Tribunal: CARF
Processo: 13005.720784/2013-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-19
Data de publicação: 2025-03-06

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO.
O contribuinte pode tomar crédito sobre os encargos de depreciação dos serviços de benfeitorias com instalações elétricas e hidráulicas e aqueles referentes às despesas com serviços de jardinagem e pintura.
APURAÇÃO DE CRÉDITOS. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
A sistemática de tributação não cumulativa do PIS e da Cofins, prevista nas Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, permite o desconto de créditos vinculados a despesas com frete, porém exclusivamente referente às operações de venda, não contemplando os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou (não podendo mais ser caracterizado como insumo) e a operação de venda ainda não ocorreu, sendo tais movimentações de mercadorias realizadas apenas para atender a necessidades logísticas ou comerciais.
COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE ATÉ NO LIMITE DO CRÉDITO DO SUJEITO PASSIVO.
Comprovada nos autos a existência de crédito do sujeito passivo contra a Fazenda Nacional, efetua-se a compensação do débito tributário até o limite daquele crédito.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13005.720784/2013-11
ACÓRDÃO
3302-014.569 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FRS S/A AGRO AVÍCOLA INDUSTRIAL
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO.
O contribuinte pode tomar crédito sobre os encargos de depreciação dos
serviços de benfeitorias com instalações elétricas e hidráulicas e aqueles
referentes às despesas com serviços de jardinagem e pintura.
APURAÇÃO DE CRÉDITOS. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
A sistemática de tributação não cumulativa do PIS e da Cofins, prevista nas
Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, permite o desconto de créditos
vinculados a despesas com frete, porém exclusivamente referente às
operações de venda, não contemplando os dispêndios com frete
decorrentes
da
transferência
de
produtos
acabados
entre
estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica,
posto que o ciclo de produção já se encerrou (não podendo mais ser
caracterizado como insumo) e a operação de venda ainda não ocorreu,
sendo tais movimentações de mercadorias realizadas apenas para atender
a necessidades logísticas ou comerciais.
COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE ATÉ NO LIMITE DO CRÉDITO DO SUJEITO
PASSIVO.
Comprovada nos autos a existência de crédito do sujeito passivo contra a
Fazenda Nacional, efetua-se a compensação do débito tributário até o
limite daquele crédito.
Fl. 954
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.569 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13005.720784/2013-11
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do Colegiado em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, para (i.1) reverter a glosa referente à
divergência entre o valor do crédito solicitado no Pedido de Ressarcimento e o demonstrado nos
DACONs, no montante calculado na diligência realizada; (i.2) permitir ao recorrente tomar crédito
sobre os encargos de depreciação dos referidos serviços de benfeitorias com instalações elétricas
e hidráulicas; e (i.3) para reverter a glosa dos créditos referentes às despesas com serviços de
jardinagem e pintura; (ii) por maioria de votos, para reverter a glosa sobre frete de aquisição de
produtos sujeito à alíquota zero, vencidos os conselheiros Mário Sérgio Martinez Piccini e Lázaro
Antônio Souza Soares (relator); e, (iii) por voto de qualidade, para negar provimento ao crédito
sobre frete de produtos acabados, vencidos os conselheiros Marina Righi Rodrigues Lara, Francisca
das Chagas Lemos e José Renato Pereira de Deus. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro José Renato Pereira de Deus.

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e Relator
Assinado Digitalmente
José Renato Pereira de Deus - Redator designado

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Francisca
das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adoto parcialmente o Relatório da DRJ-05:
Trata o presente processo de Manifestação de Inconformidade ao Despacho
Decisório DRF/SCS/SAORT no 132, de 05 de junho de 2013 que deferiu
parcialmente o pedido de ressarcimento formulado no PER/DCOMP no
16878.10128.200112.1.1.09-5514 (fls. 2/10), referente a Cofins - Não-Cumulativo
– Exportação - 4o trimestre de 2011.
Conforme consta no Parecer DRF/SCS/SAFIS No 006/2013 (fls. 11/31), após
Decisão Liminar no Mandado de Segurança no 5001241-25.2013.404.7111/RS, o
Juiz de primeira instância da Vara da Justiça Federal em Santa Cruz do Sul
determinou que o Delegado da Delegacia da Receita Federal em Santa Cruz do Sul
examinasse, no prazo de 30 (trinta) dias, pedidos de ressarcimento transmitidos
Fl. 955
DF CARF MF
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pela interessada em epígrafe relativos a saldo de créditos de PIS e Cofins, com
base §1o do art. 5o da Lei no 10.637/2002 e no §1o do art. 6o da Lei no
10.833/2003, apurados pela sistemática não cumulativa e vinculados à receita de
exportação, no período de abril/2011 a março/2012.
Assim, após realizada ação fiscal para análise do direito creditório pleiteado,
constatou-se irregularidades e/ou necessidade de ajustes no preenchimento de
várias rubricas dos Dacon, com relação à apuração de créditos e/ou débitos
informados pela interessada, conforme abaixo resumido:
(...)
Cientificada do Despacho Decisório, a recorrente apresentou Manifestação de
Inconformidade, por meio da qual, defende, em síntese, que:
(...)
Por fim, a manifestante afirma que, devido ao grande volume de documentos
fiscais, instruiu o processo com documentos por amostragem, e protesta pela
possibilidade de juntar novos documentos para corroborar a comprovação dos
créditos pleiteados, bem como a realização de diligência fiscal, que se entenda ser
necessária.
O processo foi encaminhado a esta Delegacia de Julgamento em maio/2020,
tendo retornado a unidade de origem para anexação de documentos em
junho/2020. Em 13/07/2020 o processo retornou a esta Delegacia para
julgamento da manifestação de inconformidade.
Como resultado do procedimento de fiscalização acima descrito, o Despacho
Decisório (fls. 384/387) deferiu parcialmente o pedido formulado através do PER no
1687810128.200112.1.109-5514:

A 4a Turma da DRJ-05, em sessão datada de 19/08/2020, por unanimidade de
votos, julgou parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade. Foi exarado o
Acórdão no 105-000.326, às fls. 806/850, com a seguinte Ementa:
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime não cumulativo, o termo “insumo” não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da
empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que
efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens destinados
à venda ou na prestação do serviço da atividade.
Fl. 956
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REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
CRÉDITOS.
AQUISIÇÕES
NÃO SUJEITAS
AO
PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES. VEDAÇÃO.
A aquisição de insumos poderá dar direito a créditos previstos no inciso II do art.
3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003 a serem descontados das
contribuições PIS/Pasep e Cofins, apuradas segundo a sistemática não-cumulativa,
desde que a aquisição desse insumo esteja sujeita ao pagamento dessas
contribuições, observados os demais requisitos legais relativos ao desconto de
crédito.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO. FRETES.
Na tomada de crédito sobre o frete na aquisição de insumo sujeito ao crédito
presumido deve-se aplicar a mesma alíquota a que o insumo está submetido.
A DRJ reverteu as seguintes glosas: (i) Frete de transferência de produtos em
elaboração; (ii) Frete de matéria-prima entre estabelecimentos; (iii) Serviço de Carga/Descarga c/
locação de mão de obra; (iv) Locação de mão de obra em relação à contratação da empresa
Dalkia; (v) locação de uniformes; (vi) desinsetização/desratização e lavagem e desinfecção de
caminhão; (vii) análises laboratoriais, análises clínicas e serviços de medicina; (viii) destin. final de
resíduos industriais e remoção de resíduos com caçamba; (ix) administração de bens – contrato
com a empresa Dalkia; e (x) corte mato-produtor.
A parte dispositiva do acórdão recorrido foi redigida nos seguintes termos:
Conclusão:
Com base no exposto, voto por julgar procedente em parte a manifestação de
inconformidade e reconhecer parcialmente o direito creditório, conforme quadro
abaixo:

O contribuinte, tendo tomado ciência do Acórdão da DRJ em 11/05/2021
(conforme Aviso de Recebimento - AR, à fl. 875), apresentou Recurso Voluntário em 09/06/2021,
às fls. 882/935.
É o relatório.

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VOTO VENCIDO
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, Relator.

I - ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade, por isso dele tomo conhecimento.

II – DA GLOSA DE DIVERGÊNCIA ENTRE O VALOR SOLICITADO NO PER E O
DEMONSTRADO NOS DACON
Alega o recorrente que não existiu a divergência descrita pelo Auditor-Fiscal no
Parecer que fundamentou o Despacho Decisório. Em suas palavras:
Nesse ponto, a fiscalização glosou o crédito pleiteado pela Recorrente no PER
porquanto teria apresentado pedido de ressarcimento de saldo de crédito básico
de PIS e Cofins não cumulativo exportação, supostamente, em valor superior aos
créditos desta natureza e vinculação, informados nos Demonstrativos de Apuração
de Contribuições Sociais – DACON do mesmo período, conforme demonstrado nas
tabelas abaixo, extraídas dos pareceres da DRF/SCS/SAFIS.
Em sua Manifestação a Recorrente aponta que o valor supostamente a maior,
apontado pela fiscalização, na verdade, trata-se do saldo do crédito presumido
decorrente do abatimento de créditos presumidos da atividade agroindustrial,
vinculados à receita de exportação, nos termos do parágrafo 7o, inciso II, art. 55,
da lei 12.350/10, conforme a seguir está demonstrado.
(...)
Para a DRJ, o capítulo 6 do parecer que embasou o despacho decisório, é claro em
reconhecer que os saldos de crédito presumidos foram integralmente
considerados para efeito de apuração do crédito. Nessa linha, visando corroborar
seu entendimento, teceu um exemplo, relacionado ao DACON do mês de
dezembro de 2011:
(...)
De se registrar, ademais, que o valor inserido na linha 24 do DACON também não
se refere ao crédito presumido da agroindústria, cujo valor constante na DACON
está na linha 29 e é de R$12.569,39. Ou seja, ao contrário do que inferiu o v.
acórdão recorrido, os valores atinentes ao saldo do crédito presumido decorrente
do abatimento de créditos presumidos da atividade agroindustrial, vinculados à
receita de exportação, não foi considerado pelo capítulo 6 do parecer.
O mencionado saldo de crédito presumido, como explicitou a Recorrente desde
sua Manifestação de Inconformidade corresponde exatamente à diferença
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apontada pela fiscalização entre os valores dos créditos pleiteados na PER e
demonstrados em DACON.
(...)
Tais créditos podem ser utilizados para abater as contribuições devidas,
decorrentes de operações no mercado nacional. Na impossibilidade de efetuar o
abatimento com as próprias contribuições, a norma autoriza a compensação do
saldo credor com outros tributos administrados pela RFB, ou solicitar o
ressarcimento do valor.
(...)
Nesse sentido, cumpre referir que os valores que foram objeto dos pedidos de
ressarcimento, efetuados pela empresa ora Recorrente, limitam-se aos créditos
vinculados à receita de exportação, subdivididos em:
1) Créditos apurados à alíquota de 1,65% (PIS) e 7,6% (COFINS);
2) Créditos Presumidos (atividade agropecuária);
3) Créditos de importação.
Os créditos informados pelo contribuinte dividem-se nos apurados à alíquota de
1,65% e 7,6% presumidos, decorrentes da atividade agroindustrial, mais os
créditos de produtos importados, sendo que todos segregados pela destinação da
receita (tributada no mercado interno; não tributada no mercado interno; de
exportação).
Nestes termos, a ora Recorrente abateu os débitos de PIS e COFINS apurados
mensalmente, primeiramente com os créditos por entradas, presumidos e de
importação, vinculados às receitas tributadas no mercado interno. Passo
seguinte, utilizou os créditos presumidos, vinculados às receitas não tributada
no mercado interno. Por fim, conclui o abatimento dos débitos de PIS e COFINS
apurado no mês, com créditos presumidos vinculados à receita de exportação.
Os saldos de créditos normais (tributados à alíquota de 1,65% e 7,6%), de crédito
presumido, oriundos da atividade agroindustrial, e, por fim de produtos
importados, todos vinculados à receita de exportação, foram objeto de pedido
eletrônico de ressarcimento (PER).
Vejamos os termos da imputação fiscal, às fls. 12/13:
1 – GLOSA DE DIVERGÊNCIA ENTRE O VALOR SOLICITADO EM PER E O
DEMONSTRADO NOS DACON
O contribuinte apresentou Pedido de Ressarcimento de saldo de crédito básico de
Cofins não-cumulativo exportação, com base no parágrafo 1o do art. 6o da Lei
no.10.833/2003, do período analisado em valor superior aos créditos desta
natureza e vinculação, informados nos Demonstrativos de Apuração de
Contribuições Sociais - DACON do mesmo período, conforme demonstrado na
tabela abaixo:
Fl. 959
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Desta forma, a diferença pedida a maior em relação ao valor do crédito básico
vinculado à receita de exportação informado nos Dacon do período, demonstrada
na última coluna da tabela acima, será glosada em razão da insuficiente
demonstração em Dacon do crédito solicitado no PER.
Analisando o DACON preenchido pelo contribuinte, anexado pelo Auditor-Fiscal às
fls. 32/41, fiz as seguintes constatações:
OUTUBRO
TOTAL DE CRÉDITOS: R$2.850.179,68 (DESTES, R$2.123.098,84 VINCULADOS À
RECEITA DE EXPORTAÇÃO)
TOTAL DE DÉBITOS: R$1.723.105,95
SALDO CREDOR NO MÊS: R$1.127.073,73
NOVEMBRO
TOTAL DE CRÉDITOS: R$5.302.065,52 (DESTES, R$3.954.810,69 VINCULADOS À
RECEITA DE EXPORTAÇÃO)
TOTAL DE DÉBITOS: R$1.813.920,81
SALDO CREDOR NO MÊS: R$3.488.144,71
DEZEMBRO
TOTAL DE CRÉDITOS: R$3.865.113,50 (DESTES, R$2.629.436,72 VINCULADOS À
RECEITA DE EXPORTAÇÃO)
TOTAL DE DÉBITOS: R$2.568.680,61
SALDO CREDOR NO MÊS: R$1.296.432,89
O saldo total do trimestre, portanto, ficou credor em R$5.911.651,33, ao contrário
do que afirmou o Auditor-Fiscal, segundo o qual o saldo credor teria sido de apenas
R$5.269.269,90. Observe-se que todo este saldo é referente a créditos vinculados à receita de
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exportação, pois o saldo em todos os meses deste trimestre foi inferior ao valor dos créditos desta
natureza.
Como ressaltado pelo contribuinte em seu recurso, os débitos de PIS e COFINS
apurados mensalmente foram abatidos primeiramente com os créditos por entradas, presumidos
e de importação, vinculados às receitas tributadas no mercado interno. Passo seguinte, utilizou os
créditos presumidos, vinculados às receitas não tributada no mercado interno. Por fim, conclui o
abatimento dos débitos de PIS e COFINS apurado no mês, com créditos presumidos vinculados à
receita de exportação.
Tal observação faz-se relevante em função da limitação imposta pelo art. 55, § 8o,
da Lei no 12.350, c/c o § 7o do mesmo dispositivo legal:
Art. 55. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1
da NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido,
calculado sobre:
(...)
§ 7o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre-calendário, não conseguir
utilizar o crédito na forma prevista no § 6o deste artigo poderá:
I – efetuar sua compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,
relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita
Federal do Brasil, observada a legislação específica aplicável à matéria;
II – solicitar seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
§ 8o O disposto no § 7o deste artigo aplica-se somente à parcela dos créditos
presumidos determinada com base no resultado da aplicação, sobre o valor da
aquisição de bens relacionados nos incisos do caput deste artigo, da relação
percentual existente entre a receita de exportação e a receita bruta total,
auferidas em cada mês.
Destaco, in obter dictum, que essa possibilidade de ressarcimento de crédito
presumido da agroindústria só encontra permissão legal a partir da edição do art. 36 da Lei no
12.058/2009, que prevê expressamente a sua entrada em vigor a partir de 01/11/2009. Nesse
sentido, é o acórdão no 9303-010.814, com ementa nos seguintes termos:
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS
NÃO
CUMULATIVAS.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
RESSARCIMENTO. FALTA DE PREVISÃO LEGAL.
O valor do crédito presumido a que fazem jus as agroindústrias somente pode ser
utilizado para desconto do valor devido da contribuição apurada no período, não
podendo ser aproveitado em ressarcimento.
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A autorização para ressarcir ou compensar os créditos presumidos apurados neste
período alcança somente os pleitos formulados a partir de 01/11/2009.
Ressalte-se que nem o Auditor-Fiscal nem o recorrente apresentou qualquer
demonstrativo de como apurou o saldo nos DACONs.
A glosa realizada pelo Auditor-Fiscal neste tópico foi de R$1.367.840,39. Contudo,
em função da reapuração do saldo credor do trimestre, o valor da glosa deve ser reduzido para
R$725.458,96 (R$6.637.110,29 – R$5.911.651,33). Logo, deve ser revertida a glosa no montante
de R$642.381,43 (R$1.367.840,39 - R$725.458,96).

III – DA GLOSA SOBRE AQUISIÇÃO DE PRODUTOS NCM ALÍQUOTA ZERO –
SUSPENSÃO E REGIME MONOFÁSICO
Alega o recorrente que a incidência monofásica não exclui ou afasta a não-
cumulatividade; pelo contrário, ambos se fariam presentes concomitantemente, conforme expõe
em seu Recurso Voluntário:
O r. despacho decisório, glosou, com base em documentos digitais verificados, os
créditos sobre aquisições de produtos classificados no código 3002.30 da TIPI, não
sujeitos ao pagamento do PIS e COFINS (alíquota zero). Segundo o entendimento
da fiscalização, a aquisição de insumos não sujeito à alíquota zero não gera direito
a crédito.
Em Manifestação de Inconformidade, a ora Recorrente destaca que, a despeito de
constarem nos documentos digitais que as aquisições se referiam a insumos
classificados na NCM 3002.30, as notas físicas atinentes a essas mesmas
aquisições indicavam NCM diversas.
O v. aresto recorrido reconheceu que, de fato, haviam divergências entre as
informações constantes nas notas físicas e nos documentos digitais analisados
pela D. fiscalização. Nada obstante esse reconhecimento, superou o pedido de
diligência formulado e, partindo de uma análise das notas fiscais trazidas e da
planilha elaborada pela D. fiscalização, concluiu que apenas as notas fiscais de
aquisição do produto HOSTAZYM seria passível de apuração de crédito ordinário.
A conclusão da D. Fiscalização se pautou no fato de que as NCMs constantes nas
notas físicas, quais sejam, NCMs 3004.20.92, 3004.20.41, 2309.9090, seriam
decorrentes de medicamentos submetidos ao regime monofásico e suplementos
com tributação suspensa.
(...)
Portanto, após a análise da legislação aplicável quanto aos requisitos da não
cumulatividade e do Regime Monofásico apresentados, é possível concluir que a
incidência monofásica não exclui ou afasta a não-cumulatividade. Pelo contrário,
ambos se fazem presentes concomitantemente.
Fl. 962
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(...)
A questão é que, a fim de reforçar o entendimento de que a incidência monofásica
não exclui ou afasta a não cumulatividade, adveio a Lei no 11.033/04, que em seu
art. 17 prescreve que não há impedimento para que o revendedor efetue a
tomada dos créditos vinculados às operações com alíquota zero, oriundas do
regime monofásico. Logo, entendeu-se haver hipóteses de PIS/COFINS
monofásicos e não-cumulativos, resguardando o direito ao respectivo
creditamento, conforme redação legal que segue:
(...)
Noutros termos, considerando que o art. 17, da Lei no 1.033/04 dispõe sobre a
tomada de créditos de PIS/COFINS em situações como a ora em voga, sendo lei
posterior às Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, tem-se que suas disposições
contrárias á novel legislação se tem por revogadas tacitamente, conforme consta
das razões de decidir da Min. Regina Helena Costa:
(...)
Veja-se que restou consignado no julgamento, em específico no voto da Min.
Regina Maria Helena da Costa, que através da vigência do art. 17 da Lei n°
11.033/04, os contribuintes atacadistas e varejistas de qualquer produto sujeito
ao regime monofásico têm direito a créditos de PIS/COFINS.
(...)
Conclui-se, então, que a partir da extensão de abrangência do art. 17, da Lei no
11.033/04, torna-se possível a obtenção de créditos de PIS/COFINS, ainda que as
vendas e revendas realizadas pela empresa não tenham sido oneradas pela
incidência dessas contribuições por conta do regime monofásico de tributação,
motivo pelo qual pleiteia-se provimento do recurso nessa parte.
Ocorre que a questão já foi pacificada pelo STJ no julgamento do REsp no 1.895.255-
RS, realizado sob o rito previsto para os recursos repetitivos, com acórdão publicado em
05/05/2022:
EMENTA
RECURSO
INTERPOSTO
NA
VIGÊNCIA
DO
CPC/2015.
ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3. RECURSO REPETITIVO. TRIBUTÁRIO. PIS/PASEP E COFINS.
TRIBUTAÇÃO
MONOFÁSICA.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
INAPLICABILIDADE DO PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE PARA AS SITUAÇÕES
DE MONOFASIA. RATIO DECIDENDI DO STF NO TEMA DE REPERCUSSÃO GERAL N.
844 E NA SÚMULA VINCULANTE N. 58/STF. VIGÊNCIA DOS ARTS. 3o, I, "B", DAS
LEIS N. N. 10.637/2002 E 10.833/2003 (COM A REDAÇÃO DADA PELOS ARTS. 4o E
5o, DA LEI N. 11.787/2008) FRENTE AO ART. 17 DA LEI 11.033/2004
COMPROVADA
PELOS
CRITÉRIOS
CRONOLÓGICO,
DA
ESPECIALIDADE
E
SISTEMÁTICO. ART. 20, DA LINDB. CONSEQUÊNCIAS PRÁTICAS INDESEJÁVEIS DA
CONCESSÃO DO CREDITAMENTO.
Fl. 963
DF CARF MF
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1. Há pacífica jurisprudência no âmbito do Supremo Tribunal Federal, sumulada e
em sede de repercussão geral, no sentido de que o princípio da não
cumulatividade não se aplica a situações em que não existe dupla ou múltipla
tributação (v.g. casos de monofasia e substituição tributária) , a saber:
• Súmula Vinculante n. 58/STF: "Inexiste direito a crédito presumido de IPI
relativamente à entrada de insumos isentos, sujeitos à alíquota zero ou não
tributáveis, o que não contraria o princípio da não cumulatividade ";
• Repercussão Geral Tema n. 844: "O princípio da não cumulatividade não
assegura direito de crédito presumido de IPI para o contribuinte adquirente de
insumos não tributados, isentos ou sujeitos à alíquota zero ".
2. O art. 17, da Lei n. 11.033/2004, muito embora seja norma posterior aos arts.
3o, § 2o, II, das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003, não autoriza a constituição de
créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei
n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, contudo permite a
manutenção de créditos por outro modo constituídos, ou seja, créditos cuja
constituição não restou obstada pelas Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003.
3. Isto porque a vedação para a constituição de créditos sobre o custo de aquisição
de bens sujeitos à tributação monofásica (creditamento), além de ser norma
específica contida em outros dispositivos legais - arts. 3o, I, "b" da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003 (critério da especialidade), foi republicada
posteriormente com o advento dos arts. 4o e 5o, da Lei n. 11.787/2008 (critério
cronológico) e foi referenciada pelo art. 24, §3o, da Lei n. 11.787/2008 (critério
sistemático) .
4. Nesse sentido, inúmeros precedentes da Segunda Turma deste Superior Tribunal
de Justiça que reconhecem a plena vigência dos arts. 3o, I, "b" da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003, dada a impossibilidade cronológica de sua
revogação pelo art. 17, da Lei n. 11.033/2004, a saber: (...).
5. Também a douta Primeira Turma se manifestava no mesmo sentido, antes da
mudança de orientação ali promovida pelo AgRg no REsp. n. 1.051.634 / CE,
(Primeira Turma, Rel. Min. Sérgio Kukina, Rel. p/acórdão Min. Regina Helena
Costa, julgado em 28.03.2017). Para exemplo, os antigos precedentes da Primeira
Turma: (...).
6. O tema foi definitivamente pacificado com o julgamento dos EAREsp n.
1.109.354 / SP e dos EREsp. n. 1.768.224 / RS (Primeira Seção, Rel. Min. Gurgel de
Faria, julgados em 14.04.2021) estabelecendo-se a negativa de constituição de
créditos sobre o custo de aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica
(negativa de creditamento).
7. Consoante o art. 20, do Decreto-Lei n. 4.657/1942 (Lei de Introdução às Normas
do Direito Brasileiro - LINDB): "[...] não se decidirá com base em valores jurídicos
abstratos sem que sejam consideradas as consequências práticas da decisão ". É
preciso compreender que o objetivo da tributação monofásica não é desonerar a
Fl. 964
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cadeia, mas concentrar em apenas um elo da cadeia a tributação que seria
recolhida de toda ela caso fosse não cumulativa, evitando os pagamentos
fracionados (dupla tributação e plurifasia). Tal se dá exclusivamente por motivos
de política fiscal.
8. Em todos os casos analisados (cadeia de bebidas, setor farmacêutico, setor de
autopeças), a autorização para a constituição de créditos sobre o custo de
aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica, além de comprometer a
arrecadação da cadeia, colocaria a Administração Tributária e o fabricante
trabalhando quase que exclusivamente para financiar o revendedor, contrariando
o art. 37, caput , da CF/88 - princípio da eficiência da administração pública - e
também o objetivo de neutralidade econômica que é o componente principal do
princípio da não cumulatividade. Ou seja, é justamente o creditamento que
violaria o princípio da não cumulatividade.
9. No contexto atual de pandemia causada pela COVID - 19, nunca é demais
lembrar que as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS possuem destinação própria
para o financiamento da Seguridade Social (arts. 195, I, "b" e 239, da CF/88),
atendendo ao princípio da solidariedade , recursos estes que em um momento de
crise estariam sendo suprimidos do Sistema Único de Saúde - SUS e do Programa
Seguro Desemprego para serem direcionados a uma redistribuição de renda
individualizada do fabricante para o revendedor, em detrimento de toda a
coletividade. A função social da empresa também se realiza através do
pagamento dos tributos devidos, mormente quando vinculados a uma destinação
social.
10. Teses propostas para efeito de repetitivo:
10.1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n.
1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3o, I, "b" da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003).
10.2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe
somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de
tributação denominado REPORTO.
10.3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos
cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a
constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o
custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à
tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e
da Lei n. 10.833/2003.
10.4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento,
visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode
Fl. 965
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adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em
incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos.
10.5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na
aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam
estornados (sejam mantidos ) quando as respectivas vendas forem efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo
de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação
monofásica.
11. Recurso especial não provido.
Nesse contexto, voto por manter as glosas referentes às aquisições de bens sujeitos
ao regime monofásico.

IV – DAS NCM 3002.30 (ALÍQUOTA ZERO) E NCM 2309.90 (SUSPENSÃO)
Alega o recorrente que seria equivocada a interpretação literal realizada pela
Receita Federal no sentido de ser vedado o desconto/abatimento de créditos de PIS e COFINS na
aquisição de insumos tributados à alíquota “zero”, isentos ou não tributados, pois tal
entendimento iria de encontro ao objetivo finalístico do Governo Federal, que visa desonerar a
carga tributária, possibilitando que ao final da cadeia, o consumidor final tenha melhor qualidade
do produto, com o menor preço.
Consta do Recurso Voluntário:
A técnica não-cumulativa do PIS e da COFINS busca, através das Leis 10.637/02 e
10.833, (desconto/abatimento de créditos referentes a encargos, custos e
despesas ocorridas na aquisição de bens e serviços), diminuir a carga tributária
incidente ao longo do processo produtivo/industrial.
Assim, a equivocada interpretação literal, no sentido de ser vedado o
desconto/abatimento de créditos de PIS e COFINS na aquisição de insumos
tributados à alíquota “zero”, isentos ou não tributados, pois vai de encontro ao
objetivo finalístico do Governo Federal, que visa desonerar a carga tributária,
possibilitando que ao final da cadeia, o consumidor final tenha melhor qualidade
do produto, com o menor preço.
Porém, a vedação imposta a Recorrente pela equivocada interpretação
empregada pelo Fisco, desnatura todo o esforço governamental, pois anula os
efeitos pretendidos.
Portanto demonstrado a total contrariedade à finalidade da técnica não-
cumulativa do PIS e da COFINS, resultante da vedação da tomada/desconto de
crédito sobre os insumos tributados à alíquota zero, passa-se a expor violação do
próprio princípio constitucional da não-cumulatividade.
Fl. 966
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Para tanto, pode-se citar entendimento do Supremo Tribunal Federal, no sentido
de impossibilidade de vedação ao princípio da não– cumulatividade em hipótese
não previstas na Constituição Federal, in verbis:
(...)
Assim, inexistindo na Carta Constitucional de 1988, (§12 art. 195) qualquer
limitação expressa quanto a técnica da não-cumulatividade em relação ao PIS e a
COFINS, deve se entender que o tipo de desoneração preconizado pela Lei
10.865/04 ao inserir o § 2o, II, em ambos artigos 3o das Leis 10.637/02 e 10.833,
também enquadra os insumos adquiridos com alíquota zero, conforme será
demonstrado nos tópicos seguintes.
(...)
Em uma interpretação literal da norma, os insumos adquiridos sem tributação não
conferem direito ao crédito, exceto nos casos em que a aquisição ocorrer com
isenção e que os bens e serviços decorrentes destes constituam insumos utilizados
na produção de bens ou serviços tributados.
A equivocada interpretação empregada pelo FISCO tem por base o conceito de
isenção e sua diferenciação com alíquota zero, não incidência ou imunidade,
distorcendo assim a finalidade do instituto da não-cumulatividade, de forma que
merece reversão o presente aresto recorrido, que manteve a glosa perpetrada
pelo r. despacho decisório.
Por todo o exposto, requer-se a reforma do v. aresto recorrido, tendo em vista que
restou comprovado o direito da Recorrente ao crédito de PIS/COFINS sobre as
aquisições de bens utilizados como insumos sem o pagamento das contribuições.
No presente caso, existe expressa disposição de lei regendo a matéria, qual seja, o
art. 3o, § 2o, inciso II, da Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Apesar do inconformismo do recorrente, o fato é que se trata de questão pacífica,
tanto administrativa quanto judicialmente. Alegações de ofensa ao princípio constitucional da
não-cumulatividade não podem ser conhecidas em tribunais administrativos, conforme Súmula
CARF no 02:
Fl. 967
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O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Acórdãos Precedentes: Acórdão no 101-94876, de 25/02/2005 Acórdão no 103-
21568, de 18/03/2004 Acórdão no 105-14586, de 11/08/2004 Acórdão no 108-
06035, de 14/03/2000 Acórdão no 102-46146, de 15/10/2003 Acórdão no 203-
09298, de 05/11/2003 Acórdão no 201-77691, de 16/06/2004 Acórdão no 202-
15674, de 06/07/2004 Acórdão no 201-78180, de 27/01/2005 Acórdão no 204-
00115, de 17/05/2005
Nesse contexto, voto por manter as glosas de créditos referentes a aquisição de
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.

V – DAS DESPESAS COM FRETES NA COMPRA DE INSUMOS COM CRÉDITO
PRESUMIDO
Alega o recorrente que o fato de ter adquirido bens sujeitos à alíquota zero ou que
geram crédito presumido de PIS/COFINS não tem consequências na apuração do creditamento das
despesas incorridas nas operações de fretes de compras, uma vez que (i) a aquisição e o
transporte são operações distintas e independentes; (ii) os serviços de transporte são operações
tributadas pelas Contribuições do PIS e da COFINS; e (iii) tais despesas foram suportadas
integralmente pelo mesmo, litteris:
Nesse sentido, destaca-se que o regime de tributação sobre as aquisições dos
referidos bens não desencadeia efeitos para a apuração dos créditos decorrentes
das despesas de frete, visto que a Contribuinte, às suas expensas, contratou a
prestação de serviços de transporte de tais mercadorias, apurando os créditos
sobre as referidas despesas de frete.
Isto porque, o fato das supostas aquisições não sofrerem tributação ou permitirem
a tributação por crédito presumido, não implica em qualquer consequência na
apuração do crédito das despesas incorridas nas operações de fretes de aquisição,
uma vez que as operações de transporte são operações distintas e independentes
das operações de aquisição, tributadas pelas Contribuições do PIS e da COFINS, as
quais, no presente caso, foram suportadas integralmente pela ora Recorrente.
(...)
Como já referido, há de se ressaltar que a vedação ao crédito dos fretes de
compras suscitada pela Autoridade Fazendária, só seria aplicável ao caso, se na
aquisição dos insumos sujeitos às Contribuições ao PIS e COFINS à alíquota zero e
nos insumos que geram crédito presumido, o frete fosse arcado pelo vendedor.
Contudo, não é o que ocorre no presente caso, eis que as aquisições dos insumos
tributados à alíquota zero pelo PIS e pela COFINS, bem como dos insumos que
geram crédito presumido, contemplam apenas o preço de aquisição das
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mercadorias, sendo o frete das mercadorias de responsabilidade do comprador
(ora Recorrente).
Inicialmente, deve ser destacado que a questão sobre o conceito de insumos para
fins de creditamento no regime não-cumulativo do PIS e da COFINS foi decidida no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR, representativo da controvérsia e afetado para julgamento sob o rito dos
Recursos Repetitivos.
Tratava-se de um caso concreto de empresa do ramo alimentício que pleiteava o
creditamento sobre os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando: água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames laboratoriais,
equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros, viagens e conduções,
Despesas com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens,
conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões.
O STJ, após definir, em abstrato, como deveria ser aferido o conceito de insumo,
aplicou a tese jurídica ao caso concreto em julgamento, determinando o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custos e despesas com: água, combustíveis e
lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual (EPI), excluindo a possibilidade de creditamento do frete, nos termos do voto-vogal do
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, págs. 38/39 do REsp no 1.221.170/PR:
EMENTA
(...)
1. Discute-se nos autos o conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03 para fins de dedução de créditos da base de cálculo do Pis
e da Cofins na sistemática não cumulativa.
(...)
4. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da
Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que
viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser
direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a
atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultantes. Assim caracterizadas a essencialidade, a relevância, a
pertinência e a possibilidade de emprego indireto através de um objetivo “teste de
subtração”, que é a própria objetivação da tese aplicável do repetitivo, a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item - bem ou serviço - para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
5. Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão a priori incluídos os
seguintes "custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos,
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ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes,
fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações
de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É
que tais "custos" e "despesas" (“Despesas Gerais Comerciais”) não são
essenciais, relevantes e pertinentes ao processo produtivo da empresa que atua
no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo
produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto e
não há obrigação legal para sua presença.
Em outro trecho do REsp no 1.221.170/PR, o Ministro MAURO CAMPBELL
MARQUES, à pág. 144, esclarece o resultado do julgamento:
Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu
voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em
relação aos "custos" e "despesas" com água, combustível, materiais de exames
laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção
individual - EPI.
Ficaram de fora os gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens,
conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do
inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões.
Ou seja, no próprio REsp no 1.221.170/PR, foi decidido que ficam de fora os gastos
com fretes, salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03.
No caso do frete nas aquisições de insumos, considerado de forma isolada
(autônoma), não gera créditos de PIS e de Cofins, pois é dispêndio realizado antes de iniciada
qualquer etapa do processo produtivo do adquirente. Os insumos são transportados do
fornecedor ao adquirente, que os recebe, armazena, e, em determinado momento, os encaminha
para o setor de produção, onde se iniciará o seu processamento.
Vejamos o que consta no art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Observe-se que a lei concede, no inciso IX do caput do art. 3o, o creditamento sobre
o frete na operação de venda, mas silencia em relação ao frete na operação de compra/aquisição,
o que indica, à toda evidência, que seu creditamento não está permitido, como já decidido
expressamente no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Fl. 970
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Se assim não fosse, teria sido desnecessário ressalvar que o frete que poderia gerar
crédito seria aquele referente a operações de venda, bastando ao inciso IX conter o texto
“armazenagem de mercadoria e frete”, e não “armazenagem de mercadoria e frete na operação
de venda”. Como é de amplo conhecimento, é regra de Hermenêutica que “a lei não usa palavras
ou expressões inúteis”.
Da mesma forma, sabe-se que o direito utiliza, na interpretação das leis, a máxima
“o que a lei não incluiu é porque desejou excluir, não devendo o intérprete incluí-la”, ou inclusio
unius alterius exclusio. Se a lei não incluiu o frete de compra dentre os itens geradores de crédito,
é porque desejou excluí-lo.
Contudo, tendo em vista que, nos termos do art. 289 do Decreto no 3.000/99
(Regulamento do Imposto de Renda - RIR), o custo do frete integra o custo de aquisição dos
insumos, admite-se que este dispêndio, de forma indireta, como um componente do custo dos
insumos, possa gerar crédito.
Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas
será determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos
estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do período de
apuração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 14).
§ 1o O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá
os de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos
devidos na aquisição ou importação (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 13).
§ 2o Os gastos com desembaraço aduaneiro integram o custo de aquisição.
§ 3o Não se incluem no custo os impostos recuperáveis através de créditos na
escrita fiscal.
Deste contexto advém uma importante consequência: o crédito gerado pelo frete
na aquisição de insumos não é obtido com o puro e simples registro, na escrituração fiscal, do PIS
e da Cofins incidentes sobre a operação de transporte. Este valor, como demonstrado, não consta
do rol de operações elencados no art. 3o da Lei no 10.833/2003 como passíveis de gerar crédito.
O procedimento que o contribuinte deve realizar é acrescer o custo deste frete ao
custo do seu insumo, como lhe permite o já citado art. 289 do Decreto no 3.000/99, e sobre a valor
total da aquisição fazer incidir a alíquota do PIS e da Cofins.
Esta diferença na forma de apuração do crédito é de extrema relevância, tendo em
vista casos em que (i) a alíquota das contribuições incidente sobre os insumos pode ter sido
reduzida (por exemplo, nas hipóteses de crédito presumido agroindustrial), nos quais o valor do
crédito apurado será inferior àquele que incidiu sobre o frete; (ii) os insumos (ii.1) são tributados
pelas contribuições à alíquota zero; (ii.2) são NT – não-tributados; (ii.3) são isentos; (ii.4) estão
com a tributação suspensa; e (ii.5) estão sujeitos ao regime monofásico, e (iii) o insumo
transportado gera crédito que não é ressarcível, somente podendo ser utilizado para dedução na
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escrita fiscal, hipóteses nas quais a operação de aquisição não irá gerar crédito ressarcível, seja
sobre o insumo, seja sobre o frete respectivo.
Neste sentido entendeu o Superior Tribunal de Justiça (STJ), quando do
julgamento do Recurso Especial no 1.632.310/RS, Relator Ministro Mauro Campbell Marques.
Publicação em 15/12/2016:
2. Caso em que pretende a empresa - distribuidora/varejista de combustíveis,
contribuinte de PIS/PASEP e COFINS não cumulativos submetidos à alíquota zero
pelas receitas auferidas na venda de combustíveis, creditar-se pelo valor do frete
pago na aquisição dos combustíveis junto às empresas produtoras/importadoras
dos mesmos, ou empresas distribuidoras/varejistas antecedentes na cadeia,
estando as empresas produtoras/importadoras sujeitas a uma alíquota maior dos
referidos tributos (tributação monofásica) e as demais à alíquota zero.
3. Com efeito, à luz do princípio da não cumulatividade, e considerando que o
frete (transporte) integra o custo de aquisição das mercadorias destinadas à
revenda (regra estabelecida pelo art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e pelo art.
289, § 1o, do Decreto no 3000/99 - RIR/99), o creditamento pelo frete pago na
aquisição (entrada) somente faz sentido para a segunda empresa na cadeia se
esse mesmo frete, como receita, foi tributado por ocasião da exação paga pela
primeira empresa na cadeia (receita da primeira empresa) quando vendeu a
mercadoria (saída) e será novamente tributado na segunda empresa da cadeia
como receita sua quando esta revender a mercadoria (nova saída). Assim, com a
entrega do creditamento, o frete sofrerá a exação somente uma única vez na
cadeia, tornando a tributação outrora cumulativa em não cumulativa.
(...)
6. Desse modo, se a aquisição dos combustíveis não gera créditos pelo seu custo
dentro do Regime Especial de Tributação Monofásica, conforme o reconhecido
pela lei e jurisprudência, certamente o custo do frete (transporte) pago nessa
mesma aquisição não pode gerar crédito algum, visto que, como já
mencionamos, o frete, por força de lei (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e pelo
art. 289, § 1o, do Decreto no 3000/99 - RIR/99) é componente do custo de
aquisição e o custo de aquisição não gera créditos nesse regime.
7. Se o frete, por força de lei (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e pelo art. 289, §
1o, do Decreto no 3000/99 - RIR/99) é componente do custo de aquisição, via de
regra, no regime de tributação não-cumulativa, o frete pago pelo revendedor na
aquisição (entrada) da mercadoria para a revenda gera sempre créditos para o
adquirente, não pelo art. 3°, IX, da Lei n. 10.833/2003, mas pelo art. 3o, I,
primeira parte, da mesma Lei n. 10.833/2003. Aí, data vênia, o equívoco e
incoerência do precedente REsp. n. 1.215.773-RS com os demais precedentes desta
Casa, pois além de pretender criar um tipo de creditamento que já existia o
estendeu para situações dentro do regime de substituição tributária e tributação
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monofásica sem analisar a coerência do crédito que criou com esses mesmos
regimes.
8. O citado REsp. n. 1.215.773-RS não se aplica ao caso concreto. Isto porque,
além de o precedente não ter examinado expressamente a questão referente aos
casos de substituição tributária e tributação monofásica como a do presente
processo (a situação do precedente foi a de substituição tributária mas sequer
houve exame expresso disso, o que, data vênia, explica o equívoco da posição
adotada), a parte final do art. 3°, IX, da Lei n. 10.833/2003 evidencia que o
creditamento pelo frete na operação de venda somente é permitido para os
casos dos incisos I e II do mesmo art. 3o, da Lei n. 10.833/2003, casos estes que
excepcionam justamente a situação da contribuinte já que prevista no art. 2o, §1o,
da Lei n. 10.833/2003 (situações de monofasia).
Trago precedente recente do Tribunal Regional Federal da 4a Região:
i) Apelação Cível no 5002035-71.2021.4.04.7206/SC, Relator DESEMBARGADOR
FEDERAL RÔMULO PIZZOLATTI, Data da Decisão: 13/09/2022:
É de se observar, contudo, que a orientação firmada pelo Superior Tribunal de
Justiça, ao interpretar o inciso II do art. 3o das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833,
de 2003 (que permite a dedução de créditos de PIS e COFINS calculados em
relação a bens e serviços utilizados como insumos), não pode ser aplicada
desconsiderando-se as demais disposições da legislação de regência, muito menos
aquelas normas previstas nas próprias Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de
2003, que veiculam hipóteses em que é vedada a dedução de crédito.
Pois bem. No caso em exame, a impetrante é comerciante varejista de
combustíveis para veículos automotores (cf. cláusula quinta do seu ato
constitutivo, evento no 1, "ANEXOSPET2"). Por outro lado, pretende o
reconhecimento do direito de deduzir créditos, no âmbito do regime não-
cumulativo do PIS e COFINS (Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, art. 3o),
dos valores que paga pelo transporte (frete), desde a refinaria ou distribuidora
até os seus estabelecimentos, dos combustíveis que adquire para revenda, os
quais estão sujeitos à alíquota zero das contribuições (art. 4o da Lei no 9.718, de
1998, na redação dada pela Lei no 9.990, de 2000, e alterações posteriores).
Contudo, razão não assiste à impetrante, como bem demonstrou o juiz da causa.
É que o art. 3o, IX, das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, permite a
dedução de créditos do "frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II,
(...)". Porém, no caso da operação de compra de mercadoria para revenda, o frete
não constitui uma nova hipótese de dedução de créditos, mas o seu valor
compõe o valor da aquisição dos bens adquiridos para revenda, que serve como
base de cálculo dos créditos (custo de aquisição).
Ora, nesse caso, não pode a impetrante, como pretende, deduzir os créditos de PIS
e COFINS, por expressa vedação do art. 3o, §2o, II, das Leis nos 10.637, de 2002, e
10.833, de 2003, in verbis:
Fl. 973
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(...)
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004).
Acresce que, no julgado invocado pela impetrante (REsp 1215773/RS, Rel. Ministro
Benedito Gonçalves, Primeira Seção, julgado em 22/08/2012), o Superior Tribunal
de Justiça reconheceu o direito da contribuinte concessionária de veículos deduzir
crédito de PIS e COFINS do valor pago pelo frete dos veículos adquiridos da
fabricante para revenda, o que não se relaciona ao caso dos autos, que diz
respeito ao frete pago por comerciante varejista de combustíveis. Por outro lado,
a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça já analisou caso idêntico ao
presente, ocasião na qual assentou que, "se a aquisição dos combustíveis não
gera créditos pelo seu custo dentro do Regime Especial de Tributação
Monofásica, conforme o reconhecido pela lei e jurisprudência, certamente o
custo do frete (transporte) pago nessa mesma aquisição não pode gerar crédito
algum, visto que (...) o frete, por força de lei (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77
e pelo art. 289, § 1o, do Decreto no 3000/99 - RIR/99) é componente do custo de
aquisição e o custo de aquisição não gera créditos nesse regime". Confira-se:
(...)
Enfim, cabe sinalar que pouco importa a alegação da impetrante de que o
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), em casos envolvendo terceiros
estranhos a esta demanda, reconheceu o direito à dedução de crédito de PIS e
COFINS dos valores despendidos pelo comerciante varejista com o transporte dos
combustíveis. Apenas importa, no presente caso, que a autoridade impetrada
expressamente se opôs, nos autos, à tese e à pretensão da impetrante. Na
verdade, se a impetrante pudesse efetivamente obter na esfera administrativa o
reconhecimento do direito aqui postulado, por amparado em decisões do CARF,
ela nem sequer precisaria agora buscar socorro no Poder Judiciário.
Dessarte, agiu com acerto o juiz da causa ao denegar o mandado de segurança.
Ante o exposto, voto por negar provimento à apelação.
Nesse mesmo sentido decidiu a Câmara Superior de Recursos Fiscais ao julgar
Recurso Especial, conforme Acórdão no 9303-005.156, Sessão de 17/05/2017:
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Conforme relatado o contribuinte adquire insumos com alíquota zero ou com
suspensão da incidência do PIS e da Cofins e pretende creditar-se dos
serviços de frete contratados para o transporte desses insumos. Porém
como veremos mais a frente não há previsão legal para o aproveitamento
destes créditos no regime da não cumulatividade.
(...)
Portanto da análise da legislação, entendo que o frete na aquisição de
insumos só pode ser apropriado integrando o custo de aquisição do próprio
insumo, ou seja, se o insumo é onerado pelo PIS e pela Cofins, o frete integra o seu
custo de aquisição para fins de cálculo do crédito das contribuições. Não sendo
o insumo tributado, como se apresenta no presente caso, não há previsão
legal para este aproveitamento.
Neste sentido destaco alguns trechos do voto vencido do acórdão recorrido, os
quais espelham bem o meu entendimento a respeito do assunto:
(...)
Conforme já registrado alhures, repita-se, sendo taxativas as hipóteses
contidas nos incisos dos arts. 3o das Leis no 10.637/02 (PIS) e no
10.833/03 (COFINS) referente à autorização de uso de créditos aptos a
serem descontados quando da apuração das contribuições, somente geram
créditos os custos e despesas explicitamente relacionados nos incisos do
próprio artigo, salvo se os custos e despesas integrarem os valores dos
insumos utilizados na produção de bens ou na prestação de serviços, de
acordo com a atividade da pessoa jurídica. Assim, se dá com os valores
referentes aos fretes.
Também já foi manifestado acima que, em conformidade com o prescrito no art.
3o das Leis no 10.637/2002 (PIS) e 10.883/2003 (COFINS), somente em duas
situações é possível creditar-se do valor de frete para fins de apuração do
PIS e COFINS:
1) Quando o valor do frete estiver contido no custo do insumo previsto no
inciso II do referido art. 3o, seguindo, assim, a regra de crédito na aquisição
do respectivo insumo;
2) Quando se trate de frete na operação de vendas, sendo o ônus suportado
pelo vendedor, consoante previsão contida no inciso IX do mesmo artigo 3o.
Se o frete pago pelo adquirente (como se dá no presente caso, segundo afirma a
recorrente) compõe o valor do custo de aquisição do insumo e sendo este
submetido à tributação do PIS e COFINS na sistemática da não
cumulatividade, então o crédito a ser deduzido terá como base de cálculo o valor
pago na aquisição do bem, que, por lógica, incluirá o valor do frete pago na
aquisição de bens para revenda ou utilizado como insumo, posto que este valor
do frete se agrega ao custo de aquisição do insumo. Para a apuração do crédito,
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aplica-se, então, sobre tal valor de aquisição do insumo a alíquota prevista no
caput do art. 2o das Leis no 10.637/02 (PIS) e no 10.833/03 (COFINS). É o que
prescreve o dispositivo no §1o do art. 3o das leis de regência do PIS e COFINS não
cumulativos:
(...)
Se o insumo tributado para as contribuições do PIS e Cofins, no entanto, está
sujeito à alíquota zero ou à suspensão, o crédito encontra-se vedado por
determinação legal contida no art. 3° §2° inciso II das Leis no 10.637/02 (PIS) e no
10.833/03 (COFINS).
(...)
Não obstante tenha a recorrente alegado que o transportador das mercadorias
constitui fato distinto da aquisição dos insumos, não comprovou ter
contratado diretamente este serviço. Contudo, mesmo que houvesse comprovado,
tal alegação é irrelevante para o presente caso. Pois que, em sendo de fato
operação distinta da aquisição dos insumos, não compondo o frete em questão
o custo de aquisição dos insumos, tal frete não poderia servir de base de
apuração de crédito para dedução do PIS e COFINS, por total falta de
previsão legal, já que não estaria inserta em nenhuma das hipóteses legais de
crédito referente à frete acima mencionadas, sendo indevida a sua dedução.
Posteriormente, a Câmara Superior de Recursos Fiscais reiterou sua jurisprudência,
conforme os seguintes precedentes:
a) Acórdão no 9303-006.871, Sessão de 12/06/2018:
Mérito
Como já tive a oportunidade de expressar em outras ocasiões, entendo que a
legislação que estabeleceu a sistemática de apuração não cumulativa das
Contribuições para o PIS/Pasep e Cofins trouxe uma espécie de numerus
clausus em relação aos bens e serviços considerados como insumos para
fins de creditamento, ou seja, fora daqueles itens expressamente admitidos
pela lei, não há possibilidade de apropriação de créditos, pelo reconhecimento
de que as demais mercadorias também se enquadram no conceito de insumo.
Fosse para atingir todos os gastos essenciais à obtenção da receita, não
necessitaria a lei ter sido elaborada com tanto detalhamento, bastava um único
artigo ou inciso.
(...)
O gasto que a empresa considerou passível de ser agregado ao custo do
insumo empregado em seu processo produtivo está identificado na decisão
recorrida, tal como já foi explicitado no preâmbulo do vertente acórdão, como
transporte, por “tubovias”, do porto até a fábrica.
(...)
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Ou seja, não é difícil perceber que o custo com o transporte dos insumos até o
estabelecimento do contribuinte está, sem dúvida, compreendido no custo de
aquisição desses insumos.
Levando-se em conta os critérios contábeis aceitos e a própria legislação
tributária aplicável, tomando por base as informações disponíveis nos autos,
não vejo razão para que esse dispêndio com o pagamento de serviços prestados
por terceiros para o transporte até a fábrica, por Tubovia, de insumos
importados e efetivamente empregados no processo produtivo da indústria,
seja desconsiderado para efeito de apuração do custo de aquisição desses
insumos.
Assim, uma vez que essa instância recursal tenha por competência dirimir
dúvidas acerca da correta interpretação da legislação tributária, entendo que a
decisão deve ser pelo reconhecimento do direito à agregação de gastos da
natureza dos que aqui se trata ao custo final de aquisição dos insumos
empregados no processo produtivo da empresa.
Isto posto, necessário, contudo, destacar uma questão que parece ter passado à
margem da decisão recorrida.
Conforme a própria recorrente já afirmava em sede de manifestação de
inconformidade (e-folhas 43 e segs), o produto importado é contemplado por
benefício fiscal que reduziu a zero a alíquota das contribuições para o PIS/Pasep
e Cofins. Observe-se.
(...)
Ora, como é de sabença, os insumos que não são onerados pelas
Contribuições não dão direito ao crédito no sistema de apuração não
cumulativo instituído pelas Leis 10.833/03 e 10.637/02.
Como pretendo ter deixado claro até aqui, o que se debate nos autos não é se os
gastos com transporte, por Tubovia, da matéria-prima importada até as
dependências da empresa trata-se ou não de um insumo aplicado no processo
produtivo de fabricação de adubos e fertilizantes, mas se esses dispêndios
podem ser agregados ao custo de aquisição do ácido sulfúrico e do ácido
fosfórico (e outros quaisquer que sejam pelo mesmo meio de transporte
conduzidos), esses, sim, insumos utilizados na fabricação do produto final.
Como se viu, a priori, com base nas informações disponíveis, podem, contudo, no
caso concreto, essa decisão, de cunho eminentemente jurídico, não tem
qualquer repercussão na solução da lide, pois os valores correspondentes
terminam por ser acrescidos ao custo de um insumo que não dá direito ao
crédito.
b) Acórdão no 9303-009.678, Sessão de 16/10/2019
CRÉDITOS SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO ONERADOS PELA
CONTRIBUIÇÃO.
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Não há previsão legal para a apropriação de créditos da não cumulatividade, na
aquisição de serviços de fretes utilizados na compra de insumos, os quais não
foram onerados pelas contribuições.
(...)
2 - FRETE DE PRODUTOS NÃO ONERADOS PELA CONTRIBUIÇÃO
Tal mérito, em relação ao mesmo contribuinte, já foi objeto de análise desta E.
Turma. Assim, valho-me do voto do i. Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal
no Acórdão 9303-008.061, julgado em 20/02/2019, vazados nos seguintes termos:
Recurso especial do contribuinte Direito ao crédito sobre fretes no transporte de
produtos não sujeitos ao pagamento das contribuições.
Estão englobados neste item, os seguintes sub itens do recurso especial do
contribuinte:
2.1 Glosa de fretes nas compras de bens para revenda de pessoas físicas.
Como resta claro, pelo próprio título, esse assunto engloba os serviços de fretes
utilizados na aquisição de bens para revenda. Nesse caso, aplica-se o mesmo
raciocínio do item 1 da análise de frete. Esclareça-se que a apropriação de
créditos, da não-cumulatividade do PIS e da Cofins, nas aquisições de bens para
revenda, se dá não em razão do conceito de insumos, inc. II do art. 3o das Leis,
tanto discutido, mas com base no inc. I do mesmo art. 3o, também acima
transcrito. Assim, o valor do frete é adicionado ao custo do bem para revenda e
só dará direito ao crédito se o próprio bem adquirido para revenda der esse
direito. Como se trata de bens adquiridos de pessoas físicas, não é possível esse
creditamento.
c) Acórdão no 9303-009.754, Sessão de 11/11/2019
CUSTOS.
FRETES.
AQUISIÇÕES.
INSUMOS
DESONERADOS
(ALÍQUOTA
ZERO/SUSPENSÃO). CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos sobre os custos com aquisições de insumos
tributados à alíquota zero e/ ou com suspensão da contribuição é expressamente
vedado pela legislação que instituiu o regime não cumulativo para o PIS e COFINS.
Igualmente nesse sentido tem decidido as turmas ordinárias deste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, conforme os seguintes precedentes:
a) Acórdão no 3003-000.101, Sessão de 23/01/2019:
Conforme relatado, o contribuinte adquire insumos com alíquota zero ou com
suspensão da incidência do PIS e da Cofins e pretende creditar-se dos
serviços de frete contratados para o transporte desses insumos.
(...)
Na atividade comercial, compra e revenda de mercadorias, e na atividade
industrial, fabricação de produtos para venda, as despesas com fretes nas
Fl. 978
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aquisições das mercadorias vendidas e dos insumos (matéria-prima,
embalagem e produtos intermediários), quando suportadas pelo adquirente,
integram o custo de suas vendas e o custo industrial de produção, nos
termos do art. 13, caput, § 1o, "a", do Decreto-lei no 1.598/1977, assim dispondo:
(...)
Portanto da análise da legislação, verifica-se que o frete na aquisição de
insumos só pode ser apropriado integrando o custo de aquisição do próprio
insumo, ou seja, se o insumo é onerado pelo PIS e pela Cofins, o frete integra o seu
custo de aquisição para fins de cálculo do crédito das contribuições. Não sendo
o insumo tributado, como se apresenta no presente caso, não há previsão
legal para este aproveitamento.
b) Acórdão no 3302-004.329, Sessão de 25/05/2017
FRETE PROPORCIONAL ÀS VENDAS COM SUSPENSÃO. GLOSA RELATIVA À
OPERAÇÃO DE VENDA RESTABELECIDA. GLOSA DO CRÉDITO CALCULADO SOBRE
O FRETE PROPORCIONAL. IMPOSSIBILIDADE.
Por ser diretamente dependente da manutenção da glosa do crédito calculado
sobre o valor proporcional da aquisição do produto com crédito (operação
tributada), a improcedência desta implica reconhecimento improcedência
também da glosa do crédito calculado sobre o valor do frete proporcional a
venda com suspensão também deve cancelada.
(...)
2.3.2.3 Da glosa vinculada às aquisições de pessoas físicas de bens para
revenda.
Segundo a fiscalização, se não há direito a créditos nas aquisições de
mercadorias para revenda, feitas de produtor pessoa física, logo não havia
que se falar em créditos relativos aos fretes vinculado a essas aquisições, visto
que os mesmos constituem-se em parte do custo de aquisição das mercadorias
compradas.
A fiscalização procedeu com acerto. Os bens adquiridos para revenda de
pessoas físicas não asseguram direito ao crédito da Cofins, segundo determina o
art. 3o, § 3o, I, da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:
(...)
Se os gastos com frete vinculados ao transporte de bens adquiridos para
revenda admitem apropriação de crédito somente sob forma de custos
agregados aos referidos bens, conforme anteriormente demonstrado, como não
há direito a apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para
revenda de pessoas físicas, por conseguinte, também não existe permissão para
dedução de créditos sobre os gastos de frete com transporte de tais bens.
(...)
Fl. 979
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2.3.4.1 Da glosa vinculada às operações com alíquota zero.
De com o Relatório de Auditoria Fiscal, neste subitem foram glosados
créditos calculados sobre o valor dos fretes vinculados a notas fiscais de
aquisição de mercadorias sujeitas à alíquota zero, objeto da glosa relatada
no subitem 4.1 do citado Relatório da Auditoria Fiscal e analisado no subitem
2.1 deste voto.
A decisão referente à presente glosa, inequivocamente, depende do resultado da
decisão prolatada em relação à glosa anterior. Dessa forma, como a glosa
do crédito calculado sobre valor da aquisição de mercadorias sujeitas à
alíquota zero foi integralmente mantida, consequentemente, a presente glosa
deve ter o mesmo desfecho.
A recorrente alegou que não havia que se confundir ou vincular o crédito
apropria sobre o valor do serviço de frete com as aquisições com ou sem
direito ao crédito, pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, nos quais inexiste a vedação ou limitação imposta
pela fiscalização.
Nos itens precedentes, restou demonstrado que, se o custo de aquisição do
bem revendido ou utilizado como insumo de produção não origina crédito,
consequentemente, o gasto com frete a ele associado também não o gera,
pois, segundo o entendimento aqui esposado, nestas operações o que possibilita
a apropriação do crédito é a inclusão do valor ao custo da mercadoria adquirida
ou ao custo do insumo adquirido, conforme a natureza da operação de
aquisição, e não o valor do custo/despesa com frete em si. Para o frete na
operação de compra, isoladamente considerado, não há previsão legal de
apropriação de crédito.
Nesse contexto, voto por negar provimento ao pedido.

VI – DOS FRETES DE PRODUTOS ACABADOS
Alega o recorrente que é permitido o creditamento sobre os gastos com frete de
produtos acabados, com base nos seguintes fundamentos:
Para a exportação de carnes de aves, inteiras ou em cortes, e de produtos
elaborados como empanados, embutidos e pratos prontos, por uma questão de
logística e de racionalização da operação, cada unidade produtiva da ora
Recorrente remete os seus produtos para a unidade responsável pela
“montagem” da carga exportada no container.
Dessa forma, as carnes de aves, inteiras ou em cortes, é remetida do frigorífico a
outra unidade responsável pelo acondicionamento dos produtos nos contêineres,
assim como outras unidades responsáveis pela elaboração dos empanados, dos
embutidos e de pratos prontos, encaminham os seus produtos para a referida
unidade responsável.
Fl. 980
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Importante mencionar que essa remessa dos produtos acabados, é procedida de
vendas aos compradores estrangeiros, de modo que os produtos acabados são
transportados após concretizada a operação de venda e com a finalidade de
serem exportados. Verifica-se que já com a saída do produto da unidade de
origem, os produtos já se destinam a serem entregues para os clientes, que por
serem estrangeiros, se sujeitam ao trâmite da exportação em contêineres.
(...)
E, na remota possibilidade de não ser, a operação acima, desdobramento da
operação de venda, ainda há a possibilidade do creditamento, conforme o
previsto no art. 3.o, inciso II e § 3.o, inciso II, das Leis nos 10.637/025 e
10.833/036, visto que o frete representa um insumo pela Recorrente, na
concretização da comercialização (operação de venda) e, por conseguinte,
representa um custo ou despesa à empresa, nos moldes do arts. 290 e 299 do
RIR/99.
Trata-se de questão muito semelhante à discutida no tópico anterior. E também
neste caso específico, pela mesma razão, não será possível valer-se dos critérios de essencialidade
e relevância pois, sendo o frete entre estabelecimentos do contribuinte relativo ao transporte de
produto já acabado, não há como tratar este serviço como insumo do processo produtivo, tendo
em vista que este já se encontra encerrado (no item anterior, o processo produtivo ainda não
tinha se iniciado).
Diferentemente seria a situação caso se referisse a frete de produtos em
elaboração, por exemplo, remetidos para industrialização por encomenda, uma vez que o
processo produtivo ainda está se desenvolvendo.
Da mesma forma, não é possível considerar que este dispêndio possa ser
considerado “frete na operação de venda”, pelo simples fato de que os produtos aqui analisados
ainda não foram vendidos, mas simplesmente transferidos entre estabelecimentos do
contribuinte por questões de conveniência mercadológica. O Auditor-Fiscal não realizou nenhuma
glosa de créditos originados de frete de operação de venda, mas tão somente de créditos
originados de fretes “intercompany”, como reconhece o próprio contribuinte.
Levar a mercadoria para locais próximos dos compradores, ou deixar que estes
paguem o frete para adquirir os produtos diretamente da matriz, é meramente uma estratégia
comercial do vendedor. Mesmo que se insista em caracterizar o frete intercompany como insumo,
fazendo-se o “teste de subtração”, elemento balizador para os conceitos de “essencial e
relevante” observo que, mesmo sem este “frete interno”, a mercadoria continuaria sendo
produzida; a exclusão desse item do “processo produtivo” (para aqueles que advogam essa tese)
não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a
perda substancial da qualidade do serviço ou produto e não há obrigação legal para sua presença,
nos termos do julgamento do REsp no 1.221.170/PR:
Fl. 981
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TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, (...). DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. (...).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (...), assentam-se as seguintes teses: (a) é
ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(...)
VOTO
(...)
41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra REGINA
HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a expor:
(...)
É importante registrar que, no plano dogmático, três linhas de entendimento são
identificáveis nos votos já manifestados, quais sejam:
i) orientação restrita, manifestada pelo Ministro Og Fernandes e defendida pela
Fazenda Nacional, adotando como parâmetro a tributação baseada nos créditos
físicos do IPI, isto é, a aquisição de bens que entrem em contato físico com o
Fl. 982
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.569 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13005.720784/2013-11
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produto, reputando legais, via de consequência, as Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004;
ii) orientação intermediária, acolhida pelos Ministros Mauro Campbell Marques e
Benedito Gonçalves, consistente em examinar, casuisticamente, se há emprego
direto ou indireto no processo produtivo ("teste de subtração"), prestigiando a
avaliação dos critérios da essencialidade e da pertinência. Tem por corolário o
reconhecimento da ilegalidade das mencionadas instruções normativas,
porquanto extrapolaram as disposições das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003; e
iii) orientação ampliada, protagonizada pelo Ministro Napoleão Nunes Maia Filho,
Relator, cujas bases assenhoreiam-se do conceito de insumo da legislação do IRPJ.
Igualmente, tem por consectário o reconhecimento da ilegalidade das instruções
normativas, mostrando-se, por esses aspectos, a mais favorável ao contribuinte.
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.
No caso em tela, observo tratar-se de empresa do ramo alimentício, com atuação
específica na avicultura (fl. 04e).
Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se
sujeitam, os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de
Fabricação", englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e
exames laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de
limpeza, seguros, viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas
com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos,
viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas,
seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
Fl. 983
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casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
Observando-se essas premissas, penso que as despesas referentes ao pagamento
de despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames
laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI,
em princípio, inserem-se no conceito de insumo para efeito de creditamento,
assim compreendido num sistema de não-cumulatividade cuja técnica há de ser a
de "base sobre base".
(...)
42. Diante do exposto, voto pelo parcial conhecimento do Recurso Especial, para,
nesta extensão, dar-lhe parcial provimento, a fim de determinar o retorno dos
autos à instância ordinária, nos termos do fundamento supra.
Neste sentido, as seguintes decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ):
i) AgInt no AREsp 2.081.417/AM, Relator Ministro AFRÂNIO VILELA, órgão
julgador T2 - Segunda Turma, data do julgamento 26/02/2024:
EMENTA AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO INTERNO DESPROVIDO.
1. Em relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas
realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos
da sociedade empresária.
2. Não apresentação pela parte agravante de argumentos novos capazes de
infirmar os fundamentos que alicerçaram a decisão agravada.
3. AGRAVO INTERNO CONHECIDO E DESPROVIDO.

ii) AgInt no AREsp 2.410.624/RS, Relator Ministro PAULO SÉRGIO DOMINGUES,
órgão julgador T1 - Primeira Turma, data do julgamento 26/02/2024:
EMENTA TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL.
PIS/COFINS. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO EM HARMONIA COM
TESE JURÍDICA FIXADA EM JULGAMENTO SOB O RITO DOS RECURSOS
REPETITIVOS. TEMA 779/STJ. PROVIMENTO NEGADO.
1. A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ), ao apreciar o Recurso
Especial 1.221.170/PR (Tema 779/STJ), sob a sistemática do recurso repetitivo,
consolidou a orientação de que, para fins do creditamento relativo à contribuição
ao PIS e da COFINS, "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte".
Fl. 984
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2. O Tribunal de origem reconheceu que as despesas com frete decorrente da
transferência de produtos entre estabelecimentos da própria empresa não se
enquadravam no conceito de insumos, não gerando crédito para abatimento da
base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, o que se alinha à orientação
consolidada nesta Corte Superior em hipóteses análogas.
3. Agravo interno a que se nega provimento.

iii) AgInt no AREsp 2.306.076/SP, Relator Ministro HERMAN BENJAMIN, órgão
julgador T2 - Segunda Turma, data do julgamento 16/10/2023:
EMENTA PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. EMBARGOS A EXECUÇÃO FISCAL.
PIS/COFINS. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. CONCEITO
DE INSUMO. ENTENDIMENTO DO STJ. ATIVIDADES APTAS A GERAÇÃO DE
CRÉDITO. SÚMULA 7/STJ.
1. O entendimento do Tribunal de origem está em consonância com a orientação
do Superior Tribunal de Justiça. Com efeito, não é toda e qualquer despesa que se
pode inserir no conceito de insumo para viabilizar a compensação com o PIS e a
Cofins. À guisa de exemplo, na hipótese dos autos, bem decidiu a Corte a quo ao
afastar os custos de frete das despesas passíveis de creditamento de PIS e Cofins.
Precedente: AgInt no AREsp. 874.800/SP, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda
Turma, DJe de 4/5/2020.
2. Afastar o entendimento a que chegou o Colegiado de origem, de modo a
classificar as atividades mencionadas pela recorrente como aptas à geração do
direito ao crédito vindicado, requer o revolvimento do acervo fático-probatório
dos autos, o que encontra impedimento na Súmula 7/STJ.
3. Agravo Interno não provido.

iv) AgInt no REsp 1.978.258/RJ, Relator Ministro REGINA HELENA COSTA, órgão
julgador T1 - Primeira Turma, data do julgamento 23/05/2022:
EMENTA TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO
ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
ILEGITIMIDADE.
DISSÍDIO
JURISPRUDENCIAL. NÃO DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO
ENTRE OS JULGADOS CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o,
DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil
de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse
sujeito ao Código de Processo Civil de 1973.
Fl. 985
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II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao
cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos
acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para
tanto, a mera transcrição de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do Código
de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em
votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade
ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no
caso.
VI - Agravo Interno improvido.
No mesmo sentido, os seguintes precedentes da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, todos decididos por unanimidade:
i) Acórdão no 9303-015.064, Relator Conselheiro GILSON MACEDO ROSENBURG
FILHO, Sessão de 10 de abril de 2024:
PIS. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018,
em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de
créditos da Contribuição da COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica
no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do
conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo
exceções justificadas.
(...)
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por
unanimidade de votos, em dar-lhe provimento, para manter a glosa dos custos
com fretes dos produtos acabados entre estabelecimentos do Contribuinte.

Fl. 986
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ii) Acórdão no 9303-015.019, Relator Conselheiro ROSALDO TREVISAN, Sessão de
09 de abril de 2024:
DESPESAS.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
EMPRESA.
IMPOSSIBILIDADE.
JURISPRUDÊNCIA
ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis
de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa.
(...)
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por
unanimidade de votos, dar-lhe provimento. Votou pelas conclusões a
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário.
Conforme se verifica, o tema é pacífico em ambas as Turmas do STJ, bem como na
Câmara Superior deste Conselho.
Nesse contexto, voto por negar provimento a este pedido.

VII – DA GLOSA SOBRE SERVIÇOS NÃO CARACTERIZADOS COMO INSUMOS
VII.1 – DO SERVIÇO DE CARGA/DESCARGA C/ LOC MÃO DE OBRA, SERV. C/
LOCAÇÃO DE MÃO E OBRA e LOC MÃO DE OBRA – PREPARO DE REFEIÇÃO
Alega o recorrente que o serviço contratado se refere à mão de obra necessária à
manutenção de máquinas e equipamentos, bem como contratação de serviços essenciais ao seu
processo produtivo, e por essa razão a glosa deve ser revertida. Em suas palavras:
Em relação à glosa de SERV C/LOCAÇÃO DE MÃO DE OBRA, o v. aresto, após
analisar o contrato firmado com a empresa Dalkia Brasil, concluiu que restaram
demonstradas as especificidades das prestações de serviços e foi possível fazer
correlação com o processo produtivo da ora Recorrente.
No entanto, quanto a essas rubricas, contratadas com as empresas RENOVA
Lavanderia & Toalheiro e NPM Fabricação, Comércio e Instalações de Máquinas,
essa identificação não foi possível, razão ela qual, manteve as glosas perpetradas
pela fiscalização.
(...)
Com efeito, a empresa RENOVA Lavanderia & Toalheiro, conforme simples
análise do site na internet, tem como escopo principal, a prestação de serviços de
lavanderia industrial, tendo sido contratada pela Recorrente com essa precípua
finalidade. Tal serviço é absolutamente essencial ao processo produtivo da
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Recorrente, já que precisa seguir, rigorosamente, regras fitossanitárias, tendo em
vista a natureza de sua atividade – produção de alimentos para consumo humano.
Já em relação à empresa NPM Fabricação, Comércio e Instalações de Máquinas
foi contratada para a Manutenção das máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo da ora Recorrente. A descrição constante na nota “serviço de
locação de mão de obra – desmontagem” revela precisamente isso: Foi
contratada para a manutenção e reparação dos equipamentos utilizadas no
processo produtivo da contribuinte, cujos maquinários são utilizados de forma
contínua e, por isso, constantemente necessitam desses serviços.
Diante desses esclarecimentos, requer a Recorrente a reversão das glosas nessa
parte.
Já quanto à locação de mão de obra para preparação de alimentos, o v. aresto
concluiu que não está relacionado ao processo produtivo e, assim, manteve a
glosa. O entendimento, entretanto, não merece prosperar. É que, além de se
tratar de despesa que decorre de obrigação legal, a mão de obra é empregada
para a alimentação dos funcionários envolvidos no processo produtivo da
empresa. Trata-se, assim, de despesa essencial à atividade da Recorrente, razão
pela qual pleiteia a reversão da glosa.
Em relação à empresa RENOVA Lavanderia & Toalheiro, observo que as 2 notas
fiscais apresentadas (fls. 694/695, 700, 702/704) descrevem o serviço como “LOC. DE BENS
MOVEIS – UNIFORMES (KIT 3/FRI/MONTENEGRO)” e “LOC. DE BENS MOVEIS – LIMITE GERAL”.
Com esta simples descrição, não é possível concluir que se referem a serviços essenciais e
relevantes ao processo produtivo do requerente. Nenhum contrato foi apresentado, o que
restringe a análise às únicas provas apresentadas pelo contribuinte (ao contrário da DALKIA, cujo
contrato de prestação de serviços foi apresentado às fls. 705/740, possibilitando a reversão da
glosa).
Quanto à empresa NPM Fabricação, Comércio e Instalações de Máquinas, não
localizei nos autos notas fiscais por ela emitidas, restando inviável a análise da descrição do
serviço efetivamente realizado. Assim, mantenho a glosa em razão da evidente carência
probatória.
Por fim, em relação à locação de mão de obra para preparação de alimentos, devo
concordar com a DRJ de que este serviço, apesar de ser útil/relevante para a empresa, não é
essencial nem relevante para o seu processo produtivo. O conceito de insumo delineado pelo STJ
deixa claro que não basta que o serviço seja relevante para a empresa:
EMENTA
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, (...). DESCABIMENTO.
Fl. 988
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DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE
OU RELEVÂNCIA. (...).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual EPI.
(...)
VOTO
(...)
31. Reconheça-se que a interpretação restritiva do conceito de insumos, para fim
de creditamento relativo às contribuições PIS/COFINS, tem realmente prevalecido
nesta Corte Superior; eis a indicação de decisões nesse sentido, aliás
esmeradamente elaboradas por um dos seus mais cuidadosos, meritosos e
percucientes julgadores:
(...)
37. Contudo, a reflexão nos mostra que o conceito estreito de insumo, para além
de inviabilizar a tributação exclusiva do valor agregado do bem ou do serviço,
como determina a lógica do comando legal, decorre de apreensão equivocada,
com a devida vênia, do art. 111 do CTN em que, aliás, insiste, persiste e não
desiste a Fazenda Pública, como se trabalhasse algo aleatório ou incerto, num
ambiente em que se prima pelas certezas, qual seja, o ambiente da tributação.
(...)
41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra
REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a expor:
(...)
É importante registrar que, no plano dogmático, três linhas de entendimento são
identificáveis nos votos já manifestados, quais sejam:
Fl. 989
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i) orientação restrita, manifestada pelo Ministro Og Fernandes e defendida pela
Fazenda Nacional, adotando como parâmetro a tributação baseada nos créditos
físicos do IPI, isto é, a aquisição de bens que entrem em contato físico com o
produto, reputando legais, via de consequência, as Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004;
ii) orientação intermediária, acolhida pelos Ministros Mauro Campbell Marques e
Benedito Gonçalves, consistente em examinar, casuisticamente, se há emprego
direto ou indireto no processo produtivo ("teste de subtração"), prestigiando a
avaliação dos critérios da essencialidade e da pertinência. Tem por corolário o
reconhecimento da ilegalidade das mencionadas instruções normativas,
porquanto extrapolaram as disposições das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003; e
iii) orientação ampliada, protagonizada pelo Ministro Napoleão Nunes Maia Filho,
Relator, cujas bases assenhoreiam-se do conceito de insumo da legislação do
IRPJ. Igualmente, tem por consectário o reconhecimento da ilegalidade das
instruções normativas, mostrando-se, por esses aspectos, a mais favorável ao
contribuinte.
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria),
seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.
No caso em tela, observo tratar-se de empresa do ramo alimentício, com
atuação específica na avicultura (fl. 04e).
Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se
sujeitam, os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de
Fabricação", englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e
exames laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de
limpeza, seguros, viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais"
("Despesas com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos
Fl. 990
DF CARF MF
Original

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com veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções
e propagandas, seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
Observando-se essas premissas, penso que as despesas referentes ao pagamento
de despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames
laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI,
em princípio, inserem-se no conceito de insumo para efeito de creditamento,
assim compreendido num sistema de não-cumulatividade cuja técnica há de ser a
de "base sobre base".
(...)
42. Diante do exposto, voto pelo parcial conhecimento do Recurso Especial, para,
nesta extensão, dar-lhe parcial provimento, a fim de determinar o retorno dos
autos à instância ordinária, nos termos do fundamento supra.
A partir do quanto decidido pelo STJ, observa-se que foi expressamente refutada a
tese do “conceito ampliado” de insumos, pelo qual todas as despesas que fossem importantes
para o funcionamento da pessoa jurídica poderiam gerar crédito das contribuições, o que teria
como consequência sua equivalência às despesas dedutíveis para o IRPJ. Da mesma forma, foi
rejeitada a tese da Fazenda Nacional de aplicar o conceito de insumo do IPI (orientação restritiva).
Prevaleceu a orientação intermediária, consistente em examinar, casuisticamente,
se há emprego direto ou indireto no processo produtivo ("teste de subtração"), prestigiando a
avaliação dos critérios da essencialidade (pertinência) e da relevância.
Deve ser destacado que toda a análise sobre os bens/serviços que podem gerar
créditos se refere à essencialidade e relevância destes dentro do processo produtivo, como
indicam os trechos acima destacados em negrito no Acórdão do STJ. Imaginar que dispêndios fora
deste pudessem gerar crédito significaria admitir que as aquisições para setores administrativos,
que também são essenciais e relevantes para qualquer empresa, igualmente gerariam créditos.
Em verdade, essa delimitação consta expressamente do art. 3o, caput, inciso II das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
Fl. 991
DF CARF MF
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39
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Além disso, a própria Lei no 10.833/2003, em relação a despesas com alimentação,
permite apenas o desconto com vale-refeição ou vale-alimentação, ainda assim somente após
09/01/2009 e exclusivamente se fornecido aos empregados por pessoa jurídica que explore as
atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
X - Vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei
no 11.898, de 2009)
Nesse contexto, voto por negar provimento ao pedido.

VII.2 – DOS SERVIÇOS DE TRANSP. PESSOAL FRIGORIF. — INTERMUNICIPAL;
TRANSP. PESSOAL INCUBAT MUNIC; TRANSP. PESSOAL FRIGORIF-MUNI e ASSIST MED
HOSPITALAR — UNIMED
Alega o recorrente que as despesas em questão são decorrentes de suas obrigações
trabalhistas e, além disso, o transporte de pessoal é medida que viabiliza a própria atividade
produtiva da empresa, já que se trata de viabilizar, de forma adequada e segura, a chegada dos
funcionários às suas instalações produtivas.
Ainda, quanto à assistência médica hospitalar, destaca que tem como atividade
produtiva não apenas o cultivo de aves, mas a produção de alimentos. Nessa esteira, visando dar
maior segurança e assegurar a saúde dos seus funcionários, que manuseiam os produtos e cuidam
dos animais, alega ser essencial a concessão dessa assistência não apenas para assegurar a própria
saúde, mas a qualidade dos produtos ali produzidos.
Entretanto, conforme discutido no tópico anterior, o STJ expressamente refutou a
tese do “conceito ampliado” de insumos, pelo qual todas as despesas que fossem importantes
para o funcionamento da pessoa jurídica poderiam gerar crédito das contribuições, o que teria
como consequência sua equivalência às despesas dedutíveis para o IRPJ. Prevaleceu a orientação
intermediária, consistente em examinar, casuisticamente, se há emprego direto ou indireto no
processo produtivo ("teste de subtração"), prestigiando a avaliação dos critérios da essencialidade
(pertinência) e da relevância.
Destaco que a própria Lei no 10.833/2003, em relação a despesas com transporte,
permite apenas o desconto com vale-transporte, ainda assim somente após 09/01/2009 e
Fl. 992
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exclusivamente se fornecido aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei no
11.898, de 2009)
Nesse contexto, voto por negar provimento ao pedido.
VII.3
–
DOS
ITENS
“MONITOR-CAPATAZ
CTNS
EXPORT”;
“TXS.SEGURANÇA/LICENÇA PORTUÁRIA”; E VIGILÂNCIA E SEGURANÇA
Alega o recorrente que as glosas deste tópico devem ser revertidas, com base nas
seguintes razões:
No caso, as despesas portuárias são, de fato, essenciais para o processo produtivo
da empresa. De fato, em seu contrato social a ora Recorrente tem como atividades
preponderantes a fabricação de alimentos para consumo humano, à base de aves
e demais insumos. Dentre as principais atividades constantes no contrato social
está a exportação de seus produtos para diversas partes do mundo. Sendo assim,
as despesas com serviços portuários, taxas e licenças taxas decorrentes desses
serviços, bem como a vigilância e segurança dessas mercadorias a serem
exportadas no porto, mostram-se essenciais para o exercício da atividade da
empresa, razão pela qual deve ser revertida a glosa.
Conforme discutido nos tópicos anteriores, nem todas as despesas que são
importantes para o funcionamento da pessoa jurídica podem gerar crédito das contribuições.
Neste caso específico, é bastante evidente que os serviços em análise não estão relacionados com
o processo produtivo do contribuinte, mas sim com despesas gerais, logísticas e administrativas.
Nesse contexto, voto por negar provimento ao pedido.

VII.4 – DO “SERV. EMPREIT CONSTR CIVIL”; e “INST. ELÉTRICAS/HIDRÁULICAS”
Alega o recorrente que as glosas deste tópico devem ser revertidas, com base nas
seguintes razões:
As glosas em tela foram mantidas sob o fundamento de que não seriam essenciais
ao processo produtivo, pois a Recorrente não dependeria “deles de forma
intrínseca e fundamental”.
A alegação não prospera. Isso porque, como explicitado pela Recorrente, trata-se
de despesas com ampliação e instalação de energia elétrica e hidráulica.
Fl. 993
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Tratam-se de despesas essenciais ao processo produtivo, eis que objetivam, em
essência, viabilizar, fomentar e incrementar o próprio processo produtivo da ora
Recorrente. Sendo assim, inegável que são essenciais à atividade da empresa,
devendo, pois, ser revertida a glosa nesse ponto.
O recorrente tem razão quanto à possibilidade de tomada de crédito sobre as
referidas despesas, contudo se equivocou no seu cálculo. A Lei no 10.833/2003 não permite que os
créditos referentes a edificações e benfeitorias (item no qual se enquadram as despesas com
ampliação e instalação de energia elétrica e hidráulica) sejam calculados diretamente sobre o seu
custo total, mas sim sobre os encargos de depreciação:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008)
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI e VII do caput, incorridos no mês;
As despesas com ampliação e instalação de energia elétrica e hidráulica deveriam
ter sido escrituradas no ativo imobilizado e partir de então depreciadas segundo as regras próprias
da legislação, ao contrário do cálculo realizado pelo contribuinte, que apurou o crédito
diretamente sobre o valor total dos serviços prestados.
Nesse contexto, voto por dar provimento parcial ao pedido para permitir ao
recorrente tomar crédito sobre os encargos de depreciação dos referidos serviços de benfeitorias.

VII.5 – DO TÓPICO “REEMB REMUNER (SERVICE, SEVERAS)”
Alega o recorrente que as glosas deste tópico devem ser revertidas, com base nas
seguintes razões:
Quanto a essa glosa, o v. aresto recorrido manteve a glosa ao fundamento de que
tais serviços, prestados pelas empresas SEVERAS RNS RECURSOS HUMANOS LTDA.
e SVS PROMOÇÕES E EVENTOS LTDA – ME, seriam atinentes a promoção eventos e
recursos humanos e não estariam atrelados ao processo produtivo.
Relativamente à empresa SEVERAS RECURSOS HUMANOS E SVS PROMOÇÕES E
EVENTOS LTDA – ME, tem-se que os serviços prestados pelas aludidas empresas
Fl. 994
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são atinentes à promoção e merchandising da marca. Visam, pois, dar maior
visibilidade à marca da ora Recorrente, o que, para sua atividade, altamente
competitiva, mostra-se essencial. Nessa linha, ao contrário do que afirmou o v.
aresto, não se trata de simples eventos ou recursos humanos, mas serviço que
busca atribuir maior valor à marca e, assim, fomentar a produção e
comercialização dos produtos. É, pois, essencial à atividade da empresa, donde
deve ser considerado insumo para efeito de creditamento pelo PIS e COFINS.
Apesar de ser inegável a importância dos serviços de propaganda e marketing para
a atividade de qualquer empresa, já foi dito neste voto que nem todas as despesas que são
importantes para o funcionamento da pessoa jurídica podem gerar crédito das contribuições. Pelo
teste de subtração proposto pelo STJ para a identificação dos insumos, observo que, mesmo sem
qualquer ação de promoção e merchandising da marca, seu processo produtivo continuaria a se
desenvolver normalmente, sem qualquer perda de qualidade ou produtividade.
A glosa deve ser mantida por absoluta ausência de previsão legal para a tomada de
crédito sobre despesas dessa natureza.
Nesse contexto, voto por negar provimento ao pedido.

VII.6 – DOS “FRETES SOBRE TRANS DE PRODUTOS”
Esta matéria já foi analisada em tópicos anteriores deste mesmo voto.

VII.7 – DOS SERVIÇOS DE JARDINAGEM E PINTURA
Alega o recorrente que as glosas deste tópico devem ser revertidas, com base nas
seguintes razões:
A assertiva está equivocada. Isso porque as mencionadas despesas destinam-se a
manter o ambiente de produção da empresa limpo e adequado à produção de
alimentos para consumo humano que, segundo já apontado anteriormente,
requer o atendimento rigoroso à normas fitossanitárias editadas pelo MAPA e
ANVISA.
Apontar que a pintura adequada das dependências produtivas e jardinagem
voltadas a evitar proliferação de insetos não seriam essenciais é o mesmo que
relegar à segundo plano o cumprimento das normas de limpeza e higiene das
instalações de empresas que, como a Recorrente, trabalham com produção de
alimentos para consumo humano. Não se pode admitir, sob pena de violação
dessas normas, que as instalações de empresas com essa natureza de atividade
não mantenham suas instalações limpas, devidamente higienizadas e livre de
insetos. Para tanto, a manutenção das instalações longe de matos ou vegetação
que possa gerar proliferação de insetos é fundamental, donde a essencialidade
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das despesas com jardinagem. Já a pintura das instalações produtivas atendem à
regras de higiene mínima, também essencial para a atividade.
Conforme decidido pelo STJ, a análise dos bens que podem ser considerados como
insumos do processo produtivo deve ser realizada casuisticamente, fazendo o cotejo entre o bem
adquirido ou o serviço prestado e a atividade econômica do adquirente. No presente caso,
mostra-se essencial e relevante para o processo produtivo sob análise a perfeita limpeza e
conservação das suas instalações, donde se incluem serviços de jardinagem para impedir o
crescimento desordenado da vegetação e a consequente proliferação de insetos, bem como a
pintura, que reforça a higiene do local evitando, por exemplo, a proliferação de fungos.
Nesse contexto, voto por dar provimento ao pedido.

VIII – DA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO PIS/PASEP E COFINS
Alega o recorrente que a Fiscalização, ao apurar divergência entre as bases de
cálculo das contribuições por ela calculadas em relação ao seu próprio cálculo, deveria ter lavrado
auto de infração e não simplesmente reduzido o valor do crédito. Em suas palavras:
O v. aresto recorrido afastou a alegação da Recorrente no sentido de que a
fiscalização, ao apurar divergência entre as bases de cálculo do PIS e da COFINS
calculada pela fiscalização e a informada pela Recorrente no Dacon, deveria ter
lavrado auto de infração em face da Recorrente e não simplesmente reduzido o
valor do crédito. Para a Relatora do v. aresto recorrido, é legítimo à fiscalização
que, no procedimento de ressarcimento de crédito, sejam apuradas as correções
quanto à apuração das contribuições, bem como do próprio crédito, de forma que
uma vez constatada inconsistência na base de cálculo utilizada pela interessada
para apurar a contribuição devida, cabe a fiscalização realizar o seu recálculo de
modo a assegurar a exatidão do direito creditório a ser deferido.
Em que pese os fundamentos trazidos pelo v. aresto recorrido, o mesmo deve ser
reformado, porquanto evidente, no caso, a violação ao art. 142 do CTN, o qual
prevê, in verbis:
(...)
Através do lançamento constitui-se o crédito tributário, devendo constar o
montante devido correspondente à obrigação tributária principal, o que abrange
tanto o tributo como eventual penalidade pecuniária pelo descumprimento da
obrigação tributária.
Ademais, a inexistência de lançamento, por sua vez, impossibilita que o
contribuinte apresente a defesa cabível, situação esta que afronta o princípio
constitucional do contraditório e ampla defesa, previsto no inciso LV, do art. 5o da
CF.
Fl. 996
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No entanto, observo que o presente caso trata de pedido de ressarcimento
cumulado com declarações de compensação. Nestas situações, o crédito eventualmente cobrado
se refere aos tributos declarados em DCOMP, que é instrumento de confissão de dívida e que
dispensa a atividade de lançamento, pois o crédito em favor da União já se encontra constituído.
Compete à Receita Federal decidir sobre a “homologação da compensação”, e não o lançamento
direto via Auto de Infração.
Inexistindo compensações, mas apenas pedido de ressarcimento/restituição, tem-
se situação semelhante, pois nenhum tributo está sendo constituído ou cobrado; a
Administração Tributária está apenas indeferindo parcela do pedido realizado, ou seja, está
apurando o crédito que o contribuinte alega possuir contra a Fazenda Nacional, e não verificando
eventuais débitos de tributos que o contribuinte não tenha declarado em DCTF ou outro
instrumento de confissão de dívida.
Vejamos o teor das disposições da Lei no 9430/96 sobre a matéria, com a redação
vigente à época dos fatos:
Art. 73. Para efeito do disposto no art. 7o do Decreto-lei no 2.287, de 23 de julho
de 1986, a utilização dos créditos do contribuinte e a quitação de seus débitos
serão efetuadas em procedimentos internos à Secretaria da Receita Federal,
observado o seguinte:
I - o valor bruto da restituição ou do ressarcimento será debitado à conta do
tributo ou da contribuição a que se referir;
II - a parcela utilizada para a quitação de débitos do contribuinte ou responsável
será creditada à conta do respectivo tributo ou da respectiva contribuição.
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão. (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pela
sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos
créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. (Redação dada pela Lei
no 10.637, de 2002)
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito
tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. (Incluído pela Lei
no 10.637, de 2002)
(...)
§ 5o O prazo para homologação da compensação declarada pela sujeito passivo
será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de
compensação. (Redação dada pela Lei no 10.833, de 2003)
Fl. 997
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§ 6o A declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento
hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados.
(Redação dada pela Lei no 10.833, de 2003)
§ 7o Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá
cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias,
contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos
indevidamente compensados. (Redação dada pela Lei no 10.833, de 2003)
§ 8o Não efetuado o pagamento no prazo previsto no § 7o, o débito será
encaminhado à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida
Ativa da União, ressalvado o disposto no § 9o. (Redação dada pela Lei no 10.833,
de 2003)
O art. 142 do CTN, citado pelo recorrente, trata apenas das situações nas quais se
faz necessária a constituição do crédito tributário:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Somente nos casos em que a Fiscalização identifica que o contribuinte, ao invés de
possuir saldo credor em algum período de apuração, possui saldo devedor (em razão da glosa de
créditos ou pela identificação de débitos não contabilizados), faz-se necessária a constituição do
crédito tributário em relação a este eventual saldo devedor apurado em procedimento fiscal.
De qualquer sorte, a matéria já se encontra pacificada na instância administrativa
por meio da Súmula CARF no 159:
Não é necessária a realização de lançamento para glosa de ressarcimento de
PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, ainda que os ajustes se verifiquem na base de
cálculo das contribuições. (Vinculante, conforme Portaria ME no 410, de
16/12/2020, DOU de 18/12/2020).
Nesse contexto, voto por negar provimento ao pedido.

X – DISPOSITIVO
Pelo exposto, voto por dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para (i)
reverter a glosa referente à divergência entre o valor do crédito solicitado no Pedido de
Ressarcimento e o demonstrado nos DACONs, no montante calculado na diligência realizada; (ii)
permitir ao recorrente tomar crédito sobre os encargos de depreciação dos referidos serviços de
benfeitorias com instalações elétricas e hidráulicas e (ii) para reverter a glosa dos créditos
referentes às despesas com serviços de jardinagem e pintura.

Fl. 998
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(documento assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares
VOTO VENCEDOR
Conselheiro José Renato Pereira de Deus, Redator Designado.
Com todo o respeito, peço vênia para discordar do Ilmo. Conselheiro Relator
relacionada à glosa de fretes na aquisição de produtos sujeitos à alíquota zero, realizada pela
fiscalização e mantida no v. acórdão.
Pois bem. Entendo que no presente assunto, assiste razão à recorrente, havendo
assim a necessidade de serem revertidas as glosas perpetradas pela fiscalização. Isto porque, ao
contrário do que foi decidido, o direito ao crédito pelo serviço de transporte prestado (frete) não
se condiciona à tributação do bem transportado, inexistindo qualquer exigência nesse sentido na
legislação. A restrição ao crédito refere-se apenas ao bem/serviço não tributado ou sujeito à
alíquota zero (art. 3o, §2o, II, Leis n.o 10.637/2002 e n.o 10.833/2003), e não aos serviços
tributados que possam estar relacionados a eles, como no caso:
"Art. 3o (...) § 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004) (...)II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota
0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865,
de 2004)" (grifei)Como evidenciado pela fiscalização, não se discute aqui a
natureza da operação sujeita ao crédito, e sim a suposta impossibilidade de tomar
o crédito em razão do bem transportado ser sujeito à alíquota zero ou não sofrer
tributação por ter sido adquirido de pessoa física e/ou com suspensão das
contribuições ao Pis/Cofins, restrição esta não prevista na Lei.

Nesse sentido, observem outros acórdãos deste E. Conselho:
"(...) CRÉDITOS. FRETE DE BENS QUE CONFIGURAM INSUMOS. SERVIÇO DE
TRANSPORTE
QUE
CONFIGURA
INSUMO,
INDEPENDENTE
DO
BEM
TRANSPORTADO ESTAR SUJEITO À CONTRIBUIÇÃO. O frete de um produto que
configure insumo é, em si mesmo, um serviço aplicado como insumo na
produção. O direito de crédito pelo serviço de transporte não é condicionado a
que o produto transportado esteja sujeito à incidência das contribuições. Recurso
Voluntário Provido em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte" (Processo
n.o 13971.005212/200994 Sessão de 20/08/2014. Relator Alexandre Kern.
Acórdão n.o 3403003.164. Voto Vencedor do Conselheiro Ivan Allegretti. Maioria
grifei)*** "Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
Cofins Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005 (...) COFINS. NÃO-
Fl. 999
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CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS VINCULADOS A AQUISIÇÕES DE BENS COM
ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. É possível o creditamento em
relação a serviços sujeitos a tributação (transporte, carga e descarga) efetuados
em/com bens não sujeitos a tributação pela contribuição." (Processo n.o
10950.003052/200656. Sessão de 19/03/2013. Relator Rosaldo Trevisan. Acórdão
n.o 3403001.938. Maioria grifei)
O Ilustre Conselheiro Relator Rosaldo Trevisan, em seu voto no julgamento do
último acórdão mencionado, apresentou razões substanciais para aceitar a tomada de crédito sob
análise:
"A fiscalização não reconhece o crédito por ausência de amparo normativo, e
afirma que o frete e as referidas despesas integram o custo de aquisição do bem,
sujeito à alíquota zero (por força do art. 1o da Lei no 10.925/2004), o que inibe o
creditamento, conforme a vedação estabelecida pelo inciso II do § 2o do art. 3o da
Lei no 10.637/2002 (em relação à Contribuição para o PIS/Pasep), e pelo inciso II
do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (em relação à Cofins): (...) Contudo, é de
se observar que o comando transcrito impede o creditamento em relação a bens
não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição. Não trata o dispositivo de serviços sujeitos a tributação
efetuados em/com bens não sujeitos a tributação (o que é o caso do presente
processo). Improcedente assim a subsunção efetuada pelo julgador a quo no
sentido de que o fato de o produto não ser tributado “contaminaria” também os
serviços a ele associados.
Veja-se que é possível um bem não sujeito ao pagamento das contribuições ser
objeto de uma operação de transporte tributada. E que o dispositivo legal citado
não trata desse assunto" (grifei).
Desta feita, voto por reverter a glosa sobre frete de aquisição de produtos sujeito à
alíquota zero.
Eis o meu voto.
(documento assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus

Fl. 1000
DF CARF MF
Original