Tribunal: CARF
Processo: 17227.720245/2020-57
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO FREITAS DE SOUZA COSTA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-06
Data de publicação: 2024-10-09

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. MANIFESTAÇÃO DA OPÇÃO PELO REGIME SUBSTITUTIVO. PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES. SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSIT N° 3, DE 27 DE MAIO DE 2022.
A opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) pode ser manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de i) pagamento do tributo mediante código específico de documento de arrecadação de receitas federais, ou (ii) apresentação de declaração por meio da qual se confessa o tributo.
SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA. VINCULAÇÃO.
As soluções de consulta COSIT têm efeito vinculante em relação à administração tributária federal a partir de sua publicação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17227.720245/2020-57
ACÓRDÃO
2302-003.843 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
6 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MAERSK SUPPLY SERVICE - APOIO MARÍTIMO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
SOBRE
A
RECEITA
BRUTA.
MANIFESTAÇÃO
DA
OPÇÃO
PELO
REGIME
SUBSTITUTIVO.
PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES. SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSIT
N° 3, DE 27 DE MAIO DE 2022.
A opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB)
pode ser manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de i)
pagamento do tributo mediante código específico de documento de
arrecadação de receitas federais, ou (ii) apresentação de declaração por
meio da qual se confessa o tributo.
SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA. VINCULAÇÃO.
As soluções de consulta COSIT têm efeito vinculante em relação à
administração tributária federal a partir de sua publicação.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso.
Sala de Sessões, em 6 de agosto de 2024.

Assinado Digitalmente
Marcelo Freitas de Souza Costa – Relator
Assinado Digitalmente
Fl. 746
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 17227.720245/2020-57
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Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Freitas de Souza
Costa, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Johnny Wilson Araujo
Cavalcanti (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra o contribuinte acima identificado
relativo à contribuição previdenciária patronal sobre folha de pagamento prevista nos incisos I e III
do artigo 22 Lei 8.212/91, cobrada de janeiro a dezembro de 2016, incluindo-se o 13o salário.
De acordo com o Relatório fiscal de efls. 19/24, a empresa autuada não fez, em
janeiro de 2016, a opção pelo regime de tributação da CPRB, pois, não efetuou o pagamento da
primeira parcela da contribuição substitutiva até o dia do vencimento do tributo.
Informa ainda que, como o contribuinte não fez o pagamento até o vencimento da
competência janeiro para a CPRB, a empresa está automaticamente direcionada ao regime de
tributação sobre folha de pagamento previsto na Lei 8.212/91.
Foi aplicada a multa de ofício no percentual de 75%, nos termos do inciso I do artigo
44 da Lei no 9.430/1996, além dos juros de mora e lavrada Representação Fiscal para Fins Penais.
O contribuinte apresentou impugnação (efls. 497/526) e a 7a TURMA DA DRJ04
manteve o lançamento por meio do acórdão no 104-004.726.
Inconformado com referida decisão foi apresentado Recurso Voluntário onde se
alegou em síntese:
Tece um histórico acerca da CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA
BRUTA – CPRB onde afirma que a finalidade da norma estava calcada, desde sua origem, em
desonerar alguns setores da economia e, com isso, fomentar a criação de emprego formal no país
e incentivar a indústria nacional.
Defende que, como sua adesão foi feita no ano-calendário de 2016 de modo
plenamente válido e legal, não há razão para que as Autoridades Fiscais a desenquadrem deste
regime.
Alega que de acordo com a Lei no 12.456/2011, artigo 9o, § 13o, o sujeito passivo
que quiser aderir à sistemática substitutiva da CPRB deverá fazer a opção mediante o pagamento
da contribuição incidente sobre a receita bruta relativa ao mês de janeiro de cada ano, ou à
primeira competência a qual haja receita bruta apurada e que a própria Instrução Normativa RFB
no 1.436, de 30 de dezembro de 2013 (“IN no 1.436/2013”), que dispõe sobre a CPRB devida pelas
empresas referidas nos artigos 7o e 8o da Lei no 12.546/2011, é no mesmo sentido;
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Afirma que não apenas foi efetuado o pagamento referente à competência de
janeiro de 2016, mas que procedeu ao pagamento da CPRB ao longo de todo o ano de 2016, tendo
em vista sua eleição de regime pelo pagamento referente à competência de janeiro;
Que a Recorrente sempre recolheu a CPRB desde o ano em que tal recolhimento
passou a ser facultativo e sempre optou pelo regime substitutivo, visto ser o mais vantajoso
economicamente.
Sustenta que “em nenhum momento o legislador estabeleceu que o pagamento
referente à competência de janeiro somente seria aceito como manifestação de eleição do regime
substitutivo se realizado até o prazo originário de pagamento do tributo”.
Defende que nem a própria IN no 1.436/2013 traz disposição acerca do prazo
máximo para manifestação da efetiva adesão à sistemática substitutiva da CPRB. E não cabe a
soluções de consulta, notadamente soluções de consulta internas, inovar em critérios não
estabelecidos na lei para se definir os contornos de tributação.
Alega que a interpretação interna da Receita Federal que criou requisito inexistente
na legislação é cronologicamente posterior aos fatos ora analisados pois: (i) a lei não estabelece tal
prazo, (ii) a instrução normativa não estabelece tal prazo, (iii) o ato administrativo em que se apoia
o lançamento fiscal é meramente interpretativo e extrapola tal competência e (iv) o ato
administrativo não existia à época dos fatos.
Aduz que, na prática, verifica-se que não há qualquer vedação para que, uma vez
exercida a opção anual tempestiva da CPRB pelos contribuintes, estes possam (i) quitar o valor de
janeiro em atraso; (ii) realizar o parcelamento dos valores de janeiro; ou, ainda, (iii) quitar o débito
de janeiro por meio de compensação com créditos existentes.
Entende que a transmissão da DCTF/DCTFweb e da EFDContribuições/GFIP com a
manifesta indicação da opção pelo recolhimento da CPRB, bem como a informação dos valores
devidos e a posterior quitação pelas formas legalmente previstas, tem como efeito o eficaz
exercício da opção anual e a constituição do crédito tributário.
Argumenta que a Recorrente sempre deixou claro à Autoridade Fiscal (desde a
fiscalização) que optava pelo recolhimento da CPRB sistematicamente, ano após ano e que toda a
apuração procedida pela Recorrente, bem como seus lançamentos contábeis e as informações
registradas em suas declarações demonstram, sem dúvida, a opção pelo regime substitutivo da
CPRB.
Advoga no sentido de que o procedimento fiscal se distorce a realidade da apuração
realizada pela Recorrente, para fazer prevalecer uma exigência certamente descabida, com fulcro
exclusivamente em uma intepretação inadequada de uma SCI que foi publicada praticamente um
ano depois dos fatos geradores.
Que impedir que a Recorrente se valha do regime beneficiado de recolhimento da
CPRB unicamente em razão do atraso no pagamento do mês de janeiro, representa restrição
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manifestamente incompatível com a própria disposição literal e finalidade da Lei no 12.546/2011,
qual seja, a de desonerar a folha de pagamento dos setores econômicos selecionados, para
fomentar o desenvolvimento econômico de setores estratégicos da economia brasileira.
Conclui que o entendimento da Autoridade Fiscal acaba por criar meio coercitivo
não previsto pela legislação para obter o recolhimento em espécie da contribuição, o que é
vedado pelo ordenamento jurídico pátrio. Cita jurisprudência.
Que “à época dos fatos geradores, não havia qualquer solução de consulta
publicada na linha do quanto observado na SCI COSIT no 14/18. Somente em 2018, ano seguinte ao
autuado, é que a Receita Federal manifestou entendimento criando critério novo para se reputar
regular a eleição de regime contributivo”.
Cita decisão da Câmara Superior de Recursos Fiscais ratificando a impossibilidade de
uma nova orientação atingir fatos pretéritos:
PROCESSO DE CONSULTA. OBEDIÊNCIA A ORIENTAÇÃO ADMINISTRATIVA
RECEBIDA. INEXIGIBILIDADE DO TRIBUTO ENQUANTO NÃO EDITADA NOVA
ORIENTAÇÃO.
A resposta à consulta, certa ou errada, vincula a administração até que seja
alterada. Não pode, a Administração Pública, negar validade a procedimento do
contribuinte que esteja em conformidade com a orientação recebida em processo
de consulta. Na hipótese de alteração de entendimento expresso em decisão
proferida em processo de consulta já solucionado, a nova orientação atingirá
apenas os fatos geradores que ocorrerem após a sua publicação na imprensa
oficial ou após a ciência do consulente, exceto se a nova orientação lhe for mais
favorável, caso em que esta atingirá, também, o período abrangido pela solução
anteriormente dada. (g.n. – Acórdão no 9101-004.487)
Sustenta que “é defeso à Autoridade Administrativa a alteração de critérios jurídicos
com relação a fatos geradores já ocorridos, nos termos do artigo 146 do CTN e que criar uma
condição – não prevista em lei – por meio de uma Solução de Consulta e aplicá-la a fatos pretéritos
é desproporcional e irrazoável.”
Argumenta que; quando o contribuinte arca com as imposições decorrentes de sua
mora, não pode ser duplamente penalizado pela descaracterização de seus atos. O fato de o
contribuinte ter adimplido os valores supracitados, é suficiente para que se normalize a sua
situação.
Que ao contrário do alegado pela DRJ, a Recorrente não esperou até o mês de
dezembro para avaliar se a CPRB lhe seria favorável e optar pelo regime, na realidade, por um
problema de caixa o pagamento não pôde ser feito no início do ano, mas tão logo a Recorrente
pôde seguir com o pagamento, o fez no mês junho. Cita jurisprudência do STJ.
Entende que, ainda que não sejam acolhidos os argumentos acima expostos, deve
restar reconhecido o direito líquido e certo da Recorrente de ter o abatimento dos valores já
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recolhidos a título de CPRB no ano-calendário de 2016, sob a pecha de enriquecimento ilícito da
Fazenda Nacional.
Subsidiariamente, na hipótese deste E. Colegiado não entender pelo cancelamento
integral da autuação fiscal, o que se admite a título de argumento, deverá, ao menos, reconhecer a
impossibilidade de imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor
monetário da base de cálculo dos tributos no presente caso, tal como determina o parágrafo único
do artigo 100 do CTN.
Sustenta assim que se deve excluir a multa imposta, assim como os juros de mora
supostamente incidentes, tal como previsto no parágrafo único do artigo 100 do CTN:
Requer o provimento do presente Recurso Voluntário, com o consequente
cancelamento do auto de infração ou, subsidiariamente que se determine à Autoridade Lançadora
o abatimento dos valores já recolhidos pela Recorrente a título de CPRB no ano de 2016.
É o relatório.

VOTO
O recurso é tempestivo e estão presentes os pressupostos de admissibilidade.
Como se depreende do relatório acima mencionado, a lide se dá em face de a
empresa autuada não ter feito, em janeiro de 2016, a opção pelo regime de tributação da CPRB,
pois, não efetuou o pagamento da primeira parcela da contribuição substitutiva até o dia do
vencimento do tributo.
Entendeu a fiscalização que, como o contribuinte não fez o pagamento até o
vencimento da competência janeiro para a CPRB, a empresa está automaticamente direcionada ao
regime de tributação sobre folha de pagamento previsto na Lei 8.212/91.
Porém, os entendimentos exarados na Solução de Consulta Interna (SCI) COSIT no
14, de 05/11/2018, vigente à época do lançamento, no sentido de que a opção se daria apenas
pelo pagamento tempestivo da CPRB devida no mês de janeiro de cada ano, foi alterado com a
publicação da SCI COSIT no 3, de 27/05/2022, posterior ao julgamento de primeira instância,
reformando integralmente a Solução de Consulta Interna no 14, de 2018.
Logo, o que motivou o lançamento o entendimento da autoridade fiscal no sentido
de que a lei define que a opção pela CPRB se dá exclusivamente com o pagamento da primeira
competência devida no ano, não havendo qualquer indicação de outra forma de adesão.
Em sentido diverso, a Solução de Consulta Interna Cosit no 3, de 27 de maio de
2022, é possível que a opção também seja feita pela entrega da DCTF, entendimento já estaria
sedimentado pela Solução de Consulta Interna Cosit no 5, de 2008.
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10. Entende-se, uma vez que o pagamento do imposto (que deveria ocorrer
antes) não tenha ocorrido, a opção estaria manifesta e vinculada nas declarações,
pois o débito declarado em DCTF, em declaração de compensação ou em pedido
de parcelamento constitui confissão de dívida e pode ser encaminhado para
inscrição em Dívida Ativa da União.
(...)17. A entrega espontânea da DCTF ou de Declaração de Compensação, bem
como os parcelamentos requeridos caracterizam opção pelo lucro presumido,
uma vez que constituem confissão de dívida, e são encaminhados para inscrição
em Dívida Ativa da União, quando não pagos administrativamente.
10. A norma jurídica formada pela conjugação de regras que disciplinam a opção
pelo lucro presumido e de regras que regulamentam a entrega de declarações,
além de atender a um exame lógico-jurídico da matéria, prestigia mais a
adequação entre meios e fins, tendo em vista que autoriza o administrado a
exercer o seu direito de opção mediante a utilização de instrumentos alternativos
sem, contudo, prejudicar a fiscalização tributária.
11. Isso porque, conforme previsão legal, a opção exercida pelo contribuinte será
irretratável para todo o ano-calendário, o que exclui a possibilidade de posterior
retificação de documento de arrecadação de receitas federais relativo a
pagamento já efetuado ou de declaração já apresentada – há uma preclusão
lógica que limita o exercício do direito.
12. Neste ponto, cumpre verificar se os critérios interpretativos utilizados na
Solução de Consulta Interna Cosit no 5, de 2008, são também aplicáveis ao tema
em análise, considerando-se o dever de coerência da administração tributária em
suas sucessivas manifestações.
13. Entende-se que os fundamentos estabelecidos na Solução de Consulta Interna
Cosit no 5, de 2008, podem ser utilizados na presente Solução de Consulta
Interna, com as adaptações necessárias, pelas seguintes razões: (1) os tributos
federais estão sujeitos a semelhantes procedimentos de confissão e pagamento;
(2) tanto no caso do IRPJ quanto no caso da CPRB, o legislador prestigiou o
pagamento como elemento de manifestação de opção do regime; (3) em ambos
os casos, a interpretação sistemática da legislação conduz a uma norma jurídica
mais ampla do que aquela extraível de um único dispositivo legal; e (4) as
distinções existentes entre os regimes não são suficientes para justificar
tratamento diferenciado.
14. Possível admitir, portanto, que a opção pela CPRB possa ser realizada, de
forma expressa e irretratável, por meio de: (1) pagamento do tributo mediante
código específico de documento de arrecadação de receitas federais; ou (2)
apresentação de declaração por meio da qual se confessa o tributo – atualmente,
a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais Previdenciários e de
Outras Entidades e Fundos (DCTFWeb) ou a Declaração de Compensação
(PER/DCOMP).
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15. Trata-se de norma jurídica extraída da conjugação dos seguintes dispositivos
legais:
Lei no 12.546, de 2011.
Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8o desta Lei:
(...)§ 13. A opção pela tributação substitutiva prevista nos arts. 7o e 8o será
manifestada mediante o pagamento da contribuição incidente sobre a receita
bruta relativa a janeiro de cada ano, ou à primeira competência subsequente para
a qual haja receita bruta apurada, e será irretratável para todo o ano calendário.
(Incluído pela Lei no 13.161, de 2015).
A administração tributária já revisitou seu entendimento de que a opção pela CPRB
se daria exclusivamente pelo pagamento tempestivo, alterando-o sob fundamentos sólidos, quais
sejam: i) o § 13 do art. 9o da Lei no 12.546, de 14 de dezembro de 2011, não estabelece
expressamente a tempestividade do pagamento inicial; e ii) a manifestação inequívoca do
contribuinte deve ser considerada com base nas declarações por ele prestadas por meio da DCTF,
instrumento de confissão do crédito tributário, que torna o declarante responsável pelo débito
confessado.
De acordo com a Solução de Consulta Interna Cosit no 3, de 27 de maio de 2022 não
há prazo para a manifestação da opção pela CPRB. Senão vejamos:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA MANIFESTAÇÃO DA
OPÇÃO PELO REGIME SUBSTITUTIVO. PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES.
A opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) pode ser
manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de: (1) pagamento do
tributo mediante código específico de documento de arrecadação de receitas
federais; ou (2) apresentação de declaração por meio da qual se confessa o
tributo – atualmente, a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais
Previdenciários e de Outras Entidades e Fundos (DCTFWeb) ou a Declaração de
Compensação (PER/DCOMP).
Ressalvados os casos expressamente estabelecidos na Lei no 12.546, de 2011, não
há prazo para a manifestação da opção pela CPRB. (grifei)Uma vez instaurado o
procedimento fiscal, caso seja constatada a ausência de apuração, confissão ou
pagamento de CPRB, a fiscalização deverá apurar eventual tributo devido de
acordo com o regime de incidência de contribuições previdenciárias sobre a folha
de pagamentos.
Fica reformada a Solução de Consulta Interna Cosit no 14, de 2018.
Desta forma, não seria razoável que uma empresa que já vinha sendo tributada pela
contribuição previdenciária a partir de sua receita bruta, possa ter toda sua estrutura tributária
alterada por uma alegada falta de pagamento.
Fl. 752
DF CARF MF
Original

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Quanto a multa imposta, assim como os juros de mora supostamente incidentes,
estes deverão ser sim apurados, caso se verifique que os recolhimentos efetuados pela recorrente,
são inferiores aos efetivamente devidos após apuração em observância a opção pela CPRB.
Conclusão Diante exposto, voto no sentido de conhecer do recurso e no mérito dar
provimento parcial para que se apure se os recolhimentos efetuados pela sistemática da CPRB são
capazes de elidir o crédito apurado.
Assinado Digitalmente
Marcelo Freitas de Souza Costa

Fl. 753
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Original