Tribunal: CARF
Processo: 16561.720101/2017-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-10-10
Data de publicação: 2025-03-17

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
FATO GERADOR. OPERAÇÕES DE CRÉDITO SEM VALOR DEFINIDO. DECADÊNCIA.
O lançamento tributário calculado com base no artigo 7o, inciso I, alínea a do Decreto n o 6.306/2007 utiliza como base de cálculo o somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês. Este mesmo Decreto, em seu artigo 3o, § 1o, inciso I, estabelece que o fato gerador do IOF ocorre na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado. Valores à disposição do interessado no período autuado podem já ter sido colocados à sua disposição em períodos anteriores e mesmo tributados; isso não afeta essa disponibilidade nos meses subsequentes, assim como a decadência do direito ao lançamento daqueles mesmos períodos anteriores não afeta os seguintes. (Acórdão n° 9303-010.088).
INCIDÊNCIA DE IOF. OPERAÇÃO DE CRÉDITO. CONTA CORRENTE.
As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16561.720101/2017-31
ACÓRDÃO
9303-016.181 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
10 de outubro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
UNILEVER BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou
relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
FATO GERADOR. OPERAÇÕES DE CRÉDITO SEM VALOR DEFINIDO.
DECADÊNCIA.
O lançamento tributário calculado com base no artigo 7o, inciso I, alínea
"a" do Decreto n o 6.306/2007 utiliza como base de cálculo o somatório
dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês. Este
mesmo Decreto, em seu artigo 3o, § 1o, inciso I, estabelece que o fato
gerador do IOF ocorre na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor
que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do
interessado. Valores à disposição do interessado no período autuado
podem já ter sido colocados à sua disposição em períodos anteriores e
mesmo tributados; isso não afeta essa disponibilidade nos meses
subsequentes, assim como a decadência do direito ao lançamento
daqueles mesmos períodos anteriores não afeta os seguintes. (Acórdão n°
9303-010.088).
INCIDÊNCIA DE IOF. OPERAÇÃO DE CRÉDITO. CONTA CORRENTE.
As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros
entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se
à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de
financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-
Fl. 1791
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lhe provimento. A Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário acompanhou a relatora pelas
conclusões. Não votou o Conselheiro Dionísio Carvallhedo Barbosa em relação ao conhecimento,
por já ter sido coletado o voto sobre o conhecimento do Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg
Filho em 10/09/2024.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de
Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier
Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Contribuinte ao amparo do 67, do
Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela
Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015 – RI-CARF, em face do Acórdão n° 3301-006.706, de
21 de agosto de 2019, fls. 1.311 a 1.338, assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. LEI 9.430/1996. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 108
Sendo a multa de ofício classificada como débito para com a União, decorrente de tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, é regular a incidência
dos juros de mora, a partir de seu vencimento. Súmula CARF n° 108.
DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO.
REGRA GERAL.
O prazo para a Fazenda Pública constituir o crédito tributário em tributos sujeitos ao lançamento
por homologação será contado conforme o art. 173,1 do CTN, nos casos em inexistir o
pagamento antecipado, sendo, portanto, de cinco anos contados do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Inteligência do REsp n°
973.733/SC Nos casos em que a operação de crédito é detectada em créditos rotativos, sem valor
específico, o fato gerador é a disponibilização do crédito e a base de cálculo são os saldos
devedores detectados em cada dia, somados no fim do mês. Como a cada dia em que há saldo
devedor há uma nova disponibilização de crédito, não foi detectada, neste caso concreto, a
ocorrência da decadência do direito de lançar, tendo em vista que a data de disponibilização mais
antiga compreende o dia 01/01/2012.
INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 13 DA LEI 9779/1999. CONFISCO. PROPORCIONALIDADE DA
MULTA. APLICAÇÃO DE JUROS SELIC
Análise da constitucionalidade de lei não pode ser analisada em sede de processo administrativo
por expressa vedação legal (Decreto n" 70.235/1972), bem como enunciado da Súmula n° 02 e
Súmula n° 04 do CARF.
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IOF. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. POLO PASSIVO. CONTRIBUINTE RESPONSÁVEL. POSSIBILIDADE.
O peculiar desenho do IOF, que estabelece originalmente as figuras do contribuinte e do
responsável, permite a atribuição a ambos do papel de sujeito passivo da obrigação tributária na
constituição de ofício do crédito tributário.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A
TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Período de apuração: 01 /01 /2012 a 31/12/2012
OPERAÇÃO DE CRÉDITO ENTRE EMPRESAS LIGADAS. CONTA CORRENTE CONTÁBIL. INCIDÊNCIA
DE IOF. OPERAÇÃO DE CRÉDITO CORRESPONDENTE À MÚTUO FINANCEIRO.
Os aportes de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ligadas sem prazo e valor
determinado, realizado por meio de lançamentos em conta corrente contábil, caracterizam as
operações de crédito correspondentes a mútuo financeiro previsto no art. 13 da Lei n°
9.779/1999, independente da formalização de contrato, já que o imposto em análise não incide
sobre formas jurídicas, e cuja base de cálculo do IOF é o somatório dos saldos devedores diários
apurados no último dia de cada mês quando não houver valor prefixado, como é o caso de
operações de crédito realizadas em conta corrente.
Consta do dispositivo do Acórdão:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade votos, negar provimento ao recurso
voluntário e por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso de ofício.
O Recurso Especial do Contribuinte aduziu divergência em relação a três matérias:
(i) decadência do direito do Fisco de constituir crédito tributário (paradigmas,
acórdãos n° 3402-007.004 e 9202-004.569): o pagamento do mesmo tributo, sob qualquer
modalidade de apuração, equivale a pagamento parcial para fins de aplicação do art. 150, §4o, do
CTN. Deve ser reconhecida a decadência dos fatos geradores.
(ii) impossibilidade de transposição dos saldos devedores de períodos já abrangidos
pela decadência (paradigma, acordão n° 3401-002.877): saldo devedor de período atingido pela
decadência não pode compor a base de cálculo do IOF crédito calculado pelo saldo diário. Há
equívoco na formação da base de cálculo do lançamento pela inclusão de saldos devedores
decorrentes de períodos já abrangidos pela decadência.
(iii) natureza jurídica e tratamento tributário do contrato de conta corrente mercantil
(paradigma, acordão n° 3402-005.232): não incide IOF sobre as operações de Conta Corrente
Mercantil, já que essas não se equiparam ao mútuo para fins de tributação. Não subsiste o Auto de
Infração em razão da natureza jurídica dos contratos de conta corrente mercantil.
O Despacho de Admissibilidade de e-fls. 1637-1646 deu seguimento parcial ao
Recurso Especial, apenas quanto à matéria “natureza jurídica e tratamento tributário do contrato de
conta corrente mercantil”, com essas razões:
A decisão recorrida rechaçou a aplicação do art. 110 do CTN porque a Constituição prevê
que a incidência do IOF dê-se sobre operações de crédito, e não de mútuo. Aduziu que quando o
legislador previu o mútuo financeiro como espécie de operação de crédito para incidência do IOF,
fez referência à denominação "mútuo", atribuindo-lhe definições e efeitos próprios para fins
fiscais, não se podendo afirmar que o conceito de mútuo foi incorporado pela Constituição na
demarcação de competências tributárias. Afirmou que o legislador previu que o imposto incide
sobre operações de crédito e, no caso desta operação ser realizada entre pessoas jurídicas que
não sejam instituições financeiras, denominou-a de operação de crédito de "mútuo de recursos
financeiros”, fazendo expressa remição aos critérios de incidência relativos às operações de
crédito de instituições financeiras. Ao fazê-lo, o legislador trouxe definições próprias para esta
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operação, como critérios material, temporal, base de cálculo e alíquotas, que o diferenciam como
imposto específico, com regulação própria e que não estão submetidos ao tratamento jurídico de
mútuo previsto no código civil, tanto que há previsão específica para base de cálculo do mútuo
quando não houver valor prefixado, situação que seria impossível no direito privado. Arrematou:
O nome é o mesmo, mas o tratamento jurídico é diverso, de modo que a disponibilização
de dinheiro entre pessoas jurídicas ou pessoas jurídicas e pessoas físicas, mesmo que sob a
denominação formal de "conta corrente" ou mesmo de "mútuo", corresponde ao fato gerador de
IOF que ora se cuida, desde que configure uma operação de crédito que corresponda ao mútuo
de recursos financeiros.
O Acórdão indicado como paradigma n° 3402-005.232 teve ementa lavrada nos seguintes
termos:
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou
Valores Mobiliários – IOF
Ano-calendário: 2007,2008, 2009
IOF. CONTRATO DE CONTA CORRENTE. MÚTUO. GESTÃO DE CAIXA ÚNICO. NÃO
INCIDÊNCIA.
O contrato de conta corrente é instrumento hábil para operacionalizar a gestão de caixa
único (cash pooling) no âmbito de um grupo econômico, não havendo que se confundir as
transferências decorrentes deste daquelas relacionadas a contratos de mútuo e abrangidas pela
hipótese de incidência do IOF.
Os recursos financeiros das empresas controladas que circulam nas contas da
controladora não constituem de forma automática a caracterização de mútuo, pois dentre as
atividades da empresa controladora de grupo econômico está a gestão de recursos, por meio de
conta-corrente, não podendo o Fisco constituir uma realidade que a lei expressamente não
preveja.
A decisão debruçou-se sobre controvérsia a respeito da incidência de IOF sobre operação
denominada "gestão de caixa único, isso é, da gestão de recursos financeiros realizada no âmbito
de conta corrente (contábil) entre pessoas jurídicas integrantes do mesmo grupo econômico
(empresas coligadas).
A decisão contemplou o seguinte contexto fático:
(i) A sociedade X tem entre seus objetivos sociais as atividades de gestão e administração
financeira de sociedades controladas ou coligadas, sob o regime de caixa único, com registro
contábil dos saldos em conta corrente entre si e as empresas controladas e coligadas;
(ii) A operação se dá na seguinte forma: quando a sociedade controlada Y recebe o
pagamento de vendas realizadas a prazo de seus clientes, é debitada a conta 1201010201- X e
creditada a conta 1103010101-Duplicatas a Receber, e assim, ao invés dos recursos ingressarem
em conta representativa de Caixa ou Bancos, a conta 1201010201- X registra que esses valores
são entregues à controladora X. E quando, por exemplo, fornecedores da controlada Y são pagos
com recursos originados de sua controladora X, a conta 1201010201 - X é creditada e a conta
2102090901 Fornecedores Diversos é debitada, registrando a devolução dos recursos.
(iii) não existem contratos escritos acerca dessas operações.
Diante desse contexto fático, a decisão entendeu que não estavam presentes os
elementos característicos de um contrato de mútuo, vislumbrado pela Fiscalização, mas sim de
um contrato de conta corrente mercantil. Por essa razão, mesmo rechaçando o argumento
recursal fundamental no sentido de que o mútuo entre empresas de um mesmo grupo
econômico não deve ser tributado pelo IOF, a decisão cancelou a autuação por julgar que não há
incidência do Imposto sobre as transferências decorrentes de contrato de conta corrente
mercantil, nesses termos:
No contrato de conta corrente não se faz um mútuo nem se abre um crédito, mas se
determina o destino de créditos futuros; entre dois sujeitos, adotando uma conta na qual vão
Fl. 1794
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sendo lançados débitos e créditos que se excluem mutuamente e cujo saldo só é exigível quando
se dá o vencimento do contrato ou mediante extinção voluntária deste.
Cotejo dos arestos confrontados
A divergência interpretativa suscitada emerge a partir do cotejo da decisão recorrida com
o Acórdão no 3402005.232, na medida em que, conforme visto, o voto condutor do paradigma,
em sentido contrário ao da decisão recorrida, desnaturou as operações de conta corrente
mercantil como contrato de mútuo.
Bem configurado o dissídio interpretativo do art. 13, da Lei no 9.779, de 1999, e os artigos
586 e 587 Código Civil.
Proposto o agravo em relação a negativa de seguimento das matérias (i) e (ii), o
Despacho de e-fls. 1727-1735 deu seguimento ao Recurso Especial quanto à matéria
“impossibilidade de transposição dos saldos devedores de períodos já abrangidos pela
decadência”.
Em contrarrazões, a Fazenda Nacional, requer a negativa de provimento do Recurso
Especial do Contribuinte.
Ao Recurso Especial interposto pelo responsável solidário pelo crédito tributário, foi
negado seguimento, cf. e-fls. 1648-1650, por intempestividade. Não foi proposto agravo.
Em seguida, os autos foram distribuídos a esta Relatora para inclusão em pauta.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O Recurso Especial é tempestivo. E, nos termos do art. 118 do RICARF, seu
cabimento está relacionado à demonstração de divergência jurisprudencial, com relação a
acórdão paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação
interpretação diversa.
Entendo como comprovado o dissidio jurisprudencial para as duas matérias, como
se verá a seguir.
Natureza jurídica e tratamento tributário do contrato de conta corrente mercantil
A simples contraposição das ementas já aponta para a comprovação da divergência
jurisprudencial:
Acórdão Recorrido
Paradigma n° 3402-005.232
OPERAÇÃO
DE
CRÉDITO
ENTRE
EMPRESAS
LIGADAS.
CONTA
CORRENTE
CONTÁBIL.
INCIDÊNCIA DE IOF. OPERAÇÃO DE CRÉDITO
CORRESPONDENTE À MÚTUO FINANCEIRO.
Os aportes de recursos financeiros entre pessoas jurídicas
ligadas sem prazo e valor determinado, realizado por meio
IOF. CONTRATO DE CONTA CORRENTE. MÚTUO.
GESTÃO DE CAIXA ÚNICO. NÃO INCIDÊNCIA.
O contrato de conta corrente é instrumento hábil para
operacionalizar a gestão de caixa único (cash pooling)
no âmbito de um grupo econômico, não havendo que se
confundir as transferências decorrentes deste daquelas
Fl. 1795
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de lançamentos em conta corrente contábil, caracterizam as
operações de crédito correspondentes a mútuo financeiro
previsto no art. 13 da Lei no 9.779/1999, independente da
formalização de contrato, já que o imposto em análise não
incide sobre formas jurídicas, e cuja base de cálculo do IOF
é o somatório dos saldos devedores diários apurados no
último dia de cada mês quando não houver valor prefixado,
como é o caso de operações de crédito realizadas em conta
corrente.
relacionadas a contratos de mútuo e abrangidas pela
hipótese de incidência do IOF.
Os recursos financeiros das empresas controladas que
circulam nas contas da controladora não constituem de
forma automática a caracterização de mútuo, pois dentre
as atividades da empresa controladora de grupo
econômico está a gestão de recursos, por meio de conta-
corrente, não podendo o Fisco constituir uma realidade
que a lei expressamente não preveja.
A dissídio jurisprudencial está caracterizado, pois o acórdão recorrido consignou
que a disponibilização de dinheiro entre pessoas jurídicas ou pessoas jurídicas e pessoas físicas,
mesmo que sob a denominação formal de "conta corrente" ou mesmo de "mútuo", corresponde
ao fato gerador de IOF que ora se cuida, desde que configure uma operação de crédito que
corresponda ao mútuo de recursos financeiros. Já o paradigma entendeu que, no contrato de
conta corrente não se faz um mútuo nem se abre um crédito, mas se determina o destino de
créditos futuros; entre dois sujeitos, adotando uma conta na qual vão sendo lançados débitos e
créditos que se excluem mutuamente e cujo saldo só é exigível quando se dá o vencimento do
contrato ou mediante extinção voluntária deste.
Impossibilidade de transposição dos saldos devedores de períodos já abrangidos pela
decadência
Do cotejo entre as decisões, tem-se:
Itens para
comparação
Acórdão Recorrido
Paradigma n° 3401-002.877
Norma Jurídica
aplicada
Art. 7o, I, “a” do Decreto no 6.306/2007
Art. 7o, I, “a” do Decreto no 6.306/2007
Fato Gerador do IOF
A
modalidade
de
operação
de
crédito
decorrente de mútuo financeiro no qual o
mutuante é uma pessoa jurídica, o legislador
elegeu como critério temporal do IOF a data da
concessão do crédito ou sua disponibilização.

Ocorre na data da efetiva entrega, total ou
parcial, do valor que constitua o objeto da
obrigação ou sua colocação à disposição do
interessado.

Fundamentos da
decisão
Em se tratando de operações de mútuo sem
valor e prazo definidos, o saldo devedor
verificado diariamente configura uma nova
disponibilização de crédito e, como tal,
individual hipótese de incidência tributária,
pouco
importando
que
estes
saldos
correspondam a
mútuos
concedidos em
períodos anteriores.

Não se deve confundir o momento da
ocorrência do fato gerador e a forma de
apuração do tributo, de modo que a
existência de saldos devedores diários
apenas evidenciaria que recursos foram
liberados
em
momento
anterior,
não
consubstanciando eles próprios a hipótese
de incidência tributária, motivo pelo qual os
saldos devedores formados anteriormente ao
lapso quinquenal deveriam ser excluídos do
lançamento.
Fl. 1796
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Decadência
Não reconhecida.
Nos casos em que a operação de crédito é
detectada em créditos rotativos, sem valor
específico, o fato gerador é a disponibilização
do crédito e a base de cálculo são os saldos
devedores detectados em cada dia, somados no
fim do mês. Como a cada dia em que há saldo
devedor há uma nova disponibilização de
crédito, não foi detectada, neste caso concreto,
a ocorrência da decadência do direito de
lançar, tendo em vista que a data de
disponibilização mais antiga compreende o dia
01/01/2012.
Reconhecida.
O fato gerador ocorre “na data da efetiva
entrega, total ou parcial, do valor que
constitua o objeto da obrigação ou sua
colocação à disposição do interessado”, ao
passo que a base de cálculo é apurada
verificando-se o saldo devedor ao final de
cada mês. Decadência reconhecida em
relação aos saldos devedores já existentes
quando da primeira operação de crédito de
2006.
Assim, para o acórdão recorrido, para cada dia em que há saldo devedor ocorreria
nova disponibilização de crédito, o que levou ao afastamento da decadência:
(...) Desta feita, não merece reparos a decisão de piso neste ponto, tendo em vista em
que, nos casos em que há operações de crédito (rotativo) sem valor definido e sem prazo, cada
saldo devedor diário representa uma nova disponibilização de crédito. Assim, o saldo devedor
contabilizado em 01/01/2012 representa uma nova disponibilização do crédito concedido, em
que pese ser fruto de dinheiro concedido em período anterior.
In casu, percebe-se dos autos que a autoridade administrativa computou na base de
cálculo do IOF o saldo a partir de 1o de janeiro de 2012, que já comporta um saldo diário de
débito (saldo devedor).
Com isso, não há que se falar em decadência, pois, conforme teor do art. 173, I do CTN, o
prazo decadencial para o lançamento de ofício relativos aos saldos devedores diários apurados
em janeiro de 2012, teve início apenas em 1o de janeiro de 2013.
Assim, afasta-se as alegações de decadência.
Por sua vez, o paradigma:
Neste passo, vale ressaltar que a autoridade fiscal procedeu ao lançamento com base nos
saldos devedores diários existentes nas contas da Recorrente a partir de janeiro de 2006. Ora,
equivocou-se a autoridade fiscal neste ponto, pois, a existência de saldo devedor diário é
elemento necessário para a apuração da base de cálculo do IOF, não se confundindo com o seu
fato gerador. Importante trazer à baila o art. 7°, inciso 1, do Decreto n° 6.306/07, que trata da
base de cálculo nas operações em que não há principal definido: (...)
Fica claro que houve um equívoco entre o momento da ocorrência do fato gerador e a
forma de apuração da base de cálculo do tributo. O fato gerador ocorre “na data da efetiva
entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à
disposição do interessado", ao passo que a base de cálculo é apurada verificando-se o saldo
devedor ao final de cada mês.
Para que exista saldo devedor no mês, é necessário que, antes disso, tenham sido
disponibilizados recursos ao mutuário. O saldo devedor nada mais é do que o valor que o
mutuário deve ao mutuante e que ainda não foi amortizado. Isto porque o IOF é apurado
considerando o prazo em que o recurso fica à disposição do tomador do crédito, sendo este
prazo um critério para definir o valor do tributo, mas não a ocorrência do fato gerador, que se dá
no momento da disponibilização. (...)
O prazo, portanto, define o cálculo do IOF, mas não o momento da ocorrência do fato
gerador. No caso do auto de infração, o lançamento considerou os saldos devedores existentes a
partir de janeiro de 2006. A existência destes saldos apenas demonstra que recursos foram
liberados antes desta data. Deve ser ressaltado que, no caso da operação de crédito sem valor
Fl. 1797
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definido, cada vez que o mutuário realiza novo 'saque', há a ocorrência do fato gerador do IOF.
Assim, devem ser desconsiderados os saldos devedores anteriores à primeira operação de
crédito de 2006 (saque da conta).
Logo, o dissidio jurisprudencial está configurado, porquanto o acórdão recorrido
interpretou que os saldos devedores “carregados” com disponibilizações de recursos há mais de
cinco anos não devem ser excluídos da apuração, ao passo que cada saldo devedor diário
configuraria uma nova disponibilização de crédito, enquanto o paradigma entendeu que esses
saldos devedores apenas definiriam a base de cálculo, sendo a hipótese de incidência
caracterizada pelos saques realizados, de modo que os montantes anteriores a esta primeira
operação deveriam ser desconsiderados no lançamento.
Mérito
Impossibilidade de transposição dos saldos devedores de períodos já abrangidos pela
decadência
O Contribuinte argumenta a impossibilidade da inclusão no saldo inicial do exercício
como saldo devedor, montantes correspondentes às operações ocorridas em exercícios
anteriores. Com este raciocínio, o cálculo do IOF/Crédito deve levar em consideração apenas a
soma dos saldos diários apurados no ano-calendário de 2012, sem “carregar” os saldos devedores
apurados em períodos anteriores.
Como bem apontado pelo acórdão recorrido, na modalidade de operação de
crédito decorrente de mútuo financeiro, no qual o mutuante é uma pessoa jurídica, o legislador
elegeu como critério temporal do IOF a data da concessão do crédito ou sua disponibilização, nos
termos do art. 13, § 1o da Lei n° 9.779/1999, art. 63, I do CTN e art. 3o do Decreto no 6.306/2007.
Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros
entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à
incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de
financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras.
§ 1o Considera-se ocorrido o fato gerador do IOF, na hipótese deste artigo, na
data da concessão do crédito.
CTN
Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio
e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato
gerador:
I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial
do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à
disposição do interessado;
Da leitura do art. 7o, I, “a” do Decreto no 6.306/2007 percebe-se que cada dia em
que há saldo devedor corresponde nova disponibilização de crédito.
Fl. 1798
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Art. 7o A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são (Lei no 8.894,
de 1994, art. 1o, parágrafo único, e Lei n o 5.172, de 1966, art. 64, inciso I): I - na
operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito:
a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário,
inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do crédito, até o termo
final da operação, a base de cálculo é o somatório dos saldos devedores diários
apurado no último dia de cada mês, inclusive na prorrogação ou renovação.
Dessa forma, nos casos em que há operações de crédito (rotativo) sem valor
definido e sem prazo, cada saldo devedor diário representa uma nova disponibilização de crédito.
No mesmo sentido, o Acórdão no 9303-010.088, que reformou o acórdão
paradigma 3401-002.877, após a interposição do Recurso Especial:
(...) no caso em que não fica definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a
apuração da base de cálculo é complexiva, pois decorre da soma de saldos devedores diários,
provém de períodos anteriores àquele em que se faz a apuração, mas a incidência da norma é
instantânea: o IOF incide instantaneamente sobre valores disponibilizados a cada operação.
Saliente-se que disponibilizar o valor tributável naquele momento, último dia do mês, não
é uma questão de apurar renda, capital ou patrimônio, previamente acumulados e tributados,
mas de apurar a base de cálculo ao final do mês, pela soma das disponibilidades nos dias deste
mês, independentemente de no primeiro dia haver saldo decorrente de período anterior ou não.
Aliás, se no dia 31 do mês XX-1, no qual, por hipótese estivesse ocorrido decadência, o
saldo da conta fosse zero e no dia 01/XX houvesse um depósito de 100, deixaríamos de computá-
lo no fato gerador apurável no dia 31/XX? Parece-me certo que não, pois esse saldo estaria
colocado à disposição do interessado, na dicção do art. 3o acima reproduzido.
Contudo, se no mesmo dia 31/XX-1, ainda sob o manto da decadência, houvesse saldo
diário de 100, e esse saldo continuasse disponível na conta no dia 01/XX, não estaria ele também
disponível para o interessado? Parece-me certo que sim.
Se, ao contrário, houvesse tributação pelo IOF, no mês anterior, do saldo do dia 31/XX1
(os mesmos 100), por compor o somatório dos saldos daquele mês, é porque esses 100 estavam
disponíveis para o interessado também naquele período. A tributação se faz sobre as
disponibilidades financeiras havida na conta, pelo critério do art. 7o (base de cálculo) e a
incidência é em cada data em que estão colocadas à disposição do interessado os valores objetos
da obrigação. Houve incidência da norma do dia 01/XX até o dia 31/XX, logo, sobre o valor
disponível em 01/XX, não cabe falar em decadência ocorrida para o fato gerador decorrente do
saldo do dia 31/XX1.
Para a situação em apreço, é a disponibilidade do valor na conta naquele dia 01/XX que
permite a incidência do IOF, independentemente da sua origem e existência ou não de prévia
tributação. Saliento, ainda, que não se está tributando a riqueza com o IOF, mas os valores
postos à disposição do interessado, sejam eles utilizados ou não; entendo ser essa a dicção da
norma para o caso concreto.
Dessarte, não se pode afastar a incidência sobre a base de cálculo dos valores disponíveis
em um período para o qual não houve decadência, em razão da decadência de períodos
anteriores a eles. Só cabe falar em decadência do próprio período apurado e essa não ocorreu.
Assim, afasta-se as alegações de decadência.
Assim, o saldo devedor contabilizado em 01/01/2012 representa uma nova
disponibilização do crédito concedido, ainda que concedido em período anterior.
Fl. 1799
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Como o Contribuinte tomou ciência do lançamento de ofício apenas em
05/12/2017, não há falar-se em decadência, pois, conforme o art. 173, I do CTN (porque não
houve pagamento), o prazo decadencial para o lançamento de ofício relativos aos saldos
devedores diários apurados em janeiro de 2012, teve início apenas em 1o de janeiro de 2013.

Natureza jurídica e tratamento tributário do contrato de conta corrente mercantil
O Contribuinte defende em seu Recurso Especial que o contrato de conta corrente
mercantil não pode ser tomado como um contrato de mútuo, não podendo servir de base para a
tributação pelo IOF/Crédito. Tece as seguintes razões, em síntese:
(i) Com o objetivo de buscar a otimização da gestão dos recursos financeiros
relativos às atividades do Grupo Unilever como um todo, a UBR e outras sociedades diretamente
ligadas ao seu grupo econômico, dentre as quais se inclui a Recorrente, passaram a se utilizar do
mecanismo de transações recíprocas de conta corrente e gestão única de caixa, com o único
propósito de realizarem operações mercantis.
(ii) O objetivo das partes com a celebração de um contrato de conta corrente
mercantil não é a obtenção de empréstimos, mas sim a centralização de seus caixas, que lhes
propiciará uma melhor administração de seus recursos financeiros para a liquidação de operações
mercantis (operações com fornecedores, empregados, dentre outras), bem como um maior poder
de negociação frente ao mercado em que atuam.
(iii) O contrato de mútuo, conforme previsto no art. 586 do Código Civil, pode ser
definido como o empréstimo de coisas fungíveis, em que o mutuário ficará obrigado a restituir
coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade ao mutuante.
(iv) Não há uma dívida no contrato de conta corrente mercantil. As quantias
reciprocamente remetidas pelas partes constituem alimentação da conta corrente objeto do
contrato, isto é, são disponibilidades de recursos compartilhados pelas partes contratantes e não
assumem a natureza jurídica de uma dívida. Por consequência, na vigência do contrato, as partes
não são consideradas credoras e devedoras umas das outras. O que ocorre é um
compartilhamento de recursos, por meio de uma figura jurídica denominada conta corrente.
(v) Percebe-se, portanto, que a Recorrente não pretendeu, de forma alguma,
contratar operações de mútuo com as outras empresas do Grupo Unilever, a partir das remessas
questionadas pela Fiscalização. O envio/recebimento de tais recursos tinha como objetivo tão
somente a busca de melhor aproveitamento dos recursos financeiros do grupo de empresas como
um todo para a liquidação de operações mercantis. Para isso serve o contrato de conta corrente
mercantil.
(vi) O ponto chave que demonstra a total improcedência desta autuação e a
necessidade de reforma do V. Acórdão recorrido reside no fato de que o envio/recebimento de
Fl. 1800
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recursos pela Recorrente às outras empresas do Grupo Unilever não se deram a título de mútuo,
nem de concessão de crédito.
O CTN definiu os fatos geradores e os contribuintes do IOF, nos seus art. 63 e 66,
nos seguintes termos:
Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito,
câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários
tem como fato gerador:
I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou
parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua
colocação à disposição do interessado;
Art. 66. Contribuinte do imposto é qualquer das partes na operação
tributada, como dispuser a lei.
O art. 13 da Lei no 9.779/99, amparado no art. 63, I e art. 66 do CTN, determinou a
incidência do IOF sobre as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros
entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, conforme as mesmas normas
aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras,
verbis:
Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos
financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física
sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às
operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições
financeiras.
§1o. Considera-se ocorrido o fato gerador do IOF, na hipótese deste artigo,
na data da concessão do crédito.
§2o. Responsável pela cobrança e recolhimento do IOF de que trata este
artigo é a pessoa jurídica que conceder o crédito.
§3o. O imposto cobrado na hipótese deste artigo deverá ser recolhido até o
terceiro dia útil da semana subsequente à da ocorrência do fato gerador.
Os art. 2o, I, “a” e 3o, §3o, III, do Decreto n° 6.306/2007 dispõem:
Art. 2o O IOF incide sobre:
I - operações de crédito realizadas:
a) por instituições financeiras (Lei no 5.143, de 20 de outubro de 1966, art. 1o);
b) por empresas que exercem as atividades de prestação cumulativa e contínua
de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de
riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios
resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring)
(Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, art. 15, § 1o, inciso III, alínea “d”, e Lei
no 9.532, de 10 de dezembro de 1997, art. 58);
c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei no 9.779, de
19 de janeiro de 1999, art. 13);
(...)
Fl. 1801
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Art. 3o O fato gerador do IOF é a entrega do montante ou do valor que constitua
o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (Lei no 5.172,
de 1966, art. 63, inciso I).
(...)
§ 3o A expressão “operações de crédito” compreende as operações de:
I - empréstimo sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito e desconto
de títulos (Decreto-Lei no 1.783, de 18 de abril de 1980, art. 1o, inciso I);
II - alienação, à empresa que exercer as atividades de factoring, de direitos
creditórios resultantes de vendas a prazo (Lei no 9.532, de 1997, art. 58);
III - mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica
e pessoa física (Lei no 9.779, de 1999, art. 13).
O que decorre da leitura dos dispositivos supracitados é que as operações de mútuo
celebradas por pessoas jurídicas, sejam instituições financeiras ou não, subsomem-se ao fato
gerador insculpido no inciso I do art. 63 do CTN.
O Supremo Tribunal Federal, ao julgar a ADI no 1.763 (DJ 26/9/2003), fixou o
entendimento de que "o âmbito constitucional de incidência possível do IOF sobre operações de
crédito não se restringe às praticadas por instituições financeiras".
Dessa forma, não existe óbice à cobrança de IOF das pessoas jurídicas não
financeiras, mútuo celebrado entre empresas coligadas, para fins empresariais.
A disponibilização de recursos às empresas coligadas em contrato de conta corrente
configura operação de crédito para fins de incidência do IOF, pois coloca ou entrega de recursos à
disposição de terceiros.
O IOF incide sobre operações de mútuo que tenham por objeto recursos em
dinheiro, disponibilizados sob qualquer forma, e quando o mutuante for pessoa jurídica. Então,
para a incidência do IOF sobre as operações de mútuo, importa a entrega ou disponibilização do
recurso financeiro pela pessoa jurídica mutuante.
Configura-se o mútuo como o “empréstimo” de coisas fungíveis, ficando o mutuário
obrigado a restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa da mesma espécie, qualidade e
quantidade, nos termos do art. 586 e seguintes do Código Civil/2002, abaixo transcritos:
Seção II
Do Mútuo
Art. 586. O mútuo é o empréstimo de coisas fungíveis. O mutuário é obrigado a
restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e
quantidade.
Art. 587. Este empréstimo transfere o domínio da coisa emprestada ao mutuário,
por cuja conta correm todos os riscos dela desde a tradição.
Fl. 1802
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(...)
Art. 591. Destinando-se o mútuo a fins econômicos, presumem-se devidos juros,
os quais, sob pena de redução, não poderão exceder a taxa a que se refere o art.
406, permitida a capitalização anual.
Art. 592. Não se tendo convencionado expressamente, o prazo do mútuo será:
I - até a próxima colheita, se o mútuo for de produtos agrícolas, assim para o
consumo, como para semeadura;
II - de trinta dias, pelo menos, se for de dinheiro;
III - do espaço de tempo que declarar o mutuante, se for de qualquer outra coisa
fungível.
Logo, uma vez identificados os atributos inerentes ao mútuo, a operação deve
sujeitar-se a incidência do imposto, independentemente de o crédito ter sido entregue ou
disponibilizado por meio de conta corrente ou por qualquer outra forma.
Por conseguinte, para a incidência do IOF, de acordo com o art. 13 da Lei no
9.779/99, importa verificar tão somente se estão presentes, no caso concreto, as características
essenciais do mútuo, sendo irrelevantes se se trata de “conta corrente”.
O STJ, no Recurso Especial no 1.239.101-RJ, DJ 19/09/2011, assenta a irrelevância da
nomenclatura contratual adotada para se cogitar da incidência ou não do IOF, sendo determinante
para isso que, essencialmente, trate-se de operação de crédito correspondente a mútuo:
IOF. TRIBUTAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE CRÉDITO CORRESPONDENTES A MÚTUO DE
RECURSOS FINANCEIROS ENTRE PESSOAS JURÍDICAS. ART. 13, DA LEI N. 9.779/99.
1. O art. 13, da Lei n. 9.779/99 caracteriza como fato gerador do IOF a ocorrência
de "operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre
pessoas jurídicas" e não a específica operação de mútuo. Sendo assim, no
contexto do fato gerador do tributo devem ser compreendidas também as
operações realizadas ao abrigo de contrato de conta corrente entre empresas
coligadas com a previsão de concessão de crédito. 2. Recurso especial não
provido.
O voto do Min. Mauro Campbell consigna que as operações realizadas ao abrigo de
contrato de conta corrente entre empresas coligadas, com a previsão de concessão de crédito,
estão sujeitas ao IOF:
Sendo assim, o contrato de mútuo, longe de ser a única espécie contratual a ser
tributada, é tido por um modelo cujas características essenciais devem ser
buscadas em outras espécies de contrato que envolvam operações de crédito
para que possam se alcançadas pela hipótese de incidência do IOF.
É por esse motivo que o § 1o, do art. 13, da lei citada considera ocorrido o fato
gerador do tributo na data da concessão do crédito.
(...)
Fl. 1803
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Nesse sentido, não resta dúvida que as operações realizadas ao abrigo de
contrato de conta corrente entre empresas coligadas, com a previsão de
concessão de crédito, são verdadeiras operações de crédito correspondentes a
mútuo de recursos financeiros, na medida em que, em todos os casos, é
disponibilizado numerário de forma imediata para pagamento futuro a depender
do saldo existente.
Nas operações objeto da autuação, houve a disponibilização de recursos financeiros
para pessoas jurídicas ligadas, no bojo da chamada gestão centralizada de caixa, que caracterizou
o mútuo, inclusive com a cobrança de juros.
Assim, nas operações acima, há saldos credores (MUTUANTE) e saldos devedores
(MUTUÁRIO). Sobre todos esses saldos apurados diariamente, incidem juros passivos
(MUTUÁRIO) e juros ativos (MUTUANTE).
No Termo de Verificação Fiscal, foi demonstrada a existência de operações de
mútuo entre a Recorrente e as demais empresas, uma vez que representam a contrapartida dos
juros da colocação à disposição e utilização de recursos financeiros, na exata previsão legal do art.
63, I, do CTN:

Fl. 1804
DF CARF MF
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Fl. 1805
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Em suma, havendo valor monetário a ser exigido por uma parte credora de outra
devedora, não há como evitar a caracterização de tal contrato como sendo de mútuo de recursos
financeiros seja qual for a denominação que lhe seja atribuída. Nesse sentido, esta Tuma
recentemente já se manifestou:
Acórdão 9303-015.128, j. 13 de maio de 2024, Relator Gilson Macedo Rosenburg
Filho
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU
RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Ano-calendário: 2014
DISPONIBILIZAÇÃO OU TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS A OUTRA PESSOA JURÍDICA
Fl. 1806
DF CARF MF
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A disponibilização e/ ou a transferência de créditos financeiros a outras pessoas
jurídicas, ainda que realizadas, sem contratos escritos, mediante a escrituração
contábil dos valores cedidos e/ ou transferidos, constitui operação de mútuo
sujeita à incidência do IOF.
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte e, no mérito, negar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 1807
DF CARF MF
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