Tribunal: CARF
Processo: 10840.720791/2009-04
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-12
Data de publicação: 2024-11-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos das Contribuições apuradas no regime da não-cumulatividade, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10840.720791/2009-04
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-015.952 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
12 de setembro de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
COOPERATIVA AGRICOLA MISTA DO VALE DO MOGI GUAÇU

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITO
SOBRE
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de
2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração
de créditos das Contribuições apuradas no regime da não-cumulatividade, bens
e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de
prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a
finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em
dar-lhe provimento. A Conselheira Tatiana Josefovicz Belisario acompanhou o relator pelas
conclusões.
(documento assinado digitalmente)
Regis Xavier Holanda - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda
(Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10840.720791/2009-04
Fl. 424
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.952 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.720791/2009-04

Relatório

Trata-se de Recurso Especial em face do Acórdão no 3201-010.457, de 25 de abril
de 2023, cuja ementa abaixo reproduzo:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
NULIDADE. INOCORRÊNCIA. DECISÃO DEVIDAMENTE MOTIVADA.
Não há que se cogitar em nulidade da decisão administrativa: (i) quando o ato preenche
os requisitos legais, apresentado clara fundamentação normativa, motivação e
caracterização dos fatos; (ii) quando inexiste qualquer indício de violação às
determinações contidas no art. 59 do Decreto 70.235/1972; (iii) quando, no curso do
processo administrativo, há plenas condições do exercício do contraditório e do direito
de defesa, com a compreensão plena, por parte do sujeito passivo, dos fundamentos
fáticos e normativos da autuação; (iv) quando a decisão aprecia todos os pontos
essenciais da contestação.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
INSUMOS.
CONCEITO
JURÍDICO.
PRECEDENTE
JUDICIAL.
RECURSO
REPETITIVO.
APLICAÇÃO
OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo jurídico de insumo é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou a
posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto
no Art. 62 do seu regimento interno, tem aplicação obrigatória
AQUISIÇÃO DE BENS ATIVÁVEIS, PEÇAS E PARTES DE REPOSIÇÃO.
CRÉDITO. PROPORÇÃO DA DEPRECIAÇÃO. UTILIZAÇÃO NA PRODUÇÃO.
Itens ativáveis e suas partes e peças de reposição somente poderão gerar crédito se
utilizados na produção, conforme previsão legal do inciso VI, Art. 3.o, das Leis
10.833/03 e 10.637/02 e jurisprudência deste Conselho.
BENS E SERVIÇOS. AQUISIÇÃO. NÃO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO.
CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Como regra geral, é vedado o desconto de crédito calculado sobre bens e serviços não
sujeito ao pagamento da contribuinte, sob qualquer uma de suas formas: não incidência,
alíquota 0 (zero), isenção, suspensão ou exclusão da base de cálculo.
Contudo, há duas exceções: 1a. no caso especial de aquisição de bens ou serviços com
isenção da contribuição, terá direito a crédito apenas quando revendidos ou utilizados
como insumos em produtos ou serviços com saída tributada pelas contribuições; 2a.
aquisição de bens com crédito presumido.
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS.
Há previsão legal para a apuração de créditos da não-cumulatividade das contribuições
sociais em relação aos gastos com frete de transferência entre estabelecimentos da
mesma empresa. Essas despesas integram o conceito de insumo empregado na produção
de bens destinados à venda e se referem à operação de venda de mercadorias. Geram
direito à apuração de créditos a serem descontados das contribuições sociais.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Fl. 425
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.952 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.720791/2009-04

Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72,
Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito
fiscal, o ônus da prova inicial é do contribuinte ao solicitar o crédito.
A Fazenda Nacional interpôs recurso especial, onde suscitou divergência
jurisprudencial de interpretação da legislação tributária quanto à possibilidade de tomada de
créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre o custo dos fretes pagos para
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma firma. Para tanto, indicou
como paradigma os Acórdãos no 3301-004278 e 3302-002.922.
O recurso especial foi admitido, tendo como paradigma o Acórdão no 3302-
002.922.
O Sujeito Passivo não apresentou suas contrarrazões.
O processo foi sorteado para este relator, como prevê o RICARF.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator.
Admissibilidade
O recurso é tempestivo. A matéria foi prequestionada e existe divergência
jurisprudencial entre o acórdão recorrido e Acórdão no 3302-002.922.
Portanto, conheço do recuso e passo ao mérito.
Mérito
A Fazenda Nacional defende em seu recurso especial que os gastos com fretes de
produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa não devem gerar créditos da não-
cumulatividade das contribuições sociais.
Essa matéria já foi enfrentada em outras ocasiões por esse conselheiro e meu voto
seguiu a ratio decidendi do Acórdão no 9303-010.249, de 11 de março de 2020, onde ficou
consignado que a possibilidade de creditamento em relação a despesas com frete e armazenagem
de mercadorias é restrita aos casos de venda de bens adquiridos para revenda ou produzidos pelo
sujeito passivo, e, ainda assim, quando o ônus for suportado pelo mesmo.
A Lei no 10.833, de 2003, em seu artigo 3o, inciso IX, admite o desconto de créditos da
COFINS calculados com base em “armazenagem de mercadoria e frete na operação de
venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”.
Como se vê, a possibilidade de creditamento em relação a despesas com frete e
armazenagem de mercadorias é restrita aos casos de venda de bens adquiridos para
revenda ou produzidos pelo sujeito passivo, e, ainda assim, quando o ônus for suportado
pelo mesmo. Trata-se, pois, de hipótese de creditamento da contribuição bastante
restrita, a despeito daquela inerente ao desconto de créditos calculados em relação a
insumos, conforme ressaltado.
Por isso, entendo que o valor do frete de produtos acabados entre estabelecimentos não
dá direito a crédito, pelos seguintes motivos:
Fl. 426
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.952 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.720791/2009-04

(i)- primeiramente por não se enquadrar no disposto no inciso II do Art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, por não se subsumir ao conceito de insumo, visto que trata-se de
produtos acabados; e
(ii) ainda por não se enquadrar no disposto no inciso IX do mesmo Art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, por ter ocorrido antes da operação de venda.
Adicionalmente, com relação à possibilidade de aproveitamento de créditos sobre gastos
com frete mercadorias entre estabelecimentos, de acordo com o Parecer Cosit no 05 de
2018, esses gastos não podem ser considerados insumos. Nesse sentido, cabe referir os
parágrafos 55 e 56, a seguir reproduzidos:
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos
pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser
considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de
produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios
realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de
veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação
de transportadoras. (Grifei)
Concluindo, como o frete de mercadorias entre estabelecimentos não caracteriza
insumo, portanto, a glosa do crédito referente a esse gasto deve ser mantida.
(Acórdão no 9303-010.249, de 11 de março de 2020).
Muito importante ressaltar a jurisprudência pacífica do STJ sobre o tema:
"RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DE INDENIZAÇÃO. DANO MORAL NÃO
CONFIGURADO. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC/2015. APLICAÇÃO DA
SÚMULA 284/STF. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. REQUISITO DE
ADMISSIBILIDADE NÃO PREENCHIDO. AUSÊNCIA DE PARTICULARIZAÇÃO
DO DISPOSITIVO DE LEI FEDERAL. SÚMULA 284/STF.
RECURSO NÃO PROVIDO.
1. "É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de ofensa ao
art. 535 do CPC/73 se faz de forma genérica, sem a demonstração exata dos pontos
pelos quais o acórdão se fez omisso, contraditório ou obscuro. Aplica-se, na hipótese, o
óbice da Súmula 284 do STF". (AgInt no AREsp 1031163/RJ, Rel. Ministro RAUL
ARAÚJO, QUARTA TURMA, julgado em 20/06/2017, DJe 29/06/2017)
2. A falta de particularização do dispositivo de lei federal objeto de divergência
jurisprudencial consubstancia deficiência bastante a inviabilizar a abertura da instância
especial. Incidência da Súmula 284/STF.
3. Agravo interno a que se nega provimento" (STJ, AgInt no AREsp 1.198.768/SC, Rel.
Ministro LUIS FELIPE SALOMÃO, QUARTA TURMA, DJe de 05/03/2018).
Por outro lado, por simples cotejo entre as razões do Recurso Especial e os fundamentos
do acórdão recorrido, observa-se que a tese recursal contida nos arts. 2o, II, da Lei
9.478/97; 146 do CTN e 48, §§ 11 e 12 da Lei 9.430/96, sequer implicitamente, foi
apreciada pelo Tribunal de origem, não obstante terem sido opostos Embargos de
Declaração, para tal fim.
Por essa razão, à falta do indispensável prequestionamento, não pode ser conhecido o
Recurso Especial, no ponto, incidindo o teor da Súmula 211 do STJ ("inadmissível
recurso especial quanto à questão que, a despeito da oposição dos embargos
declaratórios, não foi apreciado pelo Tribunal a quo").
Fl. 427
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.952 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.720791/2009-04

Nesse sentido:
[.....omissis.....]
2. A falta de prequestionamento da matéria suscitada no recurso especial, a despeito da
oposição de embargos declaratórios, impede seu conhecimento, a teor da Súmula no 211
do Superior Tribunal de Justiça.
[.....omissis.....]
Assim, à mingua de prequestionamento, inviável a apreciação da aludida tese recursal.
No mais, verifico que o entendimento do Tribunal de origem está em conformidade com
a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça, no sentido de que não se reconhece
o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda, à luz da legislação federal de regência.
Nesse sentido:
[.....omissis.....]
1. Fixada a premissa fática pelo acórdão recorrido de que "os custos que a impetrante
possui com combustíveis e lubrificantes não possui relação direta com a atividade-fim
exercida pela empresa, que não guarda qualquer relação com a prestação de serviço de
transportes e tampouco envolve o transporte de mercadorias ao destinatário final, mas
constitui, em verdade, apenas despesa operacional", não é possível a esta Corte infirmar
tais premissas para fins de concessão do crédito de PIS e COFINS na forma do art. 3o,
II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, nem mesmo sob o conceito de insumos
definido nos autos do REsp no 1.221.170, representativo da controvérsia, tendo em vista
que tal providência demandaria incurso no substrato fático-probatório dos autos inviável
em sede de recurso especial em razão do óbice da Súmula no 7 desta Corte.
2. Em casos que tais, esta Corte já definiu que as despesas de frete somente geram
crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda.
Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por
não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda.
Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes
(desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015;
AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe
30/06/2015.
3. Agravo interno não provido" (STJ, AgInt no AgInt no REsp 1.763.878/RS, Rel.
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de
1o/03/2019).
[....omissis.....]
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda.
Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por
não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda.
[.....omissis.....]
3. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao
desempenho da atividade empresarial. As despesas de frete somente geram crédito
quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam suportadas
pelo contribuinte vendedor.
[.....omissis.....]
Fl. 428
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.952 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.720791/2009-04

2. O frete devido em razão das operações de transportes de produtos acabados entre
estabelecimento da mesma empresa, por não caracterizar uma operação de venda, não
gera direito ao creditamento.
[.....omissis.....]
Destarte, estando o acórdão recorrido em sintonia com o entendimento dominante desta
Corte, aplica-se, ao caso, o entendimento consolidado na Súmula 568 desta Corte, in
verbis
: "O relator, monocraticamente e no Superior Tribunal de Justiça, poderá dar ou negar
provimento ao recurso quando houver entendimento dominante acerca do tema".
Por fim, quanto ao suscitado dissenso jurisprudencial, incide o óbice da Súmula 83/STJ,
que dispõe: "Não se conhece do recurso especial pela divergência, quando a orientação
do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida". Ante o exposto, com
fundamento no art. 255, § 4o, I e II, do RISTJ, conheço parcialmente do Recurso
Especial e, nessa parte, nego-lhe provimento.
DISPOSITIVO
Sendo assim, conheço do recurso especial da Fazenda Nacional e, no mérito, dou
provimento para manter a glosa dos custos com fretes dos produtos acabados entre
estabelecimentos da recorrente.

É como voto
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Fl. 429
DF CARF MF
Original