Tribunal: CARF
Processo: 10830.724230/2018-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-02-28
Data de publicação: 2024-03-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2017
NULIDADE. INEXISTENCIA
Tendo a fiscalização e a DRJ utilizados a mesma fundamentação para a autuação não há de se falar em inovação no critério jurídico da autuação apto a configurar uma nulidade. Ademais, o acórdão prolatado apresentou e contrapôs todos os pontos suscitados pela recorrente.
TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA. PESSOA JURÍDICA INDUSTRIAL. PRODUTOS FARMACÊUTICOS. REVENDA. CRÉDITOS.
A pessoa jurídica sujeita ao regime não cumulativo da contribuição para a COFINS, produtora ou fabricante de produtos farmacêuticos, sujeitos à tributação concentrada, pode descontar créditos relativos à aquisição desses produtos de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante, para revenda no mercado interno ou para exportação (art. 24 da Lei n° 11.727/2008).
INSUFICIÊNCIA DE DECLARAÇÃO E RECOLHIMENTO.
Constatada a falta de declaração e de recolhimento de débitos pelo sujeito passivo, deve ser formalizado o crédito tributário pelo lançamento.
ARTIGO 112 DO CTN. AFASTAMENTO DE MULTA. IMPOSSIBILIDADE.
Não se configura a hipótese veiculada pelo artigo 112 do CTN, uma vez confirmada a incidência do TRIBUTO, não havendo qualquer dúvida, não há que se falar em afastamento da multa de ofício no patamar de 75%.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10830.724230/2018-86
Recurso
De Ofício e Voluntário
Acórdão no
3201-011.543 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de fevereiro de 2024
Recorrentes
GERMED FARMACEUTICA LTDA E

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2017
NULIDADE. INEXISTENCIA
Tendo a fiscalização e a DRJ utilizados a mesma fundamentação para a
autuação não há de se falar em inovação no critério jurídico da autuação apto a
configurar uma nulidade. Ademais, o acórdão prolatado apresentou e contrapôs
todos os pontos suscitados pela recorrente.
TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA. PESSOA JURÍDICA INDUSTRIAL.
PRODUTOS FARMACÊUTICOS. REVENDA. CRÉDITOS.
A pessoa jurídica sujeita ao regime não cumulativo da contribuição para a
COFINS, produtora ou fabricante de produtos farmacêuticos, sujeitos à
tributação concentrada, pode descontar créditos relativos à aquisição desses
produtos de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante, para
revenda no mercado interno ou para exportação (art. 24 da Lei n°
11.727/2008).
INSUFICIÊNCIA DE DECLARAÇÃO E RECOLHIMENTO.
Constatada a falta de declaração e de recolhimento de débitos pelo sujeito
passivo, deve ser formalizado o crédito tributário pelo lançamento.
ARTIGO
112
DO
CTN.
AFASTAMENTO
DE
MULTA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não se configura a hipótese veiculada pelo artigo 112 do CTN, uma vez
confirmada a incidência do TRIBUTO, não havendo qualquer dúvida, não há
que se falar em afastamento da multa de ofício no patamar de 75%.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares arguidas pelo contribuinte e, no mérito, em negar provimento aos Recursos de
Ofício e Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10830.724230/2018-86
Fl. 773
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

Márcio Robson Costa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio,
Márcio Robson Costa, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mateus Soares de Oliveira,
Joana Maria de Oliveira Guimarães e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro
Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges.
Relatório
Nos termos do acórdão da Delegacia Regional de Julgamento, por ocasião do
julgamento da impugnação aos autos de infração, relatou os fatos seguintes que serão
reproduzidos parcialmente em razão da extensão. Assim sintetizo:
Lavrou-se, em face da contribuinte identificada em epígrafe, Autos de Infração,
relativos à Cofins, no montante de R$ 187.243.338,95 e à contribuição para o
PIS/Pasep, no valor de R$ 39.718.283,62 – incluídos multa e juros, correspondente aos
anos de 2014 a 2017.
A autuação ocorreu devido à utilização indevida do crédito presumido da contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins na venda de medicamentos no período acima mencionado,
conforme informação constante do Termo de Verificação Fiscal juntado aos autos às fls.
270/285.
No aludido Termo, destaca a fiscalização:
a contribuinte tem por objeto social a fabricação, comercialização, importação e
exportação de produtos farmacêuticos, alopáticos, homeopáticos, odontológicos,
alimentícios, dietéticos, de higiene, de toucador, cosméticos, perfumes e outros,
próprios e de terceiros;
o procedimento teve origem com o Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal -
Fiscalização no 0810400.2017.00105-7, de 20/02/2017, referente ao ano-calendário de
2014, 2015, 2016 e 2017, relativo ao PIS e Cofins, para verificação da correta apuração
dessas contribuições, quanto à base de cálculo, desconto de créditos pelo regime não
cumulativo e alíquotas aplicadas;
constatou, no decorrer dos trabalhos, a apuração indevida de crédito presumido
quando da revenda de medicamentos adquiridos de terceiros, em desacordo com o art.
3o da Lei no 10.147, de 2000 e o art. 1o do Decreto no 3.803, de 2001;
verificou que a contribuinte também apurou créditos não cumulativos da contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins na aquisição das mercadorias para revenda em desacordo
com o art. 24 da Lei no 11.727, de 2008;
desse modo, a contribuinte, em desconformidade com a legislação, beneficiou-se
duplamente, uma vez por ter utilizado o crédito de PIS/Cofins sobre as aquisições
de medicamentos para revenda (art. 24 da Lei 11.727/2008) e outra vez por ter
apurado crédito presumido calculado sobre a receita obtida com a revenda desses
produtos (art. 3o da Lei no 10.147/2000); (grifos meus)
Nesse ínterim, vale pontuar o que restou demonstrado no TVF face ao duplo
benefício pelo Contribuinte:
A - Apropriação Indevida de Crédito Presumido
Fl. 774
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

A1. No decorrer dos trabalhos de auditoria constatou-se a utilização indevida de
crédito presumido calculado em desacordo com o estabelecido na legislação,
conforme detalhado na sequência. (grifos meus)
Verificou-se a ocorrência de lançamentos, no BLOCO F, REGISTRO F7001
(Deduções Diversas), referentes às bases de cálculo e valores de Pis e Cofins a
deduzir a título de crédito presumido previsto na Lei 10.147/2000. (grifos meus)
Abaixo seguem discriminados os valores de crédito presumido, declarados de 2014 a
2017, na EFD Contribuições (Revenda de medicamentos adquiridos de terceiros, saídas
de CFOPs 5102, 5106, 5403, 6102, 6106, 6108, 6110 e 6403): (...)
Considerando que os referidos valores são informados no registro F700 pelo seu
montante mensal, não sendo possível a identificação dos documentos fiscais de origem,
o contribuinte foi intimado a apresentar demonstrativo de apuração do crédito
presumido, em formato digital, conforme abaixo:
“Trecho da Intimação Fiscal:
1- COMPOSIÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO DE 2014 A 2017, EM PLANILHA
EXCEL, COM INDICAÇAO DAS NOTAS FISCAIS, NCM DOS ITENS,
VALORES DOS ITENS, SUBSTÂNCIA DO MEDICAMENTO, CFOP e
DESCRIÇÃO DA NATUREZA DA OPERAÇÃO (DESCRIÇÃO CFOP)”.
Em resposta à intimação foram apresentadas planilhas anuais de composição do
crédito presumido de 2014 a 2017(ANEXO 1 a 4), no formato acima, identificando
os documentos fiscais de venda e de devolução que compuseram as bases de
cálculo mensais por ele utilizadas na apuração do crédito presumido do período,
informado na EFD (BLOCO F, REGISTRO F700(Deduções Diversas)).
Com base nessas informações foi apurado pela fiscalização que a maior parte
das receitas que serviram de base para o cálculo do crédito presumido se
refere à revenda de medicamentos adquiridos de terceiros, cujas saídas estão
identificadas pelos CFOPs 5102, 5106, 5403, 6102, 6106, 6108, 6110 e 6403.
(grifos meus)
CRÉDITO PRESUMIDO NAS REVENDAS:
Porém, não lhe é conferido pela legislação o direito ao crédito presumido sobre as
receitas decorrentes da revenda de medicamentos adquiridos de terceiros, consoante
dispõem o artigo 3o da Lei 10.147/2000 e o artigo 1o do Decreto no 3.803/2001.
A3. CRÉDITO DE AQUISIÇÕES PARA REVENDA:
No entanto, desde a publicação da Lei no 11.727/2008 o contribuinte está
autorizado a descontar crédito de Pis/Cofins, sobre as aquisições de
medicamentos para revenda, adquiridos de terceiros, calculado com as
mesmas alíquotas aplicadas pelo fabricante, em conformidade com
autorização legal concedida pelo artigo 24 desta Lei. Sendo assim, o
contribuinte descontou créditos de PIS e COFINS, na aquisição das
mercadorias para REVENDA, conforme demonstrado abaixo: (...) (grifos
meus)
No presente caso, o contribuinte em desconformidade com a legislação se
beneficiou duplamente, uma vez por ter utilizado o crédito de Pis/Cofins sobre

1 Registro F700 da EFD-Contribuições, registro onde devem ser informadas as deduções diversas previstas na
legislação tributária, inclusive os créditos que não sejam específicos do regime não-cumulativo, passiveis de
dedução na determinação da contribuição social a recolher, nos registros M200 (PIS/Pasep) e M600 (Cofins).
Fl. 775
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

as aquisições de medicamentos para revenda (art.24 da Lei 11.727/2008- ITEM
A3.ACIMA) e outra vez por ter apurado crédito presumido calculado sobre a
receita obtida com a revenda desses produtos (crédito indevido –ITEM
A1.ACIMA). (...)
Nesse sentido, continuando a análise da EFD-Contribuições constatou-se que a
empresa apropriou créditos de Pis/Cofins em relação aos medicamentos
adquiridos para revenda, cuja autorização legal para o seu aproveitamento se
deu a partir da entrada em vigor da Lei no 11.727/2008. Até então, o
aproveitamento desse crédito era vedado por força do disposto no artigo 3o,
inciso I, alínea “b”, da Lei 10.833/2003.
Embora o crédito referido no parágrafo anterior não seja objeto dos autos de
infração de que tratam este processo, sua análise se faz necessária em razão da
condição imposta pelo legislador para sua fruição, que consiste na possibilidade de
seu aproveitamento por parte da empresa adquirente, apenas em relação aos
produtos que adquire para revenda e sobre os quais não exerça quaisquer operações
de industrialização, atuando nesse caso, na condição de revendedora desses
produtos. A comprovação dessa exigência tem reflexo direto no direito ao
aproveitamento do crédito presumido previsto no artigo 3o da Lei 10.147/2000, em
razão de que, ao contrário do que exige o artigo 24 da lei 11.727/2008, para
usufruir deste benefício deve a pessoa jurídica comprovar a sua condição de
fabricante dos medicamentos vendidos.
Assim, de acordo a legislação que regula a matéria, cujos excertos são reproduzidos
na sequência, a pessoa jurídica produtora ou fabricante dos produtos farmacêuticos
referidos no artigo 1o, alínea “a” da Lei no 10.147/2000, quando atuar como
revendedora poderá descontar, das contribuições devidas para o Pis e a Cofins,
créditos em relação à aquisição desses bens de outra pessoa jurídica importadora,
produtora ou fabricante, calculados nos mesmos percentuais que foram aplicados
pelo vendedor.
Prossegue o relatório da DRJ:
a determinação dos valores lançados de jan 2014 a dez 2017, foram baseados na
planilha apresentada pela empresa (ANEXO 1 a 4) que contempla as informações
referentes às receitas que compuseram a base de cálculo do crédito presumido, e estão
discriminados nas tabelas copiadas a seguir:
Fl. 776
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

Em 25/10/2018 a interessada teve ciência do Auto de Infração e, tempestivamente,
ingressou com a impugnação de fls. 314/389, cujo teor será a seguir sintetizado.
Inicialmente, faz uma breve descrição dos fatos, para, em seguida, arguir a nulidade do
lançamento pela inobservância do rito da Portaria no 2.641/2015 quanto ao direito de
autoregularização, não atendimento ao Decreto no 3.803, de 2001, e Lei no 9.784, de
1999, aplicação dos artigos 20, 21 e 24 da Lei de Introdução às Normas do Direito
Brasileiro (LINDB), uma vez que o lançamento em si infringiu o próprio
posicionamento da Receita Federal do Brasil em diversas ocasiões. Conclui o tópico da
nulidade para requerer que sejam observados de pleno direito, como norma de eficácia
cogente, não apenas posição da Receita Federal do Brasil preponderante à época dos
fatos objeto do lançamento, mas também o CTN e a LINDB, bem como a Lei no
9.784/99 que trata dos processos administrativos federais, para que seja anulado de
pleno direito o auto de infração sob exame.
No tópico III. Do Mérito, sub tópico III.1 Da Apuração Incorreta dos Supostos Saldos
Devedores do AIIM. Erro Material na Elaboração do Cálculo, alega, caso não se
entenda pela adequação dos procedimento por ela adotados, a incorreção dos cálculos
elaborados pela autoridade fiscal nos Autos de Infração. Nesta senda, aduz que devem
ser deduzidos do valor apurado pelo Auditor-Fiscal os créditos acumulados da
contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins registrados pela empresa no mesmo período
de apuração, para proporcionar a adequada mensuração do valor do auto, utilizando-se
para tanto o sistema de apuração da contribuinte. Argumenta, ainda, que, embora a
autoridade tenha entendido serem cabíveis os créditos em decorrência da aquisição dos
medicamentos para revenda, ao proceder os cálculos olvidou-se de excluir tais créditos
Fl. 777
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

em sua apuração. Anexa tabela demonstrando o valor correto e requer a realização de
diligência para comprovar a sua afirmação e a correção do equívocos cometidos.
No sub tópico seguinte, III.2 Da Delimitação de Escopo Interpretativo - Regulação
Econômica da Atividade. Inserção no Ordenamento Jurídico. Regimes de Incidência do
Pis e da Cofins. Pré-Requisitos de Interpretação, elabora um longo arrazoado para
contextualizar a sua atividade de industrial e revendedora de medicamentos, com o fito
que seja aplicado o estrito rigor técnico quando do julgamento da contenda.
No sub tópico III.3. Da Correta Interpretação da Legislação Aplicável à Operação da
Germed, diz que a partir do ambiente regulatório, da realidade econômica e do
arcabouço legal exposto, não resta dúvida quanto ao adequado tratamento tributário das
operações de revenda de medicamentos integralmente seguido por ela na operação de
revenda desses produtos. Explica que adotou a interpretação conforme sua condição de
pessoa jurídica industrial e, consequentemente, parte do pressuposto legal de que se
encontra (a) na sistemática não cumulativa, (b) com alíquota majorada e (c)
beneficiando-se do crédito presumido garantido pelo art. 3o da Lei no 10.147/00 para os
produtos classificados na lista positiva. Após discorrer sobre a introdução do regime não
cumulativo das contribuições no ordenamento jurídico, conclui que existia um regime
"cumulativo monofásico" imposto pela Lei no 10.147/00, anterior à introdução do
regime "não cumulativo", que por óbvio foi por ela modificado, pois apesar de os
produtos farmacêuticos permanecerem com sua "monofasia" regida pela legislação
anterior, passaram também a serem regidos pela legislação posterior. Entende, no que se
refere à operação de revenda de medicamentos, que a Indústria Farmacêutica não mais
permaneceu, após a introdução da sistemática não-cumulativa, na denominada
sistemática monofásica. O legislador migrou-o para o sistema não cumulativo, como
pode ser corroborado pela Lei no 11.033, de 2004, que permitiu a tomada dos créditos
inclusive nos casos de isenção e alíquota zero, e pelo próprio artigo 3o da Lei no
10.147/00, que prevê a tomada de crédito presumido para os produtos que especifica.
Alega também que o lançamento desconsiderou o crédito presumido garantido ao
industrial farmacêutico para os produtos classificados na lista positiva, nos termos do
art. 3o da Lei no 10.147/00, o que resultou na majoração indevida do auto de infração.
Diz que é empresa industrial que fabrica e revende produtos classificados na lista
positiva (posição 30.03 e 30.04 da Tipi). Portanto, enquadra-se na tributação
monofásica, garantido o direito ao crédito presumido.
No sub tópico seguinte, III.4. Interpretação Alternativa: Aplicação da Sistemática
Monofásica Não-Cumulativa da Lei no 10.147/00 às Operações de Revenda, requer que
seja adotada uma segunda possível técnica de tributação, que a partir da ótica
sistemático regulatória resultará na plena adoção das regras da Lei no 10.147/00 com
alíquota zero, cujo resultado matemático, com base na estrita verdade material dos fatos,
exigirá o cancelamento do auto de infração, seja por erro na sua capitulação (art. 146 do
CTN) seja porque inexistiria tributo a recolher. Nesta seara, sugere que se interprete a
legislação tributária considerando-se a função exercida pelo fabricante-vendedor e não
sua condição de industrial. Assim, na função de vendedor da mercadoria, a alíquota que
deve incidir é zero. Diz que não aplicou a alíquota zero nas operações de revenda,
porém calculou o crédito presumido, pertinente para operações de industrialização,
também sobre as receitas de revenda, o que equivale matematicamente a aplicar a
alíquota zero. Isso comprova a impossibilidade de subsistência do auto de infração, por
não ter resultado em qualquer prejuízo ao erário.
E, no tópico IV. Do Cancelamento da Multa de Ofício por Aplicação do Art. 112 do
CTN, argumenta que não há espaço para o cabimento da multa, na medida em que há
alto grau de incerteza na quantificação jurídica da conduta, demonstrado pelas Soluções
de Consulta no 182 e 188, que apreciaram a mesma situação e em um intervalo de um
mês houve a respectiva reforma. Alem disso, existia Solução de Consulta distinta da
própria Cosit, que respaldava a segunda interpretação, que se adotada resultaria no
cancelamento do auto de infração, eis que não restaria qualquer valor devido ao erário.
Fl. 778
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

Desse modo, requer que seja cancelada a multa de oficio por estarem configuradas todas
as hipóteses previstas nos incisos do art. 112 do CTN.
No tópico V. Da Ilegalidade da Cobrança de Juros sobre a Multa de Ofício, diz que os
juros calculados com base na taxa Selic não poderão ser exigidos sobre a multa de
ofício, por absoluta falta de previsão legal.
No item VI. Do Pedido, requer:

Em 29 de maio de 2019, os membros da 3a Turma de Julgamento resolveram converter
o julgamento em diligência, para que se efetuasse o cálculo da contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins com o aproveitamento de ofício dos saldos de créditos existentes
no período em que se evidenciou a infração, verificando a procedência das informações
Fl. 779
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

constantes da tabela "Doc 03 - Recálculo AIIM Germed", anexada aos autos pela
impugnante. E, em 04/07/2019, a interessada teve ciência do Relatório Fiscal de
Diligência, apresentando tempestivamente o aditamento à impugnação já apresentada.
No referido documento, assevera primeiramente que vem sistematicamente apurando
créditos extemporâneos que ainda não foram consignados no "Doc 03 – Recálculo
AIIM Germed", reservando-se no direito de incluí-los até o término do presente
processo.
Com relação ao item 2.1 do Relatório Fiscal de Diligência (utilização posterior em
PERDCOMP não homologada), esclarece que efetivamente pleiteou os valores
descritos. Contudo, como os pedidos ainda não foram homologados pela RFB, o que
torna o ato administrativo precário, não pode ser oposta duplamente contra o
contribuinte: ou se homologa a compensação ou se permite uma correta apuração dos
tributos no tempo em que ocorre o fato gerador.
No tocante ao item 2.2, argumenta que a presunção de utilização dos créditos de 2013 e
2014 no ano de 2016, pelo fato de estes não aparecerem nos controles da EFD de 2017,
não é silogisticamente aceitável, podendo acarretar um sofisma. Explica que restou
demonstrado nos quadros apresentados no Relatório Fiscal que não houve
aproveitamento de créditos de períodos anteriores, haja vista que tal coluna apresenta-se
"zerada". Alega que mesmo não demonstrado o consumo dos créditos ou restar
confirmado o consumo dos créditos, tal situação é irrelevante, pois o lançamento de
ofício deve ser procedido mediante a apuração do tributo devido na data do fato
gerador.
No item 3. “O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador”, diz que, no
Relatório Fiscal não foram considerados os créditos acumulados demonstrados no "Doc.
03 – Recálculo AIIM Germed” e existentes na época em que os fatos geradores
efetivamente ocorreram. Menciona o art. 142 e 144 do CTN, argumentando que assim
como o contribuinte não pode utilizar-se de nenhum elemento futuro para abater o
montante do tributo devido em determinado mês, a mesma norma e princípio se aplica
às autoridades fiscais, que estão plenamente vinculadas a determinação do correto
montante do tributo na data da ocorrência do fato gerador. Requer desconsiderar o
Relatório Fiscal e as suas respectivas conclusões.
No tópico seguinte, 4. “O princípio da não cumulatividade aplica-se também ao
lançamento de ofício”, explica que o princípio da não cumulatividade é parte essencial
da apuração do tributo e não é aplicável somente quando o contribuinte se antecipa e faz
o autolançamento; é regra dispositiva e pública a ser seguida quando da elaboração da
revisão de ofício no lançamento pelas autoridades fiscais.
E no item 5. “Desconto de crédito presumido nas revendas”, argumenta que a
denominação de “cálculo presumido revenda" tomando como base que é empresa
industrializadora, subjetivamente considerada, ou que está diante de uma operação,
objetivamente considerada, de revenda, não altera a conclusão relativa ao montante do
tributo devido. Os valores são matematicamente os mesmos.
E, em 08/08/2019, foi juntado ao presente processo, a pedido da interessada, o Parecer
Jurídico do Professor Heleno Taveira Torres que trata do regime de tributação
monofásica da Cofins e da contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a revenda de
medicamentos realizada pelas indústrias farmacêuticas, conforme as Leis no
10.147/2000 e no 11.727/2008 (fls.506/591).
É o relatório.
A impugnação foi julgada parcialmente procedente no acórdão de e-fls. 595 a 617
com a seguinte ementa:
Fl. 780
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2017
NULIDADE. PRESSUPOSTOS.
Ensejam a nulidade apenas os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os
despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
PESSOA
JURÍDICA
INDUSTRIAL.
PRODUTOS
FARMACÊUTICOS.
REVENDA. CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.
A pessoa jurídica enquadrada na condição de industrial de produtos farmacêuticos,
elencados no inc. I do art. 1o da Lei no 10.147, de 2000, não poderá calcular o crédito
presumido da Cofins na revenda desses produtos adquiridos de outra pessoa jurídica
importadora, produtora ou fabricante.
PRODUTOS
FARMACÊUTICOS.
ALÍQUOTA
ZERO.
INDUSTRIAL.
IMPORTADOR. IMPOSSIBILIDADE.
A redução a zero das alíquotas da Cofins, incidentes sobre a receita bruta da venda de
produtos farmacêuticos elencados no inc. I do art. 1o da Lei no 10.147, de 2000, é
prevista apenas em relação às pessoas jurídicas não enquadradas na condição de
industrial ou de importador.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. MULTA DE OFÍCIO
Cobram-se juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia (Selic), e multa de ofício, por expressa previsão legal.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2017
NULIDADE. PRESSUPOSTOS.
Ensejam a nulidade apenas os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os
despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
PESSOA
JURÍDICA
INDUSTRIAL.
PRODUTOS
FARMACÊUTICOS.
REVENDA. CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.
A pessoa jurídica enquadrada na condição de industrial de produtos farmacêuticos,
elencados no inc. I do art. 1o da Lei no 10.147, de 2000, não poderá calcular o crédito
presumido da contribuição para o PIS/Pasep na revenda desses produtos, adquiridos de
outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante.
PRODUTOS
FARMACÊUTICOS.
ALÍQUOTA
ZERO.
INDUSTRIAL.
IMPORTADOR. IMPOSSIBILIDADE.
A redução a zero das alíquotas da contribuição para o PIS/Pasep, incidentes sobre a
receita bruta da venda de produtos farmacêuticos elencados no inc. I do art. 1o da Lei no
10.147, de 2000, é prevista apenas em relação às pessoas jurídicas não enquadradas na
condição de industrial ou de importador.
Fl. 781
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

JUROS DE MORA. TAXA SELIC. MULTA DE OFÍCIO
Cobram-se juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia (Selic), e multa de ofício, por expressa previsão legal.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Dispositivo
Acordam os membros da 3a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, rejeitar as
nulidades suscitadas e, no mérito, julgar procedente em parte a impugnação, mantendo-
se os créditos tributários da contribuição para o PIS/Pasep no valor de R$ 16.301.768,69
e da Cofins de R$ 76.851.195,31 - bem como as multas de ofício e os juros lançados,
referentes ao período de 01/2014 a 05/2017 - e exonerando-se os créditos tributários da
contribuição para o PIS/Pasep de R$ 3.537.894,15 e da Cofins de R$ 16.678.643,89,
bem como as multas e juros, do período de 06/2017 a 12/2017, de acordo com os
demonstrativos que constam do voto.
Recorre-se de ofício.
Encaminhe-se à Delegacia da Receita Federal do Brasil de origem para ciência da
interessada e demais providências, ressalvando-lhe o direito de interposição de recurso
voluntário ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, nos termos da legislação de
regência.
A unidade de origem deverá observar a necessidade de lançamento reflexo, em períodos
posteriores a 2017, para exigência das contribuições devidas em decorrência do
deslocamento de créditos para o seu aproveitamento no período de 06/2017 a 12/2017,
considerando o saldo de créditos em 12/2017.
O contribuinte apresentou Recurso Voluntário nas e-fls 710 a 750 contra o
acórdão acima noticiado, no qual abordou, em síntese, os seguintes tópicos:
2.2 – Preliminares
2.2.1 - Interpretação coerente das normas existentes e não a sua retirada do
ordenamento.
2.2.2 - Aplicação sistematizada das reiteradas manifestações da RFB.
2.2.2.1 – Das Consultas 182/2018 e 188/2018 com efeito vinculante.
2.2.3 - Nulidades e anulabilidades.
2.2.4 - Direito de auto regularização – Atuação de boa-fé – Da inobservância do rito da
Portaria n* 2.641, de 2015 - Do direito à auto regularização - Portaria n* 641/15 (e suas
alterações posteriores) e IN SRF n* 247/02 - Do não atendimento do Decreto n* 3.803,
de 2001.
2.2.5 – Da aplicação dos arts. 20, 21 e 24 da LINDB.
2.3 - Do Mérito.
2.3.1 - Do objeto da controvérsia: coerência sistemática para interpretação das normas.

Fl. 782
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

2.3.2 - Da Apuração Incorreta dos Supostos Saldos Devedores do AIIM. Erro Material
na Elaboração do Cálculo.
2.3.3 - Do Cancelamento da multa de ofício por aplicação do art. 112 do CTN.
Sendo esses os fatos, passamos ao julgamento.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais pressupostos legais de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme relatado a autuação esta ancorada na utilização indevida do crédito
presumido da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins na venda de medicamentos, nos Termos
da Verificação Fiscal de fls. 270/285, visto que, alega o fisco, que o contribuinte se beneficiou
duplamente, uma vez por ter utilizado o crédito de PIS/Cofins sobre as aquisições de
medicamentos para revenda (art. 24 da Lei 11.727/2008) e outra vez por ter apurado crédito
presumido calculado sobre a receita obtida com a revenda desses produtos (art. 3o da Lei no
10.147/2000), sendo essa prática vedada no ordenamento jurídico.
Sendo esses os limites da lide, passamos a analisar os argumentos expostos no
Recurso Voluntário.
Preliminares
Preliminarmente a recorrente busca demonstrar o seu direito discorrendo sobre a
coerência a ser seguida na interpretação das normas e nas decisões administrativas que
disciplinam o direito tributário e resume o seu pedido em:
(i) para que seja declarado nulo o Auto de Infração pela observância de pleno direito,
como norma de eficácia cogente, não apenas a própria posição da Receita Federal do
Brasil preponderante à época dos fatos objeto do lançamento (critério jurídico
informado pela RFB, nos termos do art. 146 do CTN), mas também o CTN (art. 142); a
LINDB (arts. 20, 21 e 24); o Decreto n' 3.803/01; a Portaria n' 641/15 (e suas alterações
posteriores); e a IN SRF 247/02 (e suas alterações posteriores), quanto ao direito da
prévia auto- regularização;
(ii) para que seja observado o art. 19-A da Lei no 13.874/2019 quanto à vinculação da
autoridade fiscal às suas próprias normas, razão também para a nulidade do lançamento.
Dentre as argumentações a recorrente faz destaque ao Efeito vinculante das
Soluções de Consultas 182/2018 e 188/2018, contudo observo que não há hierarquia das soluções
de consulta sobre as decisões proferida pelas cortes administrativo-fiscais. As conclusões da Solução
de Consulta, que tem os efeitos no âmbito da administração tributária, não vinculam as decisões do
CARF. Isso porque, no âmbito do processo de consulta não se verifica dialeticidade e contrapontos
recursais, enquanto no processo administrativo há intenso debate sobre provas, fundamentos
Fl. 783
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

jurídicos e fatos probatórios, podendo haver divergências entre conclusões de processos de
consulta e decisões nos processos administrativo-fiscais.
Prosseguindo nesse ponto, no que se refere a eventual alteração de critério jurídico
que a recorrente busca demonstrar ter ocorrido, é de se notar que a previsão legal do artigo 146
do CTN, que trata da vedação à adoção de novo critério jurídico, em defesa da segurança
jurídica, tem a seguinte redação:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um
mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
No caso dos autos, não há que se falar em aplicar a vedação contida no artigo 146,
posto que a redação não autoriza a aplicação de novo critério jurídico ao mesmo fato gerador, o
que não é o caso neste PAF, que sequer foi alvo dos argumentos postos no TVF alteração
legislativa e de instruções normativas emitidas em sede de Solução de Consulta – COSIT,
portanto longe de ser uma alteração de posicionamento da administração pública dentro do
mesmo lançamento.
Nesse sentido cito festejada obra da ex-Conselheira Thais De Laurentiis:
“Conclui-se, então, que a proibição de alteração de critério jurídico posta no art. 146 do
CTN não esta se referindo à autuação de períodos não anteriores fiscalizados, mas sim à
anulação de um primeiro lançamento e efetivação de um novo, para aqueles mesmos
fatos geradores, com base no novel entendimento jurídico, além do caso de revisão via
lançamento suplementar.” 2
E na jurisprudência administrativa convém destacar voto proferido nesta Turma,
acórdão n.o 3201-005.424, em outra formação, no qual o Ilustre ex-Conselheiro Relator Paulo
Roberto Duarte Mereira ressaltou que:
Entendo que para que haja a alteração de critérios jurídicos adotados no lançamento,
vedada pelo art. 146 do CTN, deve ter havido um lançamento de ofício anterior em
relação aos mesmos fatos geradores cujo posicionamento se pretende alterar.
Nesse sentido, não houve qualquer alteração de procedimento fiscal no tocante à
classificação fiscal em relação à contribuinte.
O CARF tem posicionamento firme neste sentido em julgamento de Recurso da
AMBEV. Cito dois deles.
No Acórdão no 3402004.988, sessão de 21/03/2018, o Relator, Conselheiro Waldir
Navarro Bezerra, firmou o entendimento de que "O fato de o Fisco não haver detectado
anteriormente uma determinada infração praticada pelo contribuinte não pode ser
interpretado como um reconhecimento tácito da validade desta conduta, nem tampouco
tomado
como
uma
“prática
reiteradamente
observada
pelas
autoridades
administrativas”, que lhe atribua foros de “norma complementar de lei”.
Em caso análogo, no Acórdão no 3302006.113, sessão de 27/11/2018, o Relator
Conselheiro Jorge Lima Abud, reproduziu em seu voto manifestação da Procuradoria da

2 Laurentiis, Thais De. Mudança de Critério Jurídico pela Administração Triburária: regime de controle e garantia
do contribuinte. IBDT, 2022. p. 61.
Fl. 784
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

Fazenda Nacional de que "o mero silêncio administrativo não se confunde com adoção
de critério jurídico pela autoridade administrativa.
Perfilho o entendimento esposado nesses indigitados Acórdãos e acrescento que se
aceitável a tese da recorrente, seria mister do Fisco manifestar-se sobre todas as
condutas do contribuinte no período fiscalizado, sob pena de ser interpretar qualquer
omissão como reconhecimento tácito de validade de conduta, e mais, com atributos de
"prática reiterada da administração", o que seria completo absurdo.
Assim, não há que se falar em qualquer alteração de critério jurídico no lançamento a
reclassificação fiscal em relação ao contribuinte.
Assim, concluo por afastar a tese defendida pelo Recorrente, visto que não houve
alteração de critério jurídico pela administração e menos ainda a incidência das causas de
nulidade do auto de infração, nos termos do que restou decidido pela DRJ, que adoto como
razões de decidir:
(...)
Da combinação dos dispositivos acima transcritos depreende-se que só a inobservância
dos pressupostos legais para a constituição do lançamento e para lavratura do auto de
infração ou a incompetência do autuante são causas suficientes para invalidar a autuação
e, conseqüentemente, o lançamento nela consignado. Como isso não ocorreu no
presente caso, descabe o cancelamento do auto em análise.
As extensas questões apresentadas pela Recorrente sobre portarias editadas que
ditam determinados procedimentos a serem observados, no que se refere ao direito de
autoregulação, bem como possíveis causas de anulabilidade do lançamento ancorada na Lei de
Introdução às Normas de Direito Brasileiro (LINDB) somente teriam o condão de tornar sem
efeito o lançamento se a partir dessas causas houvesse sido cerceado o direito de defesa do
contribuinte ou o ato administrativo fosse praticado por pessoa incompetente3, o que não é o
caso.
Dentro desse contexto, imperioso ainda observar que sendo o caso de apuração de
infrações à lei tributária, a Autoridade Administrativa deve lavrar o auto de infração, efetuando
assim o lançamento. Nesse sentir, a formalização do crédito tributário decorre do caráter
vinculado e obrigatório do ato administrativo, não podendo a fiscalização, sob pena de
responsabilidade funcional, eximir-se de efetuá-lo.
Concluo por afastar as preliminares e manter o auto de infração em razão da sua
plena legalidade.
Mérito
O mérito do litígio é muito bem delineado pelo brilhante jurista, Professor Heleno
Torres, ao introduzir o seu parecer (e-fls. 504/591) quando expões as razões da consulta que lhe
foi feita. Merece destaque a sua introdução por ser bem didática, o quer dizer que este julgador
se vincule as suas conclusões. Vejamos:
“ (...) Em breve síntese, a Consulente pretende conhecer o tratamento tributário relativo
às contribuições PIS e COFINS incidentes sobre a revenda de medicamentos, em

3 Hipóteses de nulidade, no âmbito do processo administrativo fiscal, previstas no art. 59 do Decreto no 70.235, de
1972.
Fl. 785
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

específica situação, a saber: quando, embora atue como industrializadora em relação a
outros medicamentos, também exerce a função de simples distribuidora atacadista, ao
comprar medicamentos de outra empresa do mesmo Grupo Econômico (Grupo NC), do
qual a Consulente faz parte, para revenda (aos distribuidores e atacadistas).
Com o advento da Lei n° 10.147, de 21 de dezembro de 2000, viu-se estabelecida para
os medicamentos a chamada tributação monofásica, ou concentrada, pela qual o ônus
tributário, que seria dividido ao longo de toda a cadeia de produção e comercialização
de certo produto, passa a ser concentrado em um dos elos dessa cadeia, no caso em
questão, no primeiro elo da cadeia.
O art. 2° prevê, a seguir, serem reduzidas a zero as alíquotas das contribuições
"incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda dos produtos tributados na forma
do inciso I do art. 1°, pelas pessoas jurídicas não enquadradas na condição de industrial
ou de importador".
Por fim, o art. 3° autoriza a concessão de regime especial de utilização de crédito
presumido da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS às pessoas jurídicas que
procedam à industrialização ou à importação de alguns dos produtos antes mencionados
no art. 1°, quando atendidas as condições estabelecidas e para assegurar a repercussão
nos preços da redução da carga tributária.
A dúvida que se põe, frente à organização das atividades empresariais do "Grupo
NC", consiste em saber se a tributação concentrada deve recair unicamente sobre
a empresa que efetivamente procedeu à industrialização, na forma do art. 1° da Lei
n° 10.147/2000, ou se igualmente, deve incidir, mais uma vez na forma
concentrada, sobre a empresa que também atua como industrializadora (de outros
produtos), mas que, na operação específica, exerce a função de revendedora.
A depender da conclusão, cabe verificar, ainda, se o industrial que atua como
revendedor teria direito ao crédito presumido do art. 30 da mesma Lei n°
10.147/2000. Em vista disso, a Lei n° 11.727/2008 não poderia deixar de ser
considerada, haja vista seu art. 24 contemplar o direito de crédito conferido à
pessoa jurídica produtora quando ela adquirir, para revenda, medicamento de
outra pessoa jurídica produtora.
O quadro normativo aparentemente conflitante levou a Coordenação-Geral de
Tributação (COSIT) da Secretaria da Receita Federal do Brasil a expedir, em menos de
um mês, duas Soluções de Consulta cuja resposta reconhece o direito ao crédito, mas
afirma, em contradição, a possibilidade de dupla incidência do regime monofásico, ao
amparo da simples existência da atividade de "industrialização", ainda que não seja esta
do produto adquirido para "revenda".
Como consequência dessa incerteza, a Consulente foi recentemente autuada, exigindo-
se contribuição para o Programa de Integração Social e de Formação do Patrimônio do
Servidor Público — PIS/Pasep e contribuição para o financiamento da seguridade social
— COFINS que supostamente teriam deixado de ser recolhidas.
Conforme a autuação fiscal, as contribuições PIS/COFINS deveriam incidir sobre a
receita de vendas, a incluir tanto a produção própria quanto as revendas, por se tratar de
contribuinte enquadrado na condição de "industrial", com aplicação das alíquotas
concentradas de 2,10% e 9,9%.
Alega-se, assim, que "a redução das alíquotas a zero" está permitida unicamente para
"não industriais", por força do art. 2° da lei 10.147/2000:
"Art. 2° São reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda dos produtos tributados
Fl. 786
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

na forma do inciso Ido art. 1°, pelas pessoas jurídicas não enquadradas na condição de
industrial ou de importador."
Quanto ao crédito de aquisições para revenda, a autuação funda-se no argumento
segundo o qual a Lei n° 11.727/2008 autoriza o contribuinte a descontar crédito de
PIS/COFINS sobre as aquisições de medicamentos para revenda, adquiridos de
terceiros, calculado com as mesmas alíquotas aplicadas pelo fabricante. A Consulente,
então, teria se beneficiado duplamente, por ter utilizado o crédito de PIS/COFINS sobre
as aquisições de medicamentos para revenda (art. 24 da Lei 11.727/2008) e por ter
apurado crédito presumido calculado sobre a receita obtida com a revenda desses
produtos. Contudo, o art. 3° da Lei n° 10.147/2000 prevê que "o regime especial de
utilização de crédito presumido do PIS/Pasep e da COFINS será concedido somente às
pessoas jurídicas que procedam à industrialização ou à importação dos produtos que
menciona".
Em vista disso, a Consulente questiona se, à luz das normas atualmente vigentes, na
condição de revendedora, a pessoa jurídica que industrialize certos medicamentos deve
ser tributada na forma do art. 1° da Lei n° 10.147/2000 em relação à receita bruta
decorrente da revenda de medicamentos por ela anteriormente adquiridos de outro
fabricante ou importador. Impõe-se igualmente analisar se a Consulente faria jus ao
crédito presumido previsto no art. 3° da mesma Lei ou se seria aplicado o art. 24 da Lei
n° 11.727/2008 e o direito ao desconto de créditos nele previsto. (...)”
Em suma o parecer visa esclarecer o regime jurídico das contribuições para o
PIS/PASEP E COFINS: entre não cumulatividade e tributação concentrada no produtor
O presente Parecer funda-se sobre questões jurídicas da maior relevância, quanto
ao emprego do regime monofásico incidente sobre medicamentos, instituído pela
alínea "a" do inciso I do art. 10 da Lei n° 10.147/2000, a saber: No direito à não
cumulatividade das contribuições PIS e COFINS, afirmada segundo a função da
atividade econômica (industrialização e distribuição ou revenda); (ii) a tributação
monofásica exclusiva sobre o produtor que procede à atividade econômica de
industrialização; e (iii) a garantia de dedução de créditos, como base de descontos,
nas operações de revenda, sujeitas a alíquota zero, por força do art. 24 da Lei n°
11.727/2008 e art. 17, da Lei n° 11.033/2004.
Oportuno lembrar que o auto de infração teve por motivação a prática do
contribuinte em ter se beneficiado duplamente, uma vez por ter utilizado o crédito de PIS/Cofins
sobre as aquisições de medicamentos para revenda (art. 24 da Lei 11.727/2008) e outra vez por
ter apurado crédito presumido calculado sobre a receita obtida com a revenda desses produtos
(art. 3o da Lei no 10.147/2000), sendo essa prática vedada no ordenamento jurídico.
Importante deixar consignado que para o deslinde da decisão que será
encaminhada neste voto, este relator não irá adentrar na legitimidade ou não quanto a
interpretação do Fisco em criar dupla tributação, ao vincular a condição do contribuinte como
“industrial” ao que de fato exerce, quando apenas revende os produtos adquiridos, alvo deste
PAF, como restou consignado no trecho abaixo do TVF:
A2.
CONTRIBUIÇÃO
DE
PIS/COFINS
NA
RECEITA
DE
VENDAS
(PRODUÇÃO PRÓPRIA E REVENDAS):
O contribuinte se enquadra na condição de industrial, e nessa condição está
obrigado a apurar as contribuições para o Pis e a Cofins com aplicação das
alíquotas concentradas de 2,10% e 9,9%, tanto sobre a receita dos produtos de
fabricação própria quanto dos produtos que adquire para revenda. A redução das
Fl. 787
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

alíquotas a zero só é prevista para não industriais, conforme art. 2 da lei
10.147/2000: (...)
Adentrar nesta celeuma, seria mais que discorrer sobre o tratamento adequado à
luz das normas legais para a atividade de “revenda de produtos”, mas tecer e validar
considerações de todo um cenário jurídico acerca das empresas que exercem duplamente as
atividades de industrial e na condição de distribuidor ou revendedor, como assim objetivou o
parecer solicitado pelo contribuinte ao ilustre Prof. Heleno Torres, que dentre as minuciosas
considerações das bases imponíveis, busca elucidar dúvidas sobre eventual distinguishing sobre
as Soluções de Consultas n° 182/2018 e n° 188/2018.
O que se esta a trará neste PAF, a partir do auto de infração lavrado, como já
dito, é o beneficiamento em duplicidade pelo Contribuinte, e neste aspecto o que a autoridade
buscou, foi justamente assegurar apenas uma fonte de creditamento, o que não resta
maculado pelas suas razões por vezes contraditórias, já que ao se admitir que a Recorrente na
condição de industrial, ainda que investida em operar na revenda de produtos, estaria obrigado a
apurar as contribuições para o Pis e a Cofins com aplicação das alíquotas concentradas de 2,10%
e 9,9%, admitir tal hipótese, salvo melhor juízo, seria justamente reconhecer os créditos
presumidos nas revendas de medicamentos de terceiros, declarados nos períodos de 2014 a 2017,
na EFD Contribuições referente as saídas de CFOPs 5102, 5106, 5403, 6102, 6106, 6108, 6110 e
6403, o que restou glosado, sendo admitido apenas os créditos suportados pelo que dispõe o art.
24 da lei 11.727/2008.
Em outras palavras, insurge a grande contradição da interpretação/aplicação dada
à Lei n° 10.147/00, uma vez que a fiscalizada, para fins de incidência da alíquota acumulada do
PIS e da Cofins, foi considerada como fabricante, e, na sequência, foi tida como não fabricante,
para viabilizar a recusa da apropriação do crédito presumido do art. 3° da referida Lei.
Ainda na seara das interpretações, a dicotomia se apresenta no próprio regramento
do art. 24 da Lei n° 11.727/2008, pois ao impedir a realização da não cumulatividade nas
operações, quando a operação antecedente foi tributada, carece adentrar se a tributação
concentrada alcança o produto ou a condição posta pela empresa, face a afastar ou não o art. 2o
da Lei no 10.147/2000, o que ensejaria uma análise detida e conjunta dos institutos sem afastar o
ato negocial propriamente operacionalizado, devendo ainda considerar que o crédito a que faz
menção o art. 24 da Lei no 11.727/2008, objetivando a neutralidade é calculado justamente pelas
alíquotas diferenciadas, próprias do regime concentrado (2,1% e 9,9%), ou seja, aspectos
subjetivos que requer um olhar amplo não só do cenário normativo, como também das operações
próprias das empresas privadas.
Seguindo adiante é importante observar a apuração constante no Termo de
Verificação de e-fls. 270 e seguintes com as seguintes informações:
A - Apropriação Indevida de Crédito Presumido
A1. No decorrer dos trabalhos de auditoria constatou-se a utilização indevida de crédito
presumido calculado em desacordo com o estabelecido na legislação, conforme
detalhado na sequência.
Verificou-se a ocorrência de lançamentos, no BLOCO F, REGISTRO F700 (Deduções
Diversas), referentes às bases de cálculo e valores de Pis e Cofins a deduzir a título de
crédito presumido previsto na Lei 10.147/2000.
Fl. 788
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

Abaixo seguem discriminados os valores de crédito presumido, declarados de 2014 a
2017, na EFD Contribuições (Revenda de medicamentos adquiridos de terceiros, saídas
de CFOPs 5102, 5106, 5403, 6102, 6106, 6108, 6110 e 6403):
(...)
Considerando que os referidos valores são informados no registro F700 pelo seu
montante mensal, não sendo possível a identificação dos documentos fiscais de origem,
o contribuinte foi intimado a apresentar demonstrativo de apuração do crédito
presumido, em formato digital, conforme abaixo:
“Trecho da Intimação Fiscal:
1- COMPOSIÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO DE 2014 A 2017, EM PLANILHA
EXCEL, COM INDICAÇÃO DAS NOTAS FISCAIS, NCM DOS ITENS, VALORES
DOS ITENS, SUBSTÂNCIA DO MEDICAMENTO, CFOP E DESCRIÇÃO DA
NATUREZA DA OPERAÇÃO (DESCRIÇÃO CFOP)”.
Em resposta à intimação foram apresentadas planilhas anuais de composição do crédito
presumido de 2014 a 2017(ANEXO 1 a 4), no formato acima, identificando os
documentos fiscais de venda e de devolução que compuseram as bases de cálculo
mensais por ele utilizadas na apuração do crédito presumido do período, informado na
EFD (BLOCO F, REGISTRO F700 (Deduções Diversas)).
Com base nessas informações foi apurado pela fiscalização que a maior parte das
receitas que serviram de base para o cálculo do crédito presumido se refere à revenda de
medicamentos adquiridos de terceiros, cujas saídas estão identificadas pelos CFOPs
5102, 5106, 5403, 6102, 6106, 6108, 6110 e 6403.
CRÉDITO PRESUMIDO NAS REVENDAS:
Porém, não lhe é conferido pela legislação o direito ao crédito presumido sobre as
receitas decorrentes da revenda de medicamentos adquiridos de terceiros, consoante
dispõem o artigo 3o da Lei 10.147/2000 e o artigo 1o do Decreto no 3.803/2001.
A2.
CONTRIBUIÇÃO
DE
PIS/COFINS
NA
RECEITA
DE
VENDAS
(PRODUÇÃO PRÓPRIA E REVENDAS):
O contribuinte se enquadra na condição de industrial, e nessa condição está obrigado a
apurar as contribuições para o Pis e a Cofins com aplicação das alíquotas concentradas
de 2,10% e 9,9%, tanto sobre a receita dos produtos de fabricação própria quanto dos
produtos que adquire para revenda. A redução das alíquotas a zero só é prevista para
não industriais, conforme art.2 da lei 10.147/2000: (...)
Sendo assim, o contribuinte ora fiscalizado está obrigado a apurar as contribuições para
o Pis e a Cofins com aplicação das alíquotas concentradas de 2,10% e 9,9%.
A3. CRÉDITO DE AQUISIÇÕES PARA REVENDA:
No entanto, desde a publicação da Lei no 11.727/2008 o contribuinte está autorizado a
descontar crédito de Pis/Cofins, sobre as aquisições de medicamentos para revenda,
adquiridos de terceiros, calculado com as mesmas alíquotas aplicadas pelo fabricante,
em conformidade com autorização legal concedida pelo artigo 24 desta Lei. Sendo
assim, o contribuinte descontou créditos de PIS e COFINS, na aquisição das
mercadorias para REVENDA, conforme demonstrado abaixo:
(...)
No presente caso, o contribuinte em desconformidade com a legislação se beneficiou
duplamente, uma vez por ter utilizado o crédito de Pis/Cofins sobre as aquisições de
Fl. 789
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

medicamentos para revenda (art.24 da Lei 11.727/2008- ITEM A3.ACIMA) e outra vez
por ter apurado crédito presumido calculado sobre a receita obtida com a revenda desses
produtos (crédito indevido –ITEM A1.ACIMA).
Dentro desse contexto fático, a defesa elaborada pela recorrente não nega a
apropriação das duas formas de crédito, ou seja, não rebate de forma direta as conclusões da
fiscalização e busca defender a sua prática com que intitula de “coerência sistemática para
interpretação das normas”. Vejamos:
2.3.1 - Do objeto da controvérsia: coerência sistemática para interpretação das
normas
As normas que trazem as divergências de mérito ocorridas estão incluídas em 3 artigos
da Lei 10.147/00.
São eles:
- O art. 1o que define a origem da aplicação do regime monofásico para os produtos
que determina;
- O art. 2o que define as consequências da atribuição do regime monofásico, que é a
exoneração de tributação para os referidos produtos da cadeia seguinte de negócios: e
- O art. 3o que confere crédito presumido para medicamentos da lista positiva
integrantes do regime monofásico referido no artigo 1°, anteriormente mencionado.
Não há divergência quanto aos aspectos gerais dessas normas, mas sim quanto aos
contribuintes aos quais tais normas são dirigidas.
(...)
Isto posto, se o art. 1o que trata da majoração da alíquota para a aplicação da tributação
monofásica para o industrial, considerando sua condição subjetiva de apenas ser
industrial, o art. 2o, e o 3o da mesma Lei, que tratam de matéria conexa, devem seguir
essa mesma coerência, qual seja, aplicar a alíquota zero para quem seja industrial
(art.211) e aplicar o crédito presumido para todas as receitas de quem é industrial,
independentemente se esses industriais estiverem desempenhando a função de revenda.
Assim a Recorrente procedeu.
(...)
Não há sistematização, coerência lógica ou coerência antielisiva, em aplicar, em
momentos diversos, conceitos objetivos e subjetivos desconexos ao conteúdo de normas
sucessivas, interligadas e complementares. Exceto o de provocar danos ao
contribuinte, principalmente quando esse contribuinte não goza de qualquer benefício,
em decorrência da obrigação de repasse integral no preço dos medicamentos.
A Recorrente também não aplicou diretamente em seus livros a alíquota zero para as
operações de revenda, tributando-as todas pela alíquota majorada pelo regime
monofásico. Ocorre que, para traduzir os efeitos da alíquota zero, efetuou a desoneração
da revenda, calculando-se o valor do crédito presumido. Matematicamente produz o
mesmo efeito, não havendo nenhum prejuízo ao Fisco. Não pode ser penalizada com a
cobrança de créditos tributários irreais e indevidos somente porque não deu o nome
correto ao lançamento contábil-fiscal.
Por um ou por outro caminho, o crédito tributário está adequadamente e
matematicamente constituído pela Recorrente, não havendo o que ser exigido em
créditos adicionais por uma mera formalidade de denominação inadequada. Mesmo
porque, se aplicado o conceito de forma consistente, como a Recorrente o fez, há que se
Fl. 790
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

ter um conceito subjetivo aplicado aos três artigos, qual seja, enquadrando a pessoa
jurídica como sujeito da norma em todos os três artigos. Com isso, no art. 3°, todas as
receitas de uma pessoa jurídica que industrializa os produtos do art. 1° poderiam estar
submetidas ao cálculo do crédito presumido. Para aqueles que não acreditam na
possibilidade dessa interpretação, como dito anteriormente, o resultado matemático é o
mesmo, e atribuir nome inadequado a uma contabilização não pode dar origem a um
legítimo crédito tributário.
Somente para registro: esse procedimento fez com que houvesse mais repasse de
créditos ao preço praticado com o consumidor, tornando o medicamento ainda mais
acessível. Na atribuição de alíquota zero não há que ser considerado o repasse ao preço
dos medicamentos.
Entende a Recorrente que os três artigos mencionados devem sistematicamente partirem
do mesmo conceito, i.e., se a industrialização deflagra o regime monofásico em
tributação concentrada no industrial, as cadeias subsequentes desses produtos totalmente
industrializados devem ser excluídas da tributação, como o foram pelo art. 2o, quando
determina a condição de industrial não industrializando se verificada.
A Recorrente, embora pessoa jurídica industrializadora de outros medicamentos,
adquiriu medicamentos totalmente industrializados para revendê-los. Não há que se
presumir nenhuma quebra do regime para produtos totalmente industrializados, posto
que tal regime está perfeito e acabado quando o fornecedor da Recorrente cumpriu a
circunstância prevista no art. 1o, que desencadeia o respectivo regime tributário.
Uma denominação inadequada dos lançamentos contábeis, não pode dar ensejo a um
lançamento de crédito tributário.
A Recorrente, nesse contexto, requer a reforma da decisão recorrida, de forma que o
Auto de Infração seja julgado improcedente, por inexistência de crédito tributário
exigido. (...)
O julgador a quo fez os seguintes destaques sobre a Possibilidade de Tomada do
Crédito Presumido
Conforme já mencionado, os lançamentos consubstanciados nos Autos de Infração
decorreram da apuração indevida de crédito presumido quando da revenda de
medicamentos adquiridos de terceiros, em desacordo com o art. 3o da Lei no 10.147,
de 2000, e o art. 1o do Decreto no 3.803, de 2001.
Veja-se o que dispõe o art. 3o da Lei no 10.147, de 2000, acima referida:
Art. 3o Será concedido regime especial de utilização de crédito presumido da
contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins às pessoas jurídicas que procedam à
industrialização ou à importação dos produtos classificados na posição 30.03,
exceto no código 3003.90.56, nos itens 3002.10.1, 3002.10.2, 3002.10.3,
3002.20.1, 3002.20.2, 3006.30.1 e 3006.30.2 e nos códigos 3001.20.90,
3001.90.10, 3001.90.90, 3002.90.20, 3002.90.92, 3002.90.99, 3005.10.10 e
3006.60.00, todos da TIPI, tributados na forma do inciso I do art. 1o, e na
posição 30.04, exceto no código 3004.90.46, da TIPI, e que, visando assegurar a
repercussão nos preços da redução da carga tributária em virtude do disposto
neste artigo: Grifei
(...)
§ 1o O crédito presumido a que se refere este artigo será:
I - determinado mediante a aplicação das alíquotas estabelecidas na alínea a do
inciso I do art. 1o desta Lei sobre a receita bruta decorrente da venda de
Fl. 791
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

medicamentos, sujeitas a prescrição médica e identificados por tarja vermelha
ou preta, relacionados pelo Poder Executivo;
II – deduzido do montante devido a título de contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins no período em que a pessoa jurídica estiver submetida ao regime
especial.
§ 2o O crédito presumido somente será concedido na hipótese em que o
compromisso de ajustamento de conduta ou a sistemática estabelecida pela
Câmara de Medicamentos, de que tratam, respectivamente, os incisos I e II deste
artigo, inclua todos os produtos constantes da relação referida no inciso I do §
1o , industrializados ou importados pela pessoa jurídica.
§ 3o É vedada qualquer outra forma de utilização ou compensação do crédito
presumido de que trata este artigo, bem como sua restituição.
(...)
Como se denota, o art. 3o da Lei no 10.147, de 2000, restringe à utilização do crédito
presumido apenas às pessoas jurídicas que procedam à industrialização ou à importação
dos produtos ali elencados. Portanto, as revendas de medicamentos adquiridos de
terceiros, pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante, não fazem jus ao
crédito presumido. (grifos meus)
Contudo, a contribuinte tem direito ao crédito básico decorrente da não cumulatividade,
conforme o art. 24 da Lei no 11.727, de 2008, em relação aos medicamentos adquiridos
para revenda, tendo em vista que ela é fabricante de produtos farmacêuticos. Tanto é
verdade, que a Lei no 11.727, de 2008, foi editada justamente para corrigir uma
distorção existente no sistema em comento, passando a permitir que a pessoa jurídica
sujeita ao regime não cumulativo da contribuição para o PIS e da Cofins, produtora ou
fabricante dos produtos relacionados nos § 1o dos art. 2o das Leis no 10.637, de 2002 e
no 10.833, de 2003, pudesse descontar créditos básicos relativos às aquisições desses
produtos de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante, para revenda no
mercado interno ou para exportação.
Relevante assentar que, antes do advento da Lei n° 11.727, de 23 de junho de 2008, as
pessoas jurídicas enquadradas na condição de industrial, portanto submetidas às
alíquotas de 2,1% e 9,9%, estavam sujeitas, no momento da revenda de produtos sobre
os quais não houvessem exercido qualquer atividade industrial, ao pagamento das
contribuições pelas alíquotas diferenciadas sem que desse montante pudessem descontar
os créditos básicos referentes à aquisição.
Com a edição da referida Lei, o fabricante de produtos sujeitos às alíquotas
diferenciadas passou a poder descontar também créditos básicos relativos à aquisição
desses mesmos produtos de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante,
para revenda no mercado interno ou para exportação. Contudo, não podem calcular o
crédito presumido em relação a essas operações de venda. (grifos meus)
Prosseguindo, o julgador a quo fez, ainda, os seguintes destaques sobre
Interpretação Alternativa: Aplicação da Sistemática Monofásica Não Cumulativa da Lei no
10.147/00 às Operações de Revenda.
Analisando-se a legislação que rege a matéria, não se pode aceitar o argumento da
impugnante de que, sendo ela uma empresa que industrializa medicamentos e demais
produtos elencados na Lei no 10.147, de 2000, estaria submetida a alíquotas
diferenciadas quando da venda de produtos por ela industrializados e à alíquota zero
quando apenas revendesse tais produtos, adquiridos de outra empresa também
industrial. Isto porque, ao instituir o regime concentrado, a norma levou em conta a
Fl. 792
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

condição de industrial ou de importador para definir os sujeitos sobre os quais
recairia a tributação, reduzindo a zero as alíquotas apenas para as pessoas jurídicas
não enquadradas nessa condição.
Dessa forma, a pessoa jurídica enquadrada na condição de industrial dos bens de que
trata a Lei no 10.147, de 2000, está sujeita às alíquotas diferenciadas da contribuição
para o PIS e da Cofins, incidentes sobre a receita bruta de venda, em todos os casos que
negocie com aqueles bens, mesmo nas situações específicas em que atue como
comerciante, porquanto a Lei levou em conta o aspecto subjetivo para definir sobre
quem recairia a tributação.
Como se conclui, a tributação concentrada (monofásica) ocorre somente nas vendas
efetuadas por uma empresa industrial ou importador para uma empresa comercial. Na
venda de um industrial para outro, não se aplica o sistema monofásico, mas o sistema de
créditos e débitos, tal qual o regime não cumulativo.
Em resumo, apesar da extensa argumentação da contribuinte de que, em relação às
aquisições para revenda, teria atuado como mera distribuidora, fazendo jus, portanto, à
alíquota zero prevista no art. 2o da Lei no 10.147, de 2000, é preciso considerar que o
próprio dispositivo excetua, expressamente, as empresas industriais, caso da
contribuinte. Dizendo de outro modo, as pessoas jurídicas enquadradas na condição de
industrial dos produtos especificados na Lei no 10.147, de 2000, estão sujeitas às
alíquotas diferenciadas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, incidentes sobre a
receita bruta de venda, mesmo quando atuam como meros comerciantes desses
produtos, ou seja, quando os adquirem para revenda, sem sobre eles exercer qualquer
tipo de industrialização.
Retomando as considerações destacadas do recurso da recorrente, onde ora diz
não ter aplicado diretamente a interpretação extraída do art. 2o da Lei 10.147/2000 (alíquota
zero), mas ao mesmo tempo busca expor seus efeitos ao calcular o crédito presumido, com o
objetivo de desonerar a revenda, não ocasionando prejuízo ao fisco pelos seus reflexos, seja
matemáticos, seja por não ter adotado a nomenclatura correta no registro contábil, em nada ajuda
para esclarecer e contrapor as razões que ensejaram a conclusão do TVF, quer seja a
duplicidade na apropriação de créditos ancorado em duas formas interpretativas das leis
de regência (Leis 10.147/2000 e 11.727/2008), culminando no presente lançamento de ofício,
direcionado a utilização indevida de crédito presumido na revenda de medicamentos.
A prevalecer o desconto dos créditos de PIS e COFINS, na aquisição das
mercadorias para Revenda, admitido pela autoridade fiscal, corroborado pela DRJ, conforme
demonstrado na e-fl. 275, previsto no artigo 24 da Lei no 11.727/2008, sobre os medicamentos
que adquiriu para revenda, é de se supor que sobre eles não exerceu quaisquer operações de
industrialização por parte da recorrente, o que de fato ocorreu! Em sendo assim é plausível que a
outra fonte de crédito, este sendo o crédito presumido à luz do artigo 3o da Lei 10.147/2000,
tenha sido glosado com as consequências naturais de uma autuação.
Diante o exposto, mantenho a negativa do direito ao crédito presumido, sem
prejuízo do respectivo direito de crédito, na forma do art. 24 da Lei n° 11.727/2008 na etapa da
"revenda" pelo estabelecimento industrial, que atue nesta atividade econômica.
Apuração do saldo devedor
Recurso de Ofício
Fl. 793
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

Em atenção aos argumentos recursais de erro material na apuração dos saldos
devedores do auto de infração e ainda ao que foi concedido pela Delegacia Regional de
Julgamento que em razão do valor foi objeto de Recurso de Ofício, passo a fazer as seguintes
considerações.
O Recorrente, ainda em sede de impugnação, buscando demonstrar a construção
dos cálculos, onde sistematicamente apurou créditos extemporâneos que ainda não foram
consignados no "Doc 03 – Recálculo AIIM Germed", reservando-se no direito de incluí-los até o
término do presente processo, ou seja, simplesmente abateu tais créditos em sua devida
competência.
A referida planilha foi objeto de apreciação, em sede de diligência solicitada pela
DRJ, que teve as seguintes conclusões:
3- CONCLUSÃO:
Em relação ao cálculo apresentado na tabela "Doc 03 - Recálculo AIIM que o cálculo
não procede pois: Germed", temos
- O Crédito Disponível inclue valores de crédito foram objeto de pedidos de
Ressarcimento/Compensação (PERDCOMP 04/2016 a 12/2016);
- O Crédito Disponível foi utilizado para abatimento das contribuições de 2014 a
03/2019 conforme EFD’s do período, relacionados acima;
- A empresa optou por descontar integralmente o crédito presumido das revendas e das
industrializações no abatimento das contribuições de período de 2014 a 2017;
- O período de 2018 e 2019 não foram objeto de fiscalização, porém apresentam a
mesma sistemática do período fiscalizado, ou seja, aproveita créditos presumidos de
revenda para abatimento das contribuições mensais;
4. Cientifico a empresa do presente Relatório e concedo o prazo de 30 (trinta) dias para
manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto n.o 7.574/2011.
Em razão dessas conclusões a recorrente fez as suas considerações e o julgador a
quo concluiu que:
Em 04/07/2019, a interessada teve ciência do Relatório Fiscal de Diligência,
apresentando, tempestivamente, o aditamento à impugnação já apresentada.
Primeiramente, argumenta sobre a utilização dos créditos em PER/Dcomp no período de
abril a dezembro de 2016. Alega que os PER/Dcomp ainda não foram homologados,
expressa ou tacitamente, pela RFB. Em razão disso, aduz que há um ato administrativo
precário pendente de homologação e isso não pode ser oposto duplamente contra si: ou
se homologa a compensação ou se permite uma correta apuração dos tributos no tempo
em que ocorre o fato gerador, sob o risco de violação ao disposto no art. 142 do CTN.
Todavia, não se pode dar razão à impugnante.
O pedido de ressarcimento ou a declaração de compensação define e formaliza a opção
pela forma de utilização do crédito, uma vez que, utilizar o crédito disponível em
declarações de compensação é uma faculdade disponibilizada ao contribuinte para
extinção do crédito tributário e, ao exercer essa opção, deve a contribuinte obedecer aos
ditames estabelecidos na legislação.
O instituto da compensação é uma das formas de extinção do crédito tributário prevista
em Lei. O inciso II do art. 156 da Lei no 5.172, de 1966 – CTN, especifica a
compensação como uma das formas de extinção do crédito tributário. E o art. 170 do
mesmo diploma legal estabelece que a Lei pode, nas condições e garantias que estipular,
Fl. 794
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
Desse modo, em cumprimento ao comando especificado no art. 170 do CTN, a Lei no
9.430, de 1996, o art. 74, determina que o sujeito passivo que apurar crédito passível de
restituição ou ressarcimento poderá utilizá-los na compensação de débitos próprios
relativos a quaisquer tributos ou contribuições administrado pela RFB. Também dispôs
que a compensação extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de posterior
homologação. Como se vê, as regras para efetuar a compensação são específicas e
determinadas em Lei, não se vislumbrando a alegada precariedade em vista da ausência
de homologação. O fato incontroverso é que, os créditos disponíveis no período de abril
a dezembro de 2016, foram utilizados pela contribuinte na compensação de débitos
próprios administrados pela RFB, por meio da apresentação de declarações de
compensação, não restando crédito disponível para desconto dos valores lançados nos
Autos de Infração.
Quanto ao restante dos créditos, aduz que a presunção de utilização dos créditos de
2013 e 2014 em 2016 não pode ser demonstrado pelo “não aparecimento” dos créditos
nos controles da EFD de 2017. Diz que tal dedução não é silogisticamente aceitável,
podendo acarretar um sofisma. Diz que o quadro de controle dos créditos em 12/2017
somente demonstra que, em 2017, os créditos anteriores a 2017 não foram utilizados,
posto que a coluna de “crédito utilizado no período anterior” encontra-se zerada (com
raras exceções). Ainda que se entenda que os créditos foram consumidos, essa situação
é totalmente irrelevante e não deve prosperar, pois o lançamento de ofício deve ser
procedido mediante a apuração do montante do tributo devido na data do fato gerador,
em consonância com o art. 144 do CTN. Diz ainda que no Relatório Fiscal de diligência
não foram considerados os créditos acumulados e existentes na época em que os fatos
geradores efetivamente ocorreram.
De fato, a contribuinte tem razão em parte como se passa a demonstrar.
O art. 144 do CTN, citado pela impugnante, dispõe que “o lançamento reporta-se à data
do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente
modificada ou revogada”. Neste sentido, devem ser aproveitados de ofício os créditos
calculados no período de ocorrência da infração que ainda foram descontados até a data
da lavratura do auto de infração ou descontados posteriormente.
As conclusões exaradas no Relatório Fiscal de Diligência tiveram como base os
relatórios de créditos fiscais que contém informações extraídas das EFD –
Contribuições transmitidas pela própria contribuinte à RFB.
O relatório de controle de créditos fiscais da contribuição para o PIS/Pasep e Cofins de
dezembro de 2017 (fls. 473/475) informa todos os créditos fiscais existentes em
dezembro de 2017. Se existissem outros créditos ainda não utilizados até dezembro de
2017 (período a que se refere o relatório), como quer fazer crer a contribuinte, esses
créditos iriam constar no referido relatório.
Analisando-se as informações que constam do referido relatório vê-se que, de fato:
(i) não há créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins do período de 12/2013
a 04/2017, uma vez que esses créditos não aparecem no relatório porque foram
utilizados para o desconto das contribuições de períodos anteriores a dezembro de 2017
e em PER/Dcomp (04 a 12 de 2016) corroborando a conclusão do relatório de
diligência;
(ii) o saldo de crédito vinculado à receita não tributada no mercado interno – alíquotas
diferenciadas (código 202) do mês de maio de 2017 está composto do crédito apurado
Fl. 795
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

no mesmo período e do saldo de crédito referente a períodos anteriores e foi totalmente
utilizado no desconto das contribuições do mês de maio de 2017;
(iii) os demais créditos apurados no mês de maio de 2017 (códigos 208, 301, 302 e 308)
foram totalmente utilizados no desconto das contribuições do próprio mês;
(iv) o saldo zerado da coluna “crédito utilizado desconto período ant”, significa que no
período de 06/2017 a 12/2017 não havia créditos de períodos anteriores para serem
utilizados;
(v) os créditos de 06/2017 a 11/2017 não foram utilizados nesse período, pois constam
saldos em 12/2017.
Considerando o exposto, não restam dúvidas que os créditos apurados no período
12/2013 a 05/2017, conforme informações da EFD-Contribuições, já foram totalmente
utilizados, em declarações de compensação e no desconto das contribuições devidas
nesses períodos.
Contudo, nota-se que os créditos apurados no período de 06/2017 a 12/2017 foram
descontados em 2018 e 2019, períodos esses que não encontram-se abrangidos pelo
lançamento. Desse modo, em que pese a inexistência do direito ao crédito presumido na
revenda de medicamentos, conforme concluído anteriormente, e considerando a
constituição de outros créditos, previstos na legislação correlata para a pessoa jurídica
que industrializa produtos farmacêuticos, no período de 06 a 12 de 2017, e, ainda, o
disposto no art. 144 do CTN, devem os créditos apurados ser aproveitados de ofício
nesse período.
Quanto às conclusões exaradas no Relatório de Diligência Fiscal no tocante ao crédito
presumido, é bastante assinalar que se trata apenas de constatação de que a contribuinte
calcula o crédito presumido tanto em relação à venda de medicamentos por ela
industrializado quanto à revenda de medicamentos adquiridos de terceiros e efetua o
desconto do referido crédito das contribuições apuradas. Nada mais. Ressalte-se que,
conforme relatado nos itens anteriores a interessada não tem direito ao crédito
presumido calculado sobre a simples revenda de medicamentos por se tratar de uma
empresa industrial.
Os créditos apurados no período de 06/2017 a 12/2017 e sua utilização para o desconto
dos valores lançados nos Autos de Infração nesse mesmo período, estão demonstrados a
seguir:
Fl. 796
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

* utilizado o total do crédito do mês de agosto + R$ 244.308,34 do saldo credor
acumulado
* utilizado o total do crédito do mês de novembro + R$ 2.145,20 do saldo credor
acumulado

Sobre esse tema a recorrente repete os argumentos da manifestação apresentada após a
conclusão da diligência, sendo esses argumentos muito bem rebatidos pela DRJ, de modo que
não há o que acrescentar ao julgado a quo, sendo plausível sua adoção, neste tópico, como razões
de decidir, inclusive para negar provimento ao Recurso de Ofício.
Fl. 797
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

Observa-se, por oportuno que o Recurso Voluntário não ataca de forma pontual o suposto
erro material de cálculo, busca na verdade validar a planilha apresentada, que frisa-se: já foi
objeto de apreciação em sede de diligência.
As conclusões acerca da utilização dos créditos disponíveis no período de abril a
dezembro de 2016, em compensação de débitos próprios administrados pela RFB, por meio da
apresentação de declarações de compensação é fato incontestável e por uma questão de lógica
não haveria de restar crédito disponível para desconto dos valores lançados nos Autos de
Infração, dado que o PER/DCOMP define e formaliza a opção pela forma de utilização do
crédito.
Ourtrossim, sendo apurado que os créditos referentes ao período 12/2013 a
04/2017, conforme informações da EFD-Contribuições, já foram totalmente utilizados, em
declarações de compensação e no desconto das contribuições devidas nesses períodos, também
não há que se falar em desconto dos valores lançados nos autos de infração.
(i) não há créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins do período de 12/2013
a 04/2017, uma vez que esses créditos não aparecem no relatório porque foram
utilizados para o desconto das contribuições de períodos anteriores a dezembro de 2017
e em PER/Dcomp (04 a 12 de 2016) corroborando a conclusão do relatório de
diligência;
Nesse sentido, mantenho a decisão do julgado a quo, baseada nas conclusões do
Relatório Fiscal de Diligência acima reproduzido e nego provimento aos Recursos, Voluntário e
de Ofício.
Cancelamento da Multa de Ofício por Aplicação do Art. 112 do CTN
Sobre o pedido recursal de cancelamento da multa de ofício, cumpre mais uma
vez dizer que a apuração de infração implica na aplicação de multa de ofício, por estrita
determinação legal, sendo dever da administração sua observância.
Portanto, no caso concreto, não há qualquer dúvida quanto à aplicação da multa
de 75%, conforme efetuada pela autoridade fiscal. Como não há qualquer dúvida, não se
configura a hipótese veiculada pelo artigo 112 do CTN e, desta forma, não há que se falar em
interpretação mais benéfica. Em outras palavras, uma vez definido que o IRRF era devido, não
há dúvida quanto à incidência da multa de ofício de 75%.
Diante das conclusões de que deve ser mantido o auto de infração, considerando
as exonerações realizadas pela DRJ, mas que ainda assim, conclui-se pela ilegalidade na
apuração do crédito presumido pela Recorrente, impõe-se a manutenção da multa.
Conclusão

Diante do exposto, rejeito as preliminares e nego provimento ao Recurso Voluntário e ao
Recurso de ofício.

(documento assinado digitalmente)
Fl. 798
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-011.543 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.724230/2018-86

Márcio Robson Costa

Fl. 799
DF CARF MF
Original