Tribunal: CARF
Processo: 10280.722536/2016-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FREDY JOSE GOMES DE ALBUQUERQUE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-02-20
Data de publicação: 2024-03-12

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2012, 2013
LUCRO ARBITRADO. DESCONSTITUIÇÃO DA ESCRITURAÇÃO DO CONTRIBUINTE MEDIANTE ANÁLISE POR AMOSTRAGEM DE SUBCONTA CONTÁBIL. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTOS PARA DESCONSIDERAÇÃO DOS REGISTROS CONTÁBEIS POR PRETENSA IMPRESTABILIDADE. INSUBSISTÊNCIA DO LANÇAMENTO.
Não se admite o arbitramento do lucro sem análise aprofundada da escrita contábil e fiscal do sujeito passivo, sendo insubsistente o lançamento de auto de infração que desconstitua ou declare inservíveis todos os registros contábeis do contribuinte com base unicamente em análise por amostragem de subconta contábil individualizada.
É equivocado o arbitramento do lucro com fundamento na ausência de escrituração conforme leis comerciais e fiscais quando o contribuinte a mantiver regularmente, inexistindo razões lícitas para o Fisco desconsiderá-la integralmente quando apenas uma parte não majoritária apresentar eventuais inconsistências, porquanto tal medida subverte a legalidade, vilipendia a realidade, consubstancia o excesso e destrói a regular relação obrigacional tributária.
O arbitramento do lucro é medida extrema, que apenas se admite quando configuradas as excepcionais hipóteses legais, impondo-se previamente à administração tributária esgotar os métodos possíveis de apuração do lucro real, mediante motivação e fundamentação de razões que comprovem a inviabilidade de realizar os ajustes aos dados já escriturados ou considerar os elementos contextualizados durante a fiscalização. O arbitramento do lucro não se justifica quando as razões indicadas pela fiscalização não são determinantes para fundamentar e comprovar a inaptidão da escrituração contábil para a apuração do lucro real. Caso seja inaplicável a forma apuração do lucro utilizado pela autoridade autuante, não é possível manter o lançamento.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10280.722536/2016-18
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-006.250 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de fevereiro de 2024
Recorrente
EQUATORIAL PARA DISTRIBUIDORA DE ENERGIA S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2012, 2013
LUCRO ARBITRADO. DESCONSTITUIÇÃO DA ESCRITURAÇÃO DO
CONTRIBUINTE MEDIANTE ANÁLISE POR AMOSTRAGEM DE
SUBCONTA CONTÁBIL. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTOS PARA
DESCONSIDERAÇÃO DOS REGISTROS CONTÁBEIS POR PRETENSA
IMPRESTABILIDADE. INSUBSISTÊNCIA DO LANÇAMENTO.
Não se admite o arbitramento do lucro sem análise aprofundada da escrita
contábil e fiscal do sujeito passivo, sendo insubsistente o lançamento de auto
de infração que desconstitua ou declare inservíveis todos os registros contábeis
do contribuinte com base unicamente em análise por amostragem de subconta
contábil individualizada.
É equivocado o arbitramento do lucro com fundamento na ausência de
escrituração conforme leis comerciais e fiscais quando o contribuinte a
mantiver regularmente, inexistindo razões lícitas para o Fisco desconsiderá-la
integralmente quando apenas uma parte não majoritária apresentar eventuais
inconsistências, porquanto tal medida subverte a legalidade, vilipendia a
realidade, consubstancia o excesso e destrói a regular relação obrigacional
tributária.
O arbitramento do lucro é medida extrema, que apenas se admite quando
configuradas as excepcionais hipóteses legais, impondo-se previamente à
administração tributária esgotar os métodos possíveis de apuração do lucro
real, mediante motivação e fundamentação de razões que comprovem a
inviabilidade de realizar os ajustes aos dados já escriturados ou considerar os
elementos contextualizados durante a fiscalização. O arbitramento do lucro não
se justifica quando as razões indicadas pela fiscalização não são determinantes
para fundamentar e comprovar a inaptidão da escrituração contábil para a
apuração do lucro real. Caso seja inaplicável a forma apuração do lucro
utilizado pela autoridade autuante, não é possível manter o lançamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10280.722536/2016-18
Fl. 23902
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso voluntário. O Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque
acompanhou o relator pelas conclusões. O Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque
manifestou intenção de apresentar declaração de voto.

(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fredy José Gomes de Albuquerque - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra,
Fredy Jose Gomes de Albuquerque, Carmen Ferreira Saraiva (suplente convocado(a)), Lucas
Issa Halah, Alexandre Evaristo Pinto, Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário contra decisão da DRJ (Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento) que manteve os lançamentos de Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), referentes aos anos-
calendários de 2012 e 2013, em montantes históricos de R$ 206.410.218,11 e R$ 92.914.920,21,
respectivamente.
Os autos de infração encontram-se às fls. 983/998 (IRPJ) e fls. 999/1014 (CSLL),
e indicam haver a administração fazendária realizado o arbitramento do lucro da contribuinte
com base na receita bruta conhecida da atividade, nos períodos de 12/2012, 03/2013, 06/2013,
09/2013 e 12/2013, sob a justificativa de “que a escrituração mantida pelo contribuinte é
imprestável para determinação do Lucro Real, conforme consta do RELATÓRIO FISCAL DAS
INFRAÇÕES APURADAS”.
Vê-se do citado relatório (fls. 1015/1023) que o agente tributário notificou o
sujeito passivo a apresentar diversos documentos contábeis e fiscais, por diversas intimações, as
quais foram respondidas e documentadas, conforme sucessivas provas acostadas às fls. 91/982.
Em conclusão aos trabalhos, entendeu a administração tributária (conforme
relatório fiscal) que a análise dos elementos apresentados pelo sujeito passivo esbarrou, sempre,
no tipo de escrituração contábil por ele mantida: lançamentos resumidos ou aglutinados (em
muitos casos) no Diário Geral, sem os competentes livros auxiliares; históricos vagos,
abreviados ou com o uso de códigos, também sem respaldo em livros auxiliares; grande
quantidade de lançamentos de transferências entre contas, num vai-e-vem de valores de mesma
magnitude, etc.
Após analisar a Escrituração Contábil Digital (ECD) dos anos-calendário de 2012
e 2013, o agente autuante considerou que a pessoa jurídica não mantém escrituração de
Fl. 23903
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

conformidade com as leis comerciais e fiscais, sob as premissas abaixo resumidas na relatório
fiscal (fls. 1021):
a. Muitos dos lançamentos contábeis efetuados pela empresa são globais ou resumidos, ou
seja, correspondem a diversos fatos contábeis. Um dos exemplos é a existência, no plano de
contas, de uma única conta contábil de "Fornecedores", onde todas as aquisições e
pagamentos a fornecedores são registrados nessa única conta. São lançamentos não
individuados, pois se reportam a várias operações e a vários fornecedores e documentos
diferentes, fato esse que exige a escrituração de livros auxiliares revestidos das
formalidades intrínsecas e extrínsecas. Além do mais, muitas contrapartidas desses
lançamentos transitaram por resultado, representando custos e/ou despesas.
b. A escrituração da empresa está repleta de lançamentos contendo históricos vagos,
abreviados e/ou em códigos, sem a necessária clareza que represente a essência econômica
da transação e sem que a empresa tenha feito constar do Diário Geral o significado dessas
abreviaturas/códigos, fato esse que também exige, para esse fim, a escrituração de livros
auxiliares revestidos das formalidades intrínsecas e extrínsecas. São exemplos desses
históricos (pela ordem: Data do Lançamento, Código da Conta, Descrição da Conta,
Indicador de Débito ou Crédito, Valor do Lançamento, Histórico do Lançamento, Número
do Lançamento, Número do Arquivamento, Número da Linha na ECD):
Porquanto haver entendido que a contribuinte não mantinha escrituração
conforme leis comerciais e fiscais, a administração tributária aplicou o art. 530, I, do Decreto no
3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda, à época vigente)1, e promoveu a desclassificação
da escrituração contábil do sujeito passivo e a consequente adoção da sistemática do
arbitramento do lucro para os anos-calendários de 2012 e 2013, cuja base de cálculo será a
receita conhecida, extraída, mensalmente, dos DACON (Demonstrativos de Apuração das
Contribuições Sociais) apresentados à Receita Federal, Ficha 07-A (Cálculo da Contribuição
Para o PIS/Pasep).
Determinou, ainda, que, em razão do arbitramento, os prejuízos fiscais (R$
251.743.384,01, no ano-calendário de 2012, e R$ 380.396.427,65, no ano-calendário de 2013) e
as bases negativas da CSLL (R$ 251.743.384,01, no ano-calendário de 2012, e R$
380.396.427,65, no ano-calendário de 2013), apurados anualmente pela pessoa jurídica,
vinculados unicamente ao regime de tributação pelo lucro real, deverão ser devidamente
estornados no Livro de Apuração do Lucro Real.
Após regular impugnação da contribuinte (fls. 3369/3427), a DRJ determinou a
realização de diligência, conforme Resolução no 10.00..419 (fls. 14042/14055), que pretendeu
esclarecer os seguintes pontos, indicados no voto do Relator (grifou-se):
Ao analisar os elementos apresentados pelos sujeito passivo em resposta às intimações, a
autoridade administrativa concluiu que a contribuinte, por não manter escrituração na
forma das leis comerciais e fiscais, haja vista a presença de erros, vícios e deficiências que
impedem a determinação do lucro real/prejuízo fiscal, deveria ter a escrita contábil
desclassificada, ficando sujeita ao arbitramento do lucro para os anos-calendário 2012 e

1 DECRETO No 3.000/99 (RIR)

Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será determinado com base nos
critérios do lucro arbitrado, quando (Lei no 8.981, de 1995, art. 47, e Lei no 9.430, de 1996, art. 1o):

I – o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração na forma das leis
comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal.
Fl. 23904
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

2013, com base no art. 530 do RIR99 – Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo
Decreto no 3000/1999. O arbitramento foi realizado com base na receita conhecida,
extraída, mensalmente, dos DACON (Demonstrativos de Apuração das Contribuições
Sociais) transmitidas à Receita Federal, Ficha 07-A.
No Relatório Fiscal (fls. 1015...), estão descritas as intimações realizadas, as respostas e os
documentos recebidos e as eventuais deficiências na prestação de informações ou na
entrega de documentos. Da análise desses elementos, resultou a conclusão de que a
escrituração seria imprestável para apuração do resultado pelo regime do Lucro Real. As
irregularidades encontradas na escritura apresentada, que impossibilitaram a confirmação
dos saldos contábeis apurados para a determinação dos resultados dos exercícios e a
consequente apuração do Lucro Real/Prejuízo Fiscal, foram relacionadas no relatório.
A impugnante contesta o lançamento efetuado com base no arbitramento de lucro e
afirma que seria possível a apuração e confirmação do prejuízo fiscal a partir da
escrita apresentada, a qual possuía o necessário detalhamento e atendia às exigências
formais e matérias da legislação comercial e fiscal. Para embasar suas alegações, traz
elementos que entende serem suficientes para demonstrar que suas operações estavam
devidamente registradas na “ECD” Escrituração Contábil Digital entregue à Receita
Federal.
A compreensão desses elementos é relevante para a compreensão dos fatos e a convicção
do julgador, já que, de fato, o arbitramento do lucro é medida extrema cuja adoção
requer motivação fundamentada na impossibilidade de se aferir a verdadeira base de
cálculo dos tributos por outros meios.
Considerando de um lado a prudência e o cuidado com a coisa pública e de outro o respeito
aos princípios do contraditório e da ampla defesa que regem o processo administrativo
fiscal, esta decisão é convertida em diligência para que o processo retorne à DRF de
origem, a fim de que, como unidade preparadora prevista no PAF, preste os
necessários esclarecimentos.
Diante do exame dos documentos, registros contábeis e demais elementos que
comprovem as operações realizadas (fazendo as diligências que entender necessárias),
a unidade de origem, na condição de unidade preparadora prevista no PAF e no âmbito de
sua competência originária, deverá se manifestar sobre as alegações de defesa (a seguir
listadas) trazendo aos autos os esclarecimentos necessários:
a) O Relatório Fiscal aponta que diversos códigos de contas contábeis utilizadas nos livros
auxiliares de 2012 não constavam do Plano de Contas dos livros diários do período. A
impugnante afirma (parágrafos 82 a 90, fls. 23/25), com base no anexo do TVF, que seriam
apenas 10 códigos, e que todos esses códigos constavam do seu plano de contas, conforme
pretende demonstrar no Doc. 8 e na tela consulta Sped Contábil juntados (fl. 25 da
impugnação). Nessa tela do Sped, colaciona consulta ao código de conta 2216110801 que
havia sido apontado como inexistente no Plano de Contas conforme o anexo do Relatório
fiscal. A partir das informações obtidas no Sped, afirma que todas as demais
“inconsistências” apontadas quanto ao Plano de Contas não existiam.
A unidade de origem deverá se manifestar sobre os elementos de prova trazidos pela
impugnante para confirmar ou infirmar a inexistência desses códigos no plano de
contas à época da autuação e esclarecer, no caso de confirmação, o porquê tal
irregularidade impediu a determinação do resultado pelo regime do lucro
real/prejuízo fiscal.
b) Para afastar a afirmação fiscal de que os livros apresentados trazem somente alguns
históricos detalhados (item 7 – página 8 do TVF), a impugnante afirma que o documento
transmitido via SPED (doc. 7 – lista de abreviaturas transmitida via Sped, fls. 3471...) seria
suficiente para constatar o alto nível de detalhamento.
Fl. 23905
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

A unidade de origem deverá se manifestar sobre os elementos de prova trazidos pela
impugnante para confirmar ou infirmar a irregularidade apontada, esclarecendo, no
caso de confirmação, os motivos pelos quais o documento indicado (doc. 7) não
atendia às exigências legais ou não possuía o necessário detalhamento, esclarecendo
ainda o porquê tal deficiência impediu a determinação do resultado pelo regime do
lucro real/prejuízo fiscal.
c) A impugnante afirma13 que é incompreensível a afirmação (item 7 – página 8 do TDF)
“na análise de abertura dos livros auxiliares, consta que esses livros apresentam dados
desbalanceados, na comparação “DÉBITOS vs. CRÉDITOS”: o total de créditos no ano é
de R$ 3.241.807.728,98 , enquanto o total de débitos é de R$ 3.034.521.275,99 (vide tela
de abertura desse arquivo, anexa)”, pois é elementar que não há coincidência de débitos e
créditos na mesma conta contábil porque a contrapartida de determinado lançamento é
realizada em outra conta contábil. Afirma que tal “constatação” não se trata de
irregularidade (parágrafos 91/99), pois teria sido feito com base apenas no livro auxiliar
com detalhamento da conta “fornecedores”, ou seja: não teriam sido verificadas as contas
contábeis que registram as contrapartidas dos lançamentos realizados nessa conta. A
identidade entre débitos e créditos se dará quando a contabilidade é verificada como um
todo.
A unidade de origem deverá se manifestar sobre as alegações da impugnante, para
confirmar ou infirmar a irregularidade apontada, esclarecendo se a análise envolveu
toda a contabilidade, apenas uma única conta contábil ou outro tipo de verificação. No
caso de confirmação, deverá esclarecer e demonstrar a irregularidade apontada no
Relatório Fiscal com os respectivos elementos contábeis, esclarecendo também o
porquê tal irregularidade inviabilizou a determinação do resultado pelo regime do
lucro real/prejuízo fiscal.
d) A impugnante afirma (parágrafos 100 a 106 da impugnação) que a acusação fiscal está
pautada em considerações genéricas que não permitem identificar qual seria a
irregularidade da escrituração. Apesar de o referido livro auxiliar conter aproximadamente
cinco mil paginas de esclarecimentos detalhados acerca dos históricos que a fiscalização
julgou “vagos”, o TVF aponta apenas que os históricos detalhados “não permitem, por
exemplo, a elaboração individuada dos razões das contas fornecedores”. Não há indicação
específica dos históricos que o fisco julga insuficientes ou exemplos minimamente
concretos da dificuldade enfrentada. O TVF omite-se quanto ao fato de a impugnante ter
transmitido via SPED, em 20/11/17, em atendimento ao TIF no 6, livro auxiliar com
indicação detalhada do significado de abreviaturas e códigos utilizados no ano-calendário
2012 (doc. 7).
A unidade de origem deverá se manifestar sobre as alegações da impugnante, para
confirmar ou infirmar a irregularidade apontada no Relatório Fiscal. Deverá
especificar as irregularidades encontradas na escrituração, indicando quais os
históricos que considerou insuficientes e as deficiências encontradas, dando exemplos
minimamente concretos das dificuldades enfrentadas. Deverá também se manifestar
quanto ao documento transmitido pela impugnante via SPED, em 20/11/17, em
atendimento ao TIF no 6, livro auxiliar com indicação detalhada do significado de
abreviaturas e códigos utilizados no ano-calendário 2012 (doc. 7), esclarecendo se tal
documento atendeu ou não ao solicitado, esclarecendo quais foram as deficiências e
irregularidades encontradas no referido documento.
e) A unidade de origem deverá informar o motivo pelo qual não se manifestou quanto
ao pedido de concessão de prazo adicional de 20 dias para a transmissão da ECD
retificadora do ano-calendário de 2013 (fls. 948/949 e item 20 do TVF às fls. 1015...).
Ao final, deverá elaborar relatório conclusivo acerca de suas verificações, informando o
que entender relevante para o esclarecimento da situação.
Fl. 23906
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

A impugnante deverá ser cientificada, abrindo prazo para que possa se manifestar sobre o
resultado da diligência.
Posteriormente, o processo deverá retornar a esta DRJ para julgamento.
Ante a determinação de realização de diligência, após sucessivas intimações e
apresentação de documentos (fls. 14056 a 16860), a administração tributária apresentou o
seguinte relatório fiscal conclusivo (fls. 16861/16871), com as explicações aos questionamentos
do colegiado julgador de 1a instância:
DILIGÊNCIA - RELATÓRIO FISCAL
01) DA DETERMINAÇÃO DA DILIGÊNCIA:
a. Origem: Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre (RS) -
5a Turma.
b. Documento: Resolução No 10.001.419.
c. Processo: 10280.722536/2016-18.
02) PONTOS PARA ANÁLISE E MANIFESTAÇÃO:
a. PONTO 1:
O Relatório Fiscal aponta que diversos códigos de contas contábeis utilizadas nos livros
auxiliares de 2012 não constavam do Plano de Contas dos livros diários do período. A
impugnante afirma (parágrafos 82 a 90, fls. 23/25), com base no anexo do TVF, que seriam
apenas 10 códigos, e que todos esses códigos constavam do seu plano de contas, conforme
pretende demonstrar no Doc. 8 e na tela consulta Sped Contábil juntados (fl. 25 da
impugnação). Nessa tela do Sped, colaciona consulta ao código de conta 2216110801 que
havia sido apontado como inexistente no Plano de Contas conforme o anexo do Relatório
fiscal. A partir das informações obtidas no Sped, afirma que todas as demais
"inconsistências" apontadas quanto ao Plano de Contas não existiam.
A unidade de origem deverá se manifestar sobre os elementos de prova trazidos pela
impugnante para confirmar ou infirmar a inexistência desses códigos no plano de contas à
época da autuação e esclarecer, no caso de confirmação, o porquê tal irregularidade
impediu a determinação do resultado pelo regime do lucro real/prejuízo fiscal.
b. PONTO 2:
Para afastar a afirmação fiscal de que os livros apresentados trazem somente alguns
históricos detalhados (item 7 - página 8 do TVF), a impugnante afirma que o documento
transmitido via SPED (doc. 7 - lista de abreviaturas transmitida via Sped, fls. 3471...) seria
suficiente para constatar o alto nível de detalhamento.
A unidade de origem deverá se manifestar sobre os elementos de prova trazidos pela
impugnante para confirmar ou infirmar a irregularidade apontada, esclarecendo, no caso de
confirmação, os motivos pelos quais o documento indicado (doc. 7) não atendia às
exigências legais ou não possuía o necessário detalhamento, esclarecendo ainda o porquê
tal deficiência impediu a determinação do resultado pelo regime do lucro real/prejuízo
fiscal.
c. PONTO 3:
Fl. 23907
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

A impugnante afirma que é incompreensível a afirmação (item 7 - página 8 do TDF) "na
análise de abertura dos livros auxiliares, consta que esses livros apresentam dados
desbalanceados, na comparação "DÉBITOS vs. CRÉDITOS": o total de créditos no ano é
de R$ 3.241.807.728,98 , enquanto o total de débitos é de R$ 3.034.521.275,99 (vide tela
de abertura desse arquivo, anexa)", pois é elementar que não há coincidência de débitos e
créditos na mesma conta contábil porque a contrapartida de determinado lançamento é
realizada em outra conta contábil. Afirma que tal "constatação" não se trata de
irregularidade (parágrafos 91/99), pois teria sido feito com base apenas no livro auxiliar
com detalhamento da conta "fornecedores", ou seja: não teriam sido verificadas as contas
contábeis que registram as contrapartidas dos lançamentos realizados nessa conta. A
identidade entre débitos e créditos se dará quando a contabilidade é verificada como um
todo.
A unidade de origem deverá se manifestar sobre as alegações da impugnante, para
confirmar ou infirmar a irregularidade apontada, esclarecendo se a análise envolveu toda a
contabilidade, apenas uma única conta contábil ou outro tipo de verificação. No caso de
confirmação, deverá esclarecer e demonstrar a irregularidade apontada no Relatório Fiscal
com os respectivos elementos contábeis, esclarecendo também o porquê tal irregularidade
inviabilizou a determinação do resultado pelo regime do lucro real/prejuízo fiscal.
d. PONTO 4:
A impugnante afirma (parágrafos 100 a 106 da impugnação) que a acusação fiscal está
pautada em considerações genéricas que não permitem identificar qual seria a
irregularidade da escrituração. Apesar de o referido livro auxiliar conter aproximadamente
cinco mil páginas de esclarecimentos detalhados acerca dos históricos que a fiscalização
julgou "vagos", o TVF aponta apenas que os históricos detalhados "não permitem, por
exemplo, a elaboração individuada dos razões das contas fornecedores". Não há indicação
específica dos históricos que o fisco julga insuficientes ou exemplos minimamente
concretos da dificuldade enfrentada. O TVF omite-se quanto ao fato de a impugnante ter
transmitido via SPED, em 20/11/17, em atendimento ao TIF no 6, livro auxiliar com
indicação detalhada do significado de abreviaturas e códigos utilizados no ano-calendário
2012 (doc. 7).
A unidade de origem deverá se manifestar sobre as alegações da impugnante, para
confirmar ou infirmar a irregularidade apontada no Relatório Fiscal. Deverá especificar as
irregularidades encontradas na escrituração, indicando quais os históricos que considerou
insuficientes e as deficiências encontradas, dando exemplos minimamente concretos das
dificuldades enfrentadas. Deverá também se manifestar quanto ao documento transmitido
pela impugnante via SPED, em 20/11/17, em atendimento ao TIF no 6, livro auxiliar com
indicação detalhada do significado de abreviaturas e códigos utilizados no ano-calendário
2012 (doc. 7), esclarecendo se tal documento atendeu ou não ao solicitado, esclarecendo
quais foram as deficiências e irregularidades encontradas no referido documento.
e. PONTO 5:
A unidade de origem deverá informar o motivo pelo qual não se manifestou quanto ao
pedido de concessão de prazo adicional de 20 dias para a transmissão da ECD retificadora
do ano-calendário de 2013 (fls. 948/949 e item 20 do TVF às fls. 1015...).

03) ANÁLISE DOS PONTOS:
a. PRELIMINARMENTE:
Fl. 23908
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

Nos pontos definidos pelo julgador para análise e manifestação da autoridade lançadora é
praticamente comum a expressão “o porquê tal irregularidade impediu a determinação do
resultado pelo regime do lucro real/prejuízo fiscal”. Lembre-se, porém, as hipóteses de
arbitramento do lucro estabelecidas pela Lei no 8.981/95 e pelo Decreto no 3.000/99
(vigente nos anos-calendários de 2012 e 2013):
LEI No 8.981/95
Art. 47. O lucro da pessoa jurídica será arbitrado quando:
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real ou submetido ao regime de
tributação de que trata o Decreto-Lei no 2.397, de 1987, não mantiver escrituração na forma
das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas
pela legislação fiscal;
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraude
ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
b) determinar o lucro real.
III - o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da
escrituração comercial e fiscal, ou o livro Caixa, na hipótese de que trata o art. 45,
parágrafo único;
IV - o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro presumido;
V - o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de cumprir o
disposto no § 1o do art. 76 da Lei no 3.470, de 28 de novembro de 1958;
VI – (revogado)
VII - o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis
recomendadas, livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou
subconta, os lançamentos efetuados no Diário.
VIII – o contribuinte não escriturar ou deixar de apresentar à autoridade tributária os livros
ou registros auxiliares de que trata o § 2o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, e § 2o do art. 8o do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977.
DECRETO No 3.000/99
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será
determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando:
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração
na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras
exigidas pela legislação fiscal;
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraudes
ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
b) determinar o lucro real;
Fl. 23909
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

III - o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da
escrituração comercial e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único do art.
527;
IV - o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro presumido;
V - o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de escriturar e
apurar o lucro da sua atividade separadamente do lucro do comitente residente ou
domiciliado no exterior (art. 398);
VI - o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis
recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou
subconta, os lançamentos efetuados no Diário.
Fácil perceber que a condição de impedimento de determinação do lucro real apenas está
presente no art. 47, Inciso II, alínea “b”, da Lei no 8.981/95, e no art. 530, inciso II, alínea
“b”, do Decreto no 3.000/99. Essa não foi a hipótese do arbitramento. O arbitramento se
deu porque “o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantinha
escrituração na forma das leis comerciais e fiscais”, hipótese prevista no Inciso I do art.
47 (Lei no 8.981/95) e no Inciso I do art. 530 (Decreto no 3.000/99) – neste inciso não há
qualquer outra condição para a efetivação do arbitramento. Em suma, (a) o contribuinte
estava obrigado a ser tributado pelo lucro real? SIM; (b) ele mantinha escrituração na
forma das leis comerciais e fiscais? NÃO.
b. ANÁLISE DO PONTO 1:
A quando da importação do arquivo da ECD retificadora do ano-calendário de 2012
apresentada pelo contribuinte, em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal No 6 (TIF-6),
o sistema de tratamento desses dados (CONTÁGIL) emitiu o relatório constante do
ANEXO 1, denominado “CONTABILIDADE – RELATÓRIO DE ERROS E ALERTAS”,
no qual, claramente, são enumerados 10 códigos de contas que, segundo esse relatório, não
constariam do plano de contas informado na ECD. Esse fato foi mencionado no Relatório
Fiscal das Infrações Apuradas, porém não foi determinante para o arbitramento do
lucro então realizado. No curso da diligência, constatamos, após análise mais detalhada,
que, de fato, essas contas estão presentes no plano de contas apresentado, conforme se
verifica a partir do ANEXO 2 (Plano de Contas). São elas:
i. 1320411012 - ADM-INTANGÍVEIS (Ativo Não Circulante Imobilizado);
ii.
1125130004 - REC.F.ORIGINAL RECONC. CLIENTES (Ativo Circulante);
iii.
6541199032 - ADM-MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (conta de resultado);
iv.
1125130001 - ALIENAÇÃO DE BENS E DIREITOS – ORIGINAL (Ativo
Circulante);
v.
1126100001 – CONSUMIDORES (Ativo Circulante);
vi.
2213160100 - TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS (Passivo Não
Circulante – Passivo Exigível a Longo Prazo);
vii.
6354112001 - ENCARGOS DE DÍVIDAS (conta de resultado);
viii.
1215110099 – TÍTULOS DE CRÉDITO A RECEBER / DIVERSOS (Ativo Não
Circulante – Realizável a Longo Prazo);
ix.
2219990001 – OUTRAS PROVISÕES - CONTINGÊNCIAS CÍVEIS (Passivo
Não Circulante – Passivo Exigível a Longo Prazo);
x.
6136121201 – APURAÇÃO (conta de resultado).
Fl. 23910
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

c. ANÁLISE DO PONTO-2:
A grande quantidade de lançamentos, no Diário Geral, contendo históricos vagos,
abreviados e/ou em códigos, sem a necessária clareza que represente a essência econômica
da transação foi um dos fatos detectados pela fiscalização, mas não o único, que ensejaram
a intimação para apresentação dos competentes livros auxiliares, via retificação da ECD.
Na verdade, a expressão “os livros apresentados trazem somente alguns históricos
detalhados”, no TVF, empregou indevidamente a palavra “alguns”, uma vez que, como se
verifica a partir do ANEXO 3 (espelho do arquivo do Diário Auxiliar transmitido ao Portal
SPED), e do ANEXO 4, denominado “DIÁRIO AUXILIAR – LANÇAMENTOS”, o
contribuinte atendeu ao TIF-6, apresentando a Tabela de Históricos Padronizados (Registro
I075 do SPED Contábil) e, ainda, o histórico completo ou complementar dos lançamentos
contábeis (Registro I250 do SPED Contábil). O próprio TVF afasta este ponto do motivo
do arbitramento, ao afirmar que os arquivos auxiliares trazem os históricos detalhados, mas
que eles “não permitem, por exemplo, a elaboração individuada dos razões das contas de
fornecedores”.
d. ANÁLISE DO PONTO 3:
A quando da importação do arquivo da ECD retificadora do ano-calendário de 2012
apresentada pelo contribuinte, em atendimento ao TIF-6, o sistema de tratamento desses
dados (CONTÁGIL) emitiu o relatório constante do ANEXO 1 (“CONTABILIDADE –
RELATÓRIO DE ERROS E ALERTAS”, no qual, claramente, enumera 26 alertas do tipo
"INCONSISTÊNCIA ENTRE DÉBITOS E CRÉDITOS DIÁRIOS". Os valores relativos
a esses alertas estão resumidos no ANEXO 5 (“TOTALIZAÇÃO POR CONTA E MÊS –
ESCRITURAÇÃO AUXILIAR”). Como o contribuinte não preencheu todos os registros do
BLOCO “I” do Diário Auxiliar (os registros I020, I052, I100, I150, I151, I155 deixaram de
ser preenchidos) e como não foram inseridas as contas representativas das contrapartidas
dos lançamentos, é evidente que os totais dos débitos e dos créditos apresentariam
divergências. Esse fato, porém, foi apenas mencionado no TVF, não tendo sido
determinante para o arbitramento do lucro então realizado.
e. ANÁLISE DO PONTO 4:
O contribuinte alega que a acusação fiscal foi genérica. Todavia, o TVF descreve todos os
pontos do procedimento e destaca, claramente, a obrigatoriedade da apresentação dos livros
auxiliares em razão de dois fatos: (a) lançamentos contábeis das operações com
fornecedores em uma única conta analítica no Diário Geral e (b) históricos vagos,
abreviados e/ou em códigos, sem a necessária clareza que represente a essência econômica
da transação e sem que a empresa tenha feito constar do Diário Geral o significado dessas
abreviaturas/códigos. Em razão disso, o mesmo foi devidamente intimado (Termo de
Intimação Fiscal No 6) a apresentar os livros auxiliares revestidos das formalidades
intrínsecas e extrínsecas.
Alega o contribuinte, ainda, omissão do TVF “quanto ao fato de a impugnante ter
transmitido via SPED, em 20/11/17, em atendimento ao TIF no 6”. Engana-se, uma vez
mais. Na parte referente aos “FATOS”, no item 20, o TVF aponta que o contribuinte
informou a transmissão ao SPED dos livros auxiliares do ano-calendário de 2012, enquanto
que na parte referente à “ANÁLISE DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DO SUJEITO
PASSIVO”, no item 6, é confirmada a entrega desses livros auxiliares, inclusive com a
análise dos mesmos no item 7. Nesse mesmo item 7, a autoridade lançadora confirmou o
detalhamento dos históricos dos lançamentos contábeis, porém ficou constatada a não
individualização da conta analítica genérica de “Fornecedores”. O Plano de Contas do
Diário Auxiliar (ANEXO 6) comprova que, efetivamente, mesmo nos livros auxiliares, o
contribuinte adotou uma única conta analítica para registro das operações com fornecedores
(conta 2110130100 - REC.F.MATER E SERV – FATURAS PROCESSADAS RECONC).
Fl. 23911
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

A partir da análise dos arquivos do Diário Auxiliar do ano-calendário de 2012 transmitidos
ao SPED (ANEXO 3), constata-se facilmente que, no preenchimento do BLOCO I, a
empresa identificou, no REGISTRO I015, a conta da escrituração resumida a que se refere
a escrituração auxiliar (2110130100), porém, no REGISTRO I050 (Plano de Contas)
deixou de especificar as contas analíticas correspondentes a cada fornecedor, e, no
REGISTRO I155 (Detalhe dos Saldos Periódicos), deixou de informar, para cada período e
para cada conta analítica de fornecedores o seguinte: VALOR DO SALDO INICIAL DO
PERÍODO, INDICADOR DA SITUAÇÃO DO SALDO INICIAL - DÉBITO OU
CRÉDITO, VALOR TOTAL DOS DÉBITOS DO PERÍODO, VALOR TOTAL DOS
CRÉDITOS DO PERÍODO, VALOR DO SALDO FINAL DO PERÍODO E INDICADOR
DA SITUAÇÃO DO SALDO FINAL – DÉBITO OU CRÉDITO. Não há como, sem essas
informações, obter o movimento das operações por fornecedor.
No curso da diligência determinada pela autoridade julgadora, o contribuinte que, em sua
impugnação, insiste em afirmar que o livro auxiliar apresentado é suficiente para o fim
pretendido pela fiscalização, foi intimado a esclarecer, com base apenas na Escrituração
Contábil Digital (ECD) e no livro auxiliar apresentados, ambos relativos ao ano-calendário
de 2012, de que forma eles permitem realizar a necessária individualização da conta
genérica “FORNECEDORES”. No mesmo termo, ressaltou-se o que prevê o art. 176, § 2o,
da Lei no 6.404/76 (nas demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os
pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não
ultrapassem 0,1 (um décimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas é vedada a
utilização de designações genéricas, como "diversas contas" ou "contas-correntes").
Em sua resposta, o contribuinte afirma que adota o procedimento previsto no art. 176, § 2o,
da Lei no 6.404/76 (“é exatamente o que se verifica no caso das subcontas do grupo
‘FORNECEDORES’: as subcontas abrangem registros que, por sua natureza, sejam
semelhantes”).
Menciona
o
seguinte
exemplo:
“a
subconta
‘2110121100
-
REC.F.SUPRIMENTO – ENERGIA ELETR ADQUIRIDA LEILOES’ registrou as
aquisições de energia elétrica ocorridas em leilões. Nesse caso, não houve uma
‘subdivisão’ dessas subcontas como forma de indicar específica e individualmente o
fornecedor envolvido”. Vai mais além, alegando: “isso porque a legislação não exige que
a Intimada mantenha uma subconta específica para individualizar cada um de seus
fornecedores”. Completando, afirma: “de toda forma, a Intimada dispõe dos meios
necessários para individualizar as operações realizadas com cada um desses
fornecedores. Essa informação pode ser obtida a partir de relatórios internos preparados
com ponto de partida nas informações contábeis da Intimada (no caso, a sua ECD)”.
Ora, em primeiro lugar, a possibilidade levantada pelo art. 176, § 2o, da Lei no 6.404/76, é
apenas para as contas com “pequenos saldos”, com a condição de que o seu valor
equivalha a até 0,1 (um décimo) do valor total do respectivo grupo de contas. A empresa
não consegue demonstrar que essa condição se verifica.
Em segundo lugar, ao contrário do que alega em sua resposta, a legislação exige, sim, a
manutenção de subcontas específicas para individualizar os fornecedores, tanto que, na
inexistência dessas contas, exige-se os livros auxiliares.
Por último, é irrelevante que a empresa possua controles internos a partir dos quais poderia
fazer a individualização dos fornecedores, pois essa individualização deve constar de livros
auxiliares que devidamente sejam autenticados (art. 258, § 4o, do Decreto no 3.000/99:
os livros ou fichas do Diário, bem como os livros auxiliares referidos no § 1o, deverão
conter termos de abertura e de encerramento, e ser submetidos à autenticação no órgão
competente [...]). O Código Civil também contempla essa exigência:
Lei No 10.406/2002 (Código Civil)
Fl. 23912
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

Art. 1.184. No Diário serão lançadas, com individuação, clareza e caracterização do
documento respectivo, dia a dia, por escrita direta ou reprodução, todas as operações
relativas ao exercício da empresa.
§ 1o Admite-se a escrituração resumida do Diário, com totais que não excedam o período de
trinta dias, relativamente a contas cujas operações sejam numerosas ou realizadas fora da
sede do estabelecimento, desde que utilizados livros auxiliares regularmente autenticados,
para registro individualizado, e conservados os documentos que permitam a sua perfeita
verificação.
Essa obrigatoriedade objetiva a segurança das informações, pois aquelas sem autenticação,
que apenas constam dos registros internos da empresa, podem ser facilmente alteradas.
f. ANÁLISE DO PONTO 5:
Na parte referente aos “FATOS”, no item 17 do TVF, verifica-se que a empresa, em
resposta ao Termo de Intimação Fiscal No 6, que, após análise das Escriturações Contábeis
Digitais dos anos-calendário de 2012 e 2013, a intimou a apresentar os competentes livros
auxiliares, solicitou prorrogação de prazo, por mais 30 (trinta) dias, para atendimento do
mesmo, sendo-lhe concedido um prazo de 20 (vinte) dias pela fiscalização (Termo de
Concessão de Prazo No 3). A ECD retificadora do ano-calendário de 2013 foi apresentada
entre os dias 30/01/2018 e 02/02/2018, portanto, após a conclusão do procedimento. Ainda
assim, pela análise dos arquivos apresentados realizada no curso da diligência, verificou-se
que eles apresentam as mesmas inconsistências já apontadas em relação aos arquivos
auxiliares do ano-calendário de 2012 (vide ANEXO 7) e que em nada alterariam o
resultado do procedimento fiscal.
04) CONCLUSÃO:
Após a análise de todos os elementos apresentados na impugnação e, ainda, naqueles
inseridos na resposta à intimação fiscal realizada no curso desta diligência, concluímos que
escrituração auxiliar encontra-se absolutamente incompleta, sem nenhuma condição de
esclarecer os lançamentos globais efetuados no grupo de contas de fornecedores da
escrituração geral.
Como a legislação, no caso de lançamentos globais, exige a apresentação de livros
auxiliares que os detalhem e que obedeçam às formalidades intrínsecas e extrínsecas, não
há como considerar que a empresa mantém escrituração na forma das leis comerciais e
fiscais. Não há exceções na legislação. Não importa se a empresa é pequena ou gigante, se
é concessionária de serviços públicos ou não, se é companhia aberta ou fechada, se os seus
demonstrativos são auditados por auditoria independente ou não, se suas operações são
controladas ou não por qualquer agência reguladora.
CONCLUÍMOS, assim, pela integral manutenção dos lançamentos de ofício efetuados
com base no arbitramento do lucro.
Ao relatório fiscal de diligência foram colacionados 7 anexos, com documentos
fiscais e contábeis indicados às fls. 16872 a 23571, dentre eles, plano de contas contábeis,
espelhos de livros auxiliares da ECD de 2012 e 2013, livros diários auxiliares e totalização por
conta e mês.
A contribuinte foi intimada a se manifestar sobre o relatório fiscal de diligência,
tendo combatido suas conclusões em arrazoado de fls. 23578/23583, nos seguintes termos:
1. A Resolução no 10.001.419 proferida por esta E. DRJ determinou que a autoridade
lançadora apresentasse esclarecimentos com relação a cinco questões. Resumidamente, a
Fl. 23913
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

diligência tem como objetivo esclarecer como os supostos erros de escrituração apontados
no Termo de Verificação Fiscal (“TVF”) inviabilizaram a apuração pelo regime do lucro
real.
2. Logo de início, à fl. 2.807, a manifestação fiscal afirma ser irrelevante verificar se os
supostos equívocos impediriam a apuração do lucro real da Impugnante. Ou seja, a
autoridade
lançadora
manifestamente
deixou
de
responder
ao
principal
questionamento formulado na Resolução no 10.001.419.
3. Mas não é só. A autoridade lançadora segue afirmando que a impossibilidade de apurar o
lucro real somente seria relevante caso o arbitramento estivesse pautado no artigo 530,
inciso II, alínea “b”, do RIR/99. Afirma, ainda, que o presente lançamento fiscal está
pautado na hipótese do artigo 530, inciso I, do RIR/99, que não condicionaria o
arbitramento à verificação dessa impossibilidade, a seu ver.
4. A autoridade lançadora incorre em manifesta contradição: o próprio auto de infração
indica expressamente que o arbitramento do lucro se deu pelo fato de que “a escrituração
mantida pelo contribuinte é imprestável para determinação do Lucro Real” (grifado), com
indicação expressa do artigo 530, inciso II, do RIR/99 como fundamento para o
lançamento tributário. Confira-se:

5. A manifestação fiscal, portanto, reconhece o equívoco da fundamentação legal do
lançamento tributário, o que torna patente a necessidade de cancelá-lo de forma integral.
6. Após essa confissão, a autoridade lançadora passa a formular acusações genéricas de que
a escrituração da Impugnante não atenderia à “forma das leis comerciais e fiscais”.
7. Nesse sentido, é curioso contrapor essa acusação ao fato de que a escrituração da
Impugnante foi submetida aos mais rigorosos crivos, sem que fosse questionada.
8. Como tratado na impugnação administrativa, as demonstrações financeiras da
Impugnante submeteram-se: (i) à análise de empresa de auditória independente (Ernest &
Young); (ii) ao rigor de processo de recuperação judicial; (iii) à análise da Agência
Nacional de Energia Elétrica – ANEEL, e (iv) da Comissão de Valores Mobiliários – CVM.
Nenhuma dessas entidades ou órgãos governamentais questionou a regularidade da
escrituração da Impugnante.
9. Além disso, as acusações reiteradas na manifestação fiscal contrariam posição reiterada
do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”), no sentido de que “a legislação tributário permite
o arbitramento do lucro quando a escrituração contábil se afigure imprestável aos fins de
apuração do lucro real”. A autoridade lançadora, todavia, não considera necessário provar
que a escrituração da Impugnante seria imprestável.
10. Como também apresentado na impugnação administrativa, o posicionamento defendido
pela autoridade lançadora também contraria diversos julgados da Câmara Superior de
Recursos Fiscais (“CSRF”), que reconhecem o arbitramento do lucro como medida
excepcional, que só se justifica diante de risco ao interesse arrecadatório da União.
11. Esse risco, conforme assentado por esses inúmeros julgados, somente se verifica na
impossibilidade de apurar o lucro real do contribuinte1, o que, como tornou patente a
diligência realizada, não se verifica no presente caso.
Fl. 23914
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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12. Vale ressaltar que os equívocos apontados pela fiscalização envolvem o nível de
detalhamento referente a uma única conta contábil. Conforme a manifestação fiscal
demonstra, a autoridade lançadora reconhece que a maior parte dos questionamentos
trazidos no TVF não teriam sido “determinantes para o arbitramento do lucro”, ou seja,
são irrelevantes para fins das acusações fiscais. Observe-se:

13. Em outra palavras, confrontada a esclarecer as suas acusações, a autoridade lançadora,
sem ter como fazê-lo, reconhece que a maior parte dos questionamentos apontados no TVF
não são relevantes. Apesar de tornar clara a fragilidade do lançamento tributário, continua a
sustentar a sua manutenção.
14. Nesse sentido, a autoridade lançadora insiste em afirmar que o vício da escrituração da
Impugnante corresponde à falta de “individualização” dos registros contábeis realizados na
conta “2110130100 - REC.F.MATER E SERV – FATURAS PROCESSADAS RECONC”.
15. Note-se, novamente, que o único questionamento apresentado na manifestação fiscal
envolve essa conta. Com relação a todo o restante da escrituração da Impugnante, não é
apresentada qualquer crítica.
16. De todo modo, o que a autoridade lançadora pretende, sem indicar previsão legal que
lhe dê suporte, é que a Impugnante mantivesse subcontas específicas para cada um dos seus
fornecedores.
17. Nesse ponto, a manifestação fiscal silencia-se quanto à informação relevante: durante a
fiscalização, a Impugnante apresentou planilhas contendo informações “individualizadas”
para cada um de seus fornecedores (fls. 101/219), além de relatório detalhado referente às
operações com um de seus fornecedores, a título exemplificativo (fls. 971/982). Mesmo
dispondo desses documentos, a autoridade lançadora não formulou questionamento
específico, quer durante o procedimento de fiscalização, quer por ocasião da diligência.
18. De todo modo, no contexto da diligência, a Impugnante esclareceu que o artigo 176,
parágrafo 2o, da Lei no 6.404/76 autoriza que contas semelhantes sejam agrupadas.
Fl. 23915
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

19. Adotando interpretação curiosa desse dispositivo legal, sustenta a manifestação fiscal
que somente os “pequenos saldos” podem ser agrupados e que a Impugnante não teria
provado que esse é o caso da subconta em questão.
20. Sem a necessidade de se estender sobre o tema, o artigo 176, parágrafo 2o, da Lei no
6.404/76 trata de duas situações distintas: (i) agrupamento de contas semelhantes; e (ii)
agregação de pequenos saldos. Tratam-se de circunstâncias obviamente distintas, como a
própria redação do dispositivo legal evidencia.
21. Assim, desde que não se adote designações genéricas, a Impugnante está autorizada a
agrupar contas semelhantes, independentemente do seu valor. Como visto, a própria
autoridade lançadora atestou que os registros mantidos pela Impugnante são
suficientemente detalhados, não havendo nada que desabone a regularidade da sua
escrituração fiscal.
22. Por fim, vale um último esclarecimento quanto aos fatos envolvidos neste processo. O
item “e” da Resolução no 10.001.419 determina que a autoridade lançadora esclareça “o
motivo pelo qual não se manifestou quanto ao pedido de concessão de prazo adicional de
20 dias para a transmissão da ECD retificadora do ano-calendário de 2013”.
23. Ao tratar da questão, a autoridade lançadora não apresenta resposta, mencionando
apenas que, anteriormente, havia concedido prazo em relação ao TIF no 6.
24. De fato, a autoridade lançadora concedeu prazo de 20 dias para resposta ao TIF no 6.
Observando a nova data de resposta, a Impugnante apresentou a maior parte das
informações solicitadas pela fiscalização. No entanto, diante da gigantesca quantidade de
informações envolvidas na ECD retificadora do ano-calendário de 2013, a Impugnante
solicitou prorrogação de prazo (fl. 949). A autoridade lançadora não se manifestou,
seguindo diretamente com a lavratura do auto de infração.
25. Ora, o prazo solicitado pela Impugnante era mais do que razoável. A fiscalização,
contudo, não se preocupou em aguardar a apresentação de novos documentos.
26. Segundo a manifestação fiscal, a grande pressa da fiscalização não representa um
problema, já que os documentos apresentados pela Impugnante “em nada alterariam o
resultado do procedimento fiscal”.
27. Ao que parece, a manifestação sugere que uma medida tão grave e excepcional quanto o
arbitramento do lucro pode ser adotada sem análise minuciosa das circunstâncias fáticas do
caso: opta-se por lavrar o auto de infração antes de resposta do contribuinte, partindo da
convicção de que os documentos que serão apresentados não alterarão as conclusões da
autoridade lançadora.
28. Por certo, esse expediente não coaduna com os princípios que orientam a atividade de
fiscalização e do lançamento tributário, e apenas atesta a improcedência das acusações
fiscais.
29. Diante do exposto, reiteram-se todos os pedidos deduzidos na impugnação
administrativa, em especial para que haja o cancelamento integral dos autos de infração
lavrados, com a consequente extinção da totalidade dos créditos tributários exigidos e o
restabelecimento do saldo de PF e BNCSLL ajustados pela autoridade lançadora.
Após a conclusão da diligência, o feito retornou à DRJ, que manteve
integralmente os lançamentos e considerou regular o arbitramento do lucro, em decisão com voto
de qualidade da Presidência daquele colegiado, assim ementada:
Fl. 23916
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

LUCRO REAL. ESCRITURAÇÃO. A pessoa jurídica sujeita à tributação com base no
Lucro Real deve manter escrituração com observância das leis comerciais e fiscais.
SOCIEDADES
ANÔNIMAS.
ESCRITURAÇÃO.
FORNECEDORES.
Nas
demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os pequenos saldos poderão
ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem um décimo do valor do
respectivo grupo de contas.
ARBITRAMENTO DO LUCRO. DEFICIÊNCIA NA ESCRITURAÇÃO. Impõe-se o
arbitramento quando o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não
mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. CONTRADITÓRIO. AMPLA DEFESA. A
impugnante não se defende do dispositivo legal, mas sim dos fatos imputados.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. INCONSTITUCIONALIDADE. O julgador
administrativo não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
PROCESSO
ADMINISTRATIVO FISCAL. DEFESA. NEGAÇÃO GENÉRICA.
Caracterizada a negação genérica, considerar-se-á não impugnada a respectiva matéria.
DILIGÊNCIAS E PERÍCIAS. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará
livremente sua convicção, determinando, de ofício ou a requerimento do impugnante, a
realização das diligências ou perícias, que entender necessárias, indeferindo aquelas que
considerar prescindíveis ou impraticáveis.
PERÍCIA. DESNECESSIDADE. É de ser indeferido pedido de perícia quando a prova a
ser produzida independe de conhecimento técnico específico. O objeto da perícia é
subsidiar a decisão do julgador, e não suprir lacunas originadas pela inércia do contribuinte.
LANÇAMENTOS DECORRENTES. CSLL. A solução dada ao litígio principal, relativo
ao IRPJ, aplica-se ao lançamento decorrente, quando não houver fatos ou argumentos
novos a ensejar decisão diversa.
Impugnação Improcedente. Crédito Tributário Mantido.
Irresignado, o sujeito passivo interpôs Recurso Voluntário ao CARF (fls.
23673/23699), em que suscita os seguintes pontos de defesa:
a) alega não ter havido falta de escrituração, sendo inaplicável o dispositivo legal
apontado nas autuações, controvertendo o fato de que mantinha escrituração
hígida e regular, o que pode ser constatado, por exemplo: (i) pela transmissão de
todas as obrigações acessórias exigidas, via Sistema Público de Escrituração
Digital (“SPED”); (ii) pelo fato de que a Recorrente tem a sua escrita contábil
auditada pela Ernst & Young; (ii) pela necessidade de elaboração de
demonstrações financeiras regulatórias em decorrência da fiscalização da
Agência Nacional de Energia Elétrica (“ANEEL”), jamais questionadas; (iii)
pelo fato de que sua controladora tem ações negociadas em Bolsa de Valores, o
que atrai a fiscalização da Comissão de Valores Mobiliários (“CVM”) e,
consequentemente, maior nível de compliance societário para elaboração e
divulgação de demonstrações financeiras; e (iv) pelo fato de que a Recorrente
encontrava-se em processo de recuperação judicial, que tem como requisito para
seu processamento e conclusão a regularidade da escrituração contábil.
Fl. 23917
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

b) aduz que a escrituração revela todos os dados necessários à quantificação do lucro
real, tendo sido apresentados inúmeros livros comerciais e fiscais, nos termos da
legislação vigente, inclusive demonstrações financeiras devidamente auditadas,
além do livro de apuração do lucro real (LALUR) e da CSLL (LACS). Além
disso, alega ter transmitidos a declaração de informações econômico-fiscais da
pessoa jurídica (DIPJ) e escrituração contábil digital (ECD) via Sistema Público
de Escrituração Digital (SPED), sendo tais fatos incontroversos. Assim, conclui
que mantinha escrituração na forma da legislação comercial e tributária, o que,
por si só, já afasta a aplicação do inciso I do artigo 530;
c) controverte o fato de inexistir alegação de fraude na escrituração contábil e fiscal,
o que demonstra não ser a mesma imprestável à apuração do lucro real, tendo sido
analisados (a) livros de apuração do lucro real, (b) formação de contas de
resultado (receitas e despesas), (c) notas fiscais e (d) outras informações
vinculadas à apuração da base de cálculo do período, sem qualquer
questionamento ou indicação de irregularidade;
d) informa atuar sob regime de concessão de serviço público de distribuição de
energia elétrica, tendo sido fundada em 1969, prestando informações mensais
detalhadas sobre o seu faturamento oriundo do fornecimento de energia elétrica,
nos termos do Convênio ICMS no 115, sendo regularmente auditada, nos termos
da lei, por empresa terceirizada de auditoria independente de porte internacional,
submetendo-se, ainda, à fiscalização da ANEEL (Agência Nacional de Energia
Elétrica) mediante regular certificação;
e) argumenta a seu favor que, durante o período apontado, estava submetida a
processo de recuperação judicial (Processo no 0005939-47.2012.8140301,
originalmente submetido à 13a Vara Cível de Belém/PA), posteriormente
encerrado ante seu fortalecimento operacional, onde foi exigido severa
comprovação documental de regularidade fiscal e contábil, inclusive, aqueles que
foram incorretamente considerados imprestáveis pelo agente autuante;
f) alega ser controlada por companhia de capital aberto e, assim como ela, tem suas
ações negociadas na Bolsa de Valores, exigindo-se da mesma altos comandos de
governança e regular cumprimento de obrigações, fato esse que entende ter
comprovado pela documentação acostada, inclusive, com a publicação de idôneas
demonstrações financeiras, fiscalizadas pela Comissão de Valores Mobiliários;
g) aponta haver regularmente transmitido sua ECD de 2012, tendo solicitado
prorrogação de prazo para a de 2013 e esclarecido todos os pontos suscitados
durante a fiscalização, pedido esse que a administração tributária não analisou,
porquanto haver apressado os lançamentos. Não obstante, informa haver
transmitido tal retificação no prazo da própria impugnação, além de todas as
informações relacionadas aos livros auxiliares estarem à disposição durante toda a
fiscalização, portanto, não havia razões para o arbitramento realizado;
h) controverte que o relatório fiscal sequer observou os inúmeros lançamentos
contábeis efetuados pela empresa, tendo o agente autuante realizado uma análise
por amostragem, como único exemplo, acerca da existência, no plano de contas,
de uma única conta contábil de ‘Fornecedores’” (fl. 1.021). Assim, entendeu ter
ficado claro, especialmente após a diligência realizada pela instância a quo, que a
Fl. 23918
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

administração tributária mirou exclusivamente os lançamentos realizados na conta
“2110130100 - REC.F.MATER E SERV – FATURAS PROCESSADAS
RECONC”, subconta da conta “Fornecedores”, cuja documentação e
explicações sempre estiveram disponíveis, mas não houve menção a nenhuma
outra rubrica indicada na contabilidade, portanto, o arbitramento não se
justificava;
i) ressalva que a diligência realizada pela DRJ teria confirmado o equívoco do
arbitramento, uma vez que a própria unidade de origem da Receita Federal
reconhece que a maior parte dos questionamentos apontados no TVF não são
relevantes, ou seja, o detalhamento da única subconta analisada pela fiscalização
sequer foi considerado pelo agente autuante.
Constam dos autos derradeiras petições de fls. 23767/23769 e fls. 23774, com
respectivos anexos, em que a parte requesta providências para a juntada do Recurso Voluntário já
protocolado, uma vez que o substabelecimento dos patronos ainda não havia sido processado no
sistema. Foi juntada decisão judicial de fls. 23775/23776 para que o Recurso Voluntário fosse
regularmente processado, tendo o feito tramitado até distribuição a esta Relatoria.
A recorrente juntou, ainda, memoriais acostados às fls. 23783/23795, com resumo
dos principais pontos suscitados em seu Recurso Voluntário.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade
para ser conhecido. A intimação da contribuinte da decisão da DRJ ocorreu em 30/06/2020
(terça-feira), conforme documentos de fls. 23666/23667, passando a correr no primeiro dia útil
seguinte, ou seja, 01/07/2020 (quarta-feira). Assim, considerando que o prazo de 30 dias findaria
em 30/07/2020 e o recurso foi protocolado na véspera (29/07/2020 – fls. 23672), tem-se o
mesmo como tempestivo.
ANÁLISE DE MÉRITO
A solução para a presente controvérsia consiste em verificar se o arbitramento do
lucro realizado pela administração tributária pautou-se em requisitos legais. É esse o cerne da
irresignação recursal, uma vez que a contribuinte contesta a desclassificação de sua escrituração
contábil dos anos-calendários de 2012 e 2013, por entender não se aplicar o art. 530, I, do
Decreto no 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda), vigente à época dos fatos.
Antes de tudo, importa analisar o conteúdo do citado dispositivo normativo e
analisar se o contexto dos fatos trazidos no relatório de fiscalização são suficientes ao
arbitramento realizado.
Fl. 23919
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

Assim dispõe o Decreto no 3.000/99 sobre as hipóteses em que se justifica tal
providência:
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será
determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando:
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração
na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras
exigidas pela legislação fiscal;
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraudes
ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
b) determinar o lucro real;
III - o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da
escrituração comercial e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único do art.
527;
IV - o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro presumido;
V - o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de escriturar e
apurar o lucro da sua atividade separadamente do lucro do comitente residente ou
domiciliado no exterior (art. 398);
VI - o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis
recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou
subconta, os lançamentos efetuados no Diário.
A interpretação que a administração tributária deu ao inciso I acima transcrito
consiste na conclusão de que toda a escrituração contábil considera-se inservível se, a partir da
análise de qualquer conta contábil, restar dúvida razoável ou erro sobre os números apresentados.
Assim, para o agente autuante, considera-se inservível 100% de toda a escrituração se apenas
uma de suas inúmeras subcontas for considerada insuficiente, passando-se a tributar toda a
operação da contribuinte mediante arbitramento do lucro.
Note-se que o dispositivo legal trata no inciso I dos casos em que o sujeito passivo
não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais. A pergunta a ser respondida é:
o que significa não manter escrituração?
Por uma lado – e essa foi a interpretação da fiscalização –, havendo dúvida
razoável sobre qualquer subconta contábil que tenha sido observada por mera amostragem. Para
o agente autuante, não se deve olhar nenhum outro dado, pois já terá considerado imprestável a
escrituração, porquanto supostamente não mantida na forma das leis comerciais e fiscais. Para
essa linha interpretativa, bastará um erro ou desacerto contábil e toda escrituração será inidônea e
considerada inservível, pois não terá 100% da conformidade necessária. A consequência é a
mesma dada pelo agente autuante: aplicação do citado dispositivo legal para arbitramento do
lucro.
Em sentido oposto, a contribuinte procurou demonstrar não ser possível
desclassificar toda sua escrituração em razão da análise por amostragem de uma única subconta
Fl. 23920
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

contábil, no caso, da conta contábil de “Fornecedores”, onde foi observada apenas a conta
“2110130100 - REC.F.MATER E SERV – FATURAS PROCESSADAS RECONC” (subconta da
conta “Fornecedores”), sem jamais ter omitido a documentação a ela referente e nem ter a
administração tributária por ela se interessado para sanar dúvidas pertinentes. Assim, entende que
não se justifica o arbitramento.
Ao analisar os autos, vê-se que todas as intimações fiscais foram respondidas, com a
respectiva juntada de inúmeros documentos fiscais e contábeis acostados às fls. 2/985, inexistindo no
Relatório Fiscal, que se resume a 8 páginas (fls. 1015/1023), referências robustas ou minimamente
analisadas sobre possíveis inconsistências na escrita fiscal e contábil do sujeito passivo.
Com exceção da transcrição dos termos de intimação e de dispositivos legais que
nada respondem ao aprofundamento da matéria posta em discussão, a fiscalização limitou-se a
consignar que (a) os lançamentos contábeis seriam resumidos ou aglutinados no Diário Geral, sem
livros auxiliares, com abreviações tidas como insuficientes à compreensão e inúmeros lançamentos
entre contas, (b) que as ECDs de 2012 e 2013 confirmariam a conclusão acima, mediante análise por
amostragem da conta “Fornecedores”, com lançamentos não individualizados em conta única, (c)
histórico supostamente vagos, abreviados e/ou em códigos, sem a necessária clareza e (d) livros
auxiliares desbalanceados na comparação débitos vs créditos, com detalhamentos insuficientes em
sua visão.
Em razão dessa análise resumida, a administração tributária considerou que a
pessoa jurídica não mantém escrituração de conformidade com as leis comerciais e fiscais, sem
realizar qualquer abordagem sobre os demais pontos da escrituração apresentada e sem apontar,
em nenhuma linha do relato fiscal, razões que tornariam irrealizável a reapuração do lucro real
da companhia.
Repita-se: a autoridade fiscal não se fez nenhum apontamento sobre as razões
que tornariam impraticável a reapuração do lucro real, preferindo considerar inservível toda a
escrita fiscal do sujeito passivo.
Entendo serem equivocadas as razões utilizadas pela administração tributária para
ignorar toda a escrituração fiscal e contábil mantida e apresentada pela contribuinte, uma vez que
a interpretação dada ao art. 530, I, do RIR/99 está em desacordo com a determinação do referido
dispositivo legal.
Com efeito, tal norma tem como objetivo alcançar os casos em que não houver
(leia-se: inexistir) escrituração comercial e fiscal mantida pelo sujeito passivo, ou seja, incide
sobre as hipóteses em que os dados são omitidos e o sujeito passivo não faz controle algum, nem
sob o aspecto contábil, nem sob o aspecto fiscal. Por razões óbvias, onde inexistir a escrituração,
não é possível apurar lucro tributável a partir do método de tributação do lucro real, o qual
representa a regra geral para todos os contribuintes, ainda que alguns deles possam optar por
outros métodos, como o lucro presumido ou Simples Nacional (art. 259 do RIR/99).
Assim, o arbitramento é uma exceção à regra geral e só pode ser aplicado nas
excepcionalíssimas hipóteses determinadas pela legislação. Não obstante, para desconsiderar o
recálculo do lucro real a partir da auditoria fiscal realizada, é dever adicional da administração
tributária motivar e fundamentar as razões que a levam a considerar inviável a apuração do lucro
real, seja a partir dos dados de escrituração comercial e fiscal ou de quaisquer elementos
contextualizados durante a fiscalização. Por exemplo, terá que motivar e fundamentar tentativas
Fl. 23921
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

efetivas de quantificação dos ajustes do lucro líquido, mediante adição de custos, despesas,
encargos, perdas, provisões, participações, resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros
valores não incluídos na apuração do lucro líquido anterior.
Da mesma forma, terá que justificar as exclusões que deixou de fazer,
desconsiderando despesas dedutíveis, prejuízo fiscal apurado em períodos de apuração
anteriores, rendimentos e ganhos de capital, dividendos anuais mínimos distribuídos pelo Fundo
Nacional de Desenvolvimento, e juros produzidos pelos bônus e notas do Tesouro Nacional,
parcela das perdas decorrentes das operações realizadas nos mercados de renda variável e
operações de swap, etc. (art. 250 do RIR/99).
A excepcionalidade da medida do lucro arbitrado impõe à administração tributária
esgotar os métodos possíveis de apuração do lucro real, justificando todas as razões que a
impedem de considerar todas as informações apresentadas pela contribuinte, não se admitindo
que a análise seja por amostragem de apenas uma subconta contábil.
Vê-se dos autos que a escrituração fiscal e contábil foi apresentada e consta dos
anexos da Impugnação, levando a DRJ a realizar diligência sobre os documentos a fim de sanar
as controvérsias apresentadas pela contribuinte, dentre eles (vide resolução da DRJ às fls. 14042-
14055):

Naquela ocasião, pretendeu a instância de piso que fossem esclarecidas as razões
que levaram a autoridade fazendária a desconsiderar as contas contábeis da impugnante,
conforme os quesitos ali formulados, nesses termos (grifou-se):
Fl. 23922
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

Diante do exame dos documentos, registros contábeis e demais elementos que comprovem
as operações realizadas (fazendo as diligências que entender necessárias), a unidade de
origem, na condição de unidade preparadora prevista no PAF e no âmbito de sua
competência originária, deverá se manifestar sobre as alegações de defesa (a seguir listadas)
trazendo aos autos os esclarecimentos necessários:
a) O Relatório Fiscal aponta que diversos códigos de contas contábeis utilizadas nos livros
auxiliares de 2012 não constavam do Plano de Contas dos livros diários do período. A
impugnante afirma (parágrafos 82 a 90, fls. 23/25), com base no anexo do TVF, que
seriam apenas 10 códigos, e que todos esses códigos constavam do seu plano de contas,
conforme pretende demonstrar no Doc. 8 e na tela consulta Sped Contábil juntados (fl. 25
da impugnação). Nessa tela do Sped, colaciona consulta ao código de conta 2216110801
que havia sido apontado como inexistente no Plano de Contas conforme o anexo do
Relatório fiscal. A partir das informações obtidas no Sped, afirma que todas as demais
“inconsistências” apontadas quanto ao Plano de Contas não existiam.
A unidade de origem deverá se manifestar sobre os elementos de prova trazidos pela
impugnante para confirmar ou infirmar a inexistência desses códigos no plano de
contas à época da autuação e esclarecer, no caso de confirmação, o porquê tal
irregularidade impediu a determinação do resultado pelo regime do lucro
real/prejuízo fiscal.
b) Para afastar a afirmação fiscal de que os livros apresentados trazem somente alguns
históricos detalhados (item 7 – página 8 do TVF), a impugnante afirma que o documento
transmitido via SPED (doc. 7 – lista de abreviaturas transmitida via Sped, fls. 3471...)
seria suficiente para constatar o alto nível de detalhamento.
A unidade de origem deverá se manifestar sobre os elementos de prova trazidos pela
impugnante para confirmar ou infirmar a irregularidade apontada, esclarecendo, no caso de
confirmação, os motivos pelos quais o documento indicado (doc. 7) não atendia às
exigências legais ou não possuía o necessário detalhamento, esclarecendo ainda o porquê
tal deficiência impediu a determinação do resultado pelo regime do lucro real/prejuízo
fiscal.
c) A impugnante afirma13 que é incompreensível a afirmação (item 7 – página 8 do TDF)
“na análise de abertura dos livros auxiliares, consta que esses livros apresentam dados
desbalanceados, na comparação “DÉBITOS vs. CRÉDITOS”: o total de créditos no ano é
de R$ 3.241.807.728,98 , enquanto o total de débitos é de R$ 3.034.521.275,99 (vide tela
de abertura desse arquivo, anexa)”, pois é elementar que não há coincidência de débitos
e créditos na mesma conta contábil porque a contrapartida de determinado
lançamento é realizada em outra conta contábil. Afirma que tal “constatação” não se
trata de irregularidade (parágrafos 91/99), pois teria sido feito com base apenas no
livro auxiliar com detalhamento da conta “fornecedores”, ou seja: não teriam sido
verificadas as contas contábeis que registram as contrapartidas dos lançamentos
realizados nessa conta. A identidade entre débitos e créditos se dará quando a
contabilidade é verificada como um todo.
A unidade de origem deverá se manifestar sobre as alegações da impugnante, para
confirmar ou infirmar a irregularidade apontada, esclarecendo se a análise envolveu
toda a contabilidade, apenas uma única conta contábil ou outro tipo de verificação. No
caso de confirmação, deverá esclarecer e demonstrar a irregularidade apontada no Relatório
Fiscal com os respectivos elementos contábeis, esclarecendo também o porquê tal
irregularidade inviabilizou a determinação do resultado pelo regime do lucro real/prejuízo
fiscal.
d) A impugnante afirma (parágrafos 100 a 106 da impugnação) que a acusação fiscal está
pautada em considerações genéricas que não permitem identificar qual seria a
irregularidade da escrituração. Apesar de o referido livro auxiliar conter
Fl. 23923
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

aproximadamente cinco mil paginas de esclarecimentos detalhados acerca dos
históricos que a fiscalização julgou “vagos”, o TVF aponta apenas que os históricos
detalhados “não permitem, por exemplo, a elaboração individuada dos razões das contas
fornecedores”. Não há indicação específica dos históricos que o fisco julga insuficientes
ou exemplos minimamente concretos da dificuldade enfrentada. O TVF omite-se
quanto ao fato de a impugnante ter transmitido via SPED, em 20/11/17, em atendimento ao
TIF no 6, livro auxiliar com indicação detalhada do significado de abreviaturas e códigos
utilizados no ano-calendário 2012 (doc. 7).
A unidade de origem deverá se manifestar sobre as alegações da impugnante, para
confirmar ou infirmar a irregularidade apontada no Relatório Fiscal. Deverá
especificar as irregularidades encontradas na escrituração, indicando quais os
históricos que considerou insuficientes e as deficiências encontradas, dando exemplos
minimamente concretos das dificuldades enfrentadas. Deverá também se manifestar
quanto ao documento transmitido pela impugnante via SPED, em 20/11/17, em
atendimento ao TIF no 6, livro auxiliar com indicação detalhada do significado de
abreviaturas e códigos utilizados no ano-calendário 2012 (doc. 7), esclarecendo se tal
documento atendeu ou não ao solicitado, esclarecendo quais foram as deficiências e
irregularidades encontradas no referido documento.
e) A unidade de origem deverá informar o motivo pelo qual não se manifestou quanto
ao pedido de concessão de prazo adicional de 20 dias para a transmissão da ECD
retificadora do ano-calendário de 2013 (fls. 948/949 e item 20 do TVF às fls. 1015...).
Note-se que são muitos pontos que deveriam ser analiticamente esclarecidos e
respondidos, porém, a auditoria fiscal realizada pela unidade preparadora da administração
tributária manteve como critério interpretativo o fato da contribuinte supostamente não manter
escrituração na forma legal.
Observe-se que um dos objetivos a serem esclarecidos, para se afastar a
possibilidade de apuração do lucro real, consistia no “porquê tal irregularidade impediu a
determinação do resultado pelo regime do lucro real/prejuízo fiscal” (conforme requerido pela DRJ).
Não obstante, a autoridade fazendária, após transcrever os dispositivos legais já conhecidos,
objetivamente declarou (em relação ao afastamento da apuração do lucro real) que:
Essa não foi a hipótese do arbitramento. O arbitramento se deu porque “o contribuinte,
obrigado à tributação com base no lucro real, não mantinha escrituração na forma das
leis comerciais e fiscais”, hipótese prevista no Inciso I do art. 47 (Lei no 8.981/95) e no
Inciso I do art. 530 (Decreto no 3.000/99) – neste inciso não há qualquer outra condição
para a efetivação do arbitramento. Em suma, (a) o contribuinte estava obrigado a ser
tributado pelo lucro real? SIM; (b) ele mantinha escrituração na forma das leis comerciais e
fiscais? NÃO.
Não bastasse o equívoco de desconsiderar integralmente a escrituração fiscal e
contábil da contribuinte sem sequer tentar realizar a apuração pelo lucro real e eventualmente
declarar que tal análise seria impossível, indicando as possíveis motivações e fundamentos para
tanto, a administração tributária respondeu aos quesitos confirmando que existia um plano de
contas mantido pela contribuinte e que lhe foi apresentado, porém, limitou-se a declarar que o
mesmo “não foi determinante para o arbitramento do lucro então realizado”.
Eis, por exemplo, a resposta ao quesito 1, que revela a existência desses controles, jamais
analisados pela administração, sem nenhuma justificativa:
A quando da importação do arquivo da ECD retificadora do ano-calendário de 2012
apresentada pelo contribuinte, em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal No 6 (TIF-6),
Fl. 23924
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

o sistema de tratamento desses dados (CONTÁGIL) emitiu o relatório constante do
ANEXO 1, denominado “CONTABILIDADE – RELATÓRIO DE ERROS E ALERTAS”, no
qual, claramente, são enumerados 10 códigos de contas que, segundo esse relatório, não
constariam do plano de contas informado na ECD. Esse fato foi mencionado no Relatório
Fiscal das Infrações Apuradas, porém não foi determinante para o arbitramento do
lucro então realizado. No curso da diligência, constatamos, após análise mais
detalhada, que, de fato, essas contas estão presentes no plano de contas apresentado,
conforme se verifica a partir do ANEXO 2 (Plano de Contas). São elas:
i. 1320411012 - ADM-INTANGÍVEIS (Ativo Não Circulante Imobilizado);
ii. 1125130004 - REC.F.ORIGINAL RECONC. CLIENTES (Ativo Circulante);
iii. 6541199032 - ADM-MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (conta de resultado);
iv. 1125130001 - ALIENAÇÃO DE BENS E DIREITOS – ORIGINAL (Ativo Circulante);
v. 1126100001 – CONSUMIDORES (Ativo Circulante);
vi. 2213160100 - TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS (Passivo Não Circulante –
Passivo Exigível a Longo Prazo);
vii. 6354112001 - ENCARGOS DE DÍVIDAS (conta de resultado);
viii. 1215110099 – TÍTULOS DE CRÉDITO A RECEBER / DIVERSOS (Ativo Não
Circulante – Realizável a Longo Prazo);
ix. 2219990001 – OUTRAS PROVISÕES - CONTINGÊNCIAS CÍVEIS (Passivo Não
Circulante – Passivo Exigível a Longo Prazo);
x. 6136121201 – APURAÇÃO (conta de resultado).
Em diversas passagens, todos os controles e relatórios objetivamente impugnados
pela parte também não foram considerados. Veja-se resposta ao PONTO 2, que tratava dos livro
“Diário Auxiliar – Lançamentos”, apresentado pela contribuinte em atendimento ao TIF-6,
apresentando Tabela de Históricos Padronizados (Registro I075 do SPED Contábil) e, ainda, o
histórico completo ou complementar dos lançamentos contábeis (Registro I250 do SPED
Contábil). Nesse ponto, foi lacônico ao informar, sem fundamentar em nenhum elemento, que
tais históricos detalhados “não permitem, por exemplo, a elaboração individuada dos razões das
contas de fornecedores”.
Em resposta ao PONTO 3, que controvertia a ECD de 2012 e seus relatórios de
inconsistência entre débitos e créditos diários, limita-se a informar que foi desconsiderada a
escrituração auxiliar apresentada pela contribuinte, sob a premissa de que não teria preenchido
todos os registros do BLOCO “I” do Diário Auxiliar (registros I020, I052, I100, I150, I151, I155
deixaram de ser preenchidos). Assim, desconsiderou totalmente a escrituração, sem qualquer análise
complementar para apuração do lucro real, confirmando textualmente que “esse fato, porém, foi apenas
mencionado no TVF, não tendo sido determinante para o arbitramento do lucro então realizado”.
Idem em relação ao PONTO 4 e PONTO 5, onde é possível confirmar a existência
de livros auxiliares cuja análise levou a administração tributária a desconsiderar a escrituração
integral da contribuinte, sem nenhuma tentativa de apurar o lucro real. Simplesmente, concluiu-
se “que a escrituração auxiliar encontra-se absolutamente incompleta, sem nenhuma condição
Fl. 23925
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

de esclarecer os lançamentos globais efetuados no grupo de contas de fornecedores da
escrituração geral”.
A realização da diligência foi uma medida adequada pela DRJ e o relatório fiscal
dela decorrente deixa clara a existência de controles para apurar as subcontas contábeis
supostamente tidas como insuficientes à análise dos pagamentos a fornecedores. Ao pretender
desconsiderar toda a escrituração do sujeito passivo sem enveredar nos demais elementos de
prova fartamente apresentados nos autos, a administração tributária deu interpretação errônea ao
art. 530, I, do RIR/99, porquanto está claramente demonstrada a existência de escrituração.
Ainda que contas contábeis especificamente analisadas fossem consideradas
insuficientes, por quaisquer razões, tal fato não afasta o dever de apuração do lucro real sob a
pretensa – e equivocada – premissa de que insuficiências contábeis individualizáveis possam
repercutir sobre toda a base de dados apresentada pela contribuinte.
Ao realizar o apressado arbitramento, a administração tributária simplesmente
glosou 100% de todas as despesas escrituradas pela contribuinte, companhia de porte nacional,
distribuidora de energia elétrica sob regime de concessão, não se revelando minimamente
razoável, justo ou proporcional – ao contrario, foi totalmente ilegal – desconsiderar
integralmente sua escrituração. Cite-se precedentes do CARF neste sentido (grifou-se):
LUCRO ARBITRADO DE OFÍCIO. EXISTÊNCIA DE ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
SUFICIENTE PARA APURAÇÃO DO LUCRO REAL. IMPRESTABILIDADE DA
ESCRITA
CONTÁBIL
NÃO
COMPROVADA.
INSUBSISTÊNCIA
DO
LANÇAMENTO FISCAL. O arbitramento do lucro é uma medida extrema,
excepcional, só aplicável quando não há possibilidade de apurar o imposto por outro
regime de tributação. Não procede o arbitramento do lucro quando as razões
indicadas pela fiscalização não são determinantes para fundamentar e comprovar a
imprestabilidade da escrituração contábil para apuração do lucro real. Sendo
inaplicável a forma ou sistema de apuração do lucro utilizada pela autoridade autuante, não
é
possível
manter
o
lançamento
de
ofício.
(Acórdão
no
1301003.468 –
3a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão de 16 de outubro de 2018, unânime, Rel.
Conselheiro Nelso Kichel)2
IRPJ FALTA DE MOTIVAÇÃO VÁLIDA PARA ARBITRAMENTO DO LUCRO
NULIDADE. A técnica do arbitramento da base tributável é medida extrema e a sua
adoção requer motivação válida e bem fundamentada na impossibilidade de se aferir
a verdadeira base de cálculo dos tributos por outros meios. Quando o contribuinte
dispõe de escrita contábil e fiscal aptas, o arbitramento não pode ser aplicado.
(Acórdão no 1301-006.164 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 16 de novembro de 2022, maioria, Rel. ad hoc Conselheiro José Eduardo
Dornelas Souza)3
APURAÇÃO PELO LUCRO ARBITRADO. IMPRESTABILIDADE DA ESCRITA
CONTÁBIL. NÃO COMPROVAÇÃO. O arbitramento do lucro é uma medida extrema, só
aplicável quando não há possibilidade de apurar o imposto por outro regime de
tributação, não podendo ser aplicado como penalidade. Improcede o arbitramento
do lucro, quando as razões elencadas pela fiscalização não são determinantes para
fundamentar e comprovar a imprestabilidade da escrituração contábil. (Acórdão no 1201-

2 https://acordaos.economia.gov.br/acordaos2/pdfs/processados/10830726440201566_5932221.pdf
3 https://acordaos.economia.gov.br/acordaos2/pdfs/processados/10825723182201888_6776878.pdf
Fl. 23926
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

001.535 – 2a Câmara / 1a Turma Ordinária – Sessão de 24 de janeiro de 2017, unânime,
Rel. Conselheiro José Carlos de Assis Guimarães)4
ARBITRAMENTO. ESCRITURAÇÃO IMPRESTÁVEL. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
A constatação, apenas, da prática contábil de registrar todos os cheques e saques bancários
creditados na conta Bancos a débito da conta Caixa, para em contrapartida a ela
contabilizar os pagamentos eventualmente feitos com os valores sacados/descontados,
bem como contabilizar todos os depósitos bancários a crédito da conta Caixa, para nela
debitar o registro correspondente à origem daqueles depósitos bancários, não é suficiente
para determinar o arbitramento dos lucros. (Acórdão no 1101000.828 - 1a Câmara / 1a
Turma Ordinária Sessão de 07 de novembro de 2012, maioria, Rel. Designado Conselheiro
Benedicto Celso Benício Junior)5
LUCRO
REAL.
ARBITRAMENTO
DE
LUCRO.
DESCABIMENTO.
Reiterada e incontroversa é a jurisprudência administrativa no sentido de que
o
arbitramento do lucro, em razão das consequências tributáveis a que conduz, é
medida excepcional, somente aplicável quando no exame de escrita a Fiscalização
comprova que as falhas apontadas se constituem em fatos que, camuflando
expressivos fatos tributáveis, indiscutivelmente, impedem a quantificação do resultado
do exercício. Eventuais e pretensas irregularidades formais, genéricas apontadas na peça
básica, sem demonstrar a ocorrência do efetivo prejuízo para o Fisco, não são suficientes
para sustentar a desclassificação da escrituração contábil e o consequente arbitramento dos
lucros. (Acórdão no 1302001.033 – 3a Câmara / 2a Turma Ordinária Sessão de
05 de março de 2013, unânime, Rel. Conselheiro Paulo Roberto Cortez) 6
A contrário senso, observe-se decisão em sentido oposto, em que o CARF
entendeu não ser possível apurar o lucro real quando inexiste LALUR e escrituração que
permitam identificar todos os registros fiscais e contábeis da interessada, exigindo-se – aí, sim,
corretamente – o arbitramento do lucro, hipótese não confirmada na presente análise (grifou-se):
LANÇAMENTO PELO LUCRO REAL. FALTA DE ESCRITURAÇÃO DO LALUR.
OMISSÃO DE ESCRITURAÇÃO DE CONTAS BANCÁRIAS. AJUSTES NO
RESULTADO APURADO ANTES MESMO DA APURAÇÃO DAS INFRAÇÕES.
GLOSAS DE CUSTOS E APURAÇÃO DE OMISSÕES DE RECEITAS QUE
REVELAM A IMPRESTABILIDADE DA ESCRITURAÇÃO. ARBITRAMENTO.
OBRIGATORIEDADE. CANCELAMENTO DA EXIGÊNCIA.
A falta de escrituração do Lalur pela fiscalizada; os ajustes significativos feitos pela
própria autoridade fiscal em favor do sujeito passivo sobre os resultados por ele
apurados; a omissão de escrituração de vultuosa movimentação bancária em diversas
contas correntes; as flagrantes divergências entre as escriturações contábeis e fiscal; e, as
diversas infrações apuradas pela fiscalização concernentes a omissão de receitas e
glosas
de
custos
e
despesas
revelam
a
imprestabilidade
da
escrituração
do contribuinte e denotam a precariedade do lançamento realizado com base no lucro real a
partir dos resultados que foram apurados contabilmente. Embora louvável o empenho
da
autoridade
fiscal
em
buscar
de
todas
as
formas apurar e demonstrar de maneira metódica o resultado tributável com base no
lucro real, constata-se que a base primária para a apuração deste restou prejudicada
em face da imprestabilidade da escrituração contábil da contribuinte para a apuração
do resultado, o que compromete o resultado final apurado, por mais criteriosa
que tenha
sido a
fiscalização
na
busca
de
sua determinação.
A apuração do lucro tributável não pode favorecer ou desfavorecer o sujeito passivo, nem
tampouco ser utilizada como penalidade. O arbitramento do lucro, quando

4 https://acordaos.economia.gov.br/acordaos2/pdfs/processados/10073721493201267_5680385.pdf
5 https://acordaos.economia.gov.br/acordaos2/pdfs/processados/10410000541201040_5308992.pdf
6 https://acordaos.economia.gov.br/acordaos2/pdfs/processados/10932720227201179_5255837.pdf
Fl. 23927
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

configurada qualquer das hipóteses previstas em lei, é o meio de que deve se
valer o Fisco para apurar o lucro tributável, quando se revela impossível sua apuraçã
o por outros meios, ante a ausência ou imprestabilidade da escrita contábil e fiscal,
como no presente caso. (Acórdão no 1302002.564 - 3a Câmara / 2a Turma Ordinária –
Sessão de 22 de fevereiro de 2018, unanimidade, Rel. Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho
Machado) 7
Todas as razões até aqui apontadas demonstram o equívoco na desconsideração
integral da escrituração da contribuinte. Não é possível o arbitramento do lucro como uma
penalidade à pretensa falta de registros relacionados apenas a uma conta contábil, que era
plenamente passível de análise, ante os documentos apresentados durante a fiscalização e
confirmados no relatório de diligência realizado pela 1a instância de julgamento.
Ressalte-se, ainda, que a análise da própria DRJ foi concluída com voto de
qualidade da Presidência daquele colegiado, tendo um dos julgadores divergentes manifestado
declaração de voto com fundamentos que convergem com a análise desta Relatoria, aqui
incorporadas como razões de decidir (grifou-se):
1. Declaro voto divergente do relator por entender que há improcedência da constituição de
crédito formalizada contra a empresa Centrais Elétricas do Pará S.A. – CELPA (CNPJ
04.895.728/0001-80 - Processo 10280.722536/2016-18). Nos parágrafos que seguem
demonstro motivos de meu entendimento. Concluo que a infração é inconsistente e
insubsistente. Portanto, não deve ser mantida.
2. Para iniciar análises, parto de solicitação de conversão em diligência fundamentada a
partir da fl. 14053. Tal medida foi aprovada, por unanimidade, por meio de Resolução (fls.
14042 a 14055).
3. Fundamentos trazidos no corpo da referida Resolução, apresentados a partir da fl.
14053, por si só, indicam confusão de enquadramento legal, conceitos e institutos.
4. Tal cenário envolve, de forma específica, duas das diversas possibilidades de invocação
de ofício de arbitramento de lucro descritas no incisos I e II, alínea “b”, do artigo 530 do
RIR42. Em essência, o objeto do referido encaminhamento para conversão em diligência
foi, justamente, pedido de esclarecimentos relativo a aplicabilidade tais incisos. O que
indica que ambos tem função própria e tratam de questões distintas.
5. Após ciência do referido procedimento (fls. 14058 a 14060) e pedido (fls. 14064 a
14067) de esclarecimentos adicionais à Impugnante, em resposta à solicitação43 (fl. 14055)
da Autoridade Julgadora, a Autoridade Tributária executora (fl. 1023) da ação fiscal e do
procedimento de diligência (fl. 16870), ambas ações executadas sob responsabilidade
técnica do mesmo Auditor Fiscal, concluiu que:
...Após a análise de todos os elementos apresentados na impugnação e, ainda,
naqueles inseridos na resposta à intimação fiscal realizada no
curso desta diligência, concluímos que escrituração auxiliar encontra-se
absolutamente incompleta, sem nenhuma condição de esclarecer os lançamentos
globais efetuados no grupo de contas de fornecedores da escrituração geral.
Como a legislação, no caso de lançamentos globais, exige a apresentação de livros
auxiliares que os detalhem e que obedeçam às formalidades intrínsecas e
extrínsecas, não há como considerar que a empresa mantém escrituração na forma
das leis comerciais e fiscais...

7 https://acordaos.economia.gov.br/acordaos2/pdfs/processados/12571720128201240_5854435.pdf
Fl. 23928
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

6. Tendo por base tal manifestação, bem como, o conjunto de provas instruídas no
presente processo, conclui-se que o crédito se fundamenta, de forma exclusiva, no
Inciso I do artigo 530 já mencionado.
7. Para delimitar as análises que procedidas, importante é dizer, desde já, que somente parte
de tal inciso aplica-se à presente constituição, qual seja, trecho que prevê que o
arbitramento será determinado quando o contribuinte NÃO MANTIVER escrituração na
forma das leis comerciais e fiscais. Para visualização de tal delimitação, vale transcrever
novamente tal comando legal:
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será
determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando:
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, NÃO MANTIVER
escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou DEIXAR DE ELABORAR
as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;
8. Ou seja, não é escopo da autuação o trecho do referido inciso que indica que será
invocado arbitramento quando o contribuinte deixar de elaborar as demonstrações
financeiras exigidas pela legislação fiscal.
9. A delimitação do conteúdo do referido inciso é relevante para definição de sua
abrangência, sua lógica e sua efetiva correlação com o inciso II, alínea “b” do referido
artigo. Ou seja, é muito importante entender a aplicabilidade efetiva de tal norma num
contexto lógico capaz de evidenciar a essência e as intenções do legislador ao regular tal
possibilidades. Antes, porém, vale indicar de forma breve entendimentos da Impugnante e
da Autoridade Tributária executora dos procedimentos fiscais.
10. A Impugnante, de forma detalhada em sua Impugnação (fls. 3369 a 3427) e em resposta
(fls. 14511 a 14515) à intimação diligencial, não concorda com o fundamento da
constituição de crédito. Em seu entendimento, o Auditor Fiscal se equivocou ao
fundamentá-la. Lendo as razões da autuada e comparando-as com as provas instruídas nos
autos, dou razão para a Impugnante.
11. Conforme já indicado no parágrafo 4, a essência do crédito baseia-se e limita-se em
suposta falta de individualização de registros contábeis relativos a fornecedores.
Comparando a lógica essencial de argumentos (fls. 1015 a 1023 e fls. 16861 a 16870)
da Autoridade Tributária com o cerne de contra-argumentos (fls. 3369 a 3427 e fls.
14511 a 14515) trazidos pela Impugnante fica evidente a fragilidade do trabalho fiscal.
12. No Relatório Fiscal, especificamente a partir da fl. 1019, apenas alguns parágrafos
(excluindo extensa citação de legislação) destinam-se à explicitação probatória do ilícito.
Relata-se, de forma superficial e sem demonstração detalhada, que a contabilidade
apresenta grande quantidade de INFORMAÇÕES INCONSISTENTES.
13. Critica-se a escrituração contábil como um todo. Indica-se, sem detalhamento
satisfatório e contundente, em uma verdadeira confusão de enquadramentos legais,
conceitos e institutos, existência de registros resumidos e aglutinados, falta de livros
auxiliares, históricos vagos, abreviados ou com uso de códigos, grande quantidade de
lançamentos
de
transferências
entre
contas,
dentre
outras
supostas
INCONSISTÊNCIAS. Tudo sem efetiva demonstração e sem correlação específica,
sem indicação objetiva demonstrando de forma clara se o dispositivo específico
aplicável seria o inciso I ou II, alínea “b” do artigo 530.
14. Conforme se percebe, sob o título de Análise da Escrituração...(fl. 1019), comenta-se no
parágrafo 1 do referido item uma infinidade de supostos problemas. Porém, em análises
Fl. 23929
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

nos demais parágrafos, de forma frágil, nada fica plenamente demonstrado e
explicitado.
15. Nos parágrafos 2 a 4 e 9 a 11 (fls. 1019 a 1021 e 1022) são descritos conteúdos
extraídos da legislação e conclusões que tratam de escrituração contábil. Segundo a referida
Autoridade, os comandos legais descritos em tais parágrafos apresentam correlação com a
infração. Fundamentam a falta de individualização de fornecedores já citada.
16. No parágrafo 5 (fl. 1021), item “a”, inicia-se, de fato, a tentativa de comprovação da
referida falta de individualização. Mais uma vez, em consonância com o parágrafo 1, na
introdução do referido item, novamente em menção que abrange a íntegra da escrituração
do contribuinte, cita-se de forma genérica que os registros contábeis são “...globais ou
resumidos, ou seja, correspondem a diversos fatos contábeis...
17. Na continuação do texto do referido item a Autoridade Tributária invoca um exemplo,
entre os supostos diversos casos que poderia detalhar, para explicitar e representar todas as
INCONSISTÊNCIAS mencionadas no item:
...Um dos exemplos é a existência, no plano de contas, de uma única conta contábil
de "Fornecedores", onde todas as aquisições e pagamentos a fornecedores são
registrados nessa única conta.
São lançamentos não individuados, pois se reportam a várias operações e a vários
fornecedores e documentos diferentes, fato esse que exige a escrituração de livros
auxiliares revestidos das formalidades intrínsecas e extrínsecas.
Além do mais, muitas contrapartidas desses lançamentos transitaram por resultado,
representando custos e/ou despesas.
18. O exemplo invocado, conforme ratificado em resposta à diligência (vide parágrafo 4), é
a própria especificação da infração constituída. Ou seja, é a delimitação da origem do
crédito tributário especificada no item “b” do referido parágrafo.
19. Não há comprovação e detalhamento efetivo de suposta falta de individualização.
Optou-se, de forma simplista, por inserção de uma pequena parte exemplificativa
extraída da contabilidade. Na visão da Autoridade constituidora do crédito, conforme
explicitado no Relatório de Diligência, a análise de tal exemplo, por si só, comprovaria
a referida falta de individualização de fornecedores.
20. Os parágrafos 6 e 7 tratam, meramente, de texto afirmando inexistência de razões
auxiliares e de outros temas não correlacionados com a infração especificada. Por fim, no
parágrafo 8, considerando apenas as informações indicadas acima, a Autoridade conclui
que ...a pessoa jurídica não mantém escrituração de conformidade com as leis comerciais e
fiscais.
21. Conforme já indicado (parágrafo 4), no Relatório de Diligência (fls. 16861 a 16870) a
Autoridade Tributária faz diversas observações sobre a autuação, ratificando-a e
delimitando-a.
22. Analisando o conteúdo de tal documento, é importante destacar que a Autoridade
Julgadora solicitou, de forma detalhada, esclarecimentos referentes a 5 pontos descritos
entre as folhas 16861 a 16863. Na resposta do Auditor (a partir da fl. 16863, item 03) a
tais pontos, fica evidente a confusão de conceitos e institutos mencionada no parágrafo
3 acima. Pois, segundo informa a própria Autoridade Tributária, em análise de tais
pontos, parte dos temas ali tratados não foram determinantes para o arbitramento do
lucro.
Fl. 23930
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

23. Algumas informações trazidas contradizem, em parte, àquelas indicadas no ato de
constituição de crédito. Pois, por exemplo, em análise do ponto 2 (fl. 16866), afirma-se que
o Relatório Fiscal (fl. 1022, item 7) afasta os problemas nos históricos como causa de
arbitramento, porém, tal afirmação não consta de forma clara no referido relatório. No
geral, o Relatório de Diligência repete as afirmações contidas no ato de constituição do
crédito.
24. Feitas tais considerações sobre argumentos do fisco e contra-argumentos da
Impugnante, tendo ficado nítido nos autos que a atuação fundamentou-se no inciso I do
artigo 530 do RIR, inicio análise específica do referido dispositivo. Conforme já dito, é
relevante o pleno entendimento de sua abrangência, sua lógica, aplicabilidade e sua efetiva
correlação com o inciso II, alínea “b” do referido artigo.
25. Sabe-se, de forma exaustiva, que o arbitramento de ofício de lucro previsto nos
referidos incisos é medida de ofício extrema invocada pelo fisco. A necessidade de tal
medida se manifesta em casos em que há inexistência total ou parcial de informações
contábeis e fiscais (inciso I), ou inconsistências graves nelas detectadas (inciso II,
alínea “b”), que as tornem, no todo ou em parte, após plena demonstração probatória,
incapaz de servir como instrumento de embasamento e determinação de apuração de
bases de cálculo de IRPJ e CSLL.
26. Ou seja, as situações previstas em tais dispositivos têm como atributo essencial a
necessidade de se demonstrar efetiva impossibilidade do Fisco em aferir e determinar as
referidas bases de cálculo, principalmente no que se refere ao quesito de adequacidade
legal.
27. Considerando o caso concreto aqui analisado, é correto afirmar que a declaração de
inexistência total ou parcial de informações contábeis e fiscais (inciso I), bem como, a
declaração de existência de inconsistências graves nelas detectadas (inciso II, alínea “b”),
decorreria:
a) ou de processo legal (inciso I do artigo 530) que levaria à declaração de NÃO
MANUTENÇÃO (INEXISTÊNCIA) DE ESCRITURAÇÃO COMERCIAL E
FISCAL (incluindo escrituração auxiliar).
b) ou de processo legal que levaria à declaração de imprestabilidade decorrente de
INCONSISTÊNCIAS RELEVANTES GRAVÍSSIMAS NÃO SANADAS,
relativas a VÍCIOS, ERROS e DEFICIÊNCIAS (todos considerados sob o
aspecto formal ou material), os quais, no conjunto, com devida evidência
probatória, inviabilizariam o Fisco de aferir e determinar a procedência e correção
de bases de cálculo do IRPJ e CSLL (inciso II, alínea “b” do artigo 530).
28. Não há necessidade de longas análises para concluir que o legislador, ao criar ambos
dispositivos, quis regular situações distintas não conflitantes. Ou seja, há uma ordem
lógica de invocação e de aplicação de tais dispositivos. Há uma ordem de relevância nas
matérias reguladas. O que se quer dizer com isto? Que ambos dispositivos tratam de
situações absolutamente distintas que se complementam.
29. Conforme dito, ambas situações devem ser evidenciadas pelo Fisco. Ambas tratam de
um devido processo legal que resulta em verdadeira incapacidade de verificação e
determinação de bases de cálculo. Aliás, repita-se, é em função desta incapacidade que fica
justificada a invocação de ofício de arbitramento prevista nos referidos dispositivos.
30. Parte-se de uma situação gravíssima inicial que precede análise de prestabilidade de
escrituração (inciso I). Ora, tal inciso regula, de forma clara, como questão de ordem,
situações de real NÃO MANUTENÇÃO (INEXISTÊNCIA) de escrituração (ITEM “A”
do parágrafo 25).
Fl. 23931
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

31. O termo “escrituração” é genérico e abrange diversos tipos de informações, sejam eles
contábeis ou fiscais. É válido refletir sobre a abrangência de tal termo. Pois, a inexistência
de uma peça contábil ou fiscal dentre diversas peças que o contribuinte tem o dever de
apresentar ao Fisco, por si só, não pode resultar em declaração automática de NÃO
MANUTENÇÃO de escrituração, que é o que regula o inciso I e faz nascer a possibilidade
de arbitramento nele prevista.
32. Deve-se, antes, como requisito fundamental, haver prova plena de que o livro (ou os
livros) não mantido(s), não escriturado(s), resultam em real incapacidade de aferição e
determinação de bases de cálculo. Certamente, não se pode aplicar tal dispositivo sem esta
prova, seja no caso do inciso I, seja no caso do inciso II, alínea “b”. No presente caso, tal
prova inexiste. Não houve efetiva demonstração probatória de tais situações.
33. O inciso I regula, ainda, da mesma forma, situação de NÃO ELABORAÇÃO
(INEXISTÊNCIA) de demonstrações contábeis. Na lógica aqui comentada, tal previsão
também é genérica. A ela deve-se aplicar, do mesmo modo, o requisito fundamental citado
no parágrafo anterior.
34. Por abrangerem quesito de existência, as situações previstas no inciso I, por lógica e por
serem relacionadas com a apuração do lucro real, são listadas como a primeira hipótese de
arbitramento descrita no rol de possibilidades do artigo 530.
35. Sem dúvidas, a ordem lógica contida em tal rol de possibilidades foi pensada pelo
legislador. O inciso I foi incluído como primeiro item da lista por inteligência legal.
Primeiro se arbitra por inexistência de informações. Depois se arbitra por inconsistência
daquilo que existe. Há uma diretriz que parte do mais grave (inciso I), a própria inexistência
de informação, e se caracteriza como menos complexa de ser comprovado.
36. Por outro lado, existindo a informação, passa-se a avaliar sua consistência (inciso II,
alínea “b”), contexto mais complexo do ponto de vista probatório, pois, trata-se de processo
de aferição e determinação de bases de cálculo que pode culminar em declaração de
imprestabilidade de toda a informação contábil ou fiscal.
37. Feitas estas ponderações, pode-se dizer com absoluta certeza que qualquer análise
relativa ao conteúdo de escrituração exclui a aplicação do inciso I. Este é o motivo de
aplicação restrita do referido inciso. Se a peça contábil ou fiscal existir e tiver sido
entregue ao Fisco, a partir daí toda e qualquer eventual inconsistência detectada em
tal peça para a ser regulada pelo inciso II, alínea “b”.
38. Foi o que aconteceu no presente processo. Os autos comprovam que houve entrega
pelo SPED de escrituração contábil digital auxiliar. Portanto, tendo por base o que foi
dito, a obrigação acessória contábil existe e foi aceita pelo Fisco. Deve-se atentar para
o fato de haver uma série de verificações de adequacidade do SPED antes de haver
envio de escrituração digital. Durante o processo de envio já há verificação de uma
série de requisitos de compatibilidade. A análise posterior de consistência de
informações enviadas é processo que deveria levar em consideração a avaliação de
prestabilidade, visando aferição e determinação de bases de cálculo do IRPJ e CSLL,
ou seja, inciso II, alínea “b” do artigo 530.
39. A Autoridade Tributária executora dos procedimentos fiscais limitou-se, de forma
exemplificativa e superficial, a tentar desqualificar apenas uma pequena parte da
contabilidade da Impugnante, da qual resultou indicação de suposta falta de
individualização de fornecedores. Sem dúvidas, tal análise é uma verificação de
consistência (inciso II) já que o livro auxiliar contendo informações detalhadas de
fornecedores foi validado e aceito pelo SPED. Isto é, necessariamente, a indicação da
suposta falta de individualização caracteriza-se como análise de conteúdo. Portanto, jamais
poderiam ter sido invocados os conceitos e institutos que fundamentam a aplicação do
inciso I. Trata-se de aplicação do inciso II conforme afirma a Impugnante.
Fl. 23932
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

40. É com base no inciso II, alínea “b” que se instaura processo bem mais complexo, mais
difícil de ser comprovado, qual seja, aquele que resulta em declaração de imprestabilidade
de escrituração. Conforme já indicado, tal ação tem por consequência necessidade de
demonstração probatória detalhada que explicite inviabilidade do Fisco em aferir
procedência e correção de bases de cálculo de IRPJ e CSLL.
41. Depreende-se de análise lógica dos referidos dispositivos clara preocupação do
legislador em não permitir conflito ou redundância. Pelas expressões destacadas no trecho
que segue, formado pela conexão textual entre o caput do artigo 530 e parte de conteúdo
dos incisos I e II, percebe-se que há expressões literais definindo a função de cada inciso:
O imposto será determinado com base nos critérios do lucro arbitrado quando
(caput do artigo 530): o contribuinte...não mantiver escrituração...deixar de
elaborar demonstrações (inciso I)...a escrituração contiver vícios, erros ou
deficiências (inciso II, alínea “b”).
42. Com fins didáticos, visando tratar especificamente do caso ora analisado, vale trazer
infográficos relativos a lógica e abrangência das duas situações indicadas no parágrafo
anterior (o contribuinte...não mantiver escrituração (inciso I)...a escrituração contiver
vícios, erros ou deficiências (inciso II, alínea “b”). A demonstração de tal lógica e
abrangência vale tanto para escrituração principal quanto para auxiliar.
43. Comecemos pelos efeitos da inexistência de escrituração, ou seja, aqueles casos nos
quais o contribuinte foi devidamente intimado e reintimado a apresentar escrituração e não
logrou apresentá-las:

44. As provas instruídas, de forma inquestionável, indicam não se aplicar ao presente caso a
situação de inexistência de escrituração principal ou auxiliar. Pelo contrário, há uma ampla
quantidade de dados que indicam sua plena existência, seja para o ano de 2012, seja para o
ano de 2013 (vide nota 4).
45. Considerando o que foi dito, a infração formalizada deveria ter sido embasada em
declaração de imprestabilidade. O infográfico a seguir ilustra como deveria ter sido
detalhado o processo legal caso a constituição tivesse sido formalizada no inciso II:

Fl. 23933
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

Conclusão
46. Diante do exposto, voto para que seja julgada procedente a impugnação do sujeito
passivo, cancelando-se integralmente o crédito tributário constituído.
Os fundamentos apontados na declaração de voto convergem com o entendimento
já exposto por esta Relatoria, mas há dados complementares que o reforçam.
Observe-se que o relatório fiscal não aponta nem sugere nenhum tipo de omissão
de receita, não realiza qualquer glosa de despesa, não desconstitui demonstrações financeiras
regulatórias que a parte submete a auditoria independente (Ernst & Young – fls. 13060/13315),
não desconstrói nenhum outro ponto dos incontáveis documentos juntados aos autos, inclusive,
durante a fase de fiscalização, não analisa nem controverte os dados do LALUR e LACS
apresentados pela interessada (fls. 13503/14038), não enfrenta os esclarecimentos apresentados
na ECD/SPED (fls. 3468/3470) e, o que é mais grave, não se esforça, direta ou indiretamente, a
realizar qualquer esforço para apurar o lucro real da contribuinte.
Isso tem consequências gravíssimas, que ultrapassam a análise do presente feito.
Admitir que a administração tributária pudesse declarar a imprestabilidade de milhares de
informações contábeis dos sujeitos passivos com base em uma única e pontual divergência
contábil, relacionada individualmente a uma pequenina subconta, subverteria a legalidade,
vilipendiaria a realidade, consubstanciaria o excesso e destruiria a regular relação obrigacional
tributária.
Equivocou-se o agente autuante a considerar inexistente e imprestável toda a
escrituração mantida pelo sujeito passivo em razão de apontamentos que seriam plenamente
sanáveis na reapuração do lucro real, porquanto todos os livros fiscais e contábeis foram
colocados à sua disposição. Bastaria fazer os ajustes que entendesse necessários, com bases nas
potenciais inconsistências individualizadas, com as respectivas glosas de despesas ou adições de
receitas, para obter o lucro tributável ajustado.
Chama a atenção que nada foi tentado. Não há apontamento algum no relatório
fiscal que indique qualquer impossibilidade nesse sentido. Houve, de fato, a tentativa de chegar a
resultados mais rápidos, pautados em erro procedimental, que há de ser afastado, porquanto
ilegal.
Chama ainda mais atenção o fato adicional trazido no Recurso Voluntário que
revela tratar-se de uma empresa de capital aberto, cuja escrituração é publicizada, rigidamente
fiscalizada e auditada não apenas por investidores e pela Comissão de Valores Mobiliários
(CVM), mas por órgão de controle do mercado de concessão pública de energia elétrica
(Agência Nacional de Energia Elétrica - ANEEL), além do próprio Poder Judiciário, porquanto
estar submetida à época a processo de recuperação judicial (Proc. 0005939-47.2012.8140301 –
13a Vara Cível de Belém/PA), onde se fazia necessária a manutenção e apresentação de
demonstrações contábeis regulares.
A fiscalização ignorou tudo isso e, de forma genérica, arbitrou o lucro sob a
equivocada premissa de que inexistia escrituração útil, quando, em verdade, ela existia e sequer
foi analisada inteiramente.
Fl. 23934
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

Ademais, ressalte-se que a inadequação do arbitramento do lucro impactou no
estorno dos prejuízos fiscais (R$ 251.743.384,01, no ano-calendário de 2012, e R$
380.396.427,65, no ano-calendário de 2013) e as bases negativas da CSLL (R$
251.743.384,01, no ano-calendário de 2012, e R$ 380.396.427,65, no ano-calendário de 2013),
apurados anualmente pela pessoa jurídica, vinculados unicamente ao regime de tributação pelo
lucro real.
Conquanto inadequado todo o arbitramento do lucro, tem-se como inteiramente
equivocada a determinação de estorno dos prejuízos fiscais de IRPJ e bases negativas de CSLL,
os quais deverão ser mantidos em favor da contribuinte,
O arbitramento do lucro não é uma escolha do Fisco ou do contribuinte. Ela é
condicionado às excepcionalíssimas hipóteses legais, indicadas no artigo 530 do RIR/99,
quando:

a) o contribuinte, obrigado à tributação com
base no lucro real, não mantiver escrituração
na forma das leis comerciais e fiscais, ou
deixar
de
elaborar
as
demonstrações
financeiras exigidas pela legislação fiscal;
Hipótese não configurada no caso concreto e
equivocadamente utilizada como fundamento pela
fiscalização, conquanto a contribuinte mantivesse
escrituração comercial e fiscal disponível para
apuração do lucro real.
b) a escrituração revelar evidentes indícios de
fraudes
ou
contiver
vícios,
erros
ou
deficiências que a tornem imprestável para (i)
identificar
a
efetiva
movimentação
financeira, inclusive bancária; (ii) determinar
o lucro real.
Hipótese não configurada, sequer considerada pela
fiscalização. Não obstante tentativa de apuração
do lucro real.
c) Não forem apresentados livros e documentos
da escrituração comercial e fiscal, ou o Livro
Caixa.
Hipótese não configurada nem considerada, pois
todos a escrituração foi apresentada.
d) O contribuinte optar indevidamente pela
tributação com base no lucro presumido.
Hipótese não configurada nem considerada, pois a
autuada não era optante do lucro presumido.
e) O comissário ou representante da pessoa
jurídica estrangeira deixar de escriturar e
apurar
o
lucro
da
sua
atividade
separadamente
do
lucro
do
comitente
residente ou domiciliado no exterior.
Hipótese não configurada nem considerada, pois a
autuada não se tratava de empresa estrangeira.
f) o contribuinte não mantiver, em boa ordem e
segundo as normas contábeis recomendadas,
Livro Razão ou fichas utilizados para resumir
e totalizar, por conta ou subconta, os
lançamentos efetuados no Diário.
Hipótese não configurada nem considerada pela
fiscalização,
que
se
limitou
a
considerar
inexistente a escrituração da parte.

Assim, entendo que a autuação deve ser inteiramente desconstituída, conquanto
inaplicável o arbitramento do lucro tributável, o que impacta na inadequada apuração da base de
cálculo, tornando impossível a reconstrução da mesma nessa fase de julgamento.
Fl. 23935
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

DISPOSITIVO
Ante o exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário para desconstituir as
autuações e afastar o estorno dos prejuízos fiscais de IRPJ e bases negativas de CSLL apurados
nos anos-calendários pela contribuinte com base no lucro real por ela escriturado.
(documento assinado digitalmente)
Fredy José Gomes de Albuquerque

Declaração de Voto
Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque.
O presente processo trata de lançamentos tributários decorrentes do fato de a
fiscalização ter feito a apuração de ofício do IRPJ e da CSLL, devidos no quarto trimestre de
2012 e nos quatro trimestres de 2013, pelo Lucro Arbitrado a partir da receita bruta conhecida,
quando o contribuinte havia feito a apuração pelo Lucro Real. A motivação do procedimento de
ofício seria a existência de uma série de irregularidades na contabilidade do contribuinte, assim
apontada no auto de infração do IRPJ (fls. 984):
Razão do arbitramento no(s) período(s): 12/2012, 03/2013, 06/2013, 09/2013 e
12/2013.
Arbitramento do lucro que se faz tendo em vista que a escrituração mantida pelo
contribuinte é imprestável para determinação do Lucro Real, conforme consta do
RELATÓRIO FISCAL DAS INFRAÇÕES APURADAS, anexo. Enquadramento
Legal:
Fatos geradores ocorridos a partir de 01/04/1999: Art. 530, inciso II, do RIR/99.
O referido artigo 530 do RIR/99 possuía a seguinte redação:
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será
determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando (Lei no 8.981, de 1995,
art. 47, e Lei no 9.430, de 1996, art. 1o):
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver
escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as
demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de
fraudes ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
Fl. 23936
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
b) determinar o lucro real;
O também citado Relatório Fiscal esclarece os fatos (fls. 1019):
ANÁLISE DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DO SUJEITO PASSIVO
1) A análise dos elementos apresentados pelo sujeito passivo esbarrou, sempre, no tipo
de escrituração contábil por ele mantida: lançamentos resumidos ou aglutinados (em
muitos casos) no Diário Geral, sem os competentes livros auxiliares; históricos vagos,
abreviados ou com o uso de códigos, também sem respaldo em livros auxiliares;
grande quantidade de lançamentos de transferências entre contas, num vai-e-vem de
valores de mesma magnitude, etc.
[...]
5) Observações sobre a análise da Escrituração Contábil Digital (ECD) dos anos-
calendário de 2012 e 2013:
a. Muitos dos lançamentos contábeis efetuados pela empresa são globais ou
resumidos, ou seja, correspondem a diversos fatos contábeis. Um dos exemplos
é a existência, no plano de contas, de uma única conta contábil de
"Fornecedores", onde todas as aquisições e pagamentos a fornecedores são
registrados nessa única conta. São lançamentos não individuados, pois se
reportam a várias operações e a vários fornecedores e documentos diferentes,
fato esse que exige a escrituração de livros auxiliares revestidos das
formalidades intrínsecas e extrínsecas. Além do mais, muitas contrapartidas
desses lançamentos transitaram por resultado, representando custos e/ou
despesas.
b. A escrituração da empresa está repleta de lançamentos contendo históricos vagos,
abreviados e/ou em códigos, sem a necessária clareza que represente a essência
econômica da transação e sem que a empresa tenha feito constar do Diário Geral
o significado dessas abreviaturas/códigos, fato esse que também exige, para esse
fim, a escrituração de livros auxiliares revestidos das formalidades intrínsecas e
extrínsecas. São exemplos desses históricos (pela ordem: Data do Lançamento,
Código da Conta, Descrição da Conta, Indicador de Débito ou Crédito, Valor do
Lançamento, Histórico do Lançamento, Número do Lançamento, Número do
Arquivamento, Número da Linha na ECD):
[...]
6) Devidamente intimado (TIF-6) a transmitir as ECD retificadoras dos anos-
calendário de 2012 e 2013, com a inclusão dos necessários livros auxiliares, o sujeito
passivo efetuou a transmissão em 20/11/2017, apenas em relação ao ano-calendário de
2012. Não retificou a ECD do ano-calendário de 2013.
7) Na análise de abertura dos livros auxiliares, consta que esses livros apresentam
dados desbalanceados, na comparação "DÉBITOS vs. CRÉDITOS": o total de
créditos no ano é de R$ 3.241.807.728, 98, enquanto que o total de débitos é de R$
3.034.521.275, 99 (vide tela de abertura desse arquivo, anexa). Além do mais, eles
trazem, tão somente, alguns históricos detalhados. Não permitem, por exemplo, a
elaboração individuada dos razões das contas de fornecedores. Não trazem nenhuma
outra tabela auxiliar e, ainda, apresentam diversos códigos de contas, no registro 1155,
Fl. 23937
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

que não constam do Plano de Contas informado (vide logs de importação desses
arquivos, anexos).
8) Consideramos, assim, que a pessoa jurídica não mantém escrituração de
conformidade com as leis comerciais e fiscais.
[...]
10) Diante do exposto, não nos resta alternativa que não seja desclassificação da
escrituração contábil do sujeito passivo e a consequente adoção da sistemática do
arbitramento do lucro para os anos-calendários de 2012 e 2013, cuja base de cálculo
será a receita conhecida, extraída, mensalmente, dos DACON (Demonstrativos de
Apuração das Contribuições Sociais) apresentados à Receita Federal, Ficha 07-A
(Cálculo da Contribuição Para o PIS/Pasep).
Contudo, contrapondo o Auto de Infração ao correspondente Relatório Fiscal,
entendo que há uma inconsistência entre eles, pois o Auto de Infração aponta irregularidades na
contabilidade que impediriam a apuração do Lucro Real (artigo 530, II, do RIR/99), enquanto o
Relatório Fiscal aponta irregularidades de natureza formal, considerando “que a pessoa jurídica
não mantém escrituração de conformidade com as leis comerciais e fiscais”, o que aponta para a
ocorrência prevista no artigo 530, I, do RIR/99.
Tal inconsistência está nas circunstâncias que deram ensejo à diligência fiscal
determinada pela autoridade julgadora a quo, em que foram requeridos quatro esclarecimentos, a
seguir transcritos (fls. 14054):
A unidade de origem deverá se manifestar sobre os elementos de prova trazidos
pela impugnante para confirmar ou infirmar a inexistência desses códigos no plano de
contas à época da autuação e esclarecer, no caso de confirmação, o porque tal
irregularidade impediu a determinação do resultado pelo regime do lucro real/prejuízo
fiscal.
[...]
A unidade de origem deverá se manifestar sobre os elementos de prova trazidos
pela impugnante para confirmar ou infirmar a irregularidade apontada, esclarecendo,
no caso de confirmação, os motivos pelos quais o documento indicado (doc. 7) não
atendia às exigências legais ou não possuía o necessário detalhamento, esclarecendo
ainda o porquê tal deficiência impediu a determinação do resultado pelo regime do
lucro real/prejuízo fiscal.
[...]
A unidade de origem deverá se manifestar sobre as alegações da impugnante,
para confirmar ou infirmar a irregularidade apontada, esclarecendo se a análise
envolveu toda a contabilidade, apenas uma única conta contábil ou outro tipo de
verificação. No caso de confirmação, deverá esclarecer e demonstrar a irregularidade
apontada no Relatório Fiscal com os respectivos elementos contábeis, esclarecendo
também o porquê tal irregularidade inviabilizou a determinação do resultado pelo
regime do lucro real/prejuízo fiscal.
[...]
Fl. 23938
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

A unidade de origem deverá se manifestar sobre as alegações da impugnante,
para confirmar ou infirmar a irregularidade apontada no Relatório Fiscal. Deverá
especificar as irregularidades encontradas na escrituração, indicando quais os
históricos que considerou insuficientes e as deficiências encontradas, dando exemplos
minimamente concretos das dificuldades enfrentadas. Deverá também se manifestar
quanto ao documento transmitido pela impugnante via SPED, em 20/11/17, em
atendimento ao TIF n° 6, livro auxiliar com indicação detalhada do significado de
abreviaturas e códigos utilizados no ano-calendário 2012 (doc. 7), esclarecendo se tal
documento atendeu ou não ao solicitado, esclarecendo quais foram as deficiências e
irregularidades encontradas no referido documento.
No correspondente Relatório de Diligência (fls. 16861), a autoridade fiscal faz os
esclarecimentos requeridos e deixa bem claro que o motivo do arbitramento foi o entendimento
de que a escrituração do contribuinte não estaria na forma das leis comerciais e fiscais, conforme
a seguinte transcrição (fls. 16863):
a. PRELIMINARMENTE:
Nos pontos definidos pelo julgador para análise e manifestação da autoridade lançadora
é praticamente comum a expressão "o porquê tal irregularidade impediu a determinação
do resultado pelo regime do lucro real/prejuízo fiscal". Lembre-se, porém, as hipóteses
de arbitramento do lucro estabelecidas pela Lei n° 8.981/95 e pelo Decreto n° 3.000/99
(vigente nos anos-calendários de 2012 e 2013):
[...]
Fácil perceber que a condição de impedimento de determinação do lucro real apenas
está presente no art. 47, Inciso II, alínea "b", da Lei n° 8.981/95, e no art. 530, inciso II,
alínea "b", do Decreto n° 3.000/99. Essa não foi a hipótese do arbitramento. C
arbitramento se deu porque "o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro
real, não mantinha escrituração na forma das leis comerciais e fiscais", hipótese
prevista no Inciso I do art. 47 {Lei n° 8.981/95) e no Inciso I do art. 530 (Decreto n°
3.000/99) - neste inciso não há qualquer outra condição para a efetivação do
arbitramento. Em suma, (a) o contribuinte estava obrigado a ser tributado pelo lucro
real? SIM; (b) ele mantinha escrituração na forma das leis comerciais e fiscais? NÃO
[grifos do original].
Portanto, a motivação do arbitramento não foi a impossibilidade de se apurar o
Lucro Real a partir da escrituração contábil. Todavia, boa parte da fundamentação do voto do
relator está sobre esse fundamento, razão pela qual votei com o relator, na sua conclusão, mas
com outra fundamentação. A fundamentação do meu voto foi abordada durante os debates do
Colegiado e eu pedi a oportunidade de fazer a presente declaração, para que fique registrada nos
autos.
A questão a ser solucionada diz respeito a um aspecto difícil do julgamento, que é
a proporcionalidade. No caso, a escrituração do contribuinte atendia a muitas formalidades
extrínsecas, mas não a todas as formalidades exigidas. A diligência fiscal teve como motivação
esclarecer nos autos a abrangência dessas irregularidades formais. A autoridade fiscal autora da
diligência informou:
a)
em relação ao ponto 1, que a apontada inconsistência no plano de contas não procede,
após a análise detalhada deste;
Fl. 23939
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 1201-006.250 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722536/2016-18

b)
em relação ao ponto 2, que a apontada existência de “lançamentos, no Diário Geral,
contendo históricos vagos, abreviados e/ou em códigos, sem a necessária clareza” não procede,
após as informações prestadas pelo contribuinte;
c)
em relação ao ponto 3, que a apontada existência de inconsistências entre créditos e
débitos diários, informa que estas se devem ao fato de o contribuinte não ter preenchido todos os
registros do Diário Auxiliar e de não ter inserido as contas das contrapartidas dos lançamentos;
d)
em relação ao ponto 4, que o contribuinte fazia o controle de fornecedores por meio de
controles internos, sem a devida escrituração em livros auxiliares devidamente autenticados;
e)
em relação ao ponto 5, informa que o contribuinte apresentou ECD retificadora apenas o
ano 2012 e, mesmo assim, com as mesmas inconsistências.
Em síntese, o fato que deu ensejo ao arbitramento do lucro em tela é a inexistência
de livros auxiliares ao Livro Diário, devidamente autenticados.
O recorrente, por sua vez, demonstrou que essa falha se deu especificamente em
relação a uma única subconta, de forma que não haveria causa justa para realizar o arbitramento
do lucro, como se toda a contabilidade estivesse contaminada.
Esse entendimento foi adotado pelo colegiado nos debates e eu, ao final, aderi a
ele. De fato, entendo que a fiscalização demonstrou que a escrita contábil segue, em geral, a
forma das leis comerciais e fiscais, possuindo vício apenas em relação à necessária existência de
um livro auxiliar de uma conta contábil específica. Embora tal fato seja relevante, entendo que
desconsiderar toda a escrita contábil e lançar pelo lucro arbitrado é medida desproporcional.
Entendo que o cumprimento da forma exigida pelas leis comerciais e fiscais é necessário para
dar credibilidade à escrita contábil do contribuinte, mas não é qualquer vício nessa forma que
retira a necessária credibilidade.
Na espécie, entendo que o vício apontado pela fiscalização não é suficiente para
que o inciso I do artigo 530 do RIR/99 seja aplicado. Ademais, a própria fiscalização, em
diligência, refutou a incidência do inciso II do mesmo artigo 530 do RIR/99 ao presente caso,
assim afastando o fundamento legal do arbitramento do lucro adotado nos autos de infração.
Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque

Fl. 23940
DF CARF MF
Original