Tribunal: CARF
Processo: 15956.720026/2018-93
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCO IBIAPINO LUZ
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-03
Data de publicação: 2024-10-18

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2015
IRPF. GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL ADQUIRIDO ATÉ 31/12/1996. CUSTO DE AQUISIÇÃO. VALOR DE ALIENAÇÃO.
Em relação aos imóveis rurais adquiridos até 31/12/1996, a apuração do ganho de capital deve ser feita com base nos instrumentos negociais, correspondente à diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição da terra nua. Considera-se custo de aquisição a importância consignada na escritura pública, corrigida na forma da legislação tributária, constante da Declaração de Ajuste Anual (DAA) do contribuinte e valor de alienação, o preço efetivamente recebido.
RETIFICADORA APRESENTADA APÓS O INÍCIO DA FISCALIZAÇÃO. INEFICÁCIA. Nos termos da Súmula CARF n° 33: A declaração entregue após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF). RECURSO VOLUNTÁRIO. NOVAS RAZÕES DE DEFESA. AUSÊNCIA. FUNDAMENTO DO VOTO. DECISÃO DE ORIGEM. FACULDADE DO RELATOR.
Quando as partes não inovam em suas razões de defesa, o relator tem a faculdade de adotar as razões de decidir do voto condutor do julgamento de origem como fundamento de sua decisão.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15956.720026/2018-93
ACÓRDÃO
2402-012.879 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
3 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ARIVALDO DE OLIVEIRA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2015
IRPF. GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL ADQUIRIDO ATÉ 31/12/1996.
CUSTO DE AQUISIÇÃO. VALOR DE ALIENAÇÃO.
Em relação aos imóveis rurais adquiridos até 31/12/1996, a apuração do
ganho de capital deve ser feita com base nos instrumentos negociais,
correspondente à diferença entre o valor de alienação e o custo de
aquisição da terra nua. Considera-se custo de aquisição a importância
consignada na escritura pública, corrigida na forma da legislação tributária,
constante da Declaração de Ajuste Anual (DAA) do contribuinte e valor de
alienação, o preço efetivamente recebido.
RETIFICADORA APRESENTADA APÓS O INÍCIO DA FISCALIZAÇÃO.
INEFICÁCIA. Nos termos da Súmula CARF n° 33: A declaração entregue após
o início do procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o
lançamento de ofício.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF). RECURSO VOLUNTÁRIO. NOVAS
RAZÕES DE DEFESA. AUSÊNCIA. FUNDAMENTO DO VOTO. DECISÃO DE
ORIGEM. FACULDADE DO RELATOR.
Quando as partes não inovam em suas razões de defesa, o relator tem a
faculdade de adotar as razões de decidir do voto condutor do julgamento
de origem como fundamento de sua decisão.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a prejudicial
de decadência suscitada no recurso voluntário interposto e, no mérito, negar-lhe provimento.
Fl. 1333
DF CARF MF
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PROCESSO 15956.720026/2018-93
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(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente e Relator
Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Gregório
Rechmann Júnior, Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Rodrigo Duarte Firmino, Marcus Gaudenzi
de Faria, Joao Ricardo Fahrion Nüske e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano.

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão de primeira instância, que
julgou improcedente a impugnação apresentada pelo Contribuinte com a pretensão de extinguir
crédito tributário decorrente da omissão de rendimento atinente aos exercícios de 2014 e 2016.
Autuação e Impugnação
Por bem descrever os fatos e as razões da impugnação, adoto excertos do relatório
da decisão de primeira instância - Acórdão no 105-010.236 - proferida pela 6a Turma da Delegacia
da Receita Federal de Julgamento em Salvador (DRJ/SDR), transcritos a seguir (processo digital, fls.
1.252 a 1.254):
Trata o presente processo de Auto de Infração-AI (e-fls.984/996) lavrado em face
do contribuinte identificado supra, para constituição de crédito tributário relativo
ao Imposto de Renda da Pessoa Física-IRPF, no montante de R$ 733.129,65 que,
acrescido de multa e juros, totaliza R$ 1.501.901,20 de crédito tributário, em
razão de Falta de recolhimento do imposto incidente sobre ganhos de capital,
conforme Termo de Encerramento de Fiscalização-TEF apresentado ao sujeito
passivo.
Conforme relato da fiscalização (e-fls. 980/981), houve ganho de capital nos
imóveis abaixo, devendo o mesmo ser proporcional aos valores recebidos nas
duas parcelas já pagas ao sujeito passivo, em março/2013 e em dezembro de
2015, conforme apurado no curso da ação fiscal e confirmado pelo sujeito passivo
através de sua correspondência de 18 de dezembro de 2017:
a) Os valores pagos ao sujeito passivo foram, conforme documentação
apresentada:
i. R$ 1.000.000,00 pago como entrada em 05/03/2013;
ii .R$ 5.279.370,38 liberado em 23/12/2015, sendo R$ 4.286.737,28 o valor
original contratado e R$ 992.633,10 referente ao rendimento da aplicação
tributado exclusivamente na fonte;
iii. R$ 99.952,11 permanecia retido em conta vinculada com trava bancária.
b) Considerando que o sujeito passivo não fez constar em suas declarações de
ajuste anual dos exercícios de 2014, 2015 e 2016 os bens recebidos em
decorrência do encerramento de espólio de Holanda Basso de Oliveira, foi
Fl. 1334
DF CARF MF
Original

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considerado como valor de custo o valor venal o constante nas matrículas
apresentadas pelo Cartório de Registro de Imóveis de Sumaré, através de suas
correspondências Ofício n° 123/2017 de 18 de agosto de 2017 e Ofício n°
161/2017 de 17 de outubro de 2017 e não os valores venais constantes na
Escritura Pública de Venda e Compra de 23 de dezembro de 2013, apresentada
pela Logbras Hortolândia Empreendimentos Imobiliários SA através de sua
correspondência de 15 de maio de 2017.

[...]

Relata, ainda, a fiscalização, às e-fls. 980, que existem dois imóveis denominados
imóveis rua (sic), conforme abaixo e que integram o contrato de venda e compra
celebrado com a Logbras Hortolândia Empreendimentos Imobiliários, tendo suas
áreas incursas nas áreas dos outros imóveis abaixo:
i. 1.385,80m2 de terras sito à Rua 09 - Jardim Boa Vista - Bairro Terra Preta -
Hortolândia - SP no valor total de venda de R$ 184.591,69, cabendo ao sujeito
passivo R$ 18.459,17; e ii. 1.620,00m2 de terras sito à Avenida 01 - Jardim Boa
Vista - Bairro Terra Preta -Hortolândia - SP no valor total de venda R$ 215.787,66,
cabendo ao sujeito passivo R$ 21.578.77.
De acordo ainda com o relato fiscal (e-fls.980), somados os valores totais de
venda constantes da alínea "b" aos valores totais de venda constantes da alínea
"c" obteremos o valor total de venda de R$ 53.866.893,92, cabendo ao sujeito
passivo o valor de R$ 5.386.689,39.
Cientificado em 25/04/2018, conforme informação de e-fls. 997, o contribuinte
apresentou, em 23/05/2018, sua impugnação de e-fls. 1003/1019, onde alega o
seguinte:
1) Preliminar de tempestividade da impugnação;
2) Preliminar de decadência do lançamento com relação à parcela paga em
05/03/2013;
3) Equívoco da autuação ao considerar se tratar de imóvel urbano, deixando de
considerar as alegações do impugnante de que tais imóveis teriam destinação
exclusivamente rural, discorrendo longamente sobre sua tese e referenciando
provas que anexa;
4) Nesta toada de argumentação, afirma que a correta apuração do ganho de
capital de imóveis rurais é disciplinada no artigo 19 da Lei n° 9393/96, sendo o
Fl. 1335
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valor da terra nua, declarado pelo alienante no DIAT - Documento de Informação
e Apuração do ITR, o valor a ser considerado como custo de aquisição e o valor de
venda do imóvel;
5) Como argumento de defesa, caso não se entenda pela caracterização dos
imóveis alienados como imóveis rurais, dada a evidente destinação rural, alega
subsidiariamente que o custo de aquisição, embora não declarado pelo alienante,
corresponda ao custo registrado na Declaração Final de Espólio da Sr.a- Holanda
Basso de Oliveira (doc. 17).
.Julgamento de Primeira Instância
A 6a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Salvador julgou
improcedente a impugnação da Impugnante, nos termos do relatório e voto registrados no
acórdão recorrido, cuja ementa transcrevemos (processo digital, fls. 1.251 a 1.260):
IRPF. GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL ADQUIRIDO ATÉ 31/12/1996. CUSTO DE
AQUISIÇÃO. VALOR DE ALIENAÇÃO.
Em relação aos imóveis rurais adquiridos até 31/12/1996, a apuração do ganho de
capital deve ser feita com base nos instrumentos negociais, correspondente à
diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição da terra nua.
Considera-se custo de aquisição a importância consignada na escritura pública,
corrigida na forma da legislação tributária, constante da Declaração de Ajuste
Anual (DAA) do contribuinte e valor de alienação, o preço efetivamente recebido.
RETIFICADORA APRESENTADA APÓS O INÍCIO DA FISCALIZAÇÃO. INEFICÁCIA. Nos
termos da Súmula CARF n° 33: A declaração entregue após o início do
procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício.
Impugnação Improcedente
Recurso Voluntário
Discordando da respeitável decisão, o Sujeito Passivo interpôs recurso voluntário,
ratificando os argumentando apresentados na impugnação (processo digital, fls. 1.269 a 1.288).
Contrarrazões ao recurso voluntário
Não apresentadas pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Francisco Ibiapino Luz, Relator
Admissibilidade
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O recurso é tempestivo, pois a ciência da decisão recorrida se deu em 13/03/2023
(processo digital, fl. 1.266), e a peça recursal foi interposta em 10/04/2023 (processo digital, fl.
1.269), dentro do prazo legal para sua interposição. Logo, já que atendidos os demais
pressupostos de admissibilidade previstos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, dele
tomo conhecimento.
Preliminares
Conversão do julgamento em diligência
Manifestada controvérsia foi inicialmente apreciada na sessão do dia 14 de
setembro de 2023, quando mencionado julgamento foi convertido em diligência para que a
unidade preparadora da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil adotasse as providências
solicitadas por meio da Resolução no 2402-001.307, da qual extraio os seguintes excertos
(processo digital, fl. 1.316):
Nesse pressuposto, embora não conste nos autos a comprovação do
recolhimento de ganho de capital na respectiva competência (março de 2013),
durante os debates, entendi razoável converter o julgamento em diligência, vez
que o colegiado, até o momento, tem tido entendimento mais amplo do que o
meu acerca da reportada antecipação de pagamento. Portanto, a unidade de
preparo da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil deverá manifeste-se
acerca de supostos recolhimentos por parte do Recorrente:
1. de ganho de capital, apurado na competência março de 2013, ainda que
decorrente da alienação de outros bens (móveis e imóveis), bem como se dito
pagamento se deu antes ou após a ciência do termo de início da fiscalização;
2. de outro ganho de capital, apurado no ano-calendário de 2013, ainda que
decorrente da alienação de outros bens (móveis e imóveis), bem como se dito
pagamento se deu antes ou após a ciência do termo de início da fiscalização;
3. de imposto de renda sujeito ao ajuste anual, apurado no ano-calendário de
2013, aí se incluindo supostas retenções na fonte, bem como se dito pagamento
ou retenção se deu antes ou após a ciência do termo de início da fiscalização.
Informação fiscal da diligência
A Unidade demandada anexou documentação comprobatória de que não houve
antecipação de pagamento, da qual transcrevo os seguintes excertos (fls. 1.321 a 1.322):
Segue abaixo quadro com o resultado das consultas:
1- de ganho de capital, apurado na
competência março de 2013, ainda que
decorrente da alienação de outros bens
(móveis e imóveis), bem como se dito
pagamento se deu antes ou após a
ciência
do
termo
de
início
da
Nenhum
pagamento
encontrado
atende o requisito.
Fl. 1337
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fiscalização;
2- de outro ganho de capital, apurado
no
ano-
Nenhum
pagamento
encontrado atende o calendário de
2013,
ainda
que
decorrente
da
requisito. alienação de outros bens
(móveis e imóveis), bem como se dito
pagamento se deu antes ou após a
ciência
do
termo
de
início
da
fiscalização;
Nenhum
pagamento
encontrado
atende o requisito.
3- de imposto de renda sujeito ao ajuste
anual, Nenhum pagamento encontrado
atende o apurado no ano-calendário de
2013, aí se requisito. incluindo supostas
retenções na fonte, bem como se dito
pagamento ou retenção se deu antes ou
após a ciência do termo de início da
fiscalização.
Nenhum
pagamento
encontrado
atende o requisito.
Intimado do resultado da diligência, o Recorrente assim se manifestou (processo
digital, fl. 1.329):
ARIVALDO DE OLIVEIRA, devidamente qualificado nos autos do processo em
epígrafe, vem, respeitosa e tempestivamente, à presença de V. Sas., por seus
advogados ao final subscritos, em atenção ao expediente de fls. 1.321-1.322,
informar que a inexistência de ganho de capital tributável, conforme argutamente
demonstrada e comprovada em sede de Recurso Voluntário de fls. 1.269-1.288–
cujas razões ficam desde logo reiteradas– torna prejudicada a solicitação expedida
pelo CARF na Resolução no 2402-001.307, a respeito da qual, portanto, não se
fazem necessários quaisquer esclarecimentos adicionais além daqueles já
prestados ao longo do feito.
Fundamentos da decisão de origem
O art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023,
faculta o relator fundamentar seu voto mediante os fundamentos da decisão recorrida, bastando
registrar dita pretensão, nestes termos:
Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo
presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto,
devendo constar, ainda, o nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob
suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou
vencido e o voto vencedor.
[...]
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida;
Fl. 1338
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Nessa perspectiva, o Recorrente basicamente reiterou os termos da impugnação,
nada acrescentando que pudesse afastar minha concordância com os fundamentos do Colegiado
de origem. Logo, amparado no reportado preceito regimental, adoto as razões de decidir
constantes no voto condutor do julgamento a quo, nestes termos (processo digital, fls. 1.254 a
1.260).
O sujeito passivo foi regularmente cientificado e apresentou impugnação
tempestivamente em consonância com o prazo de 30 dias do art. 15 do Decreto
n° 70.235, de 6 de março de 1972, preenchendo os requisitos de admissibilidade,
razão pela qual dela se deve tomar conhecimento.
A autuação tem seu fundamento legal descrito no AI e decorreu de Falta de
recolhimento do imposto incidente sobre ganhos de capital, conforme Termo de
Encerramento de Fiscalização-TEF apresentado ao sujeito passivo.
Em sua defesa, a impugnante preliminar de tempestividade, que acatamos acima,
além de preliminar de decadência e argumentos de mérito que passo a analisar.
Da Preliminar de decadência
O impugnante, citando jurisprudência da Câmara Superior do CARF a seu favor,
alega preliminar de decadência do lançamento com relação à parcela paga em
05/03/2013, uma vez que a ciência do AI, lavrado em 24/04/2018, somente se
deu em 25/04/2018, ou seja, 05 anos após a alienação ocorrida em 23/03/2013
conforme contrato assinado nesta data, e, portanto, com inobservância ao
disposto no art. 150, § 4° do CTN.
De fato, o imposto de renda se situa entre os tributos cuja legislação atribui ao
sujeito passivo o dever de apurar o montante devido e antecipar o pagamento,
sem prévio exame da autoridade administrativa, portanto, sujeito à sistemática de
lançamento por homologação, em que a contagem do prazo decadencial, salvo os
casos de dolo, fraude e simulação, encontra respaldo no § 4°, do artigo 150, do
CTN, hipótese na qual os cinco anos têm como termo inicial a data da ocorrência
do fato gerador.
Assim, no caso dos autos, trata-se de tributo sujeito a lançamento por
homologação, portanto o prazo decadencial de cinco anos, para a constituição de
eventual crédito pelo Fisco, deve ser contado de acordo com o disposto no artigo
150, § 4°, do CTN, ou seja, da ocorrência do fato gerador, se constatado
pagamento antecipado, o que não é o caso dos autos, uma vez que houve
ausência de recolhimento do imposto sobre o ganho de capital (grifos nossos).
Havendo pagamento antecipado, é este que se homologa ou não na forma do art.
150; §4° do CTN, tendo a Fazenda Pública o prazo de 05 anos a partir do fato
gerador para cobrar eventual diferença. Por sua vez, não existindo o pagamento
antecipado a homologar, o tributo sujeita-se à regra geral de decadência prevista
no art. 170, I, do CTN, sendo este o caso dos autos, razão pela qual o prazo
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decadencial se iniciou em 01/01/2014, não tendo por que se falar em decadência
na data da lavratura do presente lançamento.
Portanto, não acato o pedido do contribuinte neste ponto.
Do mérito
Sobre a forma de apuração do ganho de capital na alienação de imóvel rural
O impugnante alega equívoco da autuação ao considerar se tratar de imóvel
urbano, deixando de considerar suas alegações, apresentadas no curso da ação
fiscal, de que tais imóveis teriam destinação exclusivamente rural.
Segundo argumenta o impugnante, a fiscalização se pautou em manifestação da
Prefeitura para considerar que o imóvel estava localizado em perímetro urbano,
desconsiderando o fato de que no interior do Estado de São Paulo é muito
comum a coexistência de imóveis rurais em perímetros urbanos e
desconsiderando o cadastro de Imóvel Rural junto à Secretaria da Receita Federal
conforme DITR, dentre outros elementos desconsiderados pela fiscalização, que,
no entender da defesa, constituem provas suficientes de que se trata de imóvel
rural.
Aduz a seus argumentos, jurisprudência do STJ, no sentido de demonstrar que,
para definição de um imóvel como rural ou urbano, é necessário analisar a
destinação econômica do mesmo, e jurisprudência do CARF, afirmando que se o
imóvel estiver dentro da área urbana mas tiver destinação rural, o tratamento
para um eventual ganho de capital tem que ser o de imóvel rural.
Nesta toada de argumentação, a defesa afirma que, portanto, a correta apuração
do ganho de capital de imóveis rurais, para o presente caso, é disciplinada no
artigo 19 da Lei n° 9393/96, sendo o valor da terra nua-VTN, declarado pelo
alienante no DIAT - Documento de Informação e Apuração do ITR, o valor a ser
considerado como custo de aquisição e o valor de venda do imóvel.
Entretanto, divirjo da tese de defesa. Vejamos.
O ganho de capital é um tipo de renda decorrente do produto do capital e está
sujeito à regra (geral) do art. 3° da Lei 7713, de 1988, segundo a qual as operações
que importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos estão sujeitas à
apuração do ganho de capital e tributação pelo imposto de renda, se positiva a
diferença entre valor de transmissão e custo de aquisição.
Da leitura do dispositivo mencionado, depreende-se que a incidência do ganho de
capital alcança a transmissão de bens e direitos de qualquer natureza, sem fazer
distinção entre bens móveis e imóveis, e, dentre estes últimos, não faz distinção
de rural para urbano, sendo irrelevante a denominação dos rendimentos e a
localização dos bens, conforme a seguir transcrito:
Art. 3° O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução,
ressalvado o disposto nos arts. 9° a 14 desta Lei.
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§ 1° Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou
da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e
ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os
acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados.
§ 2° Integrará o rendimento bruto, como ganho de capital, o resultado da
soma dos ganhos auferidos no mês, decorrentes de alienação de bens ou
direitos de qualquer natureza, considerando-se como ganho a diferença
positiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e o respectivo custo
de aquisição corrigido monetariamente, observado o disposto nos arts. 15 a
22 desta Lei.
§ 3° Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que
importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou
promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por
compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em
pagamento, doação, procuração em causa própria, promessa de compra e
venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos
afins.
§ 4° A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou
direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da
origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas
ou proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do
contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.
(...)
(GRIFOS NOSSOS)
Posteriormente, em 1996, houve a edição da Lei n° 9393 que, em seu artigo 19
disciplina o seguinte:
Art. 19. A partir do dia 1° de janeiro de 1997, para fins de apuração de
ganho de capital, nos termos da legislação do imposto de renda,
considerase custo de aquisição e valor da venda do imóvel rural o VTN
declarado, na forma do art. 8°, observado o disposto no art. 14,
respectivamente, nos anos da ocorrência de sua aquisição e de sua
alienação.
Parágrafo único. Na apuração de ganho de capital correspondente a imóvel
rural adquirido anteriormente à data a que se refere este artigo, será
considerado custo de aquisição o valor constante da escritura pública,
observado o disposto no art. 17 da Lei n° 9.249, de 26 de dezembro de 1995.
Conforme se depreende da leitura acima, a Lei n° 9393/96 não revogou a Lei n°
7713/88, que continua vigente e aplicável, mas apenas trouxe um tratamento
específico para determinadas hipóteses, exigindo do aplicador do direito
Fl. 1341
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prescrutar do sistema jurídicos quais situações se subsomem a um e a outro
dispositivo, para resolver essa aparente antinomia.
Neste diapasão, a questão do aparente conflito entre as normas se situa em
definir quando haverá a incidência da regra geral prevista no art. 3° da Lei
7713/88, que abrange todos os bens, inclusive os rurais e suas benfeitorias (que,
no caso desta lei, não foram excluídas da incidência que abrange todos os bens),
e, de outro lado, quando haverá a incidência da regra específica do art. 19 da Lei
9393, que exclui as benfeitorias, na apuração do ganho de capital, incidindo
apenas sobre o valor da terra nua (VTN).
Entendo que a solução pode ser encontrada na Lei n° 8.023, de 1990, que
concedeu tratamento tributário favorecido à atividade rural, autorizando,
inclusive, que os investimentos com vistas ao desenvolvimento da atividade rural
e à expansão e melhoria da produtividade, tais como as benfeitorias, podem ser
considerados despesas inerentes à exploração da atividade rural, sendo que o
valor atribuído a elas, quando da alienação do imóvel rural, integrará a receita
bruta da atividade.
Por conseguinte, nessa hipótese, os valores de aquisição e alienação de
benfeitorias estão excluídos da apuração na sistemática do ganho de capital, e,
em contrapartida, o valor de alienação da terra nua não constitui receita da
atividade rural, devendo o resultado positivo apurado ser tributado normalmente
como ganho de capital, conforme se depreende da leitura do art. 4°, §§ 2° e 3°, e
do art. 6°, da Lei n° 8.023/1990, a seguir transcritos:
Art. 4° Considera-se resultado da atividade rural a diferença entre os valores
das receitas recebidas e das despesas pagas no ano-base.
§ 1° É indedutível o valor da correção monetária dos empréstimos
contraídos para financiamento da atividade rural.
§ 2° Os investimentos são considerados despesas no mês do efetivo
pagamento.
§ 3° Na alienação de bens utilizados na produção, o valor da terra nua não
constitui receita da atividade agrícola e será tributado de acordo com o
disposto no art. 3°, combinado com os arts. 18 e 22 da Lei n° 7.713, de 22 de
dezembro de 1988.
Art. 5° A opção do contribuinte, pessoa física, na composição da base de
cálculo, o resultado da atividade rural, quando positivo, limitar-se-á a vinte
por cento da receita bruta no ano-base.
Parágrafo único. A falta de escrituração prevista nos incisos II e III do art. 3°
implicará o arbitramento do resultado à razão de vinte por cento da receita
bruta no ano-base.
Art. 6° Considera-se investimento na atividade rural, para os propósitos do
art. 4°, a aplicação de recursos financeiros, exceto a parcela que
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corresponder ao valor da terra nua, com vistas ao desenvolvimento da
atividade para expansão da produção ou melhoria da produtividade
agrícola.
Há, portanto, uma sistemática de apuração do ganho de capital na alienação de
imóveis rurais através da conjugação dos preceitos da Lei n° 7.713, de 1988, com
o benefício instituído na Lei n° 8.023, de 1990, segundo o qual o sujeito passivo
teria duas opções de apuração do ganho de capital:
a)
Inclui as benfeitorias como despesas de custeio de investimentos
inerentes à atividade rural e, quando da alienação do imóvel rural, os
valores correspondentes a elas integram a receita bruta da atividade; ou
b)
Caso deixe de considerar os respectivos investimentos em
benfeitorias
como
despesa no resultado da sua atividade rural, esse acréscimo patrimonial
não
escapa à tributação do imposto de renda, sob a forma de ganho de capital,
mediante seu acréscimo ao valor da terra nua.
A meu ver, a disciplina do art. 19 da Lei 9393/96 não pretendeu instituir uma nova
sistemática de apuração do ganho de capital dos imóveis rurais, mas, sim e tão-
somente, estabelecer, para efeito de apuração do ganho de capital, qual critério
jurídico seria usado para definir o valor da terra nua, estabelecendo que este
corresponde ao valor declarado pelo contribuinte no ano da aquisição, para efeito
de determinação do seu custo de aquisição, e ao valor declarado pelo
contribuinte no ano de alienação, para determinação de seu valor de venda.
Em pesquisa no PORTAL IRPF, consultei as declarações de ajuste anual no ano da
alienação, tanto do cônjuge meeiro< ARY DE OLIVEIRA, CPF n° 025.678.578-34,
como do Espólio de sua esposa falecida, Sr5 HOLANDA BASSO DE OLIVEIRA, CPF n°
120.714.978-05, e constatei que não houve resultado da atividade rural, sendo,
portanto, o valor informado igual a zero.
Por sua vez, o contribuinte não trouxe aos autos nenhuma prova no sentido do
que expus acima, demonstrando que o valor das benfeitorias integrou a base de
cálculo da receita bruta da atividade rural no ano-calendário da respectiva
alienação do imóvel, única hipótese que lhe permitiria tributar, a título de ganho
de capital na alienação do imóvel rural, apenas o valor da terra nua.
Diante do exposto, não assiste razão ao contribuinte neste ponto.
Sobre o custo de aquisição
O impugnante alega, como argumento subsidiário de defesa, caso não se entenda
pela caracterização dos imóveis alienados como imóveis rurais, dada a evidente
destinação rural, que o custo de aquisição, embora não declarado pelo alienante,
corresponda ao custo registrado na Declaração Final de Espólio da Sr5 Holanda
Basso de Oliveira (doc. 17).
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Ora, de acordo com a legislação, na transferência do direito de propriedade por
sucessão, nos casos de herança ou legado, os bens e direitos podem ser avaliados
pelo valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de cujus,
atualizado monetariamente até 31/12/1995, ou por valor superior àquele
declarado, observado o seguinte:
a) se os bens ou direitos forem transferidos por valor superior ao anteriormente
declarado, a diferença positiva entre o valor de transmissão e o valor constante na
última Declaração de Bens e Direitos do de cujus ou o custo de aquisição, é
tributada como ganho de capital à alíquota de 15%:
b) se a transferência for pelo valor constante na última Declaração de Bens e
Direitos do de cujus, não há ganho de capital no ato da transferência;
c) a opção pelo valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de
cujus ou por valor superior a este será feita em relação a cada um dos bens
transferidos;
d) o herdeiro ou legatário deve incluir os bens ou direitos, em sua Declaração de
Bens e Direitos, pelo valor de transmissão da parte de que lhe coube, o qual
constitui custo para efeito de apuração de ganho de capital numa eventual
alienação futura, considerando-se data de aquisição a da abertura da sucessão
(falecimento).
Por sua vez, de acordo com o relato da fiscalização, acima reproduzido em nosso
relatório, o sujeito passivo não fez constar em suas declarações de ajuste anual
dos exercícios de 2014, 2015 e 2016 os bens recebidos em decorrência do
encerramento de espólio de Holanda Basso de Oliveira, tendo sido esta última
retificada após iniciada a ação fiscal e é sobre os valores dessa retificadora que o
impugnante ora apresenta o seu pedido.
Entretanto, a pretensão do contribuinte não merece acolhida, por ser ineficaz
declaração retificadora apresentada, em 18/12/2017, portanto, no curso da
fiscalização iniciada em 29 de agosto de 2016, conforme se depreende da leitura
dos artigos 138 e 147 do Código Tributário Nacional, "in verbis":
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da
infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e
dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade
administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada
após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de
fiscalização, relacionados com a infração.
Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito
passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação
tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de
fato, indispensáveis à sua efetivação.
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§ 1° A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando
vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação
do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento.
§ 2° Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão
retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão
daquela.
(GRIFOS NOSSOS)
No mesmo sentido, resta consolidada a jurisprudência administrativa nos termos
da Súmula CARF n° 33, a seguir reproduzida:
Súmula CARF n° 33
A declaração entregue após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer
efeitos sobre o lançamento de ofício.
Conclusão
Ante o exposto, rejeito a prejudicial de mérito suscitada no recurso voluntário
interposto e, no mérito, nego-lhe provimento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz

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