Tribunal: CARF
Processo: 12466.722761/2013-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENAN GOMES REGO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-21
Data de publicação: 2024-04-22

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 05/02/2010 a 26/09/2011
IRREGULARIDADES NO MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF). NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
O MPF e o TDPF são meros instrumentos internos de planejamento e controle das atividades e procedimentos fiscais, não implicando nulidade de tais procedimentos eventuais falhas na sua emissão ou trâmite. Irregularidade na emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a nulidade do lançamento. Súmula CARF no 171.
JURISDIÇÃO. COMPETÊNCIA DA AUTORIDADE FISCAL. SÚMULA CARF 27.
É valido o lançamento formalizado por Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito passivo, conforme Súmula CARF n° 27.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS OU POR ENCOMENDA. NÃO OCORRÊNCIA
As operações de comércio exterior realizadas pela autuada por conta e ordem de terceiros ou por encomenda, atendendo às condições da legislação de regência, não caracterizam a ocultação do real adquirente das mercadorias e, portanto, não tipificam a figura da Interposição Fraudulenta.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12466.722761/2013-51
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.777 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de março de 2024
Recorrente
AST COMERCIO INTERNACIONAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 05/02/2010 a 26/09/2011
IRREGULARIDADES NO MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL
(MPF). NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
O MPF e o TDPF são meros instrumentos internos de planejamento e controle
das atividades e procedimentos fiscais, não implicando nulidade de tais
procedimentos eventuais falhas na sua emissão ou trâmite. Irregularidade na
emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a nulidade do
lançamento. Súmula CARF no 171.
JURISDIÇÃO. COMPETÊNCIA DA AUTORIDADE FISCAL. SÚMULA
CARF 27.
É valido o lançamento formalizado por Auditor Fiscal da Receita Federal do
Brasil de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito passivo,
conforme Súmula CARF n° 27.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. OCULTAÇÃO DO
REAL ADQUIRENTE. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE
TERCEIROS OU POR ENCOMENDA. NÃO OCORRÊNCIA
As operações de comércio exterior realizadas pela autuada por conta e ordem
de terceiros ou por encomenda, atendendo às condições da legislação de
regência, não caracterizam a ocultação do real adquirente das mercadorias e,
portanto, não tipificam a figura da Interposição Fraudulenta.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade suscitadas pela recorrente solidária e, no mérito, por dar provimento ao
recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12466.722761/2013-51
Fl. 697
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego,
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva
(Presidente).
Relatório
Trata-se de Recursos Voluntários interpostos contra o Acórdão de
Manifestação de Inconformidade n° 08-30.879, proferido pela 7a Turma da DRJ/FOR, na
sessão de 14 de agosto de 2014, que julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito
tributário exigido.
Versa o processo administrativo fiscal sobre auto de infração para cobrança de
multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria em substituição a pena de perdimento,
conforme previsto no art. 23, § 3o, do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976, face a
constatação de interposição fraudulenta.
A Fiscalização aduaneira aduz que, nos procedimentos realizados, a AST
COMÉRCIO INTERNACIONAL LTDA, ora AST, desembaraçou diversas mercadorias
simulando serem as operações por conta e risco próprios, haja vista que restou provado que a
importação foi por conta e ordem de terceiros, e a adquirente adiantou todos os valores para que
fizesse frente aos pagamentos dos impostos, câmbio e demais despesas.
Afirma que a pessoa jurídica adquirente KONDELS COMÉRCIO DE
MATERIAIS MÉDICOS E EQUIPAMENTOS UROLOGICOS LTDA – EPP, ora KONDELS,
comprou por sua conta e ordem as mercadorias envolvidas, diretamente das exportadoras
relacionadas.
Por bem descrever a lide, adoto o relatório objeto da decisão recorrida, prolatada
pela 7a Turma da DRJ em Fortaleza (CE), a seguir transcrevo aquilo que considero relevante
para o entendimento dos fatos:
Segundo a autoridade fiscal, a empresa promoveu a importação de diversas
mercadorias, simulando ser operação para encomendante pré-determinado; entretanto
restou provado que as importações foram por conta e ordem de terceiros, tendo a
adquirente adiantado todos os valores para que a AST fizesse frente aos pagamentos
dos impostos, câmbio e demais despesas.
De acordo com a fiscalização, a empresa adquirente, KONDELS COMÉRCIO DE
MATERIAIS MÉDICOS E EQUIPAMENTOS UROLÓGICOS LTDA - EPP (CNPJ
05.637.593/0001-15), doravante identificada como KONDELS, comprou, por sua conta
e ordem, as mercadorias diretamente das exportadoras relacionadas.
(...)
Fl. 698
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

Na tabela de fl. 07, estão relacionadas as Declarações de Importação. A fiscalização
chama a atenção para as datas de desembaraço, das notas fiscais de entradas e das
notas fiscais das saídas, que são praticamente iguais, indícios de que as mercadorias,
quando internadas, já tinham endereço certo para entrega e que nunca foram
compradas ou vendidas pela AST. O agente fiscal assevera que a atuação dessa
empresa foi de prestação de serviços na internação, nacionalização e encaminhamento
das mercadorias à verdadeira compradora (real importadora), que comprou os bens
dos exportadores, adiantando todos os valores aplicados nessas importações para que
a AST pudesse fazer frente aos gastos com o desembaraço das mercadorias.
Na tabela de fl. 09, a fiscalização ressalta as datas de registro, das notas fiscais das
saídas, e dos contratos de câmbio, que quando comparadas com as datas dos
pagamentos, deixa evidente que depósitos sempre acontecem em datas próximas às dos
registros da DIs e aos pagamentos ao exterior. Na sequência, os autuantes apresentam
diversas comprovações de adiantamentos, feitos pela KONDELS para a AST, juntando
folhas do extrato do Razão Contábil da AST com Contrapartida, obtidos através do
Sistema Público de Escrituração Digital – SPED.
A fiscalização informa que, no processo representado pela DI 10/0519516-3, dois
pagamentos (05/02/2010 - R$ 46.695,75, e em 09/04/2010 - R$ 43.191,75), na
contabilidade da AST, constaram como tendo sido feito pela ÁGUIA (empresa
vinculada à AST), ficando evidente que esta recebeu os valores e depois repassou para
a AST. Informam, ainda, os auditores, que, no primeiro processo (DI - 10/0200787-0) o
valor adiantado de R$ 96.404,89, cobriu o pagamento do câmbio desse processo e o
pagamento do primeiro contrato do segundo (DI – 10/0519516-3).
Na contabilidade da AST os valores estão identificados como pagamento das notas
fiscais e antecipações referentes aos processos relacionados com cada importação; na
relação das DI’s essa referência consta como processo AST.
Na penúltima coluna do quadro de fl. 09, demonstrando os adiantamentos em questão,
os autuantes apresentam as diferenças existentes entre os valores adiantados pela
KONDELS e os valores das notas fiscais de vendas emitidas pela AST. A diferença mai
ssignificativa foi encontrada no último processo, sendo que os autuantes a atribuem à
variação cambial.
De acordo com a fiscalização, a falta de condição financeira da AST para atuar no
comércio internacional é evidente, já que ela necessita de adiantamentos dos
adquirentes para cumprir com os compromissos de nacionalização de importações que
registra como sendo por conta e risco próprios. Essa incapacidade financeira é
revelada pelo procedimento adotado no aumento do Capital Social, feito em 2006,
quando passou de R$ 100.000,00 para R$ 755.000,00, que justificou como sendo com
aquisição de imóvel rural, feito para demonstrar capacidade de pagamento (fls. 115).
Acrescenta que o mencionado aumento de capital não altera a condição financeira da
empresa, pois o imóvel foi comprado pela própria AST, em 24/05/2006, por R$
87.360,00 (fls. 105-108). O pagamento desse valor naturalmente diminuiu o saldo das
disponibilidades e, em seguida, o mesmo Imóvel foi reavaliado em R$ 655.000,00, com
base em Laudo (fls. 109-111), emitido em 17/04/2006, que sequer foi registrado em
cartório, e utilizado para aumentar o capital da empresa (fls. 116-118). Diante disso, a
fiscalização sustenta que o aumento do capital, formalizado na 21a Alteração do
Contrato Social, foi feito de forma “gráfica” e simulada, sem afetar a situação
financeira da empresa.
Ainda acerca da situação financeira da AST, a auditoria fiscal apresenta a evolução
patrimonial anotada com base nas principais rubricas contábeis. Os valores
apresentados são aqueles que constaram nas DIPJs apresentadas e balancete de 01 a
Fl. 699
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

07/2012, e quando comparados o saldo final de 2009 e o inicial de 2010, surgem as
primeiras incongruências, visto que, em diversas linhas, os valores estão divergentes.
Em conformidade com o relato fiscal, esse quadro é agravado quando se verifica que
alguns saldos dos valores registrados em realizável em curto prazo (conta de clientes),
que deveriam dar sustentabilidade às obrigações mais imediatas, registram valores
expressivos a receber de empresas ligadas, demonstrando que efetivamente não estão
servindo de lastro de direitos capazes de sustentar o passivo circulante (vide tabela de
fls. 11-12).
Outro ponto importante, segundo o Auditor-Fiscal, é o valor registrado em “Impostos a
Recuperar”, com grande crescimento em 2012, que trata de valores referentes ao IPI
na Importação, cujo valor não vai ser recuperado (pode ser utilizado unicamente como
redutor na apuração do IPI a ser recolhido mensalmente), o que vai influenciar de
forma significativa os resultados de 2012. No caso das obrigações tributárias,
aparecem em início de 2012 com saldo de R$ 1.166.291,25, demonstrando que a
empresa optou por atrasar os recolhimentos para poder fazer frente a outras
responsabilidades, indício de falta de condição financeira.
A fiscalização realça também o valor registrado no Ativo Circulante, como sendo
“ADIANTAMENTOS À NTN”, de R$ 3.856.269,65, valor que foi adiantado pelos
adquirentes de rolamentos, os quais pagam antecipadamente as mercadorias, e segue
compensado com adiantamentos de clientes, registrados no Passivo Circulante.
Na ótica da fiscalização, todas essas evidências demonstram que a AST não tem
condição financeira para atuar no comércio internacional, necessitando dos
adiantamentos dos adquirentes, não só nas suas operações por conta e ordem de
terceiros, mas em todos os procedimentos, passando, assim, a simular as operações que
precisava registrar como sendo por conta e risco próprios e para encomendante, para
poder continuar recebendo os benefícios financeiros do FUNDAP.
(...)
Das impugnações
Cientificada do lançamento em 04/10/2013 (fl. 459), a AST insurgiu-se contra a
exigência, tendo apresentado, em 15/10/2013, a impugnação de fls. 462-469, em que,
após discorrer sobre tempestividade e fatos, alega:
-mesmo com todo conjunto de documentos aduaneiros e fiscais entregues
voluntariamente à fiscalização (com os tributos pagos conforme normatização), esta
não obteve sucesso na comprovação de irregularidades, laborando em equívoco, ao
presumir situações inexistentes, objetivando dar sustentabilidade à conclusão de que
teria havido a infração de interposição fraudulenta;
-muito embora tenha havido grande esforço da fiscalização para tentar comprovar uma
suposta incapacidade financeira da empresa, fato é que o conjunto probatório
demonstra exatamente o oposto;
-pela documentação já juntada às fls. 60/64 e 109/111, observa-se que a empresa
possuía um capital social de R$ 755.000,00 (setecentos e cinquenta e cinco mil reais)
desde 25.10.2006, conforme demonstra o Laudo de fls. 109/111 e a 21a. Alteração
Contratual, sendo certo que tais informações eram de conhecimento da RFB desde
10.08.2007, conforme documento de fls. 115/118;
Fl. 700
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

-observando-se o histórico de importações apresentado no Relatório, verifica-se que a
empresa anualmente possuía movimentação de importação baixa, em média inferior a
dois eventos por mês;
-constata-se que nenhuma dessas importações mensais, realizadas no período
determinado pela fiscalização, sequer chegou a aproximar-se da capacidade financeira
da empresa, especialmente dos valores integralizados no capital social próprio;
-evidente, portanto, sua capacidade financeira para solver suas importações;
-não há nos documentos constantes dos autos, relativos ao período fiscalizado,
qualquer indício que desabone a capacidade financeira da empresa autuada, senão a
simples presunção, admitida pelo fiscal responsável, de que o imóvel utilizado para
aumento do capital social não teria o valor declarado;
-há decisão judicial que atribui ao imóvel utilizado para aumento de capital o valor de
R$ 504.000,00;
-em nova presunção, ao afirmar que a empresa optou por atrasar os recolhimentos
para poder fazer frente a outras responsabilidades, indício de falta de condição
financeira, a fiscalização nada de concreto afirma, nada prova, e, portanto, nada de
proveitoso conclui;
-no que se refere aos cálculos realizados entre os valores de importação, notas fiscais
de entrada e de saída de mercadorias, especialmente as planilhas colacionadas no
relatório, constata-se que os valores não se conjugam como afirmado pela fiscalização.
Diante da falta de correlação ou semelhança entre os valores, o autuante presume,
mais uma vez, que os valores somente se diferem em razão de existir uma suposta
"comissão" na diferença apurada;
-novamente, evidente a utilização de presunções diversas objetivando atingir fim
específico, qual seja, o de construir uma ficção para embasar o intuito de configurar
uma suposta incapacidade financeira que, por corolário lógico, embasaria sua tese de
interposição fraudulenta;
-contudo, as razões do auto de infração não subsistem, já que não há documentos ou
provas concretas que revelem a dita incapacidade financeira da recorrente. Ao revés
disso, evidente sua capacidade econômica desde antes do período fiscalizado, conforme
a alteração contratual e dados contábeis anexados;
-logo, impossível sustentar a acusação da incapacidade financeira da recorrente, o que
culmina na impossibilidade de atribuir a ela, a infração de interposição fraudulenta
apontada pela fiscalização;
-em nenhuma hipótese houve, nas movimentações da empresa, a falsificação de
documentos, tampouco adulteração. Não há nos autos sequer o apontamento de qual
documento teria sido falsificado ou adulterado;
-nesta toada, exsurge a violação ao princípio do contraditório e da ampla defesa, já
que sem apontar especificadamente qual documentação foi alterada ou falsificada,
impede a fiscalização que a requerida promova sua defesa de forma ampla;
-todas as operações de importação realizadas seguiram o trâmite legal, passaram pelo
crivo da RFB, tiveram o recolhimento dos tributos e encargos de forma escorreita e
antecipada, e inexiste qualquer irregularidade tendente a configurar a tipificação de
falsificação ou adulteração apontada pela fiscalização;
Fl. 701
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

-não houve dolo nas operações da empresa, que tem histórico profissional escorreito ao
longo de sua vida;
-posto isso, considerando que no presente caso as presunções adotadas pela
fiscalização não foram hábeis a demonstrar a ocorrência das infrações impostas à
contestante, especialmente pela existência de capacidade financeira, e ainda, pela
lisura das diligências adotadas nos procedimentos de importação, que efetivamente
fulminam a possibilidade de adulteração ou falsificação de documentos narrada,
respeitosamente requer-se a revisão do posicionamento adotado, para anular o auto de
infração guerreado, bem como suas consequências;
(...)
A KONDELS COMÉRCIO DE MATERIAIS MÉDICOS E EQUIPAMENTOS
UROLÓGICOS LTDA - EPP , cientificada do lançamento em 19/09/2013 (fl. 457),
insurgiu-se contra a exigência, tendo apresentado, em 21/10/2013, a impugnação de fls.
503-541, na qual, alega:
PRELIMINARES
Nulidade do procedimento pela Incompetência da Alfândega do Porto de Vitória
-a Impugnante, por estar estabelecida no Estado de Minas Gerais, não se submete
diretamente à jurisdição da Alfândega do Porto de Vitória, razão pela qual todo e
qualquer procedimento administrativo instaurado pelas autoridades do Estado do
Espírito Santo, deve obedecer, rigorosamente, as regras contidas no artigo 6o, §§ 4o, 5o
e 6o, da Portaria RFB n° 3.014/2011;
-e isto não aconteceu no caso dos autos, ou seja, não houve prévia autorização do
Coordenador-Geral de Fiscalização ou do Coordenador-Geral de Administração
Aduaneira, precedida de manifestação da Superintendência que jurisdiciona a
Impugnante, razão pela qual “O AUTO DE INFRAÇÃO PADECE DE INSANÁVEL
NULIDADE”, a teor do que prescreve o artigo 59, incisos I e II, do Decreto n°
70.235/1972, combinado com artigo 53, da Lei n° 9.784/1999;
Nulidade do procedimento em razão da ausência de participação da KONDELS por
negligência ou imperícia do AFRF
-segundo estabelece o Regulamento Aduaneiro (Decreto n.° 4.543/2002, com respaldo
na Lei n° 9.430/1996 e Lei n° 5.172/1966), nos seus artigos 18 e 19, detém a Receita
Federal competência para fiscalizar bem como exigir sejam prestadas informações e
apresentados documentos por quaisquer empresas, a fim de verificar o cumprimento da
legislação, “DESDE QUE NO ÂMBITO DE SUA JURISDIÇÃO”;
-ocorre que mesmo suspeitando de que teria sido praticada a infração pela
Impugnante, o AFRF conduziu todo o processo de fiscalização sem permitir fossem
prestadas as informações e documentos pertinentes, optando apenas por incluir a
referida empresa na condição de co-autuada, apenas quando da lavratura do Auto de
Infração;
-veja-se que sequer após a lavratura do Auto de Infração os AFRF entregaram à
Impugnante a cópia dos documentos que fundamentaram a autuação, o que por si só já
exige o cancelamento da autuação diante do cerceamento do direito de defesa;
-destarte, deveria o AFRF ter respondido às petições da Impugnante, ao invés de
simplesmente ignorá-las e incluir o seu nome no polo passivo da autuação.
Fl. 702
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

-importante observar que a simples intimação da empresa bem como apresentação da
defesa não fazem suprir a nulidade do auto de infração por vício procedimental;
-e isto porque as petições deveriam ter sido apreciadas (conforme artigo 48, que trata
do dever de decidir) bem como a empresa ter sido intimada a se manifestar antes da
lavratura do auto de Infração, ou seja, durante o procedimento de fiscalização, na
forma da Lei n° 9.784/99, em especial nos seus artigos 3o, inciso II e 28, que garante o
direito de o administrado ser cientificado dos trâmites processuais, através de
intimação prévia e formal, em especial quando referir-se a atos que poderão implicar
na imposição de sanções, tal como no caso dos autos;
-certo é que a conduta do AFRF de realizar a investigação aduaneira "às escondidas"
da empresa KONDELS é inconstitucional por ofensa ao "Princípio da Moralidade
Administrativa";
-dessa forma, considerando que a fiscalização sequer respondeu às petições da
Impugnante, inclusive quando esta informou já estar de posse dos documentos e
informações que comprovariam a regularidade das importações, bem como conduziu o
procedimento de fiscalização às escondidas, importa reconhecer a nulidade do
procedimento e autuação, nos exatos termos do artigo 59, inciso II, do Decreto n.°
70.235, na medida em que impediu a apresentação de explicações pela interessada bem
como deixou de apreciá-las anteriormente à lavratura do auto de infração;
Nulidade da intimação do Auto de Infração pela não apresentação dos documentos
que fundamentaram a autuação
-segundo estabelece o artigo 9o, do Decreto n° 70.235/1972, a validade da intimação do
auto de infração e aplicação da pena de multa isolada equivalente ao valor aduaneiro
das mercadorias importadas, está condicionada ao fornecimento, para o autuado, de
todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito;
-e nem poderia ser diferente, vez que somente assim é possível dar efetividade plena aos
Princípios do Devido Processo Legal e da Ampla Defesa Administrativa, prescritos no
artigo 5°, incisos LIV e LV, da Constituição Federal, na medida em que é com o
recebimento das cópias dos documentos mencionados no auto de infração é que se
afigura possível, ao autuado, compreender efetivamente o que lhe está sendo imputado
(indicação dos fatos) e apresentar a defesa pertinente;
-dessa forma, deve ser reconhecida a nulidade do auto de infração, em razão do não
fornecimento, à Impugnante, dos documentos mencionados no Auto de Infração, pelo
fato de obviamente fazerem parte inseparável do lançamento;
Nulidade do Auto de Infração pela inexistência de prévio Auto de Perdimento
-importa ressaltar que a legislação instituiu três ritos procedimentais a serem
observados pelo Poder Público para julgamento das controvérsias instauradas entre
administração e administrado, cada qual com seu rito e competência para julgamento
próprios, que estão disciplinados na Lei n.° 9.784/1999, Decreto n.° 70.235/1972 e
Decreto-lei n.° 1.455/1966;
-a Lei n.° 9.784/1999, de caráter geral e aplicação subsidiária ao Decreto n.°
70.235/1972 e Decreto-lei n.° 1.455/1966; segundo estabelece esta Lei Processual
Geral, a Administração deve sempre observar as formalidades essenciais à garantia
dos direitos dos administrados bem como adotar formas simples para propiciar o
respeito aos direitos dos administrados, em especial o da ampla defesa, e que salvo
Fl. 703
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

disposto em contrário na lei específica, deve ser garantido o direito de recurso para até
a terceira instância;
-o Decreto n.° 70.235/1972, por sua vez, possui caráter especial, e tem por objeto as
regras pertinentes ao "processo administrativo de determinação e exigência dos
créditos tributários da União", ou seja, do Processo Fiscal;
-conforme se denota de seus artigos, lavrado o Auto de Infração, tem o contribuinte o
direito subjetivo público de apresentar Impugnação Administrativa, requerer a
produção de provas, bem como apresentar Recursos Voluntário e Especial, para
apreciação pela superior instância;
-o Decreto-lei n.° 1.455/1966, cuja natureza também é de processo especial, tem por
objeto apenas e exclusivamente o julgamento dos processos administrativos instaurados
em razão do cometimento das infrações passíveis da aplicação da pena de perdimento,
o qual é decidido em instância única pelo Ministro da Fazenda;
-na hipótese de não ser possível aplicar a pena de perdimento em razão dos
equipamentos objeto da pena de perdimento já terem sido desembaraçados, prescreve o
artigo 23, §3°, do Decreto-Lei n.° 1.455/1976, o que é confirmado pelo artigo 73, §1°,
da Lei n.° 10.833/2002, que: i) o processo de perdimento deve ser lavrado sob o rito do
artigo 27, do Decreto-Lei n.° 1.455/1976 e posteriormente declarado extinto em
instância única, diante da confirmação, pela autuada, de que se afigura impossível
executar o perdimento dos bens; ii) deve ser instaurado um processo fiscal, sob o rito
do Decreto n.° 70.235/1972, para aplicação de multa equivalente ao valor aduaneiro
das mercadorias sob perdimento, garantindo-se o direito de apresentar Impugnação,
produzir provas, bem como apresentar Recursos Voluntário e Especial;
-destarte, inequívoco que para a incidência da norma acima, é necessário a ocorrência
do Fato Jurídico, qual seja, a prévia aplicação da "pena de perdimento", pois somente
assim é que dar-se-á surgimento à Infração Jurídica, conformadora do presente auto de
Infração, na medida em que de acordo com o artigo 23, §3°, do Decreto-Lei n.°
1.455/1976, a pena de multa decorre da conversão da pena de perdimento; e isto
porque somente é possível converter algo que já existe;
-ocorre que até o momento não foi aplicada a pena de perdimento em relação à
Impugnante, motivo pelo qual resta nulo de pleno direito a presente autuação. Aliás, os
AFRF responsáveis pela lavratura do auto de infração sequer intimaram a impugnante
para que fossem entregues as mercadorias importadas;
-desta forma, enquanto o auto de perdimento não tiver sido definitivamente julgado
procedente pela autoridade administrativa competente (na forma do artigo 27, §4°, do
Decreto-lei n.° 1.455/1966, em única instância), bem como for obtida a confirmação da
Impugnante de que não é possível executar a pena de perdimento, resta vedada a
lavratura do Auto de Multa equivalente ao valor aduaneiro, o qual se submeterá ao rito
processual do Decreto n.° 70.235/1972;
-requer-se, assim, a declaração da nulidade do presente Auto de Infração e Imposição
de Multa, pela ausência do pressuposto fático contido no artigo 23, inciso V, §1°, do
Decreto-Lei n.° 1.455/1976 (com a redação dada pela Lei n.° 10.637/2002),
principalmente pelo fato de que a competência para o julgamento da defesa bem como
rito deste é distinta da enunciada no Decreto n.° 70.235/1972;
DOS FUNDAMENTOS JURÍDICOS
Da legislação objeto das autuações
Fl. 704
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

(...)
-no caso dos autos, não há dúvida alguma de que além de não ter ocorrido qualquer
dano ao Erário, vez que tanto a importadora (AST) quanto a adquirente (KONDELS),
recolheram regularmente o IPI nos exatos termos da legislação, inexistiu qualquer ato
de má-fé das empresas, ainda que, para os AFRF responsáveis pela lavratura do Auto
de Infração, as empresas tenham qualificado a importação pela modalidade POR
ENCOMENDA, quando, pela fiscalização, deveria sê-lo na modalidade POR CONTA E
ORDEM;
-veja-se que tudo foi feito, pela Impugnante, nos exatos termos da legislação, sendo que
a única suposta infração está no fato das empresas terem declarado, por engano,
tratar-se de uma IMPORTAÇÃO POR ENCOMENDA quando deveriam tê-lo feito sob
a modalidade POR CONTA E ORDEM, razão pela qual se afigura obviamente ilegal e
desproporcional aplicar penalidade mais violenta revista na legislação, qual seja, de
perdimento;
-este erro obviamente não resultou na sonegação de tributos, na medida em que tanto
na importação por conta e ordem quanto na por encomenda, ambas as empresas
(importadora e cliente pré-determinada) são contribuintes do IPI;
(...)
-segundo interpretação dos AFRF responsáveis pela lavratura do Auto de Infração, no
máximo, ocorreu o erro das empresas no que tange à modalidade de importação
(declarando ser por encomenda quando deveriam tê-lo feito ser por conta e ordem), o
que, em hipótese alguma, pode ser qualificada como Interposição Fraudulenta;
-o fato poderia, no máximo, ser, em tese, objeto da PENA DE MULTA, pela suposta
cessão, pela Importadora, de seu nome, para que a Adquirente adquirir mercadorias no
exterior, prevista no artigo 33, da Lei n.° 11.488/2007;
-de qualquer forma, o que importa, para o caso dos autos, é que, ainda que sob a
modalidade de importação por encomenda, a Impugnante sempre se fez presente em
todo procedimento aduaneiro, bem como recolheu regularmente o IPI na condição de
empresa equiparada a industrial, tal como ocorre na importação por conta e ordem,
impondo-se o cancelamento da autuação por exigência do Princípio da Tipicidade;
-de acordo com esse princípio, que se consubstancia corolário lógico do Princípio da
Estrita Legalidade, o AFRF somente pode aplicar a penalidade que se enquadre
exatamente dentro dos ditames da lei, ou seja, que o fato jurígeno esteja estritamente
subsumido na disposição legal, sendo que o seu desrespeito, no caso dos autos, implica
em inequívoco e inaceitável confisco de bens, resguardado pelo Direito Fundamental à
Propriedade, enunciado no caput do artigo 5o, bem como seu inciso XXII, da Magna
Carta, nos termos como decidiu o Supremo Tribunal Federal;
-sob essa premissa, veja-se que o artigo 105, inciso VI, do Decreto-Lei n.° 37/1966,
bem como o artigo 23, §1°, do Decreto-Lei n.° 1.455/1976, expressamente prescrevem o
"perdimento das mercadorias" que forem importadas com a ocultação do real
adquirente, que obviamente não se confunde com o erro no que tange à modalidade de
importação;
-ademais, é evidente, por tudo o que foi exposto, que a manutenção da pena de multa
equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, no caso dos autos, ofende o Princípio
da Razoabilidade, definido por Carlos Roberto de Siqueira Castro como sendo "o senso
de justiça pelos órgãos incumbidos da salvaguarda da supremacia da CF, máxime
daqueles integrantes do Excelso Poder Judiciário;
Fl. 705
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

-e sob este prisma, denota-se não ser razoável, à luz dos princípios constitucionais, que
seja aplicada a pena de multa equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias (que
tem a mesma eficácia e alcance da pena de perdimento) quando evidenciado que o
único erro está na indicação da modalidade de importação, razão pela qual o
cancelamento da presente autuação reveste-se como sendo de verdadeiro interesse
público;
-aliás, o cancelamento da presente autuação decorre da necessária aplicação do
Princípio da Proporcionalidade no exercício do Poder Tributante; -requer-se, assim, o
julgamento pela improcedência da autuação;
(...)

Sobreveio decisão de primeira instância administrativa afastando os argumentos
das pessoas jurídicas, mantendo o lançamento intacto.
A AST apresentou seu recurso voluntário de fls. 608/618. Já a KONDELS, seu
recurso voluntário está acostado às folhas 635 a 695.
A AST renova os argumentos sustentados na fase de impugnação, em resumo:
(i)
Que não há nenhuma mácula nas importações realizadas com lastro
nas DI ́s objeto destes autos; renova os argumentos expostos na
impugnação, alega que o Fisco, para caracterizar as supostas ocorrências
das infrações citadas (I e II), fez uso de presunções diversas no intuito de
vincular informações desconexas relativas às operações aduaneiras e
fiscais;
(ii)
Da necessidade de reforma do julgado e da anulação do auto de
infração, pelas seguintes razões:
a) da inexistência de adiantamentos para importação;
b) da capacidade financeira da empresa autuada e da inexistência de
interposição fraudulenta;
c) da inexistência de adulteração ou falsificação;
d) da inexistência do dolo nas operações da empresa.
(iii) solicita a reforma do acórdão guerreado para anular o auto de
infração, em razão de que este se encontra baseado em presunções fáticas
inexistentes, que não conduzem às infrações capituladas como
“INFRAÇÕES I e II”;
(iv) que seja atribuído ao presente recurso o efeito suspensivo,
suspendendo os efeitos das consequências da lavratura do auto de
infração, até o trânsito em julgado;
Fl. 706
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

A KONDELS alega praticamente as razões contidas na manifestação de
inconformidade.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Renan Gomes Rego, Relator.
Os Recursos Voluntários são tempestivos e reúnem os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que admito seu conhecimento.

Das preliminares
Da nulidade do procedimento pela incompetência da Alfândega do Porto de
Vitória
A Recorrente KONDELS explica que, por estar estabelecida no Estado de Minas
Gerais, não se submete diretamente à jurisdição da Alfândega do Porto de Vitória, razão pela
qual todo e qualquer procedimento administrativo instaurado pelas autoridades do Estado do
Espírito Santo, deve obedecer, rigorosamente, as regras contidas no artigo 6o, §§ 4o, 5o e 6o, da
Portaria RFB n° 3.014/2011.
Além disso, expõe que não houve prévia autorização do Coordenador-Geral de
Fiscalização ou do Coordenador-Geral de Administração Aduaneira para a expedição do MPF,
precedida de manifestação da Superintendência que jurisdiciona a Impugnante, razão pela qual
“O AUTO DE INFRAÇÃO PADECE DE INSANÁVEL NULIDADE”, a teor do que prescreve
o artigo 59, incisos I e II, do Decreto n° 70.235/1972, combinado com artigo 53, da Lei n°
9.784/1999.
Inicialmente, cabe esclarecer que o procedimento de fiscalização realizado nos
sujeitos passivos configura procedimento especial de combate à interposição fraudulenta de
pessoas regulamentado, à época, pela Instrução Normativa SRF n° 228/2002.
A ação fiscal tem início com a expedição de Mandado de Procedimento Fiscal
(MPF) sob responsabilidade do titular da SRF de fiscalização aduaneira com jurisdição sobre o
domicílio fiscal do estabelecimento matriz da empresa:
Art. 3o Cabe ao titular da unidade da SRF de fiscalização aduaneira com jurisdição
sobre o domicílio fiscal do estabelecimento matriz da empresa determinar o início da
ação fiscalizadora, mediante expedição de Mandado de Procedimento Fiscal (MPF).
Verifica-se, às folhas 51 a 53, a expedição dos MPFs para a importadora AST. Às
folhas 341 e 342, constata-se a expedição do MPF n° 07.2.76.00-2013-00257-1, em 18/02/2013,
para a KONDELS.
Fl. 707
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

Em que pese não ser possível concluir qual das autoridade elencadas pelo art. 6°
da Portaria RFB n° 3014/2011 foi responsável por emitir o referido MPF, tal instrumento é de
controle interno de procedimentos fiscais e, em nenhum momento, limita ou condiciona o
lançamento efetuado pela autoridade fiscal, desde que atendidos os pressupostos de validade do
art. 142 do CTN .
É pacífico nas Turmas deste Conselho que eventuais irregularidades formais ou
materiais no MPF não são passíveis de nulidade do procedimento fiscal ou auto de infração,
mormente em virtude de ausência de prejuízo à parte.
Aliás, temos neste Tribunal Administrativo a Súmula CARF no 171, a qual expõe:
Irregularidade na emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a nulidade
do lançamento.
Quanto à alegada incompetência do agente fiscal, o art. 9o, § 2o, do Decreto no
70.235/1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal no âmbito da União, preceitua:
Art. 9o A exigência de crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a aplicação
de penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração ou notificação de
lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou penalidade, os quais deverão
estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
(...)
§ 2o Os procedimentos de que tratam este artigo e o art. 7o, serão válidos, mesmo que
formalizados por servidor competente de jurisdição diversa da do domicílio tributário
do sujeito passivo. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
A matéria já é inclusive sumulada no CARF, dispensando maiores
esclarecimentos:
Súmula CARF n° 27: É valido o lançamento formalizado por Auditor-Fiscal da
Receita Federal do Brasil de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito
passivo.
Assim, rejeito as citadas arguições de nulidade relativas a irregularidade quanto a
Mandado de Procedimento Fiscal e a incompetência da autoridade lançadora.

Da nulidade do procedimento em razão da ausência de participação da Recorrente por
negligência ou imperícia do AFRF. Da nulidade da intimação do auto de infração pela não
apresentação dos documentos que fundamentaram a autuação
A KONDELS sustenta que mesmo suspeitando de que teria sido praticada a
infração pela Recorrente, a autoridade aduaneira conduziu todo o processo de fiscalização sem
permitir que fossem prestadas as informações e documentos pertinentes, optando apenas por
incluir a referida empresa na condição de co-autuada, apenas quando da lavratura do Auto de
Infração.
Fl. 708
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

Afirma que, sequer após a lavratura do Auto de Infração, as autoridades
entregaram à Recorrente a cópia dos documentos que fundamentaram a autuação, o que por si só
já exige o cancelamento da autuação diante do cerceamento do direito de defesa.
Não tem como prosperar as irresignações da Recorrente.
Primeiro, conforme destacado acima, a Recorrente foi notificada do procedimento
fiscal com expedição de MPF n° 07.2.76.00-2013-00257-1, em 18/02/2013.
Segundo, porque foi garantida sua participação na fase investigativa, uma vez que
esta foi intimada a apresentar documentos e esclarecimentos no prazo de 20 dias, conforme
consta no Termo de Intimação SEFIA-2013-00257-001 de fls. 342/345. Consta também petição
da Recorrente, com solicitação de dilação do prazo de 40 dias, dizendo não saber onde deveria
apresentar os documentos.
Depois, em petição (às folhas 348 e 349) informa já ter reunido os documentos e
informações pertinentes às operações questionadas.
Contudo, como relatado pela Fiscalização e pelo julgador a quo, a Recorrente não
respondeu a intimação com os documentos nem com os esclarecimentos solicitados. Senão,
vejamos:
Esses argumentos também foram apresentados por outros contribuintes, o que foi
coordenado e mostra a ligação existente entre os envolvidos até no momento de atender
à fiscalização. Esse tipo de argumento não pode prosperar, visto que a intimação foi
muito clara, indicando o até endereço para atendimento (fl. 345).

O intuito protelatório e de ma fé é claro, o contribuinte nunca pretendeu atender a
intimação, assim os procedimentos fiscais tiveram continuidade, analisando os
documentos existentes, entendidos como suficientes para comprovar a fraude.
Outrossim, incontroverso, nos autos, que a Recorrente, conforme fl. 04, recebeu
cópias, no mínimo, do auto de infração e da descrição dos fatos. Esta peça está bastante
detalhada, contendo demonstrativos, citando todos os fatos, o enquadramento legal das infrações,
todas as DI ́s, faturas, notas fiscais e demais dados necessários ao entendimento da acusação
fiscal, sendo todos os documentos de pleno conhecimento da KONDELS.
Demais disso, a Recorrente revela conhecer plenamente a acusação que lhe foi
imputada, rebatendo-a mediante substanciosa defesa, abrangendo não somente preliminares, mas
também razões de mérito, o que descaracteriza cerceamento do direito de defesa ou qualquer
outro prejuízo ao contribuinte.
Ante o exposto, destaco, uma vez mais, que não vislumbro qualquer nulidade na
hipótese dos autos, seja do lançamento tributário, ou mesmo no Acórdão recorrido, não tendo
sido constatada violação ao devido processo legal e à ampla defesa.
Fl. 709
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

Da nulidade do auto de infração pela inexistência de prévio auto de perdimento
Nesse particular, como a parte não apresenta novas razões de defesa perante a
segunda instância e a matéria já foi objeto de discussão no Acórdão recorrido, mantenho e adoto
como razão de decidir os fundamentos ali exarados, com forte no § 3o do art. 57 do Anexo II da
Portaria MF n° 343/2015 (RICARF), passando os mesmos a fazer parte integrante deste voto:
Inicialmente, cabe destacar que, entendendo a fiscalização, no caso concreto, que os
produtos não se encontram mais com a empresa, não há necessidade de se lavrar auto
de infração de perdimento para, em seguida, não sendo possível a aplicação do
perdimento, por não mais estarem os produtos com a autuada, encerrar-se o processo
de perdimento e lavrar-se auto de infração correspondente a multa equivalente ao
valor aduaneiro. Pode a fiscalização exigir, diretamente, essa multa. A situação
prevista na norma apontada pela impugnante somente é cabível quando, eventualmente
iniciado o processo de perdimento, a fiscalização constata que a empresa já não possui
os produtos, seja por revenda, seja por qualquer outro motivo, previsto legalmente.
As importações a que se refere o auto de infração foram realizadas de 07/10/2010 a
04/07/2011. Assim, tendo sido a KONDELS cientificada da autuação em 26/09/2013,
mais de dois anos depois, restava bastante improvável, quando do lançamento, que a
empresa ainda possuísse os produtos importados em estoque. É o que, de ordinário,
acontece.
Porém, se, por algum motivo, a empresa ainda possuía ou possui algum dos produtos
importados em estoque, deveria discriminar quais eram esses produtos em sua
impugnação. Caso contrário, é de se supor que, como a experiência indica, os produtos
foram destinados a consumo.
Assim, não tendo a KONDELS indicado quais os produtos que ainda tem em estoque,
importados através das DI ́s objeto de autuação, entendo incabível a nulidade
apontada nesse sentido.
Diante do exposto, voto rejeitar a preliminar de nulidade por do auto de infração
pela inexistência de prévio auto de perdimento.

Do mérito
Da interposição fraudulenta comprovada
A ocultação/interposição fraudulenta pode ser conceituada, na esfera aduaneira,
como toda situação em que uma pessoa, física ou jurídica, aparenta ser o responsável por
determinada transação que na verdade não realizou, interpondo-se entre uma parte (o Fisco) e a
outra (o real beneficiário/responsável pela operação de comércio exterior).
A ocultação/interposição fraudulenta pode ocorrer de duas formas distintas:
a)
Ocultação comprovada do sujeito passivo, real vendedor, comprador ou
responsável pela operação, mediante confirmação e obtenção de provas das reais condições
pactuadas (art. 23, inciso V, do Decreto-Lei no 1.455/1976):
Fl. 710
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.
b) Interposição fraudulenta presumida, caracterizada pela não comprovação da
origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados na transação (presunção legal
do art. 23, § 2o, do Decreto-Lei no 1.455/1976):
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
§2° Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados.
A esse respeito o Acórdão no 3401-005.157 – 4a Câmara/1a Turma Ordinária do
CARF, de 23 de julho de 2018, corrobora com esse entendimento:
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA PRESUMIDA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
COMPROVADA. DISTINÇÃO.
A interposição fraudulenta pode ser presumida a partir da mera demonstração da não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados para
a realização da importação, ou comprovada, na existência de um conjunto de provas
que demonstrem a ocorrência de fraude ou simulação com o intuito de interpor
determinada pessoa entre o real adquirente e as autoridades fiscais, para que a
primeira permaneça oculta aos olhos da fiscalização.
INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO, INCLUSIVE
A INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. ARTIGO 23 DO DECRETO
LEI No 1455/76. DEMONSTRAÇÃO. CARÊNCIA PROBATÓRIA.
Na hipótese de "interposição fraudulenta comprovada", o ônus probatório da
ocorrência de "ocultação mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros" é do Fisco, que deve levantar um conjunto de elementos de
prova que demonstrem que as condutas imputadas aos intervenientes das operações de
comércio exterior se enquadram no tipo infracional. Na hipótese de "interposição
fraudulenta presumida", exige-se, para aplicação da presunção, que se demonstre, no
mínimo, que o contribuinte não logrou êxito em comprovar a origem, disponibilidade e
transferência dos recursos empregados para a realização da importação.
Com cristalina explanação, no Acórdão n° 3401-009.052, desta Turma, a I.
Conselheira Fernanda Vieira Kotzias acrescenta:
No caso da interposição presumida, a análise da fiscalização gira em torno dos
recursos financeiros da operação, de forma que estará configurada a fraude ou
simulação diante da não comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos
recursos empregados.
Por sua vez, a interposição fraudulenta real/comprovada, depende de provas
concretas que exponham o modus operandi de toda a operação de importação e
Fl. 711
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

revenda, sendo metodologia utilizada nos casos em que a origem dos recursos parece
ser legítima, mas existem elementos concretos que exponham a fraude ou ocultação do
real comprador das mercadorias importadas.
Assim, na prática da interposição fraudulenta comprovada, o ônus probatório é da
fiscalização, ou seja, cabe à fiscalização reunir os elementos que indicam a ocorrência da
interposição fraudulenta de terceiros entre o importador interposto e o sujeito passivo oculto. Já
na prática da interposição fraudulenta presumida, o ônus probatório é invertido e passa a ser do
importador, ou seja, cabe a este trazer os elementos necessários a afastar a presunção.
Nessa toada, conforme dispõe o art. 23, § 3o, do Decreto-Lei n° 1455/76, a
interposição fraudulenta será punida com a pena de perdimento ou multa equivalente ao valor
aduaneiro das mercadorias:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
§ 3° As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota
fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for
localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências
estabelecidos no Decreto n° 70.235, de 6 de março de 1972.
In casu, tendo sido estabelecido de que trata de hipótese de interposição
fraudulenta comprovada pela Fiscalização, o ponto central da presente análise deve ser o
conjunto probatório arrolado nos autos que expõe a fraude ou ocultação do real comprador das
mercadorias importadas.

Do caso concreto. Das provas trazidas aos autos.
De início, a Fiscalização explica que, nos procedimentos realizados, a AST
desembaraçou mercadorias, simulando serem as operações por conta e risco, haja vista que
restou provado que a importação foi por conta e ordem de terceiros, e a adquirente adiantou
todos os valores para que fizesse frente aos pagamentos dos impostos, câmbio e demais
despesas.
Afirma que a pessoa jurídica adquirente KONDELS comprou, por sua conta e
ordem, as mercadorias diretamente das exportadoras.
Entretanto, se olharmos para as três Declarações de Importação analisadas pela
Fiscalização (e aqui em debate) (a saber, DIs n° 10/02000787-0, n° 10/0519516-3 e n°
11/1813600-6), consta que foi declarado como adquirente das mercadorias a pessoa jurídica
KOLDELS COMERCIO DE MATERIAIS E EQUIPAMENTOS UROLOGICOS (CNPJ n°
05.637.593/0001-15):
Fl. 712
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

No meu sentir, a priori, não se pode dizer que a real adquirente tenha permanecido
oculta aos olhos da fiscalização aduaneira no momento do desembaraço das mercadorias, ainda
que fosse indevida a informação constante no campo “Dados complementares” da “Natureza da
Importação – Importação Por Encomenda”, caso fosse comprovado ser “Por Conta e Ordem”,
verificação esta que se torna prescindível no presente caso.

Neste caso, a KOLDELS não se ocultou à sua condição de real adquirente, o que
não se adequa ao tipo infracional previsto na legislação transcrita: na importação ou na
exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de
responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta
de terceiros. Ou seja, não há como se caracterizar que o elemento ocultação, de caráter volitivo,
ensejador da fraude ou simulação, esteja presente nos procedimentos de importação em questão.
Também acredito não há que se falar em interposição fraudulenta, no presente
caso, pois ainda que, de fato, a AST tenha necessitado dos recursos advindos da real adquirente e
meramente serviu de intermediária na operação de importação, não se pode falar que esta
interposição tenha sido fraudulenta, no sentido de ser uma ação dolosa tendente a impedir que
certos fatos sejam do conhecimento do fisco, pois não houve alteração nos elementos que
compõem o fato gerador, especialmente na identificação dos sujeitos passivos, uma vez que tanto
o adquirente por conta e ordem quanto o encomendante respondem solidariamente pelos tributos
devidos na operação.
Todavia, a decisão deste julgador não deve ser pautada naquilo que acredita ou
“acha”, mas no que determina a legislação aduaneira.
É pertinente, portanto, iniciar o estudo com os conceitos atualizados da Instrução
Normativa RFB n° 1861/2018, que estabelece requisitos e condições para a realização de
operações de importação por conta e ordem de terceiro e por encomenda.
Uma operação de importação por conta e ordem de terceiro seria aquela em que a
pessoa jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de
importação de mercadoria de procedência estrangeira adquirida no exterior por outra pessoa,
física ou jurídica, sendo o adquirente aquele que que realiza transação comercial de compra e
venda da mercadoria no exterior, em seu nome e com recursos próprios, e contrata o importador
por conta e ordem (art. 2° da r. IN).
Enquanto operação de importação por encomenda, aquela em que a pessoa
jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome e com recursos próprios, o
despacho aduaneiro de importação de mercadoria de procedência estrangeira por ela adquirida
Fl. 713
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

no exterior para revenda a encomendante predeterminado. O real adquirente (ou melhor o
encomendante) é que contrata o importador por encomenda para realizar a transação comercial
de compra e venda de mercadoria de procedência estrangeira a ser importada, o despacho
aduaneiro de importação e a revenda ao próprio encomendante predeterminado.
S.m.j, as operações aqui em debate podem ser caracterizadas em por conta e
ordem de terceiro, e não sob encomenda, ante o vasto conjunto probatório posto nos autos
trazido pela Fiscalização:
a. As mercadorias envolvidas nos processos em comento, que tem itens muito
específicos, necessitam de boa estrutura comercial e de distribuição, para a
comercialização, incoerente com a atividade da empresa importadora, agindo por
conta e risco próprio, pois em sua estrutura não tem departamento de compra e/ou
venda, e por esse motivo não tem estrutura suficiente para atuar na forma simulada,
esse indício de que a AST atua por conta e ordem de terceiros foi comprovado com a
identificação de quem comprou e quem arcou com os custosdas importações em
análise.
b. Assim, considerando as especialidades das mercadorias envolvidas, se torna evidente
que a compra no exterior não foi feita pela AST, que atua basicamente na prestação de
serviços e nacionalização de mercadorias não demonstrando estrutura suficiente para
administrar esses procedimentos.
c. As importações em questão foram registradas pela AST na sistemática de importação
para encomendante pré determinado, as notas fiscais de venda registraram como
adquirente a empresa KONDELS.
d. As datas de registro, desembaraço, entrada das mercadorias na AST e da venda, são
muito próximas, o que demonstra que as mercadorias simplesmente passaram pela
importadora e foram repassadas para a compradora.
e. Nos registros contábeis da empresa AST, constaram todos os adiantamentos feitos
pela empresa KONDELS. Os pagamentos estão relacionados no quadro da folha 9.
f. Destacamos o processo representado pela DI 10/0519516-3, onde, dois pagamentos
(05/02/2010 R$ 46.695,75 e em 09/04/2010 R$ 43.191,75), na contabilidade da AST,
constaram como tendo sido feito pela ÁGUIA (empresa vinculada à AST), ficando
evidente que esta recebeu os valores e depois repassou para a AST, assim temos que,
em tese, os valores foram pagos em datas anteriores, também adiantados e
posteriormente aconteceram os repasses na forma identificada.
g. Em todo esse esquema montado, destaca-se a participação da empresa AST, que, por
não ter condições de operar no comércio exterior por conta e risco próprio ou
encomenda (fls. 9 a 13), optou pelo procedimento irregular para continuar se
aproveitando do benefício financeiro do FUNDAP.
Em suma, chego então a conclusão que as importações foram realizadas por conta
e ordem da responsável solidária KOLDELS. E uma vez definida que as respectivas operações
foram realizadas por conta e ordem, cabe analisar se as Recorrentes cumpriram os requisitos
da modalidade de importação por conta e ordem de terceiros, ou melhor, se houve elementos de
fraude ou simulação na configuração dessa modalidade.
Para que seja considerada regular, em consonância com a remissão estabelecida
no art. 80 da Medida Provisória 2.158-35/2001, essa modalidade de operação de importação
Fl. 714
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

deverá atender os requisitos e condições estabelecidos nos arts. 2o a 3o da Instrução Normativa
SRF 225/2002, vigente à época dos fatos, a seguir transcritos:
Art. 2o A pessoa jurídica que contratar empresa para operar por sua conta e ordem
deverá apresentar cópia do contrato firmado entre as partes para a prestação dos
serviços, caracterizando a natureza de sua vinculação, à unidade da Secretaria da
Receita Federal (SRF), de fiscalização aduaneira, com jurisdição sobre o seu
estabelecimento matriz.
Parágrafo único. O registro da Declaração de Importação (DI) pelo contratado
ficará condicionado à sua prévia habilitação no Sistema Integrado de Comércio
Exterior (Siscomex), para atuar como importador por conta e ordem do
adquirente, pelo prazo previsto no contrato.
Art. 3o O importador, pessoa jurídica contratada, devidamente identificado na
DI, deverá indicar, em campo próprio desse documento, o número de inscrição
do adquirente no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ).
§ 1o O conhecimento de carga correspondente deverá estar consignado ou
endossado ao importador, configurando o direito à realização do despacho
aduaneiro e à retirada das mercadorias do recinto alfandegado.
§ 2o A fatura comercial deverá identificar o adquirente da mercadoria,
refletindo a transação efetivamente realizada com o vendedor ou transmitente das
mercadorias.
Quanto ao quesito “contrato firmado entre as partes para a prestação dos
serviços”, a Fiscalização não solicita no Termo de Intimação SEFIA-2013-00257-001, nem a
Recorrente disponibiliza em sua defesa. Portanto, presume-se cumprido, em favor do
contribuinte. Nesse particular, não há nos autos elemento de fraude ou simulação.
Quanto ao quesito “registro da Declaração de Importação (DI) pelo contratado
ficará condicionado à sua prévia habilitação no Sistema Integrado de Comércio Exterior
(Siscomex), para atuar como importador por conta e ordem do adquirente, pelo prazo previsto no
contrato”, presume-se que foi cumprido, em favor do contribuinte, já que a Fiscalização em
nenhum momento informa o contrário. Nesse particular, igualmente não há nos autos elemento
de fraude ou simulação.
Quanto ao quesito “o importador, pessoa jurídica contratada, devidamente
identificado na DI, deverá indicar, em campo próprio desse documento, o número de
inscrição do adquirente no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ)”, foi devidamente
cumprido:

Quanto ao quesito “o conhecimento de carga correspondente deverá estar
consignado ou endossado ao importador, configurando o direito à realização do despacho
aduaneiro e à retirada das mercadorias do recinto alfandegado”, constato cumprido conforme
folhas 369, 402 e 437.
Fl. 715
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722761/2013-51

Quanto ao último quesito “fatura comercial deverá identificar o adquirente da
mercadoria, refletindo a transação efetivamente realizada com o vendedor ou transmitente das
mercadorias”, não foi cumprido. Os invoices de folhas 371, 403 e 438 foram consignados para a
AST. Mas não há nos autos elemento de fraude ou simulação.
Em que pese não haver cumprido com todos os requisitos de uma operação de
importação por conta e ordem de terceiro, essas circunstâncias, a meu sentir, somente
contribuíram para corroborar a boa-fé das Recorrentes, não houve elementos contundentes (ou
efetivamente comprovados e relatados pela Fiscalização) de burla de controle do Siscomex e de
registro a operação de importação sob a modalidade de importação por conta própria ou
importação por conta e ordem de terceiro simulada, mediante a ocultação do real comprador das
mercadorias importadas nas respectivas DI.
O que percebo até aqui foi um erro de procedimento do importador, que ao
registrar sua DI, declara o real adquirente KOLDELS, mas indica no campo “Informações
Complementares” importação por encomenda.
Vencido o debate acima, no meu entendimento, se afigura fundamental para o
deslinde da questão pelo fato de que, não basta a ocultação pura e simples (que não existiu,
diga-se de passagem), essa ocultação deve ser qualificada pela fraude ou pela simulação, para
que se qualifique como dano ao erário para os fins do art. 23, V, do DL no 1.455/76.
O conceito de fraude, dado pelo artigo 72, da Lei 4.502/644, em cotejo aos fatos
dos autos, deixa claro que aqui não se está diante da hipótese de fraude, pois não se impediu ou
retardou o fato gerador e nem se excluiu ou modificou suas características essenciais, assim
como, não se deixou de recolher os tributos nas operações.
Portanto, como bem sustentei lá no início do meu voto, não se tratou de ocultação
de real adquirente, e como bem constatei depois, não se tratou de fraude, pois o único fato talvez
dissimulado teria sido a indicação de importação sob encomenda, ao invés de importação por
conta e ordem de terceiro.

Conclusão
Em sendo assim, voto em dar provimento aos recursos voluntários interpostos
pelas pessoas jurídicas AST COMERCIO INTERNACIONAL LTDA e KONDELS
COMÉRCIO DE MATERIAIS MÉDICOS E EQUIPAMENTOS UROLOGICOS LTDA – EPP.
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego

Fl. 716
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-012.777 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fl. 717
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