Tribunal: CARF
Processo: 10925.907008/2011-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO PINHEIRO LUCAS RISTOW
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-26
Data de publicação: 2025-02-11

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10925.907008/2011-91
RESOLUÇÃO
3201-003.700 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRF BRASIL FOODS S/A (SUCESSORA DE SADIA S/A)
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência à repartição de origem, com o seguinte objetivo:
(i)
a unidade preparadora deverá intimar o Recorrente a apresentar, “caso
entenda necessário”, em prazo razoável, não inferior a 60 dias, laudo
complementar ao que consta no anexo relatório técnico elaborado pelo INT
e, posteriormente, em petição separada, laudo técnico produzido pela TYNO
Consultoria sobre as atividades realizadas dentro da empresa, com o intuito
de comprovar de forma conclusiva e detalhada a essencialidade e relevância
dos dispêndios que serviram de base para tomada de crédito, entendendo
serem estes, imprescindíveis e importantes no seu processo produtivo, nos
moldes do RESP 1.221.170 STJ e da Nota SEI/PGFN no 63/2018,
(ii)
a unidade preparadora também deverá apresentar novo Relatório Fiscal,
para o qual deverá considerar, além dos Laudos/Pareceres Técnicos
entregues pelo Recorrente, também o mesmo REsp 1.221.170 STJ e a Nota
SEI/PGFN no 63/2018,
(iii)
após cumpridas essas etapas, o contribuinte deverá ser novamente
cientificado do resultado conclusivo da Fiscalização, diante do que se
pretende com esta diligência. Sendo imperioso que se dê total transparência
quanto aos dispêndios que permanecerem glosados, bem como aqueles
que, à luz do conceito contemporâneo de insumos, vierem a ser revertidos,
e
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(iv)
cumpridas as providências indicadas, deverá o processo retornar ao
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF para prosseguimento do
julgamento.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow – Relator

Assinado Digitalmente
Helcio Lafeta Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia
Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana
Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente)

RELATÓRIO
O presente processo trata do Pedido de Restituição de créditos da Cofins,
PER/DCOMP no 26297.06442.291210.1.5.093842, cumulado com declarações de compensação,
com valor total do pedido de R$ 22.284.376,88. Os créditos, apurados sob o regime da não
cumulatividade com base nos dados do Dacon (Demonstrativo de Apuração das Contribuições
Sociais), são decorrentes das operações da interessada com o mercado externo em razão de
vendas efetuadas com não incidência das contribuições que remanesceram ao final do 1o
trimestre de 2008, após as deduções do valor a recolher da contribuição, concernentes às demais
operações.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“Relata que para confirmação dos valores declarados em Dacon como origem dos
créditos a descontar: verificou a compatibilidade das operações de aquisições
geradoras de crédito com a receita declarada pelos principais fornecedores; e
verificou a regularidade e integridade do crédito, por meio de auditorias das
memórias de cálculo, análise do correto enquadramento dos Códigos Fiscais de
Operação (CFOP) nas respectivas linhas do Dacon e conferências por amostragem
dos totais declarados nos livros do contribuinte, de acordo com técnicas de
auditoria e critérios definidos pelo Auditor Fiscal, onde foram considerados o
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valor das notas fiscais, os fornecedores, a descrição do produto constante na
nota, a respectiva classificação CFOP e a sua relação com o processo produtivo.
Informa que foram utilizadas planilhas auxiliares para reproduzir os valores do
Dacon, para confirmar os percentuais de rateio, para calcular as novas bases de
cálculo em função das glosas, para calcular os valores que foram deferidos e para
comparar os valores originários declarados no Dacon com os novos valores
(deferidos).
Da base de cálculo dos créditos apurados em Dacon, ficha 06A– aquisições no
mercado interno, foram glosados os valores que seguem:
1. Da linha 02 foram glosados os valores referentes a:
1.1. aquisições de bens e serviços que não se enquadram no conceito de insumo
A autoridade fiscal relata que glosou os valores das notas fiscais de aquisições de
mercadorias e serviços que não se enquadram no inciso II do artigo 3o das Leis no
10.833/2003 e no 10.637/2002, pois consistiriam de “despesas gerais necessárias
às operações industriais e comerciais normais de qualquer estabelecimento
industrial/comercial”. Assim relaciona o principais itens glosados:
a. Uniformes, artigos de vestuário, equipamentos de proteção de empregados,
materiais de uso pessoal: luva, avental, respirador descartável, bota/botina de
segurança, protetor auricular, óculos de segurança, sapato de segurança,
camisa/camiseta, absorvente higiênico, calça; b. Materiais de limpeza /
desinfecção: detergente; c. Produtos para movimentação de cargas / embalagens
utilizadas para transporte: pallet, etiqueta para identificação de pallets; d.
Combustíveis (não exercem ação direta sobre o produto): hexano, óleo de xisto,
GLP, acetileno, gases em geral; e. Ferramentas e materiais utilizados em
máquinas/equipamentos: correia, corrente, lubrificantes, mangueira, mangote,
graxa, anel, botão, disjuntor, fita isolante, fusível, reator, resistência, retentor,
rolamento, selo mecânico, válvula, abraçadeira, arruela, bucha, conector,
parafuso, porca sextavada, rebite, argônio, agulha, bucha; f. Bens do ativo
imobilizado: animais reprodutores e de lactação (não são consumidos na
produção) e ração por eles consumida; g. Outras aquisições cuja utilização no
processo produtivo não foi detectada: diluente, rodízio.
1.2. aquisições efetuadas junto a pessoas físicas e aquisições sujeitas à alíquota
zero Dos valores informados para a linha 2 do Dacon a autoridade fiscal glosou,
com fundamento nos incisos I e II do §2o das Leis no 10.833/2003 e 10.637/2002,
os valores referentes a bens adquiridos de pessoas físicas e, também, bens que
estavam, à época da aquisição, sujeitos à alíquota zero da contribuição, conforme
constatado por meio da NCM da aquisição ou pela própria descrição do material
constante da planilha de memória de cálculo apresentada. Informa que a planilha
contendo os itens adquiridos de pessoas físicas glosados se encontra gravada em
mídia digital (CD) no processo físico. Assim relaciona o principais itens glosados:
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Os principais itens sujeitos à alíquota zero glosados são: vitaminas, metionina,
farinha de milho, cebola natural congelada, cebola desidratada, leite em pó,
requeijão, mata mosca, champignon, bentonita sódica, terra filtrante, treonina,
tomate cubo supergelado, batata em cubos, digluconato de clorexidina, queijo
prato e ricota.
1.3. aquisições de insumos com suspensão de PIS e Cofins A autoridade fiscal
relata que excluiu os valores das aquisições de insumos com venda suspensa de
PIS/Cofins, que não geram crédito regular (linha 02), mas somente crédito
presumido de atividades agroindustriais. Assim coloca:
Com relação aos insumos “boi castrado”, “boi castrado rastreado”, “boi inteiro
rastreado”, “boi marruco rastreado”, “frango corte p/ abate”, “milho em grão”,
“novilha”, “novilha rastreada”, “peru 21 dias p/ terminação”, “soja em grão”,
“suíno geral p/ abate”, “vaca” e “vaca rastreada”, tratase de insumos com venda
suspensa de PIS/COFINS, conforme art. 9o da Lei no 10.925/2004 e conforme item
2.1.6 deste Despacho. São aquisições sujeitas, portanto, somente a crédito
presumido de atividades agroindustriais.
Acrescenta que considerase que os fretes relativos às aquisições sujeitas a crédito
presumido de atividades agroindustriais também podem gerar crédito, mas
somente no mesmo percentual de crédito presumido. E informa que os valores
referentes a essas glosas foram adicionados à Linha 27 (ajustes positivos de
créditos) da ficha 06A do Dacon.
2. linha 03 serviços utilizados como insumo Dos montantes informados para linha
03, foram glosados os valores de aquisições de bens e valores referentes a
aquisições de serviços que não se enquadram no conceito de insumo; sobre esses
últimos assim dispõe o fisco:
Em suma, o que se vê na memória de cálculo da linha 03 é um sem número de
gastos com manutenção, consertos e reparos e de aquisições de materiais.
Serviços utilizados como insumos são raros no demonstrativo.
3. linha 04: foram glosados da memória de cálculo os valores que não se referem
a energia elétrica consumida nos estabelecimentos, mas, considerando os CFOP lá
registrados(1.302, 1.352, 1.353 e 2.352), consistem de aquisições de serviços de
comunicação ou serviços de transporte.
4. linha 05: a diferença positiva entre o valor declarado em Dacon e a memória de
cálculo apresentada como demonstrativo de tal valor.
5. linha 06: valores referentes a aluguéis pagos a pessoa física e referentes a itens
que não são utilizados nas atividades da empresa; 6. linha 07: valores pagos a
pessoas físicas e os valores das notas cujo CFOP e descrição indica que a
correspondente operação não se refere a despesa com serviço de armazenagem e
fretes; sobre essas glosas o fiscal assim dispõe:
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De acordo com a classificação no CFOP e com a descrição do serviço constante da
memória de cálculo apresentada para justificar os créditos relativos às despesas
referidas neste item, diversas notas fiscais não se referem a despesas de
armazenagem nem a fretes em operações de venda – por exemplo, fretes de
descarte, fretes de transferência, retorno de pallets, acidificante, apresuntado,
calcário, carne, remessas para parceria, fretes sobre compra, locação de veículos,
serviço de retirada de grama, transportes internos – e, por isso, foram glosadas.
7. linha 09: valores referentes a despesas com depreciação de bens do ativo
imobilizado adquiridos antes de 30 de abril de 2004; nos termos do art. 31 da Lei
no 10.865/2004.
8. linha 10: foram glosados os valores referentes a:
8.1. diferenças entre as depreciações calculadas pelo contribuinte (em 48 meses,
nos termos do §14 do art 3o da Lei no 10.833/2003) e a depreciação correta,
conforme o disposto na IN SRF no 162/1998, Anexo II prazo de 300 meses para
edificações e benfeitorias; 8.2. aquisições registradas sem nenhuma descrição que
possibilite a identificação da máquina/equipamento.
9. linha 27: do Créditos Presumidos Atividades Agroindustriais:
9.1. relata a autoridade fiscal que da análise das planilhas de memória de cálculo
(em mídia digital juntada ao processo físico), concluiu que a empresa possui
diversas aquisições cujo enquadramento do percentual de 60% está equivocado.
As referidas aquisições têm como enquadramento legal o percentual de 35% ou o
percentual de 50% das alíquotas previstas no art. 2o das Leis no 10.637/2002, e no
10.833/2003.
Sendo assim, foi glosada toda a diferença, subtraindo o valor da Linha 26.
9.2. foram glosados os valores das aquisições que não se enquadram no conceito
de insumo (animais reprodutores, locação de data show) e inclusão de insumos
não destinados à alimentação (gás GLP, lenha, refile de madeira); e 9.3. valores de
compras de bens destinados à comercialização, conforme o CFOP informado pelo
contribuinte.
Da base de cálculo dos créditos informados na linha 02 da ficha 06B – referentes a
aquisições de insumos no mercado externo, com fundamento no inciso II do
artigo 15 da Lei no 10.865/2004 que autoriza o creditamento sobre bens e
serviços importados utilizados como insumos na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, adquiridos no
mês , foram glosados os valores:
1. das aquisições bens que estavam, à época da aquisição, sujeitos à alíquota zero
da contribuição, o que se constata por meio da NCM da aquisição ou pela própria
descrição do material constante da planilha de memória de cálculo.
2. das aquisições bens que não se enquadram no conceito de insumo (exemplos:
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esteira, parafuso, arruela, porca, agulha, faca, válvula, reparo, bucha,
engrenagem, anel, retentor, mancal, eixo, borracha, mangueira, correia, navalha,
câmara torsional, amplificador, resistência).”
Após a glosa de parte dos créditos, a recorrente apresentou Manifestação de
Inconformidade que foi julgada pela 4a Turma da DRJ/FNS. A decisão da DRJ/FNS deu provimento
parcial à Manifestação de Inconformidade, aceitando somente os valores pagos a título de energia
elétrica para os quais a recorrente apresentou notas fiscais.
Irresignada, a parte interpôs o presente Recurso Voluntário, discutindo em síntese,
no mesmo sentido da Manifestação de Inconformidade:
a) Conceito de insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS:
b) Créditos pela aquisição de bens com suspensão das contribuições:
c) Crédito presumido de aquisição de insumos adquiridos para atividades agroindustriais:
d) Créditos de custos relacionados com uniformes, equipamento de proteção e materiais de
limpeza:
e) Créditos de insumos com alíquota zero:
f)
Créditos de produtos para movimentação de cargas e embalagens para transporte (pallets):
g) Crédito sobre frete:
h) Crédito sobre depreciação de bens do ativo imobilizado:
i)
Crédito sobre serviços utilizados como insumos:
j)
Crédito sobre bens importados utilizados como insumos.
Além disso, a recorrente requer a realização de perícia para comprovação dos
créditos em discussão.
Em síntese é o relatório.

VOTO
Conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Relator
O recurso preenche os requisitos formais de admissibilidade e, portanto, dele se
toma conhecimento.
Esclarece-se, de início, que serão analisadas a seguir as matérias efetivamente
controvertidas em sede de recurso voluntário, excluindo-se aquelas em que houve acolhimento
integral da argumentação da impugnação pelo julgador de primeira instância que foram as
reduções de glosas nas quais a Recorrente apresentou comprovante de energia elétrica.
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MÉRITO
Ao analisar o pedido de ressarcimento feito pelo contribuinte a fiscalização efetuou
inúmeras glosas sobre os produtos relacionados aos quais se pretendia obter créditos. As glosas
foram amparadas na legislação então vigente e, em razão da complexidade da atividade
desenvolvida pelo contribuinte e dos produtos e serviços a serem avaliados, o resultado da
fiscalização foi exposto em anexos, conforme constou no Despacho no. 1097/2012 –
SAORT/DRF/JOA, veja-se:

“Com base nesse art. 3o, percebe-se que, em relação à sistemática de incidência
não cumulativa da Contribuição para o PIS e da COFINS, o método de apuração
dos créditos eleito pelo legislador foi o método subtrativo indireto, mediante o
qual a legislação estabelece quais custos, despesas ou encargos dão direito à
apuração de crédito na aquisição. Esse crédito apurado é descontado do valor dos
débitos das contribuições apurados sobre o faturamento mensal. Portanto, para
fins de determinação da base de cálculo dos créditos passíveis de dedução, devem
ser observadas as regras e definições contidas nessa Lei e em outras normas,
como a Lei no 10.865/2004 e a IN SRF no 404/2004.”

O posicionamento adotado pela DRJ, ratifica as razões da fiscalização, vejamos
destaques do acórdão:

“Do ponto de vista do texto das Leis no 10.833/2003 e no 10.637/2002, somente
geram créditos no regime da não cumulatividade os gastos com: insumos diretos,
cuja a previsão está expressa no art. 3o, II das mencionadas leis, sendo assim
considerados “os bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
inclusive combustíveis e lubrificantes”; e insumos indiretos, restritos àqueles
previstos nos demais incisos do mesmo artigo.
No que tange ao inciso II do art. 3o das leis acima citadas, não há dúvidas de que o
conceito econômico de insumo é bem mais abrangente do que o que ali consta; o
conceito econômico de insumo abrange todos os ônus necessários para que a
pessoa jurídica desenvolva sua atividade-fim, como sustenta a contribuinte. No
entanto, no âmbito das contribuições de que aqui se trata, as Leis impõem
limitações a tal conceito: ao falarem em insumos utilizados “na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”,
as Leis, ao contrário do que entende a contribuinte, criaram uma delimitação
estrita, vinculando a caracterização do insumo à sua aplicação direta no processo
produtivo (conceito jurídico de insumos).
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Fato é que, independentemente da posição que se tenha acerca desta ou daquela
acepção conceitual de insumo, verdade é que a formalização deste conceito já foi
firmada por meio da Instrução Normativa SRF no 247/2002 e da Instrução
Normativa SRF no 404/2004, atos estes de caráter vinculante para os agentes
públicos que compõem a Administração Tributária Federal. Tais atos
administrativos, ao explicitarem o que se deve ter por insumo para os fins
colimados pelas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, assim dispuseram:
(...)
Portanto, tem-se que as Instruções Normativas apenas esclareceram aquilo que
as Leis já previam; em relação, especificamente, ao conceito de insumo, somente
elucidam que este deve ser entendido como os bens e serviços utilizados
especificamente na fabricação ou produção de bens, não podendo ser
considerados como tais, bens ou serviços prestados por pessoas jurídicas que não
foram aplicados diretamente na produção.
De tal sorte, o conceito de insumo aplicável no âmbito do regime não cumulativo
de tributação para a contribuição para o PIS e Cofins é o resultante do
cruzamento do artigo 3.o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003 com o
artigo 66 da Instrução Normativa SRF no 247/2002 e com o artigo 8.o da Instrução
Normativa SRF no 404/2004. Em outras palavras, não são considerados como
insumos passíveis de geração de créditos, aqueles bens e serviços que não
estejam intrínseca e diretamente associados ao processo produtivo da empresa
produtora.”
Sendo essas as considerações iniciais, verifica-se que a controvérsia gravita sobre as
receitas acrescentadas à base de cálculo da contribuição e das glosas de crédito sobre aquisições
de bens e serviços consumidos ou aplicados na fabricação de produtos exportados, apurados no
regime não-cumulativo e também a consequente análise sobre o conceito jurídico de insumos,
dentro desta sistemática.
No regime não cumulativo das contribuições, o conceito jurídico de insumo deve ser
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda. O julgamento do REsp 1.221.170/STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou
a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art.
62 de seu regimento interno, tem aplicação obrigatória.
No mencionado julgamento, o Superior Tribunal de Justiça determinou
expressamente a ilegalidade das IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, que limitavam a hipótese de
aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-cumulativos aos casos em que os dispêndios eram
realizados nas aquisições de bens que sofriam desgaste e eram utilizados somente e diretamente
na produção.
Dentro dessas premissas, o posicionamento adotado pela fiscalização e pela DRJ,
conforme destaques acima colacionados, estão em dissonância com o conceito contemporâneo
que obrigatoriamente deve ser aplicado por este colegiado.
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Em respeito aos princípios constitucionais processuais, para melhor solução da lide,
nos parâmetros atuais de jurisprudência deste Conselho no julgamento dessa matéria, é imperioso
oportunizar que a fiscalização identifique dentre os produtos e serviços que estão sendo
pleiteados, a relevância e/ou essencialidade, na perspectiva da fase do processo produtivo, bem
como das atividades desempenhada pela empresa.
Analisar a matéria sem oportunizar à fiscalização revisar o seu ato, pode equivaler à
aplicação da ilegal exigência constante nas mencionadas instruções normativas e pode configurar
a não observância dos entendimentos firmados no julgamento do REsp 1.221.170/STJ. Diante do
voto vencedor da Ministra Regina Helena Costa, cadastrado sob o n.o 779 no sistema dos
julgamentos repetitivos, o voto vencedor fixou as seguintes teses:
“É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não
cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas
Leis10.637/2002e10.833/2003.” “O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.”
Ou seja, para fins jurídicos de aproveitamento de crédito e interpretação do
conceito de insumos, somente o voto vencedor que fixou as teses é o voto que pode ser levado
em consideração na leitura do Acórdão do REsp 1.221.170/STJ.
Ancorada nas Leis 10.833/03 e 10.637/02, a matéria do aproveitamento de créditos
de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo vai além do conceito jurídico de insumos,
razão pela qual é necessário abordar os grupos de glosas de forma separada e específica, com
base na legislação e nos precedentes administrativos fiscais e judiciais mencionados.
Por terem sido realizados antes do julgamento do RESP 1.221.170 STJ, nem o
Recurso Voluntário e nem o acórdão recorrido trataram do conceito contemporâneo de insumo e,
portanto, não consideraram qual seria a relevância, essencialidade e singularidade dos dispêndios
com a atividade econômica da empresa.
Conforme intepretação sistêmica do que foi disposto nos artigos 16, §6.o e 29 do
Decreto 70.235/72, Art. 2.o, caput, inciso XII e Art. 38 e 64 da Lei 9.784/99, Art. 112, 113, 142 e
149 do CTN, a verdade material deve ser buscada no processo administrativo fiscal.
Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material, vota-se para
CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, com o objetivo de que:
1. Que a unidade preparadora intime o Recorrente a apresentar, “caso
entenda necessário”, em prazo razoável, não inferior a 60 dias, laudo
complementar ao que consta no anexo relatório técnico elaborado pelo
INT e posteriormente, em petição separada, laudo técnico produzido pela
TYNO Consultoria sobre as atividades realizadas dentro da empresa, com
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o intuito de comprovar de forma conclusiva e detalhada a
essencialidade e relevância dos dispêndios que serviram de base para
tomada de crédito, entendendo serem estes, imprescindíveis e
importantes, no seu processo produtivo, nos moldes do RESP 1.221.170
STJ e nota SEI/PGFN 63/2018;
2. A Unidade Preparadora também deverá apresentar novo Relatório
Fiscal, para o qual deverá considerar, além dos Laudos/Pareceres
Técnicos entregue pelo Recorrente, também o mesmo REsp 1.221.170
STJ e Nota SEI/PGFN 63/2018;

Após cumpridas estas etapas, o contribuinte deve ser novamente cientificado do
resultado conclusivo pela Fiscalização, diante o que se pretende com esta diligência. Sendo
imperioso que se dê total transparência quanto aos dispêndios que permaneceram glosados, bem
como aqueles que à luz do conceito contemporâneo de insumos, vierem a serem revertidos.
Cumpridas as providências indicadas, deve o processo retornar ao Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - CARF para prosseguimento do julgamento.
É o meu entendimento.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow

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