Tribunal: CARF
Processo: 11707.720017/2018-83
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARMEN FERREIRA SARAIVA
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-01-16
Data de publicação: 2024-01-29

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2016
NULIDADE NÃO EVIDENCIADA.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos.
MULTA DE OFÍCIO ISOLADA POR ATRASO NA ENTREGA DE ECF.
O sujeito passivo que deixar de apresentar ECF no prazo fixado na legislação fica sujeita à multa de ofício isolada.

Inteiro teor:
S1-TE03
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11707.720017/2018-83
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1003-004.144 – 1a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
16 de janeiro de 2024
Recorrente
PLANTAGE CONFECÇÃO E COMERCIO DE ROUPAS LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2016
NULIDADE NÃO EVIDENCIADA.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com
os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou
evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade
dos atos administrativos.
MULTA DE OFÍCIO ISOLADA POR ATRASO NA ENTREGA DE ECF.
O sujeito passivo que deixar de apresentar ECF no prazo fixado na legislação
fica sujeita à multa de ofício isolada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento do recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria,
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Gustavo de Oliveira Machado e Carmen Ferreira Saraiva.

Relatório
Notificação de Lançamento
Contra a Recorrente acima identificada foi lavrada a Notificação de Lançamento,
fls. 114-115, com a exigência do crédito tributário no valor de R$113.258,13 a título de multa de
ofício isolada por atraso na entrega da Escrituração Contábil Fiscal (ECF) em 12.12.2017
referente ao ano-calendário de 2016, cujo prazo final ocorreu em 31.07.2017:
Descrição dos fatos:
LUCRO REAL: Multa pela apresentação extemporânea da ECF, que incide à
razão de 0,25% por mês calendário ou fração de atraso, do lucro líquido antes do
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11707.720017/2018-83
Fl. 202
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Fl. 2 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11707.720017/2018-83

Imposto de Renda da pessoa jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido,
no período a que se refere a apuração, limitada a 10% (dez por cento); reduzida em
90% (noventa por cento), quando a ECF for apresentada em até 30 (trinta) dias após o
prazo; em 75% (setenta e cinco por cento), quando a ECF for apresentada em até 60
(sessenta) dias após o prazo e à metade, quando a ECF for apresentada depois do
prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício.
Limites: A multa está limitada a R$ 100.000,00 (cem mil reais) para as pessoas
jurídicas que no ano-calendário anterior auferiram receita bruta total, igual ou inferior
a R$ 3.600.000,00 (três milhões e seiscentos mil reais) e a R$ 5.000.000,00 (cinco
milhões de reais) para as pessoas jurídicas que não se enquadrarem nessa hipótese.
OBS.: Quando não houver lucro líquido, antes do Imposto de Renda e da
Contribuição Social, no período de apuração a que se refere a escrituração, deverá ser
utilizado o lucro líquido, antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social do
último período de apuração informado, atualizado pela taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e de Custódia - Selic, até o termo final de encerramento do
período a que se refere a escrituração.
DEMAIS: Multa incidente sobra a apresentação extemporânea da ECF, que
incide à razão de R$ 500,00 ou R$ 1.500,00 por mês calendário ou fração de atraso,
reduzida à metade, quando a obrigação acessória for cumprida antes de qualquer
procedimento de ofício.
Enquadramento Legal:
ART. 8-A, INCISO I E 55 1, 2 E 4, DO DECRETO LEI NR 1.598 1977, DE 26
DE DEZEMBRO DE 1977 (INCLUÍDOS PELA LEI 12.973, DE 2014).
Impugnação e Decisão de Primeira Instância
Cientificada, a Recorrente apresentou a impugnação. Está registrado na ementa do
Acórdão da DRJ/04 no 104-000.434, de 13.04.2023, fls. 120-124:
CONCLUSÃO
22. Dessa forma, decido julgar improcedente a impugnação, de forma a manter
o crédito tributário lançado.
Recurso Voluntário
Notificada em 12.06.2023, fls. 131, a Recorrente apresentou o recurso voluntário
em 14.06.2023, fls. 133-158, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de admissibilidade.
Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge.
Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que:
3 – DO DIREITO:
3.1 – Da possibilidade de exercício do controle de legalidade pelos órgãos
julgadores em âmbito administrativo:
Conforme fundamentação constante no acórdão recorrido, restou consignado
que
“não
cabe
ao
julgador
administrativo
questionar
a
legalidade
ou
constitucionalidade de normas legais e infra-legais (...) o julgador administrativo, por
força de sua vinculação ao texto da norma legal e ao entendimento que a ele dá o
Poder Executivo, deve limitar-se a aplicá-la (...)”.
Ocorre que, concessa maxima venia, ao contrário do que consignado no acórdão
recorrido, a jurisprudência desse E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11707.720017/2018-83

pacificou-se no sentido de que o CARF “não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária” (Súmula no 02/CARF).
Isso significa dizer que julgadores administrativos apenas estão impossibilitados
de se pronunciar sobre a constitucionalidade de um determinado dispositivo legal, não
existindo qualquer empecilho para que o órgão julgador administrativo promova o
controle de legalidade do lançamento tributária, mormente mediante a aplicação dos
princípios regedores do processo administrativo. [...]
Salienta-se que os princípios da razoabilidade e proporcionalidade são normas
não escritas, cuja observância independe de explicitação em texto constitucional,
porquanto pertencem à natureza e essência do Estado de Direito. Por essa razão, o
próprio legislador entendeu por bem positivá-los em sede infraconstitucional, na
forma da Lei no 9.784/99 em seu artigo 2o [...].
Assim, beira o absurdo que o acórdão consigne que o julgador administrativo
esteja vinculado e limitado a aplicar o entendimento que o Poder Executivo confere a
determinada norma, sob pena de esvaziamento do exercício do poder-dever do
controle de legalidade dos atos administrativos.
Desta forma, ao contrário do que consignado no acórdão recorrido, não há
qualquer vedação legal que impossibilite que os julgadores administrativos promovam
uma interpretação das leis tributárias à luz dos princípios regedores do processo
administrativo, dentre eles o princípio da razoabilidade e proporcionalidade, que como
antes mencionado, não possuem expressa previsão constitucional, mas, sim, expressa
previsão legal na Lei no 9.784/1999.
3.2 – Da impossibilidade de adoção do lucro líquido como parâmetro de
incidência da “multa isolada”:
Nos termos em que especificado na Impugnação, a discussão existente nos
presentes autos cinge-se à aplicação de multa isolada pelo atraso da entrega de
obrigação acessória, calculada com base no lucro líquido da pessoa jurídica.
Consoantes as definições já fixadas pelo Supremo Tribunal Federal as multas
aplicadas pela Administração Tributária são de 03 (três) tipos, a saber: (i) a moratória;
(ii) multa a punitiva acompanhada do lançamento de ofício; e (iii) a multa punitiva
isolada. [...]
À luz da conceituação e diferenciação acima, a penalidade tratada nos presentes
autos versa sobre multa punitiva isolada, na medida em que não há qualquer
lançamento de ofício visando discutir eventual falta ou insuficiência de recolhimento
de qualquer tributo.
Ou seja, considerando se tratar de multa punitiva isolada, significa dizer que não
há qualquer questionamento sobre as informações contidas na ECF transmitida e,
consequentemente, não houve recolhimento a menor de qualquer tributo que causasse
prejuízo aos interesses da fazenda pública.
Ainda assim, a despeito da Recorrente não ter causado qualquer dano ao Fisco,
eis que nenhuma informação/valor foi questionada(o), e tampouco foi lavrada
qualquer autuação relativa ao ano-calendário de 2016 (exercício 2017), a autoridade
fiscal aplicou a multa prevista no artigo 8-A, inciso I, do Decreto-Lei no 1.598, de
26/12/1977 (redação dada pela Lei no 12.973/2014) [...].
Ocorre que tal penalidade afigura-se manifestamente abusiva, desproporcional
ao equívoco incorrido pelo contribuinte (mero atraso na entrega de obrigação
acessória), despida de razoabilidade e evidentemente confiscatória, eis que a base de
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
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cálculo prevista no referido dispositivo (lucro líquido) não tem qualquer relação com o
equívoco imputado à Recorrente (critério material da hipótese de incidência).
O dispositivo supra, que fundamenta a penalidade cominada, indica o elemento
material (transmitir extemporaneamente a obrigação acessória) e quantitativo (alíquota
e base de cálculo) da multa, sendo entendimento incontroverso na doutrina que “(...) é
por meio da base que se pode verificar a verdadeira consistência da situação
submetida à tributação”2, afinal, é necessário que ela apresente um nexo lógico com o
critério material da regra-matriz de incidência tributária.
Sabe-se que é na acurada análise da base de cálculo do tributo, em conjunto
com os dizeres de seu aspecto material, que se pode discernir acerca de sua
“maturação normativa”. [...]
Ora, no caso em questão observa-se que o artigo 8-A, inciso I, do Decreto-Lei
n° 1.598/77 prevê como critério material da multa punitiva a não entrega da ECF no
prazo estipulado na legislação, ao passo que o referido dispositivo igualmente prevê
que a base de cálculo da penalidade levará em consideração o “lucro líquido”, o que se
afigura desarrazoável, considerando que o referido critério não guarda a mínima
relação com o fato imponível tributável.
Data venia, a utilização do lucro líquido como base de cálculo de multa isolada,
por si só, extrapola o limite do bom senso.
Isso porque, a Jurisprudência do E. Supremo Tribunal Federal vem se
pacificando no sentido de que o valor do tributo se trata da grandeza que sempre que
possível deve ser utilizado como base de cálculo da multa por descumprimento de
obrigação acessória.
Com base nas premissas acima, deve-se observar que a cominação de
penalidade com base no lucro líquido cria distorções no cenário econômico, na medida
em que possibilita ao Fisco cobrar multa isolada em hipótese em que a empresa sequer
apura lucro real no período. [...]
Ou seja, se a ECF for enviada com atraso, haverá incidência de multa sobre o
lucro líquido, o que significa dizer que embora para fins de IRPJ e CSLL não haja
base tributável, para fins de incidência desta multa, o Fisco busca o lucro líquido para
utilizar como base de cálculo, ainda que não resulte em nenhum prejuízo à
arrecadação. [...]
Por questão de lógica, se o Plenário do STF já concluiu pela impossibilidade de
tributação automática do lucro líquido, parece evidente que uma multa que teria as
mesmas características é atentatória aos princípios da razoabilidade/proporcionalidade
e não confisco. [...]
Ou seja, considerando que a multa punitiva não pode exceder ao valor da
obrigação principal, consequentemente é recomendável que seja adotada a mesma
grandeza econômica (base de cálculo) para cálculo e cominação das penalidades, fato
esse reconhecido, por exemplo, ao se afastar a possibilidade de cominação de
penalidade com base no “valor da operação”. [...]
Apesar de reconhecer que o artigo 150, inciso IV, da Constituição Federal é
uma cláusula aberta e de conceito indeterminado, o que dificulta identificar a partir de
qual ponto a multa fiscal passa a ser confiscatória, é possível extrair da jurisprudência
do STF a conclusão de que a dosimetria do confisco e a avaliação dos excessos
eventualmente cometidos pelo legislador ordinário ou pelas autoridades fiscais na
cobrança das multas deve ser feito por meio da aplicação dos princípios da
proporcionalidade e da razoabilidade ao caso concreto. [...]
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A referida multa isolada se faz incidir sobre o lucro líquido, independentemente
de a sociedade apurar lucro real a ser tributado, bem como da forma como a sociedade
deliberar a destinação do referido lucro líquido. Portanto, na prática, se está diante de
uma situação em que a Secretaria da Receita Federal faria jus à parcela do lucro
líquido ainda que não haja imposto a pagar e antes de haver deliberação quanto à
destinação do lucro líquido, como por exemplo, à reserva legal.
O que realmente é inconstitucional é o estabelecimento de multa elevada para
infração que não causa dano ao direito da Fazenda Pública ao tributo por colidir com
os princípios da razoabilidade e proporcionalidade.
Esse é o caso dos presentes autos na medida em que a multa aplicada varia de
acordo com o lucro líquido do contribuinte em decorrência de cumprimento em atraso
de obrigação acessória em situações na qual está evidente que a obrigação principal foi
cumprida sem qualquer prejuízo ao Fisco. [...]
Os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade, embora não encontrem
expressa previsão constitucional, são admitidos como alicerces do Estado
Democrático de Direito e foram positivados em plano infraconstitucional (Lei no
9.784/2009) [...].
Os critérios para fixação das multas tributárias devem obedecer aos padrões do
Princípio da Razoabilidade, de modo que devem levar em conta também se a situação
ocorrida foi agravada com dolo ou culpa.
Em que pese a ECF tenha sido entregue com atraso, não houve qualquer
prejuízo ao Fisco, na medida em que nenhuma informação apresentada foi questionada
ou objeto de autuação, o que denota completa desproporção entre o equívoco – entrega
da ECF em atraso – e a multa punitiva aplicada, de 1,25% sobre o lucro líquido do
exercício. [...]
Portanto, ao contrário do que consignado no acórdão recorrido, o órgão julgador
não pode se limitar a chancelar a cominação de penalidade, em virtude do atraso na
entrega de informações ao Fisco, com esteio na base em cálculo estribada no lucro
líquido – afinal, este sequer é base de cálculo de qualquer tributo, se mostrando
completamente desproporcional, não razoável, imoral e confiscatória, visto que não
houve qualquer prejuízo à Administração, não tendo sido apurado pela Fiscalização
qualquer imposto ou contribuição recolhido a menor.
Por fim, mas não menos importante, não se pode perder de mira que a eventual
ausência de entrega dos livros pode importar no arbitramento dos lucros da pessoa
jurídica, consoante prescreve o RIR/99, artigo 530, inciso I ou III.
Logo, não há o que se falar em potencial prejuízo ao Fisco, vez que os seus
interesses de arrecadação estariam, em última instância, preservados pela
possibilidade de arbitramento de lucros.
Ante todo o acima exposto, pugna-se pela reforma do acórdão recorrido, a fim
de que seja reconhecido que não é cabível a aplicação de qualquer multa ao caso
concreto da Recorrente, mas se os julgadores entenderem por aplicar a multa, que o
façam à alíquota de 0,25%, ao invés de aplicar 0,25% por mês de atraso, eis que se
estaria diante de infração continuada e não de novos atrasos na entrega a cada mês.
3.3 – Da possível cominação da penalidade prevista no artigo 57 da Medida
Provisória no 2.158-35 em detrimento do artigo 8-A do Decreto Lei no 1.598/77:
Mesmo que os fundamentos apresentados acima restem ultrapassados, o que se
admite apenas por amor à argumentação, ainda assim plenamente cabível que a
penalidade originalmente lançada pelo Autoridade Administrativa seja afastada em
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detrimento daquela menos gravosa prevista no artigo 57 da Medida Provisória no
2.158-35 (redação dada pela Lei no 12.873/13). [...]
Nos termos do artigo 16 da Lei no 9.779/99, resta previsto que “compete à
Secretaria da Receita Federal dispor sobre as obrigações acessórias relativas aos
impostos e contribuições por ela administrados, estabelecendo, inclusive, forma, prazo
e condições para o seu cumprimento e o respectivo responsável”, o que por óbvio
abrange a situação na qual houve escrituração por parte do contribuinte (ECF), embora
com atraso na entrega dos arquivos.
É inegável que a cominação prevista no artigo 57 da Medida Provisória no
2.158-35 (redação dada pela Lei no 12.873/13) é menos penosa do que aquela prevista
no artigo 8-A do Decreto Lei no 1.598/77, de modo que subsistindo 02 (duas)
penalidades vigentes no ordenamento jurídico – aplicáveis para o caso de
extemporânea apresentação das obrigações acessórias – deve-se aplicar aquela menos
severa ao contribuinte.
Tal entendimento decorre do CTN em seu artigo 112 ao estipular que “a lei
tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira
mais favorável ao acusado”, notadamente no que se refere “à capitulação legal do
fato” (inciso I), assim como a “natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação”
(inciso IV).
Portanto, pelos fundamentos acima, ao menos o presente recurso voluntário
merece ser provido para que a penalidade exigida nos presentes autos seja recalculada
levando-se em consideração os limites presentes no artigo 57 da Medida Provisória no
2.158-35 (redação dada pela Lei no 12.873/13).
Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa,
interpreta a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram
violados e faz referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.
No que concerne ao pedido conclui que:
4 - DO PEDIDO:
Com base nas considerações acima requer seja dado integral provimento ao
Recurso Voluntário para reformar a decisão de primeira instância, de modo a se
cancelar integralmente a multa isolada cobrada com fundamento no artigo 8-A do
Decreto Lei no 1.598/77.
Caso assim não se entenda, ao menos requer que seja reconhecida a
possibilidade de minoração da multa com base nos limites previstos no artigo 57 da
Medida Provisória no 2.158-35 (redação dada pela Lei no 12.873/13), por se tratar de
penalidade menos severa do que aquela prevista no artigo 8-A do Decreto Lei no
1.598/77.
É o Relatório.

Voto
Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora.
Tempestividade
O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de
admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto no 70.235, de 06 de
Fl. 207
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
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março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional.
Assim, dele tomo conhecimento.
Nulidade do Despacho Decisório e da Decisão de Primeira Instância
A Recorrente alega que os atos administrativos são nulos arguindo que foram
violados princípios constitucionais.
O Despacho Decisório foi lavrado por servidor competente que verificando a
ocorrência da causa legal emitiu o ato revestido das formalidades legais com a regular intimação
para que a Recorrente pudesse cumpri-lo ou impugná-lo no prazo legal. A decisão de primeira
instância está motivada de forma explícita, clara e congruente e da qual a pessoa jurídica foi
regularmente cientificada. Assim, estes atos contêm todos os requisitos legais, o que lhes
conferem existência, validade e eficácia.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os
meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o
cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos. Ademais
os atos administrativos estão motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos
decidam recursos administrativos.
Cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula no 162
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de
impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de
10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
O enfrentamento das questões na peça de defesa denota perfeita compreensão da
descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram os procedimentos de ofício, que
foi regularmente analisado pela autoridade de primeira instância (inciso LIV e inciso LV do art.
5o da Constituição Federal, art. 6o da Lei no 10.593, de 06 de dezembro de 2001, art. 50 da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 59, art. 60 e art. 61 do Decreto no 70.235, de 06 de março de
1972).
As autoridade fiscais agiram em cumprimento com o dever de ofício com zelo e
dedicação as atribuições do cargo, observando as normas legais e regulamentares e justificando o
processo de execução do serviço, bem como obedecendo aos princípios da legalidade, finalidade,
motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança
jurídica, interesse público e eficiência (art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art.
2o da Lei no 9.784, de 21 de janeiro de 1999 e art. 37 da Constituição Federal).
Ainda sobre a matéria, o Supremo Tribunal Federal (STF) proferiu decisão em
Repercussão Geral na Questão de Ordem no Agravo de Instrumento no 791292/PE com trânsito
em julgado em 28.02.2010, que deve ser reproduzido pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF, de acordo com o art. 98 do Anexo do Regimento Interno do
CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame
pormenorizado de cada uma das alegações ou provas, nem que sejam corretos os
fundamentos da decisão.
Fl. 208
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11707.720017/2018-83

Neste sentido, devem ser enfrentados “todos os argumentos deduzidos no
processo capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador” (art. 489 do Código de
Processo Civil). Por conseguinte, o julgador não está obrigado a responder a todas as questões
suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão.
Assim, a decisão administrativa não precisa enfrentar todos os argumentos trazidos na peça
recursal sobre a mesma matéria, principalmente quando os fundamentos expressamente adotados
são suficientes para afastar a pretensão da Recorrente e arrimar juridicamente o posicionamento
adotado. Ademais, “na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua
convicção”, conforme preceitua o art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972.
As formas instrumentais adequadas foram respeitadas, os documentos foram
reunidos nos autos do processo, que estão instruídos com as provas produzidas por meios lícitos.
A proposição afirmada pela Recorrente, desse modo, não pode ser ratificada.
Multa De Ofício Isolada por Atraso na Entrega da ECF
A Recorrente discorda do procedimento de ofício.
No que se refere à possibilidade jurídica de aplicação de penalidade pecuniária
por falta de cumprimento de obrigação acessória, tem-se que essa obrigação é um dever de fazer
ou não fazer que decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou
negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos, e pelo
simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à
penalidade pecuniária.
Essas obrigações formais de emissão de documentos contábeis e fiscais decorrem
do dever de colaboração do sujeito passivo para com a fiscalização tributária no controle da
arrecadação dos tributos (art. 113 do Código Tributário Nacional). Ademais, a imunidade
tributária não afasta a obrigação do ente imune de cumprir as obrigações acessórias previstas na
legislação tributária (art. 150 da Constituição Federal e art. 9o do Código Tributário Nacional). O
Ministro da Fazenda pode instituir obrigações acessórias relativas a tributos federais, cuja
competência foi delegada à Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) (art. 5o da Decreto-Lei
no 2.124, de 13 de junho de 1984, Portaria MF no 118, de 28 de junho de 1984 e art. 16 da Lei n°
9.779, de 19 de janeiro de 1999).
Cabe esclarecer que o obrigação acessória é desvinculada da obrigação principal
no sentido de que a obrigação tributária pode ser principal ou acessória. A obrigação principal
surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade
pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. A obrigação acessória
decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela
previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. A obrigação acessória, pelo
simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à
penalidade pecuniária (art. 113 do Código Tributário Nacional).
No exercício de sua competência regulamentar a RFB pode instituir obrigações
acessórias, inclusive, forma, tempo, local e condições para o seu cumprimento, o respectivo
responsável, bem como a penalidade aplicável no caso de descumprimento. A dosimetria da pena
pecuniária prevista na legislação tributária deve ser observada pela autoridade fiscal, sob pena de
responsabilidade funcional (parágrafo primeiro do art. 142 do Código Tributário Nacional).
Além disso, os atos do processo administrativo dependem de forma determinada quando a lei
expressamente a exigir (art. 22 da Lei no 9.784, de 29 de dezembro de 1999).
Fl. 209
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Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11707.720017/2018-83

A Escrituração Contábil Fiscal (ECF) é uma obrigação acessória que deve ser
transmitida anualmente ao ambiente do Sistema Público de Escrituração Digital (Sped) por todas
as pessoas jurídicas, inclusive imunes e isentas, sejam elas tributadas pelo lucro real, lucro
arbitrado ou lucro presumido, ressalvadas as exceções legais, com entrega prevista para o último
dia útil do mês de julho do ano seguinte ao ano-calendário a que se refira (Decreto-Lei no 1.598,
de 26 de dezembro de 1977, com redação dada pela Lei no Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014,
Instrução Normativa RFB no 1.422, de 19 de dezembro de 2013 e Instrução Normativa RFB no
2004, de 18 de janeiro de 2021).
O Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, com redação dada pela Lei
no Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, determina:
Art 7o - O lucro real será determinado com base na escrituração que o
contribuinte deve manter, com observância das leis comerciais e fiscais. [...]
§ 6o A escrituração prevista neste artigo deverá ser entregue em meio digital ao
Sistema Público de Escrituração Digital - SPED. [...]
Art 8o - O contribuinte deverá escriturar, além dos demais registros requeridos
pelas leis comerciais e pela legislação tributária, os seguintes livros:
I - de apuração do lucro real, que será entregue em meio digital, e no qual:
a) serão lançados os ajustes do lucro líquido do exercício, de que tratam os §§ 2o
e 3o do artigo 6o;
b) será transcrita a demonstração do lucro real e a apuração do Imposto sobre a
Renda; [...]
§ 3o O disposto neste artigo será disciplinado em ato normativo da Secretaria da
Receita Federal do Brasil.[...]
Art. 8o-A. O sujeito passivo que deixar de apresentar o livro de que trata o
inciso I do caput do art. 8o, nos prazos fixados no ato normativo a que se refere o seu §
3o, ou que o apresentar com inexatidões, incorreções ou omissões, fica sujeito às
seguintes multas:
I - equivalente a 0,25% (vinte e cinco centésimos por cento), por mês-calendário
ou fração, do lucro líquido antes do Imposto de Renda da pessoa jurídica e da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, no período a que se refere a apuração,
limitada a 10% (dez por cento) relativamente às pessoas jurídicas que deixarem de
apresentar ou apresentarem em atraso o livro; e
II - 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor omitido,
inexato ou incorreto.
§ 1o A multa de que trata o inciso I do caput será limitada em:
I - R$ 100.000,00 (cem mil reais) para as pessoas jurídicas que no ano-
calendário anterior tiverem auferido receita bruta total, igual ou inferior a R$
3.600.000,00 (três milhões e seiscentos mil reais); (Incluído pela Lei no 12.973, de
2014) (Vigência)
II - R$ 5.000.000,00 (cinco milhões de reais) para as pessoas jurídicas que não
se enquadrarem na hipótese de que trata o inciso I deste parágrafo.
§ 2o A multa de que trata o inciso I do caput será reduzida:
I - em 90% (noventa por cento), quando o livro for apresentado em até 30
(trinta) dias após o prazo;
Fl. 210
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11707.720017/2018-83

II - em 75% (setenta e cinco por cento), quando o livro for apresentado em até
60 (sessenta) dias após o prazo;
III - à metade, quando o livro for apresentado depois do prazo, mas antes de
qualquer procedimento de ofício; e
IV - em 25% (vinte e cinco por cento), se houver a apresentação do livro no
prazo fixado em intimação.
§ 3o A multa de que trata o inciso II do caput:
I - não será devida se o sujeito passivo corrigir as inexatidões, incorreções ou
omissões antes de iniciado qualquer procedimento de ofício; e
II - será reduzida em 50% (cinquenta por cento) se forem corrigidas as
inexatidões, incorreções ou omissões no prazo fixado em intimação.
§ 4o Quando não houver lucro líquido, antes do Imposto de Renda e da
Contribuição Social, no período de apuração a que se refere a escrituração, deverá ser
utilizado o lucro líquido, antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social do
último período de apuração informado, atualizado pela taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e de Custódia - Selic, até o termo final de encerramento do
período a que se refere a escrituração.
§ 5o Sem prejuízo das penalidades previstas neste artigo, aplica-se o disposto no
art. 47 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, à pessoa jurídica que não escriturar o
livro de que trata o inciso I do caput do art. 8o da presente Lei de acordo com as
disposições da legislação tributária.
Tem-se que “a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe
da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”
(art. 136 do Código Tributário Nacional). Ressalte-se que a “atividade administrativa de
lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional” (art. 142 do
Código Tributário Nacional). Ademais, “ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a
conhece” (art. 3o do Decreto-Lei no 4.657, de 04 de setembro de 1942).
No presente caso houve a lavratura da Notificação de Lançamento, fls. 114-115,
com a exigência do crédito tributário no valor de R$113.258,13 a título de multa de ofício
isolada por atraso na entrega da Escrituração Contábil Fiscal (ECF) em 12.12.2017 referente ao
ano-calendário de 2016, cujo prazo final ocorreu em 31.07.2017.
Tendo em vista o princípio da legalidade, não é possível cominação da penalidade
prevista no artigo 57 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001 em detrimento
do artigo 8-A do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, com redação dada pela Lei
no Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014.
Por essa razão está correta a exigência do crédito tributário a título de multa de
ofício isolada.
Declaração de Concordância
Consta no Acórdão da DRJ/04 no 104-000.434, de 13.04.2023, fls. 120-124, cujos
fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de julgamento (art.
50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 3o do art. 57 do Anexo II do Regimento do
CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015):
11. Inicialmente, é de se ressaltar que as decisões administrativas e judiciais
transcritas ou citadas na impugnação não modificam a presente decisão, por não terem
Fl. 211
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11707.720017/2018-83

efeito vinculante, servindo apenas como referências para argumentação da defesa, não
sendo capazes, portanto, de mudar o entendimento que aqui se expõe.
12. Em Do Direito, afirma que a discussão se cinge à aplicação de multa isolada
pelo atraso da entrega de obrigação acessória, calculada com base no lucro líquido da
pessoa jurídica:
13. O contribuinte afirma que a multa prevista no Decreto-Lei no 1.598, de
26/12/1977, artigo 8-A, inciso I, incluído pela Lei no 12.973/2014 é abusiva,
desproporcional ao equívoco, despida de razoabilidade e evidentemente confiscatória,
eis que sua base de cálculo não tem qualquer relação com o equívoco imputado à
Impugnante:
Utilizar o lucro líquido como base de cálculo de multa isolada, por si só,
extrapola o limite do bom senso e possibilita ao Fisco cobrar multa isolada em
hipótese em que a empresa sequer apura lucro real no período.
14. Afirma ainda que os critérios para fixação das multas tributárias devem
obedecer aos padrões do Princípio da Razoabilidade, isto é, devem levar em conta
também se a situação ocorrida foi agravada com dolo ou culpa.
15. Afirma ainda:
Portanto, não resta dúvidas que o procedimento adotado pela autoridade fiscal é
ilegal e inconstitucional na medida em que se está diante de multa sobre o lucro
líquido – este sequer é base de cálculo de qualquer tributo – em virtude do atraso na
entrega de informações ao Fisco, completamente desproporcional, não razoável,
imoral e confiscatória, visto que não houve qualquer prejuízo à Administração, não
tendo sido apurado pela Fiscalização qualquer imposto ou contribuição recolhido a
menor.
16. Quanto a alegação de que a multa aplicada é abusiva, desproporcional ao
equívoco, despida de razoabilidade e evidentemente confiscatória, é devido esclarecer
que não cabe ao julgador administrativo questionar a legalidade ou constitucionalidade
de normas legais e infralegais.
A análise de alegação contra a legalidade ou a constitucionalidade de normas é
privativa do Poder Judiciário, conforme competência conferida constitucionalmente.
Nesse sentido súmula do Carf:
Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
17. O art. 26-A do PAF, incluído pela Lei n o 11.941, de 2009, resultante da
conversão da MP no 449, de 2008, é claro no sentido de que o julgador administrativo
não pode afastar a aplicação de lei sob o fundamento de violação da constituição ou de
lei superior:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos
de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional,
lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
18. Também o artigo 17, incisos IV e V da Portaria ME no 340, de 2020,
determina que o julgador de primeira instância está vinculado às leis, assim como às
normas regulamentares, inclusive, a entendimentos da Receita Federal expressos em
atos normativos:
Portaria ME no 340/2020 Art. 17 São deveres do julgador:
(...)
IV - cumprir e fazer cumprir as disposições legais a que está submetido; e
Fl. 212
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11707.720017/2018-83

V – observar o disposto no inciso III do art. 116 da Lei no 8.112, de 1990, e os
demais atos vinculantes.
Lei no 8.112/90 Art. 116. São deveres do servidor:
(...)
III - observar as normas legais e regulamentares;
19. Assim, o julgador administrativo, por força de sua vinculação ao texto da
norma legal e ao entendimento que a ele dá o Poder Executivo, deve limitar-se a
aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de valor acerca da sua constitucionalidade ou
outros aspectos de sua validade.
20. Quanto a alegação do emaranhado de normas, entendo que as leis brasileiras
são muitas, mas as regras são aplicáveis a todos, assim como as sanções por
descumprimento dos prazos, não havendo previsão legal para cancelamento de multas
de mora por dificuldade de compreensão das normas legais.
21. Quanto aos critérios para fixação das multas, entendo que os princípios
citados pelo contribuinte são dirigidos ao legislador, responsável pela elaboração das
normas. À administração pública, cabe a aplicação da norma válida, como acima
exposto.
Assim sendo, o Acórdão da DRJ/04 no 104-000.434, de 13.04.2023, fls. 120-124,
está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia com a
legislação tributária.
Responsabilidade por Infrações
Tem-se que “a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe
da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”
(art. 136 do Código Tributário Nacional). Ressalte-se que a “atividade administrativa de
lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional” (art. 142 do
Código Tributário Nacional). Ademais, “ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a
conhece” (art. 3o do Decreto-Lei no 4.657, de 04 de setembro de 1942).
Jurisprudência e Doutrina
No que concerne à interpretação da legislação e aos entendimentos doutrinários e
jurisprudenciais, cabe esclarecer que somente devem ser observados os atos para os quais a lei
atribua eficácia normativa, o que não se aplica ao presente caso (art. 100 do Código Tributário
Nacional). Ademais, o Parecer Normativo Cosit no 23, de 06 de setembro de 2013, determina
“que acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas
complementares da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de
caráter normativo”.
Inconstitucionalidade de Lei
Atinente aos princípios constitucionais, cabe ressaltar que o CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, uma vez que no
âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade (art. 26-A do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, art. 98 do Anexo
do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023
e Súmula CARF no 2).
Princípio da Legalidade
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Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1003-004.144 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11707.720017/2018-83

Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o
princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da
aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma
jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimentos das determinações constantes no
ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre
da supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da
Constituição Federal, art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2o da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972 e art.
98 do Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023).
Dispositivo
Em assim sucedendo, voto em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em
negar provimento do recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva

Fl. 214
DF CARF MF
Original