Tribunal: CARF
Processo: 13646.000111/2005-95
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DENISE MADALENA GREEN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-11
Data de publicação: 2025-02-11

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/04/2005
DESPESAS COM GLP E ÁLCOOL ETÍLICO. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Quanto às aquisições sujeitas à alíquota 0 (zero), ainda que se trate de produto com incidência monofásica, não é cabível o crédito da contribuição em conformidade com a vedação disposta no inc. II do § 2o do art. 3°, da Lei n° 10.637/2002.
PIS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do erviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nesse sentido, deve ser reconhecido o direito ao crédito dos itens que se caracterizam em insumos essenciais e relevantes ao processo produtivo do Contribuinte: (i) os encargos de depreciação de motosserra, utilizado para cortar eletrodos; (ii) os encargos de depreciação dos rádios de comunicação, utilizados para a comunicação entre os diversos operadores do processo produtivo e a sala de comando.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13646.000111/2005-95
ACÓRDÃO
9303-015.939 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
11 de setembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E MINERACAO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/04/2005
DESPESAS COM GLP E ÁLCOOL ETÍLICO. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Quanto às aquisições sujeitas à alíquota "0" (zero), ainda que se trate de
produto com incidência monofásica, não é cabível o crédito da
contribuição em conformidade com a vedação disposta no inc. II do § 2o do
art. 3°, da Lei n° 10.637/2002.
PIS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no
10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério
próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a
imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para
a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi
consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o
1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. A NOTA SEI
PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ,
elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos
os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do erviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste
a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do
produto ou do serviço daí resultantes.
Nesse sentido, deve ser reconhecido o direito ao crédito dos itens que se
caracterizam em insumos essenciais e relevantes ao processo produtivo do
Contribuinte: (i) os encargos de depreciação de motosserra, utilizado para
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cortar eletrodos; (ii) os encargos de depreciação dos rádios de
comunicação, utilizados para a comunicação entre os diversos operadores
do processo produtivo e a sala de comando.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por maioria de votos, dar provimento
parcial ao recurso para reverter as glosas referentes a motosserra e a rádio de comunicação.
Vencidas as Conselheiras Denise Madalena Green (relatora) e Tatiana Josefovicz Belisario, que
deram provimento integral ao recurso. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira
Semíramis de Oliveira Duro.
Sala de Sessões, em 11 de setembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Denise Madalena Green – Relatora

Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Redatora designada

Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Rosaldo Trevisan, Semiramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte, contra a
decisão consubstanciada no Acórdão no 3401-009.429, de 28 de julho de 2022, proferido pela 1a
Turma Ordinária da 4a Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, nos termos da ementa
transcrita abaixo:
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ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/04/2005
NULIDADES. HIPÓTESES.
No processo administrativo fiscal, são nulos tão somente os atos e termos
lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por
autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa, nos termos do
art. 59 do Decreto no 70.235/1972.
MATÉRIA NÃO CONSTANTE NOS AUTOS. NÃO CONHECIMENTO.
Não será conhecida a alegação para matéria não compreendida no litígio dos
autos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/04/2005
CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS. NÃO INCIDÊNCIA.
É inconstitucional a incidência do Pis e da Cofins não cumulativas sobre os valores
auferidos em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS, conforme
restou decidiu pelo Supremo Tribunal Federal no RE no 606.107/RS.
CRÉDITOS. INSUMO. CONCEITO.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime
da não-cumulatividade do Pis e da Cofins foi objeto de análise do Recurso Especial
no 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. Assim, são
insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo
produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério de
relevância e essencialidade à atividade desempenhada pela empresa.
CRÉDITOS. INSUMO. GÁS LIQUEFEITO DE PETRÓLEO. ÁLCOOL PARA FINS
CARBURANTES.
As operações não sujeitas ao pagamento das contribuições (isenção, suspensão,
alíquota zero, inclusive no caso de incidência monofásica) não geram direito ao
crédito das contribuições.
CRÉDITOS. DEPRECIAÇÃO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
É permitido o desconto de crédito calculado sobre os encargos de depreciação de
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
Não geram direito a crédito os encargos de depreciação dos bens, ainda que se
trate de máquinas ou equipamentos, utilizados nas atividades administrativas da
empresa.
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CRÉDITOS. DEPRECIAÇÃO. LIMITAÇÃO AOS BENS ADQUIRIDOS APÓS 30/04/2004.
INCONSTITUCIONALIDADE.
É inconstitucional, por ofensa aos princípios da não cumulatividade e da isonomia,
o artigo 31, caput, da Lei no 10.865/2004, no que vedou o creditamento da
contribuição para o PIS e da COFINS, relativamente ao ativo imobilizado adquirido
até 30 de abril de 2004, conforme restou decidiu pelo Supremo Tribunal Federal
no RE no 599.316/SC.
Breve síntese do processo
Trata o processo de Declaração de Compensação, com crédito de PIS não
cumulativo, relativo ao 2o Trimestre de 2005, vinculado à Receita de Exportação, com base no art.
3° da Lei no 10.637/2002. Da verificação da legitimidade do crédito solicitado resultou o Relatório
Fiscal Final (fls. 133/139), do qual se extrai as seguintes glosas:
a) bens utilizados como insumos (gás liquefeito do petróleo - GLP e álcool etílico,
produtos adquiridos sujeitos à alíquota zero) - serviços utilizados como insumos
(pintura de equipamentos);
b) encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado: (i) sobre máquinas e
equipamentos nos centros de custos AGU
c) abastecimento e tratamento de água e ENE - Subestação de Energia Elétrica por
não afetarem a produção diretamente; (ii) móveis e equipamentos não utilizados
na fabricação dos produtos vendidos; (iii) equipamentos formados por aquisições
de peças e serviços antes de 30/04/2004
d) ajuste negativo do crédito (aumento da base de cálculo da contribuição,
adicionando valores relativos à cessão de créditos de ICMS).
Após a Manifestação de Inconformidade proposta pela contribuinte (fls.174/204),
acompanhada de documentos (205/287), a lide foi decidida pela 1a Turma da DRJ em Juiz de
Fora/MG - Acórdão 09-30.122 (fls.290/301), em sessão realizada na data de 23/06/2010, que por
unanimidade de votos, julgou pela sua improcedência, não reconhecendo o direito creditório
trazido a litígio.
Irresignada, a contribuinte interpôs o Recurso Voluntário (fls.308/352),
sustentando, em síntese, a impossibilidade de aumentar-se a base de cálculo da contribuição ao
PIS em pedidos de restituição/compensação. Ainda, defende a legitimidade dos créditos: (i)
serviços utilizados como insumos; (ii) bens utilizados como insumos; (iii) encargos de depreciação -
máquinas e equipamentos utilizados no sistema de abastecimento de água e na subestação de
energia elétrica; (iv) encargos de depreciação – outros itens do imobilizado; (v) encargos de
depreciação – bem do ativo imobilizado adquirido antes de 30/04/2004; (vi) cessão de créditos do
ICMS.
Os autos, então, vieram para julgamento do Recurso Voluntário, sendo submetidos
à apreciação da Turma julgadora, que deu parcial provimento ao recurso, para: (1) excluir da base
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de cálculo da contribuição os valores relativos às transferências de créditos de ICMS a terceiros,
(2) para reverter as glosas dos créditos calculados sobre os encargos de depreciação. Foram
mantidas as glosas sobre os seguintes dispêndios aquisição: (i) gás liquefeito de petróleo – GLP; (ii)
álcool hidratado; (iii) créditos apurados com relação aos encargos de depreciação sobre aparelho
de ar-condicionado split, licença de software Microsoft Office, poltronas giratórias e fixas, rádios
VHF para comunicação, motosserra, mesa orgânica, mesa reta e gaveteiros; (fls.439/457).
Recurso Especial do Contribuinte
Cientificada da decisão, insurgiu-se a contribuinte contra o resultado do
julgamento, apresentando Recurso Especial de Divergência (fls.436/514 e docs. 518/644),
apontando o dissenso jurisprudencial que visa rediscutir o entendimento firmado, quanto as
seguintes matérias/paradigmas:
1 - Créditos apropriados sobre as aquisições de GLP e álcool etílico hidratado
(paradigmas 3201- 003.570 e 3201-003.572);
2 - Créditos apropriados sobre encargos de depreciação dos aparelhos de ar-
condicionado e motosserras (paradigmas 3201-003.570 9303-010.914);
3 - Créditos apropriados sobre os encargos de depreciação dos rádios de
comunicação (paradigmas 3302- 006.525, 9303-011.307);
4. Créditos apropriados sobre encargos de depreciação de software (paradigmas
e 9303-009.602, 9303-011.307).
Inicialmente, o Presidente da 4a Câmara da 3a Seção de julgamento do CARF,
admitiu parcialmente o Recurso Especial interposto pela contribuinte, para que sejam rediscutidas
as seguintes matérias: 1 - Créditos apropriados sobre as aquisições de GLP e álcool etílico
hidratado; 4. Créditos apropriados sobre encargos de depreciação de software (fls.657/670).
Recurso de Agravo
A Contribuinte apresentou Agravo contra o referido despacho que admitiu
parcialmente o recurso (fls.677/683), o qual foi acolhido, para dar seguimento ao Recurso Especial
relativamente às matérias inadmitidas no Despacho de Admissibilidade, quais sejam: 2 - Créditos
apropriados sobre encargos de depreciação dos aparelhos de ar-condicionado e motosserras; 3 -
Créditos apropriados sobre os encargos de depreciação dos rádios de comunicação (fls.686/691).
Devidamente cientificada do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial
proposto pela contribuinte, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões (fls.693/699),
manifestando em sede de preliminar, pelo não conhecimento do recurso, uma vez que o Recurso
Especial não se presta para rediscussão de prova. No mérito, pugna pela improcedência das
alegações da recorrente. Em relação aos encargos de depreciação dos aparelhos de ar-
condicionado e motosserras; de rádios de comunicação e de software, entende adequada a glosa,
por não estarem relacionados com a atividade fim, ligados ao desenvolvimento da atividade
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econômica. Quanto ao GLP e álcool etílico hidratado, afirma que as despesas foram glosadas em
decorrência de sua sujeição à alíquota zero, hipótese legal de vedação de creditamento.
O processo, então, foi sorteado para esta Conselheira para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial interposto.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Denise Madalena Green, Relatora
I – Do conhecimento do Recurso Especial da Contribuinte:
O Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte é tempestivo,
conforme atestado pelo Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial, e deve ser conhecido,
tendo em vista a atendimento aos pressupostos de admissibilidade estabelecidos no art. 67,
Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015 e alterações. É o que passa a demonstrar.
a) créditos apropriados sobre as aquisições de GLP e álcool etílico hidratado:
Em relação à primeira matéria admitida no Despacho de Admissibilidade, cotejando
os arestos é evidente o dissídio jurisdicional interpretativo, em relação ao comando legal previsto
no art. 3°, inc. II e § 2o, inc. II, das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.
Enquanto o acórdão recorrido indeferiu o direito à apropriação de crédito sobre as
aquisições de GLP e álcool etílico hidratado, visto que conforme trecho da ementa “as operações
não sujeitas ao pagamento das contribuições (isenção, suspensão, alíquota zero, inclusive no caso
de incidência monofásica) não geram direito ao crédito das contribuições.”
Em sentido oposto, os acórdãos indicados como paradigma (Acórdãos 3201-
003.570 e 3201-003.572), de interesse da própria contribuinte, decidiram que tais custos geram
créditos a serem utilizados na apuração do PIS e da COFINS, nos termos do art. 3o, II das Leis
10.833/2003 e 10.637/2002.
Oportuna a transcrição do trecho da ementa nesse sentido:
Processo no 10650.901213/2010-30
Recurso no Voluntário
Acórdão no 3201-003.570 – 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 20 de março de 2018
Matéria PIS - NÃO CUMULATIVO
Recorrente COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E MINERACAO
Recorrida FAZENDA NACIONAL
Fl. 707
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
(...)
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS
Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda
aos requisitos de (i) pertinência ao processo produtivo ou prestação de serviço;
(ii) emprego direto ou indireto no processo produtivo ou prestação de serviço; e
(iii) essencialidade em que a subtração importa a impossibilidade da produção ou
prestação de serviço ou implique substancial perda de qualidade (do produto ou
serviço resultante).
COMBUSTÍVEIS. GLP E ÓLEO DIESEL
Os gastos com combustíveis e lubrificantes geram créditos a serem utilizados na
apuração do PIS e da COFINS, nos termos do art. 3o, II da Lei no 10.833/2003.

Processo no 10650.901215/2010-29
Recurso no Voluntário
Acórdão no 3201-003.572 – 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 20 de março de 2018
Matéria PIS - NÃO CUMULATIVO
Recorrente COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E MINERACAO
Recorrida FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
(...)
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS
Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda
aos requisitos de (i) pertinência ao processo produtivo ou prestação de serviço;
(ii) emprego direto ou indireto no processo produtivo ou prestação de serviço; e
(iii) essencialidade em que a subtração importa a impossibilidade da produção ou
prestação de serviço ou implique substancial perda de qualidade (do produto ou
serviço resultante).
COMBUSTÍVEIS. GLP E ÓLEO DIESEL
Fl. 708
DF CARF MF
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PROCESSO 13646.000111/2005-95
8
Os gastos com combustíveis e lubrificantes geram créditos a serem utilizados na
apuração do PIS e da COFINS, nos termos do art. 3o, II da Lei no 10.833/2003.
(grifou-se)
Dessa forma, deve ser conhecido o recurso nesse ponto.
b) créditos apropriados sobre encargos de depreciação de software:
Em relação aos créditos apropriados sobre encargos de depreciação de software, o
acórdão recorrido tendo como premissa interpretativa ao exame das glosas a tese firmada pelo
Recurso Especial no 1.221.170-PR, negou provimento ao recurso nesse ponto, por entender que
tais custos por estarem associados a atividades administrativas e acessórias, desagregadas do
processo produtivo não geram direito a crédito.
Destaca a decisão recorrida:
Encargos de Depreciação – outros itens do imobilizado
Em relação aos demais equipamentos, a Recorrente afirma que também são
"máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (...)
para utilização na produção de bens destinados à venda".
(...)
De acordo com o que consta na planilha de fls. 33/36 do Relatório Fiscal, a glosa
se concentrou em armários, aparelhos de ar-condicionado split, licença de
software Microsoft Office, poltronas giratórias e fixas, rádios VHF para
comunicação, motosserra, mesa orgânica, mesa reta, gaveteiros e detector de
radiação.
Considerando apenas as informações e provas acostadas aos autos, à exceção do
detector de radiação, item de segurança e proteção manifestamente afeto ao
processo de extração e de elaboração de produtos finais do Nióbio, parece-me
que referidos bens estejam associados a atividades administrativas e acessórias,
desagregadas do processo produtivo.
Por essas razões, dou provimento parcial ao recurso nesse ponto para reverter
apenas as glosas sobre os encargos de depreciação do detector de radiação.
(grifou-se)
Já o primeiro acórdão paradigma (Acórdão no 9303-009.602) restou decidido que os
custos/despesas com softwares, ainda que anteriores à prestação dos serviços, integram o custo
dos serviços prestados, tendo em vista que foram relevantes e essenciais as suas realizações.
Processo no 10768.004787/2010-41
Recurso Especial do Contribuinte
Acórdão no 9303-009.602 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 15 de outubro de 2019
Recorrente SOG - ÓLEO E GÁS S/A.
Fl. 709
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Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 DESPESAS.
ADMINISTRAÇÃO.
GASTOS
GERAIS.
MATERIAIS
DIVERSOS.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas administrativas correspondentes a materiais de escritório, material
de informática, serviços de terceiros, despesas com viagens gastos gerais e
despesas com aquisições de materiais diversos, comunicação (telefone, Internet,
postal) não geram créditos da contribuição, passíveis de desconto do valor da
contribuição
calculada
sobre
o
faturamento
mensal
e/
ou
de
ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.
CUSTOS/DESPESAS. SERVIÇOS. CONSULTORIA. DESENHOS TÉCNICOS. SOFTWARE.
SEGURO.
RELEVÂNCIA.
ESSENCIALIDADE.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com serviços de consultoria, desenhos técnicos,
software e seguros dos bens de produção se enquadram na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o
do art. 62, do Anexo II, do RICARF, geram créditos da contribuição, passíveis de
desconto do valor calculado sobre o faturamento mensal e/ ou de
ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
LEGISLAÇÃO CORRELATA. APLICAÇÃO.
Dada a correlação entre as normas que regem as contribuições, aplicam-se, na
íntegra, as mesmas ementas e conclusões da COFINS ao PIS.
Excertos do voto:
No entanto, conforme se verifica do voto condutor do acórdão recorrido, foram
mantidas glosas de créditos aproveitados sobre parte dos custos/despesas
incorridos com serviços de consultoria, desenhos técnicos, software e seguros dos
bens de produção, sob o fundamento de que foram incorridos em datas
anteriores à prestação dos serviços de construção. Contudo, entendo que tais
custos/despesas, ainda que anteriores à prestação dos serviços, integram o
custo dos serviços prestados, tendo em vista que foram relevantes e essenciais
as suas realizações.
Assim, levando-se em conta a decisão do STJ no REsp no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo e o disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, o
contribuinte faz jus aos créditos apurados sobre tais custos/despesas.
Fl. 710
DF CARF MF
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10
Quanto ao segundo acórdão paradigma (Acórdão 9303-011.307), constata-se divergência
jurisprudencial, visto que os encargos analisados são similares aos apreciados pelo acórdão recorrido, se
referindo inclusive à mesma recorrente. O referido paradigma entendeu que o item de software do ativo
imobilizado mostrou-se essencial para o controle das atividades dos equipamentos decidiu pela concessão
do crédito.
Processo no 10650.901213/2010-30
Recurso Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no 9303-011.307 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 17 de março de 2021
Recorrentes FAZENDA NACIONAL COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E
MINERAÇÃO
(...)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
(...)
PIS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da
Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da
essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada
pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de
Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos
repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo
STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens
e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nesse sentido, deve ser reconhecido o direito ao crédito dos itens que se
caracterizam em insumos essenciais e relevantes ao processo produtivo do
Contribuinte: (i) os encargos de depreciação dos rádios de comunicação - os
rádios são utilizados para a comunicação entre os diversos operadores do
processo produtivo e a sala de comando; (ii) os encargos de depreciação de
software - o software controla a atividade dos equipamentos e os organiza
funcionalmente no processo produtivo, sendo indiscutível a sua importância na
produção; e (iii) os encargos decorrentes de estudos relacionados à mina - são os
gastos com investigações geológicas e geotécnicas do talude da aba sul da mina, a
Fl. 711
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partir das quais é definido o perfil geológico, definição das características
geomecânicas, dos materiais constituintes, bem como a estabilidade para diversas
seções da mina, sendo essenciais à atividade produtiva. Ausente o resultado
obtido através dos referidos estudos, o processo produtivo pode ter sua eficácia e
algumas de suas características afetadas, além de se tornar extremamente
perigoso para o meio ambiente e para a segurança do local onde a atividade é
desenvolvida. (grifou-se)
Excertos do voto:
2.2.3 Créditos apropriados sobre os encargos de depreciação de software;
Nesse tópico, sustenta o recorrente que o software cujo crédito foi glosado
controla a atividade dos equipamentos e os organiza funcionalmente no
processo produtivo, sendo indiscutível a sua importância na produção,
sendo essencial ao processo produtivo.
Além disso, aduz que o entendimento explicitado no acórdão paradigma foi
mantido pelo acórdão n. 9303-008.594, de 15.5.2019, que negou
provimento ao recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, sob o
fundamento de que, nos termos do recurso especial 1.221.170/PR, julgado
na sistemática de repetitivos, assim como da interpretação dada pela
Administração Pública no Parecer Normativo Cosit n. 5/2018, o
licenciamento de software atende aos requisitos de essencialidade e
relevância no processo produtivo. (...)
O item de software do ativo imobilizado mostrou-se essencial para o
controle das atividades dos equipamentos, além de organizar
funcionalmente o processo produtivo. Explica a Recorrente que o software
contém ferramentas e programas indispensáveis ao processo de produção
da recorrente como um todo, possibilitando a comunicação e a organização
de dados trocados e obtidos durante o processo produtivo. O software
permite o funcionamento dos equipamentos e máquinas da produção,
indispensáveis ao regular desenvolvimento do processo produtivo.
Assim, pela sua essencialidade e relevância, também se reconhece o
direito ao crédito com relação a esse item. (grifou-se).
Portanto, considerando que existe interpretação divergente da matéria, deve ser
conhecido o recurso também nesse ponto.
c) créditos apropriados sobre encargos de depreciação dos aparelhos de ar-
condicionado e motosserras:
Em relação ao tema e ao próximo a ser tratado, que tiveram seu seguimento
admitido somente em sede de Agravo, merece uma análise mais detida, uma vez que seu
conhecimento foi contestado pela Fazenda Nacional.
Fl. 712
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Em suma, defende preliminarmente a recorrida, que os ““créditos apropriados
sobre encargos de depreciação dos aparelhos de ar-condicionado e motosserras” e “créditos
apropriados sobre os encargos de depreciação dos rádios de comunicação” não pretende a
uniformização de teses jurídicas, objetivo primordial do recurso especial interposto com base na
configuração da divergência, mas sim o revolvimento do conjunto fático-probatório”.
Esse foi o entendimento esposado no Despacho de Admissibilidade, o qual concluiu
que não teria sido possível certificar a ocorrência do dissídio jurisprudencial, visto que “o acórdão
recorrido afastou os créditos por falta de provas, diversamente do que se deu nos paradigmas, que
os entenderam comprovados e autorizados pela legislação.”
Em contrapartida, defende a recorrente em sede de Agravo o seguinte:
Há, pois, inegável divergência interpretativa, qualificada pela aplicação não
uniforme dos art. 3o, inciso VI, das Leis n. 10637 e 10833 aos mesmos fatos
vivenciados pela ora agravante, considerando-se que (i) tanto o acórdão recorrido
como os acórdãos paradigmas são precedentes proferidos em processos de
interesse da própria agravante, a partir dos mesmos fatos e das mesmas
acusações fiscais, inclusive cujas provas e esclarecimentos apresentados são
exatamente os mesmos, e considerando-se também que, (ii) enquanto um deles
concluiu pela ausência de correlação de tais itens com o processo produtivo, os
outros chancelaram a posição da agravante, no sentido de que há vinculação
deles com a sua produção.
Inicialmente, registra-se que o comando legal interpretado de forma divergente
apontado no recurso é o art. 3°, inciso VI, das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002 e para demonstrar
a divergência, a recorrente indicou os Acórdãos paradigmas 3201-003.570 e 9303-010.914,
proferidos em processos da própria contribuinte, em que a controvérsia é a mesma ora em
discussão. Ou seja, aqui se confrontam entendimentos acerca dos mesmos itens aplicados ao
mesmo processo produtivo.
Ressalta-se, que ao contrário do exposto pela recorrida e pelo próprio despacho
agravado, a Turma a quo não negou provimento ao Recurso Voluntário em razão de falta de
provas, mas ressaltou que sua decisão se deu pelas informações e provas acostadas aos autos; e,
considerando que referidos bens estejam associados a atividades administrativas e acessórias,
desagregadas do processo produtivo, não geram crédito das contribuições.
Confira-se, nesse sentido, os seguintes trechos extraídos da ementa e do voto do
acórdão recorrido:
CRÉDITOS. DEPRECIAÇÃO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
É permitido o desconto de crédito calculado sobre os encargos de depreciação de
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
Fl. 713
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Não geram direito a crédito os encargos de depreciação dos bens, ainda que se
trate de máquinas ou equipamentos, utilizados nas atividades administrativas da
empresa.
Excertos do voto:
Encargos de Depreciação – outros itens do imobilizado
Em relação aos demais equipamentos, a Recorrente afirma que também são
"máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (...)
para utilização na produção de bens destinados à venda". Cita como exemplo os
equipamentos de ar-condicionado, que seriam utilizados para garantir o
funcionamento de equipamentos eletroeletrônicos em salas de comando, que
necessitam de temperatura controlada para o seu regular funcionamento.
Assevera também que os demais itens do ativo imobilizado, cujos encargos de
depreciação foram glosados pela fiscalização, tais como móveis, rádios de
comunicação, motosserra, varredeira, etc., são igualmente utilizados nos
departamentos produtivos da recorrente, sendo necessários à produção dos
minérios por ela vendidos.
De acordo com o que consta na planilha de fls. 33/36 do Relatório Fiscal, a glosa
se concentrou em armários, aparelhos de ar-condicionado split, licença de
software Microsoft Office, poltronas giratórias e fixas, rádios VHF para
comunicação, motosserra, mesa orgânica, mesa reta, gaveteiros e detector de
radiação.
Considerando apenas as informações e provas acostadas aos autos, à exceção do
detector de radiação, item de segurança e proteção manifestamente afeto ao
processo de extração e de elaboração de produtos finais do Nióbio, parece-me
que referidos bens estejam associados a atividades administrativas e acessórias,
desagregadas do processo produtivo.
Por essas razões, dou provimento parcial ao recurso nesse ponto para reverter
apenas as glosas sobre os encargos de depreciação do detector de radiação.
(grifou-se)
Já o primeiro acórdão paradigma 3201-003.570, integrado pelo acórdão de
embargos no 3201-005.517, confirmou a possibilidade de tomada de crédito sobre encargos de
depreciação relativos aos aparelhos de ar-condicionado e motosserras, utilizados em sala de
equipamentos de controle e monitoramento da produção da etapa produtiva, por serem
essenciais e relevantes nas instalações do processo produtivo, geram direito ao crédito das
contribuições.
Processo no 10650.901213/2010-30
Recurso no Voluntário
Acórdão no 3201-003.570 – 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 20 de março de 2018
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Matéria PIS - NÃO CUMULATIVO
Recorrente COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E MINERACAO
Recorrida FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
COMPENSAÇÃO. PRAZO PARA HOMOLOGAÇÃO.
É de 5 (cinco) anos o prazo para homologação da compensação declarada pelo
sujeito passivo, contado da data da entrega da declaração de compensação.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS ACUMULADOS
DECORRENTES DE EXPORTAÇÕES. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO POR FORÇA
DE DECISÃO JUDICIAL VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL.
Havendo decisão definitiva do STF, com repercussão geral, no sentido da não
incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins na cessão onerosa para terceiros
de créditos de ICMS acumulados, originados de operações de exportação, ela
deverá ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito
do CARF, por força regimental.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS O alcance do
conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e da
COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos
requisitos de (i) pertinência ao processo produtivo ou prestação de serviço; (ii)
emprego direto ou indireto no processo produtivo ou prestação de serviço; e (iii)
essencialidade em que a subtração importa a impossibilidade da produção ou
prestação de serviço ou implique substancial perda de qualidade (do produto ou
serviço resultante).
COMBUSTÍVEIS. GLP E ÓLEO DIESEL
Os gastos com combustíveis e lubrificantes geram créditos a serem utilizados na
apuração do PIS e da COFINS, nos termos do art. 3o, II da Lei no 10.833/2003.
DESPESAS COM ALUGUEL DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E VEÍCULOS.
DESCONTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Se o disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de
créditos da Cofins apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos
ao processo produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização
de créditos somente aos aluguéis de máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo.
Concede-se o crédito na locação de veículos utilizados na movimentação de bens
relacionados à atividades produtivas da pessoa jurídica.
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. CRÉDITO SOBRE DEPRECIAÇÃO. UTILIZAÇÃO EM
ETAPAS DO PROCESSO PRODUTIVO. ÁGUA E ENERGIA ELÉTRICA.
Fl. 715
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A pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados sobre encargos de
depreciação em relação às máquinas e aos equipamentos adquiridos e utilizados
em etapas pertinentes e essenciais à fabricação de produtos destinados à venda,
incluindo-se salas de controle e monitoramento do processo produtivo,
conforme disciplinado pela Secretaria da Receita Federal em sua legislação (IN SRF
no 457/2004).
Mantêm-se os créditos com encargos de depreciação dos bens imobilizados
utilizados em unidades de abastecimento e tratamento de água e de energia
elétrica na atividade mineradora por serem essenciais e pertinentes ao processo
produtivo.
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
CRÉDITO. AQUISIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
DEPRECIAÇÃO.
A aquisição de máquinas e equipamentos do ativo imobilizado, utilizados no
processo produtivo de bens destinados à venda, não permite a tomada do crédito
das Contribuições, o que somente é permitido quanto aos encargos de
depreciação.
SERVIÇOS DE INSTALAÇÕES. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
Concede-se o direito ao crédito às despesas com instalações de máquinas e
equipamentos do processo produtivo desde que o dispêndio não deva ser
capitalizado ao valor do bem.
CREDITAMENTO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. ART. 31, LEI No 10.865/2004.
Vedado o creditamento relativo a encargos de depreciação de bens adquiridos
antes de 30 de abril de 2004. Disposição expressa do art. 31 da Lei no
10.865/2004. Recurso Voluntário Parcialmente Provido
Excertos do voto:
Móveis e equipamentos alocados em centro de custos produtivos
Aduz a fiscalização que se trata de bens que não se relacionam ao processo
produtivo e estão descritos no subitem 6.2 do Relatório Fiscal e Anexo V do
Laudo, conforme indicação da utilização na tabela elaborada:
(...)
Entende o Fisco, quanto aos serviços relacionados, não foram aplicados ou
consumidos na fabricação dos produtos destinados à venda. Assim, não se
admitiu o crédito sobre suas cotas de depreciação.
Exceção feita às glosas pela fiscalização, o item 17, "detector de radiação
G606/650” separadora magnética escória/produto - que se desgasta ou danifica-
se no processo produtivo e, portanto, o crédito fora admitido.
A contribuinte postula a reversão das glosas asseverando que desempenham
funções nos processos e nas operações das etapas produtivas.
Fl. 716
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Aparelhos de ar-condicionado, incluindo serviço de instalação, monitores de
LCD, exclusivamente utilizado em sala de equipamentos de controle e
monitoramento da produção ou em equipamento (veículo), tanques para
armazenagem de água ou outra substância e motoserras, utilizados em etapa
produtiva são essenciais ao processo produtivo devendo-se estornar as glosas.
Quanto aos demais bens da tabela, sua utilização não tem relação de
essencialidade às etapas de industrialização do produto destinado a venda,
portanto, não autoriza o creditamento, eis que secundários ao processo
industrial. É o caso de rádios comunicadores, móveis, utensílios e ar-condicionado
de salas de operadores.

Acórdão de Embargos no 3201-005.517
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OBSCURIDADE. OMISSÃO. CORREÇÃO.
Constatada omissão no enfrentamento de matéria litigiosa e obscuridade na
fundamentação para delimitar o direito ao crédito das Contribuições não
cumulativas, acolhem-se parcialmente os embargos, com efeitos infringentes,
para que seja sanado o vício apontado.
BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. CRÉDITO SOBRE DEPRECIAÇÃO. UTILIZAÇÃO EM
ETAPAS DO PROCESSO PRODUTIVO E DE INDUSTRIALIZAÇÃO.
A pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados sobre encargos de
depreciação em relação a bens do ativo imobilizado e utilizados em etapas
essenciais à produção e à fabricação de produtos destinados à venda, conforme
disciplinado pela Secretaria da Receita Federal em sua legislação (IN SRF no
457/2004).
Mantêm-se os créditos com encargos de depreciação de tanques de água ou
outras substâncias utilizados ou ligados a equipamentos industriais, bem como de
aparelhos de ar-condicionado e monitores de vídeo instalados em salas de
controle ou monitoramento do processo produtivo e destinados a tal fim.
Dos excertos do voto, na parte que interessa ao litígio:
Explica-se a decisão considerando a essencialidade e a relevância do bem nas
instalações do processo produtivo.
Assim, somente os aparelhos de ar-condicionado e monitores de vídeo utilizados
exclusivamente em salas de controle ou monitoramento de alguma das etapas
de fabricação da pessoa jurídica permitem a tomada do crédito. Do contrário,
esses equipamentos, quando utilizados em função diversa de monitoramento ou
controle do processo produtivo, qualquer quer seja a sala/instalação, não dá
direito ao crédito. (...)
Fl. 717
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PROCESSO 13646.000111/2005-95
17
Por todo exposto, voto por acolher os Embargos de Declaração interpostos, com
efeitos infringentes, para reverter as glosas com encargos de depreciação dos
itens considerados essenciais ao processo produtivo identificados com os nos. "4",
"5”, “"6", "8", "9", "10", "15" e "16", da tabela de folha 519 (Relatório de
Diligência) dos autos, desde que atendidos os demais requisitos para
creditamento na legislação de regência. (grifou-se)
Importa destacar, que em face do acórdão paradigma foram opostos embargos de
declaração (Acórdão no 3201-005.517), cujo julgamento confirmou a possibilidade de tomada de
crédito, pela recorrente, sobre encargos de depreciação relativos aos aparelhos de ar-
condicionado e motosserras.
Ainda, no julgamento do segundo paradigma indicado (Acórdão no 9303-010.914),
também de interesse da recorrente, a 3a Turma da CSRF, entendeu pela possibilidade da tomada
de crédito das contribuições sociais não cumulativas sobre encargos de depreciação de aparelhos
de ar-condicionado e motosserras, por considerar essencial e relevante para a atividade
desenvolvida pela contribuinte. Nesse sentido a ementa e parte do voto:
Processo no 13646.000259/2005-20
Recurso Especial do Contribuinte
Acórdão no 9303-010.914 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 15 de outubro de 2020
Recorrente COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E MINERAÇÃO
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
NÃO-CUMULATIVA.
CRÉDITO.
RESSARCIMENTO
CONTRIBUIÇÃO
NÃO
CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção.
Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete
substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Assim a
Direito à tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre
encargos de depreciação de aparelhos de ar-condicionado, serviços de instalação
de ar-condicionado, tanques de líquidos e motosserras.
PIS. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE
Fl. 718
DF CARF MF
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PROCESSO 13646.000111/2005-95
18
Tratando-se de aquisições sujeitas à alíquota "0" (zero), ainda que se trate de
produto com incidência monofásica, não é cabível o crédito da contribuição em
conformidade com a vedação disposta no inc. II do § 2o da Lei 10.637/2002. A
incidência monofásica não se compatibiliza com a técnica do creditamento.
(...)
2-Direito à tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre
encargos de depreciação de aparelhos de ar-condicionado, serviços de
instalação de ar-condicionado, tanques de líquidos e motosserras
a - depreciação de aparelhos de ar-condicionado: são os aparelhos utilizados
para resfriar o ambiente, protegendo pessoas, equipamentos de controle e
monitoramento da produção ou em equipamento (veículo). Está instalado em sala
de operações e, conforme descrito no Laudo, destinasse a reduzir a temperatura
ambiente para proteger equipamentos sensíveis ao calor;
b - serviços de instalação de ar-condicionado: Serviço aplicado na instalação de ar-
condicionado na planta industrial
c-tanques de líquidos: Armazenagem de água e outros (Sustâncias) que atua no
resfriamento de água.
d-motosserras: Serve para cortar eletrodos utilizados na unidade.
Entendo que estes itens são essenciais a atividade da Contribuinte. (grifou-se)
Portanto, resta demonstrado que a divergência no que tange à possibilidade de
apropriação do crédito sobre encargos de depreciação é exclusivamente de direito, e a divergência
entre as decisões é evidente, tendo em vista que, ao analisarem a possibilidade de apropriação de
crédito sobre os mesmos bens, elas seguiram caminhos diametralmente opostos, o que impõe seu
reconhecimento.
Ademais, conforme ressaltado pelo despacho de agravo, ainda que no primeiro
paradigma se tenha considerado existente a prova da vinculação direta dos bens ao processo
produtivo, enquanto no recorrido se disse que tal prova não estava feita de forma cabal, é certo
que em se tratando de processos que envolvam o mesmo sujeito passivo e estejam instruídos com
os mesmos elementos de prova, há de ser admitida a divergência quanto à legislação, dado que
não haveria como atribuí-la a eventuais diferenças fáticas ou probatórias.
Portanto, conheço do recurso também nesse ponto.
d) créditos apropriados sobre os encargos de depreciação dos rádios de
comunicação:
Da mesma forma em relação aos custos com encargos de depreciação dos rádios de
telecomunicação, como já ressaltado, enquanto a decisão recorrida entende que tais custos estão
associadas a atividades administrativas e acessórias, desagregadas do processo produtivo,
mantendo a glosa. Em sentido oposto, decidiu o Acórdão 9303-011.307, proferido em processos
da própria contribuinte. Vejamos:
Fl. 719
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Processo no 10650.901213/2010-30
Recurso Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no 9303-011.307 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 17 de março de 2021
Recorrentes FAZENDA NACIONAL COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E
MINERAÇÃO
(...)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
(...)
PIS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da
Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da
essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada
pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de
Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos
repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo
STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens
e serviços que possam ser diretas ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nesse sentido, deve ser reconhecido o direito ao crédito dos itens que se
caracterizam em insumos essenciais e relevantes ao processo produtivo do
Contribuinte: (i) os encargos de depreciação dos rádios de comunicação - os
rádios são utilizados para a comunicação entre os diversos operadores do
processo produtivo e a sala de comando; (ii) os encargos de depreciação de
software - o software controla a atividade dos equipamentos e os organiza
funcionalmente no processo produtivo, sendo indiscutível a sua importância na
produção; e (iii) os encargos decorrentes de estudos relacionados à mina -
são os gastos com investigações geológicas e geotécnicas do talude da aba sul da
mina, a partir das quais é definido o perfil geológico, definição das características
geomecânicas, dos materiais constituintes, bem como a estabilidade para diversas
seções da mina, sendo essenciais à atividade produtiva. Ausente o resultado
obtido através dos referidos estudos, o processo produtivo pode ter sua eficácia e
algumas de suas características afetadas, além de se tornar extremamente
Fl. 720
DF CARF MF
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perigoso para o meio ambiente e para a segurança do local onde a atividade é
desenvolvida. (grifou-se)
Dessa forma deve ser conhecido o recurso da contribuinte, também nesse ponto.
II – Do mérito:
Previamente à análise dos itens específicos dos insumos em discussão, explicita-se o
conceito de insumos adotado no presente voto, para então verificar as demais matérias.
Conceito de insumos:
Primeiramente, ressalta-se que a análise da apropriação de créditos da contribuição
ao PIS/Pasep e à Cofins não cumulativos sobre bens e serviços utilizados como insumos, tal como
empregado nas Leis 10.637/02 e 10.833/03, para o fim de definir o direito (ou não) ao crédito de
PIS e COFINS dos valores incorridos na aquisição, será realizada com base no que restou decidido
pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR, paradigma do Tema 779, cuja tese foi
firmada nos seguintes termos: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte”.
A Ministra Regina Helena Costa, em seu voto, esclarece que o critério da essencialidade
"diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço: constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”, enquanto o critério da relevância “é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia
produtiva ou por imposição legal”.
Neste sentido, em 17/12/2018 foi exarado o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05,
que apresenta as principais repercussões no âmbito da RFB decorrentes da definição do conceito
de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS estabelecida pelo STJ.
Consta do referido Parecer que a decisão proferida no julgamento do REsp no 1.221.170/PR é
vinculante para a RFB em razão do disposto no art. 19 da Lei no 10.522/2002, na Portaria Conjunta
PGFN/RFB no 1/2014, e nos termos da referida Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
Nesse contexto, a análise será feita considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços, de forma a facilitar a análise
casuística de cada item objeto de glosa pela autoridade fiscal que foram mantidas pela decisão da
DRJ.
Passo à análise dos insumos.
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a) créditos apropriados sobre as aquisições de GLP e álcool etílico hidratado:
A primeira matéria trazida pela contribuinte, a ser discutida perante este Colegiado
uniformizador de jurisprudência diz respeito a possibilidade ou não de tomada de créditos das
contribuições sociais (PIS/COFINS) não cumulativas sobre os custos havidos com aquisição de Gás
Líquido de Petróleo - GLP e álcool etílico hidratado, aplicados no processo produtivo da
recorrente.
Consta do Relatório Fiscal às fls. 24/26 e 144/150, que tais aquisições foram
excluídos do cálculo dos créditos da contribuição ao PIS, em razão de estarem estavam sujeitas à
incidência dessa exação à alíquota zero, conforme previsão do art. 42 da Medida Provisória 2.158-
35, de 24 de agosto de 2001, verbis:
Art. 42. Ficam reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
COFINS incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda de:
I - gasolinas, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e GLP, auferida por
distribuidores e comerciantes varejistas; II - álcool para fins carburantes, quando
adicionado à gasolina, auferida por distribuidores; III - álcool para fins
carburantes, auferida pelos comerciantes varejistas. (grifou-se)
A decisão recorrida manteve a glosa sobre tais créditos, com base no argumento de
que as respectivas aquisições estavam sujeitas à incidência monofásica, enquadrando-se, por
conseguinte, na hipótese do inciso II do parágrafo 2° do art. 3° da Lei n. 10.637/02, que veda a
tomada de créditos das contribuições sociais nos casos de aquisição de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento da contribuição.
O voto vencedor, assim se pronunciou sobre o tema:
1. Sem prejuízo do vasto saber jurídico do Conselheiro Gustavo Garcia, ouso dele
divergir no tema CRÉDITO DECORRENTE DE aquisições de produtos sujeitos à
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA, a proibição de auferir crédito básico é pertinente ao
não pagamento das contribuições (art. 3° § 2° inciso II da Lei 10.833/03).
Suspensão, não incidência, alíquota zero, monofasia (salvo, isenção), ao legislador
queda exatamente igual: inexistindo pagamento das contribuições não há direito
ao crédito básico, como já se manifestou, por diversas vezes, a Câmara Superior
de Recursos Fiscais, estendendo o raciocínio ao frete, inclusive:
PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM
FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete e
armazenagem na operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas
ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à
COFINS (derivados do petróleo) sujeitas ao regime não cumulativo de
apuração das citadas contribuições. (Acórdão 9303-009.444)
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COFINS. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE
Tratando-se de aquisições sujeitas à alíquota "0" (zero), ainda que se trate
de produto com incidência monofásica, não é cabível o crédito da
contribuição em conformidade com a vedação disposta no inc. II do § 2o da
Lei 10.833/2003. A incidência monofásica não se compatibiliza com a
técnica do creditamento. (Acórdão 9303-010.915)
REVENDA DE PRODUTO SUBMETIDO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO
CONCENTRADA (MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETE NA
OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA. Na apuração da contribuição não
cumulativa não existe a possibilidade de desconto de créditos calculados
sobre as despesas com frete na operação de venda de produtos
farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, sujeitos à
tributação concentrada (monofásica), pois o inciso IX (que daria este
direito) do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (dispositivo válido também para a
contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II, da mesma lei) remete
ao inciso I (no caso, do art. 3o da Lei no 10.637/2002), que os excepciona,
ao, por sua vez, remeter ao § 1o do art. 2o (Inteligência da Solução de
Consulta Cosit no 99.079/2017). (Acórdão 9303-007.767)
2. Em idêntico sentido o Tribunal da Cidadania em Precedentes Vinculantes
julgados em 14 de abril de 2021:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E
COFINS.
REVENDA
DE
MERCADORIAS.
REGIME
MONOFÁSICO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/2015 (relativos a
decisões publicadas a partir de 18 de março de 2016) serão exigidos os
requisitos de admissibilidade recursal na forma do novo CPC (Enunciado n.
3 do Plenário do STJ).
2. No regime monofásico, a carga tributária concentra-se numa única fase,
sendo suportada por um único contribuinte, não havendo cumulatividade a
se evitar.
3. Na técnica não cumulativa, por sua vez, a carga tributária é diluída em
operações sucessivas (plurifásica), sendo suportada por cada elo
(contribuinte) da cadeia produtiva, havendo direito a abater o crédito da
etapa anterior.
4. "Não há que se falar em ofensa ao princípio da não-cumulatividade
quando a tributação se dá de forma monofásica, pois a existência do
fenômeno cumulativo pressupõe a sobreposição de incidências tributárias"
(STF, RE 762892 AgR, Rel. Min.
Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 24/03/2015, DJe-070).
Fl. 723
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5. A regra geral é a de que o abatimento de crédito não se coaduna com o
regime monofásico, só sendo excepcionada quando expressamente
prevista pelo legislador, não sendo a hipótese dos autos, nos termos do que
estabeleceu o item 8 da Exposição de Motivos da MP n. 66/2002,
convertida na Lei n. 10.637/2002, que dispôs, de forma clara, que os
contribuintes tributados em regime monofásico estariam excluídos da
incidência não cumulativa do PIS/PASEP.
6. O benefício fiscal previsto no art. 17 da Lei n. 11.033/2004, em razão da
especialidade, não derrogou a Lei n. 10.637/2002 e a Lei n. 10.833/2003,
bem como não desnaturou a estrutura do sistema de créditos estabelecida
pelo legislador para a materialização do princípio da não cumulatividade,
quanto à COFINS e à contribuição ao PIS.
7. A técnica da monofasia é utilizada para setores econômicos geradores de
expressiva arrecadação, por imperativo de praticabilidade tributária, e
objetiva o combate à evasão fiscal, sendo certo que interpretação contrária,
a permitir direito ao creditamento, neutralizaria toda a arrecadação dos
setores mais fortes da economia. (EAREsp no 1109354 / SP)
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. REGIME MONOFÁSICO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. A questão de mérito cinge-se à possibilidade de obtenção de crédito no
regime não cumulativo do PIS e da Cofins, a partir da vigência do art. 17 da
Lei 11.033/2004, pelos contribuintes atacadistas ou varejistas de produtos
sujeitos à incidência monofásica daquelas contribuições.
2. Era notório o dissídio entre as Turmas integrantes da Seção de Direito
Público do STJ a respeito do tema. Entretanto, a contradição até então
existente entre os órgãos fracionários foi superada. Na sessão do dia 14
de abril de 2021, a Primeira Seção do STJ concluiu o julgamento dos
EAREsp 1.109.354/SP e dos EREsp 1.768.224/RS, em que prevaleceu a
orientação da Segunda Turma do STJ de que a tributação do PIS e da
COFINS no regime monofásico é incompatível com a manutenção do
direito ao creditamento dessas contribuições.
3. Em julgamento com ampla maioria, consolidou-se o entendimento de
que o abatimento de crédito não se coaduna com o regime monofásico e
de que, quando o legislador quis excetuar essa regra, fê-lo de modo
expresso.
4. Ademais, de acordo com a disciplina do art. 150, § 6o, da CF/1988 e do
art. 2o do Decreto-Lei 4.657/1942, prevaleceu, igualmente, o entendimento
da Segunda Turma do STJ de que a norma do art. 17 da Lei 11.033/2004 é
específica, e não derrogou a Lei 10.637/2002 e a Lei 10.833/2003. (AgInt no
REsp 1917761 / SE)
5. Agravo Interno não provido.
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3. Por todo o exposto, votei pela negativa de provimento no tema créditos
decorrentes de aquisição de produtos sujeitos à incidência monofásica, sendo a
tese vencedora neste item. (grifos originais)
Em suas razões recursais argumenta a contribuinte que “embora as aquisições do
GLP e álcool etílico hidratado, realizadas pela recorrente, estivessem sujeitas à alíquota zero
daquelas contribuições sociais, esses produtos sofreram a incidência antecipada das exações em
foco, quando da venda realizada por seus produtores e importadores, não havendo que se falar em
aquisição “não sujeita ao pagamento” das contribuições da dicção do inciso II, do parágrafo 2o,
dos art. 3o”.
Aduz que o entendimento das autoridades fiscais acerca do alcance do inciso II do
parágrafo 2° do art. 3° da Lei n. 10.637/2002 restringe por demais a aplicação do inciso II do caput
desse artigo, que autoriza o desconto de créditos calculados em relação aos bens e serviços,
utilizados como insumo na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes.
Por fim, destaca a recorrente que restou comprovado nos autos, que esses itens são
aplicados no processo seu produtivo, consequente, deve ser reconhecido o direito ao crédito da
contribuição em foco sobre as aquisições de GLP e álcool etílico hidratado.
Entendo que assiste razão a recorrente nesse ponto. Vejamos.
Como já mencionado alhures, o fundamento invocado pela decisão combatida para
negar os créditos pleiteados pela contribuinte é no sentido de que a operação de aquisição de GLP
e álcool etílico hidratado à época dos fatos em apreço estaria sujeita à incidência monofásica, o
que, por seu turno, impediria o citado creditamento e o dispositivo invocado no voto vencedor foi
o inciso II do parágrafo 2° do art. 3° da Lei n. 10.637/2002, que dispõe o seguinte:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Para a devida compreensão do caso é necessário, neste momento, fazer uma breve
incursão na evolução legislativa para a temática em tela.
A Lei 10.485/2002 estabeleceu o regime monofásico de incidência para as
contribuições do PIS e da COFINS. A monofasia nada mais é do que uma medida de praticabilidade
tributária, na medida em que concentra em um único ator da cadeia econômica toda a carga
tributária então incidente. Assim, os demais atores desta cadeia arcam com os efeitos econômicos
dessa incidência monofásica, mas não com os efeitos jurídicos, já que as operações então
realizadas se sujeitam à alíquota zero.
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Com o advento do regime não-cumulativo para o PIS e para a COFINS, inclusive
com a sua inserção no texto constitucional (art. 195, § 12 da CF), tais contribuições passaram a
sujeitar-se à regra da não-cumulatividade, cujo objetivo precípuo é evitar a incidência em cascata
do tributo, impedindo, pois, que haja uma indevida relação entre maior ou menor carga tributária
com uma maior ou menor quantidade de etapas no ciclo econômico.
Importante desde já registrar que não existe uma relação entre incidências
monofásicas de tributos e não-cumulatividade, isso porque, como visto, os objetivos que se visam
alcançar com tais normas são distintos. Enquanto a monofasia visa a praticabilidade tributária, a
não-cumulatividade tem por escopo abrandar os efeitos econômico-tributários no ciclo produtivo.
Apesar, todavia, dessa independência entre monofasia e não-cumulatividade, é
comum se avistar uma indevida aproximação entre tais questões no plano legislativo. Talvez por
isso, inclusive, o legislador previu no art. 8 da Lei n. 10.637/2002 que permaneceriam sujeitas ao
regime cumulativo àquelas operações empresariais sujeitas a incidência monofásica da
contribuição. Vejamos o que diz o citado dispositivo:
Art. 8o Permanecem sujeitas às normas da legislação da contribuição para o
PIS/Pasep, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as
disposições dos arts. 1o a 6o: (...)
a) referidas no inciso IV do § 3o do art. 1o; (grifou-se)
O citado art. 1o, §3o, inciso IV da Lei no 10.637/2002, no caso do PIS, que assim
prescrevia:
Art. 1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento
mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas: (...)
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis no 9.990, de 21 de julho de
2000, no 10.147, de 21 de dezembro de 2000, e no 10.485, de 3 de julho de 2002,
ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da contribuição;
(grifou-se)
Logo, EMPRESAS REVENDEDORAS, ATACADISTAS E VAREJISTAS (ou seja, na
operação de venda), sujeitas à incidência monofásica do tributo, estavam fora do regime
não-cumulativo e, por conseguinte, impedidas de creditamento, exatamente como prescrito
originalmente no art. 3o, I das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos nos incisos III e IV do § 3o do art. 1o; (grifou-se)
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Em agosto de 2004 a Lei no 10.865/2004, alterou a redação do citado art. 1o da Lei
no 10.637/2002, o que se deu nos seguintes termos:
Redação original:
Art. 1o (...).
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...).
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis nos 9.990, de 21 de julho de
2000, 10.147, de 21 de dezembro de 2000, 10.485, de 3 de julho de 2002, e
10.560, de 13 de novembro de 2002, ou quaisquer outras submetidas à
incidência monofásica da contribuição;
Redação após alteração pela lei 10.865/04:
Art. 1o (...)
IV - de venda de álcool para fins carburantes; (grifou-se)
Com a nova redação legislativa, deixou de existir a restrição ao creditamento nas
operações sujeitas à incidência monofásica, existindo apenas tal limite para as operações de
revenda de álcool para fins carburantes. E, em princípio, essa restrição continuou a existir apenas
para as operações com álcool carburante pelo fato de tais operações permanecerem sujeitas ao
regime monofásico e cumulativo do PIS e da COFINS.
Posteriormente, seguindo a reconstrução histórica da evolução legislativa, é sabido
que a mesma Lei no 10.865/2004 supracitada, alterou o art. 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e
10.833/04, para admitir o creditamento na aquisição de bens empregados como INSUMOS na
produção destinada à venda, incluindo aí a AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. Vejamos como ficou a
redação do citado dispositivo legal:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Oportuno ressaltar, que o fato do álcool carburante permanecer sujeito à
monofasia não é impedimento para o citado creditamento, haja vista a já explicitada separação
entre o regime monofásico e a não-cumulatividade.
Exatamente nesse sentido decidiu o Superior Tribunal de Justiça, quando do
julgamento do AgRg no REsp n. 1.051.634/CE:
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PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL.
PIS E COFINS. TRIBUTAÇÃO PELO SISTEMA MONOFÁSICO. APROVEITAMENTO DE
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. BENEFÍCIO FISCAL CONCEDIDO PELA LEI N. 11.033/04,
QUE INSTITUIU O REGIME DO REPORTO. EXTENSÃO ÀS EMPRESAS NÃO
VINCULADAS A ESSE REGIME. CABIMENTO.
I - O sistema monofásico constitui técnica de incidência única da tributação, com
alíquota mais gravosa, desonerando-se as demais fases da cadeia produtiva. Na
monofasia, o contribuinte é único e o tributo recolhido, ainda que as operações
subsequentes não se consumem, não será devolvido.
II - O benefício fiscal consistente em permitir a manutenção de créditos de PIS e
COFINS, ainda que as vendas e revendas realizadas pela empresa não tenham sido
oneradas pela incidência dessas contribuições no sistema monofásico, é
extensível às pessoas jurídicas não vinculadas ao REPORTO, regime tributário
diferenciado para incentivar a modernização e ampliação da estrutura portuária
nacional, por expressa determinação legal (art. 17 da Lei n. 11.033/04).
III - O fato de os demais elos da cadeia produtiva estarem desobrigados do
recolhimento, à exceção do produtor ou importador responsáveis pelo
recolhimento do tributo a uma alíquota maior, não é óbice para que os
contribuintes mantenham os créditos de todas as aquisições por eles efetuadas.
IV - Agravo Regimental provido.
(STJ; AgRg no REsp 1051634/CE, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 28/03/2017, DJe 27/04/2017) (grifou-se).
Ademais, cabe aqui o comentário em relação ao inciso II do § 2o do art. 3o das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, o qual peço vênia para novamente transcrever:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Primeiramente, oportuno ressaltar que o referido inciso II está dividido em dois
comandos normativos. No primeiro comando, está dito que a aquisição de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento da contribuição não dá direito a crédito. O discurso da lei é claro, trata-se
de aquisição de bem ou serviço não sujeito à contribuição. No caso do GLP e o álcool para fins
carburantes, a Contribuição para o Pis/Pasep e a Cofins têm sua incidência concentrada nos
produtores e importadores mediante a alíquota majorada na forma disposta no art. 4o, inciso III,
da Lei n o 9.718/1998 e no art. 5o, inciso I, da Lei n o 9.718/1998 (redação dada pela Lei no
10.865/2004), com a redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, não se pode afirmar que não foi
sujeito às contribuições, ainda que de forma concentrada. Desse modo, data vênia, não me parece
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válido invocar o dispositivo para vedar o industrial de se creditar pela entra de combustíveis e
lubrificantes, porque tais produtos são sujeitos à contribuição, ainda que pelo regime monofásico.
Como ressaltado no voto vencido “não se está, na verdade, diante de uma mera
desoneração tributária instituída com o fim de estimular especificamente o segmento econômico
em que incide. Trata-se a situação retratada de puro reflexo da técnica de arrecadação de
tributação concentrada, do que não se pode irrefletidamente repulsar o direito ao crédito
reclamado sem levar-se em conta que a operação sofre, ainda que antecipadamente, ônus
tributário”.
O segundo comando se reporta exclusivamente aos revendedores. Aliás, as
decisões do STJ invocadas no voto vencedor são relativas a revendedores, que por força da
vedação contida no art. 3o, I, b, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, não podem ser apurados
créditos em relação à aquisição, para revenda, dos produtos elencados no § 1o do art. 2o das
referidas normas, dentre os quais se encontram a gasolina e suas correntes (exceto de aviação), o
óleo diesel e suas correntes, o GLP e o gás natural.
Essa interpretação tem sido afirmada pela Coordenação-Geral do Sistema de
Tributação (“COSIT”), conforme a Solução de Consulta COSIT n. 496, de 27/9/2017. Confira-se o
trecho de sua ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
EMENTA:
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
INSUMOS.
DEPRECIAÇÃO.
INCIDÊNCIA CONCENTRADA OU MONOFÁSICA. SERVIÇO DE TRANSPORTE
RODOVIÁRIO DE CARGAS.
Observados os requisitos legais pertinentes, a vedação de desconto de créditos da
não cumulatividade da Cofins em relação a bens ‘não sujeitos ao pagamento’ da
contribuição estabelecida pelo inciso II do § 2o do art. 3o da Lei n. 10.833, de
2003, não se aplica aos bens que, cumulativamente:
a) sejam adquiridos pela pessoa jurídica para utilização como insumo; e
b) tenham sido objeto de cobrança concentrada ou monofásica da contribuição
em etapa anterior da cadeia econômica, dado que tais bens estiveram ‘sujeitos ao
pagamento’ da contribuição esperada em toda a cadeia econômica deles de
forma concentrada ou monofásica na etapa anterior escolhida pelo legislador
para oneração.
Confiram-se os seguintes trechos da decisão:
44. A “incidência monofásica” e a “substituição tributária” são técnicas distintas,
ao contrário do que parece supor a consulente. A primeira — a incidência
concentrada, ou monofásica, consoante aludem alguns diplomas legais —
caracteriza-se pela ocorrência da tributação uma única vez (CF, art. 149, § 4o)
dentro de um ciclo de comercialização de um produto (geralmente no produtor
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ou no importador), oportunidade em que incide com alíquota concentrada. Nos
demais elos do ciclo de comercialização (atacadistas e varejistas, por exemplo),
a tributação ocorre com alíquota zero, ou seja, toda a tributação, de fato, ocorre
no contribuinte produtor ou importador, sem que sejam substituídos os
atacadistas e varejistas, e para os demais contribuintes não ocorre a tributação.
45. Já a substituição tributária é uma técnica de atribuição de responsabilidade
tributária, pela qual a lei elege um terceiro para responsabilizar-se pelo tributo ou
contribuição devidos por quem seria o contribuinte natural. Dessa forma, quando
surge a obrigação tributária, ela já tem seu polo passivo ocupado por um
substituto legal.
46. Atualmente, poucas receitas encontram-se submetidas à substituição
tributária da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, entre elas as relativas a alguns
veículos, a saber, apenas os da posição 8432.20 — semeadores, plantadores e
transplantadores autopropulsados — e do código 8711 — motocicletas e
ciclomotores — da Tipi (Medida Provisória n. 2.158-35, de 2001, art. 43; c/c Lei n.
10.485, de 2002, art. 1o, caput).
47. Não é o caso dos veículos mencionados na consulta, classificados na posição
8701.20.00 da Tipi, segundo informa a interessada. Para estes vige a concentração
de incidência, conforme se extrai do contido na Lei n. 10.485, de 3 de julho de
2002: (...)
48. Como se vê, a incidência da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins em relação
às receitas de venda dos veículos classificados no código 87.01 da Tipi se
concentra nos fabricantes e importadores, com alíquotas majoradas, sendo
aplicada alíquota zero para os comerciantes atacadistas e varejistas.
49. Uma disposição legal que merece comentário no contexto em voga é a
vedação de apuração de créditos constante do inciso II do § 2o do art. 3o da Lei n.
10.637, de 2002, e da Lei n. 10.833, de 2003, que estabelece o seguinte:
(...)
50. Se há sujeição ao pagamento das contribuições, ainda que de forma
concentrada, não incide a citada vedação de apuração de crédito em relação à
aquisição (ou à depreciação no caso de crédito relativo ao ativo imobilizado) de
bem cuja cadeia de comercialização está inserida em sistemática de cobrança
concentrada da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. O citado art. 3o, § 2o,
II, veda o direito ao crédito sobre a aquisição de bens não sujeitos ao
pagamento das contribuições. Não é o caso que se verifica nessa situação.
51. Deveras, caso a pessoa jurídica adquira, para utilização como insumo ou para
incorporação ao seu ativo imobilizado, o bem sujeito à cobrança concentrada das
contribuições de atacadista ou varejista (geralmente contemplados por alíquota
zero) haveria alguma possibilidade de aplicação da vedação de desconto de
créditos em comento, dada a desoneração do elo comercial imediatamente
anterior. Todavia, não se pode olvidar que a sistemática de cobrança
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concentrada das contribuições não promove desoneração das contribuições na
cadeia econômica total dos produtos contemplados, mas apenas concentra a
tributação que seria aplicada em toda a cadeia em um elo escolhido
(exatamente por isso as alíquotas da concentração tributária geralmente são
superiores às alíquotas modais).
Assim, na hipótese em análise, conquanto ocorra o incidente de a etapa
imediatamente anterior ser contemplada por alíquota zero das contribuições,
deve prevalecer a possibilidade de apuração de créditos em relação aos bens
adquiridos (não se aplicando a vedação em lume), sob pena de onerar
duplamente a cadeia econômica dos produtos contemplados pela concentração
tributária (por meio da imposição de alíquotas majoradas em um determinado elo
e por meio da vedação de desconto de créditos).
Dessa feita, não sendo a monofasia um impedimento para a incidência não-
cumulativa do PIS e da COFINS e, ainda, tendo a legislação própria evoluído para admitir o credita
mento na aquisição de combustíveis empregados como insumo, assiste razão a recorrente.
Diante desse quadro, voto por dar provimento ao recurso nesse ponto, para
reverter as glosas sobre as aquisições de gás liquefeito de petróleo – GLP e de álcool hidratado.
b) créditos apropriados sobre encargos de depreciação de bens
do ativo imobilizado:
A recorrente, traz a insurgência com relação à negativa do aproveitamento de
crédito na forma de encargos de depreciação sobre: (i) aparelhos de ar-condicionado; (ii)
motosserras; (iii) rádios de comunicação; e, (iv) software.
A decisão recorrida manteve as glosas dos itens acima, sob o fundamento de que
“não geram direito a crédito os encargos de depreciação dos bens, ainda que se trate de máquinas
ou equipamentos, utilizados nas atividades administrativas da empresa”.
Consta dos autos tratar-se de pessoa jurídica que tem por objeto social, dentre
outras atividades, a indústria, o comércio, a importação e a exportação de minérios, produtos
químicos, fertilizantes e produtos metalúrgicos, e a exploração e o aproveitamento de jazidas
minerais no território nacional (fls.216/245).
Consoante razões da recorrente:
(i)
Aparelhos de ar-condicionado: utilizados para controlar a temperatura das
salas de comando e dos laboratórios, evitando o aquecimento dos
equipamentos.
(ii)
Motosserra: serve para cortar eletrodos utilizados na unidade.
(iii)
Rádio de comunicação: utilizado para comunicação entre os diversos
operadores do processo produtivo e a sala de comando, com trocas de
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informações, orientações e determinações sobre os procedimentos a serem
executados no processo industrial.
(iv)
Software: essencial para o controle das atividades dos equipamentos, além
de organizar funcionalmente o processo produtivo. O software contém
ferramentas e programas indispensáveis ao processo de produção da
recorrente como um todo, possibilitando a comunicação e a organização de
dados trocados e obtidos durante o processo produtivo. Isto é, o software
viabiliza o funcionamento dos equipamentos e máquinas da produção,
permitindo o regular desenvolvimento do processo produtivo.
Diante das explicações trazidas pela recorrente e pautada no Parecer Normativo
COSIT/RFB n° 05/2018, emitido com base no RESP 1.221.170/PR, aferindo estes créditos à luz dos
critérios da essencialidade ou relevância, temos que tais bens são essenciais para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte.
Nesse sentido, manifestou-se esta 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, nos acórdãos n.o 9303-011.307 e 9303-010.914, em processo de interesse da própria
recorrente, cujas ementas seguem abaixo transcritas, respectivamente:
Processo no 10650.901213/2010-30
Recurso Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no 9303-011.307 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 17 de março de 2021
Recorrentes FAZENDA NACIONAL COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E
MINERAÇÃO
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO EM PARTE. FUNDAMENTOS
AUTÔNOMOS.
Não deve ter seguimento o recurso especial com relação à matéria decidida pelo
acórdão recorrido com base em mais de um fundamento autônomo, e o apelo
ataca apenas um deles, quando o outro é suficiente para manutenção da decisão
combatida. Portanto, o recurso especial da Fazenda Nacional deve ter
prosseguimento parcial, tão somente com relação à alegação de nulidade do
acórdão de embargos de declaração.
PIS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da
Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da
essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada
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pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de
Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos
repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo
STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens
e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nesse sentido, deve ser reconhecido o direito ao crédito dos itens que se
caracterizam em insumos essenciais e relevantes ao processo produtivo do
Contribuinte: (i) os encargos de depreciação dos rádios de comunicação - os
rádios são utilizados para a comunicação entre os diversos operadores do
processo produtivo e a sala de comando; (ii) os encargos de depreciação de
software - o software controla a atividade dos equipamentos e os organiza
funcionalmente no processo produtivo, sendo indiscutível a sua importância na
produção; e (iii) os encargos decorrentes de estudos relacionados à mina - são os
gastos com investigações geológicas e geotécnicas do talude da aba sul da mina, a
partir das quais é definido o perfil geológico, definição das características
geomecânicas, dos materiais constituintes, bem como a estabilidade para diversas
seções da mina, sendo essenciais à atividade produtiva. Ausente o resultado
obtido através dos referidos estudos, o processo produtivo pode ter sua eficácia e
algumas de suas características afetadas, além de se tornar extremamente
perigoso para o meio ambiente e para a segurança do local onde a atividade é
desenvolvida.

Processo no 13646.000259/2005-20
Recurso Especial do Contribuinte
Acórdão no 9303-010.914 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 15 de outubro de 2020
Recorrente COMPANHIA BRASILEIRA DE METALURGIA E MINERAÇÃO
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
NÃO-CUMULATIVA.
CRÉDITO.
RESSARCIMENTO
CONTRIBUIÇÃO
NÃO
CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
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definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Assim a Direito à tomada de
créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre encargos de depreciação
de aparelhos de ar-condicionado, serviços de instalação de ar-condicionado,
tanques de líquidos e motosserras.
PIS. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE
Tratando-se de aquisições sujeitas à alíquota "0" (zero), ainda que se trate de
produto com incidência monofásica, não é cabível o crédito da contribuição em
conformidade com a vedação disposta no inc. II do § 2o da Lei 10.637/2002. A
incidência monofásica não se compatibiliza com a técnica do creditamento.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. (grifou-se)
Portanto, dou provimento ao Recurso Especial também nesse ponto.
III – Do dispositivo:
Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela
contribuinte, para no mérito dar provimento, para reconhecer o direito ao crédito sobre as
aquisições de GLP e álcool etílico hidratado, bem como, os encargos de depreciação sobre: (i)
aparelhos de ar-condicionado; (ii) motosserras; (iii) rádios de comunicação; e, (iv) software, por
serem essenciais a atividade da recorrente.
Assinado Digitalmente
Denise Madalena Green

VOTO VENCEDOR
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, redatora designada
A despeito do brilhante voto da Relatora, divirjo em relação à tomada de crédito de
PIS não cumulativo sobre as despesas com GLP e álcool etílico sujeitos à incidência monofásica.
Entendo que não há direito ao creditamento de PIS sobre os custos do gás GLP e do
álcool etílico, enquadrando-se na hipótese do inciso II do §2° do art. 3° da Lei n° 10.637, de 2002:
Art. 3° (...)
§ 2° Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
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insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
Logo, não é permitida a apuração de créditos sobre valores de aquisições de bens
ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições.
A concentração da tributação no produtor (incidência monofásica) não
descaracteriza a "alíquota 0 (zero)" para fins de enquadramento na vedação prevista no § 2o da Lei
n° 10.637, de 2002.
No mesmo sentido, o acórdão do mesmo contribuinte, Acórdão n° 9303-010.915, j.
15/10/2020:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
COFINS. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Tratando-se de aquisições sujeitas à alíquota "0" (zero), ainda que se trate de
produto com incidência monofásica, não é cabível o crédito da contribuição em
conformidade com a vedação disposta no inc. II do § 2o da Lei 10.833/2003. A
incidência monofásica não se compatibiliza com a técnica do creditamento.
Menciona-se também o julgamento do REsp 1.140.723/RS, no qual a Ministra Eliana
Calmon sintetizou a impossibilidade de creditamento na incidência monofásica ao dispor que:
" (...) a técnica do creditamento é incompatível com a incidência monofásica
porque não há cumulatividade a ser evitada, razão maior da possibilidade de que
o contribuinte deduza da base de cálculo destas contribuições (faturamento ou
receita bruta) o valor da contribuição incidente na aquisição de bens, serviços e
produtos relacionados à atividade do contribuinte. Permitir a possibilidade do
creditamento destas contribuições na incidência monofásica, além de violar a
lógica jurídica da adoção do direito à não-cumulatividade, implica em ofensa à
isonomia e ao princípio da legalidade, que exige lei específica (cf. art. 150, § 6o da
CF/88) para a concessão de qualquer benefício fiscal. E sem dúvida a permissão de
creditamento de PIS e da COFINS em regime de incidência monofásica é
concessão de benefício fiscal".
Conclusão
Diante disso, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e,
no mérito, dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas referentes a motosserra e a
rádio de comunicação.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

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