Tribunal: CARF
Processo: 19515.720554/2016-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-06-11
Data de publicação: 2024-08-21

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2012
COFINS. CONVERGÊNCIA DA CONTABILIDADE BRASILEIRA ÀS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE. NÃO PRODUÇÃO DE EFEITOS PARA FINS TRIBUTÁRIOS NO PERÍODO ANALISADO.
Os ajustes contábeis efetuados em decorrência do processo de convergência da Contabilidade Brasileira às normas internacionais de contabilidade não poderão ser base de incidência de impostos e contribuições e nem ter quaisquer outros efeitos tributários, razão pela qual é obrigatória a utilização, para fins tributários, dos métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. Assim, é indevido o diferimento da tributação das receitas obtidas na comercialização de direitos de resgate de prêmios para o momento do resgate de pontos acumulados no âmbito do programa de fidelização de clientes, para efeito da legislação que rege a COFINS na sistemática não cumulativa.
COFINS. FATO GERADOR. PROGRAMA DE FIDELIZAÇÃO DE CLIENTES. INOBSERVÂNCIA DO REGIME DE COMPETÊNCIA
O reconhecimento da receita no resultado da pessoa jurídica deve ser efetivado quando da emissão da fatura com a respectiva entrada do recurso em seu ativo, decorrente da disponibilização às parceiras de Pontos Multiplus acumulados pelos participantes da Rede. Nesse momento, considera-se ocorrido o fato gerador da obrigação principal para a COFINS. Portanto, por falta de previsão legal, incabível a aplicação de postergação (diferimento de cômputo de receita) à COFINS, que tem por base o faturamento.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2012
MATÉRIA TRIBUTÁVEL . DESCRIÇÃO FÁTICA IDÊNTICA.
Aplica-se ao lançamento à título de Contribuição para o PIS/Pasep o disposto em relação à COFINS, vez que decorrente da mesma descrição fática e com idêntica matéria tributável.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.720554/2016-21
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-015.298 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
11 de junho de 2024
Recorrente
MULTIPLUS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2012
COFINS. CONVERGÊNCIA DA CONTABILIDADE BRASILEIRA ÀS
NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE. NÃO PRODUÇÃO
DE EFEITOS PARA FINS TRIBUTÁRIOS NO PERÍODO ANALISADO.
Os ajustes contábeis efetuados em decorrência do processo de convergência da
Contabilidade Brasileira às normas internacionais de contabilidade não
poderão ser base de incidência de impostos e contribuições e nem ter quaisquer
outros efeitos tributários, razão pela qual é obrigatória a utilização, para fins
tributários, dos métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de
2007. Assim, é indevido o diferimento da tributação das receitas obtidas na
comercialização de direitos de resgate de prêmios para o momento do resgate
de pontos acumulados no âmbito do programa de fidelização de clientes, para
efeito da legislação que rege a COFINS na sistemática não cumulativa.
COFINS. FATO GERADOR. PROGRAMA DE FIDELIZAÇÃO DE
CLIENTES. INOBSERVÂNCIA DO REGIME DE COMPETÊNCIA
O reconhecimento da receita no resultado da pessoa jurídica deve ser efetivado
quando da emissão da fatura com a respectiva entrada do recurso em seu ativo,
decorrente da disponibilização às parceiras de ‘Pontos Multiplus’ acumulados
pelos participantes da Rede. Nesse momento, considera-se ocorrido o fato
gerador da obrigação principal para a COFINS. Portanto, por falta de previsão
legal, incabível a aplicação de postergação (diferimento de cômputo de receita)
à COFINS, que tem por base o faturamento.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2012
MATÉRIA TRIBUTÁVEL . DESCRIÇÃO FÁTICA IDÊNTICA.
Aplica-se ao lançamento à título de Contribuição para o PIS/Pasep o disposto
em relação à COFINS, vez que decorrente da mesma descrição fática e com
idêntica matéria tributável.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.720554/2016-21
Fl. 827
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe
provimento parcial, acolhendo o pleito subsidiário do Contribuinte, no sentido de que a
fiscalização deveria considerar a existência do efetivo oferecimento à tributação das receitas em
anos subsequentes, devendo a unidade preparadora da RFB certificar-se, na implementação do
julgado, de que nenhuma das receitas do Contribuinte tenha sido tributada em duplicidade,
vencida a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisario, que votou pelo provimento integral.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira
(Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra
a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-006.137, de 19/11/2019 (fls. 597 a 621)1,
proferido pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que
negou provimento ao Recurso Voluntário apresentado.
Breve síntese do processo
O processo versa sobre Autos de Infração (fls. 236 a 247), em que são exigidas a
Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS, acrescidas de multa de ofício (75%) e juros de
mora, referentes aos os períodos de apuração do ano-calendário 2012, à exceção do mês de
outubro/2012.
Conforme os fatos descritos no Termo de Verificação Fiscal - TVF (fls. 227/235),
anexo ao Auto de Infração, o lançamento decorre, basicamente, de diferenças entre os valores
das receitas submetidas à tributação pelo PIS e pela COFINS, e os valores constantes dos
registros verificados na Contabilidade da empresa. No curso do procedimento fiscal, o
Contribuinte informou que “difere suas receitas” e, quanto à sua forma de contabilização, prestou
os seguintes esclarecimentos quanto à “Venda de Pontos da Multiplus”: Que vende seus pontos
para parceiros no momento em que o cliente os acumula ou, então, quando os participantes os
convertem em pontos Multiplus; e, com isso, é registrada a entrada de caixa, em um primeiro

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
Fl. 828
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

momento; porém, a rede não reconhece a receita em seu resultado, ficando tal valor computado
em receita diferida, no passivo; quando os pontos são resgatados em produtos ou serviços nos
parceiros de resgate ou de coalizão, reconhecendo o Contribuinte tanto o custo do resgate quanto
a receita pela venda dos pontos. Assim , a empresa não reconhecia suas receitas no momento da
venda dos pontos aos seus clientes (Bancos, Operadoras de Cartão de Crédito, a TAM, entre
outros), e a receita era reconhecida somente no momento da utilização dos pontos ou quando
estes estavam caducados (dois anos após a aquisição). Agregou a fiscalização que na legislação
que rege as contribuições (Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003), no regime não cumulativo, o fato
gerador é o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa
jurídica independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
Cientificado dos Autos de Infração, o Contribuinte apresentou a Impugnação (fls.
259 a 282), argumentando, em síntese, que: (a) tem por atividade principal o desenvolvimento e
gerenciamento de programas de fidelização de clientes, por meio de uma rede de coalizão ou de
multifidelização; (b) na consecução desses objetivos societários, firma contratos de parceria com
outras empresas (‘parceiros’), disponibilizando a estes um sistema de pontos que podem ser,
dentro de um determinado período de tempo (prazo de validade máximo de 2 anos), utilizados
pelos clientes desses ‘parceiros’ para adquirir produtos e serviços oferecidos pelo próprio
'parceiro', ou por outras empresas pertencentes à rede de coalizão ("Rede Multiplus"); (c) quando
a 'parceira' informa à Multiplus o montante de pontos acumulados por seus clientes, esta última
recebe seu valor correspondente, em dinheiro, e disponibiliza, em contrapartida, ao beneficiário,
o equivalente em ‘Pontos Multiplus’, e, posteriormente, quando do resgate dos pontos
acumulados no programa, o dinheiro recebido é usado na aquisição do benefício escolhido pelo
cliente; (d) a operação que realiza com as empresas parceiras não se trata de compra e venda de
pontos, configurando os “Pontos Multiplus” apenas uma unidade de medida, utilizada para
contabilizar e mensurar o acúmulo e o resgate dos benefícios oferecidos pela Rede, de forma
interligada, entre todos os parceiros e participantes; (e) suas receitas são de duas naturezas: (i)
spread - consiste na diferença entre o valor recebido de seus parceiros, quando da
disponibilização dos “Pontos Multiplus” e o custo dos resgates de benefícios; w (ii) breakage:
valores recebidos quando da disponibilização dos “Pontos Multiplus” ao parceiro, mas que não
são resgatados pelos beneficiários, dentro do prazo de validade (nesse caso o valor recebido é
reconhecido integralmente, como receita livre de custo, no momento em que expira o prazo); (f)
ao receber os valores disponibilizados pelos 'parceiros', registra a contrapartida dos recursos
ingressados como receita diferida no passivo, sob a justificativa de que o valor ingressado só
pode ser reconhecido como receita quando ocorrer o resgate/vencimento dos pontos, tornando-se
conhecido o custo de toda a operação; (g) ainda que se assuma como correto o procedimento
sustentado pela Fiscalização, há que se ressaltar que o lançamento efetuado não considera os
valores oferecidos à tributação nos anos seguintes, à medida que os pontos acumulados, relativos
aos pagamentos realizados em 2012, eram resgatados por seus beneficiários, notadamente em
2013 e 2014; (h) como os “pontos Multiplus” têm prazo de validade para resgate em 2 anos,
contados de seu lançamento na “Conta Multiplus” do participante, significa que até o ano-
calendário 2014, a Impugnante ofereceu à tributação os valores exigidos nos presentes autos de
infração, pelo que a Fiscalização não poderia, simplesmente, exigir as diferenças em questão,
sem antes investigar a existência de pagamentos posteriores, fato que, por si só, já macula o
lançamento; e (i) deve ser afastada ainda a incidência dos juros de mora sobre valores da multa
de ofício, ante a ausência de previsão legal expressa que autorize a referida cobrança.
O recurso foi julgado pela DRJ em Belo Horizonte/MG, por meio do Acórdão
no 02-73.640, de 20/06/2017 (fls. 339 a 361), considerando improcedente a Impugnação
Fl. 829
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

apresentada, o que culminou na manutenção integral do lançamento, sob os seguintes
fundamentos: (a) os ajustes contábeis efetuados em decorrência do processo de convergência da
Contabilidade Brasileira às normas internacionais de contabilidade não poderão ser base de
incidência de impostos e contribuições e nem ter quaisquer outros efeitos tributários, razão pela
qual é obrigatória a utilização, para fins tributários, dos métodos e critérios contábeis vigentes
em 31 de dezembro de 2007; sendo indevido o diferimento da tributação das receitas obtidas na
comercialização de direitos de resgate de prêmios, para o momento do resgate de pontos
acumulados no âmbito do programa de fidelização de clientes; e (b) o reconhecimento da receita
no resultado da pessoa jurídica deve ser efetivado quando da emissão da fatura com a respectiva
entrada do recurso em seu ativo, decorrente da disponibilização às parceiras de ‘Pontos
Multiplus’ acumulados pelos participantes da Rede, pois nesse momento, considera-se ocorrido o
fato gerador da obrigação principal; (c) por falta de previsão legal, incabível a aplicação da regra
de postergação, insculpida no artigo 273 do RIR/1999, à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS; e (d) incidem juros de mora sobre a totalidade do crédito tributário, do qual faz parte a
multa lançada de ofício.
Cientificado do Acórdão da DRJ em Belo Horizonte/MG, o Contribuinte
apresentou o Recurso Voluntário de fls. 372 a 398, onde reforça os argumentos apresentados
em sede de Impugnação, destacando que: (a) já teve contra si lavrado Autos de Infração para a
cobrança do PIS e da COFINS, com origem em períodos de apuração compreendidos no ano-
calendários de 2011, e que em 2017, o processo correspondente foi julgado, reputando correta a
sistemática de contabilização e apuração das receitas auferidas, com o consequente afastamento
das exigências formalizadas; (b) subsidiariamente, ainda que se considere correto o conceito
jurídico de receita aplicável sobre os montantes recebidos no ano calendário de 2012, requer que
sejam considerados e abatidos da presente cobrança os valores das contribuições pagas nos anos
subsequentes, considerando que as receitas auferidas em 2012 já foram tributadas em 2013 e
2014; (c) deve ser afastada a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício; e (d) deve ser
juntado aos autos parecer técnico elaborado por pessoa especializada (que ainda estava em
andamento, sendo posteriormente juntado às fls. 524 a 593).
Às fls. 442 a 473, a PGFN apresentou suas Contrarrazões ao recurso voluntário,
requerendo a integral manutenção do lançamento.
Os autos, então, vieram ao CARF para julgamento do recurso e o Colegiado
exarou a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-006.137, de 19/11/2019, proferido pela
1a Turma Ordinária da 2a Câmara, da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que negou
provimento ao Recurso Voluntário apresentado, sob os seguintes fundamentos: (a) os ajustes
contábeis efetuados em decorrência do processo de convergência da Contabilidade Brasileira às
normas internacionais de contabilidade não poderão ser base de incidência de impostos e
contribuições e nem ter quaisquer outros efeitos tributários, razão pela qual é obrigatória a
utilização, para fins tributários, dos métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de
2007, sendo, por conseguinte, indevido o diferimento da tributação das receitas obtidas na
comercialização de direitos de resgate de prêmios, para o momento do resgate de pontos
acumulados no âmbito do programa de fidelização de clientes; e (b) assumida a obrigação quanto
ao futuro resgate de prêmios no âmbito do programa de fidelização de clientes, com a exigência
de recursos financeiros para tal fim, e a possibilidade de se estimar o valor desses gastos futuros
com suficiente segurança, cabe constituir-se provisão para custos dos gastos futuros, com base
em fundamentação estatística, levando-se em consideração os prêmios com maior probabilidade
de resgate e a expectativa de pontos não resgatados (breakage).
Fl. 830
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
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Cientificado do Acórdão no 3201-006.137, de 19/11/2019, o Contribuinte opôs
os embargos de declaração de fls. 634 a 645, aduzindo, em síntese, que houve: 1. Omissão
quanto ao CPC 30 não ter introduzido nenhum novo critério contábil, em razão de sua atividade
de gerenciamento de programa de fidelidade, sendo iguais aos vigentes em 31/12/2007, inclusive
atestado pelo Parecer Técnico sobre o Reconhecimento de Receitas; 2. Omissão quanto ao
argumento de que não há que se falar em diferimento, nem à luz do CPC, nem à luz dos critérios
e padrões contábeis em vigor em 31/12/2007; 3. Omissão sobre o princípio do emparelhamento
de receitas com correspondentes custos e despesas; e 4. Contradição na decisão por ter
reconhecido que houve o diferimento das receitas e, ao mesmo tempo, não ter reconhecido a
postergação. No entanto, em 13/04/2020, com base nas razões expostas no Despacho de
Admissibilidade de Embargos de declaração de fls. 653 a 658, o Presidente da 1a Turma rejeitou
os Embargos de declaração opostos, em face da manifesta improcedência das alegações.
Da matéria submetida à CSRF
Devidamente intimado do Despacho que rejeitou os Embargos de declaração, o
Contribuinte interpôs Recurso Especial de divergência (fls. 673 a 719), suscitando dissídio
jurisprudencial quanto à seguinte matéria: “O momento do reconhecimento da receita”. Para
comprovar a divergência indicou como paradigma, os Acórdãos no 3402-004.146 e 1201-
002.120.
O Acórdão recorrido entendeu que o que se está a postergar é tão somente o custo
dos produtos e/ou serviços resgatados pelos Participantes da Rede Multiplus. Nesse sentido,
decidiu que o fato de restar uma obrigação a ser adimplida pela Recorrente não significa que a
receita somente deva ser escriturada quando do reconhecimento do respectivo custo, uma vez
que, o processo de realização da receita encontra-se completo, acabado, perfeito.
De outro lado, no Acórdão paradigma 1 - no 3402-004.146, analisando idêntica
situação fática (tributação da receita auferida nas operações comerciais em uma rede de coalizão
dedicada à fidelização de clientes e ao estímulo do consumo junto às empresas parceiras,
mediante a manutenção de uma conta de “pontos”), com relação ao mesmo Contribuinte, no
período de apuração anterior, entendeu-se, nos termos do voto vencedor, que o reconhecimento
da receita só se dá após o cumprimento da obrigação de performance, pois apenas nesse
momento será possível mensurar adequadamente o custo de transação. Destacou ainda a decisão
paradigma que se fosse simples operação de “compra e venda de pontos”, não teria o
Contribuinte qualquer obrigação em relação aos participantes, visto que o negócio jurídico
estaria exaurido com o registro dos pontos. Ressalta, em adição, que outra irrefutável evidência
de que o ingresso $$$(B), o montante recebido do Parceiro pelos pontos creditados pela
Contribuinte ao participante, não constitui receita por não se incorporar definitivamente ao
patrimônio até que a obrigação de performance seja cumprida ou que ocorra o breakage,
havendo a possibilidade do spread ser negativo.
O Acórdão paradigma 2 - no 1201-002.120, trata de lançamento fiscal, com base
no lucro real anual, decorrente do diferimento da receita auferida pela autuada com
comercialização de pontos de fidelização do Programa Multiplus. Ressalta-se que na operação
analisada a receita da contribuinte se concretizará apenas no momento do resgate/utilização dos
pontos, quando o resultado obtido poderá ser definitivamente incorporado ao seu patrimônio,
sendo neste momento que nasce a disponibilidade da renda que deve ser reconhecida pelo
Contribuinte, já que antes não há que se falar em acréscimo patrimonial.
Nesse contexto, conforme as considerações tecidas no Despacho de
Admissibilidade de Recurso Especial, entendeu-se no exame monocrático preliminar que restou
Fl. 831
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

caracterizada a divergência suscitada, uma vez que os paradigmas decidiram que o montante
recebido em uma transação cuja obrigação de performance não se encontra plenamente
determinada deve ser reconhecido como receita diferida, ocorrendo o reconhecimento da
receita apenas quando atendidas as obrigações assumidas. Assim, em 08/10/2019, o
Presidente da 2a Câmara / 3a Seção do Julgamento, com base nos Despacho de fls. 794 a 801,
deu seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Em sede de Contrarrazões de fls. 803 a 815, a Fazenda Nacional pugna, em
síntese, para que seja negado provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte,
mantendo-se o Acórdão proferido pela Turma a quo nos quesitos que são objeto do recuso.
O processo, então, foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, em
22/06/2023, para dar prosseguimento à análise do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e preenche os
demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do
Recurso Especial, da 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara, de 08/10/2019, exarado pelo
Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF (fls. 794 a 801), aqui endossado
em seus fundamentos.
Resta clara, a nosso ver, a dissidência jurisprudencial, que não reside em diferença
de cenário probatório, nem na valoração das provas apresentadas, mas em simples aplicação não
uniforme de dispositivos normativos aos mesmos fatos (o paradigma é referente a processo em
que figura no polo passivo o próprio Contribuinte, em relação ao mesmo tema).
Assim, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Do Mérito
A matéria trazida à cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência
trata especificamente sobre o momento do reconhecimento das receitas auferidas (momento
em que se deve considerar ocorrido o fato gerador das Contribuições para o PIS/PASEP e da
COFINS) no modelo de negócio adotado pela MULTIPLUS.
Tal modelo, como resta demonstrado no presente processo, não havendo
divergência fática, consiste em disponibilização aos parceiros de sistema de pontos, que
funcionam como um fator de referência de valor comum a toda rede, sendo convertidos os
pontos acumulados pelos clientes ‘beneficiários’ das ‘parceiras’ quando da aquisição de produtos
e/ou serviços, ou em virtude dos respectivos programas de fidelização por eles realizados.
Esses pontos podem ser posteriormente resgatados pelos beneficiários, em
produtos e/ou serviços disponibilizados na ‘Rede Multiplus’, sujeitando-se, entretanto, a um
sistema de prescrição (período máximo de 2 anos). Quando a ‘parceira’ informa o montante de
pontos acumulados por seus clientes ‘beneficiários’, o Contribuinte recebe seu valor correlato,
em dinheiro, disponibilizando, em contrapartida, à ‘parceira’, o equivalente em ‘Pontos
Fl. 832
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

Multiplus’. Posteriormente, quando do resgate dos pontos acumulados no programa, o dinheiro é
usado na aquisição do benefício escolhido pelo beneficiário, quando então se tem ciência do
custo da operação.
A MULTIPLUS celebra contratos de parcerias comerciais com determinadas
empresas (clientes), cujo objeto é o desenvolvimento e gerenciamento dos programas de
relacionamento e/ou incentivo à fidelidade comercial, criados por essas empresas, por meio de
sua adesão à ‘Rede Multiplus’, cuja minuta do contrato encontra-se acostada aos autos. Esses
contratos estão inseridos no contexto do que o mercado denomina de “marketing de incentivo”,
prática cada vez mais usual para estreitar a relação de consumo de determinadas marcas e
bandeiras.
O modo operacional pode ser assim sintetizado: (a) o cliente adquire produtos ou
serviços de uma empresa participante da ‘Rede Multiplus’; (b) o Contribuinte transfere uma
determinada quantidade de pontos em benefício deste consumidor (que passa a deter pontos),
recebendo do parceiro patrocinador, como contrapartida, recursos (caixa) calculados com base na
cotação de cada ponto fixada previamente entre as partes; (c) uma vez creditados os pontos, o
cliente beneficiário passa a deter o direito de efetuar o resgate dos pontos dentro de um período
determinado (normalmente de dois anos) mediante sua troca por produtos ou serviços, cabendo à
MULTIPLUS pagar e disponibilizar o ‘prêmio’ escolhido nas bases comerciais firmadas por ela
com seus parceiros.
No entender da empresa, a receita desse modelo de negócio (operação) deve ser
oferecida à tributação por ocasião do resgate dos pontos pelos beneficiários ou pela perda do
direito de utilização dos pontos por decurso de prazo (prescrição). O valor total da venda de
pontos poderia ser considerado como receita, no entanto, discorda a empresa do entendimento do
Fisco quanto ao momento no qual a receita seria auferida.
Assim, percebe-se claramente que o cerne da discussão consiste em definir o
aspecto temporal da realização das receitas obtidas pelo gerenciamento de pontos: se (a) na data
de recebimento dos valores pelas empresas parceiras; ou (b) na data do exercício do direito ao
resgate pelo beneficiário dos programas de pontuação, podendo esta, eventualmente, ocorrer com
o decurso do prazo de resgate previsto nos regulamentos.
A Fiscalização identificou duas naturezas de receitas auferidas pelo Contribuinte:
(i) spread - que consiste na diferença entre o valor recebido de seus parceiros, quando da
disponibilização dos ‘Pontos Multiplus’ e o custo dos resgates desses benefícios; e (ii) breakage
- valores recebidos quando da disponibilização dos ‘Pontos Multiplus’ ao parceiros, mas que não
são resgatados pelos beneficiários, dentro do prazo de validade (nesse caso o valor recebido é
reconhecido integralmente, como receita livre de custo, no momento em que expira o prazo), que
seria a prescrição desses pontos de fidelidade.
O Fisco defende que, pelo regime de competência a receita teria ocorrido no
momento da venda dos pontos (auferimento das receitas), ou seja, as receitas devem ser
reconhecidas e tributadas quando do ingresso desses recursos no patrimônio (pagamento dos
“pontos Multiplus” adquiridos pelas empresas parceiras) e, não quando do resgate dos pontos
pelos clientes das empresas parceiras.
Já a MULTIPLUS defende que, ao receber os valores disponibilizados pelos
'parceiros', registra a contrapartida dos recursos ingressados como receita diferida no
passivo, sob a justificativa de que o valor ingressado só pode ser reconhecido como receita,
quando ocorrer o resgate dos pontos, tornando-se conhecido o custo de toda a operação. Aduz
Fl. 833
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

ainda que somente registra como receita aquela parte correspondente a diferença entre o valor
recebido dos parceiros e o custo de aquisição pelo participante (spread).
Em suma, no entender do Fisco, as receitas, para efeito tributário, devem ser
reconhecidas no momento do pagamento pelas empresas parceiras dos “pontos Multiplus”
adquiridos, com a respectiva entrada do dinheiro em caixa. Pela ótica da Contribuinte, o fato
gerador ocorre posteriormente, quando do resgate dos pontos acumulados no programa pelos
clientes beneficiários, na aquisição de um dos benefícios que a rede a eles disponibiliza.
No entendimento do Fisco, é irrelevante o valor dos custos com o resgate pelos
beneficiários, já que indedutíveis segundo as Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, destacando
que, essas leis, em seu art. 1o, adotam um amplo conceito de faturamento:
“Art. 1o A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, incide
sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta
de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e todas as
demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os respectivos valores decorrentes
do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404,
de 15 de dezembro de 1976.
§ 2o A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep é o total das receitas
auferidas pela pessoa jurídica, conforme definido no caput e no § 1o.
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas: (...).” (grifo
nosso)
Pelo exposto, não integram a base de cálculo de PIS e COFINS apenas aqueles
valores expressamente excluídos pela norma, até mesmo porque o art. 195, I, ‘b’, da Constituição
federal, na redação dada pela Emenda Constitucional no 20/1998, passou a estabelecer a
incidência das Contribuições sobre “a receita ou o faturamento”.
No caso aqui discutido, os lançamentos decorrem de diferenças apuradas entre os
valores das receitas submetidas à tributação por PIS e COFINS e os valores constantes da
contabilidade da empresa. E as diferenças ocorrem justamente porque enquanto o Fisco entende
que a receita (que é todo ingresso relacionado com a atividade da empresa) se dá quando, no
regime de competência, o valor da venda de pontos ingressa na contabilidade da empresa, a
MULTIPLUS defende que a receita (que seria apenas o lucro bruto, deduzindo-se todas as
despesas, mesmo quando a legislação não preveja tal dedutibilidade) deve ser diferida, sendo
contabilizada apenas quando houver o resgate dos pontos ou a prescrição, quando será possível
efetivamente apurar a diferença entre a receita e os custos.
Como relatado, a MULTIPLUS, em virtude do programa de fidelidade, aufere
receitas com a venda de pontos para seus parceiros e também para sua parte relacionada
(exemplo da TAM Linhas Aéreas, hoje LATAM), por determinado valor. O contrato entre a
MULTIPLUS e os parceiros eram resolvidos com o pagamento do preço pelo parceiro e a
entrega dos pontos pelo Contribuinte, sem envolver o fornecimento de bens ou serviços nessa
seara contratual por parte da operadora do programa de fidelidade (MULTIPLUS). O
Contribuinte apresentou contratos com alguns dos principais parceiros: (a) Banco do Brasil; (b)
Itaú/Hipercard; (c) Netshoes; (d) Ponto Frio; (e) TAM Linhas Aéreas; e (f) TAM Viagens.
Para melhor contextualizar o tema aqui discutido, faz-se necessário analisar
alguns pontos importantes do ‘Contrato de Parceria Comercial para Acúmulo e Resgate de
Pontos’, celebrado entre a MULTIPLUS e suas empresas parceiras (fls. 322 a 333):
Fl. 834
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

“3.2. Prestação de Contas. A prestação de contas será feita por ambas as Partes, até
o 5o (quinto) dia útil, por meio de emissão e envio da respectiva fatura, contendo o valor
devido referente aos Pontos Acumulados e/ou produtos e/ou serviços resgatados pelos
Participantes no mês imediatamente anterior, nos termos a seguir:
3.2.1 Pela Multiplus: A Multiplus emitirá e enviará à Parceira a fatura, contendo o
valor devido referente aos Pontos Acumulados pelos Participantes no mês
imediatamente anterior.
3.2.2 Pela Parceira: A Parceira emitirá e enviará à Multiplus a respectiva fatura
e/ou Nota Fiscal de Serviços e/ou Produtos, contendo o valor devido referente aos
produtos e/ou serviços resgatados pelos Participantes no mês imediatamente anterior e
os dados bancários para pagamento.
(...) 3.5. Forma de Pagamento. O pagamento pelos Pontos Acumulados ou Resgatados
pelos Participantes será realizado por uma Parte a outra, conforme segue:
3.5.1. Os pagamentos devidos pela Multiplus à Parceira, quanto aos Pontos Resgatados
efetuados no mês, serão realizados nos dias 10, 20 ou 30 de cada mês, devendo a
Parceira emitir recibo ou nota fiscal, conforme aplicável, com o vencimento para uma
das datas mencionadas. (...)
3.5.2. Os pagamentos devidos pela Parceira à Multiplus, quanto aos Pontos Acumulados
no mês, serão efetivados no prazo máximo de 25 (vinte e cinco) dias corridos, contados
a partir da data de fechamento do mês anterior, isto é, do quinto dia útil, na forma
pactuada pelas Partes na Cláusula 3.2.” (grifo nosso)
No curso do procedimento fiscal, o Contribuinte informou à Fiscalização que
difere suas receitas e, quanto à sua forma de contabilização, prestou os seguintes
esclarecimentos (descritos no Termo de Verificação Fiscal, às fls. 227/235):
“Venda de Pontos
3.6 A Multiplus vende seus pontos para parceiros no momento em que o cliente os
acumula ou, então, quando os participantes os convertem em pontos Multiplus. Com
isso, é registrada a entrada de caixa. Em um primeiro momento, porém, a rede não
reconhece a receita em seu resultado, ficando tal valor computado em receita
diferida, no passivo.
3.7 Quando os pontos são resgatados em produtos ou serviços nos parceiros de
resgate ou de coalizão, a Multiplus reconhece tanto o custo do resgate quanto a
receita pela venda dos pontos. Ou seja, a empresa não reconhecia suas receitas no
momento da venda dos pontos aos seus clientes (Bancos, Operadoras de Cartão de
Crédito, a própria TLA, entre outros). A receita era reconhecida somente no momento
da utilização dos pontos ou quando os mesmos estavam caducados (dois anos após a
aquisição dos mesmos) (sic)”. (grifo nosso)
Nota-se que uma vez atribuídos os pontos ao participante, após pagamento pelo
parceiro, a operação específica entre MULTIPLUS e Parceiro, que originou a receita, se
encontra resolvida e encerrada. Não surge, nesse momento, nenhum passivo da Contribuinte em
face do parceiro. O contrato entre a MULTIPLUS e os parceiros são resolvidos com o
pagamento do preço pelo parceiro e a entrega dos pontos pelo Contribuinte, sem envolver
contratualmente o fornecimento de bens ou serviços por parte da operadora do programa de
fidelidade. Infere-se tal prática comercial dos próprios contratos elaborados, quando ajustam a
seguinte cláusula do contrato (com a TAM, v.g.):

Fl. 835
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

Veja-se que o fornecimento dos bens ou serviços é incumbência dos participantes
do programa, não da MULTIPLUS, a quem compete exclusivamente o gerenciamento e a
transferência dos pontos acumulados. E no caso, a MULTIPLUS encaminha aos Parceiros a
fatura respectiva referente aos pontos a serem creditados aos clientes dos parceiros. A obrigação
do Parceiro para com seu cliente se encerra no momento em que a MULTIPLUS confere ao
cliente-participante os pontos. A MULTIPLUS não se substitui ao Parceiro na obrigação de
conceder prêmios ao cliente. O Parceiro não possui tal obrigação. A obrigação do Parceiro é
viabilizar junto à MULTIPLUS a atribuição dos pontos ao cliente.
Destarte, o Fisco entendeu que essa forma de proceder (diferimento das receitas,
idealizado e executado pela MULTIPLUS) não encontra respaldo na legislação do PIS e da
COFINS do regime não cumulativo, as quais estabelecem que essas contribuições têm como
“fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.
Feitos esses esclarecimentos iniciais, e tomando por base os valores efetivamente
faturados, a Fiscalização procedeu a novas apurações das contribuições devidas mensalmente,
cabendo ainda destacar que o Fisco, verificou e validou os valores de créditos do regime não
cumulativo apurados pela empresa, ficando as diferenças levantadas restritas às bases de
cálculo das contribuições, conforme demonstrativos de fls. 232/233 do TVF.
i) Do Tratamento Contábil empregado (Diferimento das Receitas auferidas)
Cabe, de início, analisar a pertinência ou não do emprego do CPC 30
(Pronunciamento Técnico do Comitê de Pronunciamentos Contábeis) ao caso aqui analisado.
Nos seus recursos, o Contribuinte defende que nem todo ingresso de recursos no
patrimônio da empresa é receita e que somente a entrada ou ingresso definitivamente integrado
ao patrimônio, sem nenhum condicionamento, pode ser considerado receita (o que ocasiona o
diferimento para o momento do resgate dos “Pontos Multiplus”), estando a forma de
contabilização adotada pelo Contribuinte de acordo com o entendimento expresso no
“Pronunciamento Técnico CPC 30 - Receitas”, aprovado pela Resolução CFC no 1.187/2009,
cuja aplicação - obrigatória às companhias abertas - foi determinada pela Deliberação CVM no
597/2009.
No entanto, no voto condutor da decisão de piso (DRJ), adotado ainda pelo
Acórdão recorrido, essa questão foi enfrentada, rechaçando-se o entendimento do Contribuinte,
destacando que no apêndice do CPC - 30 consta a “Interpretação A”, que trata dos Programas
de Fidelidade com Cliente – e reproduz o teor do IFRIC - Internacional Financial Reporting
Interpretations Committee 13, e que na referida “Interpretação - IFRIC 13”, que trata da
contabilização (de receitas) pela entidade que concede créditos (pontos) em prêmio, apontam-se
duas alternativas quanto à forma de reconhecimento das receitas: (a) aplicação do “Item 13 do
CPC 30”, com diferimento do reconhecimento da receita; ou (b) aplicação do “Item 19 do CPC
30”, com constituição de provisão para custos futuros estimados para fornecer os prêmios. E,
entre essas duas possibilidades, a solução proposta naquele pronunciamento é dada pela
aplicação do “Item 13 do Pronunciamento Técnico CPC 30 - Receitas”, com diferimento da
receita e reconhecimento à medida que os pontos forem resgatados pelos beneficiários do
programa.
A Decisão da DRJ (de 20/06/2017) e o Acórdão recorrido (de 19/11/2019), no
entanto, com fundamento no teor do § 7o do art. 177 da Lei no 6.404/1976, com a redação dada
pelo art. 1o da Lei no 11.638/2007, entenderam que os critérios contábeis introduzidos em
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

decorrência do processo de convergência às normas internacionais de contabilidade não
teriam qualquer efeito para fins tributários, por disposição legal expressa:
“Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com
obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de
contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis
uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de
competência.
(...) § 7 o. Os lançamentos de ajuste efetuados exclusivamente para harmonização
de normas contábeis, nos termos do § 2o deste artigo, e as demonstrações e
apurações com eles elaboradas não poderão ser base de incidência de impostos e
contribuições nem ter quaisquer outros efeitos tributários. (Incluído pela Lei no
11.638,de 2007) (grifo nosso)
Em 2009, tal § 7o foi revogado pela Lei no 11.941, que instituiu o Regime
Tributário de Transição (RTT) e assegurou, em seus arts. 15 a 24, que as alterações nos critérios
contábeis introduzidas pela Lei no 11.638/2007 não produziriam efeitos fiscais, devendo, para
fins tributários, haver observância dos métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de
dezembro de 2007:
“Art. 15. Fica instituído o Regime Tributário de Transição - RTT de apuração do
lucro real, que trata dos ajustes tributários decorrentes dos novos métodos e critérios
contábeis introduzidos pela Lei no 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37
e 38 desta Lei. (Medida Provisória no 627, de 2013) (posteriormente Revogado pela Lei
no 12.973, de 2014)
§ 1o O RTT vigerá até a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos tributários
dos novos métodos e critérios contábeis, buscando a neutralidade tributária. (...).
§ 3o Observado o prazo estabelecido no § 1o deste artigo, o RTT será obrigatório a
partir do ano-calendário de 2010, inclusive para a apuração do imposto sobre a
renda com base no lucro presumido ou arbitrado, da Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido – CSLL, da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição
para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS. (...).
Art. 16. As alterações introduzidas pela Lei no 11.638, de 28 de dezembro de 2007,
e pelos arts. 37 e 38 desta Lei que modifiquem o critério de reconhecimento de
receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício
definido no art. 191 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, não terão efeitos
para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser
considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31
de dezembro de 2007.
Parágrafo único. Aplica-se o disposto no caput deste artigo às normas expedidas pela
Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida pelo § 3o do art.
177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e pelos demais órgãos reguladores que
visem a alinhar a legislação específica com os padrões internacionais de contabilidade.
Art. 17. Na ocorrência de disposições da lei tributária que conduzam ou
incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes daqueles
determinados pela Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, com as alterações da
Lei no 11.638, de 2007, e dos arts. 37 e 38 desta Lei, e pelas normas expedidas pela
Comissão de Valores Mobiliários com base na competência conferida pelo §3o do
art. 177 da Lei no 6.404, de 1976, e demais órgãos reguladores, a pessoa jurídica
sujeita ao RTT deverá realizar o seguinte procedimento:
(...) II - realizar ajustes específicos ao lucro líquido do período, apurado nos termos
do inciso I do caput deste artigo, no Livro de Apuração do Lucro Real, inclusive
com observância do disposto no § 2o deste artigo, que revertam o efeito da
utilização de métodos e critérios contábeis diferentes daqueles da legislação
Fl. 837
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

tributária, baseada nos critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007,
nos termos do art. 16 desta Lei; e (...)”. (grifo nosso)
Por fim, essa matéria também foi regulamentada pela IN RFB no 949/2009, que,
em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à COFINS, dispôs:
“Art. 12. As pessoas jurídicas sujeitas ao RTT deverão apurar a base de cálculo da
contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (Cofins) de acordo com a legislação de regência de cada
contribuição, com utilização dos métodos e critérios contábeis a que se referem os
arts. 2o a 6o, independentemente da forma de contabilização determinada pelas
alterações da legislação societária decorrentes da Lei no 11.638, de 2007, da Lei no
11.941, de 2009, e da regulamentação.” (grifo nosso)
Ressalta-se que, a partir do ano-calendário de 2010, o Regime Tributário de
Transição-RTT tornou-se obrigatório, inclusive para a apuração do IRPJ com base no Lucro
Presumido ou arbitrado, da CSLL, do PIS e da COFINS.
Por fim, o Pronunciamento Técnico “CPC 30 (R1) Receitas” - que substituiu o
CPC 30, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis em 2009, aprovado pela Comissão
de Valores Mobiliários (CVM) por meio da Deliberação CVM no 692, de 08 de novembro de
2012, corrobora esse entendimento (Definições - item 8A):
“8A. A divulgação da receita na demonstração do resultado deve ser feita a partir das
receitas conforme conceituadas neste Pronunciamento. A entidade deve fazer uso de
outras contas de controle interno, como “Receita Bruta Tributável”, para fins
fiscais e outros”. (grifo nosso)
Nesse contexto, como no presente processo os lançamentos envolve contribuições
para o PIS e à COFINS devidas no ano-calendário de 2012, em que a adoção do RTT era
obrigatória, e conforme o art. 12 da Instrução Normativa RFB no 949/2009, na apuração das
bases de cálculo das contribuições o Contribuinte deveria observar a legislação de regência de
cada contribuição, com a utilização de métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de
dezembro de 2007, a despeito das alterações da legislação societária decorrentes das Leis no
11.638/2007 e no 11.941/2009 e respectivas regulamentações.
Portanto, quanto ao diferimento das receitas adotado pela MULTIPLUS, não
poderia ter impactado as bases de cálculo da COFINS e do PIS (e não se está aqui a tratar de
IRPJ ou de Contribuição sobre Lucro, nas quais parcelas redutoras do faturamento seriam
relevantes) no ano-calendário de 2012, pois, estando obrigada ao Regime Tributário de
Transição (RTT), a empresa deveria observar, para fins tributários e fiscais, os métodos e
critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007.
ii) Do Princípios da Contabilidade / Regime de Competência
O IBRACON (Instituto Brasileiro de Contadores) no seu pronunciamento sobre
Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade, aprovada e referendada pela Comissão de Valores
Mobiliários (CVM), por meio da Deliberação CVM no 29, de 1986, dispõe que o ponto normal
de reconhecimento e registro da receitas nos livros da empresa é aquele em que os produtos ou
serviços são transferidos ao cliente, porquanto: i) todo, ou praticamente todo, o esforço para
obter a receita já foi desenvolvido; ii) configura-se com mais objetividade e exatidão o valor de
mercado para a transferência; e iii) já se reconhecem todos os custos de produção de produtos ou
serviços transferidos e outras despesas diretamente a eles associáveis, inclusive os possivelmente
ocorridos após a transferência, desde que o seu valor seja conhecido ou razoavelmente estimável.
Fl. 838
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
Processo no 19515.720554/2016-21

Nesse cenário, destaca-se o Princípio da Competência, segundo o qual as
receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que
ocorrerem. Nesse sentido, a Conselho Federal de Contabilidade aprovou a Resolução CFC no
750/93, cujo art. 9o, ao tratar do Princípio da Competência, na redação anterior às alterações
introduzidas pela Resolução CFC no 1.282/2010, já dispunha que, nas transações com terceiros, é
considerada realizada a receita quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso
fazê-lo:
“O PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA
Art. 9o. As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do
período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem,
independentemente de recebimento ou pagamento.
§ 1o. O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no
passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo
diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do
Princípio da OPORTUNIDADE.
§ 2o. O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é
consequência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração.
§ 3o. As receitas consideram-se realizadas:
I - nas transações com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou
assumirem compromisso firme de efetivá-lo, quer pela investidura na propriedade de
bens anteriormente pertencentes à ENTIDADE, quer pela fruição de serviços por esta
prestados; (...)” (grifo nosso)
Como visto, a MULTIPLUS emite e envia às “Parceiras” a fatura, recebendo os
pagamentos devidos por elas pelos pontos acumulados pelos beneficiários no mês. Nesse
momento, portanto, há a realização da receita, com a emissão da respectiva fatura e o posterior
ingresso de recursos ao caixa da empresa, proveniente da disponibilização à “Parceira” do
equivalente em ‘Pontos Multiplus’. Como nos termos do contrato, “(...) o valor devido referente
aos Pontos Acumulados pelos Participantes no mês imediatamente anterior”, sem a existência
de reservas ou condições futuras para esse recebimento, havendo emissão, inclusive, da
respectiva fatura, caracterizando a conclusão dessa operação.
Portanto, a discussão acerca da natureza do contrato celebrado entre o
Contribuinte e as empresas “Parceiras” - se compra e venda de pontos, ou assunção de dívida de
terceiros, mostra-se irrelevante no caso, já que, para fins de tributação pelas contribuições ao PIS
e da COFINS, o fato gerador da obrigação tributária principal surgiu por ocasião do
faturamento, pela MULTIPLUS, dos pontos informados pelas empresas “Parceiras”.
Assim, de acordo com o Princípio da Competência, no exato momento em que
promove a transferência faturada dos pontos aos parceiros já deve ser reconhecida a receita
realizada, sem condicionamentos ou postergações.
iii) Dos Aspectos Tributários
Recorde-se que a MULTIPLUS emite e envia às empresas “Parceiras” a
fatura, recebendo os pagamentos devidos em virtude dos pontos acumulados pelos beneficiários
no mês. Nesse momento há a realização, ou seja, o auferimento da receita, com o ingresso de
recursos ao caixa da MULTIPLUS como decorrência da venda de pontos, sem qualquer reserva
ou condição futura para esse recebimento. E é nesse momento, portanto, que a receita deve ser
oferecida à tributação da contribuição em virtude da ocorrência do fato gerador.
Fl. 839
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
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Em relação ao ‘Resgate de Pontos’, consta no ‘Anexo B’ do referido ‘Contrato de
Parceria’ que será realizado mediante a conversão dos Pontos acumulados pelos Participantes na
contratação de serviços e/ou aquisição de produtos oferecidos pela Parceira. E a prestação de
contas se faz com a emissão pela Parceira da respectiva fatura (ou NF), contendo o valor
referente aos produtos e/ou serviços resgatados pelos Participantes, no mês imediatamente
anterior, e cujo pagamento pela Contribuinte será realizado nos dias 10, 20 ou 30 de cada mês.
Com o pagamento às parceiras, relativamente aos pontos resgatados, efetiva-se o
reconhecimento do custo dos produtos e/ou serviços resgatados pelos “Participantes na Rede
Multiplus”, não havendo qualquer vinculação, para efeito tributário, do reconhecimento da
receita nesse momento. E isso porque o fato gerador do PIS e da COFINS é o faturamento
mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
A partir do momento em que passa a fazer jus ao recebimento dos valores pagos
pelas “empresas parceiras”, sem a existência de reservas ou condições futuras para esse
recebimento, a MULTIPLUS realiza o fato gerador das Contribuições para o PIS/COFINS
(auferimento de receitas), devendo submeter os respectivos montantes à tributação.
Quanto aos custos do seu negócio, essa operação não tem qualquer correlação
com o fato gerador da obrigação tributária das exações aqui analisadas. Portanto, não procede a
argumentação do Contribuinte no sentido de que a receita consiste na diferença entre o valor
recebido na venda de pontos e o custo do resgate de produtos ou serviços. Essa confusão
conceitual encampada pelo Contribuinte pode ser identificada na seguinte passagem do seu
Recurso Voluntário (fl. 376):

Em vários excertos de suas peças recusais, o Contribuinte parte do pressuposto de
que a receita da empresa somente seria passível de mensuração no momento em que todas as
despesas da operação fossem conhecidas. No entanto, o interesse no reconhecimento do custo
dos produtos/serviços, quando do resgate dos pontos, desloca-se, no sistema da não-
cumulatividade, para o direito de apropriação dos créditos decorrentes e permitidos pela
legislação.
Nessa linha, o procedimento adotado pelo Contribuinte, com o diferimento de sua
receita até o momento em que se concretiza o resgate de pontos, não tem amparo na legislação
que rege as contribuições não cumulativas, e cria um sistema próprio de aferição, sem previsão
legal específica e sem tomar em conta a sistemática adotada para PIS e COFINS, segundo a qual
seria possível utilizar créditos apenas quando a lei estabelecer expressa previsão, como no caso
de insumos utilizados no processo produtivo.
Ressalto aqui o entendimento doutrinário de Sérgio de Iudícibus, em seu Livro
‘Teoria da Contabilidade’, Atlas, pg. 131-2 (em reprodução a excertos colacionados pela DRJ):
“Assim, receita é o valor monetário, em determinado período, da produção de bens e
serviços da entidade, em sentido lato, para o mercado, no mesmo período, validado,
mediata ou imediatamente pelo mercado, provocando acréscimo no patrimônio líquido e
simultâneo acréscimo de ativo, sem necessariamente provocar, ao mesmo tempo, um
Fl. 840
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-015.298 - CSRF/3a Turma
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decréscimo do ativo e do patrimônio líquido, caracterizado pela despesa.” (grifo
nosso)
“Assim, completando, poderíamos dizer: Receita é a expressão monetária, validada pelo
mercado, do agregado de bens e serviços da entidade, em sentido amplo, em
determinado período de tempo e que provoca um acréscimo concomitante no ativo e no
patrimônio líquido, considerado separadamente da diminuição do ativo (ou do
acréscimo do passivo) e do patrimônio líquido provocados pelo esforço em
produzir tal receita.” (grifo nosso)
Verifica-se, portanto, que a receita não é obtida a partir do desconto sobre os
ingressos, e que o diferimento das receitas para o momento em que concretizado o resgate de
pontos (ou para a data em que expirado o prazo de resgate) não encontra amparo na legislação
vigente à época dos fatos geradores aqui examinados, cabendo registrar que a Contribuição para
o PIS/Pasep e a COFINS, com a incidência não-cumulativa, possuem como fato gerador
estabelecido nas leis de regência o faturamento.
Destarte, entende-se correta a decisão recorrida pois, para os períodos de apuração
aqui discutidos (ano calendário de 2012), e para os tributos aqui analisados (PIS e COFINS) o
tratamento contábil adotado para os ‘Programas de Fidelidade com Cliente’, não poderia ser
utilizado pela MULTIPLUS para fins fiscais/tributários.
Em adição, cabe destacar, em relação ao pleito subsidiário do Contribuinte no
sentido de que a fiscalização deveria considerar a existência do efetivo oferecimento à tributação
das receitas em anos subsequentes, que cabe à unidade preparadora da RFB certificar-se, na
implementação do aqui decidido, de que nenhuma das receitas do Contribuinte tenha sido
tributada em duplicidade.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte
para, no mérito, dar-lhe provimento parcial, acolhendo o pleito subsidiário do Contribuinte, no
sentido de que a fiscalização deveria considerar a existência do efetivo oferecimento à tributação
das receitas em anos subsequentes, devendo a unidade preparadora da RFB certificar-se, na
implementação do julgado, de que nenhuma das receitas do Contribuinte tenha sido tributada em
duplicidade.

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 841
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