Tribunal: CARF
Processo: 13861.000051/2005-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DENISE MADALENA GREEN
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-01-31
Data de publicação: 2024-03-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2004 a 30/06/2005
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO. POSSIBILIDADE
Quando permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, o custo do transporte, incluído no seu valor de aquisição, compõe de base de cálculo do valor a ser apropriado.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÕES NÃO ONERADAS PELA CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição não dão direito ao crédito.
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS E AQUISIÇÃO DE PEÇAS. FALTA DE COMPROVAÇÃO.
Diante da ausência de prova de que os créditos pretendidos referem-se a bens que não foram incorporados ao ativo imobilizado da empresa, bem como da falta de comprovação de que os serviços têm natureza de insumo e cumprem os requisitos do art. 3o, § 2o e § 3o da Lei no 10.833/2003, o creditamento desses itens deve ser negado (art. 170 do CTN c/c art. 373 do CPC/15).
GASTOS COM ARMAZENAGEM, MOVIMENTAÇÃO INTERNA E REMOÇÃO DE GESSO.
Aplicando-se o conceito de insumos exposto nos autos, os gastos com movimentação e armazenagem de insumos dentro dos próprios estabelecimentos da contribuinte vinculados as despesas oriundas de contratos, firmados com terceiros, correspondem a insumos de seu processo produtivo, posto necessários ao desempenho de sua atividade, gerando direito a créditos.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. ALUGUÉIS. CONDIÇÕES.
Somente geram créditos na apuração não cumulativa os gastos com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa. Ausente a comprovação da utilização em tais atividades, correta a glosa dos créditos.
PEDIDOS DE RESTITUIÇÃO, COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITÓRIO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA DA RECORRENTE..
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da composição e existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa, na forma do que dispõe o artigo 170 do CTN. Não se desincumbindo do ônus de contestar especificamente cada produto glosado e demonstrar através de argumentos sólidos, inclusive com a precisa indicação no suporte documental, a utilização de tais produtos em seu processo produtivo, descabe o provimento do recurso voluntário.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INVIABILIDADE. NÃO APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS ESSENCIAIS AO LONGO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO.
Quando a parte não aproveita as diversas oportunidades ao longo PAF, no sentido de carrear a instrução probatória de forma completa e eficaz, apta a chancelar seu pleito, não se torna cabível o pedido de diligência. Esta providência é excepcional e deve ser entendida como ultima ratio.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13861.000051/2005-66
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-014.035 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
31 de janeiro de 2024
Recorrente
ULTRAFERTIL S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2004 a 30/06/2005
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve
ser reproduzida no âmbito deste conselho.
FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO.
POSSIBILIDADE
Quando permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, o custo do
transporte, incluído no seu valor de aquisição, compõe de base de cálculo do
valor a ser apropriado.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. AQUISIÇÕES NÃO
ONERADAS PELA CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados
como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição não dão direito ao crédito.
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS E
AQUISIÇÃO DE PEÇAS. FALTA DE COMPROVAÇÃO.
Diante da ausência de prova de que os créditos pretendidos referem-se a bens
que não foram incorporados ao ativo imobilizado da empresa, bem como da
falta de comprovação de que os serviços têm natureza de insumo e cumprem os
requisitos do art. 3o, § 2o e § 3o da Lei no 10.833/2003, o creditamento desses
itens deve ser negado (art. 170 do CTN c/c art. 373 do CPC/15).
GASTOS COM ARMAZENAGEM, MOVIMENTAÇÃO INTERNA E
REMOÇÃO DE GESSO.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13861.000051/2005-66
Fl. 683
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

Aplicando-se o conceito de insumos exposto nos autos, os gastos com
movimentação
e
armazenagem
de
insumos
dentro
dos
próprios
estabelecimentos da contribuinte vinculados as despesas oriundas de contratos,
firmados com terceiros, correspondem a insumos de seu processo produtivo,
posto necessários ao desempenho de sua atividade, gerando direito a créditos.
APURAÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
CRÉDITOS.
ALUGUÉIS.
CONDIÇÕES.
Somente geram créditos na apuração não cumulativa os gastos com aluguéis de
prédios, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa.
Ausente a comprovação da utilização em tais atividades, correta a glosa dos
créditos.
PEDIDOS DE RESTITUIÇÃO, COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITÓRIO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA
PROVA DA RECORRENTE..
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da
composição e existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional
para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa,
na forma do que dispõe o artigo 170 do CTN. Não se desincumbindo do ônus
de contestar especificamente cada produto glosado e demonstrar através de
argumentos sólidos, inclusive com a precisa indicação no suporte documental,
a utilização de tais produtos em seu processo produtivo, descabe o provimento
do recurso voluntário.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INVIABILIDADE. NÃO APRESENTAÇÃO DE
DOCUMENTOS
ESSENCIAIS
AO
LONGO
DO
PROCESSO
ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO.
Quando a parte não aproveita as diversas oportunidades ao longo PAF, no
sentido de carrear a instrução probatória de forma completa e eficaz, apta a
chancelar seu pleito, não se torna cabível o pedido de diligência. Esta
providência é excepcional e deve ser entendida como ultima ratio.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas sobre serviços de frete na compra de
bens utilizados como insumos, sobre serviço de remoção de gesso e sobre serviços de
armazenagem e movimentação interna de insumos.
(documento assinado digitalmente)
Flavio Jose Passos Coelho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Denise Madalena Green - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de
Deus, Aniello Miranda Aufiero Junior, Denise Madalena Green, Celso Jose Ferreira de Oliveira,
Mariel Orsi Gameiro, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente).
Fl. 684
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

Relatório
Por bem descrever os fatos ocorridos, adoto o relatório da decisão recorrida, que
transcrevo, a seguir:
Cuida o presente processo de Declarações de Compensação, por meio das quais a
contribuinte aproveita créditos não cumulativos da contribuição COFINS, apurados nos
meses de agosto de 2004 a junho de 2005, dos mercados externo e interno, visando a
extinção de tributos administrados pela Receita Federal do Brasil. Para tanto, as
declarações foram formalizadas nos processos fiscais de n° l386l.00005l/2005-66,
13861.000052/2005-19, l3861.000060/2005-57, e, 13861000061/2005-00.
Tendo em vista que as compensações formuladas abrangem créditos dos mesmos
períodos de apuração, a conferência e implementação das compensações foram objeto
de um único Despacho Decisório da DRF em Santos, que aqui se analisa.
Desta, conforme a autoridade do Serviço de Orientação e Análise Tributária (Seort) da
DRF em Santos, os créditos pleiteados foram submetidos à conferência, quanto à
regularidade fiscal e contábil, pelo Serviço de Fiscalização da mesma delegacia, que,
após diligenciar junto a empresa, lavrou os Termos de Verificação Fiscal de fls. 53/64
(processo 13861000051/2005-66), fls. 55/66 (processo 13861000052/2005-19), fls.
16/29 (processo 13861000060/2005-57) e fls. 17/27 (processo l386l.000061/2005-00).
Dando seguimento à análise fiscal, e com base nos Termos de Verificação Fiscal, o
Seort exarou o Despacho Decisório n° 94/2009, homologando parcialmente as
compensações, até o limite do crédito. Nesta decisão, a autoridade do Seort
individualizou, por processo, os créditos pretendidos pela contribuinte, como se segue, e
fundamentou seu despacho.

Fl. 685
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

(...) Fundamentação
O pedido formulado tem por fundamento legal a autorização, estabelecida no
artigo 3o da Lei n° 10.833/2003, para que as pessoas jurídicas, que apuram seu
lucro pelo real, possam constituir créditos de Cofins, relativos a insumos e
outros itens, destinados à produção de seus bens ou serviços, com vistas à não
cumulatividade da contribuição.
A referida norma legal ainda autoriza a manutenção e o aproveitamento dos
créditos, relacionados com a produção de mercadorias destinadas à exportação,
para compensação com outros tributos, quando eles excederem o valor da
própria contribuição devida no período, como mostra o artigo 6° da Lei
n°10.833/2003, a seguir transcrito..(...)
De acordo com o Dacon - Demonstrativo de Apuração das Contribuições
Sociais, a interessada auferiu parte de seu faturamento da atividade de
exportação.
Desta forma, ela adquiriu, para o mesmo período de apuração, mais crédito da
contribuição social da Cofins do que débito, gerando-lhe um direito creditório
que pretende aproveitar na compensação com outros tributos, sob o auspicio do
artigo 1o da Instrução Normativa SRF n° 534, de 01.04.2005, abaixo
parcialmente transcrito. (...)
Deve ser mencionado, por oportuno, que a interessada, da mesma forma, obteve
créditos nas operações feitas no mercado interno, pretendendo utilizá-los na
compensação com outros tributos, mas que são aptos apenas para dedução da
própria contribuição.
Sendo assim, foram promovidos ajustes no seu pedido, de forma a adequar o
aproveitamento dos créditos à legislação em vigor.
Verificada a legitimidade do procedimento relativa aos créditos de Cofins
obtidos com a exportação de produtos, o pedido em questão foi submetido ao
Serviço de Fiscalização desta Delegacia, de cuja ação fiscal, descrita nos
Termos de Verificação e Constatação Fiscal juntados aos autos, decorreu a
convalidação de parte deles, conforme planilha abaixo.
Tabela (...)
Vale lembrar que dos créditos acima reconhecidos, foi abatida a Cofins apurada
no mês, decorrente das operações da empresa no mercado interno, conforme
determina o referido artigo 1o da Instrução Normativa SRF n° 534/2005, que
alterou o artigo 21 da Instrução Normativa SRF n° 460/2004.
Portanto, diante dos valores conferidos pela autoridade fiscal, para fins do
reconhecimento do direito creditório formulado, foi necessária fazer um novo
ajuste nos créditos, tanto os do mercado interno, como os do externo, deforma a
se chegar ao montante compensável, visto que os apurados no mercado interno
só podem ser utilizados para dedução da própria contribuição.
O ajuste que se fez foi o de abater da contribuição devida no mês, todo o crédito
obtido no mercado interno, reconhecido pelo Auditor Fiscal responsável pela
conferência dos créditos, e, quando este foi insuficiente, complementa-lo com
parte dos relativos às operações de mercado externo, conforme planilha anexa,
podendo ser o saldo da Cofins, passível de compensação, resumido pela
equação abaixo, cuja decodificação encontra-se lá descrita.
Fl. 686
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

H=(F+E)-D
A planilha reflete ainda a restauração de oficio relativa ao crédito do mercado
interno, indicando que no período em causa foi apurado saldo nos meses de
abril e maio de 2005, que poderá ser aproveitado para quitar a contribuição
devida nos meses subseqüentes.
Isto posto, com base no acima exposto e com fundamento no artigo 170 da Lei
n° 5.172/66 - Código Tributário Nacional, na Lei n° 10. 833/2003 e alterações
posteriores, bem como no artigo 74 da Lei n° 9.430/96, proponho que os
créditos de Cofins, abaixo relacionados, obtidos em razão de sua não
cumulatividade e oriundos da exportação de mercadorias, possam ser utilizados
nas compensações pleiteadas nos processos em exame até os limites deferidos.

A contribuinte, irresignada com o teor do despacho decisório, que deferiu em parte os
crédito por ela utilizados em compensação, apresentou manifestação de inconformidade,
alegando:
A Requerente é pessoa jurídica de direito privado que tem como atividades
preponderantes: (i) a produção, industrialização e comercialização de
fertilizantes e produtos similares, de defensivos agrícolas, corretivos de solo e
demais insumos agrícolas e pecuários; e, (ii) o aproveitamento industrial de
minérios fosfatados e associados, incluindo nestes o aproveitamento de outros
minérios e minerais, associados ou não a estes e também a obtenção de outros
produtos químicos.
Por estar sujeita à apuração da COFINS pela sistemática da não-
cumulatividade, a Requerente calcula e escritura créditos da referida
contribuição, referente às aquisições realizadas, nos termos do artigo 3o da Lei
n° 10.833/03.
Tendo em vista que grande parte das vendas que realiza está sujeita à alíquota
zero da COFINS ou é exportada, a Requerente regularmente apura saldo credor
da contribuição. O excesso de créditos apurados é utilizado para a
compensação de valores devidos de outros tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, conforme disposto
no art. 5° da Lei 10.833/03.
Consignou a manifestante que após ter apresentado as declarações de compensação, a
DRF em Santos realizou procedimento fiscal que concluiu pela glosa em parte dos
créditos por utilizados, conforme quadro abaixo:

Fl. 687
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

Continuou a interessada:
De acordo com o Termo de Verificação e Constatação Fiscal e respectivos
Anexos que acompanham o despacho decisório lavrado, o indeferimento das
compensações pautou-se na glosa dos créditos apropriados sobre a aquisição
dos seguintes itens:
Anexo I: Aquisições de mercadorias e produtos, partes e peças e serviços,
especialmente serviços de transportes para estabelecimento industrial,
adquiridos como bens e insumos de produção supostamente em desacordo com o
aproveitamento de crédito previsto no art. 30 da Lei n° 10.833/2003;
Anexo II: Aquisição de bens e insumos de produção adquiridos com alíquota
zero da COFINS;
Anexo III: Despesas e custos lançados como créditos a descontar, tais como
aquisições de mercadorias e produtos, partes e peças e serviços adquiridos
como bens e insumos de produção, supostamente não enquadrados nos direitos
de crédito no art. 3o da Lei n° 10.833/2003.
Todavia, demonstrar-se-á pelas razões de fato e de direito a seguir expostas que
o despacho decisório proferido pela Delegacia da Receita Federal em Santos/SP
não reúne condições de subsistir, devendo ser prontamente cancelada a
exigência dos valores não compensados a título de CSL e IRPJ no período de
apuração maio de 2005.
Em seguida, a contribuinte iniciou sua argumentação preliminar acerca dos equívocos
constantes no Despacho Decisório, e na emissão da carta de cobrança do saldo de
imposto a pagar.
Por fim, discorreu sobre o direito ao ressarcimento de créditos apurados no mercado
interno em decorrência das vendas sujeitas à alíquota zero da contribuição social,
assunto que será abordado no voto.
No mérito, a contribuinte inicia sua manifestação sobre o direito de crédito sobre bens e
serviços utilizados como insumo.
(..) Parte dos créditos de COFINS apropriados pela Requerente no período
objeto da autuação fiscal é decorrente da aquisição de "mercadorias e produtos,
de partes e peças e de serviços - bens e insumos da produção" empregados
diretamente no processo produtivo e que, segundo a Fiscalização, não foram
comprovados pela empresa.
Dando seguimento, a interessada passa a contra argumentar, extensamente, as diversas
glosas efetuadas pela fiscalização notadamente sobre:
- aquisição de serviço de transporte por estabelecimento industrial decorrente da
aquisição de insumos pela Requerente, e não nas operações de venda;
- bens e serviços utilizados como insumo, itens contemplados com alíquota zero, e itens
que não estão sujeitas à alíquota zero da COFINS;
- bens e serviços utilizados como insumo.
- gastos com armazenagem e movimentação interna.
- Locação de equipamentos.
Ao final, requereu o reconhecimento do direito creditório, conforme se segue:
IV. PEDIDO
Por todo o acima exposto, requer-se, preliminarmente, a reforma do Despacho
Decisório DRF/STS n° 94 para reconhecer o direito da Requerente à utilização
Fl. 688
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

do saldo credor apurado em decorrência da venda de produtos no mercado
interno sujeitos à alíquota zero da COFINS, no período de agosto de 2004 a
junho de 2005, utilizados para a compensação de débito de CSL e IRPJ
apurados em maio e junho de 2005, conforme Declarações de Compensação
controladas pelos PAF’s n°s l3.861.000052/2005-19 e 13.861. 000061/2005-00.
Com relação ao mérito, requer seja declarada a improcedência do lançamento
fiscal impugnado com o reconhecimento dos créditos de COFINS decorrentes:
(1) Das operações de frete decorrentes da aquisição de mercadorias e produtos,
partes e peças e serviços adquiridos como bens e insumos de produção, listados
no Anexo 1 da Fiscalização;
(ii) Da aquisição de bens e insumos de produção adquiridos com alíquota zero
da COFINS, listados no Anexo 2 da Fiscalização, que sejam aplicados na
produção de itens cuja saída é regularmente tributada;
(iii) Da aquisição de serviços e partes e peças adquiridos como insumo e
listados no Anexo 3 da Fiscalização, uma vez que empregados na manutenção
do equipamentos industriais da Requerente, assim como os valores pagos em
decorrência da armazenagem externa de insumos e na locação de equipamentos
empregados nas atividades da Requerente, uma vez que devidamente
autorizados pela legislação de regência.
Por oportuno, a Requerente requer, desde já, a realização de diligência fiscal
visando à comprovação das alegações expostas na presente Manifestação de
Inconformidade, uma vez que a Fiscalização não trouxe uma análise específica
de cada aquisição que gerou crédito glosado.
Nesses termos, Pede deferimento.
A lide foi decidida pela 3a Turma da DRJ em Campinas/SP, nos termos do
Acórdão no 05-31.636 (fls.535/550), de 13/12/2010 que, por unanimidade de votos, julgou
improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada, ratificando o disposto no
Despacho Decisório, nos termos da Ementa transcrita abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
Período de apuração: 01/08/2004 a 30/06/2005 `
DCOMP.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
SALDO
CREDOR
DE
PIS.
APROVEITAMENTO SEM PREVISÃO LEGAL.
Os créditos calculados sobre os insumos vinculados às operações de venda de
mercadorias e serviços sujeitos à tributação normal da COFINS, poderão ser descontado
com a respectiva contribuição apurada nos períodos subseqüentes, não existindo
previsão legal para aproveitamento do saldo de crédito mediante compensação.
FRETE NA COMPRA DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS
Não há previsão legal para apurar créditos de frete nas operações de compra.
GASTOS COM ARMAZENAGEM E MOVIMENTAÇÃO INTERNA
Os insumos utilizados na atividade de transporte de produto acabado (ou em elaboração)
entre estabelecimentos industriais; destes para os centros de distribuição; de um centro
de distribuição para outro ou do estabelecimento vendedor para o comprador não gera
direito a crédito.
AQUISIÇÕES NÃO ONERADAS PELA CONTRIBUIÇÃO
As aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive
no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como instuno em
produtos ou serviços sujeitos à alíquota (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição não dão direito ao crédito.
Fl. 689
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. IMPOSSIBILIDADE
Somente os serviços diretamente aplicados ou consumidos na produção ou fabricação
do produto geram crédito da contribuição social.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Irresignada, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário (fls.554/605), no qual
reprisa os argumentos já aduzidos na Manifestação de Inconformidade, em síntese, requer em o
direito ao ressarcimento de créditos apurados no mercado interno em decorrência de vendas
sujeitas à alíquota zero da contribuição, bem como o reconhecimento do direito ao crédito
ordinário de PIS, sobre os seguintes dispêndios: (a) frete na compra de bens utilizados como
insumos; (b) aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições (Anexo 2); (c)
serviço de manutenção de equipamentos e partes e peças (Anexo 3); (d) serviço de remoção de
gesso (Anexo 3); (e) serviço de armazenagem e movimentação interna (Anexo 3); e, (f) locação
de equipamentos (Anexo 3).
O processo administrativo 13861.000.052/2005-19 de cobrança foi apensado ao
principal uma vez que se refere ao mesmo Direito Creditório (fl.606).
É o relatório.

Voto
Conselheiro Denise Madalena Green , Relator.
I – Da admissibilidade:
A recorrente foi intimada da decisão de piso em 21/02/2011 (fl.552) e protocolou
Recurso Voluntário em 22/03/2011 (fl.554) dentro do prazo de 30 (trinta) dias previsto no artigo
33, do Decreto 70.235/721.
Desta forma, considerando que o recurso preenche os requisitos de
admissibilidade, dele tomo conhecimento.
III – Do mérito:
Conforme se depreende da leitura dos autos, a lide trata de pedidos de
compensação por meio dos quais a contribuinte aproveita créditos não cumulativos da
contribuição para a COFINS, apurados nos meses de abril de 2005 a março de 2005, do mercado
externo e interno, deferido parcialmente pela Unidade de Origem.
As divergências suscitadas a esta E. Turma, dizem respeito as seguintes matérias:
a) frete na compra de bens utilizados como insumos;
b) aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições (Anexo 2);
c) serviço de manutenção de equipamentos e partes e peças (Anexo 3);

1 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias
seguintes à ciência da decisão.
Fl. 690
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

d) serviço de remoção de gesso (Anexo 3);
e) serviço de armazenagem e movimentação interna (Anexo 3); e,
f) locação de equipamentos (Anexo 3).
Consta dos autos tratar-se de pessoa jurídica de direito privado que tem como
atividades preponderantes: (i) a produção, industrialização e comercialização de fertilizantes e
produtos similares, de defensivos agrícolas, corretivos de solo e demais insumos agrícolas e
pecuários; e, (ii) o aproveitamento industrial de minérios fosfatados e associados, incluindo
nestes o aproveitamento de outros minérios e minerais, associados ou não a estes e também a
obtenção de outros produtos químicos.
Para melhor compreensão da matéria envolvida, por oportuno, deve-se apresentar
preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às contribuições
em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância com os artigos 3o das Leis no10.637/02 e
10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem ao contribuinte o
direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições.
Conceito de insumos:
Primeiramente, ressalta-se que a análise da apropriação de créditos da
contribuição ao PIS/Pasep e à Cofins não cumulativos sobre bens e serviços utilizados como
insumos, tal como empregado nas Leis 10.637/02 e 10.833/03, para o fim de definir o direito (ou
não) ao crédito de PIS e COFINS dos valores incorridos na aquisição, será realizada com base no
que restou decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR, paradigma do
Tema 779, cuja tese foi firmada nos seguintes termos: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como
definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
A Ministra Regina Helena Costa, em seu voto, esclarece que o critério da
essencialidade "diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o
serviço: constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do
serviço ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”,
enquanto o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável
à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva ou por imposição legal”.
Neste sentido, em 17/12/2018 foi exarado o Parecer Normativo COSIT/RFB no
05, que apresenta as principais repercussões no âmbito da RFB decorrentes da definição do
conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS estabelecida
pelo STJ. Consta do referido Parecer que a decisão proferida no julgamento do REsp no
1.221.170/PR é vinculante para a RFB em razão do disposto no art. 19 da Lei no 10.522/2002, na
Portaria Conjunta PGFN/RFB no 1/2014, e nos termos da referida Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
Nesse contexto, a análise será feita considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na
Fl. 691
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços, de forma a facilitar a análise
casuística de cada item objeto de glosa pela autoridade fiscal que foram mantidas pela decisão da
DRJ.
Passo à análise das glosas.
Do alegado direito ao ressarcimento de créditos apurados no mercado interno
em decorrência de vendas sujeitas à alíquota zero da contribuição:
Primeiramente, defende a recorrente o direito de utilizar do saldo credor de
COFINS apurado em decorrência da venda de produtos no mercado interno sujeitos à alíquota
zero, bem como a possibilidade de utilização para compensação de débitos próprios
administrados pela SRFB, conforme Declaração de Compensação controlada pelo PAF
13861.000052/2005-19 (anexo a este), no montante de R$3.389.368,80.
Afirma a recorrente que “apura créditos excedentes passíveis de ressarcimento
em decorrência de duas situações distintas: (i) exportação de produtos, cuja receita não está
sujeita à incidência do PIS; e (ii) venda de produtos no mercado interno sujeita à alíquota zero
da contribuição”.
Defende que “desde a edição da Medida Provisório no 206/2004, convertida na
Lei no 11.033/2004, não resta dúvida com relação à possibilidade da manutenção dos créditos
decorrentes da venda de produtos tributados pelo PIS à alíquota zero, e quanto à possibilidade
de utilização deste para compensação de débitos próprios administrados pela Secretaria da
Receita Federal”. Nesse sentido, aduz que “como se verifica pelo próprio Termo de Verificação
e Constatação Fiscal PAF n° 13861.000052/2005-19, parte da receita apurada pela Recorrente
é submetida à alíquota zero do PIS”.
Sem razão a recorrente nesse ponto. Vejamos.
Consta do Despacho Decisório que a empresa apresentou Declarações de
Compensação, referente ao crédito da Contribuição para a COFINS - Mercado Externo, nos
termos do parágrafo 1° do art. 5° da Lei n° 10.833/2003, no total de R$ 552.214,79, tendo sido
deferido o importe de R$ 403.035,60.
Já nos autos do PAF no 13861000052/2005-19 (anexo a este), referente ao mesmo
período, a interessada transmitiu Declarações de Compensação relativo ao crédito da
Contribuição para o COFINS – Mercado Interno, de março/2005 a junho/2005), no total de R$
R$3.389.368,80, glosados integralmente, por não estarem contemplados na legislação,
conforme os registros nos anexos contido nos autos. Vejamos:

A recorrente pretende construir uma argumentação para contornar a vedação
expressa contida no § 2o do art. 3o, da Lei no 10.637/2002, que veda expressamente o crédito nas
aquisições não sujeitas ao pagamento da contribuição. Ademais, o art. 17, da Lei no 11.033/2004,
citado, prevê que as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência
Fl. 692
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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da Contribuição para o COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos
vinculados a essas operações. Tal permissivo legal é aplicado somente quando o contribuinte é
onerado pelo COFINS na aquisição.
Ademais, a planilha reflete ainda a restauração de oficio relativo ao crédito do
mercado interno, indicando que no período em causa não houve saldo, em virtude dele ter sido
totalmente aproveitado para quitar a contribuição devida nesses meses.
Portanto, nego provimento ao recurso nesse ponto.
Passo à análise das glosas.
a) frete na compra de bens utilizados como insumos (Anexo I):
A autoridade fiscal glosou os créditos apropriados pela recorrente referentes à
aquisição de serviços de transporte por estabelecimento industrial devido a não comprovação
pela empresa que seriam insumos, ou serviços base de insumos. Aduz ainda não ser possível a
apropriação de créditos em relação a fretes decorrentes de entradas e nas aquisições de matérias
primas, por ausência de previsão legal.
Segundo a DRJ “analisando o disposto na Lei n° 10.637/2002, verifica-se que não
há previsão legal para apurar créditos de frete nas operações de compra, mas tão somente quando
das operações de venda”.
Nesse tópico, contrapõe a recorrente que o frete contratado refere-se à aquisição
de insumos, tais como de lenha, empregada nas caldeiras, e de soda líquida e que esses insumos
são utilizados no processo de fabricação de fertilizantes e demais produtos químicos
comercializados pela por ela.
Pelo conceito de insumo adotado nesse voto, o custo com o transporte dos
insumos até o estabelecimento do contribuinte está, sem dúvida, compreendido no custo de
aquisição desses insumos, integrando o cálculo do crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins no regime da não cumulatividade (inciso II, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e
10.637/2002).
Nesse sentido concluiu o i. Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco,
no Acórdão 3401- 005.234:
(...) há se de considerar que o custo de aquisição é composto pelo valor da matéria
prima (MP) adquirida e pelo valor do serviço de transporte (frete) contratado para
transporte até o estabelecimento industrial da contribuinte (adquirente). Assim, uma vez
que o custo total é composto por uma parte não tributada (MP) e outra parte
integralmente tributada (frete), a parcela tributada (frete) compõe o custo de aquisição
pelo valor líquido das contribuições. Logo, há de se assentir que o frete enseja direito ao
crédito, assim como os demais dispêndios que integram o custo do produto acabado.
Dessa forma, deve ser revertida a glosa sobre os serviços de frete na aquisição de
insumos.
b) aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições (Anexo 2):
Segundo consta do Termo de Verificação e de Constatação Fiscal, foram glosados
créditos referentes a aquisições de insumos da produção contemplados com a redução da alíquota
zero, nos termos do benefício fiscal concedido pela Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004.
Vejamos:
ANEXO 2 — Este anexo registra as entradas e os débitos de aquisições de mercadorias
e produtos - bens e insumos da produção, em ordem cronológica, contemplados com a
Fl. 693
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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redução da alíquota zero, nos termos do art. 1o da Lei n° 10.925/2004, e que não tem
direito a Crédito a Descontar da Contribuição do PIS, conforme os artigos n° 37 e
46 da Lei n° 10.865/2004.
ANEXO 2-A — Consolida as entradas e os débitos de aquisições de mercadorias e
produtos - bens e insumos da produção especificados no Anexo 2, por ordena de
classificação fiscal, ou seja, as mercadorias dos Capítulos 25, 31 e 38.08 da Tabela de
Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, conforme
especificado nos incisos I, II e IV do art. 1o da Lei n 10.925/2004.
Dentre os produtos relacionados no Anexo 2, temos: cal hidratada, oxido
magnésio. Sulfato amônio fertilizante granula, cimento comum, pedra britada, areia média
lavada, cloreto de sódio, argamassa, nalco ST-70, etc.
A previsão legal para a desoneração dos produtos adquiridos pela recorrente, está
no art. 1o da Lei no 10.925/2004, in verbis:
A Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de: (Vigência) (Vide
Decreto no 5.630, de 2005)
I - adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31, exceto os produtos de uso
veterinário, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI,
aprovada pelo Decreto no 4.542, de 26 de dezembro de 2002, e suas matérias-
primas;
II - defensivos agropecuários classificados na posição 38.08 da TIPI e suas matérias-
primas;
(...)
IV - corretivo de solo de origem mineral classificado no Capítulo 25 da TIPI;
O fundamento para a glosa reside no disposto no art. 3o, § 2o, inciso II, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, o qual não admite a apuração de créditos de PIS e COFINS no caso
de aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento dessas contribuições. Vejamos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (grifou-se)
Defende a recorrente que “desde a edição da Medida Provisório no 206/2004,
convertida na Lei no 11.033/2004, não resta dúvida com relação à possibilidade da manutenção
dos créditos decorrentes da venda de produtos tributados pelo PIS à alíquota zero, e quanto à
possibilidade de utilização deste para compensação de débitos próprios administrados pela
Secretaria da Receita Federal”.
Quanto ao artigo 17 da Lei n° 11.033/04, citado pela recorrente, este prevê que
“as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos
vinculados a essas operações”,
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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De imediato se observa o equívoco na alegação da recorrente: o dispositivo legal
traz regra determinando que, quando o contribuinte realizar VENDAS com suspensão, isenção,
alíquota 0 (zero) ou não incidência, os créditos referentes às aquisições dos insumos utilizados
nestas vendas podem ser mantidos (de onde se conclui que as aquisições foram tributadas). Em
nenhum momento o texto permite concluir que, quando o contribuinte realizar AQUISIÇÕES
com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência, poderia manter tais créditos, mesmo
porque os créditos simplesmente não existem.
O STJ já decidiu esta matéria no julgamento do REsp no 1.895.255/RS, Relator
Ministro Mauro Campbell Marques, sob o rito previsto para os recursos repetitivos, com
publicação em 05/05/2022:
RECURSO
INTERPOSTO
NA
VIGÊNCIA
DO
CPC/2015.
ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3. RECURSO REPETITIVO. TRIBUTÁRIO. PIS/PASEP E
COFINS. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
INAPLICABILIDADE DO PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE PARA AS
SITUAÇÕES DE MONOFASIA. RATIO DECIDENDI DO STF NO TEMA DE
REPERCUSSÃO GERAL N. 844 E NA SÚMULA VINCULANTE N. 58/STF.
VIGÊNCIA DOS ARTS. 3o, I, "B", DAS LEIS N. N. 10.637/2002 E 10.833/2003
(COM A REDAÇÃO DADA PELOS ARTS. 4o E 5o, DA LEI N. 11.787/2008)
FRENTE AO ART. 17 DA LEI 11.033/2004 COMPROVADA PELOS CRITÉRIOS
CRONOLÓGICO, DA ESPECIALIDADE E SISTEMÁTICO. ART. 20, DA LINDB.
CONSEQUÊNCIAS
PRÁTICAS
INDESEJÁVEIS
DA
CONCESSÃO
DO
CREDITAMENTO.
1. Há pacífica jurisprudência no âmbito do Supremo Tribunal Federal, sumulada e em
sede de repercussão geral, no sentido de que o princípio da não cumulatividade não
se aplica a situações em que não existe dupla ou múltipla tributação (v.g. casos de
monofasia e substituição tributária), a saber:
Súmula Vinculante n. 58/STF: "Inexiste direito a crédito presumido de IPI
relativamente à entrada de insumos isentos, sujeitos à alíquota zero ou não
tributáveis, o que não contraria o princípio da não cumulatividade";
Repercussão Geral Tema n. 844: "O princípio da não cumulatividade não assegura
direito de crédito presumido de IPI para o contribuinte adquirente de insumos não
tributados, isentos ou sujeitos à alíquota zero".
2. O art. 17, da Lei n. 11.033/2004, muito embora seja norma posterior aos arts. 3o, §
2o, II, das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003, não autoriza a constituição de créditos
de PIS/PASEP e COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n.
1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, contudo permite a manutenção de
créditos por outro modo constituídos, ou seja, créditos cuja constituição não restou
obstada pelas Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003.
3. Isto porque a vedação para a constituição de créditos sobre o custo de aquisição de
bens sujeitos à tributação monofásica (creditamento), além de ser norma específica
contida em outros dispositivos legais - arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n.
10.833/2003 (critério da especialidade), foi republicada posteriormente com o advento
dos arts. 4o e 5o, da Lei n. 11.787/2008 (critério cronológico) e foi referenciada pelo art.
24, §3o, da Lei n. 11.787/2008 (critério sistemático).
4. Nesse sentido, inúmeros precedentes da Segunda Turma deste Superior Tribunal de
Justiça que reconhecem a plena vigência dos arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da
Lei n. 10.833/2003, dada a impossibilidade cronológica de sua revogação pelo art. 17,
da Lei n. 11.033/2004, a saber: AgInt no REsp. n. 1.772.957 / PR, Segunda Turma, Rel.
Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 07.05.2019; AgInt no REsp. n. 1.843.428 /
RS, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em 18.05.2020; AgInt no REsp. n.
1.830.121 / RN, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em 06.05.2020; AgInt no
AREsp. n. 1.522.744 / MT, Rel. Min. Francisco Falcão, julgado em 24.04.2020; REsp.
Fl. 695
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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n. 1.806.338 / MG, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 01.10.2019; AgRg no
REsp. n. 1.218.198 / RS, Rel. Des. conv. Diva Malerbi, julgado em 10.05.2016; AgRg
no AREsp. n. 631.818 / CE, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em 10.03.2015.
5. Também a douta Primeira Turma se manifestava no mesmo sentido, antes da
mudança de orientação ali promovida pelo AgRg no REsp. n. 1.051.634 / CE, (Primeira
Turma, Rel. Min. Sérgio Kukina, Rel. p/acórdão Min. Regina Helena Costa, julgado em
28.03.2017). Para exemplo, os antigos precedentes da Primeira Turma: REsp. n.
1.346.181 / PE, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, Rel. p/acórdão Min. Benedito
Gonçalves, julgado em 16.06.2014; AgRg no REsp. n. 1.227.544 / PR, Rel. Min.
Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 27.11.2012; AgRg no REsp. n. 1.292.146 / PE,
Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, julgado em 03.05.2012.
6. O tema foi definitivamente pacificado com o julgamento dos EAREsp. n. 1.109.354 /
SP e dos EREsp. n. 1.768.224 / RS (Primeira Seção, Rel. Min. Gurgel de Faria, julgados
em 14.04.2021) estabelecendo-se a negativa de constituição de créditos sobre o custo de
aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica (negativa de creditamento).
7. Consoante o art. 20, do Decreto-Lei n. 4.657/1942 (Lei de Introdução às Normas do
Direito Brasileiro - LINDB): "[...] não se decidirá com base em valores jurídicos
abstratos sem que sejam consideradas as consequências práticas da decisão". É preciso
compreender que o objetivo da tributação monofásica não é desonerar a cadeia, mas
concentrar em apenas um elo da cadeia a tributação que seria recolhida de toda ela caso
fosse não cumulativa, evitando os pagamentos fracionados (dupla tributação e
plurifasia). Tal se dá exclusivamente por motivos de política fiscal.
8. Em todos os casos analisados (cadeia de bebidas, setor farmacêutico, setor de
autopeças), a autorização para a constituição de créditos sobre o custo de aquisição
de bens sujeitos à tributação monofásica, além de comprometer a arrecadação da
cadeia, colocaria a Administração Tributária e o fabricante trabalhando quase que
exclusivamente para financiar o revendedor, contrariando o art. 37, caput, da CF/88 -
princípio da eficiência da administração pública - e também o objetivo de
neutralidade econômica que é o componente principal do princípio da não
cumulatividade. Ou seja, é justamente o creditamento que violaria o princípio da
não cumulatividade.
9. No contexto atual de pandemia causada pela COVID - 19, nunca é demais lembrar
que as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS possuem destinação própria para o
financiamento da Seguridade Social (arts. 195, I, "b" e 239, da CF/88), atendendo ao
princípio da solidariedade, recursos estes que em um momento de crise estariam sendo
suprimidos do Sistema Único de Saúde - SUS e do Programa Seguro Desemprego para
serem direcionados a uma redistribuição de renda individualizada do fabricante para o
revendedor, em detrimento de toda a coletividade. A função social da empresa também
se realiza através do pagamento dos tributos devidos, mormente quando vinculados a
uma destinação social.
10. Teses propostas para efeito de repetitivo:
10.1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n.
1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002
e da Lei n. 10.833/2003).
10.2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente às
empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado
REPORTO.
10.3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos
cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a
constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o custo
de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação
monofásica, já que vedada pelos arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n.
10.833/2003.
Fl. 696
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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10.4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que
se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode adquirir e
revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica,
os quais podem lhe gerar créditos.
10.5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na
aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam
estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de
aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica.
11. Recurso especial não provido.
Como se verifica, duas teses aprovadas neste julgamento são contrárias ao pleito
do recorrente: a primeira, quando determina que: “O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito
apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor”,
uma vez que, à semelhança do art. 3o, I, "b", da Lei no 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003
(monofasia), o inciso II do § 2o do artigo 3o das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 também veda a
tomada de créditos (aquisição de bens não sujeitos ao pagamento da contribuição).
A segunda tese determina que “O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza
que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência
plurifásica) não sejam estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem
efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência”, confirmando o quanto
sustentado neste voto sobre a não aplicação do art. 17 da Lei 11.033/2004 nos casos em que são
as aquisições, e não as vendas, que são efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou
não incidência.
Como exaustivamente tratado acima, os produtos listados no Anexo 2, foram
glosados por se tratarem de insumos contemplados com a redução da alíquota zero, nos termos
do benefício fiscal concedido pela Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004, o que impede a
apuração de créditos de PIS e COFINS, nos termos do art. 3o, § 2o, inciso II, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Em outra vertente, a interessada argumenta que não produz apenas adubos ou
fertilizantes, defensivos agropecuários ou corretivos de solo, como consignado no Relatório
Fiscal, acobertados em operações de venda pela alíquota zero do COFINS, mas também
produtos químicos de natureza diversa, vendidos como matérias-primas destinadas às indústrias
químicas (item "a" do artigo 3o do seu Estatuto Social), cujas vendas não estão sujeitas à
alíquota zero do COFINS”. Entende, que o art. 17 da Lei no 11.033/2004, revogou a limitação
prevista no § 2° do art. 3° das Leis 10.631/02 e 10.833/03, autorizando o crédito nas vendas
efetuadas com suspensão, alíquota zero ou não incidência das contribuições.
Nesse sentido defende o seguinte:
Veja-se, a exemplo, o “Óxido de magnésio" objeto de diversas Notas Fiscais listadas
pela Fiscalização no Anexo 2. Esse item é utilizado como matéria prima na produção do
nitrato de amônio vendido pela Requerente a indústrias químicas. Sobre a venda de tal
produto, não há a incidência da COFINS à alíquota zero.
Logo, havendo a tributação no momento em que ocorre a saída do produto no qual foi
utilizado o insumo adquirido à alíquota zero, deve ser mantido o crédito contribuição,
em estrita observância ao princípio da não-cumulatividade, segundo qual se deve fazer
incidir a tributação apenas sobre a parcela adicionada ao bem comercializado.
Fl. 697
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Não o fazendo, onera-se, injustificadamente, aquele que, para a comercialização de
determinado bem, necessita adquirir insumos não tributados, ao passo que o elo anterior
da cadeia beneficia-se da desoneração tributada.
Pelo exposto, deve ser autorizado o creditamento, pela Recorrente, dos insumos
adquiridos sob alíquota zero, revogando-se a glosa efetuada pela Fiscalização e mantida
pela DRJ de Campinas.
Ainda, no tópico “II.4. Cal Hidratada”, também listado no Anexo 2, a recorrente
explica sua utilização em outras áreas como na lagoa de decantação mantida em suas unidades
industriais. Aduz que esse item, embora seja consumido na produção de fertilizantes, também é
utilizado na fabricação de produtos químicos tributados, uma vez que os efluentes no qual são
aplicados decorrem tanto da produção de fertilizantes, quanto de produtos químicos diversos
como o ácido sulfúrico.
Os argumentos explicitados pela recorrente descrevem a utilidade dos insumos em
seu processo produtivo, contudo, deveria a recorrente trazer o mínimo de subsídios suficientes
para comprovar a segregação quanto a utilização desses insumos em seu processo produtivo, tais
como fotos na unidade fabril, laudo descritivo do seu processo produtivo, tornando-se impossível
sua identificação para julgamento.
É de se esperar que, quando a contribuinte alegue possuir direito em relação a
glosa de crédito, que o faça especificando, demonstrando, separando as operações específicas a
que teria o direito, devendo demonstrar e separar do valor total das notas fiscais glosadas pela
Fiscalização, o valor do crédito em relação a este item, e assim por diante, de forma que, o
julgador possa identificar a liquidez e certeza dos valores por ela reclamados.
Além do mais, como se sabe, nos pedidos de compensação ou de restituição,
como o presente, o ônus de comprovar o crédito postulado permanece a cargo da contribuinte, a
quem incumbe a demonstração do preenchimento dos requisitos necessários para a
compensação, pois "(...) o ônus da prova recai sobre aquele a quem aproveita o reconhecimento
do fato2", postura consentânea com o art. 36 da Lei no 9.784/19993, que regula o processo
administrativo no âmbito da Administração Pública Federal. No mesmo sentido é a regra basilar
extraída no inciso I do art. 373 do Código de Processo Civil4.
Assim, deve ser negado provimento ao recurso nesse ponto.
c) serviço de manutenção de equipamentos, partes e peças e materiais
sobressalentes utilizados:
A DRJ, corroborando o entendimento da fiscalização, manteve a glosa dos
créditos relativos aos serviços de manutenção em equipamentos industriais, bem como as partes
e peças empregadas para este fim, por entender que somente geram crédito de COFINS os bens
que sofram alterações, tais como o desgaste, ou dano ou a perda de propriedades físicas ou

2 CINTRA, Antonio Carlos de Araújo; GRINOVER, Ada Pellegrini; e DINAMARCO, Cândido Rangel. Teoria
geral do processo. São Paulo: Malheiros Editores, 26a edição, 2010, p. 380.
3 Lei no 9.784/1999 Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever
atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei. Art. 37. Quando o interessado
declarar que fatos e dados estão registrados em documentos existentes na própria Administração responsável pelo
processo ou em outro órgão administrativo, o órgão competente para a instrução proverá, de ofício, à obtenção dos
documentos ou das respectivas cópias.
4 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;

Fl. 698
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não
estejam incluídas no ativo imobilizado. Cita a Solução de Divergência Cosit n° 35, de 2008.
Sobre este tópico, a recorrente afirma trata-se de aquisições de serviços de
manutenção em equipamentos industriais e partes e peças empregadas na manutenção, além de
diversos outros serviços empregados como insumo na produção de bens. Cita como exemplo o
contrato firmado com a JB Manutenção, Contrato de Prestação de Serviços n° UFF-1590/02,que
tem como objeto a prestação de "serviços de manutenção de equipamentos móveis, refrigeração
e lubrificação no complexo industrial de Araucária" em diversas unidades visando atingir a
máxima eficácia do sistema de produção, através da melhoria contínua dos equipamentos da
contratante, no que se refere às atividades de manutenção, permitindo a utilização ótima e
confiável de suas instalações para suas próprias atividades produtivas , via a disponibilidade dos
equipamentos e sistemas industriais.
Aduz que dentre os serviços de manutenção prestados pela JP Manutenção,
destacam-se as atividades relacionadas aos equipamentos de calderaria, e que a segurança e
manutenção das caldeiras é condição imposta pela legislação.
Ainda, sobre os "Materiais e Sobressalentes para Manutenção", também listados
no Anexo 3, destinam-se à substituição de itens desgastados em função do processo produtivo da
Recorrente.
Nesse ponto, entendo que a argumentação é genérica e deixa de demonstrar de
forma detalhada e individualizada as glosas e a relação de pertinência ou inerência da despesa
incorrida no contexto do processo produtivo.
Sabe-se que as despesas com aquisição de partes e peças de reposição usadas em
máquinas e equipamentos utilizados diretamente na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens destinados à venda, pagas à pessoa jurídica domiciliada no País, quando não
representem acréscimo de vida útil superior a um ano ao bem em que forem aplicadas, geram
direito a créditos a serem descontados das contribuições sob regime não cumulativo. As mesmas
disposições se aplicam às despesas efetuadas com serviços de manutenção dos aludidos
equipamentos e máquinas utilizados diretamente na produção de bens destinados à venda,
quando prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no país.
Contudo, como bem evidenciado pela decisão recorrida “é de se esperar que,
quando a contribuinte alegue possuir direito em relação a glosa de crédito, que o faça
especificando, demonstrando, separando as operações específicas a que teria o direito, devendo
demonstrar e separar do valor total das notas fiscais glosadas pela Fiscalização, o valor do
crédito em relação a este item, e assim por diante, de forma que, o julgador possa identificar a
liquidez e certeza dos valores por ela reclamados”.
Com efeito, compulsando os autos, não há qualquer elemento probatório para
demonstrar a natureza de tais despesas e sua utilidade na unidade fabril, que possam elucidar, de
forma suficiente e necessária, sua participação efetiva no processo produtivo, além do mais os
contrato citados pela recorrente não constam dos autos. Nessa lógica, deveria a recorrente trazer
o mínimo de subsídios suficientes para comprovar a utilização desses itens em seu processo
produtivo, tais como fotos na unidade fabril, laudo descritivo do seu processo produtivo,
indicando a utilização de cada bem e serviço etc.
Ainda, não consta dos autos documentos ou esclarecimentos, que evidenciem se
os custos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo não prologam a vida útil
do bem em prazo superior a um ano, que conforme a legislação do imposto sobre a renda, devem
Fl. 699
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

ser ativados, apurando-se sobre eles despesas de depreciação (art. 346, do Decreto n° 3.000/99
(RIR/995).
Como tratado no tópico acima, em se tratando de pedido de ressarcimento e
declaração de compensação, o contribuinte figura como titular da pretensão e, como tal, possui o
ônus de prova quanto ao fato constitutivo de seu direito. Ou seja, em regra, incumbe à parte
fornecer os elementos de prova das alegações que fizer, visando prover o julgador com os meios
necessários para o seu convencimento, quanto à veracidade do fato deduzido como base da sua
pretensão.
Assim, nego provimento a este capítulo recursal.
d) serviço de remoção de gesso (Anexo 3):
A DRJ, corroborando o entendimento da fiscalização, manteve a glosa sobre os
custos com serviço de remoção de gesso baseada na Solução de Divergência no 26/2008.
Segundo a decisão de piso, embora a contribuinte tenha gastos com o serviço de remoção de
gesso, utilizando-o para movimentar as pilhas de gesso da área industrial para a área de
armazenamento, tal serviço está caracterizado como serviço de transporte entre as unidades
internas da empresa, não se amoldando aos serviços aplicados na fabricação do produto.
Em relação aos custos com serviço de remoção de gesso, defende trata-se de
serviço prestado pela empresa MGM Engenharia e operações Industriais Ltda. (Contrato CMC
1464/01), que tem por objeto a "operação e manuseio das pilhas de gesso", e é essencial para
que se possa produzir o ácido fosfórico, e o próprio gesso removido, embora seja obtido na
condição de subproduto, é comercializado pela requerente na condição de produto final.
Ainda, afirma que o ácido fosfórico, produzido pela recorrente, é utilizado como
matéria-prima para produção de fertilizantes fosfatados de alta concentração. O ácido fosfórico é
obtido por meio da reação química entre o ácido sulfúrico e a rocha fosfática. Esta reação forma
o ácido fosfórico e também o gesso, que, evidentemente, necessita ser removido da área de
produção industrial até o local de seu processamento e armazenagem.

5 Decreto n° 3.000/99
Art. 346. Serão admitidas, como custo ou despesa operacional, as despesas com reparos e conservação de bens e
instalações destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação (Lei n a 4.506, de 1964, art. 48).
§ 1o Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes e peças resultar aumento da vida útil prevista no ato
de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele aumento for superior a um ano,
deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras (Lei no 4.506, de 1964, art. 48, parágrafo
único).
§ 2o Os gastos incorridos com reparos, conservação ou substituição de partes e peças de bens do ativo imobilizado,
de que resulte aumento da vida útil superior a um ano, deverão ser incorporados ao valor do bem, para fins de
depreciação do novo valor contábil, no novo prazo de vida útil previsto para o bem recuperado, ou,
alternativamente, a pessoa jurídica poderá:
I - aplicar o percentual de depreciação correspondente à parte não depreciada do bem sobre os custos de substituição
das partes ou peças;
II - apurar a diferença entre o total dos custos de substituição e o valor determinado no inciso anterior;
III - escriturar o valor apurado no inciso I a débito das contas de resultado;
IV - escriturar o valor apurado no inciso II a débito da conta do ativo imobilizado que registra o bem, o qual terá seu
novo valor contábil depreciado no novo prazo de vida útil previsto.
§ 3o Somente serão permitidas despesas com reparos e conservação de bens móveis e imóveis se intrinsecamente
relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços (Lei no 9.249, de 1995, art. 13, inciso III)

Fl. 700
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

E conclui que os serviços de remoção de gesso possuem dupla justificativa para o
direito creditório do PIS, quais sejam: (i) por se tratar de serviço aplicado na produção de
subproduto (gesso) comercializado pela Recorrente sujeito à incidência das contribuições (ii)
por se tratar de serviço aplicado no processo produtivo de fertilizantes fosfatados de alta
concentração.
Com razão a Recorrente.
De acordo com a utilização do serviço, não resta dúvida quanto a sua
essencialidade para a produção dos produtos vendidos, haja vista que se o lote de gesso
produzido não for removido para local adequado para armazenamento impede a produção de
novo lote de ácido fosfórico e o próprio gesso decorrente de nova reação química.
Nesse mesmo sentido, tem-se o acórdão no 3201-002.000, tratando da mesma
empresa, em período de apuração diverso, in verbis:
Serviços aplicados na remoção do gesso
Foram glosados os créditos referentes a gastos com a prestação de serviços de remoção
e expedição de gesso e serviços eventuais, prestados pela empresa Porã Sistema de
Remoções Ltda, e por serviços de operação e manuseio das pilhas de gesso, prestados
pela empresa MGM Engenharia e operações Industriais Ltda. A recorrente afirma que o
serviço de remoção de gesso é essencial para que se possa produzir o ácido fosfórico, e
o próprio gesso removido, embora seja obtido na condição de subproduto, seria
comercializado na condição de produto final. Constata-se, de pronto, que o serviço em
tela é utilizado no processo industrial da contribuinte, de modo a incluir-se no conceito
de insumos, permitindo o creditamento.
(Acórdão no 3201-002.000 – 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Processo no
15983.000037/2009-35, Rel. Conselheiro Carlos Mayer de Castro Souza, Sessão de 26
de janeiro de 2016)
Desta feita, reverte-se a glosa em relação aos gastos com remoção de gesso.
e) serviço de armazenagem e movimentação interna (Anexo 3):
Com relação a tais custos relativo aos serviços de armazenagem e movimentação
interna, glosados em virtude de não se enquadrarem nos direitos de crédito especificados no
artigo 3° da Lei n° 10.833/2003, que possui previsão apenas sobre frete nas operações de venda,
desde que o ônus tenha sido suportado pela vendedora, para tanto, invocou o art. 1° do Ato
Declaratório interpretativo SRF n° 2, de 17 de fevereiro de 2005.
Em contra partida defende a recorrente trata-se de movimentação e armazenagem
de insumos dentro do próprio estabelecimento, por constituir custo de aquisição desses itens,
suportado pela própria empresa, e, nessa condição, devem ter seu creditamento autorizado nos
termos do art. 3o, inciso II da Lei n° 10.637/02.
Afirma que em face da complexidade do processo produtivo da Recorrente, que
tem início na extração mineral dos insumos aplicados na produção de fertilizantes e demais
produtos químicos até a composição final desses bens e sua colocação no mercado consumidor,
é imprescindível o transporte interno desses insumos entre os diversos setores do seu parque
industrial, assim como a sua adequada armazenagem até o momento da utilização.
Sobre esses custos, trás as seguintes informações:
Tome-se, como exemplo, os serviços prestados pela CESARI — Empresa Multimodal
de Movimentação de Materiais Ltda. Os serviços contratados correspondem à
Fl. 701
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

armazenagem e movimentação de insumos realizados dentro do estabelecimento
industrial da Recorrente, localizado em Cubatão/SP. Ou seja, sequer houve o transporte
e a transferência de bens a terceiros, como ocorre em operações de venda de
mercadorias.
(...)
O contrato firmado com o prestador de Serviços CESARI define bem a natureza dos
serviços realizados, que consiste na “recepção, conferência, depósito, manuseio,
guarda, expedição e controle de estoque” de insumos.
O mesmo raciocínio se aplica aos serviços prestados pela empresa Terragama do Brasil
Empreendimentos e Construções Ltda., cujo contrato tem por objeto “movimentação e
manuseio de granéis sólidos, movimentação e manuseio de matérias primas, descarga
de enxofre, transferência de rocha, alimentação do poço de fusão de enxofre e
movimentação do pátio ferroviâno; dragagem, manuseio e transporte interno de
resíduos das lagoas SEP I e SEP II, (...)”
Foram também objeto de glosa pela Fiscalização os serviços abrangidos pelo Contrato
n° UPM 1771/00, firmado com a MOGI Serviços de Engenharia Ltda, o qual tem como
objeto a movimentação de insumos dentro dos estabelecimento da Recorrente.
De fato, conforme defendido pela recorrente, os gastos com frete por prestação de
serviços de transporte de insumos (produtos inacabados), entre estabelecimentos industriais do
próprio contribuinte, bem como sua armazenagem, propiciam a dedução de crédito como insumo
de produção/industrialização de bens destinados à venda, nos termos do artigo 3o, II da Lei no
10.833/2003.
Os serviços em referência são essenciais para a atividade da empresa recorrente,
uma vez que estão vinculados às etapas de industrialização do produto e seu objeto social e, com
isso, podem ser inseridos no conceito de insumos em razão da essencialidade ao processo
produtivo, nos moldes definidos pelo Superior Tribunal de Justiça.
Portanto, reverte-se a glosa em relação as despesas com armazenagem e
movimentação interna de insumos.
f) locação de equipamentos (Anexo 3):
Por fim, argumenta a recorrente que deve ser reconhecido o direito aos créditos de
PIS/COFINS decorrentes das locações de máquinas, equipamentos e veículos utilizados
diretamente no processo produtivo, locados de pessoas jurídicas, conforme autoriza o art. 3°, IV,
da Lei 10.833/2003.
Vejamos.
A fiscalização glosou os créditos por entender que as locações de máquinas e
equipamentos não são utilizados diretamente no processo produtivo.
O Ilustre Julgador a quo manteve a glosa em análise, concluindo que:
(...) a própria Manifestante citou o serviço prestado pela empresa Terragama do Brasil
Empreendimentos e Construções Ltda: movimentação e manuseio de granéis sólidos,
movimentação e manuseio de matérias primas, descarga de enxofre, transferência de
rocha, alimentação do poço de fusão de enxofre, e movimentação do pátio ferroviário,
dragagem manuseio transporte interno de resíduos das lagoas, bem como a locação de
máquinas e equipamentos necessários para a execução dos serviços.
Ora, se a Terragama presta o serviço de transporte entre as unidades internas da
Requerente (serviço este que não gera crédito), e ao mesmo tempo loca as máquinas e
equipamentos para executar tal serviço, é possível afirmar que as locações de máquinas
Fl. 702
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-014.035 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13861.000051/2005-66

e equipamentos não são utilizados diretamente no processo produtivo, mas no serviço
de transporte e movimentação intera.
Portanto, correta a glosa de crédito efetuada pela Fiscalização.
Nesse ponto, ressalta-se que apesar das conclusões da decisão de primeira
instância, em seu recurso voluntário, a interessada se limitou a trazer alegações genéricas,
eximindo-se de apresentar contestação específica e de instruir o processo com elementos de
prova que pudessem demonstrar a realização do negócio de locação de máquinas e
equipamentos, sequer descritivo do tipo de maquinário ou equipamentos foi trazido pela
recorrente.
Neste contexto, mantem-se a glosa.
No tocante ao pedido de diligência, há que se lembrar que a recorrente teve todas
as oportunidades, no curso do contencioso administrativo, para trazer os elementos suficientes e
necessários para comprovar seu direito creditório, sobretudo sua completa escrituração contábil
fiscal e os documentos que a lastreiam, não se justificando, no presente caso, a realização de
diligência para suprir carência probatória - uma vez que a diligência não se afigura como
remédio processual para suprir injustificada omissão probatória, especialmente de provas
documentais que já poderiam ter sido juntadas aos autos.
III – Do dispositivo:
Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário, para no mérito dar-lhe parcial
provimento para reverter as seguintes glosas: (i) serviços de frete na compra de bens utilizados
como insumos; (ii) serviço de remoção de gesso; (iii) serviços de armazenagem e movimentação
interna de insumos.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Denise Madalena Green

Fl. 703
DF CARF MF
Original