Tribunal: CARF
Processo: 10530.723934/2012-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-23
Data de publicação: 2024-08-26

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO.
Cabe à Recorrente o ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração Tributária, em especial no caso de pedido de restituição decorrente de contribuição recolhida indevidamente.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste Conselho.
COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. UTILIZAÇÃO DE BENS E SERVIÇOS COMO INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O regime da não cumulatividade do(a) COFINS admite o desconto de créditos calculados em relação a embalagens (pallets, cantoneiras e demais produtos) utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas destinadas ao mercado exterior, uma vez que tais embalagens, necessárias à preservação da carga, se enquadram no conceito de insumo estabelecido no art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833, de 2003 e critérios da essencialidade e relevância constante, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10530.723934/2012-21
ACÓRDÃO
3102-002.491 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de maio de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
IBACEM AGRICOLA, COMERCIO E EXPORTACAO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO.
Cabe à Recorrente o ônus de provar o direito creditório alegado perante a
Administração Tributária, em especial no caso de pedido de restituição
decorrente de contribuição recolhida indevidamente.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO
DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na
sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no
âmbito deste Conselho.
COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. UTILIZAÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS COMO INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. CREDITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
O regime da não cumulatividade do(a) COFINS admite o desconto de
créditos calculados em relação a embalagens (pallets, cantoneiras e demais
produtos) utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas
destinadas ao mercado exterior, uma vez que tais embalagens, necessárias
à preservação da carga, se enquadram no conceito de insumo estabelecido
no art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833, de 2003 e critérios da essencialidade e
relevância constante, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado em julgar o recurso da seguinte forma: i) por
unanimidade, dar parcial provimento para reverter as glosas sobre pallets, cantoneiras e demais
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DF CARF MF
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produtos de embalagens utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas; e ii) por maioria,
para manter a glosa sobre “Equipamentos não relacionados à produção”. Vencido o Conselheiro
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues que revertia a glosa. A Conselheira Joana Maria de
Oliveira Guimarães acompanhou o relator pelas conclusões nesse item por entender que houve
deficiência probatória por parte da recorrente. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3102-002.490, de 21 de maio de 2024,
prolatado no julgamento do processo 10530.723933/2012-86, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Fabio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimaraes, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Pedro Sousa Bispo
(Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de
Ressarcimento/Compensação apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de
COFINS não-cumulativa vinculado à receita de exportação do 3o trimestre de 2008, no valor total
de R$ 16.933,24.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
A DRJ-FORTALEZA (CE) julgou a manifestação de inconformidade do Contribuinte
nos termos sintetizados na ementa, a seguir transcrita:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS,
aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no
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DF CARF MF
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julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática
dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou
serviço para o desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte. Esse
entendimento tem efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, nos
termos do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19 da Lei no 10.522/2002 c/c o art.
3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014, bem como da Nota Explicativa
PGFN no 63/2018 e Parecer Normativo Cosit no 05, de 17 de dezembro de 2018.
EMBALAGEM DESTINADA AO TRANSPORTE.
As embalagens que não são utilizadas no processo produtivo, mas apenas ao final
desse ciclo, destinando-se tão-somente ao transporte não geram, por
conseguinte, direito ao crédito.
EQUIPAMENTOS UTILIZADOS APÓS O PROCESSO DE PRODUÇÃO.
Não podem ser considerados insumos gastos com bens e serviços utilizados após
o processo de produção.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs o presente recurso
voluntário pleiteando a reforma do acórdão.
Em seu Recurso Voluntário, a empresa suscitou as mesmas questões de mérito,
repetindo as argumentações apresentadas na manifestação de inconformidade quanto ao
indeferimento do seu direito creditório.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os requisitos previstos em
lei, motivo pelo qual deve ser conhecido.
Trata o processo de pedido de ressarcimento de PIS não cumulativo sobre
mercadorias destinadas à exportação, atrelado a pedidos de compensações
(Perdcomps), no valor de R$ 3.676,30, referente ao 3o trimestre/2008,
homologado parcialmente pela Autoridade Tributária no montante de R$ 498,07,
uma vez que se identificou a apropriação indevida de créditos decorrentes de: i)
embalagens de transportes; ii) bens sujeitos à alíquota zero (fertilizantes e
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defensivos agrícolas) e iii) equipamentos não relacionados com a atividade
produtiva.
Para esta instância administrativa restaram as discussões referentes às glosas
subsistentes constantes dos itens (i) e (iii). Quanto ao item (ii), houve preclusão,
visto que a empresa não apresentou impugnação sobre essa matéria.
Feitas essas breves considerações para facilitar a compreensão das matérias em
debate, passa-se à análise dos créditos glosados subsistentes em seus argumentos
de mérito.
Para melhor compreensão da matérias envolvida, por oportuno, deve-se
apresentar preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente
aplicável às contribuições em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância
com os artigos 3o, inciso II, das Leis no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de
se saber quais são os insumos que conferem ao contribuinte o direito de apropriar
créditos sobre suas respectivas aquisições.
Conceito de insumo
No que concerne aos bens e serviços utilizados como insumos, a Recorrente
sustenta que a glosa de créditos efetuadas e ratificadas pelos julgadores da DRJ,
em igual sentido, ancoraram-se em uma interpretação restritiva do conceito de
“insumo” para PIS e COFINS, a qual não se coaduna com o princípio da não
cumulatividade previsto no parágrafo 12 do artigo 195 da Constituição Federal, a
exemplo da posição de expoentes da Doutrina e dos mais recentes julgados
proferidos pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF.
Para melhor compreensão da matérias envolvida, por oportuno, deve-se
apresentar preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente
aplicável às contribuições em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância
com os artigos 3o, inciso II, das Leis no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de
se saber quais são os insumos que conferem ao contribuinte o direito de apropriar
créditos sobre suas respectivas aquisições.
Após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a maioria dos
Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de
insumo, não tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não
excessivamente alargado como aquele presente na legislação de IRPJ. Nessa
direção, a maioria dos Conselheiros têm aceitado os créditos relativos a bens e
serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao processo
produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados
indiretamente.
Transcrevo parcialmente as ementas de acórdãos deste Colegiado que
referendam o entendimento adotado quanto ao conceito de insumo:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
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No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que
integram o custo de produção.
(Acórdão 3402-003.169, Rel. Cons. Antônio Carlos Atulim, sessão de 20.jul.2016)
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento
ao comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final. (...).
(Acórdão 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à matéria,
sessão de 20.ago.2014)
Essa questão também já foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e
seguintes do CPC/2015), que estabeleceu conceito de insumo que se amolda
aquele que vinha sendo usado pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os
critérios da essencialidade e/ou relevância. Reproduzo a ementa do julgado que
expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o.,
II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância
de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza
e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
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compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item
bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte.
Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser
seguido por este Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a
sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de
cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício
difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
Dessa forma, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS não-
cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado
em consonância com o conceito de insumo fundado nos critérios de
essencialidade e/ou relevância definidos pelo STJ, ou mesmo, se não se trata de
hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões específicas
constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, para então se
definir a possibilidade de aproveitamento do crédito.
Embora o referido Acórdão do STJ não tivesse transitado em julgado, de forma
que, pelo Regimento Interno do CARF, ainda não vincularia os membros do CARF,
a
Procuradoria
da
Fazenda
Nacional
expediu
a
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF1, com a aprovação da dispensa de contestação e

1 Portaria Conjunta PGFN /RFB no1, de 12 de fevereiro de 2014 (Publicado(a) no DOU de 17/02/2014, seção 1, página
20)
Art. 3o Na hipótese de decisão desfavorável à Fazenda Nacional, proferida na forma prevista nos arts. 543-B e 543-C
do CPC, a PGFN informará à RFB, por meio de Nota Explicativa, sobre a inclusão ou não da matéria na lista de dispensa
de contestar e recorrer, para fins de aplicação do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho
de 2002, e nos Pareceres PGFN/CDA no 2.025, de 27 de outubro de 2011, e PGFN/CDA/CRJ no 396, de 11 de março de
2013.
§ 1o A Nota Explicativa a que se refere o caput conterá também orientações sobre eventual questionamento feito pela
RFB nos termos do § 2o do art. 2o e delimitará as situações a serem abrangidas pela decisão, informando sobre a
existência de pedido de modulação de efeitos.
§ 2o O prazo para o envio da Nota a que se refere o caput será de 30 (trinta) dias, contado do dia útil seguinte ao
termo final do prazo estabelecido no § 2o do art. 2o, ou da data de recebimento de eventual questionamento feito
pela RFB, se este ocorrer antes.
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recursos sobre o tema, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, 2 c/c o
art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, o que vincula a Receita Federal nos
atos de sua competência.
Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço

§ 3o A vinculação das atividades da RFB aos entendimentos desfavoráveis proferidos sob a sistemática dos arts. 543-B
e 543-C do CPC ocorrerá a partir da ciência da manifestação a que se refere o caput.
§ 4o A Nota Explicativa a que se refere o caput será publicada no sítio da RFB na Internet.
§ 5o Havendo pedido de modulação de efeitos da decisão, a PGFN comunicará à RFB o seu resultado, detalhando o
momento em que a nova interpretação jurídica prevaleceu e o tratamento a ser dado aos lançamentos já efetuados e
aos pedidos de restituição, reembolso, ressarcimento e compensação.
(...)

2 LEI No 10.522, DE 19 DE JULHO DE 2002.
Art. 19. Fica a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional autorizada a não contestar, a não interpor recurso ou a desistir
do que tenha sido interposto, desde que inexista outro fundamento relevante, na hipótese de a decisão versar sobre:
(Redação dada pela Lei no 11.033, de 2004)
(...)
II - matérias que, em virtude de jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Federal, do Superior Tribunal de Justiça,
do Tribunal Superior do Trabalho e do Tribunal Superior Eleitoral, sejam objeto de ato declaratório do Procurador-
Geral da Fazenda Nacional, aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda; (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
III -(VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
IV - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Supremo Tribunal Federal, em sede de
julgamento realizado nos termos do art. 543-B da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil;
(Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)
V - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de
julgamento realizado nos termos dos art. 543-C da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil,
com exceção daquelas que ainda possam ser objeto de apreciação pelo Supremo Tribunal Federal. (Incluído pela Lei
no 12.844, de 2013)
(...)
§ 4o A Secretaria da Receita Federal do Brasil não constituirá os créditos tributários relativos às matérias de que
tratam os incisos II, IV e V do caput, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos
incisos IV e V do caput. (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 5o As unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias a
que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem sobre essas matérias,
após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Redação dada
pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 6o - (VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
§ 7o Na hipótese de créditos tributários já constituídos, a autoridade lançadora deverá rever de ofício o lançamento,
para efeito de alterar total ou parcialmente o crédito tributário, conforme o caso, após manifestação da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)

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para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela
pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal na emissão do despacho
decisório aplicou integralmente o conceito mais restritivo aos insumos – aquele
que se extrai dos atos normativos expedidos pela RFB (Instruções Normativas da
SRF ns.247/2002 e 404/2004), já declarados ilegais pela decisão do STJ sob o rito
do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015).
O acórdão recorrido, por sua vez, em face da superveniência do REsp no
1.221.170/PR, norteou o julgamento para efeito de caracterização dos itens
glosados como insumos, segundo os critérios da essencialidade ou relevância.
Passa-se então à análise das glosas remanescentes.
Embalagens de transporte
Explica a Recorrente que a Fiscalização glosou créditos de aquisições de pallets,
cantoneiras e afins, cuja utilização se dá na composição de embalagens de
transporte e proteção das frutas produzidas destinadas ao exterior, tendo como
finalidade a acomodação das caixas em unidades maiores e promovendo, assim,
uma eficiente movimentação e proteção das mercadorias nas empilhadeiras e
carregamento nos containeres, quando da realização do transporte terrestre e
marítimo até o destino final para exportação.
Conclui afirmando que os pallets, cantoneiras e afins são insumos de produção
essenciais para a produção das frutas, armazenagem e movimentação, não sendo
concebível sua eliminação do processo produtivo, razão pela qual perfeitamente
cabível os respectivos créditos de PIS e COFINS. Por conseguinte, deve ser
reformado o acórdão, ora recorrido.
Feitas essas breves considerações sobre a utilização dos materiais glosados pela
empresa, passa-se à análise dos argumentos da Recorrente.
No caso, percebe-se que os pallets e caixas de madeira são essenciais no processo
produtivo da empresa, uma vez que são utilizados para movimentar e manter a
integridade das mercadorias produzidas pela empresa (frutas), compondo
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também a embalagem da mercadoria produzida a ser exportada, condição
fundamental para manter a sua qualidade.
Como se sabe as frutas são tipo de alimentos extremamente perecível, sujeito a
perdas das suas propriedades ou descarte, caso sejam amassadas, por exemplo.
Em razão da fragilidade, esses bens produzidos são extremamente suscetíveis a
perdas, o que exige que seu transporte seja feito de modo a preservá-los de
qualquer dano. Segundo a Embrapa (Empresa Brasileira de Pesquisa
Agropecuária) 3, de cada 100 kg de frutas produzidas nos país, cerca de 50 kg são
desperdiçadas, sem chegar ao consumidor final, sendo a maioria dessas perdas
relacionada ao transporte completamente inadequado.
Os pallets, cantoneiras e afins compõem a embalagem para a movimentação e
armazenagem, atuando para que elas (frutas) não sofram deterioração ou até
mesmo perda durante o transporte e armazenagem.
Em conclusão, os gastos com os pallets e caixas de madeira devem ser
considerados essenciais ao processo produtivo, em consonância com os conceitos
de essencialidade ou relevância da despesa no voto da Ministra Regina Helena
Costa, proferido no julgamento do Resp no 1.221.170/PR, uma vez que
contribuem para integridade da mercadoria produzida (frutas) dentro do local de
estocagem e no trajeto até o destino final para exportação, nesse último caso não
retornando. Em consequência, devem ser considerados insumos para fins de
creditamento do PIS e da COFINS.
Nesse mesmo sentido, é a jurisprudência das turmas do CARF, destacando-se os
seguintes julgados:
COFINS. REGIME DA NÃOCUMULATIVIDADE. UTILIZAÇÃO DE BENS E SERVIÇOS
COMO INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O regime da não cumulatividade da COFINS admite o desconto de créditos
calculados em relação a embalagens (pallets, cantoneiras e demais produtos)
utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas destinadas ao mercado
exterior, uma vez que tais embalagens, necessárias à preservação da carga, se
enquadram no conceito de insumo estabelecido pelo art. 3o, inciso II, da Lei no
10.833, de 2003.
(Acórdão no 3802001.430 , 2a Turma Especial, sessão realizada em. 28 de
novembro de 2012, relatoria do Conselheiro Francisco José Barroso Rios)
CRÉDITOS. INSUMOS. PALLETS
Os pallets são utilizados para proteger a integridade das matérias-primas e dos
produtos, enquadrando-se no conceito de insumos.
(Acórdão no 3301-004.056 do Processo 10983.911352/2011-91, sessão realizada
em. 27 de setembro de 2017)

3 EMBRAPA. Empresa Brasileira de Pesquisa Agropecuária. Disponível em: www.embrapa.br.
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ACÓRDÃO 3102-002.491 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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REGIME NÃO CUMULATIVO. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. INSUMO. CONCEITO.
PALETES. EMBALAGEM. CRITÉRIOS. DIREITO AO CRÉDITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é
mais amplo do que aquele da legislação do imposto sobre produtos industrializados
(IPI) e mais restrito do que aquele da legislação do imposto sobre a renda (IRPJ),
abrangendo os “bens” e “serviços” que integram o custo de produção.
A respeito de paletes, encontrando-se preenchidos os requisitos para a tomada do
crédito das contribuições sociais especificamente sobre esse insumo, quais sejam:
i) a importância dos paletes para a preservação dos produtos, uma vez que são
utilizados para embalar seus produtos destinados à venda, de modo a garantir que
cheguem em perfeitas condições ao destino final; ii) seu integral consumo no
processo produtivo, protegendo o produto, sendo descartados pelo adquirente e
não mais retornando para o estabelecimento da contribuinte; deve ser
reconhecido o direito ao crédito.
(Acórdão no 3402004.954 do Processo 10835.722067/2013-62, sessão realizada em
28 de fevereiro de 2018)
O STJ também reconheceu o direito aos créditos sobre embalagens utilizadas para
a preservação das características dos produtos durante o transporte, condição
essencial para a manutenção de sua qualidade (REsp 1.125.253), tal como ocorre
no presente caso. Abaixo, reproduz-se a ementa sintetizadora do acórdão:
COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE – INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA – POSSIBILIDADE –
EMBALAGENS
DE
ACONDICIONAMENTO
DESTINADAS
A
PRESERVAR
AS
CARACTERÍSTICAS DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR
ARCAR COM ESTE CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS
N.10.637/2002 E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples
inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a
legalidade estrita.
Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das
características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como
insumos nos termos definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e
10.833/2003 sempre que a operação de venda incluir o transporte das
mercadorias e o vendedor arque com estes custos.
(negritos nossos)
Por tais motivos, deve ser cancelada a glosa relativa aos créditos com pallets,
cantoneiras e afins.
Equipamentos não relacionados à produção
Conforme explicitado no relatório, as despesas glosadas nesse item se referem a
aquisição de equipamentos que são utilizados para o controle dos gases e da
temperatura dentro do contêiner utilizado para exportação dos produtos.
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A Recorrente aduz que uma simples análise da finalidade dos aparelhos glosados
descritos abaixo é suficiente para revelar a sua essencialidade e relevância para
com o transporte e armazenagem das frutas, sendo, portanto, despesas
necessárias à produção, geradoras dos créditos de PIS e Cofins. Vejamos:
a) TERMOGRAFO C/ TEMP: Aparelho utilizado para registrar a temperatura do
container da origem ao destino.
b) FILTRO: Retardar a maturação da fruta durante a viagem em container.
c) APARELHOS PARA FILTRAR GASES RE: Retardar a maturação da fruta durante a
viagem em container.
Sem razão à Recorrente.
Conforme determinado pelo art. 301, do Decreto n° 3.000/99 (RIR/99), o
tratamento de bens relacionados com o ativo permanente, tem o seguinte
regramento:
Art. 301. O custo de aquisição de bens do ativo permanente não poderá ser
deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário
não superior a trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos, ou prazo
de vida útil que não ultrapasse um ano (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 15, Lei
no 8.218, de 1991, art. 20, Lei no 8.383, de 1991, art. 3o, inciso II, e Lei no 9.249, de
1995, art. 30).
§ 1o Nas aquisições de bens, cujo valor unitário esteja dentro do limite a que se
refere este artigo, a exceção contida no mesmo não contempla a hipótese onde a
atividade exercida exija utilização de um conjunto desses bens.
§ 2° Salvo disposições especiais, o custo dos bens adquiridos ou das melhorias
realizadas, cuja vida útil ultrapasse o período de um ano, deverá ser ativado para
ser depreciado ou amortizado (Lei na 4.506, de 1964, art. 45, § 1o).
(negrito nosso)
Observa-se que os gastos com bens do ativo permanente, tem regramento
específico no art. 301, do RIR/99 e extrai-se do referido dispositivo que as
despesas com aquisição equipamentos utilizados na produção ou fabricação de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços e, pagas à pessoa jurídica
domiciliada no país, não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se
o bem adquirido tiver valor unitário não superior a trezentos e vinte e seis reais e
sessenta e um centavos, ou prazo de vida útil que não ultrapasse um ano. Caso
ocorra o aumento da vida útil do bem e este for superior a um ano, deverão então
ser capitalizados tais gastos, a fim de servirem de base a depreciações futuras.
No caso sob análise, pelas características dos bens apresentadas pela Recorrente
em sua defesa, resta evidente que se tratam de bens que necessitariam ser
imobilizados e tomados como custos/despesas como fez a recorrente a fim de se
beneficiar do crédito integral das contribuições.
Ainda, a Recorrente não faz jus ao correspondente direito a crédito da
depreciação dos citados bens, ao teor do art.3o, VI, das Leis no10.637 e 10.833,
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visto que tais bens não são utilizados no processo produtivo da empresa, mas em
etapa de pós produção e a Recorrente sequer trouxe aos autos comprovação do
cálculo dessas parcelas.
Como se sabe. é entendimento pacificado neste Colegiado que cabe à Recorrente
o ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração Tributária,
conforme consignado no Código de Processo Civil (CPC/2015, art. 373, I) e
adotado de forma subsidiária na esfera administrativa tributária:
Art.373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
A obrigação de provar o seu direito decorre do fato de que a iniciativa para o
pedido de restituição ser do contribuinte, cabendo à Fiscalização a verificação da
certeza e liquidez de tal pedido, por meio da realização de diligências, se entender
necessárias, e análise da documentação comprobatória apresentada. O art. 65 da
revogada IN RFB no 900/2008 esclarecia:
Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento,
o
reembolso
e
a
compensação
poderá
condicionar
o
reconhecimento
do
direito
creditório
à
apresentação
de
documentos
comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos magnéticos, bem como
determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo
a fim de que seja verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e fiscal, a
exatidão das informações prestadas.
Ressalte-se que normas de semelhante teor constam em legislação antecedente,
conforme IN SRF 210, de 01/10/2002,IN SRF 460 de 18/10/2004, IN SRF 600 de
28/12/2005.
Assim, mantém-se a glosa na aquisição de equipamentos.
Diante do exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso
voluntário para reverter as glosas sobre pallets, cantoneiras e demais produtos de
embalagens utilizados para acomodação de caixas de frutas frescas.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento para
reverter as glosas sobre pallets, cantoneiras e demais produtos de embalagens utilizados para
acomodação de caixas de frutas frescas.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
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