Tribunal: CARF
Processo: 19515.720367/2016-47
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
Data de julgamento: 2024-10-17
Data de publicação: 2024-11-21

Ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO.
Atendidos os pressupostos regimentais, mormente quanto à demonstração da alegada divergência jurisprudencial, o Recurso Especial deve ser conhecido.
ISENÇÃO DO PROUNI. DESCUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS.
A instituição de ensino não faz jus à isenção do PROUNI, caso constatado pela Fiscalização da RFB, que não foram observadas - por parte do contribuinte aderente - as condições postas na lei, situação em que se mostra desnecessária, para fins de suspensão do benefício, a edição de ato de desvinculação do programa por parte do MEC.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.720367/2016-47
ACÓRDÃO
9202-011.547 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
17 de outubro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
INSTITUTO EDUCACIONAL DO ESTADO DE SÃO PAULO - IESP
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS.
CONHECIMENTO.
Atendidos os pressupostos regimentais, mormente quanto à demonstração
da alegada divergência jurisprudencial, o Recurso Especial deve ser
conhecido.
ISENÇÃO DO PROUNI. DESCUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS.
A instituição de ensino não faz jus à isenção do PROUNI, caso constatado
pela Fiscalização da RFB, que não foram observadas - por parte do
contribuinte aderente - as condições postas na lei, situação em que se
mostra desnecessária, para fins de suspensão do benefício, a edição de ato
de desvinculação do programa por parte do MEC.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso
Especial da Fazenda Nacional. Vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros, Fernanda
Melo Leal e Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, que não conheciam. No mérito, por unanimidade
de votos, acordam em dar-lhe parcial provimento para afastar a necessidade de que seja editado
ato de desvinculação do PROUNI por parte do MEC, para fins de suspensão da isenção/imunidade
do IRPJ e da CSLL, com o retorno dos autos ao colegiado recorrido para análise das demais
matérias veiculadas no recurso do sujeito passivo. Votaram pelas conclusões os conselheiros
Leonam Rocha de Medeiros e Fernanda Melo Leal.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente em Exercício
Fl. 19312
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(documento assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mauricio Nogueira Righetti,
Marcelo Milton da Silva Risso, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario
Hermes Soares Campos, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira,
Liziane Angelotti Meira (Presidente em Exercício).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Na origem, cuida-se de procedimento para Suspensão de Imunidade / Perda de
Isenção a que alude o artigo 32 da Lei 9.430/96, que resultou na lavratura, neste processo, dos
autos de infração de IRPJ e CSLL.
A Notificação Fiscal encontra-se às fls. 13374/13404, de onde se extraem as razões
de fato e de direito para a suspensão do benefício, que podem ser assim, resumidas:
Pelo exposto, segundo as características do sujeito passivo de natureza jurídica de
sociedade empresarial com fins lucrativos, participante de grupo econômico de
fato e de direito que adotou prática de planejamento tributário abusivo pela
fragmentação da empresa, com fins de reduzir tributos, e, pelo abuso da
personalidade jurídica diante da confusão patrimonial, similitude de atividades e
administração comum das entidades componentes do grupo econômico de
UNIESP, entende esta fiscalização que deve ser suspensa a imunidade tributária
de que trata a alínea “c” do inciso VI do artigo 150 da Constituição Federal de
1988, a isenção tributária de que trata o artigo 15 da Lei 9532/1997, e a isenção
tributária de que trata a Lei 11096/05, que instituiu o Programa Universidade para
Todos – PROUNI, no período de 01/01/2011 a 31/12/2012.
O sujeito passivo apresentou suas alegações/defesa prévia às fls. 13838/13975.
Às fls. 15264/15332 consta Parecer Conclusivo confeccionado pela Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Fiscalização em SP, por meio do qual se propôs a suspensão da
Imunidade/Isenção para o período de 01/01/2011 a 31/12/2012, pelo descumprimento das
condições previstas nos arts. 9o, § 1o e art. 14 do CTN e no art. 12 e § 2°, salvo a alínea "f" e o § 3°
da lei no. 9.532/97.
À fl. 15334, a Delegada da respectiva unidade da RFB decidiu pela “suspensão da
imunidade tributária por inobservância ao art. 150, IV, “c”, da Constituição Federal de 1988, e art.
14 do Código Tributário Nacional, no período de 01/01/2011 a 31/12/2012. E, ainda, a suspensão
da isenção tributária de que trata o art. 15 da Lei n' 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e do art. 8'
da Lei n' 11.096, de 13 de janeiro de 2005, para o mesmo período de 01/01/2011 a 31/12/2012”.
Fl. 19313
DF CARF MF
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Ato contínuo, publicou-se o decorrente ATO DECLARATÓRIO EXECUTIVO no
162/2016, declarando-se a suspensão da imunidade e da isenção no período acima citado – fl.
15341.
O Termo de Verificação Fiscal encontra-se às fls. 15440/15488 e foram arrolados
como solidários os seguintes sujeitos passivos:
- Sociedade Administradora e Gestão Patrimonial Ltda, CNPJ: 06.120.096/0001-08
- José Fernando Pinto da Costa, CPF: 780.031.488-04
- Cláudia Aparecida Pereira, CPF: 051.715.248-74
- Sthefano Bruno Pinto da Costa, CPF: 337.655.728-45
- Bárbara Izabela da Costa, CPF: 382.020.788-06
O fiscalizado apresentou impugnação ao ADE às fls. 15493/15618 e impugnação ao
lançamento às fls. 18117/18188. A solidária Sociedade Administradora e Gestão Patrimonial Ltda,
às fls. 18440/18456, os solidários Bárbara e Sthefano, às fls. 18347/18365 (18378/18396) e, por
fim, os co-obrigados José e Cláudia, ás fls. 18419/18436 (18487/18504).
A Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Campo Grande/MS negou
provimento às impugnações – fls. 18513/18616.
O fiscalizado apresentou Recurso Voluntário às fls. 18653/18792, os solidários
Cláudia e José, às fls. 18929/18953 (18966/18990), Bárbara e Sthefano, às fls. 19035/19060
(19065/19090) e a co-obrigada Sociedade Administradora e Gestão Patrimonial Ltda, às fls.
18996/19019.
De sua vez, a 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção, após superar as
arguições de nulidade, deu provimento ao Recurso Voluntário – acórdão 1401-002.724 – fls.
19094/19178.
Irresignada, a União interpôs recurso especial às fls. 19180/19191, pugnando, ao
final, fosse reformado admitido e provido o recurso para reformar o acórdão recorrido,
restabelecendo-se integralmente o lançamento.
Em 15/2/19 - às fls. 19217/19219 - foi dado seguimento ao recurso da União, para
que fosse rediscutida a matéria “suspensão da isenção de instituição de ensino do PROUNI”.
Intimado do acórdão de julgamento do recurso voluntário, bem como do recurso da
Fazenda e do despacho que lhe dera seguimento em 8//3/19 (fl. 19235), o sujeito passivo principal
apesentou Embargos de Declaração em 15/3/19 às fls. 19241/19251, suscitando contradição entre
a decisão e seus fundamentos, que foram admitidos pelo presidente da turma embargada às
19279/19284.
Em 22/3/19 – fl.19255 – apresentou contrarrazões tempestivas às fls. 19256/19276,
propugnando pelo não conhecimento do recurso e, sucessivamente, pelo seu desprovimento e, na
Fl. 19314
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hipótese de ser provido, pelo retorno dos autos ao colegiado a quo para apreciação dos
fundamentos do Recurso Voluntário que deixaram de ser analisados por aquela Turma.
Na sequência, aquele mesmo colegiado ordinário julgou os embargos interpostos,
ocasião em que não conheceu deles ao fundamento de que não haveria contradição ou omissão a
serem sanadas – acórdão 1401-004.075 – fls. 19285/19297.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator
O recurso especial é tempestivo (processo movimentado em 24/9/18 – fl. 19179 e
recurso apresentado em 7/11/18 – fl. 19215). Havendo questionamento em contrarrazões, passo
à análise dos demais pressupostos para a sua admissibilidade.
Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse
rediscutida a matéria “suspensão da isenção de instituição de ensino do PROUNI”.
O acórdão vergastado foi assim ementado, naquilo que importa ao caso:
ISENÇÃO DO PROUNI. SUSPENSÃO DECORRENTE DE ATO DECLARATÓRIO EMITIDO
PELO MEC. IMPRESCINDIBILIDADE.
A suspensão da isenção de uma instituição de ensino do PROUNI, por Ato
Declaratório de Exclusão emitido pela RFB, somente pode se dar após a
desvinculação da referida instituição, por parte do Ministério da Educação, do
próprio PROUNI.
Sua decisão se deu no seguinte sentido:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em superar as
arguições de nulidade para, no mérito, dar provimento ao recurso voluntário.
Conhecimento.
Como já relatado, a Fiscalização apurou e apontou diversas irregularidades que
deram ensejo à suspensão da imunidade/isenção – consubstanciada em termos próprios - em
relação aos tributos e contribuições administrados pela RFB e à consequente lavratura dos
correspondentes autos de infração (IRPJ e CSLL, nestes autos), que podem ser assim resumidas,
consoante se extrai do robusto e substancial relatório fiscal:
1) Imunidade tributária do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS – CF/1988, artigo 150, inciso
VI, alínea “c”.
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a) A entidade está em débito com o sistema da seguridade social, CF/88, artigo
195, § 3o.
b) A entidade distribuiu (disfarçadamente) lucros a seus controladores, Lei
5172/66, artigo 14, inciso I.
c) A entidade remunerou seus dirigentes, indiretamente, através da distribuição
disfarçada de lucros, Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “a”.
d) A entidade não aplicou integralmente seus recursos na manutenção de seus
objetivos sociais, Lei 5172/66, artigo 14, inciso II, e Lei 9532/97, artigo 12, §2o,
inciso “b”.
e) A entidade não apresentou contabilidade regular, Lei 5172/66, artigo 14, inciso
III, e Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “c”.
f) A entidade não apresentou documentação que comprove suas receitas e
despesas, Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “d”.
g) A entidade não apresentou declaração de rendas conforme disposto em ato da
SRFB, Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “e”.
h) A entidade não recolheu as contribuições para a seguridade social retidas nos
rendimentos pagos aos empregados, Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “f”.
i) A entidade não assegurou a destinação de seu patrimônio à entidade congênere
ou órgão público em caso de extinção, Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “g”.
2) Isenção tributária do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS – Lei 9.532/1997, artigo 15.
a) A entidade está em débito com o sistema da seguridade social, CF/88, artigo
195, § 3o.
b) A natureza jurídica da entidade tem características de sociedade empresarial e
não de associação privada, por não corresponder a uma coletividade típica de
uma união de pessoas, Lei 9532/97, artigo 15, combinado com Lei 10406/02,
artigo 53.
c) A natureza jurídica da entidade tem características de sociedade empresarial e
não de associação privada, por exercer atividade com fins econômicos, ou seja,
atividade comercial, Lei 9532/97, artigo 15, combinado com Lei 10406/02, artigo
53.
d) A entidade remunerou seus dirigentes, indiretamente, através da distribuição
disfarçada de lucros, Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “a”.
e) A entidade não aplicou integralmente seus recursos na manutenção de seus
objetivos sociais, Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “b”.
f) A entidade não apresentou contabilidade regular, Lei 9532/97, artigo 12, §2o,
inciso “c”.
g) A entidade não apresentou documentação que comprove suas receitas e
despesas, Lei 9532/97, artigo 12, §2o, inciso “d”.
Fl. 19316
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3) Isenção tributária do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS – Lei 11.096/2005 (PROUNI),
artigo 8°.
a) A entidade está em débito com o sistema da seguridade social, CF/88, artigo
195, § 3o, e IN SRF 456/04, artigo 4o, § único.
b) A entidade praticou atos que configuraram, em tese, crimes contra a ordem
tributária, IN SRF 456/04, artigo 4o, caput.
4) Imunidade tributária da CPP, RAT e Terceiros – CF/1998, artigo 195, §7o.
a) A entidade está em débito com o sistema da seguridade social, CF/88, artigo
195, § 3o.
b) A entidade distribuiu (disfarçadamente) lucros a seus controladores, Lei
5172/66, artigo 14, inciso I, e Lei 12101/09, artigo 29, inciso V.
c) A entidade remunerou seus dirigentes, indiretamente, através da distribuição
disfarçada de lucros, Lei 12101/09, artigo 29, inciso I.
d) A entidade não aplicou integralmente seus recursos na manutenção de seus
objetivos sociais, Lei 5172/66, artigo 14, inciso II, e Lei 12101/09, artigo 29, inciso
II.
e) A entidade não apresentou CND, ou CPD-EM, dos tributos federais e Certidão
de Regularidade do FGTS, Lei 12101/09, artigo 29, inciso III.
f) A entidade não apresentou contabilidade regular, Lei 5172/66, artigo 14, inciso
III, e Lei 12101/09, artigo 29, inciso IV.
g) A entidade não apresentou documentação que comprove suas receitas e
despesas, Lei 12101/09, artigo 29, inciso VI.
h) A entidade não cumpriu as obrigações acessórias estabelecidas na legislação
tributária, Lei 12101/09, artigo 29, inciso VII.
Nesse rumo, concluiu o Fisco que o autuado não faria jus a qualquer benefício fiscal,
seja ele qual fosse.
E mais, das apurações concluiu também que: “a principal constatação da
fiscalização foi que o sujeito passivo se trata, de fato, de uma sociedade empresária com fins
lucrativos.” E, com isso, ainda asseverou:
De maneira ambiciosa e fraudulenta, sob a máscara da isenção e da filantropia,
sem recolher nenhum tributo, em uma verdadeira concorrência desleal para com
a livre iniciativa, a entidade experimentou uma expansão invejada por qualquer
empresa dita lucrativa. Atualmente possui 62 estabelecimentos, cada um deles
uma faculdade ou universidade, abrangendo agora não somente cidades do
Estado de São Paulo, mas também cidades em diversas unidades da Federação.
Além das dezenas de estabelecimentos próprios, a entidade superavitária deu
origem a um verdadeiro grupo econômico com centenas de outras empresas, que
atuam em diversas áreas de atividade, sob o controle comum do Sr. José
Fl. 19317
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Fernando, sua esposa e seus dois filhos. Denominado UNIESP – União dos
Institutos Educacionais de São Paulo, o grupo é reconhecido explicitamente em
diversos documentos e sítios da internet (www.uniesp.edu.br), fls. 12.378 e
12.379, e formalmente pelo MEC, no despacho SERES/MEC no 103, de 29 de maio
de 2013, fls. 13.433 a 13.435.
Os controladores do grupo econômico são os reais beneficiários dos valores
gerados pelas atividades desenvolvidas pelo sujeito passivo, valores estes
turbinados pela sonegação tributária perpetrada pelo fraudulento auto
enquadramento como entidade imune e isenta dos tributos federais, estaduais e
municipais, sem o cumprimento dos respectivos requisitos para tanto.
Como comprovação da desvirtuação da finalidade filantrópica da entidade desde
1999 constam o Ato Cancelatório de Isenção das Contribuições Sociais, no
216040/001/99 emitido pelo INSS naquele mesmo ano, fl 12.341; e o acórdão de
07 de novembro de 2013, no processo no 2010.61.00.004993-7/SP, da 4a Turma
do TRF da 3o Região, fls 12.335 a 12.340, que anulou a resolução no 49, de
17/03/2005, do CNAS que concedeu o CEBAS ao sujeito passivo, para o triênio de
1998 a 2000. O mérito do acórdão se baseou na comprovação de que o sujeito
passivo não se tratava de entidade beneficente de assistência social, destacase o
seguinte trecho da decisão: “a instituição tem sim, finalidade lucrativa”.
No tocante à questão da fraude, a fiscalização assim pontuou:
A fraude consistiu basicamente em atribuir duas personalidades jurídicas, dois
CNPJ e duas contabilidades a cada estabelecimento de ensino. Cada faculdade era
ao mesmo tempo uma filial do sujeito passivo, utilizada para registrar os
professores e funcionários e se beneficiar da suposta imunidade das contribuições
previdenciárias patronais; e a matriz de uma empresa com fins lucrativos,
utilizada para distribuir lucros aos controladores, fls. 12.255 a 12.261.
Com contabilidades paralelas para um mesmo estabelecimento comercial, eram
distribuídas entre elas as receitas e as despesas daquele estabelecimento de
ensino, de modo a maximizar os lucros na empresa lucrativa (inativa de fato) e o
valor da isenção usufruída no sujeito passivo. Na prática, o que se constatou foi
que cada um dos estabelecimentos de ensino deixou de recolher tributos ao
mesmo tempo em que distribuiu lucros, fls. 2.404 e 13.003 a 13.372.
Atribuir dois CNPJ para um mesmo estabelecimento comercial é fraude,
equiparável a atribuir dois CPF a uma mesma pessoa física. Fazer duas
contabilidades para um mesmo estabelecimento comercial também é fraude, algo
como fazer duas declarações de imposto de renda de pessoa física para o mesmo
indivíduo.
Imaginemos uma hipótese absurda, um trabalhador com salário de R$ 2.000,00 /
mês, ao longo de determinado ano, obtém irregularmente dois CPF, faz duas
DIRPF e declara metade do salário em cada declaração, com o objetivo de omitir
que ultrapassou o limite de isenção, e assim, suprimir os tributos que incidem
Fl. 19318
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sobre o salário total. Decorreria desta prática hipotética que: nenhum dos dois
CPF estaria em situação regular, assim como nenhuma das duas declarações
estaria correta, além da existência de débito tributário de responsabilidade deste
trabalhador.
Tão absurdamente agiu o sujeito passivo e o grupo econômico UNIESP. Cada
estabelecimento de ensino superior mantido pelo grupo estava (e ainda está)
irregular quanto: a identificação da personalidade jurídica; a situação do CNPJ; e
os respectivos registros contábeis. Nenhuma das duas contabilidades atribuídas a
cada estabelecimento de ensino reflete a real e integral movimentação daquele
estabelecimento
Especificamente quanto à contabilidade apresentada pelo sujeito passivo para
esta fiscalização, fls. 138 a 12.191, a prática fraudulenta constatada, revela a
existência de receitas não escrituradas (omitidas).
A confusão da personalidade jurídica e a confusão patrimonial das entidades do
grupo UNIESP já foram matéria de apreciação judicial, com decisões desfavoráveis
ao grupo econômico, fls. 12.358 a 12.359 e 12.994 a 12.998.
Diga-se, ainda neste ponto, que a discussão acerca da procedência, ou não, da
suspensão da Imunidade Tributária da CPP, RAT e Terceiros (item 4 acima) encontra-se
definitivamente decidida em desfavor do contribuinte nos autos do processo 19515.720620/2016-
62.
A decisão objurgada foi desenvolvida pelo Relator do voto condutor da seguinte
forma, no que foi acompanhado, sem ressalvas, pelos demais integrantes do colegiado.
_____________________________________________________________________________
1 – Passou pelas arguições de nulidade do lançamento.
Asseverou que haveria nulidade no lançamento pelo fato de o Fisco ter
equivocadamente distorcido a base de cálculo do lançamento. Todavia, afirmou e
reafirmou textualmente que tal análise e sua conclusão estariam se dando como
um mero obter dictum, na medida em que seria outra a ratio decidenci para dar
provimento ao recurso voluntário. Confira-se o seguinte fragmento do voto:
No caso concreto, a fiscalização estabeleceu corretamente os critérios material, temporal e
espacial, que tratam da proposição antecedente na regra matriz de incidência; outrossim,
definiu corretamente o critério pessoal e, parcialmente, o critério quantitativo este em
relação à alíquota; entretanto, o critério quantitativo referente à base de cálculo foi
equivocadamente distorcido, quando o fisco deixou de aferir a base de cálculo com base no
somatório da receita bruta de todas as empresas operacionais do Grupo Uniesp para lançar
mão do arbitramento do lucro com base na folha da pagamento somente da IESP, deixando
de utilizar o faturamento das empresas operacionais com e sem fins lucrativos .
Desta forma, entendo que incorreu o fisco em erro de fundamentação legal, pelo que
proponho exonerar o lançamento tributário.
Fl. 19319
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Todavia, este é apenas um fundamento obiter dictum para excluir o lançamento fiscal, eis
que o erro material de efetuar o lançamento sem o correspondente ato emitido pelo MEC,
em relação ao Prouni, é a ratio decidendi para dar provimento ao recurso voluntário do
contribuinte, que será doravante destacado.
2 – Destacou a alegação de decadência em relação à notificação da suspensão e o
ADE de suspensão da imunidade e isenção.
Diferentemente do tópico anterior, aqui sequer houve a análise e exposição de sua
conclusão sobre o tema. Avançou-se para adentrar diretamente ao mérito.
3 – Analisou uma a uma as acusações de descumprimento legal que motivaram os
atos de suspensão da isenção/imunidade.
Adiantou sua conclusão no sentido de entender que “a fiscalização demonstrou
cabalmente que foi montado um arquétipo de operações para que o resultado das
entidades sujeitas a tais benefícios fossem convertidos a seus fundadores.”.
Organizou a análise dos pontos segundo os seguintes temas:
Grupo Econômico de Fato – assim concluiu: “Pelo que foi amplamente exposto,
entendo que a fiscalização comprovou a existência do Grupo Econômico de fato
Grupo Uniesp.” A conclusão partir das seguintes constatações:
 Entrega de 2 (duas) DIPJs para cada anocalendário;
 Empresas diferentes estabelecidas em um mesmo endereço;
 Empresas sujeitas a controle de uma holding;
 Contratos de aluguel entre as empresas do grupo; e
 Confusão Patrimonial
Distribuição de parcela de seu patrimônio e inaplicação integral de seus recursos
na manutenção dos seus objetivos institucionais – assim concluiu: “Desta forma,
evidente está a distribuição de parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a
qualquer título, e a não aplicação integral dos recursos levantados na manutenção
dos seus objetivos institucionais.”
Débito com a seguridade social – assim concluiu: “A recorrente também estava em
débito com a seguridade social.”
Contabilidade imprestável – assim concluiu: “Desta forma, foi comprovada a
imprestabilidade da contabilidade da recorrente.”
Arbitramento do lucro e da receita e Base de cálculo de tributação.
Fl. 19320
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Foi justamente nesse tópico que o Relator, após entender pela correção na
utilização do lucro arbitrado1, assentou que haveria nulidade no lançamento e, a
essa análise e conclusão, estabeleceu tratarem-se de obiter dictum, o que foi
reafirmado pelo colegiado por ocasião do julgamento dos ED aviados pelo
contribuinte.
Suspensão da isenção do Prouni.
Aqui é que repousa o foco do apelo da União.
De plano, registrou o Relator que se a recorrente tão somente estivesse abarcada
pela imunidade tributária e pela isenção fiscal de entidade sem fins lucrativos, nos
termos do art. 15 da Lei no 9.532/1997, os Atos Declaratórios de Exclusão poderiam
amparar o lançamento fiscal aqui discutido.
Todavia, asseverou que como o recorrido também teria aderido ao PROUNI,
programa que possui regras próprias, a ausência de ato expedido pelo Ministério da
Educação acabou por inviabilizar a suspensão declarada pelo já citado ADE.
E, ao final, afastou o fundamento adicional da DRJ segundo o qual a lei que rege o
PROUNI não se aplicaria a entidades sem fins lucrativos.
4 - Deixou de se pronunciar em relação a demais argumentos.
Em razão do julgamento, entendeu – textualmente - prejudicados os
questionamentos quanto à aplicação da multa qualificada, dos juros sobre a multa
de ofício e da atribuição da responsabilidade solidária.
_____________________________________________________________________________
Nesse ponto, abre-se um parêntese para ressaltar, que por ocasião do julgamento
dos embargos interpostos pelo sujeito passivo, o colegiado ordinário consignou que a temática da
necessidade de ato de desvinculação do PROUNI - de edição do MEC - teria sido considerado pela
Turma como prejudicial de mérito, tornando-se desnecessário o prosseguimento da análise no
tocante às demais matérias. Confira-se os seguintes trechos do voto condutor:
Após afastar as alegações preliminares, o então relator no início das razões de
mérito, já deixava claro que acolheria o argumento recursal relativo à falta de ato

1 Isto porque entendeu a auditoria fiscal que a recorrente, por ter deslocado receitas, custos e despesas de uma
empresa para outra, manteve sua escrituração irregular, a qual não correspondia à realidade fática, evidenciando
indícios de fraude e contendo vícios, erros e deficiências que a tornasse imprestável.

A recorrente, por sua vez, alega que a fiscalização se apegou a erros rasos para desconsiderar sua contabilidade.
Também, afirma que a falta de apresentação dos livros comerciais auxiliares não poderia causar o arbitramento do
lucro por escrituração imprestável.

Pois bem. Tenho que concordar com a fiscalização.

Fl. 19321
DF CARF MF
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do Ministério da Educação para desvincular a Recorrente do PROUNI, sendo essa
a sua razão de decidir. E isto ficou bem claro ao longo de todo o seu voto.
Entretanto, como também deixou extremamente claro, mesmo sendo questão
que não precisaria ser enfrentada caso o primeiro argumento de mérito fosse
(como foi) acolhido, o então Relator em respeito ao trabalho realizado pela
autoridade fiscal, optou por tecer comentários a respeito do procedimento de
arbitramento realizado. E assim o fez:
[...]
A meu ver a decisão Embargada foi absolutamente clara, e sequer precisaria
enfrentar a questão relativa ao erro na apuração da base de cálculo do
arbitramento, isto porque, ao concluir que para suspender a isenção da
Embargante, por meio de Ato Declaratório de Exclusão por parte da RFB, dever-
se-ia preceder à sua desvinculação do PROUNI por meio de ato expedido pelo
Ministério da Educação (MEC), tal argumento é prejudicial aos demais.
Não há como se acolher a tese da Embargante de que os argumentos são
autônomos e poderiam ser acatados conjuntamente. Não há o que se falar em
correção da base de cálculo se a Embargante sequer poderia ter sido exigida do
crédito tributário.
Neste ponto discordo do Despacho de Admissibilidade por entender que não se
tratam de matérias autônomas, mas sim de matéria subsidiária.
Isto porque, caso superado o mérito quanto à necessidade de desvinculação do
PROUNI por meio de ato expedido pelo Ministério da Educação (MEC) é que seria
necessário proceder à análise dos demais argumentos de mérito.
Não há como se acolher a tese da Embargante de que os argumentos são
autônomos e poderiam ser acatados conjuntamente.
No julgamento embargado o então Relator, apesar de desnecessidade de
enfrentar tal questão, fez questão de fazê-lo em respeito ao trabalho do agente
fiscal, e isto ficou absolutamente claro no seu voto.
O fato é que a embargante busca defender tal tese em razão de o Recurso
Especial da Fazenda ter sido admitido na matéria relativa à necessidade de
desvinculação do PROUNI, isto porque, caso acolhido, restaria a esta TO enfrentar
as demais razões que restaram prejudicadas.
É fácil compreender a lógica e intenção da Embargante, entretanto acaba
buscando garantir o seu êxito através do meio recursal inadequado, mesmo
diante de uma decisão absolutamente clara e coerente.
Note-se, com isso, que a referência feita pelo colegiado recorrido – ao analisar os
embargos propostos pelo sujeito passivo – foi no sentido de entender que a temática atinente ao
suposto vício na “aferição da base de cálculo do arbitramento do lucro e das receitas a serem
Fl. 19322
DF CARF MF
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tributadas” – especificamente essa ! – não compôs as razões de decidir da turma para que fosse
dado provimento ao seu recurso.
E não poderia ser diferente, já que o despacho que deu seguimento aos Embargos
assim pontuou a insurgência:
Em breve síntese, alega a embargante a existência de contradição no acórdão
embargado, pois, embora tenha inicialmente afirmado que (i) a questão referente
à aferição da base de cálculo do arbitramento do lucro e das receitas a serem
tributadas seria tratada como fundamento obiter dictum, (ii) o voto condutor
também o empregou como ratio decidendi para, ao lado da questão referente à
falta de ato do Ministério da Educação para desvincular a recorrente do PROUNI,
afastar o lançamento.
Feito o registro, sigamos.
Em seu recurso, advoga a União que “a desvinculação da entidade pelo MEC é
apenas uma das hipóteses de suspensão da isenção tributária, mas não a única, conforme se infere
da leitura conjugada do art. 8o da Lei 11.096/05 c/c a Instrução Normativa SRF 456/2004, art. 5,
...”
Ainda sustentou que, não bastasse, as instituições de educação sem fins lucrativos
beneficentes de assistência social sequer fariam jus ao benefício previsto no art. 8o da Lei no
11.096/05.
Para tanto, indicou o acórdão de no 1201-001.156 como paradigma do dissídio
interpretativo que intenta ver resolvido a seu favor.
De sua vez, pugnou o recorrido pelo não cabimento do apelo especial, notadamente
em relação aos 2 (dois) seguintes pontos:
Matéria não tratada no voto vencedor do paradigma. Nesse ponto, advoga o
recorrido que a matéria admitida à rediscussão não teria sido abordada no voto vencedor do
paradigma, mas apenas naquele vencido.
Passemos, então, à análise do paradigma.
Registre-se, de plano, que a divergência deve ser extraída do confronto entre as
decisões recorrida e paradigma e, sob este aspecto, há de se examinar a dinâmica do julgamento e
não apenas de forma isoladamente o voto vencido ou o vencedor. Vejamos:
Como se observa do relatório do acórdão, lá se analisou, tal como aqui, a
procedência dos Atos Declaratórios Executivos de no 103/2010 e 7/2011 que suspenderam a
imunidade e isenção em relação ao IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Lá, negou-se provimento ao recurso
voluntário.
A matéria devolvida a esta instância foi lá tratada – pelo Relator - como preliminar,
enquanto que na análise de mérito procurou enfrentar as aventadas violações legais que teriam
motivado a suspensão da isenção/imunidade, quais sejam:
Fl. 19323
DF CARF MF
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Dos salários pagos aos dirigentes e familiares (deu razão ao sujeito passivo);
Do pagamento de planos de saúde e viagens aos dirigentes (deu razão ao sujeito
passivo);
Da ausência de previsão estatutária de destinação do patrimônio para congênere
(deu razão ao sujeito passivo); e
Suspensão da Isenção prevista no artigo 8o da Lei 11.096/056. Da alegação de
violação da Lei do Prouni e da desqualificação da gratuidade praticada pela
instituição (deu razão ao Fisco).
De sua vez, o voto vencedor abordou o tópico atinente à remuneração de
dirigentes, análise essa que se mostrou necessária e suficiente para a negativa de provimento do
recurso voluntário, tal como decidido pelo colegiado.
Vê-se, portanto, que não havia qualquer lógica, necessidade ou mesmo
razoabilidade em se exigir que o voto vencedor contemplasse o exame da matéria aqui sob
análise, na medida em que ela foi suficientemente enfrentada pelo Relator em sentido
desfavorável às pretensões do sujeito passivo, direção na qual caminhou a decisão colegiada.
Confira-se a análise empreendida no voto vencido, que foi, em verdade, vencedor em relação à
matéria devolvida a esta 2a Turma:
Ora, não é crível o argumento da Recorrente de que caberia à Receita Federal
regulamentar somente a concessão das isenções, e não a eventual suspensão que
caberia, somente, ao MEC.
Tratando-se de regras de isenção tributária, não faz qualquer sentido atribuir ao
MEC a responsabilidade exclusiva pelo cumprimento de todos os requisitos legais
para gozo dos benefícios fiscais.
A Lei n. 11.096/05 é clara ao dispor que no caso de descumprimento dos termos
assumidos no ato de adesão ao Prouni, o MEC poderá desvincular a entidade do
programa, hipótese em que, as isenções fiscais seriam suspensas.
Em outras palavras: a desvinculação da entidade é uma das hipóteses de
suspensão da isenção tributéria, mas não é a única.
Para manutenção do beneficio fiscal da isenção, a entidade precisa, logicamente,
manter no Prouni, contudo precisa também, cumprir outros requisitos previstos
na própria Lei 11.096/05 e na IN SRF 456/04. O objeto deste processo não é a
manutenção ou não da Recorrente no Prouni, mas a suspensão ou não das
isenções, em razão do não cumprimento integral dos requisitos legais e
normativos.
Além disso, não prospera o argumento de ilegalidade da IN SRF456/04, por ter
esta regulamentado a MP 213 de l0/09/04 e não ter sido substituída após a
conversão da mencionada MP em Lei (Lei n. 110.96/05).
Fl. 19324
DF CARF MF
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Isso porque, ressalte-se, não houve alterações quanto às regras de adesão ao
Prouni e respectivos benefícios fiscais, ora em discussão, quando da conversão da
MP em Lei. Se a MP produz efeitos de lei desde sua criação, foi regulamentada
como tal e, após isso, convertida em Lei, sem alterações, não há que se falar em
ilegalidade da respectiva regulamentação.
Passo seguinte, temos que a IN 456/04, traz todas as regras aplicáveis a concessao
e suspensão da isenção fiscal, prevendo, como uma das hípóíeses de suspensão, a
desvinculação da entidade ordenada pelo MEC.
Em suma, mesmo que a desvinculação ordenada pelo MEC não tenha ocorrido,
nada obsta que a Receita Federal, com base nas demais hipóteses ou requisitos
prevista na IN 456/04, venha suspender a isenção fiscal aplicada às entidade
aderentes ao Prouni.
Ao final, o relator ainda enfrentou a alegação de que haveria posicionamento do
STF no sentido da competência absoluta e inarredável do MEC para desvinculação do PROUNI,
quanto então frisou que a discussão dos autos não seria a desvinculação da Recorrendo do
PROUNI, mas sim a suspensão da isenção fiscal por descumprimento dos requisitos para a
respectiva manutenção do benefício, que, certamente, não seria somente a adesão da entidade e
sua posterior manutenção no programa.
Pode-se dizer, com isso, que a aquiescência à abordagem do Relator está
implicitamente registrada no voto vencedor, ao ter avançado no enfrentamento de matéria de
mérito que entendeu também desfavorável aos interesses daquele recorrente.
Com efeito, em que pese o esforço argumentativo do recorrido, não vejo qualquer
plausibilidade em suas alegações. Sem razão, pois.
Ausência de demonstração da divergência de forma analítica. Aqui, aduz o
recorrido que não teria havido a demonstração da divergência, além do quê, tal matéria, qual seja,
a possibilidade ou não de entidades beneficentes de assistência social fruírem da isenção do
PROUNI, não teria fundamentado o lançamento, tendo sido, inclusive, abordada pelo relator do
recorrido como mero obiter dictum.
Melhor sorte não socorre o recorrido.
Definitivamente, o recorrente se desincumbiu de seu ônus de demonstrar a
divergência interpretativa. Confira-se os seguintes excertos do REsp:
O colegiado a quo, como razão de decidir, adota a seguinte fundamentação:
[...]
Aqui, transcreveu e destacou os pontos essenciais a demonstrar os fundamentos
que seriam atacados e confrontados com o paradigmático. E prosseguiu:
Fl. 19325
DF CARF MF
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Logo, o colegiado a quo decidiu cancelar o lançamento em razão da falta de
desvinculação do contribuinte ao PROUNI por ato expedido pelo Ministério da
Educação (MEC).
Ao assim decidir, o colegiado a quo diverge claramente do entendimento firmado
pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção de Julgamento do CARF no
acórdão no 1201-001.156, cuja ementa segue integralmente transcrita:
Já aqui, transcreveu e destacou trechos, desta vez do paradigmático, no qual, em
circunstância semelhante a dos autos, vazou-se a tese de seu interesse.
O colegiado a quo decidiu cancelar o lançamento em razão da falta de
desvinculação do contribuinte ao PROUNI por ato expedido pelo Ministério da
Educação (MEC).
Diversamente, o acórdão paradigma rejeita a alegação de que o lançamento fiscal
deveria ter sido precedido de desvinculação do Prouni por ato do MEC. Entende
que, nos termos do art. 8o da Lei no 11.096/05, a desvinculação da entidade é
apenas uma das hipóteses de suspensão da isenção, mas não a única. Ou seja,
uma vez descumpridos os requisitos previstos na Lei no 11.096/05 e na IN SRF
456/04, a Receita Federal pode promover a suspensão da isenção aplicadas às
entidades aderentes ao Prouni, independentemente de prévia desvinculação
ordenada pelo MEC.
Ademais, observa-se que no acórdão paradigma entendeu-se que as instituições
de ensino sem fins lucrativos beneficentes de assistência social sequer podem
fruir do benefício do art. 8o da Lei no 11.096/2005, ponto que também destoa do
acórdão recorrido.
De fato, restou cabalmente demonstrada a divergência interpretativa no tocante à
necessidade de se haver um ato do MEC para desvincular a IES do PROUNI como condição
necessária à suspensão da isenção conferida pelo artigo 8o da Lei 11.096/2005.
Melhor sorte não socorre o recorrido quando sustenta que a temática acerca da
não aplicação dessa lei às entidades beneficentes de assistência social não poderia se prestar a
servir de fundamento para a aferição da divergência, eis que não teria servido de alicerce para o
lançamento, além de ter sido citado pelo Relator do recorrido como obiter dictum.
Como registrado acima, por ocasião dos embargos propostos pelo aqui recorrido,
não se instou o colegiado embargado a se manifestar quanto a essa abordagem, se seria mero
obter dictum, ou se seria estaria compondo as razões de decidir daquela turma, como fez o
embargante em relação à temática do alegado vício na “aferição da base de cálculo do
arbitramento do lucro e das receitas a serem tributada”. Talvez tenha sido pelo fato de que em
relação a esse ponto, o paradigma indicado tenha vazado entendimento do sentido pretendido
pelo recorrente.
A matéria devolvida, como delimitada e estabelecida acima, comporta argumentos
de direito que vão desde a aplicação da lei ao contribuinte segundo a sua natureza, efetivamente
Fl. 19326
DF CARF MF
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enfrentado pelos colegiados recorrido e paradigmático em relação a sujeitos passivos de
semelhante segmento (Instituição de Ensino Superior), indo até a questão da imprescindibilidade
do ato de desvinculação do MEC, que aqui seria o ponto nodal da discussão.
Em outras palavras, penso que ambas as abordagens configuram argumentos que
visam rechaçar ou reafirmar, conforme o caso, a imperatividade da exigência daquele ato do MEC
e que foi enfrentado pelo recorrido, não de forma despretensiosa, mas como uma de suas razões
de decidir para concluir pela necessidade do referido ato.
Se assim não o fosse, haveria a possibilidade de a Fazenda Nacional interpor
embargos visando pronunciamento do colegiado acerca da interpretação conferida pelo de
primeira instância – forte no inciso IV do artigo 489 do NCPC - ainda que, ao final, fosse decidido
pelo colegiado pelo seu afastamento sob a justificativa de que estar-se-ia inovando ou
modificando os fundamentos do lançamento, oportunizando a interposição de recurso com
esteio, por exemplo, na matéria – “modificação do fundamento do lançamento”. Mas não foi isso
que ocorreu. O colegiado houve por bem enfrentar o assunto, quando concluiu que a lei que rege
o PROUNI em momento algum teria feito discrepância da forma como enxergado pela DRJ.
Vejamos os termos do voto nesse ponto:
Por fim, cabe trazer à lume que a DRJ inaugura uma interpretação, quando afirma
que o Prouni não se aplica a entidades sem fins lucrativos. A lei que rege o Prouni
em momento algum apresenta tal discrepância de tratamentos. Até é curioso
entender que entidades sem fins lucrativos teriam menos acesso a benefícios
fiscais do que entidades com fins lucrativos. A meu ver, tal premissa é totalmente
incoerente, pelo que afasto o fundamento adicional da DRJ.
Com efeito, não vejo reparos a serem promovidos no despacho de prévia
admissibilidade da lavra do presidente da câmara recorrida, razão pela qual encaminho por
conhecer do recurso com a amplitude pretendida pela recorrente no que tange à “suspensão da
isenção de instituição de ensino do PROUNI” em relação aos tributos aqui tratados – IRPJ e CSLL.
Mérito.
Quanto ao mérito, o ponto fulcral é justamente definir se há, ou não, a necessidade
da edição de um ato prévio pelo Ministério da Educação que desvincule a entidade beneficente de
assistência social do PROUNI, pare que, a partir de então, se promova a cobrança do IRPJ, CSLL, PIS
e COFINS, ainda que tenha sido efetivamente imputado o descumprimento de requisitos da
legislação tributária por parte da Fiscalização da RFB.
Pois bem.
É incontroverso, a essa altura, que o recorrido aderira ao PROUNI e que
descumprira alguns dos requisitos necessários para a fruição da imunidade conferida pelo artigo
150, IV, “c” da CRFB/88 e da isenção concedida pelo artigo 15 da Lei 9.532/97, tanto o é que o
Relator do recorrido destacou que se a isenção estivesse ancorada apenas na Lei 9.532/97, os ADE
Fl. 19327
DF CARF MF
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aqui em discussão poderiam amparar os lançamentos. Repise-se, mais uma vez, que os seus pares
o acompanham sem ressalvas, de sorte que não houve votos pela conclusão.
De outro giro, o autuado não rechaça a sua condição de “Entidade Beneficente de
Assistência Social” estampada no CEBAS, consoante afiançou o julgador de primeira instância.
Note-se, por oportuno, o que foi consignado pelo relator do recorrido:
Todavia, a análise e conclusão sobre a avaliação a ser feita quanto a este ca
so, deve perpassar da simples premissa da emoção. Para isso, deve-
se ter em mente que quem cometeu o delito não foi a Fazenda Nacional, m
as sim os responsáveis pelo arquétipo montado com o nítido propósito do
enriquecimento ilícito. Querer atribuir ao fisco o dever de cautela que deveria
ser das pessoas que se "dispuseram" a ingressar em tal atividade, é fazer
como um jogador de futebol, que simula um pênalti para provocar a
torcida a hostilizar o árbitro.
Pode até ser que um indício ou uma prova, analisados de maneira isolada,
torna-se prova fraca diante da complexidade da análise de uma atividade tão
relevante ao poder público, e, mais ainda, às pessoas destinatárias desses
préstimos. Por sua vez, quando esses vários indícios e provas são
conectados entre si, resta muito claro o famigerado propósito latente na
mente dos organizadores do modelo perpetrado.
E a fiscalização demonstrou que o grupo econômico utilizou-¬se da
fragmentação de empresas com objetivo de omitir e reduzir tributos.
E foi além, aquiesceu com a Fiscalização, que noticiou que a autuada estaria em
débito com o sistema de seguridade social. Veja-se o seguinte excerto do voto condutor do
recorrido:
A recorrente também estava em débito com a seguridade social. A fiscalização
alegou que a empresa não possuía Certidão Negativa de Débito para todo o
período coberto pelo procedimento fiscal (efl. 15.473):
[...]
Vale ressaltar que em razão da conclusão a que chegou o Fisco e até aqui não
refutada, no sentido de que a autuada possuiria fins lucrativos, é de se reconhecer que a ela não
se aplicaria a isenção qualificada a que dispõe o artigo 150, VI, “c” da CRFB/88, voltada, no caso,
ao IRPJ, verbis:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
VI - instituir impostos sobre:
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações,
das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de
assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
Fl. 19328
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O mesmo pode-se dizer em relação à isenção conferida pelo artigo 15 da Lei
9.532/97, no tocante ao IRPJ e à CSLL. Veja-se:
Art. 15. Consideram-se isentas as instituições de caráter filantrópico, recreativo,
cultural e científico e as associações civis que prestem os serviços para os quais
houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo de pessoas a que
se destinam, sem fins lucrativos. (Vide Medida Provisória no 2158-35, de
2001)
§ 1o A isenção a que se refere este artigo aplica-se, exclusivamente, em relação
ao imposto de renda da pessoa jurídica e à contribuição social sobre o lucro
líquido, observado o disposto no parágrafo subseqüente.
Perceba-se, corroborando o acima consignado, que após analisar as imputações
voltadas à suspensão da imunidade/isenção conferidas pelo artigo 150, VI, “c” da CRFB/88 e pela
Lei 9.532/97 e concluir pela procedência da acusação fiscal, o colegiado a quo passou a examinar
as disposições da Lei do PROUNI, além do disciplinamento veiculado na IN SRF 456/04, quando
então assentou a aqui contestada necessidade fosse emitido pelo MEC, ATO desvinculando o
sujeito passivo do Programa. Confira-se:
Se a recorrente tão somente estivesse abarcada pela imunidade tributária e
pela isenção fiscal de entidade sem fins lucrativos, nos termos do art. 15 da Lei no
9.532/1997, entendo que os Atos Declaratórios de Exclusão poderiam
amparar o lançamento fiscal aqui discutido.
Ocorre que a recorrente também aderiu o Programa Universidade para Todos
PROUNI), o qual possui regras próprias.
Quanto à suspensão da isenção pelo Prouni, a fiscalização constatou que a
empresa estava em débito com a seguridade social, conforme já demonstrado
neste voto, pela falta de CND para alguns períodos alcançados por esta
fiscalização.
Outra questão é que, segundo o fisco, foi demonstrado crime contra a ordem
tributária decorrente da prática contumaz de omissão de fato gerador dos
tributos aqui lançados, e também pelo fato da empresa ter deslocado
faturamento, custos, despesas e folhas de pagamento de uma empresa para
outra.
Independentemente de violação das regras estabelecidas pela Instrução
Normativa que regulou o Programa Universidade para Todos (PROUNI) - IN SRF no
456/2004 -, mormente em seu artigo 5o, entendo que há um vício que inquina o
lançamento tributário.
Nesse contexto, penso ser necessário abordar a questão, fixada no recorrido, e no
paradigma (ao final do voto vencedor) em sentido oposto, concernente à aplicação da isenção
estatuída no artigo 8o da Lei 11.096/2005 a contribuintes “entidades beneficentes”.
Fl. 19329
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Disse o recorrido que “...a DRJ inaugura uma interpretação, quando afirma que o
Prouni não se aplica a entidades sem fins lucrativos. A lei que rege o Prouni em momento algum
apresenta tal discrepância de tratamentos. Até é curioso entender que entidades sem fins
lucrativos teriam menos acesso a benefícios fiscais do que entidades com fins lucrativos. A meu
ver, tal premissa é totalmente incoerente, pelo que afasto o fundamento adicional da DRJ.”
De outra banda, assentou o colegiado paradigmático que:
A adesão ao Prouni não é condição bastante à fruição do benefício do art. 8o da
Lei no 11.096, de 2005. Consoante art. 1o da IN SRF 456, de 20043, apenas as
instituições privadas de ensino superior, com fins lucrativos ou sem fins lucrativos
não beneficentes podem fruí-lo, não se enquadrando a interessada nesse rol, pois
que a sua adesão ao programa se deu a título de instituição de ensino superior
sem fins lucrativos beneficente de assistência social. (fl. 1.677).
Não obstante, as exigências do art. 11 da Lei no 11.096, de 2005, por dizerem
respeito a entidades beneficentes de assistência social, não consubstanciam
requisitos para gozo do benefício do art. 8o, de maneira que, malgrado o árduo
trabalho da fiscalização no sentido de comprovar o seu descumprimento, a
suspensão da isenção foi desnecessária, como dito alhures.
Pois bem.
Quanto a este ponto, principia o autuado ao rechaçar o argumento trazido ao
contencioso pela DRJ no sentido de que a entidades beneficentes de assistencial social sem fins
lucrativos não fariam jus ao benefício estabelecido no artigo 8o citado alhures na medida em que
estaria introduzindo novo fundamento no lançamento em alegada ofensa aos artigos 142 e 146 do
CTN.
E, passando ao mérito, advogou a tese de que mesmo as instituições sem fins
lucrativos beneficentes que, por via de regra, gozam da imunidade de impostos e contribuições
estariam aptas a aderir ao PROUNI, valendo-se da isenção preconizada no artigo 8o, caso
cumpridas as exigências dispostas na referida lei.
Quanto à insurgência de que teria havido a introdução de um novo fundamento,
cumpre destacar que trata, o caso em exame, de RESP aviado pela União, sendo que competiria ao
então recorrido, uma vez cientificado do seguimento deste apelo, apresentar seu Recurso Especial
– se assim o entendesse - com a indicação de paradigmas e observadas as normas regimentais.
Diga-se, por oportuno, que o sujeito passivo tomou ciência dos acórdãos de recurso voluntário e
de seus embargos em data posterior ao seguimento dado ao presente RESP, razão pela qual, este
voto não abordará essa temática.
Antes de adentrar ao tema, reafirmo, por oportuno, o entendimento segundo o
qual referida análise não transbordaria o escopo da matéria devolvida. A uma, por se tratar de
fundamento trazido ao contencioso ainda em sua fase inicial, em relação ao qual se garantiu a
ampla defesa e o contraditório ao fiscalizado, e que está umbilicalmente ligado à dinâmica do
Fl. 19330
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lançamento, além de efetivamente ter sido abordado pelos colegiados recorrido e paradigma; a
duas, por entender que, em assim sendo, não haveria qualquer violação aos artigos 142 e 146,
ambos do CTN.
Note-se que para a definição da matéria devolvida, intitulada “suspensão da
isenção de instituição de ensino do PROUNI”, pode ser que se venha concluir que ela sequer se
aplicaria ao recorrido.
Diz o artigo 142 que “compete privativamente à autoridade administrativa
constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível”, sendo que, sob essa perspectiva, não se pode
afirmar tenha a DRJ realizado qualquer uma dessas aferições em substituição à autoridade
lançadora, ou que esta tenha deixado de promovê-las.
No que toca ao artigo 146, a conclusão de sua análise leva à mesma sorte do acima
exposto. Vejamos sua redação:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em
relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido
posteriormente à sua introdução.
Tenho que essa modificação introduzida em razão de decisão administrativa ou
judicial nos critérios jurídicos adotados no lançamento se refere àquela promovida de ofício pela
autoridade administrativa, a que alude o inciso III do artigo 145 do CTN, e não às alterações por
ventura havidas ao longo da marcha processual, em relação as quais é inclusive assegurado ao
sujeito passivo a oportunidade de contraditá-las na forma da alínea “c” do § 4o do artigo 16 do
Decreto 70235/72. Além do quê, penso que esses critérios jurídicos utilizados no lançamento, cuja
alteração estaria sendo vedada, está a se referir àqueles estabelecidos em atos normativos
expedidos pela administração tributária, a exemplo de instruções normativas e soluções de
consultas, consoante inclusive estabelece o § 12 do artigo 48 a Lei 9.430/96, verbis:
Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos administrativos
de consulta serão solucionados em instância única.
[...]
§ 12. Se, após a resposta à consulta, a administração alterar o entendimento nela
expresso, a nova orientação atingirá, apenas, os fatos geradores que ocorram
após dado ciência ao consulente ou após a sua publicação pela imprensa oficial.
Reforça ainda o entendimento acima, a meu ver e em certa medida, o que dispõe o
§ único do artigo 100 do CTN, no sentido de que a observância das normas complementares –
Fl. 19331
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uma vez modificadas - excluiria a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a
atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.
É bem verdade que por ocasião do lançamento a autoridade fiscal inaugura e
externa, ainda que de forma mínima, a interpretação de determinada norma para sua aplicação ao
caso concreto. Todavia, por vezes, em razão das alegações e direcionamentos dados pelos
autuados em seus recursos, não é incomum que a resposta vazada pelos órgãos judicantes em
razão da devolução da matéria pelo sujeito passivo – e esse parece-me ser o ponto – implique a
interpretação da legislação não necessariamente no mesmo sentido do lançamento, seja de forma
favorável ao recorrente, seja de forma desfavorável, desde que, em relação a esta última, não haja
a sub-rogação do julgador nas atribuições estabelecidas naquele artigo 142.
Com efeito, não vejo problema na utilização desse argumento pela decisão de
primeira instância quando – ao aferir a legalidade do lançamento que assim é presumidamente
introduzido no mundo jurídico - é dado ao autuado a oportunidade de contra ele se manifestar no
curso do contencioso, garantindo-lhe a ampla defesa e o contraditório em mais de uma instância
julgadora.
Não se trata, pois, de aperfeiçoar o lançamento, inovando ou modificando os seus
fundamentos, mas sim de fundamentos trazidos ao contencioso que derivaram da própria
dialética processual. O lançamento foi promovido em razão da constatação de que o fiscalizado
não faria jus à imunidade e/ou isenção em relação aos tributos então exigidos e, para tanto, o
Fisco relatou uma série de constatações fáticas que o levara concluir pela violação dos dispositivos
que, a rigor, poderiam lhe conceder os benefícios. Em contraponto à alegação de que, na forma da
Lei 11.096/2005, deveria haver um ato de desvinculação de edição do MEC, é que sobreveio ao
contencioso a interpretação da sua não aplicação ao caso em concreto.
Ademais, por dever de cautela, o tema foi extensa e competentemente abordado
também pelo recorrido em suas contrarrazões no tópico que intitulou “III.2.2 - IMPROCEDÊNCIA
DESSE NOVO ARGUMENTO TRAZIDO PELA R. DECISÃO RECORRIDA”
Fixado o ponto acima, passo ao deslinde desse tema, é dizer, a questão da aplicação
daquele artigo 8o da Lei 11.096/05 ao recorrido.
Não obstante o intuito lucrativo evidenciado, cumpre destacar que as isenções
outorgadas pelo artigo 8o da Lei 11.096/05 possuem também, como destinatários, as IES com fins
lucrativos, consoante estabelece seu artigo 5o.
Ressalta-se, de plano, que tal normativo, além de instituir o Programa Universidade
para Todos - PROUNI, regula a atuação de entidades beneficentes de assistência social no ensino
superior; e é voltada ao seguinte público:
- Instituição Privada de Ensino Superior, com ou sem fins lucrativos, não
beneficentes, que aderir as regras do PROUNI. (art. 5o)
Fl. 19332
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- Entidade Beneficente de Assistência Social que atue no ensino superior e que
aderir ao PROUNI (art. 11). Em relação a essas entidades, o parágrafo 2o do artigo
11 abriu a possiblidade de elas reaverem o CEBAS, anteriormente indeferido pela
inobservância da gratuidade mínima, e apresentá-lo ao INSS/RFB para pleitear a
isenção das contribuições previdenciárias de que trata o artigo 55 da Lei 8.212/91.
Nesse ponto, penso que no que concerne às entidades beneficentes, a adesão ao
PROUNI, com o oferecimento de bolsas na forma como estabelecida no Programa, teria
consequência/reflexo apenas junto às contribuições a que alude aquele artigo 55. Tratou-se, em
verdade, de uma opção às exigências postas em outros normativos no que tange ao exercício da
atividade assistencial beneficente.
No que se aplica, de outro lado, às entidades não beneficentes, referido diploma
confere isenção do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS às IES que aderirem ao PROUNI, concedendo bolsas de
estudo integrais e/ou parciais especificadas nos seus artigos 1o a 4o. O benefício, que passou a ser
calculado na proporção da ocupação efetiva das bolsas devidas, uma vez cumpridas a exigências
no tocante ao oferecimento dessas bolsas, teria vigência de 10 anos, renováveis por iguais
períodos, a contar do respectivo termo de adesão.
De fato, o artigo 8o da Lei 11.096/2005 prescreve que são isentas do IRPJ, CSLL, PIS
e COFINS as Instituições de Ensino Superior privada, com fins lucrativos ou sem fins lucrativos não
beneficentes que aderir ao PROUNI e nele se mantiver. Os artigos 5o ao 7o estabelecem as
condições para o ingresso e manutenção no programa. O 9o, a fiscalização pelo MEC e a aplicação
das correspondentes penas.
Em suma, a Lei 11.096/05, ao alcançar as entidades beneficentes de assistência
social, o fez no sentido de facultar ao sujeito passivo, uma outra forma de exercer a atividade
beneficente por meio da concessão de bolsas de estudo de ensino superior – na forma
estabelecida no PROUNI – para fins de que fosse pleiteada a isenção das contribuições
previdenciárias a que alude o artigo 55 da Lei 8.212/91.
Ainda que assim não o fosse; ainda que se entenda que tais isenções, a priori, se
estenderiam ao recorrido, o ponto é que a sua suspensão para fins de constituição dos créditos,
não poderia, ou melhor, jamais poderia ser condicionada à desvinculação do autuado do PROUNI
por ato do MEC, como entendeu o colegiado a quo.
Diga-se que o § 2o daquele artigo 8o fez constar que a RFB disciplinaria referido
dispositivo, o que efetivamente foi feito por meio da Instrução Normativa SRF no 456/2004,
posteriormente revogada pela Instrução Normativa RFB no 1.394/2013. Note-se, justamente nesse
ponto, que o disciplinamento a cargo da RFB foi voltado exclusivamente ao benefício dirigido às
tais entidades não beneficentes; e mais, limitou-se a tratar das questões relativas à legislação
tributária, não adentrando na temática da concessão das bolsas.
Da conjugação desses normativos, constata-se que duas são as formas por meio das
quais haverá a suspensão da isenção em tela, quais sejam: i) por provocação da Fiscalização,
Fl. 19333
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consoante estabelece o §1o do artigo 5o; ou ii) por desvinculação do PROUNI por parte do MEC,
conforme estabelece o caput desse mesmo artigo 5o da IN SRF 456/2004, que correspondem ao
artigo 13, § 1o da IN RFB 1.394/13.
Dito de outro jeito, tem-se que duas são as hipóteses e vias por meio das quais o
contribuinte estará sujeito à suspensão da isenção a ele outorgada, quais sejam:
1 – Violação à legislação tributária: a prática de atos que configurem crimes contra
a ordem tributária, bem assim a falta de emissão de notas fiscal; e não
comprovação da regular quitação dos tributos (art. 4o e § único da IN 456/04) –
Infrações essas que devem ser identificadas pela RFB, que observará o
procedimento estabelecido no § 1o e ss do artigo 5o daquela IN 456/04; e
2 – Violação à legislação do PROUNI: o descumprimento das obrigações atinentes
ao oferecimento das bolsas na forma como estipulada no diploma e no termo de
adesão ao Programa (art.9o do artigo 11.096/05). Infração essa que deve ser
identificada pela MEC, que providenciará a desvinculação do sujeito passivo, após a
instauração de procedimento administrativo, assegurado o contraditório e direito
de defesa. Mesmo nessa hipótese, a suspensão da isenção deve observar o rito
preconizado no artigo 32 da Lei 9.430/96.
Em síntese, consoante se denota do Termo de Verificação Fiscal, o autuado teria
descumprido as seguintes exigências/condições: i) comprovação da regular quitação dos débitos
relativos aos tributos alcançados pela norma2 e ii) teria praticado atos que, em tese, configurariam
crime contra a ordem tributária consistente em suprimir tributos mediante as seguintes condutas:
...atribuir duas personalidades jurídicas, dois CNPJ e duas contabilidades
diferentes a cada um de seus 62 estabelecimentos comerciais de ensino, para que
cada estabelecimento distribuísse lucro ao mesmo tempo em que se declarava
imune e isento desses encargos, como se fosse sem fins lucrativos, de acordo com
o descrito neste relatório.
Perceba-se que não há acusação voltada à violação da Legislação do PROUNI (item 2
acima), caso em que, aí sim, poder-se-ia cogitar que a suspensão da isenção estaria condicionada
à atuação do MEC.
Sobre esses pontos, o colegiado a quo parece-me ter chancelado as constatações
do Fisco, consoante excerto acima colacionado, limitando-se a exigir, para a validade do
lançamento, houvesse o propalado ato próprio de desvinculação do MEC. Note-se que não há o
registro de que o relator teria sido acompanhado pelas conclusões.

2 Informou o autante que:
O sujeito passivo declarou em GFIP compensações previdenciárias consideradas indevidas pela fiscalização. Intimado a
esclarecer a quais créditos se referiam aqueles lançados em GFIP o IESP respondeu (ANEXO 20) se tratar de créditos
de Títulos Públicos ainda não resgatados. Como esses títulos, ou não existem, ou não dão direito a credito, as
compensações são totalmente indevidas.
Fl. 19334
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Em contrarrazões, o recorrido insiste na exclusividade do MEC na suspensão da
isenção por meio do Ato de Desvinculação do PROUNI, sem o que o Fisco não poderia lavrar os
autos de infração correspondentes.
Defende ainda o recorrido que pelo fato de a isenção em tela ser concedida
mediante contrapartidas promovidas pelo sujeito passivo, estar-se-ia diante da isenção onerosa e
a prazo certo a que alude o artigo 178 do CTN, gerando, pois, direito líquido e certo para o seu
beneficiário.
Não comungo desse entendimento.
Quanto a este último argumento, impõe-se destacar que o artigo 178 traz ressalva à
revogação e/ou modificação - por lei - quando a isenção houver sido, também por lei, concedida
por prazo certo e de forma onerosa, não querendo dizer, com isso e em absoluto, que referida
isenção não possa ser suspensa uma vez constatado, pela autoridade tributária, a não observância
das condições postas pela lei isentiva.
Ademais, o que se tem aqui, em verdade, é uma isenção concedida mediante
condições, e não por prazo certo, e que pode ser suspensa/cancelada em razão da sua não
observância (das condições). Veja-se, nesse ponto, que o fato de a isenção ser concedida pelo
prazo prorrogável de 10 anos, não muda a circunstância de ela ter sido outorgada mediante o
cumprimento das exigências voltadas a oferta das bolsas. Imaginar de outro modo, significa dizer
que durante o período de vigência do termo de adesão o contribuinte poderia descumprir aquelas
exigências que, ainda assim, estaria acobertado pela norma isentiva. Não vejo sentido nisso.
Cumpre destacar, de plano, que o fato de o benefício ser eventualmente concedido
de forma onerosa e por determinado período de tempo, não impede que ele seja suspenso em
razão do descumprimento das condições postas na norma. Essa circunstância – é dizer, essa forma
de concessão - relaciona-se com a fato de ele vir a ser revogado ou modificado por lei, nos exatos
termos do artigo 178 do CTN. Se assim não o fosse, estar-se-ia admitindo a concessão de benefício
de maneira incondicional, o que, decerto, não é o caso.
Feito o registro, cabe destacar que a sistemática para a suspensão da
Imunidade/Isenção prevista no artigo 32 da Lei 9.430/96, se por um lado garante e preserva o
direito do contribuinte ao contraditório e ampla defesa, por outro assegura e instrumentaliza o
Fisco à constituição do crédito tributário dentro do lustro legal. É dizer, não se faz necessário
aguardar o deslinde da discussão acerca da procedência ou não da suspensão do benefício para
que se efetue o lançamento correspondente. A mera edição do Ato de Suspenção funciona como
condição de procedibilidade para o lançamento, não fazendo necessário o exaurimento da
discussão acerca de sua pertinência para que o Fisco se veja autorizado a constituir os créditos
tributários envolvidos.
E note-se que esse procedimento foi também encampado pela Legislação
Previdenciária, que, com o advento do artigo 32 da Lei 12.101/2009, passou a prever semelhante
Fl. 19335
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procedimento para a suspensão da imunidade/isenção das contribuições previdenciárias e seu
respectivo lançamento.
Em outras palavras, não faz sentido, a meu ver e com todas as venias, entender que
fora atribuído a outro órgão, em outro Ministério, o monopólio das ações voltadas à suspensão de
determinada isenção tributária como condição inafastável para o lançamento. Não é razoável
sustentar que o Fisco, que é quem detém a competência legal para a constituição do crédito
tributário e contra quem corre prazo decadencial para fazê-lo, estaria engessado a espera do
deslinde de um procedimento que poderia perdurar por alguns bons anos.
Não é por motivo outro que tanto a Lei 12.101/2009, quando a IN SRF 456/2004 (e
pode-se dizer o § 1o do art. 11 da Lei 11.096/05) 3estabelecem a iniciativa concorrente para
deflagrar o procedimento que culminará, ao fim e ao cabo, na suspensão da alegada
imunidade/isenção e na lavratura do competente auto de infração.
Vê-se, portanto, que é justamente em razão do exercício de um direito (potestativo
de constituir o CT) contra o qual não deve haver resistência/obstrução e que se opera prazo
decadência, insuscetível, em regra, de ser suspenso ou interrompido.

3 Lei 12.101/2009

Art. 32. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na Seção I deste Capítulo, a fiscalização
da Secretaria da Receita Federal do Brasil lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os
fatos que demonstram o não atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção.

Lei 11.096/2005

Art. 11. As entidades beneficentes de assistência social que atuem no ensino superior poderão, mediante assinatura
de termo de adesão no Ministério da Educação, adotar as regras do Prouni, contidas nesta Lei, para seleção dos
estudantes beneficiados com bolsas integrais e bolsas parciais de 50% (cinqüenta por cento) ou de 25% (vinte e cinco
por cento), em especial as regras previstas no art. 3o e no inciso II do caput e §§ 1o e 2o do art. 7o desta Lei,
comprometendo-se, pelo prazo de vigência do termo de adesão, limitado a 10 (dez) anos, renovável por iguais
períodos, e respeitado o disposto no art. 10 desta Lei, ao atendimento das seguintes condições:
[...]
§ 1o Compete ao Ministério da Educação verificar e informar aos demais órgãos interessados a situação da entidade
em relação ao cumprimento das exigências do Prouni, sem prejuízo das competências da Secretaria da Receita Federal
e do Ministério da Previdência Social.

IN 456/2005

Art. 5o Caso a instituição seja desvinculada do Prouni, a suspensão da isenção das contribuições e do imposto de que
trata o art. 1o dar-se-á a partir da data da ocorrência da falta que ensejar a suspensão, alcançando todo o período de
apuração do imposto ou das contribuições.

§ 1o Quando for constatado que a instituição beneficiária da isenção não está observando os requisitos ou condições
pertinentes à matéria ou previstos na legislação tributária, a fiscalização tributária expedirá notificação fiscal, na qual
relatará os fatos que determinam a suspensão do benefício, indicando inclusive a data da ocorrência da infração.

Fl. 19336
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Razão pela qual o § 1o do artigo 5o da Instrução Normativa retro citada, reafirmado
no § 1o do artigo 13 da Instrução Normativa RFB no 1394/13, deixa claro que “quando for
constatado que a instituição beneficiária da isenção não está observando os requisitos ou
condições pertinentes à matéria ou previstos na legislação tributária, a fiscalização tributária
expedirá notificação fiscal, na qual relatará os fatos que determinam a suspensão do benefício,
indicando inclusive a data da ocorrência da infração.”
Quero dizer, com isso, que a observância ao rito estabelecido no artigo 32 da Lei
9.430/96, ladeada à comprovação do não cumprimento das exigências para o gozo da
isenção/imunidade desses tributos, mostraram-se suficientes à manutenção do ADE em questão e,
por conseguinte, dos lançamentos atinentes aos correspondentes créditos tributários.
Nesse contexto, tenho que o colegiado recorrido operou em desacerto, motivo pelo
qual a reforma desse entendimento é um imperativo.
Por fim, cumpre destacar que há matérias – a exemplo daquelas expressamente
não abordadas pelo relator do recorrido (aplicação da multa qualificada, dos juros sobre a multa
de ofício e da atribuição da responsabilidade solidária) ou que foi por ele tratada como obiter
dictum (no tema “Arbitramento do lucro e da receita e Base de cálculo de tributação”), dente as
outras eventualmente arguidas e não apreciadas - que devem ser doravante enfrentadas pelo
colegiado a quo.
Forte no exposto, VOTO no sentido de CONHECER do recurso para DAR-LHE parcial
provimento para afastar a necessidade de que seja editado ato de desvinculação do PROUNI por
parte do MEC, para fins de suspensão da isenção/imunidade do IRPJ e da CSLL, com o retorno dos
autos ao colegiado recorrido para análise das demais matérias veiculadas no recurso do sujeito
passivo, conforme especificado acima.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti

Fl. 19337
DF CARF MF
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