Tribunal: CARF
Processo: 19515.721343/2017-96
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-05-09
Data de publicação: 2024-06-03

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2013, 2014, 2015
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
ROYALTIES. DEDUTIBILIDADE. PAGAMENTO A CONTROLADORA INDIRETA. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto. O acórdão recorrido analisou a dedutibilidade de pagamento de royalties a pessoa jurídica no exterior do mesmo grupo econômico, cujo vínculo societário não foi demonstrado na acusação fiscal, enquanto o acórdão paradigma teve em conta pagamentos dessa natureza a pessoa jurídica no exterior controladora indireta da autuada.

Inteiro teor:
CSRF-T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.721343/2017-96
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-006.968 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
9 de maio de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
COLUMBIA TRISTAR FILMES DO BRASIL LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2013, 2014, 2015
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
ROYALTIES. DEDUTIBILIDADE. PAGAMENTO A CONTROLADORA
INDIRETA. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO
CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão
apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto
fático distinto. O acórdão recorrido analisou a dedutibilidade de pagamento de
royalties a pessoa jurídica no exterior do mesmo grupo econômico, cujo
vínculo societário não foi demonstrado na acusação fiscal, enquanto o acórdão
paradigma teve em conta pagamentos dessa natureza a pessoa jurídica no
exterior controladora indireta da autuada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial. Votou pelas conclusões o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa - Relatora.

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo
dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Luiz Tadeu Matosinho Machado
(Presidente em exercício). Ausentes os conselheiros Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil
de Oliveira Pinto.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.721343/2017-96
Fl. 441
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão no 1301-006.179, na sessão de 17
de novembro de 2022, nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao
recurso de ofício. Quanto ao recurso voluntário, por maioria de votos dar provimento ao
recurso, vencidos os conselheiros Lizandro Rodrigues de Souza e Rafael Taranto
Malheiros. Julgamento iniciado em novembro/2021 e concluído em novembro/2022.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2013, 2014, 2015
ROYALTIES.
PAGAMENTOS
A
SÓCIOS.
INDEDUTIBILIDADE.
INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. IMPOSSIBILIDADE.
A não dedutibilidade dos royalties pagos a sócios, pessoa física ou jurídica, deve ser
interpretada de forma estrita, não comportando ampliação para colher na regra restritiva
qualquer pessoa que integre o mesmo grupo econômica ou esteja, de alguma forma,
vinculada à pessoa jurídica que realiza o pagamento.
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
ROYALTIES. DEDUTIBILIDADE. PAGAMENTO A SÓCIO PESSOA JURÍDICA
Não se aplica à CSLL a indedutibilidade do pagamento de royalties a sócio, prevista no
art. 353, I, do RIR/99. Inteligência da Solução de Consulta COSIT no 310/2017.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro apurados
nos anos-calendário 2013 a 2015, a partir da constatação de dedução indevida de pagamentos
que corresponderiam a royalties e teriam sido efetuados a sócios da Contribuinte. A autoridade
julgadora de 1a instância cancelou a exigência de CSLL e submeteu esta exoneração a reexame
necessário (e-fls. 319/332). O Colegiado a quo, por sua vez, negou provimento ao recurso de
ofício e deu provimento ao recurso voluntário (e-fls. 378/391).
Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 24/01/2023 (e-fl. 392) e em
17/02/2023 retornaram ao CARF veiculando o recurso especial de e-fls. 393/407 no qual a
Fazenda aponta divergência reconhecida no despacho de exame de admissibilidade de e-fls.
410/416, do qual se extrai:
Em 24/01/2023, o processo foi encaminhado à PGFN, para ciência do acórdão acima
referido. Nos termos do art. 23, §§ 8o e 9o, do Decreto no 70.235/72, a PGFN seria
considerada intimada ao término do prazo de trinta dias contados da data acima
mencionada, mas antes disso, em 17/02/2023, o referido órgão apresentou
tempestivamente o recurso especial cuja admissibilidade está sendo agora examinada.
A PGFN alega que houve divergência na interpretação da legislação tributária quanto ao
que se decidiu sobre a questão da dedutibilidade de royalties pagos a pessoa jurídica
vinculada.
Para a demonstração da alegada divergência, foram apresentados os seguintes
argumentos:
[...]
Vê-se que o paradigma apresentado, Acórdão no 1201-001.462, consta do sítio do
CARF, e que ele não foi reformado na matéria que poderia aproveitar à recorrente.
Além disso, essa decisão serve para demonstrar a alegada divergência jurisprudencial.
Fl. 442
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram
divergentes.
Tanto no recorrido quanto no paradigma, os julgadores se ocuparam em verificar
questão sobre a dedutibilidade de royalties pagos a empresa sem relação societária
direta, mas pertencente ao mesmo grupo econômico.
Enquanto o acórdão recorrido afastou a possibilidade de aplicação da hipótese de
indedutibilidade prevista no art. 353, I, do RIR/99, por entender inexistir a necessária
relação societária entre a contribuinte autuada e a destinatária dos royalties, o acórdão
paradigma aplicou a regra de indedutibilidade prevista no referido dispositivo, por ser a
destinatária dos royalties empresa do mesmo grupo econômico.
A divergência, portanto, está caracterizada.
A PGFN demonstra a divergência jurisprudencial, asseverando que o r. acórdão
recorrido não empreendeu a melhor análise da legislação pertinente, qual seja o art. 353, I, do
RIR/99, e apontando que:
O entendimento adotado pela Turma foi estampado na ementa: “A não
dedutibilidade dos royalties pagos a sócios, pessoa física ou jurídica, deve ser
interpretada de forma estrita, não comportando ampliação para colher na regra
restritiva qualquer pessoa que integre o mesmo grupo econômica ou esteja, de
alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o pagamento.”
Conforme excertos a seguir, corrobora-se que a Turma entendeu pela dedutibilidade dos
royalties pagos pela autuada à controladora, tendo em vista que essa não participava
do quadro societário da autuada, embora pertencesse ao mesmo grupo econômico:
“Voto vencedor
(...)
O presente Auto de Infração exige valores de IRPJ e CSLL, no ano-calendário
de 2013, 2014 e 2015, apontando uma única infração: dedução indevida de
royalties.
Em síntese, a infração está relacionada às deduções realizadas pela Recorrente
nas bases de cálculo do IRPJ e CSLL em decorrência de despesas com
royalties pagos à pessoa jurídica denominada Columbia Tristar Film
Distributors Inc., no contexto do contrato de distribuição de conteúdo
audiovisual, que remunera os direitos do autor detidos pela sociedade
estrangeira.
(...)
Conclusão da fiscalização é no sentido de que os pagamentos a título de
royalties foram feitos a sócios da contribuinte, os quais seriam vedados quanto
à dedução destes valores das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos
do art. 353, I, do RIR/99.
(...)
Mérito
De início, há de se consignar que não há discussão sobre a natureza jurídica
dos pagamentos realizados a empresa no exterior, de forma que os valores
remetidos devem ser tratados para fins tributários como royalties.
Segundo a fiscalização (TVF de fls. 221/240), os royalties foram pagos à pessoa
jurídica denominada Columbia Tristar Film Distributors Inc., e compulsando os
demais documentos carreados aos autos, especialmente o contrato social da
autuada (e-fls. 05/29), observo que a empresa que firmou o Contrato de
Distribuição (e-fls. 30) com a autuada não é sócia dela.
Ora, se esta empresa não participa do contrato social, me parece que no
entender da autoridade lançadora o termo sócio, contido na Lei, como visto,
Fl. 443
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

deve ser interpretado de forma mais ampla, compreendendo pessoa física ou
jurídica pertencente ao mesmo grupo societário, e não com o alcance mais
restrito, pelo qual o sócio seria apenas aquele que participa do contrato social.
Porém, tal interpretação fiscal sucumbiu com o advento da Solução de
Consulta COSIT no 182/2019. Neste ato, a Administração reconheceu que o
sentido da expressão sócio deveria permanecer contido em limites mais
estreitos, abrangendo apenas as pessoas que tivessem participação direta no
capital social.
(...)
Em suma, a não dedutibilidade dos royalties pagos a sócio, pessoa física ou
jurídica, deve ser interpretada de forma estrita, não comportando ampliação
para colher na regra restritiva qualquer pessoa que integre o mesmo grupo
econômico ou esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza
o pagamento.
(...)
Assim, ainda que todas as empresas tenham denominação similar e possam
pertencer ao mesmo grupo, isso não significa que os royalties foram remetidos
a sócias diretas da Recorrente.
Não havendo vínculo societário direto entre a Recorrente e a licenciadora
(Sony Corporation of America) e nem entre a recebedora das remessas
nomeada por esta última (Columbia Tristar Film Distributors International
Corporation), evidencia-se que as únicas sócias diretas da Recorrente são
empresas estrangeiras autorizadas a funcionar no Brasil (Sony Pictures
Releasing of Brasil Inc. e Buena Vista International Inc). Logo, aplicável ao
caso a orientação da SC Cosit no 182/2019, antes mencionada.
Nestes termos, deve ser restabelecida a dedução dos valores pagos a título de
royalties.” (grifos nossos)
Ao analisar fatos similares, a Primeira Turma da Segunda Câmara da Primeira
Seção decidiu que, à luz do art. 353, I, são indedutíveis na apuração do IRPJ as
despesas com royalties pagos a pessoa jurídica pertencente ao mesmo grupo
econômico. Posicionando-se pela necessidade de uma interpretação teleológica da
norma contida no art. 353, I, do RIR. Confira a ementa do acórdão paradigma no
1201-001.462, Sessão de 09.08.2016, cujo entendimento foi mantido pela Eg. CSRF
(acórdão no 9101-003.062) no ponto em discussão:
Processo no 16539.720014/201419
Recurso no Voluntário
Acórdão no 1201001.462 – 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 09 de agosto de 2016
Matéria Auto de Infração
Recorrente IBM BRASILINDUSTRIA MAQUINAS E SERVICOS LTDA.
Recorrida FAZENDA NACIONAL
MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA.
A mudança de critério jurídico vedada pelo artigo 146 do Código Tributário
Nacional pressupõe a existência de dois ou mais lançamentos fundados em
premissas distintas. A inexistência de lançamento anterior não gera conflito
positivo e em nada ofende o dispositivo legal, sendo de rigor a autuação sempre
que presentes os requisitos vinculantes do artigo 142 do mesmo diploma legal.
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA E CSLL.
REMUNERAÇÃO À CONTROLADORA INDIRETA NO EXTERIOR PELO
Fl. 444
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

LICENCIAMENTO
DE
DIREITOS
SOBRE
PROGRAMAS
DE
COMPUTADOR. INDEDUTIBILIDADE.
As remunerações pagas pela controlada à sua controladora no exterior, pelo
licenciamento de direitos sobre programas de computador, ainda que de forma
indireta, constituem royalties e são indedutíveis para efeito do Imposto de
Renda e da CSLL.
PAGAMENTO DE ROYALTIES A SÓCIOS. INDEDUTIBILIDADE.
Não são dedutíveis os royalties pagos a quaisquer sócios, pessoas físicas ou
jurídicas, ou ainda a dirigentes de empresas e a seus parentes ou dependentes.
MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA.
A multa de ofício integra a obrigação tributária principal e, por conseguinte, o
crédito tributário, sendo legítima a incidência de juros de mora.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em NEGAR
provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os Conselheiros Luis Fabiano,
José Roberto e Ronaldo Apelbaum, que lhe davam provimento.
Não obstante a clareza da divergência de entendimentos pela simples leitura da ementa,
transcrevem-se excertos do voto condutor, a fim de afastar qualquer dúvida quanto à
identidade ou semelhança fática entre os casos confrontados e, ainda, em relação à
divergência de interpretação/aplicação da legislação tributária:
“Relatório:
(...)
4.1. Não adição de despesas indedutíveis ao Lucro Real e à Base de Cálculo da
CSLL.
4.1.1. IRPJ – Indedutibilidade de Royalties pagos a acionistas ou pessoas
ligadas:
1) as despesas de licença de uso de software, configurando royalties de natureza
de direito autoral, encontram-se na regra geral e são indedutíveis quando pagas
a sócios, de acordo com art. 353, I, do RIR/99;
‘2) No caso em questão, as remessas decorrentes dos gastos com licença de uso
software foram pagas a International Business Machines Corporation (USA) e
não as sócias IBM Américas Holding LLC (USA-Delaware) e IBM World Trade
Asia Corporation (USA). Porém, essas duas últimas empresas pertencem a
primeira empresa citada e constituem o mesmo grupo econômico;
3) a IBM Brasil Indústria, Máquinas e Serviços Ltda. é uma subsidiária integral
da International Business Machines Corporation (USA), através de sua sócia
majoritária IBM Americas Holding LLC (USADelaware);
4) Esclarece-se ainda que todas as empresas do grupo IBM são subsidiárias
integrais controladas pela Internacional Business Machines Corporation
(IBM);’
(...)
Voto (...)
Em síntese, nenhum sócio ou dirigente, inclusive eventuais parentes e
dependentes, quando existirem, poderão receber royalties dedutíveis para fins de
IRPJ. O pagamento dos valores, por óbvio, decorre de liberalidade da empresa,
desde que observadas as limitações legais para a dedutibilidade.
(...)
Fl. 445
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Nota-se a perfeita identidade fática entre a decisão ao norte e a apreciada neste
voto, pois os dois litígios se referem à glosa de despesas em razão de valores
pagos a empresa no exterior.
(...)
Se a vedação expressamente alcança os parentes e dependentes dos sócios, que
seriam, no entendimento da lei, vetores oblíquos dos pagamentos, ou seja,
receptores de valores que beneficiariam, pela via indireta, os titulares da
empresa, qual seria a correta exegese em relação ao controlador indireto
sediado no exterior?
É inviável, ilógico e juridicamente incorreto afastar, a partir de tal premissa, o
alcance da norma no que diz respeito ao controlador da própria empresa.
O controlador, ainda que indireto, tem total interesse na atividade econômica e
nos resultados da controlada. E mais, detém poder para decidir sobre
pagamentos, contratos e demais compromissos jurídicos e financeiros, ao
contrário dos parentes e dependentes, que não possuem tal capacidade.
Ou seja, se a norma restringe, para fins tributários, o pagamento feito por mera
liberalidade sempre que os destinatários são parentes, qual seria a
interpretação na hipótese de o beneficiário ser o próprio controlador, vale dizer,
a matriz do grupo econômico?
Independente do arranjo societário (cuja atual dinâmica e internacionalização
não poderia ser prevista pelo legislador, em 1964!), a teleologia, o objetivo e a
razão de ser da norma não podem ser outros senão o de evitar a manipulação do
resultado, mediante pagamentos a sócios ou quaisquer beneficiários em favor
destes.
A norma busca vedar, em sentido amplo, a destinação irregular de royalties em
benefício dos sócios ou de pessoa que lhe faça as vezes, em prejuízo do Fisco ou
mesmo de outros sócios minoritários. Se isso vale, inclusive, quando o
beneficiário não compõe a estrutura da corporação nem detém poderes de
decisão (como no caso de parentes e dependentes), com mais força e razão o
comando se aplica ao controlador indireto, notadamente quando todos os
envolvidos são subsidiárias integrais deste.
Neste ponto, a questão me parece cristalina: não se trata de lacuna ou omissão
legal, mas sim de situação perfeitamente enquadrada na dicção e vontade do
legislador, que, por óbvio, não possui dons premonitórios capazes de conhecer,
muito antes da realidade fática, as inúmeras variantes que hoje existem nas
relações societárias internacionais.”
(g.n.)
Pela simples leitura verifica-se que o Acórdão no 1201-001.462 restabeleceu as
cobranças dos créditos tributários fundamentados na indedutibilidade das despesas com
pagamentos de royalties feitos à pessoa jurídica não sócia, que tinha vínculos
societários com a contribuinte.
Nesse julgado, a situação fática diz respeito a pagamento a terceiras pessoas jurídicas,
que são controladas subsidiárias da controladora do contribuinte. Essa situação fica
clara quando se observa no relatório e nas razões de decidir do voto acima transcritas.
A similitude é patente, em ambos os processos, foi apreciada questão relativa à glosa de
despesa correspondente a pagamentos classificados como royalties, com amparo no
art. 353, I, do RIR/99, remetidos a destinatária no exterior - não sócia, mas apenas
pertencente ao mesmo grupo econômico.
Perceba-se que a discussão é a mesma: responder se a vedação constante do artigo
353, I, do RIR/99 estende-se a empresas sem relação societária direta, mas
pertencentes a um mesmo grupo.
Fl. 446
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Contudo, e aqui surge a divergência, com fundamento nessa constatação, enquanto
o acórdão recorrido afasta a possibilidade de aplicação da hipótese de
indedutibilidade prevista no art. 353, I, por entender inexistir a necessária relação
societária entre a contribuinte e a destinatária dos royalties, o acórdão paradigma
expressamente invoca a indedutibilidade prevista no art. 353, I, porquanto
integrantes do mesmo grupo econômico.
Assim, clara a divergência de entendimentos aptos a embasar o presente recurso
especial.
Há, portanto, clara divergência interpretativa acerca do alcance e incidência do art. 353,
I, do RIR.
No mérito, defende a reforma da decisão que afastou a incidência do art. 353, I,
do RIR/99, assentada no fato de que a beneficiária dos rendimentos a título de royalties não é
sua sócia, mas apenas empresa integrante do grupo econômico, argumentando que:
A discussão cinge-se à glosa de pagamento de royalties, decorrente de contrato de
licenciamento de direitos sobre filmes cinematográficos, com base no art. 353, I, do
RIR/99, ao argumento de que a autuada e a licenciante, fazem parte do mesmo grupo
econômico.
A Fiscalização adicionou ao lucro real do Recorrente as quantias referentes aos valores
remetidos à matriz a título de royalties, fato incontroverso.
É que, nos casos em que a empresa que licencia o direito autoral e aquela que paga os
royalties figuram em um mesmo grupo societário, o CARF tem se manifestado pela
aplicação do disposto no art. 353, I, do RIR/99.
Com efeito, trata-se de uma interpretação finalística, e menos literal, dos termos do art.
353, I, verbis:
Art. 353. Não são dedutíveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único):
I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de
empresas, e a seus parentes ou dependentes;
Importante salientar que, todo e qualquer texto legal demanda interpretação para que
dele se extraia o sentido adequado à aplicação no caso concreto. Para tanto, é preciso
recorrer às regras da hermenêutica, bem definida por Tércio Sampaio Ferraz:
A determinação do sentido das normas, o correto entendimento do significado
dos seus textos e intenções, tendo em vista a decidibilidade de conflitos constitui
a tarefa da dogmática hermenêutica. Trata-se de uma finalidade prática, no que
se distingue de objetivos semelhantes das demais ciências humanas. Na verdade,
o proposito básico do jurista não é simplesmente compreender um texto, com
faz, por exemplo, o historiador ao estabelecer o sentido e o movimento no seu
contexto, mas também determinar-lhe a força e o alcance, pondo o texto
normativo em presença dos dados atuais de um problema. Ou seja, a intenção
do jurista não é apenas conhecer, mas conhecer tendo em vista as condições de
decidibilidade de conflitos com base na norma enquanto diretivo para
comportamento. 1
Segundo o doutrinador, três critérios básicos determinam os métodos de interpretação,
coerência, consenso e justiça. A coerência exige um sistema hierárquico de normas e
conteúdos normativos e se traduz no método lógico-sistemático. O consenso ou sentido
funcional busca respaldo social, corresponde aos métodos histórico e sociológico. Por
fim, a justiça diz respeito aos objetivos axiológicos do direito, que se relaciona com o
método teleológico-axiológico.
Esses critérios norteiam a atividade do intérprete, que deve buscar extrair dos textos
legais normas que permitam resolver as situações concretas que demandam a aplicação

1 FERRAZ, Tércio Sampaio Ferraz. Introdução ao estudo do direito: técnica, decisão, dominação. 4a ed. São Paulo:
Atlas, 2003, fl. 256.
Fl. 447
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

do direito, normas que devem guardar relação de coerência com o ordenamento e, ainda,
que estejam em consonância com os princípios que orientam de forma transversal o
ordenamento jus positivo.
No caso, a interpretação restritiva proposta pela Turma a qua retira parcela significativa
da eficácia da norma, pois, bastaria a interposição de empresa veículo, ou uma
reorganização entre as diversas empresas componentes de um mesmo grupo econômico,
ainda que todas sejam produtivas, para que o pagamento de royalties a sócios jamais se
aperfeiçoe.
Negar aplicação à norma porque formalmente a beneficiária não figura como sócia,
seria negar o mínimo essencial à preservação da eficácia do normativo em discussão,
que corresponde a vedar a dedutibilidade do pagamento royalties entre pessoas (físicas
ou jurídicas) relacionadas com a empresa que os paga.
A interpretação da norma, menos literal e mais teleológica, é no sentido de incluir no
termo “sócio” não apenas aquele que possui participação no capital social de uma
pessoa jurídica, mas também aquele que compõe o mesmo grupo societário da pessoa
jurídica que é titular da despesa.
Como acima mencionado, uma das finalidades do art. 353, I, do RIR/99 é evitar
situação em que as empresas optam por reduzir os lucros tributáveis no Brasil, mediante
transferência dos recursos ao exterior a título de pagamento de royalties. Para tanto, a lei
institui presunção iure et de iure de que as despesas geradas em operação de
licenciamento de direitos entre sócios não possuem legitimidade para fins de dedução
do IRPJ. Portanto, a finalidade da norma é atingir operações econômicas entre partes
ligadas, de modo a evitar que tais pessoas jurídicas, em decorrência da ligação
societária, resolvam alocar artificialmente lucros e despesas em diferentes jurisdições
fiscais, sem correspondência com o efetivo local da produção da renda.
Note-se, por outro lado, que o art. 353, I, do RIR/99 tem base em uma Lei de 1964 (Lei
4.506/64). O desenvolvimento e crescimento dos grupos econômicos, desde então,
permitiu aos contribuintes criarem novos instrumentos para transferência de renda entre
empresas via pagamento de royalties que não eram conhecidos pelo legislador de 1964.
Portanto, de modo a preservar a eficácia da regra estabelecida em 1964, é absolutamente
legítimo que o intérprete privilegie a interpretação finalística, sobre a literal, do art. 353,
I, do RIR/99.
Ademais, a interpretação finalística se impõe até mesmo para evitar que o
acionista/sócio controlador, que é quem efetivamente detém o direito a ser licenciado e
vai se beneficiar do resultado da atividade econômica, manobre para evitar a
indedutibilidade mediante uma simples operação triangular. Ou seja, tratando-se o art.
353, I, do RIR/99, de uma norma antielisiva específica, sua aplicação deve prevenir
arranjos que visem reduzir a eficácia da norma, em contrariedade com o objetivo
pretendido pelo legislador.
Tais argumentos foram acolhidos pelo CARF em julgamento de caso similar ao que está
sendo apreciado. Trata-se do acórdão n.o 1402-000.905 (processo administrativo no
16643.000085/2009-47). Transcreve-se a seguir trecho da ementa e do voto condutor do
acórdão:
IRPJ/CSLL. GLOSA DE DESPESA. ROYALTIES. A luz do art. 71 da Lei
4.506/1964, são indedutíveis na apuração do IRPJ e CSLL as despesas com
royalties pagos a outra empresa, em razão da utilização de marca, quando
verificado que ambas fazem parte do mesmo grupo econômico. É perfeitamente
compatível com o ordenamento jurídico a restrição à dedutibilidade de custos e
despesas das pessoas jurídicas, quando tais encargos operam-se no campo
restrito da liberalidade de seus dirigentes. Ou seja, a lei tributária não proíbe a
prática de operações mercantis, como a celebrada entre a fiscalizada e seus
controladores, mas lhes atribui efeitos próprios no campo de apuração do IRPJ.
(Sessão de 14 de março de 2012)
Voto condutor
Fl. 448
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Dedução de Despesas com Royalties
Como se observa da ementa acima transcrita, a DRJ afastou o lançamento
tributário por entender que as despesas com royalties somente guardam a
característica de indedutíveis quando pagas a sócios.
A conclusão do douto colegiado de primeira instância pautou-se em interpretação
do artigo 353, I do RIR/99, que tem o seu fundamento legal no art. 71 da Lei no
4.506, de 1964.
A meu ver, a interpretação dada ao dispositivo pela DRJ e que levou à
exoneração de parte do lançamento foi equivocada. Ao contrário do decidido, a
legislação em vigor alberga sim a vedação de dedutibilidade levada a termo no
caso concreto.
Isso porque, a intenção da norma é vedar, de forma ampla, a destinação de
royalties em benefício de sócios, dirigentes ou seus parentes.
A nítida finalidade da norma é obstaculizar o favorecimento irregular, ou, no
mínimo questionável, de poucos (sócios, dirigentes ou seus parentes.), em
detrimento do Fisco (verificado com a redução do lucro tributável da empresa
que paga os royalties) ou em detrimento de outros sócios ou acionistas da
sociedade (verificado com a redução dos lucros a serem distribuídos).
O artigo 71 da Lei no 4.506, de 1964, tem amplo alcance e sequer limita o grau
de parentesco que há com os sócios e diretores.
Frise-se, de plano, que não se trata de uso da analogia para ampliar a hipótese de
incidência tributária, mas tão somente verificando o alcance da norma jurídica.
Para isso, lanço mão de interpretação finalística e sistemática dos institutos.
Consoante destacado pelo ilustre Procurador da Fazenda Nacional em suas
contrarrazões, Noé Winkler, em sua obra “Imposto de Renda” (Rio de Janeiro:
Forense, 2001, pp. 526 e 528), manifestou-se sobre o tema nos seguintes termos:
“É vedado o pagamento de “royalties” a sócios ou dirigentes de empresas e a
seus parentes e dependentes. Quanto aos sócios, tanto podem ser pessoas físicas
como jurídicas. Não esclarece a lei o grau de parentesco, ou tipo de
dependência. [...]A regra estabelecida no dispositivo legal alcança tanto as
pessoas físicas como as jurídicas, de sócios ou acionistas (CC.Ac. 1110.0446, de
25.2.76 RT2 38/77). Esclarece a decisão que o fato de ter a lei se referido a
parentes ou dependentes, objetivou alcançar também pessoas ligadas à pessoa
física, já que, como é obvio, a pessoa jurídica não tem parentes. Daí não caber o
entendimento no sentido de que só as pessoas físicas estão sujeitas à norma da
lei.”
Vejamos novamente a determinação legal:
Art. 71. A dedução de despesas com aluguéis ou "royalties" para efeito de
apuração de rendimento líquido ou do lucro real sujeito ao impôsto de renda,
será admitida:
[...]Parágrafo único. Não são dedutíveis:
[...]d) os "royalties" pagos a sócios ou dirigentes de emprêsas, e a seus parentes
ou dependentes;
Como admitir que um resultado expressamente vedado pela lei (royalties pagos
a dirigentes e seus parentes) seja atingido por via oblíqua, ou seja, tendo uma
empresa veículo como aparente beneficiária destes pagamentos?
Ora, conforme apurou e comprovou a fiscalização, os sócios de todas as
empresas mencionadas, diretamente ou indiretamente, são os mesmos
proprietários, ou seja, Srs(as) Noemy Almeida Oliveira Amaro, João
Francisco Amaro, Mauricio Rolin Amaro, Maria Claudia Oliveira Amaro,
Marcos Adolfo Tadeu Amaro.
Fl. 449
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

O ilustre Auditor Fiscal verificou, ainda, que os sócios proprietários da marca,
por intermédio da TAM MILOR S.A., são exatamente aqueles que diretamente
administram o grupo de empresas;
Esses elementos amparam a conclusão fiscal, qual seja: o pagamento de royalties
à TAM Milor S.A. pela Tam Linhas Aéreas S.A, enquadra-se na vedação
veiculada no art. 71 da Lei no 4.506, de 1964, e retira o propósito negocial desta
estipulação de royalties.
A Fiscalização, ao evidenciar o quadro societário dos envolvidos, demonstrou
cabalmente a vedação à dedutibilidade das despesas com royalties para fins de
apuração do IRPJ e da CSLL.
Repito: dentro de uma interpretação finalística e teleológica dos dispositivos
legais citados, que é a mais adequada e plausível, levando-se em conta a
infinita possibilidade de artifícios e “procedimentos formalmente legais” que
os interessados podem adotar visando reduzir o montante dos tributos por
eles devidos.
Estou plenamente convencido de que estamos diante de mais um planejamento
fiscal irregular ou impróprio, cujos efeitos indevidos devem ser escoimados
mediante auto de infração, aplicando-se a multa de ofício, tal qual procedeu o
Fisco no presente caso.
Peço vênia para transcrever e ressaltar as pertinentes ponderações do Ilustre
Procurador da Fazenda Nacional, Miquerlam Chaves Cavalcante, que vem ao
encontro do entendimento manifestado neste voto:
“Observa-se que, no caso em análise, os elementos apontados pela
jurisprudência do Carf para atribuir validade ao planejamento são
desfavoráveis a este Contribuinte que buscava a dedutibilidade da despesa com
royalties. Defendemos que, se houver efetiva ligação, ora direta, ora indireta,
entre os envolvidos, será afastada a desejável independência comercial entre as
partes. Da mesma forma, a incoerência da operação é demonstrada pela
utilização de artifício para remunerar diretores parentes, utilizando-se de
empresa intermediária. Cremos que, no caso submetido ao Carf, não se verificou
propósito outro que não fosse obstaculizar o recolhimento de tributos, mediante
a dedução de despesas com royalties. É preciso ressaltar que o Carf vem
reiteradamente decidindo por não atribuir higidez a atos societários firmados
com o exclusivo propósito de obstaculizar, de forma direta ou indireta, o
recolhimento de tributos (e.g., Acórdãos nos 10196724 e 10323290). Avancemos
mais um pouco com relação ao propósito negociai em operações como esta.
Ainda que existisse um propósito comercial autêntico no fato de um grupo
econômico reservar uma marca como ativo de uma de suas pessoas jurídicas,
cuja utilização seria remunerada por outras empresas do grupo, cremos, ainda
assim, que a dedutibilidade somente seria albergada pela legislação se não
constituir uma burla às finalidades do art. 353,1, do RIR/1999. Em outras
palavras, imaginemos que uma empresa de grande reconhecimento (marca
conhecida) esteja prestes a abrir seu capital. Consideremos ainda que, por
razões comerciais e/ou sentimentais, os acionistas iniciais queiram reservar
para si a marca construída durante anos, destacando-a da empresa cujo capital
será aberto. Cremos que, neste caso, a dedutibilidade de eventuais despesas com
royalties que venham a ser pagos pela utilização da marca só será válida se a
empresa detentora da mesma comprovar uma total impessoalidade entre seus
sócios/acionistas e o quadro societário da empresa que paga royalties pela
marca. Não sendo feita tal desvinculação, a despesa será indedutível por ofensa
ao art. 353,1, do RIR/1999, cuja interpretação deve ser ampla, pelas razões já
defendidas. Note que, neste caso, não há necessidade de se avançar na busca de
propósito negocial na realização da despesa, haja vista que a fiscalização não
precisa sequer infirmar as operações e contratos firmados. A conclusão do
douto colegiado de primeira instância pautou-se em interpretação literal e
Fl. 450
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

restritiva do art. 353,1, do RIR/1999, que tem o seu fundamento legal no art. 71
da Lei n° 4.506, de 1964.” (Grifos não constantes do original).
Assim, tratando-se de contrato de licenciamento de direitos e pagamento de royalties
entre empresas que compõem um mesmo grupo societário, com o mesmo controlador
(direto ou indireto), são tais despesas indedutíveis, à luz do disposto no art. 353, I, do
RIR/99.
Ante o exposto, deve-se render homenagem ao entendimento já manifestado por esta
egrégia Corte, conferindo ao dispositivo em discussão intepretação consentânea com
sua finalidade precípua. (destaques do original)
Pede, assim, que o recurso especial seja conhecido e provido, para a reforma do
acórdão recorrido, restabelecendo-se integralmente o lançamento.
Cientificada em 03/07/2023 (e-fl. 420), a Contribuinte apresentou contrarrazões
em 18/07/2023 (e-fls. 422/438) nas quais defende o não conhecimento do recurso fazendário
porque o entendimento firmado pelo acórdão paradigma se fundamenta em premissa fática
inexistente no acórdão recorrido, para além do paradigma ser anterior à edição da Solução de
Consulta COSIT no 182/2019, na qual se apoia o acórdão recorrido e que evidencia a
interpretação da própria Receita Federal sobre a questão.
Antes, sintetiza a matéria em litígio nos seguintes termos:
3. A Recorrida é empresa que se dedica à atividade de distribuição, exploração,
importação e/ou aquisição no Brasil de obras audiovisuais (em especial películas
cinematográficas) para exibições públicas em cinemas do Brasil, conforme atestam seus
atos constitutivos.
4. No exercício regular de suas atividades, a Recorrida realiza pagamentos em virtude
da aquisição de direitos autorais para possibilitar a distribuição e exibição de filmes em
diversos cinemas do país. Os mencionados pagamentos se destinam, principalmente, aos
estúdios cinematográficos que produzem as obras audiovisuais, os quais se situam no
exterior.
5. Os pagamentos pela aquisição dos direitos autorais, portanto, são realizados por meio
de remessas internacionais formalizadas nos contratos de câmbio apresentados durante a
fiscalização.
6. O presente processo trata de Autos de Infração de IRPJ e CSLL supostamente
devidos em decorrência da glosa de despesas operacionais incorridas pela Recorrida
com os pagamentos desses royalties a empresas estrangeiras, que são as detentoras dos
direitos autorais dos filmes (películas cinematográficas) distribuídos no Brasil.
7. A exigência fiscal de CSLL foi cancelada já perante a DRJ, em virtude da aplicação
do entendimento da própria RFB firmado na Solução de Consulta COSIT no 310/2017.
O mencionado entendimento foi confirmado pela Turma a quo que negou provimento
ao Recurso de Ofício interposto e se tornou definitivo na esfera administrativa, em
virtude da ausência de insurgência da D. PGFN neste ponto. Tal matéria (CSLL),
portanto, não se encontra mais em discussão no presente processo administrativo.
8. A exigência de IRPJ, por seu turno, foi mantida pela DRJ, mas afastada pelo
Colegiado de origem, desta vez com fundamento na Solução de Consulta COSIT no
182/2019, uma vez que os pagamentos realizados não se destinaram a sócios da
Recorrida, não sendo o caso de aplicação da regra prevista no artigo 353, inciso I do
RIR/99.
Contra o conhecimento, refere a existência de Premissa Fática Inexistente no
Acórdão Recorrido e de Paradigma Anacrônico nos seguintes termos:
14. A r. decisão de admissibilidade do Especial fazendário concluiu pela existência de
divergência jurisprudencial com base nos seguintes fundamentos, verbis (fls. 415)
Fl. 451
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

[...]
15. Contudo, sempre as devidas vênias, observa-se que o acórdão paradigma (Acórdão
no 1201-001.462 – Caso IBM) se fundamentou em questão fática inexistente no acórdão
recorrido, mais precisamente, o fato de os Royalties serem pagos a empresa
controladora indireta da IBM Brasil, como se observa pelo seguinte excerto extraído
do acórdão paradigma, in litteris:
“Aduz a Recorrente, ainda, que a norma contida em Regulamento não seria
aplicável à hipótese de pessoa jurídica controladora indireta.
Em primeiro lugar, convém ressaltar que, como demonstrado nos autos, todas as
empresas do grupo IBM, ao redor do mundo, são subsidiárias integrais da IBM
USA.
O tema, aliás, foi bem analisado pela Fazenda Nacional em contrarrazões:”
(grifos no original)
16. Observa-se pela fundamentação do referido acórdão que o fato de a empresa
receptora dos Royalties ser controladora indireta da empresa brasileira foi fundamental
e decisivo para a conclusão atingida. Veja-se:
“Se a vedação expressamente alcança os parentes e dependentes dos sócios, que
seriam, no entendimento da lei, vetores oblíquos dos pagamentos, ou seja,
receptores de valores que beneficiariam, pela via indireta, os titulares da
empresa, qual seria a correta exegese em relação ao controlador indireto sediado
no exterior?
É inviável, ilógico e juridicamente incorreto afastar, a partir de tal premissa, o
alcance da norma no que diz respeito ao controlador da própria empresa.
O controlador, ainda que indireto, tem total interesse na atividade econômica e
nos resultados da controlada. E mais, detém poder para decidir sobre
pagamentos, contratos e demais compromissos jurídicos e financeiros, ao
contrário dos parentes e dependentes, que não possuem tal capacidade.
Ou seja, se a norma restringe, para fins tributários, o pagamento feito por mera
liberalidade sempre que os destinatários são parentes, qual seria a interpretação
na hipótese de o beneficiário ser o próprio controlador, vale dizer, a matriz do
grupo econômico?
Independente do arranjo societário (cuja atual dinâmica e internacionalização
não poderia ser prevista pelo legislador, em 1964!), a teleologia, o objetivo e a
razão de ser da norma não podem ser outros senão o de evitar a manipulação do
resultado, mediante pagamentos a sócios ou quaisquer beneficiários em favor
destes. A norma busca vedar, em sentido amplo, a destinação irregular de
royalties em benefício dos sócios ou de pessoa que lhe faça as vezes, em prejuízo
do Fisco ou mesmo de outros sócios minoritários. Se isso vale, inclusive, quando
o beneficiário não compõe a estrutura da corporação nem detém poderes de
decisão (como no caso de parentes e dependentes), com mais força e razão o
comando se aplica ao controlador indireto, notadamente quando todos os
envolvidos são subsidiárias integrais deste.”
17. Como se verifica pelo trecho acima, o fato de os pagamentos terem sido realizados a
controlador indireto da empresa brasileira foi essencial para o Colegiado paradigmático
concluir pela impossibilidade de dedução das despesas com o pagamento de royalties.
Isso porque o controlado indireto “tem total interesse na atividade econômica e nos
resultados da controlada” e “detém poder para decidir sobre pagamentos, contratos e
demais compromissos jurídicos e financeiros” como explicitado no voto condutor da
lavra do Ilustre Conselheiro Roberto Caparroz de Almeida.
18. Por outro lado, tal premissa fática (pagamentos efetuados a controlador indireto) não
consta no acórdão recorrido, que apenas verificou serem pagamentos realizados a
empresa que não é sócia da Recorrida, como se verifica pelo trecho abaixo reproduzido,
verbis:
Fl. 452
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

“De início, há de se consignar que não há discussão sobre a natureza jurídica dos
pagamentos realizados a empresa no exterior, de forma que os valores remetidos
devem ser tratados para fins tributários como royalties.
Segundo a fiscalização (TVF de fls. 221/240), os royalties foram pagos à pessoa
jurídica denominada Columbia Tristar Film Distributors Inc., e compulsando os
demais documentos carreados aos autos, especialmente o contrato social da
autuada (e-fls. 05/29), observo que a empresa que firmou o Contrato de
Distribuição (e-fls. 30) com a autuada não é sócia dela.
Ora, se esta empresa não participa do contrato social, me parece que no entender
da autoridade lançadora o termo sócio, contido na Lei, como visto, deve ser
interpretado de forma mais ampla, compreendendo pessoa física ou jurídica
pertencente ao mesmo grupo societário, e não com o alcance mais restrito, pelo
qual o sócio seria apenas aquele que participa do contrato social.
Porém, tal interpretação fiscal sucumbiu com o advento da Solução de Consulta
COSIT no 182/2019. Neste ato, a Administração reconheceu que o sentido da
expressão sócio deveria permanecer contido em limites mais estreitos,
abrangendo apenas as pessoas que tivessem participação direta no capital social.
(...)
Em suma, a não dedutibilidade dos royalties pagos a sócio, pessoa física ou
jurídica, deve ser interpretada de forma estrita, não comportando ampliação
para colher na regra restritiva qualquer pessoa que integre o mesmo grupo
econômico ou esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que
realiza o pagamento.
19. Como se nota, o Colegiado a quo não tratou da questão sob o enfoque de
pagamentos realizados a controlador indireto, como realizado pelo Colegiado
paradigmático.
20. Caso a Recorrente (PGFN) desejasse ver tal questão analisada, deveria ter
apresentado Embargos de Declaração perante o Colegiado de origem, o que não foi
realizado.
21. Além disso, a Turma de origem também se fundamentou na interpretação conferida
ao termo “sócio” dada pela própria administração tributária na citada Solução de
Consulta COSIT no 182/2019 que, igualmente, não foi objeto de exame pelo
acórdão paradigma.
22. Como se sabe, as Soluções de Consulta da COSIT (órgão competente da própria
RFB para se manifestar sobre a interpretação da legislação tributária) possuem efeito
vinculante no âmbito da Receita Federal do Brasil, independentemente de o contribuinte
ser o consulente, desde a edição da Instrução Normativa no 1.434, de 30 de dezembro de
2013 (atualmente artigo 33 da IN/RFB no 2.058/20212). Veja-se:
[...]
23. Nota-se, portanto, que além da apontada ausência de premissa fática essencial
considerada pelo Colegiado paradigmático (i.e. pagamentos realizados a controlador
indireto) o acórdão recorrido se baseia em arcabouço jurídico posterior (artigo 100,

2 Art. 33. As soluções de consulta proferidas pela Cosit, a partir da data de sua publicação:
I - têm efeito vinculante no âmbito da RFB; e
II - respaldam o sujeito passivo que as aplicar, ainda que não seja o respectivo consulente, desde que se enquadre na
hipótese por elas abrangida, sem prejuízo da verificação de seu efetivo enquadramento pela autoridade fiscal em
procedimento de fiscalização.
Art. 9o A Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da data de sua publicação, têm efeito
vinculante no âmbito da RFB, respaldam o sujeito passivo que as aplicar, independentemente de ser o consulente,
desde que se enquadre na hipótese por elas abrangida, sem prejuízo de que a autoridade fiscal, em procedimento de
fiscalização, verifique seu efetivo enquadramento.

Fl. 453
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

inciso I do CTN), em que existente interpretação vinculante no âmbito da RFB exarada
pela própria administração pública estabelecendo a correta interpretação do conceito de
sócios, para fins do artigo 353, inciso I do RIR/99, qual seja, a multicitada Solução de
Consulta COSIT no 182/2019.
24. Tal situação afasta a divergência jurisprudencial invocada, por caracterizar o
acórdão confrontado como “paradigma anacrônico”, nos termos do Manual de Exame
de Admissibilidade de Recurso Especial do CARF, de aplicação vinculante no âmbito
desse Tribunal Administrativo, conforme Portaria CARF no 56, de 31 de março de
20163.
[...]
25. Como se observa, portanto, seja pela inexistência no acórdão recorrido de premissa
fática essencial adotada pelo acórdão paradigma (i.e. pagamentos realizados a
controlado indireto), seja por ter o Colegiado paradigmático analisado sob arcabouço
jurídico diverso, ante da edição da Solução de Consulta COSIT no 182/2019 que foi
fundamental para o Colegiado recorrido, não resta configurada a divergência
jurisprudencial invocada pela D. PGFN.
26. Vale ressaltar que em processo semelhante essa Colenda CSRF já deixou de
conhecer Recurso Especial da D. PGFN interposto com base no mesmo paradigma ora
analisado (Acórdão no 1201-001.462 – Caso IBM) com fundamento em razões bem
similares às acima apontadas.
27. Trata-se do Acórdão no 9101-006.494 (caso Fox Film) no qual prevaleceu o voto
do Ilustre Conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca, nos seguintes termos, in litteris:
[...]
28. Como se nota, a apontada premissa fática adotada pelo Colegiado paradigmático
(i.e. pagamentos realizados a controlado indireto, que possui poder e influência na
gestão da empresa brasileira) é essencial para a caracterização da divergência e,
inexistente no acórdão recorrido (assim como inexistente no precedente acima citado da
Fox Film) inviabiliza o conhecimento do Especial Fazendário.
29. Além disso, nota-se que essa Colenda CSRF expressamente reconheceu (ainda que
obter dictum) que o advento da Solução de Consulta COSIT no 182/2019 alterou o
arcabouço normativo da questão, em virtude do que dispõe o artigo 100, inciso I do
CTN.
30. Dessa forma, também por se tratar de paradigma anacrônico, proferido em
09.08.2016, antes da edição da citada Solução de Consulta COSIT no 182/2019, não
comporta conhecimento o Recurso Especial da Douta PGFN.
No mérito, defende a manutenção do entendimento do Colegiado a quo, por
representar a melhor interpretação sobre a questão, como já reconhecido pela própria
administração tributária por meio da multicitada Solução de Consulta COSIT no 182/2019.
Afirma a inaplicabilidade do art. 353, I do RIR/99 ao presente caso porque:
35. Conforme comprovado nos autos, a Recorrida celebrou contrato de franquia com a
empresa Sony Corporation of America (Licenciadora – com sede em Nova York)
para a distribuição no Brasil dos filmes produzidos pelos estúdios Sony. O referido
contrato foi alterado em 2001, sem maiores impactos para a discussão travada nos
presentes autos.
36. Em 31.03.2006, a Licenciadora (Sony Corporation of America) cedeu seus direitos
decorrentes do mencionado contrato de franquia à sua subsidiária Sony Pictures

3 Art. 1o Aprovar o Manual de Exame de Admissibilidade de Recurso Especial do CARF, na forma do Anexo único
a esta Portaria.
§ 1o. O Manual de que trata o caput é de observância obrigatória no âmbito do CARF e estará disponível para
consulta em: https://intranet.carf/biblioteca-digital/manual

Fl. 454
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Releasing International Corporation Inc. (anteriormente denominada Columbia
Tristar Film Distributors International Corporation), que passou a ser a responsável
pela distribuição internacional dos filmes produzidos pelos estúdios Sony, conforme
contrato de cessão.
37. Em virtude do citado contrato de cessão, as remessas realizadas pela Recorrida em
2013, 2014 e 2015 foram destinadas à empresa Sony Pictures Releasing International
Corporation Inc. (anteriormente denominada Columbia Tristar Film Distributors
International Corporation), situada na Califórnia.
38. Ambas as empresas (Sony Corporation of America e Sony Pictures Releasing
International Corporation Inc.) são integrantes do “Grupo Sony”, mas não possuem
vínculo societário com a Recorrida. Dessa forma, não se qualificam como “sócias” da
contribuinte, para fins de aplicação do artigo 353, inciso I do RIR/99, como
equivocadamente afirmado pela autoridade fiscal.
39. No presente caso, restou reconhecido no próprio Termo de Verificação Fiscal que as
únicas sócias da Recorrida são “Sony Pictures Releasing of Brasil Inc” (CNPJ
33.040.767/0001-01) e “Buena Vista International, Inc” (CNPJ 05.825.603/0001-
46), como se observa pelo trecho abaixo e como pode ser facilmente comprovado por
uma simples consulta ao QSA vinculado ao CNPJ da contribuinte (00.979.601/0001-
98), via site da Receita Federal do Brasil:
Na 5a Alteração do Contrato Social, datada de 13 de maior de 2013, constam
como únicos sócios Sony Pictures Releasing of Brasil Inc., sediada na Califórnia,
Estados Unidos da América, e Buena Vista International, Inc., com sede na
mesma localidade.
40. Por outro lado, os royalties foram destinados a outra empresa, que não ostenta a
condição de sócia da Recorrente, ainda que possa ser considerada uma empresa
pertencente ao mesmo “grupo econômico”, mais precisamente a empresa Columbia
Tristar Film Distributors Inc. (posteriormente denominada Sony Pictures Releasing
International Corporation Inc.), como também se observa pelo seguinte trecho do Termo
de Verificação Fiscal:
[...]
41. Embora as empresas tenham nomes parecidos, estas não se confundem, como se
observa pelas características de cada uma (abaixo resumidas) e como restou
reconhecido pela Turma julgadora da origem:
1) Sony Pictures Releasing of Brasil Inc.:
 Sócia da Recorrida: Empresa estrangeira com sede na 10202 West
Washington Boulevard, Culver City, Califórnia, Estados Unidos da
América (EUA), autorizada a funcionar no Brasil e inscrita no
CNPJ/ME sob o no 33.040.767/0001-01, com endereço na Av. Eng.
Luiz Carlos Berrini, no 105, Andar 3, Subcondomínio The Bloco Torre
3, Setor B, Cond. Thera One, Conj, 31 e 32 - parte, Cidade Monções –
São Paulo/SP – CEP: 04.571-900;
2) Buena Vista International Inc.:
 Sócia da Recorrida: Empresa estrangeira com sede na 350 South
Buena Vista Street, Burbank, Califórnia, Estados Unidos da América
(EUA), autorizada a funcionar no Brasil e inscrita no CNPJ/ME sob o no
05.825.603/0001-46;
3) Sony Corporation of America4:
 Licenciadora (sem vínculo societário com a Recorrida): Empresa
estrangeira com sede na 711, 5th Avenue, Nova York, Nova York

4 https://www.sony.com/en_us/SCA/who-we-are/overview.html
Fl. 455
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

10022, Estados Unidos da América (EUA). Sede Americana da empresa
Japonesa Sony Group Corporation sediada em Tokyo, Japão.
4) Sony Pictures Releasing International Corporation:
 Subsidiária indireta da Licenciadora (Sony Corporation of
America) e sem vínculo societário com a Recorrida, com sede na
Califórnia. Distribuidora internacional vinculada à Sony Pictures
Entertainment que, por sua vez, é subsidiária da Sony Entertainment
Inc5 (engloba cinema, televisão e música), esta última também situada
em Nova York.
42. Deve-se esclarecer que o “Grupo Sony” é um conglomerado mundial com origem
no Japão (1946) que engloba diversas empresas que atuam nos mais variados ramos de
atividades em dezenas de países.
43. Por meio de suas diversas divisões, o conglomerado Sony6 atua na fabricação de
diversos tipos de eletrônicos para consumo (v.g. televisores, computadores, celulares,
máquinas
fotográficas,
etc.);
videogames
e
jogos
eletrônicos
(Playstation);
semicondutores; etc. Também atua nos ramos de entretenimento (música, programas e
canais de TV, Filmes), financeiro e de automóveis.
44. No que interessa ao presente caso, verifica-se que o fiscal autuante não se
desincumbiu de seu ônus de comprovar a existência de vínculo societário entre a
Recorrida e a Licenciadora (Sony Corporation of America) e nem entre a Recorrida e a
recebedora das remessas nomeada por esta última (Sony Pictures Releasing
International Corporation Inc., anteriormente denominada Columbia Tristar Film
Distributors Inc.).
45. Pelo contrário, restou reconhecido pelo próprio fiscal que lavrou o Auto de Infração
cancelado pelo acórdão recorrido que as únicas sócias da Recorrida são as empresas
estrangeiras autorizadas a funcionar no Brasil i) Sony Pictures Releasing of Brasil Inc.
(Grupo Sony); e ii) Buena Vista International Inc. (Grupo Disney).
46. O vínculo societário direto é pressuposto de aplicação da mencionada norma de
vedação à dedutibilidade, como já definido pela própria Receita Federal do Brasil ao
editar a citada Solução de Consulta Cosit no 182/2019, que possui a seguinte ementa:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
PAGAMENTO DE ROYALTIES. DIREITO DE COMERCIALIZAÇÃO DE
SOFTWARE.
CONTROLADORES
INDIRETOS.
PESSOAS
PERTENCENTES AO MESMO GRUPO ECONÔMICO. DEDUTIBILIDADE.
O
fato
dos
pagamentos
a
título
de
royalties
pelo
direito
de
distribuição/comercialização de softwares serem realizados a controladores
indiretos pertencentes ao mesmo grupo econômico, não implica, por si, a
indedutibilidade prevista na alínea “d” do parágrafo único do art. 71 da Lei no
4.506, de 1964. O termo “sócios” do aludido dispositivo legal se refere a pessoas
físicas ou jurídicas, domiciliadas no País ou no exterior, que detenham
participação societária na pessoa jurídica.
Dispositivos Legais: Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964, art. 71, parágrafo
único, “d”; Decreto no 9.580, de 22 de novembro de 2018, art. 362 e art. 363, I.”
(grifou-se)
47. O racional desenvolvido na mencionada Solução de Consulta (que analisou royalties
para distribuição/comercialização de softwares) é integralmente aplicável ao presente
caso
(que
envolve
royalties
para
distribuição/comercialização
de
películas
cinematográficas), pois o cerne da interpretação empreendida pela Cosit foi justamente
sobre o alcance do termo “sócio” previsto no artigo 353, inciso I do RIR/99 (ou art.
71, parágrafo único, alínea “d” da Lei no 4.506, de 1964). Veja-se:

5 https://pt.wikipedia.org/wiki/Sony_Entertainment
6 https://en.wikipedia.org/wiki/List_of_assets_owned_by_Sony
Fl. 456
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

[...]
48. O mesmo entendimento externado pela Cosit já havia sido reconhecido por esse
CARF em julgado definitivo na esfera administrativa ocorrido antes mesmo da edição
da referida SC Cosit no 182/2019 (Acórdão no 1302-002.695 – 09.04.2018) que possui
a seguinte ementa:
[...]
50. Finalmente, a aplicação do entendimento exposto na SC Cosit no 182/2019 foi
também reconhecido no acórdão no 1301-004.374, proferido no processo administrativo
no 19515.720199/2018-51 (Caso Fox Film), que possui a seguinte ementa:
[...]
52. Como se verifica, nenhum dos 3 (três) fundamentos suscitados pela fiscalização
(abaixo reproduzidos) são aptos a afastar o entendimento acima exposto, pelas seguintes
razões, resumidamente:
[...]
53. Como se vê, não há embasamento legal para a exigência tributária formulada pela
fiscalização, em virtude da inaplicabilidade do artigo 353, inciso I do RIR/99 (ou art.
71, parágrafo único, alínea “d” da Lei no 4.506, de 1964) na situação concreta analisada
nos presentes autos, que trata de remessas destinadas a empresas vinculadas à Recorrida
- pertencentes ao “Grupo Sony” - mas que não são suas sócias diretas.
54. Dessa forma, totalmente aplicável ao presente caso a orientação da SC Cosit no
182/2019 no sentido de que “não há um conceito na legislação de regência a respeito do
que seria “sócio”, posto que este é um termo originado do Direito Comercial, cuja base
legal se encontra hodiernamente positivada como Direito de Empresa no Livro II do
Código Civil, sendo neste inequívoca a concepção de que sócio é aquele que
contribui para a formação do capital social com bens ou serviços, fazendo jus a
parte do resultado da sociedade”
55. Em conclusão, a fiscalização somente poderia aplicar o citado disposto legal (artigo
353, inciso I do RIR/99 - artigo 71, parágrafo único, alínea “d” da Lei no 4.506/64) se
houvesse comprovado que as remessas em questão se destinaram às empresas SÓCIAS
da Impugnante, mais precisamente: i) Sony Pictures Releasing of Brasil Inc. (CNPJ
33.040.767/0001-01); e ii) Buena Vista International Inc. (CNPJ 05.825.603/0001-46),
o que NÃO ocorreu. (destaques do original)
Requer, assim, que o recurso fazendário não seja conhecido ou, então, improvido.
Subsidiariamente requer sejam os autos remetidos à Turma de origem para prosseguimento no
julgamento das demais matérias tratadas no Recurso Voluntário, notadamente i) a aplicação da
regra específica de dedutibilidade das películas cinematográficas prevista no artigo 401 do
RIR/99 em detrimento da regra geral estabelecida no artigo 353, inciso I do RIR/99; e ii) a
derrogação do artigo 353, inciso I do RIR/99 pelas regras de transfer pricing e DDL.

Fl. 457
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Voto
Conselheira Edeli Pereira Bessa, Relatora.

Recurso especial da PGFN - Admissibilidade
A acusação fiscal descreve que: i) os valores glosados foram pagos em razão de
contrato firmado com Sony Corporation Of America; ii) os únicos sócios da autuada são Sony
Pictures Releasing Of Brasil Inc. e Buena Vista International, Inc, ambas situadas nos Estados
Unidos da Amérita; iii) o contrato de distribuição teria sido celebrado com empresa
controladora do contribuinte, tanto que a Sony Corporation of America é parte no Mandado de
Segurança impetrado pelo contribuinte para manutenção do recolhimento de 15% (quinze por
cento) de IRRF; e iv) as remessas são efetuadas para Columbia Tristar Film Distributors Inc. Em
face de tais circunstâncias, conclui que o art. 353, inciso I do RIR/99 não permite a
dedutibilidade dos royalties pagos.
No âmbito da apuração do IRPJ, a autoridade julgadora de 1a instância considerou
incontroverso que os pagamentos efetuados pela Impugnante foram feitos a pessoa jurídica
sócia, e refutou, apenas, a objeção quanto ao fato de a beneficiária (Columbia Tristar Film
Distributors Inc.) não ser pessoa física e/ou dirigente da sociedade, dentre outros aspectos acerca
da natureza dos valores pagos e da inaplicabilidade da regra de dedutibilidade em razão da sua
incompatibilidade com outras restrições legais.
Apenas em memoriais apresentados em face dos debates surgidos por ocasião do
julgamento do Recurso Voluntário (e-fls. 375/377), a Contribuinte enfatizou a afirmação fiscal
de que as únicas sócias da Recorrente são “Sony Pictures Releasing of Brasil Inc” e “Buena
Vista International, Inc” e observou que a beneficiária dos royalties, Columbia Tristar Film
Distributors Inc não ostenta a condição de sócia da Recorrente, ainda que possa ser
considerada uma empresa “vinculada” e pertencente ao mesmo “grupo econômico”. Adicionou
que:
Embora as empresas tenham nomes parecidos, estas não se confundem como se observa
pelas características de cada uma:
1) Sony Pictures Releasing of Brasil Inc. (anteriormente denominada Columbia Tristar
Films of Brasil Inc.):
Sócia da Recorrente: Empresa estrangeira com sede na 10202 West Washington
Boulevard, Culver City, Califórnia, Estados Unidos da América (EUA), autorizada a
funcionar no Brasil e inscrita no CNPJ/ME sob o no 33.040.767/0001-01, com endereço
na Av. Eng. Luiz Carlos Berrini, no 105, Andar 3, Subcondomínio The Bloco Torre 3,
Setor B, Cond. Thera One, Conj, 31 e 32 - parte, Cidade Monções – São Paulo/SP –
CEP: 04.571-900;
2) Buena Vista International Inc.:
Sócia da Recorrente: Empresa estrangeira com sede na 350 South Buena Vista Street,
Burbank, Califórnia, Estados Unidos da América (EUA), autorizada a funcionar no
Brasil e inscrita no CNPJ/ME sob o no 05.825.603/0001-46;
3) Sony Corporation of America7:
Licenciadora (sem vínculo societário com a Recorrente): Empresa estrangeira com sede
na 711, 5th Avenue, Nova York, Nova York 10022, Estados Unidos da América (EUA).

7 https://www.sony.com/en_us/SCA/who-we-are/overview.html
Fl. 458
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Sede Americana da empresa Japonesa Sony Group Corporation sediada em Tokyo,
Japão.
4) Columbia Tristar Film Distributors International Corporation:
Subsidiária indireta da Licenciadora (Sony Corporation of America) e sem vínculo
societário com a Recorrente: Distribuidora internacional vinculada à Sony Pictures
Entertainment que, por sua vez, é subsidiária da Sony Entertainment Inc8 (engloba
cinema, televisão e música) também situada em Nova York.
Como se verifica, não há vínculo societário direto entre a Recorrente e a licenciadora
(Sony Corporation of America) e nem entre a recebedora das remessas nomeada por
esta última (Columbia Tristar Film Distributors International Corporation), pois restou
demonstrado que as únicas sócias diretas da Recorrente são empresas estrangeiras
autorizadas a funcionar no Brasil (Sony Pictures Releasing of Brasil Inc. e Buena Vista
International Inc).
O Colegiado a quo observou que os royalties foram pagos a quem não era sócio
da autuada e também manifestou discordância quanto a possível interpretação mais ampla do
termo sócio, adotada pela autoridade lançadora.
Segundo a fiscalização (TVF de fls. 221/240), os royalties foram pagos à pessoa jurídica
denominada Columbia Tristar Film Distributors Inc., e compulsando os demais
documentos carreados aos autos, especialmente o contrato social da autuada (e-fls.
05/29), observo que a empresa que firmou o Contrato de Distribuição (e-fls. 30) com a
autuada não é sócia dela.
Ora, se esta empresa não participa do contrato social, me parece que no entender da
autoridade lançadora o termo sócio, contido na Lei, como visto, deve ser interpretado de
forma mais ampla, compreendendo pessoa física ou jurídica pertencente ao mesmo
grupo societário, e não com o alcance mais restrito, pelo qual o sócio seria apenas
aquele que participa do contrato social.
Porém, tal interpretação fiscal sucumbiu com o advento da Solução de Consulta COSIT
no 182/2019. Neste ato, a Administração reconheceu que o sentido da expressão sócio
deveria permanecer contido em limites mais estreitos, abrangendo apenas as pessoas
que tivessem participação direta no capital social.
Os fundamentos utilizados na consulta foram estes:
[...]
Em suma, a não dedutibilidade dos royalties pagos a sócio, pessoa física ou jurídica,
deve ser interpretada de forma estrita, não comportando ampliação para colher na regra
restritiva qualquer pessoa que integre o mesmo grupo econômico ou esteja, de alguma
forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o pagamento.
Repisa-se, de acordo com a Autoridade Fiscal (fl. 224 e 229), os royalties teriam como
destinatário COLUMBIA TRI-STAR FILM DISTRIBUTORS INC. (carta ao banco, fl.
41 e 55; contrato de câmbio, fl. 50, informando que se trata de “matriz”), mas os
DARFs correspondentes e os recolhimentos à ANCINE foram feitos ao beneficiário
“Sony Corporation”.
[...]
De fato, a alteração no contrato de distribuição, datada de 08.10.2001, tem como partes
SONY
CORPORATION
OF
AMERICA,
com
escritório
em
Nova
York
("Licenciadora") e COLUMBIA TRISTAR BUENA VISTA FILMES DO BRASIL
LTDA., com escritório em São Paulo ("Licenciada", ora Recorrente). (fl. 30) – o que
corrobora a o entendimento da Autoridade Fiscal de que as remessas de royalties teriam
como beneficiário final SONY CORPORATION OF AMERICA.

8 https://pt.wikipedia.org/wiki/Sony_Entertainment
Fl. 459
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Posteriormente, a Sony Releasing International Corporation substituiu a Sony
Corporation of América no fornecimento de obras cinematográficas e audiovisuais para
exibição no Brasil (cf. 5a Alteração do Contrato Social, datada de 01.04.2006 (fl. 12)),
passando, ao que tudo indica, a ser a beneficiária final dos royalties nos termos do
contrato de distribuição.
Portanto, comprovar que, efetivamente, houve remessa de royalties a sócios do
Recorrente no período de janeiro de 2013 a dezembro de 2015, a Autoridade Fiscal
deveria demonstrar que as empresas Sony Releasing International Corporation
(substituta de Sony Corporation of América no contrato de distribuição) e/ou Columbia
Tri-Star Film Distributors Inc., destinatário imediato dos royalties, eram sócios da
COLUMBIA TRISTAR BUENA VISTA FILMES DO BRASIL LTDA., ora
Recorrente, no período em questão.
De acordo com a 5a alteração no contrato social da COLUMBIA TRISTAR BUENA
VISTA FILMES DO BRASIL LTDA., datado de 13.05.2013, suas únicas sócias são
SONY PICTURES RELEASING OF BRASIL INC. (anteriormente denominada
COLUMBIA
TRISTAR
FILMS
OF
BRASIL,
INC)
e
BUENA
VISTA
INTERNATIONAL, INC. (fl. 28) - informação corroborada pela DIPJ 2014, cf TVF, fl.
225.
Vejam, embora a denominação seja parecida, ao que tudo indica, trata-se de empresas
distintas: uma é a SONY PICTURES RELEASING OF BRASIL INC., sócia direta da
Recorrente; outra é a Sony Releasing International Corporation, beneficiária dos
royalties. Da mesma fora, uma empresa é a Columbia Tri-Star Film Distributors Inc.,
destinatário imediato dos royalties; outra é COLUMBIA TRISTAR FILMS OF
BRASIL, INC, cuja denominação foi alterada para SONY PICTURES RELEASING
OF BRASIL INC.
Assim, ainda que todas as empresas tenham denominação similar e possam pertencer ao
mesmo grupo, isso não significa que os royalties foram remetidos a sócias diretas da
Recorrente.
Não havendo vínculo societário direto entre a Recorrente e a licenciadora (Sony
Corporation of America) e nem entre a recebedora das remessas nomeada por esta
última (Columbia Tristar Film Distributors International Corporation), evidencia-se que
as únicas sócias diretas da Recorrente são empresas estrangeiras autorizadas a funcionar
no Brasil (Sony Pictures Releasing of Brasil Inc. e Buena Vista International Inc). Logo,
aplicável ao caso a orientação da SC Cosit no 182/2019, antes mencionada.
Nestes termos, embora o voto condutor do acórdão recorrido indique que a
indedutibilidade somente se verificaria caso os royalties fossem remetidos a sócias diretas da
Recorrente, os fatos referidos foram tomados como indicativos de que as pessoas jurídicas
contratantes pertenceriam ao mesmo grupo empresarial, sem especificação do vínculo entre elas.
As informações prestadas pela Contribuinte em aditivo ao recurso voluntário, por sua vez,
indicam que a beneficiária final dos royalties (Columbia Tristar Film Distributors International
Corporation) é subsidiária indireta de Sony Corporation of America, por ser vinculada a Sony
Pictures Entertainment, e não esclarece o vínculo destas com Sony Pictures Releasing do Brasil
Inc., sócia da Contribuinte. De outro lado, a indicação da autoridade fiscal, no sentido de que o
contrato de distribuição teria sido celebrado com empresa controladora do contribuinte, tanto
que a Sony Corporation of America é parte no Mandado de Segurança impetrado pelo
contribuinte para manutenção do recolhimento de 15% (quinze por cento) de IRRF, não foi
enfrentada pelo Colegiado a quo nem suscitada em embargos de declaração pela PGFN.
A PGFN, assim, confrontou a premissa do recorrido de que a não dedutibilidade
dos royalties pagos a sócios, pessoa física ou jurídica, deve ser interpretada de forma estrita,
não comportando ampliação para colher na regra restritiva qualquer pessoa que integre o
mesmo grupo econômica ou esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o
Fl. 460
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

pagamento, e pretende a reforma da conclusão pela dedutibilidade dos royalties pagos pela
autuada à controladora, tendo em vista que essa não participava do quadro societário da
autuada, embora pertencesse ao mesmo grupo econômico, invocando a decisão expressa no
paradigma no 1201-001.462, segundo a qual, em seu entendimento, são indedutíveis na apuração
do IRPJ as despesas com royalties pagos a pessoa jurídica pertencente ao mesmo grupo
econômico.
Veja-se que a PGFN destaca deste paradigma, em seu relatório, a alegação de que
os pagamentos glosados foram feitos a International Business Machines Corporation (USA) e
não as sócias IBM Américas Holding LLC (USA-Delaware) e IBM World Trade Asia
Corporation (USA), e a observação de que essas duas últimas empresas pertencem a primeira
empresa citada e constituem o mesmo grupo econômico.
Ainda, como bem exposto pela PGFN, a situação fática do paradigma diz respeito
a pagamento a terceiras pessoas jurídicas, que são controladas subsidiárias da controladora do
contribuinte. Contudo, a partir desta referência, a PGFN entende que há similitude com o
acórdão recorrido no qual a remessa foi feita a não sócia, mas apenas pertencente ao mesmo
grupo econômico.
Esta Conselheira já teve a oportunidade de se manifestar por três vezes acerca das
circunstâncias fáticas específicas que afetam a formação de dissídio jurisprudencial acerca da
dedutibilidade de royalties contratados entre pessoas jurídicas vinculadas. A declaração de voto
apresentada no Acórdão no 9101-006.494 – invocado pela Contribuinte em contrarrazões - , para
concordar com a maioria9 deste Colegiado em não conhecer do recurso especial da PGFN, assim
consolida estas ocorrências:
As exigências formalizadas nestes autos correspondem a IRPJ e CSLL devidos nos
anos-calendário 2013 a 2015, em razão da dedução indevida de royalties destinados a
remunerar a exploração de direitos autorais. A autoridade lançadora compreendeu que
os pagamentos de direitos autorais em face de contrato inicialmente firmado TCF
Hungary Film Rights Exploitation Limited Liability Company, por concessão de
direitos exclusivos de distribuição e exibição cinematográficas, de distribuição e
exibição não cinematográficas de filmes longa metragem, bem como o direito de
sublicenciar aqueles direitos, corresponderiam a royalties na forma do art. 22, alínea
“d”, da Lei no 4.506/64, e seriam indedutíveis porque pagos a sócios, na forma do art.
353, inciso I do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto no 3.000/99
– RIR/99.
O lançamento de CSLL foi cancelado em 1a instância de julgamento e o recurso de
ofício foi improvido no acórdão recorrido, no 1301-004.374.
O Colegiado a quo também deu provimento parcial ao recurso voluntário para
restabelecer em relação ao IRPJ a dedução de royalties pagos a TCF Hungary, nos
anos de 2013 e 2014 e no período compreendido entre janeiro a março de 2015, vez
que TCF Hungary não participava do quadro societário da recorrente, embora
pertencesse ao mesmo grupo econômico naqueles períodos. Foi mantida a glosa,
apenas, dos valores pagos a TCFIC (Twentieth Century Fox International Corporation)
que era sua sócia, e que substituiu a primeira a partir de fevereiro/2015 no contrato
originalmente firmado.
A PGFN suscitou divergência jurisprudencial defendendo a indedutibilidade de
despesas com royalties pagos a pessoa jurídica pertencente ao mesmo grupo

9 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo
Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (relator) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente), e divergiram os
conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto.
Fl. 461
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

econômico, conforme paradigmas no 1402-000.905 e 1201-001.462. O recurso especial
teve seguimento apenas com base no segundo paradigma porque:
Dessa forma, entendo que a situação fática entre o r. Acórdão, que tratou de
pagamento a terceira pessoa integrante do mesmo grupo societário, sem
demonstração de qualquer artificialidade para acobertar a titularidade de sócio, e
o Acórdão paradigma são distintas, visto que neste houve a demonstração de que
os pagamentos foram efetuadas à pessoa jurídica em substituição e benefício dos
sócios, de tal forma a contornar a norma que vedava a dedução de royalties.
[...]
Dessa forma, considerando-se que no segundo paradigma indicado, Acórdão no
1201-001.462, a situação fática é análoga (pagamento a pessoa jurídica não
sócia, mas pertencente ao mesmo grupo societário) e a consequente interpretação
jurisprudencial divergente, verifica-se a subsunção da hipótese de cabimento do
Recurso Especial nesta matéria.
Esta Conselheira teve a oportunidade de relatar recurso especial interposto contra a
manutenção de exigência subsequente àquela analisada no paradigma no 1201-001.462,
objeto do acórdão no 1201-002.158, e naquela ocasião referiu as peculiaridades das
acusações fiscais submetidas a esta CSRF com respeito a pagamento de royalties a
pessoas do mesmo grupo societário, nos termos do voto que, a seguir reproduzido e
acolhido por maioria de votos, resultou na negativa de conhecimento do recurso
especial lá interposto pelo sujeito passivo, conduzindo o Acórdão no 9101-006.098 neste
ponto10:
Embora a admissibilidade parcial do recurso especial da Contribuinte não tenha
sido contestada, observa-se que, relativamente à terceira divergência (Remessa
de royalties a beneficiário que não é sócio da remetente), a admissibilidade se
pauta na interpretação da decisão expressa no paradigma no 1302-002.695, e
referido julgado foi recentemente apreciado por este Colegiado que concluiu, por
maioria de votos, por não conhecer do recurso especial contra ele interposto pela
PGFN, dadas as circunstâncias fáticas específicas lá analisadas.
No exame de admissibilidade expresso nestes autos, a Presidência de Câmara se
pautou no entendimento de que no referido paradigma, adotou-se uma
interpretação mais restritiva do art. 353, inciso I do Regulamento do Imposto de
Renda aprovado pelo Decreto no 3.000, de 1999 - RIR/99, afirmando-se que
"sócios" são apenas aqueles que participam diretamente do contrato se
sociedade, afora isso, estar-se-ia no campo do grupo econômico, extrapolando o
escopo do comando legal. Esta compreensão foi extraída do seguinte trecho do
voto condutor do paradigma:
Aliás, os documentos acostados ao feito demonstram, ad absoluto, a
inexistência de uma relação societária entre o contribuinte e o destinatário
dos royalties, não obstante não se pode discutir, também, que estas
empresas compõe um grupo econômico (o próprio contrato de
distribuição assim se refere às empresas contratantes Grupo Oracle)
(...)
Ou seja, a extensão da vedação aí contida pressupõe um exercício
hermenêutico já que, de sua literalidade, não se pode extrair as
consequências pretendidas pela Fiscalização.
E, neste particular, pergunta-se: seria possível integrar a norma para
atingir fatos não descritos nela explicitamente? E, caso afirmativo, quais

10 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto,
Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício), e
divergiram no conhecimento desta matéria os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo
Pinto.
Fl. 462
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

seriam os limites para tal exercício hermenêutico? Estar-se-ia diante de
mera interpretação extensiva ou, lado outro, se estaria utilizando de
analogia para emprestar à norma tributária efeitos que, na sua literalidade,
não são observados?
Que as disposições do art. 353 são taxativas, não me parece haver
dúvidas, até porque, entender se tratar de numerus apertus representaria
iniludível afronta ao princípio da segurança jurídica (o contribuinte não
pode ficar ao bel prazer da subjetividade que semelhante entendimento
comportaria).
Assim, para abarcar a situação tratada neste feito, isto é, uma operação
realizada por empresas pertencentes a um mesmo grupo econômico,
somente seria possível mediante: a) uso de uma interpretação
extensiva; ou b) analogia. (...) (destacou-se)
A negativa de conhecimento ao recurso especial da PGFN interposto contra
referido paradigma, em 03 de dezembro de 2019, foi assim vertida na ementa e
decisão do Acórdão no 9101-004.55211:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2010
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. DIVERGÊNCIA NÃO
CONFIGURADA.
Não se verifica divergência jurisprudencial quando o acórdão indicado
como paradigma, além de ser menos abrangente, considerou como
relevante questão fática adicional, não versada no acórdão recorrido.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não
conhecer do Recurso Especial, vencidos os conselheiros André Mendes
de Moura, Viviane Vidal Wagner e Andrea Duek Simantob, que
conheceram do recurso. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli
Pereira Bessa, a qual manifestou intenção de apresentar declaração de
voto.
(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rêgo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano - Relatora
A Conselheira Lívia De Carli Germano entendeu que as questões jurídicas
colocadas para debate eram essencialmente diferentes nos casos dos acórdãos
recorrido e paradigma (Acórdão no 1402-000.905) porque, enquanto o acórdão
recorrido pretende responder se a vedação constante do artigo 353, I, do RIR/99
se estende a empresas sem relação societária direta, mas pertencentes a um
mesmo grupo, o paradigma trata especificamente da aplicação de tal vedação à
hipótese em que as empresas sem relação societária direta tenham como sócios
as mesmas pessoas físicas e são também administradas pelas mesmas pessoas
físicas.
Esta Conselheira, porém, acompanhou a I. Relatora em suas conclusões e
consignou seus fundamentos em declaração de voto a seguir transcrita:

11 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa , Edeli
Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Livia De Carli Germano, Andrea Duek Simantob,
Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada) e Adriana Gomes
Rêgo (Presidente).
Fl. 463
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Concordo com a I. Relatora quanto à inexistência de similitude fática
entre os acórdãos comparados, mas especialmente em razão da forma
como vertidas as acusações fiscais, que se distinguiram substancialmente
e, assim, ensejaram debates sob diferentes parâmetros materiais ao longo
do contencioso administrativo, o que impede a caracterização do dissídio
jurisprudencial.
O paradigma no 1402-000.905 traz em seu relatório a seguinte transcrição
da acusação fiscal ali examinada:
[...]
Tendo em conta a restrição legal à dedutibilidade de royalties, quando
pago a sócios, a autoridade lançadora afirma a indedutibilidade dos
valores pagos a pessoa jurídica que, mesmo sem ser sócia da autuada, é
composta pelos mesmos sócios desta, pois, em tais circunstâncias os
encargos em questão são definidos no campo estrito da liberalidade de
seus dirigentes. Ou seja, assim como se verifica em relação aos royalties
pagos a sócios, os royalties pagos a pessoa jurídica constituída pelos
mesmos sócios são por estes deliberados, e assim não podem afetar o
lucro tributável.
Frente a esta acusação, o voto condutor do paradigma, embora
discorrendo sobre a finalidade da norma em referência, e afirmando que
ela busca obstaculizar o favorecimento irregular, ou, no mínimo
questionável, de poucos (sócios, dirigentes ou seus parentes.), em
detrimento do Fisco (verificado com a redução do lucro tributável da
empresa que paga os royalties) ou em detrimento de outros sócios ou
acionistas da sociedade (verificado com a redução dos lucros a serem
distribuídos), assim se manifesta acerca do caso concreto sob exame:
[...]
Já no presente caso, a autoridade lançadora sequer explicitou a relação
societária existente entre a autuada e a pessoa jurídica com quem
acordado o pagamento dos royalties. Veja-se o que consta do Termo de
Verificação Fiscal às e-fls. 1721/1725:
No exercício das atribuições inerentes ao cargo de Auditor-Fiscal
da Receita Federal do Brasil, em cumprimento ao disposto na MPF
Fiscalização no 08.1.90.00-2015-02524-0, efetuando a auditoria
fiscal junto à empresa (contribuinte) em epígrafe no que concerne
à sua fiscalização, e da análise dos Custos dos Bens e Serviços
Vendidos informados na Linha 19 da Ficha 04A das DIPJ’s
entregues do ano-calendário de 2010, constatamos a conta do
Razão de código 062.000.45010, Custo da Licença / Manutenção
SLF.
Na auditoria realizada sob o TDPF No 08.1.90.00-2014-00314-6 e
encerrada em novembro deste ano, temos que na resposta do ITEM
8 do Termo de Intimação Fiscal No 03, lavrado em 27/08/2014, o
contribuinte apresentou explicações da contabilização dos
lançamentos relacionados na Tabela 9 que seguiu anexo ao termo,
dizendo que “as despesas referentes a esta conta referem-se a sub-
licenciamento dos softwares Oracle. Sobre nossas receitas de
licenciamento são calculados 58% e repassados a nossa matriz de
acordo com o contrato entre Brasil e a matriz”
Na resposta do Termo de Intimação Fiscal No 06, lavrado em
11/03/2015, foi apresentado o Contrato celebrado e explicações
pormenorizadas de como se chegaram aos valores contabilizados
apresentados na Tabela 9; e também na resposta do Termo de
Intimação Fiscal No 07, lavrado em 17/04/2015, demais
Fl. 464
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

explicações dos valores contabilizados apresentados na Tabela 9B,
que seguiu anexo ao termo.
Conforme relatado no Termo de Intimação Fiscal No 09, lavrado
em 29/05/2015, foram constatadas diferenças entre a Composição
dos Lançamentos (valor calculado conforme Contrato # Custo de
58% sobre a receita reconhecida), pela apresentação dos arquivos
“BR SLF 2010 mês.pdf”, um para cada mês, e o Valor escriturado
na Contabilidade, conforme mostrado na Tabela 9C que seguiu
anexo ao Termo de Verificação No 04, relativo ao Auto de Infração
lavrado em Junho de 2015.
___________________________________________
Assim, da análise do Contrato temos, na cláusula 5.1.A – Taxa de
Sublicenças:
“Em consideração a cada Sublicença de um Programa (inclusive
Modificações) concedida pela ORASUB ou a um Subdistribuidor
da ORASUB, a ORASUB pagará a OIC uma taxa igual a
estabelecida na Parte I do Anexo 1.”
E na cláusula do Anexo 1 – Taxas e Pagamentos – Parte I – Taxa
Geral de Sublicença (Artigo 5.1):
“Uma taxa igual a 58% (cinquenta e oito por cento) do valor
líquido reconhecido como rendimentos da Licença e Suporte do
Programa (excluindo os Lucros por Serviços de Suporte
Adicionais) sob a U.S. GAAP por parte da ORASUB pela
Sublicença relevante.”
Entendemos que é conferido o regime dos direitos autorais à
propriedade de software, conforme dispõe o art. 2o da Lei
9.609/98:
“Art. 2o O regime de proteção à propriedade intelectual de
programa de computador é o conferido às obras literárias pela
legislação de direitos autorais e conexos vigentes no País,
observado o disposto nesta Lei.”
Assim, não há o que se falar que a cláusula 5.1.A do Contrato
esteja tratando de royalties pelo uso de patentes de invenção,
processos e fórmulas de fabricação, ou pelo uso de marcas de
indústria ou de comércio. Essa diferenciação entre os royalties
exploração de direitos autorais e os royalties de pelo uso de
patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação, ou pelo
uso de marcas de indústria ou de comércio fica evidente no art. 22
da Lei no 4.506/64:
“Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de
qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de
direitos, tais como: (Vide Decreto-Lei no 2.287, de 1986)
a) direito de colhêr ou extrair recursos vegetais, inclusive
florestais;
b) direito de pesquisar e extrair recursos minerais;
c) uso ou exploração de invenções, processos e fórmulas de
fabricação e de marcas de indústria e comércio;
d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo
autor ou criador do bem ou obra.”
Assim, por força do art. 2o da Lei 9.609/98, os royalties em tela se
enquadram na hipótese da letra “d” do art. 22 da Lei no 4.506/64,
Fl. 465
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

de modo que não são dedutíveis as despesas/custos conforme art.
353, I, do RIR/99:
“Art. 353. Não são dedutíveis:
I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou
dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes;”
[...] (destaques originais suprimidos e negritos acrescidos)
Infere-se, do exposto, que os royalties pagos à “OIC”, na condição de
“matriz” da Contribuinte, seriam indedutíveis, possivelmente porque
pagos a sócio pessoa jurídica. O Colegiado a quo superou a arguição de
nulidade do lançamento por falta de comprovação do vínculo societário,
vez que identificou nos autos a composição societária da Contribuinte (e-
fls. 3/243), bem como porque:
O fato, de outro turno, da fiscalização não se reportar aos preditos
documentos em seu relatório fiscal, nem tampouco se preocupar
com a relação jurídica havida entre a recorrente e a empresa Oracle
International Corporation, tem a sua justificativa na própria
premissa (correta ou não) de que a existência de um vínculo
societário efetivo ser irrelevante para aplicação do preceito do art.
353, I, do RIR; para o fisco, como posto na própria decisão da
DRJ, este preceito teria seus efeitos estendidos à grupos
econômicos e não só à existência de uma relação societária
formalmente estabelecida.
Assim, enquanto o paradigma aplica a restrição legal em razão de a
deliberação dos royalties caber aos sócios da Contribuinte, ainda que por
meio da pessoa jurídica beneficiária dos encargos, o recorrido examina a
dedutibilidade de royalties que circularam dentro do mesmo grupo
econômico, sem adentrar à caracterização da definição dos pagamentos no
campo estrito da liberalidade de seus dirigentes.
É certo que o voto condutor do acórdão recorrido se pauta na
impossibilidade de intepretação extensiva da norma em referência, em
possível contradição com o paradigma que adota interpretação finalística
e sistemática dos institutos, como se vê no excerto seguinte:
Não se discute (e nem o fisco e nem a PGFN aventam outra
hipótese) que o recorrente não é sócio da, e nem é controlado pela,
Oracle International. Aliás, os documentos acostados ao feito
demonstram, ad absoluto, a inexistência de uma relação societária
entre o contribuinte e o destinatário dos royalties, não obstante não
se pode discutir, também, que estas empresas compõe um grupo
econômico (o próprio contrato de distribuição assim se refere às
empresas contratantes Grupo Oracle).
No entanto, o art. 353, I, versa sobre a indedutibilidade de royalties
pagos à sócios da empresa pagadora... este preceito não trata,
expressamente, dos grupos econômicos, limitando-se a dispor
sobre as tratativas pactuadas entre partes relacionadas. Veja-se:
[...]
Ou seja, a extensão da vedação aí contida pressupõe um exercício
hermenêutico já que, de sua literalidade, não se pode extrair as
consequências pretendidas pela Fiscalização.
E, neste particular, pergunta-se: seria possível integrar a norma
para atingir fatos não descritos nela explicitamente? E, caso
afirmativo,
quais
seriam
os
limites
para
tal
exercício
hermenêutico? Estar-se-ia diante de mera interpretação extensiva
ou, lado outro, se estaria utilizando de analogia para emprestar à
Fl. 466
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

norma tributária efeitos que, na sua literalidade, não são
observados?
Que as disposições do art. 353 são taxativas, não me parece haver
dúvidas, até porque, entender se tratar de numerus apertus
representaria iniludível afronta ao princípio da segurança jurídica
(o contribuinte não pode ficar ao bel prazer da subjetividade que
semelhante entendimento comportaria).
Assim, para abarcar a situação tratada neste feito, isto é, uma
operação realizada por empresas pertencentes a um mesmo grupo
econômico, somente seria possível mediante: a) uso de uma
interpretação extensiva; ou b) analogia.
[...]
Os contornos da lei são precisos... não há que se perquirir o intento
do legislador, no caso, para se definir o seu alcance. A vedação
contida no art. 353 se estende aos sócios e gerentes da empresa,
até, porque, a intenção do legislador aí é de coibir a fraude, a
distribuição disfarçada de lucros e a "fabricação" de despesas.
Para, contudo, estender tais efeitos à outras situações ali não
descritas, não se utilizaria, propriamente, de um método
interpretativo: seria necessário empregar, de fato, analogia.
Vejam bem, não existe norma que vede a dedução de despesas
incorridas por uma empresa, decorrentes do pagamento de
royalties à empresa para com a qual não mantenha qualquer
relação societária; não existe norma, propriamente, que disponha
sobre tal vedação quando as operações ora tratadas sejam
realizadas por empresas pertencentes a um "grupo econômico",
lembrando que, quando assim o quis, o legislador o disse de forma
explicita (v.g., quando trata da responsabilidade tributária-
previdenciária ex vi do art. 30, inciso IX, da Lei 8.212/91).
Ou seja, para que a vedação contida no art. 353, I, do RIR, seja
aplicada também às operações praticadas dentro de um grupo
econômico, ter-se-á, insista-se que lançar mão de analogia.
[...]
Todavia, a extensão interpretativa assim criticada tem em conta relações
societárias de qualquer espécie, no alcance da vagueza da expressão
“grupo econômico”, e em momento algum reporta, minimante, relação de
controle ou influência nas decisões, que pudesse guardar traços de
semelhança com o caso tratado no acórdão paradigma.
Analisadas as premissas assim postas pelo voto condutor do acórdão
recorrido, até poder-se-ia cogitar de um dissídio jurisprudencial se ele
fosse o paradigma em recurso especial interposto contra o Acórdão no
1402-000.905, e a discussão repousasse nos limites interpretativos do art.
353, inciso I do RIR/99. Contudo, nem mesmo esta cogitação subsiste,
quando se tem em conta os demais argumentos deduzidos na sequência do
referido voto:
Lembrando que a as permissões para dedução de despesas
compõem o aspecto quantitativo da norma de incidência tanto do
IRPJ como da CSLL, assentar, neste particular, o uso da analogia
para fechar, ao contribuinte, a porta relativa a prática de
determinado ato seria, a toda monta, indiscutível desrespeito ao
princípio da legalidade e, diga-se, ao seu espelho mais restrito,
qual seja, a tipicidade; por analogia, não se pode, a meu ver, vedar
a dedução de despesas com royalties pagos à empresa que não
Fl. 467
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

mantenha relação societária com a fonte pagadora, a mingua de
previsão legal explícita.
Não bastasse isso, diga-se, há uma questão de cunho
prático/operacional, que resvalaria, também, num princípio de
razoabilidade: ora, a Oracle International não é sócia da recorrente,
e isto já foi estabelecido; mas a Oracle é, efetivamente, a detentora
dos direitos inerentes aos softwares comercializados no mundo
inteiro
(só
pra
lembrar,
um
deles é muito utilizado por este Conselho o JAVA).
A mingua da existência de uma relação societária entre o
contribuinte e a detentora dos direitos deste softwares não se
poderia, seriamente, exigir que a cessão destes direitos fosse feita
de forma gratuita (a Oracle International tem que responder a seus
acionistas pelos lucros que deixar de perceber), mesmo que tal
cessão se dê entre empresas pertecentes a um mesmo grupo
econômico!
Neste particular, vedar a dedução de royalties pagos entre
empresas de determinado "grupo econômico" representaria uma
ingerência indevida na gestão coorporativa empresarial...
Nestes termos, o voto condutor do acórdão recorrido se pauta na
inexistência de vínculo societário direto da Oracle Internacional com a
autuada, e no fato de ela ter de responder a pessoas que possam não ser
acionistas da Contribuinte. Esta a consequência, portanto, da ausência de
assertividade, na acusação fiscal, acerca da definição das pessoas que
deliberaram e se beneficiariam do pagamento dos royalties, a qual
também conduz à divergência assim manifestada em declaração de voto
integrada ao acórdão recorrido, acerca do processo decisório nos grupos
econômicos:
Embora o Relator concorde que a norma em destaque engloba a
pessoa jurídica, afasta sua aplicação nos casos em que, embora não
seja sócio direto, o recebedor dos royalties pertença ao mesmo
grupo econômico do pagador, sob o controle da matriz no exterior.
Entendo que, no caso, deve-se buscar o sentido teleológico da
norma, sob pena de retrocedermos ao tempo em que a aplicação
extremada da legalidade estrita, impondo um sentido literal
absoluto às normas, exigia a promulgação anual de novas leis
fiscais a cercar supostos planejamentos tributários, o que produzia
um jogo de gato e rato prejudicial apenas ao País.
[...]
No caso presente não estamos falando da criação de uma empresa
veículo para receber os valores em nome da matriz, mas de
empresa existente e ativa, pertencente ao grupo, que, como não
sócia, recebe os valores, o que determinaria a dedutibilidade dos
royalties no caso de interpretação literal da norma.
Devemos entender que a Lei 4.506 foi publicada em uma época
(1964) em que não havia a proliferação de grupos econômicos
supraestatais, havendo as figuras simples de sociedades,
responsáveis por todas as atividades relacionadas à produção.
Hoje, temos uma sociedade que produz, outra que vende, uma
terceira que recebe e cobra, uma quarta que concentra todas as
decisões do grupo e une todas ao seu redor, muitas vezes
localizadas em países diferentes, conforme a conveniência do
negócio.
Fl. 468
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Então, buscar o sentido teleológico nada mais é do que atribuir
eficácia à norma, ou o aplicador seria forçado a entender, como
veladamente aconteceu no caso citado, que a interposição de
integrante não-sócio do grupo econômico entre o beneficiário final
(a matriz, no caso) e o pagador de royalty nada mais seria do que
fraude à lei, uma atitude que por si só não seria ilegal, mas que
visaria ao rompimento da estrutura lógica de todo o sistema
jurídico.
Sim, porque, agindo legalmente, por hipótese, estaria contornando
a norma proibitiva e autorizando o favorecimento indireto de
poucos (sócios, dirigente e seus parentes) em detrimento do Fisco e
de outros sócios ou acionistas da sociedade, como bem
fundamentado pelo Conselheiro Antônio José Praga de Souza, no
acórdão no 1402-000.905, de sua relatoria, citado nas contrarazões
da Procuradoria da Fazenda:
[...]
Por outro lado, a existência do Grupo Oracle é reconhecido e
explicado no contrato, além deste disciplinar que o pagamento que
a ORASUB faz à OIC pode ser feito a qualquer membro do
referido Grupo, conforme seja mais "adequado", como se vê do
trecho do acórdão da DRJ/RIO:
[...]
Por todo o exposto, reconhecer a eficácia normativa com
interpretação literal restritiva, no caso em julgamento, não satisfaz
o real sentido da norma enquanto integrante de um sistema
jurídico. A lógica deste sistema, de um lado, impede uma
interpretação que permita que decisões unilaterais invertam seus
valores e, de outro, permite que se determine o alcance da lei para
que o conjunto normativo mantenha sua integralidade.
Nestes termos, a Recorrente não tem direito à dedutibilidade da
despesa de pagamento de royalty de 58% de sua receita de
licenciamento, pois o pagamento feito à empresa pertencente ao
mesmo grupo econômico é alcançado pela norma do artigo 71,
parágrafo único, inciso "d", da Lei no 4.506, de 1964.
Evidente, assim, que a discussão travada no recorrido teve referenciais
substancialmente distintos daqueles examinados no acórdão paradigma.
Essencialmente, o acórdão recorrido não apresenta similitude no ponto
que foi determinante para a interpretação do dispositivo legal em debate
no acórdão paradigma: a identidade entre os sócios da autuada e as
pessoas que deliberaram o pagamento dos royalties.
Estas as razões, portanto, para NEGAR CONHECIMENTO ao recurso
especial da PGFN. (destaques do original)
No presente litígio, este conteúdo decisório extraído do paradigma no 1302-
002.695 conduz a outra dessemelhança significativa: enquanto nele se analisou a
impossibilidade de equiparação de outra pessoa jurídica integrante do grupo
econômico ao conceito de “sócio”, no recorrido a decisão tem em conta a
acusação fiscal de que os royalties foram pagos à sua controladora indireta, na
medida em que a sócia detentora da quase totalidade do capital da Contribuinte é
subsidiária integral da International Business Machines Corporation - IBM
Corporation. E diante destes fatos, o voto condutor do acórdão recorrido
concluiu que:
15. No que se refere a sócio pessoa jurídica, relata o Autuante:
III - Relação entre IBM Brasil e IBM Corporation
Fl. 469
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

A IBM Brasil tem como sócias as empresas IBM WORLD TRADE
ASIA CORP., CNPJ 05.722.435/000163, e IBM AMERICAS
HOLDING LLC, CNPJ 09.677.335/000113, com sede nos Estados
Unidos, participando, respectivamente, com 0,00000016% e
99,99999984% do capital social da IBM Brasil (art. 5o do doc.
3.3).
De acordo com pesquisa realizada na internet, tendo como base os
anos calendário de 2009, 2011, 2012 e 2014, todas as empresas do
grupo IBM são subsidiárias integrais da IBM Corporation,
fazendo parte de um mesmo grupo econômico (doc. 15). Conclui-
se, portanto, que a IBM Corporation é sócia controladora da IBM
Brasil, fato corroborado pelos esclarecimentos prestados pela
empresa em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal de
12/09/2016 (docs. 10 e 11).
16. Às pág. 795, resposta da empresa:
Ref.: Termo de Intimação Fiscal MPF no. 07185.0020160009488
recebido em 12/09/2016 IBM Brasil Indústria, Máquinas e
Serviços Ltda., já qualificada nos autos dos termos em epígrafe em
continuação à resposta do Termo de Intimação Fiscal em em
referência esclarecer que para os anos de 2011 e 2012 a situação
jurídica da IBM Brasil era similar, isto é, a International Business
Machines Corporation se apresentava como controladora
INDIRETA da IBM Brasil.
Sendo o que nos cabia esclarecer no momento, permanecemos è
disposição.
17. A empresa nos Estados Unidos que detém 99,9999984% da
Recorrente, é subsidiária integral da International Business Machines
Corporation IBMC, o que significa que a IBMC é na prática sócia e
controladora da Recorrente.
Ou seja, enquanto no paradigma a aplicação do art. 353, I do RIR/99 se dá em
face de acusação fiscal na qual não foi explicitada a relação societária existente
entre a autuada e a beneficiária dos royalties, conduzindo a discussão sob a
premissa de a existência de um vínculo societário efetivo ser irrelevante para a
aplicação daquele preceito, no acórdão recorrido, sob circunstâncias fáticas
distintas, o Colegiado a quo concluiu que o vínculo societário entre as partes
evidenciava que a beneficiária era sócia e controladora da Recorrente.
Veja-se que o voto condutor do paradigma é expresso no sentido de que os
documentos acostados ao feito demonstram, ad absoluto, a inexistência de uma
relação societária entre o contribuinte e o destinatário dos royalties, não
obstante não se pode discutir, também, que estas empresas compõe um grupo
econômico (o próprio contrato de distribuição assim se refere às empresas
contratantes Grupo Oracle). E é esta circunstância específica, ausente nestes
autos, a ensejar a conclusão de para que a vedação contida no art. 353, I, do
RIR, seja aplicada também às operações praticadas dentro de um grupo
econômico, ter-se-á, insista-se que lançar mão de analogia.
Nada no referido paradigma permite concluir que a mesma decisão seria adotada
caso a 2a Turma Ordinária da 3a Câmara estivesse diante de pagamentos feitos à
controladora indireta da autuada, única sócia da pessoa jurídica que figura como
titular da quase totalidade (99,99999984%) do capital social da Contribuinte. Ao
argumentar que os contornos da lei são precisos e não há que se perquirir o
intento do legislador, no caso, para se definir o seu alcance, o voto condutor do
acórdão paradigma emenda, já na sequência, que a vedação contida no art. 353
se estende aos sócios e gerentes da empresa, até, porque, a intenção do
legislador aí é de coibir a fraude, a distribuição disfarçada de lucros e a
Fl. 470
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

"fabricação" de despesas, permitindo cogitar que o poder decisório decorrente
do controle societário poderia ensejar uma outra interpretação para a norma sob
exame.
Evidencia-se, portanto, a existência de circunstâncias fáticas que, embora
relevantes para a decisão do acórdão recorrido, não estão presentes no acórdão
paradigma.
Em resumo, no anterior Acórdão no 9101-004.552 negou-se conhecimento ao recurso
fazendário porque o acórdão lá recorrido (no 1302-002.695) cancelara a exigência diante
de glosa que referia pagamentos dentro do grupo econômico sem especificar a relação
societária entre as partes contratantes, enquanto no paradigma (acórdão no 1402-
000.905) havia prova de que os pagamentos dentro do grupo econômico beneficiaram
pessoas jurídicas administradas pelos sócios da pessoa jurídica que promoveu os
pagamentos de royalties. Isto em linha com a rejeição do mesmo paradigma nestes
autos, sob a ótica de que houve a demonstração de que os pagamentos foram efetuadas
à pessoa jurídica em substituição e benefício dos sócios, de tal forma a contornar a
norma que vedava a dedução de royalties.
Já no mais recente Acórdão no 9101-006.098 negou-se conhecimento a recurso do
sujeito passivo porque acórdão lá recorrido (no 1201-002.158) manteve a exigência
diante de glosa que referia pagamentos a controladora indireta, enquanto no paradigma
(acórdão recorrido no precedente anterior, no 1302-002.695) a exigência foi cancelada
diante de glosa que referia pagamentos dentro do grupo econômico sem especificar a
relação societária entre as partes contratantes).
No dissídio jurisprudencial suscitado pela PGFN nestes autos, o paradigma (acórdão no
1201-001.462) se assemelha ao recorrido analisado no Acórdão no 9101-006.098, e
também mantém a exigência diante de glosa que referia pagamentos a controladora
indireta. Por sua vez, o acórdão recorrido tem como pressuposto para cancelamento da
glosa o fato de que os royalties foram remetidos para a TCF Hungary, que não
participava do quadro societário da recorrente, embora pertencesse ao mesmo grupo
econômico. A inexistência de especificação do vínculo societário entre a contribuinte e
TCF Hungary é reafirmada no ponto seguinte do voto condutor do acórdão recorrido:
Em suma, a não dedutibilidade dos royalties pagos a sócio, pessoa física ou
jurídica, deve ser interpretada de forma estrita, não comportando ampliação para
colher na regra restritiva qualquer pessoa que integre o mesmo grupo econômica
ou esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o pagamento.
(destacou-se)
É possível extrair dessa assertiva que o paradigma no 1201-001.462, por admitir uma
hipótese na qual a indedutibilidade se justifique em face de pessoa que integre o mesmo
grupo econômico ou esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o
pagamento, poderia guardar similitude suficiente com o recorrido para caracterização
do dissídio jurisprudencial, como inclusive expresso no exame de admissibilidade.
Contudo, a decisão do paradigma está calcada na situação fática específica de a
beneficiária dos royalties ser controladora indireta do sujeito passivo autuado, e assim
refere as circunstâncias daí decorrentes que autorizam a sua equiparação à condição de
sócio, na dicção do dispositivo legal que veda a dedução dos royalties:
Aduz a Recorrente, ainda, que a norma contida em Regulamento não seria
aplicável à hipótese de pessoa jurídica controladora indireta.
Em primeiro lugar, convém ressaltar que, como demonstrado nos autos, todas as
empresas do grupo IBM, ao redor do mundo, são subsidiárias integrais da IBM
USA.
O tema, aliás, foi bem analisado pela Fazenda Nacional em contrarrazões:
O caso em apreço é paradigmático, pois todas as empresas do grupo IBM
são subsidiárias integrais da Internacional Business Machines Corporation
(IBM), a pessoa jurídica beneficiária dos pagamentos (fls. 76 a 79).
Fl. 471
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

Ante tal quadro, negar aplicação à norma porque formalmente a
beneficiária não figura como sócia, embora a empresa brasileira seja,
indiretamente, sua subsidiária integral, como bem posto pela decisão de
piso, seria negar o mínimo essencial à preservação da eficácia do
normativo em discussão, que corresponde a vedar a dedutibilidade do
pagamento royalties entre pessoas (físicas ou jurídicas) relacionadas com
a empresa que os paga.
O próprio artigo 71 da Lei n. 4.506/64 estabelece, desde sempre, a
indedutibilidade dos royalties pagos a parentes ou dependentes dos sócios.
Pois bem.
Se a vedação expressamente alcança os parentes e dependentes dos sócios, que
seriam, no entendimento da lei, vetores oblíquos dos pagamentos, ou seja,
receptores de valores que beneficiariam, pela via indireta, os titulares da
empresa, qual seria a correta exegese em relação ao controlador indireto sediado
no exterior?
É inviável, ilógico e juridicamente incorreto afastar, a partir de tal premissa, o
alcance da norma no que diz respeito ao controlador da própria empresa.
O controlador, ainda que indireto, tem total interesse na atividade econômica e
nos resultados da controlada. E mais, detém poder para decidir sobre
pagamentos, contratos e demais compromissos jurídicos e financeiros, ao
contrário dos parentes e dependentes, que não possuem tal capacidade.
Ou seja, se a norma restringe, para fins tributários, o pagamento feito por mera
liberalidade sempre que os destinatários são parentes, qual seria a interpretação
na hipótese de o beneficiário ser o próprio controlador, vale dizer, a matriz do
grupo econômico?
Independente do arranjo societário (cuja atual dinâmica e internacionalização
não poderia ser prevista pelo legislador, em 1964!), a teleologia, o objetivo e a
razão de ser da norma não podem ser outros senão o de evitar a manipulação do
resultado, mediante pagamentos a sócios ou quaisquer beneficiários em favor
destes.
A norma busca vedar, em sentido amplo, a destinação irregular de royalties em
benefício dos sócios ou de pessoa que lhe faça as vezes, em prejuízo do Fisco ou
mesmo de outros sócios minoritários. Se isso vale, inclusive, quando o
beneficiário não compõe a estrutura da corporação nem detém poderes de
decisão (como no caso de parentes e dependentes), com mais força e razão o
comando se aplica ao controlador indireto, notadamente quando todos os
envolvidos são subsidiárias integrais deste.
Neste ponto, a questão me parece cristalina: não se trata de lacuna ou omissão
legal, mas sim de situação perfeitamente enquadrada na dicção e vontade do
legislador, que, por óbvio, não possui dons premonitórios capazes de conhecer,
muito antes da realidade fática, as inúmeras variantes que hoje existem nas
relações societárias internacionais. (destaques do original)
Diante desta interpretação da legislação tributária, não é possível afirmar que o
Colegiado que proferiu o paradigma decidiria da mesma forma na hipótese de a
beneficiária dos royalties não ser controladora indireta, mas sim outra pessoa que
integre o mesmo grupo econômico ou esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa
jurídica que realiza o pagamento.
Observe-se, por oportuno, a análise de conhecimento aqui desenvolvida tem por
premissa do recorrido a inexistência de especificação do vínculo societário entre a
Contribuinte e TCF Hungary, e que seria necessário vínculo de controle indireto para
caracterização do dissídio jurisprudencial. Assim, se a acusação fiscal eventualmente
referia tal beneficiário como controladora da Contribuinte, cumpriria à PGFN opor
previamente embargos de declaração para que o Colegiado a quo se manifestasse sobre
Fl. 472
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

tais circunstâncias, antes de deduzir o dissídio jurisprudencial em face do paradigma no
1201-001.462, que tinha por pressuposto esta situação fática.
E isto também porque, distintamente do I. Relator, esta Conselheira não compreende
que o Colegiado a quo tenha firmado interpretação alinhada com a que o I. Relator
extrai da Solução de Consulta COSIT no 182/2019. O voto condutor do acórdão
recorrido, sob a premissa de que a autoridade lançadora sustenta que a expressão deve
ser interpretada de forma ampla, compreendendo pessoa física ou jurídica pertencente
ao mesmo grupo societário, referiu a mencionada Solução de Consulta como
reconhecimento administrativo de que a expressão sócio deveria permanecer contido
em limites mais estreitos, abrangendo apenas as pessoas que tivessem participação
direta no capital social, mas isto para decidir que a condição de TCF Hungary, que não
participava do quadro societário da recorrente, embora pertencesse ao mesmo grupo
econômico é insuficiente para caracterizar a vedação legal à dedutibilidade dos
royalties.
O voto condutor do acórdão recorrido afirma, sim, a razoabilidade do entendimento
expresso na Solução de Consulta COSIT no 182/2019, anotada nos seguintes termos em
face da constatação de que a Administração se dobrou à tese defendida pela recorrente:
O entendimento adotado na solução de consulta não se afasta daquilo que se
verifica ordinariamente na legislação tributária, pois, quando se pretende
estender o alcance de uma norma restritiva a pessoas vinculadas, isso é feito de
forma expressa, evitando o emprego do vocábulo sócio. Utilizam-se, no mais das
vezes,
expressões
como
pessoa
ligada,
pessoa
vinculada,
empresa
interdependente etc. É usual, nesses casos, a inserção de dispositivos
explicitando o que se deve entender pelas respectivas expressões.
São exemplos disso as regras de preço de transferência (art. 23 da Lei no
9.430/1996), as de valoração aduaneira (arts. 15 a 18 da Instrução Normativa
SRF no 327/2003) e as de fixação de base de cálculo do IPI quando a operação
for praticada entre empresas interdependentes (art. 42 da Lei no 4.502/1964).
No caso dos autos, como demonstram os quadros de fls. 3.319, 3.321 e 3.324, os
royalties foram remetidos para a TCF Hungary, que não participava do quadro
societário da recorrente, embora pertencesse ao mesmo grupo econômico; e para
a TCFIC que era sócia, conforme demonstram o contrato social e as alterações
juntadas aos autos. Portanto só em relação aos valores pagos a esta última
prevalece a regra de indedutibilidade, que se aplica tanto ao sócio pessoa física
ou quanto ao sócio pessoa jurídica, pois onde a lei não distingue ao intérprete
não é dado distinguir.
Mas isto não permite concluir que o Colegiado a quo decidiu, no recorrido, que somente
os royalties pagos a sócios, assim compreendidos aqueles que participam diretamente do
quadro societário do sujeito passivo pagador dos royalties, se sujeitam à vedação legal
de dedutibilidade. A decisão é no sentido da dedutibilidade em face de acusação fiscal
que aponta pagamentos a quem não é sócio, apesar de pertencer ao mesmo grupo
econômico, e não exterioriza tese que afaste a indedutibilidade de royalties pagos a
quem não é sócio com participação direta no capital, mas apresenta condições outras
que não apenas pertencer ao mesmo grupo econômico.
[...]
Assim, esta Conselheira acompanha o I. Relator em suas conclusão de NEGAR
CONHECIMENTO ao recurso especial da PGFN. No reverso do que decidido no
Acórdão no 9101-006.098, o dissídio jurisprudencial não resta demonstrado em face de
paradigma que manteve a exigência diante de glosa que referia pagamentos a
controladora indireta, contra recorrido no qual a exigência foi cancelada em face de
glosa que referia pagamentos dentro do grupo econômico sem especificar a relação
societária entre as partes contratantes.
Em síntese:
Fl. 473
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

 No Acórdão no 9101-004.552 foi negado conhecimento a recurso
especial da PGFN que pretendeu reverter o entendimento do
recorrido no 1302-002.695 – que cancelou glosa decorrente de
contrato de distribuição firmado em favor de empresas do mesmo
grupo econômico sem demonstração do vínculo societário entre
elas – mediante oposição do paradigma no 1402-000.905 – que
validou glosa em face de contrato firmado entre pessoas jurídicas
que tinham como sócios as mesmas pessoas físicas;
 No Acórdão no 9101-006.098 foi negado conhecimento a recurso
especial de sujeito passivo que pretendeu reverter o entendimento
do recorrido no 1201-002.158, assemelhado ao anterior no 1201-
001.462, - que validou glosa em face de contratação em favor da
controladora indireta da autuada, interpondo-se entre elas
subsidiária integral da beneficiária dos pagamentos -, mediante
oposição do paradigma no 1302-002.695 – que cancelou glosa
decorrente de contrato de distribuição firmado em favor de
empresas do mesmo grupo econômico sem demonstração do
vínculo societário entre elas; e
 No Acórdão no 9101-006.494 foi negado conhecimento a recurso
especial da PGFN que pretendeu reverter o entendimento do
recorrido no 1301-004.374 – que cancelou glosa decorrente de
contratação entre empresas do mesmo grupo econômico sem
demonstração do vínculo societário entre elas – mediante
oposição do paradigma no 1201-001.462 - que validou glosa em
face de contratação em favor da controladora indireta da autuada,
interpondo-se entre elas subsidiária integral da beneficiária dos
pagamentos.
O presente caso, como antes demonstrado, se assemelha ao precedente no 9101-
006.494. Assim, ignorado o apontamento fiscal de que o contrato de distribuição teria sido
celebrado com empresa controladora do contribuinte, tanto que a Sony Corporation of America
é parte no Mandado de Segurança impetrado pelo contribuinte para manutenção do
recolhimento de 15% (quinze por cento) de IRRF, e prevalecendo a premissa fática afirmada no
recorrido, de que ainda que todas as empresas tenham denominação similar e possam pertencer
ao mesmo grupo, isso não significa que os royalties foram remetidos a sócias diretas da
Recorrente, apesar de o paradigma no 1201-001.462 admitir uma hipótese na qual a
indedutibilidade se justifica em face de pessoa que integre o mesmo grupo econômico ou esteja,
de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o pagamento, sua decisão está calcada
na situação fática específica de a beneficiária dos royalties ser controladora indireta do sujeito
passivo autuado, e assim refere as circunstâncias daí decorrentes que autorizam a sua
equiparação à condição de sócio, na dicção do dispositivo legal que veda a dedução dos
royalties. Logo, não é possível afirmar que o Colegiado que proferiu o paradigma decidiria da
mesma forma na hipótese de autoridade lançadora não ter demonstrado ser a beneficiária dos
royalties controladora indireta, mas sim apenas empresas com denominação similar e que
possam pertencer ao mesmo grupo.
À semelhança do que dito na declaração de voto apresentada no Acórdão no 9101-
006.494, a análise de conhecimento aqui desenvolvida deve ter por premissa do recorrido a
Fl. 474
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-006.968 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.721343/2017-96

inexistência de especificação do vínculo societário entre a Contribuinte e beneficiária dos
royalties, e que seria necessário vínculo de controle indireto para caracterização do dissídio
jurisprudencial.
Por todo o exposto, em linha com o voto declarado no Acórdão no 9101-006.494,
e no reverso do voto condutor do Acórdão no 9101-006.098, esta Conselheira, aqui, vota por
NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial a PGFN.

(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa - Relatora

Fl. 475
DF CARF MF
Original