Tribunal: CARF
Processo: 10480.728731/2018-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-08
Data de publicação: 2024-10-22

Ementa:
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2014, 2015
MULTA QUALIFICADA. FRAUDE NOTÓRIA E PRÁTICA REITERADA. CABIMENTO.
A apresentação ao Fisco, de forma reiterada, de DCTFs declarando débitos tributários em valores irrisórios, quando comparados aos realmente devidos, em razão da utilização de créditos notoriamente inservíveis à compensação de tributos federais, e, ademais, inexistentes, para implementar “compensações” apenas na ECF/EFD, revela a intenção de ocultar e/ou retardar o conhecimento, pela autoridade administrativa, da ocorrência do fato gerador e/ou de reduzir os reais valores de tributos devidos, implicando a qualificação da multa de oficio.
MULTA QUALIFICADA DE 150%. REDUÇÃO. MULTA MAJORADA DE 100%. RETROATIVIDADE BENIGNA (ART. 106, II, c, CTN). APLICAÇÃO.
A modificação inserta no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no 9.430/96, pela Lei no 14.689/23, ao reduzir a multa de 150% para 100% atrai a aplicação do art. 106, II, “c”, do CTN, porquanto lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da infração. Trata-se de retroatividade benigna.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10480.728731/2018-59
ACÓRDÃO
9101-007.109 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
6 de agosto de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
SOUZAUTO LUB - COMERCIO DE LUBRIFICANTES LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2014, 2015
MULTA QUALIFICADA. FRAUDE NOTÓRIA E PRÁTICA REITERADA.
CABIMENTO.
A apresentação ao Fisco, de forma reiterada, de DCTFs declarando débitos
tributários em valores irrisórios, quando comparados aos realmente
devidos, em razão da utilização de créditos notoriamente inservíveis à
compensação de tributos federais, e, ademais, inexistentes, para
implementar “compensações” apenas na ECF/EFD, revela a intenção de
ocultar e/ou retardar o conhecimento, pela autoridade administrativa, da
ocorrência do fato gerador e/ou de reduzir os reais valores de tributos
devidos, implicando a qualificação da multa de oficio.
MULTA QUALIFICADA DE 150%. REDUÇÃO. MULTA MAJORADA DE 100%.
RETROATIVIDADE BENIGNA (ART. 106, II, "c", CTN). APLICAÇÃO.
A modificação inserta no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no 9.430/96, pela
Lei no 14.689/23, ao reduzir a multa de 150% para 100% atrai a aplicação
do art. 106, II, “c”, do CTN, porquanto lei nova aplica-se a ato ou fato
pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine
penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática
da infração. Trata-se de retroatividade benigna.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial, e, no mérito, dar-lhe provimento parcial para reduzir a multa de ofício para
100%. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o
Fl. 776
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PROCESSO 10480.728731/2018-59
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decidido no Acórdão no 9101-007.108, de 6 de agosto de 2024, prolatado no julgamento do
processo 10480.728729/2018-80, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator
Participaram do presente julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Especial interposto por SOUZAUTO LUB – COMÉRCIO DE
LUBRIFICANTES LTDA em face do Acórdão no 1401-005.616 cuja ementa, e respectivo dispositivo,
restaram assim redigidos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2014, 2015
PAGAMENTO DE TRIBUTOS COM TÍTULOS DA DÍVIDA EXTERNA. LEI N.
10.179/2001. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para a quitação de tributos administrados pela Receita
Federal do Brasil com título da dívida pública externa.
A Lei n° 10.179/2001 previu que alguns títulos públicos (LTN ́s, LFT ́s ou NTN ́s), a
partir de seus vencimentos, teriam poder liberatório para pagamento de qualquer
tributo federal (art. 6°), hipótese em que certamente não se enquadram os títulos
da dívida externa adquiridos de terceiros.
Os títulos de que trata a Lei n° 10.179/2001 são emitidos no Brasil e escriturais,
com registro em sistema centralizado de liquidação e custódia, inclusive as
respectivas cessões de direitos creditórios (art. 5°).
Outrossim, o art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, que disciplinou a compensação de
tributos federais, além de não permitir a compensação de débitos tributários com
títulos públicos, também veda o encontro de contas com créditos de terceiros.
Fl. 777
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MULTA QUALIFICADA. FRAUDE NOTÓRIA E PRÁTICA REITERADA.
É cabível a qualificação da multa de ofício, no percentual de 150%, quando restar
comprovado, nos autos, que o sujeito passivo adotou condutas que constituem a
fraude, como definido em lei.
Declaração de informações inverídicas, durante longo período de tempo,
evidencia a conduta dolosa no sentido de impedir ou retardar o conhecimento
por parte da autoridade fiscal da ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária, justificando-se, assim, a multa no percentual de 150%.
SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
A suspensão da exigibilidade do crédito tributário decorre da impugnação do
lançamento, ou seja, é mera consequência da instauração do contencioso
administrativo.
INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA. SÚMULA CARF no. 02.
Consoante o disposto no art. 26-A do Decreto no 70.235, de 1972, no âmbito do
processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade, , salvo os casos de declaração de
inconstitucionalidade por decisão definitiva plenária do STF, e de edição de atos
específicos do Procurador-Geral da Fazenda Nacional e da Advocacia-Geral da
União, nos estritos termos previstos no § 6o da referida norma legal. No mesmo
sentido editou-se a Súmula CARF no. 02: O CARF não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, afastar as
arguições de nulidade e no mérito, por maioria de votos, negar provimento ao
recurso voluntário. Vencido o Conselheiro André Severo Chaves que dava
provimento parcial ao recurso para tão somente afastar qualificação da multa de
ofício.
Trata o presente processo de auto de infração de CSLL, decorrente de
procedimento administrativo interno relativo ao IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, em que foram
constatadas compensações na Escrituração Contábil Fiscal (ECF) / Escrituração Fiscal Digital (EFD)
do contribuinte, em desacordo com a legislação aplicável.
Em síntese, as compensações estariam amparadas em créditos financeiros de
terceiro (“APPEX Consultoria”), oriundos de procedimento administrativo junto a Secretaria do
Tesouro Nacional referente a Título da Dívida Pública Externa, dos quais a autuada se tornou
cessionária.
Em razão das compensações implementadas na ECF/EFD, o contribuinte apresentou
declarações DCTF sem valores a recolher e/ou inferiores ao devido.
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Em face das divergências entre a ECF/EFD e os valores declarados em DCTF,
realizou-se o lançamento de ofício, por meio de quatro autos de infração, com multa qualificada,
divididos em quatro processos, dos quais o presente é o de CSLL.
Cientificado, o contribuinte apresentou impugnação, alegando, em síntese, o que
segue, conforme relatório da decisão de piso:
- a Defendente se tornou cessionária de crédito financeiro oriundo de
procedimento administrativo junto à Secretaria do Tesouro Nacional, objetivando
o resgate de Título da Dívida Pública Externa;
- embasada na Portaria RFB 913/2002, a APPEX Consultoria apresentou pedidos
de compensação de tributos da Defendente referentes aos impostos com os
períodos acima destacados para serem devidamente extintos com créditos
alocados no SIAFI, utilizando o valor apurado no resgate, conforme se atestou
através da ampla documentação acostada aos autos;
- Os créditos financeiros em destaque foram adquiridos de terceiro, e tidos como
líquidos e certos, estando inclusos nas Lei Orçamentárias do Brasil nos últimos
anos, os quais se encontram, nos termos da cessão e pedido administrativo,
alocados junto ao Ministério da Fazenda, em Dívidas Agrupadas em Operações
Especiais, UO (Unidade Orçamentária) n° 71101 - Recurso sob Supervisão do
Ministério da Fazenda, Número Obrigação SIAFI 001418, Operação Especial 0409,
IDOC 2754;
- portanto, a Impugnante é cessionária de crédito financeiro em desfavor da
União Federal, devendo ser considerado extinto as obrigações tributárias da
Contribuinte em questão com os referidos créditos objetos de COMPROTs;
- não houve nenhuma tentativa de fraude ou mesmo ausência de recolhimento de
imposto devido;
[...]
- Ademais, o procedimento adotado pela cedente fora delineado com base no
artigo 6o da Lei n. 10.179/2001, que dispõe sobre os títulos da dívida pública de
responsabilidade do Tesouro Nacional;
[...]
- fica demonstrada a boa-fé da impugnante, já que o pedido de resgate dos
créditos adquiridos da APPEX sempre esteve amparado em pedidos
administrativos ainda não apreciados pela RFB;
- a Impugnante figura como credora do processo administrativo n.
13811.726457/2012-97, condição que não lhe pode ser negada desta feita peia
autoridade fiscal, sob pena de atentado ao princípio da divisão dos poderes da
República;
- sendo comprovada a legalidade da atuação da Impugnante, que confessou a
dívida por meio de DCTFs, e considerando que a Impugnante é cessionária de um
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crédito em desfavor da União Federal, devem ser extintas as obrigações
tributárias desta Contribuinte com os referidos créditos objetos dos COMPROTs,
cujas cópias foram anexadas aos autos;
[...]
- a revogação dos incisos IV e V do artigo 1o da referida Lei 10.179/2001, que
permite a troca de títulos da dívida externa brasileira, somente ocorreu em 2014,
ou seja, após o processo administrativo perpetrado pela APPEX perante a RFB,
cuja previsão consta na Lei de Orçamento de 2012;
[...]
- não houve qualquer tentativa de fraude, falta de declaração ou declaração
inexata por parte da Defendente; não houve falsidade em nenhuma das
declarações apresentadas;
- inviável a caracterização da conduta típica prevista tanto no art. 44, I, e
parágrafo primeiro da Lei n° 9.430 de 1996, eis que o contribuinte sob defesa
confessou a dívida;
- a acusação deixou de indicar os elementos caracterizadores da existência do
dolo na conduta do sujeito passivo; o fato de o crédito tributário não ser da
Defendente, apesar de adquirido de boa-fé de terceiro, como alegado pela
autoridade lançadora, não é elemento bastante para concluir pela falsidade nas
compensações efetuadas, a ensejar a aplicação da multa de ofício em dobro;
[...]
- Concluir pela aplicação de penalidade de 150%, representa a não observância
aos princípios da tipicidade, proporcionalidade e da razoabilidade;
- o simples erro na entrega das DCTFs não tem o condão de imputar a multa de
oficio no montante de 75%;
[...]
- a presunção fiscal de ilegalidade não é suficiente para a Receita Federal aplicar
multa agravada contra empresas em débito com o Fisco; rros de procedimentos
contábeis não podem ser tratados como fraude, dolo ou conluio;
Analisando a impugnação apresentada, a 9a Turma da Delegacia da Receita Federal
do Brasil de Julgamento (DRJ) em Ribeirão Preto-SP julgou-a improcedente.
Em síntese, expôs a Autoridade Julgadora que, além de a suposta compensação não
ter sido implementada por meio da DCOMP, o procedimento adotado pela contribuinte é vedado
pela legislação, por determinação expressa do § 12, inciso II, alínea 'c', do citado art. 74 da Lei no
9.430, de 1996 (será considerada não declarada a compensação em que o crédito seja título
público), e que o fato de o contribuinte apresentar declarações com informações inverídicas,
durante longo período de tempo, evidencia a conduta dolosa no sentido de impedir ou retardar o
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conhecimento por parte da autoridade fiscal da ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária, justificando-se, assim, a multa no percentual de 150%.
Irresignado, o contribuinte apresentou recurso voluntário, reprisando os
argumentos expostos na impugnação.
Nos termos da ementa e do dispositivo já transcritos no início deste relatório, o
Acórdão no 1401-005.616 negou provimento ao recurso, adotando como razões de decidir as
mesmas expostas no voto da decisão de piso.
Cientificado do Acórdão, o Sujeito Passivo apresentou Embargos de Declaração,
rejeitados por despacho, e, na sequência, apresentou Recurso Especial suscitando divergência
relativa à aplicação da multa qualificada sobre os tributos e contribuições constituídos de ofício,
apresentando como paradigma o Acórdão no 1201-005.466, assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2017
IMPOSSIBILIDADE COBRANÇA DO DÉBITOS COMPENSADOS. DUPLICIDADE DE
COBRANÇA. INOCORRÊNCIA.
O sujeito passivo alega que os débitos teriam sido quitados por meio de
compensação com títulos públicos adquiridos de terceiros e por isso não poderia
prosperar a cobrança dos débitos lançado pois haveria o pagamento em
duplicidade. Ocorre que a compensação nunca ocorreu, conforme comprovado
nos autos. Primeiramente porque não há prova nos autos da existência e validade
dos supostos créditos (não há nenhuma confirmação pela Secretaria do Tesouro
Nacional. Segundo, porque a legislação de regência da compensação tributária no
âmbito federal (art. 74 da Lei n° 9.430/96) veda expressamente a compensação
com créditos de terceiros e com títulos públicos, e por fim, a alegada
compensação não foi levada ao conhecimento das autoridades administrativas e
portanto, nunca foi homologada.
COMPENSAÇÃO DE DÉBITOS TRIBUTÁRIOS COM TÍTULOS DA DÍVIDA PÚBLICA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não há documentos nos autos que comprovem a existência de tais precatórios. E
diferentemente do que aduz o sujeito passivo, nos autos parece que o sujeito
passivo adquiriu do terceiro Letras Financeiras do Tesouro, pelos quesitos
formulados para perícia solicitada na impugnação. A compensação tributária está
regulamentado no art. 74 da Lei n° 9.430/96 que definiu a forma (através do
encaminhamento de declaração onde devem constar os créditos utilizados e os
débitos compensados) e os limites da compensação (quais créditos são passíveis
de utilização). Da leitura do art. 74 da Lei n° 9430/96 conclui-se pela
impossibilidade de compensar os débitos do sujeito passivo com os supostos
créditos relativos a título público que os recorrentes afirmam ter negociado com
um terceiro, além de serem relativos a título público. Além disso, não constam
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nos autos nenhum documento comprobatório da existência e validade e
reconhecimento dos supostos títulos públicos pela STN.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. EXCLUSÃO DE PESSOAS.
Não sendo demonstrado cabalmente e detalhadamente o nexo causal entre as
condutas praticadas pela empresa e que levaram às autuações, nos termos do art.
124 e 135, III, do CTN, e os sócios arrolados como responsáveis solidários, deve-se
excluir a responsabilidade solidária dos mesmos.
MULTA QUALIFICADA. SONEGAÇÃO.
Não se comprovando, mediante demonstração cabal e detalhada, as condutas
praticadas pelo contribuinte que teriam o condão de gerar a qualificação da
multa, é de se afastar a qualificação da multa de 150%, mantendo-se a multa de
ofício de 75%. Mera descrição genérica de condutas não tem o condão de
evidenciar o evidente intuito de sonegação (dolo) exigido para a qualificação da
multa.
O apelo, inicialmente inadmitido pela presidente da Câmara recorrida, foi objeto de
agravo do recorrente, o qual foi acolhido por despacho, nos seguintes termos:
Como se observa, em ambos os casos as autuações decorreram da tentativa do
sujeito passivo de “compensar” créditos de títulos da dívida pública, adquiridos de
terceiros, com débitos tributários. As “compensações” foram feitas na escrita
contábil, fazendo com que os valores dos tributos devidos não constassem nas
DCTFs apresentadas, muito embora constassem da ECF/ECD. Ainda em ambos os
casos, essas “compensações” foram reputadas indevidas, mantendo-se as
autuações dos tributos. Até este ponto, portanto, as circunstâncias fáticas se
mostram essencialmente as mesmas, também assim as decisões.
A divergência alegada se refere, pois, à multa qualificada, aplicada pelo Fisco em
ambos os casos, afastada pelo paradigma mas mantida pelo acórdão recorrido ao
entendimento de que se tratava de “fraude notória” e de “prática reiterada”.
Quanto à “fraude notória”, o voto condutor se refere aos alertas emitidos desde
2012 pelo Tesouro Nacional sobre fraudes com títulos públicos. No entender do
Colegiado, a notoriedade da ilicitude da conduta tornaria frágil argumentos contra
a intencionalidade do ato.
De se notar que também no caso do paradigma os alertas emitidos pela Secretaria
do Tesouro Nacional no combate a fraudes com títulos públicos foram levados à
discussão e ao conhecimento do Colegiado, o que constata da leitura do voto
vencido, tópico 4.2. Mesmo sabedor desses alertas, tal circunstância não
sensibilizou o Colegiado em sua decisão de afastar a ocorrência de sonegação.
Houve divergência, assim, na avaliação e valoração da conduta do sujeito passivo.
No que se refere à “prática reiterada”, o acórdão recorrido se reportou à
declaração, em DCTFs, de valores fictícios (zerados), de forma constante e
repetitiva, ao longo dos anos de 2014 e 2015. Ora, no caso do paradigma,
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também valores zerados foram declarados em DCTFs em decorrência das
“compensações”, embora apenas no ano de 2017. A circunstância fática
considerada pelos julgados em cotejo é essencialmente a mesma, restando
apenas verificar se a diferença de um ano (paradigma) para dois anos (recorrido)
seria suficiente para justificar as diferentes conclusões. Especialmente por se
tratar a “prática reiterada” de conceito aberto, sem definição legal precisa, neste
exame de agravo não se pode afirmar que essa diferença fática seria relevante a
ponto de, por si só, justificar as diferentes conclusões quanto à qualificação da
multa.
Tem-se, então, que assiste razão à Agravante, em seu protesto de que não se faz
necessário o reexame de provas. Os trechos dos acórdãos recorrido e paradigmas,
supratranscritos, evidenciam que as condutas dos sujeitos passivos foram
essencialmente as mesmas, não tendo sido apontados elementos ou aspectos
probatórios adicionais, presentes em um caso e ausentes no outro. No entanto, o
acórdão recorrido decidiu que essa conduta caracteriza “fraude notória” e
“prática reiterada”, pelo que manteve a multa qualificada aplicada ao
lançamento. Em sentido contrário, o paradigma decidiu que não restou
demonstrado que “existem elementos probantes suficientemente aptos à
existência de condutas adicionais capazes de evidenciar o dolo específico em
lesionar o fisco”, motivo pelo qual afastou a qualificação.
[...]
Por tais razões, propõe-se que o agravo seja ACOLHIDO para DAR seguimento ao
recurso especial relativamente à matéria “aplicação da multa qualificada sobre
os tributos e contribuições constituídos de ofício”.
Cientificada do teor do despacho de admissibilidade, a Procuradoria Geral da
Fazenda Nacional (PGFN) apresentou tempestivas Contrarrazões, para defender a manutenção do
acórdão recorrido.
Em seguida, os autos foram submetidos a sorteio, cabendo-me o seu relato.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
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CONHECIMENTO
O Recurso Especial é tempestivo e a Fazenda Nacional não se opôs ao
conhecimento do Apelo.
De toda forma, manifesto minha concordância quanto ao que foi disposto no
Despacho em Agravo de fls. 764-775, pois, de fato, em ambos os casos (recorrido
e paradigma) as autuações decorreram da tentativa do sujeito passivo de
“compensar” créditos de títulos da dívida pública, adquiridos de terceiros, com
débitos tributários, tendo essas “compensações” sido feitas na escrita contábil
(ECF/ECD), fazendo com que os valores dos tributos devidos não constassem nas
DCTFs apresentadas.
As conclusões, contudo, divergem exatamente na configuração desta conduta
como sendo apta (ou não) a ensejar a aplicação da multa qualificada aos créditos
tributários constituídos por meio do lançamento de ofício.
Considerando presentes os pressupostos recursais, portanto, adoto as razões do
despacho de admissibilidade para conhecer do Recurso Especial interposto no
presente caso.
MÉRITO
Nada obstante no presente momento esteja em julgamento apenas a aplicação da
multa qualificada ao caso, pois as “compensações” efetuadas na ECF/ECD do
contribuinte já foram definitivamente reputadas indevidas pelas decisões
precedentes, os seguintes excertos do voto condutor do acórdão recorrido, que
reproduzem a decisão de piso, no enfrentamento das alegações de defesa do
contribuinte contra o lançamento, contribuem para bem esclarecer os contornos
do caso.
A autuada sustenta que os seus débitos junto à RFB teriam sido
compensados com os créditos financeiros, os quais se tornou cessionária,
oriundos de procedimento administrativo junto a Secretaria do Tesouro
Nacional referente a Título da Dívida Pública Externa em nome da APPEX
CONSULTORIA TRIBUTÁRIA.
Tais débitos teriam sido compensados por meio dos COMPROTs
011.79446.010031.2015.000.000 e 011.79446.009623.2014.000.000, os
quais foram informados à RFB por meio do processo 13811.726457/2012-
97.
Carta à Secretaria do Tesouro Nacional – STN:
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Dados do processo 13811.726457/2012-97:

[...]
No tocante ao processo no 13811.726457/2012-97, esse sequer foi
formalizado pela empresa autuada, tendo sido protocolado pela APPEX
Consultoria Tributária.
[...]
No que respeita ao esquema engendrado pela empresa autuada com vistas
à compensação de seus débitos com créditos cedidos pela APPEX
Consultoria Tributária, relativos a títulos da dívida pública externa, é
importante colacionar os principais dispositivos legais e orientações
normativas relacionadas à contenda, mencionados pela mesma.
Em relação à Portaria SRF no 913, de 25 de julho de 2002, podem ser
destacados os seguintes dispositivos:
[...]
No caso em debate, trata-se de pessoa jurídica de direito privado, e não
consta nos autos que a empresa autuada firmou convênio com a STN. Tem-
se ainda que não poderia ser utilizado o Siafi para pagamento de receitas
federais nesse caso. A autuada também não trouxe aos autos nenhum
comprovante de pagamento das contribuições por meio do SPB,
documento previsto no art. 6o da Portaria SRF no 913/2002.
Na impugnação, foram apresentados apenas requerimentos dirigidos à STN,
efetuados por um terceiro, APPEX, referentes à liberação de resgate de
supostos créditos, tendo sido feita menção ao processo administrativo no
13811.726457/2012-97.
[...]
Fl. 785
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A Secretaria do Tesouro Nacional (STN) também já se posicionou sobre a
matéria por meio do Ofício 150/2016 da STN, com considerações sobre os
pedidos da APPEX para quitação de débitos de terceiros.
“[...]
a) As empresas APPEX e ALPHA ONE não possuem qualquer crédito
financeiro, junto à Secretaria do Tesouro Nacional;
b) Os supostos créditos das referidas empresas se baseiam em títulos
“Cartulares”, ou seja, em papel, e prescritos;
c) Os referidos créditos mencionados se referiam a exercícios anteriores e
não tem qualquer vinculação com os referidos títulos;
d) Os supostos títulos que as empresas alegam possuir estão prescritos e
não se prestam a nada, e tampouco para pagamento de tributos, tendo em
vista que a lei 10.179/2001, no seu art. 6o, prevê que os títulos referidos no
art. 2o da mesma lei (LTN, LFT e NTN) poderão ser utilizados para
pagamento de tributos federais, desde que vencidos. O Tesouro Nacional
alerta que todos os títulos emitidos na forma da Lei 10.179/2001 são
resgatados nos respectivos vencimentos, não havendo nenhum na condição
de vencido, não existindo na prática, a possibilidade de utilização de tal
prerrogativa;
Vale esclarecer que na folha 19.048 do processo 13811.726457/2012-97
consta o seguinte despacho:

[...]
Para a aplicação da multa qualificada, deve-se demonstrar a existência de dolo na
conduta. O dolo, que se relaciona com a consciência e a vontade de agir, é
elemento de todos os tipos penais de que trata a Lei no 4.502, de 1964, ou seja, a
vontade de praticar a conduta, para a subsequente obtenção do resultado. Deve
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ficar demonstrada que a conduta praticada teve o intuito consciente voltado a
suprimir ou reduzir o pagamento do tributo ou contribuições devidos.
Pelas circunstâncias concretas do caso, não se faz possível dar guarida ao
argumento recursal de que a recorrente pudesse desconhecer o fato de que os
créditos cedidos seriam inexistentes ou inservíveis à compensação de tributos
federais.
Desde a edição da Lei no 10.637/2002, a compensação, mesmo entre tributos da
mesma espécie, somente pode ser efetuada por meio de Declaração de
Compensação. A utilização de créditos de terceiros, bem assim de crédito que se
refira a título público, ou de crédito que não se refira a tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, são expressamente vedadas ao
menos desde 2004 (Lei no 11.051, de 2004), ainda que tais vedações já pudessem
ser extraídas até mesmo da redação original da Lei no 10.637/2002. Os supostos
créditos alegados, se acaso existentes, incidiriam nas três vedações mencionadas,
vigentes já há pelo menos dez anos antes das “compensações” levadas a efeito
pela recorrente na sua escrita.
Acaso tais créditos houvessem sido apresentados para o encontro de contas por
meio de DCOMP, a compensação seria automaticamente considerada como não
declarada.
O
contribuinte,
ao
promover
a
referida
“compensação”
exclusivamente na sua escrita, agiu dolosamente para impedir ou retardar o
conhecimento do fato pela fiscalização, fato este por meio do qual restou
eliminado ou reduzido substancialmente o montante do imposto devido. E esta
tentativa dolosa, tendente a evitar ou diferir o pagamento do tributo, deve ser
apenada com a multa qualificada.
No caso dos presentes autos, tenho para mim que não podem ser ignorados os
seguintes elementos, que evidenciam a vontade consciente de praticar o ato
ilícito, bem assim a gravidade da conduta da recorrente e a notoriedade de sua
ilicitude:
−
ao menos desde 2012 a cartilha “Prevenção à Fraude Tributária com Títulos
Públicos Antigos”, elaborada pela RFB, STN e PGFN, é disponibilizada de forma
livre e pública na internet, alertando para a modalidade de fraude envolvendo
títulos da dívida pública emitidos no início do século XX, oferecidas por empresas
supostamente detentoras de créditos reservados à quitação de tributos;
−
também o Ministério Público Federal emanou Orientação, em 26/05/2014,
para que os seus membros que atuam na área criminal promovam “a
responsabilização criminal, a qual pode ser imputada a sócios e outros
responsáveis por empresas privadas e a servidores e gestores públicos, nas
hipóteses de fraudes com títulos públicos”, evidenciando a notoriedade da
ilicitude da conduta;
−
a empresa se defende alegando que a compensação estaria amparada em
créditos financeiros de terceiros, dos quais se tornou cessionária, indicando que
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tais compensações estariam informados à RFB por meio do processo
13811.726457/2012-97, contudo, este processo sequer foi formalizado pela
empresa autuada, mas sim pelo terceiro (APPEX Consultoria Tributária);
−
além de não ter formalizado nenhum processo, a recorrente sequer teve o
cuidado de ver se as “compensações”, que no processo formalizado pelo terceiro
estariam “informadas à RFB”, teriam sido admitidas, sendo que, na verdade, o
que consta naquele processo são apenas cópias de requerimentos dirigidos à STN,
pela APPEX, solicitando autorização do Ministério da Fazenda para o resgate dos
créditos alocados na conta denominada Operações Especiais (0409, IDOC 2754),
unidade Orçamentária 71.101 com número de SIAFI 001418 (Sistema Integrado de
Administração Financeira do Governo Federal), para fins de quitação de débitos
tributários por parte de empresas que teriam adquirido, da APPEX, os referidos
créditos;
−
a STN manifestou-se no sentido da não existência de qualquer direito
creditício por parte da APPEX;
−
a recorrente não apresentou nenhum elemento capaz de provar a real
existência dos supostos créditos;
−
a compensação com a utilização de tais supostos créditos não possuía
nenhum amparo na legislação vigente e nas normas da RFB, residindo aí,
possivelmente, a razão de a recorrente ter deixado de utilizar a DCOMP para
promovê-la, pois tal tentativa seria facilmente barrada, até mesmo de forma
automática.
Algumas dessas circunstâncias foram detalhadas também no voto condutor do
acórdão recorrido, razão pela qual adoto aqui, também, as razões de decidir nele
expostas com relação à multa qualificada, como se aqui transcritas estivessem.
A consequência dos atos da recorrente foi a não declaração ao Fisco, ou a
declaração por valores significativamente inferiores ao devido, durante dois anos-
calendário consecutivos.
A apresentação reiterada de declarações ao Fisco contendo informações
inverídicas, de valores significativamente inferiores ao devido, caracteriza o dolo
suficiente para justificar a aplicação da multa qualificada, consoante
entendimento já manifestado em diversos precedentes deste Conselho.
Neste sentido, e ainda que em alguns deles os valores dos tributos declarados em
DCTF sejam significativamente inferiores ao devido em razão da reiterada omissão
de receitas, e não em razão de reiteradas “compensações” indevidas, transcrevo
os seguintes precedentes, a título ilustrativo:
Acórdão no 9101-006.331:
MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO.
A apresentação ao Fisco, de forma reiterada, de DCTFs, declarando débitos
tributários, em valores irrisórios, em relação aos realmente devidos e
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apurados pelo próprio contribuinte revela sua intenção de ocultar e/ ou
retardar o conhecimento, pela autoridade administrativa, da ocorrência do
fato gerador e/ ou da redução dos reais valores de tributos devidos,
implicando a qualificação da multa de ofício.
Acórdão no 9101-003.654:
OMISSÃO DE RECEITAS. REGISTROS EM LIVROS FISCAIS E CONTÁBEIS DE
VALORES SIGNIFICATIVAMENTE INERIORES AOS DAS NOTAS FISCAIS.
CONDUTA DOLOSA. MULTA QUALIFICADA.
Constatando-se que o valor das receitas registrado nos livros fiscais e
contábeis é substancialmente inferior ao montante constante das notas
fiscais emitidas pela pessoa jurídica, acarretando redução das bases de
cálculos e dos tributos declarados ao Fisco, resta caracterizado o dolo
suficiente para justificar a aplicação da multa qualificada.
Acórdão no 9101-000.140:
MULTA AGRAVADA - CONDUTA REITERADA – Nos termos da jurisprudência
majoritária da CSRF, e das Câmaras da Primeira Seção do CARF, a prática
reiterada de infrações à legislação tributária denota a intenção dolosa do
contribuinte de fraudar a aplicação da legislação tributária e lesar o Fisco.
Acórdão no 9101-000.417:
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. Cabível quando o Contribuinte presta
declaração, em três anos consecutivos, com os valores zerados, não
apresenta DCTF nem realiza qualquer pagamento. Este conjunto de fatos
demonstra a materialidade da conduta, configurado o dolo específico do
agente evidenciando não somente a intenção, mas também o seu objetivo.
Acórdão no 1102-000.920:
MULTA DE OFÍCIO. A prática de ocultar do fisco, mediante a não
apresentação ou a apresentação de declaração de valor muito inferior ao
do efetivo montante da obrigação tributária principal, para eximir-se de seu
pagamento, sem qualquer justificativa pelo contribuinte, constitui fato que
evidencia intuito de fraude e implica qualificação da multa de ofício, nos
termos do art. 71 da Lei n. 4.502/64.
Acórdão no 105-16.346:
MULTA AGRAVADA - EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE - A declaração a menor
de valores relevantes de receitas, praticada de forma reiterada, evidencia a
intenção dolosa do agente no cometimento da infração, principalmente
quando se trata de empresa que apresentou declarações zeradas por três
exercícios consecutivos.
Todavia, há de se levar em consideração as alterações trazidas pela Lei no
14.689/2023 ao § 1o do art. 44 da Lei no 9.430/96, em especial no que diz respeito
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a possível aplicação do instituto da retroatividade benigna de que trata o art. 106,
II, “c”, do CTN. Nesse sentido, reproduzo brilhante voto do conselheiro Efigênio de
Freitas Júnior no Acórdão no 1201-003.307:
83. No tocante à multa qualificada de 150%, o art. 44 da Lei 9.430/96, e
suas várias alterações, condiciona a aplicação desse percentual aos casos de
sonegação, fraude ou conluio definidos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/64, ou seja, aos casos que denominamos de conduta qualificada. A
Lei no 14.689/23 modificou este cenário e instituiu a multa majorada
(gênero) com duas espécies de multa qualificada de acordo com a conduta
praticada:
i) conduta qualificada (sonegação, fraude ou conluio), multa de 100%;
ii) conduta qualificada com reincidência do sujeito passivo no prazo de dois
anos, multa de 150%. Veja-se:
Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei
no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo
será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de
30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo
será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de
30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada
pela Lei no 14.689, de 2023)
[...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou
de contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no
14.689, de 2023)
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença
de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos
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em que verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no
14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo
quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que
tiver sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei
no 4.502, de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito
passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas ações ou
omissões. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica
quando: (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa
a que se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de
1964; (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em
processo do qual decorra imputação criminal do sujeito passivo;
e (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
84. Note-se que a modificação inserta no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei
no 9.430/96, pela Lei no 14.689/23, ao reduzir a multa de 150% para 100%
atrai a aplicação do art. 106, II, “c”, do CTN, porquanto lei nova aplica-se a
ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando
lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época
da prática da infração. Trata-se de retroatividade benigna.
Código Tributário Nacional (CTN)
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou
omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em
falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei
vigente ao tempo da sua prática.
85. O percentual de 150%, todavia, deverá ser aplicado somente no caso de
reincidência, ou seja, quando ficar comprovado que o sujeito passivo, no
prazo de 2 (dois) anos, contado do lançamento anterior, incorreu
novamente em conduta qualificada por sonegação, fraude ou conluio.
Verifica-se, pois, que a lei instituiu uma nova hipótese para imputação da
multa de 150%, a reincidência qualificada. Com efeito, está sujeita ao art.
104 do CTN, primeira parte, cujo teor estabelece que “A legislação
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tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros [...]”, visto
não se tratar de hipótese prevista no art. 106 também do CTN, que permite
aplicação retroativa.
[...]
95. A jurisprudência deste Carf é firme no sentido de que a aplicação da
multa majorada, até então denominada de qualificada, exige conduta
caracterizada por sonegação, fraude ou conluio; ou seja, conduta adicional
e diversa daquela que ensejou o lançamento do tributo. Tal conduta deve
ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores
como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas,
dentre outros. Além disso, a conduta deve estar descrita no Termo de
Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a permitir o contraditório e
a ampla defesa1.
96. Note-se que a Lei no 14.689/23 positivou tal exigência no parágrafo §1o-
C do art. 44 da Lei n° 9430/96 ao determinar que a qualificação da multa
majorada não se aplica quando não restar configurada, individualizada e
comprovada a conduta dolosa de sonegação, fraude ou conluio.
97. Nessa linha de pensamento, a inteligência das Súmulas Carf no 14, 25 e
34 demonstram que para qualificar a multa em 100% (até então 150%) não
basta a simples omissão de receita ou rendimentos, faz-se necessária a
comprovação de uma conduta qualificada (sonegação, fraude ou conluio);
e no caso de qualificação de 150%, com o advento da Lei no 14.689/23,
exige-se além da conduta qualificada a reincidência, conforme elencado
acima. Veja-se:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito
passivo.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73
da Lei n° 4.502/64. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de
12/07/2010, DOU de14/07/2010)
Súmula CARF no 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de receita
ou rendimentos, decorrente de depósitos bancários de origem não
comprovada, é cabível a qualificação da multa de ofício, quando
constatada a movimentação de recursos em contas bancárias de

1 Cf. Ag.Reg.RE 608.426. DJe 21.10.2011: “Os princípios do contraditório e da ampla defesa aplicam-se plenamente à
constituição do crédito tributário em detrimento de qualquer categoria de sujeito passivo, irrelevante sua
nomenclatura legal (contribuintes, responsáveis, substitutos, devedores solidários etc.). [...]".
Fl. 792
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interpostas pessoas qual conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010,
DOU de14/07/2010)
98. No caso em análise, a autoridade fiscal qualificou (150%) a multa [...]
99. Como visto acima e descrito ao longo deste voto, a autoridade fiscal
demonstrou e comprovou que a conduta da recorrente atrai multa
qualificada em razão de enquadrar-se nos tipos previstos artigos 71
(sonegação), 72 (fraude) e 73 (conluio) da Lei no 4.502/64. Note-se, ainda,
que a fiscalização, conforme consta do TVF, não se pautou somente no
acordo de colaboração premiada; pelo contrário, investigou e comprovou a
conduta qualificada.
[...]
102. Todavia, com base no §1o, VI, do art. 44 da Lei 9430/96 com as
alterações promovidas pela Lei no 14.689/23, que reduziu a multa de 150%
para 100%, deve ser aplicado ao caso em análise a retroatividade benigna
prevista no art. 106, II, “c”, do CTN, conforme elencado acima. Assim o
percentual da multa majorada de IR-Fonte referente a pagamentos a
beneficiários não identificados / pagamentos deve ser reduzido para 100%.
Assim sendo, voto por DAR PROVIMENTO PARCIAL ao Recurso Especial do
Contribuinte para reduzir a multa de ofício para 100%.
Ante o exposto, voto por CONHECER do Recurso Especial do Contribuinte para, no
mérito, DAR-LHE PROVIMENTO PARCIAL para reduzir a multa de ofício para 100%.

Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do Recurso
Especial, e, no mérito, dar-lhe provimento parcial para reduzir a multa de ofício para 100%.

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator

Fl. 793
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