Tribunal: CARF
Processo: 16539.720005/2012-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS SOARES LEITE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-06
Data de publicação: 2024-03-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 30/11/2009
PLR. INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS PARA FIXAÇÃO DO DIREITO À PERCEPÇÃO.
Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros ou resultados. Para caracterização de regras claras é necessária a existência de mecanismos de aferição do resultado do esforço inteiramente presentes no acordo já em sua celebração, de modo que possam ser conhecidos e avaliados no decorrer do processo de aferição.
AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS INCIDENTES SOBRE AS REMUNERAÇÕES DE SEGURADOS EMPREGADOS E CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
Constituem fatos geradores de obrigações tributárias as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e as pagas ou creditadas as contribuintes individuais.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PROCEDIMENTO FISCAL INICIADO. DECLARAÇÃO RETIFICADORA. EFEITOS.
A entrega de declaração retificadora após iniciado o procedimento fiscal não gera qualquer efeito no lançamento de ofício (Súmula CARF no 33).
PERDA DA ESPONTANEIDADE. PAGAMENTOS EFETUADOS DURANTE A AÇÃO FISCAL.
Espontaneidade afastada. Não se considera espontâneo os recolhimentos efetuados pelo contribuinte durante a ação fiscal. Possibilidade apenas de apropriação pela autoridade preparadora dos valores efetivamente recolhidos.

Inteiro teor:
S2-C 4T1
Ministério da Fazenda
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16539.720005/2012-66
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2401-011.608 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
06 de março de 2024
Recorrente
CONCESSAO METROVIARIA DO RIO DE JANEIRO S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 30/11/2009
PLR. INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS PARA
FIXAÇÃO DO DIREITO À PERCEPÇÃO.
Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros
ou resultados. Para caracterização de regras claras é necessária a existência de
mecanismos de aferição do resultado do esforço inteiramente presentes no
acordo já em sua celebração, de modo que possam ser conhecidos e avaliados
no decorrer do processo de aferição.
AUTO
DE
INFRAÇÃO
DE
OBRIGAÇÕES
PRINCIPAIS.
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS INCIDENTES SOBRE AS REMUNERAÇÕES
DE SEGURADOS EMPREGADOS E CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
Constituem fatos geradores de obrigações tributárias as remunerações pagas,
devidas ou creditadas aos segurados empregados e as pagas ou creditadas as
contribuintes individuais.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PROCEDIMENTO FISCAL INICIADO.
DECLARAÇÃO RETIFICADORA. EFEITOS.
A entrega de declaração retificadora após iniciado o procedimento fiscal não
gera qualquer efeito no lançamento de ofício (Súmula CARF no 33).
PERDA
DA
ESPONTANEIDADE.
PAGAMENTOS
EFETUADOS
DURANTE A AÇÃO FISCAL.
Espontaneidade afastada. Não se considera espontâneo os recolhimentos
efetuados pelo contribuinte durante a ação fiscal. Possibilidade apenas de
apropriação pela autoridade preparadora dos valores efetivamente recolhidos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento
parcial ao recurso voluntário para reconhecer o pagamento da multa do auto de infração
51.032.258-1.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16539.720005/2012-66
Fl. 585
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Matheus Soares Leite - Relator
Participaram do presente julgamento os conselheiros Jose Luis Hentsch Benjamin
Pinheiro, Matheus Soares Leite, Jose Marcio Bittes, Ana Carolina da Silva Barbosa, Guilherme
Paes de Barros Geraldi e Miriam Denise Xavier (Presidente).
Relatório
A bem da celeridade, peço licença para aproveitar boa parte do relatório já
elaborado em ocasião anterior e que bem elucida a controvérsia posta para, ao final,
complementá-lo (e-fls. 510 e ss).
Pois bem. Trata-se de Auto de Infração por descumprimento de obrigações
principais e acessórias, consoante discriminação adiante esmiuçado.
AI DEBCAD 51.014.953-7, importando R$ 1.643.826,17, motivado pelo
lançamento das contribuições relativas à parte da empresa (rubrica 12 e 14, alq. 20%) e devidas a
título de GILRAT (rubrica 13, alq. 1%), com lastro em fundamentação legal contida no
respectivo relatório FLD, competências 01 a 11/2009;
AI DEBCAD 51.014.954-5, importando R$ 474.729,31, incidindo a parte devida
por segurados empregados (rubrica 11) e contribuintes individuais (rubrica 1F), com lastro em
fundamentação legal contida no respectivo relatório FLD, competências 01 a 11/2009.
AI DEBCAD 51.014.955-3, importando R$ 441.980,29, incidindo a parte devida
por outras entidades e fundos (rubrica 15, alq. 5,8%), com lastro em fundamentação legal contida
no respectivo relatório FLD, competências 03 a 11/2009;
AI DEBCAD no 51.032.258-1, no valor de R$ 16.170,98, em razão de deixar a
empresa de exibir qualquer documento ou livro relacionados com as contribuições previstas na
Lei n° 8.212, de 24/07/1991, ou apresentar documento ou livro que não atenda às formalidades
legais exigidas, que contenha informação diversa da realidade ou que omita a informação
verdadeira, com lastro em fundamentação legal contida na folha de rosto do AI – CFL 38;
AI DEBCAD no 51.032.259-0, no valor total de R$ 1.617,12 motivado pela não
arrecadação, mediante desconto das remunerações, das contribuições dos segurados contribuintes
individuais a seu serviço, com lastro na fundamentação legal contida na folha de rosto do AI –
CFL 59;
O relatório fiscal aduz que (fls. 5/31):
1. A PLR está prevista em acordo coletivo de trabalho;
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2. De acordo com o estabelecido na Cláusula 33a, o Programa de Participação nos
Lucros e Resultados será subdividido em:
a) Atingimento das metas corporativas e de departamento e;
b) Resultado da pesquisa de opinião denominada de IQS - índice de
Qualidade do Serviço.
3. Ainda de acordo com a referida Cláusula, Metas Corporativas são aquelas
obtidas através do resultado previsto para o EBITDA da empresa e Metas de
Departamento são aquelas escolhidas dentre as previstas no contrato de gestão
de cada liderança.
4. O conceito de EBITDA (...) ou Lucros antes de juros, impostos, depreciação e
amortização busca avaliar o lucro referente às atividades operacionais da
empresa, sem levar em consideração os efeitos financeiros e dos impostos. Trata-
se de um resultado, um número, um indicador que, por si só, não define critérios
para a distribuição da PLR.
5. A empresa atendeu à solicitação em 26/09/2012, através de correspondência que
compõe o ANEXO 1 deste Relatório Fiscal, com as alegações transcritas abaixo:
6. " A Meta Corporativa não possui maiores dúvidas, pois se refere ao denominado
"EBITDA", que consiste no lucro bruto menos as despesas operacionais, sendo
excluídas a depreciação e as amortizações do período e os juros. Para o período
sob análise a meta corporativa era de R$ 121.745.000,00 (cento e vinte e um
milhões, setecentos e quarenta e cinco mil reais)."
7. "O índice de Qualidade do Serviço ("IQS") é uma pesquisa de opinião feita com
os usuários. A depender da pontuação obtida, o valor a ser distribuído é
incrementado."
8. "Por fim, as metas de departamento, também denominadas de desempenho
funcional, eram aquelas fixadas dentro de cada setor, pelo gestor da área,
mediante contrato de gestão, sendo definidos os pontos que deveriam ser
cumpridos para fins de atingimento das metas. Diante da multiplicidade de áreas
de trabalho e dos objetivos afeitos a cada uma, estes contratos eram
estabelecidos de forma individualizada, sendo indicados os pesos e pontuações
de cada atividade. As planilhas ora apresentadas bem demonstram a clareza
destas regras (Doc. n° 04).
9. Com relação à pesquisa de opinião, a empresa se limitou a informar que a
aferição fora feita pelo IBOPE, tendo apresentado a planilha a seguir, contendo,
de forma sucinta, os resultados alcançados.
10. As regras aplicáveis aos diretores, gerentes, coordenadores e encarregados não
eram as mesmas aplicadas aos demais funcionários da empresa, notadamente
pela diferença e importância dos cargos ocupados por estes. Esta distinção,
contudo, encontra-se ausente do ACT.
11. As Metas de Departamento eram, de fato, definidas segundo critérios alheios ao
ACT, uma vez que dele não faziam parte integrante, deixando de atender ao
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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requisito legal previsto no § 1o do art 2o da Lei n° 10.101/00, qual seja: a
definição de regras claras e objetivas.
12. Os parâmetros de ordem subjetiva verificados na diferença de tratamento
dispensado para os cargos de gerência, coordenação e de encarregados em
detrimento dos demais, além da possibilidade de revisão unilateral de quaisquer
metas terminam por fulminar o espírito da Lei n° 10.101/00, constituindo-se os
pagamentos efetuados a título de PLR em base de cálculo de contribuições
previdenciárias.
13. O ACT afronta o disposto no art. 2o, § 1o, inciso II, que determina que os
programas de metas, resultados e prazos, devem ser pactuados previamente.
14. Foram identificados pagamentos a contribuintes individuais, apurados mediante
confronto de informações entre folha de pagamento, contabilidade, DIRF e GFIP,
adotando-se a base, em caso de divergência, a de maior valor; quanto ao AI CFL
38, a empresa deixou de apresentar comprovantes de pagamentos a diversos
contribuintes individuais, devidamente solicitados em TIF;
15. No que interessa ao AI CFL 59, também deixou a empresa de arrecadar, mediante
desconto, as remunerações de segurados empregados e contribuintes individuais,
relativas à PLR e outros pagamentos a contribuintes individuais.
Inconformada com a autuação, cientificada em 26.11.2012, a empresa apresentou
impugnação em 26.12.2012, que, em síntese, argumenta que (fls. 341/372):
1. O PLR foi fruto de acordo coletivo, o que demonstra atendimento à Lei no
10.101/00, art. 2o, II;
2. Clareza e objetividade das regras dependem de interpretação de quem analisa o
PLR e para a impugnante, tais regras são claras e objetivas;
3. O EBITDA é um indicador que, uma vez alcançado, determina o pagamento de
PLR;
4. O índice de Qualidade do Serviço ("IQS") consiste em pesquisa acerca da
qualidade do serviço, tal como previsto no Acordo Coletivo de Trabalho
(Doc.n°03). O "IQS" representava um valor que seria pago a todos os segurados,
indistintamente, pela satisfação dos clientes da IMPUGNANTE com o serviço
prestado.
5. De acordo com a nota obtida, seria pago um valor a título de "IQS". Este valor
seria uma parte do montante total a ser pago a título de Participação nos Lucros
e Resultados. Por exemplo, tendo sido obtida a Nota 8,6, apurado por pesquisa
realizada em novembro de 2008. Esta nota representou um valor, por
funcionário, de R$ 420,00 (quatrocentos e vinte reais), o qual foi pago a título de
adiantamento de "PLR", conforme estabelecido no Acordo Coletivo de Trabalho
(Doc. n° 03).
6. A individualização do "PLR" era feita por meio das Metas de Departamento, as
quais eram estabelecidas por cada uma das áreas da IMPUGNANTE, com a
verificação de metas para cada tipo de função. A definição dessas metas fazia
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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parte dos contratos de gestão, apresentados a cada um dos segurados da
IMPUGNANTE.
7. Por óbvio, não era possível que todas as metas, relativas a cada urna das
funções desempenhadas pelos quase três mil funcionários da IMPUGNANTE,
estivessem dispostas em seu Acordo Coletivo de Trabalho (Doc n° 03), sob pena
de que o mesmo se tornasse incompreensível.
8. O CARF entende que é impossível prever, em acordo coletivo de trabalho, todas
as metas de trabalho;
9. A assinatura do sindicato da categoria atesta que a PLR era clara e específica;
10. A revisão unilateral busca salvaguardar os segurados da impugnante das
intempéries que podem ocorrer e para as quais eles não tenham quaisquer
condições de adorar comportamentos em ordem de evitá-los;
11. A própria legislação autoriza esse tipo de exceção, na medida em que não exige
os índices de produtividade, qualidade e lucratividade da empresa sejam
pactuados previamente. Então, a disposição constante do Acordo Coletivo de
Trabalho (Doc. n°03) está em absoluta conformidade com as exigências
constantes da Lei n° 10.101/00.
12. [...] na Lei n° 10.101/00, não há nada que discipline que o Programa de
Participação nos Lucros e Resultados deve observar os mesmos limites para
todos os segurados. Ou seja, se a lei não traz essa proibição, não há como o
intérprete aplicá-la.
13. A Lei no 10.101/00 não traz exigência de que o PLR deva atingir a todos os
segurados, independentemente da função desempenhada, de maneira uniforme;
14. Os cargos de gerência impactam de forma diferenciada no resultado final da
impugnante, visto que os papéis desempenhados na empresa não são uniformes, o
que implica em percentuais diferentes de bonificação;
15. A regra é absolutamente a mesma para todos. A diferença se verifica no valor a
ser vertido para os encarregados, coordenadores e gerentes, eis que estes
recebem um percentual superior àquele atribuído aos segurados sem cargo de
liderança;
DO PAGAMENTO A CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS
16. A impugnante retificou várias GFIPs no decorrer do procedimento fiscalizatório,
realizando respectivo recolhimento, o que não foi considerado pela fiscalização,
devendo permanecer apenas a parte relativa à multa, não à obrigação principal;
17. Verbas
indenizatórias
não
podem
sofrer
incidência
de
contribuição
previdenciária;
18. Tais pagamentos foram feitos em razão da ruptura de projetos especiais, tendo
nítido caráter indenizatório, sendo-lhes, em tudo, aplicáveis as mesmas
conclusões dos demais pagamentos.
Fl. 589
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

19. A pretensão da D. Autoridade Fiscal sobre valores pagos a contribuintes
individuais, que em nada se subsumem ao conceito de remuneração, na base de
cálculo das contribuições previdenciárias, importa em verdadeira afronta ao
artigo 195, da Constituição Federal, e ao artigo 28, da Lei n° 8.212/91.
20. O STF firmou entendimento segundo o qual não incidem contribuições
previdenciárias sobre o terço constitucional de férias;
21. Requer
seja
reconhecido
pagamento
do
AI
DEBCAD
51.032.258-1;
improcedência do lançamento; reconhecimento das retificações e pagamentos
complementares feitos no curso do procedimento fiscal; subsidiariamente,
tributação apenas dos pagamentos que não tenham observado o acordo coletivo e
não todo o programa.
Em seguida, sobreveio julgamento proferido pela Delegacia da Receita Federal
do Brasil de Julgamento, por meio do Acórdão de e-fls. 510 e ss, cujo dispositivo considerou a
impugnação improcedente, com a manutenção do crédito tributário. É ver a ementa do
julgado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS. CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS INCIDENTES SOBRE AS REMUNERAÇÕES DE SEGURADOS
EMPREGADOS E CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
Constituem fatos geradores de obrigações tributárias as remunerações pagas, devidas ou
creditadas aos segurados empregados e as pagas ou creditadas as contribuintes
individuais.
AUTO DE INFRAÇÃO. OMISSÃO DE FATOS GERADORES EM GFIP.
Constitui infração à legislação previdenciária apresentar a empresa Guias de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP com dados não
correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. EXIBIÇÃO
DE DOCUMENTOS RELACIONADOS COM AS CONTRIBUIÇÕES PARA A
SEGURIDADE SOCIAL. DESCUMPRIMENTO.
Constitui infração a empresa deixar de exibir qualquer documento ou livro relacionado
com as contribuições para a Seguridade Social, devidamente solicitados em termo
próprio, nos termos do art. 33, §§ 2o e 3o, da Lei n.o 8.212/91.
PARTICIPAÇÃO
NOS
LUCROS
OS
RESULTADOS.
INCIDÊNCIA
DE
CONTRIBUIÇÃO QUANDO PAGA EM DESACORDO COM LEI.
Pagamentos a título de participação no lucros ou resultados efetuados em
desconformidade com a lei que rege a matéria integram o salário de contribuição
previdenciário.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Fl. 590
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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O contribuinte, por sua vez, inconformado com a decisão prolatada, interpôs
Recurso Voluntário (e-fls. 533 e ss), reiterando, em grande parte, os termos de sua impugnação,
no sentido de que:
(i)
O Programa de Participação nos Lucros e Resultados da RECORRENTE relativo
ao ano de 2009 observou todos os requisitos exigidos pela Lei no 10.101/00,
motivo pelo qual não poderia ter sido glosado pela Douta Autoridade Fiscal;
(ii)
Sejam reconhecidas as retificações e pagamentos complementares, feitos no curso
do procedimento fiscal, e que deixaram de ser considerados pela Douta
Autoridade Fiscal, sob pena de configuração do malsinado bis in idem;
(iii)
Os pagamentos feitos - aos contribuintes individuais, que deixaram de ser
oferecidos à tributação, possuem natureza indenizatória e, por tal razão, não
podem ser incluídos na folha de salários da RECORRENTE, sob pena de afronta
ao disposto no artigo 195, da Constituição Federal; e,
(iv)
Caso não sejam acolhidos os itens anteriores, o que se admite apenas em
homenagem ao princípio da eventualidade, sejam glosados os pagamentos feitos
a título de "PLR" que não tenham observados os limites descritos no Acordo
Coletivo de Trabalho Vigência 2009/2010 (doc. no 03 — impugnação), e não
todo o programa.
(v)
Por fim, seja reconhecida a integral extinção do Auto de Infração identificado
pelo "DEBCAD" no 51.032.258-1, ante o pagamento feito pela RECORRENTE,
com a devida redução de 50% (cinquenta por cento), em razão da observância do
prazo de 30 (trinta) dias a contar da ciência da autuação para a efetivação do
pagamento em questão (Doc. no 02).
Em seguida, os autos foram remetidos a este Conselho para apreciação e
julgamento do Recurso Voluntário.
Não houve apresentação de contrarrazões.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Matheus Soares Leite – Relator
1. Juízo de Admissibilidade.
O Recurso Voluntário interposto é tempestivo e atende aos requisitos de
admissibilidade previstos no Decreto n° 70.235/72. Portanto, dele tomo conhecimento.
2. Mérito.
2.1. Participação nos Lucros e Resultados.
Fl. 591
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

Pois bem. O recorrente insiste em sua tese de defesa e alega que o Programa de
Participação nos Lucros e Resultados, relativo ao ano de 2009, teria observado todos os
requisitos exigidos pela Lei no 10.101/00, motivo pelo qual não poderia ter sido glosado pela
fiscalização.
Subsidiariamente, alega que, caso não seja acolhido o argumento anterior, requer
sejam glosados os pagamentos feitos a título de "PLR" que não tenham observados os limites
descritos no Acordo Coletivo de Trabalho Vigência 2009/2010 (doc. no 03 — impugnação), e
não todo o programa.
Antes mesmo de se adentrar ao mérito da questão, cumpre trazer à baila os
dispositivos legais que regulamentam a matéria e tecer alguns comentários.
O direito à participação dos empregados nos lucros ou resultados da empresa já é
previsto nas Constituições da República Federativa do Brasil já desde a Carta de 1946 (artigo
157, inciso IV), passando por todas as demais que a sucederam. Atualmente, encontra-se
fundamentado na Constituição Federal de 1988, artigo 7o, inciso XI, verbis:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
... omissis ...
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
A Constituição afirma que a participação do trabalhador nos lucros será
desvinculada da remuneração, conforme definido em lei. A desvinculação entre PLR e
remuneração, portanto, está condicionada à obediência aos termos definidos em lei. Regra
comezinha de interpretação jurídica afirma que a lei não contém palavras inúteis. Logo, se a
Constituição expressamente afirma que a participação dos empregados nos lucros e resultados se
dará conforme definido em lei, não cabe ao intérprete excluir a necessidade da regulamentação
legal.
Em face do caráter de não autoaplicabilidade que decorre da redação dada ao
dispositivo (“conforme definido em lei”), após longo período no qual vigoraram Medidas
Provisórias, a questão passou a ser disciplinada pela Lei no 10.101, de 19/12/2000.
Este normativo passou a regular e dispor sobre os elementos necessários ao
efetivo exercício do direito constitucionalmente previsto. Ainda, no que tange à questão da
incidência de contribuições previdenciárias sobre os pagamentos levados a efeito sob o título de
participação nos lucros e resultados, muito embora a Lei no 10.101/2000, por si só, não disponha
de qualquer cláusula de não-incidência, vez que tal tarefa é afeta à Lei no 8.212/91, artigo 28, §
9o, alínea “j”, as previsões contidas nos artigos 2o e 3o do normativo se constituem regras básicas
a serem observadas para efeito de aplicabilidade da previsão contida no artigo 28, § 9o, alínea “j”
da Lei no 8.212/91.
Dessa maneira, impõe-se o pensamento segundo o qual, para que o pagamento da
participação nos lucros e resultados não seja objeto de incidência de contribuição previdenciária,
há que se observar os comandos da Lei no 10.101/2000, não obstante este mesmo normativo
excluir tal benefício do conceito de remuneração para efeitos trabalhistas. Ou seja, não basta que
determinado pagamento seja rotulado como PLR para que, ipso facto et de jure, seja considerado
como parcela sobre a qual não incide a tributação previdenciária, mas, ao contrário, por força da
Fl. 592
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

eficácia cogente da Lei no 8.212/91, a não incidência deflui como mero resultado da apreciação
da correção do pagamento à luz da Lei no 10.101/00. Assim, a não incidência previdenciária é
consectário da harmonia entre os diplomas, de forma que os fatos materiais, em acordo com a
Lei no 10.101/00 tenha suprimida a sua carga de incidência tributária-previdenciária.
Sobre o tema já decidiu o Pretório Excelso:
CONSTITUCIONAL E PREVIDENCIÁRIO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS.
NATUREZA JURÍDICA PARA FINS TRIBUTÁRIOS. EFICÁCIA LIMITADA DO
ART. 7o, XI, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
SOBRE
ESSA
ESPÉCIE
DE
GANHO
ATÉ
A
REGULAMENTAÇÃO DA NORMA CONSTITUCIONAL. 1. Segundo afirmado por
precedentes de ambas as Turmas desse Supremo Tribunal Federal, a eficácia do preceito
veiculado pelo art. 7o, XI, da CF – inclusive no que se refere à natureza jurídica dos
valores pagos a trabalhadores sob a forma de participação nos lucros para fins
tributários – depende de regulamentação. 2. Na medida em que a disciplina do direito à
participação nos lucros somente se operou com a edição da Medida Provisória 794/94 e
que o fato gerador em causa concretizou-se antes da vigência desse ato normativo, deve
incidir, sobre os valores em questão, a respectiva contribuição previdenciária. 3.
Recurso extraordinário a que se dá provimento. (RE 569.441, Rel. p/ o Ac. Min. Teori
Zavascki, J. 30-10-2014, P. DJE de 10-2-2015, com repercussão geral tema 344)
Sob o prisma do Texto Fundamental de 1988, esta em momento algum atribuiu ao
pagamento feito a título de PLR a imunidade tributária! O que ela fez, e nisto foi taxativa, foi
desvincular a PLR da remuneração do empregado, para efeitos trabalhistas. Assim, o que o
legislador constituinte teve em mente foi a intenção de criar uma forma remuneratória que não se
vinculasse às demais parcelas de natureza retributiva e, dessa forma, não constituísse, de per si,
como uma obrigação contínua do empregador. No entanto, não houve, sob qualquer vertente
exegética que se adote, o estabelecimento de imunidade. Se assim tivesse pretendido o
legislador, teria sido taxativo, tal qual o foi em outras passagens da Carta, por exemplo, o seu
artigo 150, inciso VI.
Na esteira do exposto, convém trazer à colação o disposto na Lei no 10.101/2000,
in verbis:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
Fl. 593
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

Art. 3o A participação de que trata o art. 29 não substitui ou complementa a
remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de
qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
... omissis ...
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título
de participação nos lucros ou resultados da empresa em mais de 2 (duas) vezes no
mesmo ano civil e em periodicidade inferior a 1 (um) trimestre civil.
Dos dispositivos transcritos, alguns requisitos ressoam como imperativos ao
tratamento do pagamento da participação nos lucros e resultados, são eles:
a) Negociação entre empresa e empregados, compondo a relação inter-
negocial de integração entre os elementos integrantes da atividade
empresária, quais sejam, o capital e o trabalho;
b) Materialização da negociação em um instrumento de regulação do direito;
c) Previsão de regras claras e objetivas quando à fixação dos direitos
substantivos da participação e das regras adjetivas;
d) Previsão de mecanismos de aferição das informações relativas ao
cumprimento da previsão contida no instrumento de negociação;
e) Previsão da periodicidade da distribuição, do período de vigência e de
prazos par revisão do acordo;
f) Arquivamento do instrumento de negociação na entidade sindical dos
trabalhadores; e,
g) Que o pagamento, seja de antecipação, seja da distribuição de valores a
título de participação, não ocorram em periodicidade inferior a um
semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.
A Lei no 8.212, de 1991, determina de modo expresso que a participação nos
lucros e resultados, quando paga em desacordo com a Lei no 10.101, de 2000, sofre a incidência
da contribuição previdenciária. Nesta hipótese (pagamento em desacordo com a lei), trata-se de
parcela devida ao trabalhador pelo trabalho, que se amolda à previsão contida no inciso I do art.
28 da Lei no 8.212, de 1991. Assim, a PLR paga em desacordo com a lei situa-se no campo da
incidência, não estando alcançada pela regra de imunidade, que atinge apenas a PLR paga nos
termos da lei.
No caso dos autos, entendeu a fiscalização que os valores de PLR pagos pelo
recorrente estariam em desacordo com a lei, de modo que deveriam se submeter à tributação. Eis
a síntese da motivação adotada pela fiscalização e constante no Relatório Fiscal (e-fls. 13 e ss):
[...] Dos Levantamentos E2 e E21: Participação nos Lucros e Resultados- PLR
2.3 — A auditoria fiscal constatou que a empresa efetuou pagamentos a título de
Participação nos Lucros e Resultados — PLR, em desacordo com a legislação vigente,
considerados como FG das contribuições previdenciárias discriminadas nos itens 2.1.a e
2.1.b.
(...)
2.8 — De acordo com o estabelecido na Cláusula 33a, o Programa de Participação nos
Lucros e Resultados será subdividido em:
Fl. 594
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

a) Atingimento das metas corporativas e de departamento e;
b) Resultado da pesquisa de opinião denominada de IQS — Índice de Qualidade do
Serviço.
2.9 — Ainda de acordo com a referida Cláusula, Metas Corporativas são aquelas
obtidas através do resultado previsto para o EBITDA da empresa e Metas de
Departamento são aquelas escolhidas dentre as previstas no contrato de gestão de cada
liderança.
2.10 — O conceito de EBITDA (Eamings Before Interest, Taxes, Depreciation and
Amortizartion) ou Lucros antes de juros, impostos, depreciação e amortização busca
avaliar o lucro referente às atividades operacionais da empresa, sem levar em
consideração os efeitos financeiros e dos impostos. Trata-se de um resultado, um
número, um indicador que, por si só, não define critérios para a distribuição da
PLR.
(...)
2.18- Como se verifica nos excertos selecionados dos textos da ACT e da
correspondência enviada pela empresa em 26/09/2012, as Metas de Departamento eram,
de fato, definidas segundo critérios alheios ao ACT, uma vez que dele não faziam parte
integrante, deixando de atender ao requisito legal previsto no § 1o do art. 2o da Lei o
10.101/00, qual seja: a definição de regras claras e objetivas.
2.19- Além do argumento citado no parágrafo anterior deve-se levar em consideração
também que os parâmetros de ordem subjetiva verificados na diferença de tratamento
dispensado para os cargos de gerência, coordenação e de encarregados em detrimento
dos demais, além da possibilidade de revisão unilateral de quaisquer metas
terminam por fulminar o espírito da Lei no 10.101/00, constituindo-se os pagamentos
efetuados a título de PLR em base de cálculo de contribuições previdenciárias.
2.20- Outrossim, verifica-se que o ACT afronta o disposto no art. 2o, § 1o, inciso II, que
determina que os programas de metas, resultados e prazos, devem ser pactuados
previamente.
(grifos ausentes no original)
A leitura dos trechos acima reproduzidos permite verificar que a fiscalização,
quanto a este ponto da autuação, pautou sua convicção em cinco argumentos, quais sejam:
(i)
O EBITDA não seria um critério para distribuição do PLR;
(ii)
Os gerentes, coordenadores e encarregados não estavam sujeitos às
mesmas regras dos demais empregados, sendo que tal fato não está
refletido no acordo;
(iii) As metas de departamento não eram claras e objetivas;
(iv) Revisão unilateral do plano e subjetividade;
(v)
A cláusula 33 do acordo coletivo não atendia à legislação, pois o programa
de metas deveria ser prévio.
A DRJ decidiu por manter o lançamento, na integralidade. A esse respeito, é
importante destacar que votaram pela conclusão os julgadores Adriano Brito Rebouças Freitas e
Lilian Freitas da Silva que entenderam como motivação comprovada para descaracterização do
Programa de Participação nos Lucros ou Resultados apenas a previsão de possibilidade de
revisão unilateral das regras do programa por parte da empresa.
Fl. 595
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Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

Dessa forma, dos três julgadores presentes e que participaram do julgamento na
DRJ, dois votaram pelas conclusões, motivo pelo qual, essa foi a fundamentação adotada pela
decisão recorrida para motivar a descaracterização do Programa de Participação nos Lucros ou
Resultados.
A esse respeito, estando descumprido apenas um requisito do dito programa, tal
fato é suficiente para a desconsideração do plano, motivo pelo qual, a análise deste voto levará
em consideração a motivação adotada pela decisão recorrida, mas lembrando que o apelo
recursal devolve toda a matéria à análise deste Conselho. Este proceder é pertinente, posto que
basta o descumprimento de apenas um requisito para a descaracterização do Programa de
Participação nos Lucros ou Resultados.
Pois bem!
O cerne da controvérsia diz respeito ao seguinte excerto da Cláusula 33a do
Acordo Coletivo, cuja redação segue transcrita abaixo:
CLÁUSULA 33a — PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS
[...] A EMPRESA poderá dentro dos mecanismos de aferição das informações e metas,
conforme estabelece o § 10, do inciso I, do artigo 20, da Lei 10.101/00, a seu exclusivo
critério, redimensionar o atingimento de quaisquer metas, desde que tenha havido,
durante o período de apuração das mesmas, influência externa e alheia a intervenção dos
participantes, influindo, com isso o seu direito substantivo de participação (garantido
em lei), comprometendo, em decorrência, o atingimento das regras adjetivas
previamente estabelecidas.
Todos os pagamentos efetivados a título de PLR (Participação nos Resultados) não
integrarão a remuneração para nenhum efeito, conforme estabelece o artigo 30, da Lei
10.101/00.
As partes se comprometem, a partir de 1° de setembro de 2009, iniciar a negociação
visando a implantação do Programa Participação nos Lucros e Resultados para o
exercício de 2010, na forma da Lei, com a realização de reuniões que serão definidas,
pelas partes, na primeira reunião que for realizada, com previsão de término para o dia
30 de novembro de 2009. O não cumprimento da obrigação de fazer estabelecida nessa
cláusula de — iniciar a negociação no prazo acima estabelecido - acarretará a parte
infratora a multa de R$ 50,00, por funcionário e por dia de atraso. A multa será
revertida aos trabalhadores..
(destaque ausente no original)
A esse respeito, tenho posicionamento coincidente com o adotado pela decisão
recorrida, eis que a cláusula acima transcrita, evidencia que os valores pagos foram aferidos
mediante mecanismos alheios a qualquer negociação, baseados em critérios unilaterais, próprios
e exclusivos da empresa, consistindo, portanto, em mera gratificação, sob a roupagem de um
sistema de bonificação.
A propósito, o legislador visa a conferir ao trabalhador o direito de usufruir os
resultados preestabelecidos alcançados e devidamente aferidos de acordo com uma
produtividade/critério negociado com a empresa. Não se incentiva produtividade se de modo
unilateral e a critério exclusivo da empresa, é possível o redimensionamento do atingimento de
quaisquer metas.
Fl. 596
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

A Participação nos Lucros e Resultados tem como objetivo principal integrar
capital e trabalho, visto que os dois concorrem para a obtenção do resultado da empresa e deve
ser atribuída pelo conjunto da força laboral, por critérios tão-somente objetivos.
Sem o cumprimento dessa exigência, deixa de se constituir em motivação para a
força de trabalho como um todo e passa a representar uma gratificação compensatória pelo
esforço individual apresentado, de modo que os valores pagos por liberalidade da empresa não
estão isentos de contribuição previdenciária.
Ademais, a revisão unilateral do programa, pela empresa, prevista em ACT, pela
ocorrência de “influência externa e alheia a intervenção dos participantes” acaba por burlar a
necessidade de pactuação prévia das metas, instituída pelo art. 2o, § 1o, inciso II, da Lei no
10.101/00.
Para além do exposto, conforme bem destacado pela decisão recorrida, não se
pode dar guarida ao pleito defensivo no sentido de tributar apenas os valores pagos “que não
tenham observado os limites descritos no Acordo Coletivo”, dado que a Lei no 8.212/91, em seu
artigo 28, § 8o, letra “j”, determina que apenas quando paga ou creditada de acordo com lei
específica, a PLR está excluída da base de cálculo, o que não aconteceu no caso dos autos.
A forma de PLR estabelecida no ACT, deu-se em descompasso com a lei de
regência, o que descaracteriza o programa como um todo, tanto porque não há como se saber os
exatos limites descritos no ACT, já que este não é claro e objetivo o suficiente para tal, além de
que critérios estranhos ao próprio ACT foram utilizados para pagamento a título de PLR.
Dessa forma, sem razão ao recorrente.
2.2. Pagamento a contribuintes individuais.
Em relação ao lançamento em epígrafe, o sujeito passivo alega que os pagamentos
feitos - aos contribuintes individuais, que deixaram de ser oferecidos à tributação, possuiriam
natureza indenizatória e, por essa razão, não poderiam ser incluídos na folha de salários, sob
pena de afronta ao disposto no artigo 195, da Constituição Federal.
Entendo que não assiste razão ao recorrente.
Conforme bem demonstrado pela decisão recorrida, o recorrente não apresentou
maiores informações do que seriam os pagamentos decorrentes de “rupturas de projetos
especiais”, menos ainda colacionou os contratos respectivos, limitando-se a compará-las ao terço
constitucional de férias. Tal paralelo é forçoso, já que a remuneração em debate foi oferecida a
contribuintes individuais, não a segurados empregados.
A falta de substância probatória aliada ao caráter específico de rubricas excluídas
do salário de contribuição, põe força expressa do art. 28, § 9o, da Lei no 8.212/91, levam à
permanência da tributação nos moldes originalmente efetuados.
Dessa forma, sem razão ao recorrente.
2.3. AI DEBCAD no 51.032.258-1 (CFL 38).
Em relação ao AI DEBCAD no 51.032.258-1 (CFL 38), entendo que assiste
razão ao recorrente, eis que o sujeito passivo reconheceu o débito, tendo efetuado, inclusive, o
seu pagamento, no montante de 50%, utilizando-se do redutor da multa previsto na legislação de
regência, nos moldes em que previsto no anexo “IPC – Instruções Para o Contribuinte”.
Fl. 597
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

A guia juntada pelo sujeito passivo, conforme petição de e-fl. 464, se refere ao
pagamento do AI DEBCAD no 51.032.258-1 (CFL 38), no valor de R$ 8.085,49, tendo-o
imputado corretamente o pagamento, mas que por equívoco, não foi reconhecido pela decisão
recorrida.
Destaco, nesse particular, que a lide foi instaurada em razão de o voto proferido
pela decisão recorrida, não ter reconhecido o pagamento do referido crédito tributário, conforme
aqui se pleiteia, o que ocasionou o conhecimento deste litígio nesta instância.
Ressalta-se, ainda, que nos termos do despacho de e-fl. 475, parte do pagamento
foi alocado indevidamente no DEBCAD 51.032.259-0, impossibilitando a extinção total do
débito pretendida pelo contribuinte, o que pode ter induzido a erro o entendimento da decisão
recorrida.
Ante o exposto, em razão do pagamento com o redutor de 50%, não subsiste mais
a multa lançada no AI DEBCAD no 51.032.258-1 (CFL 38).
2.4. Retificação de GFIPs e pagamento durante ação fiscal.
Tal como na impugnação, o apelo recursal se limita a alegar que teria corrigido a
GFIP e efetuado os recolhimentos durante a ação fiscal, devendo permanecer apenas a parte
relativa à multa, não a obrigação principal.
Inicialmente, cumpre destacar que o Decreto n. 70.235/72, em seu art. 7°, §1°,
dispõe que o início do procedimento fiscal exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação
aos atos anteriores e, independente de intimação, a dos demais envolvidos nas infrações
verificadas.
Nesse contexto, tem-se que o início da ação fiscal, caracterizado pela ciência do
contribuinte quanto ao primeiro ato de ofício praticado por servidor competente, afasta a
espontaneidade do sujeito passivo em relação a atos anteriores e obsta a retificação das
declarações relacionadas ao procedimento instaurado (Súmula CARF no 33).
Dessa forma, correta a decisão recorrida ao consignar que as GFIPs retificadas em
curso da ação fiscal não devem produzir efeito no presente crédito, já que a empresa perdera a
espontaneidade a partir da ciência do termo que dá início ao procedimento fiscal (em
12.01.2012), mercê do art. 138, § único, do CTN.
Por fim, destaque-se que amortização de Auto de Infração por eventual
recolhimento não alocado não é de competência do presente órgão julgador, devendo ser
postulado perante a Receita Federal.
Conclusão
Ante o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário para, no mérito,
DAR-LHE PARCIAL PROVIMENTO, a fim de reconhecer o pagamento da multa lançada no
AI DEBCAD no 51.032.258-1 (CFL 38).
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 598
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2401-011.608 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16539.720005/2012-66

Matheus Soares Leite

Fl. 599
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