Tribunal: CARF
Processo: 11065.721801/2017-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-02-20
Data de publicação: 2024-04-05

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2014
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. RECURSO ESPECIAL. REQUISITOS PARA ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, em caso semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa. Hipótese em que a divergência suscitada não se refere a casos semelhantes, havendo relevantes diferenças nos cenários analisados pelo acórdão recorrido e pelos paradigmas colacionados em relação a um dos temas do recurso especial.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2014
ISENÇÃO. DECRETO-LEI 1.435/1975. PRODUTOS ELABORADOS COM MATÉRIAS-PRIMAS AGRÍCOLAS E EXTRATIVAS VEGETAIS DE PRODUÇÃO REGIONAL, EXCLUSIVE AS DE ORIGEM PECUÁRIA. INTERPRETAÇÃO. ÓLEO DE DENDÊ. FILMES STRETCH.
A isenção prevista no art. 6o do Decreto-Lei no 1.435/1975 é condicionada a produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na Amazônia Ocidental, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto, e tenham projeto aprovado pela SUFRAMA. No caso dos autos, à luz dos elementos apresentados e do ônus probatório decidido no acórdão recorrido, não é possível afirmar que os filmes stretch são elaborados com o óleo de dendê, que dá origem a mero aditivo no processo de fabricação de tais filmes.
CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÃO DE INSUMOS ISENTOS ORIUNDOS DA ZONA FRANCA MANAUS. TEMA 322 DO STF. RE 592.891/SP.
O Supremo Tribunal Federal (STF) por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário no 592.891/SP, com transito em julgado, em sede de repercussão geral, decidiu que Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Observar-se-á que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN no 18/2020.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11065.721801/2017-21
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-014.661 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
20 de fevereiro de 2024
Recorrente
AMBEV S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2014
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO
DE
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL.
RECURSO
ESPECIAL.
REQUISITOS
PARA
ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente
comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão
paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida,
em caso semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma
diversa. Hipótese em que a divergência suscitada não se refere a casos
semelhantes, havendo relevantes diferenças nos cenários analisados pelo
acórdão recorrido e pelos paradigmas colacionados em relação a um dos temas
do recurso especial.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2014
ISENÇÃO. DECRETO-LEI 1.435/1975. PRODUTOS ELABORADOS COM
MATÉRIAS-PRIMAS AGRÍCOLAS E EXTRATIVAS VEGETAIS DE
PRODUÇÃO REGIONAL, EXCLUSIVE AS DE ORIGEM PECUÁRIA.
INTERPRETAÇÃO. ÓLEO DE DENDÊ. FILMES STRETCH.
A isenção prevista no art. 6o do Decreto-Lei no 1.435/1975 é condicionada a
produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos
localizados na Amazônia Ocidental, sempre que empregados como matérias-
primas,
produtos
intermediários
ou
materiais
de
embalagem,
na
industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos
efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto, e tenham projeto
aprovado pela SUFRAMA. No caso dos autos, à luz dos elementos
apresentados e do ônus probatório decidido no acórdão recorrido, não é
possível afirmar que os filmes stretch são “elaborados com” o óleo de dendê,
que dá origem a mero aditivo no processo de fabricação de tais filmes.
CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÃO DE INSUMOS ISENTOS ORIUNDOS DA
ZONA FRANCA MANAUS. TEMA 322 DO STF. RE 592.891/SP.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.721801/2017-21
Fl. 1553
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

O Supremo Tribunal Federal (STF) por ocasião do julgamento do Recurso
Extraordinário no 592.891/SP, com transito em julgado, em sede de
repercussão geral, decidiu que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de
insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos junto à Zona
Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de
incentivos regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal,
combinada com o comando do art. 40 do ADCT”. Observar-se-á que o
creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do produto
adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN no
18/2020.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte
do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas no que se refere à interpretação do
termo ‘matéria-prima’, relativa a filmes, nas normas que regem o crédito de IPI no caso de
aquisição de matérias primas oriundas da Zona Franca de Manaus, e, na parte conhecida, por
unanimidade de votos, em negar-lhe provimento, registrando que a unidade preparadora da RFB
deve considerar, na implementação do julgado, o que restou decidido pelo STF no RE
592.891/SP, observado ainda que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota
do produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN 18/2020.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), e
Liziane Angelotti Meira (Presidente).

Relatório
Fl. 1554
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra
a decisão consubstanciada no Acórdão no 3302-006.113, de 27/11/2018 (fls. 578 a 618)1,
proferida pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF, que negou
provimento ao Recurso Voluntário apresentado.

Breve síntese do processo
O processo versa sobre Auto de Infração (fls. 4 a 24), para a exigência de
recolhimento de IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados, acrescido de multa de ofício
(75%) e juros de mora, relativamente aos períodos de apuração 01/2013 a 12/2014.
Conforme consta da Descrição dos Fatos do Auto de Infração à fl. 05, e no
Relatório de Ação Fiscal, às fls. 25 a 76, a Fiscalização verificou que não houve o recolhimento
do IPI, no período de janeiro de 2013 a dezembro de 2014, em razão do aproveitamento de
créditos incentivados indevidos, conforme demonstrativo às fls. 32 a 33, sendo glosados os
créditos que constam do Quadro demonstrativo à fl. 70, sob os seguintes fundamentos: (a) erro
de classificação fiscal/alíquota - creditamento indevido de IPI na aquisição de “kits
concentrados” (preparações compostas para bebidas - refrigerantes) da Pepsi-Cola da Amazônia
Ltda. (Pepsi) e da Arosuco Aromas e Sucos Ltda. (Arosuco), em decorrência de suposto erro na
classificação fiscal das mercadorias, posto que, segundo a Fiscalização, tais mercadorias não se
enquadrariam no código NCM 2106.90.10 - “Ex. 01”; (b) creditamento indevido de IPI nas
aquisições de filmes plásticos, rolhas e tampas, da Amazônia Ocidental, os quais não fariam jus
à isenção prevista no artigo 95, III, do RIPI/2010, uma vez que não são empregadas em sua
produção matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional da Amazônia
Ocidental, o que, por sua vez, impediria o creditamento de IPI nos moldes artigo 237, do
RIPI/2010; e (c) devem ser glosados os créditos e reconstituída a Escrita Fiscal, pois da
análise das notas fiscais eletrônicas (NF-e) e dos arquivos digitais (EFD) apresentados (além de
visita ao estabelecimento fabril), efetuou-se lançamento de ofício referente à glosa de créditos,
conforme o demonstrativo à fl. 7.
Cientificado do Auto de Infração, o Contribuinte apresentou a Impugnação de
fls. 214 a 243, argumentando, em síntese, que: (a) deve ser reconhecida a nulidade da autuação
em virtude da impossibilidade de alteração do critério jurídico; (b) o Auto de Infração também
padece de nulidade pela precariedade na motivação do lançamento, especialmente pela ausência
de indicação da classificação fiscal dos “kits concentrados” que seria considerada a correta; (c) a
Fiscalização, equivocadamente, indica a necessidade da glosa dos créditos presumidos de IPI sob
a alegação de que os “kits concentrados” para fabricação de refrigerantes advindos da ZFM
(Zona Franca de Manaus) não devem ser classificados na NCM 2106.90.10 - Ex. 01”, mas sim
em outra NCM, tributados à alíquota zero de IPI, que não especifica qual seria; (d) houve boa-fé
por parte da empresa; (e) há direito ao crédito de IPI referente à aquisição de filmes plásticos,
rolhas e tampas, cumpridos os requisitos do art. 95, III, do RIPI/2010; (f) são constitucionais os
créditos de IPI referentes a insumos desonerados adquiridos da ZFM, sendo a situação peculiar
de creditamento de IPI de insumos desonerados oriundos da ZFM objeto do RE no 592.891/SP,

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
Fl. 1555
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

cuja repercussão geral foi reconhecida pelo STF; e (g) é confiscatória e da ilegal a cobrança de
juros sobre a multa de ofício.
A Impugnação foi julgada no Acórdão no 14-75.963, de 31/01/2018, exarado pela
DRJ em Ribeirão Preto/SP (fls. 362 a 430), que entendeu pela rejeição das preliminares de
nulidade do Auto Infração (ausência de motivação e alteração do critério jurídico) e pela
procedência do lançamento, sob os seguintes fundamentos: (a) são passíveis de aproveitamento
na escrita fiscal apenas os créditos incentivados relativos a produtos com classificação fiscal
correspondente a alíquota diferente de zero, sendo os produtos aqui tratados oriundos da
Amazônia Ocidental e, portanto, isentos; (b) somente são passíveis de aproveitamento na escrita
fiscal do sujeito passivo os créditos concernentes a aquisições de produtos onerados pelo
imposto; (c) são insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos incentivados
concernentes a produtos isentos adquiridos para emprego no processo industrial, mas não
elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de origem pecuária,
de produção regional por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, a
despeito de que os projetos sejam aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA; e
(d) é legal a cobrança da juros de mora sobre a multa de ofício.
Cientificado da decisão de piso, o Contribuinte apresentou o Recurso Voluntário
de fls. 438 a 483, reiterando a argumentação trazida na Impugnação, reforçando, em síntese, o
entendimento pela: (a) nulidade da decisão recorrida por vício de fundamentação e cerceamento
do direito de defesa; (b) nulidade da autuação por ausência de pressupostos de validade; (c)
nulidade da autuação em decorrência de mudança de critério jurídico; (d) correta classificação
fiscal dos “kits concentrados” para fabricação de refrigerantes; (e) necessidade de convalidação
dos créditos apropriados pela empresa, em razão boa fé; (f) possibilidade de direito ao
creditamento de IPI referente à aquisição de filmes, rolhas e tampas plásticas; (g)
possibilidade de direito constitucional ao crédito de IPI referente a insumos desonerados
adquiridos da ZFM; e (h) ilegalidade e improcedência da cobrança de juros de mora sobre a
multa de ofício.
Regularmente intimada, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional ingressou
com Contrarrazões às folhas 523 a 562, pugnando pelo não provimento do Recurso Voluntário.
Em, 18/10/2018, o Contribuinte protocolou Petição, requerendo apreciação do
artigo 24 da LINDB, constante do documento de fls. 567 a 572.
O Recurso Voluntário foi submetido à Turma julgadora do CARF, resultando no
Acórdão no 3302-006.113, de 27/11/2018, proferido pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a
Seção de Julgamento do CARF, que negou provimento ao Recurso Voluntário, sob os seguintes
fundamentos: (a) não houve nulidade quanto às glosas de créditos por aquisições de “kits para
refrigerantes” com erro de classificação fiscal e de alíquota por falta de motivação; (b) são
insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos incentivados concernentes a produtos
isentos adquiridos para emprego no processo industrial, mas não elaborados com matérias primas
agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de origem pecuária, de produção regional por
estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, a despeito de que os projetos
sejam aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA; (c) somente são passíveis de
aproveitamento na escrita fiscal do sujeito passivo os créditos concernentes a aquisições de
produtos onerados pelo imposto; e (d) é legal a multa aplicada e da incidência dos juros de mora.
Fl. 1556
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

Cientificado do Acórdão no 3302-006.113, o Contribuinte opôs os Embargos de
Declaração de fls. 632 a 639, apontando vícios de contradição e obscuridade, destacando a
necessidade de aplicação do RE no 212.484/RS ao caso, em virtude de norma superveniente.
Analisado o recurso pelo Presidente da Turma Ordinária, com base no Despacho em Embargos
no 3302-SN - 3a Câmara/2a TO, de 18/03/2019, às fls. 652 a 655, os Embargos opostos foram
admitidos, parcialmente, quanto à contradição e à obscuridade em relação ao tópico “nulidade da
autuação por ausência de pressupostos de validade” e quanto “à apreciação do artigo 24 da
LINDB”, constante da petição de fls. 567 a 572.
No Acórdão (de Embargos) no 3302-006.924, de 21/05/2019 (fls. 656 a 665),
foram acolhidos parcialmente os Embargos de declaração apresentados para sanar a
contradição e suprir a omissão, sem efeitos infringentes.

Da matéria submetida à CSRF
Notificado do Acórdão no 3302-006.113, integrado pelo Acórdão de Embargos no
3302-006.924, o Contribuinte apresentou o Recurso Especial de fls. 679 a 728, apontando
divergência com relação às seguintes matérias: (a) nulidade do acórdão recorrido por vicio de
fundamentação - ausência de apreciação das provas e argumentos apresentados; (b) nulidade da
autuação por ausência de pressupostos de validade (paradigmas: Acórdãos no 303-33.499 e
no 3402-002.015); (c) nulidade da autuação por impossibilidade de mudança de critério jurídico;
(d) necessidade de aplicação do entendimento inequívoco e definitivo do E. STF vigente à época
dos fatos geradores, o qual foi firmado por meio do RE 212.484; (e) impossibilidade de restrição
do princípio da não-cumulatividade do IPI por meio de atos infralegais; (f) necessidade de
interpretação da isenção de IPI concedida a mercadorias oriundas da ZFM em conformidade com
a gênese de criação da região, sob pena de esvaziamento do intuito extrafiscal da isenção; (g)
principio da não-cumulatividade e do direito ao crédito de IPI nas aquisições de insumos isentos
da ZFM à luz da jurisprudência do STF - RE 592.891/SP; (h) impossibilidade de interpretação
restritiva do termo ‘matéria-prima’ contido nas normas que regem o crédito de IPI no caso
de aquisição de matérias primas oriundas da Zona Franca de Manaus (paradigmas:
Acórdãos no 201-74.127 e no 3402-004.284); (i) correta classificação fiscal dos “kits
concentrados para refrigerantes” à luz das Regras Gerais de Interpretação e das Notas
Explicativas do Sistema Harmonizado; e (j) necessidade da convalidação dos créditos
apropriados em virtude da aquisição dos kits concentrados pela Recorrente em função de sua
boa-fé.
No Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial - 3a Câmara / 3a Seção,
de 29/08/2019 às fls. 1.132/1.151, exarado pelo Presidente da 3a Câmara da 3a Seção/CARF,
negou-se seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Ciente do Despacho acima, em 09/09/2019 o Contribuinte apresentou o Agravo,
requerendo o seguimento de todas a matérias do Recurso Especial interposto (fls. 1.161 a 1.190).
O Agravo foi inicialmente acolhido em parte, para determinar o RETORNO dos
autos à 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento para exteriorização do juízo de admissibilidade do
recurso especial acerca da matéria “impossibilidade de interpretação restritiva do termo
‘produção-regional’ contido no artigo 6o do Decreto-Lei no 1.435/1975”, entendido como
Fl. 1557
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

prequestionado no Despacho em Agravo, antes da apreciação das razões apresentadas pela
agravante acerca da negativa de seguimento expressa em relação às demais matérias, conforme
Despacho CSRF / 3a Turma, de 03/12/2019 às fls. 1.198 a 1.217.
O recurso foi, então, reanalisado pelo Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de
julgamento, no segundo Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial, proferido por
determinação do despacho em agravo, assentando que a divergência não havia sido comprovada
nesta matéria, e negando seguimento ao recurso interposto pelo Sujeito Passivo, conforme
considerações tecidas às fls. 1.219 a 1.228.
Cientificado, o Contribuinte apresentou novo Agravo de fls. 1.236 a 1.245, que
analisou além dessa matérias, as demais pendentes do Agravo original. Efetuado o exame do
Agravo e, com base nas considerações tecidas no Despacho em Agravo - CSRF / 3a Turma, de
02/01/2020 (fls. 1.254 a 1.287), a Presidente da CSRF, decidiu por acolher o agravo e DAR
seguimento parcial ao Recurso Especial, apenas para as seguintes matérias: (a)
“impossibilidade de interpretação restritiva do termo ‘matéria-prima’ contido nas normas
que regem o crédito de IPI no caso de aquisição de matérias primas oriundas da ZFM”,
mas apenas em relação aos filmes; e (b) “nulidade da autuação por ausência de
pressupostos de validade”, rejeitando o Agravo para as demais matérias suscitadas.
Ciente do Despacho em Agravo, o Contribuinte apresentou “Embargos de
Declaração” (doc. fls. 1.402 a 1.411) contra o Despacho em Agravo proferido pela CSRF,
alegando que há vícios de contradição e de omissão, quanto a duas matérias. No entanto, pelas
razões tecidas no Despacho em Requerimento – CSRF / 3a Turma, de 29/04/2020, a Presidente
da CSRF, não conheceu da petição denominada “Embargos de Declaração”, conforme Despacho
de fls. 1.421/1.422.
Notificada, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões de fls. 1.431 a
1.455, requerendo que o Recurso Especial manejado pelo Contribuinte não seja conhecido, pois
revela pretensão de reapreciação de provas, o que encontra óbice na aplicação analógica da
Súmula 07/STJ e, caso não seja esse o entendimento da CSRF, que seja mantido o Acórdão
recorrido, por estar em consonância com os comandos legais aplicáveis.
O processo, então, foi distribuído, por sorteio, a este Conselheiro, em 09/02/2023,
para dar seguimento à análise do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.
Fl. 1558
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo, conforme consta
do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial - 3a Câmara, de 29/08/2019 (que negou
seguimento), exarado pelo Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de julgamento de fls. 1.132 a
1.151. Contudo, em face dos argumentos apresentados pela Fazenda Nacional em sede de
Contrarrazões ao Despacho em Agravo (que deu parcial seguimento ao recurso), requerendo a
negativa de seguimento, entendo ser necessária análise dos demais requisitos de admissibilidade
referentes às matérias para as quais foi dado seguimento parcial ao Recurso Especial em sede de
Despacho em Agravo, às fls. 1.254 a 1.287.
Alega a Fazenda Nacional que a Recorrente pretende ver reapreciadas provas, o
que encontra óbice na aplicação analógica da Súmula 07/STJ, segundo a qual “a pretensão de
simples reexame de prova não enseja recurso especial”. No Despacho de Agravo, foi dado
seguimento ao recurso quanto às matérias: (a) “impossibilidade de interpretação restritiva do
termo ‘matéria-prima’ contido nas normas que regem o crédito de IPI no caso de aquisição
de matérias primas oriundas da ZFM”, mas apenas em relação aos filmes; e (b) “nulidade
da autuação por ausência de pressupostos de validade”.
Quanto ao primeiro tema (“impossibilidade de interpretação restritiva do
termo ‘matéria-prima’ contido nas normas que regem o crédito de IPI no caso de aquisição
de matérias primas oriundas da ZFM”, em relação aos filmes), cabe destacar que a decisão
recorrida, ao interpretar a base legal que prevê isenção para os produtos adquiridos a fabricantes
estabelecidos na Zona Franca de Manaus (Decreto-Lei no 288/1967; artigo 34 do Decreto-Lei no
1.593/1977, e artigo 6o do Decreto-Lei no 1.435/1975), concluiu que o direito ao creditamento na
entrada desses produtos depende do cumprimento de três condições: (a) o produto adquirido
deve ter sido elaborado com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional
da Zona Franca de Manaus; (b) o produto deve ter sido adquirido de estabelecimento industrial
localizado na Amazônia Ocidental e cujo projeto tenha sido aprovado pelo Conselho de
Administração da Suframa; e (c) o produto deve ter sido empregado pelo industrial adquirente
como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, na industrialização de
produtos sujeitos ao IPI.
No caso dos filmes plásticos, em que o fornecedor alterou seu processo produtivo
para nele incluir 2% (dois por cento) de óleo de dendê, a decisão ponderou que a insignificância
da quantidade utilizada do insumo revelava que o filme não era elaborado com matéria-prima
agrícola e extrativa vegetal, já que o insumo foi adicionado, exclusivamente, com o fito de
habilitar o creditamento pelo seu adquirente (AMBEV), sem propósito técnico.
Inicio a análise recordando que este colegiado apreciou tema similar no Acórdão
no 9303-013.358, de 22/09/2022, sob relatoria da Conselheira Érika Costa Camargos Autran, em
processo do mesmo sujeito passivo (AMBEV S.A.), analisando o Acórdão no 3401-006.747, de
20/08/2019, que havia negado provimento ao recurso do Contribuinte, de forma unânime, como
se registra a seguir:
“FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÃO. TRANSCRIÇÃO DE TRECHOS DA
ACUSAÇÃO E/OU DA DEFESA. FUNDAMENTAÇÃO REFERENCIADA OU PER
RELATIONEM. Utilizar-se das razões do TVF para fundamentar a decisão não é motivo
para sua anulação. Sopesando os argumentos contrários, decidiu o julgador que a razão
estaria com o Fisco, e identificou, no TVF, qual o argumento que sustenta sua decisão,
Fl. 1559
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

transcrevendo-o no seu voto. Tivesse decidido que a razão estaria com a defesa,
igualmente estaria correto em transcrever o trecho em seu voto, para que fique claro
qual argumento foi acolhido. Tal técnica de decisão, a fundamentação per relationem, já
foi considerada válida tanto pelo STF quanto pelo STJ, sendo amplamente utilizada em
decisões judiciais.
MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. O fato de uma classificação fiscal não ter
sofrido reclassificação em procedimentos anteriores não implica sua aceitação pelo
Fisco de forma expressa, a ponto de vincular a Administração Tributária. Para que haja
mudança de critério jurídico, é necessário que, em algum momento, tal critério tenha
sido expressamente fixado pelo Fisco.
(...)
ISENÇÃO DO DECRETO-LEI No 1.435/75. PRODUTOS ELABORADOS COM
MATÉRIAS-PRIMAS AGRÍCOLAS E EXTRATIVAS VEGETAIS DE PRODUÇÃO
REGIONAL, EXCLUSIVE AS DE ORIGEM PECUÁRIA. Não procede a tese de que
o termo “matéria-prima”, contido no art. 6o do Decreto-Lei n° 1.435/75 designa um
conceito amplo e genérico, que abarca tanto a matéria-prima bruta, que é aquela
provinda diretamente da natureza, quanto a matéria-prima já industrializada. Tais
matérias-primas são aqueles produtos obtidos de cultivo agrícola, ou de atividade
extrativa vegetal, sem sofrer qualquer operação que modifique a natureza, o
funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o
aperfeiçoe para consumo, nos termos do art. 4o do RIPI - 2010, operações que deverão
ocorrer somente após sua entrada no estabelecimento beneficiado com a isenção.
Conforme determina o art. 111, inciso II, do CTN, interpreta-se literalmente a legislação
tributária que disponha sobre outorga de isenção.
(...)
KITS
DE
CONCENTRADOS
PARA
REFRIGERANTES.
TIPI.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como
“kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes
consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários, que só se
tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em
decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento
adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deve ser classificado no código
próprio da Tabela de Incidência do IPI. (Rel. Cons. Lázaro Antônio Souza Soares,
unânime, 20.ago 2019) (participaram do julgamento os Cons. Mara Cristina Sifuentes,
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Lázaro Antônio Souza Soares, Rodolfo Tsuboi,
Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Fernanda Vieira Kotzias, Leonardo Ogassawara
de Araújo Branco e Rosaldo Trevisan) (O Cons. Oswaldo Gonçalves de Castro Neto
acompanhou o relator pelas conclusões no que se refere à aplicação do art. 24 da
LINDB, por entendê-lo não aplicável por razão distinta - especialidade) (grifo nosso)
Naquele caso, a fiscalização, ao tratar do mesmo óleo de dendê, adquirido da
mesma empresa “Valfilm”, consignou que:
“5.29. Em relação aos filmes plásticos (contrátil e stretch), produzidos pela empresa
Valfilm Amazônia, cabe uma constatação. Em declarações apresentadas em outras
fiscalizações, a Valfilm, fabricante dos produtos, alegou que utiliza Óleo de Dendê na
fabricação dos produtos, e, por esse motivo, faz jus à isenção prevista no artigo 95, III.
5.30 Ocorre que os filmes são produzidos pelo estabelecimento matriz da Valfilm,
CNPJ no 03.071.894/0001-07, e o insumo utilizado na fabricação dos filmes não é um
produto agrícola extrativo vegetal regional, como se verá adiante.
(...)
Fl. 1560
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

5.36 Dessa forma, comprova-se que os filmes plásticos (contrátil e stretch), produzidos
pelo estabelecimento matriz da Valfilm, não utilizam o óleo de dendê bruto no
processo produtivo. O que são utilizados são produtos intermediários produzidos
com óleo de dendê. A resina termoplástica e o óleo de dendê refinado são produtos
industrializados, e não matérias-primas extrativas vegetais.
5.37 Assim, os aludidos produtos poderiam geral crédito básico para os adquirentes,
mas não o crédito previsto no artigo 237 do RIPI, pois não são produzidos com
matérias-primas agrícolas extrativas vegetais regionais. (...)” (grifo nosso)
O debate naqueles autos, apesar de distinto do aqui encerrado, seguiu o mesmo
caminho argumentativo (interpretação restritiva ou não do comando legal). No Acórdão no 3401-
006.747, a fiscalização informou que o benefício seria restrito a matéria-prima in natura,
requisito que sustentou a recorrente não estar expresso na base legal (art. 6o do Decreto-Lei n o
1.435/1975), e que, portanto, não deveria ser utilizado.
No presente caso, informa a recorrente que a exigência de determinado percentual
mínimo para considerar que uma matéria-prima de origem regional seja considerada empregada
em um processo produtivo não estaria estabelecida no mesmo art. 6o do Decreto-Lei no
1.435/1975, e, portanto, deveria ser afastada.
Tanto no presente processo quanto no julgado pelo Acórdão no 3401-006.747, os
paradigmas colacionados foram os Acórdãos no 201-74.127 e no 3402-004.284.
No caso do Acórdão no 3401-006.747, esta CSRF deliberou unanimemente pelo
não conhecimento do Recurso Especial do Contribuinte em relação ao tema.
No presente caso, contudo, restou ausente a imputação fiscal de que o óleo de
dendê não seria uma matéria in natura, afirmando o fisco apenas que o óleo de dendê seria mero
aditivo, sem propósito técnico, e adicionado em baixo percentual (reconhecido pelo Contribuinte
como 2%) apenas para fruição do benefício.
No Acórdão paradigma no 201-74.127, de 05/12/2000, que trata de Auto de
Infração por utilização de créditos referidos a compras de insumos matérias-primas adquiridas da
ZFM, com alíquota zero ou isentos, arts. 45, XXI, 82. XI; 364, inciso II, do RIPI/82, a Turma
julgadora, interpretando a legislação, concluiu que o § 4o do artigo 1o do Decreto-Lei no
291/1967 inclui na Amazônia Ocidental o Estado do Amazonas, no qual se situa a ZFM,
fornecedora da matéria-prima. E ancorando-se no RE no 212.484/RS, a decisão julgou que o
princípio constitucional da não cumulatividade autorizava o tomada de créditos de IPI na entrada
de insumos adquiridos sob o regime de isenção. Nenhuma relação direta, a nosso ver, com o
tema aqui analisado no acórdão recorrido.
No Acórdão paradigma no 3402-004.284, de 28/06/2017, por seu turno, que
analisou Recurso de Ofício, percebe-se, pela ementa, que o colegiado decidiu:
“CRÉDITOS. MANUTENÇÃO. INSUMOS ORIGINÁRIOS DA ZFM. REQUISITOS
OBRIGATÓRIOS.
A manutenção do crédito de que trata o art. 6o, § 1o, do Decreto-Lei no 1.435/75 é
aplicável desde que: a) o produto tenha sido elaborado com matérias primas agrícolas e
extrativas vegetais de produção regional; b) o produto tenha sido adquirido de
estabelecimento industrial localizado na Amazônia Ocidental e cujo projeto (PPB) tenha
Fl. 1561
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

sido aprovado pelo Conselho de administração da SUFRAMA; e c) o produto seja
empregado pelo industrial adquirente como matéria prima, produto intermediário ou
material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao IPI.
Inexistente qualquer exigência normativa quanto a quantidade de cada insumo na
composição do produto fabricado, como pretendido pela fiscalização”. (grifo nosso)
Como se vê, nesse paradigma, o estabelecimento produtor de filmes plásticos,
situado na ZFM, também acrescentou 2% de óleo de dendê fabricado na Amazônia Ocidental, e
o voto condutor do Acórdão desse paradigma ratificou a decisão da DRJ, assentando que, ao
contrário do entendimento da Fiscalização, inexistia qualquer exigência legal ou normativa
quanto à quantidade de matéria-prima que deve ser adicionada no processo produtivo dos
estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, mas, tão somente, quanto à sua
natureza (agrícolas e extrativas vegetais), com produção naquela região, a ser atestada quando
da aprovação do projeto pelo Conselho de Administração da SUFRAMA. Em tal paradigma, o
relatório fiscal, transcrito no acórdão, afirmou-se, após descrição do processo produtivo do óleo
(ou azeite) de dendê, que ele era mero aditivo, e não matéria-prima, e que tal óleo de dendê
representava apenas 2% da composição dos produtos fabricados pela empresa Valfilm.
A discussão é muito similar à existente no presente processo, em relação aos
filmes, que são adquiridos do mesmo fornecedor Valfilm. E isso porque apenas em relação a eles
a Fiscalização reconheceu a aplicação de matéria prima regional - óleo de dendê - mas rejeitou a
aplicação do dispositivo legal por entender que o percentual de utilização seria irrisório, não
havendo justificativa técnica para a inclusão de tal matéria-prima.
Assim, no que tange aos filmes, cabe reconhecer que há, de fato, divergência entre
a decisão recorrida e o paradigma no 3402-004.284, que, analisando o mesmo argumento relativo
ao baixo percentual de utilização do óleo de dendê no mesmo produto - películas de polietileno -
oriundo do mesmo fornecedor (Valfilm), explicitamente o rejeitou.
Com essas considerações, conclui-se que a divergência jurisprudencial foi
comprovada, e portanto, cabe, no caso, o conhecimento do Recurso Especial interposto, em
relação ao primeiro tema.

No que se refere ao segundo tema (“nulidade da autuação por ausência de
pressupostos de validade”), o dissídio jurisprudencial refere-se à interpretação conferida ao
artigo 142 do CTN e aos artigos 9o e 10 do Decreto no 70.235/1972, para fins de verificação dos
pressupostos de validade da autuação. A fim de comprovar a divergência suscitada, o
Contribuinte apresentou os Acórdãos paradigmas no 303-33.499 e no 3402-002.015.
O primeiro paradigma, Acórdão no 303-33.499, de 19/09/2006 (da 3a Câmara do
Terceiro Conselho de Contribuintes), afirma que:
“(...) Com efeito, o inciso III do artigo 10 do Decreto 70.235, de 7 de março de 1972,
concede ao contribuinte o direito de conhecer, integralmente, a descrição dos fatos
motivadores da exigência.
No caso presente, o auditor-fiscal autuante foi omisso quanto à indicação do código
de classificação de parte das mercadorias: ora limitou-se a indicar a subposição,
ora limitou-se à posição.
Fl. 1562
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

A despeito de maculado por vício formal que cerceia o direito de defesa por
precária descrição dos fatos, invoco o disposto no § 3o do artigo 59 do Decreto
70.235, de 1972, incluído ao texto legal pela Lei 8.748, de 1993, e deixo de declarar a
nulidade de parte do lançamento porque no mérito votarei a favor do sujeito passivo da
obrigação tributária principal”. (grifo nosso)
Tal decisão paradigma, ainda que não tenha declarado de fato a nulidade, pois
prevaleceu a decisão de mérito pela improcedência do lançamento, tratou de nulidade formal de
lançamento por ausência de indicação da NCM correta pela Fiscalização, o que resta claro ainda
pelo texto da ementa registrada para o precedente:
“Processo administrativo fiscal. Nulidade. Vicio formal.
É nula por vício formal a parcela do lançamento que cerceia o direito de defesa da
autuada por falta de indicação do código NCM exigido pelo fisco. A declaração de
nulidade não deve ser pronunciada quando couber decisão de mérito a favor do
sujeito passivo.” (grifo nosso)
Sequer se manifestou o colegiado sobre as consequências da citada nulidade
formal detectada em tal paradigma, em face de ter prevalecido a improcedência do lançamento.
O segundo paradigma invocado, embora se refira a revisão aduaneira na
importação, também trata de reclassificação sem indicação da classificação correta (de
microprocessadores), e sequer foi analisado pelo despacho em agravo, que entendeu suficiente o
primeiro precedente para comprovação da dissidência jurisprudencial.
Cabe destacar que esse segundo precedente analisa recurso de ofício de decisão da
DRJ que afastou o lançamento em relação a classificação por questões probatórias, e não trata de
nulidade, mas de improcedência do lançamento. Absolutamente inapto tal precedente, assim,
para comprovação de divergência em relação ao acórdão recorrido.
De fato, o acórdão recorrido tratou de questão atrelada à classificação dos
chamados “kits” concentrados, tema recorrente neste CARF, mais especificamente a seu
enquadramento no “Ex Tarifário” no código NCM 2106.90.10, entendendo a fiscalização que
“...o procedimento correto para classificação dos kits adquiridos pela fiscalizada é a aplicação
da RGI no 1 sobre cada componente individual, e não sobre o conjunto, como pretende a
empresa”, e que “...Tendo em vista que os componentes dos kits devem ser enquadrados em
códigos tributados à alíquota zero, o imposto calculado, como se devido fosse, é zero” (fl. 75).
Recorde-se que, no presente processo, já restou definitivamente decidido que a
mercadoria não se enquadra no “Ex Tarifário” do Código NCM 2106.90.10, como se percebe
do voto condutor do acórdão recorrido, que não teve recurso acolhido a esta Câmara
uniformizadora de jurisprudência (fls. 603-607):
“Para que uma mercadoria se enquadre no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, ela
deve se caracterizar como uma preparação composta.
2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas
Ex 01 Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou
sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com
capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do
concentrado
Fl. 1563
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

Ex 02 Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou
sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22,
com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do
concentrado.
Cada preparação composta enquadrada no Ex 01 ou Ex 02 do código 2106.90.10 é uma
mercadoria na qual os ingredientes devem estar misturados e que, após novo processo
de diluição, deve produzir a bebida.
(...)
Para o Fisco (fiscalização e DRJ), os “kits” recebidos da PEPSI e da AROSUCO, não
poderiam ser classificados no NCM 2106.90.10, “Ex. 01”, pelos seguintes motivos:
1. não poderem ser tratados como um só produto classificado na referida posição,
diante das RGI/SH (IN 807/08) n°s 2(a) e 3(b) e da respectiva Nota Explicativa
(XI), no sentido de que ela “não se aplica às mercadorias constituídas por
diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em
conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a
fabricação industrial de bebidas, por exemplo”; e
2. não constituírem “preparações compostas para fabricação de refrigerantes”, já
que estas suporiam “mercadoria pronta para uso pelo adquirente”, prévio
“processamento, de transformação, podendo ser uma simples mistura de
ingredientes ou complementada com algo mais elaborado como cozimento”, não
sendo esse o caso dos “kits”, já que é o adquirente, e não o fornecedor, que
realiza tal processamento (diluição e gaseificação).
Esses dois fatos afastam por completo as pretensões da Recorrente.”
Portanto, o debate aqui travado (enquadramento em “Ex tarifário” de um Código
NCM) difere substancialmente dos enfrentados nos paradigmas colacionados. Não se tratam, no
recorrido e nos paradigmas, de situações fáticas similares, ou de mesmas razões de decidir, com
antagônica aplicação de uma mesma legislação.
Pelo exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial em relação a esse
segundo tema.

Do mérito
Após as considerações sobre o conhecimento, registre-se que a matéria trazida à
cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência resume-se ao tema da
“impossibilidade de interpretação restritiva do termo ‘matéria-prima’ contido nas normas
que regem o crédito de IPI no caso de aquisição de matérias primas oriundas da ZFM”, em
relação aos filmes.
No Recurso Especial o Contribuinte discute a isenção de produtos oriundos da
Amazônia Ocidental, no que se refere ao direito ao aproveitamento de créditos do IPI mesmo
não havendo imposto sobre tais produtos, direito regulado pelo art. 6o do Decreto-Lei no
1.435/1975, que exige a presença de matéria prima de origem regional. Assim, a discussão posta
nos autos no presente estágio processual envolve a aquisição de filmes plásticos do fornecedor
“Valfilm”. É o que se percebe no relatório da decisão recorrida (fls. 581/582):
Fl. 1564
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

“2. Na aquisição de insumos da Amazônia Ocidental.
Creditamento indevido de IPI nas aquisições de filmes plásticos, rolhas e tampas, os
quais não fariam jus à isenção prevista no artigo 95, III, do RIPI/2010, uma vez que
não são empregadas em sua produção matérias primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional da Amazônia Ocidental, o que, por sua vez, impediria o
creditamento de IPI nos moldes artigo 237 do RIPI/2010.” (grifo nosso)
O Acórdão recorrido assentou, na ementa (fl. 578), que:
“(...) São insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos incentivados
concernentes a produtos isentos adquiridos para emprego no processo industrial, mas
não elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de
origem pecuária, de produção regional por estabelecimentos industriais localizados na
Amazônia Ocidental, a despeito de que os projetos sejam aprovados pelo Conselho de
Administração da SUFRAMA”.
Não divergem em abstrato a Fiscalização e o Contribuinte nos requisitos
cumulativos para fruição da isenção prevista no art. 6o do Decreto-Lei no 1.435/1975: elaboração
com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional; emprego na
industrialização de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do IPI; e aprovação pela
SUFRAMA:
“Art 6o Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os produtos
elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção
regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na área
definida pelo § 4o do art. 1o do Decreto-lei no 291, de 28 de fevereiro de 1967
(Amazônia Ocidental, constituída pela área abrangida pelos Estados do Amazonas,
Acre e Territórios de Rondônia e Roraima)
§ 1o Os produtos a que se refere o caput deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre
Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados
como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na
industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente
sujeitos ao pagamento do referido imposto.
§ 2o Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se, exclusivamente, aos
produtos elaborados por estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido
aprovados pela SUFRAMA.” (grifo nosso)
A divergência se refere à interpretação de que o óleo de dendê, usado como
aditivo (que o Contribuinte alega representar 2% do produto) seria efetivamente usado na
“elaboração”, tendo em conta que teria havido, pela empresa, alteração no processo produtivo
sem propósito técnico, com motivação unicamente tributária.
No Termo de Verificação Fiscal, afirma ainda o Fisco (fl. 69):
“Bastaria, por exemplo, que um fabricante de equipamentos localizado na Amazônia
Ocidental colocasse algumas gotas de um óleo vegetal durante o processo de
industrialização por ele executado, para gerar créditos fictos para os adquirentes,
contrariando o objetivo claro da lei de contemplar apenas os bens elaborados com
matérias-primas extrativas vegetais.
Uma coisa é uma empresa se mudar para Manaus apenas para ganhar benefícios fiscais
(e este é o objetivo da legislação). Mas certamente não é a finalidade que uma empresa
Fl. 1565
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

faça jus a ele apenas por pingar algumas gotas de um insumo que poderia ser substituído
com vantagem.”
O Acórdão recorrido aparentemente trata o tema como probatório, ao sustentar (fl.
610) que:
“A impugnante pretende obter o reconhecimento pela Administração Fazendária do
aproveitamento de créditos alusivos a insumos isentos oriundos da Zona Franca de
Manaus. O Termo de Verificação Fiscal evidencia que os produtos não são
elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de origem
pecuária, de produção regional por estabelecimentos industriais localizados na
Amazônia Ocidental.
Em se tratando de benefício fiscal, cabe à recorrente o ônus de demonstrar que tal
mercadoria atende às regras de creditamento do IPI na espécie. Uma vez que a
autoridade fiscal demonstrou que o emprego do aditivo era dispensável ao
processo produtivo, competia à contribuinte comprovar o contrário, e não
simplesmente argumentar que a lei não estabelece quantidade de matéria-prima,
argumento que, como visto, esbarra na interpretação finalística do benefício.” (grifo
nosso)
Digo aparentemente porque o acórdão recorrido, como premissa a tal conclusão,
rechaça o argumento jurídico de que a lei não fixa percentuais mínimos, suscitado pela defesa.
E é exatamente esse o argumento enfrentado e acatado no paradigma válido
(Acórdão no 3402-004.284, de 28/06/2017), que concluiu ser “Inexistente qualquer exigência
normativa quanto a quantidade de cada insumo na composição do produto fabricado, como
pretendido pela fiscalização”.
Se a pergunta submetida a este colegiado se resumisse a informar se existe ou não
percentual mínimo estabelecido em lei, a resposta seria simples, óbvia e imediata: não há, na lei,
uma fixação de percentual mínimo para cada matéria-prima.
Adicione-se que não é objeto de discussão pelo fisco, no presente processo,
eventual falta de autorização da SUFRAMA, ou eventual obtenção do dendê fora da Amazônia
Ocidental. E nem a questão de ser ou não o óleo de dendê in natura, existente em outros
processos do mesmo sujeito passivo.
A questão em debate trazida em sede recursal, a nosso ver, no entanto, excede o
mero percentual, seguindo para a interpretação finalística do dispositivo legal que institui o
benefício fiscal. Independente do percentual (seja “uma gota”, como conjectura o fisco, 2%
como admite o Contribuinte ou qualquer outro patamar percentualmente baixo), a dúvida se
refere à pertinência de se verificar se a matéria-prima de origem regional agregada ao produto
teria alguma funcionalidade técnica ou seria adicionada meramente com propósito tributário, de
obtenção do benefício.
No âmbito do CARF, resta pacífico no âmbito das cinco turmas ordinárias que
os filmes plásticos e stretch faturados pela Valfilm não utilizam o óleo de dendê bruto no
processo produtivo. Em verdade, são utilizados produtos intermediários produzidos com óleo de
dendê. A resina termoplástica e o óleo de dendê refinado são produtos industrializados, e não
matérias-primas extrativas vegetais. Assim, os produtos filmes plásticos e stretch poderiam gerar
crédito básico para os adquirentes, mas não o crédito previsto no artigo 237 do RIPI, pois não
Fl. 1566
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
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são produzidos com matérias-primas agrícolas extrativas vegetais regionais. Isso foi decidido
unanimemente, v.g., nos Acórdãos no 3302-012.121 e 122, de 19/12/2022, proferidos pela
mesma turma que julgou o acórdão recorrido, em processos do mesmo sujeito passivo
(AMBEV S.A.) - presentes os Cons. Marcos Roberto da Silva, Walker Araujo, Fabio Martins de
Oliveira, Jose Renato Pereira de Deus, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg
Filho.
Foi igualmente negado provimento à argumentação do Contribuinte (AMBEV
S.A.) de forma unânime em relação ao mesmo produto - filme strecht, a partir de óleo de dendê
- com a participação do mesmo fornecedor - Valfilm no Acórdão no 3401-005.701, de
29/11/2018, em que atuei, com a participação ainda de Carlos Alberto da Silva Esteves, Muller
Nonato Cavalcante, Lázaro Antonio Souza Soares, André Henrique Lemos, Carlos Henrique de
Seixas Pantarolli, Cássio Schappo e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Igualmente
unânime, e no mesmo sentido, com os mesmos sujeitos e o mesmo processo produtivo, o
Acórdão no 3401-007.043, de 23/10/2019.
Também se negou provimento à argumentação do Contribuinte (AMBEV S.A.) de
forma unânime em relação ao mesmo produto - filme strecht, a partir de óleo de dendê - com a
participação do mesmo fornecedor – Valfilm, no Acórdão no 3201-005.424, de 23/05/2019, com
a participação dos Cons. Charles Mayer de Castro Souza, Paulo Roberto Duarte Moreira, Tatiana
Josefovicz Belisario, Leonardo Correia Lima Macedo, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Larissa
Nunes Girard, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Laercio Cruz Uliana Junior.
Em sentido contrário, por maioria (sobre o mesmo produto - filme strecht, a partir
de óleo de dendê - e os mesmos sujeitos envolvidos - AMBEV S.A. e Valfilm), poderia ser
citado o Acórdão no 3301-005.324, de 23/10/2018, no qual restaram vencidos os Cons.
Semíramis de Oliveira Duro, Liziane Angelotti Meira e Winderley Morais Pereira (na ocasião,
designado para redigir o voto vencedor o Cons. Salvador Cândido Brandão Junior). Mas é de se
destacar que, recentemente, no Acórdão no 3301-005.953, de 27/03/2019, a mesma turma
concluiu unanimemente, de posse de informações mais detalhadas sobre o processo de produção
dos filmes, e suas etapas, que “...não houve emprego de óleo de dendê bruto na produção dos
filmes plásticos”, mas de produto industrializado (óleo de dendê refinado), e que “...somente os
produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional”
(presentes os Cons. Winderley Morais Pereira, Marcelo Costa Marques d’Oliveira, Valcir
Gassen, Liziane Angelotti Meira, Ari Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior, Marco
Antonio Marinho Nunes e Semíramis de Oliveira Duro).
Por fim, no Acórdão no 3402-006.313, de 27/03/2019, igualmente analisando o
mesmo produto - filme strecht, a partir de óleo de dendê - e os mesmos sujeitos envolvidos -
AMBEV S.A. e Valfilm, concluiu unanimemente o colegiado pela negativa de provimento do
recurso voluntário interposto pelo Contribuinte (AMBEV S.A.), havendo divergências apenas
em relação a outros tópicos.
Veja-se que se está aqui diante de um tema de lançamentos recorrentes em relação
à mesma situação, e ao mesmo sujeito, que, no cenário atual, em que as empresas buscam
estabelecer programas de conformidade / compliance, o que é desejável e tem potencial benéfico
para a segurança jurídica, o ambiente de negócios e a leal concorrência, já deveria ter sido objeto
de iniciativas de uniformização, eliminando um infindável e indesejável (para ambas as partes)
ciclo de litígios.
Fl. 1567
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
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Voltando ao acórdão recorrido (Acórdão no 3302-006.113), percebe-se que a
conclusão adotada não se deveu unicamente ao percentual baixo, mas à necessidade de o filme
ser “elaborado com” o ingrediente extraído regionalmente, e a necessidade dessa demonstração
pelo demandante do benefício. Acolhe-se o argumento da fiscalização no sentido de que a
fornecedora Valfilm vem empregando em seu processo produtivo uma pequena quantidade de
aditivo que jamais seria usado se não fosse o interesse em gerar créditos do IPI para os
adquirentes com base no benefício fiscal do art. 6o do Decreto-lei no 1.435/1975, e que a
alteração no processo produtivo realizada pela empresa ocorreu sem propósito técnico, tendo
motivação unicamente tributária.
Sobre o tema, o voto condutor do acórdão recorrido asseverou (fl. 610):
“A impugnante pretende obter o reconhecimento pela Administração Fazendária do
aproveitamento de créditos alusivos a insumos isentos oriundos da Zona Franca de
Manaus. O Termo de Verificação Fiscal evidencia que os produtos não são elaborados
com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de origem pecuária, de
produção regional por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental.
Em se tratando de benefício fiscal, cabe à recorrente o ônus de demonstrar que tal
mercadoria atende às regras de creditamento do IPI na espécie. Uma vez que a
autoridade fiscal demonstrou que o emprego do aditivo era dispensável ao
processo produtivo, competia à contribuinte comprovar o contrário, e não
simplesmente argumentar que a lei não estabelece quantidade de matéria-prima,
argumento que, como visto, esbarra na interpretação finalística do benefício. (grifo
nosso)
Assim, ainda que fosse superada a interpretação finalística aqui endossada, a
conclusão do acórdão recorrido sobre o ônus da prova no que se refere ao benefício, e que já não
se encontra sob grau recursal neste colegiado, restaria incólume, tendo em conta que não há
qualquer refutação fundamentada à acusação fiscal de que a inclusão do aditivo é dispensável e
apenas busca benefício tributário, sem alteração de propriedade relevante no produto.
Destarte, voto por negar provimento ao Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, na parte conhecida.
Registro, no entanto, que a unidade preparadora da RFB deve considerar, na
implementação do julgado, o que restou decidido pelo STF no RE no 592.891/SP, com trânsito
em julgado, em sede de repercussão geral, no sentido de que “Há direito ao creditamento de IPI
na entrada de insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos junto à Zona
Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais
constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do
ADCT”, observado ainda que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do
produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN no 18/2020.

Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, apenas no que se refere à interpretação do termo ‘matéria-prima’, relativa a filmes,
Fl. 1568
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-014.661 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.721801/2017-21

nas normas que regem o crédito de IPI no caso de aquisição de matérias primas oriundas da Zona
Franca de Manaus, e, na parte conhecida, por negar-lhe provimento, registrando que a unidade
preparadora da RFB deve considerar, na implementação do julgado, o que restou decidido pelo
STF no RE no 592.891/SP, observado ainda que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá
quando a alíquota do produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI
PGFN no 18/2020.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 1569
DF CARF MF
Original