Tribunal: CARF
Processo: 10925.002268/2009-54
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-10
Data de publicação: 2024-10-23

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. INSUMOS. CRÉDITOS. REQUISITOS. POSSIBILIDADE.
Consideram-se insumos, para efeito de crédito referente à COFINS não cumulativa, as embalagens para transporte, quando necessárias à preservação da integridade e da qualidade dos produtos, internamente ou até a entrega ao adquirente.
CRÉDITO. DEPRECIAÇÃO. ATIVO IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE.
Possibilitam o direito a crédito da COFINS não cumulativa as despesas de depreciação apuradas sobre o Ativo Imobilizado. Nos termos do art. 3o, VI da Lei no 10.833/2003, os ativos que ensejam o crédito da contribuição não são apenas aqueles que diretamente produzem os bens destinados à venda, mas qualquer máquina, equipamento ou outro bem imprescindível e inserido no processo produtivo da pessoa jurídica.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.002268/2009-54
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-015.897 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
10 de setembro de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
FRAME MADEIRAS ESPECIAIS LTDA

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE.
INSUMOS.
CRÉDITOS.
REQUISITOS. POSSIBILIDADE.
Consideram-se insumos, para efeito de crédito referente à COFINS não
cumulativa, as embalagens para transporte, quando necessárias à preservação
da integridade e da qualidade dos produtos, internamente ou até a entrega ao
adquirente.
CRÉDITO.
DEPRECIAÇÃO.
ATIVO
IMOBILIZADO.
PROCESSO
PRODUTIVO. POSSIBILIDADE.
Possibilitam o direito a crédito da COFINS não cumulativa as despesas de
depreciação apuradas sobre o Ativo Imobilizado. Nos termos do art. 3o, VI da
Lei no 10.833/2003, os ativos que ensejam o crédito da contribuição não são
apenas aqueles que diretamente produzem os bens destinados à venda, mas
qualquer máquina, equipamento ou outro bem imprescindível e inserido no
processo produtivo da pessoa jurídica.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em
negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.002268/2009-54
Fl. 1089
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.897 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002268/2009-54

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda
(Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional
contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3301-009.349, de 18/12/2020 (fls. 929 a 941)1,
proferido pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara, da Terceira Seção de Julgamento do CARF,
que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado.

Breve síntese do processo
O presente processo trata de Pedido de Ressarcimento de créditos de Cofins (fl.
59), na sistemática não cumulativa - exportação, formulado em PER/DCOMP pelo contribuinte
(fls. 2 a 58), decorrente de operações realizadas com o mercado externo, no 4o trimestre de 2007.
A DRF/Joaçaba/SC, com base no Parecer Fiscal de fls. 183 a 211, emitiu o
Despacho Decisório no 723/2010 (fls. 212/213), efetuando glosas em relação a: (a) embalagens
de transporte e bens correlacionados (materiais de embalagem utilizados exclusivamente no
acondicionamento dos produtos para fins de transporte e que não agregam valores aos bens, não
se inserindo no conceito de insumos); (b) bens e serviços não caracterizados como insumos (para
os quais, por falta de provas, não foi possível a caracterização como insumos); (c) despesas de
energia elétrica (o contribuinte incluiu na base de cálculo valores referentes à multa, juros de
mora e correção monetária constantes nas faturas de energia elétrica); e (d) base de cálculo do
crédito a descontar referente a bens do Ativo Imobilizado (a fiscalização explica que os bens
descritos como “Sistema de aspiração e transporte de partículas”, sistema de arquivo deslizante
para armazenagem, sistema interno de câmeras para fábrica, sistema de exaustão, sistema de
exaustão Mtk, arqueadora para fita metálica, carro hidráulico e lanternin saída de ar Fab Port.,
bomba de graxa, bomba de vácuo e empilhadeira, não encontram relação direta com o processo
produtivo da empresa).
Cientificado do Despacho Decisório, o contribuinte apresentou Manifestação de
Inconformidade (fls. 218 a 232) alegando, em síntese que: (a) para efetuar a comercialização de
seus produtos - madeiras e seus artefatos, entre outros, é necessária a embalagem, confeccionada
por meio de insumos adquiridos para esta finalidade, tais como chapas de papelão ondulado,
etiqueta adesiva, cantoneiras, caixas plásticas etc;, e que os insumos glosados são etiquetas
adesivas (legalmente exigidas para produtos destinados ao exterior e coladas na madeira), chapa
de papelão ondulado (utilizado como proteção do produto embalado), cantoneiras (utilizadas
para proteção), filme stretch (utilizado para amarrar o pacote) e fita de aço (utilizada na
embalagem com a finalidade de amarrar/prender o pacote), concluindo que tais itens compõem o
produto final, e devem ser passíveis de creditamento; (b) a legislação não estabelece quaisquer
vedações ao direito de crédito das despesas com energia elétrica em sua totalidade; (c) é indevida

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
Fl. 1090
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.897 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002268/2009-54

a glosa de valores que efetivamente se referem à depreciação de máquinas e equipamentos e
outros bens que compõem o processo produtivo da empresa, ressaltando que os bens - sistema de
aspiração e transporte de partículas - caracterizam-se pela essencialidade no processo de
produção, e detalhando a função de cada equipamento que compõe o sistema no processo
produtivo da empresa; e (d) pretende provar o alegado por meio da juntada de novos
documentos, anexando Livro de Registro de Entrada, fichas técnicas dos produtos e
comprovantes de pagamento (leasing).
O recurso foi apresentado à DRJ em Florianópolis/SC, que proferiu o Acórdão
no 07-31.980, de 12/07/2013, (fls. 781 a 800), considerando improcedente a Manifestação de
Inconformidade, sob os seguintes fundamentos: (a) no âmbito específico dos Pedidos de
Restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus do contribuinte a comprovação da existência
do direito creditório; (b) no regime da não cumulatividade, consideram-se insumos passíveis de
creditamento as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado; (c) as embalagens que não são
incorporadas ao produto durante o processo de industrialização (embalagens de apresentação),
mas apenas depois de concluído o processo produtivo e que se destinam tão somente ao
transporte dos produtos acabados (embalagens para transporte), não podem gerar direito a
creditamento relativo às suas aquisições; e (d) no âmbito do regime da não cumulatividade, a
pessoa jurídica somente poderá descontar créditos, a título de depreciação, calculados em relação
a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado que estejam
diretamente associados ao processo produtivo de bens destinados à venda.
Cientificado do Acórdão da DRJ, o contribuinte apresentou o Recurso
Voluntário de fls. 841 a 858, endossando os argumentos trazidos na Manifestação de
Inconformidade, e reforçando seu inconformismo quanto ao conceito de insumo adotado,
pugnando por uma concepção mais ampla e próxima do conceito de despesas do IRPJ.
Os autos, então, vieram para julgamento do Recurso Voluntário e foram
submetidos ao CARF, que exarou a decisão consubstanciada no Acórdão no 3301-009.349, de
18/12/2020, proferido pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara, da Terceira Seção de Julgamento
do CARF, que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado, revertendo as glosas
de créditos apurados sobre despesas de embalagens para transporte e de créditos relacionados
com os ativos imobilizados utilizados no processo produtivo, sob os seguintes fundamentos: (a)
nos Pedidos de Ressarcimento, restituição e compensação, pertence ao contribuinte o ônus de
comprovar a certeza e a liquidez do crédito pleiteado; (b) os custos incorridos com embalagens
para proteção do produto durante o transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se
na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170/PR; e (c) geram direito a crédito das contribuições não cumulativas as despesas de
depreciação apuradas sobre os ativos imobilizados da pessoa jurídica, nos termos do art. 3o, VI
das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, não apenas sobre os ativos que diretamente produzem
os bens destinados à venda, mas sobre qualquer máquina, equipamento e outros bens
imprescindíveis e inseridos no processo produtivo.

Da matéria submetida à CSRF
Fl. 1091
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.897 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002268/2009-54

Cientificada do Acórdão no 3301-009.349, de 18/12/2020, a Fazenda Nacional
apresentou Recurso Especial (fls. 944 a 965), suscitando divergência jurisprudencial de
interpretação da legislação tributária com relação à possibilidade de tomada de créditos das
contribuições sociais não cumulativas sobre: (a) gastos com embalagens de transporte; e (b)
encargos de depreciação de bens do Ativo imobilizado. Indicou como paradigmas de
divergência, respectivamente, os Acórdão no 3801-001.367 e no 3102-001.400, para a matéria
(a); e o Acórdão no 3101-000.795, para a matéria (b).
Apontou-se que no acordão recorrido, a Turma julgadora defendeu que as
despesas com as embalagens utilizadas para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por
estarem preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo,
ensejam o direito à tomada do crédito das contribuições, enquanto que nos Acórdãos
paradigmas entendeu-se que elas não geram crédito, pois não estariam relacionadas com o
processo produtivo da empresa, mas com etapa posterior à produção do bem, isto é, ao transporte
inerente à fase de comercialização do produto.
Registrou-se ainda que no acordão recorrido, a Turma julgadora defendeu que os
ativos que estão sujeitos ao crédito das contribuições não são apenas aqueles que diretamente
produzem os bens destinados a venda, mas qualquer equipamento imprescindível e inserido no
processo produtivo da pessoa jurídica, e, por outro lado, no Acórdão paradigma entendeu-se
que apenas os bens do Ativo Permanente que estejam diretamente associados ao processo
produtivo é que geram direito a crédito, a titulo de depreciação, no âmbito do regime da não-
cumulatividade.
Posto isto, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de
Recurso Especial, expedido pelo Presidente da 3a Câmara / 3a Seção de Julgamento, de
01/02/2021, às fls. 977 a 983, foi dado seguimento, monocraticamente, ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.
Cientificado do Despacho de Admissibilidade que deu seguimento ao recurso, o
contribuinte apresentou suas Contrarrazões, às fls. 1.054 a 1.071, requerendo que seja negado
provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, mantendo-se o decidido no
acórdão recorrido.
Cientificado do Acórdão no 3301-009.349, de 18/12/2020 e do recurso interposto
pela Fazendo Nacional, o Contribuinte apresentou Recurso Especial (fls. 990 a 1.004),
suscitando divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária com relação aos
gastos com energia elétrica, indicando como paradigma o Acórdão no 3301-003.937. No entanto,
pelo Despacho de Exame de Admissibilidade de Recurso Especial, de 01/07/2021 (fls. 1.075 a
1.077), liminarmente, o referido acórdão paradigma foi descartado como representativo de
divergência, tendo em conta que foi prolatado pela mesma Turma recorrida - 1a TO da 3a
Câmara. À míngua de outra indicação de paradigma, a divergência quedou-se sem comprovação
e, portanto, foi negado seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Em 23/11/2023, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio,
para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
É o relatório.

Voto
Fl. 1092
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.897 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002268/2009-54

Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.

Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e preenche os
demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do
Recurso Especial - 3a Câmara, de 01/02/2021 (fls. 977 a 983), pelo Presidente da 3a Câmara da 3a
Seção de Julgamento do CARF, restando evidente a divergência jurisprudencial sobre
apropriação do crédito de COFINS sobre os gastos com embalagens de transporte e encargos de
depreciação de bens do Ativo Imobilizado.
Portanto, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, em endosso ao exame monocrático de admissibilidade.

Do Mérito
É importante, preliminarmente, destacar que a análise do conceito de insumo
nestes autos, é efetuada à luz do precedente vinculante do STJ sobre os créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o Recurso Especial no
1.221.170/PR (Tema 779). Tal precedente, bem conhecido deste Colegiado, aclarou a aplicação
do inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições não cumulativas, à luz dos critérios
de essencialidade e relevância.
Em complemento ao precedente vinculante, cabe mencionar ainda o Parecer Cosit
RFB no 05, de 17/12/2018, que buscou aclarar e pormenorizar conteúdo do citado precedente.
Resta também registrar que o objeto social da empresa demandante do crédito
abrange a industrialização, comercialização e exportação de madeiras, incluindo seus artefatos,
como móveis, portas e acessórios; transporte rodoviário de cargas; atividades agroflorestais etc.
Feitas essas observações, passa-se a analisar o mérito da controvérsia, que se
resume à apropriação do crédito de COFINS sobre os gastos com embalagens de transporte e
encargos de depreciação de bens do Ativo Imobilizado.

O primeiro tema (gastos com embalagens de transporte) é recorrentemente
analisado por esta Câmara uniformizadora de jurisprudência, que sobre ele reiteradamente decide
de forma unânime, a ponto de já se demandar a edição de Súmula sobre a matéria:
Acórdão 9303-014.395 (21/09/2023, Rel. Cons. Gilson Macedo Rosenburg Filho -
unânime)
As despesas incorridas com materiais de embalagens para proteção e conservação da
integridade de produto alimentícios durante o transporte enquadram-se na definição de
insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, ensejando o direito à tomada do crédito das contribuições sociais
apuradas no regime da não-cumulatividade.

Acórdão 9303-014.300 (17/08/2023, Rel. Cons. Liziane Angelotti Meira - unânime)
Fl. 1093
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.897 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002268/2009-54

Consideram-se insumos com direito a crédito os materiais das embalagens para
transporte, quando necessárias à preservação da integridade e qualidade dos produtos,
internamente ou até a entrega ao adquirente.
Acórdão 9303-014.094 (20/06/2023, Rel. Cons. Erika Costa Camargos Autran,
unânime)
Os custos/despesas incorridos com embalagens para transporte dos produtos
processado-industrializados pelo contribuinte, quando necessários à manutenção da
integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada
pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em
sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II,
do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar
créditos sobre tais custos/despesas.

No caso em análise, a fiscalização realizou a glosa de créditos apurados sobre
despesas com embalagens para transporte, tais como papelão, cantoneiras, plásticos, filmes,
utilizados para proteção das peças de madeira de sua produção quando do seu transporte até o
adquirente no exterior, entendendo que tais embalagens não são de apresentação, mas meras
embalagens de proteção para transporte, aplicadas ao produto na operação de venda, isto é, após
o término da produção.
Como esclarecido de início, o balizamento dos limites interpretativos do conceito
de insumo está no precedente vinculante do STJ (REsp no 1.221.170/PR), e nas leis de regência
das contribuições não cumulativas, além do detalhamento efetuado no Parecer Cosit RFB no
05/2018.
E, tendo em conta tal delimitação, os gastos com esses materiais de embalagem
para transporte (não ativáveis, não retornáveis) para movimentação, acondicionamento e
transporte das madeiras, incluindo seus artefatos, como móveis, portas e acessórios produzidos,
adequa-se ao citado conceito de insumos, tomando por base a essencialidade e a relevância, para
manutenção do produto em condições adequadas para ser estocado e transportado.
Tais dispêndios com embalagens, no âmbito do regime não cumulativo,
independentemente de serem de apresentação ou de transporte, são essenciais à atividade
econômica da empresa, pois garantem que o produto seja preservado durante o transporte e
estocado com manutenção da qualidade e das características técnicas.
Pelo exposto, e em endosso à jurisprudência assentada neste colegiado, cabe a
negativa de provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, neste tema.

No que se refere ao segundo tema (depreciação de bens do Ativo Imobilizado),
verifica-se que a glosa fiscal se estende a “Sistema de aspiração e transporte de partículas”
(Sistema de arquivo deslizante para armazenagem, Sistema interno de câmeras para fábrica,
Sistema de exaustão, Sistema de exaustão Mtk, Arqueadora para fita metálica, Carro hidráulico e
Lanternin saída de ar Fab Port., bomba de graxa, bomba de vácuo e empilhadeira), sob o
fundamento de que não encontram relação direta com o processo produtivo do contribuinte.
Destaque-se que o creditamento relativo às despesas com depreciação de bens
utilizados na produção está previsto, para o caso da COFINS, no inciso III do § 1o do art. 3o da
Lei no 10.833/2003, que remete aos encargos de depreciação e amortização dos bens
mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput do mesmo art. 3o, cabendo aqui reproduzir o
disposto no inciso VI:
Fl. 1094
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-015.897 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002268/2009-54

“VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (redação dada Pela Lei no
11.196/2005)” (grifo nosso)
Na decisão da DRJ se informa que em análise aos autos verifica-se que, como a
data de aquisição do bem - “Sistema de aspiração e transporte de partículas exaustores” - é
posterior a 1o de maio de 2004, tal fato, não há dúvida, atende a uma das condições de
creditamento de encargos de depreciação (na razão de 1/48 ao mês do valor do bem).
Recorde-se que o contribuinte alega, já na sua Manifestação de Inconformidade, e,
agora, no Recurso Especial, que, o “Sistema de aspiração e transporte de partículas” caracteriza-
se pela essencialidade no processo de produção, detalhando a função de cada equipamento do
citado sistema no processo produtivo da empresa (fls. 229/230 e fl. 1.069):
“O Sistema de Aspiração e Transporte de Partículas é composto pelos seguintes
equipamentos: 26 unidades de exaustão, compostos por ventiladores e filtros de
mangas; 4 ventiladores de transporte; 4 filtros de manga e 4 ciclones instalados sobre
silos para armazenagem de resíduos de madeira;
As unidades de exaustão têm como finalidade sugar as partículas geradas nas operações
de usinagem dos materiais usados na produção de componentes para portas de madeira.
Os resíduos são transportados pelo fluxo de ar gerado pelos ventiladores através de tubo
que ligam os equipamentos de usinagem até o filtro de mangas. Nos filtros de ar é
devidamente filtrado e liberado para o ambiente enquanto os resíduos são descarregados
por uma válvula rotativa na tubulação de transporte. (...)”
Caso este volume de resíduos não fosse aspirado e depositado nos silos a produção
de portas se tornaria inviável. Grande parte do resíduo gerado é pó, ou seja,
partículas muito pequenas que quando inspiradas podem causar doenças
respiratórias. Por isso, o sistema de aspiração é equipamento indispensável à
produção de portas de madeira”. (grifo nosso)
Portanto, esclarece-se que o referido sistema de aspiração e transporte de
partículas está regularmente incluído do Ativo imobilizado da empresa e pode ser considerado
como associado ao processo produtivo (produção de artefatos de madeira - portas), nos termos
do exigido pelo inciso VI do art. 3o da Lei no 10.833/2003. E, provavelmente, só não obteve o
direito a crédito em função do conceito restritivo de insumos utilizado na glosa fiscal, alastrado
aos demais incisos do art. 3o, fazendo nele incluir um vinculo “direto” que não consta no texto
legal.
Percebe-se que o referido sistema está vinculado ao processo produtivo do
contribuinte, e que sua ausência pode, inclusive, tornar inviável a produção. Assim, deve ser
mantida a reversão das glosas referentes as máquinas, equipamentos e bens incorporados ao
Ativo Imobilizado, relativos ao “Sistema de Aspiração e Transporte de Partículas”, uma vez que
é utilizado no processo produtivo do Contribuinte, pelo que cabe a negativa de provimento ao
recurso fazendário, em relação ao tema.

Conclusão
Fl. 1095
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-015.897 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002268/2009-54

Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, e, no mérito, em negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 1096
DF CARF MF
Original