Tribunal: CARF
Processo: 10820.720341/2015-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: KELI CAMPOS DE LIMA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-15
Data de publicação: 2024-10-21

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
O Conceito de insumo deve ser aferido a partir dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância do bem ou serviço dentro do desenvolvimento da atividade econômica do Contribuinte.
CRÉDITOS. CUSTOS. MANUTENÇÃO DE VEÍCULOS MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS E COMBUSTÍVEIS. COMPROVAÇÃO. GLOSA. REVERSÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Mantém-se a glosa dos créditos sobre custos/despesas com manutenção de veículos e máquinas, bem como sobre combustíveis, quando não há comprovação da efetiva aplicação destes itens nos setores produtivos da empresa.
ACETILENO. GLP. OXIGÊNIO. APLICAÇÃO NO PROCESSO PRODUTIVO. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Quando utilizados em equipamentos inerentes ao processo produtivo, é possível o creditamento sobre a aquisição de gases industriais.
CRÉDITO. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL (EPI) E UNIFORMES. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes, comprovadamente utilizados no ambiente de produção, observados os demais requisitos da lei.
CRÉDITO. Custos com Combustíveis e Manutenção de Frota Automotiva.
Mantem-se glosas sobre combustíveis e lubrificantes que não foram empregados no processo produtivo.
CRÉDITO. LOCAÇÃO DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E VEÍCULOS. IMPOSSIBILIDADE.
Mantém-se a glosa dos créditos sobre locação de máquinas e equipamentos, quando não ficar comprovado que foram pagos à pessoa jurídica e utilizados nas atividades da empresa.
Não gera direito a créditos das contribuições não cumulativas os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros nos termos da súmula CARF no 190.
CRÉDITOS. Custos com Obras de Geração de Energia. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos do disposto no art. 3o, inciso VII, c/c o § 1o, inciso III, das Leis no 10.637/02, e no 10.833/03, o que gera créditos das contribuições passíveis de aproveitamento é o custo/despesa de depreciação/amortização de infraestrutura, tais como edificações, construções, inclusive, de linhas de transmissão de energia elétrica, e não o custo da sua construção/implantação.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. COMPROVAÇÃO.
A apropriação de créditos extemporâneos está condicionada à comprovação da legitimidade acerca dos referidos créditos mediante documentação contábil e fiscal de que o crédito foi devidamente apurado e se mostra, para tanto, líquido e certo, bem como não foi utilizado em duplicidade, ainda que registrado fora de época.
CRÉDITO PRESUMIDO. CÁLCULO. MÉTODO. RATEIO. GLOSA.
A falta de sistema de contabilidade de custo integrada e coordenada com a escrituração contábil para apuração dos custos de produção implica adoção do rateio proporcional da receita bruta em relação à receita decorrente da venda de álcool (etanol) para o cálculo do crédito presumido deste produto; assim, a glosa decorrente da adoção deste método deve ser mantida.
DILIGÊNCIA - DESNECESSIDADE. LIVRE CONVICÇÃO DO JULGADOR.
Autoridade julgadora formará livre convicção para a apreciação das provas, podendo determinar diligência que entender necessária, e não acatando as que não tiver resultado útil e prático ao processo, especialmente quando requeridas sem fundamentos indícios pertinentes para sua realização.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10820.720341/2015-90
ACÓRDÃO
3002-002.859 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
REVATI S.A. AÇÚCAR E ÁLCOOL EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL EM RECUPERAÇÃO
JUDICIAL
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
O Conceito de insumo deve ser aferido a partir dos critérios de
essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a
importância do bem ou serviço dentro do desenvolvimento da atividade
econômica do Contribuinte.
CRÉDITOS.
CUSTOS.
MANUTENÇÃO
DE
VEÍCULOS
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS E COMBUSTÍVEIS. COMPROVAÇÃO. GLOSA. REVERSÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
Mantém-se a glosa dos créditos sobre custos/despesas com manutenção
de veículos e máquinas, bem como sobre combustíveis, quando não há
comprovação da efetiva aplicação destes itens nos setores produtivos da
empresa.
ACETILENO. GLP. OXIGÊNIO. APLICAÇÃO NO PROCESSO PRODUTIVO.
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Quando utilizados em equipamentos inerentes ao processo produtivo, é
possível o creditamento sobre a aquisição de gases industriais.
CRÉDITO. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL (EPI) E UNIFORMES.
POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de
equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes, comprovadamente
utilizados no ambiente de produção, observados os demais requisitos da
lei.
CRÉDITO. Custos com Combustíveis e Manutenção de Frota Automotiva.
Fl. 1928
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10820.720341/2015-90
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Mantem-se glosas sobre combustíveis e lubrificantes que não foram
empregados no processo produtivo.
CRÉDITO. LOCAÇÃO DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E VEÍCULOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Mantém-se a glosa dos créditos sobre locação de máquinas e
equipamentos, quando não ficar comprovado que foram pagos à pessoa
jurídica e utilizados nas atividades da empresa.
Não gera direito a créditos das contribuições não cumulativas os
dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de
passageiros nos termos da súmula CARF no 190.
CRÉDITOS. Custos com Obras de Geração de Energia. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos do disposto no art. 3o, inciso VII, c/c o § 1o, inciso III, das Leis
no 10.637/02, e no 10.833/03, o que gera créditos das contribuições
passíveis
de
aproveitamento
é
o
custo/despesa
de
depreciação/amortização de infraestrutura, tais como edificações,
construções, inclusive, de linhas de transmissão de energia elétrica, e não o
custo da sua construção/implantação.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. COMPROVAÇÃO.
A apropriação de créditos extemporâneos está condicionada à
comprovação da legitimidade acerca dos referidos créditos mediante
documentação contábil e fiscal de que o crédito foi devidamente apurado e
se mostra, para tanto, líquido e certo, bem como não foi utilizado em
duplicidade, ainda que registrado fora de época.
CRÉDITO PRESUMIDO. CÁLCULO. MÉTODO. RATEIO. GLOSA.
A falta de sistema de contabilidade de custo integrada e coordenada com a
escrituração contábil para apuração dos custos de produção implica
adoção do rateio proporcional da receita bruta em relação à receita
decorrente da venda de álcool (etanol) para o cálculo do crédito presumido
deste produto; assim, a glosa decorrente da adoção deste método deve ser
mantida.
DILIGÊNCIA - DESNECESSIDADE. LIVRE CONVICÇÃO DO JULGADOR.
Autoridade julgadora formará livre convicção para a apreciação das provas,
podendo determinar diligência que entender necessária, e não acatando as
que não tiver resultado útil e prático ao processo, especialmente quando
requeridas sem fundamentos indícios pertinentes para sua realização.

Fl. 1929
DF CARF MF
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PROCESSO 10820.720341/2015-90
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário, para reverter as glosas relativas aos créditos apurados sobre custos
com equipamentos de proteção individual (EPI) comprovadamente utilizados na produção,
observados os demais requisitos da lei e, por maioria de votos, para reverter as glosas relativas
aos créditos apurados sobre custos com Gases Utilizados no Processo Produtivo, vencida nesse
item, a Conselheira Keli Campos de Lima (relatora), que deu provimento parcial em menor
extensão, para reverter as glosas relativas aos créditos apurados sobre custos com equipamentos
de proteção individual (EPI) comprovadamente utilizados na produção, observados os demais
requisitos da lei, nos termos da decisão. Designado para elaborar o voto vencedor o conselheiro
Rafael Luiz Bueno da Cunha
Sala de Sessões, em 15 de julho de 2024.
Assinado Digitalmente
Keli Campos de Lima – Relatora
Assinado Digitalmente
Marcos Antônio Borges – Presidente
Assinado Digitalmente
Rafael Luiz Bueno da Cunha – Redator designado
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rafael Luiz Bueno da Cunha,
Keli Campos de Lima, Gisela Pimenta Gadelha, Dionisio Carvallhedo Barbosa (suplente
convocado(a)), Neiva Aparecida Baylon, Marcos Antônio Borges (Presidente). Ausente(s) o
conselheiro(a) Catarina Marques Morais de Lima, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Dionisio
Carvallhedo Barbosa.

RELATÓRIO
Cuida-se de recurso voluntário interposto em face de acordão da DRJ08 que julgou
parcialmente procedente manifestação de inconformidade conforme decisão abaixo ementada:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PIS. GLOSA DE
CRÉDITOS. CONEXÃO PROCESSUAL.
Fl. 1930
DF CARF MF
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PROCESSO 10820.720341/2015-90
4
Baseando-se o Despacho Decisório em auto de infração de glosa de créditos
controlado em processo específico, cuja impugnação já foi objeto de decisão em
Primeira Instância Administrativa, a matéria questionada não comporta nova
análise em mesma esfera de julgamento, adotando-se iguais razões de decidir
daquela decisão, mormente se demonstrado que tal decisão, relativamente às
glosas mantidas, em nada é alterada pela superveniente inovação no conceito de
insumo pelo posicionamento do STJ, refletido em Parecer Normativo da
Administração Tributária.
Cabível, apenas, a análise de matérias questionadas em Manifestação de
Inconformidade e não contidas na apreciação da Impugnação.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
PROCESSO JUDICIAL. CONCOMITÂNCIA COM PROCESSO ADMINISTRATIVO. JUROS
E ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA EM RESSARCIMENTO.
A busca da tutela jurisdicional do Poder Judiciário acarreta a renúncia à discussão
administrativa sobre a mesma matéria, impedindo a apreciação das razões de
defesa acerca de igual questão por parte do colegiado a quem caberia o
julgamento.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório
Reconhecido em Parte
Para fins de economia processual, adoto o relatório da decisão recorrida a fim de
elucidar os fatos que motivaram a autuação, vejamos:
RELATÓRIO
Trata-se de Manifestação de Inconformidade em face do Parecer SEORT e
Despacho Decisório de fls. 1725/1733 por meio dos quais foi deferido
parcialmente pedido de ressarcimento (PER) e homologadas em parte
compensações a ele vinculadas.
Referido Parecer reporta-se ao PER no 18434.58715.060913.1.5.08-8250, com
crédito de Contribuição ao Pis/Pasep, originário de aquisições feitas no 3o
trimestre de 2009, no montante de R$ 312.626,30, com fundamento no artigo 5o
da Lei no 10.637/2002, e informa que:
Por meio do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal n° 08.1.02.00- 2014-
00408-5, a Seção de Fiscalização-Safis, da Delegacia da Receita Federal em
Araçatuba, realizou auditoria do crédito requerido, tendo os Auditores Fiscais
responsáveis produzido o Termo de Verificação de Infração Fiscal que instrui o
auto de infração de glosa de créditos de Pis.
Como resultado do procedimento fiscal realizado, a autoridade da DRF esclarece:
Em conformidade com quadro resumo, constante no item 58 do Termo de
Verificação elaborado pela Seção de Fiscalização-Safis, o valor passível de
Fl. 1931
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PROCESSO 10820.720341/2015-90
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ressarcimento de créditos de Contribuição Pis/Pasep Exportação, referente ao 3o
trimestre de 2009, foi de R$ 244,916,32.
...
Informo que deixamos de fornecer cópia do Auto de Infração Pis/Pasep, do
Termo de Verificação de Infração Fiscal à Legislação Tributária Federal, das
planilhas citadas no mencionado termo e dos demais documentos que
embasaram o procedimento de glosa de créditos relativos ao processo no
15868.720046/2015-19; pois cópia integral dos mesmos já foi fornecida ao
contribuinte, conforme Termo de Ciência de Lançamentos e Encerramento
Parcial do Procedimento Fiscal, cuja cópia segue anexa a esta decisão
administrativa.
Seguem anexos ainda a este Parecer e respectivo Despacho Decisório, cópia
integral das Dacons reconstituídas pela equipe de fiscalização, que também são
parte integrantes da presente decisão administrativa.
Referidos Autos de Infração e Termo de Verificação, com descrição das glosas de
créditos, sem exigência de crédito tributário, constam de fls. 1374/1384 e
1386/1429, sendo que no Termo de Verificação inicia a Fiscalização reportando-
se a decisão judicial interlocutória ligada a Cautelar Inominada no 0026593-
56.2014.4.03.0000/SP (item 1) e reportando-se aos grupos empresariais que a
Interessada integrou ao longo dos períodos analisados e a suas atividades (itens 2
a 9), destacando no item 9 que:
... conforme Ata de assembléia geral extraordinária realizada em 25/05/2012,
com protocolo em 02/07/2012, que a Cia tem sua sede na Fazenda Águas Claras,
Brejo Alegre/SP, e não possui em seu objeto a atividade agrícola, e que possui
também as atividades de produção e comercialização de energia elétrica.
No item 10, relaciona pedidos de Ressarcimento apresentados pela Interessada,
referentes a PIS e COFINS do 1o trimestre de 2009 até o 2o trimestre de 2013,
informando que aqueles destacados em “negrito e sublinhado” não foram
contemplados na petição à Justiça Federal, mas também foram objeto de
auditoria.
Esclarece
no
item
11
que
o
procedimento
objeto
do
processo
15868.720046/2015-19 refere-se a períodos de 2009 para os quais a Interessada
apresentou pedidos que identifica em tabela do item 12:
Fl. 1932
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Nos itens 14 a 56 do Termo de Verificação são descritos, de forma detalhada, os
procedimentos realizados pela Fiscalização e as correspondentes análises,
destacando-se que:
No item 29 é descrita concordância da Interessada com a constatação de que
dados constantes da planilha “2” elaborada pela fiscalização e que compuseram a
base de créditos do ano de 2009 foram utilizados em desacordo com a legislação
No item 34 é descrita a concordância da Interessada com os cálculos de rateio
apurados pelo Fisco.
Nos itens seguintes são abordadas questões relativas a consumo de óleo diesel,
crédito presumido, aquisições de períodos anteriores, sendo descrito, no item 39:
a partir dos arquivos magnéticos, documentos e justificativas apresentadas pela
empresa em resposta as constatações desta fiscalização, refizemos a apuração
dos créditos e dos débitos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins com base
nos arquivos digitais dos registros fiscais que foram apresentados pelo próprio
sujeito passivo, o que gerou alterações nas bases de cálculo tanto do mercado
interno (MIT) quanto do mercado externo (ME), e que esta nova apuração
efetuada pelo fisco se encontra na “Planilha 08 – Resumo”.
No item 40 são identificadas as Planilhas confeccionadas (a partir das planilhas
elaboradas pelo sujeito passivo) :
a) Planilha 04 – RETIFICADA – Denominada memória de cálculos dos débitos –
cálculos da fiscalização para o ano de 2009, contendo 04 tabelas (“A”; “B”; “C” e
“D”). Na tabela “A” temos a reclassificação do faturamento da empresa,
começando com venda no mercado interno (item 1), depois venda para o
mercado externo (item 2) até outras vendas não operacionais (item 6); Na tabela
“B” temos o cálculo do rateio por mês (ME e MIT), observando que na coluna
“discriminação das receitas / mês” há informações sobre a memória de cálculo
utilizada pela fiscalização e os critérios de rateio utilizados pelo contribuinte,
sendo que utilizamos os critérios definidos na legislação (faturamento); Na tabela
“C” temos a classificação e recálculo dos percentuais para rateio para fins de
crédito presumido – aquisição de cana-de-açúcar – apenas com destinação a
alimentação humana ou animal; Na tabela “D” temos o comparativo e recálculo
Fl. 1933
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do valor da base de cálculo do crédito presumido apurado pela fiscalização com
base na tabela “C” e temos também o valor informado pelo contribuinte no
Dacon. Vide informações importantes acerca de deferimentos de crédito
presumido apontadas no fim da tabela “D”, pois em caso do valor apurado pela
fiscalização ser maior do que o valor peticionado pelo contribuinte na Dacon, o
valor utilizado será o da Dacon (pelo motivo da decadência do seu direito) e em
caso do valor apurado pela fiscalização ser inferior ao valor informado no Dacon
pelo contribuinte, o valor apurado pela fiscalização será o valor correto a ser
utilizado para fins de crédito presumido a ser aproveitado pelo contribuinte.
b) Planilha 05 – CRED. PRESUMIDO – Evidencia as divergências apuradas nos
pedidos de créditos relacionados a compra de cana-de-açúcar e o valor de seu
crédito presumido, com base nas planilhas apresentadas pelo contribuinte em
2015, durante a auditoria, sua correção pela fiscalização e dos dacons
apresentados em 2013 referentes ao ano de 2009. Contém diversas tabelas:
TABELA “A” – dados extraídos por mês do ano de 2009 das planilhas
apresentadas pelo sujeito passivo; TABELA “B” – correção dos dados pela
fiscalização. Registre-se que em cada linha há referência de qual planilha está
sendo extraído o dado (a origem do dado está sempre colocada na referida
tabela); TABELA “C” – divergência entre as tabelas anteriores para melhor
visualização; TABELA “D” – são dados extraídos do Dacon do sujeito passivo que
se tratam de créditos presumidos (itens 3 e 4) – apenas recompusemos a base de
cálculo (itens 1 e 2) e fizemos a comparação com as tabelas “A” e “B”; TABELA “E”
– divergências de informações por mês – planilhas – tabela “A” – versus Dacon –
tabela “D”; TABELA “F” – Nessa tabela há a comparação entre os valores
apurados pelo contribuinte em planilhas apresentadas e os valores apurados pela
fiscalização sempre comparando com os Dacons apresentados. Vide observação
05, no fim da tabela “F”; TABELA “G” – é o resumo, ou seja, a validação por parte
da fiscalização dos créditos presumidos solicitados. Se o valor apurado pela
fiscalização for maior que o valor pedido pelo contribuinte no Dacon, valida-se o
pedido do contribuinte (porque o Dacon é a base para o pedido), se o valor
calculado pela fiscalização for menor, essa será a base do pedido. Vide também
no fim desta tabela a observação de número 06;
c) Planilha 06 – LINHA 12 DEVOLUÇÃO – Confeccionada para demonstrar os itens
que não foram aceitos pela fiscalização. Na primeira coluna temos os motivos dos
indeferimentos/correções. No fim da Tabela “A” da planilha “7” há uma
explicação dos motivos das glosas por parte da fiscalização. O motivo “24”
determina que devolução de venda de bem do ativo imobilizado não gera direito
ao crédito. Se a venda não gera débito, a devolução, por seu turno, também não
gera direito ao crédito.
d) Planilha 07 – É nessa planilha que demonstramos os itens glosados, um a um,
com a indicação do motivo da glosa. Essa planilha foi confeccionada a partir da
planilha apresentada pelo contribuinte denominada "Item 6 - Base de Créditos -
Fl. 1934
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2009n retificada - TDPF-F no 08 1 02 00-2014 00408-5", cujo arquivo retificado
pelo contribuinte foi entregue em 09/03/2015. Na TABELA “A” temos todos os
dados do contribuinte (todos os que ele entendeu que geraria crédito), que
alimentaram os totais das linhas “01”, “2”, “3”, “4”, “6” e “7” do Dacon, com
acréscimo, por parte da fiscalização, de cinco colunas à esquerda, sendo que a
principal
delas,
a
coluna
“E”
foi
denominada
de
“motivo
de
indeferimento/correções. Nesta coluna, para orientação do contribuinte, para os
itens que concluímos não haver previsão legal para crédito, registramos o motivo
da glosa (número) e, ao final, o que chamamos de TABELA “B” discriminamos, um
a um, o porquê desses motivos; na TABELA “C” temos um resumo mensal dos
valores mantidos por esta fiscalização, relativos a todas as linhas, referenciadas
no início da tabela, do Dacon; Na TABELA “C.1” temos o resumo apenas da linha
“1” do Dacon; Na TABELA “C.2” o resumo da linha “2”; Na TABELA “C.2.1” temos
o resumo dos valores mantidos da TABELA “A” apenas em relação a linha “2” com
acréscimo de óleo diesel (concluímos ser passível de crédito apenas o utilizado na
produção, ou seja, o que foi consumido no campo não foi aceito pela fiscalização,
pois ela já tem uma agropecuária responsável pela plantação e colheita de cana-
de-açúcar que entrega a Usina); Na TABELA “C.3” temos o resumo dos totais
mantidos da TABELA “A” apenas com relação a linha “3”; Na TABELA “C.4” temos
o resumo dos totais mantidos da TABELA “A” apenas com relação a linha “4”; Não
existe a tabela c.5 pois não há informações na linha 5; Na TABELA “C.6” temos o
resumo dos totais mantidos da TABELA “A” apenhas com relação a linha “6”; Na
TABELA “C.7” temos o resumo total mantidos da TABELA “A” apenas com relação
a linha “7”. A partir da TABELA “D” demonstramos os totais resumidos, por mês,
dos valores indeferidos da base de cálculo, discriminados na TABELA “A” (sempre
com o motivo da glosa); Nas TABELAS “D.1” a “D.7” temos as informações
relativas as linhas 1 a 07 da Dacon, entretanto, com relação aos indeferimentos
promovidos por esta fiscalização.
NOTA 1 – Ressaltamos que confeccionamos esta planilha com diversas tabelas a
partir de dados do próprio contribuinte com acréscimos de colunas que
evidenciaram os itens que poderiam ser considerados para efeitos de cálculo de
créditos. As tabelas criadas dentro desta planilha com valores resumidos têm o
objetivo do preenchimento do resumo dos créditos. Uma espécie de Dacon, linha
a linha, preenchida pela Fiscalização para aproveitamento, inclusive, de créditos
anteriores ao período de 2009; NOTA 2 – ÓLEO DIESEL - Antes de entrarmos nas
próximas tabelas, uma informação importante: O sujeito passivo solicitou
créditos de TODAS as aquisições de óleo diesel (do ano), entendendo que a sua
compra, de forma geral, daria direito a crédito, porque no seu modo de entender
isso era um tipo de insumo. De posse de uma planilha, fornecida pelo próprio
contribuinte, verificamos que ele demonstra, de forma clara e precisa, quando a
utilização desse é um insumo e quando não é, e o setor em que tal produto foi
consumido (o que também denota se trata ou não de insumo). Entendemos que
somente a utilização no centro de custo INDUSTRIAL e gasto na sede da pessoa
jurídica é que dá direito ao crédito (e mesmo quando ele classifica como
Fl. 1935
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produção industrial, o óleo diesel não é gasto na indústria e sim em outras
pessoas jurídicas ou propriedades). A utilização do óleo diesel nas fazendas,
mantidas pela Revati Agropecuária Ltda. ou outras pessoas jurídicas do grupo
Renuka (que fornece ou não cana-de-açúcar) não dá direito ao crédito (R$
3.933.224,15).
Ainda com relação ao ÓLEO DIESEL, o sujeito passivo “revende” o que, segundo
ele mesmo em respostas apresentadas, se tornou excedente (R$ 9.179.638,00).
Na verdade mais da metade do que peticiona de crédito (R$ 18.088.921,50) se
refere a revenda de combustíveis adquiridos, que não geram direito ao crédito e
a venda também não gera débito, porque se trata de operação sujeita a
tributação no início da cadeia. Desta forma, excluímos tanto os créditos como os
débitos. Da mesma forma, os valores do óleo diesel que se encontram em
estoque não geram crédito, pois nesta fase não é possível o contribuinte
fiscalizado identificar se eles terão destinação como insumo no processo
produtivo. Á título de orientação o contribuinte deveria evitar toda e qualquer
forma de aquisição de óleo diesel que não fosse utilizado no processo produtivo,
que de fato é de quantidade ínfima, perto do que se peticiona. Desta forma na
“Planilha 09 – Óleo Diesel”, seus totais por mês foram transferidos para esta
“Planilha 07...”, e constam de suas linhas 18227 a 18239, da coluna “C = Seq.
Fisco”.
NOTA 3 – AQUISIÇÕES DE PERÍODOS ANTERIORES - Com relação a insumos que
foram recepcionados no ano de 2008 e foram pleiteados pelo contribuinte ao
longo de 2009 glosamos esses itens porque referem-se a períodos distintos do
pedido. O contribuinte, em resposta recepcionada nesta fiscalização em
08/04/2015 afirmou que efetuou tais pedidos com base parágrafo quarto do
artigo terceiro da lei número 10.833/2003 que diz: ”O crédito não aproveitado
em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”. Discordamos dessa
interpretação, pois a lei refere-se, nesse ponto, ao saldo (encontro de débitos e
créditos de um determinado mês), ou seja, saldo de um período que se
transforma em saldo para aproveitamento em período posterior. Não é o caso
dessas notas. O contribuinte deveria tê-las lançado dentro de seus próprios
períodos e eventuais saldos poderiam ser compensados com períodos
posteriores. O que ele poderia fazer então? Bastaria retificar os meses anteriores,
se não estivessem alcançados pela decadência, e alocar as notas dos créditos nos
meses corretos. Caso tais sobras de créditos se relacionassem ao mercado
externo, caberia a ele, no prazo de 5 anos de sua origem, peticionar em Per o seu
ressarcimento / compensação, sob pena de decair seu DIREITO, e caso ele tivesse
efetivado pagamento de PIS ou de Cofins, mas que com a alocação de tais
créditos no período correto acarretasse a demonstração de que os débitos
seriam suplantados pelo créditos, o que geraria um pagamento indevido, caberia
a ele peticionar a restituição (DIREITO) também no prazo de 5 anos, sob pena de
prescrever seu direito ao indébito. O que ele fez foi um lançamento
Fl. 1936
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extemporâneo de um crédito e, para isso não há previsão legal, mesmo porque
isso geraria como consequência a alteração dos prazos prescricionais e
decadenciais os conceitos de créditos e débitos, e suas próprias apurações
prescritas em lei.
NOTA 4 – MOTIVOS DOS INDEFERIMENTOS: Abaixo consta a tabela utilizada na
“Planilha 07...” com a descrição dos motivos de indeferimentos:

Em quase todas as linhas há mais de um motivo de indeferimento, que se
acumulam. Para o caso de indeferimentos que incidiu nos motivos 01, 02 e/ou
22, por exemplo se enquadram neles casos de notas fiscais emitidas em abril de
2008 em que o contribuinte as alocou como crédito em outubro de 2009. Outro
exemplo são as notas fiscais de abril a outubro de 2008 alocadas nos meses de
fevereiro a novembro de 2009, ou notas fiscais emitidas em dezembro de 2008
alocadas em junho e novembro de 2009. São todas extemporâneas, e não geram
créditos no ano de 2009. O sistema da não-cumulatividade determina que os
débitos sejam abatidos dos créditos mês a mês, e que apenas os saldos de
créditos que superam os débitos de um mês podem ser descontados no mês ou
meses seguintes (apenas após o confronto dos débitos e créditos do próprio mês
a que se originam). A norma assim prescreve, caso contrário o instituto da
decadência e da prescrição perdem sentido de existir, e a insegurança jurídica
Fl. 1937
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prevalecerá, se o sujeito passivo puder transferi-los de períodos pretéritos para
períodos futuros, sem o confronto com os débitos nos períodos em que se
originaram, bem como não cabe ao Fisco auditar períodos anteriores aos pedidos
do contribuinte para verificar se já haviam ou não sido descontados
anteriormente.
Lembrando que o motivo 23 de fato é um acréscimo (deferimento) da parte que
a fiscalização entende que gera crédito em relação ao óleo diesel, já que o motivo
21 foi seu indeferimento total, e que sem sua substituição incluímos o resumo
por mês das linhas da “Planilha 09 – óleo diesel”. Já o motivo 20, trata-se de um
indeferimento relativo ao mercado externo, e realocamos todo seu valor para o
mercado interno. Alguns CFOPs, por sí sós não geram créditos (ex.remessas,
imobilizado etc), em outros casos a informação constante do campo
“NOME_ITEM” e/ou “DESC_CC” e/ou “CONTA_DEBITO” determinaram o
indeferimento, como são os casos de “LOCAÇÃO DE VEICULO 1.0 FLEX COM AR
SEM MOTORISTA”, “ADMINISTRATIVO PROMISSÃO”, “1.3.2.01.50.010 -
IMOBILIZAÇÕES EM ANDAMENTO”, respectivamente. Também há casos de tipos
de despesas / aquisições que não se coadunam com o conceito de insumo.
e) A planilha “8” é a planilha de resumo, elaborada por esta fiscalização, para
demonstrar os valores que podem e devem ser aproveitados como créditos pelo
contribuinte. Na TABELA “A” temos a Base de Cálculo para apuração dos débitos;
Na TABELA “B” Temos a base de Cálculo dos Créditos (linhas 01 a 12 do Dacon) –
Mercado interno (MIT) e mercado externo (ME); Na TABELA “C” temos a base de
cálculo e valor do crédito presumido para o PIS e Cofins; Na TABELA “D” temos a
apuração de débitos versus crédito somente com relação ao PIS – MIT e ME,
apurados pela fiscalização; Na TABELA “E” a mesma tabela anterior com relação à
Cofins; Na TABELA “F” temos uma comparação entre PERDCOMPS E APURAÇÃO
DO FISCO, com o percentual de indeferimento dos créditos por trimestre de
apuração; Na TABELA “G” temos uma comparação entre os créditos apurados no
mercado interno (Dacon) feito pelo contribuinte e o apurado pela fiscalização
com a demonstração monetária e percentual indeferida pela fiscalização.
NOTA 1 – Esta planilha (8) foi confeccionada para demonstrarmos o resumo dos
valores aceitos por esta fiscalização e as comparações com os perdcomps (ME,
pedido de ressarcimento) e o Dacon (MIT, valores aproveitáveis por parte do
contribuinte) deferidos e indeferidos pela fiscalização e que servirão de base para
demonstrarmos os valores reais passíveis de ressarcimentos e os valores passíveis
de aproveitamento no mercado interno e eventuais saldos desse último para
períodos posteriores.
NOTA 2 – O contribuinte possui créditos nos meses de janeiro a março de 2009,
entretanto, conforme explicamos nas observações na própria planilha, logo
abaixo das tabelas, no mês de abril de 2009 há débito apurado, portanto,
procedemos ao aproveitamento de ofício de eventuais créditos existentes em
março de 2009.
Fl. 1938
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NOTA 3 - Como se observa também há informações precisas dos saldos dos
créditos (ME / MIT) existentes e seu uso durante o período. De fato, a apuração
dos créditos das contribuições tem vínculo direto com os débitos e com os saldos
anteriores de créditos, a apuração é única, após abatidos os débitos apura-se o
saldo credor porventura existente.
f) Na PLANILHA “09” – óleo diesel, discriminamos os valores relativos a óleo
diesel efetivamente consumidos no processo industrial passíveis de direito ao
crédito pleiteado (nem toda a compra de óleo diesel dá direito ao crédito, é
preciso ser consumido no processo industrial). Na TABELA “A” temos o Diesel
consumido na sede da indústria e no centro de custo “produção industrial” (ano
de 2009) cujos dados foram fornecidos pelo próprio contribuinte e servirá de
base de cálculo para apuração de créditos do PIS e da Cofins. Vide observações a
partir da linha “2498” dessa planilha; Na TABELA “B” temos os totais, por mês, do
consumo de óleo validado pela fiscalização e que “alimentarão” a planilha “7”; Na
TABELA “C” temos o total de Diesel consumido e vendido. Esta tabela possui
algumas subdivisões, na 01 – temos o total de diesel consumido e na 02 o total
vendido; Na 04 temos o total de diesel relacionado nas planilhas do contribuinte
em seus pedidos de créditos e na “05” temos a diferença entre o pedido de
crédito e a destinação do diesel informado pelo sujeito passivo (Na resposta a
indagação da fiscalização, sobre essa diferença, o sujeito passivo informa tratar-
se de produtos que encontravam-se em estoque e que foram consumidos e/ou
comercializados posteriormente); Na sequência, a Fiscalização analisa respostas
da Contribuinte a Termo de Intimação (itens 41 a 51) e reporta-se a Soluções de
Consulta (item 52) .
No item 53 reforça que o contribuinte não possui atividade agrícola, portanto não
exerce atividade agropecuária, não produz cana-de-açúcar, e quaisquer insumos
desta produção não geram crédito ao mesmo. Nos itens 54 a 56 tece outros
esclarecimentos acerca das planilhas elaboradas.
A título de Conclusão discorre:
- nos itens 57 a 61, acerca de créditos do mercado externo pedidos de
ressarcimento (PER), apresentando as seguintes planilhas:

Fl. 1939
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- nos itens 62 a 64, acerca de créditos do mercado interno - Dacons, apresentando
as seguinte planilha:

Cientificada do Despacho Decisório, a Interessada apresentou Manifestação de
Inconformidade de fls. 1706/1737, acompanhada de documentos, em que inicia
registrando a tempestividade de sua defesa e, ao expor os fatos, reporta-se à
fundamentação do indeferimento e das glosas no Termo de Verificação Fiscal
Fl. 1940
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relativo ao processo 15868.720046/2015-19, o qual expõe ter sido objeto de
Impugnação ... onde constam todos os fatos e fundamentos que justificam e
esclarecem o direito da Manifestante aos créditos pleiteados.
Passa então a apresentar razões de inconformismo, como a seguir sintetizado:
Argumenta, em síntese, que faz jus aos créditos das contribuições apurados sobre
todos os custos e despesas incorridas no processo de fabricação dos produtos
vendidos por ele, inclusive, sobre despesas não operacionais, apresentando suas
razões nos tópicos seguintes:
i) Do entendimento com relação ao conceito de insumo aplicável na sistemática
não cumulativa do PIS e da Cofins.
Item que discorreu extensamente sobre o conceito de insumos, defendendo o
aproveitamento de créditos das contribuições sobre todos os custos e despesas
incorridos por ele
(interessado), para a obtenção de seus produtos, sem quaisquer restrições ao
conceito de insumos, afastando-se o conceito da legislação do IPI e adotando-se
os custos e despesas permitidas para a apuração do Imposto de Renda Pessoa
Jurídica.
Expressamente, defendeu o desconto (aproveitamento) de créditos de PIS e
COFINS sobre os custos/despesas apurados sobre:
"a) Peças para manutenção de Julietas (utilizadas no transporte da matéria prima
para abastecer a indústria); b) Despesas com a manutenção de caminhões que
transportam insumos para abastecer a indústria; c) Despesas com a manutenção
industrial; d) EPI's - Equipamentos de Proteção Individual; e) Análise de Produto
(Controle de Qualidade); f) Óleo Diesel e lubrificantes de Caminhões que
transportam a matéria prima para a indústria".
ii) Do direito ao crédito de PIS/Pasep e da Cofins oriundo das aquisições de bens
aplicados na fase industrial ii.a) Itens que não entram em contato com o produto
Defendeu o aproveitamento de créditos sobre aquisições de materiais e peças
empregadas na manutenção da frota de veículos automotores e agrícolas, óleos,
lubrificantes e combustíveis sob a alegação de que são insumos no sentido amplo,
requerendo a reversão dos valores glosados.
ii.b) Itens de manutenção de máquinas e veículos não utilizados diretamente no
processo produtivo Discordou das glosas sobre despesas com aquisições de
válvulas, suportes, mangueiras, graxas, óleo de motor, fluído de freio, óleo
hidráulico, parafusos, cilindros de oxigênio, parafusos, reparos, retentores, filtros,
juntas, anéis, cabeçotes, extintores, filtros de óleo, mangueiras, amortecedores,
etc., sob o fundamento de que, embora não utilizados diretamente no seu
processo produtivo, estão ligados a sua atividade econômica, devendo ser
revertida a glosa realizada pela Fiscalização.
Fl. 1941
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ii.c) Itens de laboratórios Alegou que a produção de álcool (etanol), açúcar exige
laboratório para análise da qualidade dos produtos, visando adequá-los às
exigências do mercador consumidor, sob pena de inviabilizar suas produções.
Assim, a glosa dos créditos sobre o custo de operação do laboratório, incluindo os
produtos químicos, cloreto de alumínio sódio, hidróxido de amônia e de sódio,
sulfato de cobre, óleos de imersão para microscópio, sulfato de zinco e amônio,
etc., deve ser revertida.
ii.d) Material de manutenção não utilizados diretamente no processo produtivo
Ao contrário do entendimento da Fiscalização, não só os custos/despesas com
bens que entram em contato direto com o produto fabricado ou os que estão
fisicamente ligados a equipamento que entra em contato direto com o produto
dão direito a créditos, mas todos os custos/despesas necessários para sua
produção, tais como chapa de aço carbono, vigas e cantoneiras, correias, taliscas,
eletrodos e peças para moenda, motores elétricos, abraçadeiras, correias, chapas
de aço inox, por constituírem insumos, nos termos do art. 3o, inciso III, das Leis no
10.627, de 2002, e no 10.833, de 2003.
ii.e) Glosa de "Gás" - acetileno, e GLP Os gases de acetileno, e GLP são
necessários ao processo produtivo, devido as suas versatilidades de usos, desde a
utilização em manutenção de equipamentos até a montagem novas máquinas.
Assim, os custos/despesas incorridas com tais gases geram créditos passíveis de
aproveitamento (desconto) das contribuições calculadas sobre o faturamento
mensal.
ii.f) Glosa de “material de manutenção” - ferramentas As glosas dos créditos não
procedem, tendo em vista a essencialidade das peças utilizadas na manutenção,
instalação e reposição das máquinas e equipamentos para que haja o efetivo
funcionamento, enquadrando-se no conceito subsidiário de insumo. Embora estes
materiais não tenham contato direto com os produtos finais fabricados, são
indispensáveis a sua fabricação. Os reparos e manutenções das máquinas e
equipamentos são realizados pelo próprio interessado em suas oficinas
mecânicas existentes nas unidades de produção, sendo passíveis de
aproveitamento de crédito as aquisições de ferramentas utilizadas na
manutenção de máquinas e equipamento e dos veículos da frota
iii) Do direito ao crédito de PIS/Pasep e da Cofins oriundos dos fretes das
aquisições de insumos.
Alegou que tais despesas/custos integram o custo do produto fabricado, nos
termos do art. 289, § 1o, do Decreto no 3.000, de 1999 (Regulamento do Imposto
de Renda) e, portanto, geram créditos conforme previsto nas Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003, art. 3o, devendo as glosas sobre tais custos ser
revertidas.
Ainda, segundo seu entendimento, a Fiscalização glosou créditos sobre: "- Frete
de venda de Açúcar (serviços utilizados como insumos); - Frete de Carga
Fracionada (aquisição de bens para serem usados no processo produtivo,
Fl. 1942
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incluindo Peças para Indústria, tais como, para a Caldeira, Mesas Alimentadoras,
Moenda, etc.)".
iv) Do direito aos créditos extemporâneos Defendeu o aproveitamento de
créditos extemporâneos sob o argumento de que as Leis no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003, não vedam tal aproveitamento, conforme consta do § 4o do art.
3o, desde que não atingidos pela prescrição quinquenal.
v) Do direito aos créditos decorrentes de locação de máquinas e equipamentos.
Alegou ter a Fiscalização acatado o creditamento de vários itens como locação,
mas parte não foi aceita sob argumento de serem “Materiais de Uso e Consumo”,
onde foram incluídos, por exemplo, “locação de Guindaste 70T”, “Locação de
Solda sem operador”, “Locação de andaime – peça”, que são necessários e foram
utilizados na indústria. Mesmo equipamentos não utilizados diretamente na
indústria, como “Locação de carreta”, “locação de rádio portátil EP 450 5W” , são
igualmente essenciais e apoiam o processo produtivo, sendo passíveis de
creditamento.
vi) Do direito ao crédito presumido.
Contestou o critério de cálculo utilizado pela Fiscalização para o rateio do crédito
presumido sobre as aquisições da cana-de-açúcar, com base no faturamento
(venda), sob o argumento de que não tem respaldo legal, defendendo o rateio
utilizado por ele (interessado), com base na destinação (utilização) daquela
matéria-prima, sob o fundamento de que a legislação determina este rateio.
vii) Atualização monetária – incidência da taxa Selic Alegou ter garantido junto à
Justiça Federal a correção dos créditos pela taxa Selic a partir do trigésimo sexto
dia a contar do protocolo do pedido de ressarcimento, conforme Cautelar
Inominada no 0026593-56.2014.4.03.000/SP, mas entende ser necessária a
correção de seus créditos a partir da data do protocolo e não apenas após 360
dias deste, pois não representa acréscimo patrimonial, mas apenas a manutenção
do valor monetário no transcorrer do tempo. Cita artigo 39, § 4o, da Lei 9.250/95
c/c artigo 66, § 3o da Lei no 8.282/91 e artigo 108 do Código Tributário Nacional.
Pedidos
Ao final, formulou pedido de reforma do despacho decisório para reconhecimento
do direito creditório integral pleiteado no PER em questão e para homologação
integral das compensações, incidência de juros compensatório de 1% e de
correção monetária por meio da aplicação da taxa SELIC, sobre o crédito
concedido e, ainda a baixa dos autos a DRF de origem com o fim de que sejam
refeitos os cálculos com o RECONHECIMENTO dos crédito pleiteados e, por
conseguinte, que haja, inicialmente, a compensação dos débitos com créditos
oriundos do mercado interno, para, ao final, ressarcir os créditos decorrente do
mercado externo e não tributados.
Requereu também:
Fl. 1943
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a) A suspensão da exigibilidade dos valores não compensados, nos termos do art.
151, inciso III, do Código Tributário Nacional; b) a reunião deste com os demais
Processos Administrativos decorrentes do processo de análise dos pedidos de
ressarcimento e compensação da manifestante no ano de 2009 em virtude da
singularidade da fiscalização e similitude dos feitos; c) a oportunidade para a
produção das provas apontadas e justificadas na presente manifestação, inclusive
complementarmente, sob pena de nulidade.
Relacionou documentos como segue:

Em Recurso Voluntário, insurge a Recorrente com os mesmos argumentos da
manifestação de inconformidade pleiteando a reforma da decisão expondo em síntese: a) o
distanciamento do conceito de insumo encampado pela jurisprudência predominante; b) o direito
ao crédito em relação aos dispêndios do processo produtivo; c) o pedido subsidiário de conversão
do julgamento em diligência.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Keli Campos de Lima, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, portanto deve ser admitido.
Dos créditos pleiteados.
Para facilitar o contexto, inicialmente é oportuno destacar que foram apresentados
pela Recorrente 36 (trinta e seis) pedidos de Ressarcimento das contribuintes para o Pis/Pasep e
Cofins relativos ao período de 01/01/2009 a 31/07/2013 fundamentados nas Leis no 10.637/2002
e no 10.833/2003. Tais pedidos integram diversos processos administrativos.
Fl. 1944
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Ao efetuar a análise, a fiscalização segregou os períodos anuais em processos
administrativos, sendo que para o ano de 2009 foi analisado pelo PAF 15868.720046/2015-19 que
compõe os seguintes processos de análise de crédito.
Fl. 1945
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Sobre as atividades desenvolvidas pela Recorrente, importante colacionar parte do
termo de verificação fiscal (TVF) que elucida o processo de produção.

Fl. 1946
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Fl. 1947
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Quanto ao objeto social, importante consignar que consta no Estatuto do sujeito
passivo, constante no autos, em seus artigos 1o ao 3o, que foi registrado na Jucesp no
291.779/12-8 em sessão de 06/07/2012, conforme ata de assembleia geral extraordinária
realizada em 25/05/2012, com protocolo em 02/07/2012, que a Cia tem sua sede na Fazenda
Fl. 1948
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Águas Claras, Brejo Alegre/SP, e não possui em seu objeto a atividade agrícola, e que possui
também as atividades de produção e comercialização de energia elétrica:

Feitas estas considerações passeamos à análise do presente caso.
Do conceito de insumos:
Como cedido a controvérsia cinge-se a apropriação de créditos das contribuições
não cumulativas (Pis/Pasep e COFINS) nos termos das Leis no 10.637/02 e no 10.833/03,
especificamente o que deve ou não ser considerado insumos para fins de creditamento.
O princípio da não cumulatividade está inserido no texto constitucional e no que se
refere às contribuições sociais está disciplinado no artigo 195, § 12, in verbis:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta
e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes
contribuições sociais:
(...)
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as
contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-
cumulativas. (Incluído pela Emenda Constitucional no 42, de 19.12.2003).
Por sua vez, as Leis Federais no 10.637/02 (PIS) e n° 10.833/03 (COFINS),
disciplinaram os bens e/ou serviço aptos a gerar o direito ao crédito, sendo certo que a não
cumulatividade, pressupõe a existência de um ciclo econômico formado por várias operações, cuja
finalidade é evitar o efeito “cascata” da tributação, compensando-se o valor referente ao tributo
das operações anteriores com o valor a ser recolhido na operação seguinte, desonerando o
Contribuinte pela repercussão econômica que um sistema de tributação cumulativo acarretaria no
preço final do produto e/ou serviço.
Assim, quando da aplicação da sistemática de não cumulatividade para a
contribuição do PIS e da COFINS, foi adotado, conforme exposição de motivos da Medida
Fl. 1949
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Provisória no 135 de 30/10/2003, o método subtrativo indireto. Tal método consiste no fato de
que a não cumulatividade é obtida por meio da concessão de crédito fiscal sobre as compras
(custos e despesas) definidos em lei, na mesma proporção da alíquota que registra as vendas
(receitas), diferente do método do imposto sobre imposto que se compensa o montante devido
na saída (vendas) com o valor efetivamente recolhido por ocasião da entrada (compras).
Nesta linha de pensamento, acerca da não cumulatividade e sua efetividade para a
atividade empresarial, valiosos são os ensinamentos de Ives Gandra da Silva Martins1 , em sua
obra, explanando, inclusive, o método de apuração do crédito em cada cadeia (método subtrativo
indireto), veja-se:
“... apresentaremos a ideia de que, dentre as diversas sistemáticas de não-
cumulatividade (neutralidade tributária) desenvolvidos pela doutrina, inclusive
internacional, para o caso da Contribuição para o PIS e da COFINS foi adotado,
expressamente (conferir a Exposição de Motivos da Medida Provisória no 135), o
Método Subtrativo Indireto. Pelo Método Subtrativo Indireto, a não-
cumulatividade é alcançada por meio de concessão de crédito Fiscal sobre as
compras (custos e despesas) definidas em lei, na mesma proporção da alíquota
que grava as vendas (receitas). Trata-se, portanto, de uma sistemática distinta
daquela adotada pela legislação do IPI e do ICMS, para quais aplica-se o Método
de Imposto contra Imposto, isto é, compensa-se o montante devido na saída
(vendas) com o valor efetivamente recolhido por ocasião da entrada (compras).
No caso do Método Subtrativo Indireto, adotado pela Lei no 10.637 de 2003, e
pela Lei 10.833 de 2004, com as alterações posteriores, para a concessão do
crédito Fiscal não se exige qualquer vinculação com o montante recolhido na
etapa anterior, a ponto de ser indiferente se o fornecedor é optante pelo lucro
presumido, pelo SIMPLES ou se tem suas vendas isentas. A transformação da
Contribuição para o PIS e da COFINS em tributos não-cumulativos teve por
finalidade (novamente conferir a Exposição de Motivos da medida provisória no
135) a expansão da atividade comercial brasileira, quer com relação ao mercado
interno que com relação às exportações...”
Nesta perspectiva, se o Contribuinte adquiriu bens ou serviços que anteriormente
tiveram a incidência do PIS e da COFINS, nasce neste ato de forma lógica o direito ao crédito,
conforme disposto nas Leis no 10.637/02 e 10.833/03, que elencam as possibilidades de crédito
fiscal, com base no insumo adquirido.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)

1 MARTINS, Ives Gandra da Silva.Não-cumulatividade do PIS e da COFINS. Ed. Quartier Latin, 2007.
Fl. 1950
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a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727,
de 2008). (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei no 11.787, de
2008)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - (VETADO)
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa; V - valor das contraprestações de operações
de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema
Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das
Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive
de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária; VIII - bens recebidos em
devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês
anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei
no 11.898, de 2009)
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
Dentre as disposições acima colacionadas (idênticas para as mencionadas leis), a
previsão contida no inciso II, do artigo 3o, que traz o direito de crédito sobre bens e serviços
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens e produtos
destinados à venda é a grande motivadora das inúmeras discussões e atuações no que tange aos
créditos de PIS e COFINS. Isto porque, como a legislação não trouxe um conceito definido de
Fl. 1951
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insumos e os critérios aplicáveis, deixaram uma verdadeira abertura para aplicação de
entendimentos diversos.
Assim, na tentativa de pacificar anos de discussões administrativas e judiciais o
Superior Tribunal de Justiça – STJ no julgamento do RESP no 1.221.170/PR –Tema 779 em
sistemática de recursos repetitivos fixou o entendimento de que o “conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Vejamos:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1.
Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na
IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art.
3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Fl. 1952
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(REsp 1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018)
Ressalte-se que no referido julgamento reconheceu-se a ilegalidade das restrições
impostas pelas Instruções Normativas SRF no 247/2002 e SRF no 404/2004, vejamos:
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
( RESP no 1.221.170/PR –Tema 779)
Assim, para a correta aplicação do conceito de insumo há que observar a aplicação
do “teste de subtração” proposto pelo Ministro Mauro Campbell Marque em seu Voto-Vogal no
julgamento do RESP 1.221.170/PR , que consiste basicamente em verificar se ao subtrair o item da
atividade, esta permanece ou não sendo desenvolvida ou sua subtração implica substancial perda
da qualidade do produto ou serviço.
VOTO-VOGAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO-
CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA LEI N.
10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003. PERTINÊNCIA, ESSENCIALIDADE
E RELEVÂNCIA AO PROCESSO PRODUTIVO. APLICAÇÃO INDIRETA. POSSIBILIDADE.
ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. RITO DO ART. 543-C,
DO CPC.
“(...)
4. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da
Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que
viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser
direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na
impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja
subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de
qualidade do produto ou serviço daí resultantes. Assim caracterizadas a
essencialidade, a relevância, a pertinência e a possibilidade de emprego indireto
através de um objetivo “teste de subtração”, que é a própria objetivação da tese
aplicável do repetitivo, a revelar a imprescindibilidade e a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
(...)”
Fl. 1953
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Com a aplicação do referido método, é permitido visualizar e obter com clareza as
particularidades de cada atividade exercida pelos Contribuintes seja no processo produtivo, seja
na prestação de serviços, identificando com clareza a imprescindibilidade de cada insumo na sua
execução.
Assim, ultrapassada a questão sobre o conceito de insumos a ser aplicado ao caso,
cabe agora verificar se de fato a Recorrente trouxe elementos e documentos hábeis a comprovar
efetivamente o direito de crédito sobre os itens glosados. Passemos à análise.
Custos com Transporte de Matéria-Prima, Manutenção de Veículos, Máquinas e
Equipamentos Utilizados Direta e Indiretamente no Processo Produtivo e Material de
manutenção, bem como custos com Gases Utilizados no Processo Produtivo
Neste item a Recorrente contesta decisão da DRJ que manteve glosas, conforme
passagem abaixo (acórdão no 14-63.186 da 5a Turma da DRJ/RP):
“(...)
CRÉDITOS. CUSTOS. TRANSPORTE. MATÉRIA PRIMA. COMPROVAÇÃO. GLOSA.
REVERSÃO. IMPOSSIBILIDADE. A reversão de valores glosados, aproveitados sobre
os custos de transporte de matéria-prima, depende da comprovação, mediante
documento fiscal (Conhecimento de Transporte Rodoviário de Carga e/ ou Nota
Fiscal) e contábil (Razão), de que tais custos foram efetivamente suportados pelo
adquirente e, efetivamente, glosados pela Fiscalização.
CRÉDITOS. CUSTOS/DESPESAS. VEÍCULOS. GLOSA. MANUTENÇÃO.
Mantém-se a glosa dos créditos sobre os custos/despesas incorridas com
materiais e peças empregadas na manutenção da frota de veículos agrícolas,
inclusive, com óleo diesel, lubrificantes e combustíveis pelo fato de o interessado
não ter exercido atividade agrícola nem ter produzido cana-de-açúcar no período
abrangido pelos autos de infração.
CUSTOS/DESPESAS. PEÇAS. MÁQUINAS, VEÍCULOS E EQUIPAMENTOS NÃO
UTILIZADOS DIRETAMENTE NO PROCESSO PRODUTIVO. GLOSA. MANUTENÇÃO.
Os custos/despesas com válvulas, suportes, mangueiras, graxas, óleo de motor,
fluído de freio, óleo hidráulico, parafusos, reparos, retentores, filtros, juntas,
filtros de óleo, amortecedores, não geram créditos da contribuição.
CUSTOS/DESPESAS. MATERIAL DE MANUTENÇÃO. PROCESSO PRODUTIVO.
UTILIZAÇÃO INDIRETA. GLOSA. MANUTENÇÃO.
Os custos/despesas com chapa de aço carbono, vigas e cantoneiras, correias,
taliscas, eletrodos e peças para moenda, motores elétricos, abraçadeiras,
redutores, correias, chapa de aço inox, não constituem insumos e, portanto, não
geram créditos da contribuição.
CUSTOS/DESPESAS.
MATERIAL.
MANUTENÇÃO
-
FERRAMENTA.
GLOSA.
REVERSÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 1954
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Mantém-se a glosa sobre as despesas com material de manutenção e
ferramentas não identificadas e cujas aplicações no processo produtivo não
foram demonstradas pelo interessado.”
Sustenta a Recorrente que os itens glosados “são indispensáveis ao processo
produtivo da Recorrente e, principalmente, essenciais na produção do álcool e açúcar destinados à
venda.”
Em relação à peças e equipamentos tais como válvulas, suportes, mangueiras,
graxas, óleo de motor, fluído de freio, óleo hidráulico, parafusos, cilindros de oxigênio, parafusos,
reparos, retentores, filtros, juntas, anéis, cabeçotes, extintores, filtros de óleo, mangueiras e
amortecedores, bem como combustíveis, material de manutenção e gases argumenta que “ são
gastos que estão ligados inseparavelmente aos elementos produtivos, proporcionam a existência
do produto comercializado pela Recorrente, ou seja, são gastos necessários para a atividade
produtiva.”
Verifica-se que são peças relativas à manutenção de veículos e máquinas, bem
como combustíveis e gases que, em tese, gerariam direito ao crédito. Contudo, a Recorrente não
trouxe aos autos documentos que comprovassem a efetiva aplicação destes itens nos setores
produtivos, inclusive em relação a manutenção de veículos que a própria Recorrente reconhece
serem utilizados direta e indiretamente no processo produtivo.
Logo, caberia a Recorrente demonstrar minuciosamente dos itens glosados e a que
tipo de máquinas e veículos se destina (inclusive com identificação se próprio ou locado), a fim de
fosse possível verificar sua aplicabilidade no processo produtivo do açúcar e álcool.
Quanto aos custos com frete no transporte da matéria-prima (cana-de-açúcar), por
integrarem os custos dos produtos fabricados pelo interessado, é importante consignar que sobre
referida rubrica de fato, como consignado na decisão recorrida, não há glosas apontadas pela
fiscalização e a Recorrente não logrou êxito em apontá-las, trazendo argumento genérico sobre
direito ao crédito. Vejamos passagem do acórdão recorrido.
“(...)
ii) Do direito ao crédito de PIS/Pasep e da Cofins oriundo das atividades de
transporte da matéria-prima para a indústria.
Conforme destacado no último parágrafo do item imediatamente anterior, os
custos com transporte de matéria-prima, [fretes] suportados pelo adquirente,
geram créditos de PIS e Cofins e foram reconhecidos pela Fiscalização. consta dos
autos, foram glosados créditos sobre custos/despesas com óleo diesel utilizado
na atividade agrícola e, principalmente, com aquisição de óleo diesel destinado à
revenda, inclusive, com o estorno dos débitos das contribuições que foram
apurados indevidamente pelo interessado sobre as receitas decorrentes da
revenda deste produto. Já os custos/despesas com transporte de pessoal técnico
especializado não constitui insumos e, portanto, não geram créditos das
contribuições, passiveis de aproveitamento (desconto).
Fl. 1955
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No presente caso, o interessado não demonstrou nem provou que a Fiscalização
glosou créditos sobre fretes suportados por ele, na aquisição de matéria-prima
(cana-de-açúcar), para a indústria. Nenhum documento fiscal (Conhecimento de
Transporte Rodoviário de Carga e/ ou Nota Fiscal) e contábil (Razão) foi
apresentado por ele, identificando os bens transportados e demonstrando os
fretes e as respectivas glosas.
(...)” (grifamos)
Neste contexto, não há reparos a serem feitos na decisão recorrida.
Custos com Equipamentos de Proteção Individual (EPI)
Em relação à EPI a DRJ assim, se manifestou:
“(...)
No caso da pessoa jurídica ora Interessada, itens como óculos de segurança, botas
e protetores auriculares, são passíveis de utilização por funcionários de outros
setores, a exemplo de funcionários que atuam em limpeza de setores
administrativos. Desse modo, além de distinguir os itens utilizados em atividades
agrícolas (já analisados e não admitidos como ensejadores de crédito pelos
motivos expostos acima), caberia à Interessada identificar e discriminar os itens
utilizados especificamente por trabalhadores do setor de produção, e demonstrar
o rateio dos dispêndios. Inexistindo nos autos notícias de tais providências por
parte da Interessada, o novo conceito de insumo em nada afeta o que já decidido
também nesse item do Acórdão de Impugnação.
(...)”
Ocorre que sobre referido item entendo que a glosa deve ser revertida, uma vez
que no relatório da fiscalização não ficou assentado em momento algum, ao contrário de outros
itens já analisados neste voto, de que poderiam ser empregados em outros setores da empresa ou
do grupo empresarial. Ao contrário, em relação ao EPI não consta em momento algum o motivo
justificador da glosa, o que nos permitir concluir que decorreu do conceito restrito de insumos.
Temos assim, que os fundamentos aplicados para glosa das referidas rubricas foram
superados pela decisão do STJ amplamente apreciada neste voto, sendo certo que a
essencialidade e indispensabilidade das despesas no processo produtivo foi objeto do Parecer
Normativo COSIT/RFB no 05/2018, vejamos:
136. Nada obstante, deve-se ressaltar que as vedações de creditamento afirmadas
nesta seção não se aplicam caso o bem ou serviço sejam especificamente exigidos
pela legislação (ver seção relativa aos bens e serviços utilizados por imposição
legal) para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços
por parte da mão de obra empregada nessas atividades.
137. Nesse sentido, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça decidiu, no
acórdão em comento, que os equipamentos de proteção individual (EPI) podem
se enquadrar no conceito de insumos então estabelecido. (...).
Fl. 1956
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i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive
em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc.,
ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida
pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação
de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, como no
caso dos equipamentos de proteção individual (EPI). (grifamos)
Importante ressaltar que a Recorrente produz e comercializa açúcar e álcool e os
equipamentos de proteção individual (EPI) representam despesas diretamente ligadas ao processo
produtivo do Contribuinte. Afinal são itens obrigatórios por lei2 para fins de proteção ao trabalho
com objetivo de manter e propiciar ambiente seguro e salubre para o exercício da atividade
empresarial, além de exidos também por disposições normativas sanitárias.
Assim, entendo que equipamentos de proteção individual impostos por lei ou por
órgãos de fiscalização, constituem despesas passíveis de apuração do crédito pois a ausência de
tais equipamentos inviabiliza a atividade produtiva da Recorrente.
Logo reverto as glosas.
Custos com Combustíveis e Manutenção de Frota Automotiva
Neste ponto, a fiscalização realizou a glosa de créditos apurados sobre estas
rubricas ao argumento de que combustíveis utilizados em veículos leves destinados ao transporte
de funcionários e ao atendimento do setor de medicina do trabalho, não geram direito ao crédito.
A Recorrente por sua vez, apenas argui a possibilidade de creditamento dos
custos/despesas incorridos com combustíveis e lubrificantes utilizados na frota de veículos da
empresa.
Sobre a possibilidade de tomar crédito sobre combustíveis e lubrificante não há
dúvidas que o texto legal traz a possibilidade, contudo, deixa claro que deve ser insumo na
prestação de serviço ou na fabricação de bens destinados a venda, vejamos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI;

2 Artigo 166 da CLT e Lei no 6.514/77
Fl. 1957
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Pelos argumentos apresentados pela própria Recorrente temos claramente que tais
combustíveis e lubrificantes não foram empregados no processo produtivo, sendo certo que a
Recorrente não destinados ao transporte de funcionários e ao atendimento do setor de medicina
do trabalho. Logo, os itens destinam-se a viabilizar a atividade da mão de obra empregada pela pessoa
jurídica em qualquer de suas áreas não se enquadrando no conceito de insumos.
Custos com Locação de Máquinas e Equipamentos
Neste item sustenta a Recorrente direito ao crédito sobre "Locação de Guindaste
70T”, “Locação de Máquina de Solda sem Operador”, “Locação de Andaime - Peça”, “Locação de
Carreta” e “Locação Radio Portátil EP-450 5W”, pois apesar terem sido aplicados diretamente ou
indiretamente no processo produtivo, são igualmente essenciais ao processo produtivo.
Ocorre que sobre este item, da mesma forma como os demais, a Recorrente não
trouxe provas que demonstre o cumprimento do art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV,
da Lei no 10.833/2003, ou seja, que guindaste, máquina de solda sem operador, andaime e rádio
portátil foi utilizado na atividade de produção de açúcar e álcool. Ao contrário, os argumentos são
genéricos e se resumem em afirmar que são indispensáveis ao processamento de cana-de-açúcar.
Por fim, em relação a despesa com locação de carreta, igualmente não assiste razão
o pleito da Recorrente, uma vez que não está contemplada na legislação as despesas com locação
veículos de cargas. Neste sentido, é a recente súmula CARF no 190, vejamos:
Para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no
10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de
passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.415; 9303-014.369; 9303-013.956
(Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024).
Assim, mantenho as glosas.
Custos com Obras de Geração de Energia
A recorrente contestou a glosa dos créditos sobre os custos/despesas incorridas
com serviços de gestão, montagem, construção e ampliação de linha de transmissão de 138 KV.
Sustenta que se trata “contratação de serviços utilizados como insumos na energia elétrica
utilizada no processo produtivo e não por se tratar de cogeração de energia elétrica, assim como
fundamentou a administração.”
De acordo com a DRJ, os custos incorridos na construção de obras destinadas à
geração de energia elétrica não geram créditos e sim os custos/despesas com sua
amortização/depreciação.
“(...)
Fl. 1958
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No item v do voto do Acórdão “créditos decorrentes das obras de geração de
energia” foi consignado que segundo o disposto no art. 3o, inciso VII, c/c o § 1o,
inciso III, das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, o que gera créditos
das contribuições passíveis de aproveitamento (desconto) é o custo/despesa de
depreciação/amortização de infraestrutura, tais como edificações, construções,
inclusive, de linhas de transmissão de energia elétrica, como no presente caso, e
não o custo da sua construção/implantação, conforme defendido pelo
interessado. Assim, mantém-se a glosa efetuada pela Fiscalização sobre os custos
de construção e ampliação da linha de transmissão de energia (LT 138 KV) –
conclusão em nada afetada pelo novo conceito de insumos.
(...)”
Assim, ao contrário do sustenta a Recorrente e nos termos que prevê a legislação, a
decisão não merece reparos uma vez que nos termos do disposto no art. 3o, inciso VII, c/c o § 1o,
inciso III, das Leis no 10.637/02, e no 10.833/03, o que gera créditos das contribuições passíveis de
aproveitamento (desconto) é o custo/despesa de depreciação/amortização de infraestrutura, tais
como edificações, construções, inclusive, de linhas de transmissão de energia elétrica, e não o
custo da sua construção/implantação.
Logo, mantenho a glosa.
Crédito Extemporâneo.
Restou consignado em relação aos créditos extemporâneos que o aproveitamento
está condicionado a apresentação dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais
(Dacons) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores
trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais
(DCTFs) retificadoras.
Por sua vez a Recorrente rechaça referido argumento sob a justificativa de “uma vez
instaurado o procedimento de fiscalização, como ocorrera no caso concreto, tornou-se defeso à
recorrente a retificação de quaisquer obrigações acessórias.” Sobre referido direito e previsão
legal contida no § 4o do artigo 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03 de fato não há dúvidas, pois a
disposições legais não restringem a utilização de crédito extemporâneo das contribuições não
cumulativas, tampouco impõe, para tanto, restrições – retificação de obrigações acessórias
(DCTF/DACON/atual EFD Contribuições), eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo
utilizar tais créditos em períodos subsequentes.
Contudo, não obstante a controvérsia sobre as retificações, temos que a Recorrente
deveria ter comprovado a legitimidade acerca dos referidos créditos, ou seja, caberia a ela a
comprovação mediante documentação contábil e fiscal de que o crédito foi devidamente apurado
e se mostra, para tanto, líquido e certo, bem como não foi utilizado em duplicidade, ainda que
registrado fora de época.
Fl. 1959
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Ou seja, até seria possível o aproveitamento extemporâneo de créditos tributários,
desde que respeitado o prazo de cinco anos e que exista comprovação de que os créditos não
foram apropriados noutros períodos.
Destaque-se que a Recorrente, durante todo o trâmite do processo teve diversas
oportunidades para carrear aos autos os documentos que pudessem comprovar a alegação da
existência de saldos creditórios anteriores não considerados pela Administração tributária,
restringindo sua defesa, conforme já dito, a alegações genéricas.
Dessa forma, nega-se provimento a esse item.
Crédito Presumido
A fiscalização entendeu por incorreto o critério de rateio utilizado pela Recorrente
para os cálculos do crédito presumido aplicado na aquisição da cana-de-açúcar, uma vez que o
rateio deve se dar em função do faturamento (venda) e não da produção, salvo se a empresa
utilizasse o critério de aproveitamento do custo direto.
A Recorrente, por sua vez, rechaça tal procedimento uma vez que se fosse utilizado
o critério do faturamento não seria possível apurar a realidade do rateio das aquisições em
relação ao seu destino dentro do processo produtivo. Assim, fez uso do rateio levando em
consideração a correta destinação da cana-de-açúcar adquirida, exatamente como determina a
lei.
Neste ponto, reportando ao conteúdo do TFV a controvérsia sobre a apuração dos
créditos presumidos cinge-se aos critérios de rateio que devem obedecer aos critérios
estabelecidos no do § 8o e §9 do art. 3o, das Leis no 10.637/02, e no 10.833/03, in verbis:
Art. 3o
(...)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica será aplicado consistentemente por
todo o ano-calendário, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da
Receita Federal.

Fl. 1960
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PROCESSO 10820.720341/2015-90
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De acordo com as disposições acima colacionadas a Recorrente deveria ao seu
critério e para todo o ano-calendário, eleger ou método de apropriação direta por meio de sistema
de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou rateio proporcional que nos
termos do citado dispositivo deve ser em função da receita bruta.
Assim, como a Recorrente optou para o ano-calendário em questão o método do rateio
proporcional deve seguir a diretriz imposta no inciso II do § 8o e §9 do art. 3o, das Leis no 10.637/02 e
no 10.833/03 acima colacionado, realizando o rateio em função da receita bruta, sendo certo que ao
realizar o rateio sobre produção infringiu expressamente o que dispõe a lei.
Neste sentido, correto o procedimento da fiscalização ao realizar os ajustes na
apuração dos créditos e dos débitos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o que gerou
alterações na base de cálculo dos créditos presumidos. Logo, mantém-se as glosas pela aplicação
incorreta do rateio.
Pedido Subsidiário – conversão do julgamento em diligência.
Invocando o princípio da verdade material e formalismo moderado, insurge a
Recorrente com pedido subsidiário de diligência caso este colegiado entende para insuficiência de
lastro probatório.
Ocorre que, ao contrário do que sustenta a Recorrente o princípio da verdade
material que, não tem a finalidade de suprir a inércia da parte quando esta não se desincumbe do
ônus de comprovar o direito creditório pleiteado.
Como exposto Recorrente não traz comprovação inequívoca dos direitos aos
créditos glosados pela fiscalização, sendo certo que o é entendimento pacificado neste Colegiado
que caberia a esta o ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração
Tributária.
Pontua-se que mesmo em sede recursal – situação excepcional - a Recorrente não
trouxe qualquer elemento hábil a comprovar a liquidez de seu direito creditório, se resumindo a
solicitar realização de diligência, que não encontra amparo em qualquer indício que demonstrasse
sua efetividade para convicção destes julgadores.
Autoridade julgadora formará livre convicção para a apreciação das provas,
podendo determinar diligência que entender necessária, e não acatando as que não tiver
resultado útil e prático ao processo, especialmente quando requeridas sem fundamentos indícios
pertinentes para sua realização.
Dispositivo
Diante do exposto, voto em parcial provimento ao Recurso Voluntário, para
reverter as glosas relativas créditos apurados sobre custos com equipamentos de proteção
individual (EPI) comprovadamente utilizados na produção, observados os demais requisitos da lei.
Assinado Digitalmente
Fl. 1961
DF CARF MF
Original

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Keli Campos de Lima

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Rafael Luiz Bueno da Cunha, Redator designado
Ouso divergir da Ilustre Relatora quanto à possibilidade de creditamento dos
custos/despesas incorridos com gases utilizados no processo produtivo.
Aduz a recorrente que utiliza, em seu processo produtivo, os gases acetileno,
oxigênio e GLP. A recorrente trouxe fluxograma demonstrativo de seu processo produtivo e
informou que os gases em questão são utilizados na manutenção de equipamentos indispensáveis
ao processo produtivo, bem como na montagem de novos. Há que se reconhecer, portanto, sua
essencialidade no processo industrial desenvolvido pela recorrente.
Ademais, os mesmos bens já foram reconhecidos neste Conselho como insumos
para fins de creditamento das contribuições sociais PIS e COFINS. Nesse sentido,
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
GLP. ACETILENO. OXIGÊNIO. ARGÔNIO. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com: GLP, oxigênio, acetileno e argônio
utilizados no processo produtivo e na manutenção de máquinas e equipamentos
industriais enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal
de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso
repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF,
adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte
descontar/aproveitar créditos sobre tais custos/despesas. Acórdão no 3301-
011.230, de 25 de outubro de 2021.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2003 a 30/06/2003
INSUMOS. CREDITAMENTO. SISTEMÁTICA DA NÃO CUMULATIVIDADE.
Considerando que, no caso vertente, o sujeito passivo é produtor de camarão
destinado à exportação e realiza sua produção de camarão, a partir da larva do
camarão, passando pela engorda, despesa e seleção, finalizando com o
resfriamento e embalagem do animal adulto, devidamente apropriado para
consumo, é de se considerar como itens passíveis de constituição de crédito das
contribuições ao PIS/Pasep, os gases comprimidos utilizados nas máquinas e
equipamentos industriais, ou seja, oxigênio, acetileno, argônio e amônia; telas e
cercas de proteção, tarrafas, redes arames, cordas, lonas e tecidos, ferro,
madeira, vigas e tábuas; cloro, material de limpeza e higienização de instalações e
Fl. 1962
DF CARF MF
Original

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medicamentos. Eis serem tais itens essenciais à atividade do sujeito passivo e, por
conseguinte, encartarem-se no conceito de insumo.
Ante o exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário para reverter
a glosa sobre os custos/despesas incorridos com gases utilizados no processo produtivo.
Em relação aos demais itens, acompanho o voto da relatora.

Rafael Luiz Bueno da Cunha - Redator designado

Fl. 1963
DF CARF MF
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