Tribunal: CARF
Processo: 10665.720327/2008-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CELSO JOSE FERREIRA DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-23
Data de publicação: 2024-09-17

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. Não há previsão legal para a homologação tácita de Pedido de Ressarcimento.
NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DE ICMS. EXCLUSÃO PRÓPRIAS CONTRIBUIÇÕES.
Na sistemática da não cumulatividade, não integra a base de cálculo o valor das próprias contribuições.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI (demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser essencial ou relevante ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Para efeitos de classificação como insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, além de essenciais e relevantes ao processo produtivo, devem estar relacionados intrinsecamente ao exercício das atividades-fim da empresa, não devem corresponder a meros custos administrativos e não devem figurar entre os itens para os quais haja vedação ou limitação de creditamento prevista em lei.
COFINS. ICMS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. VALOR DESTACADO EM NOTA. O Egrégio Sodalício fixou em sede de Embargos no RE n. 574.706/PR que o valor do ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições é o destacado em nota, o que foi acatado pela Procuradoria da Fazenda, conforme Parecer SEI no 7698/2021/ME

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10665.720327/2008-05
ACÓRDÃO
3401-013.061 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de maio de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FERDIL PRODUTOS METALURGICOS EIRELI
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. Não há previsão
legal para a homologação tácita de Pedido de Ressarcimento.
NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DE ICMS. EXCLUSÃO
PRÓPRIAS CONTRIBUIÇÕES.
Na sistemática da não cumulatividade, não integra a base de cálculo o valor
das próprias contribuições.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o
PIS/PASEP não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em
atendimento ao comando legal, o insumo deve ser essencial ou relevante
ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do
produto final
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. SERVIÇOS
UTILIZADOS COMO INSUMOS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada
pelo
Contribuinte. Para efeitos de classificação como insumo, os bens ou
serviços utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda, além de essenciais e relevantes ao
processo produtivo, devem estar relacionados intrinsecamente ao
exercício das atividades-fim da empresa, não devem corresponder a meros
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custos administrativos e não devem figurar entre os itens para os quais
haja vedação ou limitação de creditamento prevista em lei.
COFINS. ICMS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. VALOR DESTACADO EM
NOTA. O Egrégio Sodalício fixou em sede de Embargos no RE n. 574.706/PR
que o valor do ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições é o
destacado em nota, o que foi acatado pela Procuradoria da Fazenda,
conforme Parecer SEI no 7698/2021/ME
ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para excluir da base de cálculo do valor das próprias
contribuições; excluir o ICMS da base de cálculo das contribuições, bem como cancelar o
lançamento no que se refere às aquisições de carvão vegetal de pessoas jurídicas.
Sala de Sessões, em 22 de maio de 2024.

Assinado Digitalmente
Celso José Ferreira de Oliveira – Relator

Assinado Digitalmente
Ana Paula Pedrosa Giglio – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Paula Pedrosa Giglio
(Presidente), Catarina Marques Morais de Lima (suplente convocado(a)), Celso José Ferreira de
Oliveira (Relator), George da Silva Santos, Laércio Cruz Uliana Júnior, Mateus Soares de Oliveira.

RELATÓRIO
Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento – PER de crédito de Cofins
com incidência não-cumulativa (exportação) no montante de R$258.284,58, relativo ao 1o
trimestre de 2007, com posterior encaminhamento de Declaração(ões) de Compensação – Dcomp
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relativa(s) ao mesmo crédito. O Pedido de Ressarcimento foi indeferido em sua totalidade e,
consequentemente, as DComps foram não homologadas.
Por bem descrever os fatos e situar controvérsia, adoto o relatório da Resolução no
3302-001.750, o qual, por sua vez, adotara o relatório constante do Acórdão da Manifestação de
Inconformidade. Vejamos:
O contribuinte acima qualificado apresentou Pedido de Ressarcimento - PER de
crédito de Cofins com incidência não-cumulativa (exportação) no montante de R$
172.350,69, relativo ao 4° trimestre de 2007, com posterior encaminhamento de
Declaração(ões) de Compensação - Dcomp relativa(s) ao mesmo crédito.
Os documentos tiveram tratamento manual, com intervenção do Serviço de
Fiscalização da DRF/Divinópolis, que procedeu a auditoria com vista a averiguar o
cumprimento das obrigações tributárias relativas ao PIS e à Cofins, no períodos de
apuração de janeiro a dezembro de 2007, incluindo a análise dos pedidos de
ressarcimento de créditos não- cumulativos nos períodos em que ocorreram. O
resultado dessa auditoria consta no Termo de Verificação Fiscal - TVF (fls. 06/18)
relativo ao Mandado de Procedimento Fiscal - MPF n° 0610700-2012-00016,
objeto do processo n° 10665.721702/2012-11.
De acordo com o TVF, foram glosados, integralmente, os créditos relativos aos
seguintes itens: material de laboratório; reposição florestal; lançados no grupo
“Transporte Próprio Outros Custos” (DIV e SGP - aluguel e arrendamento,
combustíveis e lubrificantes, manutenção e reparos, pneus e câmaras peças e
acessórios veículos, serviços de terceiros PJ na conta 00596) e serviços terceiros PJ
(conta 00215 - serviços de informática). Parcialmente, foram glosados: serviços
terceiros PJ (conta 00223 - acompanhamento de embarque, agenciamento de
cargas, análises químicas, consultoria, draft, inspeções, remessa postal expressa,
serviços aduaneiros, despesas com operações de câmbio, encargos de exportação
e outras); fretes rodoviários (despesas com remessa posta expressa); fretes e
carretos (de itens destinados a laboratório ou transporte); serviços terceiros PJ
(conta 00543 - assessoria, consultoria, avaliação ambiental e conta 00566 -
avaliação ambiental e segurança do trabalho). Também foram glosados os
créditos sobre as diferenças apuradas entre os valores constantes nas notas fiscais
de entrada emitidas pela empresa e as respectivas notas fiscais de saída emitidas
pelo fornecedor, na compra de carvão. E, na reconstituição do controle da
utilização dos créditos feita pela fiscalização, foram desconsiderados os saldos de
créditos de períodos anteriores, em função de procedimento fiscal anterior,
relativo ao ano-calendário de 2006, que concluiu que tais créditos eram
inexistentes.
Em função das glosas efetuadas pelo fisco, por entender que tais créditos não
estavam em consonância com o disposto na legislação que rege a matéria, o
crédito não foi reconhecido (Despacho Safis à fl. 59). Em consequência, houve não
homologação de sua(s) Dcomp, conforme Despacho Decisório da Seção do
Orientação e Análise Tributária - Saort da DRF/Divinópolis, emitido em 18.07.2012
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(fls. 111/112), do qual o contribuinte tomou ciência em 23.07.2012, conforme tela
acostada à fl. 113.
Destaque-se que, em função das glosas efetuadas, a auditoria resultou, ainda, em
lançamento de crédito tributário, o que está sendo devidamente tratado no
processo n° 10665.721702/2012-11.
Em 22.08.2012, foi protocolizada a manifestação de inconformidade de fls.
115/130, contendo, em síntese, os elementos que se seguem.
Inicia demonstrando a tempestividade do seu recurso e afirmando serem
equivocados os argumentos que indeferiram seu pedido de ressarcimento, os
quais teriam cerceado seu direito ao aproveitamento de créditos. A seguir, passa
ao mérito, abordando cada item separadamente.
Da Preliminar: Dos Fundamentos Fáticos e de Direito - Da homologação tácita do
pleito - decurso de prazo de 05 (cinco) anos - Art. 74 da Lei n° 9.430/1996 -
Princípios constitucionais da legalidade e segurança jurídica - Aplicabilidade ao
|Pedido de Restituição:
Preliminarmente, alega a ocorrência de homologação tácita, tendo em vista que o
PER foi enviado em 09.05.2007 e a ciência da manifestação da Fazenda Pública
que indeferiu o pedido só ocorreu em 23.07.2012, tendo transcorrido, portanto,
mais de 05 (cinco) anos, contados da entrega do pedido, nos termos do art. 74,
§§.1°, 2° e 5°, da Lei n° 9.430/1996. Invoca ainda os arts. 156, VII, e 150, §§ 1° e 4°,
do CTN, por entender tratar-se de restituição pela sistemática do regime de
lançamento por homologação, alegando que decorreu mais de 05 (cinco) anos
entre o envio do pedido e a notificação do contribuinte.
Da exclusão do ICMS da base de cálculo da Cofins e do PIS - Das Leis n°s
10.637/2002 e 10.833/2003 - Afronta ao art. 195 da Constituição da República d
1988 - Glosas indevidas:
Entende que, uma vez que as contribuições possuem como fato gerador o
faturamento mensal, que corresponde ao total das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, o ICMS deve se excluído, uma vez que se trata de receita do Erário
Estadual e, portanto, despesa do contribuinte, não compondo sua receita. Nesse
sentido, a inclusão do ICMS na base de cálculo das contribuições caracterizaria
violação ao art. 195, I, da Constituição Federal. Sobre o assunto, transcreve
julgados do STF e do TRF1.
Da exclusão da Cofins e do PIS de sua própria base de cálculo - Art. 1° das Leis
n°s 10.637/202 e 10.833/2003, art. 23 do Decreto n° 4.524/2002 - Glosas
indevidas:
Alega que o art. 1° das Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003 e o art. 23 do Decreto
n° 4.524/2002 definem o que não integra a base de cálculo das contribuições e
que não estipulam que estas sejam calculadas “por dentro”, ou seja, que integrem
a sua própria base de cálculo, citando Solução de Consulta da RFB.
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Assim como no caso do ICMS, defende que a não exclusão das contribuições da
sua base de cálculo implicaria no recolhimento de tributo sobre tributo e que tais
contribuições não estariam inseridas no conceito de faturamento.
Dos valores mensais das receitas auferidas como Recuperação de Despesas
lançadas - Despesas pagas antecipadamente e descontadas em folha salarial -
Glosas indevidas:
Alega que os valores considerados pela fiscalização como omissão de receita, nos
meses de janeiro, março, abril e novembro, se tratam de reembolsos de desconto
de alimentação, vale-transporte e plano de saúde, que se encontravam
contabilizados indevidamente como “recuperação de despesas”. Segundo afirma,
tais valores se referem a despesas pagas antecipadamente pela empresa e,
posteriormente, descontadas dos salários dos funcionários, não constituindo,
portanto, receitas tributáveis. Anexou folhas do razão analítico, em que consta a
discriminação dessas receitas.
Das aquisições de carvão vegetal de Pessoa Jurídica - Notas Fiscais
Complementares de responsabilidade do fornecedor (produtor) e não da
contribuinte - Glosas indevidas:
O impugnante explica que a produção do carvão vegetal se dá em áreas rurais,
que não dispõem de equipamentos precisos de medição e pesagem, de forma que
as notas fiscais emitidas pelos fornecedores correspondem a apenas uma
expectativa de peso e quantidade, sendo que, no momento da entrada do
produto no estabelecimento do comprador (no caso, o reclamante), quando
ocorre a pesagem, e a quantidade e peso são confirmados, é emitida uma nota
fiscal correspondente à efetiva aquisição da matéria-prima, com o valor real da
compra, e com base na qual o preço então é pago.
Com fundamento no art. 3°, II, das Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003, defende
que está correto o creditamento das contribuições sobre o valor da nota emitida,
já que é o valor efetivamente pago.
Por outro lado, alega que não pode ser autuada por não possuir a nota fiscal
complementar, requerida pela autoridade fiscal, uma vez que esta é de inteira
responsabilidade do fornecedor, do qual seriam cobrados esses valores
complementares, no caso de sofrer uma fiscalização.
Do direito ao ressarcimento de Crédito de Cofins-Exportação - Itens
integralmente glosados - Necessidade de acolhimento da presente defesa -
Glosas indevidas:
O impugnante defende que os itens glosados tratam-se de insumos diretamente
ligados à produção do ferro gusa, e aborda, separadamente, cada grupo de
crédito glosado.
Material de Laboratório e Reposição Florestal - Contas 01089 e 00535:
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Alega que “os gastos com aquisição de material de laboratório e os investimentos
na reposição florestal estão diretamente ligados à produção e análise dos
insumos” e que não há como realizar a venda de ferro gusa sem a utilização de
carvão vegetal, bem como anterior análise técnica, química e física dos materiais
utilizados na produção.
Defende que, uma vez que o carvão vegetal é matéria-prima para a sua produção,
todos os gastos no processo de extração, análise e preparo do carvão estão
vinculados ao seu produto final, direta ou indiretamente, enquadrando-se como
insumo, diferentemente do que entendeu o auditor fiscal, que lhe deu
interpretação fora do escopo dos contornos legais.
Especificamente sobre a reposição florestal, alega que, por compreender ações
que visam estabelecer a continuidade do abastecimento de matéria-prima
florestal, através da obrigatoriedade da recomposição do volume explorado, está
diretamente ligada ao custo de aquisição do carvão.
Do Grupo Contábil “Transporte próprio e outros custos”:
Aduz ter direito aos créditos relativos aos veículos e seus acessórios, por terem
sido utilizados diretamente na atividade econômica do ferro-gusa, “no auxílio da
cadeia produtiva”.
No que diz respeito aos aluguéis, afirma que envolviam equipamentos e máquinas
também vinculados ao processo produtivo, seja do ferro gusa, como das matérias-
primas utilizadas na sua produção.
Destaca que os dispositivos legais sobre a matéria instituem a possibilidade de
aproveitamento de créditos para as despesas e custos relativos a aluguéis de
prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, “utilizados nas
atividades da empresa” e que o auditor deu interpretação extensiva aos
contornos legais.
Defende que o conceito de atividade econômica deve se referir a todo o processo
que envolve a produção, englobando a disponibilização e transporte da matéria-
prima, e que tal conceito não fora bem definido pela autoridade fiscal no seu
despacho decisório.
Acrescenta que, de acordo com os seus contratos de locação/arrendamento de
caminhões, as despesas de manutenção são de sua responsabilidade, de forma
que arca com todas as despesas com pneus, câmaras, peças e acessórios, que, ao
serem utilizados em máquinas e equipamentos diretamente envolvidos no
processo produtivo, sofrem desgastes, danos ou perdas de propriedades físicas ou
químicas.
Em seu favor, cita diversas Soluções de Consulta da RFB, e salienta que possui,
ainda, tratores que operam no pátio interno da empresa, carregando insumos e
produtos acabados.
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Sobre o direito ao creditamento de combustíveis e lubrificantes, defende que está
previsto no inciso II do art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003.
Dos Pedidos:
Resume seu pedido, requerendo, diante do exposto, a reforma da decisão
recorrida, dando provimento ao recurso, com deferimento dos valores objeto do
pedido de restituição, por sua expressa e inequívoca homologação, e, no caso de
ser ultrapassada essa preliminar argüida, o reconhecimento e homologação das
Dcomp, consoante as razões apresentadas em relação às glosas efetuadas.
Em 08 de abril de 2013, através do Acórdão n° 02-43.757, a 1a Turma da
Delegacia Regional de Julgamento em Belo Horizonte/MG, por unanimidade de
votos, julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade.
A empresa foi intimada do Acórdão, via Aviso de Recebimento, em 16 de abril de
2013, e-folhas 165.
A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 02 de maio de 2013, de folhas
167 à 185.
Foi alegado:
- Preliminar: 
Nulidade do Acórdão recorrido - Decisão extra-petita.
- Do Mérito:  Da exclusão do ICMS da base de cálculo da COFINS e do PIS
- Das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003 - Afronta ao art. 195, da Constituição da República de
1988 - Glosas indevidas;  Da exclusão da COFINS e do PIS de sua própria base de cálculo
- Art. 1o, da Lei
10.637/2002; Art. 1o, da Lei 10.833/2003; art. 23, do Decreto n°. 4.524/2002 -
Glosas indevidas;  Dos valores mensais das receitas auferidas como Recuperação de
lançadas - Despesas pagas antecipadamente e descontadas em folha salarial -
Glosas indevidas;  Das aquisições de carvão vegetal de Pessoa Jurídica
— Notas Fiscais
Complementares de responsabilidade do fornecedor (produtor) e não da
contribuinte — Glosas indevidas;  Do direito ao ressarcimento de Crédito de Cof
-Exportação - Itens
integralmente glosados - Necessidade de acolhimento da presente defesa - Glosas
indevidas:
o Material de Laboratório e Reposição Florestal - Contas 01089 e 00535;
o Do Grupo Contábil “Transporte próprio e outros custos”.
- Dos Pedidos:
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Pelo exposto, tendo em vista o decurso do prazo de 05 (cinco) anos entre o envio
da declaração de restituição, que se deu em 09/05/2007, e a notificação do
contribuinte, que se deu em 23/07/2012, requer-se a reforma da decisão
recorrida, dando provimento ao recurso, com o deferimento dos valores objetos
do pedido de restituição, por sua expressa e inequívoca homologação.
Caso seja ultrapassada a preliminar acima arguida, o que só se admite por
argumentar, requer a reforma integral do Acórdão ora recorrido, demonstrada a
insubsistência e improcedência do indeferimento do pleito da Recorrente, com o
consequente reconhecimento e a homologação, nos termos solicitados via
Dcomp, da totalidade do crédito de COFINS não cumulativa - Exportação lançado,
consoante as razões descritas no tópico V.
É o relatório.

Por sua vez, em 23 de junho de 2021, a 2a Turma Ordinária da Terceira Câmara da
Terceira Seção deste tribunal administrativo, resolveu converter o julgamento em diligência com o
sobrestamento do processo até o julgamento definitivo do processo no 10665.721702/2012-11,
auto de infração que deu fundamento ao indeferimento do pedido de ressarcimento e,
consequentemente, a não homologação das compensações. Isso porque havia sido julgado o
mencionado processo, conforme ementa abaixo reproduzida. Vejamos:

O Processo foi julgado pela 4a Câmara / 3a Turma Ordinária, na Sessão de 10 de
dezembro de 2014, Acórdão n° 3403-003.449, recebendo a seguinte Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO.
INCLUSÃO DE ICMS. EXCLUSÃO PRÓPRIAS CONTRIBUIÇÕES.
Na sistemática da não cumulatividade, o valor do ICMS devido pela própria
contribuinte integra a base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP. Contudo,
não integra a base de cálculo o valor das próprias contribuições.
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP não
guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI (demasiadamente
restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao comando
legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DE ICMS.
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Na sistemática da não cumulatividade, o valor do ICMS devido pela própria
contribuinte integra a base de cálculo da COFINS. Contudo, não integra a base de
cálculo o valor das próprias contribuições.
COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à COFINS não guarda
correspondência com o extraído da legislação do IPI (demasiadamente restritivo)
ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo
deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à
obtenção do produto final.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. ANÁLISE ADMINISTRATIVA.
IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 2/CARF.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. APLICABILIDADE. SÚMULA 4/CARF.
A partir de 01/04/1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela RFB são devidos, no período de inadimplência, à taxa SELIC.
Considerando, pois, que os débitos de PIS discutidos neste processo foram objeto
de lançamento de Auto de Infração no Processo Administrativo Fiscal n°
10665.721702/2012-11, entendo que o presente julgamento deve ser sobrestado
na unidade de origem, até que haja decisão definitiva no processo no
10665.721702/2012-11. Após o julgamento definitivo de referido processo, a
unidade de origem deverá:
1. Trazer, ao presente processo, cópia da decisão definitiva do processo
administrativo no 10665.721702/2012-11, com todos os documentos essenciais;
2. apure o reflexo do desfecho do Processo Administrativo Fiscal n°
10665.721702/2012-11 referente aos créditos no presente processo.
3. que se apure a existência ou não de saldo credor.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud - Relator.
Em 28 de junho de 2022, a unidade de origem, a partir da Minuta de Cálculo
elaborada com fulcro no Acórdão no 3403-003.449 – 4a Câmara / 3a Turma Ordinária, de
10/12/2014, referente ao processo no 10665.721702/2012-11, informou o direito creditório
referente à COFINS, do 4o trimestre de 2007, e o presente processo foi reencaminhado ao CARF e, em
07 de maio de 2024, encaminhado por sorteio a este relator.
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É o relatório.

VOTO
Conselheiro Celso José Ferreira de Oliveira, Relator
É de se repetir que o recurso é tempestivo, preenche os requisitos formais de
admissibilidade, e, portanto, dele deve-se tomar conhecimento.
Preliminar:
Dos Fundamentos Fáticos e de Direito – Da homologação tácita do pleito – decurso
de prazo de 05 (cinco) anos – Art. 74 da Lei no 9.430/1996 – Princípios constitucionais da
legalidade e segurança jurídica – Aplicabilidade ao Pedido de Restituição:
Em relação a este ponto, não merece reparos a decisão de primeira instância neste
ponto. Portanto, adotamos as suas razões de decidir como se nossas fossem. Reproduzimos:

Quanto ao prazo para a autoridade administrativa se pronunciar, o reclamante
invoca o instituto da homologação tácita. Vejamos: O alegado §5o do art. 74 da
Lei no 9.430/1996 dispõe que “o prazo para homologação da compensação
declarada pelo sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega
da declaração de compensação”.
Assim, não se confunde a Declaração de Compensação – Dcomp com o Pedido de
Ressarcimento – PER, ambos apresentados pelo contribuinte, sendo que somente
em relação ao primeiro aplica-se o disposto no citado dispositivo legal. Tendo as
Dcomp sido apresentadas em 08.08.2007 e 10.08.2007, respectivamente, não há
que se falar em homologação tácita, uma vez que a ciência do Despacho Decisório
que as considerou não homologadas se deu em 23.07.2012 e, portanto, antes de
decorrido o prazo de 05 (cinco) anos determinado pela lei.
Quanto à alegação relativa aos arts. 156, VII, e 150, §§ 1o e 4o, do CTN, não
merece maior acolhida, pelo fato de não se tratar aqui de lançamento por
homologação, mas simplesmente de um pedido de ressarcimento. E, no que diz
respeito à Declaração de Compensação, o prazo de homologação está fixado,
conforme já dito, pelo § 5o do art. 74 da Lei no 9.430/1996, não incidindo na
situação prevista no §4o do art. 150 do CTN.
Assim, não procede a alegação preliminar de homologação tácita suscitada pelo
contribuinte, uma vez que não há qualquer previsão legal para a homologação em
relação ao pedido de ressarcimento.
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Neste ponto, portanto, rejeitamos a preliminar arguida.

Mérito
Em relação ao mérito, adoto como razões de decidir as razões expostas no Acórdão
no 3403-003.449, excetuadas, evidentemente, as razões que não se coadunam com o quadro
normativo e jurisprudencial atual. Assim, reproduzo em sua inteireza as razões que adoto para
decidir e, em seguida, faço a distinção daquelas que foram superadas, posteriormente, por
decisões a que devemos a necessária obediência. Exemplo disso é a exclusão da base de cálculo
das contribuições (PIS e COFINS) do ICMS.

1. Da preliminar de decadência
Afirmou a empresa, ainda na impugnação, que houve decadência em relação aos
meses de fevereiro a maio de 2007, conforme art. 150, § 4o do CTN, tendo havido
pagamento antecipado. A DRJ aprecia a matéria, verificando que não houve
antecipação de pagamento nos períodos analisados, sendo aplicável a regra
decadencial do art. 173, I do CTN. Em sede recursal, a empresa afirma (fl. 751)
que “constatada a existência de pagamentos anteriores”, aplica-se a decadência,
e que os julgadores “omitiram o fato de que houve a existência de pagamentos
anteriores, o que remete para a contagem de acordo com o art. 150, § 4o do
CTN”. No entanto, não demonstra quais são tais pagamentos, indicando, por
exemplo, os valores e as datas de recolhimento dos DARF. A premissa da defesa é
correta, e está em consonância com o entendimento expresso pelo STJ no REsp no
973.733/SC, na sistemática do art. 543C do CPC (de que na ausência de
pagamento, a regra decadencial aplicável é a do art. 173, I do CTN, mas havendo
pagamento antecipado aplica-se o comando do art. 150, § 4o do CTN). Contudo, a
conclusão é incorreta, pois busca a recorrente aplicar a regra decadencial do art.
150, § 4o do CTN em caso no qual não se verificou a existência de pagamento
antecipado. Improcedente, então, a alegação de decadência.
2. Da base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS Sustenta a
recorrente ainda que o valor do ICMS não compõe a receita, tampouco o
faturamento, devendo ser excluído da base de cálculo das contribuições. Sobre o
tema, é de se destacar que as leis que regulam a matéria (no regime não
cumulativo, que é o tratado nos autos) são as de no 10.637/2002 e no
10.833/2003, que dispunham, à época dos fatos, em seus arts. 1o:
“Art. 1o A contribuição (...) tem como fato gerador o faturamento mensal, assim
entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil. § 1o Para efeito do disposto neste
artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e
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serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas
auferidas pela pessoa jurídica. § 2o A base de cálculo da contribuição (...) é o valor
do faturamento, conforme definido no caput. § 3o Não integram a base de cálculo
a que se refere este artigo, as receitas: (...) III auferidas pela pessoa jurídica
revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja
exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária; (...) VII
decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto sobre
Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços
de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS de créditos
de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II
do § 1o do art. 25 da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996.” (grifo
nosso) O texto normativo apresenta a base de cálculo no § 2o de seu art. 1o, a
partir do conceito de faturamento do caput, detalhado no § 1o. E no § 3o são
relacionadas as exclusões, entre as quais não se encontra menção ao ICMS
pago (apesar de haver menção expressa de exclusão à transferência onerosa a
terceiros de ICMS originado de operações de exportação). Assim, por ausência
de previsão legal, descabe a exclusão do ICMS da base de cálculo das
contribuições. Entender de forma diversa da expressa na lei, acrescentando a
hipótese de exclusão, em face de princípios de ordem constitucional,
implicaria análise administrativa de constitucionalidade, o que é vedado a esta
corte administrativa, conforme assenta a Súmula CARF no 2: “Súmula CARF no
2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.” Nesse sentido decidiu de forma unânime esta turma (inclusive
com a atual formação):
“CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
NÃO
CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DE ICMS. Na sistemática da não
cumulatividade, o valor do ICMS devido pela própria contribuinte integra a base
de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep.” (Acórdão n. 3403001.774. Rel. Cons.
Rosaldo Trevisan, unânime, sessão de 26.set.2012) “EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE
DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. Até que o Supremo Tribunal Federal venha a
decidir definitivamente em Repercussão Geral o Recurso Extraordinário no 574.706
e a Ação Direta de Constitucionalidade no 18, em que há medida liminar deferida
pelo plenário do STF, quando, a partir de então, a decisão será oponível contra
todos e à própria administração, sendo ela positiva ou negativa aos contribuintes,
não há como dar guarida ao pedido da Recorrente.” (Acórdão n. 3403003.045.
Rel. Cons. Luiz Rogério Sawaya Batista, unânime, sessão de 29.mai.2014)

Contudo, no que se refere à cobrança “por dentro”, assiste razão à recorrente,
não existindo na legislação de regência das contribuições (Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003) qualquer comando expresso que indique que o valor das próprias
contribuições integra a base de cálculo. E a DRJ sugere que a ausência de exclusão
expressa da base de cálculo implicaria a cobrança “por dentro”, em raciocínio que
levaria à consequência de que praticamente todos os tributos existentes no Brasil
fossem cobrados por tal metodologia (o que não parece lógico e adequado ao
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sistema tributário nacional, e à legalidade atinente à matéria). Veja-se que na
hipótese em que se quis especificamente incluir as contribuições em sua própria
base de cálculo, o legislador o fez (v.g., art. 7o, I da Lei no 10.865/2004, em sua
redação original). Deve assim ser afastado o lançamento correspondente ao valor
das próprias contribuições inseridas na base de cálculo. Tem-se, assim, que na
base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS deve ser incluído o
ICMS, mas não o valor das próprias contribuições. 3. Da “recuperação de
despesas” A fiscalização informa ter detectado que em confronto do DACON com
o razão das contas referentes a “recuperação de despesas” (3.3.2.03.0002,
3.3.2.04.0002 e 3.3.2.04.0003) verificou-se que a empresa omitiu o valor de tais
receitas nos meses de janeiro, março, abril e novembro, sendo que para o mês de
maio o valor é superior ao da receita auferida (possivelmente incluindo
extemporaneamente valores de meses anteriores). Em sua defesa, a recorrente
afirma que a autuação considerou reembolsos de desconto de alimentação, vale
transporte e plano de saúde contabilizados nas contas “recuperação de despesas
lançadas”. Em relação a este tema, como destacou o julgador de piso, “as
recuperações ou devoluções de custos” “integram a receita bruta operacional”,
conforme expressa o art. 44, III da Lei no 4.506/1964, dispositivo legal vigente que
não pode ser afastado pelo julgador de piso em face da já citada Súmula CARF no
2. Ademais, como também já salientado pela DRJ, a lista de exclusões da base de
cálculo das contribuições (art. 1o, § 3o das leis de regência) é exaustiva, não
encontrando guarida ali o pleito da recorrente
Assim, procedente o lançamento efetuado em relação a tal tópico.
4. Das diferenças na aquisição de carvão vegetal
Afirma o fisco, em relação às aquisições de carvão vegetal de pessoas jurídicas,
que as notas fiscais de saída do fornecedor continham valores diferentes dos
constantes nas notas fiscais de entrada emitidas pela recorrente. E, em diversos
casos, a nota de entrada tinha valor superior ao da nota de saída do
produtor/vendedor, tendo sido contabilizado como valor da operação o constante
da nota de entrada. Intimada a apresentar nota fiscal de complemento do valor
emitida pelo vendedor, documento hábil à utilização do crédito, a recorrente
informou não haver tais notas complementares. Assim, a recorrente onerou
injustificadamente (com nota de emissão própria) a base de cálculo dos créditos a
obter em relação às aquisições, tendo sido glosadas as diferenças positivas
individualizadas entre o valor constante das notas de entrada e aquele inserido
nas notas de saída do fornecedor/vendedor. A empresa alega, em sua defesa, que
a produção do carvão é efetuada em áreas rurais, sem equipamentos precisos de
medição e pesagem, sendo tais medições/pesagens efetuadas quando do
recebimento da mercadoria pela empresa, seguindo-se a emissão de notas fiscais
de entrada, com pesos e valores corretos (que refletem os valores efetivamente
pagos). E acrescenta que a emissão de nota complementar de saída independe da
vontade da empresa, sendo providência do fornecedor, não podendo prejudicar o
direito de crédito. Os valores de aquisição foram considerados para IRPJ e CSLL, e
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não podem ser simplesmente desconsiderados nas contribuições em análise.
Verificando-se os autos, percebe que o fisco notou as diferenças e intimou a
empresa a apresentar as notas complementares em 20/06/2012 (fls. 173 a 175),
discriminado as diferenças, por aquisição, às fls. 176 a 214. Em resposta, a
empresa informou (fls. 221/222) que à época os produtores não emitiam notas
complementares, apesar das exaustivas solicitações a eles para que assim
procedessem. E a DRJ traz aos autos pela primeira vez a discussão sobre a
aplicação da legislação estadual de MG em relação ao ICMS, que trata da emissão
de notas complementares, e sobre o art. 21 de Convênio SINIEF de 1970. Tais
observações serão tomadas a título de esclarecimento, mas não computadas
como “reforço” à autuação, que somente pode ser mantida por seus próprios
argumentos, que tratavam de nota complementar, mas sequer faziam referência
à legislação estadual. A DRJ está correta, a nosso ver, quando afirma que assiste
razão à recorrente quando esta afirma que “o creditamento pelo valor real da
operação é medida de direito e imperativo de justiça”, mas que a recorrente não
anexa aos autos nenhum documento no sentido de comprovar que os gastos com
carvão efetivamente correspondem aos valores constantes das notas fiscais de
entrada que emitiu. Contudo, há que se recordar que o procedimento em análise
é uma autuação, e que a empresa, intimada a apresentar as notas
complementares, informou que sua emissão depende de terceiro, afirmando que
prevalecia “para todos os fins fiscais e tributários, a nota fiscal de entrada emitida
pelo contribuinte” (fl. 221). A fiscalização, ao invés de verificar o efetivo valor da
operação (ou mesmo se tal valor era tomado como base e aceito, como afirma a
recorrente para IRPJ e CSLL), se necessário comparando os valores recolhidos
pelos fornecedores a título das contribuições, contentou-se com a negativa de
emissão de nota complementar para sustentar não existir o direito ao crédito (da
mesma forma em que entendeu bastante verificar somente as operações em que
a diferença entre as notas foi a maior, em desfavor da recorrente). Agindo assim,
não parece ter sido o critério adotado pelo fisco uniforme (nem em relação ao
praticado para outros tributos, nem em relação às demais operações da mesma
empresa). Verificada a peculiaridade das operações de aquisição de carvão
vegetal (que não parece ser desconhecida no estado de Minas Gerais, como
revelam os próprios excertos da legislação estadual transcritos pela DRJ), não
pode se contentar a autoridade lançadora somente com a nota de entrada ou a
nota de saída divergente, devendo tal parâmetro ser tomado apenas a título
inicial da fiscalização. E isto foi em parte feito no presente processo, intimando-se
a empresa a apresentar notas complementares. Contudo, com a negativa de
apresentação de tais notas (diga-se, justificada pela impossibilidade de a empresa
obrigar terceiro a fazê-lo) e a explicação de que os valores das notas de entrada
eram usados para todos os fins tributários, deveria o fisco ter prosseguido nas
investigações, verificando efetivamente qual teria sido o valor da operação de
aquisição do carvão vegetal, autuando quem de direito (os fornecedores que
recolheram eventualmente tributos a menos, ou a adquirente, na hipótese de
esta ter se creditado indevidamente). Não poderia simplesmente ter paralisado a
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fiscalização, imediatamente autuando a recorrente, sem ter chegado ao valor que
efetivamente norteou as operações de aquisição, atribuindo maior importância ao
aspecto formal (emissão de nota complementar) do que ao material (verificação
do valor praticado nas aquisições). Como sugere a decisão de piso (que, no
entanto, impõe o ônus à recorrente), a prova do valor efetivo da aquisição de
carvão vegetal pode ser feita, por exemplo, a partir das transferências de
numerário entre o adquirente e o fornecedor. E a fiscalização poderia ter, ainda
no curso do procedimento fiscal, intimado a empresa a apresentar tais
documentos, e, a partir de sua apresentação (ou da ausência de apresentação) ter
efetuado corretamente eventual lançamento. Assim, afasto o lançamento em
relação às aquisições de carvão vegetal de pessoas jurídicas por não ter o fisco
reunido os elementos necessários à autuação. 5. Da delimitação do conceito de
insumos para as contribuições O termo insumo é polissêmico. Por isso, há que se
indagar qual é sua abrangência no contexto das Leis no 10.627/2002 e
10.833/2003. Na busca de um norte para a questão, poder-se-ia ter em
consideração os teores do § 5o do art. 66 da IN SRF no 247/2002 (editado com
base no art. 66 da Lei no 10.637/2002) e do art. 8o da IN SRF no 404/2004 (editado
com alicerce no art. 92 da Lei no 10.833/2003), que, para efeito de disciplina da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, estabelecem entendimento de que o
termo insumo utilizado na fabricação ou produção de bens destinados à venda
abrange “as matérias primas, os produtos intermediários, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste,
o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídos no ativo imobilizado” e “os serviços prestados por pessoa jurídica
domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do
produto”. Outro caminho seria buscar analogia com a legislação do IPI ou do IR
(ambas frequentes na jurisprudência deste CARF). Contudo, tal tarefa se
revela improfícua, pois em face da legislação que rege as contribuições, o
conceito expresso nas normas que tratam do IPI é demasiadamente restritivo,
e o encontrado a partir da legislação do IR é excessivamente amplo, visto que
se adotada a acepção de “despesas operacionais”, chegar-se-ia à absurda
conclusão de que a maior parte dos incisos do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003 (inclusive alguns que demandaram alteração legislativa para
inclusão v.g. incisos IX, referente a energia elétrica e térmica, e X, sobre vale-
transporte ... para prestadoras de serviços de limpeza...) é inútil ou
desnecessária. A Lei no 10.637/2002, que trata da Contribuição para o
PIS/PASEP não cumulativa, e a Lei no 10.833/2003, que trata da COFINS não
cumulativa, explicitam, em seus arts. 3o, que podem ser descontados créditos
em relação a: “II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços
e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda ou à
prestação de serviços, inclusive combustíveis (...)” (grifo nosso) A mera leitura dos
dispositivos legais já aponta para a impossibilidade de se considerar como
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insumo um bem ou serviço que não seja utilizado na produção ou fabricação
do bem destinado à venda. Há, assim, que se acolher a argumentação de que
o
insumo
deve
ser
necessário
ao
processo
produtivo/fabril,
e,
consequentemente, à obtenção do produto final, como vem reiteradamente
decidindo esta Terceira Turma (v.g. Acórdãos no 3403002.469 a 477; no
3403001.893 a 896; no 3403001.935; no 3403002.318 e 319; e no 3403.002.783
e 784), inclusive com a formação atual: “CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO. O conceito de insumo na legislação
referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS não guarda
correspondência com o extraído da legislação do IPI (demasiadamente restritivo)
ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo
deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à
obtenção do produto final. (...).” (Acórdão no 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo
Trevisan, unânime – em relação à matéria, sessão de 20.ago.2014) Isto posto,
cabe analisar a adequação ao conceito de insumo das rubricas questionadas
no presente contencioso, já destacando que não se identifica com a legislação
do IPI (como pareceu entender o fisco ao efetuar algumas glosas), nem com a
derivada da legislação do IR.
5.1. Das glosas em espécie
Como relatado, a fiscalização relaciona itens totalmente glosados (como custos
com material de laboratório; e com reposição florestal) e itens parcialmente
glosados, tratando ainda de armazenagem e frete na operação de venda. A
defesa, no entanto, faz menção apenas aos custos com material de laboratório e
com reposição florestal (informando que estão diretamente ligados à produção de
ferro gusa, pois não há como produzir ferro gusa sem carvão vegetal, e todo o
processo necessário a sua extração, análise e preparo), e sobre veículos e seus
acessórios (pneus, câmaras, peças e acessórios dos veículos, que sofrem
desgastes, danos ou perdas de propriedades físicas ou químicas ao serem
utilizados em máquinas e equipamentos que efetivamente respondem
diretamente no processo produtivo), aclarando que foram utilizados na cadeia
produtiva de ferro gusa, e que além dos caminhões, a empresa possui ainda
tratores, que operam no pátio interno da empresa, realizando “o carregamento
de insumos e produtos acabados”. Em relação a combustíveis e lubrificantes,
sustentou que há previsão legal expressa para desconto de créditos.
5.1.1. Dos custos com material de laboratório e com reposição florestal
Tendo em conta o conceito de insumo adotado por este tribunal administrativo, é
preciso verificar se tais rubricas estão a ele amoldados, possibilitando a tomada
de créditos. A glosa, em relação a custos com material de laboratório e com
reposição florestal (aquisição de direito de vinculação florestal com eucalipto,
inclusive de pessoas físicas) tem o seguinte fundamento (fls. 23):
Material de Laboratório (00535): não são insumos da produção;
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ii) Reposição Florestal (01089 e 01101): não são bens ou serviços utilizados como
insumo na produção. Conforme demonstram cópias de contratos, comprovantes
de pagamentos e demais elementos entregues pelo contribuinte em 31/05/2012,
trata-se de aquisição pelo contribuinte de direitos de vinculação florestal com
eucalipto. Foram inclusive consideradas pelo contribuinte, neste item, algumas
aquisições de pessoa física (Paulo Kras Borges), em relação às quais o crédito é
expressamente vedado.” Verificando os registros em DACON, percebe-se que a
discriminação: da conta 00535 é “material de laboratório”, sem especificação; da
conta 01089 é “reposição florestal”, também sem especificação; e da conta
01101, simplesmente “reposição florestal SGP” (fls. 30 e 32). A defesa alega que
“os gastos com aquisição de material de laboratório e os investimentos na
reposição florestal estão diretamente ligados à produção e análise dos insumos” e
que “não há como realizar a venda de ferro gusa sem a utilização carvão vegetal
(sic) bem como anterior análise técnica, química e física dos materiais utilizados
na produção”. E conclui (fl. 759)

:
Como se percebe, a explicação é demasiadamente sintética para que se possa
concluir que os gastos com aquisição de material de laboratório são necessários
ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final.
Estar “vinculado” direta ou indiretamente ao processo produtivo não significa “ser
necessário à obtenção do produto final”. Assim, ausente qualquer explicação mais
detalhada de como os gastos com laboratório efetivamente se relacionam à
obtenção do produto final, cabível o lançamento. No que se refere
especificamente aos “investimentos na reposição florestal”, a recorrente alega,
também sinteticamente, que (fl. 760):
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Assim, também pela falta de detalhamento de como os investimentos se
relacionam à obtenção do produto final, procedente o lançamento.
5.1.2. Das despesas com locação/arrendamento de caminhões e pás
carregadeiras, e demais despesas relacionadas a esses veículos/equipamentos
A fiscalização efetua ainda outras glosas contestadas pela empresa, em relação ao
grupo contábil “transporte próprio outros custos (DIV e SGP)” (fls. 23/24): “Trata-
se de despesas com locação/arrendamento de caminhões e pá carregadeiras
(conta
00588),
bem
como
demais
despesas
relacionadas
a
esses
veículos/equipamentos, e eventualmente a veículos já adquiridos pelo contribuinte
por pagamento do valor residual (combustíveis, manutenção, peças, pneus).
Segundo explicações dadas pelo contador e procurador da empresa, os veículos
locados seriam utilizados tanto no transporte de insumos dos fornecedores para o
estabelecimento do contribuinte, deslocamentos no pátio (pá carregadeira), bem
como de seus produtos acabados (ferro gusa) para os adquirentes. Entretanto,
conforme
cópias
dos
contratos
de
locação
apresentados,
os
veículos/equipamentos locados destinam-se genericamente a utilização pelo
contribuinte ‘nos serviços relacionados ao seu objeto social’. Os fretes sobre
compras, quando por conta do comprador, integram o custo de aquisição dos
bens, de acordo com o art. 289, § 1o do Decreto no 3000/99 (RIR/99). Nos casos
das despesas com locações e arrendamentos lançadas nas contas desse grupo
contábil, não há como considerá-las fretes sobre compras ou fretes nas operações
de vendas, uma vez que trata-se de valores devidos mensalmente, estabelecidos
em contrato, independentemente da utilização ou não dos bens locados, os quais
ficam à disposição do locatário/arrendatário. Desta forma, não é possível, como
no caso de fretes contratados com emissão de conhecimentos de transportes,
segregar, quantificar e atribuir essas despesas a custos de aquisição de insumos
específicos ou a operações de vendas de produtos. Também, por suas
características (veículos de transporte), os bens locados não são utilizados
diretamente na produção dos itens destinados à venda. Observa-se ainda que nos
meses de janeiro, março e abril foram consideradas algumas despesas com
aluguéis de veículos devidos a pessoas físicas, em relação às quais o crédito é
expressamente vedado. Pelas razões aqui apresentadas, todas as despesas
lançadas no grupo contábil “TRANSPORTE PRÓPRIO OUTROS CUSTOS” (DIV E
SGP), cujas contas contábeis estão indicadas no quadro acima, foram glosadas
pela Fiscalização da base de cálculo dos créditos das contribuições.” E,
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derradeiramente, efetua o fisco glosas parciais em relação aos seguintes itens
(fls. 24/25), por não estarem diretamente ligados à produção de bens
destinados à venda nem apresentarem-se como despesas com armazenagem
e frete na operação de venda:
“i) Serviços Terceiros – PJ (conta 00223 – do grupo DESPESAS C/ VENDAS –
MERCADO EXTERNO DIV).
Glosadas despesas com acompanhamento de embarque, agenciamento de
cargas, análises químicas, consultoria, draft, inspeções, remessa postal expressa,
serviços aduaneiros, despesas com operações de câmbio, encargos de exportação
e outras conforme relação do Anexo VI. ii) Fretes Rodoviários (conta 00224 – do
grupo DESPESAS C/ VENDAS – MERCADO EXTERNO DIV). Glosadas despesas com
remessa postal expressa. iii) Fretes e Carretos (conta 00528 – do grupo OUTROS
CUSTOS DE PRODUÇÃO DIV). Glosadas despesas com fretes de itens destinados a
laboratório ou transporte.
iv) Serviços de Terceiros PJ DIV (conta 00543 – do grupo OUTROS CUSTOS DE
PRODUÇÃO DIV). Glosadas despesas com assessoria, consultoria, avaliação
ambiental. v) Serviços de Terceiros PJ (conta 00566 – do grupo OUTROS CUSTOS
DE PRODUÇÃO SGP). Glosadas despesas com avaliação ambiental, segurança do
trabalho.” A recorrente alega em sua defesa que tanto os veículos quanto os seus
acessórios “foram utilizados diretamente na atividade econômica do ferro gusa,
no auxílio da cadeia produtiva” (fl. 761), e que, “em todos os casos, fica claro que
os aluguéis em questão envolviam equipamentos e máquinas que estavam
disponíveis e vinculadas ao processo produtivo, seja quanto ao produto final
diretamente, seja indiretamente, com relação às matérias primas utilizadas na
produção do gusa” (fl. 762). Assim, alega a recorrente encontrar supedâneo para
a operação na alínea “b” do inciso II do art. 66 da IN SRF no 247/2002 (com base
no art. 3o, IV das leis de regência), que trata de “despesas e custos incorridos no
mês, relativos a aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa”. E anexa Soluções de Consulta
nesse sentido (nenhuma delas fazendo menção a veículos). É primeiro necessário
destacar que a tomada de crédito em relação a “aluguéis de prédios, máquinas e
equipamentos” não está a tratar de veículos. As próprias Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, de onde é retirado o exceto (mais precisamente de seu art. 3o, IV),
quando desejam se referir a veículos, o fazem expressamente. Veja-se o artigo
anterior ao mencionado (art. 2o, § 1o, III) em ambas as leis, que esclarece a
alíquota aplicável no caso de “máquinas e veículos” classificados em
determinadas posições. Mas, independente do teor de tais dispositivos, é possível
o crédito em relação a despesas com fretes. E podem gerar créditos os custos com
fretes nas operações de venda e as despesas com frete nas operações de compra
de insumos (neste caso, compondo o custo de aquisição do bem), como decidiu
esta turma, de forma unânime, cabendo reproduzir abaixo excerto do voto
condutor: “[...] na sistemática da não cumulatividade do PIS e da COFINS, os
dispêndios da pessoa jurídica com a contratação de frete podem se situar em três
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diferentes posições: (a) se na operação de venda, constituirá hipótese específica
de creditamento, referida pelo art. 3o, inciso IX; (b) se associado à compra de
matérias-primas, materiais de embalagem ou produtos intermediários, integrará o
custo de aquisição e, por este motivo, dará direito de crédito em razão do
previsto no artigo 3o, inciso I; e (c) finalmente, se respeitar ao trânsito de
produtos inacabados entre unidades fabris do próprio contribuinte, será
catalogável como custo de produção (RIR, art. 290) e, portanto, como insumo
para os fins do inciso II do mesmo artigo 3o.” 2 (grifo nosso) Voltando ao caso
concreto em análise, é preciso reiterar que as despesas glosadas não são de frete,
mas de locação de caminhões e pás carregadeiras. E tais locações são fundadas
em contratos, que estipulam como objeto a utilização, pela empresa, “nos
serviços relacionados ao seu objeto social”, e preveem pagamento mensal,
independente da utilização dos veículos. Não há assim como vincular
especificamente os veículos a determinadas utilizações em operações de frete. E
também é assentada unanimemente na turma a impossibilidade de descontar
créditos em relação a operações de frete descritas genericamente:
“CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. NÃOCUMULATIVIDADE. INSUMO.
CONCEITO. O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o
PIS/PASEP e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação
do IPI (demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em
atendimento ao comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo
produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final. Para a
empresa agroindustrial, constituem insumos: materiais de limpeza e desinfecção;
embalagens utilizadas para transporte; combustíveis; lubrificantes e graxa; fretes
entre estabelecimentos da própria empresa (entre estabelecimentos do ciclo
produtivo); fretes de transporte de combustível; e serviços de transporte de
sangue e armazenamento de resíduos. Por outro lado, não constituem insumos:
uniformes, artigos de vestuário, equipamentos de proteção de empregados e
materiais de uso pessoal; bens do ativo, inclusive ferramentas e materiais
utilizados em máquinas e equipamentos; fretes de transporte urbano de pessoas;
fretes de transportes em geral, sem indicação precisa; fretes referentes a nota
fiscal requisitada e não apresentada; bens não sujeitos ao pagamento das
contribuições (o que inclui a situação de alíquota zero); e bens adquiridos em que
a venda é feita com suspensão das contribuições, com fundamento no art. 9o da
Lei no 10.925/2004.” 3 (grifo nosso) E a empresa, em sua peça recursal, ao invés de
especificar as operações, limita-se a tentar enquadrar a locação no 3o, IV das Leis
no 10.637/2002 e no 10.833/2003, o que, como aqui se revelou, é improcedente.
Não é afastada, assim, a motivação do lançamento, que deve ser mantido,
recordando-se ainda que a recorrente silencia em relação às despesas com
aluguéis de veículos devidos a pessoas físicas, mencionadas na autuação. Assim,
igualmente improcedente o inconformismo em relação a pneus, câmaras, peças e
acessórios de tais veículos arrendados, que seriam para sua manutenção, a cargo
da recorrente. Isso porque novamente a empresa atribui a tais “veículos” o
caráter de “máquinas e equipamentos” utilizados na fabricação de bens, em
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flagrante dissonância com o comando legal do art. 3o, IV das leis de regência.
Acerca dos combustíveis e lubrificantes, alega a recorrente que há previsão legal
expressa no inciso II do art. 3o das leis de regência, também se furtando a detalhar
individualizadamente as despesas. “II bens e serviços, utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda ou à prestação de serviços, inclusive combustíveis (...)” (grifo
nosso)
A mera leitura do texto legal já aponta para a impossibilidade de se considerar
como insumo um bem ou serviço que não seja utilizado na produção ou
fabricação do bem destinado à venda. Assim, não basta uma menção genérica a
combustíveis e lubrificantes, como se faz na defesa, pois a legislação não assegura
crédito a todo e qualquer combustível ou lubrificante, mas somente àqueles que
sejam utilizados como insumos na prestação de serviços / na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Por certo que combustíveis e
óleos lubrificantes que sejam efetivamente empregados no processo produtivo
geram direito a créditos, se adquiridos com pagamento das contribuições4.
Contudo, resta necessário o vínculo específico (e não genérico) ao processo
produtivo. Recorde-se, por exemplo, que, como já julgou unanimemente esta
Turma, seria incabível o creditamento de combustíveis e lubrificantes em relação
a veículos utilizados no transporte de funcionários (Acórdãos no 3403002.912 a
917). E veja-se que as contas 00589 (“combustíveis e lubrificantes DIV”), 00592
(“manutenções e reparos DIV”), 00593 (“pneus e câmaras DIV”), 00596 (“serviços
de terceiros PJ DIV”) e 03363 (“peças e acessórios veículos”) não permitem o
necessário detalhamento, de modo a ensejar o a possibilidade de tomada de
crédito. Assim, procedente o lançamento também em relação a esse tópico.

No entanto, não se pode deixar de asseverar que o julgado cujas razões foram
tomadas como razões para decidir o presente processo é anterior às decisões do STJ (REsp no
1.221.170.PR) e mesmo STF, tema 69 de Repercussão Geral, RE no 574.706-PR.
Assim, necessária a adequação do julgado às decisões de observância necessária e
vinculante.
De fato, correta a decisão nos autos do processo administrativo no
10665.721702/2012-11, considerada a sua anterioridade em relação ao julgado do STF do RE
574.706/PR. Mas necessária a sua reforma nesse ponto, pois a exclusão do ICMS da base de
cálculo das contribuições, PIS e COFINS, a partir de 15 de março de 2017, foi decidida pela STF em
julgado afetado à Repercussão Geral. Ora, embora a discussão administrativa seja anterior a 15 de
março de 2017, cabe nas ressalvas que foram firmadas pelo STF, em sede de Embargos de
Declaração no RE 574.506/PR, ao modular os efeitos da decisão pela exclusão do ICMS da base
cálculo das contribuições, conforme o voto da Ministra Carmen Lúcia, relatora. Vejamos:
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Pelo exposto, acolho, em parte, os presentes embargos de declaração, para
modular os efeitos do julgado cuja produção haverá de se dar desde 15.3.2017 –
data em que julgado este recurso extraordinário n. 574.706 e fixada a tese com
repercussão geral “O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência
do PIS e da COFINS” -, ressalvadas as ações judiciais e administrativas
protocoladas até a data da sessão em que proferido o julgamento de mérito.:

Portanto, em relação à exclusão do ICMS da Base de Cálculo das Contribuições (PIS
e COFINS), assiste razão à recorrente, pois a decisão do STF, em sede de repercussão geral, firmou
o entendimento de que o ICMS não compõe a base de cálculo da PIS e da COFINS, mas modulou os
efeitos a partir de 15 de março de 2017, ressalvando as ações judiciais e administrativas anteriores
à sessão de julgamento do RE 574.706-PR. Ou seja, as ações judiciais ou as discussões
administrativas protocoladas anteriormente à data apontada no julgado do Egrégio STF, tem
assegurada a aplicação dos efeitos da decisão pelo que deve ser excluído da base de cálculo o
valor do ICMS destacado nas notas fiscais.
Ora, a presente discussão administrativa é anterior a data da sessão de julgamento
do RE no 574.706-PR. Portanto, a ela deve ser aplicado o entendimento do STF firmado em tal
julgamento: o ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência da PIS e da COFINS.
Não é de outra forma que tem decidido a CSRF deste tribunal de recursos. Veja-se,
por todos, o Acórdão no 9303-014.496, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Data do fato gerador: 31/05/2002
PIS/COFINS. ICMS. EXCLUSÃO. VALOR DESTACADO EM NOTA.
O Egrégio Sodalício fixou em sede de Embargos no RE n. 574.706/PR que o valor
do ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições é o destacado em
nota, o que foi acatado pela Procuradoria da Fazenda, conforme Parecer SEI no
7698/2021/ME.

Neste ponto, portanto, para além do que já decidido por sua reforma, a decisão de
piso também deve ser reformada.
No mais, em relação à decisão no processo administrativo no 10665.721702/2012-
11, verificamos que não há outras adequações a fazer. Em relação ao aproveitamento das
despesas com reflorestamento, por exemplo, a glosa se deveu a ausência de provas da
necessidade (termo da época), ou a essencialidade ou relevância (termos atuais, segundo o STJ).
Ou seja, o indeferimento não se deu por inadequação ao conceito de insumos, mas sim por
ausência de provas de sua necessidade (essencialidade em termos atuais) ou mesmo de sua
relevância para o processo produtivo. Da mesma forma, decidiu-se pela manutenção da glosa em
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relação aos gastos com laboratório. Foi a ausência de diligência em bem descrever o seu processo
produtivo e de bem provar a essencialidade e relevância de tais despesas que deu fundamento à
decisão pela manutenção das glosas e não a sua inadequação ao conceito de insumo firmado pelo
Superior Tribunal de Justiça no REsp retromencionado.
Assim, voto no sentido de conhecer do recurso e, no mérito, dar parcial provimento
a fim de, para além do que já foi conhecido e provido no julgado no 3403-003.449, ou seja, excluir
da base de cálculo o valor das próprias contribuições e cancelar o lançamento no que se refere às
aquisições de carvão vegetal de pessoas jurídicas, seja excluído da base cálculo de PIS e COFINS o
valor do ICMS destacado em notas fiscais.
De outro giro, conheço do recurso para a ele dar parcial provimento, a fim de
reconhecer o direito creditório resultante da exclusão da base de cálculo do valor das próprias
contribuições e do ICMS, bem como cancelar o lançamento no que se refere às aquisições de
carvão vegetal de pessoas jurídicas e, consequentemente, poderão ser homologadas as
compensações até o limite do direito creditório reconhecido.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Celso José Ferreira de Oliveira

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