Tribunal: CARF
Processo: 10469.729811/2013-75
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DANIEL RIBEIRO SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-17
Data de publicação: 2024-08-08

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2010, 2011
RECURSO DE OFÍCIO. NÃO CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA VIGENTE NA DATA DO JULGAMENTO EM SEGUNDA INSTÂNCIA. SÚMULA CARF No 103.
A verificação do limite de alçada do Recurso de Ofício também se dá quando da apreciação do recurso pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), em Preliminar de Admissibilidade, para fins de seu conhecimento, aplicando-se o limite de alçada então vigente. É o que dispõe Súmula CARF no 103: Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica­se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância.
GLOSA DE CUSTOS.
Nos termos do art. 299 c/c art. 300 do RIR/99, para que os custos sejam dedutíveis, não basta comprovar que estes foram contratadas, assumidas e pagas. A empresa deve especificar as operações ou causas que deram origem aos custos, bem como justificar as operações realizadas, preenchendo os requisitos de necessidade, normalidade e usualidade.
OMISSÃO DE RECEITAS. GANHO DE CAPITAL.
Configura-se a ocorrência de ganho de capital quando é apurada a compra e venda de imóveis não registrada na escrituração contábil.
MULTA QUALIFICADA. MANUTENÇÃO.
A conduta que tenha a finalidade de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador, obtendo-se como resultado, a redução ou a supressão de tributo, está sujeita à multa qualificada aplicada sobre a totalidade ou diferença do tributo omitido.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO. RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI N. 14.689/2023. REDUÇÃO DE 150% PARA 100%.
Cabível a imposição da multa qualificada, prevista no artigo 44, inciso I, §1o, da Lei no 9.430/1996, restando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra na hipótese tipificada nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964. Na hipótese de existência de processo pendente de julgamento, seja administrativa ou judicialmente, tendo como origem auto de infração ora lavrado com base na regra geral de qualificação, a nova regra mais benéfica (art. 8o da Lei 14.689/2023) deve ser aplicada retroativamente, nos termos do artigo 106, II, “c” do CTN, in casu, reduzida ao patamar máximo de 100% do valor do tributo cobrado.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados em infração de lei os representantes de fato das pessoas jurídicas de direito privado.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora
INSUFICIÊNCIA NO RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA.
A partir das alterações no art. 44, da Lei no 9.430/96, trazidas pela Lei no 11.488/2007, em função de expressa previsão legal deve ser aplicada a multa isolada sobre os pagamentos que deixaram de ser realizados concernentes ao imposto de renda a título de estimativa, seja qual for o resultado apurado no ajuste final do período de apuração e independentemente da imputação da multa de ofício exigida em conjunto com o tributo.
CSLL, PIS, COFINS. DECORRÊNCIA.
Decorrendo as exigências das mesmas imputações que fundamentaram o lançamento do IRPJ, deve ser adotada, no mérito, a mesma decisão proferida para o imposto de renda, desde que não presentes arguições específicas ou elementos de prova novos.
APLICAÇÃO DO ART. 114 § 12o, INC. I DO REGIMENTO INTERNO DO CARF. DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO RECORRIDA. FACULDADE DO JULGADOR.
Plenamente cabível a aplicação do respectivo dispositivo regimental uma vez que a Recorrente não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10469.729811/2013-75
ACÓRDÃO
1401-007.081 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de julho de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CLARIT COMERCIAL EIRELI, JOSÉ CÉSAR DA COSTA CALADO FILHO E FAZENDA
NACIONAL
RECORRIDA
CLARIT COMERCIAL EIRELI, JOSÉ CÉSAR DA COSTA CALADO FILHO E FAZENDA
NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2010, 2011
RECURSO DE OFÍCIO. NÃO CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA VIGENTE
NA DATA DO JULGAMENTO EM SEGUNDA INSTÂNCIA. SÚMULA CARF No
103.
A verificação do limite de alçada do Recurso de Ofício também se dá
quando da apreciação do recurso pelo Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (CARF), em Preliminar de Admissibilidade, para fins de seu
conhecimento, aplicando-se o limite de alçada então vigente. É o que
dispõe Súmula CARF no 103: "Para fins de conhecimento de recurso de
ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em
segunda instância".
GLOSA DE CUSTOS.
Nos termos do art. 299 c/c art. 300 do RIR/99, para que os custos sejam
dedutíveis, não basta comprovar que estes foram contratadas, assumidas e
pagas. A empresa deve especificar as operações ou causas que deram
origem aos custos, bem como justificar as operações realizadas,
preenchendo os requisitos de necessidade, normalidade e usualidade.
OMISSÃO DE RECEITAS. GANHO DE CAPITAL.
Configura-se a ocorrência de ganho de capital quando é apurada a compra
e venda de imóveis não registrada na escrituração contábil.
MULTA QUALIFICADA. MANUTENÇÃO.
A conduta que tenha a finalidade de impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento da autoridade fazendária da ocorrência do
fato gerador, obtendo-se como resultado, a redução ou a supressão de
Fl. 2807
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10469.729811/2013-75
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tributo, está sujeita à multa qualificada aplicada sobre a totalidade ou
diferença do tributo omitido.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO. RETROATIVIDADE BENIGNA.
LEI N. 14.689/2023. REDUÇÃO DE 150% PARA 100%.
Cabível a imposição da multa qualificada, prevista no artigo 44, inciso I,
§1o, da Lei no 9.430/1996, restando demonstrado que o procedimento
adotado pelo sujeito passivo se enquadra na hipótese tipificada nos artigos
71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964. Na hipótese de existência de processo
pendente de julgamento, seja administrativa ou judicialmente, tendo como
origem auto de infração ora lavrado com base na regra geral de
qualificação, a nova regra mais benéfica (art. 8o da Lei 14.689/2023) deve
ser aplicada retroativamente, nos termos do artigo 106, II, “c” do CTN, in
casu, reduzida ao patamar máximo de 100% do valor do tributo cobrado.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados em infração de lei os
representantes de fato das pessoas jurídicas de direito privado.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita
à incidência dos juros de mora
INSUFICIÊNCIA NO RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA.
A partir das alterações no art. 44, da Lei no 9.430/96, trazidas pela Lei no
11.488/2007, em função de expressa previsão legal deve ser aplicada a
multa isolada sobre os pagamentos que deixaram de ser realizados
concernentes ao imposto de renda a título de estimativa, seja qual for o
resultado apurado no ajuste final do período de apuração e
independentemente da imputação da multa de ofício exigida em conjunto
com o tributo.
CSLL, PIS, COFINS. DECORRÊNCIA.
Decorrendo as exigências das mesmas imputações que fundamentaram o
lançamento do IRPJ, deve ser adotada, no mérito, a mesma decisão
proferida para o imposto de renda, desde que não presentes arguições
específicas ou elementos de prova novos.
APLICAÇÃO DO ART. 114 § 12o, INC. I DO REGIMENTO INTERNO DO CARF.
DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO
RECORRIDA. FACULDADE DO JULGADOR.
Fl. 2808
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Plenamente cabível a aplicação do respectivo dispositivo regimental uma
vez que a Recorrente não inova nas suas razões já apresentadas em sede
de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão
recorrida.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do
recurso de ofício, negar provimento ao (i) recurso voluntário apresentado pelo responsável
solidário, o Sr. José César Costa Calado Filho, e (ii) ao recurso voluntário da Contribuinte; também
por unanimidade de votos, dar provimento, de ofício, à redução da multa qualificada para o
patamar de 100% por força da aplicação da retroatividade benigna estatuída pela Lei no
14.689/2023; por maioria de votos, negar provimento ao recurso em relação à multa isolada sobre
as estimativas pagas a menor; vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva (relator) e Andressa
Paula Senna Lísias que davam provimento ao recurso tão somente neste ponto. Designado para
redigir o voto vencedor o Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves.
Sala de Sessões, em 17 de julho de 2024.

Assinado Digitalmente
Daniel Ribeiro Silva – Relator

Assinado Digitalmente
Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente e Redator designado.

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza
Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano,
Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Gustavo de Oliveira Machado
(suplente convocado).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão proferido pela 1a
Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro/RJ, que julgou procedente
em parte a Impugnação apresentada pelo contribuinte contra o Auto de Infração de fls. 4/93,
Fl. 2809
DF CARF MF
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lavrado com o objetivo de constituir crédito tributário referente a IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, e multa
isolada, referentes ao ano-calendário de 2010 e 2011, no valor histórico de R$ 2.572.695,37.
Tendo tomado ciência acerca do lançamento, o contribuinte apresentou
Impugnação (fls. 2.475/2.489), o que fez com base nas seguintes alegações:

a) Alega que, sendo a Impugnante optante pela modalidade do lucro real e,
consequentemente sujeita ao regime de competência (art. 177 da Lei n. °
6.404/76 e art. 251 do RIR/99), o reconhecimento das receitas e despesas do
exercício independe do efetivo recebimento ou pagamento, bastando tão-
somente para a sua configuração o registro conta da modificação
patrimonial dentro do período a que competir, circunstância que foi
desconsiderada (§ 1o do art. 187 da Lei n. ° 6.404/76);
b) Que em atenção aos registros contábeis apresentados no decorrer da ação
fiscal, em especial os demonstrativos do seu Livro, têm-se que as compras
de mercadorias para revenda, embora ainda não pagas, incorreram, de fato,
no período fiscalizado, pois, constam no passivo da empresa como compras
ainda não liquidadas, constituindo, custos passíveis de aproveitamento no
período;
c) Que ao contrário do que sustentou a fiscalização, as notas fiscais
apresentadas relativas aos custos incorridos são suficientes para comprovar
a escrituração contábil por ela procedida, já que a existência do pagamento
não representa requisito indispensável das despesas e custos;
d) Que a fiscalização concluiu pela existência de proveito econômico e do
dever de incidência do imposto de renda ao constatar que o preço de
alienação dos imóveis objeto da autuação mostrou-se superior ao seu custo
de aquisição, que foi feita segundo documentação obtida no curso do
procedimento fiscal, considerando indevidamente a relação jurídica havida
entre terceiro, ou seja, com Johnny Hudson Damasceno de Souza;
e) Que não realizou nenhum negócio de compra e venda com os atuais
adquirentes dos imóveis, somente recebeu valores por conta e ordem de
Johnny Hudson, conforme faz prova a escritura pública e as declarações dos
adquirentes que confirmam a compra e venda ao Sr. Johnny Hudson
Damasceno de Souza, bem como que o recebimento de valores não
caracteriza nenhuma obrigação jurídica obrigacional entre o supridor e o
beneficiário;
f) Que além dos imóveis em questão não terem sido vendidos pela empresa
Impugnante, mas pelo Sr Johnny Hudson Damasceno de Souza, observa-se
que diferença apurada como ganho de capital, na verdade, se consubstancia
na mera atualização de seus valores, vez que o mesmo, desde 2007, quando
foram adquiridos pela Impugnante, nunca sofreram recomposição de
valores, que alcançam hoje o valor de R$ 700.000,00, nos termos do
demonstrativo apurado pela fiscalização;
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g) Que a autoridade lançadora somente se baseou no valor dos bens alienados
parra fins de apuração do ganho de capital havido entre a compra e a venda
do imóvel pela impugnante, fato que, indubitavelmente, não retrata a
realidade da operação que culminou na exação levada ao cabo pelo Fisco
Federal, porquanto desconsiderados os efeitos corrosivos da inflação que
somente são restaurados pela correção monetária sobre o valor do bem;
h) Que a apuração da receita omitida pela impugnante não traduz o real
acréscimo por ela auferido com a alienação, importando, pois, em patente
equívoco na constituição do cálculo da exação combatida, visto ter
considerado, indevidamente, evento jurídico que não se fato gerador dos
tributos cobrados;
i) Que é irreal definir como renda/lucro real, o total das receitas decorrentes
da operação de alienação em apreço, quando apenas deduzidas as despesas,
os seus encargos incidentes, mas não levados em consideração os valores
negativos provocados pela inflação. A correção monetária apenas recompõe
o patrimônio. Daí por que ser inapropriado considerar como renda e, por
conseguinte, para a apuração do ganho de capital havido entre a compra e a
venda do imóvel pela pessoa impugnante, a diferença entre o montante
creditado aos cofres da empresa (valor do negócio jurídico) e o valor
contábil do bem (custo de aquisição), sem, no entanto, deduzir a correção
monetária havida no período;
j) Que nos termos dos artigos 43 e 44, ambos do Código Tributário Nacional, a
materialidade do imposto sobre a renda tem como foco central à riqueza
nova que se acresce ao patrimônio, já a base de cálculo deverá refletir um
ganho líquido, sendo defeso ao legislador incluir os valore que têm origem na
inflação;
k) Que a da multa de ofício somente deverá ocorrer nas hipóteses previstas
nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n.o 4.502/64, cuja configuração depende da
conduta dolosa do agente, e que a conduta da impugnante em nenhum
momento foi fraudulenta ou em conluio com qualquer pessoa lesar o Fisco.
Pelo contrário, a atividade da contribuinte era perfeitamente lícita e
praticada às claras, não tendo a mesma, em qualquer momento, se furtado a
prestar ao fisco informações;
l) Que a conduta praticada pela Impugnante sequer revela infração à
legislação, especialmente porque os custos contabilizados ainda não
lealdados, situação que é perfeitamente possível quando se trata de
empresa sujeita regime de competência.
m) Que a imposição da penalidade descrita é inconstitucional, posto violar o
Princípio da Capacidade Contributiva do devedor, consagrado no inciso III,
§1o, do art. 145 da CF, além de possuir caráter confiscatório, desrespeitando
a proibição constitucional de vedação ao confisco como preceitua o art. 150,
inciso IV, da Carta de 1988;
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n) Que o lançamento traz a aplicação concomitante da multa isolada e da
multa de ofício, numa autêntica repetição da sanção tributária. Depois,
como se observa da prescrição dos incisos I e II "caput" e, dos incisos I, II, III
e IV, § 1o, do art. 44, da Lei n° 9.430/96, as hipóteses de aplicação, previstas
para ambas as multas são diferentes e excludentes, não comportando
aplicação conjunta;
o) Que ao se aplicar multa isolada sobre o recálculo da estimativa cujos valores
glosados já são objeto de lançamento do 1RPJ e CSLL, se está aplicando nova
sanção sobre os mesmos fatos.
p) Que a incidência de juros de mora sobre a multa de mora e/ou de ofício,
além de afrontar as disposições contidas no art. 953, § 2o, do RIR/99,
representa uma tributação apócrifa, pois é carente de subscrição legal.
Inexiste qualquer dispositivo que venha a firmar a incidência de juros de
mora sobre penalidades acaricidas ao tributo não recolhido;
q) Por fim, alega que a exigência de juros sobre a multa de ofício, quando da
atualização do crédito tributário exigido, é inaplicável em razão da ausência
de previsão legal, pois o art. 61 da Lei n 9.430/961, bem como o artigo 161
do CTN, preveem a incide Selic apenas sobre o montante do tributo devido,
mas não sobre a penalidade pecuniária.

Também o responsável – Sr. José César da Costa Calado Filho – apresentou
Impugnação (fls. 2.434/2.471), o que fez com base nas seguintes alegações:

a) Alega que não foi intimado, enquanto pessoa física, de ato algum do
procedimento fiscal, não lhe tendo sido facultado manifestar-se sobre os
documentos utilizados pela Fiscalização;
b) Que o auto ora vergastado não pode prosperar, primeiramente, porque
não comprova a real participação do Impugnante na realização do fato
gerador da obrigação tributária condição à observância da solidariedade
prescrita no art. 124 do CTN, pois, o Fiscal Autuante sequer imputa ao
impugnante as supostas condutas ilícitas que haveriam sido apuradas
durante a fiscalização, salvo no que tange à omissão de ganho de capital;
c) Que a Fiscalização não demonstrou o interesse jurídico daquele na
realização do fato gerador obrigação principal, e que a Autoridade
Fazendária somente afirma, de genérico, que o fato de o Impugnante ser o
sócio administrador seria ele o responsável pelo ilícito, fato insuficiente à
demonstração de solidariedade, conforme consta no art. 124, I, do CTN;
d) Que o auto afronta os princípios da ampla defesa e do contraditório,
implicando na ofensa ao devido processo legal, pois o impugnante não fora
intimado enquanto sujeito passivo solidário, mas como representante da
pessoa jurídica, não lhe sendo oportunizada a garantia de defesa;
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e) Que os motivos em que se assenta o termo de sujeição não gozam de
qualquer respaldo fático-probatório apto a sustentar a da participação do
impugnante na realização do fato gerador ou cometimento de qualquer ato
doloso que importasse em excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatutos, não havendo motivação à eleição do sujeito passivo
solidário, sustentando-se em argumentos presuntivos e subjetivos sem
provas;
f) Que nos termos do art. 3o da Lei 9.430/96, o interessado deverá ser
intimado quanto à tramitação do feito, donde se aufere a necessidade de,
assim, facultar ao contribuinte conhecimento sobre os atos os e decisões
proferidos no âmbito da lide administrativa, com o preciso escopo de
viabilizar o exercício da ampla defesa e do contraditório;
g) Que as condutas das quais a fiscalização para efetuar o lançamento
encontram-se vinculadas à Clarit, não sendo possível estabelecer liame entre
os fatos e o impugnante só pelo fato de este ser sócio-gerente, e ter obtido
proveito econômico, natural do labor de empresário, o que não lhe impõe a
responsabilização do mesmo;
h) Que a Fiscalização ao identificar o impugnante como solidário, louvou-
se no art. 124 do CTN que prevê que as pessoas tenham interesse
comum e relação pessoal e direta com a situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal, e que nos termos daquele dispositivo, não
basta haver o proveito econômico, mas a participação de modo
pessoal e direto, e que o impugnante teve uma relação secundária
(distribuição dos lucros), mas dissociado do evento tributário;
i) Que o CTN trata da sujeição passiva por responsabilidade de terceiros à
medida que a relação da solidariedade de decorre da própria condição de
contribuinte à qual devem se amoldar os coobrigados solidários;
j) Que somente há a solidariedade passiva quando mais de uma pessoa pode
ser qualificada como contribuinte, fato que inexiste, pois, o impugnante não
pode ser sujeito passivo de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS;
k) Que a Fiscalização não logra demonstrar a realização dos fatos geradores
pelo contestante, mas, tão somente, o seu proveito econômico, que
decorre, de uma relação cível-empresarial, inteiramente dissociada do
evento relativo à obrigação tributária, afigura-se indevida a condução do
sócio à posição de sujeito passivo;
l) Que o interesse comum de que trata o art. 124 do CTN não é revelado pelo
interesse econômico no resultado ou no proveito da situação, mas pelo
interesse jurídico na situação que constitua o fato gerador.
m) Que ante tais razões, há carência de motivação na responsabilização do
impugnante, o que macula o ato administrativo, por ofender o art. 93, X da
CF;
n) Que nos termos da Portaria PGFN n° 180, de 25 de fevereiro de 2010, a
inclusão do responsável solidário na Certidão de Negativa da União somente
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ocorrerá após a declaração fundamentada da autoridade competente da
Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) ou da Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional (PGFN) acerca da ocorrência de ao menos uma das
quatro situações a seguir: I — excesso de poderes; II — infração à lei; III —
infração ao contrato social ou estatuto; IV - dissolução irregular da pessoa
jurídica;
o) Que Tal portaria não institui condição de responsabilidade, porque assim
não poderia laborar, mas ela cria um procedimento que reflete as condições
do art. 138, III do CTN, exigindo a comprovação do ato ilícito.
p) Por fim, alega que a infração imputada à CLARIT não presta a desencadear a
sujeição passiva, pois, o fato considerado se constitui como mero
inadimplemento da obrigação tributária, principal e acessória, sendo, pois,
inexistente, in casu, a infração nos limites estabelecidos pelo art. 135, III, do
CTN.

Posteriormente, a 1a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio
de Janeiro/RJ, proferiu o Acórdão n.o 12-82.648 (fls. 2.616/2.672) abaixo ementado:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2010 e 2011
GLOSA DE CUSTOS.
Nos termos do art. 299 c/c art. 300 do RIR/99, para que os custos sejam
dedutíveis, não basta comprovar que estes foram contratadas, assumidas e
pagas. A empresa deve especificar as operações ou causas que deram
origem aos custos, bem como justificar as operações realizadas,
preenchendo os requisitos de necessidade, normalidade e usualidade.
OMISSÃO DE RECEITAS. GANHO DE CAPITAL.
Configura-se a ocorrência de ganho de capital quando é apurada a compra
e venda de imóveis não registrada na escrituração contábil.
MULTA ISOLADA. ESTIMATIVAS MENSAIS E MULTA ISOLADA.
Incide a multa isolada sobre as estimativas mensais de IRPJ indevidamente
reduzidas ou suspensas. As respectivas bases de cálculo das multas são
diversas, em face das infrações serem de natureza diversa.
QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO. AFASTAMENTO.
Afasta-se a qualificação da multa de ofício DE 150%, quando não restam
nos autos provas caracterizadoras do evidente intuito de fraude. Neste
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caso, a multa relativa aos tributos decorrentes da infração glosa de custos
deve ser reduzida para 75%.
MULTA QUALIFICADA DE 150%. MANUTENÇÃO.
A conduta que tenha a finalidade de impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento da autoridade fazendária da ocorrência do
fato gerador, obtendo-se como resultado, a redução ou a supressão de
tributo, está sujeita à multa qualificada aplicada sobre a totalidade ou
diferença do tributo omitido.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados em infração de lei os
representantes de fato das pessoas jurídicas de direito privado.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita
à incidência dos juros de mora
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Ano-calendário: 2010, 2011
CSLL, PIS, COFINS. DECORRÊNCIA.
Decorrendo as exigências das mesmas imputações que fundamentaram o
lançamento do IRPJ, deve ser adotada, no mérito, a mesma decisão
proferida para o imposto de renda, desde que não presentes arguições
específicas ou elementos de prova novos.
Impugnação procedente em parte.
Crédito Tributário Mantido em parte.

Inicialmente, a DRJ consignou que para a dedução de custo, não basta comprovar
que estes foram contratados, assumidos e pagos, o contribuinte deve especificar as operações ou
causas que originaram tais custos, bem como justificar as operações realizadas, preenchendo os
requisitos de necessidade, normalidade e usualidade.
No presente caso, a fiscalização entendeu que o contribuinte não comprovou
compras contabilizadas com determinados fornecedores. Em seguida, passou a confrontar as
glosas efetuadas com os documentos juntados aos autos, chegando às seguintes conclusões:

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a) Comércio e Representações Mar Azul Ltda: Entendeu que houve a
comprovação dos custos através das Notas Fiscais e registros no Razão das
empresas envolvidas, ou seja, no confronto entre livros e documentos fiscais
entre as empresas. Ademais, consignou que o fato de não terem sido
encontrados alguns pagamentos não é essencial para a comprovação dos
custos. Logo, concluiu pelo afastamento das glosas;
b) Alex Souza Celestino de Paula; Comercial JL Dantas Ltda; Marli Pereira de
Morais; E W E Reciclagem IND e Com. Plástico Ltda: Com relação a esses
fornecedores, observou que nem o contribuinte nem os fornecedores
apresentaram as notas fiscais comprovando a operação, de modo que a
glosa dos custos deve ser mantida;
c) Perfil Ind. e Com. de papéis Ltda; Dental Médica Com. e Repres. Ltda; Rava
Embalagens Ind e Com Ltda; Indústria Oriental Ltda E Inplarn Ind de Plásticos
RN Ltda: Verificou, com relação a esses fornecedores, que houve a juntada
de notas fiscais, razão pela qual entendeu que devem ser afastadas as glosas
com relação a essas operações que foram devidamente comprovadas.

No tocante à omissão de receitas, referente ao ganho de capital na compra e venda
de imóveis, verificou que os adquirentes informaram que compraram os imóveis do Sr. Johnny
Hudson Damasceno de Souza, pois a escritura estava em nome do Sr. Johnny, porém os
pagamentos foram feitos à Clarit, bem como que no objetivo social da empresa não consta a
compra e venda de imóveis, de modo que as receitas decorrentes de alienação de imóveis
deveriam estar registradas no ativo não circulante imobilizado do contribuinte e devem ser
tratadas como receitas sujeitas à apuração do Ganho de Capital.
Ademais, constatou que os documentos elencados nos autos comprovam que, na
realidade, os imóveis pertenciam a Clarit e não ao Sr Johnny Hudson. Toda a negociação foi feita
pelo Sr. José César Costa Calado Filho que era o sócio administrador da Clarit.
Conforme se verifica da documentação, a Clarit comprou os imóveis por R$
355.000,00 e vendeu os mesmos ao Sr. Johnny Hudson, três anos depois da compra, por apenas
R$ 200.000,00. Este, apenas um mês após a suposta aquisição do bem, os revendeu pelo valor de
R$ 700.000,00, sendo que todos os pagamentos foram realizados à Clarit e não há comprovação
de que houve qualquer repasse ao Sr. Johnny, o que revela a conduta dolosa Sr. José César Costa
Calado Filho, apta a justificar, inclusive, a qualificação da penalidade.
Entendeu ainda que não há sentido na alegação de que o cálculo do ganho de
capital não está correto, pois teria que incidir a correção monetária no preço da compra dos
imóveis, na medida em que a correção monetária foi extinta em 1995 com o advento da Lei
9249/1995.
Foram mantidas as multas de ofício e isolada, em face do entendimento de que a
multa isolada decorre do descumprimento de obrigação acessória, qual seja, a antecipação da
Fl. 2816
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própria contribuição que seria devida ao final do período de apuração, prestação positiva no
interesse da arrecadação. Já a multa de lançamento de ofício decorre do descumprimento de
obrigação principal, ou seja, o pagamento (extinção) da contribuição já definitivamente apurada,
mediante regular forma de determinação, e que cada uma dessas penalidades possui natureza
distinta, não havendo que se cogitar de duplicidade de exigência.
Por fim, com relação a responsabilização do Sr. José César Costa Calado Filho,
entendeu que a sujeição passiva decorre de disposição expressa do CTN nos seus artigos 124, I e
135, III, tendo sido devidamente comprovada a prática de atos que resultaram em sonegação
fiscal, bem como entendeu não haver qualquer afronta ao contraditório e a ampla defesa, pois o
interessado teve amplo conhecimento da autuação, seja no momento da fiscalização, posto que,
era a pessoa que geria a empresa acompanhando tudo o que acontece na mesma, seja após a
autuação, pois, toda a acusação está embasada em documentos que constam nos autos.
Ciente da decisão do Acórdão, tanto o contribuinte como o responsável
interpuseram Recurso Voluntário (fls. 2.736/2.758 e 2.759/2.784), em que basicamente reiteram
os argumentos tecidos na defesa.
É o relatório do essencial.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Relator.
Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao e-
processo.
Quanto ao Recurso de Ofício, o mesmo não deve ser conhecido porquanto o valor
do crédito exonerado não atinge o limite de alçada, conforme se explicará a seguir.
O recurso foi interposto quando em vigor a PORTARIA MF n° 63, de 09/02/2017, a
qual determinava em seu art. 1o que “O Presidente da turma de julgamento das DRJ deve recorrer
de ofício sempre que a decisão exonerar o sujeito passivo do pagamento do tributo e encargos de
multa de valor total (lançamento principal e decorrentes) superior a R$ 2.500.000,00 (dois milhões
e quinhentos mil reais).” (grifo nosso)
Contudo, sobreveio novo limite para a interposição de recurso de ofício, conforme
PORTARIA ME n° 02, de 17/01/2023, in verbis:

O MINISTRO DE ESTADO DA FAZENDA, substituto, no uso da atribuição que lhe
confere o inciso II do parágrafo único do art. 87 daConstituição, e tendo em vista
o disposto no inciso I do art. 34 doDecreto no 70.235, de 6 de março de 1972,
resolve:
Fl. 2817
DF CARF MF
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Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da
Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar
sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total
superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
§ 1o O valor da exoneração deverá ser verificado por processo.
§ 2o Aplica-se o disposto no caput quando a decisão excluir sujeito passivo da lide,
ainda que mantida a totalidade da exigência do crédito tributário.
Art. 2o Fica revogada a Portaria MF no 63, de 9 de fevereiro de 2017.
Art. 3o Esta Portaria entrará em vigor em 1o de fevereiro de 2023.

A verificação do limite de alçada, para fins de Recurso de Ofício, ocorre em dois
momentos: (i) quando da prolação de decisão favorável ao contribuinte pela Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento (DRJ), para fins de interposição de Recurso de Ofício, observando-
se a legislação da época e (ii) quando da apreciação do recurso pelo Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (CARF), em preliminar de admissibilidade, para fins de seu conhecimento,
aplicando-se o limite de alçada então vigente.
Tratando-se de norma processual, a verificação do limite de alçada, para efeitos de
conhecimento do recurso de ofício pelo Colegiado ad quem, é levada a efeito com base nas
normas jurídicas vigentes na data do julgamento desse recurso. Nem poderia ser diferente sob
pena de se avolumar os tribunais administrativos com processos em que a própria recorrente não
mais tem interesse na lide.
Nestes termos dispõe a Súmula Carf no 103: "Para fins de conhecimento de recurso
de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância".
Verifica-se, assim, incabível a apreciação do recurso cujo valor objeto não atinge o
limite da legislação.
Por todo o exposto, voto por NÃO CONHECER o Recurso de Ofício pela perda do
objeto, uma vez que o valor exonerado pela decisão de primeira instância é inferior ao valor de
alçada atualmente vigente.
Já os Recursos Voluntários são tempestivos e preenchem os requisitos de
admissibilidade, por isso deles conheço.
Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao e-
processo.
O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, por isso dele
conheço.
No mais, da análise dos autos é fácil constatar que o Recurso Voluntário
apresentado, constitui-se basicamente em reprodução da impugnação cujos argumentos foram
Fl. 2818
DF CARF MF
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detalhadamente apreciados pelo julgador a quo. No único ponto que inova defende que se teve
erro nas retenções seria de obrigação destas a sua comprovação.
Cumpre ressaltar a faculdade garantida ao julgador pelo inc. I, § 12o do Art. 114 do
novo Regimento Interno do CARF (aprovado pela Portaria n. 1.634 de 21 de dezembro de 2023):

Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão
assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por
conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos
conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se,
se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e
o voto vencedor.
§ 1o O relator deverá formalizar o acórdão no prazo de quinze dias, contado da
movimentação dos autos para essa atividade.
(...)
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida; e
II - referência a súmula do CARF, devendo identificar seu número e os
fundamentos determinantes e demonstrar que o caso sob julgamento a eles se
ajusta.

Da análise do presente processo, entendo ser plenamente cabível a aplicação do
respectivo dispositivo regimental uma vez que não inova nas suas razões já apresentadas em sede
de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida.
Assim, com exceção da apreciação relativa à cumulação da multa de ofício e isolada,
desde já proponho a manutenção da decisão recorrida pelos seus próprios fundamentos,
considerando-se como se aqui transcrito integralmente o voto da decisão recorrida, nas partes
que se aplicam:

GLOSA DE CUSTOS
Para que os custos sejam dedutíveis nos termos do art. 299 c/c art.300 do RIR/99,
não basta comprovar que estes foram contratadas, assumidas e pagas. A empresa
deve especificar as operações ou causas que deram origem aos custos, bem como
justificar as operações realizadas, preenchendo os requisitos de necessidade,
normalidade e usualidade.
Para que uma despesa seja dedutível é necessário que o contribuinte comprove
que a mesma realmente incorreu.
Fl. 2819
DF CARF MF
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Segundo a fiscalização o contribuinte não comprovou compras contabilizadas,
referentes aos seguintes fornecedores: Mar Azul Ltda, fornecedores Alex Souza
Celestino de Paula; Comercial JL Dantas Ltda; Marli Pereira de Morais; e W E
Reciclagem Ind e Com. Plástico Ltda.
Quanto ao fornecedor Comércio e Representações Mar Azul Ltda, a interessada
apresentou as Notas Fiscais, porém, não apresentou todos os comprovantes de
pagamentos referentes às mesmas. Com relação aos fornecedores Alex Souza
Celestino de Paula; Comercial JL Dantas Ltda; Marli Pereira de Morais; e W E
Reciclagem Ind e Com. Plástico Ltda, o contribuinte deixou de apresentar tanto as
Notas Fiscais, quanto os respectivos comprovantes de pagamentos.
Sobre o assunto há que se analisar aos requisitos do art. 299 c/c 300 do RIR/1999:
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei no
4.506, de 1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506, de
1964, art. 47, § 1o).
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, §
2o).
§ 3o O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos
empregados, seja qual for a designação que tiverem.
Art. 300.Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposições sobre
dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros (Lei no 4.506, de 1964, art. 45, §
2o).
Os supracitados artigos consideram que o custo, para ser dedutível, deve ser
necessário à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora.
De outro lado, tais custos devem ser as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa. Além desses requisitos, os valores
contabilizados a título de custos devem ser adequadamente comprovados.
Para que os custos sejam dedutíveis, não basta comprovar que estes foram
contratados, assumidos e pagos. A empresa deve especificar as operações ou
causas que deram origem aos custos, bem como justificar as operações realizadas,
preenchendo os requisitos de necessidade, normalidade e usualidade. Para que
um custo seja dedutível é necessário que o contribuinte comprove que o mesmo
realmente incorreu.
A necessidade de comprovação decorre de que somente poderá ser considerado
como dedutível o custo para qual for demonstrada sua ocorrência com
documentação hábil e suficiente, nos termos do §1o do artigo 276 do RIR/99, que
estabelece que "a escrituração mantida com observância das disposições legais
Fl. 2820
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faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos
legais”.
Os documentos hábeis, segundo sua natureza, que são exigidos neste dispositivo,
são aqueles que já contêm uma prova direta acerca do fato alegado, cuja
existência ali se materializa. Trata-se de qualquer documento que tenha
autenticidade, legitimidade e o seu conteúdo conduza à convicção dos fatos
alegados.
Segundo a fiscalização o contribuinte não comprovou compras contabilizadas,
referentes aos seguintes fornecedores: fornecedor Comércio e Representações
Mar Azul Ltda, fornecedores Alex Souza Celestino de Paula; Comercial JL Dantas
Ltda; Marli Pereira de Morais; e W E Reciclagem Ind e Com. Plástico Ltda; Perfil
Ind.e Com. de Papéis Ltda; Dental Médica Com. e Repres. Ltda; Rava Embalagens
Ind e Com Ltda; indústria Oriental Ltda e Inplarn Ind de Plásticos RN Ltda.
Quanto ao fornecedor Comércio e Representações Mar Azul Ltda, a interessada
apresentou as Notas Fiscais, porém, não apresentou todos os comprovantes de
pagamentos referentes às mesmas. Com relação aos fornecedores Alex Souza
Celestino de Paula; Comercial JL Dantas Ltda; Marli Pereira de Morais; e W E
Reciclagem Ind e Com. Plástico Ltda, o contribuinte deixou de apresentar tanto as
Notas Fiscais, quanto os respectivos comprovantes de pagamentos. A fiscalização
promoveu diligências junto a estes fornecedores para fins de verificação dos
custos.
COMÉRCIO E REPRESENTAÇÕES MAR AZUL LTDA
(***)
ALEX SOUZA CELESTINO DE PAULA; COMERCIAL JL DANTAS LTDA; MARLI PEREIRA
DE MORAIS; E W E RECICLAGEM IND E COM. PLÁSTICO LTDA
Com relação a estes fornecedores, o raciocínio é diferente, posto que, nem a
autuada, nem as diligenciadas apresentaram as notas fiscais comprovando a
operação de compra e venda de mercadorias.
Na impugnação, a interessada apenas alega que o custo para ser dedutível não
precisa haver pagamento. Tal alegação seria válida se o contribuinte apresentasse
nota fiscal ou qualquer outro documento que comprovasse a compra das
mercadorias nestes fornecedores.
Contudo, nada foi apresentado.
Portanto, o custo relativo a compra de mercadorias nestas empresas não pode ser
considerado na apuração do lucro da Clarit, sendo mantida a glosa de custos.
PERFIL IND. E COM. DE PAPÉIS LTDA; DENTAL MÉDICA COM. E REPRES. LTDA;
RAVA EMBALAGENS IND E COM LTDA; INDÚSTRIA ORIENTAL LTDA E INPLARN IND
DE PLÁSTICOS RN LTDA.
Fl. 2821
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Com relação a estes fornecedores, há no processo notas fiscais.
Na fl.192 consta uma Nota Fiscal emitida pela empresa PERFIL IND. E COM. DE
PAPÉIS LTDA no valor de R$ 1.055,75, que corresponde ao valor autuado. Tal
documento comprova a venda desta empresa a Clarit, portanto, tal valor deve ser
excluído da autuação.

Nas fl. 194 a 196, estão insertas notas fiscais relativas a empresa Dental Médica
Com e Rep. Ltda, nos valores de R$ 3.030,02, R$ 155,00 e R$ 1.180,00, que
correspondem aos valores autuados. Tais documentos comprovam a venda desta
empresa a Clarit, portanto, estes valores devem ser excluídos da autuação.

Fl. 2822
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Nas fl. 216 e 217, estão insertas notas fiscais relativas a empresa Industria
Oriental Ltda, nos valores de R$ 2.639,25 e R$ 7.742,95, que correspondem aos
valores autuados. Tais documentos comprovam a venda desta empresa a Clarit,
portanto, estes valores devem ser excluídos da autuação.

Fl. 2823
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Nas fl. 221 a 228, estão insertas notas fiscais relativas à empresa IMPLARN IND DE
PLÁSTICOS DO RN, nos valores de R$ 1.861,00 (NF 183), R$ 9.810,00 (NF 191), R$
1.861,00 (NF 141) e R$ 1.008,00 (NF 152), que correspondem aos valores
autuados. Tais documentos comprovam a venda desta empresa a Clarit, exceto
quanto à nota fiscal n o 183 de R$ 1.861,00, posto que, há uma outra nota fiscal
emitida pela Clarit devolvendo a mercadoria (fl.222), não podendo ser
considerado como custo da mercadoria vendida.
Portanto, estes valores devem ser excluídos da autuação os valores de R$
9.810,00, R$ 1.861,00 e R$ 1.008,00 e mantido o valor de R$ 1.861,00.

Fl. 2824
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Como se vê, com relação a estas empresas somente será mantido o valor de R$
1.861,00, relativo à venda feita pela INPLARN, através da NF 183, pelo fato de ter
havido devolução de mercadoria.
CONCLUSÃO-GLOSA DE CUSTOS
Fl. 2825
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Portanto, foram mantidas as seguintes glosas:
ALEX SOUZA CELESTINO DE PAULA; COMERCIAL JL DANTAS LTDA; MARLI
PEREIRA DE MORAIS; E WE RECICLAGEM IND E COM. PLÁSTICO LTDA. Mantida
toda a glosa.
INPLARN IND DE PLÁSTICOS RN LTDA. Mantido o valor de R$ 1861,00.
(***)
Como se vê foram mantidos os seguintes valores de glosa de custos:
Ano-calendário de 2010= R$ 1.371.956,69
Ano-calendário de 2010= R$ 3.057.016,35
INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DO PIS E COFINS NÃO CUMULATIVO - GLOSA
DE CRÉDITOS (REFLEXO DA GLOSA DE CUSTOS)
A fiscalização analisou as DACON relativas aos anos-calendário 2010 e 2011,
juntamente com os registros contábeis extraídos dos arquivos digitais,
apresentados via SPED contábil, sendo constatado que o contribuinte se creditou
de valores de custos, bens para revenda, os quais não foram devidamente
comprovados.
Segundo o autuante não foram apresentadas notas fiscais e comprovantes de
pagamentos relativas às possíveis aquisições de mercadorias para revenda de
alguns contribuintes, gerando algumas glosas de custos.
Tal assunto foi analisado no item anterior, sendo a interessada exonerada de
alguns valores.
Tendo em vista que esta autuação decorre da glosa de custos, há que se manter
parcialmente esta autuação, com os devidos ajustes nos cálculos.
OMISSÃO DE RECEITAS - GANHO DE CAPITAL
O ganho de capital é a diferença positiva verificada entre o valor da alienação e o
respectivo valor contábil, sendo o valor contábil a diferença entre o custo de
aquisição do bem alienado e os encargos de depreciação, amortização ou
exaustão.
Tal infração está tipificada no artigo 418 do Regulamento do Imposto de Renda -
RIR, aprovado pelo Decreto n° 3000/99:
Art. 418. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na
determinação do lucro real, os resultados na alienação, na desapropriação, na
baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na
liquidação de bens do ativo permanente (com base no Decreto-Lei n° 1.598, de
1977, art. 31).
§ 1 o Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda terá
por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver registrado na
escrituração do contribuinte e diminuído, se for o caso, da depreciação,
Fl. 2826
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amortização ou exaustão acumulada (com base no Decreto-Lei n° 1.598, de 1977,
art. 31, § Io).
Segundo a fiscalização houve um ganho de capital, no valor de R$ 345.000,00, no
ano-calendário de 2010, relativo à compra e venda lotes 136, 137, 138, 139, 140,
141 e 142, todos da Quadra 14 do Loteamento "Núcleo Marilia", e o lote "D", no
bairro Monte Castelo, adquiridos da interessada por Antônio Carlos Barbosa de
Melo, Elizabeth Abdon Gosson de Melo e Regina Coeli Abdon Gosson pelo valor
de R$ 700.000,00.
Concluiu-se que a Escritura Pública de Compra e Venda lavrada no 1o Ofício de
Notas de Parnamirim-RN, no Livro n° 608 fls. 061/063v, de 26/07/2010, tendo
como vendedora a Clarit Comercial Ltda. e Johnny Hudson Damasceno de Souza,
pelo valor de R$ 200.000,00, o Contrato de Promessa de Compra e Venda firmado
entre eles, bem como os recibos dos pagamentos feitos pelo suposto comprador
Johnny Hudson à vendedora Clarit Comercial Ltda., foram frutos de uma
simulação.
Os compradores Antônio Carlos Barbosa de Melo, Elizabeth Abdon Gosson de
Melo e Regina Coeli Abdon Gosson informaram que compraram os imóveis do Sr.
Johnny Hudson Damasceno de Souza, pois a escritura estava em nome do Sr
Johnny, porém os pagamentos foram feitos à Clarit.
No objetivo social (fl. 276) da empresa não consta a compra e venda de imóveis,
portanto, as receitas decorrentes de alienação de imóveis deveriam estar
registradas no ativo não circulante imobilizado do contribuinte e devem ser
tratadas como receitas sujeitas à apuração do Ganho de Capital.
A falta de contabilização das operações de compra e venda de imóveis configuram
a omissão de receitas.
Para a análise da questão, há que se verificar a relação entre o Sr Johnny e a
Clarit.
No Contrato Social inserto nas fl.276 e 277, consta como sócias as Sras Maria
Irenice Lopes Calado e Edna Machado do Rego Barros. Posteriormente, foi feita
uma alteração contratual (fl. 278 a 282), admitindo na sociedade o Sr. José César
Costa Calado Filho e retirando da mesma a Sra. Maria Irenice. Nas fl. 283 a 284, há
uma Consolidação Contratual, confirmando estes sócios. Nas fl. 285 e 286, há uma
nova alteração contratual informando que o sócio passam a ser José César Costa
Calado Filho e Caroline Lopes Calado. Nas fl 287 a 305, há aditivos ao Contrato
Social, mas os sócios continuam os mesmos. Em 07 de novembro de 2012, há uma
Alteração Contratual transformando a Clarit Comercial Ltda em Clarit Comercial
Eireli tendo com único sócio o Sr. José César Costa Calado Filho (fl. 306 a 309).
Nas fl.2.314 a 2.317, consta uma “Promessa de Compra e Venda” tendo como
promitente vendedora a Clarit Comercial Ltda, representada pelo seu sócio José
César Costa Calado Filho e promissários compradores os Srs. Antônio Carlos
Barbosa de Melo, Elizabeth Abdon Gosson de Melo e Regina Coeli Abdon Gosson,
Fl. 2827
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tendo como preço total de venda o valor de R$ 700.000,00. Tal documento foi
assinado em 28 de junho de 2010.
Na fl. 2318, há comprovantes de depósitos feito no banco Bradesco feitos em
28/06/2010 (R$ 105.000,00) e 18/08/2010 (R$ 140.000,00).
Nas fl. 2320 a 2324, consta a Escritura Pública de Compra e Venda lavrada no 1o
Ofício de Notas de Parnamirim-RN, onde consta como outorgante vendedor, dos
imóveis em comento, o Sr Johnny Hudson Damasceno de Souza e outorgados os
compradores os Srs. Antônio Carlos Barbosa de Melo, Elizabeth Abdon Gosson de
Melo e Regina Coeli Abdon Gosson, datada de 16 de agosto de 2010.
Os documentos elencados comprovam que, na realidade, os imóveis pertenciam a
Clarit e não ao Sr Johnny Hudson. Toda a negociação foi feita pelo Sr José César
Costa Calado Filho que era o sócio administrador da Clarit, conforme consta na
cláusula V do Aditivo no 08 ao Contrato Social (fl. 301) em vigor à época. Tal fato
pode ser comprovado através da análise da cláusula 01 do contrato de Promessa
de Compra e Venda.

Observe-se que o citado documento tem como data 28 de junho de 2010, ou seja,
poucos dias antes da venda que ocorreu em 16 de agosto de 2010. Além disso,
não há qualquer referência ao Sr. Johnny Hudson, que seria o dono dos imóveis.
Atente-se que é neste momento que ocorre a verdadeira negociação sendo
acertado o preço, a forma e as condições de pagamento (cláusula 04). Além disso,
estavam previstas na cláusula 05 as penalidades devido ao descumprimento de
alguma cláusula e desistência.
Fl. 2828
DF CARF MF
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Como se vê, a compra e venda, verdadeiramente, foi acertada entre a Clarit e os
compradores os Srs. Antônio Carlos Barbosa de Melo, Elizabeth Abdon Gosson de
Melo e Regina Coeli Abdon Gosson. O Sr. Johnny Hudson não participou
materialmente do negócio, só formalmente. Não é possível que alguém venda
algum imóvel e o preço, a forma de pagamento e penalidades sejam acertados
por outra pessoa. Isto revela que o Sr. Johnny Hudson não era o verdadeiro dono
do imóvel.
Atente-se que, nos depoimentos dos compradores consta que todos os
pagamentos foram feitos a Clarit, o que se revela em perfeita consonância com o
que foi acordado no contrato de Promessa de Compra e Venda.
Na impugnação, a interessada alega que os imóveis foram vendidos aos atuais
adquirentes pelo Sr. Johnny Hudson, conforme escritura pública e que as
declarações dos adquirentes confirmam tal fato.
Tal alagação não se sustenta, conforme será explicado a seguir.
A Clarit Comercial Ltda, antiga denominação da interessada, adquiriu os imóveis
sob análise em 28/06/2007 de Marcone Soares da Silva, Gutemberg Soares da
Silva e Rafael Leandro Rosário Silva por R$ 355.000,00. Tais imóveis foram
supostamente vendidos ao Sr. Johnny Hudson pelo valor de R$ 200.000,00 à vista,
conforme Contrato de Promessa de Compra e Venda de Imóveis (fl.2412 a 2.416)
e Escritura Pública de Compra e Venda lavrada no 1o Ofício de Notas de
Parnamirim-RN (fl. 2320 a 2324). Na Certidão Vintenária (fl. 2389 a 2391) e
Escritura Pública de Compra e Venda de Imóvel (fl. 2418 a 2422), registrada no
Fl. 2829
DF CARF MF
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PROCESSO 10469.729811/2013-75
24
Livro 608, folha 061, do 1° Oficio de Notas de Parnamirim-RN, datada de
26/07/2010, consta que este teria vendido aos atuais proprietários por R$
700.000,00 em 16/08/2010. Este não recolheu o Imposto de Renda sobre o ganho
de capital e alegou que não sabia de tal obrigação.
Na realidade, o Sr. Johnny Hudson não recolheu o tributo porque não foi ele
quem vendeu os imóveis, que verdadeiramente não lhe pertenciam, não foi ele
quem realizou a venda.
Atente-se que a Clarit comprou os imóveis por R$ 355.000,00 e vendeu os
mesmos ao Sr.Johnny Hudson, três anos depois da compra, por apenas R$
200.000,00, ou seja, tais imóveis se desvalorizaram bastante.
Repare que o Sr. Johnny Hudson adquiriu os imóveis em 26/07/2010 e que a
venda aos atuais proprietários ocorreu em 16/08/2010, ou seja, em menos de 1
mês ele comprou por R$ 200.000,00 e vendeu por R$ 700.000,00. Portanto, em
curtíssimo espaço de tempo, um imóvel supostamente desvalorizado, teve, “de
repente”, uma grande valorização, o que não é razoável de se acreditar.
Outro fato estranho é que a Promessa de Compra e Venda (fl. 2314 a 2.317) foi
feita pela Clarit em 28/07/2010, ou seja, a interessada prometeu vender os
imóveis aos atuais proprietários dois dias após ter vendido os imóveis. Nesta
época os imóveis não mais lhe pertenciam e o Sr Johnny Hudson aceitou que o
antigo proprietário prometesse a terceiros que iria vender seus imóveis. Não é
possível que alguém possa prometer que vai vender algo que não é seu ajustando
com os compradores os preços e as condições de venda sem qualquer
participação do proprietário.
Apesar de constar na escritura que os imóveis pertenciam ao Sr. Johnny Hudson,
na verdade os imóveis eram da Clarit, pois somente o verdadeiro dono dos
imóveis pode se comprometer os mesmos, ajustar preços e condições pagamento
e receber o produto da venda. Na verdade, a Clarit praticou atos próprios de
proprietário, não havendo dúvidas que era ela a verdadeira dona dos imóveis.
Destaque-se que os compradores confirmaram que os pagamentos foram feitos a
Clarit, os recibos de pagamento do valor da venda foram feitos pela Clarit,
podendo ser citado como exemplo recibo que consta na fl. 2344.
Fl. 2830
DF CARF MF
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Ressalte-se que os compradores dos imóveis somente disseram que compraram
os mesmo do Sr Johnny Hudson, porque constava na escritura que este seria o
proprietário dos imóveis.
Atente-se que na impugnação não há qualquer explicação para o fato de a Clarit
receber o valor de uma venda de algo que não lhe pertencia, não nenhuma prova
que a interessada repassou o dinheiro ao Sr. Johnny Hudson e nem que este lhe
devia alguma quantia e que a venda serviria de pagamento de dívida.
Na fl.2354 a 2376, há recibos emitidos pela Clarit informando que recebeu valores
relativos a venda dos imóveis para o Sr. Johnny Hudson.
Ocorre que tais documentos não possuem valor probante, posto que, foram feitos
pela própria Clarit, através de seu dono, o Sr. José César. Além disso, não há
cheques, transferência bancária, nem outro documento que comprovem os
pagamentos expressos nos recibos.
Nas fl. 2377 a 2380, há uma Certidão emitida pelo 1o Ofício de Notas informando
que os imóveis foram vendidos pelo Sr. Johnny Hudson. Contudo, tais certidões
revelam um aspecto somente formal, mas não material. O mesmo raciocínio pode
ser feito com relação ao contrato de Promessa de Compra e Venda (fl.2409 a
2411) e a Escritura de Compra e Venda (fl. 2411 a 2416) feita entre a Clarit e o Sr.
Johnny Hudson. Houve um ajuste entre as partes para simular a operação.
Na impugnação a interessada alega que o cálculo do ganho de capital não está
correto, pois teria que incidir a correção monetária no preço da compra dos
imóveis.
Fl. 2831
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Não há sentido em tal alegação, a correção monetária foi extinta em 1995 com o
advento da Lei 9249/1995. O art. 4o desta lei revoga tal correção das
demonstrações financeiras e o seu parágrafo único veda sua utilização.
Art. 4o Fica revogada a correção monetária das demonstrações financeiras de que
tratam a Lei no 7.799, de 10 de julho de 1989, e o art. 1o da Lei no 8.200, de 28 de
junho de 1991.
Parágrafo único. Fica vedada a utilização de qualquer sistema de correção
monetária de demonstrações financeiras, inclusive para fins societários.
Face o exposto, voto por manter tal item da autuação.
(***)
DA MULTA QUALIFICADA. DO DOLO
O art. 44 da Lei no 9430/96, com nova redação dada pela Lei no 11.488/2007,
dispõe sobre as multas nos lançamentos de ofício. O inciso I prevê que a multa
será de 75% para os casos de lançamento de ofício. Porém, nos casos de evidente
intuito de fraude definido nos art. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro
de 1964, a multa é duplicada, perfazendo o total de 150% , conforme previsão do
§ 1o deste dispositivo:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15
de junho de 2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei no 11.488, de 15 de junho de
2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica. (Incluída pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
(...).
Fl. 2832
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O evidente intuito de fraude se caracteriza em razão de uma ação ou omissão, de
uma simulação ou ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à
Fazenda Pública, num propósito deliberado de subtrair, no todo ou em parte, uma
obrigação tributária. Deve sempre estar caracterizada a presença do dolo, um
comportamento intencional, específico, de causar dano à Fazenda Pública,
mediante a utilização de subterfúgios que escamoteiam a ocorrência do fato
gerador ou retardam o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária.
O dolo se caracteriza pela má-fé, sendo este o intuito de fraudar, de causar um
prejuízo preconcebido na Administração Pública.
O Código Penal define o crime doloso no seu artigo 18, inciso I, e dele, pode-se
extrair que dolo ocorre quando há a intenção tanto da prática do ato, quanto do
seu resultado lesivo, em outras palavras, a ação é intencionalmente dirigida para
aquele resultado. No mesmo dispositivo, dolo eventual pressupõe a consciência
que a conduta praticada pode vir a produzir resultado lesivo e o agente assume o
risco.
Em qualquer caso, para que se considere a existência de dolo é necessário que o
agente disponha, em concreto, da capacidade de antecipação ou previsão das
consequências do seu modo de agir.
No caso sob análise, houve a qualificação da multa nas autuações relativas a glosa
de custos, PIS/COFINS não cumulativos como decorrência da glosa de custos e
omissão de receitas devido ao ganho de capital.
Quanto à glosa de custos e ao PIS/COFINS não cumulativos como decorrência da
glosa de custos, não há como se manter a qualificação da multa de ofício.
Analisando-se o processo não se consegue vislumbrar o evidente intuito de fraude
e o dolo da interessada. Na verdade, o contribuinte não conseguiu comprovar
alguns custos e isto dá ensejo a autuação em si, contudo, não houve a
apresentação de documentos falsos ou qualquer outro elemento que caracterize
o intuito fraudulento.
Atente-se que se em toda autuação em que não houver comprovações por parte
do contribuinte for considerado como intuito de fraude, acabaria a multa de ofício
de 75% e todas as multas seriam qualificadas de 150%.
Contudo, com relação à autuação de ganho de capital o raciocínio é diferente.
Neste caso vislumbra-se o intuito de fraudar do contribuinte, estando clara a
existência de dolo.
Atente-se, que houve uma simulação, o verdadeiro dono, a Clarit, não aparece
formalmente como vendedor dos imóveis para os Srs. Antônio Carlos Barbosa de
Melo, Elizabeth Abdon Gosson de Melo e Regina Coeli Abdon Gosson.
Como já foi explicitado anteriormente, foram executados uma série de atos
formais, mas sem qualquer vinculação com a verdade material. Os imóveis em
comento foram adquiridos pela Clarit por R$ 355.000,00 em 28/06/2007, porém
Fl. 2833
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foram supostamente vendidos ao Sr. Johnny Hudson em 26/07/2010, três anos
após a compra, por apenas R$ 200.000,00, ou seja, estes imóveis teriam se
desvalorizado bastante, de forma a não caracterizar qualquer ganho de capital.
Contudo, em 16/08/2010, ou seja, em menos de um mês, há uma enorme
valorização dos imóveis e estes são vendidos por R$ 700.000,00.
Atente-se que o suposto proprietário nunca negociou tal valor com os atuais
proprietários, posto que, toda a negociação foi feita pela Clarit, tendo com
resultado a Promessa de Compra e Venda datada de 28/07/2010, quando os
imóveis já pertenciam ao Sr. Johnny Hudson, o que não parece razoável.
A Clarit prometeu vender algo que não mais lhe pertencia e praticou atos de
verdadeiro proprietário, negociando o valor da venda, as condições de pagamento
e as penalidades. Além disso, os pagamentos foram feitos a Clarit. Tudo isso
ocorreu sem qualquer participação do suposto dono, que aceita que alguém
prometa algo que supostamente lhe pertence e ainda não recebe o valor da
venda. Tal situação não pode ser aceita como verdadeira.
Observe-se que não foi comprovada materialmente nem a compra dos imóveis
pelo Sr. Johnny Hudson, posto que, no processo há apenas recibos feitos pela
Clarit, ou seja, feito pela própria interessada, não tendo valor como prova.
Como se vê, o caso sob análise revela a existência de uma série de atos formais,
que isoladamente podem até ser legais, mas sem qualquer vinculação com a
verdade material, as operações se deram apenas no campo formal.
Isoladamente os atos podem estar de acordo com as exigências formais de
alguma norma específica, mas quando se analisa o conjunto os efeitos resultantes
podem não surtir os efeitos esperados pelo ordenamento jurídico.
Observe-se que no balancete de suspensão/redução do mês 06/2010 (fl. 1336)
não consta no ativo não-circulante o item terrenos, devendo ser ressaltar que
neste período a Clarit ainda era proprietária dos terrenos. Nos meses anteriores
também não há citação a nenhum terreno, ou seja, os negócios foram feitos a
margem da contabilidade.
Juridicamente pode-se definir simulação como a aparência de um negócio jurídico
contrário à realidade, destinado a provocar uma ilusão no público, seja por não
existir negócio de fato, seja por existir um negócio diferente daquele que se
aparenta.
O caso em análise se enquadra perfeitamente no art. 167 do Código Civil. Os fatos
comprovam a simulação, posto que, a verdade material é que Clarit e não o Sr.
Johnny Hudson, foi quem vendeu os imóveis aos atuais proprietários e fez uma
série de atos simulados no sentido de enganar o Fisco de modo que os tributos
incidentes sobre o ganho de capital não lhe fossem imputados.
Há de se concluir que a Interessada praticou voluntária e intencionalmente atos
que, analisados objetivamente, compõem percurso notoriamente utilizado para
Fl. 2834
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lesar ninguém mais que o Fisco, eis que, tais atos deixam perceber que a
Interessada se orientou para a realização da infração, dispondo, em concreto, da
capacidade de antecipar e prever as consequências do seu modo de agir, restando
caracterizado o intuito de “levar vantagem” em contrapartida do “prejuízo
preconcebido”, no caso do Fisco, conforme De Plácido e Silva.
Tal situação enquadra-se perfeitamente no art. 71 da Lei 4502/64, in verbis.
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Portanto, é cabível a imposição da multa qualificada de 150%, prevista no artigo
44, § 1o da Lei no 9.430, de 1996, para autuação de ganho de capital e 75% para a
autuação relativa a glosa de custos.
DA RESPONSABILIZAÇÃO DO SÓCIO. SOLIDARIEDADE
O Estado quer ver seu crédito satisfeito e, portanto, pode cobrar de outrem não
diretamente ligado ao fato jurídico que o deu ensejo, são os casos de
solidariedade, sucessão, responsabilidade e substituição.
O artigo 124,I do CTN dispõe que, são solidariamente obrigadas as pessoas que
tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação
principal.
Com base no art. 135, III do CTN, assumindo a condição de responsável solidário
em relação aos créditos tributários constituídos em nome da interessada, a
fiscalização atribuiu ao Sr. José César da Costa Calado Filho a responsabilidade
tributária pelos atos praticados em da Clarit.
No caso em comento, a responsabilidade se resume ao caso de ganho de capital,
posto que, esta infração teve a qualificação da multa e comprovação de dolo.
O Código Tributário Nacional – CTN determina 3 (três) casos de possibilidade de
atribuir-se à responsabilidade pessoal ao sócio, quais sejam:
(i) liquidação de sociedade de pessoas e não possibilidade de pagamento (artigo
134, VII);
(ii) crimes contra a ordem tributária (artigo 137); e
(iii) obrigação tributária gerada por ato ilícito (artigo 135).
A responsabilidade pessoal tributária descrita no artigo 135 do CTN vem sendo
utilizada como base de sustentação para inclusão das pessoas dos sócios e
dirigentes das empresas como responsáveis pelo crédito tributário:
Fl. 2835
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Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos:
(...)
III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
No caso em comento, foi praticado um ato ilícito infringindo a lei. Como já
explanado anteriormente, o Sr. José César da Costa Calado Filho era o sócio-
gerente da Clarit, sendo a pessoa que geria os negócios da pessoa jurídica, sendo
constatado que praticou vários atos que visavam tentar enganar o Fisco. Foi este
senhor que fingiu vender os imóveis ao Sr. Johnny Hudson e assinou a Promessa
de Compra e Venda dos imóveis aos atuais proprietários, quando supostamente a
empresa que ele representava já não seria mais a proprietária dos imóveis, além
de não contabilizar as operações de compra e venda dos imóveis, estando
caracterizada falta de boa-fé.
A análise de tais atos foi feita no item relativo à qualificação da multa.
Ressalte-se que o Sr. José César, por ser o sócio-gerente da Clarit, tinha interesse
comum com o fato gerador da obrigação principal por ser o verdadeiro
beneficiário de todas essas operações, ou seja, o dinheiro foi para as suas mãos.
Na verdade, ele se utilizou da Clarit, que não tinha como objetivo social a compra
e venda de imóveis, para fazer tais operações de seu interesse. Para realizar tal
objetivo se utilizou do Sr. Johnny Hudson Damasceno de Souza para de encobrir a
alienação de tais imóveis feitas pela Clarit Comercial Eireli para os compradores:
Antônio Carlos Barbosa de Melo, Elizabeth Abdon Gosson de Melo e Regina Coeli
Abdon Gosson. Os citados negócios jurídicos eram de interesse pessoal do Sr. José
César, tanto que, estas operações nunca foram registradas na contabilidade da
Clarit, fato que nunca foi negado nas impugnações.
Como já foi explanado em item anterior, houve o evidente intuito de fraude pois
foram executados procedimentos intencionais que redundaram na falta de
pagamento de ganho de capital. Todos esses atos foram feitos pessoalmente pelo
Sr. José César que era quem geria a Clarit, por isso, a responsabilidade é pessoal
do sócio-gerente. Ressalte-se que uma empresa só pratica atos através de uma
pessoa que tem poderes para isso, que é o gerente. Não é a condição de sócio
que o responsabiliza, mas a condição de administrador da sociedade. O Sr. José
César praticou atos que resultaram na falta de pagamento de tributo relativo a
ganho de capital enquanto pessoa física e não no regular exercício da
representação e administração da pessoa jurídica.
Como se vê o Sr. José César teve proveito econômico e participação ativa nos atos
ilícitos.
Não se trata de um mero inadimplemento da obrigação, foram praticados uma
série de atos premeditados com o intuito de não pagar tributos sobre o ganho de
Fl. 2836
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capital. Como foi o Sr. José César que praticou os atos, a conduta dolosa,
portanto, ele é quem é o responsável solidário, plenamente comprovada nos
autos.
Quando uma empresa pratica uma sonegação fiscal, o sócio-gerente atuou com
excesso de poderes, infringiu a Lei e ao contrato social, porque a grave ilicitude da
conduta não deve ser tolerada em qualquer dos universos normativos que
prescrevem os limites de atuação
dos administradores.
O interessado alega que houve ausência de motivação para o lançamento, aduz
que não foi intimado como pessoa física de ato algum do procedimento fiscal, não
lhe tendo sido facultado manifestar-se sobre os documentos utilizados pela
Fiscalização.
Tal alegação não se sustenta, a fiscalização expôs claramente as razões de fato e
de direito que vem a ser o que se chama motivação. Foi feita uma pesquisa
completa sobre as operações de compra e venda de terrenos através de
documentos e depoimentos das pessoas que adquiriram os imóveis.
Argumenta que não foi comprovada sua participação na realização do fato
gerador e que as condutas ilícitas não lhes foi imputada, salvo quanto à omissão
de ganho de capital.
No caso em comento, a responsabilização se refere à infração de ganho de
capital, como já explicitado anteriormente. Com relação a esta infração, não há
como negar a participação do Sr. José César da Costa Calado Filho nos atos ilícitos,
posto que, era ele quem gerenciava a Clarit, os atos foram todos praticados pelo
Sr José César por ser o único que tinha meios para isso. Na verdade, o gerente
pratica os atos em nome da pessoa jurídica.
Ressalte-se que o Sr. José César da Costa Calado Filho assinou o contrato de
compra e venda do imóvel em 2008 para o Sr. Johnny Hudson Damasceno de
Souza, os recibos referentes a pagamentos fictícios realizados pelo Sr. Johnny
Hudson à Clarit Comercial Eireli, a promessa de compra e venda feita aos Sr.
Antônio Carlos Barbosa de Melo, Elizabeth Abdon Gosson de Melo e Regina Coeli
Abdon Gosson, numa época em que o dono dos imóveis seria o Sr. Johnny
Hudson.
Como se vê, não há dúvidas quanto a participação pessoal do Sr. José César nos
atos ilícitos.
Atente-se que os atos ilícitos foram plenamente comprovados, conforme análise
feita no item relativo à qualificação da multa. Portanto, não há como se aceitar
alegação de não foi comprovada a existência do ato doloso, cabendo plenamente,
no caso em comento, o que dispõe o art. 135, III do CTN.
Fl. 2837
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Não há como se acatar a alegação de que não está demonstrada a solidariedade
prevista no art. 124, I, do CTN, porque não teria praticado o fato gerador da
obrigação tributária.
Atente-se que tal dispositivo dispõe que são solidariamente obrigadas as pessoas
que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal. O interesse comum na situação que constitui o fato gerador
da obrigação e que, se constatado, cria a solidariedade, não é um interesse
meramente de fato, e sim um interesse jurídico.
Interesse que decorre de uma situação jurídica. O interesse comum das pessoas
não é revelado pelo interesse econômico no resultado ou no proveito da situação
que constitui o fato gerador da obrigação principal, mas pelo interesse jurídico,
que diz respeito à realização comum ou conjunta da situação que constitui o fato
gerador, sendo solidária a pessoa que atua de forma direta, realiza individual ou
conjuntamente com outras pessoas atos que resultam na situação que constitui o
fato gerador, ou que, em comum com outras, esteja em relação ativa com o ato,
fato ou negócio que dá origem à tributação.
Os sócios-gerentes e os administradores, por se vincularem ativamente às
situações ocorridas e aos atos praticados durante sua gestão ou administração,
revelariam o “interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação”, previsto no inciso I do art. 124 do CTN.
Como já foi explicado, todo o ato ilícito, já exaustivamente analisado, foram
praticados pelo Sr. José César, em nome da Clarit. O interesse era dele, tanto que
os atos de compra e venda de imóveis não foram registrados na contabilidade da
Clarit, o benefício econômico foi do Sr. José César. Este não é um mero
participante do resultado, mas, praticou os atos que levaram ao resultado.
Não se sustenta a alegação do interessado de que não é sujeito passivo solidário
porque ele não pode ser sujeito passivo de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Na verdade, a
sujeição decorre de disposição expressa do CTN nos seus artigos 124, I e 135, III.
Como já foi amplamente explicado o Sr. José César praticou os atos que
resultaram na sonegação fiscal.
Não houve qualquer afronta ao contraditório e a ampla defesa, pois o interessado
teve amplo conhecimento da autuação, seja no momento da fiscalização, posto
que, era a pessoa que geria a empresa acompanhando tudo o que acontece na
mesma, seja após a autuação, pois, toda a acusação está embasada em
documentos que constam nos autos. O fato de não ter sido intimado como sujeito
passivo solidário não tem qualquer influência na ampla defesa, o que importa é
que o interessado teve conhecimento de tudo que lhe está sendo imputado, não
importando se foi como representante da empresa ou como sujeito passivo
solidário. Aliás, a sujeição passiva solidária só pode ser imputada após a
fiscalização ter amplo conhecimento de todos os fatos, o que só ocorre no final da
fiscalização.
Fl. 2838
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Ressalte-se que o ar. 3o da Lei 9.430/96 está sendo cumprido, posto que, no
momento em que o Sr. José César teve ciência do Auto de Infração ele tem
conhecimento sobre todos os atos e decisões proferidos no litígio.
Quanto às prescrições do art. 2o da Portaria PGFN n° 180, de 25 de fevereiro de
2010, verifica-se que Sr. José César está incluído no art. 2o, posto que, praticou
atos com excesso de poderes, infração à lei e ao contrato social, como
demonstrado anteriormente.
Como se vê, está caracterizada a sujeição passiva solidária nos termos do art.124
c/c 135, III do CTN.
DOS JUROS MORATÓRIOS SOBRE MULTA
A interessada solicita o afastamento da incidência de juros moratórios
(decorrentes da SELIC) sobre o crédito gerado pela multa de mora e de ofício,
aplicada com base no art. 44 da Lei 9.430/96.
Quanto à incidência dos juros sobre a multa de mora, cabe esclarecer que tal
assunto não é objeto do litígio. No auto de infração não consta que estão sendo
cobrados juros sobre multa de ofício.
Sobre o assunto juros sobre multa, cabe fazer uma leitura do Código Tributário
Nacional.
A multa, apesar de não ser tributo, faz parte do crédito tributário. O artigo 3°
exclui as multas da definição de tributo, contudo, os artigos 113, §1°, e 139
informam que estas compõem o crédito tributário, conforme se pode concluir da
análise dos artigos abaixo transcritos:
“Art. 3o Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor
nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”(negritado
agora)
“Art. 113 A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1o A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por
objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se
juntamente com o crédito dela decorrente.
“Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma
natureza desta”.(negritado agora)
Portanto, a cobrança das multas lançadas de ofício deve receber o mesmo
tratamento dispensado pelo CTN ao crédito tributário, sendo aplicado às multas
de ofício o mesmo regime jurídico previsto para a cobrança dos tributos, como
conclui Celso Ribeiro Bastos (Curso de Direito Financeiro e de Direito Tributário,
Saraiva, 2001, pp. 192 a 194):
Portanto, aplica-se:
Fl. 2839
DF CARF MF
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PROCESSO 10469.729811/2013-75
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“O § 1o do art. 113 recebe duras críticas da doutrina, devido à redação de sua
parte final, onde diz que a obrigação principal pode ter por objeto o pagamento
de penalidade pecuniária. É que o próprio art. 3o do Código Tributário Nacional
determina que o tributo não pode consistir no pagamento de prestação
pecuniária sancionatória de ato ilícito. Há o estabelecimento, pelo menos
aparente, de verdadeira contradição, por excluir aquele artigo, de maneira cabal,
o pagamento das multas como prestação tributária. Com efeito, a afirmação de
que a obrigação principal pode versar sobre penalidade pecuniária quadra mal
com o anteriormente exposto.
O § 3o do art. 113 visa estabelecer uma sanção destinada a punir aquele que
descumpre a obrigação acessória. Escolhe a modalidade de uma penalidade de
natureza pecuniária. Até esse ponto os tributaristas marcham concordes. Com
efeito, nada mais apropriado do que impor uma sanção pecuniária àquele que
descumpre com os deveres acessórios. Mas os mesmos críticos que há pouco
encrespavam contra a possibilidade de que a obrigação principal pudesse ter por
objeto tanto o pagamento de tributo quanto o de penalidade pecuniária,
investem agora contra o fato de a obrigação acessória poder converter-se em
principal, quando não cumprida. Parece, com efeito, do estrito ponto de vista
lógico, proceder a crítica destes autores. Não há que falar-se em conversão da
obrigação acessória em principal, mas sim em sanção. Contudo, a intenção do
texto é tão manifesta que acaba por relevar este pecadilho de ordem lógica. É que
resulta claro que o que o legislador quis deixar certo é que a multa tributária,
embora não sendo, em razão da sua origem, equiparável a tributo, há de merecer
o mesmo regime jurídico previsto para sua cobrança. O direito tem estas
liberdades, que não precisam ser objeto de escândalo.” (negritado agora)
Além disso, o caput do art. 161 do CTN, abaixo transcrito, prevê que o crédito não
pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo
determinante da falta .
“Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros
de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição
das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia
previstas nesta Lei ou em lei tributária.”(n/s)
Relembre-se que que o conceito de crédito tributário engloba tributo e multa.
Ressalte-se que o art. 161 do CTN admite a incidência de juros de mora sobre as
multas lançadas de ofício através da expressão “sem prejuízo da imposição das
penalidades cabíveis”.
Como se vê, juros e multa não são excludentes entre si.
Ademais, a exigência de juros de mora está prevista no § 3o do art. 61 da Lei no
9.430/96:
“Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem
Fl. 2840
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a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação
específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três
centésimos por cento, por dia de atraso.
(...)
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora
calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês
subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de
um por cento no mês de pagamento.” (Grifou-se)
A partir das disposições legais acima, tendo em conta que, em que pese à
interpretação contrária pretendida pela defesa, a multa é débito para com a
União decorrente de tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal,
configura-se regular a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.
Atente-se que a Lei no 9.430/1996, em seu artigo 43, expressamente prevê essa
hipótese no caso de multas lançadas isoladamente:
"Art.43. Poderá ser formalizada exigência de crédito tributário correspondente
exclusivamente a multa ou a juros de mora, isolada ou conjuntamente.
Parágrafo único. Sobre o crédito constituído na forma deste artigo, não pago no
respectivo vencimento, incidirão juros de mora, calculados à taxa a que se refere
o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do
prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de
pagamento." (negritado agora)
Desta forma, conforme demonstrado, mostra-se perfeita a conclusão a que
chegou o Parecer MF/SRF/COSIT/COOPE/SENOG no 28, de 02 de abril de 1998:
"3. (...). Assim, desde 01.01.97, as multas de ofício que não forem recolhidas
dentro dos prazos legais previstos estão sujeitas à incidência de juros de mora
equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia -
SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente, até o último dia do mês
anterior ao do pagamento, e de um por cento no mês de pagamento, desde que
estejam associadas a:
a) fatos geradores ocorridos a partir de 01.01.97;
b) fatos geradores que tenham ocorrido até 31.12.94, se não tiverem sido objeto
de pedido de parcelamento até 31.08.95."
Também nesse sentido, cita-se decisão proferida pelo Primeiro Conselho de
Contribuintes:
“JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO - A incidência de juros de mora sobre a multa de
ofício, após o seu vencimento, está prevista pelos artigos 43 e 61, § 3o, da Lei
9.430/96.” (1o Conselho de Contribuintes, 3a Câmara, acórdão 103-22197, sessão
de 07/12/2005)
Fl. 2841
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Como se vê, não assiste razão ao contribuinte na alegação de existência de juros
sobre multa.
DA CSLL, PIS , COFINS – LANÇAMENTO DECORRENTE
Tendo em vista serem lançamentos reflexos ao do imposto de renda, sendo a
impugnação a mesma do IRPJ e ante a íntima relação de causa e efeito,
consideram-se procedentes os lançamentos de CSLL, PIS e COFINS.

Pois bem, tendo em vista a matéria mantida em litígio, as razões da DRJ foram
suficientemente claras e devem ser mantidas pelos seus próprios fundamentos.
A DRJ fez uma analise detalhada dos custos glosados, mantendo-se apenas aqueles
para os quais efetivamente (e confessadamente) o contribuinte não tinha provas.
No que se refere ao ganho de capital a atuação dolosa das partes foi evidente e
escancarada, a fiscalização conseguiu comprovar de forma adequada toda simulação dolosa
realizada pelas partes.
A Recorrente de forma quase graciosa transferiu o imóvel para uma pessoa física
por um valor quase 50% inferior ao custo de aquisição. Por sua vez, a própria recorrente firmou
promessa de compra e venda de imóvel que não era mais seu, e recebeu os valores dos
pagamentos. Tudo isso realizado por atos diretamente realizados por seu sócio que foi
responsabilizado solidariamente.
Assim, entendo que os fatos são suficientes para justificar a qualificação e
solidariedade.
Por sua vez, a incidência de juros sobre multa é questão sumulada.
Desta feita, oriento meu voto no sentido de manter a glosa de custos em litígio e a
exigência do IR sobre o ganho de capital, com multa qualificada e mantendo-se a
responsabilização solidária.
Contudo, existe matéria a ser conhecida de ofício. Entendo que a multa qualificada
deve ser reduzida ao patamar de 100%.
Isso porque, a Lei no 14.689/2023 alterou o dispositivo do §1o, do art. 44, da Lei no
9.430/96, que trazia a previsão da multa duplicada. Vejamos a antiga e a nova redação:

Redação dada pela Lei no 11.488/2007
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis.
Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023
Fl. 2842
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§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
(...)
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)

Como se vê, a nova regra geral da multa de ofício nos casos previsto nos arts. 71, 72
e 73 da Lei no 4.502/64 prevê a majoração ao patamar de 100%, conforme dispõe o inciso IV, §1o,
da Lei no 9.430/96.
Destaca-se que referida lei criou uma nova hipótese de majoração ao patamar de
150%, prevista no inciso VII, mas apenas nos casos em que verificada a reincidência do sujeito
passivo. Esta hipótese trata-se da instituição de uma nova penalidade, e que deve ser aplicada
apenas aos fatos geradores ocorrida após a vigência da lei, haja vista, ainda, a necessidade de
motivação pela autoridade fiscal.
Portanto, considerando o disposto no art. 106, II, alínea “c”, do CTN, tem-se por
aplicar a retroatividade benigna, devendo-se a multa de ofício qualificada ser reduzida ao patamar
de 100%.
Ainda, no que se refere à alegação de impossibilidade de concomitância entre a
multa de ofício e isolada penso que assiste razão ao Recorrente.
Isto porque, sigo o entendimento acerca da impossibilidade da aplicação simultânea
sobre a mesma infração da multa isolada pelo não pagamento de estimativas apuradas no curso
do ano-calendário e da multa proporcional concernente à falta de pagamento do tributo devido
apurado no balanço final do mesmo ano-calendário.
Tal fato se deve à conclusão de que o não pagamento das estimativas é apenas uma
etapa preparatória da execução da infração. Uma vez que as estimativas são meras antecipações
dos tributos devidos, a concomitância significa dupla imposição de penalidade sobre o mesmo
fato.
Tratando-se, portanto, de aplicação de penalidade, o ius puniendi está sujeito a
mecanismos e princípios de controle do Poder punitivo do Estado razão pela qual, um único ilícito
tributário não pode acarretar duas punições sob pena de bis in idem.
Fl. 2843
DF CARF MF
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Neste ponto me permito valer dos fundamentos aduzidos pelo Conselheiro
Guilherme Adolfo Mendes no Acórdão 1201-00.235:

As regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente diferentes das
normas de imposição tributária, a começar pela circunstância essencial de que o
antecedente das primeiras é composto por uma conduta antijurídica, ao passo
que das segundas se trata de conduta lícita.
Dessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de
obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário.
Pois bem, a Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a
PREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL.
A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da norna
punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato infracional.
Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele não mais cometa
o delito.
É, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao contrário do
que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é tipificada como
delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de cumprir as funções
preventivas.
Essa discussão se torna mais complexa no caso de descumprimento de deveres
provisórios ou excepcionais.
Hector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária, EDUC,
1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina acerca da
aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e excepcionais.
No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas, em
razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3°:
Art. 3" - A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua
duração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato
praticado durante sua vigência.
O legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses casos,
pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção. Explico e
exemplifico.
Como é previsível a cessação da vigência de leis extraordinárias e certo, em
relação às temporárias, a exclusão da punição implicaria a perda de eficácia de
suas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de, em breve,
deixarem de ser punidos. É o caso de uma lei que impõe a punição pelo
descumprimento de tabelamento temporário de preços. Se após o período de
tabelamento, aqueles que o descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a
Fl. 2844
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garantia prévia disso, por que então cumprir a lei no período em que estava
vigente?
Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente
análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o dever
de antecipar não ser temporária, cada dever individualmente considerado é
provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se caracterizará no
ano seguinte.
Nada obstante, também entendo que as duas sanções (a decorrente do
descumprimento do dever de antecipar e a do dever de pagar em definitivo) não
devam ser aplicadas conjuntamente pelas mesmas razões de me valer, por terem
a mesma função, dos institutos do Direito Penal.
Nesta seara mais desenvolvida da Dogmática Jurídica, aplica-se o Princípio da
Consunção. Na lição de Oscar Stevenson, "pelo princípio da consunção ou
absorção, a norma definidora de um crime, cuja execução atravessa fases em si
representativas desta, bem como de outras que incriminem fatos anteriores e
posteriores do agente, efetuados pelo mesmo fim prático". Para Delmanto, "a
norma incriminadora de fato que é meio necessário, fase normal de preparação
ou execução, ou conduta anterior ou posterior de outro crime, é excluída pela
norma deste". Como exemplo, os crimes de dano, absorvem os de perigo. De igual
sorte, o crime de estelionato absorve o de falso. Nada obstante, se o crime de
estelionato não chega a ser executado, pune-se o falso.
É o que ocorre em relação às sanções decorrentes do descumprimento de
antecipação e de pagamento definitivo. Uma omissão de receita, que enseja o
descumprimento de pagar definitivamente, também acarreta a violação do dever
de antecipar. Assim, pune-se com multa proporcional. Todavia, se há uma mera
omissão do dever de antecipar, mas não do de pagar, pune-se a não antecipação
com multa isolada.

Diga-se ainda que a questão é objeto de Súmula do CARF no 105, que entendo
permanecer aplicável aos fatos geradores posteriores à edição da Lei no 11.488/07 in verbis:
Súmula CARF no 105 : A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas,
lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não
pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.

Outrossim, tal posição encontra guarida em diversas decisões deste Conselho,
incluindo-se esta mesma Turma Ordinária e, mais recentemente através de precedente da CSRF de
01/09/2020 através do Acórdão 9101-005.080:

Fl. 2845
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA
PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA
DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA
SÚMULA CARF No 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA
CONSUNÇÃO.

Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais,
quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício.
É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105 foi
precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida
pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária.
O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim,
ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo
concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse
mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento.
Quanto ao precedente acima citado, peço vênia para reproduzir a brilhante
declaração de voto proferida pela Conselheira Livia de Carli Germano, que já compôs esta TO, e
que enfrenta de forma direta e exaustiva o argumento relativo à inaplicabilidade da referida
Súmula 105:

Optei por apresentar a presente declaração de voto para esclarecer as razões
pelas quais, com a devida vênia, divergi da i. Relatora com relação às exigência
das multas isoladas lançadas para o ano calendário de 2007.
Em síntese, tenho orientado meus votos no sentido de que o racional da Súmula
CARF n. 105 permanece aplicável mesmo após a alteração legislativa promovida
pela Lei 11.488/2007, eis que, compreendo, esta modificou apenas o texto
normativo, em nada alterando quanto à norma jurídica subjacente.
A redação original do artigo 44 da Lei 9.430/1996 era a seguinte (grifamos):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
(...)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
II - isoladamente, quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o
vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora;
Fl. 2846
DF CARF MF
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41
III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do
imposto (carnê-leão) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de
1988, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na
declaração de ajuste;
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de
renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente;
O caput do artigo 44 traz a base de cálculo das multas em questão, fazendo
menção à “totalidade de tributo ou contribuição”.
A uma primeira vista, tal referência parece mesmo se reportar ao valor devido no
ajuste anual, inclusive em razão do emprego do termo “totalidade” – de fato, a
princípio, parece não fazer sentido pensar que a norma fala em “totalidade de
tributo” querendo se referir ao valor da estimativa mensal, eis que não se
“totaliza” o valor de um pagamento que é único a cada mês.
A questão é: nesses termos, como compatibilizar o caput do dispositivo com os
incisos de seu parágrafo primeiro?
Explica-se. O caput do artigo 44 prevê que a base de cálculo da multa será “a
totalidade do tributo ou contribuição”. Se isso significa o valor devido no ajuste
anual, qual seria o conteúdo do inciso IV do parágrafo primeiro (acima grifado),
em especial considerando: (i) a possibilidade (remota, mas existente) de
verificação da ausência de recolhimento de estimativa ainda no curso do ano-
calendário (quando ainda não há ajuste anual apurado), e (ii) a previsão de que a
multa isolada pode ser exigida “ainda que que tenha apurado prejuízo fiscal ou
base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-
calendário correspondente”?
Em ambas as hipóteses acima, teríamos um problema quanto à base de cálculo
para a multa isolada a ser aplicada, eis que, (i) no caso de verificação, ainda no
curso do ano calendário, de ausência de recolhimento da estimativa mensal, a
base de cálculo da multa isolada seria inexistente, e (ii) no caso de apuração de
prejuízo fiscal ou base negativa no ajuste anual, a base de cálculo da multa isolada
seria zero.
É dizer, nessas situações, (i) a multa isolada não poderia (impossibilidade prática)
ser aplicada antes da entrega da declaração, por ausência de base de cálculo, e (ii)
o trecho final do inciso IV do parágrafo 1o traria uma afirmação em si mesma
contraditória, eis que ele estaria dizendo que a multa isolada poderia ser exigida
ainda que sua base de cálculo fosse zero.
A MP 303, de 29 de junho de 2006, que perdeu eficácia em 27 de outubro
daquele ano, e MP 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei 11.488/2007,
alterou o texto legal de maneira que o caput do artigo 44 da Lei 9.430/1996
Fl. 2847
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deixou de indicar a base de cálculo das multas, sendo certo que a base de cálculo
da multa isolada atualmente é, nos termos do inciso II, o valor do pagamento
mensal devido. Veja-se:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
A legislação foi alterada sem qualquer previsão expressa de ter sido interpretativa
(art. 106 do CTN), o que leva à conclusão de que a alteração, por si só, não teria
influência na interpretação a ser dada à legislação vigente anteriormente.
Por
oportuno,
observo
que
a
circunstância
de
um
texto
legal
(palavras/literalidade) ter sido alterado nada diz sobre se, de fato, houve
alteração da norma jurídica subjacente (isto é, do significado formado a partir da
interpretação de tal texto). Isso porque a alteração de um texto normativo pode
ser realizada tanto para trazer novo sentido à norma como meramente para fazer
com que a literalidade reflita o sentido lógico já contido na norma anterior (neste
último caso se compreende a alteração como tendo natureza interpretativa).
No caso, para períodos anteriores a 2007, temos o seguinte dilema: ou (a) se
considera que o caput do artigo 44 da Lei 9.430/1996, quando menciona
“totalidade de tributo ou contribuição”, está se referindo ao ajuste anual --
hipótese em que (i) não se aplica a multa isolada se verificada no curso do ano
calendário, em virtude da ausência de base de cálculo, e (ii) deve ser ignorado o
trecho final do inciso IV do parágrafo 1o (“ainda que que tenha apurado prejuízo
fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido,
no ano-calendário correspondente”), porque contraditório com o caput, ou (b) se
confere ao caput do artigo 44 um sentido diverso, compreendendo-se o
significado
de “totalidade
de
tributo
ou
contribuição”
como
sendo,
genericamente, o valor devido que deixou de ser recolhido, e integrando-o de
acordo com a hipótese prevista em cada um dos incisos do parágrafo primeiro em
questão – assim, para os incisos I e II ele significaria o ajuste anual, enquanto que,
para os incisos III e IV, seria o valor do recolhimento mensal devido.
Fl. 2848
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PROCESSO 10469.729811/2013-75
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Muitos sustentam que não se pode interpretar que a legislação esteja
mencionando “tributo” querendo se referir às estimativas já que, tecnicamente,
estas não são tributo mas mera antecipação. Sem embargo, não vejo problemas
em tal raciocínio já que, na qualidade de antecipação de uma prestação
potencialmente devida, a estimativa tem, em sua origem, a qualidade e a
natureza do que busca antecipar.
Portanto, considerando o arrazoado acima, compreendo que a única forma de
compatibilizar o trecho final do caput do artigo 44 da Lei 9.430/1996, em sua
redação original, com o trecho final do inciso IV do seu parágrafo 1o, é considerar
que a menção do caput à “totalidade de tributo ou contribuição” deva ser
compreendida de forma integrada com os incisos do parágrafo primeiro, sem
negar eficácia a nenhuma de suas disposições.
Deste modo, muito embora tal termo se identifique com ao valor devido no ajuste
anual nos incisos I e II do parágrafo 1o (o que, inclusive, justificaria a menção ao
vocábulo “totalidade”), no caso de ausência de recolhimentos mensais (incisos III
e IV do parágrafo 1o), a base de cálculo da multa necessariamente é o valor do
recolhimento mensal devido.
Não se nega que o caput orienta a matéria a ser tratada na norma, nem o fato de
os parágrafos serem dedicados a expressar “os aspectos complementares à norma
enunciada no caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida” (Lei
Complementar 95/98, art. 11, III, “c”), não obstante também se deve ter em
mente a máxima de hermenêutica segundo a qual a lei não contém palavras
inúteis (verba cum effectu sunt accipienda – i.e., as palavras devem ser
compreendidas como tendo alguma eficácia). Assim, compreendo não ser
adequado, especialmente quando possível uma interpretação que pressuponha a
coerência do texto normativo, optar por uma interpretação que resulte em se
considerar como não escrita a integralidade do trecho final do inciso IV do
parágrafo 1o do artigo 44, da Lei 9.430/1996.
Tal interpretação revela-se, ainda, coerente com o princípio geral de que, em se
tratando de penalidade, a graduação deve levar em conta a gravidade da falta,
sendo assim adequado o entendimento de que a multa tenha por base de cálculo
o valor da estimativa mensal devida e não recolhida.
Além disso, em se estabelecendo a base de cálculo da penalidade como sendo o
valor do recolhimento mensal devido e não realizado, a interpretação se coaduna
com a faculdade que se confere ao sujeito passivo de interromper os pagamentos
por antecipação quando apure, mediante balanços ou balancetes mensais, que o
valor já pago da estimativa acumulada excede o valor do tributo calculado com
base no lucro ajustado do período em curso (parágrafo 2° do artigo 39 da Lei
8.383/1991).
É dizer, a multa isolada não poderá ser aplicada na hipótese em que o
recolhimento mensal não seja devido -- em razão do levantamento de balancetes
de suspensão – e proporcionalmente, em caso de balanços de redução. E isso,
Fl. 2849
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ressalte-se, independentemente de transcrição e tais balancetes no Diário, como
enuncia a Súmula CARF 93: “A falta de transcrição dos balanços ou balancetes de
suspensão ou redução no Livro Diário não justifica a cobrança da multa isolada
prevista no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, quando o sujeito
passivo apresenta escrituração contábil e fiscal suficiente para comprovar a
suspensão ou redução da estimativa”. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277,
de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Estas são as razões pelas quais considero também que, de maneira geral, a multa
isolada sobre as estimativas não pagas é devida independentemente do resultado
final da apuração do ajuste anual.
Nesse ponto, não ignoro a linha de raciocínio segundo a qual, após o término do
ano-calendário, a exigência de recolhimentos por estimativa perderia sua eficácia,
prevalecendo a exigência do tributo efetivamente devido e apurado com base no
lucro. Segundo essa linha, haveria, entre as estimativas e o tributo devido no final
do ano, uma relação de meio e fim, ou de parte e todo, de modo que a multa
isolada cobrada em razão da ausência de recolhimento de estimativas apenas
poderia ser aplicada durante o ano-calendário, ou seja, antes do ajuste anual.
Não discordo das premissas de tal raciocínio, isto é, concordo que é inerente ao
dever de antecipar a existência da obrigação cujo cumprimento se antecipa. Não
obstante, compreendo que a conclusão a que ele chega não é adequada, e isso
essencialmente porque, aqui, não estamos tratando de incidência de principal de
tributo, mas de norma que estabelece penalidade.
É dizer, embora se trate, essencialmente, do mesmo tributo (IRPJ/CSLL anual), as
condutas exigidas do contribuinte são distintas: a primeira é o dever de antecipar
parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória (estimativas mensais), e
a segunda é o dever de pagar este mesmo tributo efetivamente apurado como
devido ao final do ano-calendário (ajuste anual).
Uma conduta independe logicamente da outra, ou seja, o dever de recolher
estimativas pode existir sem que venha a haver tributo devido no ajuste anual, e
vice-versa. Além disso, tais condutas visam a atender bens jurídicos distintos,
sendo uma destinada a manter o fluxo de caixa do governo durante o ano, e outra
dirigida ao recolhimento do tributo efetivamente devido.
Daí porque tais condutas podem ser, como de fato são, penalizadas de forma
especifica – nos das atuais, a primeira à razão de 50% da estimativa não recolhida
e a segunda à razão de 75% do valor do ajuste anual devido.
Vale notar que a conclusão acima não contradiz o disposto no enunciado da
Súmula CARF 82 (vinculante, conforme Portaria MF 277/2018), que diz:
Súmula CARF 82: Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento
de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.
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Isso porque, de novo, é essencial destacar que, nos presentes autos, não estamos
tratando do principal de tributo, mas da pena prevista para a conduta consistente
em agir em desconformidade com o que prevê a legislação fiscal (dever de
adiantar estimativas mensais).
Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal
enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o principal
da estimativa, visto que este está contido no ajuste apurado ao final do ano-
calendário. Não obstante, a pena prevista para o descumprimento do dever de
recolher a estimativa permanece -- e, até por isso, é denominada “multa isolada”:
porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de cálculo (a
própria estimativa devida).
De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa quando
a infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do tributo. Isso
porque, se fosse constatada a falta no curso do ano-calendário, caberia à
fiscalização exigir a própria estimativa devida, acrescida de multa e dos
respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas da multa (ou seja,
a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da estimativa
mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária à situação
fática.
A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto condutor
do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a edição do
enunciado da Súmula CARF 82:
(...)
A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir
estimativas não recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base
está contido no saldo apurado no ajuste efetuado por ocasião do balanço.
Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de
recolher as estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e
a contribuição não recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos.
(...)
Portanto, compreendo que os argumentos acima não são suficientes para levar ao
cancelamento da exigência de multas isoladas.
Não obstante, -- e aqui reside especificamente o ponto em que, com o devido
respeito, discordo do voto da i. Relatora -- compreendo que a cobrança de multa
isolada não pode prevalecer se e quando tenha sido aplicada a multa de ofício
pela ausência de recolhimento do valor tal como apurado no ajuste anual.
Não nego que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa
devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não nego que se trata de
punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena
Fl. 2851
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por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a
multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual).
Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do
ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de
ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará,
ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício.
Aqui, sim, é relevante o fato de a estimativa ser mera antecipação do tributo
devido no ajuste anual, sendo de se ressaltar a impossibilidade de se punir, ao
mesmo tempo, uma conduta ilícita e seu meio de execução.
Neste sentido, havendo aplicação de multa de ofício pela ausência de
recolhimento do ajuste anual, há que se considerar a multa isolada inexigível, eis
que absorvida por esta. E isso não porque se trate da mesma pena (porque não é),
mas simplesmente porque, quando uma conduta punível é etapa preparatória
para outra, também punível, pune-se apenas o ilícito-fim, que absorve o outro.
Dito de outra forma, não se nega que, no caso, é impróprio falar em aplicação
concomitante de penalidades em razão de uma mesma infração: a hipótese de
incidência da multa isolada é o não cumprimento da obrigação correspondente ao
recolhimento das estimativas mensais, e a hipótese de incidência da multa
proporcional é o não cumprimento da obrigação referente ao recolhimento do
tributo devido ao final do período. Não obstante, porque uma das condutas
funciona como etapa preparatória para a outra, em matéria de penalidades deve-
se aplicar o princípio da absorção ou consunção.
A matéria é pacífica na doutrina penal, sendo certo, por exemplo, que um
indivíduo que falsifica identidade para praticar estelionato apenas responderá
pelo crime de estelionato, e não pelo crime de falsificação de documento – tal
entendimento está, inclusive, pacificado na Súmula 17 do Superior Tribunal de
Justiça: “Quando o falso se exaure no estelionato, sem mais potencialidade lesiva,
é por este absorvido”. E isso é assim não porque as condutas se confundam (já
que uma coisa é falsificar documento e outra é praticar estelionato), sendo certo
também que as penas previstas são diversas e visam a proteger diferentes bens
jurídicos, mas simplesmente porque, quando uma conduta for etapa preparatória
para a outra, a sua punição é absorvida pela punição da conduta-fim.
Segundo Rogério Grecco, mostra-se cabível falar em princípio da consunção nas
seguintes hipóteses: i) quando um crime é meio necessário, fase de preparação
ou de execução de outro crime; ii) nos casos de antefato ou pós-fato impunível
(Manual de Direito Penal. Parte 16a ed. São Paulo: Atlas, p.121). Compreendo que o caso das
estimativas que repercutem no valor devido no ajuste anual encaixa-se
perfeitamente na primeira hipótese.
Neste tema, elucidativo o trecho do voto do então conselheiro Marcos Vinicius
Neder de Lima no acórdão CSRF/0105.838, e 15 de abril de 2008 (o qual é citado
Fl. 2852
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nos votos condutores dos acórdãos 9101001.307 e 9101001.261, que, por sua
vez, são precedentes que inspiraram a edição da Súmula CARF n. 105):
(...)
Quando várias normas punitivas concorrem entre si na disciplina jurídica de
determinada conduta, é importante identificar o bem jurídico tutelado pelo
Direito. Nesse sentido, para a solução do conflito normativo, devese investigar se
uma das sanções previstas para punir determinada conduta pode absorver a
outra, desde que o fato tipificado constitui passagem obrigatória de lesão, menor,
de um bem de mesma natureza para a prática da infração maior.
No caso sob exame, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto
como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira
conduta é, portanto, meio de execução da segunda.
Com efeito, o bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da
arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do
ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do
fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma
arrecadação. Assim, a interpretação do conflito de normas deve prestigiar a
relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada,
pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa que o
ilícito principal. É o que os penalistas denominam "princípio da consunção".
Segundo as lições de Miguel Reale Junior: "pelo critério da consunção, se ao
desenrolar da ação se vem a violar uma pluralidade de normas passandose de
uma violação menos grave para outra mais grave, que é o que sucede no crime
progressivo, prevalece a norma relativa ao crime em estágio mais grave..." E
prossegue "no crime progressivo, portanto, o crime mais grave engloba o menos
grave, que não é senão um momento a ser ultrapassado, uma passagem
obrigatória para se alcançar uma realização mais grave".
Assim, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de
oficio na hipótese de falta de recolhimento de tributo apurado ao final do
exercício e também pela falta de antecipação sob a forma estimada. Cobrase
apenas a multa de oficio por falta de recolhimento de tributo.
Essa mesma conduta ocorre, por exemplo, quando o contribuinte atrasa o
pagamento do tributo não declarado e é posteriormente fiscalizado. Embora haja
previsão de multa de mora pelo atraso de pagamento (20%), essa penalidade é
absorvida pela aplicação da multa de oficio de 75%. É pacífico na própria
Administração Tributária, que não é possível exigir concomitantemente as duas
penalidades — de mora e de oficio — na mesma autuação por falta de
recolhimento do tributo. Na dosimetria da pena mais gravosa, já está considerado
o fato de o contribuinte estar em mora no pagamento.
(...)
Fl. 2853
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É por isso que, mesmo após a alteração da Lei 9.430/1966, promovida pela Lei
11.488/2007, compreendo que prevalece, em caso de dupla penalização, as
razões de decidir (ratio decidendi) que orientaram o enunciado da Súmula CARF n.
105, que diz:
Súmula CARF 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas,
lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não
pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Em síntese, portanto, compreendo que as multas isoladas aplicadas em razão da
ausência de recolhimento de estimativas mensais não podem ser cobradas
cumulativamente com a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor
apurado no ajuste anual do mesmo ano calendário, eis que, embora se trate de
penalidades por condutas distintas (e que visam a proteger bens jurídicos
diversos, como acima abordado), estamos na esfera de aplicação de penalidades
e, aqui, pelo princípio da consunção, quando uma infração (no caso, a ausência de
recolhimento de estimativas) é meio de execução de outra conduta ilícita (no
caso, a ausência de recolhimento do valor devido no ajuste anual do mesmo ano-
calendário), a pena pela infração-meio é absorvida pela pena aplicável à infração-
fim.
Estas são as razões pelas quais, novamente pedindo vênia à i. Relatora, orientei
meu voto para cancelar as multas isoladas também quanto ao ano calendário de
2007.

Com a devida vênia, afastar a aplicação das razões de decidir da referida Súmula
uma vez que esta foi editada antes da alteração da redação do artigo 44 da Lei no 9.430/96
promovida pela Lei no 11.488/2007, como se tal alteração legislativa fulminasse de morte toda a
lógica e racionalidade da referida Súmula me parece postura muito perigosa para fins da
segurança jurídica.
Nesse ponto, e para entender e compreender as razões de decidir necessário se faz
analisar os precedentes que justificaram a produção da referida Súmula, e a conclusão que posso
chegar é a de que os fundamentos da ratio decidendi permanece intacta e inalterada mesmo com
a alteração do artigo 44 da Lei no 9.430/96.
Entendo ainda que, a lógica é a mesma no que se refere à aplicação da Súmula
Vinculante CARF n. 22 mesmo para exclusões realizadas no âmbito do SIMPLES NACIONAL, muito
embora a mesma se refira ao SIMPLES FEDERAL.
Veja que, neste caso específico, o que ocorreu foi sim, de fato, uma mudança
completa no regime do Simples Federal, instituído pela Lei no 9.317/1996, substituído pela LC
123/2006.
Fl. 2854
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O que ocorreu neste exemplo, foi uma completa mudança no regime de tributação
diferenciado para os micro e pequenos empresários e, mesmo assim, não são poucos os
precedentes deste CARF - e desta mesma TO- que aplicam a mesma ratio decidendi da referida
Súmula para anular atos de exclusão realizados já no âmbito do novo regime. Para mim deve ser
aplicada a mesma lógica.
Diante do exposto, entendo assistir razão ao Recorrente razão pela qual oriento
meu voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste ponto.
Desta feita, oriento meu voto para NÃO CONHECER do recurso de Ofício e, nos
termos da faculdade garantida pelo inc. I, § 12o do Art. 114 do Regimento Interno do CARF
(aprovado pela Portaria n. 1.634 de 21 de dezembro de 2023), adoto parcialmente a decisão da
DRJ como razões de decidir, acrescidas das razões aqui expostas, e voto no sentido de negar
provimento ao Recurso do responsável solidário e dar parcial provimento ao Recurso Voluntário
do contribuinte, tão somente, para afastar a aplicação da multa isolada e, de ofício, reduzir a
multa qualificada para o patamar de 100% por força da aplicação da retroatividade benigna
estatuída pela Lei no 14.689/2023.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Daniel Ribeiro Silva

VOTO VENCEDOR
Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Redator designado.
Em que pesem as sempre judiciosas palavras do Relator, o Ilustre Conselheiro
Daniel Ribeiro Silva, tenho posição diametralmente oposta à dele em relação à multa isolada
incidente sobre a falta/insuficiência do pagamento de estimativas de IRPJ/CSLL.
Neste tema, me coaduno com as razões adotadas pela decisão recorrida, pois penso
estar-se diante de imposições diferentes, com fatos geradores diferentes, tipificações legais
diferentes e motivações fáticas diferentes, vez que, da leitura artigo 44, da Lei no 9.430/1996, com
suas alterações, infere-se que, uma vez constatada falta ou insuficiência de pagamento de
estimativa, será exigida a multa isolada, exigência que transcende a situação fática de ter sido
apurado lucro ou prejuízo no final do período anual.
Para tanto, acrescento às bem traçadas linhas da decisão recorrida os seguintes
fundamentos para a manutenção da multa isolada conforme foi aplicada pela Autoridade Fiscal.
Historicamente, a matéria foi tratada, de prefácio, no art. 44, I, §1o, IV da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, in verbis:
Fl. 2855
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Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de
multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a
hipótese do inciso seguinte;
(...)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
(...)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de
renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente;
Posteriormente, foi editada a Medida Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007
(DOU 22/01/2007), convertida na Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, com a redação abaixo:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no anocalendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica.
Compulsando as alterações legislativas acima elucidadas, não se verifica, exceto em
relação ao percentual a ser aplicado nos casos de multa isolada, qualquer alteração substancial
nos dispositivos no que tange à hipótese de incidência e à base de cálculo da penalidade em
apreço.
O objetivo do preceito contido no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996 (com as
alterações legislativas supervenientes, inclusive) foi o de assegurar o recolhimento antecipado e
evitar o não pagamento da estimativa mensal de IRPJ e CSLL no curso do ano-calendário e
Fl. 2856
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reconhecer que a base de cálculo da multa isolada sempre foi, mesmo antes das alterações
legislativas, o próprio valor da estimativa que deixou de ser paga.
Nesse contexto, a nova redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, elaborada a
partir da vigência MP 351, de 2007 e da Lei no 11.488, de 2007, ao instituir um percentual distinto
e menos gravoso em relação ao aplicável ao descumprimento da obrigação tributária principal
(IRPJ e CSLL devidos na apuração anual) apenas veio aperfeiçoar o preceito normativo acerca da
incidência da multa isolada, por falta de recolhimento das estimativas mensais, explicitando o seu
caráter de obrigação acessória.
Sob a vigência da redação original da Lei no 9.430, de 1996, e ainda atualmente,
com a redação da Lei no 11.488 de 2007, a multa isolada deve ser aplicada à pessoa jurídica,
sujeita à tributação com base no lucro real, e optante pelo pagamento do IRPJ e da CSLL, em
cada mês, determinados sobre bases de cálculo estimadas, por descumprimento da obrigação de
antecipar o IRPJ ou a CSLL mensalmente devidos; e deve ser calculada sobre a totalidade ou
diferença da antecipação do IRPJ e da CSLL, mensalmente devida e não recolhida.
Tem-se assim que a multa isolada em questão, que decorre da falta ou
insuficiência de pagamento mensal das estimativas devidas no curso do ano-calendário, é
aplicada em função do descumprimento de uma obrigação tributária acessória (falta de
recolhimento de antecipações obrigatórias), e é completamente autônoma em relação à
obrigação tributária principal a ser constituída, ou não, no final do período.
Não é demais lembrar que a obrigação tributária principal, na definição da
doutrina, é a “obrigação de dar” (pagar) o tributo devido, ou seja, é o “dever fundamental,
consistente em prestação pecuniária, que é exigido de quem tenha realizado o fato descrito em
lei”1 , enquanto as obrigações acessórias revestem-se de clara natureza de “obrigação de fazer” e
“obrigação de não fazer”, vale exprimir, são, como o próprio nome diz, “acessórias ao principal”,
que é o compromisso do contribuinte pagar o encargo tributário devido, constituindo-se, no
fundo, em “obrigações meramente instrumentais, simples deveres burocráticos que facilitam o
cumprimento das obrigações principais”2 .
Neste raciocínio, a estimativa mensal não pode ser considerada propriamente um
“tributo” devido, a ser extinto, por pagamento (modalidade de extinção da obrigação e do crédito
tributário, prevista no art. 156, I do CTN), mas apenas uma “antecipação estimada” do tributo, a
ser apurado como devido, ou não, ao final do período de apuração, que é devida e deve ser
recolhida apenas para validar uma determinada sistemática de tributação de livre opção do
contribuinte, qual seja: o Lucro Real Anual.
Pois bem, justamente porque a estimativa não é exigível como obrigação principal

1 TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 1993, p. 306-307.
2 ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado, 4a. ed. São Paulo: Método, 2010.
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(tributo) é que foi instituída uma multa isolada (ou seja, exigida sem que o principal
fosse exigido), para penalizar as pessoas jurídicas que, apesar de optantes pela sistemática de
apuração do Lucro Real Anual, descumprem, no curso do ano-calendário, a obrigação de apuração
e recolhimento das antecipações mensais obrigatórias, requisito imperativo, nos termos da
legislação em vigor.
O único instrumento de que dispõe o Fisco para sancionar o descumprimento do
dever de antecipar o IRPJ/CSLL devidos mensalmente pelas pessoas jurídicas optantes pelo Lucro
Real Anual, é a aplicação da multa isolada.
Conclui-se daí que, além de distintas naturezas jurídicas, são completamente
autônomas as obrigações tributárias, relativas às antecipações mensais devidas a título de
estimativas, e as relativas ao IRPJ e a CSLL devidos ao final do período de apuração anual, e tal
autonomia encontra eco nas próprias disposições legislativas, quando se referem à incidência da
multa isolada, ainda que apurado prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL no período, de
modo que a multa isolada é sempre exigível, desde que apurada falta/insuficiência de
recolhimento das estimativas mensais, sendo irrelevante a apuração de tributo devido no ajuste
anual.
Nesta linha, cumpre observar que não se aplica ao presente caso o contido na
Súmula CARF no 105, por se referir, esta, expressamente, à redação original do art. 44 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, anterior ao advento da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007.
Com relação às alegações de impossibilidade de exigência da multa isolada após o
encerramento do exercício, bem assim as concernentes à sua exclusão por força da decadência,
nada tenho a acrescentar aos bem postos fundamentos esposados pela decisão recorrida, razão
pela qual nego provimento ao recurso também nesses pontos.
Por todo o exposto, é forçoso negar-se provimento ao recurso voluntário
relativamente à aplicação da multa isolada sobre as estimativas não pagas nos períodos base de
2010 e 2011.
(assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves

Fl. 2858
DF CARF MF
Original