Tribunal: CARF
Processo: 11516.723493/2015-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DANIEL RIBEIRO SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-10
Data de publicação: 2024-06-28

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 2011
LUCRO PRESUMIDO. ATIVIDADE IMOBILIÁRIA. VENDA DE IMÓVEIS. INVESTIMENTO. RECEITA BRUTA.
Para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ, a receita bruta auferida por meio da exploração de atividade imobiliária relativa à compra e venda de imóveis próprios submete-se ao percentual de presunção de 8% (oito por cento).
Essa forma de tributação subsiste ainda que os imóveis vendidos tenham sido utilizados anteriormente para locação a terceiros, se essa atividade constituir objeto da pessoa jurídica, hipótese em que as receitas dela decorrente compõem o resultado operacional e a receita bruta da pessoa jurídica.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11516.723493/2015-51
Recurso
De Ofício e Voluntário
Acórdão no
1401-006.999 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
10 de junho de 2024
Recorrentes
DIMAS PARTICIPACOES LTDA

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Exercício: 2011
LUCRO
PRESUMIDO.
ATIVIDADE
IMOBILIÁRIA.
VENDA
DE
IMÓVEIS. INVESTIMENTO. RECEITA BRUTA.
Para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ, a receita bruta auferida
por meio da exploração de atividade imobiliária relativa à compra e venda de
imóveis próprios submete-se ao percentual de presunção de 8% (oito por
cento).
Essa forma de tributação subsiste ainda que os imóveis vendidos tenham sido
utilizados anteriormente para locação a terceiros, se essa atividade constituir
objeto da pessoa jurídica, hipótese em que as receitas dela decorrente compõem
o resultado operacional e a receita bruta da pessoa jurídica.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do
recurso de ofício e dar provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Daniel Ribeiro Silva - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Augusto de Souza
Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano,
Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Gustavo de Oliveira
Machado (suplente convocado).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11516.723493/2015-51
Fl. 635
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

Relatório

Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão proferido pela 10a
Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Belo Horizonte/BH, que julgou
procedente em parte a Impugnação apresentada pelo contribuinte contra o Auto de Infração de
fls. 385/395, lavrado com o objetivo de constituir crédito tributário referente a IRPJ e CSLL,
referentes ao ano-calendário de 2011, no valor histórico de R$ 3.869.120,00.
Tendo tomado ciência acerca do lançamento, o contribuinte apresentou
Impugnação (fls. 427/456), o que fez com base nas seguintes alegações:

a) Alega que é perfeitamente lícito o exercício, pelo contribuinte, do direito
de pagar menos tributos, independentemente da Autoridade Fiscal se sentir
ou não contrariada com essa atividade, e que o impugnante, no pleno
exercício de sua liberdade empresarial decidiu colocar em comércio ativos
que ao longo dos anos foram utilizados com o objetivo de locação;
b) Que a autoridade lançadora não se desincumbiu de apontar qual é o
dispositivo legal que proíbe uma empresa que tenha em seu objeto social a
participação como cotista ou acionista em outras empresas; administração
de bens móveis e imóveis próprios e compra e venda de bens imóveis
próprios, de tomar a decisão, seja por conveniência, interesse ou
oportunidade de alienar bens que outrora compunham seu imobilizado,
pois que a seu tempo destinados à locação;
c) Que a partir dos documentos e fatos narrados, resta evidente que os atos de
mercancia, contábeis e tributários não foram praticados contra a lei ou
contra o sistema tributário, bem como que a configuração da fraude à lei
exige que a pessoa, para burlar o princípio cogente, use de procedimento
aparentemente lícito, dentro da ilicitude, o que não é o caso em apreço;
d) Que é inaplicável a incidência da Teoria do Abuso de Direito no sistema
tributário brasileiro, conforme claramente exposto no art. 114 do CTN,
que dispõe que o fato gerador da obrigação tributária está ligado a
"situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência",
sendo somente a sua ocorrência capaz de ensejar o nascimento da
obrigação tributária. Antes disso, portanto, não há que se falar em
violação, direta ou indireta, à norma de incidência tributária, sendo
legítimo o planejamento tributário;
Fl. 636
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

e) Por fim, sustenta o afastamento da multa qualificada, em razão de o
Supremo Tribunal Federal, em sede de Repercussão Geral já ter assentado
a invalidade da imposição de multa que ultrapasse o valor do tributo -
Ação Direta de Inconstitucionalidade no 551/RJ, e que esta decisão é
vinculante à administração tributária, em vista do disposto no inciso I do §
19 do Artigo no 62 do Regimento do CARF/Portaria MF no 343/2015.

Posteriormente, a 10a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em
Belo Horizonte/BH, proferiu o Acórdão n.o 02-69.808 (fls. 569/586) abaixo ementado:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2011
LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL. DETERMINAÇÃO.
O lucro presumido será o montante determinado pela soma das seguintes
parcelas: (i) o valor resultante da aplicação do percentual de presunção sobre a
receita bruta, nos termos da lei e (ii) o ganho de capital, os rendimentos e
ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras, as demais receitas e os
resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas no item anterior e
demais valores determinados em lei, auferidos no período de apuração.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICADA.
A multa de ofício será qualificada, no percentual de 150%, quando restar
devidamente caracterizado em procedimento fiscal, o evidente intuito de
fraude, nos termos da lei. Caso contrário, afasta-se a qualificação da
penalidade, cabendo exigi-la no percentual normal de 75%.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Por decorrência, o mesmo procedimento adotado em relação ao lançamento
principal estende-se aos reflexos.
Impugnação procedente em parte.
Crédito Tributário Mantido em parte.

Inicialmente, a DRJ consigna que o § 4o do art. 15 da Lei No 9.249/1995 eixa
claro que os percentuais do Lucro Presumido só seriam aplicáveis caso a intenção de alienação
dos imóveis já estivesse claramente determinada na aquisição, ou seja, um imóvel adquirido para
a revenda, e que o ganho de capital de um imóvel adquirido e utilizado com outra finalidade,
cuja decisão pela alienação se dá em um momento posterior ao da aquisição, deve ser tributado
com a adição desse ganho ao valor resultante da aplicação dos percentuais sobre a receita bruta,
conforme preconiza o art. 25 da lei no 9.430/1996.
No caso em análise, afirma que a cronologia dos fatos e lançamentos contábeis
demonstram que a Dimas Participações LTDA não tinha a intenção de vender os imóveis no
Fl. 637
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

momento de sua aquisição. Embora a impugnante afirme que tem o livre direito de mudar a
forma contábil de se declarar o bem (do ativo permanente para o estoque) e que a receita em
questão estaria de acordo com o objeto social, portanto dentro da atividade da empresa, a lei só
permite a inclusão do ganho de capital na receita da atividade da empresa quando o objetivo da
aquisição do imóvel era a revenda, o que não se verifica nos autos.
Esclarece que a utilização dos imóveis pela Dimas Veículos, que faz parte do
grupo de empresas da impugnante, para a venda de veículos e prestação de serviços de
assistência técnica a veículos da Hyundai demonstra que o imóvel era utilizado na manutenção
das atividades da empresa, e que a Dimas Participações alugava os imóveis a Dimas Veículos.
Somente após problemas nos negócios com a Hyundai é que surgiu a oportunidade e o interesse
de venda. Ficou claro que os imóveis não faziam parte do “balcão de negócios” da Dimas
Participações antes disso.
Seguiu aduzindo que, apesar de os imóveis em comento estivessem classificados,
no momento da alienação, em conta do ativo circulante, em realidade trata-se de investimentos
permanentes, tanto que assim foram classificados desde a aquisição até 01/03/2011, e que houve
a exploração dos imóveis pela impugnante, que auferiu receitas de aluguel advindas da locação
dos imóveis.
Por fim, afastou a qualificação da multa, por entender que no presente caso
faltam elementos mais convincentes para caracterizar uma conduta dolosa da impugnante, no
intuito reduzir o montante do imposto e da contribuição social devidos, destacando que a ação
fiscal foi executada com base nos registros contábeis da Impugnante e na documentação
pertinente à referida alienação, de modo que à autoridade fiscal não foi subtraído o conhecimento
do fato gerador da obrigação tributária.
Ciente da decisão do Acórdão, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário (fls.
599/613), em que reitera os argumentos tecidos na defesa, sendo necessário evidenciar os
seguintes argumentos:

a) Pontua que se a recorrente tem por atividade a aquisição e venda de
imóveis próprios, inegável que com exceção de sua sede, localizada na
cidade de São José/SC, todos os imóveis estão disponíveis à concretização
de sua atividade, e que a contabilização dos imóveis como bens do estoque
foi promovida em momento anterior a ocorrência do fato gerador do IRPJ
e em plena compatibilidade com a legislação, pois inexiste comando legal
vedando a alteração contábil ou obrigando a permanência de bens em
determinado classificação contábil por intervalo temporal certo;
b) Que não é o fato dos imóveis de Jaraguá do Sul e Blumenau terem sido
alugados pela recorrente anteriormente à venda que desnaturaria a intenção
de vende-los, e que até a concretização da venda a recorrente tinha o
direito de alugar os imóveis sem que isso implicasse na sua caracterização
imutável como bem do ativo permanente;
Fl. 638
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

c) Que alugar os imóveis era o que se esperava da recorrente até que surgisse
o momento adequado para a venda, especialmente porque o ato de locá-los
valorizava os imóveis enormemente;
d) Por fim, que o imóvel de Jaraguá do Sul adquirido pela ora Recorrente em
fevereiro/2011 foi transferido para a conta de o "estoque" apenas 04 dias
após a recorrente ter efetuado a compra do imóvel, de modo que na
hipótese de se concluir pela correção da tese fiscal, o que não se espera,
então ao menos no que toca ao negócio envolvendo o imóvel de Jaraguá
do Sul a decisão da DRJ deve ser reformada;

Posteriormente, o recorrente apresentou manifestação (fls. 619/622), no sentido de
informar que a situação retratada nos autos foi objeto da Solução de Consulta n.o 07/2021. Alega
que o referido ato definiu que, no caso de a compra e venda de imóveis próprios se constituir
como objeto social da pessoa jurídica então mesmo que tenham sido utilizados anteriormente
para locação a terceiros, as receitas ordinárias, diretamente decorrentes das operações em si e o
lucro, ambos originados dessas atividades, devem ser considerados, para fins de aplicação do
disposto nos artigos. 11 e 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 1977, como receita bruta e lucro
operacional.
É o relatório do essencial.

Voto

Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Relator.
Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao e-
processo.
O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, por isso dele
conheço.
Como relatado, o Recurso Voluntário basicamente reitera as razões de
Impugnação, sem muito inovar e apenas reforça a tese defensiva que foi detalhadamente
analisada pela DRJ.
Por sua vez, em 03 de novembro de 2021 às fls 618 a 634 o Recorrente apresenta
petição alegando fato novo, qual seja, a edição da Solução de Consulta COSIT n. 7 de 2021 que
assim dispõe em sua ementa:

Fl. 639
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

LUCRO
PRESUMIDO.
ATIVIDADE
IMOBILIÁRIA.
VENDA
DE
IMÓVEIS. IMOBILIZADO. INVESTIMENTO. RECEITA BRUTA. GANHO
DE CAPITAL.
Para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ, a receita bruta auferida
por meio da exploração de atividade imobiliária relativa à compra e venda de
imóveis próprios submete-se ao percentual de presunção de 8% (oito por
cento).
Essa forma de tributação subsiste ainda que os imóveis vendidos tenham sido
utilizados anteriormente para locação a terceiros, se essa atividade constituir
objeto da pessoa jurídica, hipótese em que as receitas dela decorrente compõem
o resultado operacional e a receita bruta da pessoa jurídica.
A receita decorrente da alienação de bens do ativo não circulante, ainda que
reclassificados para o ativo circulante com a intenção de venda, deve ser objeto
de apuração de ganho de capital que, por sua vez, deve ser acrescido à base de
cálculo do IRPJ na hipótese em que essa atividade não constitui objeto pessoa
jurídica, não compõe o resultado operacional da empresa nem a sua receita
bruta.

E me parece que este é o cerne da questão.
Este relator por muito tempo defendeu posição no sentido de que a correta
classificação e um ativo se dá no momento da aquisição de um bem e de acordo com o destino
que se planeja para ele aquele momento e desde que tenha correlação com o objeto social
desenvolvido pela empresa.
Isto porque, em que pese mudanças de decisões empresariais possam acontecer ao
longo do caminho, o fato é que existem consequências tributarias imediatas a partir da referida
classificação.
A título de exemplo, um imóvel classificado como ativo imobilizado passa a ser
depreciado e, no momento da sua venda deveria acarretar ganho de capital a ser computado por
um custo de imóvel menor. Por outro lado, a sua classificação como ativo circulante garante a
tributação das receitas inerentes ao imóvel como operacionais mas, ao contrapasso, o custo de
aquisição segue inalterado.
Entretanto, em que pese tal debate sobre a possibilidade de reclassificação
contábil alcançar efeitos tributários benéficos apenas para o contribuinte ter sido por muito
tempo acirrado no âmbito deste Conselho, especialmente no que concerne aos CPCs que tratam
dos conceitos de ativo imobilizado e formas de classificação, o fato é que a jurisprudência do
CARF tem trilhado um caminho de interpretação mais flexível e favorável ao contribuinte, no
sentido de que, desde que efetivamente esteja contido em seu objeto social, o contribuinte possa
escolher a classificação mais adequada e, ainda, possa efetuar posteriores reclassificações
garantindo-lhe os respectivos efeitos tributários.
Vale ressaltar ainda que, a edição da Solução de Consulta COSIT n. 7 de
04/03/2021, também parece trilhar o mesmo caminho da interpretação majoritária no CARF.
Fl. 640
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

Neste sentido é a posição exarada no Acórdão no 9101-005.772 da CSRF em que,
revertendo uma decisão proferida por este Relator na Turma Ordinária, deu provimento ao
Recurso do contribuinte.
Nesse ponto vale ressaltar que o caso analisado no referido Acórdão teve minha
relatoria e decisão unânime desta TO no sentido da impossibilidade da reclassificação e
necessária tributação do ganho de capital.
Posteriormente em análise do Recurso Especial manejado pelo contribuinte a
CSRF reverteu, por maioria, a decisão de piso proferido por esta Turma. Na oportunidade,
participei da composição do julgamento da CSRF e revi meu posicionamento, acompanhando o
voto proferido pelo então Relator Conselheiro Fernando Brasil, que peço vênia para reproduzir e
adotar como razão de decidir:

CONHECIMENTO
O Recurso Especial é tempestivo e, não havendo contraposição da PGFN quanto ao seu
conhecimento, adoto as razões do Despacho de Admissibilidade para dele conhecer, nos
termos do § 1o do art. 50 da Lei no 9.784/99.
MÉRITO
A infração devolvida a essa C. Turma diz respeito a ganho de capital originado da
alienação de bem imóvel em que a autoridade fiscal lançadora argumenta que os
imóveis alienados estavam registrados contabilmente no ativo não circulante
(imobilizado) desde sua aquisição, inclusive mediante registro contábil de sua
depreciação e, nessa circunstância, o montante relativo à venda desses bens deveria ser
tratado como ganho de capital, e não como receita bruta da atividade, nos termos
realizados pelo Contribuinte. Em suma: o Fisco entendeu tratar-se de ganho de capital e
a Recorrente, por sua vez, entende que as operações devem ter tratamento de receita
bruta da atividade.
A decisão recorrida confirma esse entendimento. Confira-se:
Em 23/09/2005, o contribuinte adquiriu em hasta pública os imóveis descritos na folha
221, registrando contabilmente na conta 12031987 – Imóvel do Ativo Permanente, onde
permaneceram registrados até 02/01/2009, quando foram transferidos para a conta
110301987 – Imóveis Diversos a Comercializar. Logo em seguida, em 17/07/2009, o
contribuinte efetuou a alienação dos referidos imóveis, reconhecendo o valor da venda
como receita da sua atividade (fls. 53/55).
O autuante afirma que se trata venda de bens do ativo permanente e, consequentemente,
o contribuinte deveria ter apurado o ganho de capital e adicionado ao Lucro Presumido
para fins de tributação do Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido.
Nesse aspecto tem razão o autuante e a DRJ. Em que pese a legislação não vede a
reclassificação contábil, a classificação de um bem como ativo imobilizado ou
circulante deve ser aferida no momento da sua aquisição. Assim é que, quando
adquirido o Recorrente tinha a intenção e vontade de classifica-lo como ativo
permanente. E assim o fez.
Tanto assim que, o Recorrente confessa que era a sua intenção. Ademais, afirma que só
procedeu à alienação do ativo em razão das implicações de uma Ação Civil Pública.
Fl. 641
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

Assim, ao decidir vender o imóvel o reclassificou com a intenção reduzir a tributação na
operação.
Outrossim, a fazer valer a tese do contribuinte, ele poderia ter classificado o ativo como
imobilizado (como o fez), ter usufruído da sua depreciação (como também o fez), e
depois simplesmente reclassificar para vender o bem com uma tributação reduzida.
Assim, o contribuinte deveria ter apurado ganho de capital e adicionado o resultado ao
Lucro Presumido do período de apuração correspondente, pois o registro contábil
original se apresentava correto.
Ademais, na época da aquisição do referido imóvel o contribuinte não tinha por objeto
social atividades de construção civil, mas sim de locação. Desse modo, verifica-se que a
classificação contábil originalmente adotada pelo contribuinte foi correta, pois observou
qual o destino do bem no momento da aquisição.
Acrescente-se que o contribuinte efetuou a depreciação contábil do bem, procedimento
cabível somente para os bens do ativo imobilizado.
Já tive a oportunidade de participar de julgamento sobre o tema, justamente no primeiro
paradigma apontado pela Recorrente, Acórdão no 1301-003.022, ocasião em que
acompanhei o voto do ilustre Conselheiro Roberto Silva Junior em que se entendeu
correto o tratamento adotado pelo contribuinte ao tributar, no lucro presumido, as
operações de venda como receita bruta da atividade. Peço vênia para transcrever o bem
fundamentado voto condutor do aresto em questão:
Como se percebe, a controvérsia gira em torno de definir, para fins de IRPJ e CSLL, se
os valores recebidos pela venda do imóvel devem ser classificados como receita bruta,
como fez a recorrente; ou se o fato caracteriza um resultado não operacional, atraindo a
tributação do ganho de capital.
O argumento central da Fiscalização é de que, tendo sido imóvel alugado a um terceiro,
ele assumia a condição de ativo imobilizado. É indiscutível que a circunstância de o
imóvel ser objeto de contrato de locação presume tratar-se de bem do ativo não
circulante, o qual, se alienado, dá ensejo à apuração de ganho de capital. Não é assim,
todavia, na situação em exame, em face de circunstâncias e particularidades inerentes ao
caso.
O primeiro ponto a destacar é que a recorrente é empresa que se dedica, entre outras
atividades, à compra e venda de bens imóveis; atividade incluída no objeto social da
recorrente muito antes da aquisição do imóvel cuja venda motivou o lançamento aqui
contestado.
O imóvel em questão pertencia à MR Sul Logística Ltda. e ingressou no patrimônio da
recorrente mercê da incorporação daquela empresa por esta, ocorrida em julho de 2008,
e registrada na Junta Comercial do Estado do Rio Grande do Sul, em agosto do mesmo
ano, como se constata da matrícula no 34.175 do Cartório de Registro de Imóveis do
Município de Cachoeirinha, no Rio Grande de Sul (doc. 100).
Note-se que não ocorreu alteração de objeto social às vésperas da venda do imóvel, para
criar, no plano meramente formal, uma situação capaz de afastar a tributação mais
gravosa. Ademais, como ressaltou a recorrente, parte expressiva de sua receita advém
da venda de imóveis, o que mostra que não foi esporádica, nem eventual a alienação do
imóvel registrado sob a matrícula no 34.175. Vender e comprar imóveis eram negócios
jurídicos intrínsecos à atividade econômica da recorrente, praticados com habitualidade.
Além disso, o fato de o imóvel ter sido locado não é, por si só, prova de que a recorrente
o tenha adquirido para esse fim específico. Nesse ponto, vale reproduzir afirmação da
autoridade lançadora no Relatório da Ação Fiscal (fls. 451 a 480):
Fl. 642
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

[...]
Como se infere das palavras da autoridade fiscal, o imóvel, quando adquirido pela
recorrente, já se encontrava locado para AGR Sul Logística Ltda. É certo que o contrato
de locação poderia ter sido rompido, já que não estava averbado na matrícula do imóvel.
A recorrente preferiu não exercer esse direito.
A questão, sob esse aspecto, não chegou a ser discutida nos autos, mas a denúncia do
contrato de locação deveria ser feito em tempo relativamente exíguo, noventa dias do
registro da compra, e talvez não fosse conveniente abrir da receita de aluguel se ainda
não havia negociação iniciada para a venda do imóvel.
Seja como for, o próprio relatório da Fiscalização atesta que o imóvel jamais foi
utilizado como estabelecimento matriz ou filial da recorrente, não era loja, depósito,
nem fábrica. Ademais, o fato estar locado não é incompatível com a finalidade de
venda, já que a locação do bem não impede sua alienação.
Nesse sentido já decidiu este Conselho, no CARF no 1401-001.225, cuja ementa, na
parte que diz respeito à matéria aqui discutida, se acha assim redigido:
Receita de Venda de Imóveis. Atividade Imobiliária. Análise do Contexto.
O simples fato de o imóvel estar alugado é insuficiente para desvirtuar a sua
característica de estoque. Deve-se avaliar o contexto operacional para concluir acerca da
correta contabilização do ativo.
Por último, a forma pela qual o imóvel foi registrado contabilmente não trouxe qualquer
reflexo no âmbito do IRPJ e da CSLL, tendo em vista a forma de tributação pela lucro
presumido.
Essas razões levam a concluir pela exclusão do crédito tributário relativo ao ganho de
capital na venda do imóvel.
No caso concreto, embora haja identidade da matéria tratada, há algumas circunstâncias
fáticas distintas: naquele precedente, à época da aquisição dos imóveis, o Contribuinte
já possuía em seu objeto social a atividade de compra e venda de imóvel, enquanto que,
nos presentes autos, o Contribuinte adquiriu os imóveis em 23/09/2005 e dois meses
após (11/2005) inseriu em seu contrato social a atividade de compra e venda de imóvel
(cláusula 3a, “h” – fls. 177-183), em que pese a alienação do bem tenha se dado
praticamente quatro anos após essa inserção de atividade em seu objeto social
(reclassificação dos bens para “Estoques” em 02/01/2009 e realização de venda em
17/07/2009).
Por outro lado, há inúmeras coincidências: nos dois casos os imóveis em questão
registrados no Ativo Imobilizado e foram locados, e somente posteriormente foram
reclassificados para “Estoques” e revendidos.
Compulsando os autos e revisitando a legislação pertinente, entendo que meu voto
proferido no Acórdão no 1301-003.022 deve manter-se inalterado: a não ser que se
verifique que eventuais alterações contratuais sejam oportunistas de modo a inserir no
objeto social do contribuinte, casuisticamente, operações de compra e venda de imóvel
– o que não ocorreu nos presentes autos -, a reclassificação contábil (de Ativo Não
Circulantes para Estoques) e posterior revenda de imóveis em pessoas jurídicas que
possuam entre as atividades contidas em seu objeto social “a compra e venda de
imóveis” deve ser dado o tratamento de receita da atividade, nos termos do inciso I do
art. 25 da Lei no 9.430/96.
Fl. 643
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

No caso concreto, há ainda um agravante: os imóveis em questão estavam locados, e
desde 06 de agosto de 2003 o Contribuinte havia inserido no objeto social da empresa a
atividade de locação de imóveis1.
Nessas mesmas circunstâncias, em recente pronunciamento a Receita Federal, por meio
da Solução de Consulta Cosit no 7, de 04 de março de 2021, deixa claro que utiliza-se o
coeficiente de 8% na determinação da base de cálculo do lucro presumido nos casos de
compra e venda de imóveis próprios, “ainda que os imóveis vendidos tenham sido
utilizados anteriormente para locação a terceiros, se essa atividade constituir objeto da
pessoa jurídica, hipótese em que as receitas dela decorrente compõem o resultado
operacional e a receita bruta da pessoa jurídica”, sendo irrelevante, nessas situações, a
reclassificação contábil do ativo alienado.
Ainda que abordando legislação veiculada posteriormente à ocorrência dos fatos
geradores tratados nos presentes autos - e que é taxativa ao determinar a apuração de
ganho de capital nas alienações de investimentos, imobilizados e intangíveis2 - peço
vênia para transcrever os principais trechos dessa importante interpretação emanada
pela Receita Federal, a qual, ainda que não vincule os membros do CARF, demonstra, à
saciedade, a insubsistência da exigência fiscal quanto a infração ainda em litígio nos
presentes autos:
[...]
7 O art. 25 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, trata da forma de apuração
da base de cálculo do IRPJ na modalidade do lucro presumido:
Art. 25. O lucro presumido será o montante determinado pela soma das seguintes
parcelas:
I - o valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei n° 9.249,
de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pelo art. 12 do Decreto-Lei n°
1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida no período de apuração de que trata o art.
1°, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais
concedidos; e (Redação dada pela Lei n° 12.973, de 2014)
II - os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações
financeiras, as demais receitas, os resultados positivos decorrentes de receitas não
abrangidas pelo inciso I, com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor
presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, e demais valores determinados nesta Lei, auferidos naquele mesmo
período. (Redação dada pela Lei n° 12.973, de 2014)
§ 1° O ganho de capital nas alienações de investimentos, imobilizados e intangíveis
corresponderá à diferença positiva entre o valor da alienação e o respectivo valor
contábil. (Incluído pela Lei n° 12.973, de 2014) (grifou-se)

1 O art. 3o de seu contrato social, conforme definido no art. 18 de sua alteração contratual de 06/08/2003, passou a
ter a seguinte redação:
Artigo 3° - A sociedade tem por objeto social, as atividades de: Construção de linhas de transmissão de
energia elétrica, obras civis nas linhas de montagem e lançamento, construção de linha para instalação de
fibra óptica subterrânea e aérea, locação de veículos, locação de máquinas e equipamentos e locação de
imóveis.
2 A Lei no 12.973/2014 inseriu o § 1o no art. 25 da Lei no 9.430/96, nos seguintes termos:
Art. 25. [...]
§ 1o O ganho de capital nas alienações de investimentos, imobilizados e intangíveis corresponderá à
diferença positiva entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil. (Incluído pela Lei no 12.973, de
2014)
Fl. 644
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

8
Essa matéria é tratada na Instrução Normativa RFB n° 1.700, de 2017, no tocante
ao lucro e ao resultado presumidos, da seguinte maneira:
Art. 215. O lucro presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de
que tratam o caput e os §§ 1° e 2° do art. 33 sobre a receita bruta definida pelo art. 26,
relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das
devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos.
§ 1° O resultado presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de que
tratam o caput e os §§ 1° a 3° do art. 34 sobre a receita bruta definida pelo art. 26,
relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das
devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos.
§ 2° No caso de atividades diversificadas será aplicado o percentual correspondente a
cada atividade.
§ 3° Serão acrescidos às bases de cálculo de que tratam o caput e o § 1°:
I - os ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos decorrentes de receitas
não abrangidas pelo caput e pelo § 1°, auferidos no mesmo período, inclusive:
Conforme se depreende das passagens transcritas, o lucro presumido e o resultado
presumido são compostos pelo valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata
o art. 15 da Lei n° 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta tal qual
definida pelo art. 12 do Decreto-Lei (DL) n° 1.598, de 26 de dezembro de 1977, o que
representaria a parcela operacional do lucro presumido, acrescido do ganho de capital e
demais resultados e rendimentos de natureza não operacional e, portanto, não
abrangidos na primeira parcela.
Em resumo, para fins de cômputo do lucro presumido, importa identificar a espécie da
receita auferida: sendo receita bruta, comporá a base de cálculo do IRPJ nos termos do
inciso I do dispositivo transcrito, ou seja, mediante a aplicação dos respectivos
percentuais de presunção; caso contrário, aplicar-se-á à espécie o disposto no inciso II.
Vale destacar que sistemática similar é conferida pelo art. 29 da Lei n° 9.430, de 1996, à
apuração da base de cálculo da CSLL para as pessoas jurídicas optantes pela tributação
do IRPJ com base no lucro presumido.
Os arts. 11 e 12 do DL n° 1.598, de 1977, definem o lucro operacional e a receita bruta
nos seguintes termos:
Art 11 - Será classificado como lucro operacional o resultado das atividades, principais
ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica.
§ 1° - A escrituração do contribuinte, cujas atividades compreendam a venda de bens ou
serviços, deve discriminar o lucro bruto, as despesas operacionais e os demais
resultados operacionais.
§ 2° - Será classificado como lucro bruto o resultado da atividade de venda de bens ou
serviços que constitua objeto da pessoa jurídica.
(...)
Art. 12. A receita bruta compreende: (Redação dada pela Lei n° 12.973, de 2014)
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria; (Incluído pela Lei n°
12.973, de 2014)
II - o preço da prestação de serviços em geral; (Incluído pela Lei n° 12.973, de 2014)
Fl. 645
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

III
- o resultado auferido nas operações de conta alheia; e (Incluído pela Lei n°
12.973, de 2014)
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas
nos incisos I a III. (Incluído pela Lei n° 12.973, de 2014) (grifou-se)
12
Vê-se que além do produto da venda de bens nas operações de conta própria, do
preço da prestação de serviços e do resultado auferido nas operações de conta alheia, a
receita bruta compreende ainda as demais receitas que sejam decorrentes da atividade
principal da pessoa jurídica. Ainda, as receitas da atividade ou objeto principal devem
compor o resultado operacional das atividades da entidade já que constituem os
ingressos decorrentes das atividades ordinárias desenvolvidas.
Sendo assim, essas espécies de receita devem compor a base de cálculo do IRPJ e da
CSLL das pessoas jurídicas optantes pelo lucro presumido mediante aplicação a elas do
coeficiente de presunção a que se referem os arts. 15 e 20 da Lei n° 9.249, de 1995.
Diante disso, a elucidação da questão apresentada passa pelo correto enquadramento do
tipo de receita destacado na petição de consulta. Afirma a consulente que imóveis
inicialmente adquiridos para locação e, portanto, registrados em seu ativo não circulante
são eventualmente postos à venda, sendo que ambas as operações (locação e venda)
constam de seu objeto social. Eis a essência da dúvida formulada: se o fato de estar-se a
vender não um bem do estoque, mas um bem contabilizado em conta de ativo não
circulante, faz com que incidam sobre o fato as regras tributárias atinentes ao ganho de
capital.
A atividade principal deve ser compreendida como aquela correspondente ao objeto
social da pessoa jurídica ou a que seja efetivamente verificada no cotidiano da empresa
quando esta se afasta dos objetivos expressos em seu ato constitutivo. No caso concreto,
tomando-se o objeto social da consulente como referencial de análise, extrai-se o
seguinte de seu contrato social: "(i) compra, venda de imóveis; (ii) locação de imóveis
próprios; (iii) assessoria consistente na prospecção de imóveis, análise de viabilidade e
na implantação de empreendimentos imobiliários; (iv) incorporação imobiliária, como
titular ou participante; (v) prestação de serviços de administração de bens imóveis em
geral e a administração e condomínios; e (vi) participação em outras sociedades como
sócia quotista ou acionista, inclusive em sociedades em conta de participação".
Trata-se de sociedade que explora o ramo imobiliário, exercendo diversas atividades
pertinentes a essa empresa, dentre as quais a locação de imóveis próprios e a compra e
venda de imóveis. Desse modo, tem-se que as receitas ordinárias, diretamente
decorrentes das operações em si e o lucro, ambos originados dessas atividades, devem
ser considerados, para fins de aplicação do disposto nos arts. 11 e 12 do Decreto-Lei n°
1.598, de 1977, como receita bruta e lucro operacional.
Importante esclarecer, neste ponto, que a forma de escrituração contábil das operações
por parte do contribuinte não é algo que tenha o condão de determinar, por si só, a
norma de incidência tributária. Quanto a isso, inclusive, existe antiga orientação,
consubstanciada no Parecer Normativo (PN) CST n° 347, de 1970, segundo a qual "às
repartições fiscais não cabe opinar sobre processos de contabilização, os quais são de
livre escolha do contribuinte".
Não obstante isso, é importante destacar que, nos termos do art. 109 do Código
Tributário Nacional, os institutos, conceitos e formas do direito privado empregados na
legislação tributária têm sua definição, conteúdo e alcance determinados de acordo com
esse ramo do direito, cabendo à norma tributária apenas conferir-lhes os efeitos nesta
seara. Sendo assim, quando o dispositivo tributário prevê que as receitas decorrentes da
alienação de investimentos, imobilizado ou intangível devem ser computadas para fins
de determinação do ganho de capital, é necessário buscar no direito privado os
Fl. 646
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

contornos jurídicos desses subgrupos. Para tanto, vejamos o que dispõe a Lei n° 6.404,
de 1976:
Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
(...)
- no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício
seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a
sociedades coligadas ou controladas (artigo 243), diretores, acionistas ou participantes
no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto
da companhia;
- em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de
qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à
manutenção da atividade da companhia ou da empresa;
- no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à
manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa
finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os
benefícios, riscos e controle desses bens; (Redação dada pela Lei n° 11.638,de 2007)
(... )
VI - no intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à
manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de
comércio adquirido.
Basicamente, a classificação de um ativo, cuja realização se dê no longo prazo (não
circulante), como imobilizado ou intangível, e não como realizável a longo prazo ou
investimentos, está diretamente relacionada à finalidade do ativo no contexto das
atividades da pessoa jurídica. Sendo assim, se o ativo é destinado à manutenção destas
ou exercido com essa finalidade, sendo corpóreo será classificado como imobilizado,
sendo incorpóreo como ativo intangível.
Já a classificação como investimentos, quando não se referir a participações
permanentes em outras sociedades, mostra-se residual, isto é, se o ativo não puder ser
classificado como ativo realizável a longo prazo, nem como imobilizado ou intangível,
ele será classificado como investimentos.
O Pronunciamento Técnico CPC 47 - Imobilizado (CPC 27), trilha a definição a
definição legal conferida para o imobilizado, vejamos:
Pronunciamento Técnico CPC 27
(... )
Ativo imobilizado é o item tangível que:
é mantido para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para
aluguel a outros, ou para fins administrativos; e
se espera utilizar por mais de um período.
Correspondem aos direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à
manutenção das atividades da entidade ou exercidos com essa finalidade, inclusive os
decorrentes de operações que transfiram a ela os benefícios, os riscos e o controle
desses bens.
Fl. 647
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

Ainda, o CPC 27 prevê que aqueles ativos corpóreos, tangíveis, que forem mantidos
"para aluguel a outros" também devem ser classificados como ativo imobilizado.
No caso do ativo imobilizado, a compreensão da possibilidade de locação a outros deve,
necessariamente, considerar a característica essencial do ativo imobilizado: ele é
destinado à manutenção das atividades ordinárias da pessoa jurídica ou exercido com
essa finalidade. Em outras palavras, o ativo é necessário à consecução das operações da
pessoa jurídica?
Desse modo, muito embora possa representar, em muitos casos, um fator de produção
fundamental, o ativo não consiste no próprio núcleo dessas operações. Ademais, é
importante frisar que os benefícios econômicos dele esperados decorrem do seu uso e
não da sua venda ou da geração de rendimentos.
Por outro lado, na hipótese de a atividade principal, ordinária, da pessoa jurídica
compreender a locação de imóveis próprios (terreno e/ou edificação), tem-se que esses
ativos estariam no núcleo das suas operações, não exercendo, portanto, a função de
contribuir com a consecução destas. Sendo assim, os benefícios econômicos deles
esperados decorreriam, primordialmente, dos rendimentos a serem obtidos com a
locação e não do seu uso. Neste caso, contabilmente, tais ativos devem ser considerados
como "Propriedades para Investimento", devendo ser classificados no ativo não
circulante investimentos, conforme prescreve o Pronunciamento Técnico CPC 28 -
Propriedades para Investimento.
No caso em análise, a consulente afirma que, na sua atividade principal, realiza a venda
e o aluguel de imóveis e que a operação descrita, a saber, a manutenção de imóveis para
aluguel e posterior venda desses imóveis, é prática comum, o que denota habitualidade
da operação, permitindo, assim, caracterizá-la como parte do ciclo operacional do seu
negócio.
À luz das normas societárias e contábeis, depreende-se que os imóveis mantidos para
aluguel e posterior venda, que integram as operações da consulente, deveriam ser
classificados no ativo não circulante - investimentos, na condição de propriedade para
investimento, enquanto alugados, devendo ser transferidos para o ativo circulante a
partir do período que estiverem disponíveis para a venda.
De acordo com o § 1° do art. 25 da Lei n° 9.430, de 1996, alhures, a alienação de ativos
não circulantes classificados como investimentos, imobilizado ou intangível, devem se
submeter à apuração do ganho de capital, contudo, como já comentado, desde que tal
alienação não represente objeto ou atividade principal da pessoa jurídica, nos termos
dos arts. 11 e 12 do Decreto-Lei n° 1.598, de 1977. Na Instrução Normativa RFB n°
1.700, de 2017, esse comando é expresso da seguinte maneira:
Art. 215. O lucro presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de
que tratam o caput e os §§ 1° e 2° do art. 33 sobre a receita bruta definida pelo art. 26,
relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das
devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos.
(...)
§ 14. O ganho de capital nas alienações de ativos não circulantes classificados como
investimento, imobilizado ou intangível, ainda que reclassificados para o ativo
circulante com a intenção de venda, corresponderá à diferença positiva entre o valor da
alienação e o respectivo valor contábil estabelecido no § 1° do art. 200.
É importante destacar que a função do dispositivo é afastar a possibilidade de que
simples reclassificações contábeis provoquem alterações na natureza da receita e de sua
tributação. Adotar o dispositivo na sua literalidade seria admitir que um simples
"passeio" do bem pelo ativo não circulante gravaria a receita proveniente da alienação
Fl. 648
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

desse bem como não operacional. Ao cabo o dispositivo operaria de forma contrário ao
seu propósito de criação.
Entrementes, para tal interpretação o requisito fundamental é que o imóvel, a qualquer
tempo, não tenha sido destinado à manutenção das atividades da pessoa jurídica ou
exercidos com essa finalidade, tampouco que a obtenção de rendimentos tenha se dado
de forma estranha às suas operações, inclusive no que se refere à manutenção do imóvel
exclusivamente para valorização, pois, do contrário, possuirá natureza econômica e
jurídica de imobilizado ou investimento, conforme o caso. Por exemplo, o imóvel que
seja ou tenha sido utilizado como sede da pessoa jurídica caracteriza-se como ativo
imobilizado e, portanto, o resultado positivo obtido com a sua alienação representará
ganho de capital nos termos da legislação tributária, ainda que o objeto ou a atividade
principal da pessoa jurídica seja a alienação de imóveis.
Ainda, reproduzimos os dispositivos abaixo, que definem, para a formação da base de
cálculo do lucro presumido e do resultado presumido, os percentuais de presunção
incidentes sobre a receita bruta na forma dos arts. 15 e 20 da Lei n° 9.249, de 1995:
presunção geral de 8% para o IRPJ e de 12% para a CSLL e presunções específicas para
algumas atividades destacadas. A Instrução Normativa RFB n° 1.700, de 14 de março
de 2017, que dispõe sobre a determinação e o pagamento do IRPJ e da CSLL, disciplina
essa matéria nos seguintes termos:
Art. 33. A base de cálculo do IRPJ, em cada mês, será determinada mediante a
aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta definida pelo art.
26, auferida na atividade, deduzida das devoluções, das vendas canceladas e dos
descontos incondicionais concedidos.
§ 1° Nas seguintes atividades o percentual de determinação da base de cálculo do IRPJ
de que trata o caput será de:
(... )
II - 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida:
(... )
c) nas atividades imobiliárias relativas a desmembramento ou loteamento de terrenos,
incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda e a venda de
imóveis construídos ou adquiridos para revenda; e
IV - 32% (trinta e dois por cento) sobre a receita bruta auferida com as atividades de:

(...)
c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer
natureza;
(...)
Art. 34. A base de cálculo da CSLL, em cada mês, será determinada mediante a
aplicação do percentual de 12% (doze por cento) sobre a receita bruta definida pelo art.
26, auferida na atividade, deduzida das devoluções, das vendas canceladas e dos
descontos incondicionais concedidos.
§ 1° O percentual de que trata o caput será de 32% (trinta e dois por cento) para as
atividades de:
(... )
Fl. 649
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

III - administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer
natureza;
(... )
Art. 26. A receita bruta compreende:
- o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
- o preço da prestação de serviços em geral;
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica, não compreendidas
nos incisos I a III. (grifos não constam do original)
[...]
Salienta-se que o CPC 28 – Propriedade para Invcstimento, corrobora esse
entendimento externado pela Receita Federal. A esse respeito, o Manual de
Contabilidade3 assim aborda o tema:
De acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 28 – Propriedade para Investimento,
uma “propriedade para investimento” é a expressão utilizada para se referir a uma
situação especial: trata-se do caso de imóvel mantido como uma forma de investimento
e não para uso corrente ou pretendido na manutenção das atividades operacionais da
entidade. Uma propriedade para investimento obrigatoriamente tem de ser um imóvel,
ou seja, uma propriedade (um terreno ou edifício, ou parte de um edifício ou ambos),
mantida para se obter renda (receita de aluguel) ou valorização do capital ou ambas.
Não pode, portanto, ser classificada como propriedade para investimento uma
propriedade destinada ao uso no processo de produção, ou no fornecimento de bens ou
serviços, ou nas atividades administrativas, ou nas atividades comerciais. Esse é o caso,
por exemplo, de uma propriedade comprada ou construída para ser vendida no curso
ordinário do negócio, como é o caso de empresa do setor de construção imobiliária em
geral ou outra empresa cuja atividade envolve a compra e venda de imóveis.
Um caso específico é o das propriedades cujo uso futuro é incerto, ou seja, a
administração ainda não determinou se a propriedade será ou não utilizada na
manutenção das atividades da empresa ou se será mantida para fins de valorização de
capital ou renda. Nessa situação, quando ainda não estiver decidido o uso futuro do
ativo, a propriedade pode ser classificada como propriedade para investimento (item 8
do Pronunciamento Técnico CPC 28).
As propriedades para investimento são classificadas no Ativo Não Circulante, subgrupo
Investimentos. Nesse sentido, vale ressaltar que determinada propriedade pode ter uma
parte destinada para investimento (propriedade para investimento) e outra parte
destinada ao uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades
administrativas (ativo imobilizado). Se, e somente se, não for possível classificar a
propriedade, no seu todo, como imobilizado, ou quando for mínima a parte que estiver
sendo utilizada pela empresa (imobilizado); então, cada parte deve estar classificada em
grupo próprio e ser tratada contabilmente de forma separada.
Nesse ponto vale destacar que um imobilizado se diferencia de uma propriedade para
investimento pela capacidade deste último de gerar fluxos de caixa altamente
independentes dos outros ativos da entidade, o que não acontece no caso do

3 GELBCKE, Ernesto Rubens; SANTOS, Ariovaldo dos; IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARTINS, Eliseu. Manual de
contabilidade societária: aplicável a todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC. 3. ed.
São Paulo: Atlas, 2018, p. 545-548.
Fl. 650
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

imobilizado, já que a produção ou fornecimento de bens ou serviços (ou o uso de
propriedades para finalidades administrativas) gera fluxos de caixa atribuíveis não
somente às propriedades envolvidas, mas ao conjunto de ativos usados no processo de
produção ou de fornecimento.
Outro aspecto a ser destacado é que uma propriedade para investimento se diferencia de
um estoque (imóveis construídos ou adquiridos para venda); afinal, este último é
mantido pela empresa porque existe a intenção de que seja realizado no curso ordinário
dos negócios, ou seja, a propriedade a ser vendida é capaz de satisfazer desejos e
necessidades dos consumidores, que se predispõem a pagar por eles e a contribuir assim
para o fluxo de caixa da entidade. Por outro lado, a condição para classificar como
propriedade para investimento é justamente que ela seja mantida para auferir aluguel ou
para valorização do capital (ou ambas) e não para uso (imobilizado) ou venda no curso
normal dos negócios (estoque).
Independentemente do ativo objeto de análise, podem existir situações em que um Ativo
Imobilizado e uma Propriedade para Investimento tenham outro tipo de semelhança,
como no caso de estarem destinados à locação (arrendamento). Aliás, tanto a norma que
trata do Imobilizado quanto a da Propriedade para Investimento mencionam em suas
respectivas definições a expressão “para aluguel a outros” (CPC 27) e “para auferir
aluguel” (CPC 28).
A diferença entre esses dois ativos consiste na natureza do ativo, sua finalidade e na
intenção pela qual cada um deles é alugado. Por exemplo, na situação em que
determinado imóvel é alugado a empregados por causa da localização da empresa (uma
fazenda, por exemplo, ou uma indústria localizada em zona não urbana etc.), então, a
atividade de aluguel do imóvel para seus empregados é parte das atividades de
produção, porque sem os empregados não se terá a produção e, dessa forma, o conjunto
de ativos usados no processo produtivo não irá gerar fluxos de caixa para a entidade.
Nesse caso, tem-se que esse imóvel é um ativo imobilizado, pois na verdade está sendo
empregado na manutenção das atividades dessa empresa. De outra forma, se a empresa
mantém uma propriedade com fins específicos de locação a terceiros para auferir renda
até que outra destinação seja decidida pela empresa, mesmo essa atividade não sendo
parte das atividades ordinárias da empresa (já que é uma indústria), o imóvel pode ser
classificado como propriedade para investimento.
Há também de se observar que a operação de aluguel pode ser uma atividade ordinária
da empresa, como é o caso de um fundo imobiliário, por exemplo. Assim, o objetivo de
o fundo manter imóveis alugados a terceiros é obter renda e ganhos com a valorização
do imóvel, devendo classificá-los como Propriedade para Investimento, no subgrupo
Investimentos, e não no Imobilizado.
Por outro lado, existem empresas cuja atividade principal abrange a compra, venda e
locação de imóveis. Nesse caso, as propriedades destinadas à venda no curso normal
dos negócios devem ser classificadas como estoque, as propriedades utilizadas para fins
administrativos devem ser classificadas como imobilizado e somente as propriedades
que não estiverem sendo utilizadas, não estiverem destinadas à venda e também não
estão sendo preparadas para uso ou venda, mas que estiverem sendo mantidas para fins
de renda e/ou valorização de capital, é que poderão ser classificadas como propriedades
para investimento.
E não há que se falar que tais pronunciamentos não se aplicariam aos períodos de
apuração de que trata o presente processo, pois, a antiga Norma Brasileira de
Contabilidade NBC T.3 - Conceito, Conteúdo, Estrutura e Nomenclatura Das
Demonstrações Contábeis, em seu item 3. 2.10 (Ativo), III, “a” e “b” já deixavam claro
Fl. 651
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

que se classificam no então Ativo Permanente/Investimentos os “direitos que não se
destinem à manutenção das atividades-fins da Entidade” 4.
Novamente retornando ao caso concreto, e à luz do tratamento contábil e tributário a ser
dado aos imóveis classificados em Propriedade para Investimento - gerando receitas
operacionais de aluguéis - sequer deveriam ser classificados inicialmente como Ativo
Imobilizado, e, ainda que posteriormente reclassificados para Estoques, tal fato não teria
o condão de determinar a apuração de ganho de capital em sua alienetação, uma vez que
tanto a locação, quanto a atividade de compra e venda de imóveis, eram atividades
contidas no objeto social da Autuada, não podendo, portanto, subsistir a exigência fiscal
em debate.
CONCLUSÃO
Isso posto, voto por CONHECER do Recurso Especial, e, no mérito, em DAR-LHE
PROVIMENTO.

Por mais que entenda que uma Solução de Consulta não vincule este julgador, o
fato é que elas formalizam o entendimento que a Receita Federal possui na interpretação das
normas contábeis e tributárias. Desta forma, por mais que discorde da conclusão a que chegou a
referida Solução de Consulta, não posso deixar de considerar que essa é a interpretação vigente
para a Administração Pública e, caso o contribuinte fosse fiscalizado hoje, não seria questionado
pelo procedimento contábil que realizou.
Na oportunidade fiz Declaração de Voto no seguinte sentido:

Conselheiro Daniel Ribeiro Silva.
Com a devida vênia ao brilhante voto do nobre colega Relator, solicitei a presente
declaração de voto para esclarecer alguns pontos que me levaram a votar pelo não
conhecimento do Recurso e, também, no mérito por ter acompanhado o relator pelas
conclusões.

4 3.2.2.10 – As contas que compõem o ativo devem ser agrupadas, segundo sua expressão qualitativa, em:
I – Circulante
[...]
II – Realizável a Longo Prazo
[...]
III – Permanente
São os bens e direitos não destinados à transformação direta e meios de pagamento e cuja perspectiva de
permanência na Entidade ultrapasse um exercício. É constituído pelos seguintes subgrupos:
a) Investimentos
São as participações em sociedades além dos bens e direitos que não se destinem à manutenção das atividades-fins
da Entidade.
b) Imobilizado
São os bens e direitos, tangíveis e intangíveis, utilizados na consecução das atividades-fins da Entidade.
c) Diferido
São as aplicações de recursos em despesas que contribuirão para a formação do resultado de mais um exercício
social.

Fl. 652
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

É necessário ressaltar que fui o Relator do Acórdão no 1401-002.158, ora Recorrido. Na
oportunidade a Turma Ordinária por unanimidade negou provimento ao Recurso
Voluntário do contribuinte e, um dos principais pontos de debate (e que foi fundamento
principal da decisão) referia-se à possibilidade ou não da realização da reclassificação
contábil realizada pelo contribuinte.
Por sua vez, no caso indicado como paradigma observa-se que nele o contribuinte não
procedeu a nenhuma reclassificação e, além disso, possuía como principal atividade
econômica a compra e venda de imóveis. Trata-se de situação fática absolutamente
distinta do caso ora em análise.
Em razão disso orientei meu voto pelo não conhecimento do Recurso Especial, no que
fui vencido.
No mérito, cumpre ressaltar que permaneço firme na convicção e nos fundamentos que
me levaram às conclusões exaradas no respectivo Acórdão recorrido. Decisão que foi
tomada à unanimidade, diga-se de passagem.
No caso concreto, o contribuinte não realizava atividades de compra e venda de
imóveis, apenas inserindo a atividade em seu contrato social!
No mais, o imóvel adquirido foi corretamente classificado como ativo imobilizado
porque de fato era essa a sua natureza e assim permaneceu por anos. Ressalte-se ainda
que o contribuinte aproveitou do benefício da depreciação do ativo integralmente para,
então, reclassificar o imóvel e vendê-lo com uma tributação mais favorável. Desta
forma, o contribuinte trilhou o caminho “do melhor dos 2 mundos”, aproveitando o que
havia de melhor nas consequências tributárias das duas classificações. Trata-se de
atitude que considero danosa e que afeta a competitividade e livre concorrência com
contribuinte que efetivamente desenvolvem atividades de compra e venda de imóveis e
os classificam no estoque.
Entretanto, o que me levou ao fato de acompanhar o voto do relator para dar provimento
ao recurso foi a divulgação da Solução de Consulta COSIT n. 7 de 04/03/2021, não
existente à época do julgamento.
Por mais que entenda que uma Solução de Consulta não vincule este julgador, o fato é
que elas formalizam o entendimento que a Receita Federal possui na interpretação das
normas contábeis e tributárias.
Desta forma, por mais que discorde da conclusão a que chegou a referida Solução de
Consulta, não posso deixar de considerar que essa é a interpretação vigente para a
Administração Pública e, caso o contribuinte fosse fiscalizado hoje, não seria
questionado pelo procedimento contábil que realizou.
Em outras palavras, se a Solução de Consulta existisse à época dos fatos geradores
inexistiria lide a ser dirimida no presente momento, e tal fato tem relevância e precisa
ser considerado por este julgador.
Essas foram as razões que me levaram a acompanhar o resultado do voto, mas pelas
conclusões.

Assim é que, mantendo a coerência da posição acima externada e, também,
levando-se em consideração o teor da Solução de Consulta COSIT n. 07, oriento meu voto no
sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário.
Fl. 653
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1401-006.999 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.723493/2015-51

No que se refere ao Recurso de Ofício além de o mesmo não poder ser conhecido
em razão do limite de alçada, o mesmo resta prejudicado em razão do provimento do Recurso
Voluntário.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Daniel Ribeiro Silva

Fl. 654
DF CARF MF
Original