Tribunal: CARF
Processo: 13896.902823/2014-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BRUNO MINORU TAKII
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-19
Data de publicação: 2024-09-03

Ementa:
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
DESPESAS. FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa.
DESPESAS DE COMBUSTÍVEIS. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
As despesas de combustíveis incorridas em transporte próprio de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa não se subsomem ao conceito de insumos de que trata o inciso II do artigo 3o da Lei no 10.833/2003, nem a despesa de frete em operação de venda de que trata o inciso IX do referido artigo.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13896.902823/2014-90
ACÓRDÃO
3301-014.110 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SANTALUCIA ALIMENTOS LTDA
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
DESPESAS. FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA
ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em
relação a fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma empresa.
DESPESAS DE COMBUSTÍVEIS. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
As despesas de combustíveis incorridas em transporte próprio de produtos
acabados entre estabelecimentos da própria empresa não se subsomem ao
conceito de insumos de que trata o inciso II do artigo 3o da Lei no
10.833/2003, nem a despesa de frete em operação de venda de que trata o
inciso IX do referido artigo.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
Recurso Voluntário, vencido o Conselheiro Bruno Minoru Takii, que lhe dava provimento. Votou
pelas conclusões o Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto. Designado o Conselheiro Paulo
Guilherme Deroulede para elaborar o voto vencedor.
Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii – Relator
Fl. 405
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Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Redator

Assinado Digitalmente
Aniello Miranda Aufiero Junior – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Paulo Guilherme Deroulede,
Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Bruno Minoru Takii, Aniello Miranda Aufiero Junior
(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de caso pedido de ressarcimento de créditos de COFINS não cumulativo,
referente ao 3o trimestre/2008, no valor de R$ 776.301,11, informado no Per/DComp no
23664.97511.281008.1.1.11-5827, tendo sido parcialmente alocado no pedido de compensação
Per/DComp no 19361.87413.201010.1.7.11-6633 (Original: 34999.51025.281008.1.3.11-0049).
Em Despacho Decisório, reconheceu-se parcialmente o direito creditório, tendo-se
homologado parcialmente o pedido de compensação.
Posteriormente, a Recorrente apresentou sua manifestação de inconformidade,
onde apresentou os seguintes questionamentos quanto às glosas procedidas pela fiscalização:

(a) Erro no método de determinação de créditos;
(b) Irregularidade na determinação proporcional dos créditos;
(c) Irregularidade nos valores alocados no DACON como “bens para revenda”;
(d) Irregularidade nos valores alcocados no DACON como “despesas de
armazenagem e frete”;
(e) Irregularidades nos Valores Alocados no Dacon como “Bens Utilizados como
Insumos – Óleo Diesel”;
(f) Compensações homologadas;
(g) Correção monetária pela taxa Selic.

Após o estabelecimento do contencioso administrativo, determinou a DRJ a
realização de diligência, com vistas a corrigir equívoco em relação ao rateio proporcional e às
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glosas relacionadas com os encargos de depreciação. No caso, foi identificado que outros
processos da contribuinte, resultantes da mesma fiscalização (MPF-F no 10102.002014.00172-5),
já haviam sido baixados em diligência e que a fiscalização já havia reconhecido a existência de
referidos equívocos, sendo necessário, portanto, a realização da diligência para as devidas
correções, retornando ajuste de R$ 165.413,59.
Em sessão de 31/01/2023, a DRJ julgou parcialmente procedente a manifestação de
inconformidade, de forma a reconhecer crédito adicional de R$ 350.369,25 (valor originário),
homologando a compensação vinculada até o limite do crédito reconhecido, conforme constou do
acórdão no 109-016.407, assim ementado:

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
DILIGÊNCIA. DOCUMENTOS CONTÁBEIS. AUSÊNCIA DE CONTESTAÇÃO DO
CONTRIBUINTE.
Deve-se adotar as conclusões de diligência realizada durante o contencioso,
mormente quando elas são obtidas com base em documentos contábeis e o
contribuinte se ausenta na apresentação de argumentos contrários.
INEXATIDÃO MATERIAL. ERRO. CORREÇÃO.
As inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os erros de escrita ou de
cálculos existentes na decisão poderão ser corrigidos de ofício ou a requerimento
do sujeito passivo.
HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. PRAZO. DCOMP RETIFICADORA.
Na hipótese de retificação da declaração de compensação, o prazo para
homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de 5 (cinco)
anos contados dessa retificação.
RESSARCIMENTO. SELIC. APLICAÇÃO.
É devida a correção monetária, correspondente à taxa Selic, sobre os créditos de
PIS e Cofins objeto de pedido de ressarcimento, a partir do 361o dia do protocolo,
para os quais não tenha havido manifestação do Fisco.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. FRETE PARA ARMAZENAGEM. PRODUTOS
ACABADOS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas de fretes relativos às transferências de produtos acabados entre os
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram direito ao crédito no
regime não cumulativo das contribuições (PIS e Cofins).
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Em, 27/06/2023, a Recorrente apresentou o seu Recurso Voluntário,
limitando-se a recorrer sobre a questão dos créditos referentes (a) gastos com frete para
transferência de produtos acabados entre seus estabelecimentos e (b) gastos com
combustíveis nessa mesma atividade:
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Bruno Minoru Takii, Relator
O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este
efeito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF no 1.364/2023, a qual aprova o
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF.

Mérito
1. Créditos sobre gastos com frete para transferência de produtos acabados
entre seus estabelecimentos
Conforme apresentado em sua peça recursal, a Recorrente é empresa industrial
com sede em Camaquã/RS, atuante no setor do arroz, com atuação comercial em grande parte do
território nacional.
Para atender às necessidades de seus clientes – que são supermercadistas, com
estoque limitado para a armazenagem de itens essenciais e volumosos, como o arroz - possui
diversas unidades para a armazenagem e distribuição de seu produto.
Dentro desse contexto, os gastos com a contratação de fretes ou de consumo de
combustíveis em transporte próprio torna-se elemento relevante, sendo esse, basicamente, o
contexto das rubricas glosadas pelo Fisco, mantidas pela DRJ sob o argumento de que essas
rubricas só seriam creditáveis se incorridas dentro do produtivo do arroz, o que não seria o caso.
Todavia, entendo haver equívoco no entendimento fixado pela DRJ, especialmente
após a decisão do STJ em sede de recurso repetitivo no REsp no 1221170/ PR, onde se fixou a tese
de que insumos seriam todos os itens tidos como essenciais ou relevantes para o desenvolvimento
da atividade desempenhada pelo contribuinte, conforme ementa transcrita abaixo:

TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
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DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1.
Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na
IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art.
3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.)

Ainda, de acordo com os itens 15 e 16 da Nota SEI/PGFN no 63/2018, para que se
possa verificar na prática se determinado item é essencial ou relevante, cabe realiza o “teste de
subtração”, onde caracterizada a natureza de insumo quando a subtração do item implicar a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, causar perda de qualidade
substancial que torne o produto inútil:

15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
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como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.

No específico caso da Recorrente, a supressão dos gastos com frete (pagamento de
terceiros ou combustível) impede que milhares de toneladas de mercadoria sejam movimentadas
em todo o território nacional, restando bastante claro que, em caso de sua supressão, a sua
atividade seria gravemente comprometida.
Ademais, é importante aqui salientar que, de acordo com o contato social juntado
aos autos (fls. 31-32), a Recorrente exerce como objeto social não só atividade industrial, mas
também a comercial e, inclusive a de transporte rodoviário:

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Portanto, o contexto apresentado, a meu ver, autoriza que as rubricas sub judice
gerem créditos à Recorrente, posição essa também adotada por este E. CARF no acórdão no 3301-
008.898, abaixo transcrito:

FRETE. TRANSFERÊNCIA ENTRE FILIAIS. ARMAZÉNS. PRODUTOS ACABADOS.
CRÉDITO. POSSIBILIDADE. A transferência de produtos acabados entre os
estabelecimentos ou para armazéns geral, apesar de ser após a fabricação do
produto em si, integra o custo do processo produtivo do produto, passível de
apuração de créditos por representar insumo da produção, conforme inciso II do
art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.
(CARF. 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária. PAF no
10935.903364/2013-89. Acórdão no 3301-008.898. Publicação: 25/11/2020)

Neste ponto, em que pese ser desejável a uniformização jurisprudencial, não há a
possibilidade de se vincular esta decisão a esse acórdão utilizado como paradigma, tal como
pretende a Recorrente, vez que não há previsão legal ou regimental nesse sentido.
Além disso, há outra vertente no CARF favorável à apropriação de créditos de
PIS/COFINS sobre gastos com frete incorrido no transporte de mercadorias acabadas entre
estabelecimentos da mesma empresa com fundamento no artigo 3o, inciso IX (COFINS) e artigo 15
(PIS/Pasep), a seguir transcrito:

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.

Para essa corrente jurisprudencial, adotada pela CSRF, todos os gastos com frete
incorridos na “operação de venda” (isto é, finais ou intermediários, mas dentro da atividade
operacional da empresa) estariam alcançados por esses dispositivos, pois, caso fosse a intenção do
legislador a limitar esse direito ao frete final, a expressão que deveria ter sido utilizada seria a
“frete para venda”. A seguir, transcrevo a ementa do acórdão no 9303-007.500:

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Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2004 a
30/09/2008 PIS/PASEP. AQUISIÇÃO E REVENDA. ALÍQUOTA ZERO. INCIDÊNCIA
CONCENTRADA. CRÉDITO SOBRE ARMAZENAGEM E FRETES NA VENDA.
POSSIBILIDADE. As revendas, por distribuidoras, de produtos sujeitos à tributação
concentrada, ainda que as receitas sejam tributadas à alíquota zero, possibilitam
desconto de créditos relativos a despesas com armazenagem e frete nas
operações de venda, conforme artigo 3o, IX da Lei nos 10.637/2002 e 10.833/03.
(CARF. 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS. PAF 10480.725292/2011-56.
Acórdão no 9303-007.500. Publicação: 21/11/2018)

Neste ponto, entendo ser possível a extensão do alcance desse dispositivo para os
gastos incorridos com combustíveis, desde que vinculados à operação de frete de mercadorias
acabadas entre os estabelecimentos da mesma empresa, isto porque o dispositivo legal não fez
limitação aos “gastos de fretes incorridos com a contratação de terceiros”, podendo-se assim
considerar que, também, os gastos incorridos com frete próprio também devem gerar o direito à
apuração de créditos.
E diante do exposto, voto por dar total provimento ao Recurso Voluntário.

Conclusão
Diante do exposto, voto por dar provimento total ao recurso.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede, redator designado.
Com o devido respeito aos argumentos do ilustre relator, divirjo quanto ao
creditamento sobre gastos com frete para transferência de produtos acabados entre seus
estabelecimentos, bem como sobre os gastos com combustíveis incorridos no transporte entre
estabelecimentos da recorrente.
O relator considerou legítimo o creditamento do frete tanto em razão do disposto
no inciso II quanto no inciso IX, ambos do artigo 3o da Lei no 10.833/2003, ou seja, tanto na
condição de insumos quanto na de frete em operação de venda.
Quanto à subsunção ao conceito de insumos, destaca-se este foi dado pelo STJ ao
julgar, na sistemática de como recurso repetitivo, o REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com
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publicação em 24/04/2018 e trânsito em julgado em 29/06/2023, o qual restou decidido com a
seguinte ementa:

EMENTA
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Seção
do Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas
taquigráficas a seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o
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realinhamento feito, conhecer parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte,
dar-lhe parcial provimento, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator, que
lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto-
vista), Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a votar)
votaram com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr. Ministro
Francisco Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR

O Ministro-relator adotou as razões expostas no voto da Ministra Regina Helena
Costa:

"Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.
No caso em tela, observo tratar-se de empresa do ramo alimentício, com atuação
específica na avicultura (fl. 04e).
Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se
sujeitam, os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de
Fabricação", englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e
exames laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de
limpeza, seguros, viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas
com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos,
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viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas,
seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
Observando-se essas premissas, penso que as despesas referentes ao pagamento
de despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames
laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI,
em princípio, inserem-se no conceito de insumo para efeito de creditamento,
assim compreendido num sistema de não-cumulatividade cuja técnica há de ser a
de "base sobre base".
Todavia, a aferição da essencialidade ou da relevância daqueles elementos na
cadeia produtiva impõe análise casuística, porquanto sensivelmente dependente
de instrução probatória, providência essa, como sabido, incompatível com a via
especial.
Logo, mostra-se necessário o retorno dos autos à origem, a fim de que a Corte a
quo, observadas as balizas dogmáticas aqui delineadas, aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a
custos e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames
laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI."

As teses propostas pelo Ministro-relator foram:

43. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.

Assim, as premissas estabelecidas no voto do Ministro-relator foram:
1. Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de
qualidade, quantidade e/ou suficiência;
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2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação
do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva
(v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de proteção individual - EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Com base nestas premissas, o julgado afastou a tese restritiva da Fazenda Nacional,
bem como a tese ampliativa lastreada no IRPJ, como sendo todas os custos e despesas necessárias
às atividades da empresa. Ainda, no caso concreto analisado, foram afastados os creditamentos
sobre algumas despesas gerais comerciais, como “combustíveis, comissão de vendas, gastos com
veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas,
seguros, telefone e comissões”.
Após o referido julgamento, a PGFN emitiu a Nota SEI no 63/2018, com a seguinte
ementa:

Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.

Por seu turno, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer Normativo
no 5/2018, com a seguinte ementa:

Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
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a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.

Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção como um todo, ou
seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer), EPI, testes de qualidade de produtos,
tratamento de efluentes do processo produtivo, vacinas aplicadas em rebanhos (item 4 do
parecer), instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o transporte para tanto (item 5 do
parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos à exaustão, despesas do imobilizado
lançadas diretamente no resultado, despesas de manutenção dos ativos responsáveis pela
produção do insumo e o do produto, moldes e modelos, inspeções regulares em bens do ativo
imobilizado da produção, materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos
produtivos (item 7 do parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em ativo intangível
que efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à venda ou em prestação de
serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e lubrificantes em a) veículos que
suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta industrial; b) veículos que
fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários ou produtos em elaboração entre
estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos utilizados por funcionários de uma prestadora de
serviços domiciliares para irem ao domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de
pessoas jurídicas prestadoras de serviços de transporte (item 10 do parecer), testes de qualidade
de matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos na
prestação de serviços (item 11 do parecer).
A partir das considerações acima, afasto a tese de que todos os custos e despesas
necessários à obtenção das receitas gerariam créditos das contribuições, o que equivaleria, em
outros termos, à tese do IRPJ. Assim, despesas operacionais, como as administrativas e de vendas,
embora necessárias à recorrente para exercer suas atividades em geral, não se enquadram no
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normativo de que trata o inciso II do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, nos termos
da decisão proferida no REsp 1.221.170/PR.
Passo, então, à análise específica das despesas glosadas.

Frete de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa
Neste ponto, considero que os critérios adotados pelo STJ não abrangem despesas
operacionais ocorridas após o processo produtivo e cuja supressão não importa em impedimento
à obtenção do produto. Por óbvio, tais despesas são necessárias à empresa e por certo são
dedutíveis para o IRPJ, mas este critério foi afastado pelo julgado proferido pelo STJ, inclusive,
expressamente, quanto aos fretes.
Já em relação à subsunção ao incido IX do artigo 3o da Lei no 10.833/2003, ou seja,
o enquadramento como frete em operação de venda, entendo que o dispositivo legal refere-se à
operação de venda assim entendida como o negócio jurídico de compra e venda e não à atividade
operacional da pessoa jurídica a viabilizar a atividade comercial. O mencionado inciso possui a
seguinte redação:

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória no
497, de 2010) (Regulamento)
[...]
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.

Destaca-se a expressão “quando o ônus for suportado pelo vendedor”. Considero
que a especificidade da expressão indica que o inciso trata do negócio jurídico de compra e venda
de mercadoria, posto que não faria sentido a restrição para as despesas operacionais de logística
interna que, certamente, são suportadas pela pessoa jurídica, não havendo que se cogitar de ônus
a ser suportado por um comprador, quando inexiste uma compra ou quando se refere a
operações de logística interna.
No sentido da vedação ao creditamento, transcrevo excertos do voto proferido pelo
Conselheiro Rosaldo Trevisan no Acórdão CSRF no 9303-015.012, cujas razões adoto como
complementares:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS) Período de apuração: 01/01/2008 a 30/04/2008 DESPESAS. FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
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EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa.

Excertos do voto condutor:

“Entende-se relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ sobre os
créditos da não cumulatividade das contribuições, Recurso Especial no
1.221.170/PR (Tema 779). Tal precedente, bem conhecido deste colegiado,
aclarou a aplicação do inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições, à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser vinculantes,
no próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no inteiro teor do
acórdão proferido em tal REsp (disponível no sítio web do STJ), são encontradas
14 ocorrências para a palavra “frete”. Uma das alegações da empresa, no caso
julgado pelo STJ, é a de que atua no ramo de alimentos e possui despesas com
“fretes”. Ao se manifestar sobre esse tema, dispôs o voto-vogal do Min. Mauro
Campbell Marques:
(...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes
“custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção
de EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a
representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas,
telefone e comissões. É que tais “custos” e “despesas” não são essenciais ao
processo produtivo da empresa que atua no ramo de alimentos, de forma que a
exclusão desses itens do processo produtivo não importa a impossibilidade mesma
da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a perda substancial da
qualidade do serviço ou produto. (grifo nosso)
Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina Helena
Costa, esclarece o Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu
voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em
relação aos “custos” e “despesas” com água, combustível, materiais de exames
laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção
individual - EPI. Ficaram de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros,
viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na
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hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de
pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. (grifo nosso)
Essa leitura do STJ sobre o conceito de insumo (inciso II do art. 3o das leis de
regência das contribuições não cumulativas) foi bem compreendida no Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5/2018, que trata da decisão vinculante do STJ no REsp
no 1.221.170/PR, no que se refere a gastos com frete posteriores ao processo
produtivo:
“(...) 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU
DE PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se
do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo
exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de
veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação
de transportadoras. (...)” (grifo nosso)
É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de “bens e
serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos”
(dicção do referido ‘inciso II’ os gastos que ocorrem quando o produto já se
encontra “pronto e acabado”.
Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo
precedente do STJ: como a (in)existência de remoção de um estabelecimento
para outro de um produto acabado afetaria a obtenção deste produto? Afinal de
contas, se o produto acabado foi transportado, já estava ele obtido, e culminado o
processo produtivo. O raciocínio é válido tanto para transferência entre
estabelecimentos da empresa quanto para centros de distribuição ou de
formação de lotes.
Em adição, parece fazer pouco sentido, ainda em termos lógicos, que o legislador
tenha assegurado duplamente o direito de crédito para uma mesma situação (à
escolha do postulante) com base em dois incisos do art. 3o das referidas leis, sob
pena de se estar concluindo implicitamente pela desnecessidade de um ou outro
inciso ou pela redundância do texto legal.
Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ,
os fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3o
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Lei no 10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme
art. 15, II: (“frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus
for suportado pelo vendedor”), se atendidas as condições de tal inciso.
Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos
inequivocamente não constitui uma venda. Para efeitos de incidência de ICMS, a
questão já foi decidida de forma vinculante pelo STJ (REsp 1125133/SP - Tema
259).
E o STJ tem, hoje, posição sedimentada, pacífica e unânime em relação ao tema
aqui em análise (fretes de produtos acabados entre estabelecimentos), como se
registra em recente REsp. de relatoria da Min. Regina Helena Costa:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL.
CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART. 535
DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA
DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO. ILEGITIMIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL.
NÃO DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS
CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil
de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse
sujeito ao Código de Processo Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao
cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos
acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para
tanto, a mera transcrição de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do Código
de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em
votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade
ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso.
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VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora Ministra
Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de 25/5/2022)
(grifo nosso)
Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total
consonância com o que foi decidido no Tema 779:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL.
CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE. DIREITO A CRÉDITOS.
INEXISTÊNCIA.
1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas
realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos
da sociedade empresária.Precedentes.
2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o acórdão
proferido pelo TRF da 3a Região, segundo o qual “apenas os valores das despesas
realizadas com fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente a
terceiros - atacadista, varejista ou consumidor -, e desde que o ônus tenha sido
suportado pela pessoa jurídica vendedora, é que geram direito a créditos a serem
descontados da COFINS devida”.
3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator Ministro
Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe de 26/5/2021)
(grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO
ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC/1973. MANDADO DE
SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE
MERCADORIAS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. NÃO ENQUADRAMENTO NO
CONCEITO DE INSUMO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA
PROVIMENTO.
1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do art.
535 do CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou integralmente a lide
de forma suficiente e fundamentada. O que ocorreu, na verdade, foi julgamento
contrário aos interesses da parte. Logo, inexistindo omissão, contradição ou
obscuridade no acórdão, não há que se falar em nulidade do acórdão.
2. A 1a. Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito dos
recursos repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do creditamento
relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte. Assim, cabe às instâncias ordinárias, de acordo com as provas
dos autos, analisar se determinado bem ou serviço se enquadra ou não no
conceito de insumo.
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3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à
jurisprudência desta Corte de que as despesas de frete somente geram crédito
quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se
reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma
empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou
revenda (AgInt no AgInt no REsp. 1.763.878/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL
MARQUES, DJe 1o.3.2019).
4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp n.
848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, julgado
em 14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso)
“PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
INTERNO.
ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO
OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE INCLUSÃO
NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS E COFINS.
IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA No 7 DO STJ. DESPESAS COM FRETE ENTRE
ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO. DESPESAS COM TAXA DE
ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO. MATÉRIA CONSTITUCIONAL.
(...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa ou grupo, por não
estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Nesse
sentido:
AgRg
no
REsp
1.386.141/AL,
Rel. Ministro
Olindo
Menezes
(desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015;
AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe
30/06/2015.
(...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA, relator
Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 22/4/2020, DJe
de 27/4/2020) (grifo nosso)
Esse é também o entendimento recente deste tribunal administrativo, em sua
Câmara Superior, a reclamar, inclusive, a edição de Súmula.
Pelo exposto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do STJ
aqui colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela corte
superior em relação ao inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições
não cumulativas, que não incluem os fretes de transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos, e o entendimento pacifico, assentado e
fundamentado, em relação ao inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (também
aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II), é de se concluir
que não há amparo legal para a tomada de créditos em relação a fretes de
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de uma mesma
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empresa, por nenhum desses incisos, o que implica o não reconhecimento do
crédito, no caso em análise.”

Despesas com combustíveis
As despesas de combustíveis incorridas no transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos seguem a mesma sorte da despesa de fretes, posto que incorridas após o
processo produtivo, não sendo essenciais ou relevantes para a atividade de produção ou
fabricação.
Também não se enquadra em despesas de frete em operação de venda, pois estas
consistem em prestação de serviços de transporte por terceiros, tendo em vista o disposto no §3o,
inciso I do referido artigo:

§ 3oO direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;

Portanto, toda a relação exaustiva de hipóteses de creditamento contida no artigo
3o da Lei no 10.833/2003 pressupõe uma aquisição junto a uma pessoa jurídica domiciliada no
país, isto é, um terceiro, incluindo a armazenagem e o frete na operação de venda.
Tratam-se de despesas operacionais da empresa, sem, contudo, se subsumir aos
incisos II ou IX do artigo 3o da Lei no 10.833/2003.
Diante do exposto, nego provimento ao recurso voluntário.
Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede

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