Tribunal: CARF
Processo: 17095.721855/2021-00
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALESSANDRO BRUNO MACEDO PINTO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-09
Data de publicação: 2025-09-26

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019
DOCUMENTOS INIDÔNEOS. EFETIVIDADE NÃO COMPROVADA.
Não restando comprovado o pagamento e o efetivo ingresso das mercadorias objeto de notas fiscais emitidas por empresas inexistentes de fato, as referidas notas devem ser consideradas inidôneas.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
A decisão relativa ao auto de infração do IRPJ deve ser igualmente aplicada no julgamento dos autos de infração reflexos da CSLL, PIS e COFINS uma vez que os lançamentos estão apoiados nos mesmos elementos de convicção.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2019
NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. RECEBIMENTO E UTILIZAÇÃO. MULTA REGULAMENTAR. CUMULAÇÃO COM A MULTA PROPORCIONAL.
Por expressa disposição de lei, no caso de utilização de notas fiscais inidôneas aplica-se a multa regulamentar equivalente ao valor das mercadorias nelas discriminadas, cumulativamente com a multa proporcional ao montante do imposto não recolhido.
MULTA QUALIFICADA. APLICABILIDADE.
Correta a qualificação da multa de ofício, quando restar comprovado que a operação foi realizada de forma dolosa mediante fraude, com o objetivo de sonegar tributos.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INFRAÇÃO DE LEI, CONTRATO SOCIAL OU ESTATUTO. ART. 135, INCISO III, DO CTN. AFASTAMENTO.
A imputação da responsabilidade tributária impõe a autoridade tributária a obrigação de efetuar a subsunção do plano fático ao plano jurídico ao responsabilizar o sócio administrador, demonstrando e comprovando quais os atos foram por esse praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto, relacionando referido(s) ato(s) a lei e/ou dispositivo do contrato social ou estatuto violados, devendo ser afastada quando o fundamento se revela genérico, deficiente ou ausente de subsunção.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2019
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEIS. AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas, incluídas as que julgam litígios fiscais, não detêm competência para decidir sobre a inconstitucionalidade de Leis, conforme inteligência da Súmula CARF no 2.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17095.721855/2021-00
ACÓRDÃO
1402-007.133 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
09 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS NOVA IGUACU LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019
DOCUMENTOS INIDÔNEOS. EFETIVIDADE NÃO COMPROVADA.
Não restando comprovado o pagamento e o efetivo ingresso das
mercadorias objeto de notas fiscais emitidas por empresas inexistentes de
fato, as referidas notas devem ser consideradas inidôneas.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
A decisão relativa ao auto de infração do IRPJ deve ser igualmente aplicada
no julgamento dos autos de infração reflexos da CSLL, PIS e COFINS uma
vez que os lançamentos estão apoiados nos mesmos elementos de
convicção.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2019
NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. RECEBIMENTO E UTILIZAÇÃO. MULTA
REGULAMENTAR. CUMULAÇÃO COM A MULTA PROPORCIONAL.
Por expressa disposição de lei, no caso de utilização de notas fiscais
inidôneas aplica-se a multa regulamentar equivalente ao valor das
mercadorias nelas discriminadas, cumulativamente com a multa
proporcional ao montante do imposto não recolhido.
MULTA QUALIFICADA. APLICABILIDADE.
Correta a qualificação da multa de ofício, quando restar comprovado que a
operação foi realizada de forma dolosa mediante fraude, com o objetivo de
sonegar tributos.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INFRAÇÃO DE LEI, CONTRATO SOCIAL OU
ESTATUTO. ART. 135, INCISO III, DO CTN. AFASTAMENTO.
Fl. 1753
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.133 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.721855/2021-00
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A imputação da responsabilidade tributária impõe a autoridade tributária a
obrigação de efetuar a subsunção do plano fático ao plano jurídico ao
responsabilizar o sócio administrador, demonstrando e comprovando quais
os atos foram por esse praticados com excesso de poderes ou infração de
lei, contrato social ou estatuto, relacionando referido(s) ato(s) a lei e/ou
dispositivo do contrato social ou estatuto violados, devendo ser afastada
quando o fundamento se revela genérico, deficiente ou ausente de
subsunção.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2019
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEIS. AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS.
COMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas, incluídas as que julgam litígios fiscais, não
detêm competência para decidir sobre a inconstitucionalidade de Leis,
conforme inteligência da Súmula CARF no 2.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, i) por unanimidade de votos, conhecer do
recurso voluntário da contribuinte e, no mérito, a ele negar provimento para, i.i) manter os
lançamentos de IRPJ, CSLL, COFINS, PIS e Outras Multas Administrativas; i.ii) manter a multa de
ofício qualificada aplicada, reduzindo seu percentual a 100% (cem por cento), por força da atual
redação do artigo 44, § 1o, inciso VI, da Lei no 9.430/1996, trazida pelo artigo 8o, da Lei no
14.689/23 e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, inciso II, alínea “c”, do
CTN; ii) por voto de qualidade, na forma do artigo 1o, da Lei no 14.689, de 20/09/2023 e artigo 25,
§ 9o, do PAF (Decreto no 70.235 de 1972), conhecer dos recursos voluntários dos responsáveis
solidários, NEY MARQUES MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES, sócios administradores da contribuinte
e a eles negar provimento, mantendo a imputação feita pelo Fisco, com suporte no artigo 135, III,
do CTN, vencidos o Relator e os Conselheiros Rafael Zedral e Ricardo Piza Di Giovanni que
afastavam a solidariedade. Designado para redigir o voto vencedor nesta matéria, o Conselheiro
Alexandre Iabrudi Catunda.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone - Presidente.
(documento assinado digitalmente)
Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 1754
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 17095.721855/2021-00
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Alexandre Iabrudi Catunda – Redator.
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alessandro Bruno Macêdo
Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo
Piza Di Giovanni e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
1.
Trata-se de Recursos Voluntários interpostos pela DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS
NOVA IGUAÇU LTDA. (contribuinte), NEY MARQUES MOREIRA (responsável solidário) e FLÁVIO
SILVA ALVES (responsável solidário), face o v. acórdão proferido pela Delegacia da Receita Federal
do Brasil do Paraná (DRJ09) que decidiu manter os Autos de Infração, com a consequente
exigência integral do crédito tributário.
2.
Os Autos de Infração foram fundamentados nos seguintes termos:

Fl. 1755
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Fl. 1756
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3.
Para evitar repetições, colaciono o relatório do v. acórdão recorrido:
[...] Trata o presente processo de autos de infração para exigência de IRPJ (fls. 02-21), CSLL (fls. 22-
37), COFINS (fls. 38-47), PIS (fls. 48-56) e Outras Multas Administradas pela RFB (fls. 57-62),
referente a fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2019, tendo em vista a constatação das
seguintes infrações: a) despesas não comprovadas; b) comprovação de inidônea de custos; c)
créditos da não-cumulatividade descontados indevidamente na apuração de contribuições; d)
Fl. 1757
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emissão ou utilização de notas fiscais inidôneas em proveito próprio. O enquadramento legal das
exigências encontra-se às folhas acima citadas dos autos.
O quadro a seguir sumariza os valores constantes dos Autos de Infração:

Em resumo, os fatos relevantes descritos pela Fiscalização são os a seguir relatados (v. fls. 66-78):
III.1 - DAS CONSIDERAÇÕES INICIAIS - DAS NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS
11. Este procedimento fiscal faz parte do esforço da Secretaria Especial da Receita Federal em
coibir a operação das chamadas “empresas noteiras” - pessoas jurídicas que emitem, fora dos
casos permitidos na legislação, notas fiscais não correspondentes às saídas efetivas, de
produtos nelas descritos, dos estabelecimentos emitentes;
12. Via de regra, como será demonstrado a seguir, as “empresas noteiras” tem como
características operacionais marcantes:
- Emissão de notas fiscais eletrônicas de valores altos, perfazendo totais anuais geralmente
acima de R$10 milhões sem nenhuma contrapartida de notas fiscais eletrônicas de entradas
(compras);
- Natureza jurídica de EIRELI, empresa de responsabilidade limitada individual, na maioria das
vezes;
- Omissão na declaração e recolhimento de tributos;
- Omissão na declaração de empregados em GFIP;
- Nome empresarial que muitas vezes causa suspeição à primeira vista;
- Sócio responsável pelo CNPJ da empresa sem capacidade econômico-financeiro para
sustentar a atividade empresarial
- Muitas têm em comum o assessoramento de um mesmo contador;
- Ausência de movimentação financeira, o que gera incompatibilidade com o volume de
emissão de notas fiscais.
13. Passando-se a uma análise pormenorizada da empresa DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS
NOVA IGUAÇU LTDA, no que tange aos seus indicadores operacionais, conclui-se que se trata
de empresa com atividade econômica real. Apesar de no cadastro constar o CNAE 1099-6-99 -
fabricação de outros produtos alimentícios não especificados, como principal, depreende-se
que prevalece, pelo fluxo de vendas e conforme consta na lista de CNAEs secundários, a
atividade de comércio atacadista de bebidas e alimentos em geral;
14. Da análise realizada pela Equipe de Programação, Avaliação e Controle de Atividade
Fiscal, chegou se aos contribuintes listados na Tabela I abaixo, consideradas fornecedoras
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suspeitas – supostas empresas noteiras, por se enquadrarem nos indícios apontados no item
11 acima e que emitiram notas fiscais eletrônicas de venda para a fiscalizada;
15. Dos dados apresentados na Tabela II abaixo, conclui-se que o valor de compras das
supostas noteiras representaram 41,37% do volume total de compras realizadas pelo
contribuinte no ano-calendário 2019;
16. Outro ponto a destacar, é que todas as empresas relacionadas foram consideradas
inexistente de fato ou extinta voluntariamente, não transmitiram a Escrituração Contábil
Digital ou a Escrituração Contábil Fiscal para o ano-calendário de 2019, não realizaram
nenhum recolhimento de tributo, bem como, por duas exceções, tiveram a vida empresarial
relativamente curta, conforme podemos observar na Tabela I;
17. Esta Autoridade Tributária consultou os dados dos rendimentos/ patrimônios declarados
dos sócios das empresas suspeitas e constatou que os mesmos não possuem lastros
financeiros compatíveis para os valores envolvidos de compras e vendas das empresas;
18. Conforme tabela I, as fornecedoras suspeitas também possuem seus cadastros no Sintegra
de Brasília/DF irregulares;

[...]
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[...]
IV – APURAÇÃO DOS FATOS
19. Conforme pode ser observado pela tabela I acima, o contribuinte efetivamente escriturou
e utilizou notas fiscais inidôneas no valor de R$ 22.426.548,69 que fora utilizado para a
apuração incorreta da base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS;
20. Conforme os vários Termos lavrados, esta Fiscalização deu ao contribuinte todos os
elementos necessários para comprovar a efetividades de tais aquisições, bem como procurou,
por ela própria, procurar elementos para comprovar tais aquisições, contudo não obtivemos
êxito senão vejamos:
20.1 Conforme Termo de Início do Procedimento Fiscal, foi dado ao contribuinte a
oportunidade de, através de comprovação bancária, comprovar a efetividade das compras,
contudo, apesar dos valores envolvidos, afirma que os pagamentos eram realizados em
dinheiro “vivo” via caixa da empresa;
20.2 Ao ser questionado sobre a comprovação da entrega das mercadorias, informa que não
tem como comprovar o transporte, pois não fica com nenhuma via do DACTE (Documento
Auxiliar de Conhecimento de Transporte), contudo o contribuinte, caso tivesse interesse,
poderia buscá-los no Portal Sped. Por outro lado, esta Fiscalização consultou no ambiente
Sped todos os Conhecimentos de Transporte do ano-calendário 2019 que tinham o
contribuinte como destinatário, os quais forma listados no Anexo II a este Termo, onde se
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verifica que não há nenhum transporte realizado entre e as empresas listadas na Tabela I e o
contribuinte;
20.3 Apesar de estarmos falando de mais de vinte e dois milhões de reais em mercadorias, o
contribuinte alega que não possui Contrato de Fornecimento de Mercadorias e que todos os
pedidos eram realizados por telefone;
21. Tendo em vista a alegação do contribuinte que as compras eram realizadas via telefone,
esta Fiscalização intimou o contribuinte a comprovar tal situação, apresentando cópias das
contas telefônicas e informar os números dos telefones das empresas listadas, na Tabela I,
mais uma vez a empresa não teve interesse e esclarecer os fatos e informou simplesmente que
não possuía estes documentos, conforme resposta ao Termo de Intimação Fiscal no 2;
22. Conforme Tabela II, as fornecedoras possuem mais notas fiscais de saída do que de
entrada, o que não é crível, tendo em vista que “o que você não tem, você não vende”;
23. O contribuinte, durante o ano-calendário 2019, escriturava os custos com compra de
mercadorias nas contas contábeis 5.1.03.001.3034 – Compras de Mercadorias a Vista e
5.1.03.001.3035 – Compras de Mercadorias a Prazo, encerrando ambas no final de cada
trimestre a débito da conta 7.1.01.001.4851 Encerramento do Exercício, ou seja, efetivamente
utilizou de valores inidôneos para deduzir a base de cálculo de IRPJ/CSLL;
V - DAS DILIGÊNCIAS REALIZADAS
24. Tendo em vista que o contribuinte não se esforçou nos esclarecimentos sobre a
efetividades ou não das aquisições listadas nos Anexos I e II ao Termo de Início do
Procedimento Fiscal, esta Fiscalização, por amostragem de 25% das aquisições realizadas
pelas empresas listadas na Tabela I, realizou diligências juntos às Empresas Brokkoss, AM
Serviços e Bellty, para obter juntos a elas a confirmação das realizações das aquisições em
análise;
25. Esta Fiscalização não obteve êxito nas Diligências tendo em vista que as diligenciadas não
foram encontradas nos Domicílios Fiscais Eleitos e ao diligenciar os responsáveis pelas
empresas, com exceção do responsável da empresa Brokkoss Brasil, todos também não foram
encontrados;
[...]
VI – DA RESPONSABILIZAÇÃO SOLIDÁRIA
27. De acordo com Inciso III do Art. 135, ambos do Código Tributário Nacional (Lei 5.172/66),
são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias
resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
28. Conforme fartamente demonstrado acima, o contribuinte se utilizou do subterfúgio de
utilizar notas fiscais inidôneas para inflar artificialmente os seus custos, reduzindo os valores
dos tributos a recolher.
29. Da análise do procedimento fiscal, fica cristalino que, os agora responsáveis solidários dos
tributos constituídos, tinham total ciência da utilização de notas fiscais inidôneas, inclusive
tentando criar empecilhos para que esta Fiscalização não chegasse à verdade dos fatos. Neste
ponto é válido informar, que as respostas as Intimações foram realizadas pelo próprio
contribuinte, ou seja, os sócios estavam perfeitamente cientes do procedimento fiscal em
curso, conforme resposta ao item 2 do Termo de Início do Procedimento Fiscal;
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30. Conforme contrato social e alterações apresentados pelo contribuinte, os Srs. Ney
Marques Moreira CPF 824.112.631-04 e Flávio Silva Alves CPF 006.184.011-48 eram Sócios
Administradores na época dos fatos narrados acima, portanto com total ciência do não
recolhimento dos tributos devidos, bem como da inclusão de registros contábeis inexistentes
VI – DAS INFRAÇÕES
VI.1 – COMPROVAÇÃO INIDÔNEA DE CUSTOS - IRPJ e CSLL
31. Conforme narrado acima, o contribuinte não obteve êxito em comprovar a veracidade das
compras listadas nos Anexos I e II ao Termo de Início, aliado aos dados e situações cadastrais
coletadas das empresas fornecedoras, contendo fortes indícios de serem “empresas noteiras”,
não há outra conclusão que não seja pela inidoneidade das notas fiscais, com a consequente
glosa dos custos contabilizados;
32. Para fins de melhor compreensão da base de cálculo utilizada no presente Auto de
Infração, encontram-se listados, no Anexo I a este Termo, todos os lançamentos realizados
pelo contribuinte relativos às compras realizadas com as supostas “empresas noteiras” e
levados ao resultado do exercício, extraídos da Escrituração Contábil Digital original da
empresa
do
ano-calendário
2019,
com
Hashcode
no
59E4BC728948DA103C5997FC88CC412FE041E3F8;
33. Neste ato estamos constituindo o devido crédito tributário, cujos cálculos e base legal se
encontram nos Autos de Infração, do quais este Termo faz parte;
VI.2 – COMPROVAÇÃO INIDÔNEA DE CUSTOS - IRPJ e CSLL
34. De acordo com o Termo de Intimação Fiscal no 3, o contribuinte deixou de comprovar a
origem de um lançamento a débito da conta contábil 5.7.03.015.4911 Material de Uso e
Consumo no valor de R$ 2.900.000,00, que neste ato gloso por falta de comprovação;
VI.3 - CRÉDITOS DESCONTADOS INDEVIDAMENTE NA APURAÇÃO DA CONTRIBUINÇÃO – PIS
35. Tendo em vista o narrado para a infração do item V.1, o contribuinte se utilizou
indevidamente de créditos de PIS não cumulativo, tendo como origem as notas fiscais
inidôneas relacionadas Anexo I a este Termo;
VI.4 - CRÉDITOS DESCONTADOS INDEVIDAMENTE NA APURAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO –
COFINS
36. Tendo em vista o narrado para a infração do item VI-1, o contribuinte se utilizou
indevidamente de créditos de COFINS não cumulativo, tendo como origem as notas fiscais
inidôneas relacionadas no Anexo I a este Termo;
VI.5 - EMISSÃO OU UTILIZAÇÃO DE NOTAS FISCAIS IRREGULAR (MULTA REGULAMENTAR)
37. Tendo em vista que o narrado para a infração do item VI.1 acima, o contribuinte se
esquadrou no inciso II do Art. 83 da Lei 4.502 de 30 de novembro de 1964, senão vejamos:
Art . 83. Incorrem em multa igual ao valor comercial da mercadoria ou ao que lhe é
atribuído na nota fiscal, respectivamente: (Vide Decreto-Lei no 326, de 1967)
I – [...]
II - Os que emitirem, fora dos casos permitidos nesta Lei, nota-fiscal que não
corresponda à saída efetiva, de produto nela descrito, do estabelecimento emitente, e
os que, em proveito próprio ou alheio, utilizarem, receberem ou registrarem essa nota
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para qualquer efeito, haja ou não destaque do impôsto e ainda que a nota se refira a
produto isento. (Redação dada pelo Decreto-Lei no 400, de 1968)
38. Em uma interpretação lógica, quando ao dispositivo “qualquer efeito”, a interpretação
razoável é de que significa, pelo princípio da identidade, “qualquer efeito” e não a um efeito
específico no âmbito do IPI;
39. Valendo-se de uma interpretação histórica, não se pode desprezar a substancial alteração
produzida pelo Decreto-lei n° 400/68 quando acrescentou a proposição “haja ou não destaque
do imposto e ainda que a nota se refira a produto isento” imediatamente após a expressão
“qualquer efeito”. É que objetivo da Lei foi impedir que documentos fiscais considerados
inidôneos fiquem transitando impunemente em toda a cadeia de comercialização ou
produção, tenham sido estes aproveitados pelo emitente do documento ou por aquele que
com este supostamente transacionou.
40. Conforme Anexo I a este Termo, foram consolidadas mensalmente as notas fiscais
inidôneas listados no Anexo I e II ao Termo de Início do Procedimento Fiscal;
VII - TRIBUTAÇÃO DECORRENTE: CSLL
41. Aplicam-se à CSLL as mesmas normas de apuração e pagamento estabelecidas para o
imposto de renda;
VIII – DA MULTA DE OFÍCIO
42. A multa foi qualificada, no percentual de 150%, conforme o art. 44, § 1o, da Lei no 9.430,
de 1996, o qual estabelece a amplificação da penalidade nos casos previstos nos arts. 71, 72 e
73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, senão vejamos:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata;
[...]
1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis
43. Tendo em vista a utilização de notas fiscais inidôneas, o contribuinte se enquadrou no Art.
72 da citada Lei. Para melhor clareza, reproduzo o dispositivo em questão:
Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a
excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante
do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
44. Tendo em vista os indícios de Crimes contra a Ordem Tributária, conforme Art. 1o e 2o da
Lei 8.137 de 27 de dezembro de 1990, lavramos a devida Representação Fiscal para Fins
Penais;
A contribuinte foi cientificada dos lançamentos em 05/04/2021 (v. fls. 667) e em 29/04/2021 (v.
fls. 671) apresentou a impugnação de fls. 674-718, com base nos seguintes argumentos:
a) A ampla disponibilidade em espécie em caixa, por parte da contribuinte, pode ser facilmente
comprovada e justificada, pela própria sistemática financeira da empresa. Existe perfeita correlação
Fl. 1763
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entre o saldo financeiro em caixa com a ampla clientela da empresa (atacadista de bebidas e
alimentos em geral), situada em regiões periféricas, onde predominam pessoas das classes D e E, as
quais mantém o hábito de efetuar pagamentos em dinheiro;
b) Existe clara relação jurídica entre a empresa impugnante e seus fornecedores, especificamente
com as empresas relacionadas no Relatório Fiscal de fls. 63-78. As notas fiscais emitidas por estas
empresas são idôneas, foram devidamente emitidas e pagas (com dinheiro em espécie, disponível no
caixa da empresa). As mercadorias correspondentes foram devidamente recepcionadas e
comercializadas. A empresa mantém um adequado controle de estoque e de faturamento. Em geral,
a entrega da mercadoria adquirida resta a cargo do próprio fornecedor, e não do adquirente.
Entende que, nos autos, não há prova apta a comprovar o ilícito apontado pela autoridade fiscal.
Argumentou que a emissão de guias de Conhecimento de Transporte Eletrônico – CT-e não é
obrigatória para transporte de mercadorias dentro do mesmo município, conforme Portaria no 130,
de 29 de agosto de 2012, do DF. Ressaltou que todas as 11 empresas listadas pelo Fisco possuem
sede dentro do Distrito Federal. Além disso, o transporte realizado por Microempreendedor
Individual – MEI também é dispensado da emissão do CT-e (conforme Ajuste SINIEF no 09, de
27/10/2007). Assim, considera que não restou comprovada a não recepção das mercadorias
adquiridas pela impugnante. No tocante à ausência de comprovação da relação contratutal da
impugnante junto às empresas fornecedoras, afirmou que não existe obrigação legal para
formalização de contrato escrito. Reiterou que as compras eram realizadas por meio de ligação
telefônica. Nesse sentido, fez refertência a precedente do CARF, em processo de interesse do
jogador Neymar (fls. 691);
c) Considera carentes de demonstração os indícios que induzem à conclusão de que as empresas
contantes da Tabela I do Relatório Fiscal (fls. 63-78) não emitiram notas idôneas. Argumentou tratar-
se de empresas com anos de atuação no mercado, com reconhecida credibilidade e com pleno
cumprimento dos requisitos estaduais (distritais) para manutenção de suas atividades. Todas as
baixas das empresas (com exceção da Malaker Brasil) ocorreram em 2020, fato este desconsiderado
pela autoridade autuante. Tais empresas, portanto, encontravam-se ativas no ano-calendário de
2019. Quanto à Malaker Brasil, baixada em 11/10/2019, sua última nota fiscal foi emitida em
28/08/2019. A baixa desas empresas em 2020 (ano marcado pela pandemia) não serve como
parâmetro probatório nos presentes autos. Também não é correto afirmar que as citadas empresas
tiveram curta vida empresarial. A empresa Casa Serra Grande, por exemplo, existiu durante 8 anos e
7 meses. Também não é correto comparar as compras e vendas dessas empresa em um único ano-
calendário, pois a formação de estoque pode ter ocorrido em anos anteriores;
d) Contestou a aplicação da multa por emissão ou utilização de notas fiscais irregulares, posto que
tal capitulação jurídica se encontra em desacordo com a conduta verificada no caso em debate.
Afirmou que tal multa encontra aplicação específica no âmbito do IPI, sendo impossível a extensão
interpretativa ou aplicação por analogia, conforme pretendido pela autoridade autuante. Diante do
exposto, considerou que o lançamento encontra-se maculado por vício material insanável.
Considerou errônea a aplicação, no caso, de interpretação “lógica” ou “histórica”, posto que o
Direito Tributário é regido pelos princípios da estrita legalidade e da tipicidade cerrada. Invocou o
art. 108 do CTN, segundos os quais o emprego da analogia não poderá resultar na exigência de
tributo não previsto em lei. Fez referência expressa, ainda, aos arts. 106 e 112 do CTN. Mencionou
precedentes do CARF que, no seu entender, corroboram suas alegações (fls. 702-703);
e) Alegou a ocorrência de bis in idem, ou seja, aplicação de multas sancionatórias em duplicidade,
em face do mesmo ato. Neste sentido, afirmou que o mesmo ato de utiliar notas fiscais
supostamente irregulares deu ensejo à aplicação da multa qualificada (prevista no § 1o do art. 44 da
Fl. 1764
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Lei no 9.430/96) e à multa regulamentar (prevista no art. 83, II da Lei no 4.502/94). Apresentou o
seguinte quadro, para ilustrar sua alegação (fls. 706):

f) Afirmou que, embora não esteja expressamente declarada na Constituição, a vedação ao bis in
idem constitui consequência interpretativa lógica do princípio da proporcionalidade. Neste sentido,
fez referência a precedentes do CARF, fls. 709-711.
g) Argüiu a inaplicabilidade da multa qualificada, posto que não se verificou nenhuma ação ou
omissão dolosa por parte da impugnante, visando impedir ou retardar o conhecimento por parte da
autoridade fazendária das supostas irregularidades no pagamento de alguns de seus fornecedores e
prestadores, seja porque os pagamentos e recebimentos das mercadorias foram todos devidamente
comprovados, seja porque a Impugnante atendeu todas as intimações fiscais, sendo que as
autuações tiveram por base as demonstrações contábeis da Impugnante e demais documentos por
ela apresentados à fiscalização. Neste sentido, colacionou precedentes bem como a Súmula no 14 do
CARF, fls. 713-714;
h) Por fim, alegou que a multa fixada em percentual superior ao valor do tributo devido apresenta
caráter eminentemente confiscatório, afrontando os arts. 150, IV; 5o, XXII e 170, II, todos da
Constituição Federal. Neste sentido, mencionou decisão do STF, proferida em sede de ADIN no 551-
1/RJ, a qual estendeu a aplicabilidade do não-confisco às multas tibutárias.
Nestes termos, requereu a anulação dos presentes lançamentos, por falta de provas dos ilícitos e
erro na capitulação legal. Subsidiariamente, requereu o cancelamento da multa regulamentar, por:
a) estar baseada em elastecimento hermenêutico das normas do IPI, violando os princípios da estrita
legalidade e da tipicidade cerrada; b) configurar bis in idem, tendo em vista a qualificação da multa
de ofício, pelo mesmo motivo, devendo prevalecer apenas a penalidade menos severa (conforme
art. 106, II, “c” d CTN). Requereu, também, a desqualificação da multa de ofício, por ausência de
comprovação de sonegação. Alternativamente, requereu a redução da multa qualificada para o
percentual de 100%, em obediência ao princípio do não-confisco.
O responsável solidário Flávio Silva Alves foi cientificado dos lançamentos em 01/04/2021 (v. fls.
669) e em 29/04/2021 (v. fls. 1497) apresentou a impugnação de fls. 1499-1521, com base nos
seguintes argumentos:
a) A atribuição de responsabilidade tributária ao impugnante, com fundamento no art. 135 do CTN,
merece ser anulada, posto que a autoridade autuante não se desincumbiu do ônus de comprovar
suas alegações. O Relatório Fiscal de fls. 63-78 não traz qualquer comprovação da participação do
impugnante na prática do ilícito indicado. A simples presunção de que o impugnante tinha ciência da
“utilização de notas fiscais inidôneas” por si só não é capaz de lhe atribuir a responsabilidade
solidária. A ação fiscal não pode se escorar apenas e tão somente em presunções. Neste sentido,
colacionou precedentes do CARF, fls. 1506-1507;
Fl. 1765
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b) Na análise do art. 135 do CTN não cabe ao contribuinte fazer a prova negativa dos fatos (excesso
de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto). Se o fisco constituiu o crédito tributário
contra diretor, gerente ou representante de sociedade empresarial ou de sociedade civil deve
comprovar que aquele crédito resultou de ato praticado pelo agente, com excesso de poder ou
infração a lei, contrato ou estatuto, enquanto administrador da sociedade. Não é aceitável a simples
indicação, rasa e abstrata, de que com base na análise fiscal os sócios “tinham total ciência da
utilização de notas fiscais inidôneas”. O Relatório Fiscal de fls. 63-78, extenso em sua análise, não
trata, por nenhum momento, dos sócios administradores, não traz qualquer prática realizada por
eles em que tenha ocorrido excesso, ou infração a lei ou ao contrato social. Se não há comprovação
do atuar individualizado do sócios, na prática de um ilícito com o escopo de obter benefícios fiscais,
impossível a sua responsabilização solidária. Nesse sentido, colacionou precedentes do CARF, fls.
1510-1511;
c) Diante da completa ausência de acervo probatório necessário à constatação da ocorrência
prevista no art. 135, III do CTN, afigura-se impossível a imputação da responsabilidade tributária
solidária, posto que ausentes os requisitos legais pertinentes. Consequentemente, revela-se
equivocada a capitulação legal do ato apontado pela autoridade autuante. Deveria a autoridade
fiscal carrear aos autos provas aptas a demonstrar a ocorrência de atos concretos praticados pelos
sócios com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto social. A afirmação de
que os sócios “tinham total ciência da utilização de notas fiscais inidôneas” constitui simples e mera
presunção particular da autoridade fiscal, pois não há nos autos qualquer indício que atribua
veracidade à referida alegação. O Direito Tributário é regido por dois princípios fundamentais: estrita
legalidade e tipicidade cerrada. Há nítido erro na capitulação jurídica do fato “ter total ciência” para
fins de aplicação de penalidade que requer, expressamente, a “prática de atos com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto social”, nos termos do art. 135, III do CTN.
Neste sentido, colacionou precedentes do CARF, fls. 1515-1516;
d) Verifica-se, portanto, patente nulidade do ato de responsabilização tributária do impugnante, por
falta de demonstração dos requisitos do artigo 135, III, do CTN, na medida em que não há provas das
práticas condicionantes à imputação da responsabilidade solidária, estampadas no citado artigo. Os
pressupostos estabelecidos no caput do artigo 135 - prática de ato com excesso de poder ou infração
de lei ou contrato social – não foram objeto de nenhum comentário pela fiscalização na imputação
da solidariedade ao Impugnante. Neste sentido, fez referência à Súmula 430 do STJ, segundo a qual
“o inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade
solidária do sócio-gerente”. Visando sustentar seu entendimento, colacionou mais alguns
precedentes do CARF, fls. 1518-1520.
Nestes termos, requereu a anulação da imputação de responsabilidade tributária solidária, por duas
razões: a) manifesta ausência de provas aptas a comprovar a prática, por parte do impugnante, de
atos com excesso de poderes ou infração à lei ou contrato social; b) manifesto equívoco quanto à
capitulação jurídico-legal do ato de “ciência” indicado pelo Auditor-Fiscal à imputação da
responsabilidade solidária prevista no art. 135, III do CTN, o que configura vício material insanável.
O responsável solidário Ney Marques Moreira foi cientificado dos lançamentos em 05/04/2021 e em
29/04/2021 (v. fls. 1524) apresentou a impugnação de fls. 1526-1548, idêntica à que foi apresentada
pelo co-responsável Flávio Silva Alves (cujos argumentos encontram-se acima sintetizados).
[...]
4.
A DRJ/PR (DRJ09) proferiu o v. acórdão recorrido julgando improcedente a
impugnação, mantendo os créditos tributários apurados no auto de infração, assim ementado;
Fl. 1766
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2019
DOCUMENTOS INIDÔNEOS. EFETIVIDADE NÃO COMPROVADA.
Não restando comprovado o pagamento e o efetivo ingresso das mercadorias objeto de notas fiscais
emitidas por empresas inexistentes de fato, as citadas notas devem ser consideradas inidôneas.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
A decisão relativa ao auto de infração do IRPJ deve ser igualmente aplicada no julgamento dos autos
de infração reflexos da CSLL, PIS e COFINS uma vez que os lançamentos estão apoiados nos mesmos
elementos de convicção.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2019
NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. RECEBIMENTO E UTILIZAÇÃO. MULTA REGULAMENTAR. CUMULAÇÃO
COM A MULTA PROPORCIONAL.
Por expressa disposição de lei, no caso de utilização de notas fiscais inidôneas aplica-se a multa
regulamentar equivalente ao valor das mercadorias nelas discriminadas, cumulativamente com a
multa proporcional ao montante do imposto não recolhido.
MULTA QUALIFICADA. APLICABILIDADE.
Correta a qualificação da multa de ofício, quando restar comprovado que a operação foi realizada de
forma dolosa mediante fraude, com o objetivo de sonegar tributos.
SUJEIÇÃO PASSIVA. SÓCIO ADMINISTRADOR. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA TRIBUTÁRIA.
O sócio administrador que comprovadamente agiu com excesso de poderes e/ou com infração à lei,
a teor do art. 135 do CTN, responde ao lado da sociedade contribuinte pelos créditos tributários
correspondentes.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2019
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEIS. AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas; incluídas as que julgam litígios fiscais, não detêm competência para
decidir sobre a inconstitucionalidade de Leis.
5.
Inconformados com o v. acórdão a quo, os Recorrentes DISTRIBUIDORA DE
ALIMENTOS NOVA IGUAÇU LTDA. (contribuinte), NEY MARQUES MOREIRA (responsável solidário)
e FLÁVIO SILVA ALVES (responsável solidário), interpuseram Recursos Voluntários visando sua
reforma, repetindo os mesmos argumentos da impugnação, sem, contudo, trazerem aos autos
qualquer elemento novo ou ter apresentado documentos que comprovassem as alegações.
6.
Alega, em síntese, a empresa DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS NOVA IGUAÇU LTDA.
(contribuinte) que – v. cf. Recurso Voluntário de fls. 1627/1680:
(i)
“DAS RAZÕES QUE IMPÕEM A REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO”,
“DESCONSIDERAÇÃO
DA
SISTEMÁTICA
FINANCEIRA
DA
EMPRESA
RECORRIDA – DESCONSIDERAÇÃO COM BASE EM MERAS SUPOSIÇÕES –
VIOLAÇÃO AO ARTIGO 142 DO CTN – ATIVIDADE ADMINISTRATIVA DE
LANÇAMENTO É VINCULADA E OBRIGATÓRIA – VEDADO O LANÇAMENTO
Fl. 1767
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COM BASE EM SUPOSIÇÕES” vez que “(...) destaca-se que o próprio órgão se
põe em contradição, na medida em que anteriormente restou assentado que o
crédito tributário ora em debate representa apenas 40% da movimentação
total de compras da empresa Recorrente, portanto, não é cabível afirmar que
a Recorrente efetuava o pagamento de todas as suas aquisições em “dinheiro
vivo”. (...)”, acrescenta que “(...) A propósito, sendo a empresa Recorrente
uma “distribuidora” que adquire mercadorias de terceiros em larga escala e,
posteriormente, revende para estabelecimentos menores que atendem o
consumidor final é possível concluir que no cenário mercadológico em que a
empresa Recorrente atua, sua atividade encontra-se no centro das relações de
direito privado firmadas entre os comerciantes individuais de larga escala de
produtos específicos e os estabelecimentos que recepcionam o cliente final,
(...)”, aduz ainda “(...) que a grande maioria dos estabelecimentos que
adquirem as mercadorias da Recorrente, cerca de 80% (oitenta por cento) de
sua clientela, estão alocados em regiões periféricas, deslocadas dos principais
centros econômicos e urbanos. Nesse sentido, segundo pesquisas, o uso do
dinheiro em espécie, em regiões periféricas, é o meio de pagamento mais
utilizado, que aliás, mesmo com o crescimento do uso de cartões, ainda é o
principal meio de pagamento cotidiano, conforme se depreende do estudo
elaborado pelo Instituto Pesquisa & Estratégia, devidamente divulgado no
Jornal Valor Econômico (...)”, e conclui afirmando que “(...) conforme
demonstrado, é inadmissível que as razões provenientes de PRESUNÇÕES do
órgão julgador sejam mantidas por este col. Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais, na medida em que destoa da norma técnica legal necessária
à fundamentação legal para rejeição da impugnação apresentada na origem.
(...)”;
(ii)
“NOTAS FISCAIS IDÔNEAS – NOTA FISCAIS EMITIDAS E PAGAS – GLOSAS
IRREGULAR – MERCADORIAS RECEPCIONADAS E COMERCIALIZADAS –
CONTROLE DE ESTOQUE – FATURAMENTO – PAGAMENTO COMPROVADO -
IMPOSSIBILIDADE DE SE GLOSAR DESPESAS APENAS COM BASE NA
INIDONEIDADE DAS NOTAS FISCAIS”, tendo em vista que existe clara relação
jurídica entre a empresa recorrente e seus fornecedores, especificamente
com as empresas relacionadas no Relatório Fiscal de fls. 63-78. As notas fiscais
emitidas por estas empresas são idôneas, foram devidamente emitidas e
pagas (com dinheiro em espécie, disponível no caixa da empresa). As
mercadorias
correspondentes
foram
devidamente
recepcionadas
e
comercializadas. A empresa mantém um adequado controle de estoque e de
faturamento. Em geral, a entrega da mercadoria adquirida resta a cargo do
próprio fornecedor, e não do adquirente. Entende que, nos autos, não há
prova apta a comprovar o ilícito apontado pela autoridade fiscal. Argumentou
que a emissão de guias de Conhecimento de Transporte Eletrônico – CT-e não
é obrigatória para transporte de mercadorias dentro do mesmo município,
conforme Portaria no 130, de 29 de agosto de 2012, do DF. Ressaltou que
todas as 11 empresas listadas pelo Fisco possuem sede dentro do Distrito
Federal. Além disso, o transporte realizado por Microempreendedor
Individual – MEI também é dispensado da emissão do CT-e (conforme Ajuste
Fl. 1768
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SINIEF no 09, de 27/10/2007). Assim, considera que não restou comprovada a
não recepção das mercadorias adquiridas pela recorrente. No tocante à
ausência de comprovação da relação contratual da recorrente junto às
empresas fornecedoras, afirmou que não existe obrigação legal para
formalização de contrato escrito. Reiterou que as compras eram realizadas
por meio de ligação telefônica. Nesse sentido, fez referência a precedente do
CARF, em processo de interesse do jogador Neymar;
(iii) “DA IDONEIDADE DAS EMPRESAS QUESTIONADAS – EMPRESAS COM ANOS
DE ATUAÇÃO NO MERCADO – DEMONSTRAÇÃO DE CREDIBILIDADE –
CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS ESTADUAIS PARA MANUTENÇÃO DE SUAS
ATIVIDADES”, vez que considera carentes de demonstração os indícios que
induzem à conclusão de que as empresas contantes da Tabela I do Relatório
Fiscal (fls. 63-78) não emitiram notas idôneas. Argumentou tratar-se de
empresas com anos de atuação no mercado, com reconhecida credibilidade e
com pleno cumprimento dos requisitos estaduais (distritais) para manutenção
de suas atividades. Todas as baixas das empresas (com exceção da Malaker
Brasil) ocorreram em 2020, fato este desconsiderado pela autoridade
autuante. Tais empresas, portanto, encontravam-se ativas no ano-calendário
de 2019. Quanto à Malaker Brasil, baixada em 11/10/2019, sua última nota
fiscal foi emitida em 28/08/2019. A baixa dessas empresas em 2020 (ano
marcado pela pandemia) não serve como parâmetro probatório nos presentes
autos. Também não é correto afirmar que as citadas empresas tiveram curta
vida empresarial. A empresa Casa Serra Grande, por exemplo, existiu durante
8 anos e 7 meses. Também não é correto comparar as compras e vendas
dessas empresas em um único ano-calendário, pois a formação de estoque
pode ter ocorrido em anos anteriores;
(iv) “DA MULTA POR EMISSÃO OU UTILIZAÇÃO DE NOTAS FISCAIS IRREGULARES
– CAPITULAÇÃO JURÍDICA EM DESACORDO COM A CONDUTA DO CASO EM
DEBATE – MULTA DE APLICAÇÃO ESPECÍFICA AO ÂMBITO DO IPI –
IMPOSSIBILIDADE DE EXTENSÃO INTERPRETATIVA OU APLICAÇÃO POR
ANALOGIA – AUSÊNCIA DE CONFIGURAÇÃO DE CONTRIBUINTE SUBSTITUTO
– VÍCIO MATERIAL NA FEITURA DO ATO DE LANÇAMENTO”, vez que tal
capitulação jurídica se encontra em desacordo com a conduta verificada no
caso em debate. Afirmou que tal multa encontra aplicação específica no
âmbito do IPI, sendo impossível a extensão interpretativa ou aplicação por
analogia, conforme pretendido pela autoridade autuante. Diante do exposto,
considerou que o lançamento encontra-se maculado por vício material
insanável. Considerou errônea a aplicação, no caso, de interpretação “lógica”
ou “histórica”, posto que o Direito Tributário é regido pelos princípios da
estrita legalidade e da tipicidade cerrada. Invocou o art. 108 do CTN, segundos
os quais o emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo
não previsto em lei. Fez referência expressa, ainda, aos arts. 106 e 112 do
CTN. Mencionou precedentes do CARF que, no seu entender, corroboram
suas alegações;
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(v)
“DAS MULTAS SANCIONATÓRIAS APLICADAS EM DUPLICIDADE EM FACE DO
MESMO ATO – OCORRÊNCIA DO BIS IN IDEM – MESMO ATO DE UTILIZAR
NOTAS SUPOSTAMENTE IRREGULARES DEU ENSEJO A APLICAÇÃO DA MULTA
QUALIFICADA, PREVISTA NO § 1o, DO ARTIGO 44, DA LEI N.o 9.430/96 E À
MULTA REGULAMENTAR, PREVISTA NO INCISO II, DO ARTIGO 83, DA LEI N.o
4.502/94”, tendo em vista que teria havido a ocorrência de bis in idem, ou
seja, aplicação de multas sancionatórias em duplicidade, em face do mesmo
ato. Neste sentido, afirmou que o mesmo ato de utilizar notas fiscais
supostamente irregulares deu ensejo à aplicação da multa qualificada
(prevista no § 1o do art. 44 da Lei no 9.430/96) e à multa regulamentar
(prevista no art. 83, II da Lei no 4.502/94). Apresentou o seguinte quadro, para
ilustrar sua alegação. Afirmou que, embora não esteja expressamente
declarada na Constituição, a vedação ao bis in idem constitui consequência
interpretativa lógica do princípio da proporcionalidade. Neste sentido, fez
referência a precedentes do CARF;
(vi) “DA INAPLICABILIDADE DA MULTA QUALIFICADA”, vez que não se verificou
nenhuma ação ou omissão dolosa por parte da impugnante, visando impedir
ou retardar o conhecimento por parte da autoridade fazendária das supostas
irregularidades no pagamento de alguns de seus fornecedores e prestadores,
seja porque os pagamentos e recebimentos das mercadorias foram todos
devidamente comprovados, seja porque a Impugnante atendeu todas as
intimações fiscais, sendo que as autuações tiveram por base as
demonstrações contábeis da Impugnante e demais documentos por ela
apresentados à fiscalização. Neste sentido, colacionou precedentes bem como
a Súmula no 14 do CARF;
(vii) “DO CARÁCTER EMINENTEMENTE CONFISCATÓRIO DA MULTA FIXADA EM
PERCENTUAL SUPERIOR OU VALOR DO TRIBUTO DEVIDO”, tendo em vista
que afrontaria os artigos 150, inciso IV; 5o, inciso XXII e 170, inciso II, todos da
Constituição Federal. Neste sentido, mencionou decisão do STF, proferida em
sede de ADIN no 551-1/RJ, a qual estendeu a aplicabilidade do não-confisco às
multas tibutárias. Nestes termos, requereu a anulação dos presentes
lançamentos, por falta de provas dos ilícitos e erro na capitulação legal.
Subsidiariamente, requereu o cancelamento da multa regulamentar, por: a)
estar baseada em elastecimento hermenêutico das normas do IPI, violando os
princípios da estrita legalidade e da tipicidade cerrada; b) configurar bis in
idem, tendo em vista a qualificação da multa de ofício, pelo mesmo motivo,
devendo prevalecer apenas a penalidade menos severa (conforme art. 106, II,
“c” d CTN). Requereu, também, a desqualificação da multa de ofício, por
ausência de comprovação de sonegação. Alternativamente, requereu a
redução da multa qualificada para o percentual de 100%, em obediência ao
princípio do não-confisco.
7.
Aduzem, em suma, os responsáveis solidários NEY MARQUES MOREIRA
(responsável solidário) e FLÁVIO SILVA ALVES (responsável solidário), vez que tratam-se de
recursos idênticos que – v. cf. Recursos Voluntários de fls. 1681/1707 e 1708/1734:
Fl. 1770
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(i)
“DA SISTEMÁTICA FÁTICA E JURÍDICA QUE INDUZEM À ANULAÇÃO DO AUTO
DE INFRAÇÃO OBJETO DO PRESENTE PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL,
NO QUE SE REFERE À ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA AO
RECORRENTE, COM FUNDAMENTO NO ARTIGO 135 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO
NACIONAL”, “DO ÔNUS DA PROVA – AUTORIDADE FISCAL QUE NÃO SE
DESINCUMBIU DE COMPROVAR SUAS ALEGAÇÕES – RELATÓRIO FISCAL DE
FLS. 63/78 QUE NÃO TRAZ QUALQUER COMPROVAÇÃO DA PARTICIPAÇÃO
DO RECORRENTE NA PRÁTICA DO ILÍCITO INDICADO – AUSÊNCIA DE PROVA
QUE AUTORIZE A APLICAÇÃO DO ARTIGO 135, INCISO III, DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL – DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO RECONHECIDA
PELA ACÓRDÃO RECORRIDO”, vez que a atribuição de responsabilidade
tributária ao impugnante, com fundamento no art. 135 do CTN, merece ser
anulada, posto que a autoridade autuante não se desincumbiu do ônus de
comprovar suas alegações. O Relatório Fiscal de fls. 63-78 não traz qualquer
comprovação da participação do recorrente na prática do ilícito indicado. A
simples presunção de que o recorrente tinha ciência da “utilização de notas
fiscais inidôneas” por si só não é capaz de lhe atribuir a responsabilidade
solidária. A ação fiscal não pode se escorar apenas e tão somente em
presunções. Neste sentido, colacionou precedentes do CARF;
(ii)
“DA COMPLETA AUSÊNCIA DE ACERVO PROBATÓRIO NECESSÁRIO À
CONTATAÇÃO DA INCORRÊNCIA NO ARTIGO 135, INCISO III DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO
NACIONAL
–
IMPOSSIBILIDADE
DA
IMPUTAÇÃO
DA
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA SEM A PRESENÇA DOS
REQUISITOS ESTAMPADOS NO ARTIGO 135, INCISO III, DO CTN –
CAPITULAÇÃO LEGAL DO ATO IDENTIFICADA DE FORMA EQUIVOCADA –
AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO RECONHECIDA PELO ACÓRDÃO RECORRIDO”,
tendo em vista que na análise do art. 135 do CTN não cabe ao contribuinte
fazer a prova negativa dos fatos (excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatuto). Se o fisco constituiu o crédito tributário contra
diretor, gerente ou representante de sociedade empresarial ou de sociedade
civil deve comprovar que aquele crédito resultou de ato praticado pelo
agente, com excesso de poder ou infração a lei, contrato ou estatuto,
enquanto administrador da sociedade. Não é aceitável a simples indicação,
rasa e abstrata, de que com base na análise fiscal os sócios “tinham total
ciência da utilização de notas fiscais inidôneas”. O Relatório Fiscal de fls. 63-
78, extenso em sua análise, não trata, por nenhum momento, dos sócios
administradores, não traz qualquer prática realizada por eles em que tenha
ocorrido excesso, ou infração a lei ou ao contrato social. Se não há
comprovação do atuar individualizado dos sócios, na prática de um ilícito com
o escopo de obter benefícios fiscais, impossível a sua responsabilização
solidária. Nesse sentido, colacionou precedentes do CARF. Diante da completa
ausência de acervo probatório necessário à constatação da ocorrência
prevista no art. 135, III do CTN, afigura-se impossível a imputação da
responsabilidade tributária solidária, posto que ausentes os requisitos legais
pertinentes. Consequentemente, revela-se equivocada a capitulação legal do
ato apontado pela autoridade autuante. Deveria a autoridade fiscal carrear
Fl. 1771
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aos autos provas aptas a demonstrar a ocorrência de atos concretos
praticados pelos sócios com excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatuto social. A afirmação de que os sócios “tinham total ciência
da utilização de notas fiscais inidôneas” constitui simples e mera presunção
particular da autoridade fiscal, pois não há nos autos qualquer indício que
atribua veracidade à referida alegação. O Direito Tributário é regido por dois
princípios fundamentais: estrita legalidade e tipicidade cerrada. Há nítido erro
na capitulação jurídica do fato “ter total ciência” para fins de aplicação de
penalidade que requer, expressamente, a “prática de atos com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto social”, nos termos do
art. 135, III do CTN. Neste sentido, colacionou precedentes do CARF. Alega,
portanto, patente nulidade do ato de responsabilização tributária do
recorrente, por falta de demonstração dos requisitos do artigo 135, III, do
CTN, na medida em que não há provas das práticas condicionantes à
imputação da responsabilidade solidária, estampadas no citado artigo. Os
pressupostos estabelecidos no caput do artigo 135 - prática de ato com
excesso de poder ou infração de lei ou contrato social – não foram objeto de
nenhum comentário pela fiscalização na imputação da solidariedade ao
recorrente. Neste sentido, fez referência à Súmula 430 do STJ, segundo a qual
“o inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só,
a responsabilidade solidária do sócio-gerente”. Visando sustentar seu
entendimento, colacionou mais alguns precedentes do CARF. Nestes termos,
requereu a anulação da imputação de responsabilidade tributária solidária,
por duas razões: a) manifesta ausência de provas aptas a comprovar a prática,
por parte do impugnante, de atos com excesso de poderes ou infração à lei ou
contrato social; b) manifesto equívoco quanto à capitulação jurídico-legal do
ato de “ciência” indicado pelo Auditor-Fiscal à imputação da responsabilidade
solidária prevista no art. 135, III do CTN, o que configura vício material
insanável.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto – Relator
8.
Os Recursos Voluntários são tempestivos, conforme despacho de fl. 1747, bem
assim preenchem os pressupostos de admissibilidade, nos termos do Decreto no 70.235/1972
(PAF), razão pela qual deles conheço.
9.
Cuida-se o feito de Autos de Infração para exigência de IRPJ, CSLL, COFINS, PIS e
Outras Multas Administradas da RFB, referente a fatos geradores ocorridos no ano-calendário de
2019, tendo em vista a constatação das seguintes infrações:
(i)
despesas não comprovadas;
(ii)
comprovação inidônea de custos;
Fl. 1772
DF CARF MF
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21
(iii) créditos da não-cumulatividade descontados indevidamente na apuração de
contribuições; e
(iv) emissão ou utilização de notas fiscais inidôneas em proveito próprio.
10.
Em sede de Recursos Voluntários, os Recorrentes apenas reiteram os argumentos
trazidos nas Impugnações, sem, contudo, trazerem aos autos qualquer elemento novo ou terem
apresentado quaisquer documentos que comprovassem suas alegações.
11.
Alegou, em suma, a contribuinte que – v. cf. Recurso Voluntário de fls. 1627/1680:
(i)
“DAS RAZÕES QUE IMPÕEM A REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO”,
“DESCONSIDERAÇÃO
DA
SISTEMÁTICA
FINANCEIRA
DA
EMPRESA
RECORRIDA – DESCONSIDERAÇÃO COM BASE EM MERAS SUPOSIÇÕES –
VIOLAÇÃO AO ARTIGO 142 DO CTN – ATIVIDADE ADMINISTRATIVA DE
LANÇAMENTO É VINCULADA E OBRIGATÓRIA – VEDADO O LANÇAMENTO
COM BASE EM SUPOSIÇÕES” vez que “(...) destaca-se que o próprio órgão se
põe em contradição, na medida em que anteriormente restou assentado que o
crédito tributário ora em debate representa apenas 40% da movimentação
total de compras da empresa Recorrente, portanto, não é cabível afirmar que
a Recorrente efetuava o pagamento de todas as suas aquisições em “dinheiro
vivo”. (...)”, acrescenta que “(...) A propósito, sendo a empresa Recorrente
uma “distribuidora” que adquire mercadorias de terceiros em larga escala e,
posteriormente, revende para estabelecimentos menores que atendem o
consumidor final é possível concluir que no cenário mercadológico em que a
empresa Recorrente atua, sua atividade encontra-se no centro das relações de
direito privado firmadas entre os comerciantes individuais de larga escala de
produtos específicos e os estabelecimentos que recepcionam o cliente final,
(...)”, aduz ainda “(...) que a grande maioria dos estabelecimentos que
adquirem as mercadorias da Recorrente, cerca de 80% (oitenta por cento) de
sua clientela, estão alocados em regiões periféricas, deslocadas dos principais
centros econômicos e urbanos. Nesse sentido, segundo pesquisas, o uso do
dinheiro em espécie, em regiões periféricas, é o meio de pagamento mais
utilizado, que aliás, mesmo com o crescimento do uso de cartões, ainda é o
principal meio de pagamento cotidiano, conforme se depreende do estudo
elaborado pelo Instituto Pesquisa & Estratégia, devidamente divulgado no
Jornal Valor Econômico (...)”, e conclui afirmando que “(...) conforme
demonstrado, é inadmissível que as razões provenientes de PRESUNÇÕES do
órgão julgador sejam mantidas por este col. Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais, na medida em que destoa da norma técnica legal necessária
à fundamentação legal para rejeição da impugnação apresentada na origem.
(...)”;
(ii)
“NOTAS FISCAIS IDÔNEAS – NOTA FISCAIS EMITIDAS E PAGAS – GLOSAS
IRREGULAR – MERCADORIAS RECEPCIONADAS E COMERCIALIZADAS –
CONTROLE DE ESTOQUE – FATURAMENTO – PAGAMENTO COMPROVADO -
IMPOSSIBILIDADE DE SE GLOSAR DESPESAS APENAS COM BASE NA
INIDONEIDADE DAS NOTAS FISCAIS”, tendo em vista que existe clara relação
jurídica entre a empresa recorrente e seus fornecedores, especificamente
Fl. 1773
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com as empresas relacionadas no Relatório Fiscal de fls. 63-78. As notas fiscais
emitidas por estas empresas são idôneas, foram devidamente emitidas e
pagas (com dinheiro em espécie, disponível no caixa da empresa). As
mercadorias
correspondentes
foram
devidamente
recepcionadas
e
comercializadas. A empresa mantém um adequado controle de estoque e de
faturamento. Em geral, a entrega da mercadoria adquirida resta a cargo do
próprio fornecedor, e não do adquirente. Entende que, nos autos, não há
prova apta a comprovar o ilícito apontado pela autoridade fiscal. Argumentou
que a emissão de guias de Conhecimento de Transporte Eletrônico – CT-e não
é obrigatória para transporte de mercadorias dentro do mesmo município,
conforme Portaria no 130, de 29 de agosto de 2012, do DF. Ressaltou que
todas as 11 empresas listadas pelo Fisco possuem sede dentro do Distrito
Federal. Além disso, o transporte realizado por Microempreendedor
Individual – MEI também é dispensado da emissão do CT-e (conforme Ajuste
SINIEF no 09, de 27/10/2007). Assim, considera que não restou comprovada a
não recepção das mercadorias adquiridas pela recorrente. No tocante à
ausência de comprovação da relação contratual da recorrente junto às
empresas fornecedoras, afirmou que não existe obrigação legal para
formalização de contrato escrito. Reiterou que as compras eram realizadas
por meio de ligação telefônica. Nesse sentido, fez referência a precedente do
CARF, em processo de interesse do jogador Neymar;
(iii) “DA IDONEIDADE DAS EMPRESAS QUESTIONADAS – EMPRESAS COM ANOS
DE ATUAÇÃO NO MERCADO – DEMONSTRAÇÃO DE CREDIBILIDADE –
CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS ESTADUAIS PARA MANUTENÇÃO DE SUAS
ATIVIDADES”, vez que considera carentes de demonstração os indícios que
induzem à conclusão de que as empresas contantes da Tabela I do Relatório
Fiscal (fls. 63-78) não emitiram notas idôneas. Argumentou tratar-se de
empresas com anos de atuação no mercado, com reconhecida credibilidade e
com pleno cumprimento dos requisitos estaduais (distritais) para manutenção
de suas atividades. Todas as baixas das empresas (com exceção da Malaker
Brasil) ocorreram em 2020, fato este desconsiderado pela autoridade
autuante. Tais empresas, portanto, encontravam-se ativas no ano-calendário
de 2019. Quanto à Malaker Brasil, baixada em 11/10/2019, sua última nota
fiscal foi emitida em 28/08/2019. A baixa dessas empresas em 2020 (ano
marcado pela pandemia) não serve como parâmetro probatório nos presentes
autos. Também não é correto afirmar que as citadas empresas tiveram curta
vida empresarial. A empresa Casa Serra Grande, por exemplo, existiu durante
8 anos e 7 meses. Também não é correto comparar as compras e vendas
dessas empresas em um único ano-calendário, pois a formação de estoque
pode ter ocorrido em anos anteriores;
(iv) “DA MULTA POR EMISSÃO OU UTILIZAÇÃO DE NOTAS FISCAIS IRREGULARES
– CAPITULAÇÃO JURÍDICA EM DESACORDO COM A CONDUTA DO CASO EM
DEBATE – MULTA DE APLICAÇÃO ESPECÍFICA AO ÂMBITO DO IPI –
IMPOSSIBILIDADE DE EXTENSÃO INTERPRETATIVA OU APLICAÇÃO POR
ANALOGIA – AUSÊNCIA DE CONFIGURAÇÃO DE CONTRIBUINTE SUBSTITUTO
Fl. 1774
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– VÍCIO MATERIAL NA FEITURA DO ATO DE LANÇAMENTO”, vez que tal
capitulação jurídica se encontra em desacordo com a conduta verificada no
caso em debate. Afirmou que tal multa encontra aplicação específica no
âmbito do IPI, sendo impossível a extensão interpretativa ou aplicação por
analogia, conforme pretendido pela autoridade autuante. Diante do exposto,
considerou que o lançamento encontra-se maculado por vício material
insanável. Considerou errônea a aplicação, no caso, de interpretação “lógica”
ou “histórica”, posto que o Direito Tributário é regido pelos princípios da
estrita legalidade e da tipicidade cerrada. Invocou o art. 108 do CTN, segundos
os quais o emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo
não previsto em lei. Fez referência expressa, ainda, aos arts. 106 e 112 do
CTN. Mencionou precedentes do CARF que, no seu entender, corroboram
suas alegações;
(v)
“DAS MULTAS SANCIONATÓRIAS APLICADAS EM DUPLICIDADE EM FACE DO
MESMO ATO – OCORRÊNCIA DO BIS IN IDEM – MESMO ATO DE UTILIZAR
NOTAS SUPOSTAMENTE IRREGULARES DEU ENSEJO A APLICAÇÃO DA MULTA
QUALIFICADA, PREVISTA NO § 1o, DO ARTIGO 44, DA LEI N.o 9.430/96 E À
MULTA REGULAMENTAR, PREVISTA NO INCISO II, DO ARTIGO 83, DA LEI N.o
4.502/94”, tendo em vista que teria havido a ocorrência de bis in idem, ou
seja, aplicação de multas sancionatórias em duplicidade, em face do mesmo
ato. Neste sentido, afirmou que o mesmo ato de utilizar notas fiscais
supostamente irregulares deu ensejo à aplicação da multa qualificada
(prevista no § 1o do art. 44 da Lei no 9.430/96) e à multa regulamentar
(prevista no art. 83, II da Lei no 4.502/94). Apresentou o seguinte quadro, para
ilustrar sua alegação. Afirmou que, embora não esteja expressamente
declarada na Constituição, a vedação ao bis in idem constitui consequência
interpretativa lógica do princípio da proporcionalidade. Neste sentido, fez
referência a precedentes do CARF;
(vi) “DA INAPLICABILIDADE DA MULTA QUALIFICADA”, vez que não se verificou
nenhuma ação ou omissão dolosa por parte da impugnante, visando impedir
ou retardar o conhecimento por parte da autoridade fazendária das supostas
irregularidades no pagamento de alguns de seus fornecedores e prestadores,
seja porque os pagamentos e recebimentos das mercadorias foram todos
devidamente comprovados, seja porque a Impugnante atendeu todas as
intimações fiscais, sendo que as autuações tiveram por base as
demonstrações contábeis da Impugnante e demais documentos por ela
apresentados à fiscalização. Neste sentido, colacionou precedentes bem como
a Súmula no 14 do CARF;
(vii) “DO CARÁCTER EMINENTEMENTE CONFISCATÓRIO DA MULTA FIXADA EM
PERCENTUAL SUPERIOR OU VALOR DO TRIBUTO DEVIDO”, tendo em vista
que afrontaria os artigos 150, inciso IV; 5o, inciso XXII e 170, inciso II, todos da
Constituição Federal. Neste sentido, mencionou decisão do STF, proferida em
sede de ADIN no 551-1/RJ, a qual estendeu a aplicabilidade do não-confisco às
multas tibutárias. Nestes termos, requereu a anulação dos presentes
lançamentos, por falta de provas dos ilícitos e erro na capitulação legal.
Fl. 1775
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Subsidiariamente, requereu o cancelamento da multa regulamentar, por: a)
estar baseada em elastecimento hermenêutico das normas do IPI, violando os
princípios da estrita legalidade e da tipicidade cerrada; b) configurar bis in
idem, tendo em vista a qualificação da multa de ofício, pelo mesmo motivo,
devendo prevalecer apenas a penalidade menos severa (conforme art. 106, II,
“c” d CTN). Requereu, também, a desqualificação da multa de ofício, por
ausência de comprovação de sonegação. Alternativamente, requereu a
redução da multa qualificada para o percentual de 100%, em obediência ao
princípio do não-confisco.
12.
Pois bem.
13.
O relatório fiscal de fls. 63/78 assevera que “(...) o valor de compras das supostas
noteiras representaram 41,37% do volume total de compras realizadas pelo contribuinte no ano-
calendário 2019. Outro ponto a destacar, é que todas as empresas relacionadas foram
consideradas inexistente de fato ou extinta voluntariamente, não transmitiram a Escrituração
Contábil Digital ou a Escrituração Contábil Fiscal para o ano-calendário de 2019, não realizaram
nenhum recolhimento de tributo, bem como, por duas exceções, tiveram a vida empresarial
relativamente curta (...)”.
14.
Acrescentou que “(...) consultou os dados dos rendimentos/patrimônios declarados
dos sócios das empresas suspeitas e constatou que os mesmos não possuem lastros financeiros
compatíveis para os valores envolvidos de compras e vendas das empresas (...)”:

15.
Com efeito, o total dos valores das notas fiscais de saída das empresas fornecedoras
da contribuinte, quando comparado com as notas de entrada, são absurdamente
desproporcionais, para dizer o mínimo. Bem assim, como afirma o relatório fiscal “o que você não
tem, você não vende” – v. cf. fl. 72.
Fl. 1776
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25
16.
Outrossim, as Empresas Brokkoss, AM Serviços e Bellty não foram encontradas em
seus Domicílios Fiscais Eleitos-DTE.
17.
Aduz ainda o relatório fiscal que “(...) o contribuinte efetivamente escriturou e
utilizou notas fiscais inidôneas no valor de R$ 22.426.548,69 que fora utilizado para a apuração
incorreta da base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Conforme os vários Termos lavrados, esta
Fiscalização deu ao contribuinte todos os elementos necessários para comprovar a efetividades de
tais aquisições, bem como procurou, por ela própria, procurar elementos para comprovar tais
aquisições, contudo não obtivemos êxito (...)” – v. cf. fl. 71.
18.
Por fim, assevera a Autoridade Fiscal que:
[...] 20.1 Conforme Termo de Início do Procedimento Fiscal, foi dado ao contribuinte a oportunidade
de, através de comprovação bancária, comprovar a efetividade das compras, contudo, apesar dos
valores envolvidos, afirma que os pagamentos eram realizados em dinheiro “vivo” via caixa da
empresa;
20.2 Ao ser questionado sobre a comprovação da entrega das mercadorias, informa que não tem
como comprovar o transporte, pois não fica com nenhuma via do DACTE (Documento Auxiliar de
Conhecimento de Transporte), contudo o contribuinte, caso tivesse interesse, poderia buscá-los no
Portal Sped. Por outro lado, esta Fiscalização consultou no ambiente Sped todos os Conhecimentos
de Transporte do ano-calendário 2019 que tinham o contribuinte como destinatário, os quais forma
listados no Anexo II a este Termo, onde se verifica que não há nenhum transporte realizado entre e
as empresas listadas na Tabela I e o contribuinte;
20.3 Apesar de estarmos falando de mais de vinte e dois milhões de reais em mercadorias, o
contribuinte alega que não possui Contrato de Fornecimento de Mercadorias e que todos os
pedidos eram realizados por telefone;
21. Tendo em vista a alegação do contribuinte que as compras eram realizadas via telefone, esta
Fiscalização intimou o contribuinte a comprovar tal situação, apresentando cópias das contas
telefônicas e informar os números dos telefones das empresas listadas, na Tabela I, mais uma vez
a empresa não teve interesse e esclarecer os fatos e informou simplesmente que não possuía estes
documentos, conforme resposta ao Termo de Intimação Fiscal no 2;
[...]
19.
Todas as matérias de mérito já foram devidamente e exaustivamente enfrentadas
pela DRJ/PR (DRJ09), bem assim a decisão proferida encontra-se bem fundamentada, tendo
apreciado com precisão e esmero as questões de fato e de direto apresentadas pela Recorrente.
20.
Assim sendo, como não houve nenhum argumento de mérito ou documentos novos
que justifiquem uma nova visão dos fatos, e por entender que a decisão a quo analisou
detalhadamente a matéria, tendo se pronunciado sobre todos os argumentos apontados pelos
Recorrentes em suas impugnações (e que foram basicamente os mesmos trazidos em seus
Recursos Voluntários), adoto como razões de decidir as externadas pela decisão recorrida
(Acórdão no 109-007.746, 12a Turma da DRJ/PR, sessão de 05 de agosto de 2021, de relatoria do
Julgador Fernando Luiz Gomes de Mattos), tal como abaixo descritas, que ora ficam confirmadas,
nos termos do art. 50, inciso V e § 1o, da Lei no 9.784/19991 c/c art. 114, § 12, inciso I, do Novo

1 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos,
quando:
[...]
Fl. 1777
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Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de
20232:
[...] Sobre o lançamento dos tributos e penalidades
Em sua peça impugnatória, inicialmente a contribuinte sustentou a plena legalidade de se efetuar
pagamentos com dinheiro “em espécie”. Alegou, outrossim, que existe perfeita correlação entre o
saldo financeiro em caixa com a ampla clientela da empresa (atacadista de bebidas e alimentos em
geral), situada em regiões periféricas, onde predominam pessoas das classes D e E, as quais mantém
o hábito de efetuar pagamentos em dinheiro.
Sobre o tema, importa destacar que em momento algum a fiscalização considerou ilegal (ou
irregular) efetuar pagamentos em “dinheiro vivo”.
Trata-se, sem dúvida, de procedimento muito pouco usual, especialmente se levarmos em conta que
estamos tratando de aquisições de mercadorias no montante de R$ 22.426.548,69 (ou seja, em
média quase 2 milhões de reais mensais).
Diante de montantes tão expressivos, é inevitável que surjam algumas indagações acerca destes
alegados pagamentos. Por razões de segurança, onde o contribuinte armazenaria quantidades tão
expressivas de “dinheiro vivo”? Teriam sido utilizadas malas de dinheiro para efetuar tais
pagamentos? Teriam tais malas sido entregues aos motoristas dos veículos encarregados da entrega
das mercadorias no estabelecimento do contribuinte? Por que os recebedores destes valores não
foram devidamente identificados e nem assinaram recibos?
É amplamente reconhecido que, nos dias atuais, pouquíssimas atividades econômicas adotam o
sistema de efetuar pagamentos apenas em “dinheiro vivo”. Em geral, este sistema de pagamento é
adotado por empresas que praticam atividades criminosas (tais como tráfico de entorpecentes,
prática de suborno, corrupção) ou contravenções penais (tais como o “jogo do bicho”).
De fato, é bastante difícil imaginar que estabelecimentos comerciais que praticam atividades legais
(tais como o comércio atacadista de alimentos e bebidas) optem por efetuar todos os seus
pagamentos em “dinheiro vivo”, uma vez que o sistema bancário oferece muito mais segurança e
praticidade para realizar pagamentos.
No caso sob análise, caso a contribuinte tivesse optado por depositar os valores recebidos de seus
clientes em contas bancárias e posteriormente pagar seus fornecedores por meio de cheques ou
transferências bancárias, teria condições de comprovar ao menos o pagamento das aquisições
alegadamente realizadas junto às empresas consideradas inidôneas.

V - decidam recursos administrativos;
[...]
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com
fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.
2 Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo
relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos
conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros
vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor.
[...]
§ 12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida.
Fl. 1778
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Diante de todo o exposto, é forçoso reconhecer que a contribuinte efetivamente não logrou
comprovar o efetivo pagamento das alegadas aquisições de mercadorias realizadas junto às 11
empresas declaradas inidôneas (empresas “noteiras”).
Convém destacar que além de não comprovar os pagamentos, a contribuinte também não logrou
comprovar o efetivo recebimento das mercadorias.
Sobre isso, a contribuinte alegou que existia clara relação jurídica entre a empresa impugnante e
seus fornecedores, especificamente com as empresas relacionadas no Relatório Fiscal de fls. 63-78.
Alegou que as notas fiscais emitidas por estas empresas são idôneas, foram devidamente emitidas e
pagas (com dinheiro em espécies, disponível no caixa da empresa) e que as mercadorias
correspondentes foram devidamente recepcionadas e comercializadas.
Quanto intimada a comprovar a efetividade do recebimento das mercadorias, a empresa limitou-se a
afirmar que mantém um adequado controle de estoque e de faturamento. Em geral, a entrega da
mercadoria adquirida resta a cargo do próprio fornecedor, e não do adquirente. Argumentou que a
emissão de guias de Conhecimento de Transporte Eletrônico – CT-e não é obrigatória para
transporte de mercadorias dentro do mesmo município, conforme Portaria no 130, de 29 de agosto
de 2012, do DF. Ressaltou que todas as 11 empresas listadas pelo Fisco possuem sede dentro do
Distrito Federal. Além disso, o transporte realizado por Microempreendedor Individual – MEI
também é dispensado da emissão do CT-e (conforme Ajuste SINIEF no 09, de 27/10/2007).
Assim, considera que não restou comprovada a não recepção das mercadorias adquiridas pela
impugnante. No tocante à ausência de comprovação da relação contratual da impugnante junto às
empresas fornecedoras, afirmou que não existe obrigação legal para formalização de contrato
escrito. Reiterou que as compras eram realizadas por meio de ligação telefônica. Nesse sentido, fez
referência a precedente do CARF (fls. 691).
De plano, cumpre destacar que as despesas computadas na apuração do resultado, amparadas por
notas fiscais inidôneas, reconhecidamente são passíveis de glosa pelo Fisco, uma vez que somente
são dedutíveis os custos e despesas que, além de necessários à atividade da empresa e à
manutenção da respectiva fonte produtora, forem documentalmente comprovadas.
Por outro lado, cumpre ressaltar que somente a existência de nota fiscal inidônea não é suficiente
para a glosa de despesa ou custo, pois havendo comprovação do serviço ou do fornecimento dos
bens, direitos ou mercadorias, os custos ou despesas poderão ser deduzidos na determinação da
base de cálculo do IRPJ, da CSLL e outros tributos.
Para comprovar a sua boa-fé, contudo, deve o contribuinte apresentar documentos que
demonstrem não só a movimentação financeira decorrente das operações, como também outros
elementos, como o transporte das mercadorias adquiridas e a identificação do representante
responsável pela realização da comercialização, afastando-se, desta maneira, qualquer sombra de
dúvidas acerca da efetividade da operação mercantil.
O 1o elemento (efetividade da operação comercial) permite que sejam aferidos os dados
relacionados ao vínculo mercantil que pretensamente se estabeleceu, com a identificação dos
responsáveis pela transação mercantil.
O 2o elemento (movimentação financeira) permite que seja aferida a veracidade dos valores
constantes dos documentos fiscais. Normalmente tal comprovação é feita por meio de
comprovação de transações bancárias entre o contribuinte e o alegado fornecedor (emitente da
nota fiscal inidônea).
Fl. 1779
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Por fim, o 3o elemento (transporte utilizado no fornecimento das mercadorias) permite a
identificação precisa dos responsáveis pelo transporte que deu suporte ao pretenso fornecimento
de mercadorias.
De fato, em algumas situações específicas não é obrigatória a emissão de Conhecimento de
Transporte Eletrônico – CT. No entanto, em nenhuma situação a emissão do referido documento é
vedada. Na prática, a esmagadora maioria das empresas, ao realizar aquisições, exige a emissão dos
conhecimentos de transporte de mercadorias, como medida de segurança. Afinal, as referidas
empresas sabem que frequentemente surge a necessidade de comprovação da efetividade do
recebimento das mercadorias, perante os fiscos estadual/distrital e federal.
A referência feita pela impugnante a um precedente do CARF (fls. 691) não encontra aplicação no
presente caso, pois trata de assunto totalmente diverso daquele que é objeto do presente processo
(glosa de custos suportados por documentação inidônea, sem que o contribuinte comprove,
simultaneamente, o recebimento das mercadorias e a efetividade dos pagamentos).
Em casos similares ao presente, são abundantes os precedentes das DRJs e do CARF, favoráveis ao
entendimento adotado pela autoridade autuante:
GLOSA DE CUSTOS. COMPROVAÇÃO.
É legítima a glosa de custos operacionais quando o registro das compras fundamenta-se em
documentos inábeis para a comprovação das operações registradas na escrituração mercantil
e o contribuinte não comprova, simultaneamente, o ingresso das mercadorias e a realização
dos pagamentos.
(DRJ Porto Alegre, 1a Turma, processo no 11065.003762/2004-61, Relator Nei Simões Pires
Gallois, 19/01/2005).
DOCUMENTOS INIDÔNEOS. EFETIVIDADE NÃO COMPROVADA.
Não restando comprovado o pagamento e o efetivo ingresso das mercadorias objeto de notas
fiscais emitidas por empresas inexistentes de fato, as citadas notas devem ser consideradas
inidôneas.
CSLL. DESPESA INEXISTENTE.
A contabilização de notas fiscais inidôneas representa despesa inexistente, que deve ser
deduzida tanto do lucro líquido como do lucro real, para a correta apuração do tributo devido.
(CARF , Acórdão no 1401-000.704, de 16/01/2012. Relator Fernando Luiz Gomes de Mattos,
unânime)
NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. ENTRADA DOS INSUMOS E RESPECTIVOS PAGAMENTOS NÃO
COMPROVADOS PELO ESTABELECIMENTO DESTINATÁRIO. GLOSA DE CRÉDITO.
Independentemente da declaração de inaptidão do CNPJ das pessoas jurídicas emitentes,
reputam-se inidôneas notas fiscais emitidas por empresas existentes de direito, mas
inexistentes de fato ou inativas, quando o destinatário não comprova nem o efetivo ingresso
das mercadorias no estabelecimento industrial de destino nem os pagamentos respectivos.
(Segundo Conselho de Contribuintes, Acórdão no 203-12636, de 11/12/2007. Relator Eric
Moraes de Castro e Silva, unânime)
Na seqüência da sua peça impugnatória, a contribuinte considerou carentes de demonstração os
indícios que induzem à conclusão de que as empresas contantes da Tabela I do Relatório Fiscal (fls.
63-78) não emitiram notas idôneas.
Fl. 1780
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Argumentou tratar-se de empresas com anos de atuação no mercado, com reconhecida
credibilidade e com pleno cumprimento dos requisitos estaduais (distritais) para manutenção de
suas atividades.
Afirmou que todas as baixas das empresas (com exceção da Malaker Brasil) ocorreram em 2020, fato
este desconsiderado pela autoridade autuante. Tais empresas, portanto, encontravam-se ativas no
ano-calendário de 2019. Quanto à Malaker Brasil, baixada em 11/10/2019, sua última nota fiscal foi
emitida em 28/08/2019.
Acrescentou que a baixa dessas empresas em 2020 (ano marcado pela pandemia) não serve como
parâmetro probatório nos presentes autos. Também não é correto afirmar que as citadas empresas
tiveram curta vida empresarial. A empresa Casa Serra Grande, por exemplo, existiu durante 8 anos e
7 meses. Também não é correto comparar as compras e vendas dessas empresa em um único ano-
calendário, pois a formação de estoque pode ter ocorrido em anos anteriores.
Alegações totalmente desprovidas de sentido.
De plano, cumpre destacar que a inidoneidade das empresas listadas na Tabela I do Relatório Fiscal
(fls. 63-78) foi apurada em processos específicos, em estrita concordância com a legislação de
regência.
Ao contrário do que afirmou a impugnante, são abundantes as provas no sentido de que as citadas
empresas emitiram notas fiscais inidôneas. Ao final dos aludidos processos, todas as empresas
“noteiras” foram consideradas inexistente de fato ou extintas voluntariamente, posto que,
invariavelmente, não transmitiram a Escrituração Contábil Digital ou a Escrituração Contábil Fiscal
para o ano-calendário de 2019, não realizaram nenhum recolhimento de tributo e, com apenas duas
exceções (apontadas pela própria autoridade fiscal) tiveram a vida empresarial relativamente curta.
Além disso, os sócios das aludidas empresas não possuíam renda ou patrimônio compatíveis com os
valores movimentados pelas pessoas jurídicas registradas em seus nomes. Por fim, todas as
empresas suspeitas também se encontravam irregulares no Sintegra de Brasília – DF.
De todo o exposto, resulta claro que as 11 pessoas jurídicas listadas na Tabela I do Relatório Fiscal
(fls. 63-78) efetivamente eram empresas “noteiras”, ou seja, empresas que emitem notas fiscais
inidôneas, as quais não correspondem às saídas efetivas dos estabelecimentos emitentes dos
produtos nela emitidos.
Diante desta situação, a única alternativa que restava à contribuinte, para evitar a glosa dos valores
correspondentes a estas compras, seria comprovar o efetivo pagamento e o efetivo recebimento das
mercadorias. A impugnante, contudo, não logrou comprovar nenhum destes fatos, o que nos leva a
reconhecer a total correção dos presentes lançamentos.
Na seqüência de sua peça impugnatória, a contribuinte contestou a aplicação da multa por emissão
ou utilização de notas fiscais irregulares, alegando que esta multa encontra aplicação específica no
âmbito do IPI, sendo impossível a extensão interpretativa ou aplicação por analogia, conforme
pretendido pela autoridade autuante. Por esta razão, considerou que o lançamento encontra-se
maculado por vício material insanável.
A impugnante considerou errônea a aplicação, no caso, de interpretação “lógica” ou “histórica”,
posto que o Direito Tributário é regido pelos princípios da estrita legalidade e da tipicidade cerrada.
Invocou o art. 108 do CTN, segundos os quais o emprego da analogia não poderá resultar na
exigência de tributo não previsto em lei. Fez referência expressa, ainda, aos arts. 106 e 112 do CTN.
Mencionou precedentes do CARF que, no seu entender, corroboram suas alegações (fls. 702-703).
Fl. 1781
DF CARF MF
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A análise da legislação aplicável, levando em conta os elementos constantes dos autos, demonstra
que não assiste razão à impugnante.
Inicialmente, convém analisar a base legal utilizada para fundamentar a exigência da presente multa
regulamentar (art. 83, II da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, grifado):
Art . 83. Incorrem em multa igual ao valor comercial da mercadoria ou ao que lhe é
atribuído na nota fiscal, respectivamente: (Vide Decreto-Lei no 326, de 1967)
I – [...]
II - Os que emitirem, fora dos casos permitidos nesta Lei, nota-fiscal que não corresponda à
saída efetiva, de produto nela descrito, do estabelecimento emitente, e os que, em proveito
próprio ou alheio, utilizarem, receberem ou registrarem essa nota para qualquer efeito,
haja ou não destaque do impôsto e ainda que a nota se refira a produto isento. (Redação
dada pelo Decreto-Lei no 400, de 1968)
Sobre a interpretação do aludido artigo, assim se manifestou a autoridade autuante:
38. Em uma interpretação lógica, quando ao dispositivo “qualquer efeito”, a interpretação
razoável é de que significa, pelo princípio da identidade, “qualquer efeito” e não a um efeito
específico no âmbito do IPI;
39. Valendo-se de uma interpretação histórica, não se pode desprezar a substancial alteração
produzida pelo Decreto-lei n° 400/68 quando acrescentou a proposição “haja ou não destaque
do imposto e ainda que a nota se refira a produto isento” imediatamente após a expressão
“qualquer efeito”. É que objetivo da Lei foi impedir que documentos fiscais considerados
inidôneos fiquem transitando impunemente em toda a cadeia de comercialização ou
produção, tenham sido estes aproveitados pelo emitente do documento ou por aquele que
com este supostamente transacionou.
De plano, convém esclarecer que a contribuinte, mesmo não sendo estabelecimento industrial ou
importador de produtos industrializados, pode se enquadrar como contribuinte substituto do IPI, em
relação aos produtos tributados cuja posse mantiver para fins de venda desacompanhados da
documentação hábil e idônea, comprobatória de sua procedência.
É esta a clara determinação contida no arts. 34 e 35, II, “b” da Lei no 4.502, de 30 de novembro de
1964, verbis (grifado):
CAPÍTULO I Dos Contribuintes
Art . 34. É contribuinte do Impôsto do Consumo tôda pessoa natural ou jurídica de direito
público ou privado que, por sujeição direta ou por substituição, seja obrigada ao pagamento
do tributo.
Art . 35. São obrigados ao pagamento do impôsto
I - como contribuinte originário:
[...]
II - como contribuinte substituto:
[...]
b) qualquer possuidor - com relação aos produtos tributados cuja posse mantiver para fins
de venda ou industrialização, nas mesmas condições da alínea anterior.
Fl. 1782
DF CARF MF
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Conseqüentemente, na condição de contribuinte substituto, a empresa impugnante encontra-se
sujeita às normas estabelecidas na aludida Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, inclusive no
que tange à aplicação de penalidades.
No caso concreto, não resta dúvida de que a atitude da contribuinte subsume-se perfeitamente à
hipótese descrita no art. 83, II da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, uma vez que a
contribuinte indiscutivelmente utilizou, recebeu e registrou em sua contabilidade notas fiscais
inidôneas, em proveito próprio (e também alheio).
Absolutamente correto o entendimento da autoridade autuante, ao considerar que a expressão
“qualquer efeito” deve ser interpretada de maneira ampla (ou seja, efetivamente como “qualquer
efeito”), não havendo razão para interpretar tal expressão restritivamente, como se ela pudesse se
referir apenas a um efeito específico no âmbito do IPI.
Vale dizer que o entendimento adotado pela autoridade autuante decorre, na verdade, de uma
interpretação literal do dispositivo de lei.
Do exposto, é forçoso concluir que a expressão “qualquer efeito”, utilizada no art. 83, II da Lei no
4.502/64, deve ser interpretada de forma abrangente, referindo-se a todo e qualquer efeito, não se
limitando a efeitos tributários, mas alcançando também efeitos comerciais, concorrenciais,
financeiros, econômicos, societários etc.
Um dos efeitos econômicos mais evidentes reside no fato de que, por se tratar de nota fiscal
inidônea, a suposta empresa fornecedora não procedeu, de fato, o lançamento do IPI e do ICMS
incidentes sobre a citada transação. Além disso, as receitas provenientes desta venda também não
foram contabilizadas e, conseqüentemente, não compuseram a base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS das empresas “noteiras”.
Tais fatos não constituem mera suposição. Conforme bem apontado pela autoridade fiscal, fls. 67,
nenhuma das 11 empresas listadas transmitiu a Escrituração Contábil Digital ou a Escrituração
Contábil Fiscal para o ano-calendário de 2019 e nenhuma dela realizou qualquer recolhimento de
tributos federais (IPI, IRPJ, CSLL, PIS, COFINS).
Por óbvio, essa evasão fiscal redundou em valores de aquisição substancialmente inferiores aos que
seriam praticados por empresas que apuravam e recolhiam corretamente os tributos diretos e
indiretos decorrentes destas operações.
Disso resulta um evidente e significativo benefício comercial (ou concorrencial) para a empresa
autuada, em relação às suas concorrentes que adquiriram mercadorias de empresas idôneas.
Além disso, claramente se deve admitir a possibilidade de que os valores registrados nas notas fiscais
inidôneas não correspondam aos valores efetivos das aludidas transações. Conseqüentemente, a
diferença entre o valor constante das notas fiscais inidôneas e o valor efetivo das transações gera
um “excedente de caixa”, que pode ser direcionado aos sócios da empresa autuada, gerando um
inequívoco benefício societário.
Os fatos acima descritos claramente explicam a opção da contribuinte por efetuar os pagamentos
das aquisições de mercadorias exclusivamente em “dinheiro vivo”, posto que tal sistemática permite
ocultar os verdadeiros beneficiários daqueles pagamentos.
Nesta mesma linha de argumentação, a impugnante argüiu a ocorrência de bis in idem, ou seja,
aplicação de multas sancionatórias em duplicidade, em face do mesmo ato. Afirmou que, embora
não esteja expressamente declarada na Constituição, a vedação ao bis in idem constitui
consequência interpretativa lógica do princípio da proporcionalidade. Neste sentido, fez referência a
precedentes do CARF, fls. 709-711.
Fl. 1783
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Neste sentido, afirmou que o mesmo ato de utilizar notas fiscais supostamente irregulares deu
ensejo à aplicação da multa qualificada (prevista no § 1o do art. 44 da Lei no 9.430/96) e à multa
regulamentar (prevista no art. 83, II da Lei no 4.502/94). Apresentou o seguinte quadro, para ilustrar
sua alegação (fls. 706):

Também em relação a este tema, não merecem prosperar as alegações da impugnante.
É totalmente equivocado o quadro elaborado pela impugnante, acima reproduzido. Na realidade, os
fatos geradores das duas penalidades são distintos entre si.
A multa regulamentar prevista no art. 83, II da Lei no 4.502/94 tornou-se exigível pelo simples fato
de a contribuinte ter utilizado, recebido e registrado em sua contabilidade as notas fiscais
inidôneas, para qualquer efeito, em proveito próprio ou alheio. Conforme acima descrito, a
expressão “qualquer efeito”, utilizada no art. 83, II da Lei no 4.502/64, abrange todo e qualquer
efeito, não se limitando a efeitos tributários, mas alcançando também efeitos extra-tributários (ou
seja, efeitos comerciais, concorrenciais, financeiros, econômicos, societários etc).
Em outras palavras, independentemente de produzir efeitos tributários, a multa regulamentar do
art. 83, II da Lei no 4.502/94 seria devida, pelo simples fato de a utilização das notas fiscais inidôneas
produzir diversos benefícios extra-tributários para a contribuinte (e também para a empresa
“noteira”, responsável pela emissão da nota fiscal inidônea). Conforme visto, dentre tais benefícios
extra-tributários incluem-se os efeitos comerciais, concorrenciais, financeiros, econômicos,
societários etc (alguns dos quais foram anteriormente exemplificados).
Por sua vez, a qualificação da multa de ofício referente aos tributos federais (IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS) decorreu da falta de declaração/falta de recolhimento dos aludidos tributos, com emprego
de fraude, conforme definido no art. 72 da mesma Lei no 4.502/64, verbis:
Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido
a evitar ou diferir o seu pagamento.
Para maior clareza, cumpre ressaltar que, no caso dos autos, poderia ter havido apenas a exigência
da multa regulamentar prevista no art. 83, II da Lei no 4.502/94, caso a contribuinte tivesse se
limitado a utilizar as notas fiscais inidôneas para auferir benefícios extra-tributários, para si própria
ou para as empresas “noteiras” (emitentes das aludidas notas fiscais).
A segunda penalidade (multa de ofício qualificada) somente se tornou exigível porque a contribuinte
também se utilizou das citadas notas fiscais inidôneas para produzir evasão fiscal (deduzindo os
valores das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL e aproveitando créditos indevidos na apuração do PIS
e da COFINS).
Tal constatação demonstra, com clareza, que as duas penalidades não decorreram de um mesmo
ato, mas de atos distintos, o que afasta por completo a hipótese de bis in idem. Consequentemente,
Fl. 1784
DF CARF MF
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revelam-se inaplicáveis ao presente caso os precedentes mencionados pela impugnante (fls. 709-
711).
Importante mencionar que é bastante claro o entendimento jurisprudencial acerca da
cumulatividade da multa regulamentar (por utilização e registro de notas fiscais inidôneas) com a
multa de ofício proporcional (acessória ao lançamento dos tributos devidos), conforme bem
evidencia o seguinte precedente:
NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. RECEBIMENTO E UTILIZAÇÃO. MULTA REGULAMENTAR.
CUMULAÇÃO COM A MULTA PROPORCIONAL.
Por expressa disposição de lei, no caso de utilização de notas fiscais inidôneas aplica-se a
multa regulamentar equivalente ao valor das mercadorias nelas discriminadas,
cumulativamente com a multa proporcional ao montante do imposto não recolhido.
(Acórdão 2o Conselho de Contribuinte 203-12636, de 11 de dezembro de 2007. Relator
Conselheiro Eric Moraes de Castro e Silva)
Do voto condutor do retrocitado Acórdão, transcrevo o seguinte trecho, muito elucidativo (grifado
no original):
Por fim, a cumulação da multa proporcional com a regulamentar, justificada porque a
primeira decorre da insuficência no recolhimento do imposto, enquanto a segunda é em
virtude da utilização e registro das Notas Fiscais inidôneas.
As duas infrações, embora inter-relacionadas, possuem natureas distintas: a multa
proporcional é devida em virtude do não pagamento do imposto, apurado mediante
refazimento da escrita fiscal; a multa regulamentar, em virtude da utilização e registro das
notas fiscais inidôneas, que até podem não ter destaque do imposto ou ser referentes a
produtos isentos, mas mesmo assim não poderiam ser utilizadas (art. 365, II do RIRPI/82 ou
art. 463, II, do RIPI/98, ambos com a matriz legal no art. 83, II , da Lei no 4.502/64).
Superado este tema, passo a apreciar a alegação da impugnante, no sentido de que a multa
qualificada não seria aplicável, posto que não se verificou nenhuma ação ou omissão dolosa por
parte da impugnante visando impedir ou retardar o conhecimento por parte da autoridade
fazendária das supostas irregularidades no pagamento de alguns de seus fornecedores e
prestadores, seja porque os pagamentos e recebimentos das mercadorias foram todos devidamente
comprovados, seja porque a Impugnante atendeu todas as intimações fiscais, sendo que as
autuações tiveram por base as demonstrações contábeis da Impugnante e demais documentos por
ela apresentados à fiscalização. Neste sentido, colacionou precedentes bem como a Súmula no 14 do
CARF, fls. 713-714.
Tal alegação claramente não merece prosperar, pelas mesmas razões anteriormente expostas ao
longo do presente voto. Primeiro, porque o fato gerador da qualificação da multa de ofício foi, sim,
uma ação dolosa da impugnante, qual seja, a decisão consciente da contribuinte de se utilizar das
notas fiscais inidôneas para produzir evasão fiscal (deduzindo os valores das bases de cálculo do IRPJ
e da CSLL e aproveitando créditos indevidos na apuração do PIS e da COFINS). Segundo, porque ao
contrário do que afirmou a impugnante, os pagamentos e recebimentos das mercadorias não
restaram comprovados. Terceiro, porque a qualificação das multas de ofício não tem nenhuma
relação com o fato de a contribuinte ter ou não ter atendido as intimações fiscais. Caso a
contribuinte não tivesse atendido alguma intimação fiscal, as citadas multas também teriam sido
agravadas (além de qualificadas), por aplicação do disposto no § 2o do art. 44 da Lei no 9.430/96,
verbis (grifado):
Fl. 1785
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Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata;
[...]
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste artigo serão
aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito passivo, no prazo
marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
Do exposto, conclui-se que no presente caso foi inteiramente correto o procedimento de
qualificação da multa de ofício, com fundamento no art. 44, § 1o da retrocitada Lei no 9.430/96,
verbis (grifado):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata;
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
Por fim, a impugnante alegou que a multa fixada em percentual superior ao valor do tributo devido
apresenta caráter eminentemente confiscatório, afrontando os arts. 150, IV; 5o, XXII e 170, II, todos
da Constituição Federal. Neste sentido, mencionou decisão do STF, proferida em sede de ADIN no
551-1/RJ, a qual estendeu a aplicabilidade do não-confisco às multas tributárias.
Por meio da presente alegação, a contribuinte questiona a constitucionalidade do art. 44, § 1o da Lei
no 9.430/96 (retrotranscrita), que prevê a qualificação da multa de ofício em casos de sonegação,
fraude e conluio (arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64).
Como é amplamente sabido, foge à competência de qualquer autoridade administrativa, de
qualquer instância, singular ou colegiada, declarar ou reconhecer a ilegalidade/inconstitucionalidade
de legislação tributária.
Neste sentido:
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEIS. AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas; incluídas as que julgam litígios fiscais, não detêm
competência para decidir sobre a inconstitucionalidade de Leis
ILEGALIDADE DE ATOS INFRALEGAIS. AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas; incluídas as que julgam litígios fiscais, não detêm
competência para decidir sobre a ilegalidade de atos infralegais.
(Acórdão CARF no 1202-001.204, de 25/09/2014. Relator Plínio Rodrigues Lima. Unânime.)
Fl. 1786
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ABORDAGEM CONSTITUCIONAL. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO. NÃO CONHECIMENTO.
MATÉRIA SUMULADA. SÚMULA CARF N.o 2
É vedado ao órgão julgador administrativo negar vigência a normas jurídicas por motivo de
inconstitucionalidade. O controle de legalidade efetivado pelo CARF, dentro do seu âmbito
revisional da decisão de primeira instância, analisa a conformidade do ato da administração
tributária em parâmetro com a legislação vigente, não havendo permissão para declarar
ilegalidade de Lei, cabendo exclusivamente ao Poder Judiciário o controle de
constitucionalidade e de legalidade das leis.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
(Acórdão CARF no 2202-005.061, de 14/03/2019. Relator Leonam Rocha de Medeiros.
Unânime.)
Assim sendo, deixo de conhecer da referida alegação.
[...]
21.
Acrescento com relação a multa qualificada, que toda esta engenharia está
detalhada e minuciosamente retratada nos autos, não havendo necessidade de maiores
digressões a respeito, posto que muito dela já consta do presente voto.
22.
Nesse cenário, outra não poderá ser a conclusão, senão a de que foram utilizadas
diversas empresas fornecedoras “noteiras” para emissão de notas fiscais inidôneas, no valor total
de R$ 2.900.000,00.
23.
Desta forma, é autorizada a aplicação da multa de ofício qualificada, uma vez que a
situação retrata efetivamente caso de fraude, cujo conceito está estampado no artigo 72 da Lei no
4.502/1964, in verbis:
Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a
evitar ou diferir o seu pagamento.
24.
As condutas da Recorrente se amoldam, indubitavelmente, ao conceito de fraude,
na medida em que não houve comprovação de custos, não restando demonstrada a veracidade
das compras efetuadas pela contribuinte.
25.
Presente, portanto, a conduta tipificada na Lei no 4.502/1964, cabível a qualificação
da multa de ofício promovida pela Autoridade Fiscal, com fulcro no artigo 44, inciso I e § 1o da Lei
no 9.430, de 1996.
26.
Todavia, no momento deste julgamento, a redação do artigo 44, da Lei no
9.430/1996, naquilo que interessa ao caso discutido, tem outra configuração, trazida pelo artigo
8o, da Lei no 14.689, de 2023, in verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela
Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição
nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração
inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Fl. 1787
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[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos
previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de
outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei
no 14.689, de 2023)
[...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto
do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
27.
Com isso, em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, inciso II,
alínea “c”, do CTN, o percentual da multa qualificada deve ser reduzido de 150% (cinquenta por
cento) para 100% (cem por cento).
28.
Por fim, quanto à alegação de violação ao princípio constitucional do não confisco,
importante frisar o teor da Súmula CARF no 2, de aplicação obrigatória pela primeira instância,
pelas Delegacias da Receita Federal de Julgamento e pelos órgãos de deliberação interna e
natureza colegiada da Secretaria da Receita Federal, nos termos do artigo 25, § 13, do Decreto no
70.235/1972 (PAF) c/c artigo 123, § 4o, do Novo RICARF (Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro
de 2023)3, in fine:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
29.
Portanto, nego provimento ao Recursos Voluntário da contribuinte.
DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DE SÓCIO ADMINISTRADOR
30.
Os responsáveis solidários afirmaram, em síntese, que – v. cf. Recursos Voluntários
de fls. 1681/1707 e 1708/1734:
(i)
“DA SISTEMÁTICA FÁTICA E JURÍDICA QUE INDUZEM À ANULAÇÃO DO AUTO
DE INFRAÇÃO OBJETO DO PRESENTE PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL,
NO QUE SE REFERE À ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA AO
RECORRENTE, COM FUNDAMENTO NO ARTIGO 135 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO
NACIONAL”, “DO ÔNUS DA PROVA – AUTORIDADE FISCAL QUE NÃO SE
DESINCUMBIU DE COMPROVAR SUAS ALEGAÇÕES – RELATÓRIO FISCAL DE
FLS. 63/78 QUE NÃO TRAZ QUALQUER COMPROVAÇÃO DA PARTICIPAÇÃO
DO RECORRENTE NA PRÁTICA DO ILÍCITO INDICADO – AUSÊNCIA DE PROVA
QUE AUTORIZE A APLICAÇÃO DO ARTIGO 135, INCISO III, DO CÓDIGO

3 DECRETO No 70.235/1972
Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da Receita
Federal compete: (Vide Decreto no 2.562, de 1998) (Redação dada pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
[...]
§ 13. Os órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput deste artigo observarão as súmulas de jurisprudência
publicadas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)

PORTARIA MF No 1.634, DE 21 DE DEZEMBRO DE 2023 (NOVO RICARF)
Art. 123. A jurisprudência assentada pelo CARF será compendiada em Súmula de Jurisprudência do CARF.
[...]
§ 4o As Súmula de Jurisprudência do CARF deverão ser observadas nas decisões dos órgãos julgadores referidos nos
incisos I e II do caput do art. 25 do Decreto no 70.235, de 1972.
Fl. 1788
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TRIBUTÁRIO NACIONAL – DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO RECONHECIDA
PELA ACÓRDÃO RECORRIDO”, vez que a atribuição de responsabilidade
tributária ao impugnante, com fundamento no art. 135 do CTN, merece ser
anulada, posto que a autoridade autuante não se desincumbiu do ônus de
comprovar suas alegações. O Relatório Fiscal de fls. 63-78 não traz qualquer
comprovação da participação do recorrente na prática do ilícito indicado. A
simples presunção de que o recorrente tinha ciência da “utilização de notas
fiscais inidôneas” por si só não é capaz de lhe atribuir a responsabilidade
solidária. A ação fiscal não pode se escorar apenas e tão somente em
presunções. Neste sentido, colacionou precedentes do CARF;
(ii)
“DA COMPLETA AUSÊNCIA DE ACERVO PROBATÓRIO NECESSÁRIO À
CONSTATAÇÃO DA INCORRÊNCIA NO ARTIGO 135, INCISO III DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO
NACIONAL
–
IMPOSSIBILIDADE
DA
IMPUTAÇÃO
DA
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA SEM A PRESENÇA DOS
REQUISITOS ESTAMPADOS NO ARTIGO 135, INCISO III, DO CTN –
CAPITULAÇÃO LEGAL DO ATO IDENTIFICADA DE FORMA EQUIVOCADA –
AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO RECONHECIDA PELO ACÓRDÃO RECORRIDO”,
tendo em vista que na análise do art. 135 do CTN não cabe ao contribuinte
fazer a prova negativa dos fatos (excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatuto). Se o fisco constituiu o crédito tributário contra
diretor, gerente ou representante de sociedade empresarial ou de sociedade
civil deve comprovar que aquele crédito resultou de ato praticado pelo
agente, com excesso de poder ou infração a lei, contrato ou estatuto,
enquanto administrador da sociedade. Não é aceitável a simples indicação,
rasa e abstrata, de que com base na análise fiscal os sócios “tinham total
ciência da utilização de notas fiscais inidôneas”. O Relatório Fiscal de fls. 63-
78, extenso em sua análise, não trata, por nenhum momento, dos sócios
administradores, não traz qualquer prática realizada por eles em que tenha
ocorrido excesso, ou infração a lei ou ao contrato social. Se não há
comprovação do atuar individualizado dos sócios, na prática de um ilícito com
o escopo de obter benefícios fiscais, impossível a sua responsabilização
solidária. Nesse sentido, colacionou precedentes do CARF. Diante da completa
ausência de acervo probatório necessário à constatação da ocorrência
prevista no art. 135, III do CTN, afigura-se impossível a imputação da
responsabilidade tributária solidária, posto que ausentes os requisitos legais
pertinentes. Consequentemente, revela-se equivocada a capitulação legal do
ato apontado pela autoridade autuante. Deveria a autoridade fiscal carrear
aos autos provas aptas a demonstrar a ocorrência de atos concretos
praticados pelos sócios com excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatuto social. A afirmação de que os sócios “tinham total ciência
da utilização de notas fiscais inidôneas” constitui simples e mera presunção
particular da autoridade fiscal, pois não há nos autos qualquer indício que
atribua veracidade à referida alegação. O Direito Tributário é regido por dois
princípios fundamentais: estrita legalidade e tipicidade cerrada. Há nítido erro
na capitulação jurídica do fato “ter total ciência” para fins de aplicação de
penalidade que requer, expressamente, a “prática de atos com excesso de
Fl. 1789
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.133 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.721855/2021-00
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poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto social”, nos termos do
art. 135, III do CTN. Neste sentido, colacionou precedentes do CARF. Alega,
portanto, patente nulidade do ato de responsabilização tributária do
recorrente, por falta de demonstração dos requisitos do artigo 135, III, do
CTN, na medida em que não há provas das práticas condicionantes à
imputação da responsabilidade solidária, estampadas no citado artigo. Os
pressupostos estabelecidos no caput do artigo 135 - prática de ato com
excesso de poder ou infração de lei ou contrato social – não foram objeto de
nenhum comentário pela fiscalização na imputação da solidariedade ao
recorrente. Neste sentido, fez referência à Súmula 430 do STJ, segundo a qual
“o inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só,
a responsabilidade solidária do sócio-gerente”. Visando sustentar seu
entendimento, colacionou mais alguns precedentes do CARF. Nestes termos,
requereu a anulação da imputação de responsabilidade tributária solidária,
por duas razões: a) manifesta ausência de provas aptas a comprovar a prática,
por parte do impugnante, de atos com excesso de poderes ou infração à lei ou
contrato social; b) manifesto equívoco quanto à capitulação jurídico-legal do
ato de “ciência” indicado pelo Auditor-Fiscal à imputação da responsabilidade
solidária prevista no art. 135, III do CTN, o que configura vício material
insanável.
31.
O artigo 135, inciso III, do CTN determina que são pessoalmente responsáveis pelos
créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poder ou infração de lei, contrato social ou estatutos, os representantes de pessoas jurídicas de
direito privado, in verbis:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias
resultantes de atos praticados com excesso de podêres ou infração de lei, contrato social ou
estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
32.
Com efeito, para a caracterização da responsabilidade solidária é preciso a
demonstração inequívoca e individualizada da conduta do sócio, que agiu com excesso de poder
ou infração a lei, contrato social ou estatutos. Assim, não admite-se a responsabilização genérica
pela simples função de gestão que exerce na empresa, sendo exigido da Autoridade Fiscal que
aponte e prove a conduta dolosa pessoal do administrador.
33.
No caso em análise existem dois sócios no contrato social da empresa, os senhores
NEY MARQUES MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES – v. cf. fl. 565:
Fl. 1790
DF CARF MF
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PROCESSO 17095.721855/2021-00
39

34.
Se não bastasse a Cláusula Oitava determina que a “administração da sociedade
caberá aos sócios NEY MARQUES MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES, com os poderes e atribuições de
administrar e assinar, juntos ou separadamente”, conforme print abaixo:

35.
Ora, constata-se que ambos os sócios poderiam exercer a administração da
sociedade, de forma conjunta ou separadamente.
36.
Portanto, caberia a fiscalização a individualização da conduta do sócio administrator
que agiu com excesso de poder ou infração a lei, contrato social ou estatutos. Contudo, não foi o
que ocorreu no caso dos autos.
37.
No Relatório Fiscal (fl. 73), com relação à responsabilidade tributária dos sócios
administradores, consta tão somente, de forma genérica que “(...) tinham total ciência da
utilização de notas fiscais inidôneas, inclusive tentando criar empecilhos para que esta Fiscalização
não chegasse à verdade dos fatos. Neste ponto é válido informar, que as respostas as Intimações
foram realizadas pelo próprio contribuinte, ou seja, os sócios estavam perfeitamente cientes do
procedimento fiscal em curso (...)”, abaixo transcrito:

Fl. 1791
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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40
38.
Ora, restou evidenciado que a Autoridade Fiscal não indicou de forma
pormenorizada e individual a conduta adotada pelos sócios administradores NEY MARQUES
MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES.
39.
A falta ou a inadequação na declaração e no pagamento de impostos pode oferecer
vantagens tanto aos sócios, na partilha de lucros e dividendos, quanto à própria empresa, que tem
a possibilidade de incorporar o valor não pago ao seu capital social.
40.
Além disso, sem dúvida, quando existem dois ou mais sócios que atuam como
administradores da empresa, a autoridade tributária deve ter um cuidado maior ao identificar a
conduta de cada um, apresentando de forma clara qual ato infracional resultou na aplicação da
norma legal. Embora possam ter agido em conjunto, isso não implica que em todos os atos
tenham realmente feito isto.
41.
Como se trata de uma responsabilidade pessoal e subjetiva, é necessário comprovar
a intenção dolosa do responsável pelo ilícito tributário, reunindo atos, fatos e provas concretas,
em vez de uma acusação genérica que coloca os sócios administradores como parte passiva do
lançamento, tão somente por serem administradores da empresa.
42.
Nesse sentido, confira-se alguns precedentes deste egrégio CARF:
RESPONSABILIDADE. SÓCIO ADMINISTRADOR. DEMONSTRAÇÃO ESPECÍFICA DA CONDUTA.
AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO E COMPROVAÇÃO DAS HIPÓTESES DO ART. 135 CTN.
IMPROCEDÊNCIA.
A responsabilização do sócio administrador é prerrogativa excepcional da Administração
Tributária, que demanda conjunto probatório robusto, preciso e individualizado da conduta
infracional para permitir a transposição da personalidade jurídica do contribuinte, penetrando na
esfera patrimonial de seu gestor e titular. A mera constatação da função de administração em
instrumento societário e a simples argumentação, genérica e abstrata, de que as práticas das
empresas dependem de atos de gestão de pessoas naturais, não é capaz de atribuir
responsabilidade ao sócio administrador. (Acórdão no 1402-002.958. 1a Seção de Julgamento / 4a
Câmara / 2a Turma Ordinária. Sessão do dia 13 de março de 2018)

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA PESSOAL DOS DIRETORES, GERENTES OU REPRESENTANTES DAS
PESSOAS JURÍDICAS.
A simples qualificação de sócio, por si só, é insuficiente para atribuição de responsabilidade pessoal.
A responsabilidade tributária pessoal tem como requisitos básicos a necessidade de que o sujeito
tenha praticado atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. A
expressão infração à lei diz respeito à lei comercial ou civil e não à lei tributária. Os diretores,
gerentes de pessoas jurídicas de direito privado somente devem ser considerados pessoalmente
responsáveis pelos créditos resultantes de atos praticados fora dos limites de suas respectivas
competências, isto é, quando manifestamente excedem os limites da sua função e praticam atos não
abrangidos pelas finalidades da empresa. Não restando comprovado que os atos de administração
foram praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, deve-se
afastar a responsabilidade tributária pessoal. (Acórdão no 2201-005.559. 2a Seção de Julgamento /
2a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão do dia 08 de outubro de 2019)

RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA PASSIVA. ART. 135, INCISO III, DO CTN.
Fl. 1792
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 17095.721855/2021-00
41
A responsabilidade do art. 135 do CTN deve ser atribuída aos sócios-administradores, sócios de
fato e mandatários da sociedade, se restar comprovado que tais pessoas exorbitaram as suas
atribuições estatutárias ou limites legais, e que dos atos assim praticados tenham resultado
obrigações tributárias. Inexistindo referida comprovação, não há que se atribuir a
responsabilidade solidária. (Acórdão no 9303-011.196. CSRF / 3a Turma. Sessão do dia 09 de
fevereiro de 2021)
43.
Portanto, afasto a aplicação do artigo 135, inciso III, do CTN, aos sócios
administradores NEY MARQUES MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES, em virtude da insuficiência
argumentativa e probatória para sustentar a imposição da responsabilidade solidária.
Dispositivo
44.
Por todo o exposto e por tudo que consta processado nos autos, conheço dos
Recursos Voluntários. Com relação ao recurso da contribuinte NEGO PROVIMENTO, a fim de (i)
manter os lançamentos de IRPJ, CSLL, COFINS, PIS e Outras Multas Administrativas; (ii) manter a
multa de ofício qualificada aplicada, reduzindo seu percentual para 100% (cem por cento), por
força da atual redação do artigo 44, da Lei no 9.430/1996, trazida pelo artigo 8o, da Lei no
14.689/23 e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, inciso II, alínea “c”, do
CTN.
45.
Aos Recursos Voluntários dos sócios administradores NEY MARQUES MOREIRA e
FLÁVIO SILVA ALVES (responsáveis solidários) DOU PROVIMENTO, a fim de afastar a
responsabilidade solidária atribuída a ambos.
(documento assinado digitalmente)
Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator.

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda, redator designado
O i. relator, no seu brilhante e detalhado voto, como é de costume nesta turma,
entendeu que a imputação do art. 135, III do CTN aos sócios administradores foi de forma genérica
e sem individualizar os atos praticados por cada pessoa física, e votou por exonerar a
responsabilidade solidária dos Srs. NEY MARQUES MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES.
Contudo, no entender da maioria qualificada do colegiado, ousamos discordar do i.
relator, entendendo que deve ser mantida a responsabilidade tributária das pessoas físicas
supramencionadas, e, por equivalência, negado os respectivos recursos voluntários.
Alegam os Srs. NEY MARQUES MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES, em relação à
responsabilidade solidária, que não há comprovação de suas participações em prática de atos com
excesso de poderes, a que alude o art 135 do CTN, tratando-se de mera presunção no caso aqui
discutido.
Fl. 1793
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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42
Contudo, no Relatório Fiscal, a fundamentação para tal imputação aos Srs.
supramencionados por conta eram sócio administradores da Distribuidora de Alimentos Nova
Iguaçu Ltda, e realizaram atos fraudulentos a fim de encobrir a ocorrência de fato jurídico
tributário, promovendo, assim, a sonegação fiscal e não recolhimento dos impostos e
contribuições sociais devidas, em razão da utilização de notas fiscais inidôneas por parte da
empresa autuada. Ficou ali consignado que cada sócio administrador, confirmado no voto do i.
relator original, possuíam amplos poderes para representar isoladamente ou em conjunto em atos
praticados pela empresa autuada.
Os limites da aplicação do art. 135, III do CTN envolvem muitas discussões neste
CARF, pois há uma corrente que entende que deve haver uma demonstração cabal que os
administradores agiram conforme preceitua tal imputação - com excesso de poderes ou infração
de lei, contrato social ou estatutos.
Esta corrente, da qual já antecipo que não coaduno, espera encontrar aqui algo
equivalente a uma prova cabal do dolo do responsável da pessoa jurídica (no caso concreto, sócios
administradores). Seria encontrar uma ordem escrita destes a quem permitiu a emissão de notas
fiscais inidôneas, bem aquém das reais, ou quiçá, uma confissão irretratável que agiram no intuito
de pagar menos tributos.
Tal corrente também entende que seria uma responsabilidade objetiva se não
houvesse tal prova para imputação do art. 135, III do CTN.
Contudo, a conjunção de elementos coletados pela autoridade fiscal autuante,
documentada com notas fiscais inidôneas para criar supostas despesas operacionais demonstra
que há uma clara intenção da recorrente, pessoa jurídica, em pagar muito menos tributos que o
devido, tanto que há uma imputação de qualificação da multa.
Qual o problema do parágrafo acima?
Pessoa jurídica não tem vontade!
Esta vontade é exercida pelos seus responsáveis, pessoas físicas, que administram o
empreendimento, no caso a pessoa jurídica da recorrente. Os sócios administradores decidem,
comissiva ou omissivamente, pelos seus atos de gestão.
Frise-se bem que a vontade não é demonstrada apenas por um ato pró-ativo,
comissivo, como pagar um tributo menos que o devido. Também é demonstrada pela omissiva de
quem deveria zelar pelo respeito às leis e suas obrigações e não o fez.
O administrador de uma pessoa jurídica (no caso concreto, mais abrangente ainda,
sócio administrador) é o responsável por desempenhar todas as funções administrativas da
empresa. É ele que conduz o dia-a-dia do negócio, respondendo legalmente por todos os atos da
sociedade, e a gerenciando. Neste sentido, deve o administrador zelar por toda a empresa, e se a
mesma está cumprindo todos os seus deveres, inclusive de pagar o valor correto dos seus tributos,
Fl. 1794
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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ou seja, cumprir as leis tributárias. Zelo este que não se espera da ficção da pessoa jurídica, pois
ela envolve a conjugação da conduta humana exercida na pessoa física.
Nos autos fica demonstrado que tinham conhecimento da sonegação, pois
utilizaram de notas fiscais sem o respectivo recebimento de mercadorias, gerando despesas
maiores que realmente incorreu a empresa autuada, reduzindo artificialmente os tributos devidos.
Cumpre esclarecer que, segundo o Relatório Fiscal “o valor de compras das
supostas noteiras representaram 41,37% do volume total de compras realizadas pelo contribuinte
no ano-calendário 2019”. Acrescenta, ainda, que “todas as empresas relacionadas foram
consideradas inexistente de fato ou extinta voluntariamente, não transmitiram a Escrituração
Contábil Digital ou a Escrituração Contábil Fiscal para o ano-calendário de 2019, não realizaram
nenhum recolhimento de tributo, bem como, por duas exceções, tiveram a vida empresarial
relativamente curta”.
Comprovado que a pessoa jurídica agiu dolosamente, o que entendo por cabível a
aplicação da multa qualificada no presente caso, este dolo é decorrente da gestão dos seus
administradores, com a utilização de notas fiscais emitidas por empresas inexistentes ou extintas,
sem o recebimento da correspondente mercadoria, para aumentar de maneira fraudulenta o valor
de suas despesas operacionais.
Os Srs. NEY MARQUES MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES exerciam a administração,
(gerência) da recorrente principal, fato este que conjugados com os fatos descritos que
fundamentaram a autuação fiscal, houve um intuito deliberado de fazer com que pagasse menos
tributos que o devido, e não por mero inadimplemento ou equívoco, como fartamente
demonstrado nos autos.
Os efeitos da conduta dolosa da pessoa jurídica, travestida no papel desempenhado
por seu(s) administrador(es)/gerente(s) , é na responsabilidade tributária atribuída ao sócio, com
fundamento no art. 135, III do CTN.
Ademais, não comungo com o entendimento daqueles que limitam a aplicação do
caput do art. 135 do CTN às hipóteses de cometimento de infração à lei societária, excluindo
infrações às leis tributárias. Não parece ser crível que, se tratando de uma norma tributária,
exclua-se do rol de infrações, aptas a ensejar a corresponsabilidade, justamente as próprias leis
aplicáveis aos tributos.
Lembro
que
se
fala
aqui
de
inadimplemento
doloso,
penalizado
administrativamente com multa qualificada, que se aplica somente nos casos de sonegação,
fraude ou conluio (art. 44, inciso I, c/c § 1o da Lei no 9.430/1996 e arts. 71,72 e 73 da Lei no
4.502/1964).
Fl. 1795
DF CARF MF
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Doutrina, ainda em que franca minoria, e farta jurisprudência, endossam tal
entendimento. O Juiz Federal, Zenildo Bodnar4, assim se manifestou a respeito do inadimplemento
tributário:
Uma vez definido com precisão o que vem a ser “atos práticos com infração à lei”,
é fácil concluir que o simples inadimplemento tributário da pessoa jurídica não
autoriza a responsabilização do sócio-gerente ou administrador, salvo,
evidentemente, quando acompanhado de condutas dolosas ou culposas, a
exemplo da sonegação fiscal e outras fraudes2 .
No mesmo sentido, Emanuel Carlos Dantas de Assis dispôs:
A diferenciação entre os arts. 134 e 135 do CTN pode ser resumida assim:
Art. 134: exigência de culpa, restrição da responsabilidade à obrigação tributária
principal e limitação do montante ao valor do tributo, acrescido de juros de multa
de mora;
Art. 135: exigência de dolo, abrangência da responsabilidade para abarcar as
penalidades por descumprimento de obrigação acessória e ampliar o montante,
com inclusão da multa de ofício.
Como a culpa ou o dolo deve ser comprovado, carece uma interpretação
casuística. A solução vai depender de cada situação em concreto. Assim, se por
um lado é certo que o simples inadimplemento de tributo se constitui em infração
de lei, somente a análise dos fatos e circunstâncias irá demonstrar se o sócio tinha
razões ou não para deixar de efetuar o pagamento.
O que não pode é a responsabilidade ser atribuída à pessoa física com supedâneo
no art. 134 ou 135, sem qualquer investigação sobre a existência de culpa ou dolo.
Permitir que assim aconteça é substituir a responsabilidade subjetiva por outra,
objetiva, sem guarida no ordenamento jurídico.
Na caracterização do dolo reside a maior dificuldade para as administrações
tributárias, na tentativa de responsabilizar os administradores e sócios de
sociedades empresárias, por débitos tributários destas. Como demonstrar, afinal,
a intenção da pessoa física?
O dolo necessário à responsabilidade estatuída no art. 135 é o presente não só
nos crimes contra a ordem tributária previstos na Lei no 8.137/1990, no
contrabando e descaminho (art. 334 do Código Penal, alterado pela Lei no
4.729/1965), ou nas infrações tributárias dolosas como sonegação, fraude e
conluio (Lei no 4.502/1964, arts. 71 a 73, respectivamente).
Também em pronunciamentos da PGFN e da Receita Federal pode-se extrair a
mesma exegese de tal dispositivo legal:
- PARECER/ PGFN/CRJ/CAT/No 55/2009

4 BODNAR, Zenildo. Responsabilidade Tributária do Sócio Administrador. Curitiba: Juruá, 2010, p. 128.
Fl. 1796
DF CARF MF
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PROCESSO 17095.721855/2021-00
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[...]
60. Podemos enumerar aqui as conclusões gerais decorrentes da doutrina da
responsabilidade subjetiva dos administradores, na forma da jurisprudência hoje
pacificada do Superior Tribunal de Justiça:
a) O sócio que não possui poderes de gerência não responde pelas obrigações
tributárias da sociedade;
b) O administrador não responde pelas obrigações tributárias surgidas em período
em que não detinha os poderes de gerência;
c) A mera ausência de recolhimento de tributos devidos pela pessoa jurídica não
pode ser atribuída ao administrador, não respondendo este em razão desse mero
inadimplemento da sociedade;
d) O administrador só é responsável por atos seus que denotem infração à lei ou
excesso de poderes, como, por exemplo, a sonegação fiscal (que é ilícito punível
inclusive penalmente) ou a dissolução irregular da sociedade;
- NOTA GT RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA no 1, de 17 de dezembro de 2010 (Ato
conjunto entre Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e Secretaria da Receita
Federal do Brasil. Grupo de Trabalho constituído pela Portaria Conjunta PGFN/RFB
no 8 / 2010)
55. Em relação ao excesso de poder, infração à lei, ao contrato social ou estatuto,
é oportuno destacar:
a) Infração ao contrato social ou estatuto – deve ser uma infração a texto
expresso do contrato ou estatuto. Ex.:Desenvolver atividade expressamente
proibida nos atos constitutivos e alterações.
b) Excesso de poder – não precisa haver vedação. Basta não ter previsão no
contrato. Ex. Sócio age como gerente, sem ser (a hipótese do art. 135 abrange
inclusive o sócio de fato).
c) Infração à lei – não precisa ser uma lei tributária, porém, deve ter
conseqüências tributárias.
Observa-se que, se há multa qualificada, há responsabilidade pelo art. 135 do
CTN, trazendo à responsabilidade os sócios do tempo do fato gerador.
E a jurisprudência também caminho nesse mesmo sentido. Vejamos:
- Tribunal Regional Federal da 3a Região:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OCORRÊNCIA DE OMISSÃO. INTELIGÊNCIA DO
ARTIGO 535 DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. ENCERRAMENTO
DA
FALÊNCIA
DA
EMPRESA
EXECUTADA.
REDIRECIONAMENTO
AO
SÓCIO-GERENTE. DECRETO-LEI No 1.736/79. POSSIBILIDADE. RECURSO PROVIDO
PARA DAR PROVIMENTO À APELAÇÃO DA UNIÃO E JULGAR PREJUDICADA A
APELAÇÃO INTERPOSTA PELO EXECUTADO.
Fl. 1797
DF CARF MF
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46
(...)
3. Os débitos em execução referem-se a IRPJ-Fonte, devendo ser aplicado o Artigo
8o do Decreto-lei no 1.736/79, porque está autorizado pelo artigo 124, II, do
Código Tributário Nacional (são solidariamente obrigadas... as pessoas
expressamente designadas por lei... A solidariedade referida neste artigo não
comporta benefício de ordem).
4. É correto fixar a responsabilidade dos sócios-gerentes ou administradores nos
casos de IPI e imposto de renda retido na fonte, pois nesses casos o
não-pagamento
revela
mais
que
inadimplemento,
mas
também
o
descumprimento do dever jurídico de repassar ao erário valores recebidos de
outrem ou descontados de terceiros, tratando-se de delito de sonegação fiscal
previsto na Lei no 8.137/90, o que atrai a responsabilidade prevista no artigo 135
do Código Tributário Nacional (infração a lei).
5. Recurso provido para dar provimento à apelação da União e julgar prejudicada
a apelação interposta pelo executado. (Embargos de Declaração em Apelação
Cível No 050987853.1997.4.03.6182/ SP, Relator Desembargador Federal
JOHONSOM DI SALVO, Sexta Turma do Tribunal Regional Federal da 3a Região,
sessão de 24/10/2013) [grifos nossos]
- Tribunal Regional Federal da 4a Região:
EXECUÇÃO
FISCAL.
EMBARGOS.
RESPONSABILIDADE
DO
SÓCIO.
REDIRECIONAMENTO.
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
APROPRIAÇÃO
INDÉBITA PREVIDENCIÁRIA.
1. A jurisprudência da 1a Seção desta Corte firmou-se, em consonância com
entendimento atual da 1a e da 2a Turmas do Superior Tribunal de Justiça, no
sentido de que o redirecionamento contra o sócio-gerente somente tem lugar
com DF CARF MF Fl. 3150 Processo no 19515.721015/2015-28 Acórdão n.o
1402-003.218 S1-C4T2 Fl. 3.139 17 início de prova de que o sócio agiu com
excesso de mandato ou infringência à lei ou estatuto, não decorrendo da simples
inadimplência no recolhimento de tributos. 2. Nos casos em que a empresa deixa
de recolher aos cofres públicos as contribuições previdenciárias descontadas dos
segurados empregados, é possível a responsabilização solidária dos sócios, pois
configura infração expressa à lei, não em razão do mero inadimplemento, mas em
virtude da prática, em tese, de infração penal (apropriação indébita de
contribuições previdenciárias 168A do CP). (EMBARGOS INFRINGENTES No
2006.70.99.0020750/ PR, Relatora Juíza VÂNIA HACK DE ALMEIDA, 1a Seção do
Tribunal Regional Federal da 4a Região, decisão unânime, sessão de 04 de junho
de 2009) [grifos nossos]
- Superior Tribunal de Justiça – STJ – Primeira Turma:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO.EXECUÇÃO FISCAL. NOVO
PEDIDO DE REDIRECIONAMENTO PARA O SÓCIO-GERENTE. ART. 135 DO CTN.
Fl. 1798
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.133 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.721855/2021-00
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POSSIBILIDADE. EXISTÊNCIA DE SENTENÇA CONDENATÓRIA EM CRIME DE
SONEGAÇÃO FISCAL.CONFIRMADO.
1. Os efeitos da decisão, já transitada em julgado, que indeferiu anterior pedido
de redirecionamento, não irradia efeitos de coisa julgada apta a impedir novo
pedido de redirecionamento na mesma execução fiscal em face da existência de
sentença condenatória em crime de sonegação fiscal, confirmada pelo Tribunal de
2o grau e com Habeas Corpus pendente de julgamento no STJ, porquanto aquele
pleito inicial está fulcrado apenas em mero inadimplemento fiscal.
2. O redirecionamento da execução fiscal, e seus consectários legais, para o
sócio-gerente da empresa, somente é cabível quando reste demonstrado que este
agiu com excesso de poderes, infração à lei ou contra o estatuto, ou na hipótese
de dissolução irregular da empresa. A condenação em crime de sonegação fiscal é
prova irrefutável de infração à lei.
3. Recurso especial parcialmente provido. (REsp 935839/RS, Relator Ministro
MAURO CAMPBELL MARQUES, Segunda Turma, decisão unânime, sessão de 05 de
março de 2009)
Conforme se observa, ao se tratar não de um simples inadimplemento, mas sim de
um inadimplemento qualificado, doloso, caracterizado por conduta fraudulenta e com
repercussões na esfera criminal, incide o disposto no art. 135 do CTN, implicando que os
administradores da pessoa jurídica (inciso III), os quais respondem, inclusive, na seara criminal,
sejam também responsabilizados pela obrigação tributária.
Entendo ser pouco plausível pensar que o responsável pela administração da
pessoa jurídica possa vir a ser responsabilizado penalmente, inclusive com restrições ao seu direito
de ir e vir, e não possa, diante dos mesmos fatos, responder também pela obrigação tributária
correspondente.
Portanto, nas hipóteses em que se mostra correta a qualificação da penalidade com
esteio no art. 44, inciso I, c/c § 1o, da Lei no 9.430/96 e arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64, incide,
automaticamente, a responsabilidade tributária dos administradores da pessoa jurídica que, à
época da ocorrência dos respectivos fatos geradores, também poderão vir a ser responsabilizados
pelo cometimento de crimes contra a ordem tributária.
Por fim, tal implicação não possui correspondência biunívoca, ou seja, não se pode
fazer o raciocínio inverso a ponto de se concluir que, na ausência de tal penalidade qualificada,
não incidiria a responsabilidade tributária de que trata o art. 135, III, do CTN, pois há hipóteses em
que sequer é necessário o lançamento de ofício do crédito tributário para que o responsável legal
da pessoa jurídica responda pelo crédito tributário.
Por conseguinte, NEGO PROVIMENTO, o qual já fui acompanhado pela maioria
qualificada do colegiado, quanto à exclusão da sujeição passiva solidária atribuída aos Srs. NEY
MARQUES MOREIRA e FLÁVIO SILVA ALVES, concordando com os demais itens do voto original.
Fl. 1799
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.133 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.721855/2021-00
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Assinado Digitalmente
Alexandre Iabrudi Catunda

Fl. 1800
DF CARF MF
Original