Tribunal: CARF
Processo: 10480.720458/2010-67
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-07-17
Data de publicação: 2025-03-16

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
MATERIAL DE EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. FABRICAÇÃO DE RESINA PET POSSIBILIDADE.
Considerada a importância para acondicionamento da resina PET em big bags, uma vez que são utilizados para embalar seus produtos destinados à venda, de modo a garantir que cheguem em perfeitas condições ao destino e a sua não reutilização, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre os dispêndios com Pallets, divisórias de papelão e lona.
DESPESAS. FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa (Acórdão no 9303-015.014).
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DAS DECLARAÇÕES. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) retificadoras.
CRÉDITOS. DESPESAS COM SERVIÇOS PORTUÁRIOS NA EXPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. RAZÕES SEMELHANTES ÀS ADOTADAS EM JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ, PARA FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, visto que tais despesas não constituem insumos ao processo produtivo, por ocorrerem posteriormente a tal processo, e nem constituem fretes de venda. A mesma razão de decidir se presta aos serviços portuários na exportação, que são despesas incorridas após o processo produtivo, não se enquadrando nem como insumos à atividade produtiva, nem como fretes de venda (Acórdão no 9303-014.067).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10480.720458/2010-67
ACÓRDÃO
9303-015.540 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
18 de julho de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

INDORAMA VENTURES POLIMEROS S.A.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
MATERIAL DE EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. FABRICAÇÃO DE RESINA
PET POSSIBILIDADE.
Considerada a importância para acondicionamento da resina PET em big
bags, uma vez que são utilizados para embalar seus produtos destinados à
venda, de modo a garantir que cheguem em perfeitas condições ao destino
e a sua não reutilização, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre os
dispêndios com Pallets, divisórias de papelão e lona.
DESPESAS. FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA
ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em
relação a fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma empresa (Acórdão no 9303-015.014).
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DAS DECLARAÇÕES.
OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais
(Dacon) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos
e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de
Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) retificadoras.
CRÉDITOS. DESPESAS COM SERVIÇOS PORTUÁRIOS NA EXPORTAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
RAZÕES
SEMELHANTES
ÀS
ADOTADAS
EM
Fl. 9011
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.720458/2010-67
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JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ, PARA FRETES DE
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em
relação a fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos, visto que tais despesas não constituem insumos ao
processo produtivo, por ocorrerem posteriormente a tal processo, e nem
constituem fretes de venda. A mesma razão de decidir se presta aos
serviços portuários na exportação, que são despesas incorridas após o
processo produtivo, não se enquadrando nem como insumos à atividade
produtiva, nem como fretes de venda (Acórdão no 9303-014.067).
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento da seguinte
forma: (a) por unanimidade de votos, para restabelecer a glosa sobre fretes de transferência de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, tendo a Conselheira Tatiana Josefovicz
Belisário acompanhado pelas conclusões; e (b) por maioria de votos, para restabelecer a glosa
sobre créditos extemporâneos, vencidos os Conselheiros Tatiana Josefovicz Belisário, Marcos
Roberto da Silva (suplente convocado), e Alexandre Freitas Costa. Acordam ainda os membros do
colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento, tendo a
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário acompanhado pelas conclusões. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 9303-015.527,
de 18 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 10480.726743/2012-53, paradigma
ao qual o presente processo foi vinculado.
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semiramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Marcos Roberto da Silva
(suplente convocado), Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda
(Presidente). Ausente o conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, substituído pelo conselheiro
Marcos Roberto da Silva.

Fl. 9012
DF CARF MF
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RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Procuradoria da
Fazenda Nacional e pela contribuinte, contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-
009.446, de 24/11/2021, proferida pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de
Julgamento deste CARF, assim ementado:
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO. PRECEDENTE JUDICIAL.
APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de insumo é
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso
repetitivo, veio de encontro à posição intermediária criada na jurisprudência
deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do regimento interno deste
Conselho, tem aplicação obrigatória.
INSUMOS UTILIZADOS NO TRATAMENTO DA ÁGUA. POSSIBILIDADE.
Com base no Art. 3.o da legislação correlata, é possível o creditamento sobre os
dispêndios com insumos utilizados no tratamento de água utilizada no processo
produtivo, desde que tenham partido do contribuinte e não da empresa da etapa
antecessora.
PALLETS E DIVISÓRIAS DE PAPELÃO. POSSIBILIDADE.
Considerada a importância para a preservação dos produtos, uma vez que são
utilizados para embalar seus produtos destinados à venda, de modo a garantir
que cheguem em perfeitas condições ao destino final e a sua não reutilização,
deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre os dispêndios com Pallets e
divisórias de papelão.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. CONSUMO. DEMANDA. AQUISIÇÃO DE GÁS PARA
EMPILHADEIRAS.
Admite-se a apuração de créditos da Cofins com base na energia elétrica
efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica e também
admite-se a utilização de gás nas empilhadeiras, atendidas as demais exigências
da legislação de regência.
Fl. 9013
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PARTES E PEÇAS USADAS NA MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
Em que pese ser possível o creditamento sobre partes e peças utilizadas na
manutenção de máquinas e equipamentos, tal creditamento depende da
comprovação de sua utilização e da comprovação do modo de sua utilização,
individualizadamente, de forma que seja possível concluir que tais partes e peças
são realmente utilizadas nas atividades da empresa ou se são utilizadas em
questões meramente administrativas ou oblíquas à atividade principal da
empresa.
DESPESAS GERAIS COM ARMAZENAGEM E FRETE.
Seja na operação e venda ou seja em outras fases das atividades da empresa, de
modo geral as despesas com armazenagem e frete permitem o aproveitamento
de créditos dentro do regime não cumulativo de recolhimento das contribuições,
conforme previsão do Art. 3.o, incisos IV e _____ da legislação correlata.
AQUISIÇÃO DE BENS ATIVÁVEIS. CRÉDITO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO E
DE REGISTRO CONTÁBIL.
Itens ativáveis deverão ter seus créditos limitados à depreciação, conforme
previsão legal do inciso VI, Art. 3.o, das Leis 10.833/03 e 10.637/02 e
jurisprudência deste Conselho, contudo, devem ser comprovados e devem possuir
registro contábil.
DEVOLUÇÕES DE VENDAS. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
Com fundamento no Art. 16 do Decreto 70.235/72, o contribuinte precisa juntar
provas de suas alegações e as devoluções de venda precisam ser comprovadas
por meios e por provas hábeis para tanto. Não comprovadas, não geram direito a
crédito.
RATEIO PROPORCIONAL. COMPROVAÇÃO.
As divergências no cálculo do rateio proporcional precisam ser comprovadas pelo
contribuinte, nos moldes do Art. 16 do Decreto 70.235/72.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência por ser absolutamente desnecessário para a
solução do litígio.
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. SERVIÇOS DE OPERAÇÃO PORTUÁRIA.
IMPOSSIBILIDADE.
Os serviços de operação portuária relacionados com mercadoria exportada, por
ocorrerem após o encerramento do ciclo de produção, não se incluem no
conceito de insumo para fins de creditamento, nos termos do inciso II do art. 3o
da Lei no 10.637, de 2002, da Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativa, e
também não estão abrangidos pelo inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003,
aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativa por força do inciso II do
Fl. 9014
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art. 15 dessa mesma Lei no 10.833, de 2003, uma vez que não é possível definir
esses serviços como armazenagem de mercadoria ou frete na operação de venda.
O acórdão de Recurso Voluntário deu provimento parcial ao recurso, para reverter
as seguintes glosas:
(i)
às despesas com o tratamento/resfriamento de água utilizada na produção;
(ii)
às partes e peças utilizadas na manutenção de máquinas e equipamentos
constantes do laudo técnico apresentado, mas desde que devidamente
comprovadas, excetuando-se aquelas que acarretarem aumento de vida útil
superior a um ano aos bens em que aplicadas;
(iii)
encargos de depreciação de máquinas e equipamentos utilizados na
produção;
(iv)
dispêndios com pallets e divisórias de papelão utilizados no transporte de
mercadorias;
(v)
gastos com aluguel, energia elétrica e manutenção apropriados
extemporaneamente, mas desde que comprovada a sua não utilização em
períodos anteriores;
(vi)
despesas gerais com armazenagem, frete e logística, salvo aquelas
relacionadas à administração da empresa e aos escritórios comerciais;
(vii) fretes relativos a produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa
jurídica; e,
(viii) energia elétrica e gás consumidos em empilhadeiras.
Consta do dispositivo do Acórdão:
Acordam os membros do colegiado em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: (I) por
unanimidade de votos, para reverter as glosas relativas (i) às despesas com o
tratamento/resfriamento de água utilizada na produção, (ii) às partes e peças
utilizadas na manutenção de máquinas e equipamentos constantes do laudo
técnico apresentado, mas desde que devidamente comprovadas, excetuando-se
aquelas que acarretarem aumento de vida útil superior a um ano aos bens em
que aplicadas e (iii) aos encargos de depreciação de máquinas e equipamentos
utilizados na produção; II) por maioria de votos, para reverter as glosas referentes
a créditos com (i) dispêndios com pallets e divisórias de papelão utilizados no
transporte de mercadorias, (ii) gastos com aluguel, energia elétrica e manutenção
apropriados extemporaneamente, mas desde que comprovada a sua não
utilização em períodos anteriores, (iii) despesas gerais com armazenagem, frete e
logística, salvo aquelas relacionadas à administração da empresa e aos escritórios
comerciais e (iv) fretes relativos a produtos acabados entre estabelecimentos da
pessoa jurídica, vencidos os conselheiros Mara Cristina Sifuentes, Arnaldo
Diefenthaeler Dornelles e Carlos Delson Santiago, que negavam provimento
nesses itens; e III) por maioria de votos, para reverter as glosas relativas a créditos
decorrentes de dispêndios com energia elétrica e gás consumidos em
empilhadeiras, vencidos os conselheiros Arnaldo Diefenthaeler Dornelles e Carlos
Fl. 9015
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Delson Santiago, que negavam provimento. Pelo voto de qualidade, negou-se
provimento à reversão das glosas relativas a operações portuárias, vencidos os
conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade,
Laércio Cruz Uliana Junior e Márcio Robson Costa.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
Cientificada da decisão, insurgiu-se a Fazenda Nacional contra o resultado do
julgamento, apresentando seu Recurso Especial de divergência, apontando, em síntese, o dissenso
jurisprudencial de interpretação da legislação tributária – art. 3o das Leis 10.637 e 10.833 – quanto
à possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre os
seguintes dispêndios:
1)
Pallets e divisórias de papelão utilizados no transporte de mercadorias
(Acórdãos paradigmas no 9303-007.845 e 9303-007.111);
2)
fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, armazenagem e
logística, nesse ponto o dissídio sobre a interpretação do art. 3°, (em especial
incisos II, III, IV, IX e X e § 1o, II), da Lei no 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002;
no Parecer Normativo COSIT n. 5/2018 c/c art. 100 do CTN; arts. 1.036 e seguintes
do CPC/2015 c/c Resp n.o 1.221.170. (Acórdãos paradigmas no 3401-007.245 e
3401-007.345); e
3)
créditos extemporâneos (Acórdão paradigma no 9303-011.146), divergindo
da jurisprudência do CARF.
No mérito, a Fazenda Nacional destaca, com base no entendimento firmado pelo
Superior Tribunal de Justiça (REsp STJ 1.221.170/PR) e no Parecer Normativo Cosit no 5/2018, defende,
em síntese:
1.
- “(...) inadequado entender por insumo os gastos ocorridos após a
finalização do processo produtivo, não sendo passível de crédito os gastos com
embalagem para transporte, fretes de produtos acabados, armazenagem e
logística, por absoluta falta de previsão legal”;
2.
- “ (...) quanto ao direito de aproveitamento dos créditos extemporâneos de
PIS e COFINS não-cumulativos, percebe-se que o contribuinte fez uso de tais
créditos sem a necessária retificação da DCTF e DACON.
3.
– “(...) requer seja conhecido e provido o presente recurso, para reformar o
acórdão recorrido, a fim de que seja reconhecida a impossibilidade de
creditamento 1) quanto aos gastos com embalagens para transporte, 2) fretes de
produtos acabados, armazenagem e logística, e 3) assim como o aproveitamento
de créditos extemporâneos nos moldes pretendidos.
Cotejados os fatos, o Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento do CARF,
nos termos do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial, DEU SEGUIMENTO ao Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Devidamente cientificada do Recurso Especial da Fazenda Nacional e do Despacho
de Admissibilidade, a contribuinte apresentou suas contrarrazões, manifestando pelo não
provimento do Recurso Especial manejado pela Fazenda Nacional.
Fl. 9016
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Recurso Especial do Contribuinte
Cientificada do Acórdão no 3201-009.446, insurgiu-se também a contribuinte contra
o resultado do julgamento, apresentando Recurso Especial de divergência, apontando o dissenso
jurisprudencial que visa a rediscutir o entendimento firmado, quanto a possibilidade de creditar-se
sobre despesas com “operações portuárias”. Para comprovação da divergência, destaca como
paradigma o Acórdãos nos. 9303-011.412 e 9303-013.013, que tratam de decisões proferidas no
mesmo processo administrativo no 10314.720217/2017-14.
Em seu recurso, além de discorrer sobre a demonstração do dissídio jurisprudencial,
demonstrando a interpretação divergente, quanto ao conceito de insumo previsto nos arts. 3o, II,
das Leis 10.637/2002 – PIS e 10.833/03 - COFINS, à luz do entendimento trazido pelo STJ no
julgamento do recurso especial no 1.221.170 – PR, relativo aos custos com “serviços portuários na
exportação”, fazendo o cotejo do que restou decidido no acórdão paradigma (Acórdão no 9303-
011.412). No mérito traz o reclamo tanto sobre operações portuárias na exportação e na
importação de matéria prima:
1.
Afirma que “na oportunidade em que o vertente processo alçou a 1a Turma
Ordinária da Colenda 2a Câmara da Terceira Seção, o julgamento foi convertido
em diligência e a RECORRIDA apresentou laudo técnico que relacionou todos os
produtos glosados e descreveu, de forma minuciosa e ilustrativa, a utilização de
cada um deles. Referido laudo deixou claro que as operações portuárias glosadas
se referem à transferência da matéria prima importada (MEG) do navio para o
terminal portuário”.
2.
Após discorrer sobre o conceito de insumos trazidos pelo REsp
1.221.170/PR e NOTA SEI PGFN MF 63/18, afirma que tais serviços “são
imprescindíveis para que os insumos cheguem até o estabelecimento da
RECORRENTE, onde efetivamente ocorrerá o processo produtivo, sendo certo que
a subtração desse serviço privaria a RECORRENTE do próprio insumo importado e,
consequentemente, aniquilaria o seu processo produtivo”.
3.
Conclui em seu recurso afirmando que “não restam dúvidas de que os
dispêndios com as operações portuárias compõem o conceito de custo dos
insumos e, como tais, geram direito ao crédito de Pis e Cofins no regime não
cumulativo”.
Ao final requer:
... Em face de todo o exposto e firme em suas razões, pugna a RECORRENTE pelo
conhecimento do seu apelo especial, face à manifesta divergência e, a seguir, pelo
seu provimento, determinando-se a reforma do v. acórdão recorrido para o efeito
de se reconhecer que as operações portuárias se incluem no conceito de insumo
para fins de creditamento de PIS e Cofins, nos termos do art. 3o das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03, sendo permitido o aproveitamento do crédito.
O Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento do CARF, com base Nos
fundamentos expostos no Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial, deu seguimento ao
Recurso Especial interposto pela contribuinte, quanto a matéria “serviços relativos a operações
portuárias na exportação de mercadorias”.
Fl. 9017
DF CARF MF
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Devidamente cientificada do Recurso Especial interposto pela contribuinte e do
Despacho de Admissibilidade, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões, se insurgindo
apenas quando ao mérito. Destaca que conforme decidiu o STJ no julgamento do Resp no
1.221.170/PR, na sistemática dos recursos repetitivos, não há previsão legal para a apropriação de
créditos de PIS, no regime da não-cumulatividade, sobre as despesas desvinculadas do processo
produtivo, como por exemplo, as despesas decorrentes do embarque e movimentação de
mercadorias no porto onde se processa a exportação, bem como as despesas de transporte de
produtos acabados”.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
I – Do conhecimento do Recurso Especial da Fazenda Nacional:
O Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo,
conforma atesta o Despacho de Admissibilidade, e atende aos pressupostos de
admissibilidade estabelecidos no art. 67, Anexo II, do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF
no 343, de 09 de junho de 2015. É o que se passa a demonstrar.
(i)
Da divergência quanto às embalagens para transporte: pallets, divisórias
de papelão e lona:
Em relação a primeira divergência suscitada pela Fazenda Nacional, confrontando
os arestos paragonados(9303-007.845 e 9303-007.111), verifico haver similitude
fática e divergência interpretativa em relação ao art. 3o da das Leis no 10.637/02 e
10.833/03. O acórdão recorrido entendeu que, no regime da não-cumulatividade
do PIS e da COFINS, o custo com embalagens para transporte, deve ser
considerado para o cálculo do crédito de PIS e COFINS, considerando a
importância para a preservação dos produtos.
Nesse sentido, cite-se trecho do voto vencido do acórdão recorrido:
– “PALLETS” E DIVISÓRIAS DE PAPELÃO.
Mais essenciais do que a própria embalagem de apresentação, são as embalagens
que servem para proteger o produto.
Este é o caso dos Pallets e das divisórias de papelão, pois são essenciais.
Considerada a importância para a preservação dos produtos, ainda mais dentro da
indústria alimentícia (considerando aspectos de higiene e saúde), uma vez que são
utilizados para embalar produtos destinados à venda, de modo a garantir que
Fl. 9018
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cheguem em perfeitas condições ao destino final, deve ser reconhecido o direito ao
crédito sobre os dispêndios com Pallets e divisórias de papelão.
Com base no Art. 3.o da legislação correlata, é possível o creditamento sobre os
dispêndios com pallets e divisórias de papelão, desde que sejam posteriormente
descartadas após o uso, ou seja, desde que não sejam reutilizáveis (pois caso
reutilizável o cálculo do crédito seria outro).
O Recurso merece provimento neste tópico.
Já os Acórdãos indicados como paradigma (9303-007.845 e 9303-007.111),
analisando a glosa de materiais de embalagens utilizadas no transporte (exemplo:
caixas de madeira, pallets, etc.), diversamente do entendimento estampado no
acórdão recorrido, ratificaram o entendimento da Fiscalização no sentido de que
as despesas e/ou custos com embalagem de transporte não dão direito à crédito
de PIS e COFINS na sistemática não-cumulativa, visto que tais materiais
incorporados ao produto nas etapas de comercialização e transporte, após,
portanto, à fase de produção e de fabricação, não podem gerar crédito por não se
traduzirem em insumo.
Para comprovar a divergência, seguem as ementas dos julgados:
Processo no 10925.000265/2008-03
Recurso no Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no 9303-007.845 – 3a Turma
Sessão de 22 de janeiro de 2019
Matéria 63.697.4352 - COFINS - DIREITO DE CRÉDITO
Recorrentes FAZENDA NACIONAL
COOPERATIVA CENTRAL AURORA ALIMENTOS
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
COFINS. GASTOS COM INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO.
O direito ao crédito da Cofins sobre insumos e outros gastos deve estar vinculado à
necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido. No caso, deve
ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) materiais de segurança e
de uso geral e (b) materiais de limpeza do Parque fabril. Ainda, não deve ser
reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) embalagens que não se
incorporam ao produto e (b) transporte de mercadorias entre estabelecimentos do
contribuinte.
COFINS. CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA
Cabe a constituição de crédito de Cofins sobre os valores relativos a fretes de
produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, nos
termos do art. 3o, inciso IX, da Lei 10.833/03, eis que a inteligência desse
dispositivo considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários
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necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na “operação” de
venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza
com a intenção do legislador ao trazer o termo “frete na operação de venda”, e não
“frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das
r. contribuições.
COFINS. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO SELIC. IMPOSSIBILIDADE.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não
incide correção monetária ou juros. Súmula CARF n° 125.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-
lhe provimento parcial, para restabelecer a glosa do crédito sobre os gastos com
embalagens que não se incorporam ao produto, vencidos os conselheiros Tatiana
Midori Migiyama, Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini
Cecconello, que lhe negaram provimento. Acordam, ainda, por unanimidade de
votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, por maioria
de votos, em dar-lhe provimento parcial, para restabelecer o crédito de frete de
produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, vencidos os
conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos (relator), Andrada Márcio Canuto
Natal e Jorge Olmiro Lock Freire, que lhe negaram provimento. Designada para
redigir o voto vencedor a conselheira Tatiana Midori Migiyam. (grifou-se)

Acórdão no 9303-007.111 – 3a Turma
Processo no 10925.000462/2009-03
Recurso no Especial do Procurador
Acórdão no 9303-007.111 – 3a Turma
Sessão de 11 de julho de 2018
Matéria CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. DIREITO DE CRÉDITO. PEÇAS E
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS. EMBALAGEM DE TRANSPORTE.
Recorrente FAZENDA NACIONAL
Interessado SINCOL S/A INDÚSTRIA E COMÉRCIO
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
PIS E COFINS. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE.
De acordo com artigo 3o da Lei no 10.833/03, que é o mesmo do inciso II, do art. 3o,
da Lei no 10.637/02, que trata do PIS, pode ser interpretado de modo ampliativo,
desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade empresária, portanto, capaz
de gerar créditos de PIS e da COFINS.
PIS E COFINS. DIREITO Á CRÉDITO DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS NÃO
CUMULATIVAS NA AQUISIÇÃO DE PEÇAS E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO EM
MÁQUINAS UTILIZADAS NO PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE.
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De acordo com artigo 3o da Lei no 10.833/03, que é o mesmo do inciso II, do art. 3o,
da Lei no 10.637/02, que trata do PIS, pode ser interpretado de modo ampliativo,
desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade empresária, portanto, capaz
de gerar créditos de PIS e da COFINS.
PIS E COFINS. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO.
EMBALAGEM DE TRANSPORTE. IMPOSSIBILIDADE
A legislação das Contribuições Sociais não cumulativas - PIS/COFINS - informa de
maneira exaustiva todas as possibilidades de aproveitamento de créditos. Não há
previsão legal para creditamento sobre a aquisição das embalagens de
transporte.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento
parcial, para restabelecer a glosa quanto à embalagem utilizada para transportes,
vencidos os conselheiros Demes Brito, Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa
Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento.
(grifou-se)
De forma de deve ser conhecido o recurso nesse ponto.
(ii)
Da divergência quanto ao frete de produtos acabados entre
estabelecimentos, armazenagem e logística:
Em relação ao tema, confrontando os arestos paragonados (Acórdãos paradigmas
no 3401-007.245 e 3401-007.345), verifico haver similitude fática e divergência
interpretativa, haja vista que ambos tratam sobre o reconhecimento do direito
crédito
sobre
fretes
na
transferência
de
produtos
acabados
entre
estabelecimentos da mesma empresa, nos termos do art. 3o, das Leis 10.637/02 e
10.833/03.
Depreendendo-se da leitura do acórdão recorrido, é de trazer que foi concedido o
crédito tal crédito sobre fretes relativos a produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, Oportuna a transcrição do trecho do Voto
que trata sobre o assunto:
- DESPESAS GERAIS COM ARMAZENAGEM E FRETE, OPERAÇÃO DE VENDA,
LOGÍSTICA E FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS.
Seja durante a operação industrial ou após a venda, ou seja em outras fases das
atividades da empresa, como nos serviços de operação portuária (capatazia, carga,
descarga, embarque, desembarque, estadia de container, movimentação, logística,
desestiva, desenlonamento, controle de peso, trimming da carga, operação em
overtime, pesagem, estufagem e desova de containers) ou seja entre
estabelecimentos, de modo geral, as despesas com logística industrial,
armazenagem (interna e externa) e frete permitem o aproveitamento de créditos
dentro do regime não cumulativo de recolhimento das contribuições, conforme
previsão do Art. 3.o, incisos II e IV da legislação correlata.
Contudo, é importante destacar que os dispêndios com armazenagem e logística
que possuam relação com a atividade administrativa da empresa não devem gerar
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o crédito, pois são dispêndios comuns à toda e qualquer empresa e, por tal razão,
não possuem singularidade com a atividade econômica do contribuinte.
Conforme exposto no livro “Aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-
cumulativos sobre os dispêndios realizados nas aquisições de insumos
pandêmicos1”, ainda que o presente caso não trate de aquisições de “insumos
pandêmicos”, ficou evidente que os dispêndios administrativos e comerciais não
devem gerar o crédito de Pis e Cofins não-cumulativos:
(...)
O Recurso merece provimento parcial neste tópico para que, cumpridos os
demais requisitos legais, sejam revertidas as glosas sobre os dispêndios, pagos à
pessoas jurídicas nacionais, com serviços de operação portuária (capatazia, carga,
descarga, embarque, desembarque, estadia de container, movimentação, logística,
desestiva, desenrolamento, controle de peso, trimming da carga, operação em
overtime, pesagem, estufagem e desova de containers), fretes, armazenagem e
logística de modo geral, com exceção dos das glosas realizadas sobre as
movimentações e logísticas internas relacionadas à administração da empresa e ao
escritório administrativo e comercial.
Já nos acórdãos indicados como paradigma após estabelecer como premissa
interpretativa quanto ao conceito de insumo a tese firmada pelo STJ no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, destacou que a sistemática de tributação
não-cumulativa do PIS e da COFINS (art. 3o, inc. II das Leis 10.637/02 e 10.833/03),
não contempla os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa
jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou e a operação de venda
ainda não se concretizou, não obstante o fato de tais movimentações de
mercadorias atenderem a necessidades logísticas ou comerciais, entendendo
inadmissível a tomada de tais créditos. Segue a ementa:
Acórdão no 3401-007.245
Processo no 13609.903556/2013-85
Recurso no Voluntário
Acórdão no 3401-007.245 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de 29 de janeiro de 2020
Recorrente KINROSS BRASIL MINERACAO S/A
Interessado FAZENDA NACIONAL
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Como ressaltado pela recorrente, “apesar de não expresso na ementa, o
acórdão paradigma no 3401-007.245, proferido na sessão de 29/01/2020, que,
na parte que nos importa, consignou expressamente que inexiste direito
creditório dos gastos posteriores à finalização do processo de produção,
incluindo-se aí os gastos com fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente”, conforme trecho a seguir:

Acórdão no 3401-007.345
Processo no 11080.914775/2011-07
Recurso Voluntário
Acórdão no 3401-007.345 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de 17 de fevereiro de 2020
Recorrente SLC ALIMENTOS LTDA
Interessado FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
COFINS NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO. RESSARCIMENTO.
Fl. 9023
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Para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado insumo na
sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS,
imprescindível a sua essencialidade ao processo produtivo ou prestação de serviço,
direta ou indiretamente. Restou caracterizada a essencialidade das despesas de
controle de pragas, fretes de aquisição de insumos tributados sob alíquota zero ou
com tributação suspensa e despesas com pallets.
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
Os dispêndios com frete entre estabelecimentos do contribuinte relativo ao
transporte de produto já acabado não geram créditos de PIS/Cofins, tendo em vista
não se tratar de frete de venda, nem se referir a aquisição de serviço a ser prestado
dentro do processo produtivo, uma vez que este já se encontra encerrado.

Dessa forma, uma vez comprovada a divergência em relação às despesas de frete
entre estabelecimentos, deve ser admitido o recurso nesse ponto.
(iii)
Da divergência quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos:
Quanto a última divergência apontada pela Fazenda Nacional, verifico haver
similitude fática e divergência interpretativa em relação ao § 4° do art. 3° das leis
10637/02 e 10.833/03, diante do fato de que no Acórdão recorrido foi admitido
os créditos extemporâneos, sob o fundamento de que não há na lei que tratam de
ressarcimento/compensação de Pis e Cofins qualquer vedação para o aproveito
do crédito extemporâneo, e que a legislação acima destacada, permite que o
crédito não aproveitado em determinado mês poderá ser aproveitado nos meses
subsequentes (desde que não aproveitadas em outros períodos). Oportuna a
transcrição do trecho do voto que trata do assunto:
OUTRAS OPERAÇÕES COM DIREITO A CRÉDITO EXTEMPORÂNEOS.
Este tópico trata, na verdade, de apropriação extemporânea dos créditos de
aluguéis, energia elétrica e manutenção.
A extemporaneidade, por si, não permite a glosa, nos moldes realizados no
presente processo administrativo.
Nas palavras do ilustre Conselheiro Marcelo Giovani Vieira, emérito colega nesta
turma de julgamento, é importante citar o precedente desta Turma de Julgamento
que permitiu o aproveitamento de créditos extemporâneos, para contextualizar o
presente voto, conforme segue:
"1 – Direito de aproveitamento de créditos extemporâneos as leis que
tratam do ressarcimento/compensação de Pis e Cofins sempre se referem
ao saldo credor acumulado no trimestre, por exemplo, art. 5o, §2o da Lei
10.637/20021 e art. 6o, §2o da Lei 10.833/20032, além do caput do art. 16
da Lei 11.116/20053.
No entanto, não há, nesses dispositivos, qualquer vedação a que créditos
extemporâneos, não utilizados no período de competência, possam ser
apropriados em período posterior, compondo o saldo credor desse
trimestre posterior. Com efeito, o §4o do artigo 3o das Leis 10/637/2002 e
Fl. 9024
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10.833/20034 permite essa compreensão. Na expressão do §4o, não há
limitação de trimestre.
O que se entende dessa legislação é que o pedido de ressarcimento deve ser
trimestral, o que veda o pedido mensal ou anual. Mas nada impede que,
num determinado trimestre, seja apropriado crédito de período anterior
não aproveitado. Tal circunstância não causa nenhum prejuízo à Fazenda,
posto que não há atualização financeira do crédito aproveitado
tardiamente.
Para além das vedações materiais do crédito – sua natureza legal para fins
de direito de creditamento e respectivas comprovações as vedações
procedimentais para o crédito extemporâneo, são de que não sejam
aproveitados em duplicidade, o que deve ser foco do trabalho fiscal, que se
respeitem o prazo prescricional, e sejam formulados em PER/DCOMP.
Observo que nem mesmo as instruções normativas da Receita Federal
expressam a exigência de que o crédito extemporâneo deva ser objeto de
PER/DCOMP do próprio período de competência. O comando do §9o da IN
600/2005, já transcrito, é de que o pedido se vincule ao saldo do trimestre,
não vedando que o saldo do trimestre contenha créditos anteriores ao
trimestre, não registrados por equívoco.
O que vejo, nas exigências normativas, são de que o pedido seja trimestral,
como é formatado o próprio programa gerador do PER/DCOMP.
Portanto, afasto as glosas que tenham como único fundamento a
extemporaneidade de aproveitamento.
No mesmo sentido, cito precedentes do Carf: 3302002.674, 3403001.935,
3401001.577, e 9303004.562."
De acordo com o precedente, ficou evidente que o crédito pode ser aproveitado se
a glosa ocorreu unicamente em razão do crédito ser extemporâneo. Esta é a
interpretação majoritária neste Conselho a respeito do § 4° do art. 3° das leis
10637/02 e 10.833/03, que é claro ao dispor que o crédito não aproveitado em
determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subsequentes (desde que não
aproveitadas em outros períodos).
Logo, devem ser revertidas e o Recurso merece provimento neste tópico.
Já no acórdão paragonado, adotou-se entendimento contrário, no sentido de que
o ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos das contribuições
somente é possível se retificados os respectivos Dacon e DCTF, facilmente se pode
constatar a partir da análise da ementa do Acórdão de no 9303-011.146, indicada
como paradigma:
Processo no 10580.731409/2013-74
Recurso Especial do Procurador
Acórdão no 9303-011.146 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 20 de janeiro de 2021
Recorrente FAZENDA NACIONAL
Fl. 9025
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Interessado EMPRESA BAIANA DE ÁGUAS E SANEAMENTO S/A
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/01/2010, 01/04/2011 a 30/06/2011,
01/08/2011 a 31/08/2011, 01/11/2011 a 30/11/2011
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação
dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores
dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores
trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos
Tributários Federais (DCTF) retificadoras.
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO DE PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS. PARTES E
PEÇAS APLICADAS NA MANUTENÇÃO DOS EQUIPAMENTOS EMPREGADOS NA
PRESTAÇÃO DO SERVIÇO - SANEAMENTO E DISTRIBUIÇÃO DE ÁGUA.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Nessa linha, deve-se
reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre Partes e peças aplicadas na
manutenção dos equipamentos empregados na prestação do serviço - saneamento
e distribuição de água. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento parcial,
somente quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida
retificação dos Dacon e DCTF, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama e
Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. Votou pelas conclusões o
conselheiro
Portanto, conheço do Recurso Especial também em relação aos créditos
extemporâneos.
Em vista do exposto, conheço o Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional em sua integralidade.
II – Do mérito:
(i)
Embalagens para transporte: pallets, divisórias de papelão e lona:
A primeira divergência suscitada pela Fazenda Nacional, para análise deste
Colegiado uniformizador de jurisprudência diz respeito ao “direito à tomada de
crédito sobre as embalagens utilizados no transporte/pallets”.
Consta dos autos, que a recorrida é pessoa jurídica que tem por objeto social a
produção de resina PET para a para fabricação de embalagens para fabricação de
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embalagens para o setor alimentício, como água mineral, refrigerantes,
alimentos, farmacêuticos e cosméticos, isotônicos entre outros, e utiliza material
de embalagem para transporte de seus produtos. Trata-se de pallets,
divisória/folha de papelão e lona plástica.
O Laudo Pericial juntado pela recorrida, nos traz a informação de que os pallets de
madeira são utilizados para apoiar e transportar os bags (sacos de rafia onde
envasa resina PET - têm capacidade de 1060 Kg e 1250 Kg – ver). Já as divisórias
de papelão e lonas plásticas são utilizadas para forração lateral e de piso dos
containers e carrocerias de caminhão evitando o contato dos sacos big bag com a
estrutura das carrocerias e dos containers, finalizando o processo de produção
com o perfeito acondicionamento do produto final nos meios de transporte. A
não utilização destas divisórias de papelão e lonas plásticas promovem o
rompimento do saco de rafia big bag e consequente derramamento da resina PET
na carroceria, nos containers e nas estradas, tornando inaceitável a entrega do
produto destinado ao acondicionamento de alimentos nestas condições (foto 5,
fl.14 – foto 6, fl.16).
Ressalta-se que o processo de produção de bens, em regra, encerra-se com a
finalização das etapas produtivas do bem e que o processo de prestação de
serviços geralmente se encerra com a finalização da prestação ao cliente.
Consequentemente, os bens e serviços empregados posteriormente à finalização
do processo de produção ou de prestação não são considerados insumos, salvo
exceções justificadas, como ocorre quando estes são indispensáveis as mesmas
para a manutenção, preservação e qualidade do produto.
Nesse ponto, oportuno registrar, que recentemente esta 3a Turma da CSRF,
consolidou entendimento de que “o material de embalagem segue o mesmo
tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo
produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo
das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes
constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão
implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado
em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte
em determinada embalagem” (Acórdão no 9303-014.539, Rel. Conselheiro
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Sessão de 23 de janeiro de 2024).
No presente caso, apesar de se referir a embalagens secundárias, que não são
incorporadas ao produto, são indispensáveis para a comercialização dos produtos
fabricados pela empresa recorrida, e por isso não há reparos a serem feitos no
Acórdão recorrido cabendo a confirmação da reversão das glosas relacionadas
com pallets, divisória/folha de papelão e lona plástica, desde que sejam
posteriormente descartadas após o uso, ou seja, desde que não sejam
reutilizáveis (pois caso reutilizável o cálculo do crédito seria outro).
(ii)
Fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, armazenagem e
logística:
Fl. 9027
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A segunda matéria a ser discutida perante este Colegiado uniformizador de
jurisprudência diz respeito a possibilidade de tomada de créditos das
contribuições sociais (PIS e COFINS), não cumulativas sobre os custos havidos com
frete de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.
A Fazenda Nacional aduz, no recurso que não geram créditos os gastos com fretes
de produtos acabados entre estabelecimentos do contribuinte. Em contrapartida,
a recorrida alega que, “(...) os chamados “custos de frete interno”, que visam a
transferência interna de produto acabado da fábrica para o armazém, compõem o
custo de produção e, como tal, farão parte do valor agregado ao produto
produzido pela indústria. Portanto, passíveis de apuração de créditos por
representarem insumo da produção”.
No entanto, segundo o conceito de insumos adotado pelo precedente vinculante
do STJ (REsp no 1.221.170/PR), não dá direito a tomada de crédito por ser
posterior ao processo produtivo e nem caracteriza frete na venda, apresentando
natureza de despesa com logística (despesa operacional), para a qual não há
previsão de tomada de crédito.
Primeiramente, importante destacar que o Parecer Normativo COSIT/RFB no 5, de
17/12/2018, ao delimitar os contornos do referido julgado (REsp 1.221.170/PR),
definiu, em seu item 5 – “Gastos posteriores à finalização do processo de
produção”, não podem ser considerados insumos. Nesse sentido, cabe referir os
parágrafos 55, 56 e 59, a seguir reproduzidos:
5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU DE
PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, cm consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3° da Lei n° 10.637, de 2002, e da Lei n° 10.833, de 2003, e nos termos
decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente
podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofíns bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de
veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação
de transportadoras.
(...)
59. Assim, conclui-se que, cm regra, somente são considerados insumos bens e
serviços utilizados pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens ou
de prestação de serviços, excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após a
finalização do produto para venda ou a prestação do serviço. Todavia, no caso de
bens c serviços que a legislação específica exige que a pessoa jurídica utilize em
Fl. 9028
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suas atividades, a permissão de creditamento pela aquisição de insumos estende-
se aos itens exigidos para que o bem produzido ou o serviço prestado possa ser
disponibilizado para venda, ainda que já esteja finalizada a produção ou prestação.
(grifou-se)
Esse entendimento foi igualmente consagrado por esta 3a Turma, em 15/03/2024,
Acórdão n.o 9303-014.954, da relatoria do Ilustre Conselheiro Rosaldo Trevisan,
com a seguinte ementa no tocante a essa matéria:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E
PACÍFICA DO STJ, SISTEMÁTICA DE RECURSO REPETITIVO REsp No 1.221.170/PR.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade
de votos, em dar-lhe provimento. As Conselheiras Tatiana Josefovicz Belisário e
Cynthia Elena de Campos acompanharam pelas conclusões, diante das
circunstâncias do caso, em que não restou claramente caracterizado o
enquadramento da operação nos incisos do art. 3o das leis de regência.
Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total
consonância com o que foi decidido no Tema 779:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEIS NoS 10.637/02 E 10.833/03. REGIME DA NÃO
CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE RELACIONADAS A TRANSFERÊNCIAS
INTERNAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. O direito ao creditamento na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS,
nos termos das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, decorre da utilização de
insumo que se incorpora ao produto final, e desde que vinculado ao desempenho
da atividade empresarial.
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento
de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias
para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda. Precedentes.
3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei
específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN,
não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica"
(AgRg no REsp no 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de 08.02.2013) .
4. Agravo regimental desprovido. (AgRg no RECURSO ESPECIAL No 1.386.141 – AL
Fl. 9029
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(2013/0170725-4), Rel. Ministro Olindo Menezes, DJe de 14/12/2015). (grifou-se)

ii) Embargos de Divergência em Resp no 1.710.700-RJ. Relator: Ministro Benedito
Gonçalves. Data da Publicação: 28/10/2019.
O caso dos autos trata de despesa de frete em relação ao deslocamento entre
estabelecimentos de uma mesma empresa - ou seja, não há uma operação de
venda ou revenda.
Por sua vez, o acórdão apontado como paradigma tem por pressuposto uma
operação de venda, realizada entre duas empresas distintas. Do voto condutor
proferido no RESP 1.215.773 (fls. 211/216 daqueles autos) transcrevo (com grifos)
os seguintes trechos:
(...)
Assim, o paradigma não trata da despesa de frete referente ao deslocamento entre
estabelecimento de uma mesma empresa, mas sim da aquisição efetiva de veículos
novos para posterior revenda.
Nesse sentido, o voto vencedor proferido no RESP 1.215.773 cuidou de distinguir
os dois contextos, nos seguintes termos (grifado):
Para afastar qualquer dúvida, devo ressaltar, por outro lado, que o acórdão
proferido nos autos do RESP 1.147.902/RS, da Segunda Turma, Ministro Herman
Benjamin, DJe de 6.4.2010, não tem pertinência com o caso em debate, não
dizendo respeito a transporte de bens para revenda. O referido precedente envolve
simples "transferência interna das mercadorias entre estabelecimentos de uma
única sociedade empresarial". Eis a ementa do julgado:
(...)
Como se vê, o próprio voto condutor do acórdão apontado como paradigma cuidou
de apartar os contextos fáticos. Inclusive, o precedente RESP 1.147.902/RS
(Segunda Turma, Ministro Herman Benjamin, DJe de 6.4.2010) permanece sendo
colacionado nos julgados mais recentes sobre o tema, como é o caso do AgInt no
AREsp 1237892/SP (Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA,
julgado em 10/09/2019, DJe 16/09/2019), abaixo transcrito.
Por outro lado, como se depreende de precedente da Primeira Turma, de
dezembro de 2015, há sintonia de entendimentos entre ambos órgãos colegiados
fracionários da Primeira Seção do STJ (grifado):
(...)
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de
despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas
às operações de venda ou revenda. Precedentes.
3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei
específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN,
não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica"
(AgRg no REsp no 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de 08.02.2013).
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4. Agravo regimental desprovido.
(AgRg no REsp 1386141/AL, Rel. Ministro OLINDO MENEZES (DESEMBARGADOR
CONVOCADO DO TRF 1a REGIÃO), PRIMEIRA TURMA, julgado em 03/12/2015)
O precedente acima continua sendo referido nos julgados mais recentes sobre o
tema: (...)
III. Na forma da jurisprudência dominante e atual do STJ, "as despesas de frete
(nas operações de transporte de produtos acabados, entre estabelecimentos da
mesma empresa) não configuram operação de venda, razão pela qual não geram
direito ao creditamento do PIS e da Cofins no regime da não cumulatividade" (STJ,
REsp 1.710.700/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de
13/11/2018). (...)
IV. A controvérsia decidida pela Primeira Seção do STJ, por ocasião do
julgamento, sob o rito dos recursos repetitivos, do REsp 1.221.170/PR, é distinta
da questão objeto dos presentes autos, consoante admitido pela própria
agravante, por petição protocolada perante o Tribunal de origem, e reconhecido
também por esta Corte, nos EDcl no AgRg no REsp 1.448.644/RS (Rel. Ministro
HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 18/04/2017).
V. Não se aplica ao caso, por ausência de similitude fática, a orientação firmada
pela Primeira Seção do STJ, por ocasião do julgamento do REsp 1.215.773/RS (Rel.
p/ acórdão Ministro CESAR ASFOR ROCHA, DJe de 18/09/2012), pois, além de esse
precedente não ter abordado a questão objeto dos presentes autos, o inciso IX do
art. 3o da Lei 10.833/2003 permite o creditamento das despesas de
"armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos
I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor", diferentemente do caso
concreto, em que não se verifica operação de venda.
(AgInt no AREsp 1237892/SP, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA
TURMA, julgado em 10/09/2019, DJe 16/09/2019)
Posto isto, temos que o frete em questão não se insere na categoria de insumo,
porque está fora do processo produtivo e não é frete de venda, por ser anterior a
ela. Tem natureza de atividade de logística, sem previsão de crédito.
Assim, entendo que a decisão recorrida deve ser reformada, visto que não há
amparo legal para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de
produtos acabados entre estabelecimentos de uma mesma empresa.
(iii)
Créditos extemporâneos de PIS e COFINS não-cumulativos:
O último dissenso jurisprudencial levantado pela Fazenda Nacional, submetido ao
crivo deste Colegiado, cinge-se sobre a possibilidade ou não de apuração de
créditos extemporâneos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, sem retificar
as declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os
Dacon.
No caso, trata-se de custos com aluguéis, energia e manutenção, operações
realizadas entre os anos de 2005, 2006 e 2007, conforme planilha do Anexo XVIII,
não considerados pela Autoridade Fiscal, por serem extemporâneos.
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Sobre o tema, as leis que tratam do ressarcimento/compensação de PIS e Cofins
sempre se referem ao saldo credor acumulado no trimestre, por exemplo, art. 5o,
§2o da Lei no 10.637/2002 e art. 6o, §2o da Lei no 10.833/2003, além do caput do
art. 16 da Lei no 11.116/2005. Contudo, não há nesses dispositivos qualquer
vedação a que créditos extemporâneos não utilizados no período de
competência, possam ser apropriados em período posterior, compondo o saldo
credor desse trimestre posterior, conforme previsão do §4o do artigo 3o das Leis
nos. 10/637/2002 e 10.833/2003, o qual prevê que “o crédito não aproveitado em
determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”.
No entanto, a apropriação extemporânea de créditos exige, em contrapartida,
além da observância da prescrição, a retificação das declarações a que a pessoa
jurídica se encontra obrigada referentes a cada um dos meses em que haja
modificação na apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (SC Cosit
no 54/2021). E de outra forma não poderia ser, sob pena de inviabilizar a correta e
oportuna apuração e utilização dos créditos pelo contribuinte, na forma ditada
por lei, bem como seu controle e fiscalização pela RFB. E não é por outro motivo
que existia a previsão de retificação do Dacon e da DCTF, nos termos do art. 10,
caput e §5o, da Instrução Normativa RFB no 1.015/2010, vigente à época dos fatos
aqui tratados.
Essa matéria recentemente enfrentada, na data de 14 de março de 2024, no
Acórdão no 9303-014.779. Vejamos:
Processo no 10783.720619/2011-99
Recurso Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no 9303-014.779 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 14 de março de 2024
Recorrentes UNIÃO (FAZENDA NACIONAL) FERTILIZANTES HERINGER S.A.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2006
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação
dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos
trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais.
PIS/COFINS. INSUMO. DESPACHANTE ADUANEIRO. IMPOSSIBILIDADE.
A contratação de despachante aduaneiro é mera opção (não essencial, portanto)
do contratante, que pode, caso queira, assumir por meio de seus prepostos a
representação junto à Receita Federal no despacho aduaneiro, como dispõe o
artigo 5° do Decreto 2.472/88.
Fl. 9032
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PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO
DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A CRÉDITO
NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao
crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II,
§ 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao
frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o
custo de aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por ausência de vedação
legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete
(tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo
comprador do insumo para produção. (Acórdão 9303-013.887)
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer de
ambos os recursos especiais. No mérito, por unanimidade de votos, deu-se parcial
provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, para manter as glosas sobre
créditos referentes a despachantes aduaneiros, e negou-se provimento ao recurso
especial interposto pelo Contribuinte, por voto de qualidade, vencidos os
Conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro Neto (relator), Tatiana Josefovicz
Belisário, Alexandre Freitas Costa, e Cynthia Elena de Campos. Designado para
redigir o voto vencedor o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho. Julgamento
realizado após a vigência da Lei 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando
do cumprimento da decisão. (grifou-se)
Naquela oportunidade o voto vencedor utilizou como razão de decidir o Acórdão
no 9303-010.080, de 23 de janeiro de 2020, o qual peço vênia para fundamentar
meu entendimento sobre a matéria:
“(...) Com todo respeito ao voto da ilustre relatora, mas discordo de suas
conclusões apenas, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a
devia retificação dos respectivos DACON e DCTF.
O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com
insumos utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está
previsto no art. 3o da Lei no 10.833/2003, que assim dispõe:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o
art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
(...)
Fl. 9033
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§ 1o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art.2o desta Lei sobre
o valor:
(...)
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
(...)
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
Já
o
art.
74
da
Lei
no
9.430/1996,
assim
dispõe
quanto
ao
ressarcimento/compensação dos créditos:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com
trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela
Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento,
poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer
tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo,
podendo, para fins de apreciação das declarações de compensação e dos
pedidos de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em
função do valor compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos
de prescrição.
Por sua vez a IN SRF no 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/
compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com
incidência não cumulativa, assim dispõe:
Art. 1o A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de
tributo ou contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal
(SRF), a restituição e a compensação de outras receitas da União
arrecadadas mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais
(Darf) e o ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre
Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão
efetuados conforme o disposto nesta Instrução Normativa.
(...)
Art. 3o A restituição a que se refere o art. 2o poderá ser efetuada:
(...)
§ 1o A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo
mediante utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou
Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na
impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Pedido de
Restituição constante do Anexo I, ao qual deverão ser anexados documentos
comprobatórios do direito creditório.
(...)
Fl. 9034
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Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados
na forma do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art.
3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser
utilizados na dedução de débitos das respectivas contribuições, poderão sê-
lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições de que trata esta Instrução Normativa, se
decorrentes de:
I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das
operações de exportação de mercadorias para o exterior, prestação de
serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo
pagamento represente ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial
exportadora, com o fim específico de exportação;
II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência; ou
(...)
Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4o do art. 21,
acumulados ao final de cada trimestre-calendário, poderão ser objeto de
ressarcimento.
(...)
§ 3o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário.
II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário,
líquido das utilizações por dedução ou compensação.
Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados
mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento
mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos meses seguintes,
sendo
que
o
saldo
credor
trimestral
poderá
ser
objeto
de
ressarcimento/compensação, mediante a transmissão de PER/DCOMP.
O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o Dacon mensal
que deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte. Já a IN SRF no 590,
de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe:
Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão
formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de
novo demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas
estabelecidas para o demonstrativo retificado.
§1o O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo
originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para
declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já
informados ou efetivar qualquer alteração nos créditos informados em
demonstrativos anteriores.
(...)
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§ 4o A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores
que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF
retificadora.
Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados
meses, ou seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao
período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A
apuração extemporânea de créditos só é admitida mediante retificação das
declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon.
O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível,
desde que retificados os respectivos Dacon e as DCTF. No presente caso, conforme
demonstrados nos autos, o contribuinte não transmitiu os Dacon retificadores nem
as DCTF.
Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recursos especial da Fazenda,
quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida retificação
dos Dacon e DCTF”.
Em resumo, temos que a verificação dos valores a ser apurados se dá por meio dos
DACONs apresentados pelo Contribuinte, conforme definido pela IN SRF 384, de
2004.
Isto porque no regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não
aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da
revisão da apuração - confronto entre créditos e débitos - do período a que
pertencem tais créditos. Os créditos extemporâneos devem ser utilizados para
desconto, compensação ou ressarcimento em procedimentos referentes aos
períodos específicos a que pertencem.
Assim, a utilização do crédito pressupõe primeiro a sua apuração, com o registro
apropriado no DACON, sendo necessário ainda compensar o crédito com débitos
do próprio mês, e havendo saldo remanescente, compensá-lo sucessivamente nos
meses subseqüentes.
Desta forma, não se constatando a prévia apuração do montante a ser aproveitado,
mediante a devida retificação dos DACON (e da DCTF), não se pode ter como certa
a dedução de tais créditos extemporâneos e, portanto, a glosa de tais créditos
devem ser mantida por absoluta falta de liquidez e certeza”.
Acrescento ainda que, os arts. 3o, § 4o, das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de
2003, permitem que um crédito já apurado em um determinado mês, e não
utilizado, possa ser aproveitado em meses posteriores. Porém não permite que se
aproveite um crédito não apurado no mês incorrido seja efetuado diretamente em
outro período de apuração.
Portanto para esse aproveitamento seria necessário uma apuração prévia relativa
aos períodos de apuração correspondentes. Situação que demanda no mínimo a
retificação dos DACON dos períodos anteriores. As exigências impostas pelas IN SRF
utilizadas pela Fiscalização têm suporte no art. 92 da Lei no 10.833, de 2003 que
delegou a SRF a regulamentação da operacionalização dos aproveitamentos desses
créditos.
Fl. 9036
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Penso que a análise tanto da existência quanto da natureza do crédito possa ser
devidamente aferida dentro do período específico de geração do crédito. Como os
créditos referem-se a 4 ou 5 anos antes do seu efetivo aproveitamento, há que se
perquirir, se naquela data, eram créditos apropriáveis segundo a legislação de
regência da época. Entendo ser injustificável a negativa do contribuinte de fazer os
ajustes relativos a cada período de apuração, conforme recomendado pela
Fiscalização. Correto o entendimento exarado pelo ilustre ex-conselheiro Waldir
Navarro Bezerra, ao transcrever o seguinte trecho da decisão da DRJ no Acórdão no
3402-003.148, de 20/07/2016:
"(...) É que a razão de ser da necessidade de segregação dos créditos por
períodos de apuração, no âmbito das contribuições sociais apuradas pelo
regime não cumulativo, se deve ao fato de que os créditos, neste regime, são
passíveis de utilização segundo requisitos que só são aferíveis dentro do
próprio período de apuração. Em outras palavras, é preciso que, em cada
período de apuração, exista uma perfeita definição da natureza dos créditos
e de que forma o sujeito passivo chegou aos saldos passíveis de utilização
por qualquer uma das formas previstas (desconto, compensação ou
ressarcimento)”.
Relevante também transcrever trecho do voto proferido pelo ilustre ex-conselheiro
e expresidente da 3a Seção de Julgamento do CARF, Henrique Pinheiro Torres, no
acórdão no 9303-003.478, de 25/02/2016, acerca do mesmo tema:
(...) É inegável que, como bem apontou o acórdão recorrido, nos termos do §
4o do artigo 3o da Lei no 10.833, de 2003, que disciplina a utilização do
crédito, o montante não aproveitado em um mês poderá sê-lo em períodos
superiores, mas tal comando, com o devido respeito, não possui o alcance
defendido.
Em primeiro lugar, há que se ter em mente que o dispositivo, como já
antecipado, trata da utilização do crédito apurado, de modo que sequer se
poderia cogitar antinomia entre os dispositivos.
Em outras palavras, nos termos dos comandos legais, o crédito apurado sob
a égide do § 1o (circunstância logicamente antecedente) poderá ser
aproveitado nos termos do § 4o.
Admitir que a forma de utilização influencie a de apuração, com a devida
licença, é inverter a lógica estabelecida pelo legislador.
E não se alegue que a aplicação da restrição em comento decorre de mero
formalismo. Trata-se de norma instrumental que visa ao controle do correto
emprego dos créditos. Sem tal distinção, esse controle restaria
extremamente dificultado (e porque não dizer inviabilizado).
Apenas para ilustrar alguma dessas dificuldade, há que relembrar que,
dependendo da destinação dos produtos, os créditos terão aplicação diversa
(dedução da contribuição, compensação ou ressarcimento), apurados com
base em parâmetros diversos (mensal ou trimestral)”.
Por fim, também registro o raciocínio empreendido pelo ilustre ex-conselheiro José
Fernandes do Nascimento proferido no Acórdão no 3302-004.156, de 22/05/2017:
Fl. 9037
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“(...) Não se pode olvidar, ademais, que o registro extemporâneo de créditos,
se permitido fosse, além do descumprimento do disposto no art. 3o, § 1o, das
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, impossibilitaria ou dificultaria em muito o
controle das operações com direito a crédito. Se houvesse tal permissão,
como saber se as operações registradas extemporaneamente não foram
registradas anteriormente no mês correspondente e nos seguintes? Somente
mediante a realização de auditoria em todos os meses anteriores ao registro
extemporâneo do crédito seria possível confirmar ou não essa informação.
Ademais, tendo em conta que a autoridade fiscal não é autorizada a
fiscalizar/auditar os períodos pretéritos não alcançados pelo procedimento
fiscal em curso, o registro de operações de créditos extemporâneas, por
certo, oportunizaria e facilitaria a prática de fraudes, mediante a
apropriação, por mais de uma vez, de crédito de uma mesma operação”.
Registro que este também é o entendimento prevalente nos últimos julgados desta
3a Turma da CSRF, como pode ser verificado no Acórdão no 9303-011.780, de
18/08/2021, de minha relatoria, Acórdão no 9303-009.738, de 11/11/2019 de
relatoria do Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire e Acórdão no 9303-009.660, de
16/10/2019 de relatoria do Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas.
Diante do exposto acima, dou provimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional nesse ponto.
III - Do conhecimento do Recurso Especial da Contribuinte:
O Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte é tempestivo,
conforme atestado no Despacho de Admissibilidade, e atende aos pressupostos
de admissibilidade estabelecidos no art. 67, Anexo II, do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF
no 343, de 09 de junho de 2015 e alterações, devendo, portanto, ter
prosseguimento. É o que se passa a demonstrar.
Primeiramente, oportuno ressaltar que no presente caso a matéria
préquestionada, admitida no Despacho de Admissibilidade diz respeito à
“operações portuárias na exportação de mercadorias”,
Confrontando os arestos paragonados Acórdãos nos. 9303-011.412 e 9303-
013.013, verifico haver similitude fática e divergência interpretativa em relação ao
art. 3o, II, da das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, sobre o direito de crédito das
contribuições em relação aos custos com “operações portuárias” na exportação.
O acórdão recorrido adotou o entendimento de que os serviços relativos a
operações portuárias não estão abrangidos pelos arts 3o das Leis no 10.637/02 e
10.833/03.
E sobre a matéria a nós devolvida, em relação aos serviços portuários, decidiu o
aresto recorrido nos seguintes termos:
Tendo o Colegiado decidido, pelo voto de qualidade, negar provimento à reversão
das glosas relativas a operações portuárias, coube a mim, em relação a essa
matéria, a elaboração do voto vencedor.
Fl. 9038
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.720458/2010-67
29
Antes de mais nada, é preciso esclarecer que, ao contrário do firme
posicionamento adotado pelo i. Conselheiro relator, tenho a convicção, igualmente
firme, de que o conceito de insumo trazido pelo STJ no REsp 1.221.170-PR é
baseado na essencialidade ou relevância do bem para o processo produtivo, e não,
de forma genérica, para o desenvolvimento das atividades da empresa, de tal
forma que nem todos os custos arcados pela empresa na aquisição de bens e
serviços estarão aptos a gerar crédito das contribuições.
É isso que se depreende da leitura dos votos apresentados pelos Ministros e do
Acórdão exarado pela STJ, que não deixam dúvidas de que os insumos que geram
direito a crédito das contribuições não-cumulativas são aqueles essenciais e
relevantes à produção de bens para venda (ao processo produtivo) ou à prestação
de serviços. Observe-se os seguintes excertos do voto do Ministro relator Napoleão
Nunes Mais Filho, que falam por si sós:
(...)
Diante dessa premissa, entendo que sequer se possa cogitar da essencialidade ou
relevância para o processo produtivo dos serviços relativos a operações portuárias
na exportação de mercadorias, uma vez que eles são prestados, via de regra, para
além do final do ciclo produtivo, o que me faz concluir que esses serviços não
podem ser considerados insumos da produção, bem como que não existe a
possibilidade de aproveitamento de crédito sobre essas despesas incorridas.
Nessa mesma linha vão as seguintes decisões da Câmara Superior de Recursos
Fiscais:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/11/2011 a 31/12/2011
CRÉDITOS. DESPESAS PORTUÁRIAS. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. NÃO
CABIMENTO.
Não há como caracterizar que esses serviços portuários de exportação
seriam insumos do processo produtivo para a produção de açúcar e álcool.
Não se encaixarem no conceito quanto aos fatores essencialidade e
relevância, na linha em que decidiu o STJ. Tais serviços não decorrem nem
de imposição legal e nem tem qualquer vínculo com a cadeia produtiva do
Contribuinte.
(Acórdão 9303-011.464, de 20/05/2021 – Processo no 10880.722039/2015-
61 – Relator: Luiz Eduardo de Oliveira Santos)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. DESPESAS PORTUÁRIAS.
Conforme decidiu o STJ no julgamento do Resp no 1.221.170/PR, na
sistemática dos recursos repetitivos, não há previsão legal para a
apropriação de créditos de PIS, no regime da não-cumulatividade, sobre as
despesas desvinculadas do processo produtivo, como por exemplo, as
Fl. 9039
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.720458/2010-67
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despesas decorrentes do embarque e movimentação de mercadorias no
porto onde se processa a exportação, bem como as despesas de transporte
de produtos acabados. Contudo, demonstrado que o bem ou serviço
adquirido foi utilizado no processo produtivo e se comprovou a sua
essencialidade e relevância faz se necessário o reconhecimento do direito ao
crédito.
(Acórdão 9303-010.724, de 17/09/2020 – Processo no 10825.720107/2010-
16 – Redator designado: Andrada Márcio Canuto Natal)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/02/2004 a 31/03/2004
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. SERVIÇOS DE CAPATAZIA E ESTIVAS.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Os serviços de capatazia e estivas por não serem utilizados no processo
produtivo, não geram créditos das contribuições sociais, apuradas no regime
não-cumulativo, por absoluta falta de previsão legal.
(Acórdão 9303-010.218, de 10/03/2020 – Processo no 13897.000217/2004-
56 – Redator designado: Andrada Márcio Canuto Natal)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Despesas com estivas, capatazia e guinchos nas operações portuárias de
venda para o exterior (exportação), e projetos por não serem utilizados no
processo produtivo da Contribuinte não geram créditos de PIS e COFINS no
regime não cumulativo por absoluta falta de previsão legal.
(Acórdão 9303-009.727, de 11/11/2019 – Processo no 13053.000270/2005-
60 – Relator: Demes Brito)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/02/2004 a 31/07/2004
DESPESAS
PORTUÁRIAS
NA
EXPORTAÇÃO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
Conforme inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, poderão ser
descontados gastos relativos a armazenagem e frete na operação de venda,
considerada até a entrega no local de exportação, não contemplando, assim,
a logística de armazenagem e carga, afetas à remessa ao exterior.
(Acórdão 9303-009.719, de 11/11/2019 – Processo no 15983.000037/2009-
35 – Relator: Rodrigo da Costa Pôssas)
Fl. 9040
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.720458/2010-67
31
Por outro lado, entendo que esses serviços relativos a operações portuárias
também não estão abrangidos pelo inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003,
uma vez que não é possível definir esses serviços como armazenagem de
mercadoria ou frete na operação de venda.
Assim, em consonância com o REsp 1.221.170-PR, entendo que deva ser mantida a
glosa feita pela fiscalização em relação aos serviços de operação portuária
relacionados com mercadoria exportada, por não se enquadrarem no conceito de
insumo para a produção e nem se tratarem de armazenagem ou frete na operação
de venda. (g.n.)
Já o primeiro Acórdão paradigma (Acórdão no 9303-011.412), apreciou a matéria,
admitindo que tais serviços se enquadram no conceito de insumos do art. 3o,
inciso II, das Leis 10.637/02 e 10.833/03, o que pode ser percebido pela leitura da
ementa abais transcrita:
Acórdão no 9303-011.412
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Exercício: 2012 CONCEITO DE
INSUMOS NA SISTEMÁTICA NÃO-CUMULATIVA
Na sistemática da apuração não-cumulativa, deve ser reconhecido crédito relativo
a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância,
conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos.
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com materiais de embalagens para transporte de produtos
alimentícios, desde que indispensáveis à manutenção, preservação e qualidade do
produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR.
SERVIÇOS PORTUÁRIOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Em razão das operações de importação e exportação, tanto de matérias-primas
como dos produtos acabados, as despesas com serviços portuários mostram-se
essenciais ao processo produtivo da empresa nas etapas iniciais e finais. Além
disso, os serviços portuários permitem o envio das mercadorias até o destino final
e permite a continuidade de suas atividades fabris.
Em relação ao Acórdão no 9303-013.013, indicado como segundo paradigma,
trata-se de decisões proferidas no mesmo processo administrativo no
10314.720217/2017-14, sendo que o este paradigma indicado apenas apreciou
embargos de declaração, para correção de erro material, sem alterar o julgado.
Portanto, trata-se de um único paradigma. Vejamos:
Acórdão paradigma no 9303-013.013:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2012
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO.
OMISSÃO,
CONTRADIÇÃO,
OBSCURIDADE.
INOCORRÊNCIA. REJEIÇÃO.
Fl. 9041
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Havendo contradição entre o voto e sua parte dispositiva, deve o aresto ser
retificado para tornar o mesmo hígido, de modo a conferir certeza à sua execução.
Voto:
(...)
No acórdão, onde se lê:
(...)
Leia-se:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso
Especial do Contribuinte, vencido o conselheiro Rodrigo Da Costa Pôssas, que não
conheceu do recurso; e os conselheiros Luiz Eduardo De Oliveira Santos e Rodrigo
Mineiro Fernandes, que conheceram parcialmente. No mérito, por determinação
do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020,
em face do empate no julgamento, deu-se provimento ao recurso para reconhecer
o direito ao creditamento das despesas portuárias após o fim da etapa produtiva,
vencidos os conselheiros Jorge Olmiro Lock Freire (relator), Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Rodrigo Mineiro Fernandes e Rodrigo da Costas Pôssas, que lhe negaram
provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Vanessa Marini
Cecconello. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso
Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento para
restabelecer a glosa dos valores relativos aos gastos incorridos com mão-de-obra
de carga e descarga DE PRODUTOS ACABADOS. (grifou-se)
Em que pese ter defendido no recurso quanto a essencialidade e relevância das
operações portuárias, tanto aos serviços na importação quanto na exportação,
incorreu a mesma em equívoco, pois a glosa mantida na r. decisão foi
exclusivamente quanto aos serviços portuários na exportação, vez que o decisum
recorrido foi categórico ao asseverar que “os serviços de operação portuária
relacionados com mercadoria exportada, por ocorrerem após o encerramento do
ciclo de produção, não se incluem no conceito de insumo para fins de
creditamento”.
Portanto, impende deixar assentado que o recurso foi conhecido apenas quanto
aos serviços portuários após o processo produtivo, pois assim delimitada a
quaestio quanto à sua extensão no aresto recorrido, delineando, em
consequência, os contornos da sucumbência.
Se a recorrente entendia que não poderia ser aceita glosa de serviços portuários
na importação, deveria ela ter oposto aclaratórios em relação ao recorrido para
que, eventualmente, essa suposta omissão, fosse sanada.
Fato é que não o fez, pelo que, dúvida não remanesce, a matéria a nós devolvida
reporta-se exclusivamente aos gastos de serviço portuários incorridas após o
processo produtivo. É nesses termos que o despacho de admissibilidade deu
seguimento ao especial, e é dessa forma que conheço do mesmo.
IV – Do mérito:
Fl. 9042
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.720458/2010-67
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Como exposto acima, a matéria a ser discutida perante este Colegiado
uniformizador de jurisprudência, se resume sobre o direito de crédito das
contribuições em relação aos custos com “operações portuárias na exportação”.
Esse assunto já foi analisado por essa turma em 13 de abril de 2023, Acórdão n.o
9303-014.067, cujo voto vencedor foi redigido pelo Ilustre Conselheiro Rosaldo
Trevisan. Para conhecimento, segue a transcrição da ementa:
Processo no 13855.720548/2014-74
Recurso Especial do Contribuinte
Acórdão no 9303-014.067 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 13 de abril de 2023
Recorrente USINA SÃO FRANCISCO S.A.
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2009, 2010
CRÉDITOS.
DESPESAS
COM
SERVIÇOS
PORTUÁRIOS
NA
EXPORTAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE. RAZÕES SEMELHANTES ÀS ADOTADAS EM JURISPRUDÊNCIA
ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ, PARA FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, visto que
tais despesas não constituem insumos ao processo produtivo, por ocorrerem
posteriormente a tal processo, e nem constituem fretes de venda. A mesma razão
de decidir se presta aos serviços portuários na exportação, que são despesas
incorridas após o processo produtivo, não se enquadrando nem como insumos à
atividade produtiva, nem como fretes de venda. Vistos, relatados e discutidos os
presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos,
em conhecer do recurso. No mérito, negou-se provimento, por voto de qualidade,
vencida a Conselheira Erika Costa Camargos Autran (relatora) e os Conselheiros
Tatiana Midori Migiyama, Valcir Gassen e Vanessa Marini Cecconello, que lhe
deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rosaldo
Trevisan.
Em seu voto o Nobre Relator fundamenta seu posicionamento referente a
impossibilidade de tomada de crédito das contribuições não cumulativas sobre
serviços portuários na exportação, sob o argumento de que: “Tais serviços
notoriamente ocorrem após a conclusão do processo produtivo, o que impede que
se sejam considerados “insumos” necessários à obtenção do produto final. Em
adição, esses serviços portuários na exportação cristalinamente não constituem
“fretes na venda”, o que impossibilita a tomada de crédito com base no inciso IX
do art. 3o das leis de regência das contribuições não cumulativas. Nesse sentido,
Fl. 9043
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.720458/2010-67
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transcrevo parte do voto, os quais peço licença para adotar como razão de
decidir:
(...)
Relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ sobre os créditos da
não cumulatividade das contribuições, Recurso Especial no 1.221.170/PR (Tema
779). Tal precedente, bem conhecido deste colegiado, aclarou a aplicação do inciso
II do art. 3o das leis de regência das contribuições, à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser vinculantes,
no próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no inteiro teor do
acórdão proferido em tal REsp (disponível no sítio web do STJ), são encontradas 14
ocorrências para a palavra “frete”. Uma das alega es da empresa, no caso julgado
pelo STJ, a de que atua no ramo de alimentos e possui despesas com “fretes”. o se
manifestar so re esse tema, dispôs o voto-vogal do Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os
seguintes “custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos,
materiais de proteção de EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções,
comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX
do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais “custos” e
“despesas” não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua
no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo
produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou
da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou
produto. (grifo nosso)
Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina Helena
Costa, esclarece o Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em
meu voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado
somente em relação aos “custos” e “despesas” com água, combustível,
materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os
equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram de fora gastos com
veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a
representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e
propagandas, telefone e comissões. (grifo nosso)
Essa leitura do STJ sobre o conceito de insumo (inciso II do art. 3o das leis de
regência das contribuições não cumulativas) foi bem compreendida no Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5/2018, que trata da decisão vinculante do STJ no REsp no
1.221.170/PR, no que se refere a gastos com frete posteriores ao processo
produtivo:
“(...) 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO
OU DE PRESTAÇÃO
Fl. 9044
DF CARF MF
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55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso
II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003,
e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça,
em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração
de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços
utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de
prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados
após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos
gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de
produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros
de distribuição ou para entrega direta ao adquirente, como: a)
combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para
transporte de mercadorias aca adas; c contrata o de transportadoras. ...
”(grifo nosso)
É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de bens e
serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos”
(na dicção do texto do referido inciso II os gastos que ocorrem quando o produto se
encontra “pronto e acabado”, a e exemplo dos “servi os portuários na exportação”.
Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo
precedente do STJ: como a (in)existência de remoção de um estabelecimento para
outro de um produto acabado afetaria a obtenção deste produto? OU, como a
ausência de serviços portuários posteriores à conclusão do processo produtivo
afetaria a obtenção do produto? Afinal de contas, se o produto acabado foi
transportado ou sofreu serviços em porto, já estava ele obtido, e culminado o
processo produtivo. O raciocínio é válido tanto para transferência entre
estabelecimentos da empresa quanto para centros de distribuição ou de formação
de lotes, assim como para serviços portuários na exportação.
Em adição, parece fazer pouco sentido, ainda em termos lógicos, que o legislador
tenha assegurado duplamente o direito de crédito para uma mesma situação (à
escolha do postulante) com base em dois incisos do art. 3o das referidas leis, sob
pena de se estar concluindo implicitamente pela desnecessidade de um ou outro
inciso ou pela redundância do texto legal.
Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ,
os fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3o Lei
no 10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art.
15, II: “frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for
suportado pelo vendedor” , se atendidas as condições de tal inciso.
Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos ou a prestação
de serviços portuários na exportação, inequivocamente, não constitui uma venda.
Pelo exposto, ao examinar atentamente textos legais e precedentes do STJ, que
refletem o entendimento vinculante daquela corte superior em relação ao inciso II
do art. 3 o das leis de regência das contribuições não cumulativas, que não incluem
os fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, e o
entendimento pacifico, assentado e fundamentado, em relação ao inciso IX do art.
Fl. 9045
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3o da Lei no 10.833/2003 (também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep,
conforme art. 15, II), é de se concluir que não há amparo legal para a tomada de
créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos de uma mesma empresa, ou centros de distribuição, por
nenhum desses incisos, o que implica o não reconhecimento do crédito, no caso
em análise. E, com base nessas mesmas razões de decidir, não cabe o crédito em
relação a serviços portuários na exportação, igualmente realizados após o processo
produtivo, e sem caracterizar fretes na venda.
Diante do exposto, no que se refere ao tema aqui em análise (serviços portuários
na exportação), voto por conhecer e, no mérito, para negar provimento ao Recurso
Especial interposto pelo Contribuinte, mantendo a glosa fiscal em relação aos
serviços portuários na exportação.
Com esses fundamentos, deve ser mantida a referida glosa.
Diante de todo exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, para no mérito dar-lhe parcial provimento para restabelecer a glosa
sobre fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa e a glosa sobre créditos extemporâneos. Ainda, conheço do Recurso
Especial proposto pela contribuinte, para no mérito negar-lhe provimento.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento da seguinte
forma: (a) para restabelecer a glosa sobre fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa e (b) para restabelecer a glosa sobre créditos extemporâneos.
Acordam ainda os membros do colegiado em conhecer do Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, e, no mérito, em negar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente Redator

Fl. 9046
DF CARF MF
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