Tribunal: CARF
Processo: 10945.900105/2017-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE RENATO PEREIRA DE DEUS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-17
Data de publicação: 2024-10-07

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS.
O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do que MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como elemento diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda que este elemento não entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as demais exigências legais.
AGROINDÚSTRIA. PERCENTUAL DO CRÉDITO PRESUMIDO.
O montante de crédito presumido é determinado pela aplicação da alíquota de 60% (sessenta por cento) quando se tratar de insumos utilizados nos produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18.
NÃO­CUMULATIVIDADE. ENERGIA ELÉTRICA. DISPÊNDIOS COM OS ENCARGOS PELO USO DOS SISTEMAS DE TRANSMISSÃO E DISTRIBUIÇÃO DA ENERGIA ELÉTRICA E CONTRATO DE DEMANDA. DIREITO AO CRÉDITO.
Na apuração do PIS e Cofins não­cumulativos podem ser descontados créditos sobre os encargos com demanda contratada de energia elétrica e pelo uso dos sistemas de transmissão e distribuição da energia elétrica produzida pelo contribuinte ou adquirida de terceiros.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DOS CRÉDITOS. CERTEZA E LIQUIDEZ.
Em sede de restituição/ressarcimento/compensação compete ao contribuinte o ônus da prova do fato constitutivo do seu direito, cabendo a este demonstrar, mediante adequada instrução probatória dos autos, os fatos eventualmente favoráveis às suas pretensões.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10945.900105/2017-19
ACÓRDÃO
3302-014.797 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FRIMESA COOPERATIVA CENTRAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS.
O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a
serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota
uma abrangência maior do que MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro
lado, tal abrangência não é tão elástica como no caso do IRPJ, a ponto de
abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à atividade
da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como elemento diretamente
responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda,
ainda que este elemento não entre em contato direto com os bens
produzidos, atendidas as demais exigências legais.
AGROINDÚSTRIA. PERCENTUAL DO CRÉDITO PRESUMIDO.
O montante de crédito presumido é determinado pela aplicação da
alíquota de 60% (sessenta por cento) quando se tratar de insumos
utilizados nos produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4,
16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de
gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ENERGIA ELÉTRICA. DISPÊNDIOS COM OS
ENCARGOS PELO USO DOS SISTEMAS DE TRANSMISSÃO E DISTRIBUIÇÃO
DA ENERGIA ELÉTRICA E CONTRATO DE DEMANDA. DIREITO AO CRÉDITO.
Na apuração do PIS e Cofins não-cumulativos podem ser descontados
créditos sobre os encargos com demanda contratada de energia elétrica e
pelo uso dos sistemas de transmissão e distribuição da energia elétrica
produzida pelo contribuinte ou adquirida de terceiros.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DOS
CRÉDITOS. CERTEZA E LIQUIDEZ.
Fl. 1414
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Em
sede
de
restituição/ressarcimento/compensação
compete
ao
contribuinte o ônus da prova do fato constitutivo do seu direito, cabendo a
este demonstrar, mediante adequada instrução probatória dos autos, os
fatos eventualmente favoráveis às suas pretensões.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário da seguinte forma: por unanimidade de votos, para determinar a aplicação do
percentual de 60% no cálculo do crédito presumido de atividade agroindustrial e, por maioria de
votos, para reverter a glosa sobre créditos apurados sobre a TUSD, vencidos os conselheiros Mário
Sérgio Martinez Piccini e Marcos Antônio Borges. Acompanhou o relator pelas conclusões o
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, que dava o direito ao crédito sobre TUSD por considerar
este item como insumo, e não como energia elétrica consumida.
(documento assinado digitalmente)
Lazaro Antonio Souza Soares – Presidente
(documento assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus – Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mario Sergio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Marcos Antonio Borges (substituto[a]integral), Francisca das
Chagas Lemos, Jose Renato Pereira de Deus, Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem representar os acontecimentos até o presente momento, adoto como
parte de meu relato o relatório da resolução no 3302-002.784, de 16 de abril de 2024:
O processo em questão aborda uma Manifestação de Inconformidade contra um
Despacho Decisório que reconheceu parcialmente um direito creditório pleiteado
no Pedido de Ressarcimento – PER no 23690.60014.230714.1.1.18-7080,
referente a crédito de PIS com incidência não-cumulativa no valor de R$
1.008.928,80, para o 1o trimestre de 2014.
A Autoridade fiscal informa que a ação fiscal foi realizada em conformidade com o
Registro de Procedimento Fiscal – RPF Fiscalização n° 09.1.06.00-2017-00050-5,
que teve como escopo a análise dos pedidos de ressarcimento (PER) e das
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declarações de compensação (DCOMP) vinculados aos créditos da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
(Cofins) apurados nos anos de 2014 e 2015. Essa análise foi iniciada em razão de
uma liminar concedida nos autos do Mandado de Segurança no 5012243-
57.2015.4.04.7002/PR.
Foram identificadas divergências nos percentuais aplicados no rateio dos créditos,
devido às diferenças entre receitas tributadas e não tributadas no mercado
interno, e receitas de exportação. Posteriormente, realizou-se uma análise
minuciosa, rubrica por rubrica, dos valores de crédito utilizados pela Interessada e
seu impacto no valor do ressarcimento.
1. Bens para Revenda: A verificação revelou que a interessada apurou crédito
básico sobre a entrada de bens para revenda fornecidos pelas cooperativas
associadas, o que foi considerado indevido e, portanto, glosado.
2. Bens Utilizados como Insumos: Houve apuração de crédito básico sobre a
aquisição de insumos fornecidos pelas cooperativas associadas, o que também foi
considerado indevido e glosado. Além disso, foram glosados os créditos sobre a
aquisição de produtos que não correspondem ao conceito de insumo.
3. Serviços Utilizados como Insumos: Créditos básicos foram apurados sobre
operações que não ensejam tal direito, e houve ainda a constatação de
apropriação de créditos em duplicidade, os quais foram glosados.
4. Despesas de Energia Elétrica, Aluguéis e Outros: Foram glosados créditos sobre
valores que não se caracterizam como energia elétrica consumida nos
estabelecimentos da pessoa jurídica, bem como despesas de aluguéis e outros
encargos indevidos.
5. Despesas de Frete em Operações Diversas: Houve glosa de créditos sobre
despesas de fretes em diversas operações, incluindo aquisições de bens não
sujeitos ao pagamento das contribuições, operações de pessoas físicas, operações
fiscais indeterminadas, transferências, remessas para depósito fechado ou
armazém geral, devoluções, remessas em bonificação, doação ou brinde.
6. Importação: A compensação ou ressarcimento de créditos da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins decorrentes de operações de importação restringe-se aos
bens e serviços vinculados às receitas não tributadas no mercado interno.
7. Créditos Presumidos: Houve análise detalhada dos créditos presumidos de
origens distintas, com glosa de valores indevidamente apurados.
8. Devoluções de Vendas: Foram glosados créditos referentes a devoluções de
vendas que não se enquadravam nos critérios legais para apuração de créditos.
9. Ativo Imobilizado: Foram aplicadas glosas em diversas situações, incluindo
encargos excedentes, máquinas ou equipamentos não utilizados diretamente na
produção de bens, ICMS como dispêndio integrante do custo de aquisição, entre
outros.
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O Despacho Decisório reconheceu parcialmente o direito creditório no valor de R$
788.870,64. Após a cientificação da interessada em 19/07/2018, esta apresentou,
em 17/08/2018, a Manifestação de Inconformidade, onde contestou as glosas
efetuadas pela fiscalização. A seguir, são apresentados os principais pontos
levantados na Manifestação:
1. Bens utilizados como insumos: A fiscalização entendeu que os bens utilizados
como insumos não geram direito aos créditos, porém, a requerente argumenta
que tais itens são indispensáveis ao processo produtivo e, portanto, devem ser
considerados insumos.
2. Serviços utilizados como insumos: A fiscalização não considerou como insumos
diversos serviços, mas a requerente defende que tais serviços são essenciais e
diretamente relacionados ao processo produtivo, devendo ser reconhecidos como
insumos.
3. Energia Elétrica: A fiscalização excluiu encargos incidentes sobre as faturas de
energia elétrica, mas a requerente argumenta que tais encargos são essenciais
para o consumo de energia e devem ser considerados na apuração de créditos.
4. Despesas de fretes em operações de compra e venda: A fiscalização glosou os
créditos relacionados a despesas de fretes, mas a requerente argumenta que tais
despesas são indispensáveis ao processo produtivo e devem ser reconhecidas
como insumos.
5. Bens do ativo imobilizado: A fiscalização glosou os créditos relacionados a bens
do ativo imobilizado, mas a requerente argumenta que tais bens são passíveis de
crédito conforme legislação vigente.
6. Crédito Presumido – Suíno: A fiscalização discordou da base de cálculo do
crédito presumido, enquanto a requerente argumenta que tem direito ao crédito
presumido previsto em lei.
A requerente solicita que a Manifestação de Inconformidade seja acolhida para
reformar o Despacho Decisório em análise, revertendo as glosas efetuadas. Ao
longo da Manifestação de Inconformidade, são citadas decisões do CARF e
decisões judiciais para embasar as alegações.
A decisão recorrida julgou parcialmente procedente a manifestação de
inconformidade da recorrente, para garantir parte do direito ao crédito pleiteado.
Inconformada com a r. decisão acima mencionada a recorrente interpôs o recurso
voluntário onde reprisa os argumentos trazidos em manifestação de
inconformidade.
Eis o relatório
Naquela oportunidade o julgamento foi convertido em diligência, tendo sido
determinado o seguinte:
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Como relatado o presente processo trata de direito creditório pleiteado no Pedido
de Ressarcimento – PER no 23690.60014.230714.1.1.18-7080, referente a crédito
de PIS com incidência não-cumulativa no valor de R$ 1.008.928,80, para o 1o
trimestre de 2014.
Ainda conforme o relato, a análise foi iniciada em razão de uma liminar concedida
nos autos do Mandado de Segurança no 5012243-57.2015.4.04.7002/PR, que
abarca inumeros pedidos de ressarcimento semelhantes guardando diferenças no
que diz respeito ao período de apuração e valores.
Ressalta que no processo ainda há a indicação de outro processo judicial, além de
emissão de ordens bancárias, determinando o depósito de valores en favor da
recorrente Frimesa, relacionados aos créditos discutidos no presente processo.
Por derradeiro, temos ainda a indicação de novo procedimento judicial, agora de
n. 5008320-09.2018.4.04.7005, determinando a atualização monetária dos
créditos pela taxa SELIC, bem como a abstenção de compensação de ofício por
parte do Fisco Federal. (e-fls 1387).
Neste contexto, é altamente provável que haja uma sobreposição entre as bases
das ações judiciais instauradas pela contribuinte e os argumentos apresentados
no recurso. Seguindo o princípio de jurisdição unificada, consagrado no artigo 5o,
inciso XXXV, da Constituição Federal, é incumbência do Poder Judiciário emitir
uma decisão definitiva, inclusive em assuntos de natureza administrativa,
impedindo qualquer efeito decorrente de uma eventual decisão administrativa
divergente em mérito.
O alcance dessa sobreposição deve ser objetivamente definido, sendo
reconhecida somente quando o objeto do processo administrativo coincide
verdadeiramente com o da via judicial, com a exigência fundamental da tríplice
identidade entre as demandas - mesmas partes, causa de ação e pedido. Somente
quando não há uma identidade total, questões distintas podem ser analisadas
pelo julgador administrativo.
Portanto, não vejo viabilidade na continuação do julgamento no CARF, pois para
uma resolução adequada da controvérsia é necessário que sejam esclarecidos os
verdadeiros impactos do processo judicial sobre todos os créditos tributários
ainda em disputa neste caso.
Assim, proponho converter o julgamento em diligência para que a unidade local
possa especificar e quantificar, de maneira detalhada e objetiva, cada um dos
créditos em questão neste processo que possam estar relacionados com as ações
judiciais movidas pela contribuinte, além de fornecer uma cópia completa dos
processos judiciais mencionados neste voto.
Cumprida a diligência, com o relatório fiscal acostado às e-fls. 1397/1410, os autos
retornaram para julgamento.
Eis o relatório.
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VOTO
Conselheiro José Renato Pereira de Deus, Relator.
O recurso é tempestivo, atende aos demais requisites de admissibilidade, portanto
dele tomo conhecimento.
Como relatado o presente processo trata de direito creditório pleiteado no Pedido
de Ressarcimento – PER no 23690.60014.230714.1.1.18-7080, referente a crédito de PIS com
incidência não-cumulativa no valor de R$ 1.008.928,80, para o 1o trimestre de 2014.
Ainda de acordo com o relato acima, o presente processo retorna para julgamento
após a realização de diligência que teve por objeto a verificação de eventual conflito entre
processos judiciais, que poderiam afetar o crédito que ora se discute.
O retorno da diligência foi acompanhado de relatório fiscal, que trouxe a seguinte
conclusão:
30. De tais procedimentos, extraem-se as seguintes conclusões:
- além das ações judiciais consistentes nos mandados de segurança no 5000907-
85.2017.4.04.7002/PR, no 5008320-09.2018.4.04.7005/PR e no 5015158-
35.2022.4.04.7002/PR, não foram localizados outros processos judiciais relativos
aos pedidos de ressarcimento em discussão no CARF;
- na hipótese de haver deferimento, na apreciação dos recursos voluntários, de
saldos de créditos então controversos dos pedidos de ressarcimento relacionados
no Mandado de Segurança no 5008320-09.2018.4.04.7005/PR, entende-se como
cabível a atualização de tais saldos pela Taxa Selic a partir do 361o dia do
protocolo administrativo de cada pedido;
- todavia, há de se considerar que já houve o pagamento dos valores
correspondentes à correção monetária das parcelas previamente reconhecidas
pela unidade local;
- não foi identificada qualquer decisão judicial que pudesse interferir no mérito do
direito creditório discutido nos autos administrativos;
- há, tão somente, decisões que determinaram a análise dos pedidos de
ressarcimento e de seus recursos, bem como a atualização monetária dos créditos
reconhecidos;
- não foi identificada concomitância entre os objetos dos processos
administrativos e judiciais;
- entende-se como possível e recomendável o prosseguimento do julgamento dos
recursos no CARF.
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31. Encaminhem-se os autos à 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de
Julgamento do CARF, para prosseguimento dos julgamentos e demais
providências de sua alçada.
O cerne do litígio envolve o conceito de insumo para fins de apuração do crédito de
PIS/COFINS no regime não cumulativo previsto nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, sendo que tal
conceito já se encontra consolidado junto ao CARF/CSRF e foi pacificado pelo STJ (REsp n.
1.221.170/PR – Tema 779/780), julgado mediante a sistemática repetitiva. Além disso, destaca-se
a importância da Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, emitida pela Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional no final de setembro de 2018, a qual deve ser observada pela Administração
Pública, conforme o artigo 19 da Lei 10.522/2002.
Ressalta-se por oportuno que, editadas as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 que
instituíram o regime não cumulativo para o PIS e a Cofins, respectivamente, vigentes à época dos
fatos geradores dos PER em discussão, foram editadas outras normas que instituíram o crédito
presumido do PIS e da COFINS para a agroindústria, notadamente a lei no 10.925/2004.
Vale ressaltar que o contribuinte recorrente não trouxe aos autos alegações ou
provas, que pudessem infirmar as conclusões trazidas na decisão recorrida. Todos os argumentos
trazidos no recurso voluntário, são reprises da manifestação de inconformidade que tratou dos
tópicos de forma genérica, sem se ater a demonstrar de forma expressa, por exemplo, a utilização
de determinado serviço em seu processo produtivo que pudesse caracterizá-lo como insumo
indispensável para suas atividades.
Pois bem. Feitas estas considerações, passa-se à análise específica dos pontos
controvertidos suscitados pela Recorrente em seu recurso, todos relacionados aos itens glosados
pela fiscalização.
I – Bens utilizados como insumos
A decisão recorrida mantendo o indicado pela autoridade fiscal, acertadamente,
desconsiderou os créditos básicos relacionados à aquisição de insumos provenientes de
cooperativas associadas.
Já no que diz respeito aos insumos adquiridos de não associados, a decisão
recorrida, levando em consideração o conceito insumo trazidos pelo Superior Tribunal de Justiça
(STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, reverteu as glosas constantes da 2014 NBCC 2 -
Bens Utilizados como Insumo - X01 e X08 - Alíq Bás e Imp.xls pelo motivo “Produto não se
enquadra no conceito de insumo”.
A recorrente de forma genérica argumenta que os itens mencionados são insumos
essenciais ao processo produtivo, sendo indispensáveis para o adequado desenvolvimento de suas
atividades.
Pois bem. Quanto às aquisições feitas junto aos associados, a Instrução Normativa
SRF no 635, de 24 de março de 2006, dispôs que:
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Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta,
os créditos calculados em relação a:
I - bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os decorrentes de:
a) mercadorias em relação as quais as contribuições sejam exigidas da empresa
vendedora, na condição de substituta tributária;
b) álcool carburante;
c) gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas
correntes, gás liquefeito de petróleo (GLP), querosene de aviação e biodiesel;
d) produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de higiene pessoal
relacionados no art. 1o da Lei no 10.147, de 2000, e alterações posteriores;
e) máquinas e veículos relacionados no art. 1o da Lei no 10.485, de 2002;
f) autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei no 10.485, de 2002;
g) pneus novos e borracha e câmaras-de-ar das posições 40.11 e 40.13 da Tipi;
h) embalagens destinadas ao envasamento de água, refrigerante e cerveja; e i)
água, refrigerante e cerveja relacionados no art. 49 da Lei no 10.833, de 2003;
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;
III - despesas e custos incorridos no mês, relativos a:
a) energia elétrica consumida nos estabelecimentos da sociedade cooperativa;
b) aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da sociedade cooperativa;
c) contraprestações de operações de arrendamento mercantil, pagas ou
creditadas a pessoa jurídica, exceto quando esta for optante pelo Simples;
d) armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for
suportado pelo vendedor;
IV - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto na Lei
no 10.637, de 2002, e na Lei no 10.833, de 2003.
§1o Os créditos de que trata este artigo serão determinados mediante a aplicação
das alíquotas de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) para
a Contribuição para o PIS/Pasep e de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento)
para a Cofins sobre o valor das aquisições de bens e serviços e das despesas e
custos incorridos no mês.
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§2o O direito ao crédito de que trata este artigo aplica-se em relação às aquisições
de bens e serviços, aos custos e despesas incorridos a partir do mês em que se
iniciar o regime de não-cumulatividade das contribuições.
§3o Não gera direito a desconto de créditos o valor:
I - de mão-de-obra pago a pessoa física;
II - de aquisições de bens ou serviços não alcançadas pela incidência das
contribuições ou sujeitas à alíquota 0 (zero); e III - de aquisições de bens ou
serviços efetuadas com isenção, quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados
pela incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
A Instrução normativa RFB no 1.911/2019, manteve a vedação acima mencionada,
vejamos:
Art. 298. As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua
receita bruta, os créditos calculados em relação a:
I - bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os relacionados no
art. 170;
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, nos termos
do art. 172;
III - despesas e custos incorridos no mês, relativos a:
a) energia elétrica ou térmica consumida nos estabelecimentos da sociedade
cooperativa;
b) aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da sociedade cooperativa;
c) contraprestações de operações de arrendamento mercantil, pagas ou
creditadas a pessoa jurídica, exceto quando esta for optante pelo Simples
Nacional; e d) armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando
o ônus for suportado pelo vendedor; e IV - bens recebidos em devolução cuja
receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e
tributada no regime de apuração não cumulativa.
§ 1o Os créditos de que trata o caput serão apurados na forma e desde que
cumpridos os requisitos estabelecidos no Capítulo I do Título IV do Livro III da
Parte I.
Desta forma, considerando que as glosas mantidas dizem respeito às aquisições de
bens de associados/cooperados, as glosas devem ser mantidas.
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II – Serviços utilizados como insumos
No presente tópico a recorrente, novamente, de forma genérica argumenta que os
itens mencionados são serviços essenciais ao processo produtivo, sendo indispensáveis para o
adequado desenvolvimento de suas atividades.
Conforme se depreende da decisão recorrida, foram revertidas as glosas
relacionadas aos custos com a manutenção e conservação de máquinas e equipamentos
industriais e custos relacionados às atividades laboratoriais – por meio das quais se aferem
aspectos ligados tanto às matérias-primas adquiridas, quanto aos produtos fabricados (antes de
sua liberação para comercialização e consumo).
No mesmo sentido do tópico anterior, levando em consideração que não trouxe a
recorrente aos autos alegações ou provas, que pudessem infirmar as conclusões trazidas na
decisão recorrida, as demais glosas devem ser mantidas.
III – Energia
A decisão recorrida manteve a glosa realizada pela fiscalização que desconsiderou
os créditos relacionados a valores referentes a taxas, multas ou encargos que não se enquadram
como energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, como as taxas de
iluminação pública (COSIP) e os encargos de demanda (TUSD), além de créditos sobre faturas de
energia elétrica emitidas em nome de outras pessoas jurídicas.
A recorrente argumenta que a disponibilização de energia elétrica aos
consumidores só é possível mediante a contratação da sua disponibilidade, e que esses valores
são tributados pelo PIS e pela COFINS, como parte de um contrato de demanda firmado com a
Companhia de energia elétrica. Para ela, a exclusão desses créditos seria uma violação ao princípio
da não cumulatividade, dado que o serviço fornecido é essencial e constitui um insumo direto para
suas atividades.
Ao contrário da fiscalização, interpreto que, também em relação aos valores de
transmissão e distribuição da energia elétrica, devem ser reconhecidos os créditos.
Atento à redação do inciso III do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, segundo o qual
os créditos em questão são calculados em relação à "energia elétrica e energia térmica, inclusive
sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica", e levando em conta
que não se trata de benefício fiscal, considero que todos os gastos com energia elétrica, seja a
adquirida de concessionárias ou a produzida por conta própria e, posteriormente, transmitida e
distribuída para consumo nos estabelecimentos da pessoa jurídica, dão direito a crédito.
Não há, no inciso III em comento, a limitação vista pela fiscalização. Penso que, se o
legislador quisesse limitar o crédito apenas à energia elétrica adquirida de concessionária (sem
abranger a gerada em unidade própria), deveria deixar expressa tal limitação. Ou, então, diria que,
na hipótese de produção própria de energia elétrica, os créditos não seriam admitidos, em vez de
adotar a redação mais abrangente do inciso III ("energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a
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forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica"). Contudo, o certo é que
não há, na legislação que rege a não-cumulatividade do PIS e Cofins, qualquer vedação para que,
em vez da aquisição direta de energia elétrica, o contribuinte prefira contratar a transmissão e
distribuição, que certamente serão mais baratas.
Para a consecução de seus objetivos sociais, as empresas de grande porte, como é o
caso da recorrente, necessitam de elevado e ininterrupto fornecimento de energia elétrica. Por
essa razão, mantêm com as concessionárias de energia elétrica contratos de fornecimento de
energia e reserva de potência, genericamente conhecidos como Contrato de Reserva de Demanda,
que têm por objetivo garantir a disponibilização de potência (kW) suficiente para que os sistemas
não sofram colapso e, concomitantemente, recompensam a concessionária pela disponibilidade
dessa determinada potência ao consumidor.
A demanda contratada é definida pela Resolução Normativa ANEEL no 414, de 9 de
setembro de 2010, nos seguintes termos:
Art. 2o Para os fins e efeitos desta Resolução, são adotadas as seguintes
definições:
(...)XXI – demanda contratada: demanda de potência ativa a ser obrigatória e
continuamente disponibilizada pela distribuidora, no ponto de entrega, conforme
valor e período de vigência fixados em contrato, e que deve ser integralmente
paga, seja ou não utilizada durante o período de faturamento, expressa em
quilowatts (kW);
A reserva objeto dos contratos é de potência (kW), que é utilizada apenas para o
consumo de energia. Efetivamente, a reserva não corresponde à própria energia a ser consumida.
De acordo com a Nota Técnica da Superintendência de Fiscalização Econômica e
Financeira da Agência Nacional de Energia Elétrica (ANEEL) no 554, de 05.12.2006, o Encargo de
Uso de Rede Elétrica – Sistemas de Transmissão, assim como o Encargo de Uso de Rede Elétrica –
Sistemas de Distribuição, são encargos pagos pelos usuários dos sistemas de transmissão e
distribuição, com base na Tarifa de Uso dos Sistemas de Transmissão (TUST) e na Tarifa de Uso dos
Sistemas de Distribuição (TUSD), respectivamente, em função da obrigatória formalização do
Contrato de Uso do Sistema de Transmissão/Distribuição (CUST/CUSD), nos termos do art. 9o da
Lei no 9.648, de 27.05.1998.
Nesse sentido, uma vez que a contratação da demanda de potência e do uso dos
sistemas de transmissão e distribuição de energia é necessária e, nos termos da legislação setorial,
obrigatória, as despesas realizadas a título de Encargo de Uso da Rede Elétrica – Sistemas de
Transmissão e/ou Encargo de Uso de Rede Elétrica – Sistemas de Distribuição não podem ser
dissociadas da energia propriamente dita, consumida na produção da empresa.
Portanto, independentemente de as despesas efetuadas com a contratação da
demanda de potência e com a transmissão de energia elétrica serem relativas à energia produzida
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pelo contribuinte ou à energia adquirida de terceiros, elas são passíveis de creditamento, podendo
ser descontadas da contribuição para o PIS ou da Cofins não-cumulativa apurada.
Assim deve ser revertida a glosa para permitir o creditamento dos custos com
demanda contratada de energia elétrica e encargos de conexão.
IV – Crédito presumido suíno
De acordo com o Parecer Fiscal, para mercadorias cujo processo industrial utiliza
insumos classificados na posição 01.03, mencionada no caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004,
mas que não constam no caput do art. 55 da Lei no 12.350, de 2010, o montante do crédito
presumido foi calculado aplicando-se 35% das alíquotas previstas no art. 2o da Lei no 10.637, de
2002, e no art. 2o da Lei no 10.833, de 2003, conforme o inciso III do § 3o do art. 8o da Lei no
10.925, de 2004.
A recorrente, por sua vez, alega ter direito ao crédito presumido de 60%, conforme
o previsto no § 3o, inciso I, do art. 8o da Lei no 10.925/2004, argumento reforçado pela Lei no
12.865/2013, que incluiu o § 10o para esclarecer que esse percentual de 60% se aplica a todos os
insumos utilizados na industrialização dos produtos mencionados no caput do art. 8o, inclusive
aqueles que originaram os créditos apropriados.
Agora, vejamos o que estabelece o art. 8o da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos
vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04,
03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12
a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00,
1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10
e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal,
poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada
período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens
referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro
de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou
recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e
18.01, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);(Redação dada pela
Lei no 12.865, de 2013).
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e III - pessoa jurídica que exerça
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atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária.(Redação dada
pela Lei no 11.051, de 2004).
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no
§ 4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29
de dezembro de 2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a:
I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e no art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2, 3, 4, exceto leite
in natura, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações
de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18;(Redação dada pela Lei
no 13.137, de 2015)II -(Revogado pela Lei no 12.865, de 2013)III - 35% (trinta e
cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais
produtos.(Incluído pela Lei no 11.488, de 2007)IV - 50% (cinquenta por cento)
daquela prevista no caput do art. 2oda Lei no10.637, de 30 de dezembro de 2002,
e no caput do art. 2oda Lei no10.833, de 29 de dezembro de 2003, para o leite in
natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, regularmente
habilitada, provisória ou definitivamente, perante o Poder Executivo na forma do
art. 9o-A; (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)(Vigência)V - 20% (vinte por cento)
daquela prevista no caput do art. 2oda Lei no10.637, de 30 de dezembro de 2002,
e no caput do art. 2oda Lei no10.833, de 29 de dezembro de 2003, para o leite in
natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, não habilitada
perante o Poder Executivo na forma do art. 9o-A.(Incluído pela Lei no 13.137, de
2015)(Vigência)§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III
do § 1odeste artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às
pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo.
§ 5oRelativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1odeste
artigo, o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por
espécie de bem, pela Secretaria da Receita Federal.
§ 6o (Revogado pela Lei no 12.599, de 2012).
§ 7o (Revogado pela Lei no 12.599, de 2012).
§ 8o (Vide Medida Provisória no 552, de 2011)(Vide Decreto Legislativo no 247, de
2012)
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§ 9o (Vide Medida Provisória no 556, de 2011)(Produção de efeito)Sem eficácia
§ 10. Para efeito de interpretação do inciso I do § 3o, o direito ao crédito na
alíquota de 60% (sessenta por cento) abrange todos os insumos utilizados nos
produtos ali referidos. (Incluído pela Lei no 12.865, de 2013)
A análise dos dispositivos em questão demonstra que a legislação permite que
pessoas jurídicas, incluindo cooperativas, que produzem mercadorias de origem animal ou
vegetal, classificadas nos capítulos e códigos da NCM mencionados no caput do art. 8o da Lei no
10.925, possam deduzir crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
O § 3o do mesmo artigo determina que o montante do crédito presumido deve ser
calculado sobre o valor das aquisições, aplicando-se as seguintes alíquotas:
- Inciso I: 60% da alíquota prevista no caput do art. 2o da Lei no 10.637/2002 e no
caput do art. 2o da Lei no 10.833/2003, para produtos de origem animal classificados nos Capítulos
2, 3, 4 (exceto leite in natura), 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, bem como para misturas
ou preparações de gorduras ou óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18.
- Inciso III: 35% da alíquota mencionada no caput do art. 2o da Lei no 10.637/2002 e
no caput do art. 2o da Lei no 10.833/2003, aplicável aos demais produtos.
Até o advento da Lei no 12.865/2013, a definição do percentual aplicável sobre o
valor dos insumos adquiridos, para cálculo do Crédito Presumido da Atividade Agroindustrial, era
um tema bastante controverso. O montante do crédito, de acordo com o texto legal, deve ser
obtido aplicando-se percentuais variáveis sobre as alíquotas básicas do PIS e da Cofins, incidentes
sobre o valor dos insumos adquiridos.
O problema surgia ao determinar que o percentual varia em função dos produtos
descritos nos incisos da lei, sem deixar claro se esses produtos referem-se às matérias-primas
adquiridas para a produção do produto final ou ao próprio produto final. Se a norma especifica
que o crédito deve ser calculado aplicando-se alíquotas variáveis sobre o valor do produto
adquirido, é razoável entender que o "produto" mencionado se refere ao insumo adquirido e não
ao produto final agroindustrial descrito no caput do artigo.
Contudo, o artigo 33 da Lei no 12.865/13 veio esclarecer, de forma interpretativa,
qual percentual deve ser aplicado na aquisição de quaisquer insumos utilizados na fabricação de
produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06,
1516.10, bem como nas misturas ou preparações de gorduras ou óleos animais dos códigos 15.17
e 15.18.
O artigo 33 da Lei no 12.865/13 altera o art. 8o da Lei no 10.925, de 23 de julho de
2004, nos seguintes termos:
“Art. 8o ........................................................................ (...)
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§ 10. Para efeito de interpretação do inciso I do § 3o , o direito ao crédito na
alíquota de 60% (sessenta por cento) abrange todos os insumos utilizados nos
produtos ali referidos.” (NR)
Nesse contexto, importante ainda trazer o excerto da Súmula CARF no 157, lavrada
nos seguintes termos:
O percentual da alíquota do crédito presumido das agroindústrias de produtos de
origem animal ou vegetal, previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004, será
determinado com base na natureza da mercadoria produzida ou comercializada
pela referida agroindústria, e não em função da origem do insumo que aplicou
para obtê-lo.
Com essas razões voto por dar provimento ao Recurso Voluntário do Contribuinte
no que concerne ao percentual aplicado no cálculo do crédito presumido da atividade
agroindustrial.
V – Despesas com fretes em operações de compra e venda e bens do ativo
imobilizado
Para a recorrente, as matérias objeto do presente tópico, não foram objeto de
análise por parte da decisão recorrida.
Entretanto, devemos relembrar que a recorrente não trouxe aos autos alegações ou
provas, que pudessem infirmar as conclusões trazidas na decisão recorrida. Todos os argumentos
trazidos no recurso voluntário, são reprises da manifestação de inconformidade que tratou dos
tópicos de forma genérica, sem se ater a demonstrar de forma expressa, por exemplo, a utilização
de determinado serviço em seu processo produtivo que pudesse caracterizá-lo como insumo
indispensável para suas atividades.
Mesmo que de forma reduzida, o acórdão da DRJ tratou dos temas, observe-se:
Quanto ao item “g” (Despesa de Frete em operações de compra e venda), em que
pese a fiscalização efetuar glosas de despesas específicas, a Manifestante traz um
inconformismo genérico no sentido de que “tais despesas são indispensáveis ao
processo produtivo, ou seja, são necessárias para as atividades da ora requerente
e, desta forma, se enquadram no conceito de insumo”.
No item “h” – Bens do Ativo Imobilizado, a interessada novamente traz
inconformismo geral no qual defende que as leis autorizam a tomada de créditos
sendo indevida as glosas pelos motivos apontados pela fiscalização.
Conforme se observa, não há qualquer indicação por parte da recorrente, de forma
expressa e pormenorizada, de como seriam essenciais ou relevantes tais itens, para o
desenvolvimento de suas atividades.
Vale ressalta que aqui estamos diante de créditos requeridos pela contribuinte e,
por tais razoes, devem ser devidamente individualizados e indicada a sua aplicação ao processo
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produtivo, sendo certo que devem ser acompanhados de provas que evidenciem o afirmado pela
recorrente.
Com relação à prova dos fatos e ao ônus da prova, os artigos 36 da Lei no 9.784/99
e 373, inciso I, do Código de Processo Civil estabelecem que cabe à Recorrente, como autora do
processo administrativo, o ônus de demonstrar o direito que está pleiteando.
Art. 36 da Lei no 9.784/99.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever
atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei.
Art. 373 do Código de Processo Civil.
O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
É relevante destacar a lição do professor Hugo de Brito Machado sobre a divisão do
ônus da prova:
No processo tributário fiscal para apuração e exigência do crédito tributário, ou
procedimento administrativo de lançamento tributário, autor é o Fisco. A ele,
portanto, incumbe o ônus de provar a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária que serve de suporte à exigência do crédito que está a constituir. Na
linguagem do Código de Processo Civil, ao autor incumbe o ônus do fato
constitutivo de seu direito (Código de Processo Civil, art.333, I). Se o contribuinte,
ao impugnar a exigência, em vez de negar o fato gerador do tributo, alega ser
imune, ou isento, ou haver sido, no todo ou em parte, desconstituída a situação
de fato geradora da obrigação tributária, ou ainda, já haver pago o tributo, é seu
ônus de provar o que alegou. A imunidade, como isenção, impedem o nascimento
da obrigação tributária. São, na linguagem do Código de Processo Civil, fatos
impeditivos do direito do Fisco. A desconstituição, parcial ou total, do fato
gerador do tributo, é fato modificativo ou extintivo, e o pagamento é fato
extintivo do direito do Fisco. Deve ser comprovado, portanto, pelo contribuinte,
que assume no processo administrativo de determinação e exigência do tributo
posição equivalente a do réu no processo civil”.
Pela ausência de apresentação de qualquer elemento que poderia modificar ou
extinguir a decisão de primeira instância, a mesma deve ser mantida pelos seus próprios
fundamentos.
VI – Conclusão
Por todo o acima exposto, voto em dar parcial provimento ao recurso voluntário
para determinar a aplicação do percentual de 60% no cálculo do crédito presumido de atividade
agroindustrial e para reverter a glosa sobre créditos apurados sobre a TUSD.
Eis o meu voto.
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