Tribunal: CARF
Processo: 13369.722990/2020-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WAGNER MOTA MOMESSO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-15
Data de publicação: 2024-11-14

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins, na não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de forma vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR, ou seja, atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica da empresa.
Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito de apropriação de créditos da Cofins, as locações de uniformes para os trabalhadores manipuladores de alimentos e a contratação de serviço movimentação cross docking.
ALUGUEL DE EMPILHADEIRA, CAMINHÃO MUNCK, TRANSPALETEIRA, VEÍCULO CARGA, TRATOR CALDEIRA E RETROESCAVADEIRA UTILIZADOS NAS ATIVIDADES DA EMPRESA. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Geram créditos da Cofins, o aluguel de empilhadeira, caminhão Munck, transpaleteira, veículo carga, trator caldeira e retroescavadeira, utilizados para movimentação de insumos e outros produtos, conforme disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessas contribuições, independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido da Cofins quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS PARA REVENDA.
Os custos com fretes referentes à aquisição de produtos adquiridos para revenda, contratados de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, geram direito a crédito da Cofins não cumulativa.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à alíquota zero ou com crédito presumido geram direito a crédito da Cofins não cumulativa, desde que estejam de acordo com o disposto na Súmula Carf 188.
DEPÓSITOS JUDICIAIS OU EXTRAJUDICIAIS CÍVEIS E TRABALHISTAS. VARIAÇÕES MONETÁRIAS. REGIME DE CAIXA. POSSIBILIDADE
As provisões de juros sobre depósitos judiciais ou extrajudiciais cíveis e trabalhistas acarretam o reconhecimento contábil de uma receita no momento da disponibilidade financeira.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA COMPETÊNCIA. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES E DEMONSTRATIVOS DO PERÍODO DO FATO GERADOR DO CRÉDITO.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de declarações e demonstrativos, desde o período de apuração em que o crédito foi originado até o período de apuração em que o mesmo será utilizado ou requerido em pedido de ressarcimento.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
COFINS E CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP. LANÇAMENTOS. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO. MESMOS FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição ao PIS/Pasep as mesmas razões de decidir aplicáveis ao lançamento da Cofins, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS E NORMAS APLICÁVEIS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Inexiste nulidade em auto de infração lavrado pela autoridade fiscal competente com a descrição clara do fato objeto da autuação e com o apontamento da legislação aplicável ao caso.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Não restando configurada nenhuma dessas hipóteses, não cabe a decretação de nulidade da decisão recorrida.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e compensação.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou perícia.

Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL. REGRAS GERAIS. NOTAS EXPLICATIVAS.
As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Codificação e Classificação de Mercadorias – NESH – estabelecem o alcance e o conteúdo da Nomenclatura, pelo que devem ser obrigatoriamente observadas para que se realize a correta classificação da mercadoria.
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. REGRAS GERAIS. NOTAS EXPLICATIVAS. ORDEM DE APLICAÇÃO.
A primeira das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado – RGI-SH – prevê que a classificação de produtos na Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM – é determinada de acordo com os textos das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo, e quando for o caso, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5.
CARNE. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
Em se tratando de carne, a correta classificação fiscal das mercadorias segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, sendo que toda a carne temperada, exceto se apenas com sal, deve ser classificada no Capítulo 16.
KITS COM CARNE TEMPERADA E BOLSA OU SACOLA TÉRMICA.
Os produtos dos Kits, no caso carne temperada e bolsa térmica, não se caracterizam como sortido para venda a retalho, se tratam de produtos independentes, com classificação fiscal específica, devendo cada produto ser classificado na posição específica da NCM para o referido produto. Assim sendo, as carnes temperadas se classificam no capítulo 16 e a bolsa ou sacola térmica, tendo em vista suas características, não é utilizada na composição ou preparação da refeição do kit e, nos termos da RGI/SH no 5, não se constitui apenas em embalagem utilizada para o acondicionamento da mercadoria, cuida-se, na verdade, de um artigo reutilizável, ou seja, claramente suscetível de utilização repetida. Sendo assim, deve seguir regime próprio, cabendo classificá-la no âmbito da posição 42.02, se confeccionada de plástico, que compreende, entre outros, as bolsas, sacos, sacolas e artigos semelhantes, confeccionadas de folhas de plástico.
TORTAS SALGADAS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
Tortas salgadas, caracterizadas como produtos de pastelaria, não se assemelham às massas da posição 1902. Classificam-se na posição 1905, conforme explícito na NESH, ou, dependendo da proporção de carne em peso na sua composição, podem ser classificadas na posição 1602.

Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
AJUSTES PARA APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. MULTA REGULAMENTAR. ART. 12, II, LEI 8.218/91. INAPLICABILIDADE. AUSÊNCIA DE ILICITUDE.
Não houve omissão ou prestação de informação incorreta na apresentação dos arquivos digitais pelo contribuinte. A negativa de direito sobre o aproveitamento de créditos extemporâneos resulta na sua glosa e não em multa por omissão ou informação incorreta, deste modo, não há requisitos autorizadores para manutenção da multa regulamentar prevista no art. 12, II, da Lei 8.218/91.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13369.722990/2020-65
ACÓRDÃO
3202-002.071 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRF S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins,
na não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de
forma vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR,
ou seja, atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica da empresa.
Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa
agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne
bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito
de apropriação de créditos da Cofins, as locações de uniformes para os
trabalhadores manipuladores de alimentos e a contratação de serviço
movimentação cross docking.
ALUGUEL DE EMPILHADEIRA, CAMINHÃO MUNCK, TRANSPALETEIRA,
VEÍCULO CARGA, TRATOR CALDEIRA E RETROESCAVADEIRA UTILIZADOS
NAS
ATIVIDADES
DA
EMPRESA.
APROPRIAÇÃO
DE
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Geram créditos da Cofins, o aluguel de empilhadeira, caminhão Munck,
transpaleteira, veículo carga, trator caldeira e retroescavadeira, utilizados
para movimentação de insumos e outros produtos, conforme disposto no
art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES
DE CREDITAMENTO.
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É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência
com
alíquota
zero
ou
com
suspensão
dessas
contribuições,
independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE
VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido da Cofins quando
verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como
suficiente para vedar o direito ao crédito.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS PARA REVENDA.
Os custos com fretes referentes à aquisição de produtos adquiridos para
revenda, contratados de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, geram
direito a crédito da Cofins não cumulativa.
CRÉDITO SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À
ALÍQUOTA ZERO OU COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à alíquota
zero ou com crédito presumido geram direito a crédito da Cofins não
cumulativa, desde que estejam de acordo com o disposto na Súmula Carf
188.
DEPÓSITOS JUDICIAIS OU EXTRAJUDICIAIS CÍVEIS E TRABALHISTAS.
VARIAÇÕES MONETÁRIAS. REGIME DE CAIXA. POSSIBILIDADE
As provisões de juros sobre depósitos judiciais ou extrajudiciais cíveis e
trabalhistas acarretam o reconhecimento contábil de uma receita no
momento da disponibilidade financeira.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA
COMPETÊNCIA. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES E
DEMONSTRATIVOS DO PERÍODO DO FATO GERADOR DO CRÉDITO.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da
competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração
relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de
declarações e demonstrativos, desde o período de apuração em que o
crédito foi originado até o período de apuração em que o mesmo será
utilizado ou requerido em pedido de ressarcimento.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
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COFINS E CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP. LANÇAMENTOS. IDENTIDADE DE
MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO. MESMOS FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento da Contribuição ao PIS/Pasep as mesmas razões
de decidir aplicáveis ao lançamento da Cofins, quando ambos os
lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS E NORMAS
APLICÁVEIS. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
Inexiste nulidade em auto de infração lavrado pela autoridade fiscal
competente com a descrição clara do fato objeto da autuação e com o
apontamento da legislação aplicável ao caso.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa. Não restando
configurada nenhuma dessas hipóteses, não cabe a decretação de nulidade
da decisão recorrida.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência
do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e
compensação.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários
à adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de
diligência ou perícia.
Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL. REGRAS GERAIS. NOTAS
EXPLICATIVAS.
As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Codificação e
Classificação de Mercadorias – NESH – estabelecem o alcance e o conteúdo
da Nomenclatura, pelo que devem ser obrigatoriamente observadas para
que se realize a correta classificação da mercadoria.
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CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. REGRAS GERAIS. NOTAS EXPLICATIVAS.
ORDEM DE APLICAÇÃO.
A primeira das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado –
RGI-SH – prevê que a classificação de produtos na Nomenclatura Comum
do Mercosul – NCM – é determinada de acordo com os textos das posições
e das Notas de Seção ou de Capítulo, e quando for o caso, desde que não
sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de acordo com
as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5.
CARNE. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
Em se tratando de carne, a correta classificação fiscal das mercadorias
segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in
natura”, sendo que toda a carne temperada, exceto se apenas com sal,
deve ser classificada no Capítulo 16.
KITS COM CARNE TEMPERADA E BOLSA OU SACOLA TÉRMICA.
Os produtos dos Kits, no caso carne temperada e bolsa térmica, não se
caracterizam como sortido para venda a retalho, se tratam de produtos
independentes, com classificação fiscal específica, devendo cada produto
ser classificado na posição específica da NCM para o referido produto.
Assim sendo, as carnes temperadas se classificam no capítulo 16 e a bolsa
ou sacola térmica, tendo em vista suas características, não é utilizada na
composição ou preparação da refeição do kit e, nos termos da RGI/SH no 5,
não se constitui apenas em embalagem utilizada para o acondicionamento
da mercadoria, cuida-se, na verdade, de um artigo reutilizável, ou seja,
claramente suscetível de utilização repetida. Sendo assim, deve seguir
regime próprio, cabendo classificá-la no âmbito da posição 42.02, se
confeccionada de plástico, que compreende, entre outros, as bolsas, sacos,
sacolas e artigos semelhantes, confeccionadas de folhas de plástico.
TORTAS SALGADAS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
Tortas salgadas, caracterizadas como produtos de pastelaria, não se
assemelham às massas da posição 1902. Classificam-se na posição 1905,
conforme explícito na NESH, ou, dependendo da proporção de carne em
peso na sua composição, podem ser classificadas na posição 1602.
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
AJUSTES PARA APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. MULTA
REGULAMENTAR. ART. 12, II, LEI 8.218/91. INAPLICABILIDADE. AUSÊNCIA
DE ILICITUDE.
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Não houve omissão ou prestação de informação incorreta na apresentação
dos arquivos digitais pelo contribuinte. A negativa de direito sobre o
aproveitamento de créditos extemporâneos resulta na sua glosa e não em
multa por omissão ou informação incorreta, deste modo, não há requisitos
autorizadores para manutenção da multa regulamentar prevista no art. 12,
II, da Lei 8.218/91.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em rejeitar as preliminares
e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas referentes:
1) ao serviço movimentação “cross docking”, 2) à locação de veículos, conforme discriminado no
voto, 3) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil
e relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao pagamento das
contribuições, e 4) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica
domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à alíquota
zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que, em atenção à Súmula
CARF 188, tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos insumos
adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Por maioria de
votos, em reverter as glosas com despesa de locação de uniformes. Vencida a Conselheira
Francisca Elizabeth Barreto, que negava provimento para manter as glosas. Por voto de qualidade,
em negar provimento ao recurso para manter a classificação fiscal adotada pela fiscalização para
as carnes temperadas. Vencidas as Conselheiras Francisca Elizabeth Barreto, Onízia de Miranda
Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria, que davam provimento ao recurso para adotar como
correta a classificação fiscal da recorrente. Por voto de qualidade, em negar provimento ao
recurso para manter a classificação fiscal adotada pela fiscalização para os “kits”. Vencida a
Conselheira Francisca Elizabeth Barreto, que dava provimento para adotar como correta a
classificação fiscal da recorrente sobre as “carnes temperadas” que compõem os “kits”, e vencidas
as Conselheiras Onízia de Miranda Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria, que davam
provimento ao recurso para adotar como correta a classificação fiscal da recorrente sobre os
“kits”. Por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, para cancelar o lançamento
sobre as variações monetárias ativas decorrentes de atualização dos depósitos judiciais. Vencidos
os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira (Relator) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe,
que negavam provimento ao recurso na matéria. Por maioria de votos, em afastar a aplicação da
multa disposta no art. 12, inciso II, da Lei 8.218, de 1991. Vencido o Conselheiro Wagner Mota
Momesso de Oliveira (Relator), que negava provimento ao recurso no tema. Designada para
redigir o voto vencedor a Conselheira Juciléia de Souza Lima.
Sala de Sessões, em 15 de outubro de 2024.
Fl. 3040
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Assinado Digitalmente
Wagner Mota Momesso de Oliveira – Relator
Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima – Redatora Designada
Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Francisca Elizabeth Barreto (substituta integral), Onizia de
Miranda Aguiar Pignataro, Aline Cardoso de Faria e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Ausente o conselheiro Rafael Luiz Bueno da Cunha, substituído pela conselheira Francisca
Elizabeth Barreto.

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório do acórdão proferido pela Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Julgamento 05, juntado às fls. 2011-2118:
Trata o presente processo de Autos de Infração lavrados contra a contribuinte
acima identificada que pretendem a cobrança da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social – Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep
relativas ao período de outubro a dezembro de 2015 (4o trimestre).
Segundo consta do Relatório Fiscal às folhas 1113/1327, os procedimentos
levados a efeito junto à contribuinte fazem parte da verificação de ofício das
referidas contribuições e dos PER/Dcomp apresentados relativos ao 4o trimestre
de 2015. Todos os assuntos relacionados aos créditos e débitos do PIS/Pasep e da
Cofins do referido período foram tratados no Relatório Fiscal do Auto de Infração
objeto deste processo, que serviu como base para os respectivos Despachos
Decisórios gerados.
Os autuantes informam que no decorrer das verificações foram detectados fatos
que constituem infrações à legislação tributária e que acarretaram a glosa de
créditos a descontar informados na EFD-Contribuições. Assim, ao final dos
trabalhos, foram apurados saldos devedores em todos os meses do 4o trimestre
de 2015.
Nos Autos de Infração, as infrações apuradas foram assim descritas: “Omissão de
Receita”, “Crédito de Aquisição no Mercado Interno Constituído Indevidamente”
(glosa de créditos sem débitos da contribuição) e “Créditos Descontados
Indevidamente”.
Fl. 3041
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Quanto às glosas dos créditos do PIS e da Cofins apurados no regime da não
cumulatividade, os autuantes inicialmente ressaltam que na definição do conceito
de
insumo
foram
adotadas
as
disposições
da
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, publicada nos termos do §4o do art. 19 da Lei no
10.522/2002, e do Parecer Normativo Cosit no 05, de 17/12/2018, vinculante no
âmbito da RFB, onde são apresentadas as repercussões do julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170 - PR (2010/0209115-0) pelo Superior Tribunal de Justiça.
Passam, então, a discriminar as glosas efetuadas, indicadas a seguir conforme
itens do Relatório Fiscal.
IV.III.1.1 Crédito Presumido das Atividades Agroindustriais
As autoridades fiscais relatam que, no item 21 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB (fl. 10), pediram informações sobre as
aquisições enquadradas nas Instruções Normativas da Receita Federal do Brasil -
RFB no 977, de 2009, e no 1.157, de 2011, devendo-se considerar as novas
disposições dadas pela IN RFB no 1.911, de 2019, de mesma inteligência. Com
base nas informações obtidas, tratam as glosas como segue.
IV.III.1.1.1 Créditos Presumidos da Lei n° 12.058/2009 e IN RFB n° 977/2009 (IN
1.911/2019)
Os auditores fiscais da RFB informam que no trimestre em tela:
– não houve qualquer exportação de bens classificados nos códigos 02.01, 02.02
0206.10.00,0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e
1502.00.1 da NCM, e que, assim, não há direito a crédito presumido relativo à
aquisição de bois, porque, conforme art. 33 da Lei no 12.058, este crédito é
privativo das empresas “que produzam mercadorias classificadas nos códigos
02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0206.80.00,
0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, destinadas à
exportação”.
– a contribuinte adquiria carnes bovinas das posições 02.01 e 02.02 e as
industrializava, sendo enquadrada no disposto no art. 34, §1o, da Lei no
12.058/2009, que vedava a apuração de crédito presumido para essa situação.
– foram adquiridas carnes tributadas à alíquota zero, que se enquadram na Lei no
10.925/2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”, não sendo também possível haver
créditos à alíquota de 1,65% para PIS/Pasep ou de 7,6% para a Cofins.
– em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 977 (art. 513 da IN RFB
no 1.911, de 2019), a contribuinte não adquiriu bovinos vivos e não exportou
qualquer dos produtos listados no caput do art. 33 da Lei no 12.058/2009.
– em relação ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB no 977 (art. 520 da IN RFB
no 1.911, de 2019), os valores presentes na EFD-Contribuições relativos a créditos
decorrentes da aquisição de carnes devem ser glosados porque esse crédito era
vedado na situação da contribuinte.
Fl. 3042
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DOCUMENTO VALIDADO
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8
Consta, ainda, que as informações prestadas pela interessada na resposta ao item
21 da Intimação Fiscal no 066-2019/RESPISC/SRRF09/RFB, relativas à compra de
bois vivos e de carne, com apuração de crédito presumido, não são compatíveis
com o efetivamente apurado na EFD-Contribuições, “sendo verificada importante
diferença com relação ao informado para as compras de carne bovina”, e que,
assim, foi apurado o “crédito efetivo a estornar com base no que foi realmente
informado na EFD-Contribuições, sendo levados em consideração os estornos já
efetuados pela contribuinte, conforme informado na resposta ao item 24 da
citada Intimação 066-2019”.
IV.III.1.1.2 Créditos Presumidos da Lei n° 12.350/2010 e IN RFB n° 1.157/2011 (IN
RFB 1.911/2019)
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 1.157, de 2011, a
contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo
(vedação mantida no Inciso I do § 2o do art. 523 da IN RFB 1.911, de 2019), qual
seja: realizou operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05, 23.04,
23.06 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do caput do art. 2o.
Em relação ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB no 1.157, de 2011 (art. 526
da IN RFB no 1.911/2019), a contribuinte incorreu na vedação destacada no
parágrafo único do mesmo artigo, pois é notório que a contribuinte está
enquadrada como pessoa jurídica “que industrialize bens e produtos classificados
nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”, conforme preconizado no inciso III do caput
do art. 3o e no §1o do art. 56 da Lei 12.350, de 2010.
As autoridades fiscais informam que a interessada, quando intimada a esclarecer
como se operava o controle diferenciado de estoques e de registro dos créditos –
previsto no art. 14 e art. 15 da IN 977/2009 e artigos 13 a 15 da IN 1.157/2011 –,
respondeu que “quanto ao controle diferenciado de estoques, não há como
segregar as aquisições previstas nas IN...”. Acrescentam que a interessada
também não apresentou qualquer consulta ou medida judicial que pudesse
justificar seu procedimento diante de tal obrigação imposta pela legislação.
Concluem que, tendo em vista a obrigação de interpretação literal da legislação, e
uma vez não cumprida a obrigação acessória, o crédito presumido não é passível
de apuração.
IV.III.1.2 Créditos Extemporâneos Presentes nos Ajustes
Segundo os autuantes, na EFD-Contribuições os créditos ordinários equivalentes à
base de cálculo de R$452.754.150,30 em outubro, R$198.325.167,88 em
novembro e R$203.911.709,09 em dezembro e os créditos presumidos
equivalentes à base de cálculo de R$401.421.319,19 em dezembro foram
informados sem registro de nenhuma nota fiscal. Assim, “resumindo,
R$1.256.412.346,46 em base de cálculo foram informadas em 6 linhas de ajustes,
deixando de informar as milhares de operações supostamente com direito a
crédito”.
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9
A
fiscalizada,
em
resposta
à
Intimação
Fiscal
no
066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, item 24, informou tratar-se de crédito
extemporâneo relativo à aquisição de medicamentos e vacinas sujeitos à
tributação concentrada prevista na Lei no 10.147, de 2000, aplicados como
insumo na criação e abate de animais.
Também em resposta ao referido item 24, apresentou as planilhas “10 REGISTROS
M110 E M510 2015.xlsx”, “11 REGISTROS M110 E M510 2015.xlsx” e “12
REGISTROS M110 E M510 2015.xlsx”, segundo as quais nos registros de ajustes de
crédito da EFD-Contribuições (M110 e M510) foram informados valores a título de
crédito extemporâneo originado de: (i) “Vacinas e Medicamentos”; (ii) “Aquisições
de Serviços referente EPIs”; (iii) “Reforma de Pallets”; (iv) “Aquisições de
Maravalhas”; (v) “Combustíveis e Lubrificantes”; (vi) “Desinfetantes”; (vii)
“Produtos de Limpeza”; (viii) “Acréscimo de Lançamentos Manuais - Crédito
Extemporâneo”; (ix) “Apropriação de crédito referente estorno em duplicidade
sobre
insumos
agropecuários”;
e
(x)
“Aquisição
de
Insumo
-
Combustíveis/lubrificantes/desinfetante/produtos Limpeza”.
Os autuantes afirmam que em diversos arquivos apresentados pela fiscalizada,
onde estão discriminados os créditos extemporâneos, não foi possível identificá-
los univocamente porque não continham o CNPJ do fornecedor, a chave e a data
de emissão da nota fiscal. Nem mesmo o arquivo que deveria conter as
informações a respeito de medicamentos e vacinas continha o CNPJ do
fornecedor, a data de emissão da nota, a chave da nota fiscal eletrônica ou o
número do item.
Em seguida, após detalhar o conteúdo dos arquivos anexados pela contribuinte
com as explicações do crédito extemporâneo do PIS e da Cofins, os autuantes
tecem comentários sobre os itens cujos créditos foram glosados e os que foram
admitidos no Relatório Fiscal.
Quanto aos EPI, mais de 80% (oitenta por cento) dos serviços listados nos
arquivos referem-se a aluguel de uniformes, sem previsão legal para o
creditamento. Já os valores constantes dos arquivos “11 2015 EXT INSUMOS
PRODUTOS
QUIMICOS.xlsx
e
11
2015
EXT
SERVICOS
LIMPEZA
E
HIGIENIZACAO.xlsx” (fl. 261) não foram incluídos nos ajustes nem em outros
registros da EFD-Contribuições, razão pela qual não fazem parte do crédito
apurado e não foram considerados pelos autuantes.
Por sua vez, pequena parcela dos valores informados na planilha “10 11 2015
Serviço Limpeza Hig” refere-se a serviços cujos créditos são admissíveis,
caracterizando o direito ao crédito.
O conteúdo constante da planilha 24 do arquivo “12 REGISTROS M110 E M510
2015.xlsx”,
referente
a
“Aquisição
de
Insumo
-
Combustíveis/lubrificantes/desinfetante/produtos Limpeza”, não trata de crédito
extemporâneo, e sim de aquisições no próprio período, sem restrições ao
creditamento. Desta forma, embora tenha sido somado aos créditos
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extemporâneos na apuração da contribuinte, teve o seu valor reconhecido na
apuração.
Ao final do item IV.III.1.2 do Relatório fiscal constam os valores dos ajustes
relativos a créditos extemporâneos admitidos pelos autuantes.
IV.III.1.2.2.1 Dos produtos e serviços cujo crédito ordinário foi informado
extemporaneamente
Os autuantes descrevem os procedimentos adotados na fiscalização e as
dificuldades encontradas para análise quanto à possibilidade de crédito sobre as
aquisições das mercadorias apresentadas. Afirmam que, “considerando que não
foi informada a data de emissão, o CNPJ do emitente, a chave da nota fiscal
eletrônica e nem o item da nota fiscal, foi constatada a impossibilidade de
garantir que tais notas fiscais já não tivessem sido objeto de pedidos anteriores de
crédito nos períodos pretensamente da ocorrência das transações. Tentativas de
localização das notas fiscais com as informações fornecidas foram incapazes de
localizá-las pela falta de informações relevantes”.
Desta forma, pelo Termo de Constatação e Intimação Fiscal 002/2020 (fls. 422 e
seguintes), a contribuinte foi novamente intimada a fornecer todos os dados que
possibilitassem identificar as notas fiscais, bem como a esclarecer se possuía
decisão judicial, consulta ou qualquer dispositivo que lhe assegurasse o
aproveitamento dos créditos alegadamente apurados, uma vez que grande parte
das mercadorias era vacinas veterinárias, classificadas na subposição 3002.30 na
NCM e que não se enquadram na Lei no 10.147/2000, não sendo submetidas à
tributação monofásica, e sim à alíquota zero em toda a cadeia produtiva, sendo
tratadas no inciso VII do art. 1o da Lei 10.925/2004.
A resposta da contribuinte encontra-se à folha 435 e seguintes, com arquivos sem
chave da nota fiscal eletrônica nas folhas 482, 483 e 484.
Informou estar apresentando “as planilhas contendo as informações referente às
aquisições de vacinas, maravalha, EPIs, produtos químicos e demais materiais
onde houve o crédito extemporâneo.” Estão anexados nas folhas 497 e 498
arquivos não pagináveis “10 2015”, contendo os arquivos “10 2015 Extemporaneo
EPIS.xlsb” e “10 2015 Extemporaneo Maravalha.xlsb", e “11 2015”, contendo os
arquivos “11 2015 Extemporaneo Produtos Quimicos.xlsb” e “11 2015
Extemporâneos Diversos.xlsb”.
Em relação aos referidos arquivos, as autoridades fiscais alegam que:
No caso do arquivo 10 2015 Extemporaneo Maravalha.xlsb foram
localizados
diversos
registros
consolidados
contendo
informações
semelhantes às contidas em notas fiscais, levando-se em conta a descrição
genérica “maravalha” e o fornecedor. Não é possível garantir que os
documentos em tela não tenham sido repetidos em relação a informações
na EFD-Contribuições dos períodos anteriores porque as informações em
tela constam de registros consolidados C190 contendo diversas notas
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fiscais, mas não sendo identificadas quais foram somadas para a obtenção
do valor informado.
Com relação às notas fiscais onde houve informação da chave, estas são
localizadas se pesquisada somente a chave, mas o item informado ou não
existe ou se refere a bem muito diferente do descrito no arquivo, também
não coincidindo os valores. Pior, na grande parte dos casos, a descrição
apresentada não consta em nenhum dos itens da nota fiscal encontrada.
Assim, análise automatizada simples não permite confirmar que os arquivos
informados representam aquisições dos bens listados, muito menos que
poderiam ter direito a crédito se tivessem sido informados mediante
retificação das EFD-Contribuições correspondentes.
IV.III.1.2.2.2 Da impossibilidade de crédito presumido sobre aquisições para
revenda
Na planilha 17 do arquivo “12 REGISTROS M110 E M510 2015.xlsx” relativo a
dezembro de 2015, à folha 259, a contribuinte justifica o creditamento
extemporâneo de valores de estornos supostamente feitos a maior, relativos a
créditos presumidos de PIS e Cofins sobre revenda, com alíquotas de 0,99% para o
PIS e 4,56% para a Cofins.
Entende que, “segundo a legislação vigente, o insumo adquirido para
industrialização e revenda permite um crédito de 3,23%. Como obtemos um
crédito de 5,55% na aquisição deste insumo, devemos fazer um estorno de
2,31%”. Desta forma, haveria um crédito sobre as aquisições para revenda de
milho, rações, lecitina, farinha micronizada e casca de soja, tendo como base legal
o artigo 8o da Lei no 10.925, de 2004.
Todavia, segundo os autuantes, a remissão ao inciso II do caput do art. 3o das Leis
no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, restringe a aplicação do art. 8o da Lei no
10.925, de 2004, aos bens utilizados como insumos, não havendo previsão para o
aproveitamento de crédito presumido calculado sobre bens adquiridos para
revenda, como pretende a contribuinte.
Na célula B13 da referida planilha 17, há, ainda, o seguinte comentário feito pela
contribuinte: “Segundo a legislação vigente, o insumo adquirido para a revenda
não permite o crédito. Como obtemos um crédito de 5,55% na aquisição deste
insumo, devemos fazer um estorno de 5,55%.”
Porém, os autuante concluem que “o que deve ser estornado é o que foi
creditado sem direito a creditamento. Se foi creditado 5,55%, esta é a alíquota do
estorno. Porém, se valor diferente foi creditado, é este valor creditado que deve
ser estornado, devido à ausência de qualquer direito creditório”.
Acrescentam, ainda, que o § 2o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, restringia a
apuração do referido crédito presumido aos bens adquiridos ou recebidos no
mesmo período de apuração, o que, de pronto, já elimina a possibilidade de
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apuração, nos meses de outubro, novembro e dezembro de 2015, de quaisquer
créditos referentes a aquisições de períodos anteriores.
Outro motivo para a impossibilidade de aproveitamento extemporâneo dos
créditos reside no fato de que todos os períodos de apuração já foram objeto de
fiscalização e de reconhecimento de direito creditório por parte do Fisco, objeto
de Pedido de Ressarcimento ou de Declaração de Compensação.
Assim, segundo os autuantes, além de obrigatória a retificação da EFD-
Contribuições, determinada pela IN RFB no 1.252/2012, “nem se a contribuinte
pretendesse retificar suas EFD-Contribuições, nem mesmo neste caso, a legislação
permite que sejam alterados créditos que tenham sido objeto de verificação
fiscal”.
Nos processos listados no Relatório Fiscal, relativos ao período compreendido
entre o 1o trimestre de 2011 e o 3o trimestre de 2015, “o tema do crédito
presumido admitido pelas Leis no 10.925/2004, no 12.058/2009 e no 12.350/2010
e os estornos das incorreções foi objeto de complexo e detalhado exame e
lançamento. Não só não houve excesso de estorno como também houve
lançamento relativo a crédito apurado indevidamente, no mínimo glosa do
excesso”.
Como as EFD-Contribuições retificadoras foram transmitidas em 2019, “não é
razoável admitir-se nova discussão, que não aquela já estabelecida nos citados
processos, sobre assunto já exaustivamente tratado. Seria uma espécie de nova
instância de julgamento para aqueles processos”.
IV.III.1.2.3 Da impossibilidade do creditamento extemporâneo sem a retificação
dos Dacon e EFD-Contribuições respectivos
Os autuantes destacam a impossibilidade de apuração dos créditos
extemporâneos na ausência de retificação dos Dacon ou EFD-Contribuições e, se
for o caso, das DCTF dos períodos em que se originaram. Esse é “entendimento
cristalino” da RFB, disposto na Solução de Consulta no 355 – Cosit, de 13 de julho
de 2017, que tem efeito vinculante no âmbito da RFB, nos termos do art. 9o da IN
RFB no 1.396/2013.
Aduzem que “o caso tratado neste processo é mais uma demonstração da
necessidade de tratamento dos créditos extemporâneos na EFD-Contribuições do
período correto. Os períodos afetados pelos supostos créditos extemporâneos já
foram objeto de fiscalização. Se corretamente realizada a retificação, teriam sido
analisados naquela ocasião caso as alterações tivessem ocorrido antes do início da
fiscalização. Se ocorrido após, as retificações não seriam admissíveis, salvo se
tivessem ocorrido em atendimento a intimação fiscal, conforme definido no art.
11 da IN RFB 1.252/2012”.
De toda forma, os períodos afetados já foram objeto de exame em procedimento
de fiscalização e de reconhecimento de direito creditório de valores objeto de
Pedido de Ressarcimento ou de Declaração de Compensação nos processos
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citados no Relatório Fiscal, sendo vedada a retificação da EFD-Contribuições
tendente a aumentar o crédito, conforme estabelece a IN RFB no 1.252/2012, art.
11, §2o, inciso III.
IV.III.1.2.4 Da inexistência de direito ao crédito extemporâneo informado
IV.III.1.3 Créditos Informados nos Ajustes em Desacordo com a Legislação e
Consolidação dos Ajustes de Acréscimo
No item IV.III.1.2.4 estão sintetizadas as razões pelas quais o direito ao crédito
extemporâneo foi considerado inexistente.
Os agentes do Fisco admitiram os créditos apurados sobre a aquisição de serviços
de lavanderia (identificados como serviço lavanderia e lavagem de uniformes,
serviço avaria uniformes, serviço confecção/conserto de uniforme), obrigatórios
por destinarem-se a manipuladores de alimentos, tendo em vista o estabelecido
no anexo da Resolução RDC no 216/2004, da Agência Nacional de Vigilância
Sanitária, item 4.6.3.
Por sua vez, foram negados os créditos apurados sobre a aquisição de serviços de
administração de vestiários (sem relação com insumos), aluguel de uniformes e
locação de uniformes higienizados (por não haver previsão na legislação, que
admite apenas créditos sobre a locação de máquinas e equipamentos),
medicamentos (vacinas à alíquota zero) e produtos químicos (em relação aos
quais não foi apresentado qualquer anexo com a descrição do que foi adquirido,
que permitisse verificar a que mercadorias se referem).
No item IV.III.1.3 foram consolidados os ajustes positivos de crédito.
IV.III.1.4 Análise conforme a Natureza da Base de Cálculo do Crédito
Foram glosados os créditos apurados sobre as aquisições listadas nos itens a
seguir:
IV.III.1.4.1 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 01 - Aquisição de bens para
revenda
– aquisições de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha “Aliq Zero ou
NT”, localizada no arquivo Excel anexo GLOSAS 04-trim 2015 de folha 1091, na
qual foi apresentado o enquadramento legal de cada item glosado.
IV.III.1.4.2 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 02 - Aquisição de bens
utilizados como insumo
– aquisições de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha “Aliq Zero ou
NT”, localizada no arquivo anexo GLOSAS 04-trim 2015 de folha 1091, na qual foi
apresentado o enquadramento legal de cada item glosado (no caso de aquisição
de açúcar, o bem foi glosado por enquadramento no art. 1o, inciso XXII, da Lei no
10.925/2004, conforme planilha específica, “GLOSA DE AÇÚCAR”).
– aquisições de leite cru junto a pessoas físicas. Tendo em vista as alterações
introduzidas na Lei no 10.925/2004 pela Lei no 13.137/2015, e como a autuada
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não era habilitada no programa instituído pelo art. 9o-A da Lei no 10.925/2004,
fazia jus apenas a 20% das alíquotas de 1,65% (PIS) e 7,6% (Cofins); tendo apurado
créditos à alíquota de 0,99% e 4,56%, respectivamente, as diferenças foram
glosadas.
– aquisições de carne de porco (NCM 02091021) em outubro de 2015, pois a
autuada creditou-se à alíquota de 1,65% (PIS) e 7,6% (Cofins), mas a mercadoria
sujeitava-se à alíquota zero por força da Lei no 10.925, de 2004, art. 1o, inciso XIX.
– aquisições de vacinas veterinárias enquadradas no art. 1o, inc. XII, da Lei no
10.925, de 2004, e sobre os químicos do capítulo 29 da NCM enquadrados no art.
1o, inc. I, do Decreto no 6.426, de 2008, constantes do ANEXO 01.
– aquisições de bens e serviços que não se enquadram no conceito de insumo,
conforme Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, parágrafos 64 e 68. Com
fundamento no parágrafo 95 do Parecer Normativo Cosit no 05/2018, foram
glosados os créditos apurados sobre os gastos com “ferramentas e os
instrumentos de medição, suas partes e peças”.
IV.III.1.4.3 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 03 - Aquisição de serviços
utilizados como insumo
Foram glosados os créditos calculados sobre diversos serviços que não se
enquadram
no
conceito
de
insumo,
conforme
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit no 05/2018. São
serviços que não têm relação com a produção e/ou que ocorrem após o término
da produção, e mesmo da armazenagem da mercadoria.
Em especial foram glosados serviços de movimentação cross docking, que ocorre
entre o centro de distribuição e o cliente, em ponto sem estocagem, e que
compreende basicamente o transbordo da carga (a retirada da mercadoria da
carreta de centro de distribuição e transferência para os carros menores que
fazem a entrega dos produtos nos clientes”.
IV.III.1.4.4 Fretes relativos às NBC 1 e 2
Trata-se dos fretes relativos aos itens glosados ou que tiveram admitido o crédito
presumido, pois, conforme parágrafo 158 e seguintes do Parecer Normativo Cosit
no 5/2018, o valor do frete está incluído no custo de aquisição dos bens e deve
receber o tratamento que for dado ao bem transportado. Se este teve direito a
creditamento, então o frete deve ser somado ao preço e terá direito a crédito na
mesma alíquota do bem adquirido. Caso contrário, se o bem não for admitido, o
frete também não o será.
Assim, os fretes dos bens que fazem jus ao crédito presumido deverão ter
reconhecido apenas o crédito presumido; se o bem teve seu crédito glosado, o
frete também deverá ser glosado.
Foram glosados, também, os créditos informados na EFD-Contribuições relativos a
fretes vinculados a notas fiscais de entrada de importações, pois não há base legal
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para o creditamento quanto ao frete de entrada das importações entre o ponto
alfandegado de desembaraço aduaneiro e os estabelecimentos da contribuinte.
IV.III.1.4.5 Natureza da Base de Cálculo do Crédito 12 - Devolução de Vendas
Sujeitas à Incidência Não-Cumulativa
Foram reclassificadas para o “CST 50 - Operação com Direito a Crédito - Vinculada
Exclusivamente a Receita Tributada no Mercado Interno” as devoluções de vendas
sujeitas à incidência não cumulativa das contribuições, que foram informadas pela
contribuinte com “CST 56 - Operação com Direito a Crédito - Vinculada a Receitas
Tributadas e Não-tributadas no Mercado Interno, e de Exportação”.
IV.III.1.5 - Consolidação dos ajustes de redução
Nesse item, as autoridades fiscais trazem demonstrativos com a consolidação dos
ajustes, considerando as incorreções nos ajustes de acréscimos apontados e os
valores a estornar dos créditos.
IV.IV - Da Apuração dos Créditos
Nesse item, consta a apuração dos créditos a descontar após as glosas,
considerando-se que a empresa utiliza o rateio proporcional, e mantendo-se os
percentuais utilizados na apuração da EFD-Contribuições de cada período.
No item V, consta o resumo da utilização do crédito para desconto das
contribuições devidas, salientando-se que, por conta das glosas efetuadas, foram
alterados os valores utilizados para desconto dos débitos informados na EFD-
Contribuições. Informam os autuantes que em decorrência das glosas, houve
saldo devedor em todos os meses, objeto de autos de infração.
VI – “DOS FATOS APURADOS”
No item “VI –DOS FATOS APURADOS” do Relatório Fiscal, os autuantes tratam da
apuração de omissão de receitas decorrente de incorreção da classificação fiscal
adotada pela contribuinte em relação a alguns produtos que industrializa, cujas
constatações do Fisco estão sintetizadas nos parágrafos a seguir.
VI.I.2- Carnes Temperadas
Foram totalizadas as notas fiscais eletrônicas (NFE) cujas classificações fiscais
estão incorretas na EFD-Contribuições. Os produtos foram informados com o
código NCM 02, quando deveriam estar classificados no capítulo 16.
Os auditores fiscais mencionam que a interessada apresentou três Relatórios de
Entendimento, um sobre a classificação fiscal das carnes de animais da espécie
bovina, outro das carnes de animais da espécie frango ou peru e outro das carnes
de animais da espécie suína, todos datados de 14/08/2017, de autoria do sr.
Milton Gato; e pontuam que “Tratam os três relatórios de mera opinião do autor,
da qual discordamos. Tais relatórios parecem esquecer que as carnes em tela
utilizam temperos e conservantes”.
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Tendo em conta a NCM, alterada pela Resolução Camex n° 94, de 08/12/2011, e o
texto das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de
Codificação de Mercadorias - NESH, aprovado pela IN RFB n° 807/2008, com as
alterações da IN RFB n° 1.260/2012, vigentes à época dos fatos, a fiscalização
concluiu que toda a carne temperada (exceto se apenas com sal) deve ser
classificada no Capítulo 16, pelo que a classificação fiscal das mercadorias listadas
não é nas posições do capítulo 02 (já que temperadas com outros diversos
produtos, e não só com sal). Logo, não podiam ser comercializadas com
suspensão e não estavam incluídas no rol das mercadorias tributadas à alíquota
zero.
O entendimento dos autuantes fundamenta-se, em especial, pela citação
expressa nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado, no item relativo à
“Distinção entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do Capítulo
16”, que se encontra nas Considerações Gerais do capítulo 2. São citadas, ainda,
diversas Soluções de Consulta da 6a Região Fiscal da RFB confirmando esse
entendimento.
Consta do Relatório Fiscal listagem com os diversos produtos que foram
considerados com a classificação fiscal incorreta, acompanhados da lista de
ingredientes fornecida pela contribuinte, dentre os quais verifica-se a presença de
pimenta ou antioxidante para temperados bovinos, ou realçador de sabor
(glutamato monossódico), ou aromatizantes ou condimentos ou temperos
diversos, como alho, cebola, salsa, proteína de soja, limão, óleo de soja, óleo de
aipo, condimento embutido de carne de galinha, algumas vezes vinho,
conservantes como nitrato e nitrito de sódio, corantes, estabilizantes e diversos
produtos, diferentes de sal ou açúcar.
VI.I.2.1 KITS
Relatam as autoridades fiscais que alguns itens da listagem relativa ao capítulo 2
da NCM são identificados como kits, formados por itens diversos, além das carnes
temperadas, como, por exemplo, bolsas térmicas e diversos outros produtos.
Pontuam que, para os fins do Relatório Fiscal, o único interesse é demonstrar que
os kits e as carnes temperadas que os compõem não se classificam no capítulo 02,
e sim no capítulo 16, o que já foi demonstrado no subitem anterior, e que os
demais itens dos kits que não se tratam de carnes, por evidente, não se
classificam no capítulo 02.
Em relação aos kits que contém o item bolsa térmica, afirmam que a classificação
fiscal segue cada uma das partes, não se constituindo num sortido para venda a
retalho, porque este item tem características próprias, é reutilizável e não é uma
embalagem. Desta forma, deve seguir regime próprio, cabendo classificá-la na
posição 42.02, se confeccionada de plástico, que compreende, entre outros, as
bolsas, sacos, sacolas e artigos semelhantes, confeccionadas de folhas de plástico.
Mencionam a Solução de Consulta n° 138 -SRRF/9a RF/Diana, de 5 de junho de
2008.
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VI.I.3- Produtos informados com NCM 1902
Nesse item, os autuantes trazem uma listagem de produtos (pães de queijo e
tortas salgadas) que foram informados na EFD-Contribuições como sendo
classificados na posição 19.02 da NCM, que estava incluída no rol dos produtos
tributados à alíquota zero.
Tratam-se de pães de queijo crus, fabricados com amido ou fécula de mandioca,
queijo e outros ingredientes, que não se assemelham às massas da posição 1902
da NCM, posição que se destina às “massas alimentícias, mesmo cozidas ou
recheadas (de carne ou de outras substâncias) ou preparadas de outro modo, tais
como espaguete, macarrão, aletria, lasanha, nhoque, ravioli e canelone; cuscuz,
mesmo preparado.” As tortas salgadas, por sua vez, caracterizam-se como
produtos de pastelaria, e também não se assemelham às massas da posição 1902.
Com base na Resolução CAMEX n° 94/2011, seção 1, página 20, e nas Notas
Explicativas do Sistema Harmonizado, os autuantes concluem que os referidos
itens efetivamente não se classificam na posição 19.02 e seus desdobramentos,
pois se tratam de produtos de pastelaria/padaria, e não de massas alimentícias
utilizadas em refeições principais. Portanto, deveriam ter sido tributados
normalmente, já que não estão amparados por qualquer comando legal que
afaste a tributação.
São mencionadas, ainda, diversas Soluções de Consulta que confirmam o
entendimento da Fiscalização.
No item “VI.I.4 – Da Consolidação das Incorreções de Classificação Fiscal” do
Relatório Fiscal consta a consolidação das incorreções das classificações fiscais,
onde estão demonstradas as bases de cálculo das contribuições omitidas dos
meses do trimestre em questão.
VI.II- Das Receitas Financeiras e Consequente Omissão de Receita
Segundo os autuantes, foi constatado que algumas receitas financeiras que
deveriam ter sido tributadas não constam como base de cálculo do PIS e da Cofins
no 4o trimestre de 2015. Na apuração dos valores omitidos, os autuantes
consideraram como tributáveis com alíquota positiva as atualizações a que se
referem às contas de provisão de juros sobre depósitos judiciais cíveis ou
trabalhistas.
Intimada a prestar esclarecimentos a respeito, conforme item 3 do TERMO DE
CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO FISCAL 003/2020, a contribuinte respondeu que: “os
Juros sobre os depósitos judiciais são contabilizados pelo regime de competência.
Os juros efetivos no levantamento dos depósitos judiciais encontram-se
contabilizados na conta 570016 –Juros com Depósitos Judiciais”.
Porém, segundo os autuantes, apenas as provisões relativas a juros sobre
depósitos judiciais tributários é que devem ser tributadas apenas quando da
solução favorável do litígio ou do levantamento antecipado com acréscimos do
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depósito. Os depósitos judiciais cíveis e trabalhistas devem ter as variações
monetárias consideradas na base de cálculo do PIS e da Cofins conforme o regime
de competência, independentemente da disponibilidade financeira, de acordo
com a Solução de Consulta no 166 – Cosit, de 09 de março de 2017.
VI.III- Da Multa por Apresentação de EFD-Contribuições com Informações
Inexatas, Incompletas ou Omitidas
Consta do item VI.III do Relatório Fiscal, in verbis:
Foi incluído o inteiro teor da EFD-Contribuições do período, recuperado do
SPED, no arquivo não paginável da folha 513.
Trata-se do crédito extemporâneo informado na EFD-Contribuições como
Ajuste Oriundo de Outras Situações, Ajuste referente Crédito Extemporâneo
de medicamentos e vacinas.
É evidente que tal informação não se trata de ajuste. Claro também que a
informação de nota por nota, item a item não foi utilizada por ficar evidente
e facilitar a localização da incorreção.
Desta forma, claro está que a informação incorreta foi inserida a fim de
aumentar o crédito pretendido e dificultar sua localização.
No item VI.III.1, os autuantes trazem a legislação pertinente à multa por entrega
de Escrituração Digital com incorreção, à luz do Parecer Normativo RFB no 3, de
10 de junho de 2013, e do Parecer Normativo Cosit no 3, de 28 de agosto de 2015,
e afirmam que “com o advento da Lei no 13.670/2018, é aplicável a multa do art.
12, inciso II, da Lei 8.218/91 para o caso da escrituração com informações
inexatas, omitidas ou incompletas”. Ao final, apresentam demonstrativo da base
de cálculo e da multa apurada por incorreção da EFD-Contribuições.
Cientificada do lançamento, a autuada apresenta IMPUGNAÇÃO, ilustrada com
farta doutrina e jurisprudência administrativa e judicial, cujas razões de defesa
estão sintetizadas nos parágrafos abaixo, seguindo-se a ordem dos itens por ela
apresentados.
I.2 – Da Reunião do Presente Feito com os Processos Administrativos nos
11516.720810/2020-44, 11516.720809/2020-10 e 13369.722252/2020-18 para
Julgamento Conjunto
As razões que fundamentaram o lançamento fiscal possuem a mesma motivação
de demais Autos de Infração, que culminaram com impugnações apresentadas
nos processos administrativos nos 11516.720810/2020-44, 11516.720809/2020-
10 e 13369.722252/2020-1, sendo imprescindível o julgamento conjunto do
presente processo com os demais processos correlatos.
O presente lançamento refere-se à apuração de PIS/Cofins relativa ao 4o trimestre
de 2015, e foi constituído em continuidade de fiscalização dos trimestres
anteriores daquele ano, que culminaram na lavratura dos Autos de Infração
mencionados, sendo os de nos 11516.720810/2020-44, 11516.720809/2020-10 e
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13369.722252/2020-18 relativos ao primeiro, segundo e terceiro trimestres de
2015, respectivamente.
III – DAS PRELIMINARES MERITÓRIAS DAS RAZÕES DE ANULAÇÃO
III.1 Da Ausência de Busca da Verdade Material e da Indevida Inversão do Ônus
da Prova.
Em se tratando de lançamento tributário de ofício, formalizado através de Auto
de Infração, o ônus da prova incumbe a quem alega o descumprimento da
obrigação tributária pelo contribuinte. Mas no presente caso o próprio autuante é
quem declara que o lançamento por ele formalizado fundamenta-se na
inexistência de prova da impugnante acerca da regularidade e cumprimento de
obrigações tributárias, pelo que denota, desde logo, que a motivação da autuação
padecerá de vício formal intransponível.
Não se está a tratar de pedidos de ressarcimento, cujos créditos a impugnante
deve fazer prova, mas de lançamento de ofício de créditos tributários, pelo que se
caracteriza a nulidade por erro de motivação da presente autuação, o que desde
logo se requer.
III.2 – Ofensa ao Artigo 142 do CTN. Da Ausência de Fundamentação Amparada
por Laudo Técnico. Ausência de Reclassificação
Não houve por parte da Fiscalização qualquer esforço em verificar a ocorrência do
fato gerador e em determinar a matéria tributável, nos termos do artigo 142 do
Código Tributário Nacional – CTN. Muito pelo contrário, apenas desconsiderou a
classificação realizada pela impugnante com base em presunções, sem apresentar
qualquer motivação ou laudo técnico quanto à natureza dos produtos autuados.
A Fiscalização decidiu realizar uma autuação por amostragem, sem a
apresentação de amparo técnico especializado, em matéria eminentemente
técnica, desclassificando mais de 100 produtos, sem reclassificá-los, e atribuindo à
impugnante o ônus de comprovar a correta classificação fiscal de cada um dos
produtos autuados, no exíguo prazo de 30 dias, ferindo o princípio da verdade
material.
Portanto, o procedimento adotado pela Fiscalização para a lavratura do presente
lançamento é nulo, ante ao inequívoco desrespeito ao artigo 142 do CTN e
indevida inversão do ônus da prova.
Não fosse tal fato o suficiente, é importante ressaltar que a Fiscalização deixou de
aplicar a correta metodologia para a classificação fiscal dos produtos na NCM,
pois não indicou no seu Relatório Fiscal qual seria a Regra Geral de Interpretação
do Sistema Harmonizado (RGI) que teria amparado o seu posicionamento, tendo-
se limitado a indicar os textos da NESH que, supostamente, dariam guarida à
desclassificação realizada.
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Contudo, em matéria de classificação fiscal, a NESH é uma literatura subsidiária a
ser aplicada para auxiliar a aplicação das RGIs, sempre que necessário, conforme
dispõe o parágrafo único do artigo 94 do Regulamento Aduaneiro.
Ademais, considerando que a impugnante apresentará comprovações técnicas
sobre os seus produtos, deve ser aplicado o disposto no artigo 112 do CTN, que
estabelece que, em casos de dúvida quanto à natureza ou às circunstâncias
materiais do fato, a posição do contribuinte deve prevalecer.
IV – Das Razões de Cancelamento – Defesa Direta Meritória
IV. 1. Das Premissas de Defesa
Antes de passar especificamente à contestação da glosas, segundo a impugnante
“impende-se, ainda que brevemente, o estabelecimento das premissas e
princípios que norteiam as normas de incidência desse particular tipo de
apuração, quer de natureza de estrutura, que prescrevem os arquétipos
constitucionais, quer as de conduta, que prescrevem as regra-matrizes tributárias,
e sua correlação com a atividade social da impugnante”. Assim, discorre sobre a
apuração da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep no regime da não
cumulatividade.
A impugnante tece algumas considerações sobre o conceito de insumo adotado
pela legislação do PIS/Pasep e da Cofins, com especial enfoque na recente
pacificação do tema pelo STJ, à luz dos critérios da essencialidade ou relevância.
Assim, conclui que todas as despesas e custos necessários à consecução do
objetivo social garantem o direito ao desconto dos créditos das aludidas
contribuições, e tendo em vista que a base imponível do PIS e da Cofins é
composta pela totalidade das receitas da pessoa jurídica, todas as despesas
necessárias para a geração desta grandeza econômica devem ser consideradas
para fins de aproveitamento creditício.
Dada a complexidade, e para fins de otimização da Impugnação, e ainda, no
exercício do princípio da economia processual, a contribuinte se reportará às
informações devidamente já prestadas nos respectivos atendimentos das
Intimações formuladas no decorrer de todo o Procedimento Fiscal, em especial,
àquelas juntadas às fls. 18/84, 194/298, 310/414 e 592/1092.
IV.II Das Infrações Autuadas
IV.II.1 Infrações Relacionadas às Bases de Cálculo
IV.II.1.1 Omissões sobre Receitas Financeiras (Item VI,II do Relatório Fiscal)
Amparados apenas numa interpretação parcial da Solução de Consulta Cosit no
166/2017, os autuantes exigiram créditos de PIS e Cofins incidentes sobre
supostas receitas financeiras de variações monetárias ativas de depósitos judiciais
de origem trabalhista e cível, sob o argumento de que tais provisões de juros
deveriam ser incluídas na base de cálculo das contribuições.
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Contudo, a impugnante alega que os juros incidentes sobre depósitos judiciais de
qualquer natureza não constituem receita nova, nos termos definidos pela atual
jurisprudência do Supremo Tribunal Federal – STF, não se configurando a
materialidade da tributação do PIS e da Cofins. Nem todo aferimento de valores
se constitui como receita tributável, à medida em que o arquétipo constitucional
destas contribuições exige que “o ingresso financeiro deva se integrar no
patrimônio
na
condição
de
elemento
novo
e
positivo,
ainda
que
temporariamente”.
Os montantes de juros e a correção monetária visam apenas reconstituir o poder
da moeda, de maneira que o capital não sofra decréscimo monetário pelo
transcurso do tempo. Logo, não se configuram como acréscimo, pelo que não se
pode cogitar de receita nova a ensejar tributação.
Além disso, apenas por ocasião da efetiva solução de continuidade dos processos
correlatos, decididos em favor do litigante e efetivamente a ele disponibilizados, é
que se cogitaria da tributação, vez que a partir de então o crédito seria líquido e
certo. Em se tratando, no presente caso, de créditos ilíquidos e incertos, não se
pode cogitar de receitas, mas tão somente de expectativa de sua realização.
IV.II.1.1.2 Da Ausência de Materialidade em Face da Inexistência de Receita
Nova Tributável
O escólio da suposta tributação viria da regra geral de ciência contábil, que titula
como receita qualquer efeito credor lançado em conta de resultado. Contudo,
nem tudo o que é receita para fins contábeis é receita tributável para fins de PIS e
Cofins.
Embora as Leis n° 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, tenham expandido a
base de cálculo do “faturamento/receita bruta” para o “total de receitas”, não
expandiu a abrangência do conteúdo e alcance do que se constitui como receita
tributável, entendimento ratificado pelo STF, por ocasião do julgamento do RE
606.107/RS, proferido em sede de repercussão geral, no sentido de que o
conceito de renda tem matriz constitucional, não se confundindo com demais
normas, notadamente de caráter contábil.
Em que pese o objeto daquele julgamento vinculante ser distinto do presente
caso, estabelece critérios claros e incontestáveis, não somente na conceituação
da receita tributável, como também, diretamente concernente ao presente caso,
no sentido de que receitas advindas de reversão de custos ou despesas possuem
os exatos efeitos da correção monetária, vale dizer, são meramente
recompositoras de condição monetária (e patrimonial) anterior.
IV.II.1.1.2 – Da Ausência de Materialidade em Face da Mera Expectativa de
Receita
Também se configura a ilegalidade do lançamento em razão de se verificar a
inocorrência da incidência no que diz com seu critério temporal, à medida em que
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a disponibilidade jurídica sobre a respectiva receita somente ocorre no momento
em que se torna líquida e certa.
Há duas, e somente duas, formas de reconhecimento de resultado de operações
contábeis: regime de caixa e regime de competência; e nenhuma das modalidades
revela a expectativa de um direito. Em ambas, a receita decorre ou de um direito
efetivamente realizado (regime de caixa), ou de um direito a ser realizado (regime
de competência), mas em ambos os casos a pré-constituição do direito é um
requisito para reconhecimento do resultado.
No caso de depósitos judiciais cujas demandas correlatas ainda se encontram em
andamento, não há um direito, mas a expectativa de um direito ao qual
corresponde uma expectativa de receita. Noutras palavras, inexiste a
materialidade da regra-matriz de incidência, não sendo, por isso, tributável.
IV.II.1.2 Omissões sobre a Classificação Fiscal (Item VI.I do TDPF)
IV.II.1.2.1 – Breve Resumo da Discussão – Carnes
Segundo a impugnante, a Fiscalização entende que apenas por serem adicionadas
de temperos, por meio de salmoura, as carnes cruas não podem ser classificadas
do Capítulo 2 (“carnes e miudezas comestíveis), devendo ser classificadas no
Capítulo 16 (“preparações de carne”), sendo relevante a quantidade de temperos
ou como eles interagem na carne. Assim, uma única gota de salmoura levaria ao
desenquadramento das carnes do Capítulo 2 para enquadrá-las no Capítulo 16.
Porém, a impugnante afirma que o Capítulo 2 se aplica às carnes cruas em geral,
enquanto o Capítulo 16 é apenas destinado às “preparações de carne”, no qual
são classificados os produtos diversos que, após tratamentos industriais mais
complexos, transformam-se em alimentos preparados para consumo.
Aduz que o seu posicionamento está fundamentadamente embasado (i) na
natureza de seus produtos, demonstrada por meio de laudos do Instituto Nacional
de Tecnologia (“INT”) e de outros institutos; (ii) nas Regras de Interpretação do
Sistema Harmonizado de Designação e Codificação das Mercadorias (“RGIs/SH”);
(iii) nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (“NESH”); (iv) nos Pareceres
da Organização Mundial das Aduanas (“OMA”); e (v) em práticas internacionais,
exemplificadas por meio do posicionamento do México sobre o tema.
A impugnante afirma que os posicionamentos nos laudos exarados pelo INT
devem ser considerados em suas competências técnicas, nos termos do artigo 106
da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, replicado pelo artigo 30 do Decreto
n° 70.235, de 06 de março de 1972; e que os técnicos do INT concluíram, de modo
inafastável, que a mera adição de temperos às carnes cruas, por meio da
salmoura, não as transforma em outros produtos e não as torna aptas ao
consumo.
IV.II.1.2.2 Classificação Fiscal de Mercadorias
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A classificação fiscal deve nortear-se, em primeiro lugar, pelas RGIs, RGCs e Notas
Complementares constante da TEC, conforme previsto no artigo 15 e seguintes do
Regulamento do IPI, aprovado pelo Decreto no 7212/2010. Para que se realize a
correta classificação fiscal dos produtos na NCM, as regras da NESH são adotadas
como um balizador, sempre que houver uma lacuna a ser preenchida, porém, de
forma subsidiária. Em hipótese alguma a NESH deve ser usada como primeira e
principal fonte de classificação fiscal.
IV.II.1.2.3 – Carnes “Temperadas”
Visando facilitar a diferenciação entre ambos os produtos, a impugnante
apresenta fotos de produtos que fabrica e os classifica na posição 16 da NCM; e a
título exemplificativo, fotos de produtos classificados no Capítulo 2, nas posições
02.03 e 02.07 da NCM, com informações sobre os seus ingredientes antes de
serem submetidos ao processo de conservação por congelamento, mas já
submetidos à salmoura.
Apresenta, também, as informações técnicas principais dos produtos
comercializados, as quais serão adotadas como parâmetro para a classificação
fiscal de todas as carnes constantes da autuação, independente de eventuais
diferenças que elas possam ter de ingredientes, pois todos os produtos consistem
em carnes in natura (cruas = não cozidas).
Assim, está convicta de que o fato de serem adicionados temperos às carnes por
ela comercializadas não as transforma em outro produto e não é fator
determinante para a sua reclassificação fiscal, já que se trata de produtos cárneos,
inteiros, cortados ou desossados, não cozidos, congelados e submetidos à
salmoura, que não altera a natureza da carne e a mantém crua.
Entende que o seu posicionamento resta esclarecido por laudos técnicos e
periciais que traz em anexo, inclusive laudos técnicos atualizados sobre a natureza
dos seus produtos e dos respectivos processos produtivos, obtidos pela
impugnante diante das recentes autuações fiscais sofridas.
Em especial, cita relatórios do Instituto Nacional de Tecnologia (“INT”) que em
2020 elaborou minuciosa análise sobre 5 (cinco) produtos crus fabricados pela
impugnante, a serem adotados pela Administração Pública nos termos de suas
competências técnicas (art. 106 da Lei no 4.502/64 e art. 30 do Decreto no
70.235/72):
(i) Relatório Técnico no 286/20, referente ao Peru Temperado Congelado
(Anexo 03 – Documentos Comprobatórios 01 às folhas 1614/1659);
(ii) Relatório Técnico no 287/20, referente ao Chester Temperado
Congelado (Anexo 04 – Documentos Comprobatórios 02 às folhas
1660/1708);
(iii) Relatório Técnico no 288/20, referente ao Frango Inteiro Congelado
(Anexo 05 – Documentos Comprobatórios 03 às folhas 1709/1745);
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(iv) Relatório Técnico no 289/20, referente às Coxinhas das Asas de Frango
Temperadas Congeladas (Anexo 06 – Documentos Comprobatórios às
folhas 1746/1785); e
(v) Relatório Técnico no 290/20, referente ao Lombo Temperado Congelado
(Anexo 07 – Documentos Comprobatórios 05 às folhas 1786/1836).
E para realçar a distinção entre os produtos temperados crus e outros produtos
efetivamente preparados/transformados pela impugnante, apresenta, ainda, o
Relatório Técnico no 291/20, referente à Mortadela de Frango (Anexo 08 –
Documentos Comprobatórios 06 às folhas 1837/1860).
Acrescenta que nenhuma das carnes recebeu adição de nitritos ou nitratos, e que
o termo “in natura” tem por objetivo qualificar as carnes como não cozidas ou
sujeitas a outros processos químicos que lhes modifiquem a natureza, ou seja,
não se utiliza referido termo para caracterizar a temperatura da carne como em
“estado natural”, sinônimo de “fresca”.
Diz que: (i) os textos do capítulo 2 descrevem, literal e nominalmente, os produtos
por ela comercializados; (ii) não há nenhuma Nota que invalide a classificação
fiscal adotada para seus produtos, carnes bovinas, suínas, carnes e miudezas de
aves, no Capítulo 2; e (iii) como decorrência da aplicação da RGI 1, em especial
pelos textos das posições (02.03 e 02.07), dúvidas não restam quanto à correta
classificação fiscal dos citados produtos nas posições onde se encontram
originalmente classificados, não havendo que se cogitar da aplicação do Capítulo
16, como pretende a Fiscalização.
Nesse sentido, alega que, pela análise dos textos das posições constantes do
Capítulo 16, verifica-se que eles não tratam, literal ou nominalmente, dos
produtos objeto deste litígio, e que, pela interpretação literal da Nota 1 do
Capítulo 16, as carnes comercializadas encontram-se devidamente enquadradas
no Capítulo 2, já que não estão abrangidas pelo Capítulo 16.
O equívoco cometido pela Fiscalização decorreu da análise descontextualizada do
trecho das Considerações Gerais que dispõe que as carnes e miudezas incluem-se
no Capitulo 16 “quando se apresentem cozidas de qualquer maneira (cozidas na
água, grelhadas, fritas ou assadas), ou preparadas de outro modo, ou conservadas
por qualquer processo não mencionado neste Capítulo”. A interpretação correta
seria que, caso as carnes sejam conservadas ou preparadas por qualquer processo
não mencionado no Capítulo 2, elas se enquadram no Capitulo 16.
Afirma que, uma vez que todos “os produtos comercializados pela impugnante
são congelados (modo de conservação), inteiros, cortados ou desossados (modos
de preparo), e passam por salmoura”, não haveria que se perquirir se eles
também são temperados de outra forma ou não, dado que irrelevante; e que não
há uma previsão expressa no sentido de que as carnes temperadas não possam se
enquadrar em referido Capítulo.
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Aduz que a Nesh não é capaz de infirmar a correção das NCMs adotadas pela
impugnante na comercialização de seus produtos, sendo legítima, portanto, a
aplicação da alíquota zero da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins na sua
comercialização.
O Auto de Infração falhou ao não considerar aspecto fundamental para a
compreensão técnica dos produtos que se pretende reclassificar, pois não teceu
qualquer comentário sobre o tratamento de salmoura dos produtos,
corte/desossa e congelamento, e não deu atenção ao fato de que a “salmoura”,
corte/desossa e congelamento são processos expressamente previstos para
tratamento das carnes cruas, classificadas no Capítulo 2, seja pela aplicação das
RGIs, seja pela NESH.
Conclui que dúvidas não restam, portanto, quanto à correção da adoção do
Capítulo 2 para os produtos sob discussão, com base na aplicação da RGI 1, mas
passa a analisar a aplicação das RGI 2 (b), RGI 3 (a) e RGI 6, que, segundo alega,
seriam aplicáveis ao seu caso. E tece considerações a fim de demonstrar que,
ainda que a melhor técnica classificatória levasse em consideração apenas os
comentários constantes da NESH e ignorasse os textos das posições e das Notas
de Seção e de Capítulo acima delineadas (como manda a RGI 1), ainda assim a
correção da classificação fiscal adotada pela impugnante estaria comprovada.
IV.II.1.2.6 – Kits
A impugnante se insurge contra o entendimento fiscal de que “as carnes não
poderiam estar enquadradas no Capítulo 2 e que a bolsa térmica deveria estar
classificada na posição 42.02”.
Defende a adequação de sua classificação alegando que esta deve ser feita com
base na RGI 3, conforme evidenciado pela RGI 2 b), e que assim sendo os artigos
compostos devem ser classificados segundo a matéria que lhes confira a
característica essencial, posto tratar o presente caso de “produtos acondicionados
para venda a retalho”. Desta feita, defende que os kits de produtos alimentícios
possuem, entre outros produtos, as carnes temperadas que são o produto mais
importante dos kits, dando-lhes a característica essencial. Por essa razão, conclui
que a classificação no Capítulo 2 é a adequada.
IV.II.1.2.7 – Posição 1902
IV.II.1.2.8 – Correta Classificação Fiscal do Pão de Queijo
A impugnante afirma que, em que pese ter efetivamente revisitado o seu
procedimento quanto ao produto pão de queijo, anteriormente por ela
classificado na NCM 19.02, e considerar que assiste razão à Fiscalização quanto ao
enquadramento do produto na NCM 1901.20.00, já tendo, inclusive, alterado o
seu procedimento, o presente lançamento tributário não deve prevalecer, pois a
Lei que garante a alíquota zero para os alimentos previstos na NCM 19.02
também a garante às NCMs 1901.20.00 e 1905.90.90 (NCMs identificadas pela
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Fiscalização como potencialmente aplicáveis ao produto sob análise), nos termos
do art. 1o, inciso XVI da Lei no 10.925/2004.
Defende, então, que os produtos classificados nos códigos NCM 19.02, 1901.20.00
e 1905.90.90 gozam de alíquota zero para a Contribuição ao PIS/Pasep e da
Cofins, independentemente da classificação fiscal declarada na EFD Contribuições,
na posição 19.02 ou nos códigos NCM 1901.20.00 e 1905.90.90.
IV.II.1.2.9 – Correta Classificação Fiscal das Tortas
Segundo a impugnante, classificou as tortas recheadas de carne que comercializa
na posição 19.02 (“Massas alimentícias, mesmo cozidas ou recheadas (de carne
ou de outras substâncias) ou preparadas de outro modo, tais como espaguete,
macarrão, aletria, lasanha, nhoque, ravioli e canelone; cuscuz, mesmo
preparado”).
Entretanto, a Fiscalização discordou, entendendo que deveriam ser classificadas
na posição 1905 do Capítulo 19, referente a “Produtos de padaria, pastelaria ou
da indústria de bolachas e biscoitos, mesmo adicionados de cacau; hóstias,
cápsulas vazias para medicamentos, obreias, pastas secas de farinha, amido ou
fécula, em folhas, e produtos semelhantes”; ou, subsidiariamente, na posição
1602 do Capítulo 16, referente às “Preparações de carne, de peixes ou de
crustáceos, de moluscos ou de outros invertebrados aquáticos”.
A impugnante alega que, considerando que no texto da posição 19.02 não há
indicação das tortas recheadas, remete-se às notas do capítulo 19 e da seção IV
(seguindo a RGI 1) para afirmar que: “a presença de carnes na composição das
tortas não invalida a classificação na NCM 19.02”; e não “há qualquer menção nas
notas acima, referentes ao Capítulo 19, que exclua produtos tidos por aperitivo de
serem classificados no referido Capítulo, ao contrário do alegado pela D.
Fiscalização”.
Assim, afirma que, com base na RGI 2 b), correto seria a manutenção dos
produtos no Capítulo 19, “uma vez que a massa é o elemento principal de tais
produtos (...) sendo o recheio de carne apenas um acessório que lhe é agregado”.
Por existir uma dúvida razoável, para tais casos, a RGI 2 evidencia a necessidade
da leitura da RGI 3; e a RGI 3 b), por sua vez, esclarece que, quando a mercadoria
for composta por produtos misturados, a classificação se dará pela matéria que
lhe configura a característica mais essencial.
Não obstante, entende que poderia, ainda, socorrer-se da RGI 3 c), a qual
esclarece que, na impossibilidade de definição com base nas regras anteriores,
deve ser aplicada a classificação na posição situada em último lugar na ordem
numérica, e considerando que a posição 19.02 está em último lugar em
comparação à posição 16.02, cabe classificar seus produtos na posição 19.02.
IV.II.2. Infrações Relacionadas ao Crédito
IV.II.2.1 Créditos Presumidos de Atividades Agroindustriais
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IV.II.2.1.1 Créditos Presumidos - Lei 12.058/09
Segundo a impugnante, os créditos por ela apropriados não foram admitidos pelo
Fisco porque as autoridades fiscais entenderem que os parágrafos únicos dos
artigos 5o e 6o da Instrução Normativa RFB no 977/2009 vedariam a tomada de
créditos, visto que a empresa industrializaria e venderia produtos classificados nas
posições 02.01 e 02.02 da NCM, bem como não teria exportado bens classificados
nos códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00,
0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM no período.
Ademais, os autuantes também alegaram que a aquisição de bens com suspensão
da incidência das contribuições vedaria a tomada dos créditos presumidos, e que
não haveria controle de estoque específico para a destinação dos produtos.
Quanto à tomada de crédito presumido sobre bens adquiridos com suspensão de
pagamento das contribuições, a impugnante alega que os artigos 7o e 8o da então
vigente IN RFB no 977/2009 autorizavam expressamente o creditamento. O
legislador claramente se refere aos insumos adquiridos por empresa industrial,
permitindo que mesmo os produtos adquiridos com tributação diferenciada,
neste caso por suspensão, sejam passíveis de creditamento por seu adquirente.
Quanto à alegação do Fisco de que a autuada negociou produtos classificados nos
códigos NCM 02.01, 02.02 e 15.02, a impugnante defende que a vedação expressa
no parágrafo único do artigo 6o da IN RFB no 977/2009 diz respeito a produtos
específicos, cuja industrialização resulta em produto cuja receita seja suspensa, e
a BRF, neste caso, possui “enfoque do adquirente” destas mercadorias, e possui
uma vasta gama de produtos adquiridos como insumos que não se encontram nas
hipóteses de vedação previstas na legislação.
No que tange à afirmação da Autoridade Fiscal de que a impugnante não poderia
ter se aproveitado dos créditos presumidos em decorrência da existência de
alíquota zero dessas contribuições, a impugnante declara que fez os ajustes e
estornos necessários, corroborados pela própria Autoridade Fiscal, conforme
trecho do Relatório Fiscal que transcreve.
No mais, alega que as autoridades fiscais também apresentaram um óbice
inexistente: a falta de segregação das aquisições de gado vivo. No curso da
fiscalização explicou que tal controle é “impraticável”, na medida em que partes
de um mesmo animal são destinadas tanto para a exportação como para o
mercado interno.
Diante da impossibilidade prática de segregação de qual parte do animal é
destinada a qual mercado, “compete à autoridade fiscal fiar-se no elemento de
prova mais óbvio e confiável: o percentual da receita auferido no mercado interno
e aquele auferido em operações de exportação”.
IV.II.2.1.2 Créditos Presumidos – Lei 12.350/10
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Segundo a impugnante, os créditos presumidos do PIS e da Cofins previstos na Lei
no 12.350/2010 e nos artigos 5o e 6o da IN RFB no 1.157/2011, que regulamentou
a referida lei, foram glosados porque a Autoridade Fiscal entendeu que tais
créditos não poderiam ser aproveitados em razão das vedações contidas nos
parágrafos únicos dos próprios artigos 5o e 6o, quais sejam: (i) por ter a
contribuinte realizado operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05,
23.04, 23.06 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do caput do art. 2o; e
(ii) pelo fato de a contribuinte estar enquadrada como pessoa jurídica “que
industrialize bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”,
conforme preconizado no inciso III do caput do art. 3o e no §1o do art. 56 da Lei no
12.350, de 2010.
Contudo, a Autoridade Fiscal teria se equivocado, pois as vedações em questão
alcançam apenas alguns produtos adquiridos ou industrializados pela empresa, e
não toda gama de produtos. Em relação ao supracitado artigo 5o, a impugnante
afirma que tal vedação afeta tão somente as operações praticadas no mercado
interno. O crédito presumido pode ser calculado sobre as aquisições vinculadas às
exportações que a empresa realiza periodicamente e que não necessariamente
são realizadas na mesma competência dos créditos, até porque a legislação não
impõe este requisito.
Com relação ao crédito presumido previsto no artigo 6o da IN RFB no 1.157/2011,
ao fazer remissão ao artigo 2o, IV, o dispositivo em questão vedaria o cálculo de
crédito presumido apenas sobre operações praticadas no mercado interno
decorrentes da venda de produtos classificados nos NCM 02.03, 0206.30.00,
0206.4, 02.07 e 0210.1.
Mas, novamente, a Autoridade administrativa incorre em erro, pois a impugnante
aplicou as normas retro mencionadas que determinam as hipóteses de suspensão
e incidências de PIS/Cofins em relação as operações de venda. Neste contexto, a
impugnante
possui
condição
de
adquirente dessas
mercadorias
para
industrialização, as quais resultam produtos diversos, tributados ou não pelo PIS e
Cofins.
Uma vez mais, cumpre informar que os ajustes de estorno devidos, apurados pela
empresa, foram realizados na sua apuração de crédito e declarados em EFD-
Contribuições sob forma de estornos e ajustes.
No mais, reitera o inexistente óbice criado pelas autoridades fiscais, e já
mencionado no item anterior: a segregação das aquisições dos animais. A
impugnante balizou todo o seu procedimento para tomada e controle de créditos
no Parecer realizado por empresa independente especializada, cuja cópia compõe
o Anexo 09.
IV.II.2.3 Créditos de Aquisições para Revenda e Insumos Alíquota Zero
Por serem tributadas à alíquota zero, foram glosados os créditos apurados sobre
as aquisições dos seguintes itens para revenda, com a respectiva fundamentação:
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- queijos tipo mozarela, minas, prato, queijo de coalho, ricota, requeijão, queijo
provolone, queijo parmesão, queijo fresco não maturado e queijo do reino (Lei
10.925, art. 1o, inc. XII, com redação dada pela Lei no 12.655, de 2012);
- óleo de soja classificado na posição 15.07 da Tipi e outros óleos vegetais
classificados nas posições 15.08 a 15.14 da Tipi (Lei 10.925, art. 1o, inc. XXIII,
incluído pela Lei no 12.839, de 2013);
- margarina classificada no código 1517.10.00 da Tipi (Lei 10.925, art. 1o, inc. XXV,
incluído pela Lei no 12.839, de 2013).
Segundo a impugnante, por definição legal, a tributação com alíquota zero não
significa não incidência ou isenção das contribuições. Em outras palavras, os
produtos
foram
tributados.
Independentemente
da
destinação
destas
mercadorias adquiridas e tributadas à alíquota zero, sem ônus financeiro, pelo
princípio da regra matriz de incidência tributária tais aquisições sofreram a
incidência das contribuições e, desta forma, geram direito ao creditamento nas
operações.
A impugnante afirma que em consulta, por amostragem, do arquivo EFD-
Contribuições do período de novembro de 2015, especificamente no bloco C-180
– Consolidação de Notas fiscais, no item com o código da mercadoria “406791 -
Descrição PRATO FATIADO INSTITUCIONAL”, identificou que este produto possui
saída para revenda com a devida tributação do PIS e da Cofins (Lei 10.925, art. 1o,
inc. XII).
Destarte, solicita o cancelamento das glosas, uma vez que não ocorreu
averiguação do movimento de registro de saídas dos produtos mencionados, a fim
de comprovar que houve tributação nas saídas, bem como também os insumos
foram “tributados” na entrada, mesmo que por alíquota igual a zero.
O mesmo se alega em relação ao insumo “açúcar”, que faz parte do processo
produtivo da impugnante, compondo um produto com saída tributada pelo
PIS/Cofins, restando o direito ao seu creditamento para que não gere um
descompasso tributário.
Em seguida, defende-se da acusação de que teria classificado o açúcar
incorretamente no código NCM 1701.13.00 (açúcar de cana mencionado na Nota
2 de subposição), passível de creditamento, quando o procedimento correto seria
manter o NCM informado nas notas fiscais, NCMs 1701.14.00 (outros açúcares de
cana) ou 1701.99.00 (outros açúcares de cana ou de beterraba e sacarose
quimicamente pura, no estado sólido), os quais impossibilitam o creditamento do
PIS e da Cofins.
A impugnante alega que a reclassificação do açúcar para o NCM 17.01.1300 teve
como pressuposto a característica e a especificidade do item mencionado nas
notas fiscais do fornecedor, pois nelas é apresentado um código NCM genérico
(1701.14.00 e 1701.99.00), tratado como “outros açúcares”, sem que haja um
descritivo claro e definitivo para o açúcar refinado.
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Quanto à aquisição de leite cru fornecido por pessoa física, a glosa de créditos de
PIS e Cofins está fundamentada no art. 8o, §3o, inciso V, da Lei no 10.925/2004,
mas para fins de direito ao creditamento o enquadramento correto está previsto
no art. 8o da Lei no 10.925/2004, relacionado ao crédito presumido.
IV.II.2.3.4 Créditos Não Permitidos de Serviços
Os serviços utilizados pela contribuinte, tais como ferramentaria, frete
distribuição, coleta, vigilância, transportes e demais relacionados no Relatório
Fiscal do Auto de Infração, são essenciais e relevantes para a atividade da
empresa em todas as fases da produção.
Como se vê, os Autos de Infração contrariam o entendimento assentado em sede
do regime de recursos repetitivos do STJ, na medida em que prescreve
entendimento restritivo ao conceito de insumo, que se revela ilegal.
IV.II.2.3.4.1 – Da Glosa do Serviço de Cross Docking
Esse serviço é imprescindível, essencial e relevante para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pela impugnante, e compreende o
transbordo da carga de grandes caminhões para caminhões menores que fazem a
entrega dos produtos, mantendo a refrigeração e a qualidade.
IV.II.2.3.4.2 – Da Glosa de Serviço de Locação de Uniformes
Esses serviços foram glosados no Relatório Fiscal sob a alegação de que inexiste
base legal para permitir o creditamento. Mais uma vez o cerne da questão é o
conceito de insumos e o entendimento restritivo utilizado pela fiscalização.
A contribuinte atua no ramo alimentício, e assim os uniformes e demais materiais
utilizados pelos funcionários são inequivocamente essenciais, relevantes e
imprescindíveis no seu processo produtivo. É fato que a higiene e limpeza na
indústria alimentícia é essencial para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pela contribuinte.
Aplicando-se o teste de subtração, é fácil identificar que a eliminação do serviço
implica na impossibilidade da realização de sua atividade empresarial ou, pelo
menos, causa perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto
inútil, restando comprovada a imprescindibilidade e a essencialidade do serviço.
IV.II.2.3.4.3 – Da Glosa do Serviço de Locação de Veículos
Ao defender-se da glosa dos créditos apurados sobre o serviço de locação de
veículos, especialmente de empilhadeiras, a impugnante alega que os autuantes
adotaram o simples, ultrapassado e restritivo argumento de que tal serviço não
atende ao conceito de insumo.
IV.II.2.3.5 – Créditos Extemporâneos
Segundo a impugnante, o creditamento extemporâneo é muito comum quando se
trata de empresa de grande porte e com complexo e variado processo produtivo,
pois é praticamente impossível rastrear mensalmente a quantidade de insumos,
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bens e serviços adquiridos para a fabricação dos produtos, bem como variados
itens, nomenclaturas e prestadores de serviços a quem a impugnante teria direito
ao crédito.
Desta forma, identificou aquisições e serviços que dão direito ao crédito
extemporâneo, correspondentes ao período de 2010 a 2015, e aproveitou tais
valores, declarando-os na EFD-Contribuições do 4o trim/2015. Tal procedimento
não onera ou prejudica o Fisco, pois são créditos escriturais sem direito a
atualização financeira.
A fim de atestar que tais valores não foram aproveitados na apuração da data de
entrada/compra, a impugnante contratou uma empresa especializada para validar
os arquivos da EFD-Contribuições, em confronto com as planilhas de composição
do crédito, de modo que se comprove que não houve tomada de créditos em
duplicidade, bem como também verificar os dados constantes nas planilhas
disponibilizadas ao Fisco (Anexo 10).
A alegação dos fiscais sobre a impossibilidade de validar as notas fiscais não deve
prosperar, pois as principais e necessárias informações sobre a origem dos
créditos e seu respectivo documento foi indicado. Como exemplo, a alegação de
CNPJ do fornecedor, bastava solicitar o relatório do código de fornecedores que
seria visivelmente possível validar cada documento, bem como atentar-se que
para determinado período a indicação do no da chave eletrônica da nota fiscal de
aquisição não era obrigatória, bem como inexistente no caso de serviços.
A impugnante afirma que as autoridades fiscais questionaram a descrição
genérica “maravalha”, bem como o mesmo nome “maravalha” aparecer na razão
social do fornecedor, mas por se tratar de um produto cuja origem é de resíduos
de madeira, não é incomum a utilização do nome como razão social comercial,
conforme exemplo que menciona e demonstrativo com uma amostragem das
checagens realizadas com relação ao crédito extemporâneo – Maravalhas.
(Doc_Comprobatorio –arquivo em excel - Check_Parcial_Descrição Maravalha
2015 – arquivo não paginável).
Algumas glosas vinculadas ao direito ao crédito, tais como crédito presumido,
alíquota zero, serviços de EPIs, estornos, entre outros tipos de créditos, já foram
tratados e explorados em defesa de itens específicos.
IV.II. 2.3.5.1. Da impossibilidade de Crédito Presumido sobre Aquisições para
Revenda
No que tange ao crédito presumido sobre aquisições para revenda, a impugnante
esclarece que apresentou espontaneamente a composição dos valores dos
estornos complementares e que, de boa-fé, gostaria de aproveitar o
procedimento de fiscalização para corrigir as informações dos períodos anteriores
ao período fiscalizado.
Diferentemente do entendimento da fiscalização, as correções propostas não
tinham intuito somente de aumentar os créditos, muito pelo contrário, já que se
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tratavam de complementos de estornos, os quais foram apurados em
procedimentos internos de revisão e de acordo com a legislação vigente a cada
produto. A empresa tem ciência dos procedimentos de fiscalização ao qual se
submeteu, além dos processos administrativos dos quais aguarda o deslinde, e
termina por informar que a proposta de correção teve como único intuito buscar
a verdade material.
IV.II.2.3.5.2. Da Possibilidade do Creditamento Extemporâneo sem a Retificação
dos Dacon e EFD-Contribuições
Ainda sobre o direito ao creditamento extemporâneo, rechaça a motivação
apresentada pelas autoridades fiscais para não reconhecimento dos créditos,
amparada na determinação de necessidade de retificação dos Dacon e EFD dos
respectivos períodos de apuração, pois inexiste norma legal que imponha essa
retificação para inclusão de créditos fora dos períodos de apuração a que se
refiram.
Afirma que, desde que a operação anterior esteja contemplada legalmente com
possibilidade de crédito e seja tempestivo o registro, o direito ao crédito deve ser
assegurado, independentemente de qualquer retificação de obrigações acessórias
dos períodos relacionados com o crédito extemporâneo.
IV.II.2.3.5.3. Da Glosa ao Direito de Créditos Extemporâneos
Segundo a impugnante, nenhum creditamento foi aproveitado sem amparo legal
e complementado por uma opinião externa:
- Vacinas e Medicamentos – o regime de tributação monofásico das vacinas gera
direito ao crédito, quando utilizadas como insumo do processo produtivo,
conforme parecer de auditoria independente que corrobora o seu entendimento
(Anexo 11). Mesmo que a operação anterior esteja enquadrada no monofásico,
não seria coerente e nem razoável a BRF adquirir o produto para uso próprio, que
não tem fins de revenda, sem poder tomar o devido crédito, já que será integrado
ao custo do produto.
- Equipamentos de EPIs e serviços de EPIs – neste item estão incluídos o próprio
uniforme, equipamentos de proteção individual, administração dos vestiários,
serviços de lavanderia, conserto de uniformes, entre outros, todos vinculados à
atividade da empresa, setor alimentício, o qual tem regras especificas e
obrigatórias pela Anvisa. Para comprovação do direito a este crédito, contratou
uma empresa para análise específica dos itens, bem como interpretação das
normas (Anexo 12).
- Reforma de pallets – trata-se de serviço intrinsicamente ligado ao processo
produtivo da BRF, já que são destinados a suportar grandes e diárias
movimentações de carga. Neste particular, também solicitou um relatório
elaborado por auditoria independente para que fosse realizado o estudo e
viabilidade, dentro das normas, do direito ao crédito (Anexo 12).
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- Maravalhas – material essencial na produção da BRF, utilizado nas camas do
aviário, contribuindo para a criação e perda dos animais, conforme estudo
dedicado por auditoria independente para análise do direito ao crédito (Anexo
12).
IV.II.2.3.5 – Créditos de Fretes
A impugnante alega que, mesmo para os produtos transportados sujeitos à
alíquota zero ou suspensão das contribuições, tem direito à tomada de créditos,
pois não há uma vinculação entre os créditos admissíveis referentes aos fretes e
aqueles que tratam dos produtos transportados. Mesmo os produtos que
possuem tributação diferenciada, os fretes relativos a essas aquisições possuem
incidência de PIS e Cofins e, portanto, permitem o direito ao crédito das
contribuições.
Conclui que os fretes contratados e os produtos transportados não guardam
nenhum vínculo para fins de possibilidade de créditos, e não há qualquer menção
a esse fato nas leis que permeiam os tributos.
A impugnante também contesta a glosa de fretes contratados após o
desembaraço aduaneiro, para transporte de bens importados até os seus
estabelecimentos, alegando que são efetuados a pessoas jurídicas domiciliadas no
país.
IV.II.3 Infrações Relacionadas à EFD-Contribuições
No que tange à multa regulamentar lavrada, a impugnante afirma que no
presente caso não se verificam os pressupostos da materialidade de aplicação da
multa, vez que a maneira como formalizado o creditamento extemporâneo não
caracterizou o tipo apto à subsunção de incidência da penalidade. Em verdade, os
créditos aproveitados extemporaneamente decorreram de revisão de apurações
anteriormente formalizadas, pelo que, não há sequer que se falar em equívoco de
lançamento, mas sim, da própria interpretação das normas de prescrição da
tributação adotada pela impugnante.
Aduz que a Autoridade Fiscal fundamentou-se em equivocada interpretação do
Parecer Normativo RFB no 03/2013, pois é conclusão da própria RFB de que, quer
o artigo 57 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, quer os artigos 11 e 12 da Lei
no 8.212/1991, possuem como materialidade somente nos casos em que o
contribuinte deixar de apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração
digital. Não sendo este o caso verificado nos presentes autos, impõe-se que seja
cancelado o lançamento da multa regulamentar.
IV.II.3.1 – Multa de Ofício e Multa Regulamentar. Da Ilegalidade na Aplicação
Concomitante
Em havendo lançamento de obrigações principais com as respectivas autuações
de multas de ofício, haverá excesso na aplicação da norma sancionatória se
também lançada a multa isolada relativa à obrigação acessória correlata, posto
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que sobre o mesmo fato jurídico tributário recaem, arbitrariamente, duas
modalidades punitivas.
Assim, a impugnante requer o cancelamento da multa regulamentar, também em
caráter subsidiário, vez que lançadas as multas de ofícios relativas ao
inadimplemento de obrigação principal, configurando a duplicidade de
penalidade.
V. – Das Diligências
Na eventualidade de serem considerados insuficientes os diversos elementos de
provas colacionados, a impugnante requer que seja determinada a realização de
diligências para a comprovação de suas alegações, nos termos do art. 18 do
Decreto no 70.235, de 1972, formulando os quesitos para fins de realização de
diligência.
VI - Dos Pedidos
Ao final, a impugnante requer que seja julgada procedente a impugnação,
cancelando-se os Autos de Infração impugnados.
Por meio do acórdão acima mencionado, a DRJ julgou improcedente a impugnação
e manteve crédito tributário, conforme a ementa a seguir reproduzida:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 31/10/2015 a 31/12/2015
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
AUTORIDADE
ADMINISTRATIVA.
INCOMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação
tributária vigente no País, sendo incompetentes para apreciar arguições de
inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados.
PRODUTOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. COMPROVAÇÃO DA CORRETA
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ÔNUS DO CONTRIBUINTE.
Cabe ao contribuinte, quando intimado para tanto, levar ao conhecimento da
fiscalização todas as características das mercadorias e insumos utilizados na
produção de produtos que entende serem sujeitos à alíquota zero devido à sua
classificação na NCM.
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do
crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e
compensação.
DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência quando a sua realização revela-se prescindível
para a formação da convicção da autoridade julgadora.
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ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 31/10/2015 a 31/12/2015
MULTA REGULAMENTAR. OMISSÃO, INCORREÇÃO OU INEXATIDÃO NO
PREENCHIMENTO DA EFD-CONTRIBUIÇÕES.
O sujeito passivo que apresentar a EFD-Contribuições com inexatidões,
incorreções ou omissões sujeita-se, a partir da vigência da Lei no 13.670, de 30 de
maio de 2018, às multas previstas no art. 12 da Lei no 8.218, de 1991, com a
redação dada pela Lei no 13.670, de 2018.
MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. INFRAÇÃO
OBJETIVA.
Constatado que os fatos, comprovadamente ocorridos, subsomem-se ao
dispositivo legal que prevê a infração tributária, impõe-se a aplicação da multa
correspondente, independentemente da intenção do agente.
MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. MULTA DE OFÍCIO.
PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO. INAPLICABILIDADE.
Distintos os fatos, a base de cálculo e os próprios bens jurídicos tutelados por
cada uma das normas penais, é inaplicável o princípio da consunção.
INSTRUÇÃO NORMATIVA. NORMA COMPLEMENTAR DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
As orientações e definições contidas em atos normativos, por constituírem
normas complementares da legislação tributária, devem ser seguidas pelas
autoridades fiscais.
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 31/10/2015 a 31/12/2015
NOMENCLATURA
COMUM
DO
MERCOSUL.
REGRAS
GERAIS.
NOTAS
EXPLICATIVAS.
As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Codificação e Classificação de
Mercadorias - NESH estabelecem o alcance e o conteúdo da Nomenclatura
abrangida pelo SH, pelo que devem ser obrigatoriamente observadas para que se
realize a correta classificação da mercadoria.
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. REGRAS GERAIS. NOTAS EXPLICATIVAS.
ORDEM DE APLICAÇÃO.
A primeira das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado - RGI-SH
prevê que a classificação de produtos na NCM é determinada de acordo com os
textos das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo, e quando for o caso,
desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de
acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5.
Fl. 3070
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-002.071 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13369.722990/2020-65
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 31/10/2015 a 31/12/2015
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DA COMPETÊNCIA.
NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF DO PERÍODO DO FATO
GERADOR DO CRÉDITO.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve seguir o regime da
competência contábil, ou seja, deve ser realizado nos períodos de apuração
relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, e exige a retificação de
declarações e demonstrativos (DCTF, Dacon ou EFD-Contribuições, conforme
aplicável), desde o período de apuração em que o crédito foi originado até o
período de apuração em que o mesmo será utilizado ou requerido em pedido de
ressarcimento.
DEPÓSITOS JUDICIAIS OU EXTRAJUDICIAIS CÍVEIS E TRABALHISTAS. VARIAÇÕES
MONETÁRIAS. RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE COMPETÊNCIA. INCLUSÃO NA
BASE DE CÁLCULO DA COFINS.
No âmbito da apuração da Cofins pelo regime não cumulativo, as variações
monetárias ativas decorrentes de atualização de depósitos judiciais ou
extrajudiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo com o regime de
competência. Excetuam-se as hipóteses em que houver determinação legal
expressa que condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados
a eventual sucesso na lide pelo depositante.
No caso dos depósitos judiciais ou extrajudiciais cíveis e trabalhistas, inexiste
previsão legal de ocorrência de acréscimos ao montante depositado judicial ou
administrativamente tão somente quando da solução favorável da lide ao
depositante. Assim, a respectiva receita financeira deve ser incluída na base de
cálculo da Cofins não cumulativa observando-se o regime de competência, sendo
irrelevante, no caso desta contribuição, a efetiva disponibilidade de tal valor.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa
jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de
bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BEM NO MERCADO
INTERNO. DIREITO DE CRÉDITO DETERMINADO EM FUNÇÃO DO BEM ADQUIRIDO.
Ante a ausência de previsão legal específica para a apuração de créditos da não
cumulatividade da Cofins em relação aos dispêndios com serviço de transporte
(frete) ocorrido na aquisição de bens no mercado interno, o crédito apurado, no
Fl. 3071
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PROCESSO 13369.722990/2020-65
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caso, decorre da técnica contábil e fiscal que integra tais despesas ao custo de
aquisição do bem.
Tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, a possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre o gasto com frete deve ser determinada
em função da possibilidade ou não de apropriação de crédito em relação aos bens
transportados.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BEM NO MERCADO
EXTERNO. DIREITO DE CRÉDITO INEXISTENTE.
Na importação de bens, a possibilidade de apuração de créditos da não
cumulatividade da Cofins deve ser aferida com base nas disposições do art. 15 da
Lei no 10.865, de 2004. Os dispêndios da pessoa jurídica importadora com
serviços de transporte (frete) da mercadoria importada desde o local alfandegado
até o local de entrega da mercadoria no território nacional (transporte nacional)
não estão incluídos no valor aduaneiro da mercadoria, não podendo compor a
base de cálculo dos créditos de que tratam os incisos I e II do caput do art. 15 da
Lei no 10.865, de 2004.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO
SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com
alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da
destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.
A Autoridade Fiscal deve glosar o crédito da Cofins informado pelo contribuinte
quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como
suficiente para vedar o direito ao crédito.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. ALUGUEL DE EMPILHADEIRAS. CRÉDITO.
INEXISTENTE.
Não há direito a crédito da não cumulatividade da Cofins sobre os valores pagos a
pessoa jurídica a título de aluguel de empilhadeiras, pois o aluguel de veículos não
é abrangido pela hipótese de creditamento do inciso IV do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003.
DEVOLUÇÃO DE VENDA. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITO. EXISTENTE.
Somente gera direito ao crédito em relação à Cofins apurada por ocasião da saída
da mercadoria a devolução de venda tributada no mercado interno.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/10/2015 a 31/12/2015
PIS E COFINS. LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO
MESMOS FUNDAMENTOS.
Fl. 3072
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PROCESSO 13369.722990/2020-65
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Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS as mesmas razões de decidir
aplicáveis à Cofins quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica
situação fática.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A recorrente interpôs recurso voluntário em face do sobredito acórdão, consoante
petição acostada às fls. 2126-2318, por meio do qual, repisa os supracitados argumentos
apresentados na impugnação.
Preliminarmente, pleiteia a reunião, para fins de julgamento em conjunto, dos
processos administrativos 11516.723333/2019-35, 11516.720616/2020-69 e 13369.722252/2020-
18, a fim de evitar decisões conflitantes.
Ulteriormente, aduz que não houve, por parte da Fiscalização, esforço em verificar
a ocorrência do fato gerador e em determinar a matéria tributável, nos termos do artigo 142 do
CTN.
Sustenta que a Fiscalização apenas desconsiderou a classificação fiscal realizada
pela recorrente com base em meras presunções, sem apresentar qualquer motivação ou laudo
técnico para tanto, bem como que não foi feita a reclassificação dos produtos, atribuindo-se à
recorrente o ônus probatório que incumbe à Fiscalização.
Assevera que a Fiscalização deixou de aplicar a correta metodologia para a
classificação fiscal dos produtos na NCM, tendo-se limitado a indicar os textos das Notas
Explicativas do Sistema Harmonizado (“NESH”) que, supostamente, dariam guarida à
desclassificação realizada.
Afirma a recorrente que o acórdão recorrido é nulo, devendo ser reformado, em
razão da superficialidade na análise dos argumentos e comprovações trazidos por meio da
impugnação, em violação ao princípio da verdade material.
Apresenta argumentos com vistas a reverter as glosas efetuadas pela Fiscalização
concernentes aos seguintes créditos:
(i)
créditos presumidos dispostos na Lei 12.058/2009 e créditos
presumidos dispostos na Lei 12.350/2010;
(ii)
créditos relativos a bens adquiridos para revenda sujeitos à alíquota
zero, relativos à aquisição de insumos sujeitos à alíquota zero e à aquisição
de leite cru de pessoa física;
(iii) créditos relativos às aquisições de serviços que não se enquadram no
conceito de insumo: ferramentaria, frete distribuição, coleta, vigilância,
transportes e demais relacionados ao Relatório fiscal às fls. 1.194/1.195,
serviços de cross docking, locação de uniformes e locação de veículos;
Fl. 3073
DF CARF MF
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PROCESSO 13369.722990/2020-65
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(iv) créditos relativos a fretes;
(v)
créditos sobre fretes após desembaraço aduaneiro para transporte
de produtos com alíquota zero, suspensão das contribuições ou cujos
créditos não foram admitidos; e
(vi) créditos extemporâneos.

A recorrente se insurge contra a omissão de receita apurada pela Fiscalização em
razão da reclassificação fiscal dos seguintes produtos: carnes temperadas, kits e produtos da
posição 1902 da NCM (tortas).
Contesta a exigência das contribuições ao PIS/Pasep e da Cofins sobre receitas
financeiras de variações monetárias ativas de depósitos judiciais ou extrajudiciais, sustenta que os
juros incidentes sobre depósitos judiciais de qualquer natureza não constituem receita nova, de
sorte que o reconhecimento do ativo não altera a circunstância de que a disponibilidade jurídica
sobre a respectiva receita somente ocorre no momento em que o valor dos juros em comento se
torna líquido e certo, o que, em casos como o presente, ocorrerá somente ao final do litígio.
Defende a não aplicação da multa regulamentar, uma vez que o creditamento
extemporâneo não caracterizou o tipo apto à subsunção de incidência da penalidade, na medida
em que os créditos aproveitados extemporaneamente decorreram de revisão de apurações
anteriormente formalizadas; bem como que cabe o cancelamento da multa regulamentar, porque
lançada a multa de ofício relativa ao inadimplemento da obrigação principal, configurando a
duplicidade de penalidade.
Por fim, destaca que as situações elencadas no acórdão recorrido demonstram o
quanto peculiar é a atividade desenvolvida por ela, demandando análise detalhada do seu
processo produtivo, para atestar quais os insumos relevantes e essenciais ao exercício de seu
objeto social, e, por isso mesmo, requer a realização de diligência para a comprovação de suas
alegações.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razões pelas quais o conheço.
Preliminares – reunião de processos para julgamento em conjunto e nulidade do
auto de infração e do acórdão recorrido
Preliminarmente, a recorrente pleiteia a reunião, para fins de julgamento em
conjunto, dos processos administrativos 11516.723333/2019-35, 11516.720616/2020-69 e
13369.722252/2020-18, a fim de evitar decisões conflitantes.
Fl. 3074
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PROCESSO 13369.722990/2020-65
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Os processos administrativos em questão se referem a autos de infração lavrados
para exigência da contribuição ao PIS e da Cofins concernentes a trimestres distintos. Não há
norma que imponha o julgamento em conjunto desses processos, razão pela qual indefiro o pleito
da recorrente. Ademais, há recurso previsto no regimento interno deste Conselho para casos de
decisões distintas, proferidas por Turmas Ordinárias, acerca de uma mesma matéria.
A recorrente aduz que não houve, por parte da Fiscalização, esforço em verificar a
ocorrência do fato gerador e em determinar a matéria tributável, nos termos do artigo 142 do
CTN.
Sustenta que a Fiscalização apenas desconsiderou a classificação fiscal realizada
pela recorrente com base em meras presunções, sem apresentar qualquer motivação ou laudo
técnico para tanto, bem como que não foi feita a reclassificação dos produtos, atribuindo-se à
recorrente o ônus probatório que incumbe à Fiscalização.
Assevera que a Fiscalização deixou de aplicar a correta metodologia para a
classificação fiscal dos produtos na NCM, tendo-se limitado a indicar os textos das Notas
Explicativas do Sistema Harmonizado (“NESH”) que, supostamente, dariam guarida à
desclassificação realizada.
Sem razão a recorrente, na medida em que as infrações estão tipificadas de forma
adequada e fundamentadas pela autoridade fiscal, com a delimitação dos fatos constatados e
normas aplicáveis.
Acerca da nulidade, a legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados
por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa, conforme art. 59 do Decreto 70.235/1972. No presente caso,
não restam configuradas tais hipóteses.
Não houve nenhuma violação ao art. 142 do CTN, ao contrário, houve estrito
cumprimento ao disposto no aludido artigo, de sorte que a autoridade fiscal corretamente
constituiu crédito tributário mediante a lavratura dos autos de infração em questão.
Com vistas a verificar o cumprimento das obrigações concernentes à Cofins e à
contribuição ao PIS/Pasep, a autoridade fiscal lavrou várias intimações no curso do procedimento
de fiscalização, a fim de obter esclarecimentos e documentos necessários para a sua análise,
notadamente para verificar a legitimidade dos créditos dessas contribuições escriturados pela
recorrente, inclusive a escrituração de créditos extemporâneos, receitas financeiras não
consideradas pela recorrente, e a classificação fiscal de determinados produtos, tendo, ao final,
efetuado glosas de determinados créditos, reclassificação fiscal de determinados produtos e
identificado receita financeira não oferecida à tributação das contribuições em tela, com a
apresentação dos fundamentos de fato e de direito pertinentes, não havendo que se falar em
nulidade dos lançamentos.
Fl. 3075
DF CARF MF
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PROCESSO 13369.722990/2020-65
41
Ao contrário do entendimento da recorrente consignado no recurso voluntário, o
ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito, conforme art. 373 do
Código de Processo Civil – Lei 13.105/2015.
Constata-se que no período sob fiscalização há escrituração de créditos das
contribuições em apreço, com pedidos de ressarcimento e compensação efetuados pela
interessada.
Assim, tratando-se de direito creditório, inclusive créditos extemporâneos, cabe à
recorrente comprovar o crédito pleiteado mediante a apresentação de todos os documentos e
esclarecimentos solicitados pela autoridade fiscal responsável pela análise desse suposto crédito,
impondo-se a glosa dos créditos considerados ilegítimos pela autoridade fiscal.
Já no que diz respeito à reclassificação fiscal de determinados produtos, daí sim
cabe ao autuante comprovar a irregularidade, de forma fundamentada, como ocorreu no caso sob
análise.
Não há nenhum vício atinente à reclassificação fiscal levada a efeito pela
Fiscalização, de modo que a Fiscalização aplicou corretamente a metodologia para a classificação
fiscal dos produtos na NCM, conforme será abordado posteriormente, e a existência de laudos
técnicos é dispensável caso a autoridade fiscal tenha todos os elementos e características
necessárias do produto para verificar a sua classificação fiscal correta, de acordo com o Parecer
Normativo Cosit/RFB n. 6, de 20 de dezembro de 2018, e conforme disposto no art. 30, § 1o, do
Decreto 70.235/72, abaixo transcrito:
Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto
Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados
nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência
desses laudos ou pareceres.
§ 1° Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos.
(...) (destaque nosso)
Afirma a recorrente que o acórdão recorrido é nulo, devendo ser reformado, em
razão da superficialidade na análise dos argumentos e comprovações trazidos por meio da
impugnação, em violação ao princípio da verdade material.
Tal alegação não merece acolhida, uma vez que o acórdão recorrido está
devidamente fundamentado. Com efeito, considerando que parte da matéria sob julgamento já
foi analisada por meio de outra decisão, a DRJ utilizou como razão de decidir a fundamentação
dessa decisão, não havendo nenhum vício, já que, de fato, se trata da mesma matéria já analisada,
e, corretamente, apreciou todas as matérias que não foram objeto de julgamento, como as
concernentes ao crédito extemporâneo, à receita financeira, à multa regulamentar e ao pedido de
diligência.
Fl. 3076
DF CARF MF
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PROCESSO 13369.722990/2020-65
42

Logo, rejeito as preliminares concernentes à reunião de processos, à nulidade dos
autos de infração e à nulidade do acórdão recorrido.
Créditos Presumidos dispostos na Lei 12.058/2009
Para apuração e aproveitamento do crédito presumido previsto na legislação acima
descrita é necessário o cumprimento de todos os requisitos dispostos na legislação.
Conforme bem apontado pelo acórdão recorrido, a autoridade fiscal constatou o
descumprimento de vários requisitos:

– não houve qualquer exportação de bens classificados nos códigos 02.01, 02.02,
0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM,
e que, assim, não há direito a crédito presumido relativo à aquisição de bois, porque, conforme
art. 33 da Lei no 12.058, este crédito é privativo das empresas “que produzam mercadorias
classificadas nos códigos 02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0206.80.00,
0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM, destinadas à exportação”:
Art. 33. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias classificadas nos códigos 02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20,
0206.21, 0206.29, 0206.80.00, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1
da NCM, destinadas à exportação, poderão descontar da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido,
calculado sobre o valor dos bens classificados nas posições 01.02 e 01.04 da NCM,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 12.839, de 2013) (destaque nosso)
– a contribuinte adquiriu carnes bovinas das posições 0201 e 0202 e as
industrializava, sendo enquadrada no disposto no art. 34, § 1o, da Lei no 12.058/2009, que
vedava a apuração de crédito presumido para essa situação:
Art. 34. A pessoa jurídica tributada com base no lucro real que adquirir para
industrialização produtos cuja comercialização seja fomentada com as alíquotas
zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins previstas nas alíneas a e c do
inciso XIX do art. 1o da Lei n o 10.925, de 23 de julho de 2004, poderá descontar
das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito
presumido determinado mediante a aplicação sobre o valor das aquisições de
percentual correspondente a 40% (quarenta por cento) das alíquotas previstas no
caput do art. 2o da Lei n o 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art.
2 o da Lei n o 10.833, de 29 de dezembro de 2003. (Redação dada pela Lei no
12.839, de 2013
§ 1o É vedada a apuração do crédito de que trata o caput nas aquisições
realizadas por pessoa jurídica que industrializa os produtos classificados nas
posições 01.02, 01.04, 02.01, 02.02 e 02.04 da NCM ou que revende os produtos
referidos no caput. (Redação dada pela Lei no 12.839, de 2013)
Fl. 3077
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– foram adquiridas carnes tributadas à alíquota zero, que se enquadram na Lei no
10.925/2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”, não sendo também possível haver créditos à alíquota
de 1,65% para PIS/Pasep ou de 7,6% para a Cofins:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(Vigência) (Vide Decreto no 5.630, de 2005) (...)
XIX - carnes bovina, suína, ovina, caprina e de aves e produtos de origem animal
classificados nos seguintes códigos da Tipi: (Incluído pela Lei no 12.839, de 2013)
a) 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.2, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e
1502.10.1; (Incluído pela Lei no 12.839, de 2013) (...) (destaques nosso)
– em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 977 (art. 513 da IN RFB
no 1.911, de 2019), a contribuinte não exportou qualquer dos produtos listados no caput do art.
33 da Lei no 12.058/2009 (...):
IN RFB 977/2009
Art. 5o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, sujeitas ao regime de apuração
não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderão descontar
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de
apuração, o crédito presumido calculado sobre o valor dos bens classificados na
posição 01.02 da NCM, utilizados como insumos na fabricação de produtos
classificados nos códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29,
0506.90.00, 0510.00.10, 1502.00.1, 4101.20.10, 4104.11.24 e 4104.41.30 da NCM,
destinados à exportação ou vendidos a empresa comercial exportadora com o
fim específico de exportação.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este artigo é
vedada às pessoas jurídicas que efetuem a operação de venda dos bens referidos
no inciso I do caput do art. 2o. (destaques nosso)
Em razão dos motivos acima elencados, a autoridade fiscal glosou os mencionados
créditos presumidos decorrentes de aquisição de carne.
A recorrente não contestou todas as constatações acima reproduzidas, se limitou a
apresentar argumentos que não a exime do cumprimento dos aludidos requisitos. Importante
registrar que basta o descumprimento de um requisito para glosar ou denegar crédito presumido.
A recorrente, por exemplo, não contestou a constatação da autoridade fiscal, à fl.
1137, no sentido de que não houve exportação no período sob análise dos bens classificados nos
códigos 02.01, 02.02, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10
e 1502.00.1 da NCM, fato imprescindível para a apuração e escrituração do crédito presumido em
questão, o que, por si só, já é suficiente para manter as glosas efetuadas pela Fiscalização.
Fl. 3078
DF CARF MF
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Portanto, as glosas foram efetuadas em razão dos motivos acima discriminados e
não tão somente porque “os produtos adquiridos por ela sujeitos ao crédito presumido seriam
transformados, após um processo de industrialização, em bens cuja receita da venda estaria
sujeita à suspensão da incidência das contribuições, por força do inciso II do artigo 2o da Instrução
Normativa no 977/2009”.
Outro motivo que merece destaque, acima consignado, é a aquisição de carnes das
posições 0201 e 0202, conforme bem apontado pela autoridade fiscal no Relatório (fl. 1137):
A contribuinte adquiriu carnes bovinas das posições 0201 e 0202. Fica bastante
claro que a contribuinte industrializava estas carnes que adquiria, pois vendeu
mercadorias que não adquiriu, obtidos da industrialização daquelas adquiridas,
como por exemplo, 325344-HAMBURGUER BOVINO 120G SD GIRAFFAS FS e
500221-HAMBURGUER BOVINO MC DONALDS, sendo enquadrada no disposto
no art. 34, §1o, da Lei no 12.058/2009, que vedava a apuração de crédito
presumido sobre a aquisição de carnes por pessoa jurídica que industrializasse
os bovinos vivos ou carnes das posições 0201 e 0202 que adquirisse. Também, o
art. 37 da Lei 12.058/2009 exclui da aplicação dos arts. 8o e 9o da Lei no
10.925/2004 as carnes em tela. Portanto, os valores presentes na EFD-
Contribuições relativos a créditos presumidos que fossem relativos à aquisição de
carnes devem ser glosados, porque este crédito era vedado na situação da
contribuinte.
Foram adquiridos no 4o trimestre carnes tributadas com alíquota zero, que se
enquadram na Lei 10.925/2004, art. 1o, inciso XIX, alínea “a”. Assim, também não
é possível haver créditos à alíquota de 1,65% para Pis ou de 7,6% para a Cofins.
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN 977 (art. 513 da IN 1.911/2019),
acima transcrito, a contribuinte não adquiriu bovinos vivos e não exportou
qualquer dos produtos listados no caput do art. 33 da Lei no 12.058/2009. (...)
Logo, correta a glosa atinente aos créditos presumidos em questão.
Créditos Presumidos da Lei 12.350/2010
Conforme já assinalado, em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB
1.157, de 2011, a recorrente incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo
(vedação mantida no Inciso I do § 2o do art. 523 da IN RFB 1.911, de 2019): realizou operação de
venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05, 23.04, 23.06 e 23.09.90 sem tributação, bens estes
listados nos incisos I a III do caput do art. 2o:
Art. 5o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, sujeitas ao regime de apuração
não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderão descontar
das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito
presumido relativo às operações de aquisição dos produtos de que trata o art. 7o
para utilização como insumo na produção dos produtos classificados nos códigos
Fl. 3079
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02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, destinados à exportação ou
vendidos a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este artigo
é vedada às pessoas jurídicas que efetuem a operação de venda dos bens
referidos nos incisos I a III do caput do art. 2o.
Art. 2o Fica suspenso o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
incidentes sobre a receita bruta da venda, no mercado interno, de:
I - insumos de origem vegetal, classificados nas posições 10.01 a 10.08, exceto os
dos códigos 1006.20 e 1006.30, e nas posições 12.01, 23.04 e 23.06 da
Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);
II - preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais vivos
classificados nas posições 01.03 e 01.05, classificadas no código 2309.90 da NCM;
III - animais vivos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM; e (...)
Destaca a Fiscalização no Relatório Fiscal (fl. 1151):
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 1.157/2011 (art. 523 da
IN RFB no 1.911/2019), acima transcrito, a contribuinte incorreu na vedação
destacada no parágrafo único do mesmo artigo (vedação mantida no Inciso I do §
2o do art. 523 da IN RFB 1.911/2019): realizou operação de venda de bens da
posição 01.03, 01.05, 10.05 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do
caput do art. 2o, no valor de R$ 27.246.498,91 em outubro, R$ 32.020.366,23 em
novembro e R$ 36.868.328,31 em dezembro. O arquivo não paginável VENDA DE
BENS VEDAÇÃO PRESUMIDO, anexado pelo Termo de Anexação de Arquivo Não
paginável de folha 1092, contém a listagem das notas de venda dos bens que
impediam a apuração do crédito presumido do período, incluindo a chave da
nota, o que a identifica completamente. Foram incluídas também as informações
da EFD-Contribuições relativas a estas notas fiscais.
No que diz respeito ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB 1.157, de 2011 (art.
526 da IN RFB no 1.911/2019), a recorrente incorreu na vedação destacada no parágrafo único do
mesmo artigo, já que é notório que a recorrente está enquadrada em pessoa jurídica “que
industrialize bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”, conforme
preconizado no inciso III do caput do art. 3o e no § 1o do art. 56 da Lei 12.350, de 2010:
Art. 6o As pessoas jurídicas, tributadas com base no lucro real, poderão, na forma
do art. 10, descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em
cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o valor de
aquisição das mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4,
02.07 e 0210.1 da NCM, utilizadas como insumos em industrialização ou
destinadas à venda a varejo.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este artigo
é vedada às pessoas jurídicas de que trata o inciso III do caput do art. 3o.
Fl. 3080
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Art. 3o A suspensão do pagamento das contribuições, na forma dos arts. 2o e 4o,
alcança as vendas:
(...)
III - dos produtos referidos no inciso IV do art. 2o, somente quando efetuadas por
pessoa jurídica revendedora ou que industrialize bens e produtos classificados
nas posições 01.03 e 01.05 da NCM. (destaques nosso)
A recorrente assevera que “os artigos 7o e 8o, da então vigente Instrução Normativa
no 977/2009, autorizavam expressamente a tomada de crédito presumido sobre bens adquiridos
com suspensão de pagamento das contribuições”, bem como que “Há de se considerar que o
legislador claramente se refere aos insumos adquiridos por empresa industrial, permitindo que
mesmo os produtos adquiridos com tributação diferenciada, neste caso por suspensão, sejam
passíveis de creditamento por seu adquirente”.
Sem razão a recorrente. Segue a fundamentação da autoridade fiscal constante do
Relatório fiscal:
Em resumo, todos os valores creditados relativos aos bens tratados na Lei
12.350/2010 e IN RFB 1.157/2011 devem ser estornados porque a suspensão na
sua aquisição era obrigatória, conforme art. 4o da citada instrução normativa,
acima transcrito, e todas as condições para a suspensão estavam presentes ou os
produtos adquiridos estavam submetidos à alíquota zero de PIS/Pasep e Cofins.
Por outro lado, o crédito presumido não era permitido porque a contribuinte
estava enquadrada na vedação à apropriação do mencionado crédito conforme
previsão legal supracitada e demonstrado acima.
Assim, para efetivar as alterações decorrentes da glosa dos créditos relativas à
aquisição de bens tratados na IN RFB no 1.157/2011, foi alterada a linha 7. Valor
total dos ajustes de redução na planilha de apuração corrigida do arquivo de folha
1093, conforme item IV.III.1.5 Consolidação dos ajustes de Redução adiante.

Conforme acima reproduzido, a autoridade fiscal apenas aduziu que todos os
valores creditados relativos aos bens tratados na Lei 12.350/2010 e IN RFB 1.157/2011 devem ser
estornados porque a suspensão na sua aquisição era obrigatória, conforme art. 4o da
mencionada Instrução Normativa, e todas as condições para a suspensão estavam presentes ou
os produtos adquiridos estavam submetidos à alíquota zero de PIS/Pasep e Cofins. Já quanto ao
crédito presumido, a autoridade fiscal assinalou que “não era permitido porque a contribuinte
estava enquadrada na vedação à apropriação do mencionado crédito conforme previsão legal
supracitada e demonstrado acima”.
Registre-se, ainda, que a recorrente também não apresentou o controle
diferenciado de estoques e de registro de créditos, previsto no art. 35 da Lei 12.058, de 2009, nos
arts. 14 e 15 da IN RFB 977/2009, e nos artigos 13 a 15 da IN RFB 1.157/2011, sob a justificativa de
que “não há como segregar as aquisições previstas nas IN” e que “tal controle é impraticável, na
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medida em que partes de um mesmo animal são destinadas tanto para a exportação como para o
mercado interno”.
Ora, tal justificativa também não a exime da obrigação de apresentar controle
diferenciado de estoques e de registro de crédito, previsto na legislação supracitada, cabendo à
recorrente envidar todos os esforços para cumprir a aludida obrigação disposta na legislação para
usufruir do crédito presumido, de sorte que tal descumprimento consiste em mais um motivo para
manter as glosas de créditos presumidos em comento efetuadas pela autoridade fiscal.
Dessa forma, mantenho as glosas, estornos e ajustes efetuados pela Fiscalização
acerca dos créditos presumidos em apreço, detalhadamente consignado no Relatório Fiscal dos
autos de infração, às fls. 1128-1157.
Glosa de crédito relativo a bem adquirido para revenda sujeito à alíquota zero,
crédito relativo à aquisição de insumo sujeito à alíquota zero e crédito relativo à aquisição de
leite cru de pessoa física
A recorrente aduz que independente da destinação das mercadorias adquiridas e
tributadas a alíquota zero, pelo princípio da regra matriz de incidência tributária, tais aquisições
sofreram a incidência e logo geram direito ao creditamento nas operações.
Assevera que o produto queijo prato teve a saída para revenda tributada e, por isso
mesmo, tem direito ao crédito referente à aquisição desse produto.
Quanto à aquisição de açúcar, assinala que “é um insumo que faz parte do seu
processo produtivo, e, dessa forma, considerando que, “no processo produtivo final estará
compondo um produto com saída tributada pelo PIS e COFINS, resta o direito ao seu
creditamento, para que não gere um descompasso tributário”.
Quanto à aquisição de leite cru fornecido por pessoa física, a recorrente afirma que
o argumento utilizado pela Fiscalização “está relacionado a Lei 10.925, art. 8o, §3o, inc. V e o
valores glosados foram informados na planilha GLOSAS 04-trim 2015”, mas para fins de direito ao
creditamento, o enquadramento correto está previsto no art. 8' da lei 10.925 de julho de 2004,
relacionado ao crédito presumido.
Sem razão a recorrente.
O § 2o do art. 3o da Lei 10.833/03 e da Lei 10.637/02 vedam expressamente a
tomada de crédito referente à aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição. Assim sendo, não cabe a tomada de crédito de bens adquiridos e sujeitos à alíquota
zero das contribuições em apreço.
No que diz respeito à alegação no sentido de que o produto queijo prato teve a
saída para revenda tributada, cumpre assinalar que a eventual revenda tributada, de forma
equivocada, de produto adquirido, sujeito à alíquota zero, não permite a tomada de crédito na
sua aquisição.
Fl. 3082
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Quanto à aquisição de leite cru de pessoa física, correta a fundamentação e o
procedimento levado a efeito pelas autoridades fiscais, conforme consignado no Relatório Fiscal:
Ainda, em relação ao leite cru adquirido de pessoa física, a contribuinte apurou
créditos de 0,99% de PIS e 4,56% de Cofins. Ocorre que neste trimestre entraram
em vigor as alterações introduzidas pela Lei no 13.137, de 19/06/2015, na Lei no
10.925/2004 (alterações transcritas abaixo), excepcionando o leite in natura do
inciso I do § 3o e criando o inciso V do mesmo parágrafo para tratar o caso.
Informa-se que a BRF SA não era habilitada no programa instituído pelo art. 9o -A
da mesma lei, fazendo jus apenas a 20% da alíquota do caput art. 2o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, sendo glosada a diferença.
Portanto, mantenho as glosas em apreço.
Glosa de crédito de aquisições de bens que não se enquadram no conceito de
insumo
O regime não-cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins surgiu,
respectivamente, com a publicação da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e da Lei 10.833, de
29 de dezembro de 2003, possibilitando ao contribuinte o aproveitamento de créditos
decorrentes da aquisição de bens e/ou serviços para a consecução de suas atividades
empresariais.
Transcrevemos, a seguir, parte dos dispositivos das referidas leis que disciplinam o
desconto de créditos relativos aos bens e serviços utilizados como insumo na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda no regime não-
cumulativo de cobrança da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Lei no 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
Fl. 3083
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ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Considerando que o legislador não estabeleceu uma definição expressa do termo
“insumo”, a questão se tornou polêmica até 22/02/2018, data do julgamento, sob o rito dos
recursos repetitivos, do Recurso Especial no 1.221.170/PR. Segue a ementa do acórdão proferido
pelo STJ:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Importante transcrever parte do voto da Ministra Regina Helena Costa, que fixou a
tese que foi acordada pela maioria dos ministros ao final do julgamento:
Fl. 3084
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(...) Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (destaques
nosso)
Dessa forma, infere-se que a tese central firmada pelos Ministros da Primeira Seção
do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria em comento é que “o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
A Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil – RFB, mediante o Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, apresentou as principais definições do
conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pelo
STJ no julgamento do aludido Recurso Especial 1.221.170/PR. A ementa do parecer restou redigida
nos seguintes termos:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
Fl. 3085
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a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Consta expressamente no mencionado Parecer Cosit/RFB no 05/2018 que são
considerados insumos itens relacionados com a produção de bens ou com a prestação e serviços a
terceiros, de sorte que não abrange itens que não estejam sequer indiretamente relacionados
com tais atividades, conforme o trecho a seguir transcrito:
14. Conforme constante da ementa do acórdão, a tese central firmada pelos
Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria em
comento é que “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de terminado item -bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da expressão
“atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto essa
expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos
geradores de crédito da não cumulatividade das contribuições em qualquer
atividade desenvolvida pela pessoa jurídica (administrativa, jurídica, contábil,
etc.), a verdade é que todas as discussões e conclusões buriladas pelos Ministros
circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de prestação de
serviços desenvolvidos pela pessoa jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que permite a
apuração de créditos das contribuições em relação a “bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda”.
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros que
adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que somente podem
ser considerados insumos itens relacionados com a produção de bens
Fl. 3086
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destinados à venda ou com a prestação de serviços a terceiros, o que não abarca
itens que não estejam sequer indiretamente relacionados com tais atividades.
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que os
Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente pretendia
creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os Ministros
somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito de insumos
dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização (“água,
combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e (...)
equipamentos de proteção individual – EPI”), excluindo de plano de tal conceito
itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade (“veículos, ferramentas,
seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (...),
prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e
comissões”). (...) (destaques nosso)
Logo, com base no aludido acórdão proferido pelo STJ é que devemos analisar, caso
a caso, se o que se pretende considerar como insumo é, ou não, essencial ou relevante ao
processo produtivo ou à prestação do serviço.
Cabe registrar ainda que o teste de subtração, proposto pelo Ministro Mauro
Campbell no sobredito julgamento do STJ, segundo o qual seriam insumos bens e serviços “cuja
subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja
subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultantes”, pode ser utilizado como uma importante ferramenta na identificação
da essencialidade ou relevância de determinado item para o processo produtivo ou para a
prestação de serviço.
Apresentamos a seguir os requisitos para caracterização de insumo nos termos
delineados pelo STJ no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, de forma a facilitar a análise
casuística de cada item:
INSUMO – REQUISITOS
ESSENCIALIDADE
RELEVÂNCIA
Item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço:
Item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção:
Constituindo
elemento
estrutural e
inseparável
do processo
produtivo ou
da execução
do serviço
OU

Quando a sua falta lhes
prive de qualidade,
quantidade e/ou
suficiência
Seja pelas
singularidades de cada
cadeia produtiva
OU
Por imposição legal
Fl. 3087
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Logo, consideraremos o conceito de insumo definido pelo STJ no REsp
1.221.170/PR, vale dizer, será aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo interessado.
A recorrente é uma empresa agroindustrial e comercial que tem como atividades
econômicas, dentre outras: “I) a industrialização, comercialização, no varejo e no atacado, e
exploração de alimentos em geral, principalmente os derivados de proteína animal e produtos
alimentícios que utilizem a cadeia de frio como suporte e distribuição; II) a industrialização e
comercialização de rações e nutrimentos para animais; (...); IV) a industrialização, refinação e
comercialização de óleos vegetais, gorduras e laticínios; V) a exploração, conservação,
armazenamento, ensilagem e comercialização de grãos, seus derivados e subprodutos; (...); e, VII)
a exportação e a importação de bens de produção e de consumo.”
Glosa de crédito referente à aquisição de ferramentaria, frete distribuição, coleta,
vigilância, transportes e demais relacionados

Considerando que as autoridades fiscais efetuaram glosas de créditos das
contribuições em comento em razão dos produtos adquiridos ou dos serviços contratados pela
recorrente não caracterizarem insumos, consoante fundamentação consignada no Relatório Fiscal
das autuações, cabe à recorrente, por meio da impugnação e, se for o caso, do recurso
voluntário, evidenciar a essencialidade e relevância de cada produto adquirido e de cada serviço
contratado, com vistas a comprovar a legitimidade do insumo utilizado em seu processo
produtivo.

Assim sendo, afirmações genéricas no sentido de que determinados produtos ou
serviços são essenciais e relevantes ao processo produtivo, sem demonstração da essencialidade e
relevância, são insuficientes para reversão de glosas de créditos efetuadas pelas autoridades
fiscais.

Na peça recursal a recorrente assevera que “Os serviços utilizados pela Contribuinte
tais como: ferramentaria, frete distribuição, coleta, vigilância, transportes e demais relacionados
ao Relatório fiscal às fls. 1.194/1.195, do Auto de Infração, são essenciais e relevantes para a
atividade da empresa em todas as fases da produção”.

Trata-se de uma afirmação genérica, sem comprovação da essencialidade ou
relevância dos mencionados produtos ou serviços em seu processo produtivo.

Tratando-se de direito creditório, cabe à recorrente evidenciar a legitimidade do
crédito por ela aproveitado, vale dizer, cabe a ela evidenciar que caracterizam insumos.

Logo, mantenho as glosas.
Glosa referente a serviço de cross docking
Fl. 3088
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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O serviço contratado pela recorrente de movimentação de cross docking ocorre
entre o centro de distribuição e o cliente, em ponto sem estocagem, segundo a recorrente “o
serviço compreende basicamente o transbordo da carga (a retirada da mercadoria da carreta de
centro de distribuição e transferência para os carros menores que fazem a entrega dos produtos
nos clientes nos bairros das cidades)” (fl. 1195 do Relatório Fiscal).

Trata-se de serviço realizado após a conclusão da fase de produção dos bens, os
quais estão, segundo a autoridade fiscal, “prontos, acabados, embalados com embalagem de
apresentação e de transporte, mesmo há vários dias”.

Conforme decidido pelo STJ por meio do mencionado recurso especial, o processo
de produção de bens, em regra, encerra-se com a finalização das etapas produtivas do bem, de
sorte que os bens e serviços empregados posteriormente à finalização do processo de produção
não são considerados insumos, salvo exceções relativas a itens exigidos pela legislação para que o
bem ou serviço produzido possa ser comercializado.

Dessa forma, a rigor, somente são considerados insumos bens e serviços utilizados
pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens ou de prestação de serviços,
excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após a finalização do produto para venda.

No entanto, no caso de obrigação imposta pela legislação para que o bem possa ser
vendido em condições adequadas para o consumo, notadamente no caso de produtos
alimentícios, ainda que já esteja finalizada a produção, o dispêndio referente a essa obrigação
pode ser considerado insumo.

Há várias obrigações decorrentes da legislação que obrigam o monitoramento da
temperatura de produtos alimentícios durante todo o período, desde a fabricação até a venda,
como as contantes da Resolução da Diretoria Colegiada (RDC) da Anvisa n. 216, de 15 de setembro
de 2004, citada pela autoridade fiscal no Relatório Fiscal.

Assim sendo, entendo que o serviço de cross docking, além de otimizar a entrega
dos bens produzidos aos clientes, tem a função precípua de cumprir a legislação citada pela
recorrente, a qual exige a conservação dos produtos alimentícios (carne) em temperaturas
adequadas.

Trata-se, portanto, de contratação de serviço essencial para manter a conservação
do produto alimentício produzido pela recorrente até a entrega ao cliente, de modo que se
caracteriza como insumo.

Dessa forma, reverto todas as glosas concernentes a serviço movimentação cross
docking.
Glosa referente à locação de uniformes
As autoridades fiscais efetuaram glosas referentes à locação de uniformes em razão
da falta de base legal para permitir o creditamento, já que creditamento sobre aluguéis
Fl. 3089
DF CARF MF
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somente é permitido em relação a “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos
a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”, conforme inc. IV do art. 3o das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, conforme a fundamentação constante do Relatório Fiscal, a
seguir transcrita:
Também foram glosadas as locações de uniformes. Conforme os itens 4.2.7 e
4.6.3 da Resolução RDC no 216, da ANVISA (fl. 323), em relação aos uniformes dos
“funcionários responsáveis pela atividade de higienização das instalações
sanitárias” e, respectivamente, dos manipuladores de alimentos que “devem ter
asseio pessoal, apresentando-se com uniformes compatíveis à atividade,
conservados e limpos”, que também “devem ser trocados, no mínimo,
diariamente
e
usados
exclusivamente
nas
dependências
internas
do
estabelecimento”. Desta forma, perfeitamente justificado, por exigência da
legislação específica, o creditamento quanto à aquisição de uniformes destes
funcionários e às operações necessárias para sua higienização. Por outro lado,
quanto às locações de uniformes, não há base legal para permitir o
creditamento, tendo em vista que creditamento sobre aluguéis somente é
permitido em relação a “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a
pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”, conforme inc. IV do art.
3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Considerando a fundamentação apresentada pelas autoridades fiscais acima
reproduzida, infere-se que a locação dos uniformes foi realizada para os trabalhadores
manipuladores de alimentos, bem como que os créditos foram glosados porque, segundo
as autoridades fiscais, não há base legal para permitir o creditamento.
Na peça recursal, a recorrente sustenta que atua no ramo alimentício e, dessa
forma, os uniformes são essenciais, relevantes e imprescindíveis no seu processo
produtivo, e destaca que a higiene e limpeza na indústria alimentícia é essencial para o
desenvolvimento da sua atividade econômica.
Com efeito, os trabalhadores que manipulam alimentos devem se apresentar com
uniformes compatíveis à atividade, conservados, limpos, trocados diariamente e usados
exclusivamente nas dependências internas do estabelecimento, conforme disposto na
Resolução Anvisa no 216/2004.
Nesse caso, com base no artigo 3o, inciso II, da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/03,
entendo que a locação de uniforme em apreço se caracteriza insumo, uma vez que se trata
de contratação de um serviço essencial e relevante para a consecução das atividades de
manipulação de alimentos, vale dizer, serviço consistente na disponibilização de uniformes
para utilização por trabalhadores que atuam na linha de produção de alimentos, conforme
exigido pela supracitada resolução da Anvisa.
Fl. 3090
DF CARF MF
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Há precedentes deste Conselho, conforme a seguir relacionados com a transcrição
parcial das ementas:
Acórdão no 3301-005.132 – 3a Câmara / 1a Turma Ordinária – Sessão de 25 de
setembro de 2018 - Relatora Conselheira Liziane Angelotti Meira
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
COFINS
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
INDUMENTÁRIA. LOCAÇÃO DE UNIFORMES. INSUMOS. DIREITO DE CRÉDITO.
A indumentária na indústria de processamento de alimentos por ser necessária e
essencial à atividade produtiva, bem como, pela exigência dos órgãos reguladores,
insere-se no conceito de insumo nas contribuições PIS/PASEP e COFINS.

Acórdão no 3301-003.936 – 3a Câmara / 1a Turma Ordinária - Sessão de 26 de
julho de 2017 – Relator Valcir Gassen
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
INDUMENTÁRIA. LOCAÇÃO DE UNIFORMES. INSUMOS. DIREITO DE CRÉDITO.
A indumentária na indústria de processamento de alimentos por ser necessária e
essencial à atividade produtiva, bem como, pela exigência dos órgãos reguladores,
insere-se no conceito de insumo nas contribuições PIS/PASEP e COFINS
Logo, reverto as glosas referentes à locação de uniformes.
Glosas referentes a locações de veículos

As autoridades fiscais efetuaram glosas de créditos referentes a locações de
veículos, em especial empilhadeiras, nos termos da Solução de Consulta Cosit 355, de 13 de julho
de 2017, publicada no DOU de 18/07/2017. Segundo tal solução de consulta, “Não há direito a
crédito da não cumulatividade da Cofins sobre os valores pagos a pessoa jurídica a título de
aluguel de empilhadeiras, pois o aluguel de veículos não é abrangido pela hipótese de
creditamento do inciso IV do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003”.

Conforme consta da planilha denominada “GLOSAS 04 trim 2015”, aba “Locação de
Veículos”, juntada à fl. 1091, a autoridade fiscal glosou créditos das contribuições em comento
referentes à contratação dos seguintes serviços:
 SERV ALUGUEL EMPILHADEIRA A COMBUSTAO;
 SERVICO ALUGUEL EMPILHADEIRA ELETRICASE1;
 SERVICO ALUGUEL MUNCK 20T;
 SERVICO ALUGUEL TRANSPALETEIRA ELETRICA;
 SERVICO ALUGUEL VEICULO CARGA;
 SERVICO DE ALUGUEL TRATOR CALDEIRA;
Fl. 3091
DF CARF MF
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 SERVICO LOCACAO DE EMPILHADEIRA;
 SERVICO LOCACAO DE RETRO ESCAVADEIRA.
Na peça recursal, a recorrente sustenta que o serviço de locação de veículos,
notadamente de empilhadeiras, foi objeto de glosa pela autoridade fiscal porque não atende ao
conceito de insumo, que a utilização de empilhadeiras é imprescindível para seu processo
produtivo, bem como que seria impossível desenvolver sua atividade econômica, sem que o
deslocamento de matéria prima e demais insumos entre as fases do processo de produtivo.
Conforme visto, no presente tópico não se discute se os serviços contratados
(locações) caracterizam ou não insumos, e sim se é possível o aproveitamento de crédito das
contribuições, com base no art. 3o, IV, da Lei 10.833/03 e no art. 3o, IV, da Lei 10.637/02.
Nos termos do art. 3o, IV, da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o,
IV, da Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003, é possível o desconto de créditos em relação a
“aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades
da empresa”.
No caso do inciso IV do art. 3o das Leis 10.833, de 2003 e 10.637, de 2002, exige-se
apenas que os referidos bens sejam utilizados na “atividade da empresa”.
Da análise dos autos, infiro que empilhadeira, caminhão Munck, transpaleteira,
veículo carga, trator caldeira e retroescavadeira são utilizados nas atividades da empresa.

Há decisões da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) deste
Conselho que firmaram o entendimento no sentido de que os veículos de carga configuram
verdadeiras “máquinas e equipamentos”, como a empilhadeira e o caminhão Munk (guindaste),
cabendo a apropriação de crédito das contribuições sobre as despesas incorridas com o aluguel
de tais bens, à luz do disposto no art. 3o, inciso IV, das Leis 10.867/02 e 10.833/03, conforme se
infere da leitura conjunta dos acórdãos 9303-011.942, de 15/09/2021 (julgamento dos recursos
especiais) e 9303-015.006, de 9/04/2024 (julgamento dos embargos de declaração).

No mesmo sentido, há os acórdãos 9303-011.407, de 15/04/2021 e 3201-009.427,
de 24/11/2021.

Recentemente, em 16 de abril de 2024, foi proferido pela 2a Turma Ordinária da 4a
Câmara da 3a Seção deste Conselho o acórdão 3402-011-770, cuja parte da ementa transcrevo a
seguir:
CRÉDITO. ALUGUEL DE GUINCHO, EMPILHADEIRA, GUINDASTE E CAMINHÃO
MUNCK. CONCEITO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS X CONCEITO DE VEÍCULO.
LOCAÇÃO/ALUGUEL VERSUS PRESTAÇÃO DE SERVIÇO.
Para efeitos de concessão de créditos da não cumulatividade do PIS/Cofins com
base no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002, a legislação faz distinção entre os
conceitos de “máquinas e equipamentos” do conceito de “veículos”.
Fl. 3092
DF CARF MF
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As máquinas e equipamentos que concedem o direito ao crédito não são apenas
aquelas classificadas na TIPI (NCM) nos capítulos 84 e 85, que se refere a
“máquinas e aparelhos”, pois diversos bens classificados nos capítulos 86 e 87,
que se referem a “veículos”, bem como nos capítulos 88 (aeronaves) e 89
(embarcações), seja pela sua própria natureza ou pelo acréscimo de dispositivos e
acessórios que alteram suas características básicas, podem ser considerados
incluídos no conceito de “máquinas”, pouco importando se esse acréscimo forma
um todo homogêneo ou se os dispositivos são intercambiáveis, desde que a
operação de locação tenha sido do conjunto.
O direito creditório sobre o aluguel de máquinas e equipamentos não pode ser
concedido com base no art. 3o, II, da Lei no 10.637/2002, pois este dispositivo se
refere a bens e serviços. O “aluguel de uma máquina” não é um bem, e o STF já
decidiu, no julgamento do RE 626.706/SP (Tema 212 do STF - Incidência do ISS
sobre locação de bens móveis), com repercussão geral, que é inconstitucional a
incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS sobre operações
de locação de bens móveis, dissociada da prestação de serviço, conforme a tese
fixada.
Os veículos que se encontram excluídos da hipótese de concessão de direito
creditório estabelecida no art. 3o, IV, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 são
aqueles destinados exclusivamente ao transporte de passageiros ou misto de
mercadorias e passageiros, como picapes, camionetas, station wagons etc.,
posições 87.02 e 87.03 da NCM. (destaque nosso)
Dessa forma, considerando que empilhadeira, caminhão Munck, transpaleteira,
veículo carga, trator caldeira e retroescavadeira são utilizados nas atividades da empresa, cabe a
apropriação de crédito das contribuições em questão atinentes à contratação desses serviços, com
base no art. 3o, IV, da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o, IV, da Lei 10.833, de 29
de dezembro de 2003.
Logo, reverto as glosas concernentes à contratação de:
 SERV ALUGUEL EMPILHADEIRA A COMBUSTAO;
 SERVICO ALUGUEL EMPILHADEIRA ELETRICASE1;
 SERVICO ALUGUEL MUNCK 20T;
 SERVICO ALUGUEL TRANSPALETEIRA ELETRICA;
 SERVICO ALUGUEL VEICULO CARGA;
 SERVICO DE ALUGUEL TRATOR CALDEIRA;
 SERVICO LOCACAO DE EMPILHADEIRA;
 SERVICO LOCACAO DE RETRO ESCAVADEIRA.
Fl. 3093
DF CARF MF
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Glosas de créditos referentes a fretes relativos às NBC 1 e 2 e glosas de créditos
sobre fretes após desembaraço aduaneiro

Conforme consta do Relatório Fiscal, esse ponto se refere a glosas de créditos
calculados sobre fretes relativos à NBC 1 – Aquisição de bens para revenda e à NBC 2 – Aquisição
bens utilizados como insumo – Aq. Mercado Interno.

Segundo a Fiscalização, “o valor do frete está incluído no custo de aquisição dos
bens e deve receber o tratamento que for dado ao bem transportado. Se este teve direito a
creditamento, então o frete deve ser somado ao preço e terá direito a crédito na mesma alíquota
do bem adquirido. Caso contrário, se o bem não for admitido, o frete também não será”.

Portanto, uma vez que os produtos adquiridos, discriminados na planilha juntada à
fl. 1090, denominada GLOSA DE FRETES 04-trim 2015 (notadamente carne, açúcar e milho) não
ensejam, segundo a autoridade fiscal, pagamento das contribuições em tela, em face da aplicação
da alíquota zero ou porque sujeitas à apuração de crédito presumido, as despesas de frete
relativas ao transporte de tais produtos não gerariam direito a crédito.

A autoridade fiscal ainda glosou créditos relativos a bens importados, conforme
consta da aludida planilha GLOSA DE FRETES 04-trim 2015, aba “Fretes de NF emitidas BRF” e de
acordo com a fundamentação constante do Relatório Fiscal (fl. 1149) a seguir reproduzida:
Quanto ao frete de entrada das importações, do ponto alfandegado de
desembaraço aduaneiro até os estabelecimentos da contribuinte, não há base
legal para o creditamento. Aos bens importados não se aplicam as Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, que taxativamente excluem os bens importados,
a rigor do § 3o do art. 3o: “§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em
relação: I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no
País;”.
Assim, o crédito relativo aos bens importados é regulamentado pela Lei no
10.865/2004 que, conforme o § 1o do seu art. 15, permite o crédito apenas em
relação ao valor efetivamente pago na importação de bens, o que não inclui o
frete após o desembaraço até a entrada no estabelecimento da empresa: “§ 1o O
direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica-se em
relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a
partir da produção dos efeitos desta Lei.”
Isto posto, o crédito encontrado na EFD-Contribuições relativo a fretes vinculados
a notas fiscais de entrada de importações foi glosado.

Registre-se que foram glosados, pela autoridade fiscal, créditos referentes a bens
importados e não somente a insumos importados.

O resultado das glosas consta da tabela consignada pela autoridade fiscal no
Relatório Fiscal (fl. 1149), conforme a seguir reproduzido:
Fl. 3094
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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O resultado está resumido abaixo, em valor das contribuições, cujas correções
serão efetivadas alterando as linhas de ajuste das contribuições correspondentes
na planilha de apuração corrigida da EFD-Contribuições.

A recorrente não concorda, aduz que os fretes contratados e os produtos
transportados não guardam nenhum vínculo para fins de possibilidade de créditos e não há
qualquer menção desse fato nas leis que permeiam os tributos, quais sejam as Leis 10.637/02 e
10.833/2003, bem como que os gastos realizados para aquisição de insumos importados, no que
diz respeito aos transportes da autoridade alfandegária até os estabelecimentos da empresa são
efetuados a pessoas jurídicas domiciliadas no país.

A DRJ confirmou o entendimento da autoridade fiscal e manteve as glosas
efetuadas por ela.

O inciso II, do § 2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002 assim dispõem:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e (...)

A disposição normativa acima transcrita impede o creditamento em relação a bens
não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, mas não veda o direito a crédito sobre os serviços de transporte tributados e
efetuados com bens desonerados. Vedar a possibilidade de crédito no frete tributado alegando
desoneração da mercadoria ou insumo transportado violaria o princípio da não-cumulatividade da
contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins.
Fl. 3095
DF CARF MF
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Vale destacar a ementa e parte do voto do eminente então conselheiro Rodrigo
Mineiro Fernandes (acórdão no 9303-012.687, sessão de 08/12/2021):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS.
CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO
A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao
crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso
II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente
ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que
compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por ausência
de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota
zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete
pago pelo comprador do insumo para produção.
(...)
Entendo que a interpretação dada pela autoridade fiscal, no sentido de dar o
mesmo tratamento do produto transportado ao frete, não seria a mais
recomendada para o caso em análise, considerando a previsão legal que trata do
direito ao creditamento. O comando normativo acima transcrito (inciso II, do §2o,
do art. 3o das Leis 10.833/2003) impede o creditamento em relação a bens não
sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, mas não veda o direito a crédito sobre os serviços de transporte
tributados efetuados com bens desonerados. E vedar a possibilidade de crédito
no frete tributado pela alegação de desoneração da mercadoria/insumo
transportada violaria o princípio da não-cumulatividade para o PIS e COFINS.
Na aquisição de mercadorias para revenda ou de insumos para a produção, o
preço pago pelo adquirente pode incluir a entrega em seu estabelecimento ou
não, nesse caso ficando por sua responsabilidade a contratação do serviço de
transporte junto a outra pessoa jurídica (transportadora) para que o produto
chegue até seus estabelecimentos e que possa ter a destinação prevista (revenda,
estoque ou produção). O serviço de transporte, o frete, é tributado pelo PIS e
COFINS, enquanto receita da transportadora. Ainda que tal dispêndio faça parte
do custo de aquisição da mercadoria/insumo, tal contratação é uma operação
autônoma em relação a aquisição do item transportado, e não há previsão legal
para impedir o creditamento, em caso de ser receita tributável pelo prestador.
Portanto, por inexistência de vedação legal, há de se admitir o direito ao crédito
sobre
os
dispêndios
com
fretes
tributados
na
aquisição
dos
insumos/mercadorias desonerados.
Fl. 3096
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Pelo exposto, nego provimento ao recurso especial interposto pela Fazenda
Nacional. (destaques nosso)

Há vários precedentes deste Conselho, inclusive tendo como parte a ora
recorrente, e também para o caso de frete referente à aquisição de insumo submetido à
apuração de crédito presumido da agroindústria, conforme parte do caso sob análise, consoante
as ementas a seguir transcritas:
Acórdão no 3201-010.495, sessão de 27/04/2023
CRÉDITO. FRETE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUBMETIDOS AO CRÉDITO
PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. POSSIBILIDADE.
Por se tratar de serviços de transporte despendidos durante a aquisição de
insumos a serem aplicados na produção, ainda que se referindo a insumos
submetidos à apuração do crédito presumido da agroindústria, admite-se o
desconto de crédito da contribuição, observados os demais requisitos da lei.

Acórdão no 9303-013.976, sessão de 12/04/2023
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE (AUTÔNOMO). NÃO CUMULATIVIDADE
AQUISIÇÃO DE INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE, DESDE
QUE NÃO HAJA VEDAÇÃO LEGAL.
O inciso II do artigo 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que regem as
contribuições não cumulativas, garante o direito ao crédito correspondente aos
insumos, mas excetua expressamente a aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição (inciso II do § 2o do art. 3o ). Tal exceção, contudo,
não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo adquirente dos
produtos sujeitos à alíquota zero ou com suspensão, desde que o frete tenha
sido efetivamente onerado pelas contribuições, e que não haja vedação leal a tal
tomada de crédito. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo adquirido
e do frete a ele relacionado, permanece o direito ao crédito referente ao frete
pago a pessoa jurídica, na situação aqui descrita.

Acórdão no 9303-013.854, sessão de 16/03/2023
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto,
fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou
submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar
créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar
tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado
em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes.
No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de
frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao
Fl. 3097
DF CARF MF
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bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também
constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas
hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei
10.833/2003).

Acórdão no 3402-009.898, sessão de 27/09/2022
Recorrente: BRF S/A
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO
E COM CRÉDITO PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota zero e
com crédito presumido geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a
COFINS não cumulativos.

Acórdão no 9303-012.322, sessão de 17/11/2021
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2005 (...)
PIS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO DE
AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA DESONERADA. DIREITO A CRÉDITO NO FRETE.
POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao
crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso
II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente
ao frete pago pelo comprador dos insumos desonerados, que compõe o custo de
aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por ausência de vedação legal.
Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (sujeito ao crédito
presumido da agroindústria, sendo insumos desonerados das contribuições e
adquiridos de pessoas físicas e/ou de cooperativas de produtores rurais) e do
frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo
comprador do insumo para produção. Portanto, há direito ao creditamento dos
gastos com frete de insumos desonerados. A essencialidade do serviço de frete
na aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem
transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente.

Acórdão no 3402-009.035, sessão de 08/11/2021
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
Fl. 3098
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FRETE NO TRANSPORTE DE INSUMOS. SERVIÇO QUE SE ENQUADRA NO
CONCEITO DE INSUMOS. INADEQUAÇÃO DO RACIOCÍNIO DE QUE O ACESSÓRIO
SEGUE O PRINCIPAL. O REGIME DE CRÉDITO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE NÃO
É O MESMO DA MERCADORIA TRANSPORTADA.
Os créditos de frete de insumos, contratados pela Recorrente perante pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil, devem ser apurados com as alíquotas básicas
previstas no art. 3o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, independente
do regime a que se submetem os insumos transportados.
Os custos com fretes sobre a aquisição de insumos tributados à alíquota zero e de
produtos sujeitos à apuração de crédito presumido, prestado por pessoa jurídica domiciliada no
País, geram direito a crédito das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativos, na
forma prevista pelo artigo 3o, inciso II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, uma vez que tais
serviços são independentes do regime a que se submete o insumo transportado.
O mesmo raciocínio se aplica aos fretes referentes às aquisições de mercadorias
para revenda.
Recentemente a 3a Turma da CSRF deste Conselho aprovou a Súmula CARF no 188:
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Assim sendo, cabe a apropriação de crédito das contribuições em questão
calculados com base nos valores de fretes referentes à aquisição de insumos sujeitos à alíquota
0% e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que tais serviços contratados
sejam registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido
efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Importante ressaltar que a Receita Federal do Brasil, há pouco tempo, consolidou as
normas relativas à apuração, cobrança, fiscalização, arrecadação e administração do PIS/Pasep,
Cofins, PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação por meio da publicação da Instrução
Normativa (IN) RFB 2121/2022, revogando a IN RFB 1911/2019. Dentre as modificações, há
disposição atinente ao direito de fretes de insumos tributados à alíquota zero, com tributação
suspensa ou não incidência, conforme a seguir transcrito:
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens
ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção
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ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de
2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
(...)
XVIII - frete e seguro relacionado à aquisição de bens considerados insumos que
foram vendidos ao seu adquirente com suspensão, alíquota 0% (zero por cento)
ou não incidência; (destaque nosso)

Quanto à glosa de frete referente à aquisição de produto importado pela
recorrente, aplica-se o mesmo raciocínio. Vale dizer, se o produto importado for considerado
insumo, o transporte do porto até o seu estabelecimento, contratado junto a estabelecimento
nacional, constitui custo de aquisição do insumo, havendo direito à apropriação de crédito das
contribuições em comento, mesmo se o insumo estava sujeito à alíquota zero, em razão da
distinção dos regimes de incidência das contribuições do frete e do insumo, de sorte que o frete
deve ser analisado de forma independente do insumo transportado.

Dessa forma, uma vez comprovada a assunção, pela recorrente, dos gastos relativos
ao frete dos insumos importados, desde o porto até o seu estabelecimento industrial, devem ser
revertidas a glosas efetuadas pela Fiscalização.

Por tais razões, reverto as glosas de créditos das contribuições em tela referentes
aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e
relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao pagamento das contribuições,
bem como as glosas referentes aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa
jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à
alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que, em atenção à
aludida súmula, tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos insumos
adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.

Glosa de créditos extemporâneos

As autoridades fiscais aduziram que foram encontrados valores significativos de
créditos extemporâneos incluídos nos ajustes positivos de crédito na EFD-Contribuições,
classificados como Ajuste Oriundo de Outras Situações e Ajuste ref. créditos extemporâneos:
Fl. 3100
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Asseveraram ainda que “os créditos ordinários equivalentes à base de cálculo de R$
452.754.150,30 em outubro, R$ 198.325.167,88 em novembro e R$ 203.911.709,09 em dezembro
e os créditos presumidos equivalentes à base de cálculo de R$ 401.421.319,19 em dezembro,
foram informados sem registro de nenhuma nota fiscal na EFD-Contribuições. Resumindo, R$
1.256.412.346,46 em base de cálculo foram informadas em 6 linhas de ajustes, deixando de
informar as milhares de operações supostamente com direito a crédito”.

As autoridades fiscais, no curso do procedimento de fiscalização, requereram que
fosse esclarecida a origem desses valores informados nos registros de ajustes de crédito da EFD-
Contribuições (M110 e M510), informando todos os dados necessários.

Conforme informado pela recorrente, os créditos extemporâneos se referem à
aquisição de vacinas, de medicamentos, serviços referentes a EPI ́s, reforma de pallets, aquisição
de maravalhas, de EPI ́s, acréscimos de lançamentos manuais, apropriação de crédito referente
estorno em duplicidade sobre insumos agropecuários, aquisição de combustíveis, lubrificantes,
desinfetantes e de produtos de limpeza.

Parte do crédito informado pela recorrente como extemporâneo, abaixo
discriminado, foi aceita pelas autoridades fiscais porque se trata de crédito referente a aquisições
efetuadas no próprio período:

Durante o curso do procedimento de fiscalização, as autoridades fiscais requereram
documentos com vistas a verificar a legitimidade dos créditos extemporâneos, no entanto, a
fiscalizada não apresentou todos os documentos, com todos os dados necessários, como a chave
da nota fiscal eletrônica (NF-e), CNPJ do fornecedor e data de emissão da NF-e. Ressalte-se que,
conforme já assinalado, tratando-se de direito creditório, cabe à recorrente comprovar a
Fl. 3101
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legitimidade do crédito pleiteado com a apresentação, sobretudo, de todas as NF-e que compõem
a base de cálculo do crédito informado.

A autoridade fiscal fundamentou, de forma detalhada, no Relatório Fiscal (fls. 1161
e seguintes), a não apresentação de todos os documentos requeridos, imprescindíveis para
apuração da legitimidade do crédito e da exatidão do valor registrado na escrituração fiscal,
cabendo destacar a seguinte parte:
O arquivo não paginável de folhas 260, denominado 10 2015 CREDITO EXT,
contém 4 arquivos Excel, formato .xlsx, 10 2015 EXT EPI.xlsx, 10 2015 EXT INSUMO
MARAVALHA.xlsx e 10 2015 EXT PALLETS.xlsx, que discriminam os créditos
extemporâneos de outubro, sem, contudo, conseguir identificá-los univocamente,
porque não contêm o CNPJ do fornecedor, a chave da nota fiscal eletrônica e nem
sequer sua data de emissão, sendo bastante improvável a localização de todas as
notas fiscais no SPED - Notas Fiscais Eletrônicas. Há também o arquivo 10 2015
INSUMO EPI SERVIÇOS.xlsx, que discrimina serviços, onde consta o campo
NoIdFiscal-1 que parece o CNPJ do fornecedor, mas não contém a data de emissão
da nota e nem o item correspondente.
A planilha 21 do arquivo 10 REGISTROS M110 E M510 2015.xlsx, que deveria
conter as informações a respeito de medicamentos e vacinas também não contém
o CNPJ do fornecedor nem a data de emissão da nota, a chave da nota fiscal
eletrônica ou o número do item. (...)
Considerando que não foi informada a data de emissão, o CNPJ do emitente, a
chave da nota fiscal eletrônica e nem o item da nota fiscal, foi constatada a
impossibilidade de garantir que tais notas fiscais já não tivessem sido objeto de
pedidos anteriores de crédito nos períodos pretensamente da ocorrência das
transações. Tentativas de localização das notas fiscais com as informações
fornecidas foram incapazes de localizá-las pela falta de informações relevantes.
(...)
Desta forma, foi a contribuinte intimada pelo TERMO DE CONSTATAÇÃO E
INTIMAÇÃO FISCAL 002/2020 (fls. 422 e seguintes), TDPF 09.2.01.00-2020-00081-
1, a fornecer todos os dados que possibilitem identificar univocamente as notas
fiscais em tela: (...)
A contribuinte respondeu em 10/06/2020, informando (fl. 435 e seguintes,
arquivos sem chave da nota fiscal eletrônica nas folhas 482, 483 e 484): (...)
Com relação ao mês de outubro, foram informadas a data de emissão e o CNPJ do
fornecedor em relação a 10 2015 Extemporaneo Reforma de Palletes.xlxb, 10
2015 Insumos Servicos relacionados aos EPIs.xlsb (fl. 487), que contém
informações sobre o dia da emissão e CNPJ do emitente dos documentos fiscais
apresentados no arquivo 10 2015 INSUMO EPI SERVIÇOS.xlsx (fl. 260).
Com relação ao mês de novembro, foram informados o CNPJ do fornecedor, mas
NÃO a data de emissão em relação a 11 2015 EXT SERVICOS LIMPEZA E
Fl. 3102
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HIGIENIZACAO.xlsx. O arquivo 11 2015 Extemporaneos Diversos contabil mes
referente Servicos.xlsb contém diversas datas de emissão e CNPJ dos fornecedores
de Serviço reforma Paletts, Serviço Limpeza Higienização e Serviço lavanderia
EPIS. O arquivo 11 2015 Extemporaneos Servicos de Limpeza e Higienizacao.xlsb
contém listagem de notas fiscais com data de emissão e CNPJ do fornecedor.
Com relação ao mês de dezembro, não foram informados data de emissão ou
CNPJ de quaisquer fornecedores.
O prazo solicitado para apresentação dos arquivos pela contribuinte (20 dias
adicionais, folha 436) foi concedido.
Em 30/06/2020 (fl. 491), a contribuinte respondeu “Em relação ao Item 1 da
Intimação Fiscal, apresenta as planilhas contendo as informações referente às
aquisições de vacinas, maravalha, EPIs, produtos químicos e demais materiais
onde houve o crédito extemporâneo.” Estão anexados nas folhas 497 e 498
arquivos não pagináveis 10 2015, contendo os arquivos 10 2015 Extemporaneo
EPIS.xlsb e 10 2015 Extemporaneo Maravalha.xlsb, e 11 2015, contendo os
arquivos 11 2015 Extemporaneo Produtos Quimicos.xlsb e 11 2015
Extemporaneos Diversos.xlsb.
No caso do arquivo 10 2015 Extemporaneo Maravalha.xlsb foram localizados
diversos registros consolidados contendo informações semelhantes às contidas em
notas fiscais, levando-se em conta a descrição genérica “maravalha” e o
fornecedor. Não é possível garantir que os documentos em tela não tenham sido
repetidos em relação a informações na EFD-Contribuições dos períodos anteriores
porque as informações em tela constam de registros consolidados C190 contendo
diversas notas fiscais, mas não sendo identificadas quais foram somadas para a
obtenção do valor informado.
Com relação às notas fiscais onde houve informação da chave, estas são
localizadas se pesquisada somente a chave, mas o item informado ou não existe
ou se refere a bem muito diferente do descrito no arquivo, também não coincindo
os valores. Pior, na grande parte dos casos, a descrição apresentada não consta
em nenhum dos itens da nota fiscal encontrada. Assim, análise automatizada
simples não permite confirmar que os arquivos informados representam
aquisições dos bens listados, muito menos que poderiam ter direito a crédito se
tivessem
sido
informados
mediante
retificação
das
EFD-Contribuições
correspondentes. (...)

Portanto, as glosas dos créditos foram efetuadas, inicialmente, em razão da
impossibilidade de confirmação dos créditos aproveitados pela recorrente, diante da ausência de
informações a respeito dos documentos fiscais que comprovam as aquisições.

O alegado laudo apresentado pela recorrente, não supre as inúmeras
inconsistências constatadas pela Fiscalização. Conforme bem apontado pelo acórdão recorrido
(fls. 2087 e seguintes):
Fl. 3103
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O Laudo Técnico anexado pela impugnante foi elaborado em 16 de novembro de
2020, posteriormente à ciência dos Autos de Infração, “com a análise do
aproveitamento de créditos de PIS e COFINS, de forma extemporânea,
compreendido por: (...)
De pronto, salta aos olhos que afirmar-se “que não há evidências de utilização
dos créditos em duplicidade” é diferente de afirmar-se que “os créditos não foram
utilizados em duplicidade”.
Quando constatada a existência de créditos não aproveitados nos períodos
correspondentes, a autuada não retificava as EFD-Contribuições relativas a esses
períodos, por entender que a retificação não é obrigatória. Se também adotou o
mesmo procedimento observado no 4o trimestre de 2015, de incluir a título de
ajuste no bloco M da EFD-Contribuições do período de aproveitamento os valores
do crédito extemporâneo (o que motivou no presente caso, inclusive, o
lançamento
da
multa
pela
apresentação
de
EFD-Contribuições
com
inexatidões/incorreções), sem utilizar a informação “nota por nota, item a item”,
como afirmado pelos autuantes, a análise feita pelo Laudo Técnico não permite
confirmar que de fato o crédito extemporâneo não foi aproveitado após o
período originário.
No Laudo Técnico, parte-se da premissa de que “todos os campos obrigatórios
para creditamento teriam sido escriturados no EFD-Contribuições de origem,
acaso a BRF S.A. tivesse tomado o crédito na data de entrada dos insumos e
serviços”. Certo que os valores dos créditos não foram escriturados na data de
entrada dos insumos e serviços, pois, exatamente por isso, são “créditos
extemporâneos”; e, repita-se, sem a retificação das EFD-Contribuições, inexiste a
certeza de que já não tenham sido utilizados anteriormente. (...)
Logo, nos arquivos apresentados durante a fiscalização nem todas as informações
sobre a origem dos créditos estavam disponíveis, inclusive a identificação dos
respectivos documentos. Diferentemente do alegado, não bastava às autoridades
fiscais solicitar o relatório com os códigos dos fornecedores para que fosse possível
validar cada documento. Veja-se que, mesmo após a elaboração do Laudo
Técnico, algumas informações permanecem incompletas.
Por exemplo, nos arquivos às folhas 497/498 foram informadas poucas chaves de
acesso, e das 22 planilhas que compõem os três arquivos do arquivo “12 2015
CREDITO EXT” à folha 262, em apenas 3 delas há informação sobre data de
emissão das notas fiscais e CNPJ dos fornecedores. Também o demonstrativo
apresentado à folha 1940 para comprovar os créditos extemporâneos sobre as
aquisições de maravalhas abrange apenas o período a partir de 29/09/2014,
enquanto no arquivo “10 2015 EXT INSUMO MARAVALHA” (Sadia 2012 e BRF
2011 a 2015), apresentado durante a fiscalização, os créditos extemporâneos
referem-se a aquisições efetuadas a partir de novembro de 2011.
Fl. 3104
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Logo, resta claro que não houve a comprovação da legitimidade do crédito
extemporâneo pleiteado.

Além disso, a Fiscalização apontou que a aquisição de vacinas veterinárias
classificadas na subposição 3002.30 da NCM, parte do crédito extemporâneo pleiteado pela
recorrente, estão sujeitas à incidência das contribuições à alíquota zero e, dessa forma, é vedada a
apuração de créditos do regime não cumulativo calculados sobre os valores das aquisições,
entendimento com o qual concordo plenamente, conforme já assinalado neste voto, o qual
corroboro novamente.

As vacinas veterinárias, conforme consignado pela Fiscalização no Relatório Fiscal
(fls. 2090-2091), classificadas na subposição 3002.30 na NCM, não se enquadram na Lei
10.147/2000, não sendo submetidas à tributação monofásica, e sim à alíquota zero em toda a
cadeia produtiva, sendo tratadas na Lei 10.925/2004, art. 1o, inciso VII.

Quanto aos demais bens e serviços, concernentes, segundo a recorrente, à parte do
valor do crédito extemporâneo em questão, quais sejam, serviços de EPI ́s, aquisição de EPI ́s,
reforma de pallets e aquisição de maravalhas, tenho que consistem em produtos ou serviços
essenciais e relevantes ao processo produtivo, ou se trata exigência imposta pela legislação, como
os EPI ́s, e, dessa forma, em tese, caracterizam insumos, no entanto, não houve a comprovação
da legitimidade do crédito pleiteado referente a tais bens e serviços, com a apresentação das
informações e dos documentos que embasam a tomada de crédito, notadamente todos os dados
das notas fiscais emitidas pelos fornecedores, requeridos pelas autoridades fiscais, conforme
acima consignado, bem como porque não houve a retificação da escrituração fiscal (EFD-C)
referente ao período do suposto crédito, conforme será fundamentado mais adiante, razões pelas
quais mantenho as glosas em apreço.

Parte do crédito extemporâneo registrado pela recorrente em sua escrita fiscal se
referte a suposto crédito presumido concernente à aquisição de bens para revenda. Como bem
apontado pelo acórdão recorrido, inexiste direito a crédito presumido sobre a aquisição de bens
para revenda e sim tão somente sobre a aquisição de insumos, conforme disposto no art. 8o da lei
10.925/04. Segue a fundamentação constante do acórdão recorrido, a qual adoto como razão para
negar o aproveitamento de crédito presumido referente à aquisição de bens para revenda:
IV.III.1.2.2.2 Da impossibilidade de crédito presumido sobre aquisições para
revenda
Segundo os autuantes, no presente caso é incabível a apuração extemporânea de
créditos presumidos decorrentes de estornos supostamente feitos a maior pela
autuada em relação a bens adquiridos para revenda.
Na planilha 17 do arquivo “12 REGISTROS M110 E M510 2015.xlsx” à folha 259, a
fiscalizada assim justificou o creditamento: “o insumo adquirido para
industrialização e revenda permite um crédito de 3,23%. Como obtemos um
crédito de 5,55% na aquisição deste insumo, devemos fazer um estorno de 2,31%”,
apurado sobre as aquisições para revenda de milho, rações, lecitina, farinha
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micronizada e casca de soja, tendo como base legal o artigo 8o da Lei no 10.925,
de 2004.
Todavia, assiste razão aos autuantes quando afirmam que a remissão ao inciso II
do caput do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, restringe a
aplicação do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, aos bens utilizados como insumos,
não havendo previsão para o aproveitamento de crédito presumido calculado
sobre bens adquiridos para revenda, como pretende a contribuinte.
Aduzem que na célula B13 da referida planilha 17 há o seguinte comentário feito
pela própria contribuinte: “Segundo a legislação vigente, o insumo adquirido para
a revenda não permite o crédito. Como obtemos um crédito de 5,55% na aquisição
deste insumo, devemos fazer um estorno de 5,55%.”
Os autuantes concluem que “o que deve ser estornado é o que foi creditado sem
direito a creditamento. Se foi creditado 5,55%, esta é a alíquota do estorno.
Porém, se valor diferente foi creditado, é este valor creditado que deve ser
estornado, devido à ausência de qualquer direito creditório”.
O caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, prevê a apuração de crédito
presumido para as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal
ou vegetal listados no referido artigo, e deve ser calculado sobre o valor dos bens
referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833,
de 2003, que é específico para créditos apurados sobre bens utilizados como
insumos. Se a norma também quisesse alcançar os bens revendidos, faria
remissão, então, ao inciso I do caput do referido artigo.
Ademais, ressaltam os autuantes que o § 2o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004,
restringia a apuração do referido crédito presumido aos bens adquiridos ou
recebidos no mesmo período de apuração, o que já elimina a possibilidade de
apuração, nos meses de outubro, novembro e dezembro de 2015, de quaisquer
créditos referentes a aquisições de períodos anteriores.
De fato, o § 2o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, fulmina qualquer pretensão de
apuração do crédito presumido extemporâneo no presente caso, ao estabelecer
que “o direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração”.

Além de (i) não evidenciar a legitimidade do crédito extemporâneo e a exatidão do
valor registrado na escrituração fiscal, (ii) parte do suposto crédito extemporâneo se referir à
aquisição de produto sujeito à alíquota 0% (vacina) e (iii) parte do crédito extemporâneo se referir
a indevido crédito presumido sobre aquisições de bens para revenda, a recorrente (iv) não
atendeu às formalidades dispostas na legislação para o aproveitamento de crédito extemporâneo,
como a retificação da EFD-Contribuições do período do crédito extemporâneo pleiteado, com a
discriminação de todas as NF-e emitidas pelos fornecedores, com os dados e no leiaute exigido
pela legislação, o que consiste em mais um motivo para manter a glosa efetuada pela autoridade
fiscal.
Fl. 3106
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No Relatório Fiscal, às fls. 2079 e seguintes, a Fiscalização citou toda legislação que
impõe a retificação da escrituração fiscal, tanto a Dacon como a EFD-Contribuições, no caso de
escrituração de crédito extemporâneo.

Há decisões recentes da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF)
deste Conselho no sentido de ser necessária a retificação da escrituração fiscal no caso de
registro de crédito extemporâneo das contribuições em comento, como o acórdão n. 9303-
014.842, sessão de 14 de março de 2024 e n. 9303.014.779, sessão de 14 de março de 2024, cujas
ementas seguem parcialmente transcritas:
Acórdão 9303-014.842, sessão de 14/03/2024, relator conselheiro Vinícius
Guimarães
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação
dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos
trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. (...)

Acórdão n. 9303.014.779, sessão de 14/03/2024, redator designado conselheiro
Gilson Macedo Rosenburg Filho
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2006
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação
dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos
trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. (...)

Também recentemente, foi proferido, pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a
Seção deste Conselho, o acórdão 3302-014.501, sessão de 19 de junho de 2024, sob a relatoria do
eminente conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, cuja ementa segue parcialmente transcrita:
AUTO DE INFRAÇÃO. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO
DAS DECLARAÇÕES. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
Quando o § 4o do art. 3o das Leis no 10.833/03 e da Lei no 10.637/02 fala que “O
crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes”, não está se referindo a operação geradora de crédito que deveria
Fl. 3107
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ter sido informada em declarações de apresentação obrigatória ao Fisco e não foi
informada à época própria. Está sim a se referir ao saldo de créditos devidamente
escriturados nos respectivos períodos a que se referem, os quais, por serem
superiores ao saldo de débitos do mesmo período, poderão então serem
aproveitados em período subsequente.
Interpretar a lei de maneira diversa, admitindo que o contribuinte possa
aproveitar no futuro créditos referentes a operação geradora de crédito
ocorrida
em
período
pretérito
sem
retificar
as
correspondentes
declarações/escriturações daquele período, subverteria todo o mecanismo da
não cumulatividade das referidas contribuições.
O
aproveitamento
de
créditos
extemporâneos
está
condicionado
à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon)
retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos
credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e
Créditos Tributários Federais (DCTF) retificadoras. (...)

Preferiu a recorrente, de forma distinta da prevista na legislação, tão somente
registrar o alegado crédito extemporâneo diretamente nos campos referentes a “Ajustes” da
escrituração fiscal, no meses de outubro, novembro e dezembro de 2015, sem discriminar, com
todos os dados necessários, as NF-e emitidas pelos fornecedores que evidenciam a legitimidade
do crédito pleiteado, em vez de cumprir o procedimento disposto na legislação, vale dizer, retificar
Dacon ou EFD-Contribuições referente ao período do crédito pleiteado, com a inserção das
informações de todas as NF-e emitidas pelos fornecedores dos produtos adquiridos, os quais a
recorrente considerou como insumos.

Infere-se, portanto, que a autoridade fiscal glosou os créditos extemporâneos em
apreço em razão de (i) a recorrente não ter evidenciado a legitimidade do crédito extemporâneo e
a exatidão do valor registrado na escrituração fiscal, mediante a apresentação de todos os
documentos solicitados no curso da ação fiscal, (ii) porque parte do suposto crédito
extemporâneo se refere à aquisição de produto sujeito à alíquota 0% (vacina veterinária), (iii)
parte do crédito extemporâneo se refere a indevido crédito presumido sobre aquisições de bens
para revenda, e, por último, (iv) porquanto a recorrente não atendeu às formalidades dispostas na
legislação para o aproveitamento de crédito extemporâneo, como a retificação da Dacon ou da
EFD-Contribuições do período do crédito extemporâneo pleiteado, com a discriminação de todas
as NF-e emitidas pelos fornecedores, com os seus dados pertinentes e no leiaute exigido pela
legislação.

Logo, forte nesses argumentos, mantenho as glosas dos créditos extemporâneos
efetuadas pelas autoridades fiscais.

Omissão de receitas decorrentes da indevida classificação dos produtos na NCM

Conforme destacado pela autoridade fiscal, “a classificação fiscal de mercadorias
fundamenta-se nas Regras Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI/SH) da
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Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de
Mercadorias, nas Regras Gerais Complementares do Mercosul (RGC/NCM), nas Regras Gerais
Complementares da Tipi (RGC/TIPI-1), nos pareceres de classificação do Comitê do Sistema
Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA) e nos ditames do Mercosul, e,
subsidiariamente, nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh)”.

Destaca a Fiscalização que o texto das Nesh vigente à época dos fatos, de autoria
do Comitê do Sistema Harmonizado do Conselho de Cooperação Aduaneira, foi aprovado pela
Instrução Normativa (IN) RFB 807/2008, com as alterações da IN RFB 1.260/2012, por expressa
delegação, e é parte integrante da Convenção Internacional Sobre o Sistema Harmonizado de
Designação e de Codificação de Mercadorias.

A respeito das normas aplicáveis à classificação fiscal de mercadorias, a Fiscalização
assim consignou no Relatório fiscal:
(...)
A RGI/SH 1 dispõe que os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas
valor indicativo.
Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e
das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos
das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes (RGI/SH 2 a 5). A RGI/SH 6,
por sua vez, dispõe que a classificação de mercadorias nas subposições de uma
mesma posição é determinada, para os efeitos legais, pelos textos dessas
subposições, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do
mesmo nível.
De acordo com a Regra Geral Complementar (RGC-NCM 1), as Regras Gerais para
Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, “mutatis mutandis”, para
determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro
deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que apenas são
comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível.
À época dos fatos, era vigente a Resolução Camex no 94, de 08/12/2011, que
alterou a NCM.
A contribuinte foi intimada pelo item 4 da Intimação Fiscal no 066-2019/RESPISC/
DICRED/SRRF09/RFB a apresentar a lista de ingredientes e aditivos de cada
produto das posições 0207 e 1902 da NCM, assim como dos kits classificados no
capítulo 02.
4) Apresentar a lista de INGREDIENTES e ADITIVOS que consta da embalagem de
cada produto, conforme Anexo da Instrução Normativa do Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento no 22/2011, item 6.2, ou conforme art. 443
do Decreto 9.013/2017, para todos os produtos que a contribuinte comercializou
no período com classificação na NCM nas posições 0207 e 1902 e também para
todas as carnes temperadas e conjunto de produtos agrupados conhecidos por kits
que classificou em outras posições no capítulo 02 da NCM. No caso dos kits,
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informar também os componentes e seus ingredientes, quando for o caso e suas
classificações fiscais.
Em 11/10/2019 (fls. 194 e 240) respondeu anexando o arquivo da folha 240 com
os ingredientes solicitados e com relatórios de classificação fiscal anexados nas
folhas 207 (carne bovina), 215 (carne de frango ou peru) e 232 (carne suína).
Constatado que foram comercializadas mercadorias sobre as quais não havia
informação dos ingredientes, foi lavrado o Termo de Constatação e Intimação
Fiscal 002/2020, TDPF-F no 09.2.01.00-2020-00081-1 (fls. 422 e seguintes), item 5,
que não foi respondido. Foram utilizadas informações fornecidas em resposta ao
Termo de Constatação e Intimação Fiscal 001/2020 (fls. 415 e seguintes), que se
referia ao período do 2o trimestre de 2015, para suprir a falta de informações,
sendo incluída a lista de ingredientes anexada na folha 421.
O item 4 do Termo de Constatação e Intimação Fiscal 002/2020 questionou a
razão de classificar os produtos constantes dos arquivos anexados nas folhas
430/431 nas posições utilizadas

Infere-se que a autoridade fiscal seguiu corretamente as normas aplicáveis à
classificação fiscal de mercadorias, notadamente as regras da Nesh (Notas Explicativas do Sistema
Harmonizado), as quais são parte integrante da Convenção Internacional Sobre o Sistema
Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias.
Passamos a analisar a reclassificação efetuada pela autoridade aduaneira referente
a determinados produtos.

Reclassificação fiscal levada a efeito pela autoridade aduaneira referente a carnes
temperadas
A autoridade fiscal, tendo em vista as respostas apresentadas pela recorrente,
considerou que as carnes temperadas não se classificam no capítulo 2 - Carnes e miudezas,
comestíveis da NCM (Nomenclatura Comum do Mercosul) e sim no capítulo 16 - Preparações de
carne, de peixes ou de crustáceos, de moluscos ou de outros invertebrados aquáticos.
Apresenta tabela com discriminação das carnes em apreço, contendo informações
das NF-e (notas fiscais eletrônicas) emitidas pela recorrente, referentes: i) ao código NCM
informado, ii) código da mercadoria, iii) descrição da mercadoria e iv) valores (separados por mês:
outubro de 2015, novembro de 2015 e dezembro de 2015). Reproduzimos, como exemplos de
descrição da mercadoria em questão (carne) extraídas das NF-e, as seguintes descrições:
1) PERNIL TEMP VINHO ESPUM CONG SADI 12KG;
2) PERNIL SUINO TEMP ASSA FACIL SD 1,1KG;
3) LOMBO SUINO TEMP ASSA FACIL SD 1,1KG;
4) LOMBO SUINO TEMP ASSA FACIL SADIA 1,32KG;
5) PERNIL SUINO TEMP ASSA FACIL SD 2,86KG;
6) PERNIL SEM OSSO TEMPERADO SADIA;
7) CHD016 CHESTER DESOSS CONG PERD CX 16 KG;
Fl. 3110
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8) FRANGO INT ESPECIAL TEMP CONG SADI SUPRE;
9) CARCACA FGO.DESOSSADA TEMPERADA;
10) KIT SACOLA SUPREME (AVE) SD C/ 6 KITS;
11) KIT SACOLA CHESTER (CHESTER) PD C/ 6 KTS;
12) KIT FELICIDADE (CHESTER) PD;
13) KIT AFETO (CHESTER/ FILE MIGN) PD;
14) CHA026 CHESTER C/AZEITE E ERVAS CX26KG;
15) COXA C/OP FGO TEMP CONG ASSA FACIL SD;
16) SOBRECOXA C/OP FGO TEMP CON AS FAC SD;
17) PEITO FRANGO TEMP CONG REV MI;
18) FILEZINHO TEMP CONG DE FGO (SASSAMI);
19) CORTES TEMP CONG DE FRANGO (FILEZINHO);
20) COXINHA E MEIO DA ASA TEMP SADIA 1KG;
21) FGO A PASSARINHO TEMP CONG SADIA PT 1KG;
22) FILEZINHO PEITO TEMP FGO SADIA 1KG;
23) PERU TEMPERADO CONGELADO SADIA CX 16KG;
24) PICANHA SUINA TEMP CONG SADIA GRILL;
25) PERNIL SEM OSSO TEMPERADO SADIA;
26) COSTELA SUINA TEMP CONG SADIA GRILL.
Relata a autoridade fiscal que a recorrente apresentou entendimentos sobre a
classificação fiscal de carne com a conclusão no sentido de que as carnes temperadas se
classificam no capítulo 02, bem como que não está vinculada à classificação proposta.
Destaca que as carnes em questão utilizam temperos e conservantes.
Fundamenta a reclassificação para o capítulo 16 da seguinte forma:
A correta classificação fiscal das mercadorias segundo a Nomenclatura Comum
do Mercosul (NCM), constante na Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela
Resolução Camex no 94, de 08 de dezembro de 2011, não depende apenas da
mercadoria ser ou não “in natura”, sendo necessário levar-se em conta todas as
regras de classificação previstas na legislação.
(...)
Os produtos classificados na posição 02.02 deviam ser comercializados com
alíquota zero de PIS e COFINS, por força do disposto na Lei 10.925/2004, inc. XIX,
“a”, com a redação dada pela MP 609, de 08/03/2013, convertida na Lei
12.839/2013, vigente à época dos fatos.
Já os produtos classificados nas posições 02.03 e 02.07 deviam ser
comercializados com alíquota zero de PIS e COFINS, por força do disposto na Lei
10.925/2004, inc. XIX, “b”, com a redação dada pela MP 609, de 08/03/2013,
convertida na Lei 12.839/2013, vigente à época dos fatos.
Assim, se classificados nestas posições da NCM, os produtos em tela deveriam ter
sido comercializados com alíquota zero.
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Ocorre, porém, que conforme a NCM, alterada pela Resolução Camex no 94, de
08/12/2011, vigente à época dos fatos, a posição 02.02 compreende Carnes de
animais da espécie bovina, congeladas, a posição 02.03 compreende Carnes de
animais da espécie suína, frescas, refrigeradas ou congeladas e a posição 02.07
compreende Carnes e miudezas, comestíveis, frescas, refrigeradas ou
congeladas, das aves da posição 01.05.
É cristalino que tais posições não compreendem as carnes cozidas (inclusive
assadas) ou temperadas. Isto já seria suficiente para garantir que as mercadorias
constantes do quadro acima não se classificam nas posições citadas. Porém, para
que não reste qualquer dúvida, buscamos o texto das Notas Explicativas do
Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias – NESH,
vigente à época dos fatos, aprovado pela IN RFB no 807/2008, com as alterações
da IN RFB no 1.260/2012, em total consonância com a Convenção Internacional
Sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias.
Assim, buscamos nas NESH a “Distinção entre as carnes e miudezas deste
Capítulo e os produtos do Capítulo 16”, que se encontra nas Considerações
Gerais do capítulo 2:
“CONSIDERAÇÕES GERAIS
O presente Capítulo compreende as carnes em carcaças (isto é, o corpo do
animal com ou sem cabeça), em meias-carcaças (uma carcaça cortada em
duas no sentido do comprimento), em quartos, em peças, etc., as miudezas
e as farinhas e pós de carne ou de miudezas de quaisquer animais (exceto
peixes, crustáceos, moluscos e outros invertebrados aquáticos do Capítulo
3), próprios para a alimentação humana.
A carne e as miudezas, impróprias para a alimentação humana, estão
excluídas (posição 05.11). As farinhas, pós e pellets, de carne ou de
miudezas, impróprios para a alimentação humana, estão igualmente
excluídos (posição 23.01).
[...]
Distinção entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do
Capítulo 16.
Apenas se compreendem neste Capítulo as carnes e miudezas que se
apresentem nas seguintes formas, mesmo que tenham sido submetidas a
um ligeiro tratamento térmico pela água quente ou pelo vapor (por
exemplo, escaldadas ou descoradas), mas não cozidas:
1) Frescas (isto é, no estado natural), mesmo salpicadas de sal com o fim de
lhes assegurar a conservação durante o transporte.
2) Refrigeradas, isto é, resfriadas geralmente até cerca de 0°C, sem atingir o
congelamento.
3) Congeladas, isto é, refrigeradas abaixo do seu ponto de congelamento,
até o congelamento completo.
4) Salgadas ou em salmoura, ou ainda secas ou defumadas.
Fl. 3112
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As carnes e miudezas levemente polvilhadas com açúcar ou salpicadas com
água açucarada incluem-se também neste Capítulo.
As carnes e miudezas apresentadas sob as formas descritas nos números 1)
a 4) acima incluem-se neste Capítulo, mesmo que tenham sido tratadas com
enzimas proteolíticas (por exemplo, a papaína), no intuito de as tornar
tenras, e mesmo que se apresentem desmanchadas, cortadas em fatias ou
picadas picadas (moídas). Por outro lado, as misturas ou combinações de
produtos que se classificam em diferentes posições do Capítulo (as aves da
posição 02.07 guarnecidas de toucinho da posição 02.09, por exemplo)
continuam incluídas no presente Capítulo. (Alterado pela IN RFB no 1.260,
de 20 de março de 2012)
As carnes e miudezas, pelo contrário, incluem-se no Capítulo 16, quando
se apresentem:
a) Em enchidos e produtos semelhantes, cozidos ou não, da posição 16.01.
b) Cozidas de qualquer maneira (cozidas na água, grelhadas, fritas ou
assadas), ou preparadas de outro modo, ou conservadas por qualquer
processo
não
mencionado
neste
Capítulo,
compreendendo
as
simplesmente revestidas de pasta ou de farinha de pão (panados), as
trufadas ou temperadas (por exemplo, com sal e pimenta), incluindo a
pasta de fígado (posição 16.02).
O presente Capítulo compreende igualmente as carnes e miudezas próprias
para a alimentação humana mesmo cozidas, sob as formas de farinha ou de
pó.
As carnes e miudezas, nas formas previstas neste Capítulo, podem, por
vezes, apresentar-se em embalagens hermeticamente fechadas (por
exemplo, carne simplesmente seca, em latas) sem que, em princípio, a sua
classificação seja alterada. Deve, porém, notar-se que os produtos contidos
nas referidas embalagens estarão, na maior parte dos casos, incluídos no
Capítulo 16, quer por terem sido preparados de modo diferente dos
previstos no presente Capítulo, quer porque o seu modo de conservação
efetivo difere também dos processos aqui mencionados.
Da mesma maneira, as carnes e miudezas do presente Capítulo
permanecem classificadas neste Capítulo (por exemplo, as carnes de
animais da espécie bovina, frescas ou refrigeradas), desde que estejam
acondicionadas
em
embalagens
segundo
o
método
denominado
“acondicionamento em atmosfera modificada” (Modified Atmospheric
Packaging (MAP)). Neste método (MAP), a atmosfera em volta do produto é
modificada ou controlada (por exemplo, eliminando o oxigênio para
substituir por nitrogênio (azoto) ou dióxido de carbono, ou ainda reduzindo
o teor de oxigênio e aumentando o teor de nitrogênio (azoto) ou de dióxido
de carbono).” [DESTACAMOS]

Continua a autoridade fiscal:
Fl. 3113
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Assim, fica esclarecido que “As carnes e miudezas, pelo contrário, incluem-se no
Capítulo 16, quando se apresentem [...]
b) Cozidas de qualquer maneira (cozidas na água, grelhadas, fritas ou assadas), ou
preparadas de outro modo, ou conservadas por qualquer processo não
mencionado neste Capítulo, compreendendo as simplesmente revestidas de
pasta ou de farinha de pão (panados), as trufadas ou temperadas (por exemplo,
com sal e pimenta), incluindo a pasta de fígado (posição 16.02)”.
Desta forma, claro está que a classificação fiscal das mercadorias listadas não é
nas posições do capítulo 02 e, portanto, não podiam ser comercializadas com
alíquota zero.
Assim, toda a carne temperada (exceto se apenas com sal) deve ser classificada
no Capítulo 16.
Estão nessa situação a quase totalidade dos cortes temperados de carne
bovina/suína/de aves, bem como as aves natalinas (frango/peru/Chester/etc)
inteiras.
Como se sabe, esses produtos são condimentados com diversos temperos e não
apenas com sal.
Relembre-se que a contribuinte foi intimada a apresentar descrição detalhada do
processo produtivo de todos os produtos (item 2 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB), apenas parcialmente atendida e a lista de
ingredientes dos produtos em tela.
É importante salientar que a questão NÃO ESTÁ FOCADA NA IDENTIFICAÇÃO
DAS MERCADORIAS OU DE SEUS COMPONENTES, o que poderia necessitar de
assistente técnico. Não há dúvida na composição das mercadorias em tela. A
questão é apenas se as carnes temperadas, com os temperos identificados pela
própria contribuinte, podem ser classificadas no capítulo 02 da NCM ou não.
Os diversos produtos que foram considerados com classificação fiscal incorreta
estão listados abaixo, acompanhados da lista de ingredientes fornecida pela
contribuinte em arquivo Excel na resposta ao item 4 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, anexado na folha 240. Não houve resposta
ao item 5 do TERMO DE CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO FISCAL 002/2020 (fl. 424).
Os produtos que não constam da resposta ao item 4 da Intimação Fiscal no 066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB foram obtidos da resposta ao TERMO DE
CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO FISCAL 001/2020 (fl. 415), item 3, com lista de
ingredientes na fl. 421, copiados do e-dossiê no 13033.110118/2020-61.
(...)
Verifica-se nos produtos acima listados a presença de pimenta ou realçador de
sabor (glutamato monossódico) ou aromatizantes ou condimentos ou temperos
diversos como alho, cebola, salsa, proteína de soja, limão, óleo de soja, aipo,
algumas vezes vinho, corantes, estabilizantes e diversos produtos, diferentes de
sal ou açúcar. Evidentemente tais produtos não se classificam no capítulo 02 na
NCM, pelas razões já citadas, em especial pela citação expressa nas Notas
Fl. 3114
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Explicativas do Sistema Harmonizado, no item relativo à “Distinção entre as
carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do Capítulo 16”, que se encontra
nas Considerações Gerais do capítulo 2, acima transcrito.
(...)
As partes de frango ou de chester, igualmente, devem ser classificadas no capítulo
16. Como exemplo, citaremos o caso do produto 950547 - FSG012 FILEZINHO FGO
SASSAMI TEMP 3KG PE, que tem entre seus ingredientes aromatizante: aromas
naturais (com óleo de aipo e proteína de soja) estabilizante: tripolifosfato de
sódio (ins 451i), o que exclui o capítulo 2 e remete ao capítulo 16.
Os seguintes produtos, contém cebola e diversos outros temperos (alho, salsa,
vinho, pimenta, entre outros), o que os elimina do capítulo 2 e os remete ao
capítulo 16 da NCM, conforme as listagens nas folhas 240, acima reproduzidas:
140348-PERNIL TEMP VINHO ESPUM CONG SADI 12KG, 140404-PERNIL TEMP
VINHO ESPUM CONG SADI 13KG, 335864-PERNIL SUINO TEMP ASSA FACIL SD
1,1KG, 335879-LOMBO SUINO TEMP ASSA FACIL SD 1,1KG, 373999-LOMBO SUINO
TEMP ASSA FACIL SADIA 1,32KG, 374007-PERNIL SUINO TEMP ASSA FACIL SD
2,86KG, 381080-LOMBO SUINO TEMPERADO INSTITUC SADIA, 403580-PICANHA
SUINA TEMP CONG SADIA GRILL, 436449-LOMBO TEMPERADO CONG PERDIGAO
CX 12KG, 436496-LOMBO TEMPERADO CONG PERDIGAO CX 10KG, 436497-
LOMBO TEMPERADO CONG PERDIGAO CX 14KG, 436859-PERNIL TEMPERADO
CONG PERD CX 10KG, 436881-PERNIL TEMPERADO CONG PERD CX 10,6KG,
436888-PERNIL TEMPERADO CONG PERD CX 11,2KG, 456497-PERNIL SEM OSSO
TEMPERADO SADIA, 482773-PERNIL SEM OSSO TEMPERADO SADIA, 500153-
COSTELA SUINA TEMP CONG SADIA GRILL, 500745-LOMBO TEMPERADO
CONGELADO SADIA, 997485-PNF010 PERNIL TEMP CONG PERD CX 10KG, 997496-
LTF010 LOMBO TEMP CONG PERD CX 10KG, 997498-FMF010 FILE MIGNON SUINO
TEMP PERD 10KG, 155579-CHFP16 CHESTER INT CONG PESTO PERD 16KG, (...)

Na peça recursal, a recorrente repisa os argumentos apresentados na impugnação,
vale dizer, defende a classificação das carnes em apreço no capítulo 2, aduz que o capítulo 16 é
apenas destinado às “preparações de carne”, classificando produtos diversos que, após
tratamentos industriais mais complexos, transformam-se em alimentos preparados para consumo.
Argumenta que seu posicionamento “é fundamentalmente embasado (i) na natureza de seus
produtos, demonstrada por meio de laudos do Instituto Nacional de Tecnologia (“INT”) e de
outros institutos, (ii) nas Regras de Interpretação do Sistema Harmonizado de Designação e
Codificação das Mercadorias (“RGIs/SH”); (iii) nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado
(“NESH”); (iv) nos Pareceres da Organização Mundial das Aduanas (“OMA”); (v) em práticas
internacionais, exemplificadas por meio do posicionamento do México sobre o tema”.

Quanto à apresentação de laudos, já assinalamos no início deste voto que tais
documentos apenas se prestam para apresentar as características do produto, não tendo
nenhuma força vinculante, cabendo à autoridade fiscal efetuar a classificação fiscal do produto, de
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acordo com as normas aplicáveis ao caso, já mencionadas, bem como que a Fiscalização seguiu
corretamente as normas vigentes para reclassificar os produtos.

A respeito dos inúmeros argumentos apresentados pela recorrente com vistas a
justificar a classificação fiscal dos produtos em tela no capítulo 2, cumpre assinalar que o julgador
não está obrigado a rebater, um a um, os argumentos trazidos pela parte, se os fundamentos
utilizados tenham sido suficientes para embasar a decisão. Confira-se precedentes do STJ
(Superior tribunal de Justiça) e do STF (Supremo Tribunal Federal):
EMBARGOS
DE DECLARAÇÃO.
RECLAMAÇÃO. CONSEQUÊNCIA
JURÍDICA-
PROCESSUAL DO JULGADO DITO POR CONTRARIADO. EXTRAPOLAÇÃO DOS
LIMITES DE CONHECIMENTO DESTA AÇÃO. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU
OBSCURIDADE. INEXISTÊNCIA. REDISCUSSÃO DO JULGADO. IMPOSSIBILIDADE.
EMBARGOS REJEITADOS. 1. O magistrado não é obrigado a responder a todas as
teses apresentadas pelas partes para fielmente cumprir seu encargo
constitucional
de
prestar
a
jurisdição,
mas
tão
somente
decidir
fundamentadamente as questões postas sob seu julgamento. Precedentes desta
Corte Superior e do Supremo Tribunal Federal. (...) 4. Embargos de declaração
rejeitados. (EDcl na Rcl 3460/ PI – Proc. 2009/0058875-6 – Terceira seção – Rel.
Min. Jorge Mussi – DJE 24/08/2016)
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. INTERPOSIÇÃO CONTRA
DECISÃO PUBLICADA NA VIGÊNCIA DO CPC/2015. (...) 3. Não se configura ofensa
ao art. 535 do CPC/73 quando o Tribunal de origem, embora rejeite os embargos
de declaração opostos, manifesta-se acerca de todas as questões devolvidas com
o recurso e consideradas necessárias à solução da controvérsia, sendo
desnecessária a manifestação pontual sobre todos os artigos de lei indicados
como violados pela parte vencida. (...) (AREsp 959991/RS – Proc. 2016/0200803-9
– Terceira Turma – Rel. Min. Marco Aurélio Bellizze – DJE 26/08/2016)
Questão de ordem. Agravo de Instrumento. Conversão em recurso extraordinário.
(...) O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame
pormenorizado de cada uma das alegações ou provas, nem que sejam corretos
os fundamentos da decisão. 4. Questão de ordem acolhida para reconhecer a
repercussão geral, reafirmar a jurisprudência do Tribunal, negar provimento ao
recurso e autorizar a adoção dos procedimentos relacionados à repercussão geral.
(Questão de Ordem no Agravo de Instrumento 791.292 – PE, Rel. Min. Gilmar
Mendes – DJE 12/08/2010)

Sendo assim, resta claro que as carnes em questão são efetivamente carnes
temperadas, todas apresentam, além do sal, outros ingredientes, acima discriminados, e por
disposição expressa nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh), no item “Distinção
entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do Capítulo 16” devem ser classificadas
no capítulo 16.
Fl. 3116
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No mais, entendo que a DRJ já apreciou de forma muito bem fundamentada a
matéria em questão, fundamentação com a qual concordo plenamente. Por isso mesmo, a adoto
como razão de decidir, conforme a seguir reproduzida:
3.1. Carnes Temperadas
Assim é que não são os laudos técnicos trazidos pela interessada que determinam
a classificação adequada dos produtos em questão, mas as características
próprias desses produtos e a forma em que se apresentam. E, como bem coloca a
autoridade fiscal, a correta classificação fiscal das mercadorias segundo a NCM
não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, sendo necessário
levar-se em conta todas as regras de classificação previstas, pelo que, ao contrário
do que defende a interessada, as Nesh devem ser respeitas para que se faça uma
correta classificação de mercadorias.
A impugnante alega que o fato de as carnes por ela comercializadas serem
temperadas não é fator determinante para a sua classificação fiscal e, portanto,
não retira delas a característica de carnes “in natura”, o que menciona restar
esclarecido por laudos técnicos que traz em anexo e acrescenta que nenhuma
das carnes recebeu adição de nitritos ou nitratos e que o termo “in natura” possui
por objetivo qualificar as carnes como não cozidas ou sujeitas a outros processos
químicos que lhe modifiquem a natureza. Diz: que os textos do capítulo 2
descrevem, literal e nominalmente os produtos por comercializados; que não há
nenhuma Nota que invalide a classificação fiscal adotada para seus produtos,
carnes bovinas, suínas, carnes e miudezas de aves, no Capítulo 2; e que como
decorrência da aplicação da RGI 1, em especial pelos textos das posições (02.02,
02.03 e 02.07), dúvidas não restam quanto à correta classificação fiscal dos
citados produtos nas posições onde se encontram originalmente classificados, não
havendo que se cogitar da aplicação do Capítulo 16, como pretende a
Fiscalização. Nesse sentido, alega que pela análise dos textos das posições
constantes do Capítulo 16 verifica-se que eles não tratam, literal ou
nominalmente dos produtos ora tratados e que, pela interpretação literal da Nota
1 do Capítulo 16, as carnes comercializadas encontram-se devidamente
enquadradas no Capítulo 2, já que não estão abrangidas pelo Capítulo 16. Afirma
que
o
equívoco
cometido
pela
Fiscalização
decorreu
da
análise
descontextualizada do item (b) acima do trecho 3 com o primeiro trecho das
Considerações Gerais e que o entendimento correto seria que, caso as carnes
sejam conservadas ou preparadas por qualquer processo não mencionado no
Capítulo 2, elas se enquadram no Capitulo 16. Afirma que em sendo todos “os
produtos comercializados pela Impugnante são congelados (modo de
conservação), inteiros, cortados ou desossados (modos de preparo), e passam por
salmoura”, não haveria que se perquirir se eles também são temperados de outra
forma ou não, dado que irrelevante, e que não há uma previsão expressa no
sentido de que as carnes temperadas não possam se enquadrar em referido
Capítulo. Aduz que a Nesh não é capaz de infirmar a correção das NCMs adotadas
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sendo legítima, portanto, a aplicação da alíquota zero da Contribuição ao
PIS/PASEP e da Cofins na sua comercialização.
Conclui que dúvidas não restam, portanto, acerca da correção da adoção do
Capítulo 2 para os produtos sob discussão, com base na aplicação da RGI 1, mas
passa a analisar a aplicação da das RGI 2 (b), RGI 3 (a) e RGI 6, que, segundo alega
seriam aplicáveis ao seu caso. E tecer considerações a fim de demonstrar que,
ainda que a melhor técnica classificatória levasse em consideração apenas os
comentários constantes da NESH e ignorasse os textos das posições e das Notas
de Seção e de Capítulo acima delineadas (como manda a RGI 1), ainda assim, a
correção da classificação fiscal adotada pela Impugnante estaria comprovada.
Por fim, reclama que a Fiscalização não levou em consideração no presente caso
os relatórios sobre a classificação fiscal dos seus produtos., em análise ao relatório
fiscal, vê-se que a Fiscalização procedeu à classificação das mercadorias na NCM
conforme as regras estabelecidas para tanto, observando os textos da posição e
da nota (considerações gerais) do Capítulo 2 (Carnes e miudezas, comestíveis),
transcritos no relatório fiscal, os quais deixam claro que as posições 02.02 (Carnes
de animais da espécie bovina, congeladas), 02.03 (Carnes de animais da espécie
suína, frescas, refrigeradas ou congeladas) e 02.07 (Carnes e miudezas,
comestíveis, frescas, refrigeradas ou congeladas, das aves da posição 01.05) não
compreendem as carnes cozidas (inclusive assadas) ou temperadas (exceto as
somente salpicadas com sal), mas somente as carnes frescas ou refrigeradas ou
congeladas ou as salgadas, em salmoura, secas ou defumadas, tal como se extrai
da Nesh do capítulo 2 (considerações gerais), que segue:
Distinção entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do
Capítulo 16.
Apenas se compreendem neste Capítulo as carnes e miudezas que se
apresentem nas seguintes formas, mesmo que tenham sido submetidas a
um ligeiro tratamento térmico pela água quente ou pelo vapor (por
exemplo, escaldadas ou descoradas), mas não cozidas:
1) Frescas (isto é, no estado natural), mesmo salpicadas de sal com o fim de
lhes assegurar a conservação durante o transporte.
2) Refrigeradas, isto é, resfriadas geralmente até cerca de 0°C, sem atingir o
congelamento.
3) Congeladas, isto é, refrigeradas abaixo do seu ponto de congelamento,
até o congelamento completo.
4) Salgadas ou em salmoura, ou ainda secas ou defumadas.
Ao contrário do que entende a interessada a forma de tratamento da carne (se
temperada ou não) é sim determinante na sua classificação. Isso porque, muito
embora a Nesh do capítulo 2 não trate das hipóteses de exclusão, traz de forma
expressa as únicas formas de tratamento da carne que possibilitam sua
classificação no dito capítulo, dentre as quais não se incluem as carnes
temperadas. De outro turno, a mesma nota segue determinando que carnes
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tratadas de forma distinta das expressamente indicadas como classificáveis no
capítulo 2 se enquadram no capítulo 16:
As carnes e miudezas, pelo contrário, incluem-se no Capítulo 16, quando se
apresentem:
(...)
c) Cozidas de qualquer maneira (cozidas na água, grelhadas, fritas ou
assadas), ou preparadas de outro modo, ou conservadas por qualquer
processo
não mencionado
neste
Capítulo,
compreendendo
as
simplesmente revestidas de pasta ou de farinha de pão (panados), as
trufadas ou temperadas (por exemplo, com sal e pimenta), incluindo a
pasta de fígado (posição 16.02). (destaquei)
Assim é que não se verifica qualquer equívoco na interpretação do fiscal, pelo que
tem-se que toda a carne temperada (exceto se apenas com sal) deve ser
classificada no Capítulo 16; este que é aplicável a “preparações comestíveis de
carne, miudezas” que tenham “sido submetidos a uma elaboração de natureza
diferente daquelas previstas nos Capítulos 2...”.
Diante disso, correto o procedimento fiscal.

Registre-se que tal matéria, reclassificação fiscal das carnes do capítulo 2 para o
capítulo 16, da ora recorrente, já fora apreciada por este Conselho, e considerada correta a
reclassificação fiscal efetuada por autoridade fiscal, conforme acórdão abaixo mencionado, cuja
ementa segue parcialmente transcrita:
Acórdão no 3201-005.725 – 3a Seção de Julgamento/2a Câmara/1a Turma
Ordinária – Sessão de 25 de setembro de 2019 - Relator Conselheiro Leonardo
Correia Lima Macedo
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Data do fato gerador: 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012
CARNE. CLASSIFICAÇÃO.
Em se tratando de carne, a correta classificação fiscal das mercadorias segundo a
NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, sendo que toda
a carne temperada, exceto se apenas com sal, deve ser classificada no Capítulo
16. (destaque nosso)
Logo, mantenho a reclassificação fiscal das carnes em questão.
Reclassificação fiscal levada a efeito pela autoridade aduaneira referente a Kits

A Fiscalização aduz que alguns itens da listagem relativa ao capítulo 2 da NCM são
identificados como kits. Estes itens foram incluídos na listagem das carnes temperadas. Explica
que os kits são formados por itens diversos além das carnes temperadas, como bolsas térmicas.

Sustenta que, com base na fundamentação do tópico anterior, as carnes
temperadas que compõem os Kits não se classificam no capítulo 02 e sim no capítulo 16, bem
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como que em relação ao restante dos itens dos kits, que não se tratam de carnes, evidentemente
não se classificam no capítulo 02:
Alguns itens da listagem relativa ao capítulo 2 da NCM são identificados como
kits. Estes itens foram incluídos na listagem das carnes temperadas. Esclarecemos
aqui as peculiaridades destes itens. Também os ingredientes dos kits estão
tratados no subitem anterior.
Os kits são formados por itens diversos além das carnes temperadas. Por
exemplo, bolsas térmicas e diversos outros produtos.
Para os fins deste relatório fiscal, o único interesse é demonstrar que os kits e as
carnes temperadas que os compõem não se classificam no capítulo 02 e sim no
capítulo 16. Isto já foi demonstrado no subitem anterior.
Com relação ao restante dos itens dos kits, que não se tratam de carnes, por
evidente que também não se classificam no capítulo 02.
Nos kits que contém o item bolsa térmica, a classificação fiscal segue cada uma
das partes, não se constituindo num sortido para venda a retalho, porque este
item tem características próprias, é reutilizável e não é uma embalagem. Desta
forma, deve seguir regime próprio, cabendo classificá-la na posição 42.02, se
confeccionada de plástico, que compreende, entre outros, as bolsas, sacos,
sacolas e artigos semelhantes, confeccionadas de folhas de plástico.
Todos os kits contêm bolsas ou sacolas térmicas, no formato de viagem, de mão,
pasta ou mochila, de tamanhos variados, mas todos reutilizáveis. (...)
Os valores dos kits em tela estão incluídos no quadro Valores omitidos da base de
cálculo do PIS e da COFINS relativos aos produtos classificados incorretamente no
capítulo 02 da NCM, apresentado no item anterior.

Transcreve a ementa da Solução de Consulta (SC) no 138 - SRRF/9a RF/Diana, de 5
de junho de 2008, que trata da classificação fiscal de produtos similares, ou seja, de Kits contendo
carnes e sacolas térmicas:
“Solução de Consulta no 138 - SRRF/9a RF/Diana, de 5 de junho de 2008
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Código TIPI Mercadoria
1601.00.00 Linguiça de carne suína, apresentada embalada a vácuo em pacotes
de 240g, componente de conjunto não caracterizado como "sortido"
denominado "Kit Ave Maria".
1602.32.00 Frango temperado e congelado, peso aproximado de 2,9 a 3,1 kg,
componente de conjunto não caracterizado como "sortido" denominado "Kit
Ave Maria".
4202.92.00 Sacola térmica para acondicionamento de produtos alimentícios,
com superfície exterior de PVC (policloreto de vinila) laminado, com alças,
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capacidade para 13 litros, componente de conjunto não caracterizado como
"sortido" denominado "Kit Ave Maria".
Dispositivos Legais: RGI/SH 1 (textos das posições 16.01, 16.02 e 42.02) e 6 (textos
das subposições 1602.3, 1602.32, 4202.9 e 4202.92) da Tabela de Incidência do
IPI/TIPI, aprovada pelo Dec. no 6.006/2006, subsídios NESH, aprovadas pelo Dec.
no 435/92 e atualizadas pela IN/RFB no 807/2008.” (destaques nosso)

Conforme a ementa da sobredita Solução de Consulta acima reproduzida, a
classificação dos produtos do Kit foi efetuada considerando a classificação de cada produto,
classificando as carnes temperadas, linguiça de carne suína e frango temperado e congelado, no
capítulo 16 e as sacolas térmicas para condicionamento de produtos alimentícios no capítulo 42
(bolsas, sacolas, sacos etc.).

Sendo assim, a autoridade fiscal incluiu os valores das carnes temperadas dos kits
em tela nos valores omitidos da base de cálculo da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins relativos
aos produtos classificados incorretamente pela recorrente no capítulo 2 da NCM.

A recorrente, na peça recursal, defende que “os artigos compostos devem ser
classificados segundo a matéria que lhes confira a característica essencial, posto tratar o presente
caso de produtos acondicionados para venda a retalho”. Sustenta ainda que a classificação mais
adequada para os produtos em questão é no capítulo 2 da NCM:
Os kits de produtos alimentícios ora autuados possuem, dentre outros produtos,
as carnes temperadas acima discutidas, as quais constituem, sem sombra de
dúvida, o produto mais importante dos kits, conferindo-lhes sua característica
essencial. Afinal, se o kit se presta a uma ceia natalina ou de réveillon, ou outra
ocasião, impende que o todo seja classificado da mesma forma que o principal
item dessa ceia. Por essa razão, a classificação no Capítulo 2 é, certamente, a
mais adequada, conforme fartamente demonstrado nos itens precedentes.
(destaques nosso)

Conforme a fundamentação do tópico anterior, as carnes temperadas em questão
se classificam no capítulo 16 e não no capítulo 02. Logo, mesmo se fosse considerar a classificação
do Kit com base no seu produto principal, carne temperada, a classificação correta seria no
capítulo 16.

Conforme a aludida SC, os produtos dos Kits em questão não se caracterizam como
“sortido” para venda a retalho, se tratam de produtos independentes com classificação fiscal
específica, devendo cada produto ser classificado na posição específica da NCM para o referido
produto.
Com efeito, a RGI/SH no 3b) determina que “Os produtos misturados, as obras
compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as
mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação
não se possa efetuar pela aplicação da regra 3a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes
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confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação”. (destaque
nosso)
No entanto, as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh), que constituem
elementos subsidiários fundamentais para a correta interpretação do conteúdo das posições da
Nomenclatura, assim dispõem acerca da RGI/SH no 3b):
“X) De acordo com a presente Regra, as mercadorias que preencham,
simultaneamente, as condições a seguir indicadas devem ser consideradas como
“apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho”:
a) serem compostas, pelo menos, de dois artigos diferentes que, à primeira vista,
seriam suscetíveis de se incluírem em posições diferentes. Não seriam, portanto,
considerados sortido, no sentido desta Regra, seis garfos para fondue, por
exemplo.
b) serem compostas de produtos ou artigos apresentados em conjunto para a
satisfação de uma necessidade específica ou exercício de uma atividade
determinada,
c) serem acondicionadas de maneira a poderem ser vendidas diretamente aos
consumidores sem novo acondicionamento (em latas, caixas, panóplias, por
exemplo).”
Consequentemente, estas condições abrangem os sortidos que consistam, por
exemplo, em diversos produtos alimentícios destinados a serem utilizados em
conjunto para a confecção de uma refeição. (destaque nosso)
Do exame do conjunto, constata-se que os artigos que o compõem o Kit classificam-
se, a princípio, em posições diferentes da NCM e não devem ter novo acondicionamento para
venda ao consumidor final, atendendo, assim, os itens “a” e “c” acima reproduzidos. Não
obstante, o item “b”, não foi atendido, uma vez que a reunião dos produtos não ocorre com vistas
a satisfazer uma necessidade específica ou o exercício de uma atividade determinada, vale dizer,
os artigos não exercem uma função aliada ou complementar para se alcançar um objetivo
específico, de sorte que cada componente deve ser classificado separadamente.
Dessa forma, conforme já assinalado, com base na fundamentação do tópico
anterior, as carnes temperadas em questão se classificam no capítulo 16.
Já a bolsa ou sacola térmica, tendo em vista suas características, não é utilizada na
composição ou preparação da refeição do kit e, nos termos da RGI/SH no 5, não se constitui
apenas em embalagem utilizada para o acondicionamento da mercadoria. Cuida-se, na verdade,
de um artigo reutilizável, ou seja, claramente suscetível de utilização repetida.
Sendo assim, conforme destacado pela autoridade fiscal no Relatório Fiscal, “deve
seguir regime próprio, cabendo classificá-la no âmbito da posição 42.02, se confeccionada de
plástico, que compreende, entre outros, as bolsas, sacos, sacolas e artigos semelhantes,
confeccionadas de folhas de plástico”.
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Portanto, mantenho a reclassificação fiscal, efetuada pela Fiscalização, referente
aos Kits em comento.

Reclassificação fiscal levada a efeito pela autoridade aduaneira referente a
Produtos da posição 1902 na NCM (pão de queijo e torta)

No que diz respeito à reclassificação dos pães de queijo, a recorrente, na peça
recursal, afirmou que não apresentará defesa e procederá à sua quitação.

Dessa forma, a controvérsia desse tópico, objeto do recurso, gira em torno da
reclassificação das tortas.

Segundo a Fiscalização, os produtos a seguir discriminados, tortas, foram
informados na EFD-Contribuições como sendo classificados pela recorrente na posição 1902 da
NCM, que estava incluída no rol dos produtos tributados com alíquota zero:
i)
TORTA DE FRANGO COM CATUPIRY 500G;
ii) TORTA IOGURTE DE PALMITO E CATUPIRY 500G;
iii) TORTA DE IOGURTE DE FRANGO 500G.
Afirma a Fiscalização que, quanto a esses produtos, os ingredientes foram
informados
no
anexo
da
resposta
ao
item
4
da
Intimação
Fiscal
no
066-
2019/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, à fl. 240. Como exemplos, seguem os ingredientes referentes
a duas tortas:

Sustenta a Fiscalização que os produtos em questão consistem em tortas salgadas,
caracterizadas como produtos de pastelaria e não se assemelham às massas da posição 1902.

Conforme destacado pela Fiscalização, o texto da posição 1902 se refere a “Massas
alimentícias, mesmo cozidas ou recheadas (de carne ou de outras substâncias) ou preparadas de
outro modo, tais como espaguete, macarrão, aletria, lasanha, nhoque, ravioli e canelone;
cuscuz, mesmo preparado”. Ressalta que “é cristalino que os produtos relacionados neste item
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não podem ser classificados na posição 1902, pois tratam-se de produtos de pastelaria/padaria e
não de massas alimentícias utilizadas em refeições principais, que são objeto dessa posição”.

Afirma ainda a Fiscalização que os produtos de pastelaria diversos (tortas etc.) são
normalmente classificados na posição 1905, conforme explícito na Nesh, que inclui nesta posição,
conforme disposto no item 10: “Os produtos de pastelaria, em cuja composição entram
substâncias muito variadas: farinhas, féculas, manteiga ou outras gorduras, açúcar, leite, creme-
de-leite (nata*), ovos, cacau, chocolate, café, mel, frutas, licores, aguardente, albumina, queijo,
carne, peixe, aromatizantes, leveduras ou outros fermentos, etc.;”.

Destaca a autoridade fiscal que as Considerações Gerais da Nesh sobre o Capítulo
20, excluem as tortas (de frutas, no exemplo) indicando serem elas classificadas na posição 1905,
que, a teor do referido no texto acima reproduzido, incluem os produtos de pastelaria tanto doces
quanto salgados. Ressalta ainda que, de qualquer modo, poderia ser o caso de classificação na
posição 1602, dependendo da proporção de carne em peso, sendo certo que as tortas em apreço
não se classificam na posição 1902.

Apresenta ainda a Fiscalização diversas Soluções de Consulta (SC) da RFB que
confirmam esse entendimento, como a SC SRRF/10aRF/Diana no 28/2011 e 33/2011; SC
SRRF/9aRF/Diana no 42/2011, SC SRRF/6aRF/Diana no 2/2013; SC Coana no 301/2015 e SC Cosit no
98.263/2018, cujas ementas foram transcritas no Relatório Fiscal.

Portanto, entende a Fiscalização que a classificação fiscal correta para as tortas é a
posição 1602 ou a 1905, de modo que não cabe a classificação apresentada pela recorrente, na
posição 1902, para os produtos em apreço, classificação essa sujeita à alíquota zero por força do
art. 1o, inciso XVIII, da Lei 10.925/04:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de: (Vigência)
(Vide Decreto no 5.630, de 2005)
(...)
XVIII - massas alimentícias classificadas na posição 19.02 da Tipi. (Incluído pela Lei
no 12.655, de 2012) (destaques nosso)

A recorrente, na peça recursal, defende que a classificação fiscal adotada está de
acordo com a correta interpretação do Sistema Harmonizado, sustenta que “a massa seria o
elemento que conferiria a característica essencial aos produtos sob discussão e, portanto, com
base na RGI 3 b), a posição 19.02 estaria correta para referidos produtos”.

Sem razão.

Conforme ressaltado pela autoridade fiscal, os produtos de pastelaria diversos,
como as tortas, são normalmente classificados na posição 1905, conforme explícito na Nesh, que
inclui nesta posição, conforme disposto no item 10 abaixo transcrito, os seguintes produtos:
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Capítulo 19 (...)
Notas. (...)
1905 (...)
A)-Produtos de padaria, pastelaria ou da indústria de bolachas e biscoitos,
mesmo adicionados de cacau. (...)
Encontram-se compreendidos na presente posição: (...)
10) Os produtos de pastelaria, em cuja composição entram substâncias muito
variadas: farinhas, féculas, manteiga ou outras gorduras, açúcar, leite, creme-de-
leite (nata*), ovos, cacau, chocolate, café, mel, frutas, licores, aguardente,
albumina, queijo, carne, peixe, aromatizantes, leveduras ou outros fermentos,
etc.

Ademais, as próprias Considerações Gerais da Nesh sobre o Capítulo 20, excluem as
tortas (de frutas, no exemplo) indicando serem elas classificadas na posição 1905:
Capítulo 20 (...)
Notas (...)
CONSIDERAÇÕES GERAIS
Este Capítulo compreende: (...)
Estão excluídos deste Capítulo: (...)
b) Os produtos de pastelaria (por exemplo, as tortas de frutas) que estão incluídos
na posição 19.05.

Dependendo da proporção de carne em peso nas tortas, há ainda a possibilidade de
serem classificadas na posição 1602, conforme também ressaltado pela Fiscalização.

Logo, mantenho a reclassificação fiscal, efetuada pela autoridade fiscal,
concernente às tortas em questão.

Das receitas financeiras omitidas

Segundo a autoridade fiscal, foi “constatado que algumas receitas financeiras que
deveriam ter sido tributadas não constam como base de cálculo do PIS e da Cofins no 4o trimestre
de 2015”.

Intimada a esclarecer a respeito de determinada conta contábil referente a juros
sobre depósito judicial, a autuada asseverou que “Para a conta de Juros com Depósitos Judiciais,
cumpre esclarecer que os juros são submetidos à tributação quando ocorrer o levantamento do
depósito judicial”.

A autoridade fiscal, com base na Solução de Consulta Cosit n. 166, de 09/03/2017,
entendeu que os depósitos judiciais cíveis e trabalhistas devem ter as variações monetárias
consideradas na base de cálculo do PIS e da Cofins, conforme o regime de competência,
independentemente da disponibilidade financeira, bem como que quanto aos depósitos
efetuados ao amparo do regramento estabelecido pela Lei 9.703, de 1998, considerando-se a
Fl. 3125
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existência de previsão legal de ocorrência de acréscimos ao montante depositado judicial ou
administrativamente tão somente quando da solução favorável da lide ao depositante, só se
encontra caracterizada a ocorrência do fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins
apurada pelo regime não cumulativo: a) quando desta solução e na proporção que favorecer o
contribuinte-depositante ou b) quando o levantamento do depósito com acréscimos se der por
autorização administrativa ou judicial, antes daquela solução:
Assim, de acordo com a Solução de Consulta no 166 – Cosit, de 09/03/2017, no
âmbito da apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins pelo regime não
cumulativo, “as variações monetárias ativas decorrentes de atualização de
depósitos judiciais ou extrajudiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo
com o regime de competência.” As provisões de juros sobre depósitos judiciais
são tributáveis, salvo quando houver disposição legal em contrário. No caso de
depósitos efetuados ao amparo do regramento estabelecido pela Lei no 9.703, de
1998, considerando-se a existência de previsão legal de ocorrência de acréscimos
ao montante depositado judicial ou administrativamente tão somente quando da
solução favorável da lide ao depositante, só se encontra caracterizada a
ocorrência do fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins apurada
pelo regime não cumulativo: a) quando desta solução e na proporção que
favorecer o contribuinte-depositante ou b) quando o levantamento do depósito
com acréscimos se der por autorização administrativa ou judicial, antes daquela
solução.
Desta forma, apenas as provisões relativas a juros sobre depósitos judiciais
tributários é que devem ser tributadas apenas quando da solução favorável do
litígio ou do levantamento antecipado com acréscimos do depósito. Assim sendo,
os depósitos judiciais cíveis e trabalhistas devem ter as variações monetárias
consideradas na base de cálculo do Pis e da Cofins, conforme o regime de
competência, independentemente da disponibilidade financeira. (...)
A contribuinte, apesar de intimada, não informou qualquer legislação que a
desobrigasse de tributar as receitas relativas a juros relativos a depósitos judiciais
cíveis ou trabalhistas. Desta forma, estas receitas, tributáveis, estão apuradas
abaixo:
Desta forma, tendo em vista o disposto no Decreto no 8.426, de 1o de abril de
2015, com vigência a partir de 1o de julho de 2015, são os seguintes os valores
omitidos:

Fl. 3126
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A recorrente aduz que, partindo da parcial análise do quanto prescrito pela Solução
de Consulta Cosit 166/2017, a Fiscalização procedeu à indevida interpretação de seu conteúdo e
alcance, na medida que entendeu, por exclusão, que todo e qualquer depósito judicial, que não os
de natureza tributária, estariam sujeitos à tributação da variação monetária ativa.

Sustenta que os juros incidentes sobre depósitos judiciais de qualquer natureza não
constituem receita nova, não se configurando a materialidade da tributação.

Sem razão a recorrente.

O art. 1o da Lei 9.703/1998, vigente à época dos fatos geradores em apreço, assim
dispõe:
Art. 1o Os depósitos judiciais e extrajudiciais, em dinheiro, de valores referentes
a tributos e contribuições federais, inclusive seus acessórios, administrados pela
Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda, serão efetuados na Caixa
Econômica Federal, mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais -
DARF, específico para essa finalidade.
(...)
§ 2o Os depósitos serão repassados pela Caixa Econômica Federal para a Conta
Única do Tesouro Nacional, independentemente de qualquer formalidade, no
mesmo prazo fixado para recolhimento dos tributos e das contribuições federais.
§ 3o Mediante ordem da autoridade judicial ou, no caso de depósito
extrajudicial, da autoridade administrativa competente, o valor do depósito,
após o encerramento da lide ou do processo litigioso, será:
I - devolvido ao depositante pela Caixa Econômica Federal, no prazo máximo de
vinte e quatro horas, quando a sentença lhe for favorável ou na proporção em
que o for, acrescido de juros, na forma estabelecida pelo § 4o do art. 39 da Lei no
9.250, de 26 de dezembro de 1995, e alterações posteriores; ou (...) (destaques
nosso)

A ementa, relativa à Cofins, da sobredita Solução de Consulta 166 – Cosit, de 2017,
cujo teor é idêntico ao da ementa relativa à Contribuição para o PIS/Pasep, segue reproduzida:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
No âmbito da apuração da Cofins pelo regime não cumulativo, as variações
monetárias ativas decorrentes de atualização de depósitos judiciais ou
extrajudiciais devem ser reconhecidas, em regra, de acordo com o regime de
competência.
A regra geral é aplicável quando não houver determinação legal expressa que
condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados a eventual
sucesso na lide pelo depositante.
Fl. 3127
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No caso de depósitos efetuados ao amparo do regramento estabelecido pela Lei
no 9.703, de 1998, considerando-se a existência de previsão legal de ocorrência
de acréscimos ao montante depositado judicial ou administrativamente tão
somente quando da solução favorável da lide ao depositante, só se encontra
caracterizada a ocorrência do fato gerador da Cofins apurada pelo regime não
cumulativo: a) quando desta solução e na proporção que favorecer o
contribuinte-depositante ou b) quando o levantamento do depósito com
acréscimos se der por autorização administrativa ou judicial, antes daquela
solução.
A regra excepcional é aplicável quando houver determinação legal expressa que
condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados a eventual
sucesso na lide pelo depositante.
Dispositivos legais: Lei no 5.172, de 25 de 1966, art. 43; Lei no 9.703, de 1998, art.
1o; e Lei no 10.833, de 2003, art. 1o. (destaques nosso)

A Lei 9.703, de 1998, dispõe a respeito dos depósitos judiciais e extrajudiciais de
tributos e contribuições federais administrados pela Secretaria Especial da Receita Federal do
Brasil, não versa a respeito de depósitos efetuados nas esferas cível e trabalhista, em relação aos
quais inexiste previsão legal expressa determinando a ocorrência dos acréscimos ao montante
depositado tão somente quando da solução favorável da lide ao depositante.

Como bem apontado pelo acórdão recorrido:
Os depósitos judiciais para garantia numa demanda judicial constituem um direito
do depositante, pois, ainda que estejam sob a tutela judicial, fazem parte dos
bens e direitos que compõem a parte ativa de seu patrimônio. A decisão não é
uma condição suspensiva, que poderá fazer com que os depósitos voltem a se
integrar ao patrimônio, mas, ao contrário, a partir da decisão final é que poderão
deixar de pertencer ao contribuinte. Como consequência, os acessórios da
quantia depositada também representam direito de crédito do contribuinte, e,
dessa forma, a atualização monetária dos depósitos judiciais caracteriza-se como
uma receita financeira, constituindo, assim, em fato gerador da Cofins e da
Contribuição para o PIS. (...)
Não obstante tratar-se de mera expectativa de direito, as atualizações monetárias
de tais recursos depositados não poderiam ser afastadas da tributação no
momento em que são auferidas, sob pena de descumprimento do regime contábil
da competência e consequente infração ao disposto na legislação, que determina
a inclusão das receitas financeiras nas bases de cálculo do PIS e da Cofins.
Vale assinalar o seguinte trecho da Solução de Consulta 166 – Cosit, de 2017, com
trechos transcritos e grifados da Solução de Consulta Cosit 157, de 2014:
14. Além disso, foram consignados os critérios a serem utilizados para fins de
aplicação da regra geral ou da regra excepcional (tendo em vista as demais
legislações que disciplinam outros depósitos judiciais ou extrajudiciais):
Fl. 3128
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30. Desta forma, quanto ao IRPJ e à CSLL, conclui-se que, no caso de
depósitos efetuados ao amparo do regramento estabelecido pela Lei no
9.703, de 1998, só ocorre o fato gerador: a) quando da solução da lide e na
proporção
que
favorecer
o
contribuinte-depositante
ou
b)
alternativamente, em situações excepcionais, quando o levantamento do
depósito com acréscimos se der por autorização administrativa ou judicial
antes daquela solução. Aplicável, ainda, tal fundamentação a qualquer
outra esfera onde o acréscimo patrimonial das variações monetárias esteja
legalmente condicionado na mesma forma prevista na Lei no 9.703, de 1998
(acréscimo legalmente estabelecido só quando do sucesso na lide pelo
depositante).
31. Todavia, em se tratando de outro regramento legal (seja ele aplicável na
esfera tributária, civil ou trabalhista), onde não haja determinação expressa
que condicione, necessariamente, a atualização dos valores depositados a
eventual sucesso na lide pelo depositante, mantém-se a conclusão de
ocorrência da hipótese de incidência do IRPJ para as variações monetárias
ativas decorrentes de atualização do depósito antes da solução da lide,
apropriadas temporalmente de acordo com o regime de competência.
Em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, assim está fundamentada a
Solução de Consulta 166 – Cosit, de 2017:
18. No que se refere à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins apuradas pelo
regime não cumulativo, verifica-se que a razão de decidir da Solução de Consulta
Cosit no 157, de 2014, aplica-se perfeitamente a essas contribuições, pois o seu
fato gerador é o auferimento de receita, devendo-se considerar auferida a receita
nos termos do regime aplicável ao IRPJ e à CSLL apurados pelo lucro real (regime
de competência, observadas as regras excepcionais):
Lei no 10.637, de 2002.
Art. 1o A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa,
incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
(Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014)
Lei no 10.833, de 2003.
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins,
com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas
no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil. (Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014)
19. Cumpre enfatizar que as variações monetárias ativas decorrentes de
atualização de depósitos judiciais ou extrajudiciais, em função de índices ou
coeficientes aplicáveis por disposição legal ou contratual, devem ser consideradas
receitas financeiras para fins de apuração das referidas contribuições, conforme
dispõe a Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998:
Fl. 3129
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Art. 9° As variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do
contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes
aplicáveis por disposição legal ou contratual serão consideradas, para
efeitos da legislação do imposto de renda, da contribuição social sobre o
lucro líquido, da contribuição PIS/PASEP e da COFINS, como receitas ou
despesas financeiras, conforme o caso.
20. Nesse sentido, cabe ressaltar que o Decreto no 8.426, de 1o de abril de 2015,
reestabeleceu, para 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) e 4% (quatro
por cento), respectivamente, as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas
sujeitas ao regime de apuração não cumulativa, salvo exceções expressas que não
alcançam as receitas tratadas na presente solução de consulta:
Art. 1o Ficam restabelecidas para 0,65% (sessenta e cinco centésimos por
cento) e 4% (quatro por cento), respectivamente, as alíquotas da
Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do
Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes sobre receitas
financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de
hedge, auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração
não-cumulativa das referidas contribuições.
§ 1o Aplica-se o disposto no caput inclusive às pessoas jurídicas que tenham
apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de apuração não-
cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
§ 2o Ficam mantidas em 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos
por cento) e 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento), respectivamente,
as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS aplicáveis aos
juros sobre o capital próprio.
§ 3o Ficam mantidas em zero as alíquotas das contribuições de que trata o
caput incidentes sobre receitas financeiras decorrentes de variações
monetárias, em função da taxa de câmbio, de: (Incluído pelo Decreto no
8.451, de 2015)
(...)
Art. 2o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo
efeitos a partir de 1o de julho de 2015. (grifado)
21. Dessa forma, fica consignado, na presente solução, que as regras e os critérios
definidos na Solução de Consulta Cosit no 157, de 2014, para fins de
reconhecimento de variações monetárias ativas decorrentes de atualização de
depósitos judiciais ou extrajudiciais no âmbito do IRPJ e da CSLL apurados pelo
lucro real, são igualmente aplicáveis à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins
apuradas pelo regime não cumulativo. (destaques nosso)
Fl. 3130
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 13369.722990/2020-65
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Portanto, correto o lançamento lavrado pela autoridade fiscal atinente às receitas
financeiras em apreço, uma vez que os depósitos judiciais efetuados nas esferas cível e
trabalhista não possuem as mesmas características dos depósitos efetuados ao amparo do
regramento estabelecido pela Lei 9.703, de 1998 e, dessa forma, as variações monetárias ativas
decorrentes de atualização desses depósitos judiciais devem ser reconhecidas, em regra, de
acordo com o regime de competência.
Logo, forte nesses argumentos, nego provimento a este capítulo do recurso.
Da Multa por Apresentação de EFD-Contribuições com Informações Inexatas,
Incompletas ou Omitidas
Aduz a Fiscalização que a autuada informou na EFD-Contribuições créditos
extemporâneos, como Ajuste Oriundo de Outras Situações, Ajuste referente Crédito
Extemporâneo de medicamentos e vacinas, informação essa que, no entanto, claramente não se
trata de ajuste.
Ressaltam as autoridades fiscais:

É evidente que tal informação não se trata de ajuste. Claro também que a
informação de nota por nota, item a item não foi utilizada por ficar evidente e
facilitar a localização da incorreção.
Desta forma, claro está que a informação incorreta foi inserida a fim de aumentar
o crédito pretendido e dificultar sua localização.
Mencionam ainda toda legislação pertinente à multa que deve ser aplicada em
razão da entrega de escrituração fiscal digital com incorreção, à luz do Parecer Normativo RFB no
3, de 10 de junho de 2013, e do Parecer Normativo Cosit no 3, de 28 de agosto de 2015, e afirmam
que “com o advento da Lei no 13.670/2018, é aplicável a multa do art. 12, inciso II, da Lei 8.218, de
1991, para o caso da escrituração com informações inexatas, omitidas ou incompletas”.
A recorrente assevera que não se verificam os pressupostos da materialidade de
aplicação da multa, pois a maneira como formalizado o creditamento extemporâneo não
caracterizou o tipo apto à subsunção de incidência da penalidade, que os créditos aproveitados
extemporaneamente decorreram de revisão de apurações anteriormente formalizadas, e, por fim,
que é conclusão da própria RFB que, quer o artigo 57 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, quer
artigos 11 e 12 da Lei no 8.212/1991, possuem materialidade somente nos casos em que o
contribuinte deixar de apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital.
Sem razão a recorrente.
Conforme consignado no Relatório Fiscal e no enquadramento legal da autuação, a
autoridade fiscal aplicou a multa disposta no art. 12, inciso II, da Lei 8.218, de 1991, a seguir
reproduzido:
Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a imposição
das seguintes penalidades:
Fl. 3131
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(...)
II - multa equivalente a 5% (cinco por cento) sobre o valor da operação
correspondente, limitada a 1% (um por cento) do valor da receita bruta da pessoa
jurídica no período a que se refere a escrituração, aos que omitirem ou
prestarem incorretamente as informações referentes aos registros e respectivos
arquivos; e (Redação dada pela Lei no 13.670, de 2018) (...) (destaque nosso)
Da leitura da fundamentação constante do Relatório Fiscal, resta claro que, com o
advento da Lei 13.670/2018, é aplicável a sobredita multa do art. 12, inciso II, da Lei 8.218/91 para
o caso da escrituração com informações inexatas, omitidas ou incompletas, exatamente como
considerado pela autoridade fiscal.
Aduz a Fiscalização que, de acordo com o recibo de entrega da EFD-Contribuições,
foi entregue no dia 26/06/2019 a EFD-Contribuições de outubro e em 29/06/2019 as demais (fls.
171/173).
Assim, as autoridades fiscais aplicaram a multa da seguinte forma:
Quanto à glosa dos créditos extemporâneos, informados nos ajustes, tratados
pelo valor do crédito, o valor das operações foi obtido dividindo-se o valor do
ajuste pela alíquota correspondente.

Assim, a base de cálculo da multa por incorreção da EFD-Contribuições é a
seguinte:

Fl. 3132
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Abaixo apura-se a multa aplicável, de cinco por cento do valor das operações

Não merecem acolhida, portanto, as alegações da recorrente no sentido de que (i)
não se verificam os pressupostos da materialidade de aplicação da multa, pois a maneira como
formalizado o creditamento extemporâneo não caracterizou o tipo apto à subsunção de incidência
da penalidade, (ii) que os créditos aproveitados extemporaneamente decorreram de revisão de
apurações anteriormente formalizadas, e, por fim, (iii) que é conclusão da própria RFB que, quer o
artigo 57 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, quer artigos 11 e 12 da Lei no 8.212/1991,
possuem materialidade somente nos casos em que o contribuinte deixar de apresentar
declaração, demonstrativo ou escrituração digital.
Isso porque a multa foi corretamente aplicada com base no art. 12, inciso II, da Lei
8.218/91, em razão da apresentação da aludida informação acerca dos créditos extemporâneos de
forma inexata, vale dizer, nos campos da escrituração fiscal digital destinados a ajustes, em total
desacordo com as disposições constantes da mencionada legislação para registro de crédito
extemporâneo, consignada no Relatório Fiscal da autuação.
Logo, correta a aplicação da multa em questão.
Subsidiariamente, a recorrente, pleiteia o cancelamento da multa regulamentar,
uma vez que foram lançadas as multas de ofícios relativas ao inadimplemento de obrigação
principal, configurando a duplicidade de penalidade.
Tal alegação não merece acolhida, na medida em que se trata de multas distintas e
com fato geradores distintos, uma, multa de ofício vinculada ao tributo, aplicada sobretudo em
razão da falta de pagamento do tributo devido, disposta no art. 44, inciso I, da Lei 9.430/1996,
outra, aplicada em função da prestação de informação de forma inexata, prevista no aludido art.
12, inciso II, da Lei 8.218/91, ambas de aplicação obrigatória pelas autoridades fiscais, conforme
disposto no art. 142 do CTN – Código Tributário Nacional (Lei 5.172/1966).
Portanto, forte nesses argumentos, nego provimento a esse capítulo do recurso.
Diligência
A recorrente assinala que, por meio de prova pericial, será possível a demonstração
da natureza de todos os insumos por ela utilizados, e notadamente, a essencialidade destes
relativamente à consecução de seu processo produtivo, pleiteia a realização de diligência para a
comprovação de suas alegações, e, por fim, formula quesitos.
Fl. 3133
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Nos termos do art. 18 do Decreto 70.235/72, “A autoridade julgadora de primeira
instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou
perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis”, já o art. 29 do mesmo diploma legal dispõe que “na apreciação da prova, a
autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que
entender necessárias”.
Assim sendo, a diligência pode ser deferida ou determinada pela autoridade
julgadora se houver dúvida acerca de questão controversa, ao passo que a perícia se presta para
dirimir questão para a qual se exige conhecimento técnico especializado.
No caso sob análise, entendo desnecessária a diligência ou perícia, na medida em
que há nos autos elementos suficientes para análise e julgamento do pleito, bem como porque
cabe à recorrente comprovar que determinados bens adquiridos ou serviços contratados
caracterizam insumos, mediante a juntada de informações e, até a apresentação da impugnação,
de documentos comprobatórios, de modo que não cabe diligência para produção de provas a
cargo da recorrente.
Logo, indefiro o pedido de diligência formulado pela recorrente.
Conclusão
Diante do exposto, rejeito as preliminares atinentes à reunião de processos para
julgamento em conjunto, à decretação de nulidade dos autos de infração, de nulidade do acórdão
recorrido, bem como de diligência, e, no mérito, dou provimento, em parte, ao recurso, para
reverter as glosas concernentes:
1) a serviço movimentação cross docking;
2) à locação de uniformes;
3) à locação de veículos, conforme discriminado no voto;
4) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada
no Brasil e relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao
pagamento das contribuições;
5) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada
no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à
alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que,
em atenção à Súmula CARF 188, tais serviços tenham sido registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Wagner Mota Momesso de Oliveira

Fl. 3134
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VOTO VENCEDOR
Conselheira Juciléia de Souza Lima, Redatora designada.

(I)
Das provisões de juros sobre depósitos judiciais
Em que pese o respeito que nutro pelo Ilustre Relator, ouso divergir de seu
posicionamento quanto aos depósitos judiciais cíveis e trabalhistas devem ter as suas respectivas
variações monetárias incluídas na base de cálculo do PIS e da Cofins, conforme o regime de
competência.

Segundo a autoridade fiscal, ratificado pelo Ilustre Relator, foi “constatado que
algumas receitas financeiras que deveriam ter sido tributadas não constam como base de cálculo
do PIS e da Cofins no 4o trimestre de 2015”.

Intimada a esclarecer a respeito de determinada conta contábil referente a juros
sobre depósito judicial, a Recorrente alegou que “Para a conta de Juros com Depósitos Judiciais,
cumpre esclarecer que os juros são submetidos à tributação quando ocorrer o levantamento do
depósito judicial”.

Ademais, alega a Recorrente que a Fiscalização procedeu à indevida interpretação
de seu conteúdo e alcance das normas atinentes à matéria, na medida que, por exclusão, que todo
e qualquer depósito judicial, que não os de natureza tributária, estariam sujeitos à tributação da
variação monetária ativa.

Sustenta que os juros incidentes sobre depósitos judiciais, de qualquer natureza,
não constituem receita nova, não se configurando a materialidade da tributação.

Considerando o conceito de receita e faturamento. Entendo assistir razão a
Recorrente em partes.

Explico.

Primeiro, no inciso I do art. 195 da Constituição Federal estabeleceu-se, dentre as
contribuições para a seguridade social, a possibilidade de serem instituídas contribuições sobre “o
faturamento”. Depois disso, a Emenda Constitucional 20/98 estendeu a sua incidência para
abarcar “a receita ou o faturamento”.

Com o advento da EC 20/98, não podemos nos deter, especificamente, ao que seja
“faturamento”, pois ele é um conceito muito menos amplo do que “receita”, e toda e qualquer
receita está inserida no campo de incidência das duas contribuições. Em outros termos,
faturamento é espécie, do qual receita é gênero.
Sendo assim, as receitas tanto podem ser as contidas no faturamento quanto as
manifestadas por outras vias e a partir de outros negócios jurídicos que não a compra e venda de
mercadorias e a prestação de serviços.
Fl. 3135
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101
E no que pese inovação trazida pela EC. 20/98 ao ampliar o campo de incidência das
contribuições para a seguridade social, dado que neste ponto antes era limitado ao faturamento.
E, outrossim, tenham as Leis n° 10.637/02 e 10.833/03 ampliado a base de cálculo do
faturamento/receita bruta, para o total de receitas, não se pode afirmar que houve expansão do
conteúdo e alcance do que se constitui como receita tributável para fins de tributação pelo
PIS/COFINS.
À luz dos artigos 1° das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03, as contribuições têm “como
fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.
A legislação tributária, todavia, não contém dispositivo que disponha sobre o
conceito de receita tributável.

A Lei n° 6.404/76 (“Lei das Sociedades por Ações”) também não traz conceitos de
receita ou despesa para fins tributários, porém do “Pronunciamento CPC 00 (R1) se pode extrair
que:
- Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro”:
“4.25. Os elementos de receitas e despesas são definidos como segue:
(a) receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período
contábil, sob a forma da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou
diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio líquido,
e que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos
instrumentos patrimoniais;
(b) despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período
contábil, sob a forma da saída de recursos ou da redução de ativos ou
assunção de passivos, que resultam em decréscimo do patrimônio líquido, e
que não estejam relacionados com distribuições aos detentores dos
instrumentos patrimoniais.”

Daí, no que pese a Ciência Contábil tratar como receita qualquer efeito credor
lançado em conta de resultado ao afirmar que assim podem ser consideradas todas as operações
que produzem acréscimos ou decréscimos no patrimônio líquido.

As contribuições passaram a incidir sobre outros tipos de receita que, tal qual as
geradas pelas atividades típicas (antigo conceito de faturamento/receita bruta), representam
auferimento de renda pela realização de outras operações, desde que, também comuns à vida
empresarial.

Para fins de tributação pelas contribuições- o PIS/COFINS incidem sobre as
atividades típicas e outras operações, desde que, também comuns à vida empresarial.
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No julgamento do Tema n° 1237 pelo Superior Tribunal de Justiça, sob o rito de
Recursos Repetitivos, foi proferida decisão pela legitimidade na inclusão de valores de juros,
calculados pela taxa SELIC ou outros índices, recebidos em face de repetição de indébito
tributário, na devolução de depósitos judiciais ou nos pagamentos efetuados decorrentes de
obrigações contratuais em atraso:
RECURSO
ESPECIAL
REPETITIVO.
PROCESSUAL
CIVIL.
TRIBUTÁRIO.
CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS. INCIDÊNCIA SOBRE JUROS
CALCULADOS PELA TAXA SELIC (OU OUTROS ÍNDICES) RECEBIDOS EM
REPETIÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO, NA DEVOLUÇÃO DE DEPÓSITOS
JUDICIAIS OU NOS PAGAMENTOS EFETUADOS POR CLIENTES EM ATRASO.
1. Conforme a autonomia do Direito Tributário positivada no art. 109, do
CTN, a definição dos efeitos tributários dos institutos de direito civil se
submete à norma tributária. Sendo assim, quando se está a falar da
percepção da verba por pessoas jurídicas, os juros, sejam moratórios
(danos emergentes na repetição de indébito tributário ou lucros cessantes
nas demais hipóteses como pagamentos de clientes em atraso), sejam
remuneratórios (produto do capital investido ou devolução de depósitos
judiciais), recebem classificação contábil tributária consoante a legislação
em vigor que assim dispõe:
1.1. Os juros remuneratórios - categoria que abrange os juros SELIC
incidentes na devolução dos depósitos judiciais - são Receitas Financeiras
(remuneração do capital) integrantes do Lucro Operacional, consoante o
disposto no art. 17, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e o art. 9o, da Lei n.
9.718/98, portanto integrantes do conceito maior de Receita Bruta
Operacional.
1.2. Já os juros moratórios:
1.2.1. Se recebidos em face de repetição de indébito tributário - categoria
que abrange os juros SELIC incidentes na repetição de indébito tributário -
são,
excepcionalmente,
recuperações
ou
devoluções
de
custos
(indenizações a título de danos emergentes) integrantes da Receita Bruta
Operacional, consoante o disposto no art. 44, III, da Lei n. 4.506/64; e
1.2.2. Se auferidos nas demais hipóteses de inadimplemento - categoria
que abrange os juros incidentes sobre os pagamentos efetuados por
clientes em atraso - são Receitas Financeiras (indenizações a título de
lucros cessantes) integrantes do Lucro Operacional, consoante o disposto
no art. 17, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e o art. 9o, da Lei n. 9.718/98,
portanto integrantes do conceito maior de Receita Bruta Operacional.
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2. Ainda que se entendesse inaplicável o disposto no art. 44, III, da Lei n.
4.506/64, aos juros moratórios, subsistiria a aplicação do art. 17, do
Decreto-Lei n. 1.598/77 e do art. 9o, da Lei n. 9.718/98, que os classificaria
como Receitas Financeiras, sendo que todas as Receitas Financeiras
também integram o conceito maior de Receita Bruta Operacional.
3. Desta forma, a lei tributária estabelece expressamente que o aumento
do valor do crédito das pessoas jurídicas contribuintes em razão da
aplicação de determinada taxa de juros, seja ela qual for, por força de lei
ou contrato, atrelada ou não a correção monetária (como o é a taxa SELIC),
proveniente de ato lícito (remuneração) ou ilícito (mora) possui a natureza
de Receita Bruta Operacional, assim ingressando na contabilidade das
empresas para efeitos tributários.
Precedente repetitivo: REsp. n. 1.138.695 / SC, Primeira Seção, Rel. Min.
Mauro Campbell Marques, julgado em 22.05.2013 e juízo de retratação
julgado em em 26.04.2023.
4. Essa natureza jurídico-tributária dos juros (de mora ou remuneratórios)
como Receita Bruta Operacional os coloca dentro da base de cálculo das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sob os regimes cumulativo (base de
cálculo Receita Bruta Operacional ou faturamento) e não cumulativo (base
de cálculo Receita Bruta em sentido amplo ou total).
5. A condição dos juros de mora na repetição do indébito tributário como
verba indenizatória a título de dano emergente - Temas nso 808 e 962 da
Repercussão Geral do STF, RE no 855.091 e RE no 1.063.187 e Tema no
505/STJ, Juízo de Retratação no REsp. n. 1.138.695 / SC - pode lhes retirar a
natureza jurídica de renda ou lucro, relevante para o IRPJ e para a CSLL,
mas não lhes retira a natureza de Receita Bruta a qual é determinante para
o deslinde da causa para as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS.
6. Os temas sob exame já receberam inúmeros julgamentos no sentido da
tributação pelas contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, a saber:
6.1. Quanto à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre os
valores de juros recebidos em face de repetição de indébito tributário:
AgInt no REsp. n. 2.078.075/PR, Primeira Turma, Rel. Min. Regina Helena
Costa, julgado em 26.02.2024; AgInt no REsp. n. 2.072.441/SC, Primeira
Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 26.02.2024; AgInt no
REsp. n. 2.077.970/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, julgado
em 09.10.2023; AgInt no REsp. n. 2.048.559/RS, Primeira Turma, Rel. Min.
Benedito Gonçalves, julgado em 04.09.2023; AgInt nos EDcl no REsp. n.
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1.981.418/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado
em 28.08.2023;
AgInt no REsp. n. 2.048.949/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Herman
Benjamin, julgado em 26.06.2023; AgInt no REsp. n. 1.997.791/RS, Primeira
Turma, Rel. Min. Sérgio Kukina, julgado em 26.06.2023;
AgInt no AREsp. n. 1.928.961/RJ, Primeira Turma, Rel. Min. Paulo Sérgio
Domingues, julgado em 02.05.2023; AgInt no REsp n. 1.960.914/RS,
Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 09.05.2022; AgInt
no REsp n. 1.983.647/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Manoel Erhardt
(Desembargador Convocado do Trf5), julgado em 15.08.2022, dentre
outros;
6.2. Quanto à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre os
valores de juros recebidos na devolução de depósitos judiciais: AgInt no
REsp. n. 2.081.723/RS , Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell
Marques, julgado em 18.02.2023; AgInt no REsp. n. 2.056.642/PR, Segunda
Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 14.08.2023; AgInt no REsp.
n. 1.921.174/PR, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em
26.09.2022; AgInt no REsp. n. 1.967.695/RS, Segunda Turma, Rel. Min.
Herman Benjamin, julgado em 09.05.2022; EDcl no AgInt no REsp. n.
1.916.374/PR, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em
20.06.2022; AgInt no REsp.
n. 1.973.486/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em
09.05.2022; AgInt no REsp. n. 1.944.055/RS, Segunda Turma, Rel. Min.
Mauro Campbell Marques, julgado em 08.03.2022; EDcl no AgInt no REsp.
n. 1.920.229/SC, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em
16.11.2021; EDcl no AgInt nos EDcl no REsp. n. 1.922.734/PR, Segunda
Turma, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em 22.11.2021; AgInt no
REsp. n. 1.920.034/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell
Marques, julgado em 11.10.2021, dentre outros;
6.3. Quanto à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre os
valores de juros auferidos nos pagamentos efetuados por clientes em
atraso: AgInt no REsp. n. 2.052.035/SC, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito
Gonçalves, julgado em 21.08.2023; AgInt no REsp.
n. 2.053.675/PE, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em
02.10.2023; AgRg no REsp. n. 1.260.812/RS, Segunda Turma, Rel. Min.
Mauro Campbell Marques, julgado em 19.04.2016; AgRg no REsp. n.
1.461.557/CE, Segunda Turma, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em
16.09.2014, dentre outros.
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7. Tese proposta para efeito de repetitivo proveniente do julgamento
conjunto do REsp. n. 2.065.817/RJ, REsp. n. 2.075.276/RS, REsp. n.
2.068.697/RS, REsp. n. 2.116.065/SC e REsp. n. 2.109.512/PR: "Os valores
de juros, calculados pela taxa SELIC ou outros índices, recebidos em face de
repetição de indébito tributário, na devolução de depósitos judiciais ou nos
pagamentos efetuados decorrentes de obrigações contratuais em atraso,
por se caracterizarem como Receita Bruta Operacional, estão na base de
cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS cumulativas e, por
integrarem o conceito amplo de Receita Bruta, na base de cálculo das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas".
8. Recurso especial da FAZENDA NACIONAL provido.

A receita, objeto de incidência das contribuições, decorre de um negócio jurídico.
Todavia, no meu entendimento, a disponibilidade jurídica da receita que não se
traduza em momento posterior em disponibilidade econômica não é fundamento válido a
amparar a tributação pelo PIS/COFINS, pois receitas não recebidas não produzem a alteração
patrimonial alcançada pela norma impositiva das contribuições.
Pois, havendo um negócio jurídico que confira ao contribuinte a percepção da
receita, é neste momento, que se concretiza o fato gerador das contribuições, que se opera no
mundo fático o fenômeno econômico revelador de capacidade contributiva alcançado pelo
PIS/COFINS. Do contrário, tratar-se-ia de tributação sobre mera expectativa de receita e não sobre
a realidade jurídica exteriorizada sob o nome de receita em ofensa ao critério material do tributo.
Digo isso, porque diferentemente do IRPJ (art. 43 do CTN), tratando-se de
PIS/COFINS, inexiste previsão legal atribuindo à disponibilidade jurídica o status de fato gerador
das contribuições.
Todavia, no âmbito do IRPJ, a imposição pode ser justificável, na medida que, a
norma impositiva tem como foco orientar o confronto entre as receitas e dispêndios que afetam o
patrimônio, elegendo-se a disponibilidade jurídica como critério de identificação da ocorrência da
receita no tempo para fins de comparação com os dispêndios correlatos, os quais produzem
conjuntamente a alteração patrimonial.
No caso IRPJ, a periodização da apuração do tributo é reduzido a períodos certos de
tempo a tornar possível quantificação do acréscimo do patrimônio objeto de tributação.
Todavia, na esfera do PIS/COFINS, ao contrário do IRPJ, a receita é relevante em si
mesma, como ente autônomo alcançado diretamente pela tributação, pois o ingresso da receita
no patrimônio é imprescindível à configuração do fato gerador das contribuições, motivo pelo qual
a contabilização das receitas pelo regime de caixa seria mais adequada.
Fl. 3140
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No meu entender, admitir a tributação da disponibilidade ficta sobre a receita
representa afronta ao critério temporal da hipótese de incidência das contribuições já que altera o
momento da ocorrência do fato jurídico tributário, antecipando seus efeitos de forma definitiva.

Por isso, voto por dar parcial provimento ao presente tópico recursal para
reconhecer que as variações monetárias decorrentes de depósito judiciais cíveis e trabalhistas se
inserem na base de cálculo do PIS e da COFINS, no momento da disponibilidade econômica ou
jurídica de tais depósitos- do recebimento do valor que vem a acrescentar ao patrimônio a
Recorrente.

(II)
Da imputação da Multa por Apresentação de EFD-Contribuições com
Informações Inexatas, Incompletas ou Omitidas
Ratificado pelo Ilustre Relator, aduziu a Fiscalização que a Recorrente informou na
EFD-Contribuições créditos extemporâneos, como Ajuste Oriundo de Outras Situações, Ajuste
referente Crédito Extemporâneo de medicamentos e vacinas.
Sendo assim, com base na Lei no 13.670/2018, imputou à Recorrente a multa do art.
12, inciso II, da Lei 8.218, de 1991, para o caso da escrituração com informações inexatas, omitidas
ou incompletas”, por entender a fiscalização que não se tratava de ajustes.
Por sua vez, a recorrente defende-se ao alegar que não se verificou os pressupostos
da materialidade de aplicação da multa, pois a maneira como foi formalizado o creditamento
extemporâneo não caracterizou o tipo apto à subsunção de incidência da penalidade.
Prevê o artigo 57 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, regulamentado pelos
artigos 11 e 12 da Lei no 8.212/1991, a imputação de multa regulamentar pelo cumprimento das
obrigações acessórias com incorreções ou omissões.
Veja-se que, a imputação da multa regulamentar se dá pela apresentação
declaração, demonstrativo ou escrituração digital com incorreções ou omissões. Todavia, a
Recorrente prestou informações EFD-Contribuições créditos extemporâneos, como Ajuste
Oriundo de Outras Situações, Ajuste referente Crédito Extemporâneo de medicamentos e vacinas,
o que no meu entender, demonstra a espontaneidade da Recorrente para prestação a informação.
Sendo assim, não vislumbro nos autos pressupostos de materialidade para
imputação da referida penalidade, pois os créditos extemporâneos aproveitados pela Recorrente
decorreram da revisão de apurações anteriormente formalizadas por ela perante à RFB.
Trata-se de uma questão de direito, a Recorrente entende que faz jus aos créditos
extemporâneos; à autoridade fiscal cabia o instituto da glosa, que é materialização da ausência do
direito pleiteado, não cabendo, portanto, a glosa e a aplicação da multa concomitantemente.
Nesse sentido, não há requisitos autorizadores para manutenção da multa regulamentar imputada
prevista no art. 12, II, da Lei 8.218/91.
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Por isso, voto por dar provimento ao presente tópico recursal.
Por tudo, voto por dar parcial provimento ao presente Recurso para reconhecer que
as variações monetárias decorrentes de depósito judiciais cíveis e trabalhistas se inserem na base
de cálculo do PIS e da COFINS, no momento da disponibilidade econômica ou jurídica de tais
depósitos- do recebimento do valor que venha a acrescentar ao patrimônio a Recorrente, e para
cancelar a multa regulamentar imputada prevista no art. 12, II, da Lei 8.218/91.

É o voto.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima

Fl. 3142
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