Tribunal: CARF
Processo: 10880.978061/2016-45
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE EVARISTO PINTO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-11
Data de publicação: 2024-07-08

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011
MOMENTO PARA APRESENTAÇÃO DA PROVA DOCUMENTAL. PRECLUSÃO.
Conforme interpretação do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235/72 acolhida pela jurisprudência do CARF, é possível a apresentação de documentos no momento da interposição do recurso voluntário, desde que para fins de complementar aqueles já apresentados na manifestação de inconformidade e considerados, pela decisão de 1o grau, insuficientes para comprovar o direito alegado.
COMPENSAÇÃO. IMPOSTO DE RENDA PAGO NO EXTERIOR. COMPROVAÇÃO DOCUMENTAL DE RECOLHIMENTOS.
É lícito o reconhecimento de direito creditório reclamado em DCOMP que decorra de pagamento de tributo no exterior relativo a lucros, rendimentos e ganhos de capital disponibilizados à controladora no Brasil, para compensação com IRPJ e CSLL.
Os requisitos formais para comprovação dos tributos pagos no exterior, relacionados à consularização, notarização e registro cartorário de documentos de arrecadação estrangeiros, podem ser a dispensados quando comprovado que a legislação do país de origem do lucro, rendimento ou ganho de capital prevê a incidência do imposto de renda que houver sido pago, por meio do documento de arrecadação apresentado, mercê da aplicação do art. 16, § 2°, inciso II da Lei 9.430/96.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.978061/2016-45
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-006.841 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
11 de junho de 2024
Recorrente
SAP BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2011
MOMENTO PARA APRESENTAÇÃO DA PROVA DOCUMENTAL.
PRECLUSÃO.
Conforme interpretação do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235/72 acolhida pela
jurisprudência do CARF, é possível a apresentação de documentos no
momento da interposição do recurso voluntário, desde que para fins de
complementar aqueles já apresentados na manifestação de inconformidade e
considerados, pela decisão de 1o grau, insuficientes para comprovar o direito
alegado.
COMPENSAÇÃO. IMPOSTO DE RENDA PAGO NO EXTERIOR.
COMPROVAÇÃO DOCUMENTAL DE RECOLHIMENTOS.
É lícito o reconhecimento de direito creditório reclamado em DCOMP que
decorra de pagamento de tributo no exterior relativo a lucros, rendimentos e
ganhos de capital disponibilizados à controladora no Brasil, para compensação
com IRPJ e CSLL.
Os requisitos formais para comprovação dos tributos pagos no exterior,
relacionados à consularização, notarização e registro cartorário de documentos
de arrecadação estrangeiros, podem ser a dispensados quando comprovado que
a legislação do país de origem do lucro, rendimento ou ganho de capital prevê
a incidência do imposto de renda que houver sido pago, por meio do
documento de arrecadação apresentado, mercê da aplicação do art. 16, § 2°,
inciso II da Lei 9.430/96.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.978061/2016-45
Fl. 1060
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

(documento assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra,
Lucas Issa Halah, Alexandre Evaristo Pinto e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do acórdão no 106-013.896,
proferido pela 3a TURMA DA DRJ06 que, por unanimidade de votos, improcedente a
manifestação de inconformidade, nos termos do voto do relator
Como os fatos e a matéria jurídica foram bem relatados pela decisão de primeira
instância, reproduzo-a a seguir:
Em 30/07/2014 a interessada transmitiu à RFB a declaração de
compensação (Dcomp) no 01550.81761.300714.1.7.03-0407, na qual
informa, a título de crédito, saldo negativo de CSLL referente ao ano-
calendário de 2012.
Em 01/12/2017 emitiu-se o despacho decisório eletrônico no 128369014,
que
homologou
parcialmente
a
compensação
36662.71038.251017.1.3.03-1301 e do qual se destacam os seguintes
excertos:

A interessada foi cientificada do despacho decisório por via postal,
conforme aviso de recebimento a folhas 882, em 11/12/2017. Em
10/01/2018, conforme termo a folhas 23, ela apresentou manifestação de
Fl. 1061
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

inconformidade, acompanhada de documentos, juntada a folhas 25 a 50.
Os enunciados seguintes resumem o seu conteúdo.
DA TEMPESTIVIDADE
Nos termos do artigo 74, § 9o da Lei no 9.430/96, o prazo para
apresentação de manifestação de inconformidade contra a não
homologação da compensação é de 30 (trinta) dias contados da data de
ciência da decisão que não a homologou. De acordo com o artigo 5o do
Decreto no 70.235/72, por observância do disposto no § 11 da Lei no
9.430/96, os prazos serão contínuos, excluindo-se, na sua contagem, o dia
do começo e incluindo-se o do vencimento.
No presente caso, tendo em vista que a Manifestante foi intimada da
decisão em 11 de dezembro de 2017, segunda-feira (Doc. 05), excluindo-
se o dia da ciência e incluindo-se o dia de vencimento, o prazo final para
apresentação da presente Manifestação de Inconformidade dar-se-á no
trigésimo dia útil subsequente, ou seja, dia 10 de janeiro de 2018 (quarta-
feira).  Portanto, protocolizada a Manif
estação de Inconformidade até o
próximo dia 10 de janeiro de 2018, como de fato está sendo, deve a
mesma ser conhecida e declarada tempestiva para que, no mérito, seja
provida, consoante as razões de fato e de direito a seguir aduzidas.
DOS FATOS  A Manifestante é pessoa jurídica de direito privado, cuja pri
atividade é o comércio e desenvolvimento de software, bem como a
prestação de serviços na área de informática. Sendo assim, a
Manifestante presta serviços na área de informática para empresas
localizadas no Brasil e no exterior. Quando do pagamento dos serviços
prestados pela Manifestante, tais empresas (tanto no Brasil como no
exterior) efetuam a retenção na fonte do Imposto de Renda – Pessoa
Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro.  Com efeito, submetida à trib
Real, por meio de recolhimento de estimativas mensais, a Manifestante,
ao final do ano calendário de 2012, apurou saldo negativo de CSLL
utilizado para pagamento das exações devidas no período. Esse saldo
negativo era composto por retenções da referida contribuição na fonte
tanto no Brasil como no exterior, assim como de estimativas
compensadas com saldo negativo de períodos anteriores e foi utilizado
para compensações com os débitos objeto da PERD/COMP acima
mencionada (Doc. 04).  No ano calendário de 2012, a Manifestante apurou o val
17.211.699,01 a título de créditos passíveis de compensação decorrente
de Imposto de Renda retido na Fonte no exterior, (ii) Imposto de Renda
retido na Fonte no Brasil, (iii) pagamentos e (iv) de estimativas
compensadas com saldo negativo de períodos anteriores.
Fl. 1062
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45
 Considerando que a Manifestante declarou em sua DIPJ (Doc. 06) o
valor de R$ 17.211.699,01 a título dos créditos acima descritos e,
considerando ainda, que o valor devido no período (2012) a título de
CSLL era de R$ 15.469.724,05, a Manifestante apurou o valor de R$
1.741.974,96 a título de crédito passível de compensação.  Entretanto, não ob
pela
Manifestante quanto à apuração das parcelas do crédito de saldo negativo
de CSLL que embasaram as informações e as compensações declaradas
no
PER/DCOMP
descrito
no
Despacho
Decisório
(36662.71038.251017.1.3.03-1301 - Doc. 04), o referido Despacho
Decisório (Doc. 03) não homologou integralmente as compensações
efetuadas por força do não reconhecimento da parcela total do credito
apurado no período pela ora Manifestante.  Em análise do crédito informado
Decisório não reconheceu as retenções de imposto de renda pago no
exterior, no montante de R$ 591.977,60 (parcela esta compreendida no
total de crédito apurado de saldo negativo de CSLL no montante de R$
1.741.974,96 e passíveis de compensação, conforme apurado na DIPJ da
Manifestante – Doc. 06), por entender que não restam comprovados os
respectivos pagamentos.  No entanto, o despacho decisório é nulo! Com efeito
autoridade fiscal intimado a Manifestante para que esta pudesse ter tido a
oportunidade de apresentar documentos e informações complementares,
evitando, dessa forma, a não homologação de sua compensação e a
geração de mais um processo administrativo indevido.  Por outro lado, independ
a Manifestante detém o crédito integral por ela informado, no importe de
R$ 1.741.974,96, consoante as razões de fato e de direito a seguir
demonstradas, também suportado pelas provas documentais anexas à
presente Manifestação de Inconformidade.  Por isso, não merece preva
lecer o Despacho Decisório.
PRELIMINARMENTE – NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO
POR PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA  O Despacho Decisório é nulo p
Manifestante.  Conforme se verifica das razões constantes no Despa
cho Decisório, a
autoridade competente para tanto justificou que o pagamento no exterior
não foi comprovado, não havendo, todavia, qualquer justificativa acerca
do aludido indeferimento, razão pela qual a parcela declarada a tal título
foi desconsiderada no cômputo do valor total do crédito declarado.
Todavia, esse procedimento não está de acordo com o que dispõe o artigo
161 da Instrução Normativa SRF no 1.717/2017.  A intimação prévia do contr
precedente à emissão de despacho decisório pela autoridade responsável
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

pela avaliação do crédito. Tanto assim que consta na página da Receita
Federal do Brasil na internet e em caráter oficial, as diversas espécies de
“Termos de Intimação PERD/COMP”, valendo destacar o esclarecimento
inicial apresentado pelo órgão arrecadador.  Conforme se depreende do texto em
às informações prestadas pelos contribuintes, caberá à autoridade
competente intimar o contribuinte para apresentar documentos ou realizar
diligências a fim de se comprovar a exatidão das informações prestadas e
validar ou não o crédito objeto da compensação realizada pelo
contribuinte.  A decisão pela não homologação da compensação e reconhecim
parcial do crédito sem a abertura de oportunidade para que o contribuinte
comprove a veracidade das informações declaradas em seus documentos
fiscais afronta o princípio da ampla defesa e do contraditório, tão
consagrados no âmbito do processo administrativo fiscal, assim como
pela Lei no 9.784/99 e Constituição Federal.  De fato, o direito de apresentar p
final, corolário do contraditório e ampla defesa, vem expresso em
diversos dispositivos da Lei no 9.784/99, a exemplo do art. 2o, “caput” e
respectivo inciso X (garantia dos direitos à comunicação, à apresentação
de alegações finais, à produção de provas), art. 3o, III (formular alegações
e apresentar documentos antes da decisão), art. 27, parágrafo único
(garantia de contraditório e ampla defesa ao interessado) e finalmente, o
art. 29, caput”, segundo o qual os atos de instrução devem ser realizados
de ofício ou mediante impulsão do órgão responsável pelo processo.  Nessa prim
procedência ou não dos pedidos de compensação apresentados, qualquer
dúvida sobre a existência ou não do crédito informado deve ser objeto de
comunicação ao contribuinte a fim de que esse possa comprovar a
veracidade das informações declaradas antes que seja proferido
Despacho Decisório não reconhecendo ou reconhecendo parcialmente o
crédito utilizado pelo contribuinte.  Nesse sentido, citam
-se decisões proferidas que reconheceram a
nulidade de Despachos Decisórios proferidos sem a devida oportunidade
de intimação do contribuinte a comprovar eventual dúvida quanto à
existência das informações por ele declaradas ou quando seria necessário
a análise de outros documentos essenciais ao reconhecimento do pleito.  Tendo e
análise das compensações efetuadas não determinou que a Manifestante
apresentasse eventuais documentos que pudessem comprovar a apuração
do crédito por ela informado em sua DIPJ e em sua PER/DCOMP,
configura-se nulo o mesmo por preterição do direito de defesa, em
observância ao disposto no artigo 59, II, do Decreto no 70.235/72.  Desta feita,
-se que esta Turma Julgadora declare a nulidade do
Despacho Decisório, nos termos do artigo 59 do Decreto no 70.235/72, já
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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que o mesmo foi proferido com preterição do direito de defesa da
Manifestante, em violação aos princípios constitucionais da ampla defesa
e do contraditório.  Uma vez declarada a nulidade, requer a devolução do
repartição de origem a fim de que a autoridade responsável pela análise
dos créditos expeça a competente intimação da Manifestante para
apresentação dos documentos julgados necessários para a comprovação
do crédito pleiteado nestes autos.
DA
POSSIBILIDADE
DE
APRESENTAÇÂO
DE
NOVOS
DOCUMENTOS E SOLICITAÇÃO DE DILIGÊNCIA EM BUSCA DA
VERDADE MATERIAL – OBSERVÂNCIA AO PRINCÍPIO DO
FORMALISMO MODERADO  O processo administrativo fiscal no âmbit
-se
regulado por meio do Decreto no 70.235/1972, e nele está prevista a
concentração dos atos processuais em momentos pré-estabelecidos.
Nesse sentido, o art. 16 do referido decreto, em seu § 4o, estabelece
limites à atividade probatória do administrado ao determinar que a prova
documental deva ser apresentada com a impugnação (ou manifestação de
conformidade), precluindo o direito do contribuinte de fazê-lo em outro
momento processual, a não ser que reste demonstrada a impossibilidade
de sua apresentação por motivo de força maior ou referir-se a fato ou
direito superveniente.  No caso concreto, o crédito apurado a título de sald
negativo de
CSLL e que não foi passível de homologação, foi formado por retenções
do referido imposto em relação aos serviços prestados para o exterior,
sendo que para a demonstração do referido crédito, necessário se faz o
levantamento de todas as notas fiscais dos inúmeros serviços prestados
para vários clientes localizados no exterior, bem como localizar os
comprovantes de retenção do impostos nos países tomadores dos
serviços, além, eventualmente, dos contratos de câmbio que demonstram
a conversão dos pagamentos feitos em moeda nacional e etc. Tarefa esta
árdua e impossível de ser realizada no período previsto em lei para
defesa.  A Manifestante apresentará, neste momento, os documentos que
comprovam o seu direito de crédito, tais como os contratos de câmbio, as
notas fiscais (“invoices”) e cópia do livro diário entregue através do
Sistema Público de Escrituração Digital (SPED), a fim de provar, de
forma cabal e inconteste, que as receitas brutas de exportação de serviços
constantes das notas fiscais (“invoices”) foram recebidas líquidas do
Imposto de Renda na Fonte e, uma vez que tais receitas foram oferecidas
à tributação no Brasil, tem a Manifestante o direito à compensação do
imposto retido no exterior, sob pena de tributação em duplicidade.  A Man
ifestante apresenta esses documentos pois não conseguiu obter,
até o prazo para apresentação de sua defesa, os comprovantes de retenção
no exterior devidamente apostilados e com a tradução juramentada, que
como se sabe é um procedimento demorado, burocrático e para o qual
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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tem que contar com a ajuda e compreensão de seus clientes no exterior;
sendo impossível de levantar a referida documentação em apenas 30
(trinta) dias.  Naturalmente que a Manifestante tentará obter cópia dos comprova
de retenção no exterior e de suas respectivas vias apostiladas e traduzidas
(tradução juramentada), bem como tentará buscar os demais
comprovantes faltantes junto a seus clientes para posterior juntada aos
autos, porém, tendo em vista o princípio da verdade material, a
Manifestante acredita que a comprovação minuciosa quanto ao
recebimento das receitas de exportação líquidas da Contribuição Social
Sobre o Lucro Líquido será suficiente para o reconhecimento do seu
direito de crédito.  O fato de o contribuinte ter a obrigação de guardar a doc
que fundamentou o crédito utilizado em PER/DCOMP não significa que
o contribuinte o tenha ou mesmo que consiga acessá-lo de imediato. Não
podemos fechar os olhos para a realidade tributária brasileira, que conta
com um sem número de obrigações acessórias e respectiva guarda de
incontáveis documentos fiscais e contábeis.  Porém, o ônus da prova está sendo
que irá tentar por meio da juntada posterior de documentos, demonstrar
ao máximo a verdade material incutida no presente caso.  Requer
-se aos julgadores que não se apeguem a formalismos que
apenas postergam a realização da justiça. Não julguem o presente caso
apenas sob a ótica processual, mas sim sob a ótica do direito material,
garantindo assim a efetiva prestação da justiça fiscal à ora Manifestante.  Desta
-se que, adicionalmente ao comando inserto no art. 16 do
Decreto no 70.235/1972, é fato que a Lei no 9.784/1999, por meio de seu
art. 38, flexibilizou a previsão ali imposta, permitindo que requerimentos
probatórios e alegações relativas à matéria discutida nos autos possam ser
feitos até a tomada da decisão administrativa. A referida lei mostra-se
fruto do amadurecimento de posições teóricas e jurisprudenciais,
derivadas diretamente da aplicação de nossa Constituição Federal e dos
princípios jurídicos do contraditório e da ampla defesa, bem como da
verdade material, conforme se verifica da própria redação do referido
dispositivo  Referido dispo
sitivo só tem a contribuir para a apuração da efetiva
verdade material, princípio este inerente ao processo administrativo
fiscal, visto que a apresentação de provas e alegações pertinentes à
matéria dos autos até a data em que proferida decisão administrativa não
compromete o curso normal do processo, muito pelo contrário, auxilia a
sua própria celeridade, visto que o administrado, assim como a ora
Manifestante, traz aos autos informações e comprovações essenciais à
verdade dos fatos, os quais, muitas vezes, são requeridos de ofício por
meio de diligências.
Fl. 1066
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45
 Aliás, se ao julgador é conferido o direito de solicitar a juntada de
documentos, requerer esclarecimentos e diligências, inclusive em
segunda instância administrativa, na busca pela verdade material, o que
não é raro acontecer, frise-se, não há motivos que possam justificar
qualquer proibição de alegação de defesa pelo próprio contribuinte, como
exatamente ocorre no caso concreto.  O próprio Conselho Administrativo de R
– CARF se
mostra complacente com a busca pela verdade material. reconhecendo
plenamente possível e aceitável a juntada posterior de documentos
probatórios, conforme se observa das ementas transcritas.  Verifica
-se das ementas transcritas, que o CARF e o antigo Conselho
de Contribuintes priorizam a verdade material como princípio vetor do
processo administrativo fiscal, princípio este que se opõe ao princípio da
verdade formal que preside o processo civil. Ou seja, no processo
administrativo fiscal há a busca do fato efetivamente ocorrido, que deve
ser trazido para dentro dele tanto pelas partes como pela autoridade
julgadora.  De fato, não é vantajoso o não reconhecimento de provas no proces
administrativo que contribuam para o deslinde da questão, uma vez que o
contribuinte tem a faculdade de discutir o seu direito por meio do Poder
Judiciário, o que poderia acarretar prejuízo ainda maior aos cofres
públicos da Administração Pública.  A apreciação de provas materiai
independentemente do momento processual também foi brilhantemente
defendido pelo Conselheiro Paulo Roberto Cucco Antunes, relator do
Acórdão CSRF/03-04.194.  Tal entendimento coaduna
-se com outro princípio de suma
importância no processo administrativo fiscal, qual seja, o princípio do
formalismo moderado, o qual se encontra expressamente previsto na Lei
no 9.784/1999 ao prescrever, sob a forma de critério informativo do
procedimento e do processo administrativo, a adoção de formas simples,
suficientes para propiciar grau de certeza, segurança, e respeito aos
direitos dos administrados.  Ou seja, o princípio do formalismo moderado p
suas vertentes, um informalismo a favor do administrado, que tem por
escopo facilitar a sua atuação na busca pela verdade material, de modo
que “excessos formais” não prejudiquem sua colaboração no
procedimento/processo ou na defesa de seus direitos.  Sendo assim, em respeito a
moderado e do entendimento do CARF e antigo Conselho de
Contribuintes, requer-se seja deferida a juntada posterior de quaisquer
documentos capazes de provar a integralidade do direito creditório da
Manifestante.
DOS
VALORES
APURADOS
PELA
MANIFESTANTE
EM
RELAÇÃO AO CRÉDITO DE SALDO NEGATIVO DE CSLL – ANO
Fl. 1067
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

CALENDÁRIO 2012 – DO IMPOSTO DE RENDA PAGO NO
EXTERIOR – “IR-FONTE EXTERIOR”  A Manifestante presta serviços a empr
que, por ocasião do pagamento de tais serviços, tais empresas efetuam a
retenção e pagamento do imposto sobre a renda devido nos seus países de
origem.  De acordo com a legislação brasileira (art. 15 da Lei no 9.430/961 c/c
art. 26 da Lei no 9.249/95), a pessoa jurídica que prestar serviços para
empresas situadas no exterior, poderá compensar o imposto de renda lá
incidente, inclusive o IR-Fonte, até o limite do imposto de renda devido
no Brasil. Essa permissão encontra amparo nos diversos tratados
firmados pelo Brasil para evitar a dupla tributação, uma vez que os
valores recebidos no Brasil em contraprestação aos serviços serão
computados como receita e, portanto, tributados novamente pelo Imposto
sobre a Renda e Contribuição Social sobre o Lucro, à alíquota total de
34%.  Outrossim, o art. 15 da Instrução Normativa da Secretaria da Receita
Federal no 213/022 dispõe que o saldo do tributo pago no exterior, que
exceder o valor compensável com o imposto de renda e adicional devidos
no Brasil, poderá ser compensado com a CSLL devida em virtude da
adição, à sua base de cálculo, dos lucros, rendimentos e ganhos de capital
auferidos no exterior, até o valor devido em decorrência dessa alteração.  E foi
compensou os valores pagos nos países estrangeiros decorrentes da
prestação de serviços, cujo valor total a título de Imposto de Renda
Retido no Exterior foi de R$ 591.977,60, parcela esta compreendida no
total de crédito apurado de saldo negativo de CSLL no montante de R$
1.741.974,96 e passíveis de compensação, conforme apurado na DIPJ da
Manifestante (Doc. 06).  Todavia,
o Despacho Decisório proferido nos presentes autos não
confirmou a referida parcela do crédito informado pela Manifestante, sob
a justificativa de que não foram comprovados os pagamentos do referido
imposto, realizados no exterior.  Entretanto, tal enten
dimento não merece prosperar. Isso porque,
conforme se depreende da Ficha 17-A da DIPJ da Manifestante (Cálculo
da Contribuição Sobre o Lucro Líquido – Doc. 06), verifica-se que na
linha 79 – Imposto Pago no Exterior s/ Lucros, Rendimentos e Ganhos de
Capital, restou claro que foi retido da Manifestante a título de Imposto de
Renda Retido no Exterior o montante de R$ 591.977,60, exatamente o
montante utilizado como crédito para compensação, quantia esta,
ressalte-se, compreendida no total apurado a título de saldo negativo de
CSLL no importe de R$ R$ 1.741.974,96 e passíveis de compensação.  Para que
no exterior e as respectivas receitas foram oferecidas à tributação, a
Manifestante protesta desde já pela apresentação das respectivas guias de
Fl. 1068
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

retenção e recolhimento pelos tomadores dos serviços devidamente
apostiladas e traduzidas de forma juramentada a fim de comprovar que
tais receitas oriundas de serviços prestados ao exterior tiveram retenção
do imposto fora do Brasil, sendo certo que, independentemente dessa
documentação a ser apresentada, os documentos que instruem a presente
defesa já são suficientes, por si só, para comprovar a integralidade do
crédito ao qual Manifestante faz jus.  A Man
ifestante apenas destaca que, embora tenha o controle do
crédito apurado, é certo que a juntada das guias do imposto pago em cada
uma dessas operações depende de trâmites internos e específicos de cada
uma das empresas localizadas no exterior.  Adicione
-se ainda o fato de que tais pagamentos ocorreram no período
base de 2012, ou seja, há 6 anos atrás, o que dificulta, ainda mais, o
levantamento das guias do imposto de renda pagos no exterior.  Ademais, para q
fesa
tolhido, e como prova de sua boa-fé e esforço em busca da verdade
material, a mesma passará a demonstrar por meio (i) dos contratos de
câmbio, (ii) da juntada de notas fiscais (“Invoices”), emitidas em nome
das empresas localizadas no exterior, (iii) as folhas do livro diário que
demonstram a escrituração das referidas Invoices e o recebimento dos
valores líquidos já com as retenções realizadas no exterior e (iv) e dos
extratos bancários; que demonstram que os valores recebidos pela
Manifestante do exterior tiveram o Imposto de Renda retido na fonte no
país tomador do serviço, demonstrando que o volume de serviços
prestados comprova a totalidade do crédito não homologado no montante
histórico de R$ 591.977,60.  As planilhas reproduzidas na manifestaçã
o de inconformidade foram
elaboradas com as informações referentes aos clientes do exterior
tomadores dos serviços prestados pela Manifestante. Cada planilha
contém dados como: nome da empresa tomadora do serviço, número do
contrato de câmbio, número da nota fiscal (invoice), data de emissão da
nota fiscal, data do lançamento contábil da nota fiscal, o valor total da
nota fiscal em moeda estrangeira, a base de cálculo em moeda estrangeira
do imposto retido no exterior, o montante efetivamente retido a título de
imposto de renda no exterior, o número do lançamento contábil da
referida retenção e a data do lançamento do pagamento.  Diante das planilhas
anexa com base na qual as planilhas foram elaboradas, demonstrou-se a
existência do crédito utilizado pela manifestante a título de IR-Exterior,
no montante de R$ 591.720,05 (valor histórico), d modo que não pode
prevalecer o despacho decisório, devendo o referido montante de crédito
ser integralmente reconhecido e homologado.  Por fim, não obstante as provas
comprovar o crédito apurado e declarado na PER/DCOMP no
36662.71038.251017.1.3.03-1301, no que tange à parcela de IR Exterior,
em respeito ao princípio da verdade material e da ampla defesa, a
Fl. 1069
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

Manifestante mais uma vez protesta desde já pela juntada posterior de
quaisquer documentos adicionais e necessários para comprovar a
veracidade da parcela desse crédito compensado pela Manifestante, caso
ainda permaneça eventual dúvida desta Turma Julgadora quanto à sua
efetiva existência.
DO PEDIDO  Por todo o exposto, requer a ora Manifestante que seja
provimento à presente Manifestação de Inconformidade para o que se
expõe nos itens seguintes.  Declarar a nulidade do Despacho Decisório por viola
“caput”, X, 3o, III, 27, parágrafo único e 29, “caput” da Lei no 9.784/99,
nos termos do artigo 59, II, do Decreto no 70.235/72, já que não houve no
caso concreto qualquer oportunidade fiscalizatória ou diligência para que
a Manifestante pudesse apresentar, em tempo hábil, toda a documentação
suporte do crédito pleiteado, a fim de que a autoridade competente
pudesse analisar referida documentação antes de não reconhecer ou
reconhecer
parcialmente
o
crédito
objeto
da
PER/DCOMP
36662.71038.251017.1.3.03-1301. Uma vez declarada a nulidade, requer
se digne determinar a remessa dos autos à repartição de origem a fim de
que a autoridade fiscal intime a Manifestante a apresentar os documentos
que entende necessários à comprovação dos créditos objeto dos presentes
autos.  Caso assim não seja entendido, requer
-se seja dado provimento à
presente Manifestação de Inconformidade para: (1) reconhecer a
integralidade dos créditos relativos ao imposto de renda retido na fonte
no exterior comprovados por meio da presente Manifestação de
Inconformidade, por força dos documentos comprobatórios anexos e que
atestam a efetiva existência e integralidade dos mesmos, os quais não
foram homologados apenas em decorrência da suposta falta de
comprovação de pagamento/retenção do imposto, o que se fez per meio
da presente Manifestação; (2) uma vez acolhido o pedido 1, ou mesmo
que não acolhido ou acolhido parcialmente, determinar a realização de
diligência a fim de que sejam conciliados e confirmados os demais
valores declarados (créditos), relativos ao Imposto de Renda retido no
exterior, haja vista o grande volume de documentos e a dificuldade na
obtenção dos mesmos.  Protesta a Manifestante, nos termos dos arts. 2
o, “caput”, X, 3o, III, 27,
parágrafo único e 29, “caput” da Lei no 9.784/99, pela juntada de
documentos destinados a comprovar o total do crédito apurado e
declarado na PERD/COMP objeto da presente Manifestação.
Em sessão de 25 de maio de 2021, a 3a Turma da Delegacia de Julgamento da
Receita Federal do Brasil 06, por unanimidade de votos, julgou improcedente a manifestação de
inconformidade, nos seguintes termos:
Acordam os membros da 3a Turma de Julgamento, por unanimidade, nos
termos do voto do relator, parte integrante deste acórdão, em julgar
Fl. 1070
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

improcedente a manifestação de inconformidade, para: indeferir o pedido
de produção posterior de provas e de realização de diligência; rejeitar a
argüição de nulidade; e, quanto ao mérito, manter integralmente o
despacho decisório contestado.
Além do relator e presidente, participaram do presente julgamento os
julgadores Maria Helena Cotta de Oliveira Guimarães e Marcello
Godinho Filho.
À repartição de origem, para cientificar a interessada deste acórdão e
intimá-la para pagamento dos débitos cuja compensação não foi
homologada, com os respectivos acréscimos legais, no prazo de trinta
dias da ciência, salvo interposição de recurso voluntário ao Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), em igual prazo, conforme
facultado pelo artigo 33 do Decreto no 70.235, de 1972, alterado pelo
artigo 1o da Lei n.o 8.748, de 1993, e pelo artigo 32 da Lei 10.522, de
2002.
Intimada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário em que repisa os
fundamentos de sua impugnação.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, Relator.

Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, dele tomo conhecimento.

Preliminares
A Recorrente alega preliminarmente a nulidade do despacho decisório por suposto
preterimento do direito de defesa, posto que não teria sido intimado à apresentar esclarecimentos
ou documentos comprobatórios, em violação ao art. 76 da IN SRF n. 1300/2012:
Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição,
o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o
reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos magnéticos, bem
como determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos
do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de sua
escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.
Conforme se verifica da literalidade do dispositivo, é facultada a autoridade
administrativa a possibilidade de condicionar o reconhecimento do direito creditório à
comprovação das alegações aduzidas em PER/DCOMP, não havendo qualquer obrigatoriedade
de assim conduzir.
Fl. 1071
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Com efeito, o direito à ampla defesa e ao contraditório deve ser garantido na etapa
contenciosa com a apresentação da impugnação ou da manifestação de inconformidade. Esta
inclusive é a inteligência da Súmula CARF n. 162:
Súmula CARF no 162
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a
apresentação
de
impugnação
ao
lançamento.(Vinculante,
conformePortaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Acórdãos Precedentes: 2401-004.609, 2201-003.644, 1302-002.397,
1301-002.664, 1301-002.911, 2401-005.917 e 1401004.061.
Acrescente-se que a ausência de espontaneidade da fiscalização da realização de
diligência não configura em si preterição ao direito de defesa, haja vista que tal princípio
pressupõe a própria manifestação do contribuinte. Note-se que no âmbito do CARF, sequer a
negativa de diligência ou perícia requerida pelo contribuinte configura cerceamento ao direito de
defesa quando devidamente motivado:
Súmula CARF no 163
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia
não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão
julgador
indeferir
aquelas
que
considerar
prescindíveis
ou
impraticáveis.(Vinculante,
conformePortaria
ME
no
12.975,
de
10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Acórdãos Precedentes: 9303-01.098, 2401-007.256, 2202004.120, 2401-
007.444, 1401002.007, 2401006.103, 1301003.768, 2401-007.154 e
2202005.304.
Assim, não existindo obrigatoriedade para realização de diligência, não vislumbro
o cerceamento de defesa alegado.
Quanto à alegada possibilidade de juntada de novos documentos, em atenção ao
princípio da verdade material., no que diz respeito aos limites da preclusão vis-à-vis o princípio
da verdade material. Sobre o tema, já me manifestei em publicação escrita em coautoria com o
amigo Caio Augusto Takano (Das Provas no Processo Administrativo Tributário – Entre a
Preclusão e a Verdade Material):
Sob uma perspectiva normativa, não obstante o processo administrativo
tenha sido objeto de diversas leis esparsas nos âmbitos de cada um dos
entes federados, destaca-se a edição da Lei n. 9.784/99, que buscou
consolidar e regular o processo administrativo na seara federal.
O objetivo da referida lei se mostra expresso em seu artigo 1o, que dispõe
que se trata de norma de proteção dos direitos dos administrados e ao
melhor cumprimento dos fins da Administração1. De tal norma se extrai a

1 Lei n. 9.784/99: “Art. 1o Esta Lei estabelece normas básicas sobre o processo administrativo no âmbito da
Administração Federal direta e indireta, visando, em especial, à proteção dos direitos dos administrados e ao
melhor cumprimento dos fins da Administração”.
Fl. 1072
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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importância do processo administrativo enquanto forma de composição
cooperativa e fundamentada das relações entre particulares e a
Administração Pública, pois enfatiza aquilo que a doutrina sempre
enfatizou: o processo administrativo nada mais é do que uma forma de
controle do ato administrativo, pelo qual se garante a sua conformidade
formal e material com a lei. Afinal, do que adiantaria o princípio da
legalidade ter sido reiteradamente enfatizado e reforçado no texto
constitucional (nos arts. 5o, inc II; art. 37; art. 150, inc. I)2 – o que
recebeu, nas lições de Paulo de Barros Carvalho, a denominação de
“idempotência dos conjuntores”3 –, se não houvesse instrumentos
normativos jurídicos que pudessem garantir de forma eficiente a
submissão do Poder Público, em todos os seus atos, a este princípio.
Vale lembrar, ainda, que o artigo 2o da Lei n. 9.784/994 amplia o rol de
princípios constitucionais da Administração Pública contidos no artigo
37 da Constituição Federal5, fazendo menção expressa aos princípios da
finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, ampla defesa,
contraditório, segurança jurídica e interesse público.
No que tange aos critérios a serem observados nos processos
administrativos, o artigo 2o, parágrafo único, X, da Lei n. 9.784/996
estabelece que deverá ser observado a garantia do direito à produção de
provas. Sobre tal direito, cabe ressaltar, ainda, que o artigo 36 da Lei n.
9.784/997 prevê que cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha
alegado, não obstante o artigo 37 da Lei n. 9.784/998 estabeleça que,
quando fatos e dados estão registrados em documentos existentes na
própria Administração, o interessado poderá declarar tal fato e solicitar
que o órgão da Administração competente para a instrução proverá, de
ofício, à obtenção dos documentos ou das respectivas cópias. Não apenas
se retirou um ônus do administrado, como também enfatizou a ideia de

2 CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 26a Edição. São Paulo: Malheiros. 2010,
p. 260
3 CARVALHO, Paulo de Barros. Os princípios constitucionais tributários no sistema positivo brasileiro. In
MARTINS, Ives Gandra; ELALI, André (Coord.). Elementos atuais de direito tributário: estudos e conferências.
Curitiba: Juruá, 2005, p. 395; CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: linguagem e método. 3a Edição.
São Paulo: Noeses, 2009, pp. 254-255.
4 Lei n. 9.784/99: “Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade,
finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança
jurídica, interesse público e eficiência”.
5 Constituição Federal: “Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade,
publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (...)”.
6 Lei n. 9.784/99: “Art. 2o (...) Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os
critérios de: (...)
X - garantia dos direitos à comunicação, à apresentação de alegações finais, à produção de provas e à interposição
de recursos, nos processos de que possam resultar sanções e nas situações de litígio;”.
7 Lei n. 9.784/99: “Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever
atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei”.
8 Lei n. 9.784/99: “Art. 37. Quando o interessado declarar que fatos e dados estão registrados em documentos
existentes na própria Administração responsável pelo processo ou em outro órgão administrativo, o órgão
competente para a instrução proverá, de ofício, à obtenção dos documentos ou das respectivas cópias”.
Fl. 1073
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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que todo ato público deve ser motivado e a prova dessa motivação cabe
àquele quem o pratica.
Com relação ao momento de apresentação das provas no processo
administrativo, o artigo 38 da Lei n. 9.784/999 determina que o
interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão,
juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como
aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo. Assim, o
referido dispositivo normativo não limita a apresentação de provas ao
momento da impugnação, sendo expresso ao permitir a apresentação de
provas em qualquer momento que anteceder à tomada de decisão pelo
julgador administrativo. Trata-se de tomada de posição objetiva e
expressa de reconhecer que as regras de preclusão da produção de provas
no processo administrativo – seja qual for o seu âmbito – não é absoluta,
cabendo mitigá-la sempre que a produção de provas extemporânea seja
útil ao controle de legalidade do ato administrativo e, de outro lado, não
implique tumulto processual ou prejuízo irreversível ao direito de defesa
da outra parte.
Nesse sentido, aliás, o §2o do referido dispositivo estabelece que as
provas trazidas pelos interessados somente poderão ser recusadas quando
sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias.
Daí se conclui que o processo administrativo se justifica enquanto
instrumento de controle de legalidade do ato administrativo (i.e., um
meio apto a controlar a formação das decisões estatais), e, assim sendo,
admite mitigações a questões formais de seu procedimento, desde que
relevantes a este controle e que não impliquem violações ao direito de
defesa da outra parte.
(...)
No âmbito do processo administrativo tributário, o contribuinte pode
apresentar documentos que comprovem as suas alegações e demonstrem
vícios na prática de um ato administrativo, sendo que uma das grandes
vantagens de tal processo é o fato de que o próprio administrado poderá
auxiliar diretamente no controle da atividade estatal (amplo acesso),
como, também tais documentos serão analisados por julgadores
especializados seja na primeira ou na segunda instância administrativa
(ampla cognição).
(...)
No âmbito do processo administrativo tributário federal, o artigo 16, III,
do Decreto n. 70.235/7210 prevê que a impugnação mencionará os

9 Lei n. 9.784/99: “Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão, juntar
documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do
processo.
§ 1o Os elementos probatórios deverão ser considerados na motivação do relatório e da decisão.
§ 2o Somente poderão ser recusadas, mediante decisão fundamentada, as provas propostas pelos interessados
quando sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias.”.
10 Decreto 70.235/72: “Art. 16. A impugnação mencionará:
I - a autoridade julgadora a quem é dirigida;
Fl. 1074
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir. A mesma ideia encontra-se
presente também na legislação de processo administrativo tributário de
outros entes, como no Estado de São Paulo (art. 17 da Lei n. 13.457/09)
no Município de São Paulo (art. 16 da Lei n. 14.107/05), razão pela qual
as considerações que serão feitas a seguir, aplicam-se a todas as
legislações de processo administrativo fiscal que contenham redação
semelhante.
Com relação à disposição de que as provas devem ser apresentadas no
momento da impugnação, Marcos Neder e Maria Teresa Martinez Lopez
assinalam que a concentração dos atos processuais em momentos
específicos tem por objetivo proteger o Estado contra a protelação
injustificada do processo11.
O §4o do artigo 16 do Decreto n. 70.235/7212 vai além ao determinar que
a prova documental deve ser apresentada na impugnação sob risco de
preclusão caso o impugnante apresente prova em outro momento
processual exceto nas seguintes hipóteses: (i) no caso de demonstração
da impossibilidade de apresentação oportuna das provas, por motivo de
força maior; (ii) no caso de fato ou direito superveniente; e (iii) no caso
da prova ser destinada a contrapor fatos ou razões posteriormente
trazidas aos autos.
Nessas hipóteses, o §5o do artigo 16 do Decreto n. 70.235/7213 determina
que quando da juntada de documentos probatórios após a impugnação, tal
juntada deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em
que se demonstre a ocorrência das hipóteses previstas no §4o do artigo 16
do Decreto n. 70.235/72. Todavia, caso a decisão já tenha sido proferida,
os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for
interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de

II - a qualificação do impugnante;
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que
possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem,
com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o
endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
V - se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser juntada cópia da petição. (Incluído
pela Lei no 11.196, de 2005)”.
11 NEDER, Marcos Vinicius, LOPEZ, Maria Teresa Martinez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado.
3a ed. São Paulo: Dialética, 2010. pp. 304-308.
12 Decreto 70.235/72: “Art. 16. (...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro
momento processual, a menos que: (Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior;(Incluído pela
Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
(Produção de efeito)”.
13 Decreto 70.235/72: “Art. 16. (...)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição
em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo
anterior. (Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)”.
Fl. 1075
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

segunda instância, conforme preceitua o §5o do artigo 16 do Decreto n.
70.235/7214. Tal dispositivo normativo pode também dar margem à
interpretação de que as provas poderão ser apresentadas após a decisão
de 1a instância administrativa, mas tão somente nas hipóteses previstas no
§4o do artigo 16 do Decreto n. 70.235/72.
Como se nota, a regra contida no §4o do artigo 16 do Decreto n.
70.235/72 dispõe que o momento de apresentação das provas é quando
da protocolização da impugnação, sendo que estará preclusa a
apresentação de novas provas, exceto se tais provas se enquadrarem nas
hipóteses também previstas no §4o do artigo 16 do Decreto n. 70.235/72.
Eduardo Botallo critica o referido dispositivo normativo ao afirmar que a
limitação por preclusão não condiz com a essência do processo
administrativo tributário, que tem por fim a busca da verdade material15.
Analisando o artigo 396 do antigo Código de Processo Civil16, cujo
dispositivo equivalente no atual Código de Processo Civil seria o artigo
43417, referido autor destaca que a exigência nele contida se refere tão
somente às razões e documentos que sejam pressupostos da causa, de
modo que não haveria óbice à apresentação, a qualquer tempo, de outros
documentos que comprovassem àquelas razões18.
No mesmo diapasão, Luís Eduardo Schoueri e Gustavo Contrucci de
Souza assinalam que a preclusão do direito à prova prevista no artigo 16
do Decreto n. 70.235/72 seria inconstitucional por ser incompatível com
a verdade material, que se lastreia no princípio da legalidade19. Também
Alberto Xavier entende que qualquer limitação ao direito à prova antes

14 Decreto 70.235/72: “Art. 16. (...)
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for
interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância. (Incluído pela Lei no 9.532,
de 1997)”.
15 BOTALLO, Eduardo Domingos. A Prova no Processo Administrativo Tributário Federal. In: ROCHA, Valdir de
Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2002. p. 12.
16 Código de Processo Civil Antigo (Lei n. 5.869/73): “Art. 396. Compete à parte instruir a petição inicial (art.
283), ou a resposta (art. 297), com os documentos destinados a provar-lhe as alegações”.
17 Código de Processo Civil (Lei n. 13.105/15): “Art. 434. Incumbe à parte instruir a petição inicial ou a
contestação com os documentos destinados a provar suas alegações.
Parágrafo único. Quando o documento consistir em reprodução cinematográfica ou fonográfica, a parte deverá
trazê-lo nos termos do caput , mas sua exposição será realizada em audiência, intimando-se previamente as partes.
Art. 435. É lícito às partes, em qualquer tempo, juntar aos autos documentos novos, quando destinados a fazer
prova de fatos ocorridos depois dos articulados ou para contrapô-los aos que foram produzidos nos autos.
Parágrafo único. Admite-se também a juntada posterior de documentos formados após a petição inicial ou a
contestação, bem como dos que se tornaram conhecidos, acessíveis ou disponíveis após esses atos, cabendo à parte
que os produzir comprovar o motivo que a impediu de juntá-los anteriormente e incumbindo ao juiz, em qualquer
caso, avaliar a conduta da parte de acordo com o art. 5o”.
18 BOTALLO, Eduardo Domingos. A Prova no Processo Administrativo Tributário Federal. In: ROCHA, Valdir de
Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2002. pp. 12-13.
19 SCHOUERI, Luís Eduardo, SOUZA, Gustavo Contrucci de. Verdade Material no “Processo” Administrativo
Tributário. In: ROCHA, Valdir de Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 3o Volume. São Paulo: Dialética, 1998.
pp. 156-157.
Fl. 1076
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

da decisão final de segunda instância administrativa afronta aos
princípios da ampla defesa e da verdade material20.
Ao comparar a regra do Decreto n. 70.235/72 acerca da apresentação das
provas no momento da impugnação e a regra do artigo 38 da Lei n.
9.784/99, pelo qual as provas poderão ser apresentadas antes da tomada
da decisão administrativa, Eduardo Botallo assinala que o dispositivo
legal possibilita provas apresentadas após a impugnação21.
Como decorrência de tal diferenciação de regras, Marcos Neder assinala
que a regra do Decreto n. 70.235/72 é mais rígida22. Ainda na
interpretação do artigo 38 da Lei n. 9.784/99, Maria Teresa Martinez
Lopez e Marcela Cheffer Bianchini destacam que tal dispositivo autoriza
a juntada de documentos na fase instrutória e antes da tomada de decisão,
que deve ser entendida como decisão de primeira instância
administrativa, sendo que seria possível dizer ainda que a fase instrutória
se encerraria com a impugnação, quando se instauraria a fase litigiosa ou
processual23.
(...)
A nosso ver, caberá ao julgador administrativo ponderar, a partir de seu
livre convencimento motivado e do princípio da verdade material, em
que situações as provas apresentadas extemporaneamente deverão ser
aceitas para o bom deslinde do caso. Isso significa dizer que, no âmbito
de um processo no qual a produção de provas se faça indispensável, o
julgador administrativo não pode indeferir essa prova apenas porque o
contribuinte a apresentou em momento ou de modo “inadequado”24.
(...)
A Administração Tributária, no exercício de uma função pública e em
sentido jurídico, tem o ofício de aplicar os mandamentos legais sobre
situações concretas, no entanto, pelo princípio da verdade material,
impõe-se que esta não fique adstrita às alegações ou provas trazidas aos
autos pelas partes, devendo esta agir de ofício para determinar a
produção de provas que entende necessárias à formação de sua
convicção, quanto à ocorrência de determinado fato25.

20 XAVIER, Alberto. Princípios do Processo Administrativo e Judicial Tributário. Rio de Janeiro: Forense, 2005. p.
160.
21 BOTALLO, Eduardo Domingos. A Prova no Processo Administrativo Tributário Federal. In: ROCHA, Valdir de
Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2002. p. 13.
22 NEDER, Marcos Vinicius. A Inserção da Lei n. 9.784/99 no Processo Administrativo Fiscal. In: ROCHA, Valdir
de Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2002. p. 91.
23 LOPEZ, Maria Teresa Martinez, BIANCHINI, Marcela Cheffer. Aspectos Polêmicos sobre o Momento de
Apresentação da Prova no Processo Administrativo Fiscal Federal. In: NEDER, Marcos Vinicius, SANTI, Eurico
Marcos Diniz de, FERRAGUT, Maria Rita. A Prova no Processo Tributário. São Paulo: Dialética, 2010. p. 41.
24 TAKANO. Caio Augusto; PITMAN, Arthur Leite da Cruz. Princípios do processo administrativo fiscal. In.
DALLE LUCCA, Jandir J.; BERTASI, Maria Odete Duque (Coord.). Princípios gerais de direito aplicados ao
contencioso fiscal paulista. São Paulo: Lex, 2019, p. 46.
25 MEDAUAR, Odete. A Processualidade no Direito Administrativo. 2a Ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2008,
p. 121.
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DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

Isso porque, por força do artigo 142 do Código Tributário Nacional, não
basta que o órgão fiscal tome apenas conhecimento da ocorrência do fato
que possivelmente enseja a incidência tributária, mas precisa confrontá-lo
com a lei instituidora do tributo para se certificar se este se enquadra ao
modelo legal. Por vezes, esta verificação dos elementos necessários e
suficientes à constituição da obrigação tributária é complexa e exige
apreciação aprofundada da relação fática26.
Por este viés, a busca pela verdade material no âmbito do processo
administrativo fiscal é corolário de algumas exigências: (i) que se
demonstre com maior grau de verossimilhança possível, a veracidade dos
fator alegados no âmbito do processo; (ii) limitando-se as situações em
que se presume a ocorrência dos fatos relevantes; (iii) sendo deferido às
partes o direito de produzir as provas necessárias para bem demonstrar a
procedência de suas alegações27.
Para as autoridades fiscais, o princípio da verdade material não significa
que estas devem agir com a diligência que se esperaria do próprio
contribuinte no cumprimento de suas obrigações fiscais e, por exemplo,
realizar a apuração de crédito de ICMS ou refazer a escrituração fiscal.
Por outro lado, para o julgador administrativo, significa que este não
pode se abster de atuar quando vislumbrar a possibilidade quando há
possibilidade de se requerer diligência ou oportunizar a produção de
provas que possa contribuir com a solução adequada do caso, sem que
isso cause excessivo prejuízo no trâmite processual28.
Seja como for, é importante frisar que o princípio da verdade real não vai
ao ponto de mitigar irrestritamente as normas que regem o processo
administrativo ou de se inverter injustificadamente o ônus da prova
(como seriam os casos do art. 373, §3o do CPC/2015). Assim, não é
função do Julgador imiscuir-se no dever próprio do contribuinte de
comprovar a regularidade das deduções previstas em lei. Se o
contribuinte busca demonstrar a existência de um direito seu, a
comprovação da regularidade de seu exercício é igualmente seu dever.
Não cabe ao julgador ou ao fisco comprová-la em seu lugar, apenas não
obstar que elementos de prova relevantes sejam trazidos aos autos e
analisados, desde que pertinentes.
Igualmente relevante é a percepção de que o princípio da verdade
material não possui idêntica aplicação ao Fisco e ao contribuinte. Isso
porque o primeiro se submete a regras específicas de motivação de seus
atos, bem como elementos essenciais para a sua conformação, como o
art. 142 do CTN, de modo que provas que sejam juntadas
extemporaneamente pelo Poder Público não tem o condão de validar um
ato administrativo que, à época de sua prática, continha vício de

26 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributário. 14a Ed. São Paulo: Saraiva, 1995, p. 222.
27 ROCHA, Sérgio André. Processo Administrativo Fiscal – Controle Administrativo do Lançamento Tributário. 4a
ed. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2010, pp. 176-175.
28 Nesse sentido: “Taxa de Fiscalização de Estabelecimento. Transferência de estabelecimento para outro
município. Princípio da verdade material. RECURSO CONHECIDO E PROVIDO.” (P.A. n.o 6017.2017/0009843-
7, 2a Câmara Julgadora do Conselho Municipal de Tributos de São Paulo).
Fl. 1078
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

motivação ou não obedecia aos requisitos formais do lançamento
tributário, seja de acordo com o art. 142 do CTN ou os dispositivos de
legislação interna de cada ente político aplicáveis. Nesse sentido, são
pertinentes as lições de Fabiana del Padre Tomé, no sentido de que,
depois de instaurado o processo administrativo tributário venham a ser
colacionadas provas capazes de constituir o fato jurídico tributário ou o
ilícito tributário, não será possível convalidar a nulidade do lançamento
lavrado sem a devida fundamentação, porquanto se haveria vício em sua
estrutura interna29.
Por derradeiro, ressalte-se que a diligência ou a oportunização de
produção probatória para esclarecimento de matéria de fato é uma
faculdade do julgador, quando este entender que o procedimento será
necessário/útil para formar sua convicção. Assim, na legislação de
processo administrativo tributário do Estado de São Paulo, entendo que o
art. 25 da Lei no 13.457/09 deve ser lido em conjunto com o art. 26 da
mesma lei, a se inferir que o julgador administrativo deve decidir levando
em conta sua livre convicção pessoal motivada, sendo que a realização de
diligências para esclarecimentos de fatos é um instrumento para a
formação de sua convicção, dispensável quando o conjunto probatório
nos autos for suficiente para fundamentar sua decisão30.
TAKANO, Caio Augusto; PINTO, Alexandre Evaristo. Das Provas no
Processo Administrativo Tributário – Entre a Preclusão e a Verdade
Material. In JESUS, Isabela Bonfá de; MARQUES, Renata Elaine Silva
Ricetti (Coords.). Novos Rumos do Processo tributário, v. 1, São
Paulo: Noeses 2020, p. 355-380, en pasant)
Entendo, portanto, que a juntada de documentos após a apresentação de
impugnação deveria ser aceita, caso referidos documentos evidenciassem de forma conclusiva a
existência do direito pleiteado pela Recorrente, concretizando os mandamentos de eficácia
prescritos no art. 37 da Constituição Federal.
No caso concreto, entretanto, não foi apresentado qualquer documento, de sorte
que se trata de questão meramente teórica.

Mérito
No mérito, da leitura do Despacho Decisório, verifica-se que não foi confirmada
parte do crédito informado pela Recorrente a título de Imposto de Renda pago no exterior
apurado em 2012:

29 TOMÉ, Fabiana del Padre. A prova no direito tributário. 2a Edição. São Paulo: Noeses, 2009, p. 298.
30 TAKANO. Caio Augusto; PITMAN, Arthur Leite da Cruz. Princípios do processo administrativo fiscal. In.
DALLE LUCCA, Jandir J.; BERTASI, Maria Odete Duque (Coord.). Princípios gerais de direito aplicados ao
contencioso fiscal paulista. São Paulo: Lex, 2019, p. 43.
Fl. 1079
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Fl. 21 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

O que foi aprofundado na análise de crédito de fls. 863/881.
Quanto ao Imposto de renda pago no exterior, defende que se depreende da Ficha
17-A da DIPJ da Recorrente (Cálculo do Imposto de Renda sobre o Lucro Real – Doc. 06 anexa
à Manifestação de Inconformidade), verifica-se que na linha 79 – Imposto Pago no Exterior s/
Lucros, Rendimentos e Ganhos de Capital, restou claro que foi retido da Manifestante a título de
Imposto de Renda Retido no Exterior o montante de R$ 591.977,60, exatamente o montante
utilizado como crédito para compensação, quantia esta, ressalte-se, compreendida no total
apurado a título de saldo negativo de CSLL no importe de R$ 1.741.974,96 e passíveis de
compensação.
Apesar de ter sido comprovado o oferecimento dos rendimentos à tributação, não
houve comprovação do pagamento do imposto no exterior, conforme ilustra o acórdão recorrido:
Contudo, em que pese ao esforço da interessada, diferentemente do que
argui, seu direito creditório não se acha comprovado.
Antes de mais nada, convém salientar que a mesma legislação por ela
invocada (artigo 15 da Lei no 9.430, de 1996) que assegura à pessoa
jurídica o direito a compensar o imposto retido no exterior que incidir
sobre receita decorrente de prestação de serviços na apuração do imposto
devido no Brasil condiciona essa dedução à observância do disposto no
artigo 26 da Lei no 9.249, de 1995. Esse artigo 26, por sua vez, dispõe
que a pessoa jurídica somente pode compensar o imposto retido no
exterior se possuir documento comprobatório da retenção que seja
reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo consulado da
embaixada brasileira no país em que for devido o imposto, além de
limitar a compensação ao montante do imposto de renda que se tornará
devido no Brasil em razão da adição, à base de cálculo do tributo, dos
rendimentos auferidos no exterior. O § 2o do artigo 16 da Lei no 9.430, de
1996, permite que as formalidades exigidas pelo artigo 26, § 2o, da Lei no
9.249, de 1995 sejam dispensadas, se a pessoa jurídica comprovar que a
legislação do país de origem do lucro, rendimento ou ganho de capital
prevê a incidência do imposto de renda que houver sido pago, por meio
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Fl. 22 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

do documento de arrecadação apresentado. Por fim, a Instrução
Normativa SRF no 213, de 2002, igualmente condiciona o direito à
compensação ao cumprimento dos mesmos requisitos intrínsecos e
extrínsecos, acrescentando, por meio de modificação introduzida pela
Instrução Normativa RFB no 1772, de 21/12/2017, outro meio alternativo
de comprovar a retenção e o pagamento do imposto no exterior, a saber:
a apostila de que tratam os artigos 3o a 6o da Convenção sobre a
Eliminação da Exigência de Legalização de Documentos Públicos
Estrangeiros, promulgada pelo Decreto no 8.660, de 29 de janeiro de
2016, no âmbito dos países signatários, desde que essa apostila seja
aposta no próprio documento do órgão arrecadador do país em que for
devido o imposto ou em folha a ele apensa e esteja acompanhada de
tradução para a língua portuguesa realizada por tradutor juramentado.
Ou seja, não basta que a pessoa jurídica apresente documentos
comprobatórios de que realizou operações de prestação de serviço no
exterior e que recebeu rendimentos pretensamente líquidos da dedução. É
indispensável também que apresente também documentos hábeis, nos
termos especificamente prescritos em lei, para comprovar o efetivo
pagamento do imposto no exterior pelo contratante do serviço.
Ora, a própria interessada admite que não possui tais comprovantes.
Somente por isso cumpre rejeitar sua pretensão de que seja reconhecido o
direito creditório em questão.
Ainda que, apenas para argumentar, fosse admitido que os documentos
juntados pela interessada a folhas 611 a 860, em tese, pudessem ser
suficientes para que se reconhecesse o direito à compensação, nem assim,
no caso concreto, isto é, levando-se em consideração apenas esses
documentos, caberia dar-lhe razão, por uma série de motivos expostos
adiante.
Em primeiro lugar, porque diferentemente do que alega a interessada,
não foi juntado aos autos nenhum extrato bancário que pudesse
comprovar o montante líquido que recebera. Os papéis juntados pela
interessada podem ser classificados em quatro espécies: planilha
elaborada pela própria autuada (sem valor probante, pois é documento de
origem interna que não se reveste de nenhuma formalidade); reprodução
de fatura (invoice), também com valor probante reduzido ou nulo, por ser
vazada em língua estrangeira sem tradução e emitido pela própria
interessada; extratos da escrituração (páginas avulsas do livro razão ou
diário); e contratos de câmbio, todos com o timbre de uma mesma
corretora, mas que não se acham autenticados pela instituição bancária
que seria a responsável pela operação de remessa das divisas, o que lhes
também retira valor probante.
Em segundo lugar, porque apenas nas planilhas elaboradas pela própria
interessada e na conta do livro razão em que se registra o imposto de
renda na fonte a recuperar é que se faz referência a retenção de imposto
no exterior. Nos documentos de origem externa não há nenhuma
Fl. 1081
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Fl. 23 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.978061/2016-45

referência a esse aspecto, o que seria crucial para demonstrar que, de
fato, houve retenção.
Em terceiro lugar, porque a interessada não demonstra que cumpriu a
exigência legal do
§ 1o do artigo 26 da Lei no 9.249, de 1995, de que o tributo pago no
exterior que se pretende compensar seja sempre proporcional ao
montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que houverem
sido computados na determinação do lucro real.
Em quarto lugar, porque a interessada não demonstra tampouco que foi
satisfeito o disposto no artigo 15 da Instrução Normativa SRF no 214, de
2002. De acordo com essa norma, o saldo do tributo pago no exterior,
que exceder o valor compensável com o imposto de renda e adicional
devidos no Brasil, poderá ser compensado com a CSLL devida em
virtude da adição, à sua base de cálculo, dos lucros, rendimentos e
ganhos de capital oriundos do exterior, até o valor devido em decorrência
dessa adição. Assim, como se trata de saldo devedor de CSLL, além de
comprovar que foram adicionados à base de cálculo dessa contribuição
os rendimentos correspondentes ao tributo retido na fonte, a interessada
deve comprovar também que não foi possível compensar todo o
montante alegadamente retido na apuração do saldo devedor do imposto
de renda, pois somente o saldo não aproveitado é que pode ser deduzido
na apuração do débito de CSLL.
Por último, mas não menos importante, a interessada não é possível ter
certeza que os documentos por ela juntados não se refiram ao montante
do imposto retido na fonte no exterior que já haviam sido compensados
na apuração do saldo devedor do IRPJ do mesmo ano-calendário de
2012.
Realmente, conforme comprova a imagem adiante, nesse período de
apuração a interessada deduziu no ajuste anual do IRPJ a título de
imposto pago no exterior o montante de R$ 4.763.274,22. Somados aos
R$ 591.977,60 que pretende compensar na apuração do saldo do ajuste
anual da CSLL, o imposto pago no exterior cuja compensação se postula
perfaz R$ 5.355.251,82.
Logo, caberia comprovar ter sofrido a retenção de todo esse montante.
No entanto, a documentação trazida aos autos pela interessada ao todo se
refere a apenas à cifra de R$ 591.661,05, menos até que o próprio valor
computado na determinação do saldo devedor da CSLL, ainda que bem
próximo dele. Logo, não se acha comprovado o direito creditório
reivindicado pela interessada.
(...)
Em suma, a falta de comprovação do pagamento do imposto no exterior
impede
categoricamente que se confirme o direito creditório alegado pela
interessada. Além disso, a documentação por ela juntada não comprova
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Fl. 24 do Acórdão n.o 1201-006.841 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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nem sequer em tese que faz jus à dedução do imposto em questão, ainda
que, apenas para argumentar, faça-se a apreciação desses papéis. Neles
não se confirma que houve a retenção no exterior pelas fontes pagadoras,
nem que os respectivos rendimentos foram incluídos na base de cálculo
do IRPJ e da CSLL de modo que teriam resultado num incremento do
tributo devido no Brasil maior ou igual ao que se pretende compensar. E
como a autuada no mesmo período de apuração deduziu imposto pago no
exterior ao calcular o saldo negativo de IRPJ, não está comprovado que
restou algum montante passível de ser deduzido na apuração do saldo
negativo de CSLL.
Em conseqüência, além do já confirmado pelo despacho decisório, neste
voto não cabe confirmar o direito à dedução adicional de nenhuma soma
na apuração do saldo negativo de CSLL relativa ao ano-calendário de
2013.
Daí se segue também que nenhum direito de crédito adicional em favor
do sujeito passivo se acha comprovado, o que impõe que se mantenha a
não homologação promovida pelo despacho decisório.
Inclusive, a Recorrente mesmo assevera em seu Recurso Voluntário:
Para que não reste qualquer dúvida de que o imposto foi retido e pago no
exterior e as respectivas receitas foram oferecidas à tributação, a
Recorrente protesta desde já pela apresentação das respectivas guias de
retenção e recolhimento pelos tomadores dos serviços devidamente
apostiladas e traduzidas de forma juramentada a fim de comprovar que
tais receitas oriundas de serviços prestados ao exterior tiveram retenção
do imposto fora do Brasil.
A Recorrente apenas destaca que, embora tenha o controle do crédito
apurado, é certo que a juntada das guias do imposto pago em cada uma
dessas operações depende de trâmites internos e específicos de cada uma
das empresas localizadas no exterior.
Assim, entendo como corretos tanto o despacho decisório quanto o acórdão
recorrido.

Conclusões
Ante todo o exposto, conheço do Recurso Voluntário para negar-lhe provimento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto

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