Tribunal: CARF
Processo: 16327.720648/2019-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDRE LUIS ULRICH PINTO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-17
Data de publicação: 2024-08-28

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014
DEDUTIBILIDADE DE TRIBUTOS. REVERSÃO. CRITÉRIO TEMPORAL.
É aplicável o racional do Ato Declaratório Interpretativo para pedidos administrativos de restituição (PER) e declarações de compensação (DCOMP) nos quais o contribuinte pleiteia o reconhecimento de crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior. Nesses casos, os valores envolvidos na discussão administrativo só deverão ser oferecidos à tributação se e quando os valores dos indébitos retornarem para o patrimônio da empresa a partir de decisões definitivas reconhecendo o direito creditório pleiteado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720648/2019-71
ACÓRDÃO
1202-001.345 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BANCO PAN S.A.
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014
DEDUTIBILIDADE DE TRIBUTOS. REVERSÃO. CRITÉRIO TEMPORAL.
É aplicável o racional do Ato Declaratório Interpretativo para pedidos
administrativos de restituição (PER) e declarações de compensação
(DCOMP) nos quais o contribuinte pleiteia o reconhecimento de crédito
decorrente de pagamento indevido ou a maior. Nesses casos, os valores
envolvidos na discussão administrativo só deverão ser oferecidos à
tributação se e quando os valores dos indébitos retornarem para o
patrimônio da empresa a partir de decisões definitivas reconhecendo o
direito creditório pleiteado.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao
recurso. Vencido o Conselheiro Mauricio Novaes Ferreira que votou por dar-lhe provimento
parcial para excluir da exigência o valor de R$ 12.771.583,25 correspondente aos recolhimentos
do PIS e da Cofins efetuados em 2018 e 2019.
Assinado Digitalmente
André Luis Ulrich Pinto – Relator

Assinado Digitalmente
Leonardo de Andrade Couto – Presidente

Fl. 2412
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-001.345 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720648/2019-71
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira,
Andre Luis Ulrich Pinto, Ana Cecilia Lustosa da Cruz (suplente convocada), Roney Sandro Freire
Correa, Miriam Costa Faccin (suplente convocada), Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Ausente(s) o conselheiro(a) Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, substituído(a) pelo(a)
conselheiro(a) Ana Cecilia Lustosa da Cruz, o conselheiro(a) Marcelo Jose Luz de Macedo,
substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Miriam Costa Faccin.

RELATÓRIO
Trata-se de autos de infração de dedução irregular de Imposto de Renda Pessoa
Jurídica (IRPJ) e de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), despesas tributárias não
incorridas no ano-calendário 2014.
Por retratar bem os fatos que permeiam o presente processo, reproduzo o relatório
elaborado pela Delegacia Regional de Julgamento ao proferir o v. acórdão de número 10-66.839 –
1a Turma da DRJ/POA para, a seguir, complementá-lo com a descrição dos atos processuais
praticados a partir do julgamento de primeira instância.
No curso dos trabalhos, a autoridade tributária verificou discrepâncias
entre os dados apontados na Escrituração Contábil Fiscal (ECF) e
aqueles indicados na Escrituração Fiscal Digital (EFD) e na
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF). Houve
mais de uma intimação ao interessado com foco no esclarecimento das
diferenças. Dessas, destaco a última, efetuada em 6 de junho de 2019,
bem como a respectiva resposta, oferecida no dia 17 de junho de 2019:

Fl. 2413
DF CARF MF
Original

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Fl. 2414
DF CARF MF
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Frente a esse cenário, a autoridade tributária entendeu cabível o
lançamento do IRPJ e da CSLL sobre os valores da Contribuição para
o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e da Contribuição para
o Programa de Integração Social (Pis) que configuram, no entender do
contribuinte, recolhimentos indevidos, suscetíveis de repetição.
O lançador indicou os artigos 247, 248, 249, I, 299 e 344 do Decreto
no 3.000, de 26 de março de 1999, o Regulamento do Imposto de
Renda (RIR/99), como sustentáculo legal do ato administrativo.
Defendeu que as despesas dedutíveis são as necessárias à atividade do
contribuinte. A despesas dedutíveis são aquelas incorridas para a
realização das atividades do sujeito passivo. Além disso, os tributos e
contribuições somente são dedutíveis, para fins de apuração do lucro
real, segundo o regime de competência, ou seja, consoante a
verificação dos fatos que deram ensejo à tributação. Como as
declarações fiscais do interessado indicam que os valores devidos de
Cofins e Pis, relativamente ao ano-calendário 2014, são de R$
62.764.437,78 e R$ 10.197.840,79, respectivamente, somente tais
valores poderiam ter sido deduzidos na apuração do lucro real.
Verifique-se trecho do trabalho fiscal (fl. 1325):
Fl. 2415
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“Tendo em vista as divergências dos valores apurados na EFD
Contribuições e lançados em DCTF como devidos em relação ao que
foram registrados como despesas operacionais de PIS e COFINS em
sua Escrituração Fiscal, foram realizadas diversas Intimações Fiscais
onde em resposta o contribuinte declarou entre outras coisas:
Que procedeu à retificação das bases tributáveis de PIS e COFINS de
2014 para considerar algumas despesas de intermediação financeira
não deduzidas originalmente e que foram apresentadas EFDs e DCTFs
retificadoras;
Informou que não houve adição nas apurações de Lucro Real e da
base da CSLL destes valores em 2014. Ressaltando que as despesas de
PIS e COFINS informadas na ECD estão devidamente escrituradas na
contabilidade e foram pagas (conforme DCTs originais);
Declara, ainda, que com relação aos valores de PIS e COFINS pagos a
maior no ano-calendário de 2014, apresentamos pedidos eletrônicos de
compensação e/ou restituição para parte do ano-calendário (janeiro/14
a setembro/14).
Que para os meses de outubro/14 a dezembro/14 os créditos apurados
não foram objeto de pedidos eletrônicos de restituição ou
compensação, pois referidos valores de PIS e COFINS a maiores
foram liquidados originalmente com PER/DCOMPs que já haviam
sido objeto de homologação e, por este motivo, o sistema não permitiu
a retificação da declaração de compensação para redução do débito
conforme DCTF retificadora. De qualquer forma estamos avaliando
outras alternativas para pleitear o reconhecimento destes créditos.
Diante de tudo o que aqui foi exposto podemos inferir que as despesas
incorridas das contribuições do PIS e da COFINS, no ano-calendário
de 2014, foram de R$ 10.197.840,79 (PIS) e de R$ 62.764.437,78
(COFINS).
As despesas de PIS e COFINS que efetivamente reduziram as bases de
cálculo do Imposto de Renda e da Contribuição Social foram de R$
15.061.564,72 e R$ 92.686.552,15.”
Os autos de infração constam das folhas 1328 a 1340, contemplando
R$ 6.087.521,70 de IRPJ e R$ 3.652.513,02 de CSLL, acrescidos de
multa de ofício (75%) e juros de mora, atingindo o valor total de R$
21.389.116,22 (fl. 1343).
A ciência do lançamento se deu no dia 11 de julho de 2019 (fl. 1347).
No dia 9 de agosto de 2019, houve a apresentação da impugnação ao
lançamento (fls. 1349 e 1350).
Fl. 2416
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A autoridade preparadora apontou a tempestividade do protesto do
interessado (fl. 1549).
Passo, então, ao relato dos pontos de discordância do interessado.
Da legitimidade da dedução
O impugnante confirma ter retificado a EFD e a DCTF. Afirma que
manteve a dedução da integralidade dos valores pagos em função da
continuidade da existência dos recolhimentos, mesmo que indevidos.
Lança mão dos termos do artigo 344 do RIR/99 para defender a
relação do regime de competência com o recolhimento dos tributos. Se
o tributo foi recolhido, o tributo constitui despesa incorrida. Aponta
que apurou e recolheu R$ 15.061.564,72 de Pis e R$ 92.686.552,15 de
Cofins. Tais despesas teriam sido, portanto, incorridas. Se foram
incorridas, são dedutíveis. A eventual identificação posterior de
recolhimento a maior não retira a possibilidade da dedução da despesa
com tributos. Apresenta jurisprudência administrativa que seria a seu
favor (Acórdão no 1301-002.081, adotado pela 3a Câmara da 1a
Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais –
Carf – em 6 de julho de 2016). Repriso trechos da ementa e do voto:
“LUCRO
PRESUMIDO.
INDÉBITO
TRIBUTÁRIO
RECUPERADO. ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO. ÔNUS DA
PROVA.
Os valores correspondentes a indébito tributário recuperado devem ser
adicionados ao lucro presumido, para determinação do imposto de
renda devido. Por expressa disposição legal, recai sobre o contribuinte
o ônus de provar a ocorrência de alguma das hipóteses capazes de
afastar a incidência tributária.
INDÉBITO
RECUPERADO.
NATUREZA
TRIBUTÁRIA.
DEDUTIBILIDADE SEGUNDO O REGIME DE COMPETÊNCIA.
PROVA. GUARDA DE DOCUMENTOS.
Os débitos de natureza tributária têm sua dedutibilidade segundo o
regime de competência assegurada por lei. Ao recuperar tributos
pagos indevidamente, cabe ao contribuinte fazer prova de que não
teriam sido anteriormente deduzidos, no período em que incorridos.”
“A acusação fiscal é de falta de inclusão na base de cálculo do lucro
presumido de valores recuperados de custos e despesas deduzidos em
período anterior, além de juros incidentes sobre o indébito recuperado.
A autuação encontra fundamento, entre outros, no § 3o do art. 521 do
Decreto no 3.000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda –
RIR/99), cuja base legal é o art. 53 da Lei no 9.430/1996, verbis:
Art. 53. Os valores recuperados, correspondentes a custos e despesas,
inclusive com perdas no recebimento de créditos, deverão ser
Fl. 2417
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720648/2019-71
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adicionados ao lucro presumido ou arbitrado para determinação do
imposto de renda, salvo se o contribuinte comprovar não os ter
deduzido em período anterior no qual tenha se submetido ao regime de
tributação com base no lucro real ou que se refiram a período no qual
tenha se submetido ao regime de tributação com base no lucro
presumido ou arbitrado.”
Defende que eventual exigência a título de IRPJ e CSLL se daria
quando da recuperação do indébito, ou seja, quando adquirida a
disponibilidade jurídica do crédito. Somente o reconhecimento líquido
e certo do indébito pela autoridade tributária poderia ensejar a
tributação do valor por via do IRPJ e da CSLL.
Acusa ser absurda a cobrança de tributo em função do recolhimento a
maior de outro tributo, ainda mais se considerando a incidência de
multa de ofício e de juros de mora. Qual a mora frente a um
recolhimento a maior operado no passado? No plano econômico, o
débito lançado equivale ao recolhido indevidamente.
Reitera que os recolhimentos de Pis e Cofins importaram em uma
despesa efetiva para a impugnante e em uma receita para a União.
A glosa operada por via do lançamento em tela efetuaria deturpação
da regra constante do artigo 43 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de
1966, o Código Tributário Nacional (CTN). Ataca, especificamente, a
disponibilidade econômica e jurídica de renda. Afirma que os
recolhimentos de Pis e Cofins configuram despesas, ou uma não
renda. Jamais poderiam configurar receitas.
Do equívoco na eleição do momento do fato gerador
O impugnante atrela a possibilidade do reconhecimento de eventual
receita à disponibilidade econômica ou jurídica da renda. Entende que
o dinheiro deve estar no caixa (disponibilidade econômica) ou o
direito à renda deve estar adquirido (disponibilidade jurídica).
Somente a renda efetivamente produzida poderia ser objeto de
tributação, mesmo que ainda não recebida. Refuta a tributação de
renda potencial. Somente admite a tributação da renda efetiva.
Confira-se a suma (fl. 1363):
“Em outras palavras a incidência do IRPJ e da CSLL está relacionada
(i)
à
efetiva
disponibilidade
de
recursos
financeiros
(ou
“disponibilidade econômica”); ou (ii) apenas e tão somente à
concretização do direito do contribuinte sobre aquele rendimento (isto
é, uma “disponibilidade jurídica”).”
Evoca, ainda, a necessidade da renda poder ser usada para poder ser
considerada
disponível.
Refere
jurisprudência
administrativa
alicerçada em doutrina a respeito, para defender a inviabilidade da
Fl. 2418
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 16327.720648/2019-71
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tributação sobre a expectativa de renda. Dentre os excertos transcritos,
saliento o de trabalho de José Antônio Minatel, que defende a
impossibilidade da tributação dos tributos recolhidos a maior enquanto
não disponibilizada a restituição do valor ou não exercitada a efetiva
compensação.
Cita, então, os termos do Ato Declaratório Interpretativo SRF no 25,
de 24 de dezembro de 2003, que trata da tributação de valores
restituídos ao contribuinte pessoa jurídica, por força de sentença
judicial em ação de repetição de indébito, para destacar os artigos 1o e
5o do ato, que repriso:
“Art. 1o Os valores restituídos a título de tributo pago indevidamente
serão tributados pelo Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas
(IRPJ) e pela Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), se,
em períodos anteriores, tiverem sido computados como despesas
dedutíveis do lucro real e da base de cálculo da CSLL.”
“Art. 5o Pelo regime de competência, o indébito passa a ser receita
tributável do IRPJ e da CSLL no trânsito em julgado da sentença
judicial que já define o valor a ser restituído.
§ 1o No caso de a sentença condenatória não definir o valor a ser
restituído, o indébito passa a ser receita tributável pelo IRPJ e pela
CSLL:
I - na data do trânsito em julgado da sentença que julgar os embargos
à execução, fundamentados no excesso de execução (art. 741, inciso
V, do CPC); ou
II - na data da expedição do precatório, quando a Fazenda Pública
deixar de oferecer embargos à execução.”
Destaca a necessidade da identificação da liquidez e certeza do
indébito para o reconhecimento da disponibilidade do valor em favor
do contribuinte.
Chama a atenção, também, para a expressão “se, em períodos
anteriores, tiverem sido computados como despesas dedutíveis”, com
o fito de assentar a possibilidade da dedução dos tributos pagos
indevidamente. Isso, por si só, evidenciaria a inviabilidade da glosa
que deu azo ao lançamento.
Evoca, também, os termos da Solução de Divergência Cosit no 19, de
12 de novembro de 2003. Repriso a ementa:
“ASSUNTO: Normas Gerais de Direito Tributário
Fl. 2419
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EMENTA: Tributação do indébito tributário reconhecido em sentença
declaratória do direito à compensação.No trânsito em julgado da
sentença declaratória do direito à compensação, os créditos
compensáveis passam a ser receitas tributáveis do IRPJ e da CSLL -
logicamente, quando tais valores tiverem sido reconhecidos
anteriormente como despesas dedutíveis das bases tributáveis destes
tributos.
DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 170 do CTN.
ASSUNTO: Normas Gerais de Direito Tributário
EMENTA: Tributação do valor pago a título de juros de mora
incidentes sobre o indébito tributário.Os juros incidentes sobre o
indébito tributário recuperado é receita nova e, sobre ela, incidem o
IRPJ, a CSLL, a Cofins e a Contribuição para o PIS/Pasep. No
momento em que o valor a ser restituído se torna um crédito líquido e
certo, passa a ser tributável a receita decorrente dos juros de mora
(incidentes sobre o indébito) até ali incorridos, sendo que, a partir daí,
os juros incorridos em cada mês deverá ser reconhecido pelo regime
de competência como receita tributável do respectivo mês.
DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 167 do CTN; art. 39, § 4o, da Lei no
9.250, de 1995; e art. 9o da Lei no 9.718, de 1988.
ASSUNTO: Normas Gerais de Direito Tributário
EMENTA: Tributação do valor restituído. Aspecto temporal das
hipóteses de incidência.A definição do aspecto temporal das hipóteses
de incidência só carece de análise quando a apuração do tributo estiver
sujeita ao reconhecimento das receitas pelo regime de competência,
pois, no caso de estar submetido ao regime de caixa, a incidência da
norma tributária só se dá efetivamente no momento do pagamento do
precatório.A sentença condenatória que define o valor a ser restituído
é um título líquido, certo e exigível de um direito, razão pela qual é no
seu trânsito em julgado que a receita dele decorrente passa a ser
tributável pelo IRPJ e pela CSLL, quando aplicável o regime de
competência.No caso de a sentença condenatória não definir o valor
do indébito (sentença ilíquida), o valor a ser restituído só se torna
receita tributável do IRPJ e da CSLL no trânsito em julgado da
sentença que julgar os embargos à execução, fundamentados no
excesso de execução (art. 741, inciso V, do CPC); ou na expedição do
precatório, quando a Fazenda Pública deixar de oferecer embargos.
DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 74 da Lei no 9.430, de 1996; arts. 586,
604 e 741, inciso V, do CPC.
ASSUNTO: Normas Gerais de Direito Tributário
Fl. 2420
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EMENTA: Tributação do valor restituído. Aspecto material das
hipóteses de incidência.Os valores restituídos a título de tributo pago
indevidamente serão tributados pelo IRPJ e pela CSLL, somente se,
em períodos anteriores, tiverem sido computados como despesas
dedutíveis do lucro real e da base de cálculo da CSLL, seja qual for o
fundamento para a repetição do indébito.Não há que se falar em
incidência da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep sobre os
valores recuperados a título de tributo pago a maior, já que tais
valores, no período em que foram reconhecidos como despesas, não
influenciaram a base tributável dessas contribuições.
DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 53 da Lei no 9.430, de 1996.”
Aponta, então, a aplicação reiterada (soluções de consulta no
232/2007 -10a Região Fiscal, no 239/2009 - 8a Região Fiscal, no
369/2009 - 8a Região Fiscal, no 106/2010 - 6a Região Fiscal e no
651/2017 - Cosit) dessa orientação, concluindo (fl. 1374):
“A despeito de abordarem contexto de reconhecimento judicial do
direito creditório em favor do contribuinte, as orientações acima não
deixam dúvida (i) que não se questiona a dedutibilidade das despesas
com o pagamento dos débitos posteriormente tidos como indevidos; e
(ii) que não há a incidência de IRPJ e CSLL até que efetivamente
reconhecido o crédito e, assim, verificada a disponibilidade econômica
ou jurídica do rendimento (e.i. do crédito relativo ao indébito fiscal).”
Requer a aplicação vinculante da solução de consulta no 651/2017 –
Cosit, nos termos do artigo 9o da Instrução Normativa no 1.396, de 16
de setembro de 2013.
Apresenta, nesse passo, diversos julgados do Carf que tratam do
reconhecimento da receita em função de indébitos tributários
apreciados pelo Poder Judiciário.
Defende a adoção de interpretação análoga ao caso dos autos, só se
admitindo o reconhecimento do crédito decorrente do indébito quando
existente decisão administrativa definitiva em torno da questão.
Confira-se (fl. 1376):
“No caso, a Autoridade Fiscal se pauta unicamente na nova apuração e
declarações
retificadoras
apresentadas
pelo
Impugnante, sem
considerar – além da efetividade das despesas com pagamentos a
título de Pis e Cofins – que tal direito creditório depende, inclusive, da
anuência da própria Receita Federal do Brasil, por meio de um
provimento administrativo definitivo, seja quando da homologação da
compensação transmitida com outros débitos, gerando um acréscimo à
Impugnante, ou quando do pedido de restituição.”
Fl. 2421
DF CARF MF
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Acusa, assim, equívoco do trabalho fiscal quanto ao aspecto temporal
do fato gerador do IRPJ e da CSLL. Aponta julgado emanado do Carf
que adota a tese do reconhecimento da receita à medida em que o
indébito for utilizado para fins de compensação.
Sustenta a existência de paralelismo entre receitas e encargos. Se o
Fisco não devolve o valor do indébito, não seria possível o mesmo
Fisco exigir o pagamento do tributo incidente sobre o valor do
indébito.
Distingue a restituição da compensação. Na primeira, só haveria a
disponibilidade da renda quando do reconhecimento do crédito em
favor do contribuinte. Já na compensação seria possível a incidência
do IRPJ e da CSLL quando da apresentação da declaração de
compensação, posto que o contribuinte deixa de recolher aos cofres
públicos o valor dos tributos compensados mediante a oposição do seu
crédito (indébito).
Relaciona, então, as declarações de compensação e os pedidos de
restituição apresentados. Defende erro na lavratura do lançamento em
função do momento em que verificado o fato gerador. As declarações
de compensação foram apresentadas em 2018. Os pedidos de
restituição foram parcialmente apreciados. Aqueles deferidos deram
ensejo à compensação de ofício. Aqueles indeferidos, tudo consoante
relato do interessado, seguem o rito administrativo da manifestação de
inconformidade. Parte do crédito evocado pelo impugnante sequer foi
objeto de declaração de compensação ou pedido de restituição.
Frente ao cenário acima, acusa a Administração de enriquecimento
ilícito. Requer, então, a insubsistência do lançamento. Informa estar
adotando os procedimentos cabíveis para a correta tributação dos
valores à medida em que verificados, temporalmente, os respectivos
fatos geradores.
O impugnante apresenta, então, resumo do seu protesto principal.
Verifique-se (fl. 1383):
Fl. 2422
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Após a conclusão do ataque principal, o impugnante passa a tratar de
razões auxiliares de defesa. Vamos a elas.
Da ausência de definitividade do indébito
O impugnante defende a adoção de premissa equivocada na feitura do
lançamento. Entende que a simples retificação de declarações
(obrigações acessórias) não possui o condão de afastar a existência das
despesas tributárias pagas. Tal somente se verificaria após o
reconhecimento administrativo definitivo do direito do contribuinte ao
crédito decorrente do recolhimento a maior de tributos. Como é
possível que o Fisco venha a negar o referido crédito, o direito do
interessado ainda não se perfectibilizou. Indica, nesse sentido, que boa
parte dos pedidos de restituição sequer foram analisados, sendo que
dois foram indeferidos. Assim, as deduções efetuadas pelo
contribuinte seriam válidas. Em resumo, enquanto não reconhecido o
crédito do interessado perante o Fisco, as deduções permanecem
possíveis, posto que se trata de uma despesa incorrida.
Da necessária observação da LINDB
O interessado evoca a aplicação do artigo 24 do Decreto-lei no 4.657,
de 4 de setembro de 1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito
Brasileiro – LINDB), com a redação que lhe foi dada pelo artigo 1o da
Lei no 13.655, de 25 de abril de 2018. Repriso a norma:
Fl. 2423
DF CARF MF
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“Art. 24. A revisão, nas esferas administrativa, controladora ou
judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma
administrativa cuja produção já se houver completado levará em conta
as orientações gerais da época, sendo vedado que, com base em
mudança posterior de orientação geral, se declarem inválidas situações
plenamente constituídas.
Parágrafo único. Consideram-se orientações gerais as interpretações e
especificações contidas em atos públicos de caráter geral ou em
jurisprudência judicial ou administrativa majoritária, e ainda as
adotadas por prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento
público. ”
Busca, em síntese, a aplicação ao caso concreto do entendimento
constante do Ato Declaratório Interpretativo SRF no 25, de 2003, da
Solução de Divergência Cosit no 19, de 2003, das Soluções de
Consulta no 232/2008 (10a Região Fiscal), no 239 (8a Região Fiscal),
no 369/2009 (8a Região Fiscal) e no 106/201 (6a Região Fiscal), bem
como dos acórdãos no 1301-002.081, 1401-001.898, 9101-002.866 e
no 9101-003.141 do Carf.
Do abatimento dos valores oferecidos à tributação em períodos
posteriores
Subsidiariamente, o impugnante requer a consideração dos valores
atinentes ao indébito levados à tributação pelo interessado em
períodos posteriores a 2014. Segundo argumenta, buscando a
aplicação do disposto no artigo 273 do RIR/99 (artigo 6o do Decreto-
lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977), teria sido objeto de
tributação parte do indébito fiscal de 2014 durante o ano-calendário
2018. Junta os documentos 3 e 4 a respeito (fls. 1530 a 1547).
Apresenta jurisprudência emanada do Carf a respeito da aplicação da
regra do artigo 273 do RIR/99. Requer, também, baseado em
jurisprudência, a reclassificação dos fatos. Entende que tratamento
diverso daquele requerido conduziria a transformar tributo em sanção.
Da impossibilidade da exigência da multa em caso de dúvida
O interessado busca a proteção veiculada por meio do artigo 112 do
CTN. Como seria razoável a interpretação por ele adotada, entende
que há, no mínimo, dúvida no presente caso. Assim, requer o
afastamento da multa de ofício.
Das compensações e retificações indevidas do Prejuízo Fiscal
Como entende a exigência fiscal improcedente como um todo, requer
o cancelamento dos autos de infração e das retificações dos saldos de
prejuízos fiscais e de bases negativas da CSLL. Seriam improcedentes
as compensações de ofício operadas pela autoridade lançadora.
Fl. 2424
DF CARF MF
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Na ocasião do julgamento do Recurso Voluntário apresentado pelo Recorrente, a 1a
Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil em Porto Alegre, proferiu v.
acórdão a quo julgando improcedente a impugnação por entender, em síntese, que é o
impugnante quem se equivoca, uma vez que a lei só admite a dedução dos tributos que derivaram
(correlação) das receitas oferecidas à tributação, consoante disposto no artigo 41 da Lei no 8.981,
de 1995 (observância do princípio da competência).
Irresignada com o v. acórdão a quo, a Recorrente interpôs recurso voluntário a este
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, alegando, em síntese, que:
i.
a conclusão da DRJ está equivocada em sua interpretação, uma vez que as
despesas incorridas com o pagamento de PIS e COFINS em 2014 são as
indicadas na apuração do IRPJ e CSLL e delas deduzidas;
ii.
em 2018 fez a retificação do PIS e COFINS de 2014 como forma de adequar
sua realidade financeira e considerar parte de suas despesas de
intermediação financeira que até então não tinham sido deduzidas;
iii.
apresentou EFD e DCTF retificadoras, reduzindo o PIS e COFINS e afirma que
“por óbvio, os recolhimentos feitos a tal título (débitos de PIS e COFINS)
continuaram a existir, ainda que indevidos;
iv.
não há dúvida de que as despesas foram incorridas e recolhidas pelo
contribuinte, sendo dedutíveis no ano-calendário 2014 e seguindo o art. 344
do RIR;
v.
procedeu à apuração e declaração dos montantes de PIS e COFINS que
entendia devidos surgindo a obrigação de recolhê-los integralmente ao
Fisco, o que ocorreu no mesmo período. Trata-se aqui de próprio
lançamento por homologação, previsto no artigo 150, § 4o do CTN;
vi.
ainda que a Recorrente tenha verificado o equívoco cometido na sua
apuração e recolhimento de PIS e COFINS no ano de 2014, retificando sua
escrita fiscal, não há disponibilidade econômica ou jurídica de tais
rendimentos até que seja apresentada declaração de compensação ou seja
deferido o pedido de restituição em seu favor; e
vii.
não é possível questionar os efeitos oriundos do reconhecimento fiscal dos
créditos de PIS e COFINS pela Recorrente, por meio da retificação de sua
obrigação acessória. Não há como conceber, como pretende a Autoridade
Fiscal e ratificado pela C. Turma Julgadora, que a Recorrente estava em
mora em 2014, sendo que os indébitos tributários estavam efetivamente em
poder da União e eram despesas dedutíveis.
É a síntese do necessário, passo ao voto.

VOTO
Conselheiro André Luis Ulrich Pinto, Relator.
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O recurso é tempestivo, preenche os pressupostos de admissibilidade e, portanto,
deve ser conhecido.
A discussão objeto do presente recurso versa sobre a dedutibilidade de tributos da
base de cálculo do IRPJ e CSLL, disciplinada pelo art. 344 do RIR/99 vigente à época dos fatos
geradores.
Art. 344. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro
real, segundo o regime de competência (Lei no 8.981, de 1995, art. 41)”
Conforme relatado linhas acima, a Autoridade Tributária verificou discrepâncias
entre os dados apontados na Escrituração Contábil Fiscal (ECF) e aqueles indicados na Escrituração
Fiscal Digital (EFD) e na Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF).
Ainda durante o procedimento de fiscalização, a Recorrente foi intimada para
esclarecer o motivo das referidas discrepâncias e informou que a diferença entre os valores
informados como devidos a título de PIS e Cofins era inferior ao montante declarado como
recolhido para fins de dedução da base de cálculo de IRPJ e CSLL por se tratar de pagãmente
indevido ou a maior a título de PIS e Cofins no ano-calendário de 2014.
Informou, também, que estava pleiteando administrativamente o reconhecimento
dos valores recolhidos a maior a título de PIS e Cofins por meio de PER/DCOMP.
Nesse sentido, relata o TVF que:
Tendo em vista as divergências dos valores apurados na EFD Contribuições e
lançados em DCTF como devidos em relação ao que foram registrados como
despesas operacionais de PIS e COFINS em sua Escrituração Fiscal, foram
realizadas diversas Intimações Fiscais onde em resposta o contribuinte declarou
entre outras coisas:
Que procedeu à retificação das bases tributáveis de PIS e COFINS de 2014 para
considerar algumas despesas de intermediação financeira não deduzidas
originalmente e que foram apresentadas EFDs e DCTFs retificadoras;
Informou que não houve adição nas apurações de Lucro Real e da base da CSLL
destes valores em 2014. Ressaltando que as despesas de PIS e COFINS informadas
na ECD estão devidamente escrituradas na contabilidade e foram pagas
(conforme DCTs originais);
Declara, ainda, que com relação aos valores de PIS e COFINS pagos a maior no
ano-calendário de 2014, apresentamos pedidos eletrônicos de compensação e/ou
restituição para parte do ano-calendário (janeiro/14 a setembro/14).
Que para os meses de outubro/14 a dezembro/14 os créditos apurados não foram
objeto de pedidos eletrônicos de restituição ou compensação, pois referidos
valores de PIS e COFINS a maiores foram liquidados originalmente com
PER/DCOMPs que já haviam sido objeto de homologação e, por este motivo, o
sistema não permitiu a retificação da declaração de compensação para redução
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do débito conforme DCTF retificadora. De qualquer forma estamos avaliando
outras alternativas para pleitear o reconhecimento destes créditos.
Diante de tudo o que aqui foi exposto podemos inferir que as despesas incorridas
das contribuições do PIS e da COFINS, no ano-calendário de 2014, foram de R$
10.197.840,79 (PIS) e de R$ 62.764.437,78 (COFINS).
As despesas de PIS e COFINS que efetivamente reduziram as bases de cálculo do
Imposto de Renda e da Contribuição Social foram de R$ 15.061.564,72 e R$
92.686.552,15.
Dessa forma, a Autoridade Fiscal entendeu por bem lavrar auto de infração, por
considerar indedutível o indébito tributário objeto de PER/DCOMP.
Em síntese, o cerne da controvérsia reside na possibilidade ou não de se deduzir
tributo recolhido a maior da base de cálculo de IRPJ e CSLL quando o recolhimento a maior for
objeto de pedido administrativo de restituição ou declaração de compensação.
Alega a Recorrente que os valores recolhidos a maior a título de PIS e Cofins no ano-
calendário de 2014 devem ser deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL e que a
circunstância de estarem sendo pleiteadas a restituição administrativa e a declaração de
compensação com aproveitamento dos valores recolhidos indevidamente não pode mudar essa
interpretação.
Entendo que assiste razão à Recorrente.
De fato, enquanto o direito creditório do pagamento indevido não for
definitivamente reconhecido, não há como se entender que o Contribuinte teve a disponibilidade
econômica ou jurídica de tais valores.
Ademais disso, não existem garantias de que o pedido de restituição será deferido
ou que a declaração de compensação será homologada.
Nesse sentido, a Recorrente argumenta que dos vários PER/DCOMP transmitidos,
alguns já foram julgados definitivamente de forma que lhe foi desfavorável, mediante o não
reconhecimento do seu direito creditório.
Sobre o tema, entendo que é possível a aplicação do racional do Ato Declaratório
Interpretativo SRFB no 25/2003 – que estabelece o momento no qual os valores objeto de ação de
repetição de indébito tributário devem ser oferecidos à tributação, definindo para tanto o
momento no qual ocorre o trânsito em julgado da sentença judicial que define o valor a ser
restituído ao contribuinte, in verbis:
“Art. 1o Os valores restituídos a título de tributo pago indevidamente serão
tributados pelo Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e pela
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), se, em períodos anteriores,
tiverem sido computados como despesas dedutíveis do lucro real e da base de
cálculo da CSLL.
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(...)
Art. 5o Pelo regime de competência, o indébito passa a ser receita tributável do
IRPJ e da CSLL no trânsito em julgado da sentença judicial que já define o valor a
ser restituído.
§ 1o No caso de a sentença condenatória não definir o valor a ser restituído, o
indébito passa a ser receita tributável pelo IRPJ e pela CSLL:
I - na data do trânsito em julgado da sentença que julgar os embargos à execução,
fundamentados no excesso de execução (art. 741, inciso V, do CPC);
ou
II - na data da expedição do precatório, quando a Fazenda Pública deixar de
oferecer embargos à execução.
A primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça já teve a oportunidade de se
manifestar sobre o referido Ato Declaratório Interpretativo SRFB no 25/2003, ocasião na qual
entendeu pela legalidade de suas disposições normativas.
Nesse sentido, veja-se a ementa do Acórdão no 1.516.593, de relatoria da Ministra
Regina Helena Costa.
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL
DE 1973. APLICABILIDADE. ATO DECLARATÓRIO INTERPRETATIVO SRF N. 25/2003.
LEGALIDADE. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. VALORES DEDUZIDOS ANTERIORMENTE
DA BASE TRIBUTÁVEL. INCIDÊNCIA DO IRPJ E DA CSLL. PRAZO DECADENCIAL.
OBSERVÂNCIA.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte, na sessão realizada em
9.3.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. Aplica-se, in casu, o Código de Processo Civil
de 1973.
II - Sistemática de tributação plasmada no art. 1o do Ato Declaratório
Interpretativo SRF n. 25/2003. Legalidade. Precedentes.
III - Ao recompor o patrimônio da pessoa jurídica, o montante, antes utilizado
para as deduções de IRPJ e CSLL e, posteriormente, objeto de repetição de
indébito, compõe as bases de cálculo desses tributos por constituir acréscimo
patrimonial.
IV - A disponibilidade dos valores ocorre com a efetiva recomposição do
patrimônio. Ausente a suposta ampliação do prazo decadencial para a
constituição do IRPJ e da CSLL.
V - Recurso Especial improvido.
Em seu voto, a Ministra Relatora cita que a 2a Turma do STJ já havia analisado caso
análogo no qual também concluiu pela legalidade do Ato Declaratório Interpretativo em
referência nos seguintes termos “quando os valores dos indébitos retornam para o patrimônio da
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empresa, desfaz-se a dedução anteriormente feita através da reinclusão dos valores na
determinação do lucro operacional”. Sendo que “[...] o fato gerador se dá no momento do retorno
dos valores à disponibilidade da empresa, inaugurando-se o prazo decadencial”.
Nesse mesmo sentido, a Recorrente invoca as interpretações manifestadas pela
Receita Federal do Brasil nos seguintes documentos: Solução de Divergência COSIT no 19/2003,
Soluções de Consulta no 232/2008 (SRRF 10o RF), 239/2009 (SRRF 8o RF), 369/2009 (SRRF 8o RF),
106/2010 (SRRF 6o RF), que reconhecem, em casos semelhantes ao presente, que a exigência do
IRPJ e CSLL não se estabelece sobre uma suposta indedutibilidade da despesa com o recolhimento
do indébito tributário, bem como somente se verifica com a disponibilidade econômica ou jurídica
do crédito.
A DRJ ao analisar o argumento da Recorrente entendeu que o ADE, assim como as
soluções de consulta não seriam aplicáveis uma vez que tratam especificamente de pagamentos
indevidos objeto de ações de repetição de indébito tributário, ou seja, casos nos quais o
contribuinte discute o seu direito creditório perante o poder judiciário.
No entanto, entendo que esse critério da via eleita para recuperação do pagamento
indevido não é adequado nem razoável para discriminação de contribuintes, não havendo razão
para tratar de forma desigual aqueles que pleiteiam a restituição ou compensação pela via
administrativa daqueles que procuram o poder judiciário para ver o seu direito reconhecido.
Como é sabido, a via administrativa oferece algumas vantagens ao Recorrente, tais
como a inexistência de custas processuais e a ausência de risco de condenação em honorários de
sucumbência no caso de insucesso do pedido de restituição.
No entanto, o entendimento segundo o qual os contribuintes que procuram ver o
seu direito reconhecido perante a via administrativa são obrigados a oferecer os valores relativos
ao pagamento alegadamente indevido à tributação, além de não se adequar à norma jurídica
tributária do IRPJ e CSLL pela ausência de disponibilidade econômica ou jurídica da restituição,
também estabelece um inadequado critério de discriminação com relação aos contribuintes que
optam pela propositura de ação de repetição de indébito tributário.
Nesse sentido, é importante destacar que no caso de não ter o seu direito creditório
reconhecido em processo administrativo, o art. 169 do Código Tributário Nacional prevê o prazo
de dois anos para que o contribuinte busque o poder judiciário para pleitear a restituição dos
valores que entende terem sido recolhidos indevidamente.
Apesar do art. 169 do Código Tributário Nacional falar em decisão administrativa
que denegar a restituição, é certo que os Tribunais vêm aplicando o entendimento de que o art.
169 do CTN é igualmente aplicável para casos de não homologação de declaração de
compensação. Nesse sentido, veja-se a ementa do RE 1.180.878
DIREITO
TRIBUTÁRIO.
RECURSO
FUNDADO
NO
CPC/73.
DECISÃO
ADMINISTRATIVA
DO
FISCO
QUE
REJEITA
PEDIDO
DE
RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO
FORMULADO
PELO
CONTRIBUINTE.
PRAZO
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PRESCRICIONAL PARA A PROPOSITURA DE AÇÃO JUDICIAL ANULATÓRIA. DOIS
ANOS A CONTAR DA CIÊNCIA DO INDEFERIMENTO ADMINISTRATIVO.
INTELIGÊNCIA DO ART. 169 DO CTN.
1. O contribuinte que formula pleito de compensação na via administrativa dispõe
de dois anos, a contar da ciência da resposta que o denega, para ingressar em
juízo com a respectiva pretensão anulatória, nos termos do art. 169 do CTN.
2. Caso concreto em que o contribuinte tomou ciência do indeferimento de seu
pedido administrativo em 24/02/2005, tendo protocolado a respectiva ação
judicial anulatória em 07 de junho do mesmo ano, ou seja, dentro do biênio
previsto no art. 169 do Código Tributário Nacional, não havendo, por isso, falar
em prescrição.
3. Recurso especial da Fazenda Nacional a que se nega provimento.
Por mais essa razão, entendo ser aplicável o racional do Ato Declaratório
Interpretativo SRFB 25/2003 ao caso em exame, uma vez que, enquanto não deferido o pedido
administrativo de restituição e não homologada a declaração de compensação, não há que se falar
no retorno dos valores indevidamente recolhidos para o patrimônio da Recorrente.
Ademais disso, a Recorrente traz aos autos a demonstração de que com o
deferimento de PER com comunicação de compensação de ofício nos anos-calendário de 2019 (fls.
1704 – 1711) procedeu à reversão dos valores recuperados, conforme demonstra o razão contábil.

Da mesma forma que já havia demonstrado, na ocasião da impugnação, o
oferecimento à tributação e valores recuperados em 2018, mediante apresentação de despachos
decisórios (1518 – 1526) e razão contábil de fls. 1530.
Fl. 2430
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Note-se, portanto, que a Recorrente agiu observando orientações da própria
Receita Federal do Brasil, que apesar de não tratar expressamente de casos envolvendo pedidos
administrativos de restituição e declarações de compensação, tem em seu racional uma lógica
segundo a qual os valores referentes aos pagamentos indevidos só deverão ser oferecidos à
tributação quando se verificar o retorno ao patrimônio do contribuinte. No caso de um processo
judicial esse momento é o trânsito em julgado da sentença que determina a restituição dos
valores pagos indevidamente, e dessa forma, não se pode exigir que o contribuinte, após o
encerramento do ano-calendário no qual foram apurados os valores recolhidos indevidamente,
seja autuada pela glosa da dedução dos tributos no valor recolhido indevidamente.
O retorno ao patrimônio do contribuinte se dá, ou no momento do reconhecimento
do seu direito por decisão administrativa ou na transmissão da primeira declaração de
compensação, na qual se declara sob condição resolutória o valor integral a ser compensado, que
o indébito e os juros de mora sobre ele incidentes até essa data devem ser oferecidos à tributação
pelo IRPJ e CSLL.
Seja qual for o entendimento sobre o momento no qual o crédito passa a integrar o
patrimônio da empresa, certo é que a interpretação da Autoridade Fiscal está equivocada, não
sendo possível a glosa das deduções de tributos nos valores recolhidos a maior no ano-calendário
no qual a Recorrente efetuou os pagamentos.
Por essas razões, entendo que o recurso voluntário merece provimento.

Fl. 2431
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Assinado digitalmente
André Luis Ulrich Pinto

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