
considerados essenciais ao processo produtivo, em consonância com os conceitos de
essencialidade ou relevância da despesa no voto da Ministra Regina Helena Costa,
proferido no julgamento do Resp no 1.221.170/PR, uma vez que contribuem para integridade
da mercadoria produzida (frutas) dentro do local de estocagem e no trajeto até o destino final
para exportação, nesse último caso não retornando. Em consequência, devem ser considerados
insumos para fins de creditamento do PIS e da COFINS.
Nesse mesmo sentido, é a jurisprudência das turmas do CARF, destacando-se os
seguintes julgados:

3 EMBRAPA. Empresa Brasileira de Pesquisa Agropecuária. Disponível em: www.embrapa.br.
Fl. 265
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

COFINS. REGIME DA NÃOCUMULATIVIDADE. UTILIZAÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS
COMO
INSUMOS.
MATERIAL
DE
EMBALAGEM.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O regime da não cumulatividade da COFINS admite o desconto de créditos calculados
em relação a embalagens (pallets, cantoneiras e demais produtos) utilizados para
acomodação de caixas de frutas frescas destinadas ao mercado exterior, uma vez que
tais embalagens, necessárias à preservação da carga, se enquadram no conceito de
insumo estabelecido pelo art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833, de 2003.
(Acórdão no 3802001.430 , 2a Turma Especial, sessão realizada em. 28 de novembro de
2012, relatoria do Conselheiro Francisco José Barroso Rios)

CRÉDITOS. INSUMOS. PALLETS
Os pallets são utilizados para proteger a integridade das matérias-primas e dos produtos,
enquadrando-se no conceito de insumos.
(Acórdão no 3301-004.056 do Processo 10983.911352/2011-91, sessão realizada em. 27
de setembro de 2017)

REGIME NÃO CUMULATIVO. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. INSUMO.
CONCEITO. PALETES. EMBALAGEM. CRITÉRIOS. DIREITO AO CRÉDITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais
amplo do que aquele da legislação do imposto sobre produtos industrializados (IPI) e
mais restrito do que aquele da legislação do imposto sobre a renda (IRPJ), abrangendo
os “bens” e “serviços” que integram o custo de produção.
A respeito de paletes, encontrando-se preenchidos os requisitos para a tomada do
crédito das contribuições sociais especificamente sobre esse insumo, quais sejam: i) a
importância dos paletes para a preservação dos produtos, uma vez que são utilizados
para embalar seus produtos destinados à venda, de modo a garantir que cheguem em
perfeitas condições ao destino final; ii) seu integral consumo no processo produtivo,
protegendo o produto, sendo descartados pelo adquirente e não mais retornando para o
estabelecimento da contribuinte; deve ser reconhecido o direito ao crédito.
(Acórdão no 3402004.954 do Processo 10835.722067/2013-62, sessão realizada em 28
de fevereiro de 2018)
O STJ também reconheceu o direito aos créditos sobre embalagens utilizadas para
a preservação das características dos produtos durante o transporte, condição essencial para a
manutenção de sua qualidade (REsp 1.125.253), tal como ocorre no presente caso. Abaixo,
reproduz-se a ementa sintetizadora do acórdão:
COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE – INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA –
POSSIBILIDADE – EMBALAGENS DE ACONDICIONAMENTO DESTINADAS A
PRESERVAR AS CARACTERÍSTICAS DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE,
QUANDO O VENDEDOR ARCAR COM ESTE CUSTO – É INSUMO NOS
TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N.10.637/2002 E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples inclusão de
situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a legalidade estrita.
Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das
características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como
insumos nos termos definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003
sempre que a operação de venda incluir o transporte das mercadorias e o vendedor
arque com estes custos.
(negritos nossos)
Fl. 266
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

Por tais motivos, deve ser cancelada a glosa relativa aos créditos com pallets,
cantoneiras e afins.
Equipamentos não relacionados à produção
Conforme explicitado no relatório, as despesas glosadas nesse item se referem a
aquisição de equipamentos que são utilizados para o controle dos gases e da temperatura dentro
do contêiner utilizado para exportação dos produtos.
A Recorrente aduz que uma simples análise da finalidade dos aparelhos glosados
descritos abaixo é suficiente para revelar a sua essencialidade e relevância para com o transporte
e armazenagem das frutas, sendo, portanto, despesas necessárias à produção, geradoras dos
créditos de PIS e Cofins. Vejamos:
a) TERMOGRAFO C/ TEMP: Aparelho utilizado para registrar a temperatura do
container da origem ao destino.
b) FILTRO: Retardar a maturação da fruta durante a viagem em container.
c) APARELHOS PARA FILTRAR GASES RE: Retardar a maturação da fruta
durante a viagem em container.
Sem razão à Recorrente.
Conforme determinado pelo art. 301, do Decreto n° 3.000/99 (RIR/99), o
tratamento de bens relacionados com o ativo permanente, tem o seguinte regramento:
Art. 301. O custo de aquisição de bens do ativo permanente não poderá ser
deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário
não superior a trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos, ou prazo de
vida útil que não ultrapasse um ano (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 15, Lei no
8.218, de 1991, art. 20, Lei no 8.383, de 1991, art. 3o, inciso II, e Lei no 9.249, de
1995, art. 30).
§ 1o Nas aquisições de bens, cujo valor unitário esteja dentro do limite a que se refere
este artigo, a exceção contida no mesmo não contempla a hipótese onde a atividade
exercida exija utilização de um conjunto desses bens.
§ 2° Salvo disposições especiais, o custo dos bens adquiridos ou das melhorias
realizadas, cuja vida útil ultrapasse o período de um ano, deverá ser ativado para ser
depreciado ou amortizado (Lei na 4.506, de 1964, art. 45, § 1o).
(negrito nosso)
Observa-se que os gastos com bens do ativo permanente, tem regramento
específico no art. 301, do RIR/99 e extrai-se do referido dispositivo que as despesas com
aquisição equipamentos utilizados na produção ou fabricação de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços e, pagas à pessoa jurídica domiciliada no país, não poderá ser deduzido
como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a trezentos
e vinte e seis reais e sessenta e um centavos, ou prazo de vida útil que não ultrapasse um ano.
Caso ocorra o aumento da vida útil do bem e este for superior a um ano, deverão então ser
capitalizados tais gastos, a fim de servirem de base a depreciações futuras.
No caso sob análise, pelas características dos bens apresentadas pela Recorrente
em sua defesa, resta evidente que se tratam de bens que necessitariam ser imobilizados e
tomados como custos/despesas como fez a recorrente a fim de se beneficiar do crédito integral
das contribuições.
Fl. 267
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3102-002.490 - 3a Sejul/1a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.723933/2012-86

Ainda, a Recorrente não faz jus ao correspondente direito a crédito da depreciação
dos citados bens, ao teor do art.3o, VI, das Leis no10.637 e 10.833, visto que tais bens não são
utilizados no processo produtivo da empresa, mas em etapa de pós produção e a Recorrente
sequer trouxe aos autos comprovação do cálculo dessas parcelas.
Como se sabe. é entendimento pacificado neste Colegiado que cabe à Recorrente
o ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração Tributária, conforme
consignado no Código de Processo Civil (CPC/2015, art. 373, I) e adotado de forma subsidiária
na esfera administrativa tributária:
Art.373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
A obrigação de provar o seu direito decorre do fato de que a iniciativa para o
pedido de restituição ser do contribuinte, cabendo à Fiscalização a verificação da certeza e
liquidez de tal pedido, por meio da realização de diligências, se entender necessárias, e análise da
documentação comprobatória apresentada. O art. 65 da revogada IN RFB no 900/2008 esclarecia:
Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.
Ressalte-se que normas de semelhante teor constam em legislação antecedente,
conforme IN SRF 210, de 01/10/2002,IN SRF 460 de 18/10/2004, IN SRF 600 de 28/12/2005.
Assim, mantém-se a glosa na aquisição de equipamentos.
Dispositivo
Diante do exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso
voluntário para reverter as glosas sobre pallets, cantoneiras e demais produtos de embalagens
utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo

Fl. 268
DF CARF MF
Original