Tribunal: CARF
Processo: 10380.909781/2015-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOAO JOSE SCHINI NORBIATO
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-11
Data de publicação: 2024-06-25

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/01/2011
REUNIÃO DE PROCESSOS. PREJUDICIALIDADE NÃO CONSTATADA. DESNECESSIDADE.
A existência de vários processos de pedido de ressarcimento (de créditos de PIS e COFINS) de um mesmo contribuinte não implica a necessária reunião destes para julgamento de Recursos Voluntários em conjunto. No caso concreto, conquanto o assunto em comum, não há relação de prejudicialidade entre os processos. Por se tratar de vários períodos de apuração distintos, não há que se falar na ligação pelos mesmos elementos de prova, de modo que a comprovação do crédito demanda a apresentação de documentação inerente ao período a que se refere. Também os tipos de dispêndios que constituiriam insumos geradores de créditos não são exatamente os mesmo em todos os processos, o que necessariamente não levaria a uma decisão única a ser replicada indistintamente para todos eles. Por fim, não se trata de um único procedimento fiscal, já que para cada processo foi emitido um despacho decisório autônomo.
DIREITO CREDITÓRIO. ATIVIDADE PROBATÓRIA DEFICIENTE. CONVERSÃO DE JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. DESCABIMENTO.
A conversão do julgamento em diligência no contencioso administrativo faz-se necessária quando, a despeito da instrução probatória adequada, ainda persistam questões que demandem esclarecimento adicional para que os julgadores administrativos formem seu convencimento. Tratando-se da não apresentação de prova essencial para a confirmação do crédito, que o contribuinte deveria ter juntado aos autos na impugnação (ou, excepcionalmente, no Recurso Voluntário), é caso de se negar provimento ao recurso e não de converter o julgamento em diligência.
Inteligência dos arts. 15, 16, IV e 18 do Decreto no 70.235, de 1972.
DIREITO CREDITÓRIO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE.
O reconhecimento do direito creditório pleiteado pelo contribuinte demanda a comprovação inequívoca de sua liquidez e certeza. Quando não for possível determinar a existência do crédito a partir do simples cotejo das informações de que dispõe o Fisco no momento da análise do PER/DCOMP, caberá ao contribuinte, pela via do processo administrativo fiscal, fazer prova do seu direito por meio de documentação idônea, suficiente e adequada.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/01/2011
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. CORRESPONDÊNCIA ENTRE O VALOR PAGO E O DECLARADO. VALIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO QUE INDEFERE O PEDIDO.
A constatação de que o pagamento indicado no pedido de restituição (PER) como sendo indevido ou a maior (indébito) encontra-se inteiramente alocado a débito declarado pelo contribuinte é motivo suficiente e adequado para o indeferimento do pedido. O despacho decisório que indefere o pedido de restituição, com base nessa constatação, é válido e motivado, dispensando-se, nesses casos, outras verificações.
INDÉBITO DECLARADO EM DCTF. DECLARAÇÃO NÃO RETIFICADA. RECONHECIMENTO DE DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE DE FAZER PROVA POR OUTROS MEIOS.
A ausência de retificação de DCTF para corrigir informação indevidamente prestada acerca de débito tributário não impede o reconhecimento de direito creditório e o deferimento de pedido de restituição, desde que, a despeito da não retificação da declaração, o contribuinte apresente provas inequívocas, capazes de infirmar a informação que consta na DCTF e, por conseguinte, de comprovar a existência do direito reclamado.

Inteiro teor:
S3-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10380.909781/2015-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3001-002.620 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
11 de junho de 2024
Recorrente
DASS NORDESTE CALCADOS E ARTIGOS ESPORTIVOS S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/01/2011
REUNIÃO
DE
PROCESSOS.
PREJUDICIALIDADE
NÃO
CONSTATADA. DESNECESSIDADE.
A existência de vários processos de pedido de ressarcimento (de créditos de
PIS e COFINS) de um mesmo contribuinte não implica a necessária reunião
destes para julgamento de Recursos Voluntários em conjunto. No caso
concreto, conquanto o assunto em comum, não há relação de prejudicialidade
entre os processos. Por se tratar de vários períodos de apuração distintos, não
há que se falar na ligação pelos mesmos elementos de prova, de modo que a
comprovação do crédito demanda a apresentação de documentação inerente ao
período a que se refere. Também os tipos de dispêndios que constituiriam
insumos geradores de créditos não são exatamente os mesmo em todos os
processos, o que necessariamente não levaria a uma decisão única a ser
replicada indistintamente para todos eles. Por fim, não se trata de um único
procedimento fiscal, já que para cada processo foi emitido um despacho
decisório autônomo.
DIREITO CREDITÓRIO. ATIVIDADE PROBATÓRIA DEFICIENTE.
CONVERSÃO
DE
JULGAMENTO
EM
DILIGÊNCIA.
DESCABIMENTO.
A conversão do julgamento em diligência no contencioso administrativo faz-se
necessária quando, a despeito da instrução probatória adequada, ainda
persistam questões que demandem esclarecimento adicional para que os
julgadores administrativos formem seu convencimento. Tratando-se da não
apresentação de prova essencial para a confirmação do crédito, que o
contribuinte
deveria
ter
juntado
aos
autos
na
impugnação
(ou,
excepcionalmente, no Recurso Voluntário), é caso de se negar provimento ao
recurso e não de converter o julgamento em diligência.
Inteligência dos arts. 15, 16, IV e 18 do Decreto no 70.235, de 1972.
DIREITO
CREDITÓRIO.
COMPROVAÇÃO.
ÔNUS
DO
CONTRIBUINTE.
O reconhecimento do direito creditório pleiteado pelo contribuinte demanda a
comprovação inequívoca de sua liquidez e certeza. Quando não for possível
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.909781/2015-11
Fl. 178
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

determinar a existência do crédito a partir do simples cotejo das informações de
que dispõe o Fisco no momento da análise do PER/DCOMP, caberá ao
contribuinte, pela via do processo administrativo fiscal, fazer prova do seu
direito por meio de documentação idônea, suficiente e adequada.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/01/2011
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A
MAIOR. CORRESPONDÊNCIA ENTRE O VALOR PAGO E O
DECLARADO. VALIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO QUE
INDEFERE O PEDIDO.
A constatação de que o pagamento indicado no pedido de restituição (PER)
como sendo indevido ou a maior (indébito) encontra-se inteiramente alocado a
débito declarado pelo contribuinte é motivo suficiente e adequado para o
indeferimento do pedido. O despacho decisório que indefere o pedido de
restituição, com base nessa constatação, é válido e motivado, dispensando-se,
nesses casos, outras verificações.
INDÉBITO
DECLARADO
EM
DCTF.
DECLARAÇÃO
NÃO
RETIFICADA. RECONHECIMENTO DE DIREITO CREDITÓRIO.
NECESSIDADE DE FAZER PROVA POR OUTROS MEIOS.
A ausência de retificação de DCTF para corrigir informação indevidamente
prestada acerca de débito tributário não impede o reconhecimento de direito
creditório e o deferimento de pedido de restituição, desde que, a despeito da
não retificação da declaração, o contribuinte apresente provas inequívocas,
capazes de infirmar a informação que consta na DCTF e, por conseguinte, de
comprovar a existência do direito reclamado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares aduzidas, quais sejam a necessidade da reunião de processos para julgamento
conjunto e a nulidade do despacho decisório, e, no mérito, em negar provimento ao Recurso
Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
João José Schini Norbiato – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Moreno Castillo,
Francisca Elizabeth Barreto, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Wilson Antônio de Souza Côrrea,
Celso Jose Ferreira de Oliveira (suplente convocado(a)), João José Schini Norbiato (Presidente).

Fl. 179
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

Relatório
O processo em epígrafe trata da controvérsia instaurada a partir da expedição do
DESPACHO DECISÓRIO no 111808745 (DD - fls. 05), proferido em 06/01/2016, em resposta
ao Pedido de Restituição (PER) no 33241.97443.230415.1.2.04-0789 (fls. 02/04), que fora
transmitido em 23/04/2015, na qual a Recorrente solicitou a restituição de crédito no valor de R$
22.814,69, com a indicação de que se tratava de um de pagamento indevido ou a maior efetuado
em 25/02/2011 por meio de DARF com código de receita: 6912 (PIS - Não Cumulativo),
período de apuração: 31/01/2011 e vencimento em 25/02/2011, no valor total de R$ 68.900,99.
Ao analisar as informações prestadas no PER e confrontá-las com os dados
disponíveis nos sistemas da Receita Federal, a unidade de origem identificou um pagamento com
as características informadas pelo contribuinte, porém, constatou que ele já havia sido
inteiramente utilizado, parte em débito declarado (no valor de R$ 47.633,04, cód.: 6912, PA
31/01/2011), parte no PERDCOMP no 18139.02527.240511.1.3.04-7616 (R$ 21.267,95). Diante
de tal constatação, a unidade de origem indeferiu o pedido de restituição.
Cientificada dessa decisão, a ora Recorrente apresentou manifestação de
inconformidade (fls. 10/27) na qual pugnou, preliminarmente, pela nulidade do despacho
decisório por ausência de motivação e análise meritória. No mérito, alegou que o direito
creditório pleiteado é decorrente de “insumos que fazem parte do processo produtivo da empresa
ou contribuem para sua geração de receita, observando-se as novas interpretações e conceitos
admitidos pela Administração Tributária para este tema, em especial o CARF” (fls. 19). Alega
que tais insumos não foram considerados à época em que ocorreu a apuração e recolhimento do
PIS (01/2011), resultando no recolhimento de uma contribuição maior do que a efetivamente
devida. Por fim, pleiteou que o pagamento indevido fosse corrigido pela taxa Selic.
Ao decidir acerca da manifestação de inconformidade (acórdão no 103-000.661, às
fls. 81/91), a 5a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 03
(Fortaleza/CE), por unanimidade de votos, julgou-a improcedente. O acórdão recorrido não foi
ementado, mas de sua leitura podemos concluir que a suma da decisão do colegiado a quo é a
seguinte:
1) com relação à preliminar de mérito, o colegiado a quo destacou a importância
do processamento eletrônico de informações (batimento eletrônico) para a
segurança e celeridade da análise de um número massivo de PERDCOMPs
que são apresentadas. Enfatizou que se o pagamento apontado no PER
encontrava-se totalmente apropriado a débito fiscal confessado, o motivo do
despacho revelou-se correto. Ponderou que não há o dever de a Fazenda
Pública impulsionar o contribuinte para que ele demonstre o crédito pleiteado
e salientou o dever do interessado comprovar a existência do pagamento
indevido;
2) No mérito, a câmara baixa destacou a necessidade de retificação de
declarações (DCTF e Dacon) para aproveitamento de créditos extemporâneos
do PIS e da COFINS; deu ênfase para a importância de que os créditos sejam
apurados dentro do período a que se referem (princípio da competência),
devido aos diferentes tipos de créditos (créditos vinculados à receita não
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Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

tributada no mercado interno, créditos vinculados à receita tributada no
mercado interno, créditos sobre operações de importação, crédito presumido,
créditos vinculados à receita não tributada no mercado externo) que podem ser
apurados dentro de um período. De acordo com o colegiado a quo:
Exige-se a segregação por períodos de apuração devido ao fato de os créditos, neste
regime, serem passíveis de repetição segundo requisitos que só são aferíveis dentro do
próprio período de apuração. Em outras palavras, é preciso que, em cada período de
apuração, exista uma perfeita definição da natureza dos créditos e de que forma o
sujeito passivo chegou aos saldos passíveis de repetição por qualquer uma das formas
previstas (compensação ou ressarcimento, por exemplo). A dedução, ressarcimento ou
compensação de eventuais créditos não aproveitados à época própria (créditos
extemporâneos) devem ser precedidos de revisão da apuração - confronto entre créditos
e débitos - centrada no período a que pertencerem, se se pretende sejam pleiteados em
procedimentos repetitórios/compensatórios delimitados temporal e quantitativamente.
Na sequência, o acórdão recorrido discorreu sobre a evolução do conceito de
insumo (do conceito físico das INs SRF no 247/2002 e 404/2004 até o conceito
pautado nos critérios da essencialidade ou relevância, trazido na decisão do
REsp no 1.221.170/PR pela a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça),
para então concluir que:
Em termos práticos, antes de se aferirem os requisitos da essencialidade e relevância do
gasto, há que se verificar se o gasto se refere a bem ou serviço efetivamente aplicado ao
processo produtivo da empresa. A questão da essencialidade e relevância do gasto para
fins de aferição do direito ao crédito é pertinente tão somente para os gastos previstos
no inc. II do caput do art. 3o das leis, ou seja, aquisição de bens e serviços “utilizados
como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”. E
nos termos do Parecer Normativo Cosit no 05, de 2018, em relação a itens utilizados
após a finalização do produto para venda, a permissão de creditamento pela aquisição de
insumos existe somente para aqueles exigidos por legislação específica, para que o bem
produzido possa ser disponibilizado para venda.
Infelizmente, os critérios da essencialidade e relevância erigidos pela jurisprudência
pacificada do STJ têm sido suscitados pelos contribuintes e aqui e ali aplicados pelo
CARF para aquém ou além do processo produtivo e, muitas vezes, fora das hipóteses do
inc. II do art. 3o das leis, procedimento esse que redundará em infindáveis controvérsias
em matéria de creditamento das contribuições.
Está-se, portanto, em condições de analisar as hipóteses de crédito relacionadas na
planilha elabora pelo contribuinte. Nesse passo, constata-se que as despesas com a
compra de refeições e com os serviços de processamento de dados, arte gráfica e de
administração de convênios são completamente deslocadas espaço-temporalmente
do processo produtivo do contribuinte, de modo que não configuram insumos nos
termos do inc. II do caput do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Depois de analisar as deduções apresentadas, vislumbra-se que o contribuinte entregou-
se à vã tentativa de gerar crédito de pagamento indevido de incerta legitimidade. Assim
procurou fazê-lo trazendo para a apuração não-cumulativa das contribuições descontos
de crédito caracterizadamente duvidosos. Explica a adoção da providência após
avaliar o rumo que tomara a evolução jurisprudencial do conceito de insumo.
Entretanto, como já demonstrado, o conceito de insumos consolidado pela
jurisprudência do STJ, ao qual se filia a RFB, não contempla as despesas
relacionadas.
[grifo nosso]
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

Dada a decisão pela improcedência do direito creditório, o colegiado a quo
entendeu estar prejudicada a questão da correção do crédito com base na taxa
Selic.
Não satisfeito com a decisão de piso, o contribuinte apresentou recurso voluntário
(fls. 102/127) no qual, preliminarmente, 1) defende ser necessária a reunião e julgamento
conjunto deste e de mais de uma centena de outros processos, nos quais ele é parte e que tratam
de Pedidos de Restituição de créditos de PIS/COFINS; 2) volta a pugnar pela nulidade do
despacho decisório. No mérito, 3) defende a legalidade do procedimento por ele adotado e a
desnecessidade de retificação das declarações e, por fim, 4) assevera a essencialidade dos
créditos de insumos e a presença de documentos suficientes para análise do crédito.
Por ocasião da interposição do recurso, o contribuinte fez a juntada de planilha
(fls. 160/175) contendo uma relação de itens que alega serem dispêndios enquadrados no
conceito de insumo (a mesma já apresentada na manifestação de inconformidade – fls. 33/48),
além de cópia de seu estatuto social (fls. 133/148).
Recebido o recurso, o presente processo foi objeto de sorteio e distribuição à
minha relatoria.
É o relatório.
Voto
Conselheiro João José Schini Norbiato, Relator.

1. Da competência para julgamento do feito
Em virtude da norma contida no artigo 65 do Anexo da Portaria MF no 1634, de
21 de dezembro de 2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais - RICARF, este colegiado é competente para apreciar este feito.

2. Do conhecimento
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos formais de
admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Posto isso, passo à análise das razões de
recurso sob os títulos e na sequência em que elas aparecem na peça recursal.

3. Das preliminares
Antes de adentrar ao mérito, passo à análise das questões preliminares suscitadas:

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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

3.1. Da necessidade de reunião desses autos com os processos relacionados
para julgamento conjunto
A Recorrente inicia suas razões de recurso, pugnando pela reunião e o julgamento
em conjunto de 110 processos cujos números encontram-se elencados em sua peça recursal (fls.
107/108). Assevera que tal medida se faz necessária para evitar a prolação de decisões díspares
em processos que tratam de uma mesma questão de mérito (a existência dos créditos pleiteados),
e que isso representaria uma economia processual, já que, em suas palavras, “solucionando-se
um, automaticamente dar-se-á solução ao outro” (fls. 106).
Para respaldar seu argumento, cita o art. 6o do Anexo II da Portaria MF no
343/2015 (antigo RICARF)1, que trata da possibilidade da vinculação de processos no âmbito do
CARF. Nesse diapasão, reproduz a ementa do acórdão no 1402-002.825, por meio do qual
decidiu-se pela necessidade da reunião de um processo em que se discutia o lançamento de ofício
de IRPJ e CSLL, em virtude da constatação da distribuição disfarçada de lucros (DDL), com
outro processo referente a multa isolada por ausência de pagamento de estimativa de CSLL,
decorrente da constatação da DDL.
Por fim, menciona ainda o art. 55, § 1o, do CPC e a aplicação subsidiária deste ao
processo administrativo; neste ponto cita o voto vencedor no acórdão no 9303-003.834 da 3a
Turma da CSRF.
Exposto o argumento, cumpre, primeiramente, destacar que dos processos citados
pela Recorrente, nove (incluindo este) tiveram os recursos voluntários distribuídos à minha
relatoria2. Observo que entre eles, conquanto o assunto em comum (créditos de PIS/COFINS
sobre insumos que não teriam sido considerados quando da apuração e recolhimento dessas
contribuições pelo regime da não-cumulatividade, o que teria acarretado pagamento a maior),
não há uma relação de prejudicialidade. Os custos/despesas, que segundo a Recorrente
constituiriam insumos, não são exatamente do mesmo tipo em todos os processos, o que
necessariamente não levaria a uma decisão única a ser replicada indistintamente para todos eles.
Ademais em alguns desses processos os custos/despesas (os alegados insumos) estão
circunscritos ao período a que se refere o pedido de restituição enquanto que em outros foram
indicados créditos decorrentes de dispêndios contabilizados em períodos anteriores (créditos
extemporâneos), o que demanda uma abordagem diferenciada.
Também não se trata de um único procedimento fiscal, já que para cada processo
foi emitido um despacho decisório autônomo. Além disso, por se tratar de períodos de apuração
distintos, também não há que se falar na ligação de tais processos pelos mesmos elementos de
prova, já que, embora os tipos de dispêndios possam se repetir, a comprovação demanda a
documentação inerente ao período a que se referem.

1 Equivalmente ao art. 47 do anexo da Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023, que aprovou o Regimento
Interno em vigência atualmente.
2
10380.909203/2015-84;
10380.909204/2015-29;
10380.909205/2015-73;
10380.909206/2015-18;
10380.909207/2015-62;
10380.909208/2015-15;
10380.909781/2015-11;
10380.909782/2015-65;
10380.910333/2014-89
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

Inclusive o próprio precedente deste Conselho citado na peça recursal (acórdão no
1402-002.825) corrobora tais conclusões. Nele decidiu-se pela reunião e julgamento em conjunto
de processos nos quais se discutia a exigência de tributos e a aplicação de multa em decorrência
de um mesmo fato apurado pela fiscalização. Assim, naquele caso, a reunião dos autos era
medida que se mostrava acertada. Por outro lado, pelos motivos já destacados, entendendo que,
em relação aos processos da Recorrente, não exista a necessidade ou mesmo a viabilidade de
reunião e julgamento em conjunto3, nos termos do art. 47 do anexo da Portaria MF no 1.634, de
21 de dezembro de 2023.
Por fim, acerca da aplicação das disposições do CPC ao tema, como a própria
recorrente indica, o código processual civil é de aplicação subsidiária ao processo administrativo
fiscal. Havendo regra específica no RICARF, não há porque se utilizar da regra subsidiária. A
propósito, a decisão citada pela Recorrente, trata especificamente da aplicação subsidiária do
CPC para o conhecimento de ofício, também em âmbito de processo administrativo, das matérias
que o Código estabelece como sendo de ordem pública; posição com a qual comungo, mas que
não tem relação com o assunto aqui tratado.
Posto isso, voto por rejeitar a preliminar suscitada pela Recorrente.

3.2. Da nulidade do despacho decisório por ausência de motivação e análise
meritória
Como segunda questão preliminar, a Recorrente reclama a nulidade do despacho
decisório. Alega, em síntese, que a verificação do direito creditório não teria sido realizada com
o aprofundamento necessário; que a autoridade administrativa deveria lançar mão de outros
expedientes para averiguar a existência do crédito, e não só a confrontação entre valor recolhido
e valor declarado. Diz que “anexou uma extensa planilha com as diversas contas contábeis que
geraram o direito ao crédito, uma vez que estão diretamente atreladas ao seu processo
produtivo” (fls. 111). Cita trecho de voto da lavra do ilustre Conselheiro Rosaldo Trevisan4,
proferido no bojo do acórdão no 3401-003.943, no qual ele trata de decisões proferidas em
despachos decisórios eletrônicos e da atividade probatória superveniente (em âmbito de processo
administrativo fiscal). Pede, ao fim, o cancelamento do despacho decisório.
Sem razão a Recorrente.

3 Parte dos processos dos quais a Recorrente reclama a reunião já foram obejto de julgamento por outras turmas
desse conselho, por exemplo: PA no 10380.909184/2015-96 (acórdão no 3002-002.582); PA no 10380.909185/2015-
31 (acórdão no 3002-002.644); PA no 10380.909188/2015-74 (acórdão no 3002-002.583); PA no
10380.909193/2015-87 (acórdão no 3002-002.606); PA no 10380.909201/2015-95 (acórdão no 3002-002.640); PA no
10380.905741/2018-42 (acórdão no 3201-003.046); PA no 10380.905742/2018-97 (acórdão no 3201-003.045).
4 No recurso voluntário, a Recorrente alega tratar-se de um entendimento da Ilma. Conselheira Maria Cristina
Sifuentes. Ao que tudo indica, trata-se de um lapso, já que na consulta pública das decisões deste Conselho, vê-se
que o trecho reproduzido no Recurso Voluntário é do voto do nobre Conselheiro Rosaldo Trevisan, que atuou como
relator do acórdão no 3401-003.943.
https://acordaoscarf.carfdata.economia.gov.br/carf/pdfs/processados2/13603905784201269_5750193.pdf
Fl. 184
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

Compulsando
os
autos,
mais
especificamente
o
PER
no
33241.97443.230415.1.2.04-0789 (fls. 02/04) e o despacho decisório (fls. 05), constato que a
decisão da unidade origem em nada destoa daquilo que se espera neste tipo de pedido. Embora a
Recorrente reclame que seu direito decorre da apuração de créditos sobre dispêndios com
insumos, não é isso que as informações indicadas no PER apontam. Em verdade, essa origem de
crédito só veio a ser informada em momento posterior, já no âmbito da manifestação de
inconformidade.
Em PERDCOMPs que veiculam direitos creditórios decorrentes da não
cumulatividade do PIS e da COFINS, há indicação do tipo de crédito, do período e do valor
mensal dos créditos. Nesses casos, também é feita uma apuração pelo Sistema de Controle de
Créditos e, eventualmente, caso seja necessário, a fiscalização aprofunda a análise, solicitando
alguma informação adicional ao contribuinte. Porém, reforço, que esse não é o tipo de pedido
contido no PER no 33241.97443.230415.1.2.04-0789.
Já em se tratando de pedido cuja origem do crédito informado é o pagamento
indevido ou a maior, o procedimento aplicado (e que se observa nos inúmeros casos em que há
Recurso para este Conselho) é justamente o adotado no despacho decisório contestado, ou seja, é
feita a identificação do pagamento informado no PER, a verificação da utilização deste e a
apuração da existência de eventual crédito.
Em vários casos, o Sistema de Controle de Crédito (SCC) identifica a existência
da diferença entre pagamento e débito declarado e defere o crédito. Nesses, não há maior
controvérsia e a análise se encerra com a decisão formalizada pelo despacho decisório. Em
outros, valendo-se exatamente do mesmo procedimento, o sistema não constata a existência do
crédito, pois o pagamento informado como sendo a maior já se encontra inteiramente alocado a
débito declarado pelo contribuinte. Em geral, porque o contribuinte declarou o débito em DCTF,
efetuou o pagamento, percebeu alguma incongruência em sua apuração que acarretou
recolhimento a maior, encaminhou o PERDCOMP, mas não retificou a declaração de débito.
Aqui convém destacar um trecho do voto do Ilmo. Conselheiro Rosaldo Trevisan
no acórdão citado logo acima:
No presente processo, como em todos nos quais o despacho decisório é eletrônico, a
fundamentação não tem como antecedente uma operação individualizada de análise por
parte do Fisco, mas sim um tratamento massivo de informações. Esse tratamento
massivo é efetivo quando as informações prestadas nas declarações do contribuinte são
consistentes. Se há uma declaração do contribuinte (v.g. DCTF) indicando
determinado valor, e ele efetivamente recolheu tal valor, o sistema certamente
indicará que o pagamento foi localizado, tendo sido integralmente utilizado para
quitar débitos do contribuinte. Houvesse o contribuinte retificado a DCTF
anteriormente ao despacho decisório eletrônico, reduzindo o valor a recolher a
título da contribuição, provavelmente não estaríamos diante de um contencioso
gerado em tratamento massivo.
A detecção da irregularidade na forma massiva, em processos como o presente,
começa, assim, com a falha do contribuinte, ao não retificar a DCTF, corrigindo o
valor a recolher, tornando-o diferente do (inferior ao) efetivamente pago. Esse erro
(ausência de retificação da DCTF) provavelmente seria percebido se a análise inicial
empreendida no despacho decisório fosse individualizada/manual (humana).
(grifo nosso)
Fl. 185
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

Vê-se que essa brilhante exposição do funcionamento do procedimento de análise
dos pedidos de direito creditório apenas corrobora o que fora dito até aqui. Aliás, ouso dizer,
com a devida vênia que o entendimento do nobre Conselheiro merece, que, se a análise do
pedido da Recorrente fosse manual, não seria provável mas sim possível que o erro (ausência de
retificação da DCTF) fosse identificado, já que, diante da identidade de valores (ausência do
crédito), a autoridade fiscal poderia cogitar a existência de um erro na declaração, mas não teria
como ter certeza disso.
Necessário destacar que, no caso em análise, como a própria Recorrente salienta
em sua manifestação de inconformidade (fls. 11), a unidade de origem da RFB chegou a expedir
um demonstrativo de análise preliminar do direto creditório (fls. 28), na qual indicou que o valor
do DARF apontado como sendo um pagamento indevido ou maior estava inteiramente alocado a
débito declarado e salientou a oportunidade que o contribuinte tinha para realizar retificações de
suas declarações ou do próprio PER, conforme o caso.
Em resposta, a Recorrente prestou as seguintes informações (fls. 30):
Entretanto, diante da solicitação enviada pela Autoridade Administrativa, a ora
Manifestante efetuou uma severa análise em suas escriturações/declarações
contábeis, não compreendendo a necessidade de correções em sua escrita, pois que
entende que os créditos lá declarados decorrem de Lei e são absolutamente passíveis da
restituição pretendida.
[...]
Os créditos que deixaram de ser aproveitados referem-se a insumos que fazem parte do
processo produtivo da empresa ou contribuem para sua geração de receita, observando-
se as novas interpretações e conceitos admitidos pela Administração Tributária para este
tema, em especial o CARF [...]
(grifo nosso)
Ora, se no PER há a indicação de que o crédito é oriundo de um pagamento maior
do que o devido, mas quando se analisa a disponibilidade de tal pagamento constata-se que ele
encontra-se inteiramente alocado a débito declarado pela Recorrente, resta no mínimo
contraditória a afirmação de que não havia necessidade de correção das declarações, para que
essas passassem evidenciar o crédito. Se os valores declarados e pagos são iguais e não se vê a
necessidade de retificação das declarações, pois estão corretas, não haveria que se cogitar então
da existência de um indébito (pagamento indevido ou a maior).
Nesse contexto, não cabe acusar de ser imotivado o despacho decisório que, no
confronto das informações prestadas pelo próprio contribuinte, não identificou um pagamento
indevido. Sua motivação não só é expressa, como também coerente, a considerar o tipo de
crédito indicado no PER. Vejamos:

Fl. 186
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

3-FUNDAMENTAÇÃO, DECISÃO E ENQUADRAMENTO LEGAL

Valor do crédito pleiteado no PER/DCOMP: 22.814,69
A partir das características do DARF discriminado no PER/DCOMP acima Identificado, foram localizados um ou mais
pagamentos abaixo relacionados, mas integralmente utilizados para quitação de débitos do contribuinte, nao restando crédito
disponível para restituição.

Características do DARF discriminado no PER/DCOMP

PERÍODO DE APURAÇÃO
CÓDIGO DE RECEITA
VALOR TOTAL DO DARF
DATA DE ARRECADAÇÃO

31/01/2011
6912
68.900,99
25/02/2011

UTILIZAÇÃO DOS PAGAMENTOS ENCONTRADOS PARA O DARF DISCRIMINADO NO PER/DCOMP

NÚMERO DO
PAGAMENTO
VALOR ORIGINAL
TOTAL
PROCESSO(PR)/
PERDCOMP(PD)/DÉBITO(DB)
VALOR ORIGINAL
UTILIZADO

5522666482
68.900,99
PD: 18139.02527.240511.1.3.04-
7616
21.267,95

Db: cód 6912 PA 31/01/2011
47.633,04

VALOR TOTAL
68.900,99

Diante da inexistência do crédito, INDEFIRO o Pedido de Restituição.
Enquadramento legal: Art. 165 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN).

Ademais, não vislumbro que tal ato tenha incorrido em nulidade, nos termo do art.
59 do Decreto no 70.235/1972, visto ter sido proferido por autoridade competente e não ter
havido cerceamento ao direito de defesa. Aqui vale destacar mais um trecho do voto do
Conselheiro Rosaldo Trevisan, em que ele trata do momento no qual o contribuinte é chamado a
esclarecer eventuais divergências apuradas no despacho decisório, in verbis:
Assim, diante dos despachos decisórios eletrônicos, é na manifestação de
inconformidade que o contribuinte é chamado a detalhar a origem de seu crédito,
reunindo a documentação necessária a provar a sua liquidez e certeza. Enquanto na
solicitação eletrônica de compensação bastava um preenchimento de formulário
DCOMP (e o sistema informatizado checaria eventuais inconsistências), na
manifestação de inconformidade é preciso fazer efetiva prova documental da liquidez e
da certeza do crédito. E isso muitas vezes não é assimilado pelo sujeito passivo, que
acaba utilizando a manifestação de inconformidade tão somente para indicar porque
entende ser o valor indevido, sem amparo documental justificativo (ou com amparo
documental deficiente).
(grifo nosso)
No caso concreto, o Contribuinte foi intimado de uma análise preliminar e depois
teve ciência da decisão acerca do PER, tendo a oportunidade de se manifestar nas duas instâncias
do processo administrativo. Logo, não há que se falar também em cerceamento ao direito de
defesa.
Posto isso, voto por rejeitar a preliminar suscitada pela Recorrente.

4. Do Mérito
Superadas as questões preliminares, passemos às de mérito.
Fl. 187
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

4.1. Da legalidade do procedimento adotado e desnecessidade de retificação
da DCTF
No tópico IV.1 da peça recursal (que carrega o título acima), a Recorrente, em
essência, defende a desnecessidade da retificação de suas declarações para que o direito
creditório que diz possuir seja reconhecido. Sua tese é a de que a legislação permite que o crédito
não apropriado no período estipulado em lei pode ser aproveitado em período de apuração
posterior (crédito extemporâneo), desde que respeitado o prazo de 5 anos, sem a necessidade de
retificação de demonstrativos e declarações (DACON e DCTF) para tanto.
Acredito que, primeiramente, é preciso delimitar bem a discussão; créditos
extemporâneos, pela acepção técnica do conceito, é “aquele cujo período de apuração ou
competência do crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente
agora está sendo registrado”. A respeito da apuração e registro dos créditos extemporâneos do
PIS, o Guia Prático da EFD Contribuições5 esclarece o seguinte:
Registro 1101: Apuração de Crédito Extemporâneo - Documentos e Operações de
Períodos Anteriores – PIS/Pasep
Crédito extemporâneo é aquele cujo período de apuração ou competência do
crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente
agora está sendo registrado. O crédito extemporâneo deverá ser informado,
preferencialmente, mediante a retificação da escrituração cujo período se refere o
crédito. No entanto, se a retificação não for possível, devido ao prazo previsto na
Instrução Normativa RFB no 1.052, de 2010, a PJ deverá detalhar suas operações
através deste registro.
Este registro deverá ser utilizado para detalhar as informações prestadas no campo 07
do registro pai 1100.
(grifo nosso)
No caso desses autos, a partir das informações contidas na planilha às fls. 33/48,
vê-se que parte dos custos/despesas, que, segundo a Recorrente, enquadrar-se-iam no conceito de
insumo, são de 12/2010, portanto, de fato, extemporâneos ao período de referência do crédito
(01/2011), enquanto outra seria do próprio período de apuração.
Para a parcela dos custos/despesas que estão adstritos ao próprio período de
referência do crédito pleiteado, entendo que a discussão não envolve exatamente o registro e o
aproveitamento de créditos extemporâneos. Não se trata de um crédito referente a um período
anterior e que foi informado na escrita fiscal de outro posterior. O que se tem é um pedido de
restituição em razão de um pagamento que teria sido realizado a maior, pois alguns
custos/despesas, que a Recorrente alega serem insumos e que foram contabilizados no próprio
período de apuração, não teriam sido considerados na apuração do crédito da não-cumulatividade
da contribuição.
Em relação à esta parcela de créditos, entendo que a ausência de retificação da
DCTF não é entrave intransponível para o reconhecimento do direito creditório, desde que o
contribuinte faça prova do direito alegado. Esse é o entendimento tanto da administração

5 Guia Prático da EFD Contribuições – Versão 1.35. Disponível em: http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/5836
Fl. 188
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

tributária federal, que o registra no item 22, “e”, do Parecer Normativo Cosit no 2/2015, quanto
de reiteradas decisões deste Conselho, das quais podemos citar dois exemplos recentes:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Data do fato gerador: 18/01/2011
DÉBITO DECLARADO EM DCTF. RETIFICAÇÃO DA DECLARAÇÃO.
DESNECESSIDADE DESDE QUE SE FAÇA POSSÍVEL A PROVA POR
OUTROS
MEIOS.
APRESENTAÇÃO
DE
LIVRO
RAZÃO.
PROVA
INSUFICIENTE.
A ausência de retificação da DCTF não pode servir de óbice à análise do direito
creditório se este encontrar-se devidamente lastreado em outros meios de prova
hábeis e suficientes. a DCTF, mercê de ser a declaração onde o contribuinte confessa
seus débitos perante o Fisco, é a declaração mais sujeita a erros de informação e o
descumprimento de uma obrigação acessória não pode ensejar, como penalidade, a
perda do crédito. No caso, o livro razão é insuficiente para comprovar inequivocamente
a liquidez e certeza do direito creditório pretendido pelo contribuinte.
COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Apenas os créditos líquidos e certos são passíveis de compensação tributária,
conforme artigo 170 do Código Tributário Nacional. Incumbe ao sujeito passivo a
demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do
crédito, que alega possuir junto Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e
certeza pela autoridade administrativa.
(Acórdão 1002-001.908, de 14 de janeiro de 2021, da 1a Seção de Julgamento / 2a
Turma Extraordinária, Relator: Marcelo Jose Luz de Macedo)

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
PAGAMENTO A MAIOR QUE O DEVIDO. COMPENSAÇÃO. DCTF. AUSÊNCIA
DE RETIFICAÇÃO. COMPROVAÇÃO POR OUTROS MEIOS DE PROVA.
POSSIBILIDADE.
A ausência de retificação da DCTF, de modo a evidenciar direito creditório relacionado
a pagamento a maior que o devido, não pode se constituir em óbice intransponível à
restituição/compensação do referido crédito, quando haja a efetiva comprovação da
existência deste, por meio de documentos hábeis e idôneos.
(Acórdão 1302-006.259, de 20 de outubro de 2022, da 1a Seção de Julgamento / 3a
Câmara / 2a Turma Ordinária, Relator: Paulo Henrique Silva Figueiredo)
(grifo nosso)
Portanto, vê-se que a retificação da declaração para a comprovação de um
indébito não constitui um impeditivo absoluto ao reconhecimento do direito, mas é inegável que
acresce a necessidade de que o contribuinte supere, por meio da apresentação de provas, a
confissão que ele mesmo prestou e não modificou pela via adequada da retificação. No entanto,
conforme será melhor detalhado no item 4.1.4. deste voto, o contribuinte não realizou tal
comprovação.
Fl. 189
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

Já em relação aos créditos efetivamente extemporâneos, necessário salientar que
na jurisprudência deste Conselho identificamos duas correntes conflitantes, inclusive na Câmara
Superior de Recursos Fiscais, quanto aos requisitos que o contribuinte precisa cumprir para o
aproveitamento desses créditos. Uma delas é a que entende ser indispensável a retificação de
DACON e DCTF para a demonstração e aproveitamento de créditos extemporâneos (v.g.
acórdãos 9303-010.080; 9303-011.300 e 9303-013.263). A outra encampa uma posição oposta e
entende pela desnecessidade da retificação dos demonstrativos para que os créditos de períodos
anteriores sejam aproveitados (v.g. 9303-012.977, 9303006.248 e 9303-009.893).
Filio-me à parcela que julga ser necessária a retificação de declarações e
demonstrativos dos períodos envolvidos, para se evidenciar tais créditos. A suma desse
entendimento encontra-se didaticamente exposta no voto do ilustre Conselheiro Andrada Márcio
Canuto Natal, no acórdão no 9303-010.080, que, com devida vênia, reproduzo a seguir:
O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com insumos
utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está previsto no art. 3o da
Lei no 10.833/2003, que assim dispõe:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...);
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica;
(...).
§ 1o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a
aplicação da alíquota prevista no caput do art.2o desta Lei sobre o valor:
(...);
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
(...).
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
(...).
Já o art. 74 da Lei no 9.430/1996, assim dispõe quanto ao ressarcimento/compensação
dos créditos:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão.
Fl. 190
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

(...).
§ 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo, para
fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de restituição e de
ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor compensado ou a ser
restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição.
(...).
Por sua vez a IN SRF no 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/
compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com
incidência não cumulativa, assim dispõe:
Art. 1o A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou
contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF), a restituição e a
compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de
Arrecadação de Receitas Federais (Darf) e o ressarcimento e a compensação de créditos
do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão efetuados
conforme o disposto nesta Instrução Normativa.
Art. 3o A restituição a que se refere o art. 2o poderá ser efetuada:
(...).
§ 1o A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo mediante
utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou Restituição e
Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na impossibilidade de sua utilização,
mediante o formulário Pedido de Restituição constante do Anexo I, ao qual deverão ser
anexados documentos comprobatórios do direito creditório.
Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do
art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de 29
de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução de débitos das
respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos
ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de que trata esta Instrução Normativa,
se decorrentes de:
I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de
exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de
divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação;
II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota zero ou não-incidência; ou
(...).
Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4o do art. 21, acumulados ao
final de cada trimestre-calendário, poderão ser objeto de ressarcimento.
(...).
§ 3o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário.
II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido das
utilizações por dedução ou compensação.
Fl. 191
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados
mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento
mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos meses seguintes, sendo
que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de ressarcimento/compensação, mediante
a transmissão de PER/DCOMP.
O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o Dacon mensal que
deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte.
Já a IN SRF no 590, de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe:
Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão
formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo
demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o
demonstrativo retificado.
§1o O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente
apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos,
aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer alteração
nos créditos informados em demonstrativos anteriores.
(...)
§ 4o A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham
sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora.
(...).
Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados meses, ou
seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao período em que o
crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A apuração extemporânea de
créditos só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos
correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon.
O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível, desde
que retificados os respectivos Dacon e as DCTF.
Cumpre destacar que, mesmo para a corrente que admite a desnecessidade de
retificação das declarações, o reconhecimento do crédito extemporâneo depende da comprovação
de que o contribuinte que não utilizou o crédito em períodos anteriores e, é claro, que o direito
creditório existe. Vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/10/2008
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. APROVEITAMENTO. SEM NECESSIDADE
PRÉVIA DE RETIFICAÇÃO DO DACON. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de
cinco anos a contar da aquisição do insumo e demonstrado a inexistência de
aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-
cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem
necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte.
(Acórdão 9303-008.635, de 15 de maio de 2019, da 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR
REC. FISCAIS, Relator: Luiz Eduardo de Oliveira Santos)
Fl. 192
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

(grifo nosso)
É nesse ponto que entramos na análise do segundo tópico da peça recursal a ser
tratado no presente item deste voto (IV.2 – Da essencialidade dos créditos de insumos e a
presença de documentos suficientes para análise do crédito). Antes, porém, entendendo ser
necessário traçar breves considerações sobre o conceito de insumo e sobre o ônus da prova no
processo administrativo fiscal.

4.2. Do conceito de insumo
O Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018, que trata das repercussões do
julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR no âmbito da Secretaria da Receita Federal, já em
sua ementa, apresenta as seguintes considerações acerca do conceito de insumos na legislação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, estabelecido pela Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça:
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Nota-se que a decisão do STJ trouxe uma concepção intermediária quanto à
abrangência do termo insumo, que fica entre a estabelecida pela legislação do Imposto sobre
Produtos Industrializado (muito mais restritiva) e a prevista na legislação do Imposto de Renda
Pessoa Jurídica (bastante abrangente).
Para fins de apuração do IPI, o conceito de insumo está intimamente relacionado
àquilo que integra o produto novo fabricado ou que é consumido, por ação direta, no processo de
industrialização deste (art. 226, I, do Decreto no 7.212/2010). Já a legislação do IRPJ adota o
chamado custo de produção de bens ou serviços vendidos, que engloba relação bem mais elástica
Fl. 193
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

de custos e encargos dedutíveis da receita bruta (art. 290 e seguintes do Decreto no 3.000/99 e
art. 302 e seguintes do DECRETO No 9.580/2018).
Pela tese firmada pelo STJ, nos termos do voto da Ministra Regina Helena Costa,
insumo, para fins de apuração das Contribuições para o PIS e COFINS, pela sistemática não
cumulativa, é todo item (bem ou serviço) cuja subtração obstaria a atividade empresarial ou
implicaria em perda sensível da qualidade do produto ou serviço (critérios da essencialidade) ou,
ainda, que por imposição legal ou pela particularidade de determinada cadeia produtiva não
possa ser dissociado do processo produtivo (critério da relevância).
Em suma, somente podem ser considerados insumos geradores de crédito na
apuração não cumulativa do PIS e COFINS, itens relacionados com a produção de bens
destinados à venda ou com a prestação de serviços a terceiros, o que não abarca itens que não
estejam sequer indiretamente relacionados com tais atividades, ou seja, deve estar comprovado
que este item integra o processo de produção da pessoa jurídica.
Trazendo tais conceitos para a prática, significa dizer que mesmo itens que não
são diretamente empregados aos bens e serviços podem gerar créditos. Não se pode olvidar,
contudo, que quanto mais remota for a relação do item com o produto ou serviço maior será a
necessidade de traçar sua relação, ainda que indireta, com a produção.

4.3. Do ônus da prova
Conforme já destacado acima, entendo que, conquanto no caso concreto não tenha
havido a retificação da DCTF e DACON para evidenciar a existência do alegado pagamento
indevido ou maior, é possível o reconhecimento do direito creditório pleiteado pela Recorrente
desde que haja provas idôneas no processo da existência de tal direito.
Evidentemente que o ônus probatório nesse caso é do contribuinte, que é quem
alega a existência do direito. Nesse ponto, não se pode olvidar das normas contidas no art. 373, I,
do Código de Processo Civil e no art. 28 do Decreto no 7.574/2011, que incumbem àquele que
alega ter um direito o ônus de comprová-lo.
Vale dizer que a partir do momento em que a verificação do direito creditório
escala do cotejo de informações declaradas e disponíveis no âmbito dos sistemas da Receita
Federal para uma lide em torno da existência ou não do direito creditório pleiteado, passam a
valer as regras do processo administrativo fiscal, entre elas, a necessidade documentos que
comprovem a liquidez e a certeza do direito alegado.
Embasam esse entendimento, as normas contidas no art. 74, § 11, da Lei no
9.430/1996, nos arts. 15 e 16, § 4o, do Decreto no 70.235/1972 e no art. 170 do CTN, in verbis:
LEI No 9.430, DE 27 DE DEZEMBRO DE 1996.
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão. (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
Fl. 194
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

[...]
§ 11. A manifestação de inconformidade e o recurso de que tratam os §§ 9o e 10
obedecerão ao rito processual do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, e
enquadram-se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de
1966 - Código Tributário Nacional, relativamente ao débito objeto da compensação.
(Redação dada pela Lei no 10.833, de 2003)

DECRETO No 70.235, DE 6 DE MARÇO DE 1972.
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em
que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias,
contados da data em que for feita a intimação da exigência.
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:(Redação dada pela Lei
no 9.532, de 1997)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Redação
dada pela Lei no 9.532, de 1997)
(grifo nosso)

LEI No 5.172, DE 25 DE OUTUBRO DE 1966.
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda pública.
(grifo nosso)
Feitas essas considerações, passemos à análise da comprovação do direito
creditório.

4.4. Da essencialidade dos créditos de insumos e a presença de documentos
suficientes para análise do crédito
Nesse tópico, a Recorrente passa a discorrer sobre a existência do crédito e de
documentação necessária à sua comprovação. Nesse sentido:
Fl. 195
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

1) diz que na apuração do PIS no período de 01/2011, deixou de considerar
créditos a que faz jus, o que levou a um recolhimento a maior da contribuição. Diz que o
balancete e DACON do mês fazem prova a seu favor de que o crédito em questão não foi
utilizado;
2) assevera que esses créditos referem-se a insumos que fazem parte do seu
processo produtivo (art. 3o, II, da Lei no 10.637/2002) e traça considerações sobre o regime de
apuração não cumulativa, em especial quanto a sua finalidade (não onerar as cadeias produtivas);
3) na sequência, aborda o conceito de insumo do art. 3o, inciso II. Destaca que
“independente do conceito adotado de insumos, somente será considerado como tal se este
custo/despesa for essencial à realização da atividade fim da empresa” (fls. 123); cita a decisão
do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR e volta a contestar o
procedimento adotado para verificação do direito creditório pela unidade de origem, “uma vez
que a análise creditícia foi realizada de forma genérica e mecânica, sem o devido cotejo com o
processo produtivo da empresa” (fls. 125);
4) afirma que “o princípio da verdade material impõe às autoridades
administrativas o dever de apurar todos os fatos que lhe são apresentados, não se limitando às
provas produzidas pelas partes, nem se restringindo às suas alegações, de modo a se evitar a
tributação de situações que não configurem fato gerador da obrigação tributária” (fls. 125);
5) Por fim, observa que “caso se entenda pela insuficiência de provas, em
homenagem ao princípio da verdade material e razoabilidade, devem ser os autos baixados em
diligência para que sejam comprovadas as alegações apresentadas pela RECORRENTE. Caso
contrário, os créditos devem ser analisados em sua inteireza, onde se constatará sua intrínseca
relação com o processo produtivo da RECORRENTE, configurando tais créditos em insumos,
passíveis de serem deduzidos na sistemática da não-cumulatividade do PIS e da COFINS, nos
termos das Leis n. 10.637/02 e 10.833/03” (fls. 126).
Sem razão a Recorrente.
Não bastasse a ausência da retificação das declarações (e, no caso dos créditos
extemporâneos, a falta da demonstração de que não houve apropriação em outros períodos), não
restou comprovada nem mesmo a afirmação da Recorrente de que as centenas de itens arrolados
na planilha apresentada (fls. 33/48) enquadram-se no conceito de insumo.
Em se tratando de direito creditório decorrente da aquisição de insumos aplicados
no processo produtivo, duas comprovações são necessárias: 1) a primeira é a comprovação do
custo/despesa, por meio da apresentação das notas fiscais correspondentes e da escrita contábil
que demonstrem o registro desses dispêndios; 2) a segunda, é a de que esses custos/despesas
enquadram-se no conceito de insumo. Para esta, incumbia à Recorrente a apresentação de um
descritivo detalhado de sua atividade empresarial, demonstrando a essencialidade ou relevância
de cada um dos bens e serviços arrolados na planilha para o processo de produção de bens ou de
prestação de serviços por ela desenvolvidos (inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002).

Fl. 196
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

No entanto, em relação à comprovação dos custo/despesas, apenas cinco notas
fiscais foram apresentadas (fls. 49/53) e apesar de na planilha haver menção às contas contábeis
nas quais esses itens teriam sido registrados, não constam nos autos excertos da escrita contábil
para confirmar essa informação.
Quanto à comprovação de que os custos/despesas enquadram-se no conceito de
insumo, seria necessário, como destacado acima, um descritivo detalhado da atividade
empresarial da Recorrente, o que não é suprido apenas com a apresentação do estatuto social (fls.
58/75 e 133/148), a transcrição de seu objeto social no recurso voluntário (industrialização e o
comércio de calçados e artigos de vestuário) e a alegação de que esses dispêndios são necessários
para a manutenção da Recorrente no competitivo nicho de mercado em se encontra inserida (fls.
116).
Além disso, analisando os dispêndios listados na indigitada planilha, constatei que
a maior parte deles refere-se a despesas com veiculação de outdoor, produção de propaganda,
veiculação em TV, vale transporte, vale refeição, cestas básicas p/ funcionários, veiculação de
painéis, serviços de propaganda e comunicação, veiculação em revistas, telefonia, pesquisa de
mercado, veiculação de busdoor, entre outras, ou seja, trata-se de itens que não são
inequivocamente classificáveis como insumo para produção dos bens compreendidos no objeto
social da Recorrente, o que acresce a necessidade da demonstração detalhada da pretensa
essencialidade ou relevância desses itens para o processo produtivo.
Fato é que essa comprovação dependia eminentemente da apresentação de prova
documental, a qual, se não apresentada por ocasião da manifestação de inconformidade, poderia
sê-lo, excepcionalmente, quando da interposição do Recurso Voluntário, conforme entendimento
que tem se consolidado neste Conselho, para os casos em que o indeferimento do direito pela
unidade de origem ocorre por despacho decisório eletrônico. Ocorre que, nas duas oportunidades
de comprovar o direito, a Recorrente restringiu-se a apresentar planilha contendo relação dos
alegados insumos, sem o suporte documental adequado (notas fiscais e registros contábeis) e sem
comprovação da satisfação dos critérios de essencialidade ou relevância.
Posto isso, julgo ser inapropriada a conversão do julgamento em diligência.
Tal providência seria imperiosa, caso, a despeito da apresentação de acervo
probatório adequado, restasse alguma dúvida quanto à liquidez do crédito. Tratando-se de
ausência de prova essencial para a confirmação do crédito, é caso de se negar provimento ao
recurso e não de converter o julgamento em diligência, conforme se conclui da interpretação
sistemática do disposto nos arts. 15, 16, IV e 18 do Decreto no 70.235, de 1972.
Também não há que falar em violação do princípio da verdade material, já que a
própria Recorrente não se desincumbiu do ônus de comprovar seu direito. A busca pela verdade
material é uma construção coletiva, cabendo à parte apresentar provas do direito alegado por
meio de documentação hábil (escrituração contábil e fiscal, amparada pelos respectivos
documentos que lhe dão suporte) e ao julgador avançar a partir dessas provas na busca de uma
solução analítica e correta. Assim, não cabe ao julgador, a pretexto de estar perseguindo a
verdade material, substituir a necessária ação probatória do contribuinte.

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Fl. 21 do Acórdão n.o 3001-002.620 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10380.909781/2015-11

Conclusão
Diante do exposto, voto por rejeitar as questões preliminares, que suscitam a
necessidade da reunião de processos para julgamento conjunto e a nulidade do despacho
decisório, e, no mérito, por negar provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
João José Schini Norbiato

Fl. 198
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