Tribunal: CARF
Processo: 13306.000063/2005-96
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-10-08
Data de publicação: 2024-11-28

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA DIVERGÊNCIA. DIFERENÇAS FÁTICAS. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de Acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, o Colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa. Hipótese em que as situações enfrentadas no paradigma e no recorrido apresentam diferenças fáticas substanciais.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13306.000063/2005-96
ACÓRDÃO
9303-016.027 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
8 de outubro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
PAQUETA CALÇADOS LTDA - EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. NECESSIDADE DE
COMPROVAÇÃO
DA
DIVERGÊNCIA.
DIFERENÇAS
FÁTICAS.
NÃO
CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente
comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de
Acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na
decisão recorrida, o Colegiado tenha aplicado a legislação tributária de
forma diversa. Hipótese em que as situações enfrentadas no paradigma e
no recorrido apresentam diferenças fáticas substanciais.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Fl. 803
DF CARF MF
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Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a
decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-006.144, de 19/11/2019 (fls. 620 a 629)1, proferido
pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu
provimento parcial ao Recurso Voluntário, por unanimidade de votos.
Breve síntese do processo
O processo versa sobre Pedido de Ressarcimento (fls. 87/88) de créditos de
Contribuição para o PIS/Pasep, na sistemática não cumulativa, na exportação, pleiteados no
PER/DCOMP no 27111.35133.150206.1.1.08-0840, referente ao 2o trimestre de 2005, tendo sido
apesentadas várias Declarações de Compensação (DCOMP) que remetem aos créditos do
trimestre em questão.
Na Informação Fiscal de fls. 317 a 321 e fls. 347 a 352, registra-se o procedimento
de auditoria realizado, tendo sido glosadas Notas Fiscais específicas emitidas por pessoa jurídica
ligada, correspondente a serviços de assessoria e consultaria, que não seriam passíveis de
creditamento da contribuição. Foram objeto de glosa despesas de manutenção ou serviços gerais,
tais como serviços de manutenção predial, gastos com assistência médica e odontológica, serviços
de limpeza, aquisições de materiais de expediente e ferramentas, serviços em projetos e obras, de
segurança e saúde ocupacional e serviços de fotocópias. Foram ainda objeto de glosa despesas
contabilizadas no ativo diferido, no item moldes e ferramentas, referentes a aquisições de formas,
navalhas e matrizes. A fiscalização afirma que tais valores são de produtos intermediários (PI)
aproveitados para a produção dos calçados ou em trabalhos com os materiais aproveitados na
sua confecção, mas não sofrem alterações, desgaste ou dano com perda de suas propriedades
físicas ou químicas, por se tratarem de moldes e ferramentas que não estariam contempladas no
conceito de insumo da legislação, o que culminou na glosa das Notas Fiscais no 429015 e 422650,
emitidas pela Paquetá Calçados Ltda., a título de serviços de desenvolvimento e modelagem de
produtos.
No Despacho Decisório proferido pela DRF/Fortaleza/CE (fls. 353/354), decidiu-se:
(a) considerar não declaradas as DCOMP entregues antes do PER; e (b) deferir parcialmente o PER
referente ao 2o trimestre de 2005.

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
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Cientificado do Despacho Decisório, o Contribuinte apresentou a Manifestação de
Inconformidade de fls. 356 a 379 e 381 a 398, em que argumentou, em síntese, sobre o direito a
crédito referente a: (a) material de manutenção e manutenção predial, tendo em conta que a Lei
no 10.833/2003 enseja reconhecer créditos as aquisições de “bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda; que alguns materiais, como martelo, lâmpada, parafuso, representam vendas de empresas
dedicadas a revenda de materiais de construção ou de grupos geradores; (b) agrupamento
“serviços”, discorrendo sobre a interpretação do inciso 3o, II da Lei no 10.833/2003, tendo em vista
que há uma série de serviços e despesas que, ainda que não sejam diretamente atribuíveis à
fabricação, são legalmente exigíveis para que a fabricação ocorra, e o próprio RIR vincula custo de
produção, e despesas associadas e necessárias; (c) agrupamento “material intermediário” (formas,
navalhas e matrizes), entendendo que tais dispêndios são integrados no processo produtivo,
indicando que cada modelo implica novas formas, navalhas; e (d) NF 429015 e 422650, que se
trata de serviço de desenvolvimento e modelagem. Por fim, demandou a atualização dos créditos
pela Taxa Selic.
Os autos vieram à DRJ em Porto Alegre/RS, que apreciou a Manifestação de
Inconformidade e, em decisão consubstanciada no Acórdão no 10-52.832, de 25/11/2014 (fls. 406
a 416), entendeu pela manutenção do Despacho Decisório, e pela improcedência da Manifestação
de inconformidade, pelas seguintes razões: (a) somente poderão ser considerados insumos, para
fins de direito ao crédito da contribuição, a MP, o PI, o material de embalagem e quaisquer outros
bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação; (b) não podem
ser descontados créditos por pessoa jurídica que exerça a atividade de fabricação de bens, em
relação a alimentação do trabalhador, assistência médica e odontológica, despesas de segurança e
limpeza, material de escritório em geral, fotocópias, assim como com gastos em serviços de
assessoria e consultoria em geral; e (c) os créditos das contribuições não cumulativas não ensejam
atualização monetária ou incidência de juros.
Cientificado da decisão de 1a instância, o Contribuinte apresentou Recurso
Voluntário (fls. 425 a 454), no qual reitera, basicamente, os termos consignados na sua
Manifestação de Inconformidade, adicionando, na Petição de fls. 465 a 469, esclarecimentos ao
Recurso Voluntário.
O recurso foi, então, submetido ao CARF, que prolatou o Acórdão no 3201-006.144,
de 19/11/2019, proferido pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de Julgamento,
que deu provimento parcial ao Recurso Voluntário. Nessa decisão, o Colegiado decidiu que o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância (do bem ou
serviço) para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte (STJ,
REsp no 1.221.170/PR), o que ensejou o reconhecimento do crédito sobre gastos relativos a: (a)
aquisição de formas, navalhas e matrizes; (b) aquisição de serviços de manutenção de máquinas e
equipamentos aplicados na produção de calçados, incluindo a aquisição de ferramentas; e (c)
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manutenção do prédio em que realizada a atividade industrial (se a manutenção não implicar o
aumento de vida útil do prédio superior a um ano, caso em que deverá será depreciada
juntamente com o bem).
Da matéria submetida à CSRF
Cientificado do Acórdão no 3201-006.144, de 19/11/2019, o Contribuinte interpôs
Recurso Especial (fls. 642 a 651), apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes
matérias: (1) Direito ao crédito com as despesas com Serviços em Segurança e Saúde Ocupacional; e
(2) Direito ao crédito com as despesas com Serviços de Consultoria de Modelagem. Para comprovar
a divergência, indicou como paradigmas os Acórdãos no 3201-005.412 (para a divergência 1) e no
9303-007.779 (para a divergência 2).
Quanto à Divergência 1 - Direito ao crédito com as despesas com Serviços em
Segurança e Saúde Ocupacional, observou-se, em exame monocrático de admissibilidade, que no
Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que o conceito de insumos relativo às
contribuições não cumulativas é exatamente o mesmo postulado pelo Contribuinte: o decorrente
da decisão proferida pelo STJ nos autos do Recurso Especial no 1.221.170/PR.
Sobre os serviços em segurança e saúde ocupacional, o Contribuinte sustenta que
tais despesas estão classificadas como consultoria, mas, na verdade, foram realizadas para
promover a implantação do Programa de Prevenção de Riscos Ambientais, e, sendo obrigação
legal, deveriam ter sido admitidas. E defende que no Acórdão paradigma no 3201-005.412, no
qual se entendeu que os uniformes dos aeronautas, sendo o seu uso uma obrigação, deveriam ser
considerados como insumo para uma empresa aérea.
Quanto à Divergência 2 - Dos serviços de consultoria de modelagem, o Contribuinte
apenas reafirma a sua aplicação integral na produção de calçados, asseverando que a decisão não
estaria em sintonia como que decidido no Acórdão paradigma no 9303-007.779, no qual restou
assentado que o critério para aferir a possibilidade de creditamento de PIS e COFINS não se
confunde com o aplicável ao IPI ou IRPJ.
Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso
Especial - 3a Seção de julgamento / 2a Câmara, de 23/03/2023, às fls. 736 a 740, o Presidente da
2a Câmara da 3a Seção de julgamento do CARF, negou seguimento ao Recurso Especial interposto
pelo Contribuinte.
Cientificado do Despacho, o Contribuinte interpôs o Recurso de Agravo (fls. 748 a
759), requerendo a revisão do Despacho.
Na análise monocrática do Agravo, constatou-se a presença de pressupostos para o
conhecimento parcial do recurso, somente quanto as despesas com “serviços de segurança e
saúde ocupacional”, que constam expressamente da lista posta no voto, sobre a qual,
laconicamente, disse-se que “(...) aplicados os critérios da essencialidade e da relevância, nos
termos do entendimento definitivo do STJ, o que significa aferir a imprescindibilidade do custo ou
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despesa ou a sua importância para o desenvolvimento da atividade econômica da contribuinte –
no caso da Recorrente, a fabricação de calçados, entendemos que esta não faz jus aos créditos
sobre os seguintes custos e despesas:”(...).
Assim, com base nas considerações tecidas no Despacho em Agravo - CSRF / 3a
Turma, de 03/08/2020 (fls. 765 a 773), a Presidente da CSRF decidiu por acolher e dar seguimento
ao Recurso Especial relativamente à matéria nominada no Despacho como Divergência 1 -
“serviços em segurança e saúde ocupacional”.
Cientificada do Despacho que deu seguimento ao Recurso Especial do Contribuinte,
a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões de fls. 792 a 800, requerendo que seja
integralmente desprovido o Recurso Especial, mantendo-se o Acórdão recorrido em seus estritos
termos.
Em 18/03/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio,
para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial do Contribuinte.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo, conforme consta do
Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial - 2a Câmara, de 23/03/2023, às fls. 736 a 740,
exarado pelo Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento do CARF, que negou
seguimento ao recurso.
No entanto, ao analisar o Recurso de Agravo, a Presidente da CSRF, conforme
consta do Despacho em Agravo - CSRF / 3a Turma, de 03/08/2020 (fls. 765 a 773), decidiu por
acolher e dar seguimento ao Recurso Especial apenas à matéria - Divergência 1 - “serviços em
segurança e saúde ocupacional”, pelo que entendo ser necessária reanálise das situações fáticas
comparadas nos arestos (recorrido e paradigma).
Como relatado, no Acórdão da DRJ, negou-se o crédito para a despesa com tais
serviços. No voto condutor, restou assim consignado (fl. 413):
“Foram glosados itens como, por exemplo, medicamentos para o ambulatório,
despesas com assistência odontológica e saúde ocupacional e outros que podem
significar gastos para proteção ao trabalhador ou para evitar acidentes. A
empresa entende que esses gastos, como por exemplo com a segurança do
trabalho, licenciamento ambiental, entre outros, são obrigatórios na atividade,
podendo, inclusive, sua não adoção, implicar no fechamento da empresa” (sic).
(grifo nosso)
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E concluiu tal julgado com a seguinte fundamentação para manter a glosa:
“Porém, embora sejam relevantes e até possam ser necessários, não são
empregados diretamente na produção, já que se tratam de elementos auxiliares,
complementares ao processo produtivo e, por isso, estão fora da literalidade do
dispositivo legal, ou seja, estão fora do alcance do conceito de insumo. No caso, o
contribuinte não aponta especificamente a determinação legal para o gasto, não
sendo possível precisar se seria algo específico vinculado ao processo produtivo,
ou a legislação em geral. Ressalte-se que razões de segurança, de saúde ou
mesmo a existência de determinação reguladora, não servem, por si só, como
meios de infirmação da enumeração exaustiva das hipóteses de geração de
créditos previstas na legislação tributária. O que importa para a validação do
crédito não é a obrigatoriedade da despesa, mas sim a expressa previsão legal de
que a despesa gere crédito”. (grifo nosso)
Da leitura do voto acima, porém, só se consegue deduzir que mesmo despesas de
cunho obrigatório por lei podem não gerar créditos se não forem aplicadas diretamente na
produção, aspecto que, ao que parece, norteou a aplicação dos critérios da essencialidade e
relevância definidos naquela decisão.
No mesmo sentido, mesmo que sinteticamente, consta o tema expressamente da
lista posta no voto condutor do Acórdão recorrido, que indicou que as despesas com “serviços de
segurança e saúde ocupacional”, não fazem jus aos créditos (fl. 625):
“(...) aplicados os critérios da essencialidade e da relevância, nos termos do
entendimento definitivo do STJ, o que significa aferir a imprescindibilidade do
custo ou despesa ou a sua importância para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte – no caso da Recorrente, a
fabricação de calçados, entendemos que esta não faz jus aos créditos sobre os
seguintes custos e despesas: a) (...); f) serviços em segurança e saúde
ocupacional; g) (...)”. (grifo nosso)
Frise-se que, a princípio, o Contribuinte incorreu em despesas de aquisição de
serviços, classificadas contabilmente como “consultoria”. É possível que as despesas com
segurança de trabalho mencionadas se refiram ao tal PPRA (como alegado no especial), no
entanto, ele não é expressamente mencionado no Recurso Voluntário, muito embora no Relatório
da decisão recorrida haja expressa menção a esse tópico do recurso, ainda que sobre ele, em
específico, nada seja dito no voto condutor do recorrido. Ressalta-se que o Contribuinte não
apresentou os Embargos de declaração a fim esclarecer essa omissão no Acórdão recorrido.
Agora, já em sede de Recurso Especial, afirma que tal dispêndio se deu para
implantação do Programa de Prevenção de Riscos Ambientais - PPRA, o qual é obrigatório para o
funcionamento da empresa, nos termos da Norma Regulamentadora no 9 do Ministério do
Trabalho, de responsabilidade do empregador, em periodicidade anual, ou seja, seria um gasto
oriundo de norma estatal, impositivo e perene.
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De outro lado, o Acórdão paradigma no 3201-005.412, de 27/02/2019, no Voto
vencedor, entendeu que os “uniformes dos aeronautas relativos ao transporte aéreo de cargas e
internacional de passageiros”, sendo o seu uso uma obrigação. decorrente de imposição de lei
específica do setor econômico da empresa, expressamente informado no recurso e no voto
condutor (Lei no 7.183/1984), devem ser considerados como insumo para uma empresa aérea.
Confira-se a ementa (parte que interessa ao deslinde da questão):
“INSUMOS.
UNIFORMES
DE
AERONAUTAS.
APURAÇÃO
DE
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE. Os dispêndios com aquisição de uniformes para aeronautas são
de responsabilidade do empregador, conforme determinação legal constante na
Lei Federal no 7.183, de 5 de abril de 1984. Ou seja, o fornecimento de peças de
uniformes aos aeronautas não é uma liberalidade, mas sim decorre de obrigação
legal, caracterizando então requisito sine qua non para que possa estar dentro
das normas regulatórias de sua atividade. Destarte, não há como dissociar este
gasto do conceito de insumo, à medida que se enquadra como custo dos serviços
prestados, claramente essencial para o exercício de suas atividades empresariais,
gerando direito a crédito no regime de apuração não cumulativa da Contribuição
ao PIS e da COFINS”. (grifo nosso)
Portanto, não restou caracterizada a divergência jurisprudencial sobre a matéria
aqui discutida – “direito a créditos de PIS, em razão de possível obrigatoriedade legal da despesa”
– que, aliás, é o verdadeiro objeto do Recurso Especial na matéria aqui discutida.
Isso porque no Acórdão recorrido o Contribuinte não informou expressamente e
nem apresentou as provas (desde a sua Impugnação - como visto pela decisão da DRJ, nem no
Recurso Voluntário) da informação de que a despesa classificada contabilmente como
“consultoria” (que alega no especial ser da implementação do Programa de Prevenção de Riscos
Ambientais – PPRA) se tratava de exigência reguladora (imposição estatal) a qual deveria observar
as disposições contidas na legislação ambiental e do Ministério do Trabalho. No recorrido, nem se
discute se determinada despesa contabilmente registrada como “consultoria”, seria, em verdade,
relativa à implantação de Programa de Prevenção de Riscos Ambientais – PPRA, nem se a
obrigatoriedade da despesa por exigência legal a tornaria “necessária ou relevante”, nos termos
da decisão do STJ.
De outro lado, no Acórdão paradigma no 3201-005.412, trata-se de obrigação legal
constante na Lei Federal no 7.183/1984 (demonstrada especificamente a imposição do Estado),
em que o Contribuinte comprovou que as despesas com os uniformes deveriam ter sido
admitidas, e a Turma julgadora entendeu que os uniformes dos aeronautas, sendo o seu uso uma
obrigação definida em lei, deveriam ser considerados como insumo para uma empresa aérea.
Situações fáticas dessemelhantes, portanto.
E como é cediço, a divergência jurisprudencial caracteriza-se quando os Acórdãos
recorrido e paradigmas, em face de situações fáticas similares, conferem interpretações
divergentes à legislação tributária. Assim, a divergência jurisprudencial não se estabelece em
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matérias fáticas distintas, mas, sim, na interpretação dada à legislação tributária. Com efeito,
tratando-se de situações fáticas distintas, cada qual com seus fatos e conjuntos probatórios
específicos, as soluções diferentes não têm como fundamento a interpretação diversa da
legislação, mas, sim, as situações distintas retratadas em cada um dos julgados.
Parece buscar o Contribuinte uma nova apreciação do litígio, inclusive em matéria
probatória, quando o Recurso Especial não se presta a reavaliar matéria fática, mas, apenas, a
uniformizar a jurisprudência no âmbito deste CARF.
Portanto, voto pelo não conhecimento do Recurso Especial do Contribuinte.
Conclusão
Pelo exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 810
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