Tribunal: CARF
Processo: 19515.722305/2012-46
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DENISE MADALENA GREEN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-10-10
Data de publicação: 2024-11-28

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. RECURSO ESPECIAL. REQUISITOS PARA ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, em caso semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.722305/2012-46
ACÓRDÃO
9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
10 de outubro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
PEPSICO DO BRASIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL.
RECURSO
ESPECIAL.
REQUISITOS
PARA
ADMISSIBILIDADE.
NÃO
CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente
comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de
acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na
decisão recorrida, em caso semelhante, o colegiado tenha aplicado a
legislação tributária de forma diversa.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Sala de Sessões, em 10 de outubro de 2024.

Assinado Digitalmente
Denise Madalena Green – Relator

Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente

Fl. 5167
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
2
Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Rosaldo Trevisan, Semiramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte, contra a
decisão consubstanciada no Acórdão n° 3302-006.572, de 27/02/2019 (fls.4796/4818), integrado
pelo Acórdão no 3302-012.156, de 28/10/2021 (fls.4877/4881), assim ementados:
Acórdão n° 3302-006.572:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
DESPESAS FORA DO CONCEITO DE INSUMOS.
Existe vedação legal para o creditamento de despesas que não podem ser
caracterizadas como insumos dentro da sistemática de apuração de créditos pela
não-cumulatividade.
AUTO DE INFRAÇÃO. AMOSTRAGEM.
Na alegação de direito creditório relativo às contribuições sociais apuradas pelo
regime da não-cumulatividade no DACON, cabe ao contribuinte demonstrar, por
meio de registros e documentos contábeis e fiscais, a existência do crédito
informado. O uso, pela autoridade fiscal, quando do procedimento fiscalizatório,
de aferições por amostragem destinadas a identificar operações e/ou grupo de
operações, se conforma como medida investigatória regular. Registre-se,
também, que o Auto de Infração tem como base documentos que evidenciam
que todos os dados foram obtidos de documentos fiscais e contábeis da empresa,
fornecidos pela mesma mediante intimação.
APROVEITAMENTO
DE
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
NECESSIDADE
DE
RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste configurada a
não utilização em períodos anteriores, mediante retificação das declarações
correspondentes, ou apresentação de outra prova inequívoca da sua não
utilização.
MULTA DE OFÍCIO. TAXA SELIC. SÚMULA CARF N° 108
Súmula CARF n° 108 - Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à
multa de ofício.
Assunto: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Fl. 5168
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
3
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
DESPESAS FORA DO CONCEITO DE INSUMOS.
Existe vedação legal para o creditamento de despesas que não podem ser
caracterizadas como insumos dentro da sistemática de apuração de créditos pela
não-cumulatividade.
AUTO DE INFRAÇÃO. AMOSTRAGEM.
Na alegação de direito creditório relativo às contribuições sociais apuradas pelo
regime da não-cumulatividade no DACON, cabe ao contribuinte demonstrar, por
meio de registros e documentos contábeis e fiscais, a existência do crédito
informado. O uso, pela autoridade fiscal, quando do procedimento fiscalizatório,
de aferições por amostragem destinadas a identificar operações e/ou grupo de
operações, se conforma como medida investigatória regular. Registre-se,
também, que o Auto de Infração tem como base documentos que evidenciam
que todos os dados foram obtidos de documentos fiscais e contábeis da empresa,
fornecidos pela mesma mediante intimação.
APROVEITAMENTO
DE
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
NECESSIDADE
DE
RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste configurada a
não utilização em períodos anteriores, mediante retificação das declarações
correspondentes, ou apresentação de outra prova inequívoca da sua não
utilização.
MULTA DE OFÍCIO. TAXA SELIC. SÚMULA CARF N° 108 Súmula CARF n" 108 -
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Consta do dispositivo do Acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário para reconhecer o direito creditório sobre as
contratações de prestação de serviço de industrialização por encomenda com LSI
LOGÍSTICA LTDA e São Domingos Indústria e Serviços Ltda, sobre a contratação de
armazenagem de produto acabado com a GTECH - Transporte e Logística Ltda,
vencidos os Conselheiros Walker Araújo e Paulo Guilherme Deroulede que davam
provimento em maior extensão para creditamento de beneficiamento e
armazenagem de milho in natura.
Acórdão no 3302-012.156:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
Fl. 5169
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
4
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VERIFICADOS OS VÍCIOS APONTADOS NECESSÁRIO
SEU ACLARAMENTO. SEM REFORMA DO ACÓRDÃO. EMBARGOS ACOLHIDOS SEM
EFEITOS INFRINGENTES
Verificados os vícios apontados nos embargos, necessária se faz a sua correção.
Entretanto, não havendo alteração do mérito da decisão, os embargos devem ser
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Consta do dispositivo do Acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
embargos de declaração para sanar o vício apontado, sem imprimir-lhes efeitos
infringentes, nos termos do voto do relator.
Recurso Especial da Contribuinte
No seu Recurso Especial (fls.4892/4911), a contribuinte aponta dissenso
jurisprudencial que visa a rediscutir o entendimento firmado, quanto as seguintes
matérias/paradigmas:

Com fundamento no Despacho de Exame de Admissibilidade do Recurso Especial, o
Presidente da 3a Câmara desta 3a Seção do CARF, negou seguimento ao Recurso Especial
interposto pelo contribuinte (fls.5065/5079).
Recurso de Agravo
Cientificada, a contribuinte interpôs o Agravo contra Despacho de Admissibilidade que
negou seguimento ao Recurso Especial (fls.5090/5101), o qual foi acolhido parcialmente, dando
seguimento ao Recurso Especial relativamente às matérias "combustíveis e lubrificantes" e
“serviços de armazenagem” (fls.5104/5115).
A Procuradoria da Fazenda Nacional, apresentou suas contrarrazões (fls.5156/5164),
requerendo a negativa do apelo especial.
O processo, então, foi sorteado para esta Conselheira para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial interposto pela contribuinte.
É o relatório.

Fl. 5170
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
5
VOTO
Conselheiro Denise Madalena Green, Relator
I – Do conhecimento do Recurso Especial da Contribuinte:
O Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte é tempestivo,
conforme atestado pelo Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial. Contudo, não atende
aos requisitos constantes no art. 118 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. É o
que passa a demonstrar.
Primeiramente, oportuno ressaltar que: “O Recurso Especial à Câmara Superior de
Recursos Fiscais, ao contrário do Recurso Voluntário, é de cognição restrita, limitada à
demonstração de divergência jurisprudencial, além da necessidade de atendimento a diversos
outros pressupostos, estabelecidos no artigo 67 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela
Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015, e alterações posteriores. Por isso mesmo, essa
modalidade de apelo é chamada de Recurso Especial de Divergência e tem como objetivo a
uniformização de eventual dissídio jurisprudencial, verificado entre as diversas Turmas do CARF”1.
É com base nesses pressupostos que se passa a analisar a admissibilidade dos
Recursos Especiais proposto pelas recorrentes.
1. Crédito de Cofins. Despesas com combustíveis e lubrificantes:
A primeira divergência suscitada pela recorrente trata-se da possibilidade de se
creditar sobre despesas com combustíveis e lubrificantes, utilizados em frota própria para a
distribuição dos de seus produtos, vendidos e entregues a seus clientes, apontando como
divergente o art. 3o, II, da Lei n.o 10.833/2003. Indicando como paradigma o Acórdão 9303-
007.674 (único aceito no despacho agravado).
Sobre o ponto, diz a recorrente em sede de agravo:
16. Fica claro, assim, que, de um lado, o v. Acórdão recorrido recusa a
possibilidade de creditamento de despesas com aquisição de combustível e
lubrificante, enquanto os paradigmas entendem ser possível, inclusive na
operação de venda dos produtos, sendo indiferente a sua não aplicação direta na
fabricação de produto final.
17. Vale esclarecer que o combustível adquirido pela Agravante é utilizado para o
transporte e venda dos bens que fabrica aos seus clientes na modalidade porta a-
porta, ou seja, na venda sem destinatário certo, realizada pela visita a clientes em
rotas determinadas que, de fato, efetivarão as vendas. Tal combustível, portanto,
é essencial e imprescindível para as suas atividades que, sem a sua utilização, não

1 Disponível em: <http://idg.carf.fazenda.gov.br/publicacoes/arquivos-e-imagens-pasta/manual-admissibilidade-
recurso-especial-v-3_1-ed_14-12-2018.pdf>. Acessado em: 18/05/2024.

Fl. 5171
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
6
poderia conduzir de forma satisfatória. Trata-se de modelo de negócio da
Agravante em que a venda é realizada de forma direta, o que aumenta o alcance
de seus produtos e marcas a clientes de tamanhos e faturamentos menores do
que aqueles grandes varejistas, o que só é possível por conta da capilaridade das
rotas de distribuição da Agravante, realizadas por via de sua frota própria mantida
a partir de despesas com combustíveis e lubrificantes (dentre outras não
elencadas nessa discussão).
18. Ora, não há dúvidas quanto à essencialidade dessas operações nas atividades
da Agravante e, consequentemente, do próprio combustível adquirido. Sem o
combustível, não há vendas. Sem vendas, não há atividade e, assim, não há
geração de receitas passível de tributação pelo PIS e pela COFINS. Essa
modalidade de operação da Agravante é um dos elementos que viabiliza sua
existência e posicionamento no mercado de produtos alimentícios no Brasil com
as participações de mercado que possui e sustenta há tantos anos.
19. A r. decisão agravada, contudo, negou seguimento ao Recurso Especial sob o
fundamento de que “não há, entre eles, a similitude fática mínima para que se
possa estabelecer uma base de comparação para fins de dedução da divergência
arguida”.
20. Contudo, os casos confrontados não possuem realidade fática diversa que
permita tal conclusão. Ambos os paradigmas divergem do Acórdão recorrido no
que atestam a validade do creditamento se a despesa é essencial para a atividade
empresarial, isto é, para geração de renda, e não para sua utilização direta na
produção.
21. Desse modo, resta inequivocamente demonstrada a divergência interpretativa
em relação à matéria existente nos acórdãos apresentados, o que autoriza a
interposição e regular processamento do presente Recurso Especial.
Conforme exposto no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial, “o dissídio
interpretativo mediante o confronto da decisão recorrida com o Acórdão no 9303-007.674 é
impossível na medida em que, nesta decisão, a 3a Turma da CSRF nada aduziu quanto à matéria
da divergência”. Vejamos.
Em sentido oposto, o despacho agravado entendeu que cabe conhecimento em
relação ao tema, nos seguintes termos: “Poder-se-ia alegar que tal conclusão seria específica
daquele “processo produtivo” analisado, mas não que a decisão não tratou de dedutibilidade de
crédito relativamente a despesa com combustíveis e lubrificantes utilizados em frota própria na
atividade de entrega dos produtos vendidos. Propõe-se, por isso, o acolhimento do agravo quanto
ao ponto”.
Com efeito, no tópico específico, em consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3° da Lei n° 10.833/2003, o Colegiado decidiu pela manutenção da glosa, por
entender que as referidas despesas não poderiam ser consideradas insumos, por não serem
diretamente utilizadas nas fases de fabricação dos produtos pela recorrente.
Fl. 5172
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
7
Segue o trecho do voto que trata do assunto:
II.3. Aquisições de Combustíveis e Lubrificantes
Nesse tópico a recorrente pugna pelo reconhecimento de valores relativos à
aquisição de combustíveis para abastecimento de frota própria, utilizada para a
distribuição dos de seus produtos, vendidos e entregues a seus clientes.
Pois bem. Analisando o contrato social da recorrente, podemos observar, dentre
outros, o seguinte objeto social:
CLAUSULA TERCEIRA – DO OBJETO O objeto da Sociedade será:
(a) fabricar, acondicionar, distribuir, vender ou de outra forma negociar com
produtos alimentícios de qualquer espécie, bem como refrigerantes e
outras bebidas não alcoólicas, dietéticas ou não, xaropes, concentrados,
essências e extratos; (b) (...)
Como visto acima, dentre as atividades da recorrente, além da industrialização
propriamente dita de produtos alimentícios, encontra-se também a atividade de
distribuição de referidos produtos, vendidos ou revendidos a terceiros,
distribuição essa feita por intermédio de frota própria.
A fiscalização, quando da glosa das despesas com o transporte próprio, afirmou se
tratar de despesa incorrida no momento da atividade de distribuição, para a
entrega das mercadorias vendidas aos clientes da recorrente.
Na descrição do objeto social da recorrente, consta como uma de suas atividades,
a distribuição, o que, em tese, evidenciaria um serviço de transporte e entrega
das mercadorias prestados aos compradores das mercadorias comercializadas.
Disciplina o art. 3o da Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
Desta forma, deve persistir a glosa dos créditos feitas pela fiscalização e mantidas
na decisão da DRJ.
Ao analisar o paradigma invocado pela recorrente (Acórdão no 9303-007.674), tal qual o
acórdão recorrido, possui o mesmo entendimento em relação ao conceito de insumos definido
pelo inciso II, do art. 3o, das leis de regência, ou seja, deve ser considerado insumo o combustível
Fl. 5173
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
8
utilizado na prestação de serviços ou na produção/fabricação de bens destinados à venda, desde
que diretamente vinculado à operação na qual se realiza o negócio da empresa.
Oportuna a transcrição do trecho do voto nesse sentido:
Insumos, tal como definido e para os fins a que se propõe o artigo 3o da Lei no
10.637, de 2002, e art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, são apenas as mercadorias,
bens e serviços que, assim como no comércio, estejam diretamente vinculados à
operação na qual se realiza o negócio da empresa. Na atividade comercial, sendo
o negócio a venda dos bens no mesmo estado em que foram comprados, o direito
ao crédito restringe-se ao gasto na aquisição para revenda. Na indústria, uma
vez que a transformação é intrínseca à atividade, o conceito abrange tudo aquilo
que é diretamente essencial a produção do produto final, conceito igualmente
válido para as empresas que atuam na prestação de serviços.
Dito isso, levando em consideração que os créditos admitidos na indústria e na
prestação de serviço
Nos seus dizeres: “Somente a partir desta lógica é que os créditos admitidos na
indústria e na prestação de serviços observarão o mesmo nível de restrição determinado para os
créditos admitidos no comércio”.
Naquele caso, ao contrário do aqui discutido, levando em consideração o objeto social
da empresa, lá tratou-se de “custos incorridos nas aquisições de combustíveis e lubrificantes
utilizados no seu processo produtivo, no transporte de matérias-primas, na operação de venda de
seus produtos, bem como na prestação de serviços de fretes para terceiros”.
O referido Acórdão indicado como paradigma n° 9303-007.674 teve ementa lavrada
nos seguintes termos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Data do fato gerador: 31/12/2005
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO AO CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS
COM COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO.
NO TRANSPORTE DE MATÉRIAS-PRIMAS EM OPERAÇÕES DE VENDA DE
MERCADORIAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE FRETES PARA TERCEIROS
UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE MATÉRIAS-PRIMAS DE PRODUTOS ACABADOS.
POSSIBILIDADE.
De acordo com artigo 3o da Lei no 10.833/03, que é o mesmo do inciso II, do art.
3o, da Lei no 10.637/02, que trata do PIS, pode ser interpretado de modo
ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade empresária,
portanto, capaz de gerar créditos de PIS referente a despesas incorridas com
combustíveis/lubrificantes utilizados no transporte de matérias-primas de
Fl. 5174
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
9
produtos acabados e prestação de serviços de fretes para terceiros utilizados no
transporte de matérias-primas de produtos acabados.
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
No presente caso, o Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que
o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pela Contribuinte.
Nos termos do artigo 62, parágrafo 2o, do Regimento Interno do CARF, as
decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal (STF) e
Superior Tribunal de Justiça (STJ) em matéria infraconstitucional, na sistemática
dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts.
1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
NOTA TÉCNICA No 63/2018. DISPENSA DE APRESENTAÇÃO DE RECURSOS.
A Procuradoria da Fazenda Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018,
autorizando a dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n°
10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016, considerando o
julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR- Recurso representativo de
controvérsia, referente a ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas
IN's SRF nos 247/2002 e 404/2004, que traduz o conceito de insumo à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância.
Ainda, consta do voto:
In caso, trata-se de pedido de ressarcimento de créditos do PIS e COFINS não
cumulativos indeferido, em parte, pela fiscalização, ao fundamento de que os
bens e serviços indicados não se enquadram no conceito de insumo contido no
art. 3°, II, da Lei n° 10.637/2002, segundo a orientação do Parecer Normativo CST
n° 65/1979 e das IN SRF n°: 247/2002 e 404/2004.
A DRJ indeferiu a manifestação de inconformidade, aduzindo, em síntese, que os
produtos em questão não dão origem aos créditos, vez que não são aplicados ou
consumidos em ação direta sobre o produto em fabricação.
Por sua vez, a turma a quo deu provimento ao recurso voluntário para admitir
"(...) o direito da Contribuinte apurar créditos de Cofins não cumulativa sobre os
custos incorridos nas aquisições de combustíveis e lubrificantes utilizados no seu
processo produtivo, no transporte de matérias-primas, na operação de venda de
seus produtos, bem como na prestação de serviços de fretes para terceiros, (...)".
Decido.
Fl. 5175
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
10
(...)
Centrando-se a divergência dos autos, verifico que a Contribuinte tem como
objeto social, a industrialização e exportação de couros, a utilização de
combustíveis e lubrificantes utilizados no processo produtivo, no transporte de
matérias-primas, na operação de venda de seus produtos, bem como na
prestação de serviços de fretes para terceiros, são essenciais atividade
empresária. (grifou-se)
Veja-se que as decisões laboram diante de situações fáticas distintas. Enquanto no
caso da decisão recorrida, os combustíveis e lubrificantes foram utilizados para transporte e venda
dos bens que fabrica aos seus clientes na modalidade porta-a-porta, ou seja, na venda sem
destinatário certo. No caso paradigma, tratou-se de combustível utilizado “no processo produtivo,
no transporte de matérias-primas, na operação de venda de seus produtos, bem como na
prestação de serviços de fretes para terceiros”, em nada tecendo sobre venda na modalidade
porta-a-porta, sem destinatário certo.
Como se sabe: “O dissídio jurisprudencial apto a ensejar a abertura da via recursal
extrema consiste na interpretação divergente da mesma norma aplicada a fatos iguais ou
semelhantes, o que implica a adoção de posicionamento distinto para a mesma matéria versada
em hipóteses análogas na configuração dos fatos embasadores da questão jurídica. A
dessemelhança nas circunstâncias fáticas sobre as quais se debruçam os acórdãos paragonados
impede o estabelecimento de base de comparação para fins de dedução da divergência arguida”
(Acórdão no 9303-015.236).
Portanto, não deve ser conhecido o recurso nesse ponto, uma vez que não restaram
demonstrados os alegados dissídios jurisprudenciais, tendo em vista a ausência de similitude fática
entre os acórdãos recorrido e paradigma.
2. Crédito de Cofins. Despesas com serviço de armazenagem:
Em relação aos custos com serviços de armazenagem, a segunda divergência
apontada a recorrente demonstra que a legislação que está sendo interpretada de forma
divergente é o artigo 3o, inciso IX, das Lei no 10.833/2003, para tanto indica como paradigma o
Acórdãos 9303-011.464 e 9303-008.304 .
A decisão agravada negou seguimento por entender ausente a similitude fática,
uma vez que “a decisão recorrida analisou a hipótese de creditamento sobre as despesas de
armazenamento de produtos in natura destinados a posterior industrialização, ao passo que os
acórdãos indicados como paradigma analisaram a possibilidade de creditamento sobre despesas
de armazenagem de cana de açúcar destinada à venda e de materiais de manutenção, materiais
de acondicionamento, materiais elétricos, lubrificantes e combustíveis empregados nas atividades
de estocagem de produtos semiacabados”.
Em contrapartida, a recorrente pontua em seu recurso de agravo o que segue:
Fl. 5176
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
11
22. A Agravante necessita que os seus produtos sejam armazenados em locais
específicos, seja em função da sua distribuição, seja para evitar o seu
perecimento.
23. Apesar disso, o v. Acórdão recorrido entendeu que não é possível a
apropriação de créditos decorrentes de serviços de armazenagem de produtos in
natura, por não se enquadrar nos incisos do art. 3o da Lei no 10.833/03. 24. O
entendimento do v. Acórdão recorrido é divergente da posição dos Acórdãos
paradigmas no 9303-011.464, de 20.03.2021, e no 9303-008.304, de 20.03.2019,
ambos proferidos pela 3a Turma da Câmara Superior.
Pois bem, consta da decisão recorrida, com base nas informações prestadas em sede
de diligência, em conjunto com o que é pleiteado no Recurso Voluntário, esclarece que a
contribuinte solicita a possibilidade de crédito com dispêndios com armazenagem de milho com
base na previsão contida no inciso IX, do artigo 3o, da Lei no 10.833/2003, que foi negado, tendo
em vista trata-se de armazenamento de produtos in natura e não destinado a venda.
Oportuna a transcrição do acórdão recorrido que trata sobre o assunto:
II.5 - Serviços Utilizados como Insumo – Industrialização por encomenda, Serviço
de armazenagem; Serviço de atendimento ao cliente
Os serviços do presente tópico, a exemplo do item anterior, foram objeto de
análise da diligência determinada em resolução, que determinou as seguintes
providências:
Por este motivo entendo ser necessário que o presente processo seja baixado em
diligência para que a fiscalização intime a Recorrente:
(...)
b) descreva os serviços de industrialização por encomenda relacionados as
empresas LSI LOGÍSTICA LTDA., SÃO DOMINGOS INDÚSTRIA (SDI) E SERVIÇOS
LTDA E COMERCIO E AGROINDÚSTRIA BROTAS e sua relação com o seu processo
produtivo, trazendo prova dos fatos alegados;
c) informe se as despesas com armazenagem estão relacionadas a produtos
acabados;
(...)
A diligência foi realizada, sendo certo que durante o seu desenvolvimento a
recorrente foi intimada para trazer ao processo os documentos necessários para a
comprovação de que o objeto dos contratos eram de serviços de industrialização
por encomenda, bem como aqueles que possivelmente comprovariam se a
armazenagem contratada, relacionava-se com produtos acabados.
Segundo a Informação Fiscal que trouxe o resultado e conclusões da diligência
solicitada em resolução, embora tenha trazido grande parte dos documentos
solicitados, a recorrente não logrou êxito em demonstrar a existência de
Fl. 5177
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
12
contratação de serviços de industrialização por encomenda, em grande parte
deles.
Destaca-se as conclusões trazidas pelo resultado da diligência (e-fls. 2743/2744):
51) Analisando os documentos apresentados pela empresa em resposta ao
TIF 2 (DOC 4 + DOC 4a + DOC 4b + DOC 4c), a saber, cópias digitalizadas de
todas notas fiscais que compuseram a memória de cálculo constante do
DOC 11 do processo 19515.722305/2012-46 e listagem em excel da
apresentação dessas notas fiscais (DOC 10) a fiscalização chegou à seguinte
conclusão em relação aos documentos apresentados:
• LSI LOGÍSTICA LTDA. Foram apresentadas 21 das 22 notas fiscais (DOC 4a)
constantes na memória de cálculo do DOC 11.
• SDI. Foram apresentadas 9 das 12 notas fiscais (DOC 4b)
constantes da memória de cálculo do DOC 11.
• COMERCIO E AGROINDÚSTRIA BROTAS. Foi apresentada a única nota
fiscal constante da memória de cálculo do DOC 11.
No entanto essa nota fiscal (DOC 4c) corresponde ao pagamento de
serviços de beneficiamento e armazenagem de milho in natura, serviços
que não dão direito a crédito de PIS/COFINS.
Dessa forma, essa nota fiscal não será considerada para o cálculo a seguir.
52) Dessa forma, essa diligência entendeu que os documentos
apresentados pela empresa (DOC 4a + DOC 4b) apresentam características
de industrialização por encomenda e serão consideradas para o cálculo de
crédito de PIS e COFINS.
53) Portanto as notas fiscais apresentadas nesta fase que constaram na
memória
de
cálculo
constante
do
DOC
11
do

processo
19515.722305/2012-46 serão aproveitadas como créditos para a empresa
conforme consta no final deste capítulo:
Nota-se que a conclusão apontou a existência de contratos de prestação de
serviços de industrialização por encomenda que, devidamente escorados por
notas fiscais, geram direito ao crédito pleiteado pela recorrente. Outros, que não
puderam ter a confirmação da prestação de serviço por meio das respectivas
notas fiscais, foram desconsiderados e glosados, solução da qual comungo e
entendo correta as conclusões.
No mesmo sentido foram realizadas as análises dos documentos quanto a
contratação de armazenagem de produtos acabados.
Intimada a recorrente entregou os documentos requeridos pela autoridade fiscal
que, analisando-os em conjunto (contratos e notas fiscais), chegou à conclusão de
que somente a contratação da empresa GTECH – Transporte e Logística Ltda.,
Fl. 5178
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
13
destinava-se ao armazenamento de produtos acabados, motivo pelo qual
deveria ser garantido o crédito pleiteado quanto a referido contrato.
Quanto aos demais contratos, restou esclarecido que destinavam-se ao
armazenamento de produtos in natura, contratação essa que nos termos da
legislação pertinente ao assunto, não dão direito ao crédito das contribuições
utilizadas pela recorrente, motivo pelo qual deve persistir a glosa feita pela
fiscalização.
Desta forma, entendo devam ser revertidas as glosas realizadas sobre os créditos
das contribuições incidentes sobre as contratações de prestação de serviço de
industrialização por encomenda com LSI LOGÍSTICA LTDA e São Domingos
Indústria e Serviços Ltda, bem como a contratação de armazenagem de produto
acabado havida com a GTECH – Transporte e Logística Ltda.
Com efeito, consta da Informação Fiscal de fls.2722/2752, mais especificamente às
fls.2746/2747, em conclusão aos contratos celebrados pela recorrente, tratar-se de serviço de
armazenagem de produto in natura, e que conforme os termos da resolução, somente poderia dar
crédito se enquadrada dentro do conceito de insumo na produção ou fabricação, como se vê no
inciso II, do art. 3o, da Lei no 10.833/03 :
56) Em função do que foi requisitado pelo CARF a empresa foi intimada através do
TIPF a apresentar os contratos celebrados com essas empresas de serviços de
armazenagem (MUNDIAL LOGÍSTICA INTEGRADA LTDA.; GTECH – TRASNPORTES &
LOGISTICA LTDA.; RAJA LOJÍSTICA LTDA.; FRISA – FRIGORÍFICO RIO DOCE S.A.; e
COMÉRCIO E AGROÍNDUSTRIA BORTAS LTDA) durante o ano de 2010. E indicar
onde consta em cada contrato qual era o produto objeto de armazenamento.
(...)
62) O contrato com a empresa BROTAS já foi discutido acima. O objeto desse já foi
discutido acima. O objeto desse contrato é para armazenagem de produto in
natura que não dá direito a crédito conforme destaque do contrato a seguir:
1.1. O objeto do Contrato é a prestação, pela BROTAS à PEPSICO, de serviços de
assistência na compra, classificação, avaliação de qualidade, secagem,
beneficiamento e armazenagem de milho e outros produtos agrícolas a serem
adquiridos pela PEPSICO para elaboração de seus produtos.
63) E o contrato firmado com a empresa FRISA tem como objeto armazenar
também produto in natura.
64) O CARF faz menção em sua resolução de que para fiscalização “a
armazenagem de bens somente poderia dar crédito se enquadrada dentro do
conceito de insumo na produção ou fabricação, como se vê no inciso II, do art.
3o, da Lei no 10.833/03.”
No cotejo dos arestos paragonados, consta do despacho de agravo que estaria
instaurada da divergência ao menos em relação ao primeiro acórdão indicado pela recorrente. No
Fl. 5179
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
14
entanto, quando ao Acórdão no 9303-011.464, aceito no despacho de agravo, também não se
analisou a hipótese de creditamento sobre as despesas de armazenamento de produtos in natura
destinados a posterior industrialização, com base no inciso IX, do artigo 3o, da Lei no 10.833/2003,
pois foi este o pedido da recorrente.
Consta do relatório do Acórdão 9303-011.464, que naquela oportunidade se
postulou a possibilidade de se creditar-se sobre os custos com armazenagem de cana destinada a
venda. Nesse sentido, segue o trecho do relatório:
Consta do Acórdão Recurso Especial do Contribuinte Regularmente notificado do
Acórdão no 3401-006.851, de 21/08/2019, o Contribuinte apresentou Recurso
Especial (fls. 3.300/3.343), apontando divergência com relação às seguintes
matérias: Regime não-cumulativo de PIS/COFINS: 1- Insumos. Despesas agrícolas;
2- Arrendamento agrícola pago com produção; 3- Armazenagem de cana
destinada a venda; 4– Crédito. Embalagens de transporte; 5- Crédito. Insumos
indiretos; 6 - Despesas portuárias.
A propósito, conta da ementa de forma clara, tratar-se da possibilidade de
creditamento sobre despesas de armazenagem de cana de açúcar destinada à venda. Vejamos:
CRÉDITOS. DESPESAS ARMAZENAMENTO. PRODUTOS ACABADOS. CANA.
POSSIBILIDADE.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser diretamente ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre as
despesas com armazenagem de cana.
Portanto, não há similitude fática entre os arestos paragonados, uma vez que, como
exaustivamente tratado acima, o que pretendeu a recorrente era o creditamento de despesas com
armazenagem de milho e outros produtos agrícolas para elaboração de seus produtos, com base
na previsão contida no inciso IX, do artigo 3o, da Lei no 10.833/2003, tendo sido mantida a glosa
pois somente poderia dar crédito se enquadrada dentro do conceito de insumo na produção ou
fabricação, com base no inciso II, do art. 3o, da Lei no 10.833/03. De outro lado, o acórdão
paradigma tratou especificamente de custos com armazenagem na operação de venda.
Neste sentido, reporto-me ao Acórdão no CSRF/01-0.956, de 27/11/89:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a
Fl. 5180
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-016.138 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.722305/2012-46
15
nível do juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em
seu conceito sem lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-
lo substancialmente” (Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol.,
1973, p. 248), não se toma conhecimento de recurso de divergência, quando no
núcleo, a base, o centro nevrálgico da questão, dos acórdãos paradigmas, são
díspares. Não se pode ter como acórdão paradigma enunciado geral, que
somente confirma a legislação de regência, e assente em fatos que não
coincidem com os do acórdão inquinado.”
Portanto, não deve ser conhecido o recurso também nesse ponto.
II – Do dispositivo:
Diante do exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial interposto pela
contribuinte.
Assinado Digitalmente
Denise Madalena Green

Fl. 5181
DF CARF MF
Original