Tribunal: CARF
Processo: 10510.722703/2020-48
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: YENDIS RODRIGUES COSTA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-04
Data de publicação: 2025-02-10

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/02/2016 a 31/12/2017

AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS E NORMAS APLICÁVEIS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Inexiste nulidade em auto de infração lavrado pela autoridade fiscal competente com a descrição clara do fato objeto da autuação e com o apontamento da legislação aplicável ao caso.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE RECEITA BRUTA (CPRB) SUBSTITUTIVA DE CONTRIBUIÇÃO SOBRE A REMUNERAÇÃO. SERVIÇOS PRESTADOS A PESSOA JURÍDICA RESIDENTE OU DOMICILIADA NO EXTERIOR. SERVIÇO PRESTADO NO BRASIL COM RESULTADO VERIFICADO NO BRASIL. IMUNIDADE. INEXISTÊNCIA.
Não se considera receita imune a ser excluída da base de cálculo da CPRB a receita decorrente de prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, quando os serviços são desenvolvidos no Brasil e o resultado se verifica no Brasil.
MULTA. CONFISCATÓRIA. INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA. SÚMULA CARF N° 02.
A argumentação sobre o caráter confiscatório da multa aplicada no lançamento tributário não escapa de uma necessária aferição de constitucionalidade da legislação tributária que estabeleceu o patamar das penalidades fiscais, o que é vedado ao CARF, conforme os dizeres de sua Súmula n. 2.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10510.722703/2020-48
ACÓRDÃO
2102-003.550 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de dezembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SULNORTE SERVICOS MARITIMOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/02/2016 a 31/12/2017

AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS E NORMAS
APLICÁVEIS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Inexiste nulidade em auto de infração lavrado pela autoridade fiscal
competente com a descrição clara do fato objeto da autuação e com o
apontamento da legislação aplicável ao caso.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
SOBRE
RECEITA
BRUTA
(CPRB)
SUBSTITUTIVA DE CONTRIBUIÇÃO SOBRE A REMUNERAÇÃO. SERVIÇOS
PRESTADOS A PESSOA JURÍDICA RESIDENTE OU DOMICILIADA NO
EXTERIOR. SERVIÇO PRESTADO NO BRASIL COM RESULTADO VERIFICADO
NO BRASIL. IMUNIDADE. INEXISTÊNCIA.
Não se considera receita imune a ser excluída da base de cálculo da CPRB a
receita decorrente de prestação de serviços para pessoa física ou jurídica
residente ou domiciliada no exterior, quando os serviços são desenvolvidos
no Brasil e o resultado se verifica no Brasil.
MULTA. CONFISCATÓRIA. INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA.
SÚMULA CARF N° 02.
A argumentação sobre o caráter confiscatório da multa aplicada no
lançamento tributário não escapa de uma necessária aferição de
constitucionalidade da legislação tributária que estabeleceu o patamar das
penalidades fiscais, o que é vedado ao CARF, conforme os dizeres de sua
Súmula n. 2.

Fl. 21233
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-003.550 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10510.722703/2020-48
2
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
YENDIS RODRIGUES COSTA – Relator

Assinado Digitalmente
CLEBERSON ALEX FRIESS – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jose Marcio Bittes, Carlos
Eduardo Fagundes de Paula, Carlos Marne Dias Alves, Yendis Rodrigues Costa, André Barros de
Moura (substituto integral), Cleberson Alex Friess (Presidente).

RELATÓRIO

1.

Trata-se de recurso voluntário (fls. 21.164/21.221) interposto em face do
Acórdão no 108-012.040 (fls. 21.132/21.154) datado de 26/03/2021 e prolatado pela 1a
Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 08 (DRJ08), cujo
dispositivo considerou improcedente a impugnação do sujeito passivo, de fls. 9.008 a
9.062.
2.

O acórdão está assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2017
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB)
SUBSTITUTIVA DE CONTRIBUIÇÃO SOBRE A REMUNERAÇÃO.
EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS. IMUNIDADE.
Exclui-se da base de cálculo da CPRB a receita bruta decorrente de
prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas,
exceto quanto aos serviços desenvolvidos no Brasil cujo resultado aqui se
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verifique. A não-incidência da CPRB relativa às operações de exportação
de serviços se mantém ainda que o pagamento dos serviços prestados
seja realizado por terceiros domiciliados no país, desde que agindo na
condição de meros mandatários.
MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. PERCENTUAL. LEGALIDADE.
Havendo lançamento de ofício a Autoridade Lançadora deve, sob pena de
responsabilidade funcional, aplicar a multa de ofício no percentual previsto
na Lei no 9.430/96.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
3.

Extraem-se do Relatório de Procedimento Fiscal (fl. 9/12), que analisaram as
contribuições previdenciárias incidentes sobre os valores auferidos como receita bruta
(CPRB) no período de apuração de 01/01/2016 a 31/12/2017, os seguintes trechos:
1.Do procedimento Fiscal
1.1. O objetivo do procedimento fiscal foi verificar o cumprimento das
obrigações previdenciárias estabelecidas nos artigos 8o e 9o da Lei no
12.546, de 2011, que tratam do recolhimentos das contribuições
previdenciárias sobre os valores das receitas brutas em substituição às
contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212,
de 1991, cujos valores devidos devem ser declarados à Receita Federal do
Brasil através da Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais
(DCTF), conforme inciso XII do art. 6o da I.N. RFB No 1110/2010 com
redação dada pela I.N. RFB No 1258, de 13 de março de 2012, e constituir
os créditos relativos às contribuições previdenciárias não declaradas em
DCTF e não recolhidas.
[...]
2. Dos Fatos Constatados
2.1. O contribuinte manifestou a opção pela Contribuição sobre a Receita
Bruta, para os anos de 2016 e 2017, realizando pagamento de DARF
código 2991, dos meses de janeiro de cada ano, além de informar valores
devidos da CPRB em DCTF. Os valores dos Débitos Declarados em DCTF
e dos DARFs recolhidos estão demonstrados no quadro abaixo.

2.2. O contribuinte informou nas EFD Contribuições apresentadas à Receita
Federal ter executado serviços com código de atividade econômica 72, que
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corresponde a navegação de apoio marítimo e de apoio portuário, atividade
contemplada pela desoneração e sujeita à CPRB com alíquota de 2,5% e
declarou no bloco P100 da EFD, receita bruta correspondente as atividades
desoneradas no valor de R$ 90.976.560,41 em 2016 e R$ 76.774.827,23,
conforme quadro abaixo.

2.3. De acordo com as notas fiscais de prestação de serviços verifica-se
que a empresa manteve, no período fiscalizado, suas atividades em 08
portos brasileiros, nas cidades/portos de Maceió/AL; Salvador/BA;
Paranaguá/PR; Rio Grande/RS; Rio de Janeiro/RJ; Itaguaí/RJ; Santos/SP; e
Vitória/ES.
2.4. A empresa registra suas receitas na conta 3.1.02.01.009000000 –
Rebocadores, na qual registra os serviços prestados pela empresa. Foi
verificado que os valores registrados nessa conta correspondem aos
valores das notas fiscais de prestação de serviços.
2.5. O § 1o do art. 9o da Lei 12546/2011, estabelece que a empresa que se
dedica a outras atividades além das previstas nos arts. 7o e 8° (desoneradas
de recolher sobre as folhas de pagamentos), recolherá a CPRB sobre as
receitas relativas as atividades previstas nesses artigos; e recolherá as
contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei 8.212/91,
sobre o percentual das receitas brutas não desoneradas.
2.6. As alíneas a e b do inciso II do art. 9o da Lei 12546/2011, estabelece
que se exclui da base de cálculo das contribuições a receita bruta de
exportações; e a decorrente de transporte internacional de carga.
2.7. A PLANILHA DE ACOMPANHAMENTO DO INSS S/ RECEITA BRUTA,
apresentada pela empresa, mostra os valores das receitas da empresa,
identificados como Serv. de Rebocagem. Para apuração da base de cálculo
da CPRB, a empresa deduziu das receitas, os descontos concedidos e os
valores descritos como Serv. Prestados Exterior, chegando aos valores
informados como BC da CPRB nas EFD Contribuições apresentadas.
2.8. Nas planilhas mensais do faturamento da empresa, cujos valores são
consolidados na PLANILHA DE ACOMPANHAMENTO DO INSS S/
RECEITA
BRUTA,
as
receitas
são
divididas
em
dois
blocos:
FATURAMENTO
DE
SERVIÇOS
A
DOMICILIADOS
NO
PAÍS
e
FATURAMENTO DE SERVIÇOS A DOMICILIADOS NO EXTERIOR, sendo
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que os valores do segundo bloco correspondem aos valores deduzidos na
apuração da base de cálculo da CPRB sob o título de Serv. Prestados
Exterior.
2.9. Conforme observado, a empresa exclui da base de Cálculo da CPRB
os valores recebidos por serviços prestados a empresas domiciliadas no
exterior, considerando as hipóteses de exclusão que se refere as alíneas a
e b do inciso II do art. 9o da Lei 12546/2011. Entretanto, não foram
identificados documentos que comprovassem que os serviços foram
prestados no exterior, pelo contrário, conforme as notas fiscais
apresentadas, os serviços foram prestados em portos brasileiros, pelas
filiais da empresa estabelecidas no território nacional. Foi juntado a este
Relatório o Anexo II - Serviços Prestados a Domiciliados no Exterior –
Amostra, retrata as informações observadas nas notas fiscais referentes a
serviços prestados a empresas sediadas no Exterior, que mostra que os
serviços foram realizados no Brasil.
2.10. A Solução de Consulta no 117 – Cosit, de 12 de maio, de 2015,
analisando a questão da exclusão das exportações, esclarece que se pode
excluir da base de cálculo da CPRB a receita bruta decorrente de prestação
de serviços para pessoa jurídica domiciliada no exterior, exceto quanto aos
serviços desenvolvidos no Brasil e cujo resultado aqui se verifique, por não
se enquadrarem como exportação de serviços.
2.11. Do acima relatado, verifica-se que a empresa excluiu indevidamente
da base de cálculo da CPRB os valores recebidos de empresas sediadas
em outros países, por serviços prestados no Brasil.
2.12. Foi juntado a este relatório fiscal, o Anexo III - Valores indevidamente
excluídos da base de cálculo da CPRB, que traz as receitas da empresa, as
receitas declaradas como base de cálculo da CPRB, as Receitas
Indevidamente Excluídas (não declaradas) e os valores das CPRB devidos
que não foram declarados em DCTF e não foram recolhidos.
3. Das Contribuições Previdenciárias lançadas neste Processo
Administrativo Fiscal
3.1. Foram lançados através de Auto de Infração os valores não declarados
e não recolhidos relativos às contribuições previdenciárias sobre os valores
das receitas brutas de que trata o artigo 8o da Lei no 12.546/2011, referentes
aos meses de 01/2016 a 12/2017, que tiveram por base os valores descritos
como Serv. Prestados Exterior, que se referem aos valores recebidos de
empresas sediadas em outros países, por serviços prestados no Brasil, que
foram indevidamente excluídos da base de cálculo da CPRB pela empresa,
identificados no Anexo III, juntado a este relatório.
3.2. Para apuração das contribuições previdenciárias devidas foi aplicada a
alíquota de 2,5% sobre os valores das receitas brutas da empresa,
conforme o 8o-A da Lei 12.546/2011, incluído pela Lei 13.161/2015.
4.

Ciente da lavratura do débito, o sujeito passivo interpôs Impugnação (fls.
9.008/9.062). Em síntese, a empresa contribuinte apresentou argumentos de fato e de
direito em sua impugnação, merecendo transcrição o Relatório já elaborado pela DRJ
acerca de referidos argumentos (fls. 21.133/21.135):
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Trata-se de impugnação contra lançamento realizado pela Seção de Fiscalização
da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Aracaju/SE, pelo qual foi constituído
crédito tributário, no valor total de R$ 11.476.480,65, devidamente atualizado até
agosto de 2020, relativo ao período de janeiro de 2016 a dezembro de 2017,
referente às contribuições previdenciárias incidentes sobre valores auferidos como
receita bruta (CPRB).
Os motivos fáticos do lançamento estão descritos no Relatório Fiscal (fls. 9), e
podem ser resumidos pelo seguinte excerto:
“2.3. De acordo com as notas fiscais de prestação de serviços
verifica-se que a empresa manteve, no período fiscalizado, suas
atividades em 08 portos brasileiros, nas cidades/portos de Maceió/AL;
Salvador/BA; Paranaguá/PR; Rio Grande/RS; Rio de Janeiro/RJ;
Itaguaí/RJ; Santos/SP; e Vitória/ES.
2.4. A empresa registra suas receitas na conta 3.1.02.01.009000000
– Rebocadores, na qual registra os serviços prestados pela empresa.
Foi verificado que os valores registrados nessa conta correspondem
aos valores das notas fiscais de prestação de serviços.
2.5. O § 1o do art. 9o da Lei 12546/2011, estabelece que a empresa
que se dedica a outras atividades além das previstas nos arts. 7o e 8°
(desoneradas de recolher sobre as folhas de pagamentos), recolherá
a CPRB sobre as receitas relativas as atividades previstas nesses
artigos; e recolherá as contribuições previstas nos incisos I e III do
caput do art. 22 da Lei 8.212/91, sobre o percentual das receitas
brutas não desoneradas.
2.6. As alíneas a e b do inciso II do art. 9o da Lei 12546/2011,
estabelece que se exclui da base de cálculo das contribuições a
receita bruta de exportações; e a decorrente de transporte
internacional de carga.
2.7. A PLANILHA DE ACOMPANHAMENTO DO INSS S/ RECEITA
BRUTA, apresentada pela empresa, mostra os valores das receitas
da empresa, identificados como Serv. De Rebocagem. Para apuração
da base de cálculo da CPRB, a empresa deduziu das receitas, os
descontos concedidos e os valores descritos como Serv. Prestados
Exterior, chegando aos valores informados como BC da CPRB nas
EFD Contribuições apresentadas.
2.8. Nas planilhas mensais do faturamento da empresa, cujos valores
são consolidados na PLANILHA DE ACOMPANHAMENTO DO INSS
S/ RECEITA BRUTA, as receitas são divididas em dois blocos:
FATURAMENTO DE SERVIÇOS A DOMICILIADOS NO PAIS e
FATURAMENTO DE SERVIÇOS A DOMICILIADOS NO EXTERIOR,
sendo que os valores do segundo bloco correspondem aos valores
deduzidos na apuração da base de cálculo da CPRB sob o título de
Serv. Prestados Exterior.
2.9. Conforme observado, a empresa exclui da base de Cálculo
da CPRB os valores recebidos por serviços prestados a
empresas domiciliadas no exterior, considerando as hipóteses
de exclusão que se refere as alíneas a e b do inciso II do art. 9o
da
Lei
12546/2011.
Entretanto,
não
foram
identificados
documentos que comprovassem que os serviços foram
prestados no exterior, pelo contrário, conforme as notas fiscais
apresentadas,
os
serviços
foram
prestados
em
portos
Fl. 21238
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brasileiros, pelas filiais da empresa estabelecidas no território
nacional. Foi juntado a este Relatório o Anexo II - Serviços
Prestados a Domiciliados no Exterior – Amostra, retrata as
informações observadas nas notas fiscais referentes a serviços
prestados a empresas sediadas no Exterior, que mostra que os
serviços foram realizados no Brasil.
2.10. A Solução de Consulta no 117 – Cosit, de 12 de maio, de 2015,
analisando a questão da exclusão das exportações, esclarece que se
pode excluir da base de cálculo da CPRB a receita bruta decorrente
de prestação de serviços para pessoa jurídica domiciliada no exterior,
exceto quanto aos serviços desenvolvidos no Brasil e cujo resultado
aqui se verifique, por não se enquadrarem como exportação de
serviços.
2.11. Do acima relatado, verifica-se que a empresa excluiu
indevidamente da base de cálculo da CPRB os valores recebidos de
empresas sediadas em outros países, por serviços prestados no
Brasil.
(...)
O contribuinte foi cientificado do lançamento, por via postal, em 21 de
agosto de 2020 (AR de fls. 334). Tempestivamente, consoante despacho de
folhas 21.130, o mesmo apresenta impugnação (fls. 9008). São, em síntese,
seus argumentos:
●
que o lançamento padece de vício insanável, ensejador de
nulidade, uma vez que a lavratura do auto de infração pautou-se,
única e exclusivamente em documentos digitais apresentados pela
defendente – sem solicitação de qualquer outro documento - e que
–segundo o Fisco- não comprovaram que os serviços foram
prestados nos exterior;
●
que,
caso
a
Autoridade
Lançadora
tivesse
solicitado
a
apresentação de outros documentos, como ‘invoices’ e contratos de
câmbio, poderia ter-se comprovado a prestação de serviços no
exterior o que fulminaria a
●
pretensão impositiva - ressalte-se que agora se faz a apresentação
de tais documentos - o que torna patente a nulidade do lançamento
por inversão do ônus da prova;
●
que o auto de infração combatido é nulo por ofensa ao artigo 11 do
Decreto no 70.235/72, uma vez que padece da falta de assinatura
do Delegado da Receita Federal do Brasil;
●
que, passando ao mérito, a Instrução Normativa RFB no 1.436/13
indevidamente restringiu o preceito constitucional da imunidade das
receitas de exportação, reproduzido em Lei Ordinária, o que
configura
a
inconstitucionalidade
e
ilegalidade
do
ato
administrativo;
●
que a Solução de Consulta Cosit no 117/15, utilizada para
fundamentar
o
lançamento,
padece
do
mesmo
vício
de
inconstitucionalidade e ilegalidade apontado na IN RFB no
1.436/13;
●
que a jurisprudência, administrativa e judicial, das cortes superiores
contemplam
o
mesmo
entendimento
esposado
na
peça
impugnatória;
Fl. 21239
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●
que a multa aplicada tem efeitos confiscatórios, devendo ser
percentual ser reduzido para 20%;
●
requer
a
reconhecimento
das
nulidades
apontadas
ou,
alternativamente, a procedência da impugnação com consequente
arquivamento do feito.
É o relatório do necessário.

5.

Por conseguinte, a DRJ, em seu Acórdão no 108-012.040 (fls.
21.132/21.154), negou provimento à referida impugnação na medida em que a DRJ
entendeu:
a) DA NULIDADE DO PROCEDIMENTO E DA AUTUAÇÃO FISCAL - DO
EMBASAMENTO INSUFICIENTE – INDÍCIOS E PRESUNÇÃO
a.1) A fundamentação da autuação transcende a necessidade de comprovação da
prestação de serviços para empresas sediadas no exterior, como quer fazer crer a
Impugnante, o que torna prescindível a análise de ‘invoices’ e contratos de câmbio,
posto que estes, como alega a defendente, se prestam a comprovar a origem
externa do pagamento dos serviços prestados.
a.2) Assim, não havendo necessidade de requisição de maiores informações ou
documentos, posto que o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil responsável
pelo lançamento comprovou a redução indevida da base de cálculo da CPRB, não
se pode concordar com a impugnante no que tange a ausência de comprovação da
motivação da lavratura do auto de infração. Ao reverso, há expressa demonstração
– por via documental - da supressão de expressivo montante da base de cálculo,
fato que inclusive é reconhecido pelo insurgente, que – como visto – se irresigna
não quanto aos valores que integram a base de cálculo do lançamento de ofício e
sim se tais valores devem integrar a base de cálculo.
b) DA INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA E DO CERCEAMENTO DE DEFESA
Novamente não assiste razão ao insurgente. Não há a nulidade apontada.
b.1) A uma, porque a leitura atenta do excerto permite asseverarmos que há uma
redundância argumentativa por parte do contribuinte, uma vez que ele volta a alegar
que não houve por parte da Autoridade Fiscal a análise de todos os documentos
necessários para comprovar a correção da base de cálculo da CPRB adotada.
Como visto acima, não houve tal omissão por parte do Fisco, uma vez que o motivo
do lançamento prescinde de tal análise.
b.2) A duas, porque o fato do contribuinte não concordar com o lançamento
tributário e exercer seu direito ao contraditório não significa – de maneira alguma –
que houve inversão do ônus probante.
b.3) Ao reverso, a dialética processual se consubstancia na comprovação do direito
por parte do autor – aqui o Fisco que, como visto alhures, comprovou a redução da
base de cálculo do tributo devido – cabendo ao réu, no caso o sujeito passivo,
comprovar a existência de fato modificativo, impeditivo ou extintivo do direito de
crédito. Logo, ao apresentar sua peça de insurgência, como de fato o fez, cabe ao
contribuinte acostar os documentos que comprovam suas alegações.
c) DA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR CONTRARIAR O ARTIGO 11,
DO DECRETO 70235/72
Fl. 21240
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c.1) Não se aplica, ao caso concreto, as disposições do artigo 11 do Decreto no
70.235/72. Não se aplica porque simplesmente não se trata de notificação de
lançamento e sim de lançamento de ofício, consubstanciado por auto de infração;
c.2) Assim, a questão da necessidade da assinatura do chefe da unidade se torna
aplicável somente para as notificações e não para os autos de infração. Necessário
portanto, ainda mais para se elucidar ao insurgente, verificar-se que tipo de
documento se observa no caso em apreço;
c.3) Constatação inequívoca. Trata-se de auto de infração, documento constitutivo
de crédito tributário que, no âmbito federal, é de competência exclusiva dos
servidores públicos federais ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita
Federal do Brasil, consoante expressa disposição da Lei no 10.593/02;
d) DO DIREITO
d.1) Não houve tributação de receitas de exportação de serviços. De fato, a
imputação fiscal é que o sujeito passivo considerou que serviços prestados a
empresas sediadas fora do território nacional são equiparados à exportação de
serviços, como podemos perceber do trecho abaixo extraído do relatório fiscal (fls.
11)
d.2) Ora, os argumentos apresentados chegam a ser tergiversantes posto que se
referem a eventual tributação de receitas decorrentes de exportações quando na
verdade, o que se discute, é se ao prestar serviços no Brasil, com aproveitamento
de tais serviços em território nacional, mesmo que para empresas sediadas no
exterior, tem-se exportação de serviços.
d.3) E mais, ao analisar a aplicação da IN RFB no 1436, o sujeito passivo se
confunde, ou quer confundir, o caso presente com exportações indiretas, aquelas
que se realizam por meio de empresas exportadoras, o que em nada se assemelha
com o caso em apreço que, como dito, versa sobre prestação de serviços no
território nacional, com aproveitamento de tais serviços no país, para empresas
sediadas no exterior.

d.4) Logo, não se pode concordar que houve ilegalidade na autuação promovida,
uma vez que tal atuação – totalmente amparada na legislação tributária –
simplesmente desconsidera que a receita oriunda da prestação de serviços
realizada no território nacional pode ser considerada como receita de exportação.
e) SOLUÇÃO DE CONSULTA No 117/2015
Novamente não se pode acatar as razões do contribuinte.
e.1) A uma porque a solução de consulta mencionada, ao buscar realizar seu mister
hermenêutico - interpretando as normas jurídicas lacunosas - torna patente que a
regra imunizante constante do artigo 149, I, § 2o, da Carta Magna, não se aplica às
receitas oriundas da prestação de serviços realizadas e consubstanciadas em
território nacional , uma vez que não há a externalização da obrigação de fazer, do
‘facere’, a efetiva prestação de serviços no exterior, embora possa existir o ingresso
de divisas estrangeiras como resultado de tal obrigação.
e.2) Importa ressaltar que não há na Solução de Consulta RFB no 117/15,
equiparação da natureza tributária das contribuições sociais ao imposto sobre
serviços.
Fl. 21241
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PROCESSO 10510.722703/2020-48
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e.3) O que se observa é que, ao construir a fundamentação da resposta ao
questionamento formulado, a Administração Tributária destaca que a Lei
Complementar no 116, de 2003, explicita que a prestação de serviços no Brasil, que
produza resultados em território nacional, não se equipara à exportação de serviços.
e.4) A duas porque ao alegar que a Solução de Consulta RFB no 117/15 viola “a
Carla Magna, Lei Ordinária instituidora da CPRB, os princípios constitucionais
da legalidade, a literalidade da lei e a hierarquia das normas” o sujeito passivo,
por via transversa, questiona a constitucionalidade da norma, uma vez que aponta
eventuais vícios materiais em seu conteúdo.
e.5)
Do
exposto,
deixo
de
apreciar
as
alegações
de
ilegalidade
e
inconstitucionalidade da solução de consulta mencionada em razão da
incompetência ínsita ao julgador administrativo em face do império da Lei, da
legislação, sobre o agir da Administração Pública
f) DO POSICIONAMENTO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL
O contribuinte apresenta tópico em que menciona jurisprudência do Superior
Tribunal Federal (RE 759.244/SP, com repercussão geral, Tema 674), que, entende,
agasalha seu posicionamento no tocante a imunidade das exportações indiretas.
f.1) A mera leitura do excerto permite constarmos que, novamente, o sujeito passivo
tergiversa ao assemelhar a exportação indireta à prestação de serviços para
empresa estrangeira porém realizada no Brasil, e aqui produza seus resultados.
f.2) Como visto a exaustão, não se pode admitir que uma prestação de serviços
realizada em território nacional, que apure seu resultado também no território
brasileiro, mesmo que gere ingresso de divisas seja comparada com uma
exportação de produto para o exterior por intermédio de empresa exportadora, a
chamada exportação indireta que foi objeto da decisão do Pretório Excelso trazida a
lume pela impugnante.
f.3) Logo, em face do não cabimento do entendimento da Suprema Corte Brasileira,
constante do Tema 674, ao caso em apreço, se tornam despiciendas maiores
considerações.
g) DO CONCEITO LEGAL DE EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS
Mais uma vez a argumentação do sujeito passivo não pode ser acatada.
g.1) Não se pode deixar de recordar que no caso em análise, o que foi verificado
pelo Fisco foi a prestação de serviços em território nacional, com seu resultado
sendo observado também em território nacional, embora o contratante seja
estrangeiro.
g.2) Logo, não se pode concordar com o impugnante que o conceito de exportação
de serviços esposado pela Solução de Consulta RFB Cosit no 117/15, que
fundamenta o lançamento aqui combatido, afastou as disposições constantes da
legislação brasileira previstas no Decreto no 1.355/94.
g.3) Em segundo lugar, não obstante todo o dito, também não se pode anuir os
argumentos do sujeito passivo quanto à inadequação da utilização, pelo Fisco, do
conceito legal de exportação de serviços no que tange à menção que a citada
Solução de Consulta 117/15 faz à Lei Complementar no 116/03.
Fl. 21242
DF CARF MF
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g.4) Logo, totalmente cabível a menção de conceitos dispostos na Lei
Complementar no 116/03, na construção dos argumentos que embasaram a
conceituação da exportação da prestação de serviços.
h) DA MULTA – VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO
h.1) A multa de ofício, e seu percentual, decorrem expressamente de lei, no caso da
Lei no 9.430/96, não cabendo nenhum juízo de discricionariedade à Autoridade
Lançadora.
Tampouco
pode,
este
Colegiado,
valorar
a
questão
da
proporcionalidade da sanção ou os efeitos confiscatórios da multa legalmente
prevista.
6.

Em seu Recurso Voluntário (fls. 21.164/21.221), a contribuinte SULNORTE
SERVIÇOS MARÍTIMOS LTDA., reproduz os mesmos argumentos apresentados em sede
de impugnação com os seguintes tópicos:
 NULIDADE DO PROCEDIMENTO E DA AUTUAÇÃO FISCAL
 Do Embasamento Insuficiente – Indícios e Presunção
 Argumenta que a fiscalização agiu temerariamente e lavrou o auto de infração
sem critério algum, simplesmente somou todos os valores recebidos e lançados a
título de serviços prestados e domiciliados no exterior nos anos-calendários de
2016 e 2017 e considerou como receita omitida, sendo que há previsão legal para
exclusão da base de cálculo da CPRB, as receitas de exportação de serviços (art.
9o, II, “a”, da Lei no 12.546/2011).
 Da inversão do ônus da Prova e do Cerceamento de Defesa
 Argumenta que caberia à Autoridade Fiscal provar por todos os meios lícitos a
infringência a legislação. Contudo, a fiscalização somente realizou uma análise de
forma simplista dos documentos solicitados no Termo de Início de fiscalização.
Ademais, tal comportamento implica em cerceamento de defesa, posto que a falta
de elementos comprobatórios
das irregularidades apontadas
impede o
Contribuinte de discuti-los e confrontá-los.
 Da Nulidade do Auto de Infração por contrariar o artigo 11, do Decreto
70235/72
 Alega que o Delegado da Secretaria da RFB que deveria ter assinado o auto de
infração e não o fez, tampouco autorizou seus subordinados, deixando, assim, de
observar todos os pressupostos legais contidos no art. 11 do Decreto no
70.235/1972.
 DO DIREITO
 DA LEGISLAÇÃO VIGENTE
 Consigna que se faz necessária uma explanação da legislação vigente que trata
das contribuições sociais: art. 149, § 2o, I da CF – que imunizou de contribuições
sociais as receitas de exportação e arts. 8o e 9o, II, “a” da Lei no 12.546/2011 –
legislação especifica que instituiu regime alternativo benéfico às empresas de
tributação da CPRB.
 Da Instrução Normativa RFB no 1.436/2013
 Alega que a RFB restringiu indevidamente o preceito previsto na CF/1988 e em
Lei Ordinária, determinando a não tributação pela CPRB apenas das exportações
diretas, devendo a mesma incidir sobre as exportações indiretas.
 Solução de Consulta no 117/2015, do COSIT
 Argumenta que, no entanto, via justificativa da presente autuação se embasar na
SC COSIT no 117/2015, a RFB pretende associar a CPRB às regras incidentes
sobre o ISS, sendo que a CPRB se associada deve ser a contribuições sociais
como ao PIS e a COFINS.
 DO POSICIONAMENTO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL
 RE 759.244/SP
 Destaca que o STF, ao julgar o Tema 674 em sede de repercussão geral, pacificou
o entendimento que tanto exportações diretas como indiretas estão abrangidas
Fl. 21243
DF CARF MF
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pela imunidade tributária constitucional conferida às contribuições sociais,
incluídas a CPRB nessa exclusão de receita de exportação de sua base de
cálculo.
 DO POSICIONAMENTO DOS TRIBUNAIS E DO CARF
 Cita alguns julgados que reconhecem a ilegalidade da exclusão das exportações
indiretas do conceito geral de imunidade das receitas de exportação.
 DO CONCEITO LEGAL DE EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS
 Alega que está claro que a intenção do auditor é a de incluir na base de cálculo da
CPRB receitas decorrentes de operação de exportação de serviços realizadas
pela Recorrente para pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, as quais
envolveram o ingresso de divisas, ainda que o serviço – apoio portuário – que
tenha ensejado as referidas receitas seja executado em território nacional, ou seja,
em portos brasileiros.
 Da Multa – Violação ao Princípio do não Confisco
 Argumenta que a multa aplicada tem efeitos confiscatórios (75%), devendo ser
percentual ser reduzido para 20%.
7.

Ao fim, requer o ente contribuinte o provimento de seu Recurso Voluntário.
8.

É o relatório, no que interessa ao feito.

VOTO
Conselheiro YENDIS RODRIGUES COSTA, Relator

JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE
9.

O Recurso Voluntário é tempestivo, na medida em que interposto em
27/05/2021 (fl. 21.163), em face da ciência da decisão da DRJ, na data de 28/04/2021,
conforme comprovante de AR (fl. 21.158). Ademais, considerando o edital eletrônico no
011095153 (fls. 21.159) publicado dia 03/05/2021 e data ciência começando a fluir a partir
de 18/05/2021, resta comprovada a tempestividade do presente Recurso Voluntário.
10.

Além disso, realizado o juízo de validade do procedimento, estão satisfeitos
os requisitos de admissibilidade do recurso voluntário e, por conseguinte, dele tomo
conhecimento.
PRELIMINARES
11.

Antes de adentrar na análise das questões preliminares e de mérito, cumpre
destacar que o Contribuinte apresenta os mesmos argumentos e fundamentos constantes
em sua Impugnação. Dessa forma, é importante ressaltar que, por força do princípio da
dialeticidade, todo recurso deve ser devidamente fundamentado. Ou seja, o Contribuinte
deve expor os motivos pelos quais está atacando a decisão recorrida, a fim de justificar
seu pedido de anulação ou reforma do acórdão, e não apenas reproduzir os fundamentos
Fl. 21244
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e argumentos constantes em sua Impugnação. Feitas essas considerações passo a
apreciação dos pontos apresentados pela Recorrente.
DO EMBASAMENTO INSUFICIENTE – INDÍCIOS E PRESUNÇÃO
12.

A Recorrente argumenta que a fiscalização agiu temerariamente e lavrou o
auto de infração sem critério algum, simplesmente somou todos os valores recebidos e
lançados a título de serviços prestados e domiciliados no exterior nos anos-calendários de
2016 e 2017 e considerou como receita omitida, sendo que há previsão legal para
exclusão da base de cálculo da CPRB, as receitas de exportação de serviços (art. 9o, II,
“a”, da Lei no 12.546/2011).
13.

Como muito bem destacado pelo Acórdão recorrido, não se verifica a
nulidade apresentada, conforme se verifica:
A fundamentação da autuação transcende a necessidade de comprovação da
prestação de serviços para empresas sediadas no exterior, como quer fazer crer a
Impugnante, o que torna prescindível a análise de ‘invoices’ e contratos de câmbio,
posto que estes, como alega a defendente, se prestam a comprovar a origem
externa do pagamento dos serviços prestados.
A Autoridade Lançadora explicita que os serviços prestados pelo sujeito passivo –
embora para empresas sediadas no exterior – são realizados no Brasil, cujo
resultado se verifica em território nacional, o que afasta a imunidade reproduzida na
Lei no 12.546/11.
12.

Tal argumentação é afastada, quando se observa o disposto no relatório
fiscal, no seguinte trecho:
2.8. Nas planilhas mensais do faturamento da empresa, cujos valores são
consolidados na PLANILHA DE ACOMPANHAMENTO DO INSS S/ RECEITA
BRUTA, as receitas são divididas em dois blocos: FATURAMENTO DE SERVIÇOS
A DOMICILIADOS NO PAÍS e FATURAMENTO DE SERVIÇOS A DOMICILIADOS
NO EXTERIOR, sendo que os valores do segundo bloco correspondem aos valores
deduzidos na apuração da base de cálculo da CPRB sob o título de Serv.
Prestados Exterior.
2.9. Conforme observado, a empresa exclui da base de Cálculo da CPRB os valores
recebidos por serviços prestados a empresas domiciliadas no exterior, considerando
as hipóteses de exclusão que se refere as alíneas a e b do inciso II do art. 9o da Lei
12546/2011. Entretanto, não foram identificados documentos que comprovassem
que os serviços foram prestados no exterior, pelo contrário, conforme as notas
fiscais apresentadas, os serviços foram prestados em portos brasileiros, pelas filiais
da empresa estabelecidas no território nacional. Foi juntado a este Relatório o
Anexo II - Serviços Prestados a Domiciliados no Exterior – Amostra, retrata as
informações observadas nas notas fiscais referentes a serviços prestados a
empresas sediadas no Exterior, que mostra que os serviços foram realizados no
Brasil.
2.10. A Solução de Consulta no 117 – Cosit, de 12 de maio, de 2015, analisando a
questão da exclusão das exportações, esclarece que se pode excluir da base de
Fl. 21245
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cálculo da CPRB a receita bruta decorrente de prestação de serviços para pessoa
jurídica domiciliada no exterior, exceto quanto aos serviços desenvolvidos no
Brasil e cujo resultado aqui se verifique, por não se enquadrarem como
exportação de serviços.
2.11. Do acima relatado, verifica-se que a empresa excluiu indevidamente da base
de cálculo da CPRB os valores recebidos de empresas sediadas em outros países,
por serviços prestados no Brasil.
13.

Dessa forma, diante dos documentos e informações apresentadas a
autoridade lançadora comprovou a redução indevida da base de cálculo da CPRB, não
cabendo a alegação de ausência de comprovação da motivação da lavratura do auto de
infração. Assim, mera discordância com a motivação não é suficiente para que se declare
a nulidade de auto de infração, conforme jurisprudência do CARF:
NULIDADE. AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
A mera discordância com a motivação não é suficiente para que se declare a
nulidade de auto de infração ou acórdão de DRJ por alegada ausência de
motivação. (Acórdão no 1101-001.391. Sessão do dia 19/04/2024)
NULIDADE.
AUTOS
DE
INFRAÇÃO.
AUSÊNCIA
DE
MOTIVAÇÃO.
INOCORRÊNCIA.
Não há que se falar em nulidade do lançamento, por vício de motivação, quando
este encontra-se devidamente motivado com fatos e fundamentos jurídicos, e nele
estão presentes todos os requisitos legais previstos nos art. 142, CTN e art. 10, do
Decreto n° 70.235/72. (Acórdão no 1401-006.920. Sessão do dia 09/04/2024)

Nesse sentido, rejeito a preliminar.
DA INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA E DO CERCEAMENTO DE DEFESA
14.

Argumenta que caberia à Autoridade Fiscal provar por todos os meios lícitos
a infringência a legislação. Contudo, a fiscalização somente realizou uma análise de
forma simplista dos documentos solicitados no Termo de Início de fiscalização. Ademais,
tal comportamento implica em cerceamento de defesa, posto que a falta de elementos
comprobatórios das irregularidades apontadas impede o Contribuinte de discuti-los e
confrontá-los.
14.

Não assiste razão a Recorrente. Como consignado pela decisão recorrida, e
pela leitura dos autos, houve a análise de todos os documentos necessários o que levou a
comprovação da correção da base de cálculo da CPRB adotada, assim, o inconformismo
da Recorrente em relação ao lançamento e o exercício do seu direito ao contraditório não
significa que houve inversão do ônus da prova, conforme trecho do voto do acórdão da 1a
Instância:
A uma, porque a leitura atenta do excerto permite asseverarmos que há uma
redundância argumentativa por parte do contribuinte, uma vez que ele volta a
alegar que não houve por parte da Autoridade Fiscal a análise de todos os
Fl. 21246
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documentos necessários para comprovar a correção da base de cálculo da
CPRB adotada. Como visto acima, não houve tal omissão por parte do Fisco,
uma vez que o motivo do lançamento prescinde de tal análise.
A duas, porque o fato do contribuinte não concordar com o lançamento
tributário e exercer seu direito ao contraditório não significa – de maneira
alguma – que houve inversão do ônus probante.
Ao reverso, a dialética processual se consubstancia na comprovação do direito por
parte do autor – aqui o Fisco que, como visto alhures, comprovou a redução da
base de cálculo do tributo devido – cabendo ao réu, no caso o sujeito passivo,
comprovar a existência de fato modificativo, impeditivo ou extintivo do direito de
crédito. Logo, ao apresentar sua peça de insurgência, como de fato o fez, cabe ao
contribuinte acostar os documentos que comprovam suas alegações.
15.

Assim, quando dos documentos apresentados são suficientes para
realização do lançamento, o Fisco não é obrigado a produzir novas provas:
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DIREITO DE DEFESA E INVERSÃO DO ÔNUS
DA PROVA
Não prevalece a argumentação de cerceamento de direito de defesa quando há
elementos no lançamento que permitam ao sujeito passivo apresentar sua defesa.
Ademais, estariam afastadas as hipóteses de nulidade do art. 59 do Decreto no
70.235/72, por inexistir as situações ali avençadas. O Fisco não é obrigado a
produzir novas provas quando os documentos juntados aos autos o levam às
conclusões que o levaram ao lançamento. (Acórdão no 1201-006.051. Sessão do
dia 14/08/2023. Grifamos)
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. ÔNUS DA PROVA.
O lançamento de ofício devidamente fundamentado gera presunção de validade
do ato administrativo, restando ao contribuinte o ônus de comprovar a existência
de fato impeditivo, modificativo ou extintivo da exigência fiscal, com a inversão do
ônus probatório na forma prevista pelo art. 373, inciso II do Código de Processo
Civil. (Acórdão no 3402-009.974. Sessão do dia 26/10/2022).
15.1 - Assim, rejeito a preliminar apresentada.
DA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR CONTRARIAR O ARTIGO 11, DO
DECRETO 70235/72
16.

Alega que o Delegado da Secretaria da RFB que deveria ter assinado o auto
de infração e não o fez, tampouco autorizou seus subordinados, deixando, assim, de
observar todos os pressupostos legais contidos no art. 11 do Decreto no 70.235/1972.
17.

Ao contrário do que alega a Recorrente, a preliminar não deve ser acolhida.
Conforme se verifica, art. 11 do Decreto no 70.235/1972 estabelece o procedimento
referente a notificação de lançamento, in verbis:
Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o
tributo e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do notificado;
II - o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação;
Fl. 21247
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III - a disposição legal infringida, se for o caso;
IV - a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a
indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
18.

Como muito bem destacado pelo acórdão recorrido, não se aplica as
disposições contidas no mencionado artigo, pois estamos diante de um lançamento de
ofício:
Não se aplica, ao caso concreto, as disposições do artigo 11 do Decreto no
70.235/72. Não se aplica porque simplesmente não se trata de notificação de
lançamento e sim de lançamento de ofício, consubstanciado por auto de infração.
Senão vejamos.
Segundo o mencionado Decreto no 70.235/72, o crédito tributário será constituído
por meio de auto de infração ou notificação de lançamento:
“Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para
cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os
termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito.
(...)”
Segundo o artigo 10 do mesmo diploma legal:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o
número de matrícula.”
Vê-se, da simples leitura do texto legal, que diversamente da notificação de
lançamento, o auto de infração deve ser assinado pelo servidor competente,
acompanhado da indicação de seu cargo bem como de sua identificação.
Assim, a questão da necessidade da assinatura do chefe da unidade se torna
aplicável somente para as notificações e não para os autos de infração.
Necessário portanto, ainda mais para se elucidar ao insurgente, verificar-se que
tipo de documento se observa no caso em apreço.
(...)
Constatação inequívoca. Trata-se de auto de infração, documento constitutivo de
crédito tributário que, no âmbito federal, é de competência exclusiva dos
servidores públicos federais ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita
Federal do Brasil, consoante expressa disposição da Lei no 10.593/02:
Fl. 21248
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19.

Assim, verificando que o lançamento preenche todos os requisitos
constantes no art. 10 do Decreto no 70.235/1972, bem como foi lavrado por pessoa
competente, não se aplica o disposto no art. 59, I do mencionado Decreto. Nesse
sentido, rejeito a preliminar.
MÉRITO
20.

Apesar de toda estrutura construída em sede de Impugnação e reprisada em
sede de Recurso Voluntário, a discussão resume em verificar se podem ser excluídas da
base de cálculo da CPRB a receita bruta decorrente da prestação de serviços aos valores
recebidos de empresas sediadas em outros países, por serviços prestados no Brasil, que
a Recorrente alega que tais serviços se equiparam a exportação, para fins da referida
exclusão.
21.

Acerca do mérito, a recorrente estrutura seu Recurso Voluntário por meio de
tópicos e subtópicos, da seguinte forma:
DO DIREITO
DA LEGISLAÇÃO VIGENTE
Consigna que se faz necessária uma explanação da legislação vigente que trata
das contribuições sociais: art. 149, § 2o, I da CF – que imunizou de contribuições
sociais as receitas de exportação e arts. 8o e 9o, II, “a” da Lei no 12.546/2011 –
legislação especifica que instituiu regime alternativo benéfico às empresas de
tributação da CPRB.
Da Instrução Normativa RFB no 1.436/2013
Alega que a RFB restringiu indevidamente o preceito previsto na CF/1988 e em
Lei Ordinária, determinando a não tributação pela CPRB apenas das
exportações diretas, devendo a mesma incidir sobre as exportações indiretas.
Solução de Consulta no 117/2015, do COSIT
Argumenta que, no entanto, via justificativa da presente autuação se embasar na
SC COSIT no 117/2015, a RFB pretende associar a CPRB às regras incidentes
sobre o ISS, sendo que a CPRB se associada deve ser a contribuições sociais
como ao PIS e a COFINS.
DO POSICIONAMENTO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL
RE 759.244/SP
Destaca que o STF, ao julgar o Tema 674 em sede de repercussão geral,
pacificou o entendimento que tanto exportações diretas como indiretas estão
abrangidas pela imunidade tributária constitucional conferida às contribuições
sociais, incluídas a CPRB nessa exclusão de receita de exportação de sua base
de cálculo.
DO POSICIONAMENTO DOS TRIBUNAIS E DO CARF
Cita alguns julgados que reconhecem a ilegalidade da exclusão das exportações
indiretas do conceito geral de imunidade das receitas de exportação.
DO CONCEITO LEGAL DE EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS
Alega que está claro que a intenção do auditor é a de incluir na base de cálculo
da CPRB receitas decorrentes de operação de exportação de serviços realizadas
pela Recorrente para pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, as quais
envolveram o ingresso de divisas, ainda que o serviço – apoio portuário – que
Fl. 21249
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tenha ensejado as referidas receitas seja executado em território nacional, ou
seja, em portos brasileiros.
Da Multa – Violação ao Princípio do não Confisco
Argumenta que a multa aplicada tem efeitos confiscatórios (75%), devendo ser
percentual ser reduzido para 20%.

22.

Destaco que todos os pontos apresentados pela Recorrente foram bem
analisados pelo voto proferido pelo julgador de 1a Instância, e servem como fundamento
de decidir, conforme transcrito a seguir:


Depois de esmiuçar a legislação vigente, partindo do supedâneo constitucional no
que tange a imunidade das contribuições sociais sobre a receita de exportações,
com menção a doutrina aplicável, a impugnante argumenta (fls. 9036):

“Assim, realizando exportações, seja de forma direta ou indireta, as receitas
decorrentes desta atividade não devem ser tributadas pela CPRB, de acordo com a
imunidade prevista no art. 149 da CF/88, bem como de sua lei instituidora – Lei no
12.546/2011.

Ainda, há clara violação à literalidade da lei, disposta no artigo 110, do Código
Tributário Nacional e ao princípio da legalidade, já que mera Instrução Normativa
está revogando um preceito constitucional e legal, causando ofensa flagrante ao
princípio da hierarquia das leis.

Neste sentido também é o entendimento de Flávio Zanetti Oliveira, em artigo
intitulado “Contribuições Sociais (INSS, Cofins, PIS e CSLL) – Agroindústrias –
Receitas de Exportação – Imunidade (art. 149, § 2o, inciso I, na Redação da EC n.o
33/01) – Alcance”, publicado na RDDT 95/135-140):

“3. Conclusões Objetivamente, têm-se as seguintes conclusões: 3.1. a contribuição
ao INSS é uma das contribuições sociais a que se refere o art 149, da Constituição
Federal;

3.2. a imunidade prevista no inciso I, do §2o, do artigo 149, da Constituição Federal,
com a redação dada pela EC no 33/01, alcança a receita bruta proveniente da
comercialização da produção da Consulente (Lei n.o 8.212/91, artigo 22A),
relativamente às suas receitas decorrentes da exportação;

3.3. a imunidade alcança também a Cofins, o PIS e a CSLL;

3.4. as receitas oriundas de operações com empresas comerciais exportadoras, por
elas adquiridas com o fim específico de exportação, estão abrangidas pela
imunidade constitucional do inciso I, do §2o, do artigo 149, CF, em relação a todos
os tributos antes referidos (Cofins, PIS, CSLL e INSS, este último em relação à
receita bruta proveniente da comercialização da produção.” (grifo nosso)

De todo o exposto, resta clara a ilegalidade promovida pelo Sr. Auditor Fiscal da
Receita Federal do Brasil, ao pretender tributar as receitas provenientes de
exportações diretas e indiretas pela CPRB.”

A leitura atenta do excerto dos argumentos do contribuinte nesse tópico, permite
afirmar que a essência de sua irresignação é a ilegalidade da autuação uma vez
que houve tributação de receitas decorrentes da exportação.

Não se pode concordar com tais alegações.

Não houve tributação de receitas de exportação de serviços. De fato, a imputação
fiscal é que o sujeito passivo considerou que serviços prestados a empresas
sediadas fora do território nacional são equiparados à exportação de serviços,
como podemos perceber do trecho abaixo extraído do relatório fiscal (fls. 11):
Fl. 21250
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-003.550 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10510.722703/2020-48
19

“2.9. Conforme observado, a empresa exclui da base de Cálculo da CPRB os
valores recebidos por serviços prestados a empresas domiciliadas no exterior,
considerando as hipóteses de exclusão que se refere as alíneas a e b do inciso II
do art. 9o da Lei 12546/2011. Entretanto, não foram identificados documentos que
comprovassem que os serviços foram prestados no exterior, pelo contrário,
conforme as notas fiscais apresentadas, os serviços foram prestados em
portos brasileiros, pelas filiais da empresa estabelecidas no território
nacional. Foi juntado a este Relatório o Anexo II - Serviços Prestados a
Domiciliados no Exterior – Amostra, retrata as informações observadas nas notas
fiscais referentes a serviços prestados a empresas sediadas no Exterior, que
mostra que os serviços foram realizados no Brasil.

2.10. A Solução de Consulta no 117 – Cosit, de 12 de maio, de 2015, analisando a
questão da exclusão das exportações, esclarece que se pode excluir da base de
cálculo da CPRB a receita bruta decorrente de prestação de serviços para pessoa
jurídica domiciliada no exterior, exceto quanto aos serviços desenvolvidos no
Brasil e cujo resultado aqui se verifique, por não se enquadrarem como
exportação de serviços.”

Ora, os argumentos apresentados chegam a ser tergiversantes posto que se
referem a eventual tributação de receitas decorrentes de exportações quando na
verdade, o que se discute, é se ao prestar serviços no Brasil, com aproveitamento
de tais serviços em território nacional, mesmo que para empresas sediadas no
exterior, tem-se exportação de serviços.

E mais, ao analisar a aplicação da IN RFB no 1436, o sujeito passivo se confunde,
ou quer confundir, o caso presente com exportações indiretas, aquelas que se
realizam por meio de empresas exportadoras, o que em nada se assemelha com o
caso em apreço que, como dito, versa sobre prestação de serviços no território
nacional, com aproveitamento de tais serviços no país, para empresas sediadas no
exterior.

Logo, não se pode concordar que houve ilegalidade na autuação promovida, uma
vez que tal atuação – totalmente amparada na legislação tributária – simplesmente
desconsidera que a receita oriunda da prestação de serviços realizada no território
nacional pode ser considerada como receita de exportação.

Impugnação improcedente quanto à este item.

SOLUÇÃO DE CONSULTA No 117/2015

Aqui, o insurgente argumenta que (fls. 9037):

“Alusão no referido tópico de direito da legislação vigente deve ser feito à Solução
de Consulta no 117/2015, do COSIT, no entanto deixando claro tratar-se de
interpretação da Receita Federal acerca da matéria, não configurando qualquer
caráter normativo, ou seja, trata-se de mero posicionamento com força
hierarquicamente inferior a todas as normativas mencionadas anteriormente.

Destaca que o principal embasamento do Sr. Auditor Fiscal da Receita Federal do
Brasil para lavratura do Auto de Infração em comento, conforme item 2.10, 2.11 e
2.12, doRelatório Fiscal colacionado abaixo e integrante ao processo, para
considerar a incidência da CPRB sobre receitas de exportação, foi a Solução de
Consulta no 117/2015, do Cosit, senão vejamos:

“2.10. A Solução de Consulta no 117 – Cosit, de 12 de maio, de 2015, analisando a
questão da exclusão das exportações, esclarece que se pode excluir da base de
cálculo da CPRB a receita bruta decorrente de prestação de serviços para pessoa
jurídica domiciliada no exterior, exceto quanto aos serviços desenvolvidos no Brasil
e cujo resultado aqui se verifique, por não se enquadrarem como exportação de
serviços.
Fl. 21251
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-003.550 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10510.722703/2020-48
20

2.11. Do acima relatado, verifica-se que a empresa excluiu indevidamente da base
de cálculo da CPRB os valores recebidos de empresas sediadas em outros países,
por serviços prestados no Brasil.

2.12. Foi juntado a este relatório fiscal, o Anexo III - Valores indevidamente
excluídos da base de cálculo da CPRB, que traz as receitas da empresa, as
receitas declaradas como base de cálculo da CPRB, as Receitas Indevidamente
Excluídas (não declaradas) e os valores das CPRB devidos que não foram
declarados em DCTF e não foram recolhidos.”

Conforme descrito acima no relatório Fiscal “pode excluir da base de cálculo da
CPRB a receita bruta decorrente de prestação de serviços para pessoa
jurídica
domiciliada
no
exterior”,
ou
seja,
independentemente
do
desenvolvimento ou resultado do serviço se verificar no Brasil ou no Exterior, afinal
este está sendo prestado PARA determinada pessoa jurídica domiciliada no
exterior.

Esse trecho está em perfeita consonância com a imunidade tributária prevista no
artigo 149, §2o, II, da CF e artigo 9o, II, “a”, da Lei no 12.546/2011, pois a defendente
é pessoa jurídica de navegação de apoio portuário, se enquadra na opção de
tributação pelo regime da CPRB prevista no inciso X, do artigo 8o, §1o, da Lei no
12.546/2011 e, logo, está imune da incidência da referida contribuição sobre as
receitas de exportação (artigo 9o, inciso II, “a” da lei no 12.546/11).

No entanto, via justificativa da presente autuação fiscal se embasar na SC no
117/2015-Cosit, pretende a Receita Federal do Brasil associar a CPRB às regras
incidentes sobre o ISS, sendo que a CPRB se associada deve ser a contribuições
sociais como é, como ao PIS e COFINS, que possuem mesma sujeição ativa e
competência em âmbito federal e, não ao ISS que é imposto e possui regras
distintas de sujeição ativa e competência em âmbito municipal.

A CPRB possui a mesma natureza tributária do PIS e da COFINS, e não a do
ISS, que consiste em imposto.

(...)

Deste modo, como explanado acima, a Solução de Consulta no 117/2015-Cosit,
assim como a IN RFB no 1.436/2013, violam a Carla Magna, Lei Ordinária
instituidora da CPRB, os princípios constitucionais da legalidade, a
literalidade da lei e a hierarquia das normas, motivo pelo qual não merece
prevalecer a autuação fiscal em tela.”

(destaques originais, exceto os do último parágrafo da transcrição

Novamente não se pode acatar as razões do contribuinte.

A uma porque a solução de consulta mencionada, ao buscar realizar seu mister
hermenêutico - interpretando as normas jurídicas lacunosas - torna patente que a
regra imunizante constante do artigo 149, I, § 2o, da Carta Magna, não se aplica às
receitas oriundas da prestação de serviços realizadas e consubstanciadas em
território nacional , uma vez que não há a externalização da obrigação de fazer, do
‘facere’, a efetiva prestação de serviços no exterior, embora possa existir o ingresso
de divisas estrangeiras como resultado de tal obrigação.

Importa ressaltar que não há na Solução de Consulta RFB no 117/15, equiparação
da natureza tributária das contribuições sociais ao imposto sobre serviços.

O que se observa é que, ao construir a fundamentação da resposta ao
questionamento formulado, a Administração Tributária destaca que a Lei
Complementar no 116, de 2003,explicita que a prestação de serviços no Brasil, que
produza resultados em território nacional, não se equipara à exportação de
serviços.
Fl. 21252
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10510.722703/2020-48
21

A duas porque ao alegar que a Solução de Consulta RFB no 117/15 viola “a Carla
Magna, Lei Ordinária instituidora da CPRB, os princípios constitucionais da
legalidade, a literalidade da lei e a hierarquia das normas” o sujeito passivo, por via
transversa, questiona a constitucionalidade da norma, uma vez que aponta
eventuais vícios materiais em seu conteúdo

Recordemos a expressa disposição legal sobre o tema. Vejamos o que determina o
Decreto no 70.235/72, norma recepcionada pela Carta Magna com status de Lei e
que regula o processo administrativo tributário:

(...)

Do exposto, deixo de apreciar as alegações de ilegalidade e inconstitucionalidade
da solução de consulta mencionada em razão da incompetência ínsita ao julgador
administrativo em face do império da Lei , da legislação, sobre o agir da
Administração Pública

Diante do exposto, impende reconhecer a improcedência da impugnação nessa
parte.

DO POSICIONAMENTO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL

Seguindo em sua irresignação, o contribuinte apresenta tópico em que menciona
jurisprudência do Superior Tribunal Federal (RE 759.244/SP, com repercussão
geral, Tema 674), que, entende, agasalha seu posicionamento no tocante a
imunidade das exportações indiretas. Reproduzo seus argumentos (fls. 9040):

“No tocante à matéria temos que o STF, ao julgar o Tema 674 da repercussão geral
em fevereiro desse ano-2020, conheceu o Recurso Extraordinário no 759.244/SP e
deu-lhe provimento para reformar o acórdão recorrido fixando a seguinte tese
favorável a Defendente: “A norma imunizante contida no inciso I do §2o do art. 149
da Constituição da República alcança as receitas decorrentes de operações
indiretas de exportação caracterizadas por haver participação negocial de
sociedade exportadora intermediária”.

Ou seja, é entendimento pacificado pelo STF que tanto exportações diretas como
indiretas estão abrangidas pela imunidade tributária constitucional conferida às
contribuições sociais, leia-se incluídas a CPRB nessa exclusão de receitas de
exportação de sua base de cálculo.”

A mera leitura do excerto permite constarmos que, novamente, o sujeito passivo
tergiversa ao assemelhar a exportação indireta à prestação de serviços para
empresa estrangeira porém realizada no Brasil, e aqui produza seus resultados.

Como visto a exaustão, não se pode admitir que uma prestação de serviços
realizada em território nacional, que apure seu resultado também no território
brasileiro, mesmo que gere ingresso de divisas seja comparada com uma
exportação de produto para o exterior por intermédio de empresa exportadora, a
chamada exportação indireta que foi objeto da decisão do Pretório Excelso trazida a
lume pela impugnante.

Logo, em face do não cabimento do entendimento da Suprema Corte Brasileira,
constante do Tema 674, ao caso em apreço, se tornam despiciendas maiores
considerações.

No mesmo sentido, da desnecessidade de comentários em razão da presente
autuação não abarcar o conceito de exportações indiretas, exsurge a
dispensabilidade de enfrentarmos a jurisprudência, administrativa e de tribunais
regionais, apresentada pelo insurgente.

DO CONCEITO LEGAL DE EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS

Sobre o tema, assim se manifesta o impugnante (fls. 9045):

“Conforme discorrido acima em legislação vigente, a Constituição Federal, em seu
artigo 149, §2o, confere imunidade tributária às receitas advindas da atividade de
Fl. 21253
DF CARF MF
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PROCESSO 10510.722703/2020-48
22
exportação, cuja análise do conceito exportação deve ser objeto de interpretação
teleológica e sistemática.

Primeiramente, leitura merece ser feita ao Acordo Geral sobre o Comércio de
Serviços (GATS), aprovado pelo Decreto no 1.355/94, onde estão descritas as
quatro modalidades de exportação de serviços, senão vejamos:

“Modo 1 – Comércio transfronteiriço: serviço prestado a partir do território brasileiro
(por residente ou domiciliado no Brasil) a residente ou domiciliado no exterior;

Modo 2 – Consumo no Brasil: serviço prestado por residente ou domiciliado
no Brasil e consumido no território brasileiro por residente ou domiciliado no
exterior;

Modo 3 – Presença comercial no exterior: consiste na prestação de serviço por
pessoa jurídica domiciliada no exterior relacionada a uma pessoa jurídica
domiciliada no Brasil;

Modo 4 – Movimento temporário de pessoas físicas: residentes no Brasil deslocam-
se por tempo limitado ao exterior com vistas a prestar um serviço a residente ou
domiciliado no exterior.”

Através de análise e interpretação dos 4 modos de exportação de serviços
descritos acima, ponto comum entre as referidas modalidades reconhecidas pelo
Brasil, por meio do Decreto no 1.355/94, é a prestação de serviços para pessoas
físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior, cujo pagamento
represente ingresso de divisas, influenciando favoravelmente na balança comercial,
independentemente do local dos serviços ou da verificação do seu resultado,
como no presente caso em que a Defendente está sendo autuada pela
exclusão da base de cálculo da CPRB de receitas de exportações
enquadradas no modo 2 da referida norma de vigência nacional.

Sendo assim, na autuação em tela, claro está que a intenção do Sr. Auditor Fiscal
da Receita Federal é a de incluir na base de cálculo da CPRB receitas
decorrentes de operações de exportação de serviços realizadas pela
Defendente para pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, as quais
envolveram o ingresso de divisas, ainda que o serviço – apoio portuário – que
tenha ensejado as referidas receitas seja executado em território nacional, ou
seja, em portos brasileiros.

Ora, conforme dito, evidente tratar-se essa uma das modalidades de exportação
de serviços (Modo 2) reconhecidas pelo Acordo Geral sobre Comércio de Serviços
(GATS), o qual foi introduzido na legislação brasileira por meio do Decreto no
1.355/94, tratando-se portanto de conceito legal de exportação de serviços e
que se encontra em pleno vigor.

Logo, não é prudente e correto utilizar-se, com o intuito de afastar a imunidade
tributária à CPRB, o conceito de exportação, como faz o Sr. Auditor Fiscal da
Receita Federal do Brasil, interpretando por analogia às regras incidentes
sobre o imposto sobre serviços previstas no parágrafo único, do artigo 2o, da LC
no 116/2003, enquanto que, quanto contribuição social que é, a CPRB possui a
mesma natureza tributária do PIS e da COFINS, e não a do ISS, que consiste
em imposto.”

(destaques originais)

(...)

Ora, a leitura atenta da transcrição do anexo original da Ata Final que Incorpora os
Resultados da Rodada Uruguai de Negociações Comerciais Multilaterais do GATT,
especialmente do Anexo 1B que, como dito pelo insurgente, introduzida em nosso
ordenamento jurídico pelo Decreto no 1355/94, não reproduz fielmente o que consta
da peça impugnatória.
Fl. 21254
DF CARF MF
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23

A redação oficial do Artigo 1, item 2b, não nos permite inferir que tal Acordo
Internacional defina que serviços prestados e fruídos no território de um Estado
Membro, quando destinados a consumidores de outros Estados Membro,
possa ser considerado comércio internacional de serviços.

Recordemos: o item 2b assevera que serviços prestados no território de um
Membro para consumidores de outro Membro deve ser considerado comércio
internacional de serviços.

Porém, o que temos no caso in comento é que a prestação de serviços e a
fruição desses serviços se deu em um único Estado, o que se distingue de um
serviço prestado no Brasil para ser fruído no exterior por contratante também
estabelecido no exterior.

Por exemplo se entende melhor: imaginemos companhia aérea, estabelecida em
outro país, que manda uma de suas aeronaves para manutenção de suas turbinas
aqui no Brasil. Empresa brasileira de manutenção de turbinas de aeronaves, aqui
estabelecida, presta esses serviços e recebe divisas em razão de tal prestação. Ao
termino da manutenção, a aeronave volta à sede da empresa contratante
totalmente apta a efetuar viagens ao longo do globo terrestre. Nesse caso o que se
verifica é a prestação de serviços realizada no território de um Estado Membro da
OMC, para consumidor de outro Membro, ou seja, o serviço prestado pelo Nacional
de um país para contratante de outro país foi fruído, apresentou seu resultado, fora
do território do prestador do serviço.

Tal comércio de serviços deve ser considerado como internacional consoante a
previsão do Artigo I, item 2B do Anexo IB da Ata Final que Incorpora os Resultados
da Rodada Uruguai de Negociações Comerciais Multilaterais do GATT, mencionada
no Decreto no 1355/94.

Não se pode deixar de recordar que no caso em análise, o que foi verificado pelo
Fisco foi a prestação de serviços em território nacional, com seu resultado sendo
observado também em território nacional, embora o contratante seja estrangeiro.

Logo, não se pode concordar com o impugnante que o conceito de exportação de
serviços esposado pela Solução de Consulta RFB Cosit no 117/15, que fundamenta
o lançamento aqui combatido, afastou as disposições constantes da legislação
brasileira previstas no Decreto no 1.355/94.

Em segundo lugar, não obstante todo o dito, também não se pode anuir os
argumentos do sujeito passivo quanto à inadequação da utilização, pelo Fisco, do
conceito legal de exportação de serviços no que tange à menção que a citada
Solução de Consulta 117/15 faz à Lei Complementar no 116/03.

Ao recordamos a fundamentação do pronunciamento da Administração Tributária
sobre o conceito de exportação de serviços, devemos relembrar a menção à
omissão sobre o conceito de exportação de serviços constante da Lei no 12.546/11,
recordemos as disposições da SC no 117/15:

21. Quanto à exclusão da receita decorrente da exportação dos demais serviços, a
lei que trata da CPRB é silente.

Em razão de tal lacuna, segundo expressa disposição do CTN, é exigida a
interpretação da legislação. Recordemos a dicção do artigo 108:

“Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para
aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

I - a analogia;

II - os princípios gerais de direito tributário;

III - os princípios gerais de direito público;

IV - a eqüidade.
Fl. 21255
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-003.550 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10510.722703/2020-48
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
§ 1o O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não
previsto em lei.

§ 2o O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de
tributo devido.”

Logo, totalmente cabível a menção de conceitos dispostos na Lei Complementar no
116/03, na construção dos argumentos que embasaram a conceituação da
exportação da prestação de serviços.

Por todo o exposto, forçoso reconhecer a improcedência da impugnação também
neste item.

23.

Conforme exposto, ao contrário do que alega a Recorrente, não houve
tributação de receitas de exportação de serviços e sim a comprovação que houve a
prestação de serviços em território nacional para empresas sediadas no exterior, não se
caracterizando como exportação de serviços, como pretende a Recorrente.

24.

Reforçando tal entendimento, mutatis mutandis, cumpre destacar o
fundamento consignado no acórdão no 2201-011.851, julgado na sessão do dia
07/08/2024, cujos pontos principais transcrevo a seguir:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/08/2018
CONCEITO DE EXPORTAÇÃO. PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 01, DE
11/10/2018.
Considera-se exportação de serviços a operação realizada entre aquele que, enquanto
prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios disponíveis em
território nacional, para atender a uma demanda a ser satisfeita em um outro mercado,
no exterior, em favor de um tomador que atua, enquanto tal, naquele outro mercado,
ressalvada a existência de definição legal distinta aplicável ao caso concreto e os
casos em que a legislação dispuser em contrário.
OPERADOR PORTUÁRIO. CPRB. RECEITA DE EXPORTAÇÃO
A prestação de serviços por operador portuário a tomadores domiciliados no exterior
não configura exportação se não atender os demais pressupostos apontados no
Parecer Normativo COSIT/RFB No 01 de 11/10/2018.
Conceito de exportação de serviços aplicado à CPRB
O ponto central da autuação fiscal gira entorno do conceito de exportação a ser
aplicado aos serviços prestados aos tomadores de serviços domiciliados no exterior. O
recorrente alega que para fins de contribuições sociais, há uma desoneração ampla
sobre as receitas de exportação, assim entendidas as receitas decorrentes da
prestação de serviços tendo como beneficiários pessoas físicas ou jurídicas sediadas
no exterior.
O artigo 149, § 2o, inciso I da CF ao afastar a incidência de impostos e contribuições
sobre a receita de exportação utilizou uma norma aberta, dependente de
complementação pelo legislador ordinário. Ao contrário da exportação de mercadorias,
a delimitação do conceito de exportação de serviços se apresenta como assunto
tortuoso, diante de muitas indefinições. A legislação infra constitucional não
Fl. 21256
DF CARF MF
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estabeleceu um conceito único para exportação de serviços, sendo adotados conceitos
distintos, conforme o tributo.
A Lei no 10.833/2003, que trata do COFINS, define como exportação a prestação de
serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo
pagamento represente ingresso de divisas. Assim, o enquadramento no conceito de
exportação é condicionado apenas ao domicílio do tomador de serviços e à entrada de
divisas. Por sua vez, a Lei Complementar n° 116/03, que dispõe sobre o imposto sobre
serviços - ISS, apresenta conceito um pouco diverso ao estabelecer que o resultado do
serviço prestado deve ser verificado no Brasil.
Com relação à CPRB, a Lei 12.844/2013, ao prever a exclusão da receita de
exportação da base de cálculo da contribuição, não delimitou o conceito de exportação
a ser aplicado. Como forma de solucionar dúvidas, prechendo as lacunas decorrentes
da omissão do legislador, a Coordenação de Geral de Tributação vem emitindo
Soluções de Consulta e Pareceres Normativos sobre o tema.
Em 12/05/2015 foi emitida a Solução de Consulta no 117, envolvendo empresa com
atividades de agenciamento marítimo; operações de terminais; comissária de
despachos; depósitos de mercadorias para terceiros; transporte rodoviário de cargas:
Com objetivo de uniformizar o conceito de exportação, a COSIT emitiu o Parecer
Normativo COSIT/RFB No 01, estabelecendo o conceito geral e ser aplicado:
PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 01, DE 11 DE OUTUBRO DE 2018. Assunto.
NORMAS DE INTERPRETAÇÃO - CONCEITOS EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS –
CONCEITO PARA FINS DE INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
Considera-se exportação de serviços a operação realizada entre aquele que, enquanto
prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios disponíveis em
território nacional, para atender a uma demanda a ser satisfeita em um outro
mercado, no exterior, em favor de um tomador que atua, enquanto tal, naquele outro
mercado, ressalvada a existência de definição legal distinta aplicável ao caso
concreto e os casos em que a legislação dispuser em contrário.(grifamos)
Nos parece que a norma administrativa citada estabeleceu um conceito geral, que não
se aplica aos casos em que a legislação específica dispor de forma diversa, como no
caso da Lei 10.833/2003. Considerando que a Lei 12.844/2013 não previu
expressamente o conceito de exportação, entendo que no caso da CPRB a aplicação
da regra geral manifestada no Parecer Normativo COSIT/RFB no 01 /2018 se mostra
mais adequada.
Entende o Recorrente que deve ser aplicada por analogia a legislação prevista na Lei
10.833/2003, na medida que a CPRB tem a mesma matriz constitucional que a
contribuição ao PIS e a COFINS. Como objetivo de corroborar tal entendimento, cita a
Solução de Consulta no 25 – COSIT/2020:
Ocorre que Solução de Consulta citada envolve tributação de PIS e COFINS, cuja
legislação previu um conceito específico para serviços exportados. Neste caso não se
aplicaria a regra geral prevista no Parecer Normativo COSIT/RFB No 01. Tal
entendimento é manifestado de forma clara na fundamentação da Solução de Consulta
no 25. Portanto, não se deve aplicar as mesmas disposições previstas para a COFINS
à CPRB no que diz respeito ao conceito de serviços exportados.
24.

Assim, conforme verificado que o serviço foi prestado no Brasil com
resultados verificados no Brasil, destaca o entendimento consignado no acórdão no 2401-
011.775, julgado na sessão do dia 08/05/2024, o qual destaca que não se considera
Fl. 21257
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receita imune a ser excluída da base de cálculo da CPRB a receita decorrente de
prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior,
quando os serviços são desenvolvidos no Brasil e o resultado se verifica no Brasil,
conforme ementa abaixo transcrita:

CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE RECEITA BRUTA (CPRB) SUBSTITUTIVA
DE CONTRIBUIÇÃO SOBRE A REMUNERAÇÃO. SERVIÇOS PRESTADOS A PESSOA
JURÍDICA RESIDENTE OU DOMICILIADA NO EXTERIOR. SERVIÇO PRESTADO NO
BRASIL COM RESULTADO VERIFICADO NO BRASIL. IMUNIDADE. INEXISTÊNCIA.
Não se considera receita imune a ser excluída da base de cálculo da CPRB a receita
decorrente de prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior, quando os serviços são desenvolvidos no Brasil e o
resultado se verifica no Brasil.

25.

Feitas as considerações, acompanho o entendimento da DRJ de que os
serviços prestados pela Recorrente a tomadores domiciliados no exterior não se
enquadram no conceito de exportação.

DA MULTA – VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO
26.

Neste ponto, a Recorrente argumenta que a multa aplicada nos termos do
art. 44, I, da Lei no 9.430/1996 no percentual de 75% é exorbitante, devendo ser
percentual ser reduzido para 20%.
27.

Destaca-se que a multa de ofício, e o seu respectivo percentual, decorrem
expressamente da Lei no 9.430/1996 não cabendo à autoridade lançadora qualquer juízo
de discricionariedade. Assim, a argumentação sobre o caráter confiscatório da multa
aplicada no lançamento tributário não escapa de uma necessária aferição de
constitucionalidade da legislação tributária que estabeleceu o patamar das penalidades
fiscais, o que é vedado ao CARF, conforme Súmula CARF no 2.

CONCLUSÃO
28.

Diante do exposto, voto por conhecer o Recurso Voluntário, por rejeitar as
preliminares suscitadas e, no mérito, negar-lhe provimento

Assinado Digitalmente
YENDIS RODRIGUES COSTA
Fl. 21258
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-003.550 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10510.722703/2020-48
27

Fl. 21259
DF CARF MF
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