Tribunal: CARF
Processo: 19515.720674/2013-85
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-03
Data de publicação: 2024-10-01

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
ADMISSIBILIDADE. MULTA E JUROS ISOLADOS. OBRIGATORIEDADE DE RETENÇÃO E RECOLHIMENTO DE IRRF. PLANO ABERTO DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. SIMILITUDE FÁTICA NÃO CARACTERIZADA. AUSÊNCIA DE DIVERGÊNCIA INTERPRETATIVA.
No exame de admissibilidade do recurso especial, além da tempestividade, do prequestionamento da matéria e dos demais requisitos contidos na legislação, é preciso que haja divergência interpretativa, a ser demonstrada por meio da indicação de até duas decisões por matéria, bem como dos pontos nos paradigmas que divirjam de pontos específicos do acórdão recorrido.
Tendo em vista que o acórdão recorrido, ao reconhecer a natureza salarial dos aportes realizados em plano aberto de previdência, baseou seu entendimento em circunstâncias fáticas que não estão presentes no acórdão paradigma, não há como se afirmar que os julgadores do paradigma, caso estivessem diante da situação analisada no acórdão recorrido, reformariam o julgado – o que evidencia a ausência de similitude fática entre os acórdãos paradigma e recorrido.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
MULTA ISOLADA. FALTA DE RETENÇÃO OU RECOLHIMENTO DE IRRF. PENALIDADE COM PREVISÃO LEGAL ESPECÍFICA. POSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DA FONTE PAGADORA.
Embora o art. 9° da Lei n° 10.426/2002 faça remissão à multa prevista no inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/2002, se trata de penalidade com previsão legal específica, aplicada à fonte pagadora que, obrigada à retenção e ao recolhimento do imposto, deixa de fazê-lo.
A exigência da penalidade contida no art. 9° da Lei n° 10.426/2002 da fonte pagadora independe da aplicação da multa prevista do inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/2002 em face do beneficiário do rendimento ou de o principal não mais ser passível de cobrança da fonte pagadora após a data fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de pessoa física, ou a data prevista para o encerramento do período de apuração em que o rendimento for tributado, no caso de pessoa jurídica.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.720674/2013-85
ACÓRDÃO
9101-007.121 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
3 de setembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
BRADESPAR S.A
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
ADMISSIBILIDADE. MULTA E JUROS ISOLADOS. OBRIGATORIEDADE DE
RETENÇÃO E RECOLHIMENTO DE IRRF. PLANO ABERTO DE PREVIDÊNCIA
COMPLEMENTAR. SIMILITUDE FÁTICA NÃO CARACTERIZADA. AUSÊNCIA DE
DIVERGÊNCIA INTERPRETATIVA.
No exame de admissibilidade do recurso especial, além da tempestividade,
do prequestionamento da matéria e dos demais requisitos contidos na
legislação, é preciso que haja divergência interpretativa, a ser demonstrada
por meio da indicação de até duas decisões por matéria, bem como dos
pontos nos paradigmas que divirjam de pontos específicos do acórdão
recorrido.
Tendo em vista que o acórdão recorrido, ao reconhecer a natureza salarial
dos aportes realizados em plano aberto de previdência, baseou seu
entendimento em circunstâncias fáticas que não estão presentes no
acórdão paradigma, não há como se afirmar que os julgadores do
paradigma, caso estivessem diante da situação analisada no acórdão
recorrido, reformariam o julgado – o que evidencia a ausência de similitude
fática entre os acórdãos paradigma e recorrido.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
MULTA ISOLADA. FALTA DE RETENÇÃO OU RECOLHIMENTO DE IRRF.
PENALIDADE COM PREVISÃO LEGAL ESPECÍFICA. POSSIBILIDADE DE
EXIGÊNCIA DA FONTE PAGADORA.
Embora o art. 9° da Lei n° 10.426/2002 faça remissão à multa prevista no
inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/2002, se trata de penalidade com
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previsão legal específica, aplicada à fonte pagadora que, obrigada à
retenção e ao recolhimento do imposto, deixa de fazê-lo.
A exigência da penalidade contida no art. 9° da Lei n° 10.426/2002 da fonte
pagadora independe da aplicação da multa prevista do inciso I do art. 44 da
Lei no 9.430/2002 em face do beneficiário do rendimento ou de o principal
não mais ser passível de cobrança da fonte pagadora após a data fixada
para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de pessoa física, ou a
data prevista para o encerramento do período de apuração em que o
rendimento for tributado, no caso de pessoa jurídica.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em: (i) quanto à matéria “caráter
previdenciário dos aportes suplementares”, por maioria de votos, não conhecer do Recurso
Especial, vencido o Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli que votou pelo conhecimento: e (ii)
relativamente à matéria “não incidência de multa isolada”, por maioria de votos, conhecer do
recurso, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior que
votaram pelo não conhecimento. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em negar
provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

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RELATÓRIO

Trata-se de recurso especial interposto pelo contribuinte em face do Acórdão no
1302-006.870, proferido em 15.08.2023, pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção de
Julgamento (fls. 463/495) assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA. OBRIGAÇÃO DA FONTE
PAGADORA.
Encerrado o prazo para entrega da declaração de pessoa física, a responsabilidade
pelo pagamento de imposto de renda não retido na fonte passa a ser do
beneficiário dos rendimentos, mas cabe a aplicação da multa pela falta de
retenção ou de recolhimento, à fonte pagadora, prevista no art. 9o, da Lei
no10.426/02, com a redação dada pela Lei no 11.488/07.
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO. MULTA ISOLADA. CABIMENTO.
A não retenção ou recolhimento do IRRF incidente sobre aportes realizados em
plano de previdência complementar aberto que forem caracterizados como
remuneração por serviço prestado, enseja a aplicação da multa prevista no inciso I
do art. 44 da Lei no 9.430/1996, nos termos do art. 9o da Lei no 10.426, de 24 de
abril de 2002, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007.
JUROS ISOLADOS SOBRE MULTA ISOLADA. CABIMENTO.
A multa isolada é um crédito tributário com exigibilidade suspensa, em razão de
recurso administrativo. Os juros incidem sobre sobre o crédito tributário
constituído, de acordo com a Súmula CARF n° 105.
MULTA QUALIFICADA. FRAUDE. NÃO COMPROVAÇÃO DO DOLO. AFASTAMENTO
DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO.
Apesar de concordar que os aportes realizados pela Recorrente no plano
previdenciário não se tratavam de contribuições, mas sim de remuneração, o
conjunto probatório nos autos é insuficiente para caracterizar a ocorrência de
dolo, necessário para qualificação da multa de ofício.
Na oportunidade, os membros do colegiado, por maioria de votos, votaram por dar
parcial provimento ao recurso voluntário, apenas para reduzir a multa de ofício para o patamar de
75%.
Em face de tal decisão, interpôs o sujeito passivo recurso especial (fls. 512/531),
sustentando que o Acórdão no 1302-006.870 conferiu à legislação tributária interpretação
divergente daquela dada por outros julgados do CARF quanto às matérias (i) “não incidência de
multa isolada”, com arrimo no Acórdão paradigma no 9202-001.886; e (i) “caráter previdenciário
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dos aportes suplementares efetuados pelo Recorrente”, com base nos Acórdãos paradigma
números 2402-008.107 e 2403-002.310.
Sobreveio o despacho de admissibilidade (fls. 601/609), que deu seguimento ao
recurso especial, com relação a ambas as matérias, no entanto, no que se refere à matéria
“caráter previdenciário dos aportes suplementares efetuados pelo Recorrente”, apenas com
relação ao Acórdão paradigma no 2402-008.107, nos seguintes termos:
1- DIVERGÊNCIA QUANTO À NÃO INCIDÊNCIA DA MULTA ISOLADA. (...)
Nas situações contrapostas, os julgadores se viram diante de uma mesma questão
sobre a aplicação de multa isolada à fonte pagadora que deixou de reter imposto
de renda sobre pagamento feito a um determinado beneficiário pessoa física.
Nos dois casos, não houve exigência do imposto, por já ter sido ultrapassado o
prazo de entrega da Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa
Física (DIRPF) pelo beneficiário do pagamento.
O acórdão recorrido adotou o entendimento de que “encerrado o prazo para
entrega da declaração de pessoa física, a responsabilidade pelo pagamento de
imposto de renda não retido na fonte passa a ser do beneficiário dos rendimentos,
mas cabe a aplicação da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, à fonte
pagadora, prevista no art. 9o, da Lei no 10.426/02, com a redação dada pela Lei no
11.488/07”.
E que “a não retenção ou recolhimento do IRRF incidente sobre aportes realizados
em plano de previdência complementar aberto que forem caracterizados como
remuneração por serviço prestado, enseja a aplicação da multa prevista no inciso I
do art. 44 da Lei no 9.430/1996, nos termos do art. 9o da Lei no 10.426, de 24 de
abril de 2002, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007”.
Já o paradigma entendeu que “após o prazo de entrega da declaração de
rendimentos pelo beneficiário dos rendimentos, não mais é exigível o imposto
incidente sobre rendimentos sujeitos ao ajuste anual, que deixou de ser retido”; e
que “se não é mais exigível o imposto da fonte pagadora, sobre ela também não
deve incidir a multa prevista no artigo 44, inciso I , da Lei n° 9.430/96. Até porque,
a multa deveria ser exigida juntamente com o imposto propriamente dito. Se da
fonte pagadora não mais se exige o imposto pela falta de recolhimento, a
respectiva penalidade também não deve ser aplicada”.
A divergência, portanto, está caracterizada.
Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial da
contribuinte para a matéria tratada neste primeiro tópico.
2- DIVERGÊNCIA QUANTO AO CARÁTER PREVIDENCIÁRIO DOS APORTES
SUPLEMENTARES EFETUADOS PELO RECORRENTE. (...)
Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram
tomadas em sentidos opostos.
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O referido paradigma, assim como ocorreu com o acórdão recorrido, cuidou,
entre outras questões, de um aporte extraordinário em conta de previdência
complementar envolvendo um beneficiário específico (Robert John Van Dijk), em
um determinado mês (03/2009), aporte que destoou dos demais, o que motivou
seu tratamento como remuneração a ser tributada (e não como contribuição
previdenciária complementar).
E o voto que orientou o paradigma, ao tratar das “Demais Razões Recursais em
relação ao Plano de Previdência Privada Complementar”, fez as seguintes
considerações em torno das questões sobre esse aporte extraordinário específico:
(...)
A divergência, portanto, está caracterizada.
O segundo paradigma, Acórdão no 2403-002.310, também consta do sítio do
CARF, e também não foi reformado na matéria que poderia aproveitar à
recorrente.
Entretanto, essa decisão não serve para demonstrar divergência jurisprudencial
em relação ao acórdão recorrido.
O problema para a caracterização da divergência é que o segundo paradigma
cuidou de questões mais amplas sobre a própria validade de um plano de
previdência complementar, examinando, por exemplo, se há necessidade de
oferecimento do plano de previdência privada a todos os empregados da empresa
instituidora ou patrocinadora do plano, se há necessidade de que o plano seja
exatamente igual para todos os segurados, etc.
Foram essas premissas que fundamentaram o lançamento fiscal analisado pelo
paradigma.
Ocorre que o acórdão recorrido não diverge do paradigma quanto a esses
aspectos.
O recorrido está fundamentado em questões decorrentes de um aporte
extraordinário específico, que motivou o tratamento de valores como
remuneração (objeto de lançamento), em razão de suas circunstâncias
particulares, situação que não está presente no segundo paradigma, de modo que
essa decisão não serve para demonstrar divergência em relação ao acórdão
recorrido.
De qualquer forma, o primeiro paradigma serve para tanto.
No mérito, alega o sujeito passivo em seu recurso especial, em resumo, que (i) a
multa prevista no inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430/96 só pode ser cobrada de quem for
responsável pelo pagamento do tributo não recolhido; (ii) depois do prazo de entrega da
declaração de ajuste anual da pessoa física, quando o imposto só pode ser exigido desta e não
mais da fonte, a multa do inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430/96, que deve sempre acompanhar o
tributo (principal) lançado, só poderá ser cobrada da pessoa física, e não mais da fonte; (iii) a regra
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do artigo 9o da Lei no 10.426/02, na hipótese de falta de retenção, só se aplica dentro do prazo
fixado para a entrega da declaração de ajuste pela pessoa física, mas não depois, quando nem o
imposto nem a multa do artigo 44, I, da Lei no 9.430/96 podem ser exigidas da fonte que não
efetuou a retenção; (iv) não pode ser invocado para desqualificar as contribuições da empresa ao
plano do Sr. Renato o fato de seus valores serem substanciais em relação aos salários dos
dirigentes porque a legislação não estabelece limites de valor para as contribuições patronais; (v)
o fato de os aportes de previdência privada terem sido feito em valores substanciais relativamente
à remuneração pelo trabalho, embora inferiores a esta, ao contrário do que pretende a r. decisão
recorrida na verdade confirma seu caráter de previdência complementar; (vi) a Previdência
Privada visa proporcionar a todos os beneficiários na inatividade remuneração integral ou o mais
próximo possível daquela percebida quando em atividade, de modo a não acarretar uma sensível
queda no padrão de vida do empregado/dirigente com o advento da aposentadoria; (vii) por óbvio
o plano deve oferecer aos dirigentes benefícios diferentes daqueles oferecidos aos demais
empregados, sob pena de em relação a esses a previdência privada não atingir seus objetivos; (viii)
a previdência complementar, como o próprio nome diz, por ser onerosa e facultativa, vocaciona-
se a atender trabalhadores de níveis mais altos de remuneração que na ativa têm maior
capacidade de poupança, e em relação aos quais a previdência oficial só assegura o recebimento
na inatividade de uma pequena parcela da remuneração da ativa; (ix) os planos de Previdência
Privada visam proporcionar a todos os beneficiários a possibilidade de obter na inatividade
vencimentos em valor próximo aos da época em que estavam na ativa, o que faz com que, para
que seja atingida tal finalidade, quanto maior for a remuneração (portanto mais longe – para cima
– do “teto” da previdência oficial), mais próximos a tal remuneração devem ser os aportes
relativos à previdência complementar; (x) são os dirigentes que possuem maior salário na ativa
que mais precisam da complementação de aposentadoria porque são os que mais perdem na
inatividade em termos percentuais; (xi) não é relevante o fato apontado pela fiscalização de que
ao longo de 2009 “o valor destinado pela empresa, mensalmente, à previdência privada,
correspondeu entre 30% e 32% de remuneração, saltando para 630% em 08/2009; (xii) a
legislação previdenciária não prevê a necessidade de que as regras para os aportes constem dos
contratos e regulamentos dos planos de benefícios, matéria tratada no artigo 10 da Lei
Complementar no 109/01; (xiii) o próprio fato de os contratos, aditivos e regulamentos celebrados
e firmados pela Recorrente terem sido aprovados pela SUSEP demonstram “ipso facto” a
incorreção da afirmação fiscal de que “não se pode aceitar que um contrato não estabeleça regras
claras como acontece com o 6" Termo Aditivo em relação às contribuições das partes”, pois
evidentemente não teriam sido aprovados pela SUSEP se deles não constassem informações ou
regras obrigatórias; (xiv) tratando-se de Plano de Previdência na modalidade de Contribuição
Variável é inerente a ele a possibilidade de as contribuições serem feitas em qualquer valor e a
qualquer tempo, como consta do item 10 de seu Regulamento e prevê o artigo 1o do Anexo à
Resolução CNSP no 6 de 1997; (xv) no plano na modalidade aberta, o caput do artigo 27 da Lei
Complementar 109/01 não deixa dúvida de que ao participante é possibilitado o resgate total das
contribuições vertidas ao plano; (xvi) toda a legislação previdenciária cuida do resgate como um
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direito do participante, que poderá por ele ser exercido durante o prazo de diferimento após
determinado prazo de carência, observado determinado intervalo de tempo entre um resgate e
outro, observadas também as condições do contrato; (xviii) o controle quanto aos resgates
efetuados pelos beneficiários compete à Entidade Aberta de Previdência Privada, a quem cabe
fiscalizar o cumprimento da legislação, inclusive quanto ao cumprimento dos prazos para resgate,
e não à Recorrente; (xix) a Recorrente não pode ser penalizada, como está ocorrendo no caso
concreto, porque o participante eventualmente decidiu exercer seu direito de resgate conforme as
regras estabelecidas pela Lei Complementar no 109/01, pelo CNSP e pela SUSEP; (xx) os resgates
ocorridos no caso concreto foram sempre parciais, sofreram a devida incidência dos tributos
previstos na legislação, e foram efetuados com atendimento dos prazos de no mínimo 60
(sessenta) dias previstos no Regulamento e no Contrato Previdenciário firmado em 20.05.2000,
bem como do prazo de carência de um ano civil completo, contado a partir do primeiro dia útil do
mês de janeiro do ano subsequente ao da contribuição, tudo em consonância com a legislação;
(xxi) os valores resgatados pelo diretor Renato da Cruz Gomes referem-se às contribuições
acumuladas existentes dois anos antes, já afetados pela valorização das quotas do Fundo de
Investimento, e não aos valores aportados nos anos imediatamente anteriores como parece
sugerir a fiscalização, não se podendo falar, só pelo fato de ter havido resgates, que as
contribuições aportadas não se destinam a Plano de Previdência e tratá-las como remuneração;
(xxii) em se tratando de Plano Gerador de Benefício Livre – PGBL, cujas contribuições são aplicadas
em um Fundo de Investimento Financeiro Exclusivo – FIFE e convertidas em quotas, é da essência
do Plano o direito de resgate nas condições contratadas, sem que isso implique em desvirtuar ou
desnaturar o Plano que continua a ser de Previdência Privada; e (xxiii) o fato de em 2011 o Sr.
Renato da Cruz Gomes ter resgatado o valor de R$ 9.768.008,37 não significa que os R$
927.420,52 aportados em seu plano de previdência no ano de 2009 estivessem já nesse ano para
ele disponíveis de forma a justificar o presente lançamento.
Intimada, a Fazenda Nacional apresentou contrarrazões (fls. 611/637), sustentando,
em síntese, (i) com relação à matéria “não incidência de multa isolada”, que o recurso especial não
merece ser admitido, pois se restringe a matéria já pacificada no CARF em sentido contrário; (ii) a
imposição da multa isolada a ser aplicada na fonte pagadora pela falta de retenção e recolhimento
do imposto de renda está prevista no art. 9o da Lei no 10.426/2002; (iii) o mencionado artigo 9o
criou novas hipóteses de incidência para a multa isolada, fazendo menção ao art. 44 da Lei no
9.430, de 1996, tão somente para fixar os percentuais a serem aplicados: 75%, no caso geral, e
150%, nos casos de evidente intuito de fraude; (iv) a alteração introduzida pela Lei no 11.488, de
2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, deslocando as multas de ofício de 75% e 150% dos
incisos I e II do caput para o inciso I e o §1o, foi acompanhada pela alteração promovida no art. 9o
da Lei no 10.426, de 2002; (v) a matéria foi objeto de pronunciamentos administrativos, que
interpretaram e normatizaram a aplicação da multa, sendo o mais relevante, pela profundidade da
abordagem, o Parecer Normativo no 1/2002 da Receita Federal; (vi) não cabe ao julgador relevar
penalidades ou conceder qualquer redução nas multas de ofício lançadas sem que haja previsão
legal para tanto; (vi) é preciso que a empresa proporcione a todos os seus empregados e
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dirigentes um plano de previdência complementar que lhes seja facultado aderir, para que possa
usufruir da isenção de contribuições sociais previdenciárias; (vii) no presente caso, não restou
configurada a hipótese de isenção prevista na alínea “p” do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/91, em
relação ao plano de previdência privada da Bradesco Previdência e Seguros S.A. que segue as
regras registradas no documento reproduzido às fls. 172 a 178 porquanto o parágrafo 2.1 do
referido documento é expresso ao determinar que somente serão considerados participantes do
plano “Diretores Estatutários, Diretores Técnicos e os investidos em cargo de Assessor da Diretoria,
da Instituidora, participantes dos Planos I e II mantidos pela mesma”; (viii) para que pagamentos
de plano de previdência complementar não sejam caracterizados como de natureza
remuneratória, deverão, necessariamente, ter por objetivo a formação de reservas garantidoras
da implementação de benefícios; (ix) um plano pode ser lícita e regularmente contratado,
conforme as diretrizes fixadas na Lei Complementar no 109/2001, e, apesar disso, perante a
legislação tributária, terem natureza remuneratória as contribuições vertidas pelo empregador,
para financiamento do plano, desde que não satisfeitos os pressupostos para a isenção concedida
aos pagamentos de plano de previdência complementar; (x) embora o artigo 27 da Lei
Complementar no 109/2001 assegure aos participantes de plano de benefício de entidade aberta
o direito de resgate de recursos das reservas técnicas, provisões e fundos (total ou parcialmente),
tem-se que, para fins tributários, o resgate sistemático dos valores depositados para formação da
reserva caracteriza a natureza remuneratória dos pagamentos efetuados; (xi) para fins tributários,
há que se levar em conta que o pagamento de plano de previdência privada, pelo empregador, é
pagamento habitual sob a forma de utilidade, que foi isentado da tributação e o objetivo da
concessão da isenção foi incentivar a celebração de planos de previdência privada, por outras
palavras, incentivar a formação de reservas que possibilitem a concessão futura de benefício; (xii)
para a Lei no 8.212/1991, que concedeu isenção aos pagamentos de planos de previdência
complementar efetuados pelo empregador, a inviabilização da formação das reservas caracteriza a
natureza remuneratória dos pagamentos efetuados pelo empregador, em razão da constatação de
que o objetivo visado pela concessão da isenção não será atingido; (xiii) é um contrassenso,
portanto, asseverar que os pagamentos questionados visavam propiciar ao Sr. Renato da Cruz
Gomes uma complementação previdenciária, após a autoridade fiscal ter constatado, através do
exame de DIRF da empresa Bradesco Vida e Previdência S.A., que o referido senhor efetuou, no
ano de 2011, resgate no montante de R$ 9.768.008,37 de plano de previdência privada desta
pessoa jurídica; os efeitos práticos da formalização do plano de previdência privada foi apenas o
de permitir à Autuada, ao invés de depositar os pagamentos diretamente na conta do diretor
Renato da Cruz Gomes, efetuar o depósito dos valores na conta do plano de previdência privada;
(xix) o referido diretor, porém, tem direito ao resgate sem carência, inviabilizando a formação das
reservas e auferindo, na prática, uma complementação salarial, o que não foi objetivo do
legislador ao conceder isenção a pagamentos dessa natureza; e (xx) o Acórdão n. 9202-007.974 da
2a Turma da CSRF enfrentou os argumentos da trazidos pela Recorrente e considerou que os
aportes realizados pela Recorrente configuravam remuneração para fins de incidência de
contribuições previdenciárias.
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É relatório.

VOTO
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic , Relatora

I – ADMISSIBILIDADE
O prazo para o sujeito passivo e para a Fazenda Nacional interporem recurso
especial é de 15 dias contados da data de ciência da decisão recorrida. E os embargos de
declaração opostos tempestivamente, isto é, no prazo de 5 dias da ciência do acórdão embargado,
interrompem o prazo para a interposição de recurso especial1. Ainda, de acordo com o art. 5o do
Decreto no 70.235/1972, os prazos são contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia do início e
incluindo-se o do vencimento. Ademais, os prazos só se iniciam ou vencem em dia de expediente
normal no órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.
No presente caso, o sujeito passivo foi cientificado do acórdão recorrido em
20.10.2023 (fl. 508) e interpôs o recurso especial em 03.11.2023 (fl. 511). Diante disso, é
tempestivo o recurso especial ora em análise.
No exame da admissibilidade do recurso especial, além da tempestividade e dos
demais requisitos contidos na legislação, é preciso verificar: (i) o prequestionamento da matéria,
que deve ser demonstrado pelo recorrente com a precisa indicação na peça recursal do
prequestionamento contido no acórdão recorrido, no despacho que rejeitou embargos opostos
tempestivamente ou no acórdão de embargos; e (ii) a divergência interpretativa, que deve ser
demonstrada por meio da indicação de até duas decisões por matéria, bem como dos pontos nos
paradigmas que divirjam de pontos específicos do acórdão recorrido. Com relação à divergência, o
Pleno da CSRF concluiu que “a divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem
recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem ou assemelham os casos confrontados,
com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”2.
Com relação ao prequestionamento, ambas as matérias foram expressamente
debatidas no acórdão recorrido, estando atendido, portanto, tal pressuposto.
No que se refere à divergência interpretativa, para fins didáticos, dividiremos nossa
análise entre as duas matérias tratadas no recurso especial.

I.1 Caráter previdenciário dos aportes suplementares efetuados pelo Recorrente

1 Tais previsões estavam contidas nos artigos 65 e 68 do Regimento Interno do CARF (“RICARF”) aprovado pela
Portaria MF no 343/2015 e, atualmente, são objeto dos artigos 119 e 116 do RICARF aprovado pela Portaria MF no
1.634/2023.
2 Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009.
Fl. 648
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No que se refere à matéria “caráter previdenciário dos aportes suplementares
efetuados pelo Recorrente”, a decisão recorrida adotou como razão de decidir os fundamentos do
Acórdão 9202-007.974, que analisou a incidência de contribuições previdenciárias sobre os
aportes realizados pela Recorrente no plano de previdência complementar do diretor estatutário
Renato da Cruz Gomes, cujo lançamento teve por base o mesmo MPF daquele ora em discussão.
Confira-se:
Deveras, por terem como fundamento os mesmos elementos fáticos e jurídicos, a
decisão nos dois processos deve ser a mesma, como defende a Recorrente. (...)
O Acórdão 9202-007.974 da 2a Turma da CSRF enfrentou os argumentos da
trazidos pela Recorrente no presente recurso voluntário e considerou que os
aportes realizados pela Recorrente configuravam remuneração. Por concordar
com suas razões de decidir, transcrevo os trechos do voto pertinentes à questão
tratada no presente processo.:
O apelo visa rediscutir as seguintes matérias:
- tributação de valores correspondentes a previdência complementar em
regime aberto, não disponível a todos os empregados; e
- natureza de gratificação, em face da ausência de regra geral para aporte
de contribuições do empregador e possibilidade do beneficiário do plano
efetuar resgate desvinculado de qualquer finalidade previdenciária.
Quanto ao fato de o plano de previdência não ser extensivo a todos os
empregados e dirigentes da empresa, a matéria não é nova neste
Colegiado, tendo sido exaustivamente discutida nas sessões de 07/05/2014
e
22/02/2017,
prolatando-se,
respectivamente,
os
Acórdãos
nos
9202003.193 e 9202005.241, da lavra dos Ilustres Conselheiros Gustavo
Lian Haddad (o primeiro) e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (o segundo). (...)
Assim, compartilho do entendimento no sentido de que o fato de o
benefício não se estender à totalidade dos empregados e dirigentes, por si
só, não pode fundamentar a desqualificação de plano de previdência
privada aberta, ou seja, a não incidência de Contribuições Previdenciárias
requer a inexistência de qualquer outro fundamento que desnature essas
verbas.
De plano, esclareça-se que não está em discussão a possibilidade ou não de
haver no mercado de previdência privada plano que possibilite as mais
diversas movimentações financeiros, o que deve ser controlado pelos
órgãos de regulação do mercado financeiro, e nesse passo afasta-se
qualquer alegação de que normas da Susep sobrepor-se-iam às regras da
tributação previdenciária. O que se está tratando no presente processo é da
exclusão, da base de cálculo das Contribuições Previdenciárias, de valores
relativos a previdência privada complementar, o que envolve o
atendimentos a diversos pressupostos que justificam tal benefício. Nesse
Fl. 649
DF CARF MF
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passo, as características de cada plano devem, sim, ser passadas em revista,
a ver se atenderiam efetivamente à finalidade da norma que exclui dita
verba, sem que haja desvirtuamento que as converta em remuneração. (...)
Nesse passo, constata-se que, no presente caso, a questão de não abranger
a totalidade dos empregados não foi o único óbice à exclusão do salário-de-
contribuição. Conforme a autuação, ocorreu o desvirtuamento dos
pagamentos, o que foi determinante para ensejar o caráter remuneratório
das Contribuições destinadas pelo empregador a título de previdência
complementar. Confira-se o Termo de Verificação Fiscal de fls. 186 a 193:
"3.4. Foi verificado que o contribuinte destinou valores a título de
contribuição suplementar e contribuição extra para plano de
previdência privada de seu diretor Renato da Cruz Gomes. Na
tabela abaixo estão detalhados esses valores, bem como valores
referentes à remuneração paga no mesmo período. Observa-se que
o valor destinado pela empresa, mensalmente, à previdência
privada, correspondeu entre 30 a 32% da remuneração, saltando
para 630% em 08/2009. Em uma análise do total do ano de 2009
temos que o valor destinado ao plano de previdência privada
correspondeu a 81% da remuneração paga. (...)
3.7. Conforme verificado, e de acordo com os esclarecimentos do
contribuinte, no ano calendário de 2009 ocorreram aportes por
parte da empresa apenas ao plano de previdência privada do
diretor Renato da Cruz Gomes, totalizando, conforme detalhado na
tabela do item 3.4 acima, R$ 927.420,52.
(...)
3.10. Da análise do Contrato Previdenciário firmado em 20/05/2000
(Plano II) verifica-se que as regras para contribuição ao plano são
perfeitamente estabelecidas: o Participante e a Instituidora farão
contribuições mensais de valor equivalente a 4% do salário de
participação (salário básico mensal pago ao Participante pela
Instituidora). Já nas regras do 6o Termo Aditivo oferecido somente
aos diretores estatutários, diretores técnicos e assessores da
diretoria, não existe uma regra clara, limitando-se ao disposto nos
seus itens 3.3.1 (a Instituidora fará contribuições mensais ao PGBL,
individualizadas a cada participante), 3.3.1.1 ( o participante que
não contribuir ao PGBL não terá acesso às contribuições da
Instituidora efetuadas no semestre) e 3.3.2 ( o Participante fará
contribuições ao PGBL, semestralmente, no percentual de 10% do
valor da gratificação semestral que lhes é atribuída pela empresa).
Não foram verificados pagamentos de gratificação semestral por
parte da empresa. Conforme já observado no item 3.4, a empresa
contribuiu ao plano de previdência privada do Sr. Renato com valor
Fl. 650
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equivalente entre 30 a 32% da sua remuneração. E em 08/2009 a
contribuição foi o equivalente a 630% da remuneração. Para o ano
de 2009 o valor da contribuição da empresa ao plano do Sr. Renato
foi o equivalente a 81% da sua remuneração.
3.11. Cabe destacar que um plano de previdência privada é uma
forma de seguro contratado para garantir uma renda ao comprador
ou seu beneficiário. É um sistema que acumula recursos para
garantir uma renda mensal no futuro. Trata-se de um instrumento
para o qual se exige um acurado planejamento. Assim, não se pode
aceitar que um contrato não estabeleça regras claras como
acontece com o 6o Termo Aditivo em relação às contribuições das
partes. A contribuição ao plano é o ponto principal do contrato.
Sem contribuições não há como se sustentar um plano de
previdência privada. A empresa pode alegar que em Assembléia
Geral da companhia foi fixado o montante anual destinado a
custear a remuneração e o plano de previdência complementar dos
diretores, porém este fato apenas reforça que na verdade foi
ajustada uma remuneração variável a ser paga através desse plano
de previdência privada. Os valores de contribuição para o plano de
previdência privada não está claramente estabelecido no próprio
contrato desse plano, mas um montante anual é estipulado em
Assembléia de acionistas. O valor é fixado para "o diretor" ficando
claro que não se trata de um benefício concedido, mas pressupõe
que está vinculado à atuação da pessoa. Assim, os valores de
contribuição (suplementar e extra) efetuados pela empresa ao
plano de previdência privada do diretor Renato da Cruz Gomes
foram considerados por esta fiscalização como uma remuneração.
(...)
3.13. Outro ponto que apenas sustenta a tese aqui estabelecida é a
questão do resgate dos valores do plano. O Contrato Previdenciário
firmado em 20/05/2000 (Plano II) estabelece que terá direito ao
resgate das contribuições vertidas ao Plano de Benefícios pelo
Participante quando: o Participante se tornar inválido e
permanentemente antes de ser elegível a um dos benefícios
previstos; na hipótese de saída prematura do Participante do Plano
de Benefícios; na hipótese de falecimento de Participante não
aposentado. Já nas regras do 6o Termo Aditivo, a cláusula quarta
estabelece que mediante expressa autorização da INSTITUIDORA, o
Participante poderá resgatar parte ou a totalidade do saldo da
Conta de Reserva do Participante PARTE INSTITUIDORA e PARTE
PARTICIPANTE; e no item 4.3, que o participante poderá, por
ocasião de seu desligamento, resgatar o saldo da conta de Reserva
do Participante Parte Instituidora e Parte Participante.
Fl. 651
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3.14. Conforme já explanado, um plano se previdência privada é um
sistema que acumula recursos para proporcionar uma renda mensal
futura a seus titulares. O resgate, em se tratando de um plano de
previdência privada seria um desvio da finalidade para a qual é
instituída, trata-se de um saque dos recursos. Observe que o
contrato previdenciárío geral, o Plano II, possui regras que colocam
o resgate como última opção, enquanto que o estabelecido no
contrato dos dirigentes, o 6o Termo Aditivo, o resgate pode ser
efetuado mediante uma autorização da Instituidora (a empresa ora
fiscalizada). Uma regra tão simples para o resgate, como o deste 6o
Termo Aditivo, não parece estar atendendo ao que seria a garantia
da velhice como deve ser o princípio básico para uma empresa
ofertar um benefício de previdência privada complementar.
3.15. Em consulta ao sistemas informatizados da RFB, foi verificado
na Declaração de Imposto de Renda Retido DIRF que no ano
calendário 2011 o diretor Renato da Cruz Gomes (CPF
426.961.27700) efetuou resgate no montante de R$ 9.768.008,37
de plano de previdência privada da empresa Bradesco Vida e
Previdência SA.. Observando que o Sr. Renato continua, nesta data
em 2013, no exercício do cargo de diretor da Bradespar S.A..
3.16. Do exposto conclui-se que o plano de previdência privada, nas
regras estabelecidas pelo 6° Termo Aditivo, foi um mecanismo
utilizado pelo contribuinte para pagamento de remuneração ao seu
diretor. Com isso o contribuinte procurou evitar a incidência das
contribuições previdenciárias e a exclusão do dever de retenção do
imposto de renda na fonte."(grifei)
Assim, constata-se que, independentemente da possibilidade de oferecer
plano diferenciado a seus empregados, o plano oferecido pela empresa ao
diretor Renato da Cruz Gomes, regido pelo 6o Termo Aditivo, continha
regras que efetivamente desnaturaram o objetivo da lei, muito bem
resumido nos julgados acima colacionados, como o de estimular a
poupança privada pelos vários meios possíveis, inclusive a instituição de
programas pelos empregadores em benefício de categorias específicas de
empregados quando se tratar de plano aberto.
Em síntese, eis as características que distanciam o plano oferecido ao citado
diretor PGBL – Plano Suplementar, regido pelo 6o Termo Aditivo de um
plano que efetivamente tenha por objetivo a previdência complementar,
como era o caso do plano genérico:
-destinação de valores mensalmente, pela empresa, a título de contribuição
suplementar e contribuição extra, correspondentes a 30 a 32% da
remuneração, saltando para 630% em 08/2009, alcançando 81% da
remuneração paga no ano, muito acima dos 4% do salário de participação,
Fl. 652
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fixado para participante e instituidor, no Plano II, destinado aos demais
empregados;
-em 2009, o montante global anual da remuneração dos Administradores
foi no valor de até R$ 3.500.000,00, enquanto que a verba de até R$
1.000.000,00 foi destinada a custear Planos de Previdência Complementar
Aberta dos Administradores da Sociedade; nesse ano somente ocorreram
aportes por parte da empresa ao plano do diretor em tela, no total de R$
927.420,52;
-ausência de regra clara para aporte da instituidora; contribuição semestral
do participante, no percentual de 10% do valor de gratificação semestral
cujo pagamento não ocorreu;
-enquanto que no Plano II, genérico, as regras conduzem o resgate para a
última opção, no Plano Suplementar o resgate pode ser feito mediante
autorização da instituidora;
-no ano calendário de 2011, o diretor em questão efetuou resgate no
montante de R$ 9.768.008,37 de plano de previdência privada da empresa
Bradesco Vida e Previdência SA, embora tenha permanecido, até pelo
menos 2013, no exercício do cargo de diretor da Bradespar S.A.
Em face de todas essas evidências, que indubitavelmente identificam as
verbas ora tratadas como remuneração, o acórdão recorrido limita-se a
asseverar que tais constatações não teriam suporte fático ou jurídico,
apegando-se à ideia de que o único óbice à exclusão do salário-de-
contribuição seria o fato de tratar-se de um plano diferenciado para diretor.
Cabe aqui reiterar que, a despeito dessa possibilidade, a verba continua
tendo a natureza de previdência complementar e não pode ser utilizada
como remuneração, como restou patente no voto acima colacionado. (...)
Portanto, considero que os aportes realizados pela Recorrente no plano de
previdência do diretor estatutário Renato da Cruz Gomes caracterizam-se como
remuneração, ficando sujeitos à incidência do IRRF.
Vê-se, pois, que, os julgadores do acórdão recorrido concluíram que o PGBL – Plano
Suplementar oferecido pela empresa ao diretor Renato da Cruz Gomes, regido pelo 6o Termo
Aditivo, assinado em 30.07.1999, foi um mecanismo utilizado pelo contribuinte para pagamento
de remuneração ao seu diretor, vez que, dentre outros, (i) a destinação de valores mensalmente,
pela empresa, a título de contribuição suplementar e contribuição extra, correspondentes a 30 a
32% da remuneração, saltaram para 630% em 08/2009, alcançando 81% da remuneração paga no
ano, muito acima dos 4% do salário de participação, fixado para participante e instituidor, no
Plano II, destinado aos demais empregados; (ii) em 2009, o montante global anual da
remuneração dos Administradores foi no valor de até R$ 3.500.000,00, enquanto que a verba de
até R$ 1.000.000,00 foi destinada a custear Planos de Previdência Complementar Aberta dos
Administradores da Sociedade; nesse ano somente ocorreram aportes por parte da empresa ao
Fl. 653
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plano do diretor em tela, no total de R$ 927.420,52; (iii) não ocorreu a contribuição semestral do
participante, no percentual de 10% do valor de gratificação semestral; (iv) enquanto no Plano II,
genérico, as regras conduzem o resgate para a última opção, no Plano Suplementar o resgate pode
ser feito mediante autorização da instituidora; (v) no ano calendário de 2011, o diretor em
questão efetuou resgate no montante de R$ 9.768.008,37 de plano de previdência privada da
empresa Bradesco Vida e Previdência SA.
No Acórdão paradigma no 2402-008.107, por sua vez, a Autoridade Fiscal, dentre
outros, “desclassificou o aporte extraordinário (contribuição suplementar) feito pelo Recorrente à
empresa de previdência privada em nome exclusivamente do funcionário Robert John Van Dijk
em março de 2009 no valor de R$ 312.970,00 (base de cálculo da contribuição lançada)”,
considerando-o como salário-contribuição, base de incidência das contribuições previdenciárias. E,
ao analisar as razões que levaram a Autoridade Fiscal a descaracterizar o plano do qual o
funcionário Robert John Van Dijk fazia parte, cotejando-as com os argumentos de defesa,
entenderam os julgadores, dentre outros, que:
Razão assiste ao Recorrente.
Com efeito, a Previdência Privada visa proporcionar a todos os beneficiários na
inatividade remuneração integral ou o mais próximo possível daquela percebida
quando em atividade, de modo a não acarretar uma sensível queda no padrão de
vida do empregado/dirigente com o advento da aposentadoria. Enfim, o objetivo
da aposentadoria complementar é minorar para os empregados (e para seus
dependentes) os efeitos dos riscos sociais que os atingirão, no caso, a velhice, a
doença e eventualmente a invalidez e a morte, e que darão origem à
aposentadoria.
Se assim é, por óbvio esses planos devem oferecer aos dirigentes benefícios
diferentes daqueles oferecidos aos demais empregados sob pena de em relação a
esses a previdência privada não atingir seus objetivos.
E, de fato, a previdência complementar, como o próprio nome diz, por ser
onerosa e facultativa, vocaciona-se a atender trabalhadores de níveis mais altos
de remuneração que na ativa têm maior capacidade de poupança, e em relação
aos quais a previdência oficial só assegura o recebimento na inatividade de uma
pequena parcela da remuneração da ativa.
Tratando-se de Plano de Previdência na modalidade de Contribuição Variável é
inerente a ele a possibilidade de as contribuições serem feitas em qualquer valor
e a qualquer tempo, como consta do Regulamento do Plano e das normas abaixo
transcritas:
Neste contexto, não se verifica infração às normas que regem a previdência
complementar no procedimento adotado pelo Contribuinte, não podendo
prosperar a pretensão fiscal de tributar tais contribuições só porque são
efetuadas de forma variada, livre e unilateral.
Fl. 654
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Noutro giro, não podem ser invocados para desqualificar tais contribuições o fato
de seus valores serem substanciais em relação aos salários dos dirigentes porque
a legislação não estabelece limites de valor para as contribuições patronais.
Por fim, mas não menos importante, no que tange ao resgate realizado pelo
empregado do Recorrente, legislação previdenciária cuida do resgate como um
direito do participante, que poderá por ele ser exercido durante o prazo de
diferimento após determinado prazo de carência observado determinado
intervalo de tempo entre um resgate e outro.
Cumpre ressaltar que não obstante o então Recorrente seja a BRAM - BRADESCO
ASSET MANAGEMENT S.A DISTRIBUIDORA DE TITULOS E VALORES MOBILIÁRIOS, empresa
supostamente do mesmo grupo do ora Recorrente, o aditivo ao plano de previdência
complementar analisado nos autos do Acórdão paradigma no 2402-008.1073 tem a mesma
denominação – “6o Termo Aditivo” – e foi assinado na mesma data – 30.07.199 – daquele objeto
do acórdão recorrido (fls. 170-176).
Assim, ao que tudo indica, o PGBL – Plano Suplementar oferecido pela empresa aos
seus diretores, analisado no acórdão recorrido, é o mesmo ou, ao menos, muito similar àquele
examinado no Acórdão paradigma no 2402-008.107.

3 Veja-se o seguinte trecho do voto do Relator, Conselheiro Gregório Rechmann Junior, no Acórdão paradigma no
2402-008.107:
“De fato, analisando-se os documentos trazidos aos autos pelo Contribuinte, tem-se os seguintes instrumentos
relativos ao Plano de Previdência Privada do Recorrente: (...)
c) 6° Termo Aditivo de 30.07.1999 ao Contrato de Previdência Privada de 20/06/1985, instituindo Plano de
Benefícios Suplementares na modalidade de um Plano Gerador de Benefício Livre —PGBL (doc. 06 da Impugnação –
fl. 261), aplicável aos participantes investidos em cargo de Presidente do Conselho, aos Conselheiros, aos Diretores
Estatutários, Diretores Técnicos e aos investidos em cargos de assessor da Diretoria, participantes dos Planos I e II
mantidos pela mesma; (...)
De fato, no caso em análise, a Fiscalização entendeu que os supramencionados Aditivos se tratam de planos de
previdência privada complementar distintos do denominado Plano II e que, em razão de ambos Aditivos
contemplarem a concessão de benefícios diferenciados para os funcionários neles eleitos como participantes, os
mesmos não teriam suporte nas normas legais que disciplinam a matéria, em razão do que considerou que o valor das
respectivas contribuições pagas pelo Recorrente para fazer frente aos referidos benefícios seria, na verdade,
remuneração.
Foi nesse contexto, ressalte-se, que a Fiscalização desclassificou o aporte extraordinário (contribuição suplementar)
feito pelo Recorrente à empresa de previdência privada em nome exclusivamente do funcionário Robert John Van Dijk
em março de 2009 no valor de R$ 312.970,00 (base de cálculo da contribuição lançada), bem como sua consideração
como salário-de-contribuição.
Ocorre, entretanto, que, conforme já exposto linhas acima, não há que se falar, in casu, na existência de planos
autônomos, sendo um (o Plano II) extensivo a todos empregados e diretores do banco e outro (considerado pela
Fiscalização como o “PGBL, instituído pelo 6° Termo Aditivo”), disponível apenas para os diretores.
Há sim, em verdade, um plano único, com benefícios diferenciados para determinadas categorias de beneficiários,
restando assim evidenciado que não houve violação a nenhuma norma legal que rege a previdência privada, tendo em
vista que a legislação que rege a Previdência Privada não estabelece que os planos estipulem benefícios em valores
idênticos a todos os empregados e dirigentes da empresa.
Neste espeque, impõe-se o provimento do recurso voluntário neste particular, com a consequente reforma da decisão
de primeira instância neste ponto para cancelar o crédito tributário lançado no que tange à Previdência Privada
Complementar”.
Fl. 655
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O acórdão recorrido versa sobre a exigência de multa e juros isolados em razão do
não recolhimento de IRRF e o Acórdão paradigma no 2402-008.107 sobre a exigência de
contribuições previdenciárias, o que, por si só, não afasta a exigida similitude fática. Isso porque a
exigência de ambos os tributos, nos casos em tela, decorre de suposta natureza remuneratória de
planos de previdência complementar e, como se não bastasse isso, o acórdão recorrido adotou
como razão de decidir os fundamentos do Acórdão 9202-007.974, que analisou a tributação do
Recorrente por contribuições previdenciárias.
Por fim, dentre as características que, de acordo com os julgadores do acórdão
recorrido, “distanciam o plano oferecido ao citado diretor PGBL – Plano Suplementar, regido pelo
6o Termo Aditivo de um plano que efetivamente tenha por objetivo a previdência complementar”
estão: (i) o valor aportado ao plano do diretor Renato da Cruz Gomes (R$ 927.420,52) frente ao
total destinado a custear Planos de Previdência Complementar Aberta dos Administradores da
Sociedade (R$ 1.000.000,00) e (ii) a não ocorrência de pagamento da gratificação semestral de
10% a cargo do participante. Tais fatos fazem parte do conjunto de 5 evidências listadas pelo
acórdão recorrido que, supostamente, identificam as verbas como remuneração. Ocorre que não
há evidências de que tais características estejam, igualmente, presentes no Acórdão paradigma no
2402-008.107. E, diante disso, não há como se afirmar que os julgadores do paradigma, caso
estivessem presentes diante do acórdão recorrido, reformariam o julgado.
Nesse contexto, entendo que está ausente a exigida similitude fática entre o
Acórdão paradigma no 2402-008.107 e o acórdão recorrido, não devendo ser conhecido o recurso
especial com relação à matéria “caráter previdenciário dos aportes suplementares efetuados pelo
Recorrente”.

I.2 Não incidência de multa isolada
No acórdão recorrido, exige-se multa por não cumprimento da obrigação de efetuar
a retenção e o recolhimento do IRRF, a título de antecipação, penalidade aplicada à fonte
pagadora, ora Recorrente, com fundamento no art. 9°, da Lei n° 10.426/2002, com a redação dada
pelo artigo 16, da Lei n° 11.488/2007. Confira-se:
A multa que está sendo exigida não é a prevista no inciso I do art. 44 da Lei n°
9.430/96, esta aplicada ao beneficiário dos rendimentos, e conforme esclarecido
pela autoridade Fiscal, encerrado o prazo para entrega da Declaração de Ajuste
Anual da Pessoa Física (relativo ao fato gerador do imposto), a responsabilidade
pelo pagamento do IRRF passa a ser do beneficiário dos rendimentos, e não da
fonte pagadora.
Ocorre que o que está sendo exigido no presente processo é a multa pelo não
cumprimento, por parte da fonte pagadora, da obrigação de efetuar a retenção e
o recolhimento do IRRF, a título de antecipação. Penalidade esta aplicada à fonte
pagadora, com fundamento no art. 9°, da Lei n° 10.426, de 24/04/2002, com a
redação dada pelo artigo 16, da Lei n° 11.488, de 15/06/2007:
Fl. 656
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Art. 9o Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei n°
9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1o, quando
for o caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no
caso de falta de retenção ou recolhimento, independentemente de outras
penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei
no 11.488, de 2007).
É evidente que a redação do art. 9°, da Lei n° 10.426/02 não comporta a
interpretação que a Recorrente pretende lhe atribuir, ou seja, que ficaria
exonerada da multa após o prazo de entrega da declaração.
Como já exposto, a penalidade aplicada é decorrente de falta de cumprimento de
obrigação acessória por parte da Recorrente, uma vez que contribuinte é o
beneficiário do pagamento e não a Recorrente. Isso fica patente com a Exposição
de Motivos da Medida Provisória n° 16, de 27/12/2001, que foi convertida na Lei
n° 10.426, de 2002:
"Os arts. 7o a 9° ajustam as penalidades aplicáveis a diversas hipóteses de
descumprimento de obrigações acessórias relativas a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, reduzindo-
as ou, no caso do art. 9°, instituindo nova hipótese de incidência,
preenchendo lacuna da legislação anterior."
No Acórdão paradigma no 9202-001.886, a multa foi imposta com base no art. 9°,
da Lei n° 10.426/2002, com a redação anterior àquela atribuída pelo art. 16 da Lei n° 11.488/2007.
No entanto, os julgadores entenderam por bem aplicar aos fatos a redação do art. 9° da Lei n°
10.426/2002, atribuída pelo art. 16 da Lei n° 11.488/2007, por, supostamente, ser mais favorável
ao contribuinte, vez que retirou a referência à multa prevista no inciso II do art. 44 da Lei no
9.430/1996. E, no que se refere à referência ao inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/1996, contida
tanto na redação original do art. 9° da Lei n° 10.426/2002, como naquela alterada pelo art. 16 da
Lei n° 11.488/2007, os julgadores afastaram a referida penalidade, tendo em vista que “se não é
mais exigível o imposto da fonte pagadora, sobre ela também não deve incidir a multa prevista no
artigo 44, inciso I , da Lei n° 9.430/96”. Confira-se:
Na hipótese, tem-se que a Lei n° 11.488/2007 deu nova redação ao artigo 9° da
Lei n° 10.426/2002, que antes previa a aplicabilidade das multas previstas nos
incisos I e II da Lei n° 9.430/96, no caso da fonte pagadora que, obrigada a reter
tributo ou contribuição, deixa de fazê-lo ou de recolhê-los, ou os recolhe fora do
respectivo prazo.
Com a redação determinada pela Lei n° 11.488/2007, a multa prevista no inciso II
da Lei n° 9.430/96 deixou de ser, expressamente, aplicável ao caso.
Pois bem, inequívoco o tratamento mais benigno conferido pela Lei n°
11.488/2007, à fonte pagadora do IRRF. E, em se tratando de ato não
definitivamente julgado, indubitável, também, a necessária incidência da norma
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prevista no artigo 106 do CTN, sob pena de se negar a aplicação do princípio da
retroatividade da norma penal tributária mais benigna.
Por outro lado, relativamente à multa prevista no inciso I do artigo 44 da Lei n°
9.430/96, entendeu-se, no acórdão recorrido, que, conforme entendimento da
própria autoridade lançadora, exposto no Parecer Normativo COSIT n° 01/2002,
“após o prazo de entrega da declaração de rendimentos pelo beneficiário dos
rendimentos, não mais é exigível o imposto incidente sobre rendimentos sujeitos
ao ajuste anual, que deixou de ser retido”.
Ora, deste modo, é de se manter o entendimento fixado no acórdão recorrido, até
por uma questão lógica: se não é mais exigível o imposto da fonte pagadora,
sobre ela também não deve incidir a multa prevista no artigo 44, inciso I , da Lei n°
9.430/96. Até porque, a multa deveria ser exigida juntamente com o imposto
propriamente dito. Se da fonte pagadora não mais se exige o imposto pela falta
de recolhimento, a respectiva penalidade também não deve ser aplicada.
Portanto, não obstante o Acórdão paradigma no 9202-001.886 tenha analisado a
multa imposta com base no art. 9°, da Lei n° 10.426/2002, com a redação anterior àquela atribuída
pelo art. 16 da Lei n° 11.488/2007, enquanto o acórdão recorrido tenha versado sobre a mesma
penalidade com a redação atribuída pelo art. 16 da Lei n° 11.488/2007, entendo que, no presente
caso, tal alteração legislativa não foi significativa para a divergência em análise, havendo, pois,
similitude fática entre o acórdão paradigma e o recorrido.
Diante disso, deve ser conhecido o recurso especial com relação à matéria “não
incidência de multa isolada”.

II – MÉRITO
II.1 Não incidência de multa isolada
O Recorrente questiona a exigência de multa isolada em razão da falta de retenção
e recolhimento de IRRF, prevista no art. 9° da Lei n° 10.426/2002, que assim dispõe:
Art. 9o Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430,
de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1o, quando for o caso, a
fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no caso de falta de
retenção ou
recolhimento,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas ou criminais cabíveis.
Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão calculadas sobre a
totalidade ou diferença de tributo ou contribuição que deixar de ser retida ou
recolhida, ou que for recolhida após o prazo fixado.
Veja-se que, embora o dispositivo faça remissão à multa prevista no inciso I do art.
44 da Lei no 9.430/2002, se trata de previsão legal específica aplicada aos casos em que a fonte
pagadora, obrigada a retenção do imposto, deixa de fazê-lo. Isso significa que a multa de que trata
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o inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/2002, no percentual de 75% ou 150%, quando for o caso, é
devida de forma isolada pela fonte pagadora que deixar de reter e recolher o imposto ou
contribuição, por força do art. 9° da Lei n° 10.426/2002. E, ao contrário do alegado pelo
Recorrente, a exigência da penalidade contida no art. 9° da Lei n° 10.426/2002 da fonte pagadora
independe da aplicação da multa prevista do inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/2002 em face do
beneficiário do rendimento.
A aplicação da multa prevista no art. 9° da Lei n° 10.426/2002 à fonte pagadora
independe, ainda, de o principal não mais poder ser exigido da fonte pagadora após a data fixada
para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de pessoa física, ou a data prevista para o
encerramento do período de apuração em que o rendimento for tributado, no caso de pessoa
jurídica. Tanto é assim que, nos termos do parágrafo único do art. 9° da Lei n° 10.426/2002, a base
da multa é o tributo que deixou de ser retido ou recolhido pela fonte pagadora.
Nesse sentido são os seguintes precedentes da 1a Turma da CSRF: Acórdão no 9101-
002.956, julgado por maioria em 03.07.2017 e Acórdão no 9101-004.656 e Acórdão no 9101-
004.657, ambos julgados por voto de qualidade em 16.01.2020.
Cumpre rememorar, por fim, que o julgador administrativo não pode deixar de
aplicar o art. 9° da Lei n° 10.426/2002 sob pena de violação, dentre outros, ao art. 26-A do Decreto
no 70-235/19724, à Súmula CARF no 02, aprovada em 20065, e ao art. 98 do RICARF 6.
Diante do exposto, nego provimento ao recurso especial do contribuinte quanto à
matéria “não incidência de multa isolada”.

III – CONCLUSÕES

4 Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou
deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
5 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
6 Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar
tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que:
I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal,
em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal;
ou
II - fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal;
b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;
c) dispensa legal de constituição, Ato Declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional ou parecer, vigente e
aprovado pelo Procurador-Geral da Fazenda Nacional, que conclua no mesmo sentido do pleito do particular, nos
termos dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002;
d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República, nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei
Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993; e
e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei Complementar no 73, de 1993.
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Diante do exposto, voto por CONHECER do recurso especial apenas em relação à
matéria “não incidência de multa isolada” e, na parte conhecida, NEGAR-LHE PROVIMENTO.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic

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