Tribunal: CARF
Processo: 11000.723252/2021-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO ENK DE AGUIAR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-16
Data de publicação: 2025-02-10

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer as conclusões da autoridade fiscal, amparada em documentos e dados fornecidos pelo próprio interessado, não infirmadas com documentação hábil e idônea
REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
No método de rateio proporcional, aplica-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta de cada espécie de receita e a receita bruta total, auferidas em cada mês, considerados todos os estabelecimentos da pessoa jurídica. Não há previsão para a apuração por estabelecimento, de forma segregada.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
CRÉDITO. SERVIÇOS. TERCEIRIZAÇÃO.
É permitida a apuração de crédito com a contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra (terceirização de mão de obra), desde que a mão de obra seja alocada comprovadamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços e inexistam outros impedimentos legais.
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA.
Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. PRODUTOS PRONTOS. SERVIÇOS. CARREGAMENTO. SEPARAÇÃO. EXPEDIÇÃO.
Os serviços executados aos produtos finalizados são essenciais visto que realizam separação dos produtos e que modificam a cada produto enviado para os clientes da Recorrente devido a acessórios que podem ser agregados ao produto final, bem como configurações diferentes que podem ocorrer devido a pedidos diferentes. Possibilidade de creditamento.
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. IMPORTAÇÃO. GASTOS COM DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da contribuição não pode descontar créditos calculados em relação aos gastos com desembaraço aduaneiro e demais operações portuárias, relativos a serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, decorrentes de importação de mercadorias, por falta de amparo legal.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. TELEATENDIMENTO AO CLIENTE. INSUMO NÃO CARACTERIZADO.
As despesas com serviços de teleatendimento e suporte ao cliente na área de informática, relacionados às garantias dos produtos (notebook, ultrabook, desktop e periféricos respectivos), quando não contemplem telemarketing e vendas, podem gerar créditos do regime não cumulativo.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer as conclusões da autoridade fiscal, amparada em documentos e dados fornecidos pelo próprio interessado, não infirmadas com documentação hábil e idônea
REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
No método de rateio proporcional, aplica-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta de cada espécie de receita e a receita bruta total, auferidas em cada mês, considerados todos os estabelecimentos da pessoa jurídica. Não há previsão para a apuração por estabelecimento, de forma segregada.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
CRÉDITO. SERVIÇOS. TERCEIRIZAÇÃO.
É permitida a apuração de crédito com a contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra (terceirização de mão de obra), desde que a mão de obra seja alocada comprovadamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços e inexistam outros impedimentos legais.
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA.
Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. PRODUTOS PRONTOS. SERVIÇOS. CARREGAMENTO. SEPARAÇÃO. EXPEDIÇÃO.
Os serviços executados aos produtos finalizados são essenciais visto que realizam separação dos produtos e que modificam a cada produto enviado para os clientes da Recorrente devido a acessórios que podem ser agregados ao produto final, bem como configurações diferentes que podem ocorrer devido a pedidos diferentes. Possibilidade de creditamento.
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. IMPORTAÇÃO. GASTOS COM DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da contribuição não pode descontar créditos calculados em relação aos gastos com desembaraço aduaneiro e demais operações portuárias, relativos a serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, decorrentes de importação de mercadorias, por falta de amparo legal.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. TELEATENDIMENTO AO CLIENTE. INSUMO NÃO CARACTERIZADO.
As despesas com serviços de teleatendimento e suporte ao cliente na área de informática, relacionados às garantias dos produtos (notebook, ultrabook, desktop e periféricos respectivos), quando não contemplem telemarketing e vendas, podem gerar créditos do regime não cumulativo.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11000.723252/2021-60
ACÓRDÃO
3201-012.206 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de dezembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DELL COMPUTADORES DO BRASIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
Cofins
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o
modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer
as conclusões da autoridade fiscal, amparada em documentos e dados
fornecidos pelo próprio interessado, não infirmadas com documentação
hábil e idônea
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
APURAÇÃO
DE
CRÉDITOS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
No método de rateio proporcional, aplica-se aos custos, despesas e
encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta de
cada espécie de receita e a receita bruta total, auferidas em cada mês,
considerados todos os estabelecimentos da pessoa jurídica. Não há
previsão para a apuração por estabelecimento, de forma segregada.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO
STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de
Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018
sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a
Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não
Fl. 2753
DF CARF MF
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indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela
singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
CRÉDITO. SERVIÇOS. TERCEIRIZAÇÃO.
É permitida a apuração de crédito com a contratação de pessoa jurídica
fornecedora de mão de obra (terceirização de mão de obra), desde que a
mão de obra seja alocada comprovadamente nas atividades de produção
de bens destinados à venda ou de prestação de serviços e inexistam
outros impedimentos legais.
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA.
Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou
de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros
separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão
e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. PRODUTOS PRONTOS. SERVIÇOS.
CARREGAMENTO. SEPARAÇÃO. EXPEDIÇÃO.
Os serviços executados aos produtos finalizados são essenciais visto que
realizam separação dos produtos e que modificam a cada produto
enviado para os clientes da Recorrente devido a acessórios que podem
ser agregados ao produto final, bem como configurações diferentes que
podem ocorrer devido a pedidos diferentes. Possibilidade de
creditamento.
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. IMPORTAÇÃO.
GASTOS COM DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da
contribuição não pode descontar créditos calculados em relação aos
gastos com desembaraço aduaneiro e demais operações portuárias,
relativos a serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
decorrentes de importação de mercadorias, por falta de amparo legal.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. TELEATENDIMENTO AO CLIENTE.
INSUMO NÃO CARACTERIZADO.
As despesas com serviços de teleatendimento e suporte ao cliente na
área de informática, relacionados às garantias dos produtos (notebook,
ultrabook, desktop e periféricos respectivos), quando não contemplem
telemarketing e vendas, podem gerar créditos do regime não cumulativo.

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Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o
modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer
as conclusões da autoridade fiscal, amparada em documentos e dados
fornecidos pelo próprio interessado, não infirmadas com documentação
hábil e idônea
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
APURAÇÃO
DE
CRÉDITOS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
No método de rateio proporcional, aplica-se aos custos, despesas e
encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta de
cada espécie de receita e a receita bruta total, auferidas em cada mês,
considerados todos os estabelecimentos da pessoa jurídica. Não há
previsão para a apuração por estabelecimento, de forma segregada.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO
STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de
Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018
sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a
Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela
singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
CRÉDITO. SERVIÇOS. TERCEIRIZAÇÃO.
É permitida a apuração de crédito com a contratação de pessoa jurídica
fornecedora de mão de obra (terceirização de mão de obra), desde que a
mão de obra seja alocada comprovadamente nas atividades de produção
de bens destinados à venda ou de prestação de serviços e inexistam
outros impedimentos legais.
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA.
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Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou
de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros
separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão
e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. PRODUTOS PRONTOS. SERVIÇOS.
CARREGAMENTO. SEPARAÇÃO. EXPEDIÇÃO.
Os serviços executados aos produtos finalizados são essenciais visto que
realizam separação dos produtos e que modificam a cada produto
enviado para os clientes da Recorrente devido a acessórios que podem
ser agregados ao produto final, bem como configurações diferentes que
podem ocorrer devido a pedidos diferentes. Possibilidade de
creditamento.
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. IMPORTAÇÃO.
GASTOS COM DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da
contribuição não pode descontar créditos calculados em relação aos
gastos com desembaraço aduaneiro e demais operações portuárias,
relativos a serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
decorrentes de importação de mercadorias, por falta de amparo legal.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. TELEATENDIMENTO AO CLIENTE.
INSUMO NÃO CARACTERIZADO.
As despesas com serviços de teleatendimento e suporte ao cliente na
área de informática, relacionados às garantias dos produtos (notebook,
ultrabook, desktop e periféricos respectivos), quando não contemplem
telemarketing e vendas, podem gerar créditos do regime não cumulativo.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, para reverter a glosa de créditos
relativamente aos serviços de teleatendimento de suporte ao cliente prestados pela empresa
Sykes, (ii) por maioria de votos, para reverter a glosa de créditos em relação às despesas com
serviços/contratação de mão de obra terceirizada da empresa Syncreon Soluções Logísticas
Ltda., vencidos os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar (Relator) e Bárbara Cristina de Oliveira
Pialarissi, que negavam provimento, sendo designado para redigir o voto vencedor nesse item o
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conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, e, (iii) por voto de qualidade, em negar provimento
quanto às demais matérias, vencidos os conselheiros Flávia Sales Campos Vale, Rodrigo Pinheiro
Lucas Ristow e Fabiana Francisco de Miranda, que davam provimento.

Assinado Digitalmente
MARCELO ENK DE AGUIAR – Relator
Assinado Digitalmente
HÉLCIO LAFETÁ REIS – Presidente
Assinado Digitalmente
RODRIGO PINHEIRO LUCAS RISTOW – Redator designado

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk Aguiar, Bárbara
Cristina de Oliveira Pialarissi, Fabiana Francisco de Miranda, Flávia Sales Campos Vale, Rodrigo
Pinheiro Lucas Ristow e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em decorrência da decisão da Delegacia
de Julgamento (no caso, DRJ07) que julgou improcedente a impugnação manejada pelo
contribuinte acima identificado para se contrapor aos autos de infração de Cofins e PIS.
Aproveita-se o relatório da DRJ, no que segue:
Trata o presente processo de Autos de Infração da contribuição ao PIS e da
Cofins (fls. 1.929/1.946), lavrados em nome do contribuinte em epígrafe
pertinentes a falta de recolhimento das contribuições nos períodos de apuração
entre 01/2018 e 12/2019, ambos acrescidos de multa de ofício e de juros de
mora, conforme abaixo discriminado:
COFINS
R$ 33.278.637,57
JUROS DE MORA (calculados até 06/2021)
R$ 3.002.320,94
MULTA PROPORCIONAL
R$ 24.958.978,11
TOTAL
R$ 61.239.936,62
PIS
R$ 7.209.603,56
JUROS DE MORA (calculados até 06/2021)
R$ 649.695,39
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MULTA PROPORCIONAL
R$ 5.407.202,59
TOTAL
R$ 13.266.501,54
No Termo de Verificação Fiscal acostado às fls. 1.947/1.983, onde foi exposta a
legislação aplicável ao caso, foram relacionados os pontos motivadores do
lançamento dos quais podemos destacar os seguintes:
“...
3-VERIFICAÇÃO FISCAL E RESPOSTAS DO FISCALIZADO
Efetuou-se, por amostragem, a verificação fiscal sob diversos aspectos relativos
às contribuições devidas e créditos a descontar das contribuições para o PIS e
para a COFINS.
...
3.1 - Adoção do Método de Rateio Proporcional entre Receita Bruta Não-
Cumulativa e Receita Bruta Total - aproveitamento da totalidade do crédito
apurado, sem estorno do crédito correspondente ao percentual da Receita
Bruta Cumulativa.
...
Verifica-se que a Receita Bruta Não-Cumulativa se divide em Tributada e Não
Tributada no Mercado Interno; e Exportação, perfazendo um total de 97,15%. A
Receita Bruta Cumulativa corresponde a 2,85%. Desta forma, em virtude do
método de rateio proporcional escolhido, 97,15% dos créditos totais apurados
poderiam ser aproveitados e os restantes 2,85% deveriam ser estornados.
Entretanto, a totalidade de créditos apurada é aproveitada e não se verifica o
mencionado estorno correspondente à parte da Receita Bruta Cumulativa. O
"Rateio Proporcional" do crédito apurado pelo Fiscalizado se dá unicamente
entre os tipos de Receitas Não Cumulativas (Tributada e Não Tributada no
Mercado Interno; e Exportação: 83,48% + 15,19% + 1,33% = 100%) e a parcela
de 2,85% de Receita Cumulativa está ignorada, conforme se observa do
Demonstrativo de Apuração de PIS e COFINS de janeiro/2018, tela abaixo: (...)
...
Na EFD Contribuições, apurada a totalidade do crédito, para satisfazer a questão
do método do Rateio Proporcional com base na Receita Bruta, é necessário um
Ajuste de Redução de Crédito no Bloco M da EFD Contribuições na proporção da
Receita Cumulativa verificada em relação à Receita Bruta Total, ou seja, como
prevê a legislação transcrita, o crédito permitido para aproveitamento na não-
cumulatividade corresponde somente ao percentual da receita bruta não-
cumulativa em relação à receita bruta total.
Assim como não se verificou um estorno de créditos de PIS e COFINS
correspondente nos Demonstrativos de Apuração mensais apresentados sob
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intimação da Fiscalização, também não se verificou, em nenhum mês, essa
exclusão de crédito no Bloco M para eliminar os créditos correspondentes à
Receita Cumulativa, nos termos do método do rateio proporcional com base na
Receita Bruta.
...
Ressalte-se, por último, que há uma diferença entre "Receita Bruta Cumulativa"
e "Base de Cálculo Cumulativa". No caso do Fiscalizado, a sua receita bruta
cumulativa é composta integralmente de "Exportações", uma receita isenta,
portanto, não integra a "Base de Cálculo Cumulativa", sem, no entanto, deixar
de ser uma "Receita Bruta Cumulativa". Demonstra-se isso para o mês de
fevereiro de 2018, assinalado no quadro anterior, mês em que se verificou a
maior proporção de Receita Bruta Cumulativa -4,20%, conforme o quadro a
seguir, da EFD C: (...)
...
3.2 - Ajustes de "Acréscimo de Créditos" com base em despesas extemporâneas
sem direito a apuração de créditos
Conforme o "Guia Prático da EFD Contribuições", disponível no site do SPED, os
"Ajustes", a serem praticados no "Bloco M", deverão ser utilizados para
situações extraordinárias decorrentes de ação judicial ou de excepcionalidades
da legislação tributária ou contábil para as quais não haja registros específicos
previstos na EFD Contribuições.
Os "Ajustes" são situações de "Acréscimo" ou de "Redução" direta e efetiva da
Contribuição Devida ou do Crédito a Descontar, sem uma demonstração por
notas fiscais, sem base de cálculo demonstrada ou outras informações na EFD
Contribuições. A base de cálculo desses valores de "Ajustes" se dá totalmente em
controles à parte, fora da EFD Contribuições (EFD C).
3.2.1 - Ajustes de "Acréscimo de Créditos" referentes a despesas com pessoal
temporário e locação de mão de obra na linha de produção
No mês de junho de 2019, o Fiscalizado promove "Ajustes" de "Acréscimo de
Créditos" no Bloco M da EFD Contribuições nos valores de R$ 268.368,66 para o
PIS e R$ 1.236.122,33 para a COFINS, sob a "Descrição" de "Crédito referente a
mão de obra na linha de produção", conforme se observa nas duas telas coladas
a seguir: (...)
Intimado a esclarecer do que se tratam tais acréscimos de créditos e apresentar
a base de cálculo dos mesmos, além dos lançamentos contábeis, respondeu que
se tratou de contratação de pessoal temporário de uma empresa de locação de
mão de obra denominada "Manpower Staffing Ltda - CNPJ 01.894.253/0001-
19". O CFOP sob o qual a despesa foi realizada foi 1.949 - "Outras Entradas" e as
contas contábeis foram "Fornecedores Não Produtivos - Mercado Interno" e
"Pessoal temporário", cujas contas superiores são "Serviços de Terceiros" e
Fl. 2759
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"Despesas com Vendas, Gerais e Administrativas", tudo conforme sua Resposta
apresentada e juntada ao processo.
No art. 3o da Lei no 10.833/2003 e no art. 3o da Lei no 10.637/2002, não se
encontra previsão legal de aproveitamento de despesas com empresa de locação
de mão de obra como passível de apuração de créditos.
Para se admitir a apuração de créditos, não basta que a despesa seja efetuada
pela empresa e nem mesmo que seja essencial ou imprescindível às suas
atividades como, por exemplo, a folha salarial de seus empregados pessoas
físicas ou a despesa com temporários, mão de obra locada, o que nada tem a ver
com despesas de industrialização por encomenda de outra empresa. Para apurar
créditos, a despesa há que estar prevista nas hipóteses dos artigos das leis de
regência, posto que tais hipóteses de crédito estão exaustivamente previstas.
Os créditos admissíveis para descontar das contribuições devidas de PIS e
COFINS sobre o faturamento encontram-se descritos no art. 3o da Lei no 10.637,
de 2002, e no art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, respectivamente.
Além disso, dada a sistemática adotada pelo legislador para a não
cumulatividade dessas contribuições sociais, de listar de forma exaustiva os bens
e serviços capazes de gerar crédito e de os atrelar a determinada atividade ou ao
modo de produção, a aquisição de um bem ou serviço, mesmo que listado,
poderá ou não gerar crédito a ser descontado da contribuição devida a depender
da situação concreta do emprego ou aplicação do bem ou serviço na condição de
insumo na atividade econômica efetiva do contribuinte. E sob o abrigo de insumo
não há que ser enquadrada toda e qualquer despesa havida, mas essa despesa
há que ser aferida com a atividade econômica exercida pela empresa para
verificar se é enquadrável no conceito de insumo daquela atividade específica.
A definição de insumo para efeitos de PIS e COFINS foi esclarecida pelo Parecer
Normativo Cosit no 05/2018, que levou em consideração repetidas decisões em
julgados de tribunais judiciais:
- o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios
da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
a) o "critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço":
a.1) "constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço";
a.2) "ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência ";
Fl. 2760
DF CARF MF
Original

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b) já o critério da relevância "é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja":
b.1) "pelas singularidades de cada cadeia produtiva";
b.2) "por imposição legal".
9.1. TERCEIRIZAÇÃO DE MÃO DE OBRA
(...)
129. Nesses termos, pode-se concluir que, na hipótese de contratação de pessoa
jurídica fornecedora de mão de obra, somente haverá a subsunção ao conceito
de insumos geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
se a mão de obra cedida pela pessoa jurídica contratada atuar diretamente nas
atividades de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços
protagonizadas pela pessoa jurídica contratante. Diferentemente, não haverá
insumos: a) se a mão de obra cedida pela pessoa jurídica contratada atuar em
atividades-meio da pessoa jurídica contratante (setor administrativo, vigilância,
preparação de alimentos para funcionários da pessoa jurídica contratante, etc);
b) se, por qualquer motivo, for declarada irregular a terceirização de mão de
obra e reconhecido vínculo empregando entre a pessoa jurídica contratante e as
pessoas físicas.
O conceito legal de "insumo", cujo conceito está previsto e deve ser buscado na
legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, também para fins de
legislação de PIS e COFINS. Insumo, assim, para fins de apurar créditos a
descontar das contribuições devidas do PIS e da COFINS, deve ser definido como
sendo o bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente na produção de bens
ou na prestação de serviços, sendo indispensável a estas atividades e desde que
esteja relacionado ao objeto social do contribuinte, conforme termos
estabelecidos pelo Parecer Normativo 5, de 17/12/2018, da Coordenação-Geral
de Tributação (Cosit) da Receita Federal
Quanto à previsão legal no sentido de se poder, ou não, apurar créditos de PIS e
COFINS, os citados artigos 3o da lei no 10.637, de 2002, e 3o da Lei no 10.833, de
2003, assim dispõe: (...)
...
Assim, despesas com empresa de locação de mão de obra temporária não
encontra amparo legal no conceito de insumo e nem nos demais incisos dos art.
3o das Leis 10.637/2002 e art. 3o da Lei 10.833/2003, restando indevido esse
Ajuste de Acréscimo de Crédito promovido. Em resumo, esse "Ajuste" de
"Acréscimo de Créditos" abordado neste item é indevido, pois os créditos
acrescidos se baseiam em despesas sem base legal para apuração de créditos,
pois tais despesas não se comunicam com o conceito de "insumo" e nem com a
"essencialidade"; e não existe disposição legal expressa nas leis de regência
Fl. 2761
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prevendo a apuração de crédito. O quadro a seguir demonstra os montantes
desses "Acréscimos de Créditos" indevidos praticados:

3.2.2 - Ajustes de "Acréscimo de Créditos" referente a despesas extemporâneas
com empresa de prestação de serviços sem previsão legal para efeitos de
apuração de crédito
Para o mês de julho de 2019, o Fiscalizado promoveu "Ajustes" de "Acréscimo
de Créditos" no Bloco M da EFD Contribuições nos valores de R$ 818.682,90
para o PIS e de R$ 3.770.903,07 para a COFINS, sob a "Descrição" de "Crédito
referente a serviços de transferência de insumos e armazenagem de
mercadorias para venda - Syncreon", conforme as telas a seguir: (...)
...
Intimado a esclarecer tais acréscimos de créditos e apresentar a base de cálculo
dos mesmos, além dos lançamentos contábeis, respondeu que se tratou de
contratação
de
empresa
de
serviços
de
carga
e
descarga
e
empacotamento/desempacotamento de insumo/mercadorias dentro de suas
instalações industriais/comerciais denominada de "Syncreon Soluções Logísticas
Ltda - CNPJ 04.809.335/0001-78".
Apresentou uma relação de notas fiscais utilizada como base de cálculo, uma
série de notas fiscais extemporâneas emitidas desde 2015 até 2018, sob o CFOP
1.949 (Outras Entradas), conforme sua Resposta apresentada e juntada ao
processo. (...)
...
Caso se tratasse de serviços de fretes ou de armazenagem em depósito,
expressamente previstos nos art. 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no
10.833/2003, não haveria qualquer razão para essas despesas não terem
integrado a base de créditos normais dos períodos em que ocorreram, mês a
mês, desde 2015.
...
Como se depreende da explicação do Fiscalizado, tratou-se de despesas com
"serviços relacionados a atividades de organização, movimentação e
identificação de insumos e produtos acabados para venda dentro da área
produtiva do estabelecimento do contribuinte".
...
Fl. 2762
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Assim, conforme já antes exposto e detalhado acerca do conceito de insumo e
das hipóteses de crédito exaustivamente citadas, esse tipo de despesa não
encontra amparo legal no conceito de insumo e nem nos demais incisos dos art.
3o das Leis 10.637/2002 e art. 3o da Lei 10.833/2003 para efeitos de apuração
de créditos. Não possui "essencialidade" relativa ao produto e normalmente
seria realizada com o emprego de equipamentos e mão de obra própria.
Em resumo, esse "Ajuste" de "Acréscimo de Créditos" abordado neste subitem é
indevido, pois os créditos acrescidos se baseiam em despesas sem base legal
para apuração de créditos, pois tais despesas não se comunicam com o conceito
de "insumo" e nem com o de "essencialidade"; e não existe disposição legal
expressa nas leis de regência prevendo a apuração de crédito sobre tais
despesas. O quadro a seguir demonstra os montantes desses "Acréscimos de
Créditos" indevidos praticados:

3.3 - Apuração de créditos indevidos de PIS e COFINS sobre despesas de
Agenciamento Marítimo e Corretagens em Intermediação de Bens Móveis
No Bloco A da EFD Contribuições, em diversos meses, consta a apropriação
indevida de crédito sobre os serviços de agenciamento e corretagens (CST PIS e
COFINS correspondente a apuração de crédito). Não há previsão legal para
apropriação de crédito sobre tais despesas no art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, de regência das contribuições não cumulativas.
A decisão proferida no âmbito do Recurso Especial 1.221.170/PR ampliou o
conceito de insumo. Entretanto, o conceito definido na referida decisão judicial
não foi tão amplo assim.
A leitura do texto integral da decisão é cristalina ao impor limites bastantes
severos ao creditamento, não abrangendo todo e qualquer dispêndio.
A Nota SEI 63/2018 da PGFN que em seu parágrafo 39 afirma:
Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente
sobre as atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de
insumos para fins de creditamento, na medida em que a tese firmada refere-se
apenas à atividade econômica do contribuinte, é certo, a partir dos
fundamentos constantes no Acórdão, que somente haveria insumos nas
atividades de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
Desse modo, é inegável que inexistem insumos em atividades administrativas,
jurídicas, contábeis, comerciais, ainda que realizadas pelo contribuinte, se tais
atividades não configurarem a sua atividade-fim.
Fl. 2763
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De outra parte, o Parecer Normativo no 05/2018 emitido pela RFB, acrescentou:
8. Com base na tese acordada, consoante explica o Ministro Mauro Campbell em
seu segundo aditamento ao voto (fl. 143 do inteiro teor do acórdão), o recurso
especial foi parcialmente provido:
a) sendo considerados possíveis insumos para a atividade da recorrente,
devolvendo-se a análise fática ao Tribunal de origem relativamente aos
seguintes itens: " 'custos' e 'despesas' com água, combustível, materiais de
exames laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de
proteção individual - EPI";
b) não sendo considerados insumos para a atividade da recorrente os seguintes
itens: "gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão
de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da
Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e
propagandas, telefone e comissões", (grifo nosso)
(...)
Como amplamente analisado, a decisão do STJ limitou-se a definir o conceito de
insumo na produção de bens e serviços, sem qualquer relação com as demais
atividades acessórias do contribuinte, ainda que indispensáveis ao perfeito
funcionamento da empresa.
Os montantes de despesas referidas neste item e usadas para apropriar créditos
indevidos, bem como o montante desses créditos indevidos, estão resumidas no
quadro a seguir: (...)
Outra situação detectada nas RFD Contribuições foi de fornecedor de serviço de
"Teleatendimento de Clientes" (Call Center) utilizados como insumo em relação
ao qual houve apuração de créditos de PIS e COFINS a descontar (CST 53) da
Contribuição Devida. Conforme já explicado anteriormente neste item e
amparado nas decisões judiciais e pareceres citados, a expansão do
entendimento quanto a quais despesas é possível apurar créditos não foi
ilimitada, mas respeita a condição da "essencialidade" e a condição de "insumo"
necessário, dois fatores que hão de estar caracterizados claramente, além de
expressamente previstos na legislação. O "Teleatendimento" a um cliente que
pretende adquirir um produto da empresa, fazer uma reclamação ou demandar
um serviço não é um "insumo" de algum produto fabricado pela empresa e nem
de algum serviço prestado pela empresa, nos termos do inciso II do art. 3o das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. E também não encontra amparo nos demais
incisos dos mesmos arts. 3o para efeitos de apuração de créditos a descontar.
...
Nenhuma dessas atividades, principal ou secundária, possíveis de prestação de
serviços ao Fiscalizado possibilita a apuração de créditos no tocante aos seus
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produtos fabricados ou serviços prestados e não resta dúvida de se tratar de
apuração indevida de créditos de PIS e COFINS.
As atividades econômicas de teleatendimento - "call center", telemarketing, e
telecobrança, em geral, estão excluídas do regime de apuração não cumulativa
por disposição do art. 10, inciso XIX da Lei no 10.833, de 2003, com redação da
Lei no 10.865, de 2004. Assim, mesmo que a pessoa jurídica esteja obrigada ao
Lucro Real em termos de imposto de renda, tais receitas, para efeitos de PIS e
COFINS, serão tratadas como receitas com incidência cumulativa. Assim sendo,
das RFD Contribuições dos períodos de interesse, do fornecedor do serviço,
SYKES DO BRASIL SERVIÇOS DE TELEATENDIMENTO PARA CLIENTES LTDA - CNPJ
n° 09.638.851/0001-39, verifica-se que a totalidade de suas receitas são
CUMULATIVAS: (...)
Verifica-se, assim, que a totalidade da receita cumulativa declarada em EFD
Contribuições pelo fornecedor decorre da atividade econômica de "Serviços de
call center". A listagem da totalidade das notas fiscais de entrada emitidas pelo
fiscalizado e as notas fiscais de saída correspondentes emitidas pelo fornecedor
SYKES encontram-se juntadas ao processo em arquivos pdf. (...)
...
3.4 - Apuração de créditos indevidos de PIS e COFINS sobre Notas Fiscais de
Entrada canceladas
Conforme Termo de Continuação da Ação Fiscal no 03, foi verificado um
pequeno grupo de Nfe de Entrada que apresentaram "Chave Eletrônica"
inconsistente, não encontrada no SPED ou Sefaz de origem (SP). Essas Nfe de
Entrada foram informadas nas EFD Contribuições e relativamente às quais houve
apuração de créditos de PIS e COFINS - CST 56. Constou unicamente a filial
72.381.189/0006-25 - SP como emissora das mesmas. Solicitou-se esclarecer se
houve erro na numeração da chave eletrônica, retificando-a; ou qualquer outra
situação. Além disso, solicitou-se, a título de critério de amostragem, apresentar
cópia das Nfe de Entrada acima de R$ 200.000,00 e de documento respectivo
que subsidiou a sua emissão.
...
Em resumo, foi constatado que foram informadas as chaves eletrônicas das
notas fiscais canceladas/rejeitadas nas EFD Contribuições de no 208885, 209660,
209661, 211067, 213412, 211114, 215599, 217737 e 221149 ao invés das chaves
das substitutas, válidas. Verificou-se, ainda que a nota fiscal de no 221033
encontra-se também cancelada, no entanto, foi emitida em substituição a nota
fiscal no 221701, de Chave Eletrônica 3519 0872 3811 8900 0625 5500 2000
2217 0110 0134 1438, passível de acobertar a apuração de créditos. Verificou-se
no SPED, a partir das chaves eletrônicas corretas, a efetividade dessas notas de
entrada referidas e do quadro imediatamente anterior. As demais notas de
entrada em questão, constantes do quadro inicial deste subitem, conforme a
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resposta apresentada, tratam-se efetivamente de notas rejeitadas/canceladas
em virtude do cancelamento da operação, sem emissão de notas substitutas,
resultando em apuração de créditos indevidos de PIS e COFINS. Solicitou, quanto
a isso, que se concedesse prazo para retificação das EFD Contribuições
envolvidas e prazo para recolhimento de diferenças nas contribuições em
virtude da apuração de créditos indevidos, conforme parte final de sua Resposta
à Intimação (...)
...
Primeiramente, cabe dizer que, em relação ao pedido de autorização para
retificar as EFD Contribuições envolvidas e recolher diferenças de valores de
contribuições, o pedido não pode ser acatado em virtude da exclusão da
espontaneidade do interessado em virtude do procedimento fiscal em vigor, nos
termos do § 1o do Art. 7o do Decreto no 70.235, de 1972, que regula o Processo
Administrativo Fiscal. Cabe efetuar de ofício a correção desse erro, corrigindo a
apuração de créditos e lançando-se de ofício eventuais diferenças no período
respectivo.
Finalmente, identifica-se que para as notas fiscais no 41412, 48215, e 25384,
utilizadas para apuração de créditos e que estão com as chaves de acesso
inválidas, não há informação/retificação de chave válida e, conforme informado
pelo próprio Fiscalizado, tratam-se de notas de entrada efetivamente canceladas
sem emissão de substitutas.
...
4-INFRAÇÕES À LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA E AUTO DE INFRAÇÃO LAVRADO
O Fiscalizado cometeu infração à legislação tributária ao apurar e descontar
Créditos indevidos da Contribuição Devida de PIS e COFINS e, com isso, reduzir
indevidamente a Contribuição a Recolher apurada na EFD Contribuições a ser
declarada em DCTF:
- Infração (1): apurar e descontar crédito indevido das contribuições devidas de
PIS e COFINS, reduzindo a Contribuição a Recolher a declarar em DCTF,
conforme descrição dos fatos e fundamentação legal constantes do subitem
(3.1) deste Relatório;
- Infração (2): apurar e descontar crédito indevido das contribuições devidas de
PIS e COFINS, reduzindo a Contribuição a Recolher a declarar em DCTF,
conforme descrição dos fatos e fundamentação legal constantes do subitem
(3.2.1) deste Relatório;
- Infração (3): apurar e descontar crédito indevido das contribuições devidas de
PIS e COFINS, reduzindo a Contribuição a Recolher a declarar em DCTF,
conforme descrição dos fatos e fundamentação legal constantes do subitem
(3,2,2) deste Relatório;
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- Infração (4): apurar e descontar crédito indevido das contribuições devidas de
PIS e COFINS, reduzindo a Contribuição a Recolher a declarar em DCTF,
conforme descrição dos fatos e fundamentação legal constantes do subitem
(3.3) deste Relatório;
- Infração (5): apurar e descontar crédito indevido das contribuições devidas de
PIS e COFINS, reduzindo a Contribuição a Recolher a declarar em DCTF,
conforme descrição dos fatos e fundamentação legal constantes do subitem
(3.4) deste Relatório.
Os dois quadros resumo a seguir, demonstram as Infrações verificadas e
consequentes créditos glosados que foram indevidamente apurados e utilizados
para descontar da Contribuição Devida e reduziram a Contribuição a Recolher
declarada em DCTF. E também, os impactos dessas glosas de créditos nos
valores de Saldos de Créditos no mês e Saldo de Crédito acumulado de mês
anterior, disponíveis para descontar da Contribuição Devida no mês. Ainda,
demonstram os valores da Contribuição a Recolher apurada no procedimento de
Fiscalização após as glosas de créditos a descontar indevidos. E, por último, o
valor a lançar, a diferença entre a Contribuição a Recolher após as glosas de
créditos indevidos e o valor da Contribuição a Recolher declarada em DCTF.
...
Os valores de COFINS e PIS a lançar de ofício decorrem da redução indevida da
Contribuição a Recolher apurada na EFD Contribuições e declarada em DCTF em
virtude do aproveitamento de créditos a descontar apurados indevidamente.
Os valores lançados de ofício são os constantes das colunas "PIS a Lançar -Auto
de Infração" e "COFINS a Lançar - Auto de Infração" das tabelas anteriores.
O tratamento tributário considerado relativamente às Instruções Normativas e
demais atos infralegais citadas neste Relatório está amparado e em observância
ao disposto no art. no 100 e no 142 do Código Tributário Nacional (Lei no 5.172,
de 1966).
...”
O contribuinte foi cientificado do auto de infração em 25/06/2021 – Termo de
Ciência à fl. 1.988, e apresentou a impugnação de fls. 1.993/2.032, em
26/07/2021 – fl. 1.991, alegando em síntese:
“...
Da análise dos documentos e informações apresentados, entendeu a
Fiscalização por lavrar auto de infração cuja acusação fiscal está centrada na
suposta falta de recolhimento de PIS e COFINS naqueles exercícios, calcada nos
seguintes fundamentos:
i. Erro no procedimento de apuração de créditos de PIS/COFINS vinculados às
operações sujeitas ao regime não-cumulativo: A Impugnante teria aplicado de
forma errônea o critério de rateio proporcional entre a receita bruta não
Fl. 2767
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cumulativa e receita bruta total, tendo a Impugnante aproveitado a totalidade
do crédito apurado sem o estorno dos valores correspondentes ao percentual
de receita sob o regime cumulativo do PIS e da COFINS;
ii. Indevido aproveitamento de créditos de PIS/COFINS no regime não-
cumulativo I - Aproveitamento indevido de créditos do PIS e COFINS sobre
despesas com contratação de mão de obra temporária utilizada no processo
produtivo da Impugnante dos fornecedores Manpower Staffing Ltda. e Syncreon
Soluções Logísticas Ltda.;
iii. Indevido aproveitamento de créditos de PIS/COFINS no regime não-
cumulativo II - Aproveitamento indevido de créditos de PIS e COFINS sobre
despesas aduaneiras (agenciamento marítimo); despesas com corretagens em
intermediação de bens imóveis e despesas relativas aos serviços contratados do
fornecedor Sykes do Brasil Serviços de Tele Atendimento para Clientes Ltda.;
iv. Não-estorno de créditos de PIS/COFINS sobre notas fiscais canceladas -
Aproveitamento indevido de créditos de PIS c COFINS sobre notas fiscais
canceladas.
De plano, a Impugnante reconhece e concorda com a cobrança dos valores
constantes da planilha anexa (Doc. 03), conforme comprovante de recolhimento
no valor total (principal, multa e juros) de R$ 81.037.79 (Doc. 04). Esse montante
corresponde aos valores decorrentes do aproveitamento indevido de créditos de
PIS c COFINS sobre (i) parte das exigências relativas ao suposto erro no rateio
proporcional relativo aos encargos e despesas comuns de que tratam o art. 3o,
§8o, II das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 e o art. 226 da Instrução Normativa no
1.911/19, em relação ao exercício de 2018; (ii) apropriação de créditos sobre
despesas com agenciamento marítimo; e (iii) não estorno dos créditos em face
de operações decorrentes de notas fiscais canceladas.
Contudo, com a devida vênia, a Impugnante não pode concordar com a
cobrança relativa ao aproveitamento dos demais créditos objeto do lançamento.
Conforme adiante será demonstrado, o lançamento fiscal, na parte em que
impugnado, deve ser integralmente cancelado, uma vez que o direito ao
desconto dos referidos créditos encontra forte amparo na legislação e na
jurisprudência administrativa e judicial.
3. DAS RAZÕES PELO CANCELAMENTO DOS VALORES REMANESCENTES OBJETO
DO AUTO DE INFRAÇÃO
3.1. Da correta aplicação do método de rateio proporcional para apuração dos
créditos de PIS/COFINS vinculados ao regime não-cumulativo (item 3.1 do auto
de infração)
Conforme exposto no Relatório Fiscal, o Sr. Auditor responsável pela análise dos
créditos de PIS e COFINS apropriados pela Impugnante entendeu que "a
totalidade de créditos apurada é aproveitada e não se verifica o mencionado
estorno correspondente à parte da Receita Bruta Cumulativa. O "Rateio
Fl. 2768
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Proporcional" do crédito apurado pelo Fiscalizado se dá unicamente entre os
tipos de Receitas Não Cumulativas (...) e a parcela de 2,85% de Receita
Cumulativa está ignorada"
Entretanto, conforme se demonstrará a seguir, não assiste razão ao Sr. Auditor.
O procedimento de rateio proporcional foi corretamente utilizado, tendo a
Impugnante aplicado aos custos, despesas e encargos comuns às operações
sujeitas ao regime cumulativo e ao regime não-cumulativo a relação percentual
existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita
bruta total auferidas cm cada mês, exatamente como determina o inciso II do
§8o do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03.
Primeiramente, a Impugnante esclarece que, conforme informado no relato dos
fatos, reconhece que não procedeu ao estorno dos valores dos créditos relativos
à receita cumulativa no ano de 2018. Nesse caso, efetuou os cálculos de acordo
com os parâmetros a seguir indicados e recolheu os valores de PIS e COFINS em
aberto, decorrentes do aproveitamento indevido desses créditos (Docs. 03 e 04 -
já citados).
Não obstante, em relação ao ano-calendário de 2019, diferentemente do que
alega a fiscalização, a Impugnante realizou os devidos estornos na forma exigida
pela legislação, impondo-se, portanto, o cancelamento do auto de infração
neste ponto.
...
De acordo com o disposto no art. 10 da Lei no 10.833/03, a Impugnante tem
certas atividades sujeitas ao regime de apuração cumulativa do PIS e da COFINS,
de modo que, ao efetuar o cálculo dos créditos da não cumulatividade deve,
obrigatoriamente, observar o que determina o §8o do art. 3o do referido
Diploma e da Lei no 10.637/02:
Art. 3o (...)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no §7 e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na
forma do § 8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e,
igualmente, adotado na apuração do crédito relativo à contribuição para o
Fl. 2769
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PIS/PASEP não-cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela
Secretaria da Receita Federal.
Assim, no caso de custos, despesas e encargos simultaneamente vinculados a
receitas do regime não-cumulativo e do regime cumulativo, o crédito do regime
não-cumulativo poderá ser apropriado por rateio proporcional, aplicando-se aos
custos, despesas e encargos comuns, a relação percentual existente entre a
receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total,
auferidas em cada mês.
Há, portanto, dois parâmetros a serem considerados: (i) a relação percentual
entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total
do contribuinte - sobre a qual não há qualquer insurgência do Sr. Auditor Fiscal,
que não contesta os percentuais indicados na EFD da Impugnante para todo o
período fiscalizado e (ii) a base de cálculo (custos, despesas e encargos comuns)
à qual se aplica a relação percentual para fins de cálculo dos créditos - esta sim
cerne da controvérsia.
No presente caso, o Sr. Auditor considera que "do total de créditos apurados
com base no total das Notas de Entradas, Energia Elétrica, Aluguéis, Depreciação
e todos as demais situações com direito a crédito, (a Impugnante) poderia
aproveitar o crédito correspondente ao rateio proporcional entre o total da
Receita não-cumulativa e o total da receita Bruta", entendendo que o rateio
proporcional deve ser aplicado sobre uma base de cálculo que corresponda à
totalidade dos créditos apurados pela Impugnante (...)
...
Entretanto, esquece que a legislação expressamente determina que o rateio
somente será aplicado em relação aos custos, despesas e encargos comuns, ou
seja, aquele que, simultaneamente, se vinculem a receitas do regime não
cumulativo e do regime cumulativo.
Como antecipado, apenas uma pequena parcela das atividades desempenhadas
pela Impugnante está sujeita à incidência cumulativa das contribuições. Essas
atividades se referem às operações de desenvolvimento de software, quase
todos eles exportados, e estão integralmente vinculadas ao estabelecimento
matriz da Impugnante localizado no município de Eldorado do Sul, no Estado Rio
Grande do Sul, sob o CNPJ 72.381.189/0001-10
Conforme demonstram as notas fiscais (Doc. 05) e EFD (Doc. 06) as receitas
cumulativas auferidas pela Impugnante se originam unicamente a partir do
estabelecimento de Eldorado do Sul, o qual incorre, mensalmente, em despesas
com aluguel, energia elétrica e depreciação de ativos.
De tal sorte, para apurar os créditos da não-cumulatividade a que faz jus, a
Impugnante adota os seguintes passos (...):
Fl. 2770
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1. Calcula, mês a mês, a relação percentual existente entre a sua receita bruta
sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, considerando a
totalidade das receitas auferidas por seus estabelecimentos;
2. Aplica este percentual apenas e tão somente aos custos, despesas e encargos
comuns, ou seja, que simultaneamente se vinculem às receitas do regime não
cumulativo e do regime cumulativo, o que somente se verifica em relação ao
estabelecimento localizado em Eldorado do Sul. Ou seja, os créditos decorrentes
de energia elétrica, por exemplo incorridos a partir do seu estabelecimento em
Hortolândia, a partir do qual todas as operações estão sujeitas ao regime não-
cumulativo, não há qualquer rateio proporcional, pois não se trata de despesa
comum às operações cumulativas.
...
Ora, a não cumulatividade do PIS e da COFINS exige que os créditos sejam
calculados sobre custos e despesas que deram causa às receitas. Ao tratar da
situação específica daquele contribuinte que está sujeito à incidência não-
cumulativa das contribuições em relação apenas à parte de suas receitas, o
legislador tratou de estabelecer parâmetros para garantir que a não
cumulatividade fosse respeitada e os créditos fossem devidamente apurados.
Assim, estabeleceu que o rateio proporcional deveria ser aplicado
exclusivamente aos custos, despesas e encargos comuns, porque em relação
àqueles custos, despesas e encargos unicamente vinculados a receitas sujeitas à
não-cumulatividade aplicam-se diretamente os percentuais de 1,65% e 7,6%.
Com efeito, não há razão para que a adoção do rateio proporcional implique na
redução indevida da base de cálculo para apuração dos créditos a que tem
direito o contribuinte. A proporcionalização somente deve dizer respeito àquela
base de cálculo - custos, despesas e encargos - que gerem receitas sujeitas aos
dois regimes.
...
De tal sorte, ao aplicar o rateio sobre a integralidade dos créditos da
Impugnante, o Sr. Auditor desgarrou-se dos ditames legais e fixou critérios
próprios para determinação da base para apropriação de créditos, em clara
afronta ao princípio da legalidade, de que trata o art. 150, I da Constituição
Federal e 97, II do Código Tributário Nacional.
Isto posto, resta evidenciada a regularidade dos créditos apropriados pela
Impugnante, merecendo provimento a presente Impugnação para que seja
cancelado o auto de infração, afastando-se as indevidas glosas aplicadas sobre
os créditos proporcionalmente apropriados em relação às despesas comuns às
atividades sujeitas aos regimes cumulativo e não-cumulativo e incorridas pela
Impugnante.
Fl. 2771
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3.2. Do direito ao crédito sobre as despesas relacionadas à contratação de mão
de obra terceirizada da empresa Manpower Staffing Ltda. (item 3.2.1 do auto
de infração)
...
Conforme se depreende da leitura do Relatório Fiscal (fls. 1.947 a 1.983), mais
precisamente de seu item 3.2.1, entendeu o Sr. Auditor que a Impugnante não
faria jus ao desconto de créditos sobre as despesas com a contratação de mão
de obra temporária porque essas despesas não estariam previstas no art. 3o das
Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 e também porque não se enquadrariam no
conceito de insumo estabelecido pelo Parecer Normativo Cosit no 5/2018 e pela
legislação do IPI. (...)
...
Entretanto, como se demonstrará a seguir, em que pese tenha mencionado os
contornos interpretativos estabelecidos pela jurisprudência para a definição do
conceito de insumo, o Sr. Auditor ignorou a sua aplicação e, com base em
interpretação restritiva e há muito ultrapassada das Leis nos 10.637/02 e
10.833/03, glosou os créditos apurados pela Impugnante, não obstante os
referidos serviços tenham sido direta e integralmente utilizados em seu processo
produtivo, revestindo-se, portanto, da essencialidade e relevância exigidas para
sua caracterização como insumo.
E uma vez comprovado o seu enquadramento no conceito de "insumos", o direito
à apropriação sobre estes créditos deverá ser reconhecido.
No presente caso, acredita a Impugnante que o equívoco na interpretação
adotada pelo Sr. Auditor tenha decorrido do fato de a apuração dos créditos
outrora glosados ter sido realizada de forma extemporânea, tendo a
Impugnante contabilizado os valores na conta contábil "Fornecedores não
produtivos - Mercado Interno". Tal situação pode ter levado o Sr. Auditor a
erroneamente entender que tais dispêndios não estivessem vinculados ao
processo produtivo.
No entanto, a Impugnante esclarece que, não obstante o referido lançamento, a
descrição indicada na própria EFD mencionava tratar-se de "crédito referente a
mão de obra na linha de produção". Ademais, conforme demonstram tanto o
contrato celebrado entre a Impugnante e a Manpower, assim como os relatórios
elaborados pelo fornecedor com a listagem dos respectivos funcionários
temporários, a única função exercida pelos terceirizados e a de "Operador de
Produção I", atividade que, por sua própria natureza, está vinculada diretamente
à produção dos bens vendidos sendo, portanto, essencial à realização do objeto
social da Impugnante.
Neste aspecto, destaca-se que dentre as atribuições de um operador de
produção, encontram-se a operação de máquinas, auxílio em processos das
linhas de produção, tais como a separação de produtos e materiais,
Fl. 2772
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abastecimento das linhas de produção, controle de qualidade, limpeza das
máquinas, organização do ambiente de produção, etc. São, portanto, atividades
evidentemente vinculadas à fabricação dos bens vendidos pela Impugnante.
E a esse respeito, não apenas a Receita Federal, mas também o CARF, já
decidiram, por reiteradas vezes, que a contratação de empresa de trabalho
temporário para disponibilização de mão de obra temporária aplicada
diretamente na produção de bens destinados à venda permite a apuração de
créditos de PIS e COFINS na modalidade insumos, tal como previsto no inciso II
do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, exatamente cm razão da
inexistência de previsão expressa de creditamento cm relação a tais dispêndios.
Em linha com o quanto já manifestado pelas autoridades fazendárias por meio
de Solução da Solução de Consulta no 105, de 31 de janeiro de 2017, obedecidos
os requisitos ordinários da legislação das contribuições - o que os documentos
comprobatórios aqui apresentados logram êxito cm demonstrar - "não há óbice
à apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre
dispêndios da pessoa jurídica com a contratação de empresa de trabalho
temporário para disponibilização de mão de obra temporária. Considerando a
inexistência de previsão expressa de creditamento em relação aos mencionados
dispêndios, a única possibilidade de creditamento ocorrerá na modalidade
aquisição de insumos (inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 e da
Lei no 10.833, de 2003. "
...
Em linha com o quanto decidido no acórdão do REsp 1.221.170-PR, o qual, de
acordo com as disposições do art. 62, §1o, II, "b" do Regimento Interno do CARF,
por ter sido proferido sob o regime de recursos repetitivos, tem aplicação
vinculante à esfera administrativa, do entendimento esposado pela RFB no
Parecer Normativo COSIT no 05 de 2018 é no sentido de que, uma vez que a mão
de obra cedida é aplicada diretamente nas atividades de produção de bens
destinados à venda, está-se diante de insumo para fins de creditamento do PIS e
da COFINS: (...)
...
Ora, a Impugnante exerce atividades de fabricação e comercialização de bens de
informática e os serviços de mão de obra terceirizada contratados da Manpower
são aplicados diretamente na fabricação de computadores e demais produtos de
informática, de modo que claramente revestem-se do caráter de insumo nos
termos da legislação do PIS e da COFINS.
De fato, a contabilização na conta contábil "Fornecedores não produtivos -
Mercado Interno " pode ter, a princípio, dificultado a identificação da natureza
desses serviços. Contudo, qualquer necessidade de esclarecimento está
devidamente superada pelos documentos e informações que a Impugnante
apresenta com esta Impugnação.
Fl. 2773
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Veja-se que o contrato de prestação de serviços celebrado entre a Impugnante e
a Manpower (Doc. 07) estabelece que a Manpower prestará os serviços
utilizando-se de profissionais técnica e juridicamente habilitados, fornecendo à
Impugnante a relação de todos os profissionais que prestarem os serviços cm
suas instalações industriais.
...
Por fim, a Impugnante apresenta as notas fiscais de serviços emitias pela
Manpower entre os meses de junho/15 e dezembro/19 e sobre as quais apurou
os créditos de PIS e COFINS indevidamente glosados pelo Sr. Auditor (Doc. 09 -
parte 2). Todas as notas, conforme se pode verificar, foram emitidas contra o
estabelecimento fabril da Impugnante e tem como discriminação dos serviços o
item 17.05 - Fornecimento de mão de obra, mesmo em caráter temporário,
inclusive de empregados ou trabalhadores avulsos ou temporários contratados
pelo prestador de serviço.
Diante do exposto, considerando que não apenas o Superior Tribunal de Justiça
em decisão vinculante nos termos do art. 62, II, "b" do RICARF, mas também as
cortes administrativas de segunda e especial instâncias c a própria RFB já
manifestaram reiteradas vezes o mesmo entendimento defendido pela
Impugnante, deve ser admitido que as despesas com a contratação de mão de
obra terceirizada comprovadamente aplicada na execução de atividades na linha
de produção da Impugnante sejam consideradas na apuração de créditos de PIS
e COFINS, à luz dos arts. 3o, II das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
3.3. Do direito ao crédito sobre as despesas relacionadas à contratação de mão
de obra terceirizada da empresa Syncreon Soluções Logísticas Ltda.
...
(...) o Sr. Auditor, com base em interpretação restritiva e há muito ultrapassada
das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, glosou os créditos apurados pela
Impugnante, não obstante os serviços de mão de obra terceirizada tenham sido
diretamente aplicados na linha de produção da Impugnante, revestindo-se,
portanto, da essencialidade c relevância exigidas para sua caracterização como
insumo.
E, uma vez comprovado o seu enquadramento no conceito de "insumos", esses
créditos deverão ser reconhecidos.
A glosa que aqui se discute refere-se a créditos extemporâneos apurados pela
Impugnante relativos ao período de agosto de 2015 a abril de 2019. Tratam-se
de serviços contratados da empresa Syncreon Soluções Logísticas Ltda.,
relacionados à movimentação e manuseio de matérias-primas, insumos e
produtos em elaboração, ou seja, serviços relacionados ao processo produtivo,
bem como organização e armazenagem de bens acabados para revenda.
Fl. 2774
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De fato, a contabilização na conta contábil "Fornecedores não produtivos -
Mercado Interno " pode ter, a princípio, dificultado a identificação da natureza
desses serviços. No entanto, a Impugnante esclarece que a descrição indicada na
própria EFD mencionava tratar-se de "crédito referente a serviços de
transferência de insumos e armazenagem de mercadorias para venda -
Syncreon"
Contudo, qualquer necessidade de esclarecimento está devidamente superada
pelos documentos e informações que a Impugnante apresenta com esta
Impugnação. E para que não restem dúvidas acerca da essencialidade dessas
atividades ao seu processo produtivo e sua vinculação à armazenagem dos
produtos destinados à venda, a Impugnante apresenta a seguir o escopo
detalhado dos serviços prestados pela Syncreon.
Conforme se depreende do contrato firmado com a Syncreon (Doc. 10), "o
provedor desempenhará os serviços decorrentes do presente contrato, usando
recursos de capacidade técnica e jurídica ".
A terceirização fica evidente pelo que estabelecem as cláusulas 8.8; 8.9 e 9.13,
segundo as quais "todas as despesas associadas à prestação dos serviços ora
contratados serão pagos pelo provedor, que será única e exclusivamente
responsável por seus funcionários, agentes ou representantes de qualquer
natureza, que irá fornecer serviços nos termos deste contrato, e tudo que as leis
trabalhistas garantem a eles, incluindo, entre outros, férias, 13o salário, aviso
prévio, indenização por afastamento, indenização, e impostos de previdência
social, como FGTS, INSS, e outros de acordo com a legislação brasileira"; "o
provedor deverá ser única e exclusivamente responsável pelo pagamento de
quaisquer taxas, encargos de contribuição, impostos sobre os salários, seguros,
impostos de previdência social, impostos de aposentadoria ou qualquer outro
imposto decorrente do presente contrato em conformidade com a ler e
"nenhuma relação empregatícia será estabelecida...".
Nesse contexto, os serviços prestados pela Syncreon têm início com o
deslocamento das mercadorias adquiridas pela Impugnante (i) diretamente para
a sua linha de produção - partes, peças e outros insumos; ou (b) para seu
estoque (tanto de insumos, produtos em elaboração e de itens para venda), onde
são realizadas conferências físicas e controle de carga periódicos (Doc. 11 - parte
1).
Os itens outrora remetidos para estoque (ii) são, oportunamente, transferidos
para a linha de produção da Impugnante ou para o merge center - esta última,
área em que são recebidos os produtos acabados e providenciadas as adições
que constem da ordem de compra (máquinas e equipamentos em produção,
opcionais como mouse, teclado, bateria, mochilas etc.). No merge center
também ocorre a operação de overpack, em que os produtos são retirados de
sua embalagem original e novamente embalados de acordo com a identificação
dos pedidos a que se referem.
Fl. 2775
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A atividade de overpack é realizada em razão da singularidade e particularidade
de cada uma das ordens de compra efetuadas pelos consumidores individuais e
clientes varejistas da Impugnante. Isso porque, para atender às solicitações
efetuadas por seus clientes, muitas vezes é necessária a inclusão de um lacre de
segurança específico cm cada produto, informações adicionais na embalagem
etc.
Para melhor contextualização, tome-se como exemplo a seguinte situação;
entram no merge center diversas caixas, cada uma contendo 21 teclados. Os
itens são cadastrados e segregados conforme a exigência contratual de
determinado cliente (uma plataforma de marketplace, por exemplo), o qual
determina que deve receber embalagens contendo 100 itens. Nesse caso, as
caixas contendo 21 teclados são abertas e 100 teclados são embalados em uma
nova caixa, enquanto os 5 teclados remanescentes são embalados em caixas
individuais.
Veja-se, portanto, que as atividades desempenhadas pela Syncreon podem ser
agrupadas em duas categorias: (a) serviços prestados sobre partes, peças e
outros insumos a serem utilizados no processo produtivo da Impugnante e (b)
serviços de armazenagem e outros correlatos, aplicados sobre produtos
acabados destinados à venda.
Esclareça-se que os créditos glosados dizem respeito tão-somente ao item (b).
Detalhada a forma como cada atividade é exercida pela Syncreon, passa-se
agora a demonstrar o direito da Impugnante ao aproveitamento dos créditos
sobre cada uma das categorias de serviços.
No que se refere ao recebimento e movimentação de insumos (transferência de
insumos para produção) - item acima, são serviços realizados no processo
produtivo dos bens destinados à venda e, portanto, passíveis de gerar créditos
da não cumulatividade, com base no inciso II do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e
10.833/03.
...
Passemos agora à segunda categoria de serviços prestados pela Syncreon -
serviços de armazenagem e outros correlatos, aplicados sobre produtos
acabados destinados à venda (h), e em relação aos quais o direito ao desconto
de créditos encontra previsão no inciso IX do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e
10.833/03.
Esta categoria compreende o manuseio e armazenagem de produtos acabados,
que são recebidos da fábrica em caixas ou entregues em pallets. Tais produtos,
contudo, nem sempre estão prontos para remessa ao cliente. Para tanto, são
transportados pela Syncreon para armazenamento no merge center, onde
aguardam eventual inclusão dos demais itens que compõem o pedido do cliente
(opcionais e acessórios) para, finalmente, serem destinados à preparação para
venda.
Fl. 2776
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Concomitantemente, há aqueles bens que não passam por processo de
industrialização, transitando diretamente do estoque da Impugnante para o
merge center, hipótese também alcançada pelo disposto no referido inciso IX,
que trata tanto da armazenagem de produção destinada à venda quanto de
bens adquiridos para a revenda.
Ademais, em relação aos produtos que, apesar de chegarem embalados ao
estoque da Impugnante, passam pelo processo de overpack, ou seja, são
retirados de suas embalagens originais e novamente embalados de acordo com
a identificação do pedido que compõem, está-se diante de operação de
reacondicionamento de mercadorias para transporte, de modo que a
movimentação de entrada nesse departamento também encontra guarida no
referido inciso IX.
Por fim, os serviços prestados pela Syncreon compreendem também a contagem,
etiquetagem, conferência e baixa no sistema de estoques para destinação final à
venda
(fullfilment,
conforme
mencionado
anteriormente),
atividades
intrinsecamente vinculadas aos serviços de armazenagem prestados pela
Syncreon.
...
De fato, caso o legislador pretendesse restringir a autorização para
aproveitamento de créditos de PIS c COFINS ao “serviço” de armazenagem puro
e simples, o teria feito. Contudo, optou por permitir os créditos sobre “gastos”
com armazenagem, o que implica um rol menos exclusivo e que alcança todos os
dispêndios com atividades e bens relacionados à armazenagem de mercadorias.
...
E decorrência lógica que a atividade de armazenagem acaba sendo, em verdade,
uma atividade de logística, em que o prestador movimenta com rapidez, zelo e
eficácia as matérias primas e os produtos acabados dos tomadores. Essa
prestação de serviços geralmente desdobra-se por toda a operação do
contratante, iniciando-se no transporte de insumos para o processo produtivo e
encerrando-se apenas na entrega do produto acabado para os transportadores
ou para os clientes.
Por derradeiro, a Impugnante esclarece também que a Syncreon presta, em
menor escala, serviços de armazenagem de produtos importados e também em
relação a itens devolvidos por clientes, em relação aos quais realiza atividades de
verificação das condições da mercadoria e a integração de nova embalagem,
para então serem novamente faturados. Naturalmente, a guarda e conservação
dessas mercadorias e seu transporte para a venda também estão inseridos nas
atividades ensejadoras de créditos de PIS e COFINS de que trata o inciso IX.
...
Fl. 2777
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Diante do exposto e dos reiterados precedentes das cortes administrativas e da
própria RFB que já reconheceram o direito aos créditos de PIS e COFINS em
relação às despesas com a contratação de serviços comprovadamente aplicados
na movimentação e manuseio de insumos transferidos ao processo produtivo,
bem como sobre as despesas com serviços de armazenagem vinculados às
operações de venda, impõe-se o cancelamento do auto de infração e a reversão
das glosas em relação aos créditos apurados sobre os serviços contratados da
Syncreon.
3.4. Do direito ao crédito sobre os serviços prestados pela Sykes do Brasil
Serviços de Teleatendimento para Clientes Ltda. (item 3.3 do auto de infração)
...
(...) os serviços citados se referem, na verdade, a serviços vinculados às
atividades de assistência técnica e garantia prestados em relação aos
equipamentos vendidos pela Impugnante e, tendo em vista a imposição legal de
fornecimento de garantia a seus clientes nos termos em que dispõe o artigo 24
do Código de Defesa do Consumidor, não há que se afastar a essencialidade de
tais serviços como insumos nas atividades desempenhadas pela Impugnante.
Ou seja, não é possível à Impugnante fabricar e vender seus equipamentos aos
seus clientes sem, necessariamente, incorrer com os custos de garantia e
assistência técnica cm relação aos produtos de informática vendidos, o que se
faz a partir de atendimentos remotos e via telefone, sendo a Sykes uma
fornecedora de serviços fundamental para operacionalização de tais atividades,
pois viabiliza o canal de comunicação para atendimento aos clientes.
Vislumbra-se que, nos termos contratuais, o escopo dos serviços se refere ao
primeiro atendimento telefônico às demandas de clientes relativas à assistência
técnica contratual para os produtos vendidos (Doc. 13). Nos termos do item (1)
do Anexo (1) do referido contrato, o escopo dos serviços compreende a
"prestação de serviços técnicos relativos à cobertura de garantia aos clientes da
Dell, por meio de chamadas telefônicas. Os serviços serão prestados, na medida
do possível, de maneira equivalente àquela utilizada pela Dell ao fornecer seu
próprio suporte técnico..." (tradução livre)
E aqui, retomando muito brevemente as premissas já traçadas ao longo desta
Impugnação, reitere-se que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço -
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.
Especificamente no que se refere à relevância, ela é aferida quando, embora
não indispensável à elaboração de produto ou à prestação do serviço, o item
integre o processo de produção, seja pela singularidade da cadeia produtiva ou
por imposição legal - a exemplo dos equipamentos de proteção individual - EPIs.
Fl. 2778
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...
Reitere-se que a garantia legal de adequação do produto independe do termo
expresso e é de responsabilidade do fornecedor (art. 24 da Lei no 8.078/90 -
Código de Defesa do Consumidor), portanto, dever legal imposto à Impugnante.
Nesse contexto, é cristalina a relevância dos serviços contratados em razão da
imposição legal, na medida em que se enquadram como insumos aqueles bens
ou serviços considerados relevantes em razão de imposição legal.
Reitere-se, ademais, que o Parecer Normativo no 5/18 traz expressamente a
possibilidade de se constituir créditos das contribuições sobre itens gastos pelos
contribuintes por imposição legal - o que é o caso em questão - sendo
obrigatório o fornecimento de serviços de garantia em relação aos produtos
vendidos, por imposição da legislação consumerista.
...
Desta feita, uma vez demonstrada a relevância dos serviços contratados em
razão da imposição legal, deve ser dado provimento à presente Impugnação,
anulando-se o auto de infração e revertendo-se as glosas dos respectivos
créditos.
Outro equívoco em que que incorre o Sr. Auditor é fundamentar as glosas no
fato de que os serviços prestados pela Sykes estão sujeitos à incidência
cumulativa das contribuições, o que afastaria, de plano, o aproveitamento de
créditos pela Impugnante:
...
Ocorre que a vedação ao desconto de créditos aplica-se ao fornecedor, sujeito
ao regime de apuração cumulativo e não à Impugnante, no que se referee às
suas receitas sujeitas à não cumulatividade das contribuições.
Em razão da apuração dos créditos de PIS e COFINS se dar com base em critérios
legais, em que não se confronta imposto contra imposto - típica do ICMS e IPI,
em que o contribuinte deve subtrair da quantia devida a título desses impostos
o crédito acumulado na operação anterior -, não existe como manter correlação
exata com a base de débitos a compor faturamento para fins de cálculo das
contribuições.
Cuidando-se o PIS e a COFINS de tributos cuja base de cálculo é a receita bruta
ou faturamento, e que, portanto, não tem conexão direta com determinado
produto ou mercadoria, a técnica de não-cumulatividade a ser observada é de
"base sobre base". Ou seja, a não cumulatividade implica dizer que o tributo a
pagar é encontrado pela aplicação da alíquota sobre a diferença entre as
receitas auferidas e as receitas necessariamente consumidas pela fonte
pagadora.
...
Fl. 2779
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A vedação ao creditamento de despesas efetuadas com insumos sujeitos à
apuração
cumulativa
implica ofensa
imediata
ao
princípio
da
não
cumulatividade. Com efeito, não há na legislação qualquer vedação ao desconto
de créditos sobre bens e serviços de fornecedores sujeitos ao regime
cumulativo. O que a legislação veda é o creditamento sobre valores de mão de
obra pagos à pessoa física e sobre a aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento das contribuições.
Diante do exposto, uma vez que os serviços contratados decorrem de imposição
legal, o cancelamento do auto de infração e a consequente reversão das glosas
são medidas que se impõem.
3.5. Do direito ao crédito sobre os serviços aduaneiros (item 3.3 do auto de
infração)
Conforme exposto no Relatório Fiscal, o Sr. Auditor entendeu por glosar os
créditos decorrentes de despesas aduaneiras incorridas, por não se revestirem
do conceito de insumo. No entanto, como já reiterado ao longo desta
Impugnação, tal entendimento não se mostra em consonância com a posição
mais atual adotada pelos tribunais administrativos e judiciais a respeito do tema,
assim como se mostra em desacordo com própria legislação que trata do
conceito de insumos para fins de apropriação de créditos de PIS e COFINS.
Antes de mais nada, é necessário delimitarmos a discussão que se pretende
travar. Esclareça-se que as despesas glosadas correspondem a pagamentos por
prestações de serviços logísticos com os insumos importados, tais como:
serviços aeroportuários, comissária, serviços de despachante aduaneiro e
serviços de agenciamento e corretagem e outros necessários para a importação,
desembaraço e colocação das partes e peças à disposição da Impugnante para
produção de bens.
Dessa forma, o que deve ser analisado no presente caso, é a possibilidade de
descontar créditos calculados em relação a despesas aduaneiras no âmbito da
sistemática de apuração do PIS c COFINS prevista nas Leis nos 10.637/02 e
10.833/03, classificando tais despesas como "insumos".
Nesse contexto, a discussão a respeito da oportunidade de se creditar
relativamente a despesas com serviços aduaneiros passará pelo conhecimento
da possibilidade de enquadramento dessas despesas no conceito de "insumos",
conforme dispõe a legislação que trata do regime da não-cumulatividade do
PIS/Pasep e COFINS.
...
Em se tratando de Contribuições cujo fato gerador e a receita, relacionada direta
ou indiretamente à venda de seus produtos e serviços e ao exercício de sua
atividade, a não cumulatividade dessas Contribuições exige que os respectivos
créditos sejam calculados sobre os custos e despesas que deram causa às
receitas, independentemente de estarem relacionados à aquisição de produtos
Fl. 2780
DF CARF MF
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e serviços que se incorporaram fisicamente aos produtos e serviços
comercializados pelo contribuinte.
E seguindo os critérios estabelecidos pelo REsp 1.221.170/PR e considerando
que as despesas aduaneiras em evidência estão relacionadas à importação de
partes de computadores aplicadas na fabricação dos produtos comercializados
pela Impugnante ou mesmo para sua revenda, conclui-se que as condições
relativas à utilização, indispensabilidade e relação com o objeto social da
empresa estão presentes (...)
...
Logo, a Impugnante detém o direito a créditos de PIS e COFINS sobre as
despesas incorridas nos pagamentos de tais serviços, com base no art. 3o, II, das
Leis no 10.833/2003 e 10.637/2002.
E não se diga que tais "insumos" restringir-se-iam a matérias-primas, produtos
intermediários ou a materiais de embalagem, ou seja, situações cm que há
efetiva incorporação ao produto final ou situações em que a lei, expressamente,
autorizou o aproveitamento de créditos no caso de IPI (embalagens).
...
Levando em consideração os parâmetros fixados pelas decisões administrativas
e judiciais em comento, não há como não considerar que as despesas logísticas
incorridas pela Impugnante estão abarcadas no conceito de "insumos",
conforme acertadamente já se manifestou o CARF. Isso porque tais gastos são
estritamente e absolutamente necessários para que a Impugnante possa
produzir seus computadores ou, ainda, revender os produtos por ela
importados, no mercado interno. Sendo as peças importadas do exterior para
posterior montagem em solo brasileiro, não restam dúvidas acerca da relação
direta entre as despesas logísticas e a fabricação dos produtos finais.
...
Assim, considerando os argumentos lançados no que tange a devida aplicação
do conceito de insumos à luz das despesas aduaneiras incorridas pela
Impugnante, assim como pelo fato de o próprio CARF já ter manifestado seu
entendimento favorável à tal tomada de credito, por óbvio não há razão para
que se adote compreensão diversa no presente caso, merecendo, pois,
provimento a presente Impugnação, para que reste cancelado o auto de
infração, afastando-se as indevidas glosas aplicadas sobre os créditos
apropriados com relação às despesas incorridas com a contratação dos serviços
de logística aduaneira.
4. Conclusões e Requerimentos
Ante todo o exposto, a Impugnante requer sejam acolhidos os argumentos e
provas trazidos no curso do processo administrativo, julgando-se totalmente
procedente a presente Impugnação, com o consequente cancelamento do
Fl. 2781
DF CARF MF
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PROCESSO 11000.723252/2021-60
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lançamento consubstanciado no auto de infração, determinando-se o
cancelamento e baixa da exigência fiscal correspondente.
Ademais, requer a produção de todos os meios de prova em direito admitidas,
em especial a juntada dos documentos que acompanham a presente
Impugnação e a juntada posterior dos seguintes documentos: tradução
juramentada dos contratos celebrados com a empresa DHL e Sykes.”
Posteriormente, em 27/07/2021, o contribuinte carreou aos autos cópias da
tradução juramentada do contrato celebrado com a empresa Sykes do Brasil
Serviços de Tele Atendimento para Clientes Ltda (fls.2.406/2.419), e em
27/08/2021, da tradução juramentada do contrato celebrado com a empresa
DHL (fls.2.497/2.564).
A impugnação foi julgada improcedente. A ementa da decisão da DRJ foi a
seguinte:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para a COFINS e para o
PIS/Pasep aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça
no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a
sistemática dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
bem ou serviço para o processo produtivo da empresa.
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. IMPORTAÇÃO. GASTOS
COM DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da contribuição
não pode descontar créditos calculados em relação aos gastos com
desembaraço aduaneiro e demais operações portuárias, relativos a serviços
prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, decorrentes de importação de
mercadorias, por falta de amparo legal.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. GLOSA DO CREDITAMENTO. GASTOS NÃO
DIRETAMENTE RELACIONADOS AO PROCESSO PRODUTIVO OU À PRESTAÇÃO DE
SERVIÇO.
Nos termos do julgado do Superior Tribunal de Justiça (Recurso Especial
1.221.170/PR) e da previsão do inciso II do caput dos artigos 3o das Leis no
10.637/02 e 10.833/03, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
de essencialidade ou relevância para o processo produtivo ou prestação de
serviço. Gastos havidos fora destas hipóteses não geram direito ao
creditamento.
Fl. 2782
DF CARF MF
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MÉTODO DE RATEIO PROPORCIONAL PARA ATRIBUIÇÃO DE CRÉDITOS, NO
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE.
O percentual a ser estabelecido entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, para aplicação do
rateio proporcional previsto no inciso II do § 8o do art. 3o, da Lei no 10.833, de
2003, a ser utilizado na apuração de créditos da Cofins, referente a custos,
despesas e encargos comuns, deve ser aquele resultante do somatório somente
das receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de cálculo de
incidências e recolhimentos nos regimes da não-cumulatividade e da
cumulatividade.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. TELEATENDIMENTO. INSUMO NÃO
CARACTERIZADO.
As despesas com serviços de teleatendimento ao cliente não geram créditos da
não cumulatividade das uma vez que tais serviços são posteriores ao processo
de produção.
FALTA DE RECOLHIMENTO.
A falta ou insuficiência de recolhimento da Cofins apurada em procedimento
fiscal enseja o lançamento de ofício com os acréscimos legais.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
LANÇAMENTO SOBRE A MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se à Contribuição para o PIS o decidido sobre a Cofins, por se tratar de
mesma matéria fática.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA
Considera-se como não impugnada a matéria, quando não contestada
expressamente pelo contribuinte.
A interessada foi cientificada da decisão em 03/11/2021 e, em 01/12/2021,
apresentou recurso voluntário. De início, apresenta seu relato dos fatos, reafirmando o alegado
na impugnação e sustentando a necessidade de reforma do decidido pela DRJ. A transcrição dos
argumentos da impugnação na decisão da DRJ já é suficientemente detalhada. Poderia ser
acrescentado, apenas, o que segue.
Com relação ao rateio dos custos comuns:
O r. acórdão recorrido manteve a autuação neste ponto por considerar que não
haveria previsão legal "para a contribuinte apurar a relação proporcional das
suas receitas mistas de forma segregada entre suas diversas unidades de
Fl. 2783
DF CARF MF
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produção, mas sim os custos, despesas e encargos comuns a toda pessoa
jurídica."
Entretanto, conforme já demonstrado, o procedimento de rateio proporcional
foi corretamente utilizado, porque a recorrente aplicou aos custos, despesas e
encargos comuns às operações sujeitas ao regime cumulativo e ao regime não-
cumulativo a relação percentual existente entre a totalidade da receita bruta
sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total auferidas por todos os
seus estabelecimentos em cada mês, exatamente como determina o inciso II do
§8o do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03.
(...)
Conforme demonstram as notas fiscais (Doc. 05 da impugnação) e EFD (Doc. 06
da impugnação) as receitas cumulativas auferidas pela Recorrente se originam
unicamente a partir do estabelecimento de Eldorado do Sul, o qual incorre,
mensalmente, em despesas com aluguel, energia elétrica e depreciação de
ativos.
(...)
2. Aplica este percentual apenas e tão somente aos custos, despesas e encargos
comuns, ou seja, que simultaneamente se vinculem às receitas do regime não
cumulativo e do regime cumulativo, o que somente se verifica em relação ao
estabelecimento localizado em Eldorado do Sul. Ou seja, os créditos
decorrentes de energia elétrica, por exemplo incorridos a partir do seu
estabelecimento em Hortolândia, a partir do qual todas as operações estão
sujeitas ao regime não-cumulativo, não há qualquer rateio proporcional, pois
não se trata de despesa comum às operações cumulativas!
(...)
Assim, quando mantém a autuação porque "do total de créditos apurados com
base na documentação fiscal/contábil com direito a crédito, a pessoa jurídica
pode aproveitar o crédito correspondente ao rateio proporcional entre o total
da Receita não-cumulativa e o total da receita bruta", aplicando o rateio sobre a
integralidade dos créditos da Recorrente, ou seja, também àqueles
exclusivamente vinculados às receitas sujeitas à tributação não-cumulativa, a i.
DRJ desgarra-se dos ditames legais e fixa critérios próprios para determinação
da base de cálculo para apropriação de créditos, em clara afronta ao princípio da
legalidade, de que trata o art. 150, I da Constituição Federal e 97, II do Código
Tributário Nacional.
Com relação ao crédito das despesas relacionadas à contratação de mão de obra
da terceirizada Manpower Staffing LTDA acrescenta:
Não bastasse a farta documentação comprobatória apresentada com a
impugnação, no intuito de eliminar qualquer margem para questionamentos
Fl. 2784
DF CARF MF
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acerca da aplicação da mão de obra terceirizada em suas atividades de produção
e manufatura, a Recorrente apresenta, nesta oportunidade:
- a lista de presença dos participantes (todos terceirizados contratados da
Manpower, conforme se depreende das planilhas mensais de controle - item ii
acima) no treinamento "Manuseio de Peças"/"Introdução à Manufatura"
realizado no estabelecimento fabril da Recorrente, na qual se verifica a
indicação da área de atuação desses profissionais: "MANUFATURA". A própria
natureza do treinamento deixa clara a insensatez de se querer presumir que as
atividades desempenhadas seriam administrativas (Doc. 01); e
- em base de amostragem, as provas de "Iniciação à Manufatura" aplicadas a
esses profissionais (vide planilha de controle indicada no item ii acima) para
mensurar a absorção do conteúdo ministrado no treinamento indicado (Doc.
02). (...)
Ou seja, claramente são atividades que estão diretamente vinculadas à
produção - mas que foram maliciosamente consideradas pela DRJ como
atividades meio para afastar o entendimento já consolidado, não apenas pela
Receita Federal, mas por este próprio CARF de que a contratação de empresa de
trabalho temporário para disponibilização de mão de obra temporária aplicada
diretamente na produção de bens destinados à venda permite a apuração de
créditos de PIS e COFINS na modalidade insumos, tal como previsto no inciso II
do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, exatamente em razão da
inexistência de previsão expressa de creditamento em relação a tais dispêndios.
Com relação aos serviços também apropriados de forma extemporânea da
terceirizada Syncreon Soluções Logísticas LTDA, mantém o alegado na impugnação, destacando-
se, do recurso:
Desse modo, as atividades desempenhadas pela Syncreon podem ser agrupadas
em duas categorias: (a) serviços prestados sobre partes, peças e outros insumos
a serem utilizados no processo produtivo da recorrente e (b) serviços de
armazenagem e outros correlatos, aplicados sobre produtos acabados
destinados à venda.
Os créditos glosados pela fiscalização dizem respeito tão-somente ao item (b)
acima.
(...)
Não bastasse, o desconto de créditos sobre os serviços de armazenagem e
outros correlatos, aplicados sobre produtos acabados destinados à venda
encontra previsão no inciso IX do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03.
(...)
Corroborando as informações acima e comprovando o caráter de insumo dos
serviços prestados, a Recorrente instruiu a impugnação com as notas fiscais
emitidas pela Syncreon (Doc. 11 – parte 2 da impugnação) - nos documentos
Fl. 2785
DF CARF MF
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fiscais consta o código 11.04 da lista anexa à LC 116/03 e que se refere a
‘Armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda de bens de
qualquer espécie.’. As notas fiscais, portanto, refletem exatamente os serviços
prestados pela mão de obra terceirizada para armazenagem e outros
correlatos, aplicados sobre produtos acabados destinados à venda.
Desse modo, não se sustenta o argumento da DRJ de que os valores relativos a
cada serviço não foram discriminados e não são razoáveis ante as cláusulas
contratuais. Como antecipado no início deste tópico, os serviços prestados pela
empresa Syncreon podem ser agrupadas em duas categorias: (a) serviços
prestados sobre partes, peças e outros insumos a serem utilizados no processo
produtivo da recorrente e (b) armazenagem e outros correlatos, aplicados
sobre produtos acabados destinados à venda. As notas fiscais indicam
expressamente que os serviços sobre os quais a recorrente descontou créditos
são aqueles constantes no item 11.04 da lista anexa à LC 116/03 e, portanto,
discriminam corretamente os serviços de armazenagem e outros correlatos,
aplicados sobre produtos acabados destinados à venda.
Cita jurisprudência do Carf.
Repisou o litígio também quanto aos serviços prestados por Sykes do Brasil
Serviços de Teleatendimento para Clientes LTDA, veja-se:
A DRJ então manteve a glosa porque os serviços seriam aplicados após a
finalização do processo produtivo, mesmo que vinculados à exigência legal de
garantia. Com a devida venia, as atividades de garantia vinculadas ao produto
vendido, ainda mais quando exigidas por lei, revestem-se da essencialidade e
relevância exigidos para sua caracterização como insumo. Senão, vejamos.
De plano, esclareça-se que os serviços citados estão vinculados às atividades de
assistência técnica e garantia prestados em relação aos equipamentos vendidos
pela Recorrente. O fornecimento de garantia a seus clientes é uma imposição
legal - nos termos do que dispõe o artigo 24 do Código de Defesa do
Consumidor5, não há que se afastar a essencialidade de tais serviços como
insumos nas atividades desempenhadas pela Recorrente.
Quanto à insurgência em relação aos serviços aduaneiros, acrescente-se:
A DRJ consigna que "é inviável admitir que os dispêndios ocorridos em território
nacional, como aqueles decorrentes das operações portuárias, possam ensejar a
apuração de créditos das contribuições sob amparo da Lei no 10.865/04."
Esclareça-se, de início, que as despesas glosadas correspondem a pagamentos
por prestações de serviços logísticos com os insumos importados, tais como:
serviços aeroportuários, comissaria, serviços de despachante aduaneiro e
serviços de agenciamento e corretagem e outros necessários para a importação,
desembaraço e colocação das partes e peças à disposição da Recorrente para
produção de bens.
Fl. 2786
DF CARF MF
Original

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35
Dessa forma, o que deve ser analisado no presente caso, é a possibilidade de
descontar créditos calculados em relação a despesas aduaneiras no âmbito da
sistemática de apuração do PIS e COFINS prevista nas Leis nos 10.637/02 e
10.833/03, classificando tais despesas como “insumos”.
Não se discute o desconto de créditos sob o amparo da Lei no 10.865/04.
Cita acórdãos do Carf, como os de no 9303-003.069, 3301-004.392 e 3201-
003.170.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade.
A empresa tem como principal atividade a industrialização, montagem,
comercialização, importação, exportação, distribuição de computadores (notebook, ultrabook,
desktop etc.), licenças de uso de software e de outros produtos de informática, serviços de
suporte técnico, manutenção e outros serviços em tecnologia da informação.
A empresa apresentou impugnação parcial. O lançamento foi mantido pela DRJ. A
decisão veio a ser questionada e encaminhados os autos ao Carf.
A análise a seguir está dividida por tópicos, de modo a facilitar a apreciação,
fornecer clareza ao julgado, permitindo a apreciação de todos os pontos litigados.
1
Do Rateio Proporcional em Relação às Despesas Comuns aos Regimes Cumulativo e
Não Cumulativo.
Grande parte das receitas da empresa está submetida ao regime não cumulativo
das contribuições. Estas se dividem em mercado interno tributado, mercado interno não
tributado e exportações. Uma pequena parcela, entre 2,65% e 4,20%, no período, está
submetida ao regime cumulativo. Como informa a empresa, se referem às operações de
desenvolvimento de software. Na quase totalidade, as receitas do cumulativo são de
exportações.
O contribuinte apura os créditos pela sistemática do rateio proporcional entre os
regimes.
Na impugnação, a empresa concordou parcialmente com os valores apurados
nessa rubrica, a saber:
Fl. 2787
DF CARF MF
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Primeiramente, a Impugnante esclarece que, conforme informado no relato dos
fatos, reconhece que não procedeu ao estorno dos valores dos créditos relativos
à receita cumulativa no ano de 2018. Nesse caso, efetuou os cálculos de acordo
com os parâmetros a seguir indicados e recolheu os valores de PIS e COFINS em
aberto, decorrentes do aproveitamento indevido desses créditos (Docs. 03 e 04
– já citados).
Não obstante, em relação ao ano-calendário de 2019, diferentemente do que
alega a fiscalização, a Impugnante realizou os devidos estornos na forma exigida
pela legislação, impondo-se, portanto, o cancelamento do auto de infração
neste ponto.
Assim, considera que erros foram cometidos em 2018, o que já corrigiu. Discorda
quanto ao mérito do rateio, uma vez que entende ter aplicado corretamente a regra para custos
que não dão comuns, o que abarca todo o lançado para 2019.
Entende que apenas os custos comuns devem ser submetidos ao rateio. Não seria
o caso de discordância sobre o percentual de rateio, mas sobre a aplicação sobre a base dos
créditos. Na impugnação, apresenta notas de desenvolvimento de softwares, faturados em
relação a Dell Global B.V., na Holanda. Indica que todas estas receitas, sob a sistemática
cumulativa das contribuições, têm origem no estabelecimento de Eldorado do Sul (matriz). Desse
modo, despesas de outros estabelecimentos, como Hortolândia (filial), por exemplo, não são
comuns ao regime cumulativo. Cita o exemplo da energia elétrica gasta nesta filial.
Para a análise do ponto, é de se transcrever o artigo 3o, § 8o, II, as Leis no
10.637/2002, e no 10.833/2003, assim dispõem:
Lei no 10.637, de 2002.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas a parte de suas receitas, o
crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e
encargos vinculados a essas receitas. (Vide Lei no 10.865, de 2004)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
(...)
Fl. 2788
DF CARF MF
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Lei no 10.833, de 2003.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas a parte de suas receitas, o
crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e
encargos vinculados a essas receitas. (Vide Lei no 10.865, de 2004)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
De pronto, saliente-se que o método eleito não foi o de apropriação direta, com
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração. Assim, o rateio proporcional
é a modalidade eleita, a ser aplicada de forma consistente em todo o ano-calendário. A pessoa
jurídica pode aproveitar o crédito correspondente ao rateio proporcional entre o total da receita
não-cumulativa e o total da receita bruta.
O recorrente e a DRJ citam a Solução de Consulta Cosit/RFB 193/2017, que trata
da aplicação do critério de rateio para separação das receitas de exportação, mercado interno
tributado e mercado interno não tributado. Argumenta a empresa que ali fica claro que o
percentual só deve ser aplicado aos custos e despesas vinculados concomitantemente às receitas
do mercado interno e exportação, lógica que também poderia ser aplicável ao caso em
discussão.
O caso, aqui, é um pouco diferente. Primeiro, as receitas tratadas na apuração do
percentual são da empresa. A apuração das contribuições é realizada de modo centralizado.
Veja-se a previsão da Lei 9.779/1999:
Art. 15. Serão efetuados, de forma centralizada, pelo estabelecimento matriz
da pessoa jurídica:
I - o recolhimento do imposto de renda retido na fonte sobre quaisquer
rendimentos;
II - a apuração do crédito presumido do Imposto sobre Produtos Industrializados
- IPI de que trata a Lei no 9.363, de 13 de dezembro de 1996;
III - a apuração e o pagamento das contribuições para o Programa de
Integração Social e para o Programa de Formação do Patrimônio do Servido
Público - PIS/PASEP e para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS;
Fl. 2789
DF CARF MF
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IV - a apresentação das declarações de débitos e créditos de tributos e
contribuições federais e as declarações de informações, observadas normas
estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal.
Art. 16. Compete à Secretaria da Receita Federal dispor sobre as obrigações
acessórias relativas aos impostos e contribuições por ela administrados,
estabelecendo, inclusive, forma, prazo e condições para o seu cumprimento e o
respectivo responsável.
(gn).
Ou seja, as contribuições para o PIS e a Cofins são apuradas de forma centralizada,
débitos e créditos. O rateio previsto em Lei foi regulamentado na IN SRF 594/2005:
IN SRF 594/2005
Da incidência não-cumulativa em relação a apenas parte das receitas
Art. 40. Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em relação apenas a parte de suas
receitas, o crédito deve ser apurado, exclusivamente, tendo por base os custos,
as despesas e os encargos vinculados a essas receitas, que deverão ser
registrados separadamente daqueles vinculados às receitas sujeitas à incidência
cumulativa das contribuições.
§ 1o Para efeito do disposto no caput, os valores a serem registrados devem ser
determinados, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração, com a
utilização do método de custo real de absorção, mediante a aplicação de
critérios de apropriação por rateios que dêem uma adequada distribuição aos
custos comuns; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, às despesas e aos encargos
comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência
não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 2o O método referido no § 1o, eleito pela pessoa jurídica, deve ser aplicado
consistentemente por todo o ano-calendário para a Contribuição para o
PIS/Pasep e para a Cofins.
Coerente com a apuração centralizada, trata-se da pessoa jurídica, nunca de
estabelecimentos. A empresa ressalta que não há questionamento sobre o percentual de rateio.
Porém, ao não usar a sistemática para gastos da filial em Hortolândia, por exemplo, acaba por
utilizar 100% para a sistemática não cumulativa. O percentual é apurado a partir da receita bruta
da pessoa jurídica. Se fosse apurar por filial, seguindo o raciocínio da recorrente, para a unidade
em Eldorado do Sul, o percentual de regime cumulativo seria superior ao apurado, uma vez que
só consideraria este estabelecimento, único a apurar receitas pelo regime cumulativo.
Fl. 2790
DF CARF MF
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39
De toda a forma, entende-se não existir tal previsão na Lei de regência, uma vez
que a apuração é centralizada. De fato, a prática da empresa apresenta uma divisão por
estabelecimento, não prevista. O Carf já adotou o mesmo entendimento. Veja-se:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
(...)
REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
No método de rateio proporcional, aplica-se aos custos, despesas e encargos
comuns a relação percentual existente entre a receita bruta de cada espécie de
receita e a receita bruta total, auferidas em cada mês, considerados todos os
estabelecimentos da pessoa jurídica.
(Processo: 11020.721961/2013-62; acórdão 3301-012.049; sessão: 22/11/2022;
1a Turma, 3a Câmara, 3a Seção do Carf).
---------------
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007
a 31/12/2007 REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO
PROPORCIONAL.
A pessoa jurídica sujeita à cobrança não-cumulativa do PIS que aufira receitas
submetidas a diversas fontes (vinculadas a operações de mercado interno;
mercado interno não tributadas - isenção, alíquota zero e não incidência - e
exportação), no caso de custos, despesas e encargos vinculados a todas as
espécies de receitas, calculará os créditos correspondentes a cada espécie de
receita pelo método de apropriação direta ou de rateio proporcional, a seu
critério. No método de rateio proporcional, aplica-se aos custos, despesas e
encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta de cada
espécie de receita e a receita bruta total, auferidas em cada mês, considerados
todos os estabelecimentos da pessoa jurídica.
(Processo: 11070.002357/2009-61; acórdão 9303-007.639; sessão: 20/11/2018;
3a Turma CSRF).
Desse modo, correto o recálculo promovido pela fiscalização.
2
Ajustes de acréscimos de crédito.
As rubricas glosadas nesse item foram informadas na EFD-Contribuições como
Ajustes. No Bloco M da declaração são considerados excepcionalidades, sendo permitida a
informação sem um detalhamento das notas fiscais e, assim, sem a demonstração da base de
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40
cálculo. As despesas são extemporâneas, não correspondendo, diretamente, aos períodos de
apuração para as quais foram registradas (06/2019 e 07/2019).
2.1 DESPESAS COM PESSOAL TEMPORÁRIO / CONTRATAÇÃO DE MÃO DE OBRA
TERCEIRIZADA DA EMPRESA MANPOWER STAFFING LTDA
A fiscalização entende que os ajustes se baseiam em despesas sem base legal para
apuração do crédito, citando o conceito de insumo de que trata o art.3o das Leis nos 10.637/2002
e 10.833/2003, e o Parecer Normativo Cosit no 05/2018. A empresa que presta serviços de
locação temporária de mão de obra é a “Manpower Staffing Ltda – CNPJ 01.894.253/0001-19”. O
CFOP sob o qual a despesa foi realizada foi 1.949 – “Outras Entradas” e as contas contábeis
foram “Fornecedores Não Produtivos - Mercado Interno” e “Pessoal temporário”, cujas contas
superiores são “Serviços de Terceiros” e “Despesas com Vendas, Gerais e Administrativas”, o que
foi reconhecido pela autuada.
A recorrente alega que, conforme contrato firmado para contratação de mão de
obra terceirizada da empresa Manpower Staffing Ltda, a única função exercida pelos
terceirizados é a de “Operador de Produção I”, atividade que, por sua natureza, está vinculada
diretamente à produção dos bens vendidos, sendo essencial à realização do seu objeto social.
Destaca ainda que, dentre as “atribuições de um operador de produção, encontram-se a
operação de máquinas, auxílio em processos das linhas de produção, controle de qualidade,
limpeza das máquinas, organização do ambiente de produção, etc”. Aduz:
Não bastasse, no intuito de negar aquilo que as provas por si só demonstram,
a DRJ se agarra ao fato de que os valores teriam sido contabilizado como
“Fornecedores não produtivos – Mercado Interno”, mas ignora que a descrição
indicada na própria EFD quando da apropriação dos créditos extemporâneos
mencionava tratar-se de “crédito referente a mão de obra na linha de
produção”.
Sem o objetivo de estender nesse ponto, cumpre brevemente tecer comentário
sobre o conceito de insumos aplicável às contribuições em comento, o que também serve aos
itens posteriores, em análise.
Após longa controvérsia, o julgamento do Superior Tribunal de Justiça (STJ) no
Recurso Especial (REsp) no 1.221.170/PR, submetido à sistemática dos recursos repetitivos de
que tratam os arts. 1.036 e seguintes do NCPC, fixou entendimento aplicável à matéria. Em tal
julgado, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) assim ementou e assentou as seguintes teses
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS
DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
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PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO,
SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO
CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que
contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF nos. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
A atividade econômica da pessoa jurídica é vista pelo prisma do processo
produtivo. Ainda, é interessante, por demarcar a análise concreta do caso paradigma pele STJ,
mencionar que o Ministro Mauro Campbell Marques, em aditamento ao seu Voto, é bastante
claro ao adotar o entendimento vencedor, conforme conceito mais bem definido pela Ministra
Regina Helena Costa, incorporando os equipamentos de proteção individual (EPI) aos insumos
definidos em seu voto anterior (como restou definido no voto vencedor), a saber:
Desse modo, em novo aditamento ao voto, apenas faço uma pequena
retificação para registrar que o retorno dos autos à origem também deverá se
dar para a verificação dos equipamentos de proteção individual - EPI como
insumos, isto é, se para o específico caso da empresa o são de aquisição
obrigatória ou não, tudo isso considerando a estreita via da prova documental
do mandado de segurança, que foi o instrumento aqui utilizado pelo
contribuinte.
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42
Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu
voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em
relação aos "custos" e "despesas" com água, combustível, materiais de exames
laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção
individual - EPI.
Ficaram de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções,
comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do
art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões (grifos originais).
Tal conceito foi adotado administrativamente, em atenção ao art. 19 da Lei
10.522/2002, e foram publicados a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e o Parecer
Normativo (PN) Cosit/RFB no 05, de 17/12/2018. Este esclareceu aspectos do julgado para fins de
sua adoção administrativa pela RFB. Também há previsão específica de aplicação pelo Carf dos
julgados no rito dos recursos repetitivos nos arts. 98 e 99 do RICARF (Portaria MF 1.634/2023). O
entendimento fixado pelo STJ foi intermediário, entre o adotado pela RFB em suas instruções
normativas e o pleiteado por muitas empresas.
O PN Cosit/RFB 05/2018, acima citado, joga luz sobre a matéria específica em
análise, pelo que cabe citá-lo:
129. Nesses termos, pode-se concluir que, na hipótese de contratação de
pessoa jurídica fornecedora de mão de obra, somente haverá a subsunção ao
conceito de insumos geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins se a mão de obra cedida pela pessoa jurídica contratada atuar
diretamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços protagonizadas pela pessoa jurídica contratante.
Diferentemente, não haverá insumos: a) se a mão de obra cedida pela pessoa
jurídica contratada atuar em atividades-meio da pessoa jurídica contratante
(setor administrativo, vigilância, preparação de alimentos para funcionários da
pessoa jurídica contratante, etc.); b) se, por qualquer motivo, for declarada
irregular a terceirização de mão de obra e reconhecido vínculo empregatício
entre a pessoa jurídica contratante e as pessoas físicas.
(...)
133. Diante disso, resta evidente que não podem ser considerados insumos para
fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins os dispêndios da pessoa jurídica com itens destinados a
viabilizar a atividade da mão de obra empregada em seu processo de produção
de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta,
transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc. (sem prejuízo da modalidade
específica de creditamento instituída no inciso X do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
(...)
168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados
insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se:
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a) somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros,
excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa
jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens
relacionados à atividade de revenda de bens;
b) permite-se o creditamento para insumos do processo de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços, e não apenas insumos do
próprio produto ou serviço comercializados pela pessoa jurídica;
c) o processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das
etapas produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se
encerra com a finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de
insumos itens utilizados posteriormente à finalização dos referidos processos,
salvo exceções justificadas (como ocorre, por exemplo, com os itens que a
legislação específica exige aplicação pela pessoa jurídica para que o bem
produzido ou o serviço prestado possam ser comercializados, os quais são
considerados insumos ainda que aplicados sobre produto acabado);
(...)
(gn).
Pois bem, há divergência entre os registros da EFD-C e planilhas apresentadas e os
registros contábeis, os primeiros indicando “operador de produção”, ao passo que os outros
indicariam trabalhos gerais, não necessariamente na atividade produtiva.
Como provas adicionais, a empresa apresenta lista de treinamento realizado,
contrato e notas fiscais. Os serviços efetivamente foram faturados em relação a unidade de
Hortolândia, que possuí processo produtivo.
Já as notas fiscais e contrato são demasiado vagos. As notas registram “forn de
mão-de-obra, mesmo em caráter temp., inclusive de empregados ou trab. avulsos ou temp.
contratados pelo prestador de serviços”. Do contrato, copia-se excertos, abaixo:

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O contrato possuí cláusula de confiabilidade e direitos de propriedade intelectual.
Por outro lado, no contrato, ou entre outros documentos do processo, não há descrição de
tarefas de produção. Há previsão de tarefas de recrutamento e especificação, no anexo, de que
não há previsão de treinamento. Apenas na planilha do prestador entregue pelo contribuinte ou
na informação prestada pelo contribuinte em sua EFD-C constou a informação de “Operador de
Produção”.
O que consta, de fato, pode se enquadrar e contemplar uma gama de atividades
comerciais e de apoio administrativo, entre outras. As atividades-meio, é de se repisar, mesmo
que importantes, não contemplam créditos.
Veja-se que, na hipótese de utilização mista, é necessário que o contribuinte
mantenha registros separados e escrituração que permitam identificar o item em questão e sua
utilização. É a condição de que trata o PN Cosit/RFB no 05/2018 (item 14), a saber:
14. RATEIO EM CASO DE UTILIZAÇÃO MISTA
164. Em diversas hipóteses apresentadas neste Parecer Normativo é possível
que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de créditos para
algumas atividades e não o seja para outras.
165. Nessa hipótese, a pessoa jurídica deverá realizar rateio fundamentado em
critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para
determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo,
Fl. 2798
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discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação,
observadas as normas específicas (exemplificativamente, art. 35 da Lei no
12.058, de 13 de outubro de 2009) e as obrigações acessórias aplicáveis.
Assim, bens e serviços genéricos, comuns ou simplesmente classificados sem
detalhamento, não poderiam ser objeto de validação. Não há certeza e liquidez que permita
alterar o auto de infração, nesse ponto.
2.2 DESPESAS COM SERVIÇOS / CONTRATAÇÃO DE MÃO DE OBRA TERCEIRIZADA DA
EMPRESA SYNCREON SOLUÇÕES LOGÍSTICAS LTDA.
Neste caso, igualmente, os valores foram declarados como Ajustes e apresentadas
notas extemporâneas para justificá-los. Foram escriturados como “Fornecedores não-produtivos-
Mercado Interno”, sendo carreados aos autos a cópia do contrato de prestação de serviços e as
Notas Fiscais correspondentes com o “Código de Serviço 11.04 – Armazenamento, depósito,
carga e descarga. Arrumação e guarda de bens de qualquer espécie”. O trabalho fiscal entendeu
pela glosa, em função dos gastos não se enquadrarem no conceito de insumos advindo da
decisão do STJ. Também ressaltou, a informação fiscal, que não poderiam estar contemplados no
inciso IX do art. 3o da Lei 10.833/2003, uma vez não delimitadas na previsão e, se fosse o caso,
ressalta que “não haveria qualquer razão para essas despesas não terem integrado a base de
créditos normais dos períodos em que ocorreram, mês a mês, desde 2015”.
A empresa descreve inicialmente os gastos sobre os quais se creditou em ajustes
em resposta à intimação no curso da auditoria, que interessa transcrever:
(...) se referem aos serviços prestados pela pessoa jurídica Syncreon Soluções
Logísticas LTDA (...) e são relativos à organização, movimentação e identificação
de insumos na área produtiva e na armazenagem de bens acabados para a
venda.
Trata-se de serviços relacionados às atividade de movimentação de matérias-
primas/insumos, assim como produtos em elaboração (“box in/box out, pallet
in/pallet out”) assim como o manuseio e transporte de insumos, matérias-
primas e produtos para e na área produtiva da Contribuinte.
No recurso voluntário, explica:
Após passarem pelo merge center, os itens são então encaminhados para a área
de fullfilment, responsável por realizar o último processamento dos produtos,
ocasião em que são anexados os dados básicos da mercadoria a ser remetida
(peso e informações de qualidade, por exemplo), realizada a etiquetagem em
todas as caixas e efetuada a conferência da composição constante na ordem de
compra (máquina + acessórios e opcionais). Após o fullfiment, os produtos são
remetidos para saída/expedição.
Desse modo, as atividades desempenhadas pela Syncreon podem ser agrupadas
em duas categorias: (a) serviços prestados sobre partes, peças e outros insumos
a serem utilizados no processo produtivo da recorrente e (b) serviços de
armazenagem e outros correlatos, aplicados sobre produtos acabados
destinados à venda.
Fl. 2799
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Os créditos glosados pela fiscalização dizem respeito tão-somente ao item (b)
acima.
(...)
A otimização das atividades de manuseio e excelência na movimentação de
insumos no processo produtivo da Recorrente lhe permitem fabricar e entregar
seus produtos em prazo diferenciado e adequado às disposições contratuais. E
nesse caso, não compete à autoridade fiscal definir como o contribuinte deve
conduzir a gestão da atividade empresarial. Com efeito, a contratação de
empresa especializada para atuação em algumas etapas do processo produtivo
não tira dessas etapas o seu caráter essencial e relevante além do que, a rigor,
se trata de uma opção de gestão da ora Recorrente.
Se assim o fosse, não haveria razão para que a própria Receita Federal, no
Parecer Normativo COSIT no 05/2018, tratasse especificamente do direito ao
crédito no caso de terceirização de mão de obra, condicionando-o à aplicação
diretamente nas atividades de produção de bens destinados à venda.
Rememore-se também que essa hipótese de aproveitamento de créditos
também já foi assegurada na Solução de Consulta no 105/2017 e pelo CARF
(fazemos referência às razões expostas no item 3.2.)
[cita o Acórdão no 9303-009.877].
Conforme indica a empresa em seu recurso voluntário, os créditos glosados pela
fiscalização referem-se a serviços de armazenagem e outros correlatos, aplicados sobre produtos
acabados destinados à venda. Aí incluem-se carga e descarga, separação, controle e afins. A
despeito dos demais serviços, conclui-se que os valores glosados se centram no pós-produção.
O entendimento da RFB pode ser visto a partir da Solução de Consulta COSIT no
212, de 24/06/2019 (DOU de 27/06/2019), citada pela DRJ, a qual bem esclarece que os serviços
de carregamento e descarregamento não estão incluídos no conceito de frete e, portanto, tais
dispêndios não permitem a apuração de crédito com base no art. 3o, IX, c/c art. 15, da Lei no
10.833/2003.
“Solução de Consulta Cosit no 212, de 24/06/2019
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
FRETE.
CARREGAMENTO.
DESCARREGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Os serviços de carregamento e descarregamento não estão incluídos no conceito
de frete, e os dispêndios com esses serviços não permitem apuração de créditos
da Cofins com base no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003.
Dispositivos Legais: Lei no 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional. Lei no
10.833, de 2003, art 3o, IX.”
Já o acórdão do Carf mencionado pela recorrente foi decidido em relação aos
serviços ainda no curso do processo produtivo, veja-se:
Ementa:
Fl. 2800
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
CRÉDITOS PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. STJ.
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO.
O STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos
Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento
das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3o, II das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de
relevância para o processo produtivo da contribuinte.
Situação em que os gastos com mão de obra terceirizada junto a pessoa jurídica
sujeita ao pagamento das contribuições e utilizada no processo produtivo dão
direito ao creditamento.
Voto:
Como se depreende do Instrumento Particular De Contrato De Prestação De
Serviços, firmado entre a TECUMSEH e a SERVISYSTEM (fls. 307/321), verifica-se
que os serviços contratados pela interessada encontram-se descritos de forma
mais detalhada na Cláusula Primeira – Objeto: "O objeto da presente
contratação é a prestação de serviços, pela CONTRATADA, de movimentação de
peças, condução de veículos industriais e administração de almoxarifado, nas
dependências indicadas pela CONTRATANTE." Portanto, os serviços são
prestados nas dependências das plantas do contribuinte.
Observa-se que a contribuinte, detalhou de forma clara a execução de cada item
do serviço prestado, tanto no recurso como em suas contrarrazões, conforme
pode ser visto no quadro demonstrativo à fl. 1.001. Neste quadro resta bem
especificado o Setor, a Descrição e o tipo de Serviço prestado pela
SERVISYSTEM.
Como exemplo, podem ser constatado que a movimentação de peças no setor
de Fundição, que trata-se de serviços de movimentação de matérias-primas e
peças entre plantas da empresa. Tais serviços são empregados no transporte de
peças fundidas, eventualmente máquinas, ferramentas e peças de manutenção,
a serem utilizadas nesse Setor, Setor de motores, Setor de estamparia, Setor de
“compela” (que produz componentes elétricos).
(..)
Por fim, cabe aqui destacar que o acórdão recorrido, ressalvou que no Setor de
Expedição, cuja função é separar e trazer o lote para área de preparação,
conferência e posterior carregamento, trata-se de atividade realizada
posteriormente à embalagem, efetuada sobre produtos acabados e ligada ao
estoque destes produtos, portanto, correto a manutenção da glosa relativa aos
serviços contratados da SERVISYSTEM correspondentes ao Setor de expedição.
Fl. 2801
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Por essas razões, entendo demonstrado que os serviços prestados pela
SERVISYSTEM – realizar a movimentação dos produtos inacabados entre as
plantas da empresa, ou mesmo dentro da mesma planta -, são serviços
essenciais e indispensáveis ao processo produtivo da empresa.
(Processo 12893.000362/2008-38; acórdão 9303-009.877; sessão: 11/12/2019;
3a Turma da CSRF).
No caso, os serviços aplicados aos produtos prontos não devem seguir a mesma
linha, aliás, o que foi contemplado pela decisão acima citada. Assim, os gastos glosados com a
empresa Syncreon não podem ser caracterizados como insumos. Tampouco poderiam ser
enquadrados no inciso IX do artigo 3o da Lei 10.833/2003, pois não são fretes e armazenagem na
venda. Se há componentes diversos, só poderiam ser concedidos créditos em escrituração
apartada ou rateio fundamentado, conforme indicado no item anterior.
O entendimento adotado encontra-se em consonância com o seguinte julgado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/08/2004 a 30/09/2004
CRÉDITOS DE FRETES PÓS FASE DE PRODUÇÃO.
As despesas com fretes de produtos acabados entre o estabelecimento-fabril da
recorrente e centros de distribuição, posteriores à fase de produção, não geram
direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não-cumulativos.
DIREITO
DE
CRÉDITO.
SERVIÇOS
CORRELATOS
À
ARMAZENAGEM.
INADMISSIBILIDADE.
Não encontra amparo no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 a pretensão
de descontar os valores das contribuições das despesas que não são de
armazenagem, mas que corroboram com essa atividade.
(Processo 19679.010686/2005-15; acórdão 9303-012.686; sessão: 08/12/2021;
3a Turma da CSRF).
Entende-se que há coerência com a bem recente súmula do Carf, a saber:
Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência
em 04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.
Ou seja, nem mesmo para os fretes, previstos expressamente no que respeita às
vendas, há crédito quando não for o transporte específico ao adquirente. Quanto mais despesas
vinculadas à armazenagem, como carga, descarga, separação e afins.
Fl. 2802
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3
Serviços Prestados por Sykes do Brasil Serviços de Teleatendimento para Clientes
LTDA.
O crédito sobre tais serviços, de teleatendimento, foi glosado em função da
ausência de previsão, por não fazer parte do processo produtivo. É apontada pela fiscalização as
atividades cadastradas que desempenha a empresa (CNPJ), quais sejam: teleatendimento,
intermediação e agenciamento de serviços, exceto imobiliários, tratamento de dados,
provedores de serviços e serviços de hospedagem na internet.
A empresa se insurge pelos motivos já apontados no relatório. Cite-se, em
particular: serviços vinculados às atividades de assistência técnica e garantia prestados em
relação aos equipamentos vendidos pela Impugnante e, tendo em vista a imposição legal de
fornecimento de garantia a seus clientes nos termos em que dispõe o artigo 24 do Código de
Defesa do Consumidor. A Sykes viabiliza o canal de comunicação com os clientes, que permite
operacionalizar serviço técnico de assistência, caracterizando-se como essencial e relevante, a
saber:
Ou seja, não é possível à Impugnante fabricar e vender seus equipamentos aos
seus clientes sem, necessariamente, incorrer com os custos de garantia e
assistência técnica cm relação aos produtos de informática vendidos, o que se
faz a partir de atendimentos remotos e via telefone, sendo a Sykes uma
fornecedora de serviços fundamental para operacionalização de tais atividades,
pois viabiliza o canal de comunicação para atendimento aos clientes.
Vislumbra-se que, nos termos contratuais, o escopo dos serviços se refere ao
primeiro atendimento telefônico às demandas de clientes relativas à assistência
técnica contratual para os produtos vendidos (Doc. 13). Nos termos do item (1)
do Anexo (1) do referido contrato, o escopo dos serviços compreende a
"prestação de serviços técnicos relativos à cobertura de garantia aos clientes da
Dell, por meio de chamadas telefônicas. Os serviços serão prestados, na medida
do possível, de maneira equivalente àquela utilizada pela Dell ao fornecer seu
próprio suporte técnico..." (tradução livre)
A DRJ então manteve a glosa porque os serviços seriam aplicados após a
finalização do processo produtivo, mesmo que vinculados à exigência legal de
garantia. Com a devida venia, as atividades de garantia vinculadas ao produto
vendido, ainda mais quando exigidas por lei, revestem-se da essencialidade e
relevância exigidos para sua caracterização como insumo. Senão, vejamos.
De plano, esclareça-se que os serviços citados estão vinculados às atividades de
assistência técnica e garantia prestados em relação aos equipamentos vendidos
pela Recorrente. O fornecimento de garantia a seus clientes é uma imposição
legal - nos termos do que dispõe o artigo 24 do Código de Defesa do
Consumidor, não há que se afastar a essencialidade de tais serviços como
insumos nas atividades desempenhadas pela Recorrente.
Fl. 2803
DF CARF MF
Original

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Cabe acrescentar que o contribuinte também se insurge contra o apontamento da
fiscalização de que os serviços prestados por Sykes estão sujeitos à incidência cumulativa:
Ocorre que a vedação ao desconto de créditos aplica-se ao fornecedor, sujeito
ao regime de apuração cumulativo e não à Recorrente, no que se refere às suas
receitas sujeitas à não cumulatividade das contribuições.
Em razão da apuração dos créditos de PIS e COFINS se dar com base em critérios
legais, em que não se confronta imposto contra imposto – típica do ICMS e IPI,
em que o contribuinte deve subtrair da quantia devida a título desses impostos
o crédito acumulado na operação anterior –, não existe como manter correlação
exata com a base de débitos a compor faturamento para fins de cálculo das
contribuições.
Primeiro, em relação a este último ponto, entende-se que o relatório fiscal buscou
deixar caracterizada a atividade prestada pelo fornecedor, e não questionar o cálculo do crédito
em si. Foi demonstrado que o fornecedor Sykes apura, ou apurava no período, o valor devido de
contribuição pela modalidade cumulativa (para todas as receitas). Isso porque estão sujeitas ao
regime cumulativo, conforme art. 10, XIX, da Lei 10.833/2003 (cr. L. 10.865/2004 – aplicável ao
PIS) “as receitas decorrentes de prestação de serviços das empresas de call center,
telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral”. O prestador também declara a
atividade exercida de call center na EFD-Contribuições. Dessa forma, essa é a atividade
desempenhada.
Considerando a abordagem sobre insumos nas contribuições já realizada nesse
voto, repute-se que os fundamentos da decisão a quo estão corretos:
O serviço de teleatendimento pode ser promovido pela própria empresa para
atendimento de sua clientela, mas em razão do avanço da tecnologia de
informação, tal atividade tornou-se bastante complexa de modo que,
dependendo do modelo de teleatendimento desejado, pode ser mais viável
economicamente contratar uma empresa especializada neste serviço. Esta foi a
opção da impugnante.
Os serviços terceirizados de teleatendimento são cada vez mais utilizados em
todos os setores da economia, facilitando a realização dos negócios, seja em
vendas, assistência técnica, esclarecimento de dúvidas, ou pesquisa de
satisfação etc. Em regra, trata-se de uma atividade-meio destinada a ser
facilitadora da consecução da atividade-fim da empresa.
No caso, o serviço de teleatendimento figura como facilitador na relação entre o
cliente e a empresa, principalmente nos casos de dúvidas, problemas, opções de
antecipação de vendas etc. Deste modo, não se trata de insumo para fins de
apuração de créditos das contribuições não cumulativas.
A assistência realizada faz parte do relacionamento com o cliente, embora não
esteja contida no serviço de atendimento.
Fl. 2804
DF CARF MF
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Os documentos 13 e 14 anexos à impugnação mostram que os serviços são de
atendimento ao cliente. Não envolvem telemarketing e promoção de vendas. Não há
comprovação em contrário. A empresa também presta serviços, embora aqui se trate
basicamente de garantia sobre os produtos vendidos. Entretanto, há de se ponderar que na área
da informática, com relação aos computadores de mesa ou notebook e periféricos, há sempre
serviços envolvidos para o bom funcionamento a adequação e correção no uso de periféricos e
softwares.
Dessa forma, deve ser revertida a glosa com relação aos serviços de
teleatendimento de suporte ao cliente prestados pela empresa Sykes.
4
Despesas de Agenciamento Marítimo / Serviços Aduaneiros
Neste tópico, a autoridade tributária consigna que ao examinar a EFD-
Contribuições do contribuinte apurou em diversos períodos créditos indevidos sobre os serviços
de agenciamento marítimo e corretagem. No entanto, sem previsão legal para apropriação dos
referidos créditos sobre tais despesas no artigo 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003. Cita
ainda que o conceito de insumo ampliado, de que trata o Recurso Especial 1.221.170/PR, não
contempla a pretensão da contribuinte.
Alega a recorrente que correspondem a pagamentos por prestações de serviços
logísticos com os insumos importados, tais como: serviços aeroportuários, comissaria, serviços
de despachante aduaneiro e serviços de agenciamento e corretagem e outros necessários para a
importação, desembaraço e colocação das partes e peças à disposição da pessoa jurídica para
produção dos bens. Ainda, questiona a análise a partir da Lei 10.865/2004, entendendo que a
possibilidade de descontar créditos discutida se relaciona apenas à sistemática de apuração do
PIS e COFINS prevista nas Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
Os créditos de agenciamento marítimo, corretagem e aduaneiros estariam
afastados do conceito de insumos na venda, pelo já tratado nesse voto. A empresa indica que
são gastos decorrentes de insumos importados. A empresa, quando da impugnação, junta notas
fiscais de pagamentos à empresa DHL Global Forwarding (Brazil) Logistics LTDA (CNPJ
10.228777/0004-04), empresa domiciliada no Brasil, da qual contratou serviços de assessoria
aduaneira para desembaraço de insumos.
Algumas despesas posteriores à importação são admitidas, como é o caso dos
fretes e afins, relacionadas a internacionalização, por exemplo, de peças, que seria o caso aqui.
Tal previsão já se encontra, inclusive, na IN RFB 2.121/2022, art. 176, que considera insumo “XVI
- frete e seguro no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como
insumos na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros”.
Porém, com relação aos gastos em recinto alfandegado ou para desembaraço, a
despeito dos protestos da empresa, considera-se não ser possível fugir da Lei 10.865/2004. Há
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previsão do custo das mercadorias importadas servir de base para crédito das contribuições no
regime não cumulativo, situação tratada pela Lei referida.
O direito ao crédito previsto na Lei retrocitada refere-se às contribuições
efetivamente pagas na importação e corresponde ao valor resultante da aplicação das alíquotas
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes no mercado interno no regime de
apuração não cumulativa (1,65% e 7,6%, respectivamente) sobre o valor que serviu de base de
cálculo das contribuições incidentes na importação, acrescido do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), quando integrante do custo de aquisição. É o que se infere da leitura do §
1o e do § 3o do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004.
Então, a base do crédito de importação não é maior do que a base sobre a qual
foram pagos a Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e a Cofins-Importação. No caso, não há
glosa sobre os créditos respectivos, tampouco sobre fretes.
Embora não haja nos autos clara delimitação ou separação dos serviços e existam
abordagens diferentes, a verificar cada caso concreto em seus detalhes, entende-se que é de se
seguir o entendimento dos acórdãos abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/12/2005
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. GASTOS COM DESPACHANTE
ADUANEIRO. CRÉDITOS DE INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Despesas incorridas com serviços de despachante aduaneiro, por não serem
utilizados no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais ou
relevantes ao processo produtivo, não geram créditos do PIS/Pasep no regime
não cumulativo. Ausência de previsão legal.
(Processo: 11065.001185/2009-88; acórdão: 3402-007.708; sessão: 23/07/2020;
2a Turma, 4a Câmara, 3a Seção do Carf).
------------------
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/02/2007 a 28/02/2007
(...)
INSUMOS IMPORTADOS. FRETE NACIONAL. DESPESAS COM DESPACHANTES.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, incabível o creditamento das despesas relativas ao
frete nacional e despesas com despachantes aduaneiros, eis que essas rubricas
não integram a base de cálculo, estabelecida em lei, do crédito das
contribuições relativo às importações.
No caso de bem importado utilizado como insumo, o creditamento
relativamente ao bem é feito com base no art. 15 da Lei no 10.865/2004, que é a
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norma especial, que não prevê a inclusão dos gastos com frete nacional ou com
despachantes aduaneiros, mas é a que prevalece em relação a outras normas
gerais. Ainda que assim não fosse, não se vislumbraria a possibilidade de
creditamento das contribuições de PIS/Cofins como "serviços utilizados como
insumo", pois esses não são aplicados na prestação de serviços de transporte de
passageiros e carga pela recorrente, nem tampouco juntamente com os "bens
utilizados como insumo" em face de os bens importados não terem sido
adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País.
(Processo: 16692.720720/2014-98; acórdão: 3201-005.397; sessão: 27/02/2019;
1a Turma, 2a Câmara, 3a Seção do Carf).
As glosas devem ser mantidas, nesse item.
5
CONCLUSÃO
Dessa forma, voto por reverter a glosa de créditos relativamente aos serviços de
teleatendimento de suporte ao cliente prestados pela empresa Sykes.

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Enk de Aguiar

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, redator designado.
Tendo sido designado pelo Presidente para redigir o voto vencedor, no qual
divergiu em relação às despesas com serviços/contratação de mão de obra terceirizada da
empresa Syncreon Soluções Logísticas Ltda, conforme se verifica da Ata de Julgamento
publicada:
Decisão: Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao
Recurso Voluntário nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, para
reverter a glosa de créditos relativamente aos serviços de teleatendimento de
suporte ao cliente prestados pela empresa Sykes, (ii) por maioria de votos, para
reverter a glosa de créditos em relação às despesas com serviços/contratação
de mão de obra terceirizada da empresa Syncreon Soluções Logísticas Ltda.,
vencidos os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar (Relator) e Bárbara Cristina de
Oliveira Pialarissi, que negavam provimento, sendo designado para redigir o
voto vencedor nesse item o conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, e, (iii)
por voto de qualidade, em negar provimento quanto às demais matérias,
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vencidos os conselheiros Flávia Sales Campos Vale, Rodrigo Pinheiro Lucas
Ristow e Fabiana Francisco de Miranda, que davam provimento.
Em relação aos demais itens, apesar de algumas divergências, ficou mantido o
quanto decidido pelo I. Relator.
Peço a devida vênia ao I. Relator para demonstrar o quanto decidido por maioria
na sessão de julgamento no qual reverteu a glosa referente aos serviços executados pela
empresa Syncreon Soluções Logísticas Ltda.
No caso dos serviços contratados de mão de obra terceirizadas da empresa
Syncreon Solução Logísticas Ltda é necessário observar a atividade efetivamente realizada pela
empresa, considerando que somente o item (b) serviços de armazenagem e outros correlatos,
aplicados sobre produtos acabados destinados à venda, que foi o serviço glosado pela
fiscalização.
Verificando o contrato (Fls. 2167 – 2177) e relatório técnico sobre os serviços
prestados pela Syncreon (Fls. 2245 – 2249), é possível observar que os serviços realizados com os
produtos acabados exigem uma atividade da prestadora de serviço, vez que em diversos
momentos, como no Merge center e no Fulfillment center, nos quais existem serviços diferentes
em cada uma das separações das atividades, na qual ela utiliza o produto acabado, porém ainda
não sendo o produto que irá para os clientes da recorrente.
Em uma das atividades é realizada a junção dos itens vendidos pela Recorrente
conforme solicitado pelo cliente, visto que devido a gama de produtos vendidos estes podem ser
enviados com diversos acessórios e configurações diferentes, sendo necessário que a empresa
Syncreon Solução Logísticas Ltda realize todos esses procedimentos, junto com a sua conferência
para que os produtos realmente estejam acabados e conforme a solicitação de cada um dos
clientes da Recorrente.
Devido a esse serviço, a Syncreon Solução Logísticas Ltda realiza o armazenamento
de produtos acabados por parte da Recorrente, porém, diferentemente do quanto decido no
voto do Relator, conforme restou detalhado no relatório somente uma parte do serviço realizado
pela Syncreon é de carga e descarga, tratando-se de uma pequena parte dentro da atividade
global da mesma.
Posto isso, conforme entendimento da turma, esses serviços realizados pela
empresa Syncreon Solução Logísticas Ltda devem ser considerados como insumos pela
Recorrente para fins de PIS/COFINS.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow

Fl. 2808
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