Tribunal: CARF
Processo: 10183.720100/2008-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-04-11
Data de publicação: 2024-05-22

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2008
COFINS. DESPESAS DE EXPORTAÇÃO.
Apenas dão direito à credito das contribuições não cumulativas as despesas de exportação que comprovadamente constituam insumos essenciais, relevantes ou pertinentes à atividade produtiva do contribuinte ou que configurem atividades vinculadas ao frete ou armazenagem na operação de venda.
COFINS. AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO ONERADOS. FRETES. DIREITO A CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
O frete pago para o transporte de insumos não onerados pela COFINS é uma operação autônoma em relação à aquisição destes insumos. Isto porque, são regimes distintos dos insumos não onerados. Portanto, os fretes para transporte de insumos que não sofrem a tributação da Cofins geram direito ao crédito da não-cumulatividade.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10183.720100/2008-74
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-015.080 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
11 de abril de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL E FRS S/A AGRO AVÍCOLA INDUSTRIAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL E FRS S/A AGRO AVÍCOLA INDUSTRIAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2008
COFINS. DESPESAS DE EXPORTAÇÃO.
Apenas dão direito à credito das contribuições não cumulativas as despesas de
exportação que comprovadamente constituam insumos essenciais, relevantes
ou pertinentes à atividade produtiva do contribuinte ou que configurem
atividades vinculadas ao frete ou armazenagem na operação de venda.
COFINS. AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO ONERADOS. FRETES.
DIREITO A CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
O frete pago para o transporte de insumos não onerados pela COFINS é uma
operação autônoma em relação à aquisição destes insumos. Isto porque, são
regimes distintos dos insumos não onerados. Portanto, os fretes para transporte
de insumos que não sofrem a tributação da Cofins geram direito ao crédito da
não-cumulatividade.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer de
ambos os recursos, e, no mérito, por unanimidade de votos, em dar-lhes provimento.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Tatiana Josefovicz Belisário - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gilson
Macedo Rosenburg Filho, Tatiana Josefovicz Belisário, Alexandre Freitas Costa, Liziane
Angelotti Meira (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10183.720100/2008-74
Fl. 635
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.080 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720100/2008-74

Relatório
Encontram-se para exame Recurso Especial da Fazenda Nacional e Recurso
Especial do Contribuinte, com admissibilidade pela Presidência desta Terceira Seção de
Julgamento nos seguintes termos:
Recurso Especial da Fazenda Nacional – Despacho em Agravo
ACOLHO o agravo e DOU seguimento ao recurso especial relativamente à matéria
“possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas
sobre o custo dos serviços portuários tomados no embarque de exportação”.

Recurso Especial do Contribuinte – Despacho
No recurso cuja admissibilidade ora se analisa (fls. 550 a 556), o recorrente suscita
divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária referente ao direito
à tomada de créditos das contribuições sociais sobre fretes para transporte de insumos
adquiridos a pessoas físicas; sujeitos à alíquota zero, ou; com suspensão das
contribuições sociais. Indica como paradigma o acórdãos n° 3402-003.520 e 9303-
007.604.
(...)
Em cumprimento ao disposto no art. 18, III, do Anexo II do RICARF, e com base nas
razões retro expostas, DOU SEGUIMENTO ao recurso especial interposto pelo sujeito
passivo.
Na origem, o feito abrangeu pedido de ressarcimento de crédito da Cofins não
cumulativa vinculado a operações de exportação, relativo ao ano calendário de 2008.
Recorreu-se do Acórdão no 3302.010.601, de 23 de março de 2021, assim
ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2008
INCIDÊNCIA
NÃO-CUMULATIVA.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
REsp
1.221.170/PR. NOTA SEI PGFN MF 63/2018
O conceito de insumos, no contexto das contribuições não-cumulativas, deve ser
interpretado à luz dos critérios da essencialidade e relevância do bem ou serviço,
aferidos em face da sua relação com o processo produtivo ou de prestação de serviços
realizados pelo sujeito passivo.
Tal entendimento restou consubstanciado pelo STJ, no REsp n.o 1.221.170/PR, julgado
sob o rito do art. sob o rito do art. 543-C do CPC/1973, sendo, assim, de aplicação
obrigatória pelos membros do CARF, em face do art. 62, §2o, do Anexo II do
Regimento Interno do CARF (RICARF).
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/2018, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não-cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de
que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente
Fl. 636
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.080 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720100/2008-74

empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO/DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO
CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO.
Em pedidos de restituição/ressarcimento e em declarações de compensação, é do
contribuinte o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a certeza e liquidez dos
créditos pretendidos. Não há como reconhecer crédito cuja certeza e liquidez não restou
comprovada no curso do processo administrativo.
DESPESAS
DE
FRETES.
AQUISIÇÕES
COM
FIM
ESPECIFICO
DE
EXPORTAÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito da
COFINS não cumulativa, calculado sobre os custos de aquisições de mercadorias
adquiridas com o fim específico de exportação, por parte da comercial exportadora,
assim como sobre os respectivos fretes e demais despesas não vinculadas às exportações
de produtos próprios.
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO
PAGAMENTO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE
CRÉDITO.
Em regra, não geram créditos no regime da não-cumulatividade da COFINS as
aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. As
aquisições de bens para revenda em operações que estão sujeitas à alíquota zero não
geram direito ao crédito da COFINS não-cumulativa, por força da vedação estabelecida
pelo art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003.
FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA
ZERO OU ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de fretes
utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao
PIS/COFINS.
VEÍCULOS UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE INSUMOS. ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
Os encargos de depreciação de veículos utilizados no transporte de insumos
geram créditos no âmbito das contribuições não-cumulativas.
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
SERVIÇOS
DE
MANUTENÇÃO.
POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
As despesas com serviços de manutenção em máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo podem gerar direito ao crédito de PIS/COFINS não-cumulativos.
DESPESAS
DE
EMBARQUE
PARA
EXPORTAÇÃO.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas com embarque, nas operações de exportação de produtos para o
exterior, constituem despesas na operação de venda e, portanto, dão direito ao
creditamento.
VENDAS COM SUSPENSÃO. CREDITAMENTO. VEDAÇÃO LEGAL EXPRESSA.
Fl. 637
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.080 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720100/2008-74

Por força do art. 8o, § 4o, inciso II, e do art. 15, § 4o, ambos da Lei no 10.925/2004, a
pessoa jurídica cerealista, aquela que exerça as atividades de transporte, resfriamento e
venda a granel de leite in natura, ou, ainda, aquela que exerça atividade agropecuária e a
cooperativa de produção agropecuária, de que tratam os incisos I a III do § 1o do
referido art. 8o, deverão estornar os créditos referentes à incidência não-cumulativa do
PIS/COFINS, quando decorrentes da aquisição dos insumos utilizados nos produtos
agropecuários vendidos com suspensão da exigência daquelas contribuições. Nesses
casos, a expressa vedação legal ao aproveitamento de créditos de PIS/COFINS continua
válida e vigente, não tendo sido afastada pelo art. 17 da Lei no 11.033/2004.
SALDO
CREDOR
TRIMESTRAL.
RESSARCIMENTO.
ATUALIZAÇÃO
MONETÁRIA. VEDAÇÃO. SÚMULA CARF no. 125.
Súmula CARF no 125: No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI,
da Lei no 10.833, de 2003.
(sem destaques no original)
O acórdão recorrido foi objeto de Embargos de Declaração opostos pelo
Contribuinte, não admitidos pelo presidente da turma a quo.
Do breve relato, observa-se que a discussão original envolveu a glosa de crédito
sobre diversos custos assumidos pelo Contribuinte, restando, para exame desta 3a Turma da
CSRF, apenas 2 (duas) teses jurídicas: (i) a possibilidade de tomada de créditos das contribuições
sociais não cumulativas sobre o custo dos serviços portuários tomados no embarque de
exportação e (ii) o direito à tomada de créditos das contribuições sociais sobre fretes para
transporte de insumos não tributados.

Voto
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, Relatora.
I.
Conhecimento
a. Recurso da PGFN - Serviços portuários tomados no embarque de
exportação
Conforme Despacho de Admissibilidade, o Recurso Especial é tempestivo.
Os dispositivos legais questionado consistem art. 3o, inciso II e IX da Lei no
10.833/03, seja no que tange à interpretação do conceito de “insumo” (enquadramento ou não de
determinados itens na concepção adotada), tendo sido a decisão recorrida proferida nos termos
da decisão proferida com efeitos vinculantes pelo Superior Tribunal de Justiça no Resp n.o
1.221.170 PR.
Inicialmente o Recurso Especial Fazendário fora inadmitido sob o argumento de
que a decisão recorrida concedeu o direito ao crédito sobre tais despesas com fundamento no
inciso IV do art. 3o das leis no 10.637/02 e 10.833/02, ao passo que os acórdãos paradigma
Fl. 638
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.080 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720100/2008-74

(9303-011.000 e 9303-010.724) teriam concedido os mesmos créditos com fundamento no inciso
II do mesmo dispositivo legal.
Em sede de Agravo tal equívoco foi solucionado, posto que “no voto vencedor do
acórdão recorrido as despesas em debate, inerentes à exportação, seriam passíveis de
creditamento tanto pelo inciso II quanto pelo inciso IX do art. 3o, pois representariam insumos
(da exportação, não do processo produtivo) e despesas de transporte e armazenagem”.
Também o acórdão paradigma 9303-011.000, em sua própria ementa, que as
despesas em debate “não dão direito a crédito por não caracterizarem insumo nem
frete/armazenamento na venda do produto”, assim como também no acórdão 9303-010.724
restou consignado no corpo do voto que “embora não tenha sido esse o fundamento da relatora
em seu voto, também não se tratam de despesas que possam ser caracterizados como serviços de
fretes e armazenagens na operação de venda, de que trata o inc. IX do art. 3o da Lei no
10.833/2003”.
Desse modo, o Recurso Especial da Fazenda Nacional deve ser admitido nos
termos do despacho em Agravo.

b. Recurso do Contribuinte – Frete nas operações de aquisição de
insumos não tributados
Conforme Despacho de Admissibilidade, o Recurso Especial é tempestivo.
O dispositivo legal questionado consiste art. 3o, inciso II da Lei no 10.833/03, no
que tange à interpretação do conceito de “insumo”, tendo sido a decisão recorrida proferida nos
termos da decisão proferida com efeitos vinculantes pelo Superior Tribunal de Justiça no Resp
n.o 1.221.170 PR.
Entendo que o despacho de admissibilidade examinou bem a questão
controvertida, circunscrita à possibilidade de apropriação de crédito sobre o custo do frete na
aquisição de insumo não tributado, pelo que o integro ao presente voto para admitir o Recurso
Especial do Contribuinte.

II.
Mérito
a. Recurso da PGFN - Serviços portuários tomados no embarque de
exportação
No presente feito, consta do relatório fiscal que foram glosadas as despesas com
Embarque que o Contribuinte não teria conseguido especificar, dentro da linha “Despesas de
Armazenagem e Fretes na Operação de Venda”, a que item se refeririam (recepção,
armazenamento ou embarque). Confira-se:
92. A seguir serão efetuadas as considerações relacionadas aos créditos pleiteados pelo
contribuinte referentes a “Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda”.
Fl. 639
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.080 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720100/2008-74

93. O contribuinte apresentou planilhas com os itens por ele considerados como
insumos no ano 2008 (fls. 2814 a 2819 e 2870 a 2991).
94. O contribuinte informou no Demonstrativo apresentado valores referentes a
“RECEP./ ARMAZ. E EMBARQUE” (fl. 3.298).
(...)
98. Conforme a Legislação acima citada, não há previsão legal para a apuração de
créditos referentes a despesas com “Embarque”.
99. Não é permitido que a autoridade administrativa amplie o direito a crédito para
outras hipóteses não previstas na Legislação.
100. Diante do exposto, os valores informados pelo contribuinte que não especifiquem a
que item o crédito se refere (recepção, armazenamento ou embarque), serão objetos
de glosa (fls. 3.299 a 3.301).
101. Seguem abaixo tabelas mensais com os valores referentes a “Despesas de
Armazenagem e Fretes na Operação de Venda” que foram aceitos após o processo
de análise dos créditos pleiteados pelo contribuinte (DACON) no período de janeiro a
setembro. Lembrando que o valor do crédito aceito está limitado ao crédito pedido na
DACON.
Tanto na Manifestação de Inconformidade como em Recurso Voluntário, tais
despesas foram tratadas de forma genérica. Ou seja, em nenhum momento é especificado
exatamente quais as despesas de embarque estão sendo debatidas.
Portanto, o que se tem, no voto condutor do acórdão recorrido, é o entendimento
de que toda e qualquer despesa vinculada à exportação, para uma empresa comercial
exportadora, poderá ser enquadrada como crédito, seja como insumo (art. 3o, II), seja como
armazenagem ou frete (art. 3o, IX):
Com razão a Recorrente, tendo em vista que tem como uma das suas principais receitas,
as vendas de produtos destinados ao mercado externo, sendo a contratação desses
serviços, necessários e imprescindíveis para a efetivação de suas operações, sem o que,
não haveria a possibilidade de serem realizadas, devendo, portanto, estes serviços serem
considerados passíveis de credito das contribuições aqui discutidas, tomando como
premissa a essencialidade do serviço à atividade exercida.
A meu ver, tais despesas na operação de exportação não podem ser dissociadas das
despesas de armazenagem e frete comercial, pois seria ilógico assumir que somente uma
parte do dispêndio incorrido no processo de deslocamento da mercadoria exportada até
o porto, possa ser deduzida da base de cálculo das contribuições.
Ademais, seja pelo art. 3.o, inciso II, seja pelo seu inciso IX da Lei no 10.833/2003, tanto
por configurar “serviços utilizado como insumos” como configurar “armazenagem de
mercadoria e frete na operação de venda” (pagos à PJ brasileira ainda que sejam meros
agentes marítimos), cuja semântica abrange a movimentação das cargas na operação de
venda, o dispêndio com embarque gera direito ao crédito, pois são também relevantes e
essenciais a atividade desenvolvida pela empresa.
Embora sejam mencionadas, ao longo do voto, exemplos de despesas incorridas
na exportação, não restou claro, no acórdão recorrido, quais despesas, exatamente, compuseram
o grupo “Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda”, tendo sido, à luz da
fiscalização, glosadas aquelas despesas “que não especifiquem a que item o crédito se refere
Fl. 640
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-015.080 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720100/2008-74

(recepção, armazenamento ou embarque)”, que passaram a ser chamadas, pela Contribuinte, de
forma genérica, de “despesas de embarque”.
Nos termos dos acórdãos apontados como paradigma, as despesas neles
especificadas foram glosadas seja porque, se analisados na condição de insumos, foram
incorridas após a encerramento do processo produtivo, seja porque se referem a serviços
administrativos que não se enquadrariam como frete ou armazenagem.
Todavia, não vejo como coadunar, in totum, com nenhum dos entendimentos
expostos: não há como generalizar o direito ao crédito sobre toda ou qualquer “despesa de
embarque”, assim como não há como afirmar que toda despesa incorrida com o embarque da
mercadoria não possa, em nenhuma hipótese, ser enquadrada como frete, armazenagem ou
mesmo insumo, a depender a atividade exercida pelo Contribuinte.
Desse modo, entendo que devo tomar como linha de corte aquilo que restou
consignado no Relatório Fiscal e não restou impugnado de forma específica pela Contribuinte:
100. Diante do exposto, os valores informados pelo contribuinte que não especifiquem a
que item o crédito se refere (recepção, armazenamento ou embarque), serão objetos
de glosa (fls. 3.299 a 3.301).
Assim tendo por pressuposto fático de que as despesas glosadas são apenas
aquelas que foram especificamente vinculadas a operações de recepção, armazenamento ou
embarque, entendo deva ser mantido o lançamento face à correta aplicação do art. 3o, IX da Lei no
10.833/03, devendo ser dado provimento ao Recurso Especial Fazendário.

b. Recurso do Contribuinte – Frete nas operações de aquisição de
insumos não tributados
Entendo que a tese acolhida pelo voto recorrido se encontra hoje superada no
âmbito desta CSRF. Nos termos da legislação aplicável (art. 3o, §2o, II da Lei no 10.833/03), a
restrição ao crédito é restrita ao insumo não tributado ou sujeito à alíquota zero, não alcançando os
respectivos serviços de frete tributado.
Nesse sentido, recente precedente unânime deste Colegiado, com composição similar
à presente, de relatoria da Conselheira Presidente Liziane Angelotti Meira:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
FRETES, TRIBUTADOS, NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À
ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os gastos com fretes pagos a pessoa jurídica na aquisição de bens que se enquadram no
conceito de insumo compõem o seu custo e, considerando que, sem o transporte, o
insumo não chega ao produtor, este serviço, mesmo que anterior ao processo produtivo,
é a ele essencial, pelo que há o direito ao crédito integral sobre o seu valor, ainda que o
insumo seja desonerado das contribuições.
(Acórdão no 9303-014.371, sessão de 19/09/2023)
Fl. 641
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-015.080 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720100/2008-74

Com o mesmo entendimento, cito também acórdão de relatoria do Conselheiro
Gilson Macedo Rosenburg Filho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2007
COFINS. AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO ONERADOS. FRETES. DIREITO A
CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
O frete pago para o transporte de insumos não onerados pelo PIS e pela COFINS é uma
operação autônoma em relação à aquisição destes insumos. Isto porque, são regimes
distintos dos insumos não onerados. Portanto, os fretes para transporte de insumos que
não sofrem a tributação do PIS e da Cofins geram direito ao crédito d não-
cumulatividade.
(Acórdão no 9303-014.348, sessão de 17/08/2023)
Em ambos os julgados, assentou-se a tese de que a remuneração pelo serviço de
frete é autônoma em relação à remuneração pela aquisição de insumo, no sentido de que,
havendo tributação sobre aquela parcela, não se pode negar o direito ao crédito correspondente
ao adquirente do serviço.
Pelo exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial do contribuinte.

III.
Dispositivo
Diante das razões expostos, voto por conhecer e dar provimento a ambos os
Recursos especiais interpostos (Fazenda Nacional e Contribuinte).
(documento assinado digitalmente)
Tatiana Josefovicz Belisário

Fl. 642
DF CARF MF
Original