Tribunal: CARF
Processo: 13807.007434/2005-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DENISE MADALENA GREEN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-12-12
Data de publicação: 2025-03-17

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Exercício: 2005, 2006
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS COM ARMAZENAGEM E FRETE. EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA. VEDAÇÃO LEGAL.
É vedado à empresa comercial exportadora, que adquire mercadoria com o fim específico de exportação, apurar créditos das contribuições para o PIS/PASEP e para a COFINS, na forma do disposto nos incisos do artigo 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, incluindo as despesas com como frete e armazenagem, por expressa disposição legal contida no § 4o, do art. 6o.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13807.007434/2005-10
ACÓRDÃO
9303-016.378 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
12 de dezembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
SUCDEN DO BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Exercício: 2005, 2006
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS COM ARMAZENAGEM E
FRETE. EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA. VEDAÇÃO LEGAL.
É vedado à empresa comercial exportadora, que adquire mercadoria com
o fim específico de exportação, apurar créditos das contribuições para o
PIS/PASEP e para a COFINS, na forma do disposto nos incisos do artigo 3o
das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, incluindo as despesas com como
frete e armazenagem, por expressa disposição legal contida no § 4o, do
art. 6o.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, para, no mérito, por unanimidade de votos, negar-
lhe provimento.
Sala de Sessões, em 12 de dezembro de 2024.

Assinado Digitalmente
Denise Madalena Green – Relator

Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente

Fl. 1033
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 13807.007434/2005-10
2
Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Rosaldo Trevisan, Semiramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte, contra a
decisão consubstanciada no Acórdão n° 3301-010.601, de 28/06/2023 (fls.900/906), assim
ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Exercício: 2005, 2006
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA.
VEDAÇÃO.
É vedado à empresa comercial exportadora apurar créditos das contribuições não
cumulativas em relação às despesas com a exportação, abrangendo fretes,
armazenagem, logística, juros pagos ou incorridos, despesas de despacho
aduaneiro e outros serviços em geral.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Tatiana Josefovicz Belisário e
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues (suplente convocado), que davam
provimento.
Recurso Especial da Contribuinte
No seu Recurso Especial (fls.929/947) a contribuinte suscita divergência
jurisprudencial de interpretação do § 4o, do art. 6o, da Lei no 10.833/2003, em relação ao direito à
tomada de créditos das constituições sociais não cumulativas, - na qualidade de empresa
comercial exportadora, adquire mercadorias no mercado interno para o fim específico de
exportação -, sobre os custos havidos com serviços adquiridos (despesas de frete e armazenagem).
Para tanto, indica como paradigma os Acórdão como paradigma o Acórdão 101-93.942 (Processo
no 10880.726296/2011-49).
O elemento central da defesa consiste no argumento de que, embora a legislação vede
o desconto de créditos da contribuição não cumulativa em relação às mercadorias adquiridas com
o fim específico de exportação, inexiste vedação em relação aos serviços adquiridos, tendo-se em
conta, segundo a contribuinte, que os termos “mercadorias” e “serviços” são distintos e o fato de
que a legislação tributária deve ser interpretada literalmente, conforme vasta doutrina e
jurisprudência administrativa.
Fl. 1034
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A contribuinte informa, ainda, a existência de Mandado de Segurança no 0023630-
16.2011.403.6100 (fls.949/1008), impetrado junto à 6a Vara Federal da Seção Judiciária de São
Paulo.
Consta do recurso (fl. 933):
Em 19 de dezembro de 2011 a Recorrente impetrou, junto à 6a. Vara Federal da
Seção Judiciária de São Paulo, o Mandado de Segurança no. 0023630-
16.2011.403.6100, requerendo o reconhecimento do direito líquido e certo de
obter a restituição e/ou compensação referente ao IRPJ e à CSLL recolhidos
desde 2005 em diante, sobre os créditos de PIS e COFINS decorrentes da
aquisição de serviços e de insumos utilizados no desenvolvimento de sua
atividade de comercial exportadora, formalizados através de pedido de
ressarcimento e/ou compensação e indeferidos pela Receita Federal do Brasil
pelo fato de a Autoridade Fazendária considerar que mencionada receita não é
passível de ressarcimento, restando claro que, se a própria Receita Federal do
Brasil não reconhece a mencionada receita para fins de compensação, a ora
Recorrente deveria ser autorizada a excluir o montante correspondente aos
créditos indeferidos da base de cálculo do IRPJ e CSLL, visto que não há
disponibilidade jurídica ou econômica dos valores e estes não representam
acréscimo patrimonial para fins de incidência dos citados tributos federais. Um
dos Pedidos de Compensação não homologados a que aludia o referido
Mandado de Segurança, como se pode verificar de sua petição inicial, era
justamente o relativo ao presente processo administrativo.
(...)
Infere-se que todo o contexto do Mandado de Segurança, considerando os
fundamentos (causa de pedir) conjugados com pedido da petição inicial, e as
decisões proferidas, sempre ocorreram considerando que a demanda buscava
resguardar o direito da Recorrente de não oferecer à tributação do IRPJ e da
CSLL os créditos de PIS e COFINS na aquisição de serviços e insumos decorrentes
da atividade de comercial exportadora, porquanto tal direito creditório vinha
sendo negado pela RFB e pelo CARF, e não configuravam receita para fins de
apuração do lucro. A Recorrente, repise-se, listou em seu pleito judicial todos os
pedidos de restituição de tais créditos, inclusive o atinente ao presente processo
administrativo.
Por essa razão, não ensejava renúncia à litigância administrativa. Porém, é
inegável que a decisão do Tribunal Regional Federal da 3a. Região traz reflexos ao
processo ora em análise.
Em face da decisão judicial mencionada, impõe-se o processamento de todos os
pedidos administrativos formulados (os quais foram expressamente listados na
referida ação judicial), e o reconhecimento do direito creditório da Recorrente.
Caso não acatado o pleito preliminar, o acórdão recorrido merece reforma, pelas
razões a seguir expostas (grifo original)
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Ao final requer:
VIII - DO PEDIDO Ante todo o exposto, a Recorrente requer, preliminarmente, a
reforma do acórdão recorrido, em face do trânsito em julgado havido na Apelação
Cível n. 0023630-16.2011, cuja autoridade deve ser preservada por este Tribunal
Administrativo. Ou, alternativamente, requer a reforma do acórdão recorrido
para, ao final, julgar totalmente improcedente a decisão que não homologou as
compensações, nos termos dos fundamentos acima expostos.
Cotejados os fatos, o Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento do CARF,
com fundamento no art. 119 do RICARF/2023, decidiu por dar seguimento ao Recurso Especial
interposto pela contribuinte (fls.890/896). Consta do Despacho de Admissibilidade:
- O acórdão recorrido diverge do que decidido no processo administrativo no
10880.726296/2011-49; Acórdão no 101-93.942 (trata-se, na verdade, do
Acórdão paradigma no 3402-009.123; o Acórdão no 101-93.942 trata de tema
diverso).
- A questão tratada na ação judicial não é, obviamente, objeto da divergência, de
modo que não será aqui examinada.
Devidamente cientificada, a Procuradoria da Fazenda Nacional, apresentou suas
contrarrazões (fls.898/903), a qual suscita o indeferimento do feito, tendo em vista a redação do
disposto no § 4o do art. 6o da Lei no 10.833/2003, que veda a apuração de “créditos vinculados à
receita de exportação”. Afirma que o dispositivo invocado abrange, não somente as mercadorias
em si, mas também os demais dispêndios elencados nos incisos do art. 3o. Cita a Solução de
Divergência COSIT no 8/2017.
O processo, então, foi sorteado para esta Conselheira para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial interposto.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Denise Madalena Green, Relator
I – Do conhecimento do Recurso Especial da Contribuinte:
O Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte é tempestivo,
conforme atestado pelo Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial, e atende aos
pressupostos de admissibilidade estabelecidos no art. 118, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023, devendo, portanto, ter prosseguimento. É o que se passa a demonstrar.
No entanto, antes de adentrar na análise da admissibilidade do recurso, oportuno
esclarecer que o Mandado de Segurança impetrado pela recorrente, trata-se de matéria diversa
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da lide ora em julgamento, lá se questiona a impossibilidade de exigir os valores que a Receita
Federal não reconhece como crédito de PIS e COFINS, com base no § 4o, do art. 6o, das Lei
10.637/02 e 10.833/03, na apuração do IRPJ e da CSLL.
Voltando a análise da admissibilidade do recurso, confrontando os arestos
paragonados, verifico haver similitude fática e divergência interpretativa em relação à vedação
contida no § 4o, do art. 6o, da Lei no 10.833/2003, e o reconhecimento do direito de crédito do
PIS e da COFINS incidentes sobre a contratação de serviços de armazenagem, movimentação e
frete de produtos destinados à exportação (art. 3o, IX, das Leis 10.637/02 e 10.833/03).
No presente caso, o Acórdão recorrido afastou o creditamento sob o fundamento
de que é vedado à empresa comercial exportadora apurar créditos das contribuições para o
PIS/PASEP e para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), na forma do disposto nos arts.
3o da Lei n. 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, em relação às despesas com a exportação, como
frete, armazenagem, aluguel, energia elétrica, e depreciação de maquinários, por expressa
vedação legal contida nos §§ 1o e 4o do art. 6o e inc. III do art. 15 da Lei no 10.833, de 2003.
Consoante comprova, sem maiores esforços, a sua ementa:
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA.
VEDAÇÃO.
É vedado à empresa comercial exportadora apurar créditos das contribuições não
cumulativas em relação às despesas com a exportação, abrangendo fretes,
armazenagem, logística, juros pagos ou incorridos, despesas de despacho
aduaneiro e outros serviços em geral.
Em sentido contrário, restou o julgado no Acórdão paradigma no 3402-009.123.
Naquela oportunidade, a Turma decidiu pela possibilidade de creditamento de despesas indiretas,
incluindo frete e armazenagem, com o fim específico de exportação. Consta da própria ementa:
“que a vedação do § 4o, do art. 6o, da Lei no10.833/03, deve cingir-se às despesas diretamente
empregadas com a aquisição das mercadorias destinadas à exportação, não abarcando os custos
indiretos, como as, aquisição de insumos, aluguel, energia elétrica, dentre outros, que são
suportados pelo vendedor/exportador, cujos créditos poderão ser apropriados na forma do art. 3o,
das Leis no 10.833/03 e 10.637/02”.
Oportuna a transcrição:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA. CONCEITO.
Empresa comercial exportadora (ECE) é gênero que comportam duas espécies:
i) as que possuem o Certificado de Registro Especial, denominadas "trading
companies", regulamentadas pelo Decreto-Lei no 1.248, de 1972, recepcionado
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pela Constituição Federal de 1988 com status de lei ordinária; e ii) as comerciais
exportadoras que não possuem o Certificado de Registro Especial e são
constituídas de acordo com o Código Civil Brasileiro.
FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. CONCEITO.
Considera-se adquirida a mercadoria com fim específico de exportação, ainda que
não remetida diretamente a embarque ou recinto alfandegado, mas desde que
permaneçam na Empresa Comercial Exportadora ou mesmo nas dependências de
terceiros, pelo prazo previsto no art. 9o, da Lei no 10.833/03, não havendo
necessidade de serem encaminhadas diretamente para embarque de exportação
ou recinto alfandegado. Inteligência da Solução de Consulta COSIT no 80/2017.
CREDITAMENTO. DESPESAS INDIRETAS. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
POSSIBILIDADE.
A vedação do § 4o, do art. 6o, da Lei no10.833/03, deve cingir-se às despesas
diretamente empregadas com a aquisição das mercadorias destinadas à
exportação, não abarcando os custos indiretos, como as despesas com frete na
venda, armazenagem, aquisição de insumos, aluguel, energia elétrica, dentre
outros, que são suportados pelo vendedor/exportador, cujos créditos poderão ser
apropriados na forma do art. 3o, das Leis no 10.833/03 e 10.637/02.
A vedação do § 4o, do art. 6o, da Lei no10.833/03, deve cingir-se às despesas
diretamente empregadas com a aquisição das mercadorias destinadas à
exportação, não abarcando os custos indiretos, como as, aquisição de insumos,
aluguel,
energia
elétrica,
dentre
outros,
que
são
suportados
pelo
vendedor/exportador, cujos créditos poderão ser apropriados na forma do art. 3o,
das Leis no 10.833/03 e 10.637/02.
Portanto, deve ser conhecido o Recurso Especial proposto pela contribuinte, e
passo de plano para a análise do mérito.
II – Do mérito:
A controvérsia a ser discutida perante este Colegiado uniformizador de
jurisprudência, consiste no argumento da recorrente, de que embora a legislação vede o desconto
de créditos da contribuição não cumulativa em relação às mercadorias adquiridas com o fim
específico de exportação, inexiste vedação em relação aos serviços de armazenagem e frete,
considerando-se que os termos “mercadorias” e “serviços” são distintos e o fato de que a
legislação tributária deve ser interpretada literalmente.
No caso ora em testilha, é incontroverso que a recorrente é empresa que exporta
mercadorias ao exterior. Inclusive em seu recurso reitera se tratar de “uma empresa que tem,
como objetivo social, basicamente, a exportação indireta de produtos, ou seja, ela adquire
mercadorias do produtor com o fim específico de exportar”.
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Conforme descrição dos fatos contida na Informação Fiscal (fls.575/579), os créditos
pleiteados pela contribuinte não foram reconhecidos, uma vez tratar-se de empresa que exerce
atividade de comercial exportadora. Vejamos:
O contribuinte foi regularmente intimado a apresentar demonstrativo de
composição dos créditos pleiteados, bem como deixar à disposição os respectivos
documentos comprobatórios.
De acordo com os demonstrativos e documentos apresentados (vide cópias
juntadas aos processos 13807.007103/2005-79 e 13807.007434/2005-10) os
créditos decorrem de bens e serviços utilizados como insumos, despesas e outros
valores considerados como passíveis de direito ao crédito. Esses pretensos
créditos não puderam ser utilizados no desconto de débitos das respectivas
contribuições.
Os principais valores considerados pelo contribuinte na apuração dos pretensos
créditos decorrem de despesas de fretes, armazenagem, logística, juros pagos ou
incorridos, despesas de despacho aduaneiro e outros serviços em geral (vide
demonstrativos
juntados
aos
processos
13807.007103/2005-79
e
13807.007434/2005-10).
Todavia, nos exames dos documentos apresentados pelo contribuinte,
constatamos que o mesmo exerce atividade de comercial exportadora,
adquirindo produtos no mercado interno com o fim específico de exportação.
As compras das mercadorias enquadram-se nas Classificações Fiscais (CFOP)
código "1.501" e "2.501", ou seja, "entrada de mercadoria com o fim específico de
exportação".
Na exportação dessas mercadorias, a operação enquadra-se na classificação fiscal
código "7.501", ou seja, "exportação de mercadorias recebidas com fim específico
de exportação".
Essas informações constam, inclusive, das GIAS — Guias de Informação e
Apuração do ICMS, apresentadas à Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo
(vide
cópias
juntadas
aos
processos
13807.007103/2005-79
e
13807.007434/2005-10).
Nos anos-calendário de 2003 e 2004, que, segundo documentos apresentados
pelo contribuinte, deram origem aos créditos pleiteados nos supracitados
processos, a totalidade da receita bruta da empresa decorre da atividade de
comercial exportadora. (grifo original)
Diante desse fato, as decisões que antecederam o recurso ora em análise, decidiram
pela manutenção da glosa, em virtude da vedação legal para o aproveitamento de créditos tais
crédito imposta pelos §§ 1o e 4o do art. 6o e art. 15, inc. III da Lei no 10.833/03.
Fl. 1039
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De acordo com o citado artigo 6o, parágrafo 4o, e artigo 15, III, da Lei 10.833/03, a
aquisição de mercadorias com o fim de exportação não confere à empresa comercial exportadora
o direito de utilizar os créditos de PIS/COFINS incidentes sobre tais operações, in verbis:
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
(Produção de efeito)
I - Exportação de mercadorias para o exterior;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica domiciliada no exterior,
com pagamento em moeda conversível;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas; (Redação dada pela Lei
no 10.865, de 2004)
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de
exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações
no mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos
vinculados à receita de exportação.
(...)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a
Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
(...)
III - nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei; (grifou-se)
Ademais, da leitura do dispositivo acima citado, verifica-se que o § 4o do art. 6o da
Lei no 10.833, de 2003, supra, faz remissão ao § 1o do mesmo artigo, que, por sua vez, alude ao
Fl. 1040
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art. 3o da referida Lei, sem mencionar qualquer dos 11 (onze) incisos desse último. Diante de tal
evidência, a restrição ao crédito se faz em relação a todo o artigo (3o), ou seja, a todas as
hipóteses ali arroladas, inclusive frete e armazenagem na operação de venda (art. 3o, IX). Dito isto,
embora a recorrente sustente que a aquisição de serviços não se enquadra na vedação legal, me
parece evidente que todas as aquisições concorrem para a obtenção de receitas de exportação,
inclusive os bens e serviços utilizados pela empresa para a consecução de suas atividades.
Ressalta-se, que é indubitável que o legislador, visando fomentar as exportações,
previu a não incidência da COFINS sobre as receitas decorrentes de exportação. No caso específico
da contribuição para a Cofins, desde a origem da Lei no 10.833/2003, o artigo 6o já reforçava a
imunidade das exportações (caput) e a isenção das chamadas exportações “indiretas”, por meio
de venda a empresas comerciais exportadoras (inc. III).
Ademais, as exportações são isentas do PIS/COFINS, de acordo com o artigo 14 e §
1o, da MP 2.158-35/2001:
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de
1999, são isentas da COFINS as receitas:
I - dos recursos recebidos a título de repasse, oriundos do Orçamento Geral da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, pelas empresas públicas
e sociedades de economia mista;
II - da exportação de mercadorias para o exterior;
III - dos serviços prestados a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;
IV - do fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de bordo
em embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o pagamento for
efetuado em moeda conversível;
V - do transporte internacional de cargas ou passageiros;
VI - auferidas pelos estaleiros navais brasileiros nas atividades de construção,
conservação modernização, conversão e reparo de embarcações pré-registradas
ou registradas no Registro Especial Brasileiro - REB, instituído pela Lei no 9.432, de
8 de janeiro de 1997;
VII - de frete de mercadorias transportadas entre o País e o exterior pelas
embarcações registradas no REB, de que trata o art. 11 da Lei no 9.432, de 1997;
VIII - de vendas realizadas pelo produtor-vendedor às empresas comerciais
exportadoras nos termos do Decreto-Lei no 1.248, de 29 de novembro de 1972, e
alterações posteriores, desde que destinadas ao fim específico de exportação
para o exterior;
IX - de vendas, com fim específico de exportação para o exterior, a empresas
exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do Ministério do
Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior;
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X - relativas às atividades próprias das entidades a que se refere o art. 13.
§ 1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos
incisos I a IX do caput.
Especificamente sobre a isenção das chamadas exportações “indiretas”, o STF, em
repercussão geral (RE 759.244/SP – tema 674, DJ 25/03/2020), analisou o alcance da imunidade
do § 2o, do art. 149, da CF, fixando a seguinte tese: “A norma imunizante contida no inciso I do §2o
do art. 149 da Constituição da República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de
exportação caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária”.
Em relação ao julgado acima destacado, tratou de saber se “as operações de
exportação de sociedade empresarial vocacionada à comercialização de açúcar e álcool derivados
da cana-de-açúcar, quando realizadas por intermédio de outra pessoa jurídica, cujo objeto social
precípuo é a exportação de mercadorias sob encomenda de terceira pessoa, estão ou não
abrangidas pela regra imunizante do inc. I do § 2o do art. 149 da Constituição Federal”.
Consta do referido julgado: “O legislador constituinte - ao contemplar na redação do
art. 149, § 2o, I, da Lei Maior as ‘receitas decorrentes de exportação’ - conferiu maior amplitude à
desoneração constitucional, suprimindo do alcance da competência impositiva federal todas as
receitas que resultem da exportação, que nela encontrem a sua causa, representando
consequências financeiras do negócio jurídico de compra e venda internacional. A intenção
plasmada na Carta Política é a de desonerar as exportações por completo, a fim de que as
empresas brasileiras não sejam coagidas a exportarem os tributos que, de outra forma, onerariam
as operações de exportação, quer de modo direto, quer indireto”.
Logicamente, quando a saída ou a entrada não são oneradas, não há como se operar
o desconto, a não ser que dispositivo legal disponha em contrário. Como bem colocado pelo
acórdão recorrido “tratando-se de imunidade tributária, está-se diante de uma hipótese de não
incidência qualificada, situação em que as pessoas jurídicas que têm como atividade única a
exportação de mercadorias para o exterior não se revestem da condição de contribuintes das
contribuições. Logo, não se tratando de contribuinte de determinado tributo, a pessoa não o
apura, sendo-lhe defeso, por conseguinte, descontar os créditos correspondentes. Dito em outras
palavras, se a pessoa não é contribuinte de um tributo, ela não o é tanto em relação aos débitos
quanto aos créditos, pois a lei assegura o direito de desconto de crédito somente a quem se
encontra obrigado à apuração e ao pagamento da exação”.
Especificamente sobre os dispêndios com armazenagem e frete vinculados à
exportação efetuados por empresas comerciais exportadoras, trago a colação a Solução de
Divergência da Cosit no 8, de 24 de janeiro de 2017:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Ementa: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ARMAZENAGEM E FRETE NA
OPERAÇÃO DE VENDA. TRANSPORTE INTERNACIONAL DE CARGAS.
Fl. 1042
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.378 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 13807.007434/2005-10
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No regime de apuração não cumulativa, não geram direito a crédito da Cofins os
valores despendidos no pagamento de transporte internacional de mercadorias
exportadas, ainda que a beneficiária do pagamento seja pessoa jurídica
domiciliada no Brasil.
A empresa comercial exportadora não poderá se utilizar de créditos da Cofins,
na forma do disposto no art. 3o, inciso IX, da Lei no 10.833, de 2003,
relativamente a frete e armazenagem vinculados à exportação, por expressa
vedação legal contida no art. 6o, § 4o, da Lei no 10.833, de 2003.
Dispositivos Legais: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, IX, § 2o, II, §§ 8o e 9o, art. 6o,
§§ 3o e 4o; Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 14. (grifou-se)
Apenas para corroborar com o entendimento acima, transcrevo as ementas extraídas
dos processos consulta nos 354/09 e 69/12 , da Superintendência Regional da Receita Federal -
SRRF, 8a e 4a Região Fiscal, no sentido de vedar a apuração de créditos na forma do artigo 3o, da
Lei no 10.833/2003 sobre despesas vinculadas à exportação, a saber:
EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
CRÉDITOS. É vedado à empresa comercial exportadora apurar créditos da Cofins,
na forma do disposto no art.3o, da Lei no 10.833, de 2003, relativamente a
despesas de frete, armazenagem, aluguel, energia elétrica, depreciação de
maquinários, despesas com água e outras assemelhadas, por expressa disposição
legal contida no art. 6o, §4o, do mesmo diploma.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ARMAZENAGEM. Poderá ser descontado
crédito relativo à Cofins calculado sobre a despesa com armazenagem de
mercadoria a ser exportada, desde que não se trate de empresa comercial
exportadora, que adquire mercadoria com o fim específico de exportação, e
atendidos os demais requisitos normativos e legais pertinentes. DISPOSITIVOS
LEGAIS: Lei no 10.833, de 2003, com alterações, arts.3o, IX, e 6o, §1o.
No mesmo sentido, cito recentes acórdãos proferidos por esta Egrégia Turma, in
verbis:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Exercício: 2008
COMERCIAL EXPORTADORA.
São empresas que têm como objetivo social a comercialização, podendo adquirir
produtos fabricados por terceiros para revenda no mercado interno ou destiná-los
à exportação, assim como importar mercadorias e efetuar sua comercialização no
mercado doméstico, ou seja, atividades tipicamente de uma empresa comercial.
NÃO-CUMULATIVIDADE - CREDITAMENTO - IMPOSSIBILIDADE.
A partir de 01 de maio de 2004, é vedado às empresas comerciais exportadoras
aproveitar os créditos relativos aos insumos adquiridos para fins de exportação,
conforme se verifica na disposição constante do art. 6o, § 4o, combinado com
Fl. 1043
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ACÓRDÃO 9303-016.378 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 13807.007434/2005-10
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art. 15, III, todos da Lei no 10.833, de 2003. (Acórdão no 9303-015.627, Rel.
Conselheiro Alexandre Freitas Costa, sessão de 13 de agosto de 2024). (grifou-se)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2008
NÃO-CUMULATIVIDADE - CREDITAMENTO - IMPOSSIBILIDADE.
A partir de 01 de maio de 2004, é vedado às empresas comerciais exportadoras
aproveitar os créditos relativos aos insumos adquiridos para fins de exportação,
conforme se verifica na disposição constante do art. 6o, § 4o, combinado com art.
15, III, todos da Lei no 10.833, de 2003. (Acórdão no 9303-015.686, Rel.
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, sessão de 15 de agosto de 2024)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
(...)
DESPESAS DE FRETES. MERCADORIA ADQUIRIDA COM O FIM ESPECÍFICO DE
EXPORTAÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO LEGAL.
É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito
da COFINS não cumulativa, calculado sobre os custos de aquisições de
mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, por parte da
comercial exportadora. O mesmo tratamento deve ser aplicado sobre os
respectivos fretes e demais despesas, somente sendo admitido o creditamento
em operações de exportação de produtos próprios. (Acórdão o 9303-014.884, Rel.
Conselheiro Rosando Trevisan, sessão de 23, de abril de 2024). (grifou-se)
Sendo o aproveitamento de créditos um benefício fiscal, sua implementação depende
de lei específica. No caso, a lei expressamente veda a apuração de créditos vinculados à receita de
exportação de empresa comercial exportadora que adquire bens com o fim específico de
exportação. Logo, a decisão recorrida apenas reproduz o comando legal, devendo ser mantida.
III – Do dispositivo:
Diante do exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela contribuinte, para no
mérito negar provimento.

Assinado Digitalmente
Denise Madalena Green

Fl. 1044
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