Tribunal: CARF
Processo: 17227.721046/2021-47
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANTONIO SAVIO NASTURELES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-05
Data de publicação: 2024-10-15

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Data do fato gerador: 31/08/2018, 06/07/2020, 16/09/2020
NORMAS DO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. LIVRE CONVICÇÃO DO JULGADOR. DECISÃO RECORRIDA. NULIDADE. INEXISTÊNCIA.
Com esteio no artigo 29 do Decreto no 70.235/72, a autoridade julgadora de primeira instância, na apreciação das provas e razões ofertadas pela contribuinte, formará livremente sua convicção, podendo determinar diligência que entender necessária, não se cogitando em nulidade da decisão quando não comprovada a efetiva existência de preterição do direito de defesa do contribuinte.
PRELIMINAR. NULIDADE DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NÃO OCORRÊNCIA.
A decisão foi fundamentada, não havendo que se falar em nulidade quando o julgador proferiu decisão devidamente motivada, explicitando as razões pertinentes à formação de sua livre convicção. Ademais, o órgão julgador não está obrigado a se manifestar sobre todos os pontos alegados pela parte, mas somente sobre os que entender necessários ao deslinde da controvérsia, de acordo com o livre convencimento motivado.
SIMULAÇÃO RELATIVA. VÍCIO DE VONTADE. CTN, ART. 116, PARÁGRAFO ÚNICO. GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO.
É legítima a desconsideração de atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do IRPF, nos termos do artigo 116, parágrafo único do CTN.
GANHO DE CAPITAL. SIMULAÇÃO. DOLO. QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO.
Sendo comprovado que as operações declaradas pelo contribuinte tanto nos documentos que as formalizaram quanto na sua Declaração de Imposto sobre a Renda da Pessoa Física – DIRPF para justificar aumento patrimonial não são aquelas que realmente foram praticadas, está-se diante de simulação, devendo ser tributada a operação efetivamente praticada.
Quando da análise de várias operações em conjunto sobressai a comprovação de uma operação de compra e venda de participações societárias com a ocorrência de fato gerador do Imposto sobre a Renda consubstanciado em ganho de capital, deve ser cobrado o Imposto incidente, mesmo que isoladamente haja a aparência de legalidade quando as operações são vistas isoladamente.
Comprovado o dolo na simulação das operações com o fim redução do Imposto devido sobre o ganho de capital, ocorre a sonegação prevista na Lei no 4.502/1964, art. 71, o que enseja a qualificação da multa prevista na Lei no 9.430/1996, art. 44, §1o.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17227.721046/2021-47
ACÓRDÃO
2101-002.902 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
5 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
JOAO HENRIQUE FIORIO CHECON
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Data do fato gerador: 31/08/2018, 06/07/2020, 16/09/2020
NORMAS DO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. LIVRE CONVICÇÃO
DO JULGADOR. DECISÃO RECORRIDA. NULIDADE. INEXISTÊNCIA.
Com esteio no artigo 29 do Decreto no 70.235/72, a autoridade
julgadora de primeira instância, na apreciação das provas e razões
ofertadas pela contribuinte, formará livremente sua convicção,
podendo determinar diligência que entender necessária, não se
cogitando em nulidade da decisão quando não comprovada a efetiva
existência de preterição do direito de defesa do contribuinte.
PRELIMINAR. NULIDADE DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NÃO
OCORRÊNCIA.
A decisão foi fundamentada, não havendo que se falar em nulidade
quando
o
julgador proferiu
decisão devidamente
motivada,
explicitando as razões pertinentes à formação de sua livre convicção.
Ademais, o órgão julgador não está obrigado a se manifestar sobre
todos os pontos alegados pela parte, mas somente sobre os que
entender necessários ao deslinde da controvérsia, de acordo com o
livre convencimento motivado.
SIMULAÇÃO RELATIVA. VÍCIO DE VONTADE. CTN, ART. 116,
PARÁGRAFO ÚNICO. GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO.
É legítima a desconsideração de atos ou negócios jurídicos praticados
com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do IRPF,
nos termos do artigo 116, parágrafo único do CTN.
GANHO DE CAPITAL. SIMULAÇÃO. DOLO. QUALIFICAÇÃO DA MULTA
DE OFÍCIO.
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Sendo comprovado que as operações declaradas pelo contribuinte
tanto nos documentos que as formalizaram quanto na sua Declaração
de Imposto sobre a Renda da Pessoa Física – DIRPF para justificar
aumento patrimonial não são aquelas que realmente foram praticadas,
está-se diante de simulação, devendo ser tributada a operação
efetivamente praticada.
Quando da análise de várias operações em conjunto sobressai a
comprovação de uma operação de compra e venda de participações
societárias com a ocorrência de fato gerador do Imposto sobre a
Renda consubstanciado em ganho de capital, deve ser cobrado o
Imposto incidente, mesmo que isoladamente haja a aparência de
legalidade quando as operações são vistas isoladamente.
Comprovado o dolo na simulação das operações com o fim redução do
Imposto devido sobre o ganho de capital, ocorre a sonegação prevista
na Lei no 4.502/1964, art. 71, o que enseja a qualificação da multa
prevista na Lei no 9.430/1996, art. 44, §1o.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, (i) por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações sobre inconstitucionalidade de lei e,
na parte conhecida, por rejeitar as preliminares; (ii) no mérito, por voto de qualidade, negar
provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Wesley Rocha, Roberto Junqueira de
Alvarenga Neto e Ana Carolina da Silva Barbosa que davam provimento ao recurso.
Julgamento realizado na vigência da Lei no. 14.689/2023.
Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Roberto
Junqueira de Alvarenga Neto.

Assinado Digitalmente
Antonio Sávio Nastureles – Presidente em exercício e relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Cleber Ferreira Nunes
Leite, Wesley Rocha, João Maurício Vital (suplente convocado), Roberto Junqueira de
Alvarenga Neto, Ana Carolina da Silva Barbosa e Antonio Sávio Nastureles.

Fl. 10916
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RELATÓRIO
1.
Trata-se de julgar recurso voluntário (e-fls. 10.610/10.708) interposto em face
do Acórdão no 103-009.888 (e-fls. 10.568/10.602) exarado em 14/10/2022 que julgou
improcedente a impugnação (e-fls. 10.488/10.546), e manteve a exigência fiscal formalizada
pelo Auto de Infração do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (e-fls. 10.463/10.481)1.
2.
Por bem traçar os contornos da exigência fiscal e do litígio devolvido a este
Colegiado, faz-se a transcrição do relatório contido na decisão de piso.
Início da transcrição do relatório inserto no Acórdão no 103-009.888
O Auditor Fiscal diz em seu relato:
1.
Foi lançado Imposto sobre a Renda sobre Ganhos de Capital
decorrentes de alienações de participações societárias, ações negociadas fora
da bolsa, nos anos de 2018 e 2020, tendo sido constatado planejamento
tributário abusivo com o objetivo de reduzir artificialmente o Imposto
devido. A operação foi realizada pelo Contribuinte com a União Participações
S/A (CNPJ 26.865.201/0001-45) e a Fortbras Autopeças S/A (CNPJ
22.761.584/0001-50).
2.
Com a Declaração de Imposto sobre a Renda da Pessoa Física – DIRPF
do ano-calendário 2018 (exercício 2019), foram entregues 36 (trinta e seis)
demonstrativos de apuração do ganho de capital referentes às alienações das
participações societárias do Contribuinte em 37 (trinta e sete) pessoas
jurídicas. Os demonstrativos apontam alienações efetuadas para a União
Participações S/A e para a Fortbras Autopeças S/A, todas vinculadas à
transferência do Grupo União Autopeças para o controle da Fortbras. Para a
efetivação desse negócio foram necessárias diversas reorganizações
societárias, conforme Contrato de Compra e Venda assinado em 14/07/2018
pelo Contribuinte e seus sócios e filhos, João Pedro Paganini Checon e Gabriel
Paganini Checon (fls. 1.135/1.218). Em 31/08/2018 foi celebrado o Termo de
Fechamento do contrato, data da consumação das operações previstas no
contrato (fls. 1.945/1.969).
3.
Em meados de 2018, foi amplamente divulgado na mídia especializada
a venda do Grupo União Autopeças (Grupo União), sediado no Espírito Santo,
para a Fortbras Autopeças S/A, de São Paulo.
4.
O Contribuinte exercia o controle do Grupo União, sendo titular de
89% (oitenta e nove por cento) da participação societária na holding Autovix

1 Auto-de-Infração (e-fls. 10.463); Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal (e-fls. 10.464); Demonstrativo de
Apuração (e-fls. 10.465/10.466); Demonstrativo de Apuração Detalhado (e-fls. 10.467/10.466); Demonstrativo de
Multa e Juros de Mora (e-fls. 10.468/10.469); Demonstrativo da Apuração dos Ganhos de Capital – Participação
Societária relativo ao Ano-Calendário 2018 (e-fls. 10.470/10.472); Demonstrativo da Apuração dos Ganhos de
Capital – Participação Societária relativo ao Ano-Calendário 2020 (e-fls. 10.473/10.475).
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Participações S/A (CNPJ 08.777.667/0001-07), doravante mencionada
simplesmente como Autovix. Essa empresa, de capital fechado, foi
constituída em 2007 com o objetivo de participação e investimento em
outras sociedades empresárias limitadas e anônimas – holding de instituições
não financeiras (Ata de constituição às fls. 4.077/4.092).
5.
Em 07/12/2016, foi constituída outra holding, do mesmo tipo da
Autovix, denominada União Participações S/A (CNPJ 26.865.201/0001-45),
doravante mencionada simplesmente como União. Foi constituída sob a
forma de sociedade anônima fechada e também se destinou à participação e
investimentos em outras sociedades empresárias limitadas e anônimas (Ata
da Assembleia às fls. 4.025/4.035). Ficou acordado que 90% (noventa por
cento) do capital social seria integralizado em 48 (quarenta e oito) meses em
moeda corrente.
6.
Logo em seguida, porém, em 27/01/2017, foi aprovada em Assembleia
Geral Extraordinária – AGE a alteração dessa forma de integralização para,
principalmente, cessão de créditos dos acionistas com a empresa Autovix e a
aquisição das participações societárias da Autovix nas empresas do Grupo
União (fls. 4.036/4.041). Na mesma data, a Autovix aprovou a transferência
das ações que ela possuía em 33 (trinta e três) empresas para a União
Participações (fls. 4.010/4.015). Assim, a União passou a ter obrigação de
pagar à Autovix o montante de R$ 67.557.211,58, registrada na conta
“2.02.02.01.01 – DÍVIDA – CESSÃO DE QUOTAS” (fls. 4.139/.5926).
7.
Em 13/11/2017, foi emitida carta pela Fortbras Autopeças S.A. por
meio da qual foi feita uma oferta de compra e venda de ações do capital
social da União Participações S.A. pelo valor de R$.300.000.000,00 (trezentos
milhões de reais). Essa oferta teve como base informações levantadas em
2016 e projeções para 2017 e planejava o pagamento em uma parcela à vista
de R$ 200.000.00,00 (duzentos milhões de reais) pagos da data do
fechamento e R$ 100.000.000,00 (cem milhões de reais) corrigidos pelo CDI
desde a data do fechamento a ser paga no 3o aniversário da data do
fechamento. Além desse valor, foi proposta também permuta de ações das
companhias.
8.
Em 14/07/2018, foi assinado o Contrato de Compra e Venda de Ações
e Outras Avenças entre a Fortbras Autopeças S/A, como compradora, e como
vendedores o Contribuinte, João Pedro Paganini Checon, e Gabriel Paganini
Checon, tendo como intervenientes anuentes a holding União Participações
S/A, as empresas integrantes do Grupo União e pessoas físicas com interesse
na transação (fls. 2.257/2.340).
9.
Durante o processo de reestruturação societária, as empresas do
Grupo União foram agrupadas em dois conjuntos empresariais denominados
de Subsidiárias JH e Subsidiárias UP.
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10.
Já participavam dos quadros societários das Subsidiárias JH a União
Participações S/A e sócios minoritários pessoas físicas. No contrato de
compra e venda consta que o Contribuinte faria a aquisição e pagamento da
integralidade das cotas dos sócios minoritários pessoas físicas. Essa obrigação
do Contribuinte foi denominada de Dívida Minoritários (valor que ele deveria
pagar na data de fechamento para os sócios minoritários pessoas físicas). Os
quadros societários teriam, então, apenas o Contribuinte e União.
11.
Da mesma forma, o Contribuinte e a União realizaram operações de
aquisições de cotas de outros sócios e integralizações de capital até que
restaram nos quadros societários das Subsidiárias UP somente eles
(Contribuinte e União).
12.
Assim, em 13/07/2018, dia anterior à assinatura do contrato, o
Contribuinte tinha assinado contratos de compra e venda com os sócios
minoritários pessoas físicas Angela Maria Checon, Marcia Fiorio Checon, José
Aristides Frizera e Adézio José Justi. Os valores pactuados seriam pagos após
a Data do Fechamento combinada com a Fortbras (fls. 2.110/2.131).
13.
Em 13/07/2018, o Contribuinte ingressou no quadro societário da
União Comércio de Peças com R$ 4.908.063,80 com integralização de capital
no valor de R$ 1.785.093,00 (fls. 2.068/2.070).
14.
O preço de compra e venda do acordo é consideravelmente menor do
que o valor oferecido em 07/2017:
 CLÁUSULA 2.1- APORTE DE CAPITAL
Na Data do Fechamento, a Compradora, mediante a cessão do direito de
preferência dos Vendedores, fará um aporte de capital, em moeda corrente
nacional, na União, no valor total de R$ 97.740.879,34;
 CLÁUSULA 2.2 - COMPRA E VENDA
Na Data do Fechamento, após o Aporte de Capital, os Vendedores venderão e
transferirão à Compradora, as ações de emissão da UNIÃO, livres e
desembaraçadas de quaisquer ônus, e JOÃO HENRIQUE venderá e transferirá à
Compradora as quotas de emissão das SUBSIDIÁRIAS JH, livres e
desembaraçadas de quaisquer ônus;
 CLÁUSULA 2.3 - PREÇO UNIÃO
Pela venda e transferência das Ações Adquiridas União, a Compradora pagará
aos Vendedores o valor total de R$ 148.517.555.96, sendo que:
i) R$ 38.194.975,31 serão pagos na Data do Fechamento (preço à vista);
(ii) R$ 110.322.580,65, corrigidos pelo CDI desde a Data do Fechamento, serão
pagos no 3o (terceiro) aniversário da Data do Fechamento.
 CLÁUSULA 2.4 - PREÇO SUBSIDIÁRIA JH
Pela venda e transferência das Ações Adquiridas SUBSIDIÁRIAS JH, a
Compradora pagará a JOÃO HENRIQUE, na Data do Fechamento, o valor total
de R$ 24.438.000,00.
15.
Em 31/08/2018, na data do fechamento do negócio (data da
consumação das operações previstas no contrato), foi lavrado o Termo de
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Fechamento (fls. 2.758/2.782). Nesse termo, as partes ratificaram e
ajustaram determinadas disposições do contrato, como a quantidade de
novas ações da União subscritas pela Fortbras, que aumentou de 15.844.284
para 148.581.245. Também se materializou a venda de 28.234.257 ações da
União para a Fortbras e a permuta do restante das ações da União com ações
da Fortbras.
16.
Chama a atenção no acordo o aporte de capital de R$ 97.740.879,34 a
ser feito pela Fortbras na data do fechamento, mediante emissão de novas
ações da União, apesar de esses eventos não constarem na oferta
apresentada. Na verdade, a quitação da integralização de quotas da União foi
feita com esses recursos financeiros, entregues pela Fortbras, por meio desse
aporte no capital social.
17.
O preço pago pelas ações que o Contribuinte adquiriu dos sócios
minoritários das Subsidiárias JH foi o mesmo pela qual elas foram adquiridas
por ele (R$ 24.438.000,00):

18.
O valor foi entregue ao Contribuinte em 31/08/2018 (Data do
Fechamento) mediante transferência financeira eletrônica da Fortbras e
integralmente repassados aos sócios minoritários no período 08/2018 a
10/2018 (TED às fls. 2.056/2.064).
19.
No Demonstrativo de Apuração do Ganho de Capital da União
Comércio de Peças Ltda., consta que o Contribuinte vendeu parte das cotas
societárias dessa empresa para a Fortbras e outra parte para a União. O custo
total de aquisição dessa empresa foi de R$ 6.693.156,80, igual ao valor de
alienação (R$ 4.908.063,80 pago pela Fortbras e R$ 1.785.093,00 pago pela
União). Chama a atenção, contudo, que a quantia de R$ 1.785.093,00
entregue pela União ao Contribuinte teve origem no aporte de capital feito
pela Fortbras na Data do Fechamento da transação.
20.
Finalizadas as operações, a Fortbras e a União tornaram-se as únicas
sócias das Subsidiárias JH. Depois da aquisição das cotas societárias da União,
a Fortbras tornou-se controladora dessas empresas.
21.
Em 01/11/2019, a União foi incorporada pela Fortbras.
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22.
Adicionando-se os montantes financeiros representativos da permuta
das 30.265.743 ações da UNIÃO (R$ 30.265.743,00), da aquisição das
participações societárias das SUBSIDIÁRIAS JH (R$ 24.438.000,00) e do aporte
de capital realizado pela FORTBRAS (R$ 97.740.879,34), o preço total do
negócio chega a R$ 300.962.178,31, quantia muito próxima da proposta
inicial apresentada pela adquirente em 2017 (R$ 300.000.000,00).
23.
Foi constatado que a configuração contratual diluiu o preço unitário
das ações da União de R$ 5,13 em 2017 para R$ 3,90 em 2018. No aporte de
capital, porém, o preço unitário da ação integralizada (R$ 5,26) está muito
próximo do preço unitário da oferta inicial.
24.
A Auditoria Fiscal conclui que a emissão de novas ações da União
teve como finalidade excluir a quantia de R$ 97.740.879,34 da tributação
do Imposto sobre ganho de capital devidos pelos ex-sócios, pois o aporte de
capital está fora do campo de incidência desse Imposto. Embora esteja
previsto em contrato que 10% do aporte seria destinado ao capital social e
90% para reserva de capital, isso não consta nos registros contábeis da
União. Na mesma data da integralização (31/08/2018), os recursos
financeiros foram totalmente empregados na quitação de obrigações da
empresa: pagamentos de dívidas com a Autovix, pagamento a João Henrique
pelas cotas societárias adquiridas das Subsidiárias UP e pagamentos de
distribuição de lucros aos ex-sócios.
25.
Há no contrato previsão de pagamento até a Data do Fechamento
pelos vendedores/União da “DÍVIDA AUTOVIX”, “DÍVIDA MINORITÁRIOS”,
distribuição de dividendos, contas a pagar da União Comércio de Peças Ltda.,
etc. Foi verificado, entretanto, que na Data do Fechamento, a União
Participações ainda não tinha quitado a dívida e tampouco tinha recursos
financeiros disponíveis suficientes. Em 18/07/2018, pouco antes do aporte de
capital, a União distribuiu R$.37.309.788,33 a título de lucros e dividendos
aos sócios (R$ 29.609.788,33 a João Henrique). O saldo inicial em contas de
disponibilidades em 31/08/2018 era de R$ 1.347.523,29 e os diversos
pagamentos efetuados nessa data em mais de noventa e sete milhões de
reais foram feitos inteiramente com o aporte de capital realizado. Ou seja, os
ex-sócios utilizaram o montante entregue pela Fortbras a título de aporte do
capital para quitar os pagamentos. O aporte de capital foi aguardado para
que os pagamentos fossem efetivados, pagamentos esses referentes a
compromissos conhecidos previamente por todos (compradores e
vendedores).
26.
As evidências e documentos analisados demonstram que a emissão
das novas ações da holding União Participações (inteiramente adquiridas
pela Fortbras) teve como único objetivo reduzir, artificialmente o ganho de
capital dos ex-sócios. Houve um disfarce de planejamento tributário, com a
individualização da alienação das empresas do Grupo União e da própria
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União, devendo essa operação ser entendida conjuntamente. A cessão de
direito de preferência dos ex-sócios em relação às novas ações emitidas está
fora do campo de incidência tributária e se o aporte de capital feito pela
Fortbras ocorresse de maneira direta, fazendo parte do preço das ações
adquiridas da União, haveria um quantum tributário a ser recolhido. O
proveito econômico do aporte de capital foi inteiramente dos ex-sócios,
diretamente (distribuição de lucros e dívidas da União) e indiretamente
(quitação de dívidas junto à Autovix).
27.
Pode haver planejamento tributário de forma que o contribuinte
obtenha a redução de custo e otimização de lucros, inclusive pagamento de
menos tributos. Esse planejamento, entretanto, deve se pautar pela
legalidade e não podem ser utilizados artifícios fraudulentos, dolosos ou
simulados com o propósito de reduzir ou excluir a incidência de tributos.
28.
Há limites claros explicitados na doutrina e na jurisprudência do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF que balizam o
planejamento tributário. O negócio jurídico deve ser lícito, o planejamento
deve ter racionalidade econômica e deve haver propósito negocial na
operação realizada. O planejamento tributário não deve ser utilizado com
intuito único ou principal de redução de tributos, sob risco de ser
considerado como abuso de forma.
29.
O fato de cada uma das operações ostentar legalidade, isoladamente e
do ponto de vista formal, não garante a legitimidade do conjunto de
operações. Há um robusto conjunto indiciário de que não houve propósito
negocial na cessão dos direitos de preferência das novas ações emitidas da
União, que teve como único objetivo a redução do Imposto sobre o ganho de
capital. Os procedimentos adotados pelos ex-sócios, inclusive pelo
Contribuinte, tiveram a finalidade de disfarçar o verdadeiro objetivo dessa
cessão.
30.
Seguem os passos da apuração do valor de venda:
Conclui-se, então, que o ganho de capital, sobre o qual incidirá o
imposto de renda, deve ser calculado sobre os efetivos valores de
alienação das participações societárias de cada sócio, adicionando-se,
então, o aporte de capital ao preço pactuado na cláusula "2.3 PREÇO
UNIÃO" do contrato de compra e venda.

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Nesse ponto da apuração fiscal ainda não é possível conhecer os exatos
valores do aporte de capital que beneficiaram cada ex-sócio.
Porém, identificamos que, em 31/08/2018, JOÃO HENRIQUE recebeu
diretamente os valores abaixo discriminados, no total de R$
26.487.116,44 (TED às fls. 1495):

JOÃO PEDRO e GABRIEL CHECON, também receberam diretamente os
montantes intitulados de lucros distribuídos: R$ 1.074.669,31 (TED às
fls. 3043 e 3044, respectivamente).

Restou o montante R$ 69.104.424,28 repassado indiretamente aos ex-
sócios, via AUTOVIX, contabilizado como quitação de dívidas da UNIÃO,
conforme anotado no Razão da conta 1102010004 - BANCO ITAÚ (fls.
9232), e Livro Diário n° 2 (fls. 5930/8911).

Nesse caso, realizamos a divisão proporcional dessa quantia pela
participação societária dos ex-sócios na UNIÃO, e obtivemos os
repasses efetuados indiretamente para cada um.

Fl. 10923
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Consolidando os benefícios recebidos (direta e indiretamente), temos
atribuídos aos ex-sócios decorrentes do aporte de capital na UNIÃO.

O quadro acima também mostra que a distribuição dos recursos do
aporte de capital é muito próxima das participações societárias dos ex-
sócios na UNIÃO (80%, 10% e 10%).
31.
Segue a apuração do custo de aquisição das ações vendidas:

32.
Assim, o custo de aquisição das ações vendidas pelo Contribuinte é R$
22.587.405,00. O valor da alienação (proporção de 80% sobre o valor de
alienação) resultou em R$ 200.584.700,63 (valor de alienação contratado
mais aporte de capital). O dispêndio com corretagem/consultoria da
operação de alienação societária dedutível deve ser proporcionalizado, pois
se trata de venda a prazo (Instrução Normativa RFB no 84/2001). A parte
dessa despesa relativa ao Contribuinte é R$ 9.064.000,00.
33.
Já foram pagas 3 (três) parcelas. Conforme regras da Instrução
Normativa RFB no 84/2001, art. 31, o ganho de capital deve ser apurado
como venda à vista e tributado na proporção das parcelas recebidas em cada
mês. Foi verificado no Demonstrativo de Apuração do Ganho de Capital da
Declaração que o Contribuinte não obedeceu a essa regra, tendo informado
o montante da parcela recebida ao invés do valor total contratado na
operação de alienação. Por causa dessa informação equivocada, não foi
apurado ganho de capital ou Imposto a pagar.
34.
A Auditoria refez as 3 (três) apurações com aproveitamento dos
pagamentos efetuados. Foram utilizados os Programas Ganhos de Capital de
2018 e 2020, tendo sido observado os seguintes parâmetros:
Fl. 10924
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a) 1a Parcela (2018):

O pagamento efetuado foi de R$ 13.777.985,46, restando um saldo a
pagar de R$.6.109.673,13
b) 2a e 3a parcelas (2020):

35.
Assim, foi lavrado o Auto de Infração para constituição e cobrança dos
saldos de Imposto a pagar no total de R$ 18.865.676,17.
36.
Da realidade dos fatos e documentos apontados, chega-se à conclusão
de que houve uma montagem de uma operação de investimentos com
subscrição de ações, sendo a realidade contábil a de indisponibilidade de
recursos financeiros da União para pagamentos de dívidas e lucros a
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distribuir. Restou configurada a simulação, caracterizada pelo aporte de
capital, que não representa a real intenção das partes, não havendo
qualquer motivação para a operação que não a de se eximir os ex-sócios do
pagamento do Imposto devido. Formalmente, as operações eram de
investimento, aporte de capital e recebimento de lucros e dividendos e de
outros recursos, entretanto se ocultava uma operação de alienação de
quotas societárias com ganhos de capital em montantes muito superiores aos
declarados.
37.
Além disso, os demonstrativos de apuração de ganhos de capital das
DIRPF corroboram a intenção de burlar a legislação, demostrando plena
consciência e participação em toda a simulação engendrada.
38.
Os atos praticados pelos sócios demonstram o propósito de impedir ou
retardar o conhecimento pela autoridade fazendária da real ocorrência do
fato gerador, tendo como resultado a redução do tributo devido (Lei no
4.502/1964, art. 71).
39.
Dessa forma, foi aplicada a multa qualificada de 150% (cento e
cinquenta por cento) sobre o Imposto apurado.
40.
Foi emitida Representação Fiscal para Fins Penais, por ter se
configurado, em tese, a ocorrência de crime contra a ordem tributária.

O Contribuinte foi notificado em 05/11/2021, conforme Aviso de
Recebimento – AR juntado aos autos. Em 06/12/2021, ele apresentou
impugnação, na qual alega:
1.
Em operações de compra e venda é absolutamente natural que o
adquirente prefira negociar com poucas pessoas ao invés de diversos
acionistas minoritários, colocando-se como condição do negócio a aquisição
da participação dos minoritários pelos acionistas majoritários, para evitar
entraves na transação. Também é normal e esperado que não sejam
mantidas dívidas da sociedade com os acionistas vendedores, bem como o
aporte de capital para quitação do passivo. Os credores poderiam, por
exemplo, capitalizar os lucros e os créditos, incrementando os respectivos
custos de aquisição e o valor de venda, não afetando o ganho de capital.
2.
Trata-se de uma mera reorganização prévia à venda, que não
teve o condão de reduzir o valor do tributo devido. O Fisco não pode
criar presunção irreal e impor solução mais onerosa, que não
corresponde à realidade econômica da transação. Não há ilícito na
prévia capitalização de lucros e créditos e na prévia subscrição de
ações pelo adquirente seguida de quitação do passivo, cujo propósito
negocial é a redução do passivo depois do ingresso do novo
controlador.
Fl. 10926
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3. Já que a participação dos sócios minoritários nas Subsidiárias JH poderia
gerar complexidade e morosidade nas negociações com o comprador,
foram simplificadas as estruturas societárias, com a compra pelo
Contribuinte das cotas dos sócios minoritários, de forma que na data do
fechamento eles não teriam qualquer participação.
4. O Auditor Fiscal considerou que o pagamento foi feito em parcelas, porém
o que houve foi que o recebimento dos valores nos anos subsequentes
dependia de condições suspensivas e se tratava de preço retido, podendo
ou não ser recebido.
5. A qualificação da multa não pode prosperar, pois não houve simulação ou
qualquer outro artifício para diminuição da carga tributária. Todos os atos
praticados são normais no contexto de operações de compra e venda de
participações societárias, não havendo que se falar sequer em
planejamento tributário.
6. O Auditor Fiscal assumiu que o valor posto em uma mera oferta não
vinculante é o valor real da venda, ignorando as demais disposições da
carta por meio da qual a oferta foi feita. Nos valores sugeridos não tinha
sido considerado o tratamento das dívidas entre empresas do grupo, que
ainda seria objeto de discussão.
7. Uma das condições pré-fechamento foi a liquidação das dívidas
intercompany do Grupo União (Cláusula 3.5 Atos de Fechamento, item
“v”). São passivos a serem liquidados para o recebimento pelo ingresso do
novo controlador. É o propósito negocial: garantir o recebimento das
dívidas. Em grande maioria, as dívidas existiam antes de qualquer
proposta. Em momento algum, a autoridade fiscal questiona a origem ou o
montante de tais valores.
8. Uma vez que a União Participações não possuía caixa suficiente para quitar
os mencionados passivos antes da efetiva compra das ações pela Fortbras,
foi estabelecido que esta realizaria um aporte de capital no montante de
R$ 97.740.879,34 na data de fechamento mediante a emissão de
15.844.284 novas ações, possibilitada após a cessão do direito de
preferência dos vendedores. O aporte de capital foi integralizado pela
Fortbras na União Participações em 31/08/2018, mediante transferência
bancária enviada para a conta da União Participações e não para a conta
dos vendedores. Na mesma data, os recursos financeiros foram
empregados na quitação das dívidas.
9. O aporte de capital mencionado (R$ 97.740.879,34) foi integralmente
utilizado para quitar passivos pré-existentes, tais como pagamentos pela
cessão onerosa de cotas e direitos, distribuição de dividendos, pagamento
pela aquisição da participação dos sócios minoritários, contas a pagar de
fornecedores e aluguéis. Esses aluguéis, por exemplo, foram tributados
pelo credor. Houve, portanto, bis in idem, pois a mesma riqueza está sendo
tributada duas vezes.
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10. O Auditor Fiscal reconheceu que não houve ganho de capital na última
etapa da aquisição da integralidade das ações da União Participações pela
Fortbras, depois da compra e venda. Essa aquisição se daria por meio do
aumento de capital da Fortbras mediante emissão de novas ações
ordinárias, nominativas e sem valor nominal, a serem subscritas pelos
vendedores e integralizadas mediante a conferência da totalidade de ações
remanescentes da União Participações. Houve equívoco da autoridade
fiscal apenas ao considerar que era situação de permuta sem torna,
quando, na verdade foi subscrição e aumento de capital.
11. Não cabe a avaliação da existência de propósito negocial na emissão de
novas ações da União Participações e aquisição pela Fortbras mediante
cessão dos direitos de preferência dos sócios. Embora tenha efetivamente
existido o propósito negocial, este não seria requisito de validade das
operações realizadas. Ademais, em todas as operações, as partes
obedeceram estritamente a legislação em vigor, não tendo sido apontada
infração à lei, tendo a autoridade fiscal se baseado em meras suposições.
12. A título de reforço argumentativo, o impugnante demonstra que houve o
propósito negocial. A lei autoriza a cessão do direito de preferência para
subscrição do aumento de capital (art. 171, §6o, da Lei no 6.404/1976) e
“grande parte das dívidas liquidadas após o aporte não foram fabricadas,
elas, de fato, já existiam antes mesmo do início das tratativas entre as
Partes”. A liquidação dessas dívidas representou condição precedente para
a conclusão do negócio (aquisição das ações da União Participações pela
Fortbras). Além disso, os credores poderiam capitalizar os lucros e a dívida
antes da transação, incrementando o custo de aquisição, o que resultaria
exatamente no mesmo ganho de capital. Assim, “o verdadeiro propósito
negocial da cessão do direito de preferência dos Vendedores à Fortbras e
aumento de capital por esta, decorre da necessidade de liquidação das
dívidas intercompany e da ausência de caixa da União”.
13. Existem dois fundamentos possíveis para a desconsideração de atos e
negócios jurídicos praticados pelos contribuintes: a identificação de
simulação (Código Tributário Nacional – CTN, art. 149, VII) e a utilização da
regra geral do parágrafo único do art. 116 do CTN (norma geral antielisiva).
Este último dispositivo não tem aplicação imediata, pois necessita de
regulamentação por lei ordinária, como expressamente previsto no seu
texto. Ademais, por ser medida extrema, a desconsideração de atos e
negócios jurídicos precisa ser levada ao crivo do Poder Judiciário. Só um
juiz pode anular atos e negócios jurídicos. Essa foi a conclusão a que
chegou o Min. Lewandowski em voto divergente no julgamento da Ação
Direta de Inconstitucionalidade – ADI 2446, quando considerou a
inconstitucionalidade do art. 1o da Lei Complementar no 104/2001, na
parte em que acrescentou o parágrafo único do art. 116 do CTN. O Min.
Alexandre de Moraes mudou seu voto e passou a acompanhar a
divergência. “Não é preciso lembrar que as decisões em controle
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15
concentrado do Supremo Tribunal Federal devem ser seguidas pela
administração pública””.
14. Os elementos que ensejam a aplicação da qualificação da multa, inclusive
o dolo, não podem ser presumidos, devendo ser provados. Para provar o
dolo, a autoridade fiscal tem que provar que o agente tinha conhecimento
do ato ilícito e que teve a vontade de atingir determinado resultado ou
assumido o risco de produzi-lo. A qualificadora somente pode ser aplicada
quando tiver sido demonstrado o cometimento do crime (fraude ou
sonegação mediante dolo) e de todos os fatos, de forma pormenorizada.
15. Como demonstrado pelo impugnante, a pactuação do aporte de capital e
da quitação das dívidas da sociedade alienada antes do fechamento do
contrato é uma operação legítima e lícita. Ademais, não houve a devida
comprovação da suposta intenção pré-determinada do impugnante para
impedir ou retardar o recolhimento do tributo. Não se pode conceber que
houve dolo quando todas as etapas da operação estão descritas no
contrato, contabilizadas nos registros das empresas e os ex-sócios
efetivamente declararam e recolheram o Imposto que entendiam ser
devido. O CARF já decidiu que a execução de diversas etapas no mesmo
dia, por si só, não são suficientes para viciar a operação ou negar-lhe
oponibilidade ao Fisco.
16. A tentativa de imputar prática de condutas criminosas ao impugnante tem
como único objetivo a qualificação da multa de ofício. O fato de o Auditor
Fiscal não concordar com a apuração do ganho de capital feita pelo
impugnante não é suficiente para comprovar que houve conduta dolosa.
17. A Súmula 14 do CARF determina que a simples apuração de omissão de
receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa
de ofício, sendo necessário o evidente intuito de fraude.
18. A multa aplicada possui caráter confiscatório, o que atenta contra a
Constituição Federal. Segundo o Supremo Tribunal Federal – STF, nenhuma
penalidade deve ultrapassar o valor do próprio tributo cobrado. Há
julgados do STF com eficácia erga omnes que sustentam que as multas não
podem ter caráter confiscatório. O Pleno do STF, em sede de repercussão,
já julgou constitucional a cobrança de multa de 20%, nos autos do Recurso
Extraordinário no 582.461.
19. Além disso, os princípios constitucionais da razoabilidade e da
proporcionalidade obrigam à adoção de critério de vedação da aplicação
de multas em medida superior ao necessário.
20. Por economia processual, o entendimento de que a multa não pode ser
superior ao tributo deve ser aplicado, já que o art. 62, §2o do atual RICARF,
aprovado pela Portaria MF no 343/2015, reconhece a necessidade da
uniformização das decisões proferidas na forma do art. 543-B do CPC/1973
ou do art. 1.036 do CPC/2015 e determina a aplicação do entendimento
dos tribunais superiores sob essa sistemática. Ademais, de acordo com o
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16
art. 15 do CPC, as suas disposições se aplicam ao processo administrativo
de forma supletiva e subsidiária.
Final da transcrição do relatório inserto no Acórdão no 103-009.888
3.
Ao julgar improcedente a impugnação e manter o crédito tributário exigido, o
acórdão recorrido tem a ementa redigida como se segue:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Data do fato gerador: 31/08/2018, 06/07/2020, 16/09/2020
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. VEDAÇÃO DE APRECIAÇÃO
NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL.
É vedado aos órgãos de julgamento, no âmbito do processo
administrativo fiscal, afastar a aplicação ou deixar de observar tratado,
acordo
internacional,
lei
ou
decreto,
sob
fundamento
de
inconstitucionalidade.
GANHO DE CAPITAL. SIMULAÇÃO. DOLO. QUALIFICAÇÃO DA MULTA
DE OFÍCIO.
Sendo comprovado que as operações declaradas pelo contribuinte
tanto nos documentos que as formalizaram quanto na sua Declaração
de Imposto sobre a Renda da Pessoa Física – DIRPF para justificar
aumento patrimonial não são aquelas que realmente foram praticadas,
está-se diante de simulação, devendo ser tributada a operação
efetivamente praticada.
Quando da análise de várias operações em conjunto sobressai a
comprovação de uma operação de compra e venda de participações
societárias com a ocorrência de fato gerador do Imposto sobre a
Renda consubstanciado em ganho de capital, deve ser cobrado o
Imposto incidente, mesmo que isoladamente haja a aparência de
legalidade quando as operações são vistas isoladamente.
Comprovado o dolo na simulação das operações com o fim redução do
Imposto devido sobre o ganho de capital, ocorre a sonegação prevista
na Lei no 4.502/1964, art. 71, o que enseja a qualificação da multa
prevista na Lei no 9.430/1996, art. 44, §1o.

4.
Interposto o recurso voluntário (e-fls. 10.610/10.708), protocolado em
01/12/2022 (e-fls. 10.608), em data anterior à data da ciência da decisão, 16/12/2022 (e-fls.
Fl. 10930
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10.752)2, nas razões de recurso, após breve exposição dos fatos, o Recorrente manifesta
inconformismo com a decisão de primeira instância, assevera que não houve planejamento
tributário, mas sim uma restruturação societária lícita, tendo havido dupla tributação sobre a
mesma riqueza.
5.
A argumentação deduzida na peça recursal se subdivide nos tópicos
enumerados a seguir:
II – PRELIMINARMENTE
II.1 - Nulidade do Acórdão da DRJ - Ausência de Apreciação dos
Argumentos de Defesa Expostos na Impugnação
e-fls.
10.617/10.621
III - NO MÉRITO: DAS RAZÕES PARA REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO
III.1 – Da Inexistência de Planejamento Tributário - Das Equivocadas
Premissas da Autoridade Fiscal
10.621/10.646
III.2 – Da Inexistência de Requisito Legal Quanto ao “Propósito
Negocial” e do Direito de Auto-organização do Contribuinte
10.646/10.657
III.3 – Da Inexistência de Simulação
10.657/10.663
III.4 – Da Inexistência de Abuso de Forma
10.663/10.667
III.5 – Ausência de Subsunção do Fato à Norma – Ausência do Fato
Gerador do Imposto de Renda
10.667/10.671
III.6 – Lançamento Fiscal que Configura Bis in Idem e Enriquecimento
Sem Causa à União: Receita já Oferecida à Tributação
10.671/10.679
III.7 – Da Correta Metodologia de Apuração do Ganho de Capital –
Existência de Condições Suspensivas
10.679/10.688
III.8 – Inaplicabilidade da Multa Qualificada – Inexistência de Dolo,
Simulação ou Abuso de Qualquer Natureza
10.689/10.699
III.9 – Ad Argumentandum – Da Vedação ao Confisco
10.669/10.703.
5.1.
O item “IV – CONCLUSÕES” (e-fls. 10.703/10.707) da peça recursal sintetiza os
principais argumentos relacionados à aquisição das participações societárias e defende que
“não houve qualquer tipo planejamento tributário, atos simulados ou mesmo qualquer
economia tributária nas operações de reestruturação pré-venda da União Participações”,
tendo sido o ganho de capital apurado de forma correta pelo Recorrente.
5.2.
Faz-se a transcrição dos pedidos (e-fls. 10.707/10.708)
405. Diante de todo o exposto, o Recorrente requer seja dado INTEGRAL
PROVIMENTO
ao
presente
Recurso
Voluntário,
para
fins
de,
preliminarmente, ser reconhecida a nulidade do acórdão recorrido, tendo

2 Após a data de ciência, por meio de solicitação de juntada feita em 13/01/2023 (e-fls. 10.753), procedeu-se a
anexação de peça recursal (e-fls. 10.755/10.853), com o mesmo teor do recurso voluntário protocolado em
01/12/2022. Conforme se pode divisar no despacho (e-fls. 10.864), registrou-se a data de ciência, 16/12/2022,
como data do questionamento do recurso voluntário.
Fl. 10931
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em vista a ausência de apreciação dos argumentos de defesa expostos pelo
Recorrente em sede de Impugnação.
406. Caso assim não entenda, o que se alega a título argumentativo, requer
seja dado PROVIMENTO ao presente Recurso Voluntário para que seja
reformado o acórdão recorrido e cancelado o auto de infração, uma vez que
sequer há como se falar em planejamento tributário na hipótese, tendo-se
em vista que: (a) o que houve foi um planejamento societário sobre o qual
todas as premissas negociais se basearam, uma vez que a Fortbras não teria
interesse na aquisição da União Participações se a mesma ainda estivesse
endividada e com o capital social pulverizado na mão de vários sócios
minoritários; (b) as operações realizadas foram lícitas, transparentes e
celebradas em momentos cronologicamente compatíveis entre si, antes da
realização de qualquer fato gerador; (c) as operações refletem a real vontade
das partes em emitir novas ações e em realizar o aporte de capital para
quitação de passivos e aquisição das participações dos sócios minoritários; e
(d) considerando que tudo efetivamente aconteceu e não há vício de vontade
ou de causa, além da existência de patente propósito negocial, não há como
se falar em simulação ou abuso de formas.
407. Em caráter subsidiário, por estar baseada a autuação na suposta falta de
propósito negocial e em abuso de formas, figuras estranhas ao Direito
Tributário pátrio, seja reformado o Acórdão recorrido e cancelada a
autuação, uma vez que o requisito sobre o qual se funda não caracteriza
limite legal ao planejamento tributário à luz do princípio da legalidade estrita
(CTN, art. 97) e da proibição expressa à tributação por analogia (CTN, art.
108, I).
408. Ainda assim, na remotíssima hipótese de os argumentos supra não
serem acolhidos, requer a reforma do acórdão recorrido, para que seja
acolhido o argumento de que houve bis in idem na dupla tributação incidente
sobre a mesma riqueza enquanto o respectivo custo de aquisição foi levado
em consideração apenas uma vez, com a consequente reforma do acórdão
recorrido e cancelamento do auto de infração lavrado de forma
absolutamente leviana e com indiscutível arbitrariedade.
409. Subsidiariamente, reque seja afastada a multa de ofício qualificada em
razão da ausência de dolo, bem como em razão de seu caráter confiscatório.
6.
Constam nos autos o oferecimento de contrarrazões pela Procuradoria-Geral
da Fazenda Nacional (e-fls. 10.866/10.911).
7.
É o relatório.

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VOTO
Conselheiro Antonio Sávio Nastureles, Relator
8.
O recurso é tempestivo conforme exposto no item 4 supra do relatório, e
atende aos demais requisitos de admissibilidade.
CONHECIMENTO
ALEGAÇÃO DEDUZIDA NO RECURSO VOLUNTÁRIO: DA VEDAÇÃO AO CONFISCO
9.
Não conheço das alegações deduzidas no item intitulado “III.9 – Ad
Argumentandum – Da Vedação ao Confisco” (e-fls. 10.669/10.703) por força do enunciado da Súmula
CARF no 2.

QUESTÃO PRELIMINAR - NULIDADE DO ACÓRDÃO DA DRJ
AUSÊNCIA DE APRECIAÇÃO DOS ARGUMENTOS DE DEFESA EXPOSTOS NA IMPUGNAÇÃO
10.
Consoante a argumentação deduzida no recurso voluntário, a decisão de piso
deixou de apreciar argumentos relevantes expostos na peça impugnatória, destacadamente,
aspectos contidos no item II.5 da peça impugnatória, acerca da lisura e correção do
procedimento adotado quando da apuração do ganho de capital aliada existência de
condições suspensivas.
10.1.
Diz (e-fls. 10.620):
26. Neste sentido, a impugnação apresentada pelo Recorrente abordou
ponto fulcral para o afastamento da autuação a ele imputada, qual seja, o
fato de que o cálculo do ganho de capital por ele realizado observou as
normas legais e se deu de forma correta e incensurável, uma vez que havia
condições suspensivas que impediam o oferecimento à tributação “a prazo”
nos moldes pretendidos pela Autoridade Fiscal.
27. Assim, o lançamento do Fisco não subsiste diante da higidez do
procedimento adotado pelo Recorrente, o que não foi objeto de análise pela
DRJ quando da prolação de sua decisão.
28. Assim, da leitura do voto condutor da decisão recorrida percebe-se que
a I. Turma Julgadora em momento algum aprecia os fatos e argumentos
apresentados pelo Recorrente no referido item.
29. Este ponto possui fundamental importância para a defesa apresentada,
haja vista que o Recorrente envidou esforços para esclarecer que o
procedimento por ele adotado quando da apuração do ganho de capital
ocorreu de acordo com o quanto previsto nas normas legais que regem a
matéria e que a premissa da qual a Fiscalização partiu - venda das ações “a
prazo” - é equivocada e macula por completo a reapuração do ganho de
capital por ela realizada.
Fl. 10933
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30. Como se vê, o Recorrente discorreu em diversas páginas sobre a correção
do procedimento adotado para apuração do ganho de capital.
31. Não obstante, a I. Turma Julgadora se absteve de qualquer comentário ou
consideração a respeito do assunto.
32. Assim, é inquestionável que acórdão recorrido não apreciou parte
substancial dos argumentos desenvolvidos pelo Recorrente capazes de, em
tese, cancelar, senão integralmente, ao menos parte significativa do crédito
tributário sob escrutínio deste E. Tribunal.
11.
Não assiste razão ao Recorrente. O Direito brasileiro adotou o sistema da
persuasão racional do julgador, ou livre convencimento (artigo 371 do Código de Processo
Civil e artigo 9o do Decreto 70.235/1972), segundo o qual "o julgador é livre para decidir
segundo seu convencimento, que necessariamente deve estar pautado no conjunto
probatório constante dos autos".
11.1.
Verifico que a decisão de primeira instância procedeu dissertação minuciosa
sobre o tema objeto da demanda, com base nos fundamentos e elementos probatórios
produzidos pelas partes, e neste contexto, e formou livre convicção no sentido de não acolher
o pleito do contribuinte.
11.2.
Não há que se falar em nulidade da decisão de primeira instância, nem em
ofensa ao direito ao contraditório, à ampla defesa ou ao princípio da motivação. Identifica-se,
na verdade, irresignação da recorrente em face da apreciação que tal decisão fez do acervo
jurídico-probatório.
11.3.
Rejeitada, pois, a preliminar de nulidade suscitada no recurso.
QUESTÃO PRELIMINAR - NULIDADE DO ACÓRDÃO DA DRJ
INOVAÇÃO NO CRITÉRIO JURÍDICO COMETIDO PELA TURMA JULGADORA
12.
Consoante a argumentação deduzida a partir do item 171 da peça recursal (e-
fls. 10.651 e seguintes), a decisão de piso inovou e se equivocou na aplicação do artigo 116 do
Código Tributário Nacional. Diz:
171. Como antecipado, no âmbito tributário, há dois fundamentos possíveis
para a desconsideração de atos e negócios jurídicos praticados pelos
contribuintes: (i) a simulação, com fundamento no art. 149, inciso VII, do
CTN, e a utilização da regra geral prevista no parágrafo único do art. 116 ,
também do CTN, que trata dos “atos ou negócios jurídicos praticados com a
finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a
natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária”.
172. Importante ressaltar que este último dispositivo, também conhecido por
norma geral antielisiva, ao contrário do entendimento do acórdão recorrido,
não possui aplicação imediata, em decorrência da expressa necessidade de
regulamentação por lei ordinária, como previsto expressamente em seu
texto.
Fl. 10934
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-002.902 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.721046/2021-47
21
173. Neste ponto, cumpre ressaltar que a decisão recorrida invoca o
mencionado art. 116, do CTN, de forma inovadora, tendo em vista que tal
dispositivo não havia sido mencionado pela Autoridade Fiscal, fato que, por si
só, demonstra a nulidade da autuação fiscal, por vício na sua fundamentação
legal (cometido pela Autoridade Fiscal) e a nulidade da decisão recorrida por
inovação no critério jurídico (cometida pela Turma Julgadora a quo).
174. Desse modo, este E. CARF deve reconhecer a nulidade do lançamento
fiscal por pretender desconsiderar o negócio jurídico firmado entre a
Fortbras, a União Participações e o Recorrente, bem como desconsiderar o
contrato por ele firmado, valores recebidos e tributos recolhidos, sem que o
art. 116 do CTN, que trata de norma antielisiva elencando as hipóteses de
desconsideração de atos e negócios, tenha sido utilizado como fundamento.
175. Não obstante a omissão da Autoridade Fiscal, fato é que esta jamais
poderia tê-lo invocado, visto que este depende de lei ordinária para ser
aplicado.
(...)
183. Logo, inaplicável o dispositivo por se tratar de norma de eficácia
limitada.
184. Neste sentido, as normas de eficácia limitada e aplicabilidade diferida
são as que dependem de lei para regulamentá-las. Tais normas, quando
promulgadas, tem eficácia jurídica, mas não efetividade (eficácia social).
Logo, não produzem todos os seus efeitos, que dependem de lei para se
concretizar19.
185. Esta é a melhor classificação do Art. 116, parágrafo único do CTN. Afinal,
a sua redação condiciona sua aplicabilidade desde que “observados os
procedímentos a serem estabelecídos em leí ordínáría”.
13.
Não assiste razão ao Recorrente. A respeito do tema, acompanho o
posicionamento defendido pela Fazenda Nacional, no sentido de que a norma do parágrafo
único, do artigo 116, do CTN possui aplicação imediata e direta, porquanto sua eficácia é total,
embora possa vir a ser contida por outras normas futuramente, legitimando a
desconsideração de atos simulados, em reforço à previsão contida em outros dispositivos
legais que já autorizavam esse procedimento.
14.
Nessa linha, colaciono decisões prolatadas por este CARF relativas à matéria:
Acórdão no 9101-003.447, de 3/3/2018
NORMA GERAL ANTIELISIVA. EFICÁCIA.
Perfeita a decisão recorrida, ao discorrer que o art. 116, parágrafo único, do
CTN requer, com vistas a sua plena eficácia, que lei ordinária estabeleça os
procedimentos a serem observados pelas autoridades tributárias dos
diversos entes da federação ao desconsiderarem atos ou negócios
Fl. 10935
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 17227.721046/2021-47
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jurídicos abusivamente praticados pelos sujeitos passivos. Na esfera
federal, há na doutrina nacional aqueles que afirmam ser ineficaz a
referida norma geral antielisiva, sob o argumento de que a lei ordinária
regulamentadora ainda não foi trazida ao mundo jurídico. Por outro
lado, há aqueles que afirmam ser plenamente eficaz a referida norma,
sob o argumento de que o Decreto no 70.235/72, que foi recepcionado
pela Constituição de 1988 com força de lei ordinária, regulamenta o
procedimento fiscal. Dentre as duas interpretações juridicamente
possíveis deve ser adotada aquela que afirma a eficácia imediata da
norma geral antielisiva, pois esta interpretação é a que melhor se harmoniza
com a nova ordem constitucional, em especial com o dever
fundamental de pagar tributos, com o princípio da capacidade contributiva e
com o valor de repúdio a práticas abusivas. No mesmo sentido, precedente
na 1a Turma da CSRF, Ac. 9101-002.953.

Acórdão no 9101-002.953, de 3/7/2017
SIMULAÇÃO RELATIVA. VÍCIO DE VONTADE. CTN, ART. 116, PARÁGRAFO
ÚNICO. GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO.
É legítima a desconsideração de atos ou negócios jurídicos praticados com a
finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do IRPJ, nos termos do
artigo 116, parágrafo único do CTN.
Dessa forma, em face a todo o exposto nesse tópico, concluímos pela
improcedência das alegações recusais quanto à ausência de fundamentação
legal para a desconsideração das contratações efetuadas, devendo, pois, ser
mantida a decisão de primeira instância. (grifei)
15.
Rejeita-se, também, a preliminar suscitada relativa à aplicação da norma
antielisiva pela decisão de primeira instância.

QUESTÕES DE MÉRITO
16.
O cerne da controvérsia a ser apreciada pelo Colegiado diz respeito aos efeitos
tributários decorrentes da complexa situação fática relatada nos autos, pertinente às
reorganizações societárias empreendidas para a venda das empresas integrantes do GRUPO
UNIÃO à FORTBRÁS, com a emissão de novas ações da holding UNIÃO PARTICIPAÇÕES, na
data do fechamento do negócio de compra e venda, com o objetivo de encadear redução
artificial do ganho de capital dos ex-sócios, dentre os quais, o Recorrente.
17.
A recorrente, de um lado, centra a argumentação, preponderantemente, em
razões econômicas para adotar o planejamento tributário descrito nos autos, e sustenta a
licitude da operação.
Fl. 10936
DF CARF MF
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PROCESSO 17227.721046/2021-47
23
18.
Em nosso entendimento, porém, a análise acurada da complexa situação fática
descrita nos autos, realça, sem dúvida, a construção artificial analisada de maneira minuciosa
no Termo de Verificação Fiscal. Em nossa visão, as constatações fiscais demonstram a
ocorrência de um planejamento tributário abusivo, montado para pagamento de imposto de
renda sobre ganho de capital em valor bem inferior ao efetivamente devido.
19.
As constatações fiscais evidenciaram a construção artificial e lesiva que
redundou na transferência dos cerca de R$ 97 milhões a título de aporte de capital, e não
como parte do preço, constituindo uma forma de disfarce da grandeza da operação que
efetivamente se processava, com a finalidade única de reduzir artificialmente o montante de
IRPF devido pelos ex-sócios.
19.1.
Valho-me de excertos da peça ofertada pela Procuradoria Fazenda Nacional
para salientar as circunstâncias fáticas do planejamento tributário abusivo evidenciado nos
autos.
A autoridade fiscal concluiu, a partir da análise conjunta das
operações societárias empreendidas para a venda das empresas integrantes do
GRUPO UNIÃO à FORTBRÁS, que a emissão de novas ações da holding UNIÃO
PARTICIPAÇÕES, na data do fechamento do negócio de compra e venda, teve
como único objetivo a redução artificial do ganho de capital dos ex-sócios,
dentre os quais se inclui o contribuinte JOÃO HENRIQUE CHECON.
As circunstâncias detalhadas no termo de verificação fiscal evidenciam a
existência de planejamento tributário abusivo. Isso porque, ainda que
individualmente analisadas, as operações possuam requisitos formais de
validade, o exame do conjunto revela inexistir qualquer propósito negocial na
emissão de novas ações, que fez com que aportassem na UNIÃO
PARTICIPAÇÕES mais de R$ 97 milhões na data do fechamento (31/08/2018),
recursos que foram imediatamente transferidos aos ex-sócios, parte de forma
direta e parte de forma indireta, por meio da AUTOVIX.
O mecanismo adotado de realizar a transferência dos cerca de R$ 97 milhões a
título de aporte de capital, e não como parte do preço, constituiu uma forma
de disfarce da grandeza da operação que efetivamente se processava, com a
finalidade única de reduzir artificialmente o montante de IRPF devido pelos ex-
sócios.
Conforme bem esclareceu a autoridade fiscal, se o aporte de
capital realizado pela FORTBRAS ocorresse de maneira direta, ou seja, se fizesse
parte do preço das ações adquiridas da UNIÃO, como seria o caminho natural,
haveria um quantum tributário a ser recolhido. Entretanto, o artifício
empregado de injetar recursos na UNIÃO a título de aporte de capital, por meio
da cessão do direito de preferência dos ex-sócios (vendedores na alienação da
Fl. 10937
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 17227.721046/2021-47
24
participação societária da UNIÃO), eliminou irregularmente o tributo devido na
operação.
E aqui cabe ressaltar que o proveito econômico do aporte de capital beneficiou
os ex-sócios da UNIÃO, dentre eles o contribuinte JOÃO HENRIQUE FIORIO
CHECON, que figurava como sócio majoritário. Destaque-se que no mesmo dia
da integralização de capital os recursos financeiros foram repassados a eles,
diretamente por intermédio de pagamentos dos lucros distribuídos e de dívidas
da UNIÃO, e indiretamente devido à quitação de dívidas junto à AUTOVIX,
holding da qual eles participavam como únicos sócios.
Todas essas circunstâncias, minudentemente descritas no relatório fiscal, e
analisadas em conjunto, revelam que a emissão de novas ações na UNIÃO
PARTICIPAÇÕES (que resultou no aporte de capital pela FORTBRÁS),
concomitantemente à alienação da participação societária, não teve qualquer
propósito negocial, a não ser reduzir artificialmente o valor devido a título de
ganho de capital,
(...)
Ora, a análise das circunstâncias em que se processou a transferência das
ações do GRUPO UNIÃO para a FORTBRÁS não deixa dúvida que todo o
montante despendido pela adquirente no dia 31/08/2018 ocorreu em virtude
da aquisição da participação acionária. De fato, independente do nomen iuris
constante no contrato “de compra e venda de ações e outras avenças”, o
certo é que todo o dinheiro que saiu da conta bancária da FORTBRÁS, seja a
título de aporte de capital (R$ 97.740.879,34), seja a título de preço pelas
ações da UNIÃO (R$ 148.517.555,96), foi utilizado para remunerar os sócios
do GRUPO UNIÃO pela transferência do direito de propriedade sobre as ações
das empresas.
(...)
Uma vez demonstrado que os recursos do aporte de capital foram
integralmente direcionados aos sócios alienantes do GRUPO UNIÃO, no
mesmo dia em que depositados na conta da UNIÃO PARTICIPAÇÕES, em data
coincidente com o fechamento do negócio de compra e venda, robustece-se a
tese fiscal de que o montante pago a título de aporte de capital deve compor
o preço da alienação.
20.
Em prosseguimento, por entender hígida a decisão de primeira instância, ao
proceder a análise criteriosa da situação fática subjacente que lhe foi submetida pela
impugnação, inclusive quanto à aplicação da norma antielisiva, adoto como razões de decidir
as razões insertas no voto da decisão recorrida.
Fl. 10938
DF CARF MF
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25
Início da transcrição do voto inserto no Acórdão no 103-009.888
(...)
2
MÉRITO
Não há dúvida de que a prática de simulação é um ato ilícito e resulta em
evasão fiscal não albergada pelo nosso ordenamento jurídico. O art. 167 do
Código Civil aprovado pela Lei no 10.406/2002 (CC/2002), dispõe que é nulo o
negócio jurídico simulado, mas subsiste o que se dissimulou, se for válido na
substância e na forma. O §1o do art. 167 do CC/2002 estabelece os
parâmetros da simulação, que ocorre nos negócios jurídicos quando: I -
aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às
quais realmente se conferem, ou transmitem; II - contiverem declaração,
confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III - os instrumentos
particulares forem antedatados, ou pós-datados.
O Auditor Fiscal comprovou que a transação efetivamente realizada foi outra
que não a declarada pelas partes. Diferentemente do caso exibido pelo
impugnante julgado originalmente pelo CARF e depois pelo Tribunal Regional
Federal da 4a Região (página 30 da impugnação), no presente caso, não há
correspondência da substância das operações com as formas adotadas para a
sua realização. Aqui pode-se dizer que houve abuso de forma, pois foram
utilizadas formas jurídicas atípicas para se chegar ao resultado econômico
almejado com o único objetivo de economia de tributo, como se verá
adiante. O abuso de forma, no caso, contudo, acaba sendo um dos elementos
que comprovam a simulação verificada e atestada pela autoridade fiscal.
Houve declaração de vontade discordante com a intenção real que
transborda dos fatos apurados.
O impugnante alega que o Fisco se baseou “quase que inteiramente na
alegação de que as operações teriam sido implementadas sem um ‘propósito
negocial’, visando apenas uma economia fiscal”. Ele argumenta que sua
compra das participações societárias dos sócios minoritários das Subsidiárias
JH se deu para que não houvesse complexidade e morosidade nas
negociações com os compradores. Mais uma vez, embora realmente o
Auditor Fiscal tenha salientado a falta de propósito negocial, ele também
acabou por utilizá-la como um dos elementos de prova da simulação
demonstrada e comprovada. O próprio impugnante admite que a simulação
é causa para a desconsideração do negócio jurídico simulado e a cobrança de
tributo com base nos fatos realmente ocorridos (fatos dissimulados).
A existência de simulação é suficiente para fundamentar o lançamento nos
moldes em que foi feito. Ad Argumentandum Tantum, aplica-se também ao
caso a norma introduzida pela Lei Complementar no 104/2001, que incluiu o
parágrafo único no art. 116 do Código Tributário Nacional – CTN:
Fl. 10939
DF CARF MF
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Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido
o fato gerador e existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato. desde o momento em que o se
verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os
efeitos que normalmente lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que
esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo
único.
A
autoridade
administrativa
poderá
desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a
finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou
a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária,
observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei
ordinária. (Incluído pela Lei Complementar n° 104, de 2001) GRIFEI
O parágrafo único do art. 116 do CTN foi julgado constitucional pelo Supremo
Tribunal Federal no julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade – ADI
2446. A parte vinculante da decisão é o dispositivo, não havendo qualquer
decisão no sentido de considerar necessária uma regulamentação por lei
ordinária. O trecho do voto da Ministra Carmén Lúcia destacado pelo
impugnante nem sequer cabe no caso, uma vez que ela ressalta que, a seu
ver, a norma não proíbe o contribuinte de buscar economia fiscal por vias
legítimas e comportamentos coerentes com a ordem jurídica, porém, no
caso, houve simulação. Ademais, mesmo a Ministra Carmén Lúcia tendo dado
a entender que tal dispositivo legal somente alberga a evasão fiscal e que é
necessária a regulamentação, não houve repercussão na decisão
propriamente dita, que é a seguinte:
EMENTA:
AÇÃO
DIRETA
DE
INCONSTITUCIONALIDADE.
LEI
COMPLEMENTAR N 104/2001. INCLUSÃO DO PARÁGRATO ÚNICO
AO ART. 116 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL: NORMA GERAL
ANTIELISIVA. ALEGAÇÕES DE OFENSA AOS PRINCÍPIOS DA
LEGALIDADE, DA LEGALIDADE ESTRITA EM DIREITO TRIBUTÁRIO E
DA SEPARAÇÃO DOS PODERES NÃO CONTIG URA DAS. AÇÃO DIRETA
JULGADA IMPROCEDENTE.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do
Supremo Tribunal Federal, em Sessão do Plenário, na conformidade
da ata de julgamento, por maioria, julgar improcedente o pedido
formulado na ação direta de inconstitucionalidade, nos termos do
voto da Relatora, vencidos os Ministros Ricardo Lewandowski e
Alexandre de Moraes. Sessão Virtual de 1.4.2022 a 8.4.2022.
No voto, a parte dispositiva:
Fl. 10940
DF CARF MF
Original

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10. Pelo exposto, voto pela improcedência do pedido apresentado
na presente ação.
Não há, portanto, decisão vinculante no sentido que o impugnante quer dar.
De qualquer forma, provada a simulação, como se verá a seguir, mesmo que
se queira dar à lei o entendimento mencionado pela Ministra Carmén Lúcia,
está enquadrado o caso aqui discutido.
A avença pela qual o Contribuinte compraria as cotas dos minoritários e as
venderia para a Fortbras consta no Contrato de Compra e Venda com esta
última. O Contrato de Compra e Venda foi assinado em 14/07/2018 e previa
essa transação entre Contribuinte e sócios minoritários. Os contratos de
compra e venda entre Contribuinte e sócio minoritários foram assinados no
dia anterior. O fato é que no momento do recebimento dos valores pelo
Contribuinte pelas participações, era ele o proprietário. Foi ele que recebeu o
preço pela venda delas à Fortbras. Assim, o valor recebido pelo Contribuinte
da Fortbras em face do Contrato de Compra e Venda deve fazer parte do
preço total pago a ele. É isso que apurou o Auditor Fiscal:
Durante o processo de reestruturação societária, que terminaria
com a alienação de todas as ações da UNIÃO para a FORTBRAS, as
empresas do GRUPO UNIÃO foram agrupadas em dois conjuntos
empresariais denominados de: "SUBSIDIÁRIAS JH” e “SUBSIDIÁRIAS
UP".
O contrato de compra e venda pactuado com a FORTBRAS
denominou de "SUBSIDIÁRIAS JH" o conjunto de empresas abaixo
identificadas, nas quais a UNIÃO PARTICIPAÇÕES S/A já participava
nos quadros societários em conjunto com sócios minoritários
(pessoas físicas).
[...]
No contrato de compra e venda consta que JOÃO HENRIQUE faria a
aquisição e pagamento da integralidade das cotas dos sócios
minoritários, de forma que, na Data do Fechamento, eles não
tenham qualquer participação no capital social das subsidiárias, e
assim, os quadros societários das SUBSIDIÁRIAS JH teriam apenas a
UNIÃO e JOÃO HENRIQUE.
Essa obrigação de JOÃO HENRIQUE, denominada de "DÍVIDA
MINORITÁRIOS", é identificada no contrato da seguinte forma:
[...]
O contrato também estabelece que a FORTBRAS comprará de JOÃO
HENRIQUE as participações societárias dos minoritários pelo preço
de R$ 24.438.000,00.
[...]
Fl. 10941
DF CARF MF
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Nesse sentido, em 13/07/2018, JOÃO HENRIQUE assinou contratos
de compra e venda com ANGELA MARIA CHECON, MÁRCIA FIORIO
CHECON, JOSÉ ARISTIDES FRIZERA e ADÉZIO JOSÉ JUSTI para
aquisição das participações societárias que eles detinham na
SUBSIDIÁRIAS JH, sendo que os valores pactuados seriam pagos
após a Data do Fechamento combinada com a FORTBRAS (contratos
às fls. 2110/2131).
Dessa forma, JOÃO HENRIQUE assumiu o compromisso de pagar R$
24.438.000,00 aos sócios minoritários, nos seguintes montantes:
[...]
De acordo com os correspondentes DEMONSTRATIVOS DE
APURAÇÃO DE GANHO DE CAPITAL, documentos e planilhas
fornecidas pelo fiscalizado e diligências realizadas nos ex-sócios,
confirmamos o custo de aquisição de JOÃO HENRIQUE em relação
às participações societárias dos minoritários em cada empresa.
[...]
Concluída essa etapa, os quadros societários das SUBSIDIÁRIAS JH
passaram a ser formados somente por JOÃO HENRIQUE e pela
UNIÃO.
Em seguida, JOÃO HENRIQUE alienou suas participações societárias
para a FORTBRAS pelo mesmo montante pelas quais elas foram
adquiridas (R$ 24.438.000,00), conforme pactuado na cláusula "2.4
PREÇO SUBSIDIÁRIA JH", do contrato de compra e venda.
O valor foi entregue a JOÃO HENRIQUE mediante transferência
financeira eletrônica da FORTBRAS, em 31/08/2018 - Data do
Fechamento (TED fls. 1496), sendo, em seguida, integralmente
repassado aos respectivos sócios minoritários no período de agosto
a outubro de 2018 (TED às fls. 2056/2064). ANGELA MARIA
CHECON, por exemplo, recebeu sua parte (R$ 10 milhões) em
20/09/2018 (fls. 2057).
Devido ao valor de alienação das SUBSIDIÁRIAS JH ser igual ao custo
de aquisição, não houve ganho de capital nessas alienações
realizadas por JOÃO HENRIQUE.
[...]
De acordo com a cláusula 2.3 do contrato de compra e venda, que
trata da aquisição de 28.234.257 ações da UNIÃO, o preço pactuado
foi de R$ 148.517.555.96.
Todavia, se adicionarmos os montantes financeiros representativos
da permuta das 30.265.743 ações da UNIÃO (R$ 30.265.743,00), da
aquisição das participações societárias das SUBSIDIÁRIAS JH (R$
Fl. 10942
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24.438.000,00), e do aporte de capital realizado pela FORTBRAS (R$
97.740.879,34),
o
preço
total
do
negócio
chega
a
R$.300.962.178,31, quantia muito próxima da proposta inicial
apresentada pela adquirente em 2017 (R$ 300.000.000,00).

GRIFEI EM VERMELHO
A motivação para a compra anterior das ações das Subsidiárias JH, portanto,
não interfere no fato de que, posteriormente, o Contribuinte as vendeu para
a Fortbras juntamente com os demais elementos existentes no mencionado
Contrato de Compra e Venda. Independente dessa motivação, portanto, o
valor de R$ 24.438.000,00 deve compor o preço da venda.
Ao contrário do que afirma o impugnante, o Auditor Fiscal não disse que a
oferta era vinculante. Ele jamais afirmou que o preço estabelecido na oferta
era o real preço da transação. Depois de demonstrar que houve uma
simulação, ele comparou o real valor da venda com o valor da oferta,
frisando que eram valores parecidos, da mesma dimensão, o que consiste em
um forte indício, o qual, quando analisada juntamente com todo o conjunto
probatório, corrobora o valor por ele apurado como o real valor da
transação.
Na verdade, a autoridade fiscal comparou as quantidades de ações
negociadas e os valores envolvidos na oferta e no citado contrato e
demonstrou que sem o aporte de capital no valor de R$ 97.740.879,34,
ocorreria a situação esdrúxula de as ações terem sido vendidas por um valor
bem inferior ao valor apurado por ocasião da oferta:
Se considerarmos as quantidades de ações negociadas e os valores
envolvidos em cada situação, constatamos que a configuração
contratual utilizada na negociação diluiu o preço unitário das ações
Fl. 10943
DF CARF MF
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da UNIÃO de R$ 5,13 (em 2017), para R$ 3,90 (em 2018); porém, no
aporte de capital, o preço unitário da ação integralizada (R$ 5,26)
está muito próximo do preço unitário da oferta inicial.

Na verdade, veremos que a emissão das novas ações da UNIÃO
serviu para excluir a quantia de R$ 97.740.879,34 da tributação do
imposto sobre ganho de capital, que seriam devidos pelos ex-
sócios, tendo em vista que o aporte de capital está fora do campo
de incidência do imposto sobre ganho de capital.
Aliás, a cláusula 2.1 do contrato de compra e venda previa que 10%
(dez por cento) do aporte de capital seria destinado para o capital
social e 90% (noventa por cento) para reserva de capital, mas isso
não consta nos registros contábeis da UNIÃO, conforme Balancete
de 31/08/2018 (fls. 8966/8976) e o Livro Diário n° 02 (fls.
5930/8911).
Seguindo o caminho do dinheiro integralizado no dia 31/08/2018,
verifica-se que na mesma data os recursos financeiros foram
totalmente empregados na quitação de obrigações da UNIÃO,
como por exemplo: pagamentos de dívidas com a AUTOVIX,
pagamento a JOÃO HENRIQUE pelas cotas societárias adquiridas
das SUBSIDIÁRIAS UP e pagamentos de distribuição de lucros aos
ex-sócios.
Vê-se, portanto, que o Contribuinte vendeu participações suas nas
Subsidiárias UCP para a União, mas, na verdade, quem lhe pagou pelas ações
foi a Fortbras, quando do aporte citado, depois que esta adquiriu o controle
da União. Em outras palavras, consta no contrato que o aporte de capital
seria destinado ao capital social da União, mas, na verdade, foi destinado
ao Contribuinte para pagamento de parte das ações adquiridas pela
Fortbras.
Vale lembrar que o aporte de capital foi efetuado em momento em que a
Fortbras já tinha o controle total da União e do Grupo União. Na data da
assinatura do contrato (14/07/2018), o capital social da União Participações
S/A era de 58.500.000 ações ordinárias ao custo unitário de R$.1,00,
distribuídas entre os sócios João Henrique Fiorio Checon (80%), João Pedro
Paganini Checon (10%), Gabriel Paganini Checon (10%). Até a data do
fechamento (31/08/2018) foram executadas as seguintes operações: (a)
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venda de 28.234.257 ações para a Fortbras; (b) permuta da parte restante
(30.265.743 ações) com ações da Fortbras. Pela venda das ações, foi
estabelecido o preço de R$.148.517.555,96, parte à vista, na Data do
Fechamento (R$ 38.194.975,31), e parte à prazo, a ser paga no terceiro
aniversário da Data do Fechamento (R$.110.322.580,65):

Foi confirmada a permuta na análise dos documentos apresentados pela
empresa de São Paulo. Os montantes financeiros representativos das ações
da Fortbras entregues na permuta são iguais aos valores de aquisição das
ações da União dos ex-sócios. Nas DIRPF de João Henrique Fiorio Checon,
João Pedro Paganini Checon e Gabriel Paganini Checon, foi informado que as
ações integralizadas na Fortbras ocorreram a valor de custo de aquisição,
situação de permuta sem torna.
Assim, apesar de possuir controle total da União e do Grupo União mediante
a compra e permuta das ações, foi estabelecido no contrato de compra e
venda que a Fortbras faria o aporte de capital de R$ 97.740.879,34 na União,
por meio de cessão do direito de preferência dos vendedores das novas
ações emitidas da União (fls. 2257/2340), montante que foi repassado aos
ex-sócios. O Auditor Fiscal detalha essa operação:
Então, na Data do Fechamento, apurou-se nova quantidade de
ações a serem emitidas, que resultou na entrega de 18.581.245
novas ações da UNIÃO à FORTBRAS, conforme registrado no TERMO
DE FECHAMENTO (fls. 2758/2782).
Fl. 10945
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O aporte de capital foi integralizado no dia 31/08/2018, mediante
TED da FORTBRAS enviada para a conta bancária da UNIÃO no ITAÚ
(doc. às fls. 2845), confirmando o que foi decidido na AGE de mesma
data (fls. 4052/4054).
Porém, sobressai o fato de que, no mesmo dia do recebimento do
aporte de capital, os recursos financeiros foram inteiramente
repassados pela UNIÃO aos ex-sócios, direta e indiretamente,
conforme veremos a seguir.
O Auditor Fiscal diz, ainda, que, embora na cláusula “3.5 ATOS DE
FECHAMENTO” do Contrato de Compra e Venda conste que os Vendedores
e/ou a União pagariam a “DÍVIDA AUTOVIX”, “DÍVIDA MINORITÁRIOS”,
Distribuição de Dividendos, etc., foi constatado que na Data do Fechamento,
a União Participações ainda não tinha quitado tais dívidas e não tinha
recursos financeiros disponíveis suficientes para quitá-las:
Sabemos que na contabilidade comercial os recursos disponíveis são
aqueles de liquidez imediata, e são escriturados nas contas CAIXA,
BANCO CONTA MOVIMENTO, APLICAÇÕES FINANCEIRAS, etc.
No presente caso, com base no plano de contas e no Livro Diário n° 02
de 2018, entregue via Sistema Público de Escrituração Digital (Sped) em
31/05/2019, constatamos que o saldo de recursos disponíveis da
UNIÃO, no início do dia 31/08/2018, era de apenas R$ 1.347.523,29.
conforme mostra o quadro a seguir.
[...]
O Livro Diário n° 02 - 2018, baixado do Sped no formato de arquivo não
paginável (documento de texto), encontra-se às folhas 5929.
O referido Livro Diário, o Plano de Contas, o Balancete levantado em
31/08/2018, o Razão das contas listadas no quadro acima e das demais
contas mencionadas neste relatório, todos no formato de arquivo PDF,
foram juntados às folhas 5930 a 10009.
Fl. 10946
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Como se verifica no quadro acima, o saldo inicial do ATIVO DISPONÍVEL
em 31/08/2018, era de R$ 1.347.523.29, com a maior parte dos
recursos de liquidez imediata da empresa alocados em aplicações
financeiras nos bancos BANESTES e ITAÚ (R$ 469.483,52 e R$
864.460,45, respectivamente).
Importa analisar detalhadamente o movimento ocorrido na conta
BANCO ITAÚ S/A, que apresentava em 31/08/2018:
> Saldo inicial CREDOR, negativo, de R$ 566,09;
> Saldo final, DEVEDOR, positivo, de R$ 10,00; e
> Movimentos financeiros a débito e a crédito praticamente iguais, na
ordem de R$.97,7 milhões, tendo em vista a realização do aporte de
capital de R$ 97.740.879,34, depositado pela FORTBRAS (TED às fls.
2845).
[...]
Os registros contábeis a crédito na conta do BANCO ITAÚ, ou seja, as
saídas de recursos, ocorreram mediante 04 (quatro) lançamentos, cujos
históricos indicam pagamentos efetuados à AUTOVIX, JOÃO
HENRIQUE, JOÃO PEDRO e GABRIEL CHECON.

[...]
Porém, conforme vimos acima, o saldo inicial em contas de
disponibilidades de 31/08/2018 era de R$ 1.347.523,29, e os diversos
pagamentos efetuados nessa data importaram em mais de R$ 97
milhões, consumindo inteiramente o aporte de capital realizado
naquela data.
Não resta dúvida, portanto, de que a UNIÃO não tinha recursos
disponíveis suficientes, na Data do Fechamento, para quitar as
despesas lançadas na conta do banco ITAÚ, e que para isso, os ex-
sócios utilizaram exclusivamente os recursos entregues pela FORTBRAS
a título de aporte de capital.
Fl. 10947
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Apesar dos ex-sócios terem assumido o compromisso de realizar a
reorganização societária do GRUPO UNIÃO até a Data do
Fechamento, aguardou-se o aporte de capital para, com esse recurso,
realizar os pagamentos de compromissos dos quais todos (comprador
e vendedores) tinham prévio conhecimento.
No item "3.1 ATOS DO FECHAMENTO" do TERMO DE FECHAMENTO, de
31/08/2018, as partes confirmam a realização do aporte de capital e os
pagamentos acima mencionados (fls. 2758/2782).
[...]
Em resumo, o aporte de capital, concretizado na TED de fls. 2845, foi
totalmente revertido em benefício dos ex-sócios: JOÃO HENRIQUE,
JOÃO PEDRO e GABRIEL CHECON diretamente, e indiretamente por
intermédio da AUTOVIX, holding na qual eles são os únicos sócios.

O próprio documento bancário (TED) registra a finalidade do UNIÃO em
31/08/2018: "Pagamento de Fornecedores".
GRIFEI EM VERMELHO
Diante do relato e provas trazidas pelo Auditor Fiscal, resta confirmado que a
emissão das novas ações da holding União Participações, que foram
integralmente adquiridas pela Fortbras, teve como único objetivo reduzir
artificialmente o ganho de capital dos ex-sócios. Como disse o Auditor Fiscal,
analisadas individualmente, as operações praticadas nas alienações das
empresas do Grupo União e da própria União demonstram um disfarce da
Fl. 10948
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operação que realmente ocorreu, detectada quando se analisa a operação
como um todo, ou seja, o conjunto das operações praticadas. Como dito pelo
Auditor Fiscal:
Afinal, conforme visto, a cessão do direito de preferência dos ex-
sócios em relação às novas ações societárias emitidas está fora do
campo de incidência tributária e, assim, não houve a obrigação
principal a ser satisfeita mediante o pagamento de imposto.
Se o aporte de capital realizado pela FORTBRAS ocorresse de
maneira direta, ou seja, se fizesse parte do preço das ações
adquiridas da UNIÃO, como parece mais natural, haveria um
quantum tributário a ser recolhido, que será apurado adiante.
Todavia a cessão do direito de preferência das novas ações da
empresa eliminou, irregularmente, o tributo devido na operação.
Também não se pode esquecer que o proveito econômico do aporte
de capital beneficiou os ex-sócios; já que, no mesmo dia da
integralização de capital os mesmos recursos financeiros foram
repassados a eles, diretamente por intermédio de pagamentos dos
lucros distribuídos e de dívidas da UNIÃO; e indiretamente, devido a
quitação de dívidas junto à AUTOVIX, holding na qual eles também
são os únicos sócios.
Cabe ressaltar, no entanto, que se admite o planejamento
tributário, desde que feito sem a intenção de ocultar o fato gerador
do tributo. O ganho de capital na alienação de bens e direitos pode
ser planejado de forma a onerar o mínimo possível o contribuinte,
observada a legislação do Imposto de Renda que trata da matéria e
os pressupostos vinculados à licitude.
Com efeito, não se pode desconsiderar que as pessoas físicas e
jurídicas têm o direito de planejar suas operações dentro de
parâmetros mais econômicos, buscando a redução de custos e a
otimização de lucros.
No entanto, deve o planejamento tributário pautar-se pela
legalidade, sendo defesa a utilização de artifícios fraudulentos,
dolosos ou simulados com o propósito de reduzir ou excluir a
incidência de tributos.
O impugnante alega:
49. Com efeito, importa ressaltar que a exigência da quitação de
dívidas é uma condição negocial habitual em operações de fusões e
aquisições. Isso porque, é compreensível que Vendedores negociem
a própria segurança jurídica de não se sujeitarem a eventual
inadimplência.
Fl. 10949
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50. Assim sendo, de modo a evitar futuros constrangimentos e
novas obrigações entre as partes, os Vendedores e Compradores
acordaram que a União Participações deveria quitar as dívidas
intercompany até a data do Fechamento.
51. Nesse sentido, considerando que a União Participações não
possuía caixa suficiente para quitar os mencionados passivos, antes
da efetiva compra das ações da União Participações, estabeleceu-se
que a Fortbras realizaria um aporte de capital no montante de R$
97.740.879,34 na União Participações na data de fechamento,
mediante emissão de 15.844.284 novas ações possibilitada após
cessão do direito de preferência dos Vendedores.
[...]
52. O aporte de capital foi integralizado pela Fortbras na União
Participações em 31/08/2018, mediante transferência bancária
enviada para a conta da União Participações (e não para a conta
dos Vendedores) (fls. 2845 dos autos), fato que desmente a
afirmação da Autoridade Fiscal no sentido de que "j) todo o valor
resultante do aporte de capital, ocorrido simultaneamente à venda
das ações, ficou à disposição dos sócios que, inclusive, utilizou-o
inteiramente em benefício próprio; retirando-se da empresa em
seguida" (fl. 54 do Relatório Fiscal).
53. Na mesma data, 31/08/2018, os recursos financeiros recebidos
pela União Participações foram empregados na quitação das
dívidas. Conforme bem reconhecido pela Autoridade Fiscal, tais
transferências
referem-se
aos
pagamentos
das
dívidas
intercompany, abaixo segregadas, sendo que a efetiva existência
delas é inquestionável:
[...]
54. Nesse contexto, quanto ao aporte de capital da Fortbras na
União Participações utilizado para quitar as dívidas intercompany,
importa ressaltar que, ao contrário do que entendeu a Autoridade
Fiscal, tal montante jamais compôs o preço de venda desta, motivo
pelo qual não foi e nem deveria ser considerando quando da
apuração do ganho de capital do Impugnante.
55. E isso se dá por questões negociais e mercadológicas.
56. Como é de conhecimento geral, o fato de uma empresa possuir
dívidas substanciosas, por si só, já faz com que o seu preço de
mercado seja menor do que uma empresa sem dívidas.
A alegação do impugnante é contraditória. Ele diz que por garantia para os
vendedores, a União Participações deveria quitar as dívidas intercompany até
Fl. 10950
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a data do Fechamento. Mas admite que a empresa não tinha recursos para
quitar as dívidas. Ou seja, desde o início se sabia que as dívidas da empresa
para com os próprios sócios seriam pagas pela compradora. Em outras
palavras, não houve uma diminuição do preço preliminarmente apurado por
causa das dívidas, mas sim um pagamento da compradora para os sócios,
servindo a empresa apenas como intermediária desse pagamento. O
montante, portanto, faz parte do preço da venda. É verdade que a existência
de dívidas de uma empresa diminui seu preço em uma venda. No caso,
porém, os beneficiários das dívidas eram os próprios sócios da empresa e as
circunstâncias expostas evidenciam que se prestaram a disfarçar a real
operação efetuada. Ademais, destaca-se o lapso de tempo em que as
operações foram feitas, que evidenciam que todas elas tiveram como
objetivo dissimulara a venda e diminuir o Imposto sobre o Ganho de Capital.
Tais dívidas surgiram logo depois da criação da União Participações:
 R$ 67.557.211,58: a holding foi constituída em 07/12/2016 e as
dívidas surgiram em 27/01/2017 e 27/09/2017, no mesmo ano em
que houve a oferta formal da Fortbras (13/11/2017). Essa oferta
baseou-se em informações levantadas no mesmo ano da criação
dessa holding, em 2016. Foi feito um levantamento e a compradora
avaliou a empresa em R$ 300.000.000,00. O impugnante alega que
houve diligências posteriores e negociações para só então terem sido
contemplados no preço de venda e no acordo os reflexos dessas
dívidas. As dívidas para com os sócios (direta e indiretamente) têm
um montante praticamente igual à diferença entre o preço
estipulado na oferta e o preço que efetivamente constou no Contrato
de Compra e Venda.
 R$ 24.438.000,00: valor que o Contribuinte deveria pagar aos sócios
minoritários pela aquisição da totalidade das cotas das Subsidiária JH.
Como já se viu, esse montante deve compor o valor da venda, já que
não há dúvida de que pertenciam ao Contribuinte quando da efetiva
venda à Fortbras. Ele as adquiriu dos sócios minoritários e depois elas
foram vendidas à Fortbras.
 R$ 10.746.693,09: Distribuição de Dividendos União. Os dividendos
foram deliberados e declarados pela União Participações em
29/06/2018, imediatamente antes da assinatura do Contrato de
Compra e Venda de Ações e Outras Avenças com a Fortbras
(14/07/2018) e bem depois da carta com a oferta (13/11/2017).
 R$ 1.785.093,37: Contas a pagar da União Comércio de Peças Ltda.
Esse valor corresponde ao valor do capital social dessa empresa
integralizado pelo Contribuinte ao ingressar no quadro societário, em
13/07/2018, véspera de assinatura do contrato de compra e venda
com a Fortbras (fls. 2.068/2.070). Essa participação foi comprada
Fl. 10951
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pela União, que efetuou o pagamento desse valor ao Contribuinte
com o aporte de capital feito pela Fortbras na Data do Fechamento.
 R$ 1.351.223,05: Contas a pagar da Ambra Importadora e
Exportadora Ltda.
 R$ 1.547.212,70: Aluguéis a pagar à Autovix.
Na verdade, o argumento do impugnante acaba por reforçar o fato de que o
preço, na verdade, foi aquele apurado pelo Auditor Fiscal. Como aparece no
texto de Alexandre Póvoa citado pela impugnante:
Quando uma companhia opta pelo anúncio do valor da transação,
com a divulgação explícita do montante da dívida da companhia,
uma consequente tese errônea é defendida por alguns: "A dívida deve
também ser incluída na base de ganho de capital, por se tratar de um
benefício para o vendedor, que se livra do passivo".
Essa premissa é falsa porque o vendedor certamente recebeu um
"valor a menor" na transação, exatamente pelo fato de a companhia
ter dívida a pagar. Cabe enfatizar que, se essa dívida não existisses
potencialmente o valor pago aos acionistas seria superior. O tamanho
do passivo é obviamente levado em consideração na fixação do preço
final por comprador e vendedor."
Ora, no caso, a dívida foi paga ao próprio vendedor, por meio de operações
que disfarçaram aquela realmente ocorrida, o que foge totalmente a esse
raciocínio. A diminuição do preço acabou não ocorrendo, mas sim a mudança
artificial e aparente da natureza do valor pago.
Além disso, as cláusulas do Contrato de Compra e Venda e do Termo de
Fechamento evidenciam que houve um esforço para que a operação de
compra e venda realmente ocorrida fosse dispersada em operações que só
existiram em aparência, mas não materialmente. No contrato foi previsto o
aporte de R$ 97.740.879,34, mas também na cláusula “3.5 Atos de
Fechamento”, (v) foi previsto que seriam os vendedores e/ou a União que
realizariam o pagamento das dívidas citadas:
3.5. Atos de Fechamento. (A) Cumpridas as Condições Precedentes,
as Partes efetivarão o Fechamento. Para que ocorra o Fechamento,
as Partes praticarão ou farão com que sejam praticados, na Data de
Fechamento, os seguintes atos e operações:
[...]
(v) os Vendedores e/ou a União, conforme o caso, realizarão o
pagamento, com a consequente quitação ampla, geral, irrestrita,
irretratável e irrevogável, (a) da Dívida Autovix; (b) da Dívida
Minoritários; (c) da Distribuição de Dividendos União; (d) do contas
a pagar da União Comércio de Peças Ltda., no valor de R$
Fl. 10952
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1.785.093,37 (um milhão, setecentos e oitenta e cinco mil, noventa
e três Reais e trinta e sete centavos), e da Ambra Importadora e
Exportadora Ltda., no valor de R$ 1.351.223,05 (um milhão,
trezentos e cinquenta e um mil, duzentos e vinte e três Reais e cinco
centavos), e (e) dos aluguéis a pagar à Autovix, no valor total de R$
1.547.212,70 (um milhão, quinhentos e quarenta e sete mil,
duzentos e doze Reais e setenta centavos), de forma que,
imediatamente após a Data de Fechamento, os valores referidos
nos itens “a” a “e” acima sejam zerados e quitados, mediante a
emissão de recibos com quitação ampla, geral, irrestrita,
irretratável e irrevogável conforme o Anexo 3.5(A)(v);
Na verdade, em contraposição ao que foi pactuado, como frisado pelo
Auditor Fiscal, quem pagou os valores mencionados foi a compradora
Fortbras:
Apesar desses compromissos contratuais, verificou-se que na Data do
Fechamento, ou seja, na data do recebimento do aporte de capital, a
UNIÃO PARTICIPAÇÕES ainda não tinha quitado as dívidas acima
relacionadas, e também não tinha recursos financeiros disponíveis
suficientes para fazer frente a esses pagamentos.
Sabemos que na contabilidade comercial os recursos disponíveis são
aqueles de liquidez imediata, e são escriturados nas contas CAIXA,
BANCO CONTA MOVIMENTO, APLICAÇÕES FINANCEIRAS, etc.
No presente caso, com base no plano de contas e no Livro Diário n° 02
de 2018, entregue via Sistema Público de Escrituração Digital (Sped) em
31/05/2019, constatamos que o saldo de recursos disponíveis da
UNIÃO, no início do dia 31/08/2018, era de apenas R$ 1.347.523,29.
conforme mostra o quadro a seguir.
[...]
> Movimentos financeiros a débito e a crédito praticamente iguais,
na ordem de R$ 97,7 milhões, tendo em vista a realização do aporte
de capital de R$ 97.740.879,34, depositado pela FORTBRAS (TED às
fls. 2845).
[...]
Importante registrar que, em 18/07/2018, ou seja, pouco tempo antes
do aporte de capital, a UNIÃO distribuiu R$ 37.309.788,33 a título de
LUCROS E DIVIDENDOS aos seus sócios, conforme registrado na
contabilidade da empresa (fls. 10007/10008).
Fl. 10953
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Porém, conforme vimos acima, o saldo inicial em contas de
disponibilidades de 31/08/2018 era de R$ 1.347.523,29, e os diversos
pagamentos efetuados nessa data importaram em mais de R$ 97
milhões, consumindo inteiramente o aporte de capital realizado
naquela data.
O impugnante ainda alega:
111. Pois bem, fato é que o aporte de R$ 97.740.879,34 não
constitui acréscimo patrimonial passível de tributação pelo Imposto
de Renda como reconhecido pelo próprio fiscal. Além disso, importa
ressaltar que a manutenção do lançamento fiscal ora impugnado
representaria bis in idem e enriquecimento sem causa à
Administração.
112. Isso porque, como demonstrado acima, o aporte de capital
realizado pela Fortbras na União Participações foi integralmente
utilizado para quitar passivos preexistentes, tais como pagamentos
pela cessão onerosa de quotas e direitos, distribuição de dividendos
já deliberada, pagamento pela aquisição da participação dos sócios
minoritários, contas a pagar de fornecedores e aluguéis. Estes
aluguéis, por exemplo, foram tributados pelo credor. Desse modo,
estar-se-ia tributando duas vezes a mesma riqueza. Daí porque o
Impugnante requer o cancelamento do presente auto de infração.
Não procede a alegação de bis in idem sobre o aporte de R$ 97.740.879,34.
Segundo o Código Tributário Nacional - CTN:
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1o A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador,
tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e
extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.
(...)
Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida
em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.
(...)
Fl. 10954
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Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada
ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a
situação que constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte,
sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
Os elementos de uma relação jurídica são o sujeito ativo, o sujeito passivo, o
objeto e o vínculo de atributividade. O sujeito ativo tem o direito subjetivo de exigir do sujeito
passivo o cumprimento da prestação, tendo esse último o dever jurídico de satisfazê-la.
No Direito Tributário, a relação jurídica que se forma entre o contribuinte e o
Estado tem natureza obrigacional e surge com a ocorrência do fato gerador,
que é a concretização do fato determinado na hipótese de incidência prevista
em lei. Com o surgimento do fato gerador da obrigação principal previsto em
lei, nasce a relação jurídica entre o sujeito passivo e o Estado, ou seja, a
obrigação de o sujeito passivo pagar a quantia em dinheiro apurada
conforme determinado em lei.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda é a aquisição de disponibilidade
econômica ou jurídica de renda (produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos) ou de proventos de qualquer natureza, entendidos
como acréscimo patrimonial não compreendidos no conceito de renda
(Código Tributário Nacional - CTN, art. 43). O art. 45 do CTN indica o
contribuinte do Imposto: "Contribuinte do imposto é o titular da
disponibilidade a que se refere o artigo 43, sem prejuízo de atribuir a lei essa
condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou
dos proventos tributáveis".
Assim, a pessoa que obtém disponibilidade econômica ou jurídica de renda,
com acréscimo do seu patrimônio se torna sujeito passivo de determinada
relação jurídica tributária. Sendo um dos elementos da relação jurídica,
obviamente diferentes sujeitos passivos compõem diferentes relações
tributárias com o Fisco.
O bis in idem ocorre quando o mesmo ente federativo cobra tributo do
mesmo sujeito passivo com base no mesmo fato gerador, mais de uma vez.
Não é o que ocorre, no caso. O credor deve tributar os aluguéis na medida
em que representam renda para ele. Se esses aluguéis aos quais o
impugnante se refere tivessem sido retirados do preço de venda como ele
alega, os ex-sócios e a empresa vendida deveriam ter arcado com o ônus
financeiro do pagamento dessa despesa, mas isso não ocorreu. Vale
ressaltar, a título de observação, que o exemplo utilizado pelo impugnante,
os aluguéis, representam 1,58% do aporte de capital.
Fl. 10955
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42
De qualquer forma, o fato de uma pessoa receber renda em qualquer das
suas formas, inclusive ganho de capital, não exime o destinatário de
montante pago por ele em outra operação da tributação do Imposto sobre
essa renda recebida. Há despesas dedutíveis da base de cálculo do IRPJ que
não são dedutíveis quando o sujeito passivo é uma pessoa física (IRPF,
inclusive ganho de capital). O auferimento de renda deve ser verificado para
cada sujeito passivo no espaço de tempo determinado pela lei e as deduções
da base de cálculo do Imposto também estão prevista em lei. No caso, foi
provado que o valor lançado consistiu, na verdade, em preço de pagamento
pela venda de participações nas empresas citadas.
Embora o aporte de recursos tenha sido efetivado na conta bancária da
União Participações, imediatamente depois foi repassada aos ex-sócios. O
objetivo do aporte era esse. A acusação do Auditor Fiscal é justamente a de
que os atos formalmente praticados não corresponderam à operação real.
Ressalto que são incoerentes os propósitos alegados para as operações feitas
todas em curto espaço de tempo, encadeadas e atreladas à compra pela
Fortbras. Destaco, ainda, a manipulação do preço unitários das ações com as
operações encadeadas, com a emissão de novas ações e o aporte de capital,
que, na verdade, foi repassado aos antigos sócios e não se destinou à reserva
de capital, como consta formalmente no contrato.
3
MULTA QUALIFICADA
O Auditor Fiscal aplicou a multa prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/1996
duplicada em face do disposto no §1o do dispositivo legal: "O percentual de
multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos
previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis".
A Lei no 4.502/1964 dispõe:
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a
impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por
parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal,
sua natureza ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a
obrigação
tributária
principal
ou
o
crédito
tributário
correspondente.
Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a
impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato
gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar
as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Fl. 10956
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Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas
naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos
arts. 71 e 72.
Cabe salientar que a multa de ofício já é uma sanção, uma penalidade
imposta ao autor de um ato ilícito, consistente na conduta de não recolher
tributos devidos. A qualificação da multa, por sua vez, se impõe quando o
contribuinte vai mais além e, por conduta dolosa, pratica a sonegação, a
fraude ou o conluio definidos na Lei no 4.502/1964.
No caso, restou demonstrada a existência de simulação de operações outras
que dissimularam uma compra e venda, com o intuito de ser diminuído o
valor do Imposto incidente sobre o ganho de capital. Depois de detalhar os
fatos no seu relatório, o Auditor Fiscal fundamentou a qualificação da multa
resumindo tudo antes esmiuçado:
O presente relatório demonstra que em 14/07/2018 os sócios da
holding UNIÃO PARTICIPAÇÕES S/A firmaram contrato de compra e
venda e outras avenças, para transferir a totalidade de suas ações
ordinárias na referida empresa para a FORTBRAS AUTOPEÇAS S/A.
Naquela ocasião os sócios da UNIÃO cederam os direitos das novas
ações emitidas pela companhia e em contrapartida a FORTBRAS
realizou aporte de capital na mesma data.
Na realidade, nessa operação, os sócios da UNIÃO receberam,
direta e indiretamente, um montante de R$ 97.740.879,34,
simulado contabilmente sob o título de aporte de capital.
Conforme os atos societários e os fatos contábeis, o investimento
advindo da FORTBRAS, ocorreu em 31/08/2018, e nessa mesma
data, os recursos financeiros foram utilizados no pagamento de
significativas dívidas da UNIÃO e de lucros distribuídos aos ex-
sócios, que naquela data desligaram-se da empresa.
Não há como se conceber que tenha havido operação de
investimento para aumento do capital social da UNIÃO e, na mesma
data, liberação de recursos financeiros aos sócios que, somados,
correspondem ao exato valor integralizado na empresa.
A realidade dos fatos e documentos apontados neste relatório
levam à conclusão de que houve uma montagem de uma operação
de investimento com subscrição de novas ações, dentro da realidade
contábil de indisponibilidade de recursos financeiros da UNIÃO para
pagamentos de dívidas e lucros a distribuir.
No caso em apreço, ficou configurada a simulação, caracterizada
pelo aporte de capital que, apesar de individualmente aparentar
legalidade, não representa a real intenção das partes, para o qual
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não se vislumbra sequer uma motivação senão a de se eximir do
pagamento do imposto devido.
Ficou demonstrado um planejamento tributário abusivo, montado
para pagamento do Imposto de Renda sobre ganho de capital em
valor bem inferior ao realmente devido.
A contabilidade mostra a entrada do valor da alienação como
integralização de quotas de capital. A contabilidade, também,
mostra a saída de recursos do patrimônio líquido da UNIÃO, na
forma de distribuição de lucros acumulados e de pagamentos de
dívidas da UNIÃO com a AUTOVIX, empresa na qual JOÃO
HENRIQUE, JOÃO PEDRO e GABRIEL CHECON também são sócios.
Os atos praticados pelos sócios, conforme descrito neste relatório,
demonstram o propósito de impedir ou retardar o conhecimento por
parte da autoridade fazendária da real ocorrência do fato gerador,
obtendo como resultado a redução do montante do tributo devido,
materializando a hipótese prevista no art. 71 da Lei n.° 4.502, de
1964.
Verificou-se, na verdade, que foi planejada uma operação de
investimento, aporte de capital, para recebimento de lucros e
dividendos e de outros recursos via UNIÃO PARTICIPAÇÕES e
AUTOVIX PARTICIPAÇÕES, fora do campo de incidência do imposto
de renda, enquanto se ocultava uma operação de alienação de
quotas societárias com ganhos de capital em montantes muitos
superiores aos declarados.
Além disso os demonstrativos de apuração de ganhos de capital
anexados em suas DIRPF só corroboram a sua intenção de burlar a
legislação, demonstrando plena consciência e participação em toda
a simulação engendrada, buscando o melhor proveito dela
decorrente.
Esses procedimentos evidenciam consciente intuito de pagar menos
tributos e enquadram-se perfeitamente à hipótese prevista na
citada Lei n.° 4.502, de 30 de novembro de 1964, art. 71, como
sonegação fiscal.
Não houve, pois, mera diferença de interpretação da lei quanto à apuração
do imposto devido. Os fatos provados pela autoridade fiscal demonstram que
houve simulação deliberada com o objetivo de reduzir o Imposto. A
conclusão a que chegou a autoridade fiscal não se baseou somente nas DIRPF
dos antigos sócios, porém esse fato, analisado concomitantemente com todo
o conjunto probatório, corrobora o intuito de sonegação.
A jurisprudência apresentada pelo impugnante, Acórdão 1301-002.670 do
CARF, trata de matéria totalmente diferente, com controvérsia que gira em
Fl. 10958
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tono da amortização do ágio, cujas normas tiveram 3 (três) marcos
legislativos: (1) passagem da regra geral descrita na Lei das Sociedades
Anônimas (Lei no 6.404/1976) para a previsão expressa sobre a aquisição de
investimentos com ágio ou deságio do Decreto-Lei no 1.598/1977; (2)
publicação da Lei no 9.532/1997; (3) publicação da Lei no 12.973/2014. Há
dúvidas e debates sobre a interpretação dessas leis, como, por exemplo, a
discussão de se o ágio pode ser apropriado nos termos dos arts. 7o e 8o da
Lei no 9.532/1997 quando terceira empresa é trazida à equação depois de
reorganizações societárias da investidora e da investida. Quando o
lançamento decorre de diferença de interpretação, realmente o CARF se
inclina por desconstituir a qualificação da multa, todavia quando resta
comprovada a existência de simulação, a jurisprudência passa a ser pela
manutenção da multa qualificada, como no exemplo a seguir:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
MULTA QUALIFICADA EM CASO DE ÁGIO GERADO ARTIFICIALMENTE.
CABIMENTO.
O ágio artificialmente criado para reduzir os tributos devidos, sem que
tenha real ou séria motivação econômica, despido de propósito negocial,
atrai a aplicação da multa qualificada de 150%, nos termos do artigo 44, §
Io, da Lei n° 9.430/1996.
(CARF, CSRF, 1a Turma, Processo no 13971.721850/2013-32, Acórdão n°
9101-004.098, Sessão de 09/04/2019)
Destaco trecho do voto vencedor do citado acórdão:
Penso que em situações como essa a qualificação é ínsita à própria
infração imputada. Não há como admitir a ocorrência da infração
sem exasperar a penalidade, porque a irregularidade fiscal está
totalmente vinculada ao artificialismo da reorganização societária
empreendida.
A multa qualificada não foi aplicada por ter a contribuinte optado
por alternativa com menor carga tributária, por ter simplesmente
contornado a norma de incidência, mediante prática de negócio
indireto, ou algo semelhante. Não se trata aqui de punir a simples
economia de imposto, o mero planejamento tributário.
Trata-se aqui daqueles casos de ágio interno totalmente artificial,
apenas escriturai, sem partes independentes desde a sua origem, e
sem qualquer desembolso.
O fato de haver contrato com a descrição das operações não significa que a
vontade manifestada é a que realmente exsurge do conjunto probatório. A
simulação é justamente a dissonância entre a vontade declarada e a vontade
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real. Havendo dolo comprovado de sonegar, não há que se falar em simples
omissão de receita ou rendimentos.
Com respeito às alegações de inconstitucionalidade do §1o do art. 44 da Lei
no 9.430/1996, como já dito, não cabe a este colegiado tal apreciação.
Atualmente está sob análise no STF, sob o rito da repercussão geral, o
Recurso Extraordinário – RE 736.090, cuja matéria é a eficácia confiscatória
da penalidade aplicada na forma do art. 44, § 1°, da Lei n° 9.430/1996.
Enquanto não houver o julgamento desse tema pela Suprema Corte, descabe
ao órgão administrativo de julgamento a usurpação da competência do STF,
permanecendo válida a lei que autoriza a cobrança de multa de ofício
qualificada no percentual de 150%.
Dessa forma, a multa qualificada deve ser mantida.
Final da transcrição do voto inserto no Acórdão no 103-009.888
CONCLUSÃO
21.
Em vista do exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso, não
conhecendo das alegações sobre inconstitucionalidade de lei e, na parte conhecida, por
rejeitar as preliminares e, no mérito, negar provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Antonio Sávio Nastureles

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Roberto Junqueira de Alvarenga Neto.
Consignado em ata ter este Conselheiro apresentado intenção de acostar
declaração de voto, eis que, apesar das razões expostas pelo ilustre Relator, posicionei-me
quanto ausência de comprovação da simulação na operação controvertida.
De forma sucinta, entendo que a pré-oferta apresenta não é e não pode ser
tratada como algo que vincula as partes. Porém, a Fiscalização adota o valor da pré-oferta
como parâmetro para identificar o benefício “velado” obtido pelas pessoas físicas.
Além disso, a Fiscalização, sob o pretexto de demonstrar a ilicitude da
operação, indica que o preço de compra das participações societárias da empresa ‘União’
teria sido reduzido artificialmente e alocado, parcialmente, numa operação simulada de
aumento de capital. A própria Fiscalização narra que permitiria a empresa ‘Fortbrás’ aportar
valores à ‘União’, para que, em seguida, fossem quitadas dívidas existentes junto aos
vendedores e outras pessoas jurídicas que estavam sob seu controle. Tais operações
evidenciariam, segundo a Fiscalização, que estar-se-ia diante de um “abuso de forma”.
Fl. 10960
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Porém, de forma contraditória, a Fiscalização reconhece que dos R$ 97.7
milhões apontados como a diferença que justificaria a autuação, cerca R$ 87 milhões foram
destinados ao pagamento de dívidas, de um modo geral.
Nesse aspecto, a Fiscalização entendeu que esse valor foi “revertido em
benefício dos ex-sócios”. Ora, para que o valor tivesse sido revertido em favor dos ex-sócios,
ao menos, a Fiscalização deveria comprovar que essas dívidas não existiam, tratando-se aí sim
de uma simulação.
Além disso, o montante restante de cerca de R$ 10.7 milhões, que foram
distribuídos como dividendos para as pessoas físicas. A Fiscalização aponta que não havia
valor em disponível para tanto, porém, como se vê, no Balancete Mensal de Verificação de
agosto de 2018 da empresa da União havia saldo de R$ 11.609.682,31, na conta 2506010001
LUCROS ACUMULADOS (fl. 8.971). Ou seja, o montante de R$ 10.7 milhões a título de
dividendos não “sai” das contas do ativo circulante, mas sim da conta de lucros acumulados.
Nesse caso, a Fiscalização deveria comprovar que a destinação do dividendo é incompatível
com a situação financeira da companhia, mas não o fez.
Registra-se que o pagamento de todos esses valores foi devidamente
reconhecido e firmado no contrato de compra e venda.
Ademais, a prima facie, parece correta a conclusão da Recorrente no sentido de
que a operação de compra e venda poderia ter sido de forma ‘direta’ (dívidas abatidas no
preço base) ou ‘indireta’ (vendedores capitalizam a dívida antes da operação), sendo que o
resultado final seria o mesmo (ganho da capital dos vendedores).
Em que pese o esforço da Autoridade Fiscalizadora em demonstrar eventual
ilicitude na operação, entendo que não foi suficiente.
Mais, no trabalho fiscalizatório, parece ter havido primazia da forma sobre a
substância, contrariando a própria lógica ordinariamente adotada pela Receita Federal do
Brasil para avaliar a (i)licitude das operações de planejamento tributário (em que há primazia
da substância sobre a forma), especialmente quando a Fiscalização adota o valor da pré-oferta
como parâmetro para identificar o benefício “velado” obtido pelas pessoas físicas.
Ademais, entendo que a jurisprudência desse CARF tem posição favorável em
operações semelhantes:
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2007,
2008, 2009 PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. VALOR DE ALIENAÇÃO. PASSIVO
PENDENTE. ATUALIZAÇÃO.
Não configura acréscimo patrimonial e, portanto, não integra o ganho de
capital a parcela do valor da alienação, incluindo eventuais atualizações,
que tenha sido destinada, por expressa previsão contratual, a pagamento
de passivos pendentes da participação societária alienada.
Fl. 10961
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(Processo no 15504.724363/2011-00, Acórdão no 2201-003.948, julgado em
03 de outubro de 2017, relator Conselheiro Carlos Alberto do Amaral
Azeredo)

(...) GANHO DE CAPITAL. COMPRA E VENDA DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS.
PASSIVO DO OBJETO ALIENADO. NÃO INCIDÊNCIA.
A quitação do passivo da pessoa jurídica objeto de alienação não
caracteriza acréscimo patrimonial a ensejar a tributação do imposto de
renda sobre o ganho de capital, em razão de inexistir a disponibilização
econômica ou jurídica deste capital, fato gerador da espécie tributária, à
parte alienante. (...)
(Processo no 15540.720231/2015-98, Acórdão no 2402-010.780, julgado em
15 de setembro de 2022, relator Conselheiro Marcio Augusto Sekeff Salem)
Sendo assim, considerando que a quitação do passivo da pessoa jurídica objeto
de alienação não caracteriza acréscimo patrimonial e que a Fiscalização não conseguiu
comprovar a “simulação” na operação, entendo que seria o caso de provimento do recurso
voluntário, desconstituindo a exigência fiscal.

Assinado Digitalmente
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto
Fl. 10962
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Original