Tribunal: CARF
Processo: 16327.720226/2019-04
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DANIEL RIBEIRO SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-16
Data de publicação: 2024-08-08

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2015, 2016
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. PERÍODOS ANTERIORES. REGIME DE COMPETÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Os juros sobre o capital próprio (JCP) não são uma despesa, mas sim um regime opcional de tributação disponível ao contribuinte, que deve avaliar, em cada período de apuração, a conveniência de ser adotado ou não. Por meio dos JCP, troca-se a tributação sobre o lucro da entidade pela tributação na fonte dos próprios JCP. Como os JCP são calculados com base nos juros de cada período, sobre o valor do patrimônio líquido também do próprio período, não pode ser reservado para o fim de subtrair a base de cálculo de outros períodos.
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. APURAÇÃO TRIMESTRAL. PAGAMENTO NO MESMO ANO CALENDÁRIO. REGIME DE COMPETÊNCIA. POSSIBILIDADE. A Recorrente reconheceu contabilmente provisões não dedutíveis de pagamentos de JCP nos referidos trimestres de apuração, fato não contestado diretamente pela autoridade fiscal. Por sua vez, realizada a deliberação em reunião ordinária ocorrida em agosto de 2016 a Recorrente procedeu ao pagamento e dedução das despesas no trimestre de deliberação, dentro do mesmo ano-calendário. O § 4o do art. 75 da IN 1.700/2017 limita a dedutibilidade do JCP dentro do próprio ano-calendário, razão pela qual o procedimento adotado pelo Recorrente encontra guarida na regulamentação da própria Receita Federal.
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. ARGÜIÇÃO. AFASTAMENTO DA LEGISLAÇÃO VIGENTE. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA. SÚMULA CARF N. 2.
A instância administrativa é incompetente para afastar a aplicação da legislação vigente em decorrência da argüição de sua inconstitucionalidade ou ilegalidade.
APLICAÇÃO DO ART. 114 § 12o, INC. I DO REGIMENTO INTERNO DO CARF. DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO RECORRIDA. FACULDADE DO JULGADOR.
Plenamente cabível a aplicação do respectivo dispositivo regimental uma vez que a Recorrente não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720226/2019-04
ACÓRDÃO
1401-007.052 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de julho de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CIELO S.A. E FAZENDA NACIONAL
RECORRIDA
CIELO S.A. E FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2015, 2016
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. PERÍODOS ANTERIORES. REGIME DE
COMPETÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Os juros sobre o capital próprio (JCP) não são uma despesa, mas sim um
regime opcional de tributação disponível ao contribuinte, que deve avaliar,
em cada período de apuração, a conveniência de ser adotado ou não. Por
meio dos JCP, troca-se a tributação sobre o lucro da entidade pela
tributação na fonte dos próprios JCP. Como os JCP são calculados com base
nos juros de cada período, sobre o valor do patrimônio líquido também do
próprio período, não pode ser reservado para o fim de subtrair a base de
cálculo de outros períodos.
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. APURAÇÃO TRIMESTRAL. PAGAMENTO
NO MESMO ANO CALENDÁRIO. REGIME DE COMPETÊNCIA. POSSIBILIDADE.
A Recorrente reconheceu contabilmente provisões não dedutíveis de
pagamentos de JCP nos referidos trimestres de apuração, fato não
contestado diretamente pela autoridade fiscal. Por sua vez, realizada a
deliberação em reunião ordinária ocorrida em agosto de 2016 a Recorrente
procedeu ao pagamento e dedução das despesas no trimestre de
deliberação, dentro do mesmo ano-calendário. O § 4o do art. 75 da IN
1.700/2017 limita a dedutibilidade do JCP dentro do próprio ano-
calendário, razão pela qual o procedimento adotado pelo Recorrente
encontra guarida na regulamentação da própria Receita Federal.
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. ARGÜIÇÃO. AFASTAMENTO DA
LEGISLAÇÃO VIGENTE. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA.
SÚMULA CARF N. 2.
Fl. 1889
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 16327.720226/2019-04
2
A instância administrativa é incompetente para afastar a aplicação da
legislação vigente em decorrência da argüição de sua inconstitucionalidade
ou ilegalidade.
APLICAÇÃO DO ART. 114 § 12o, INC. I DO REGIMENTO INTERNO DO CARF.
DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO
RECORRIDA. FACULDADE DO JULGADOR.
Plenamente cabível a aplicação do respectivo dispositivo regimental uma
vez que a Recorrente não inova nas suas razões já apresentadas em sede
de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão
recorrida.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso de ofício e dar parcial provimento ao recurso voluntário para afastar a glosa relativa ao
JCP pago no 3o trimestre de 2016.

(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Daniel Ribeiro Silva - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Augusto de Souza
Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano,
Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Gustavo de Oliveira Machado
(suplente convocado).

RELATÓRIO
Tratam-se de Recursos Voluntário e de Ofício interpostos em face do Acórdão
proferido pela 12a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 07, que julgou
procedente em parte a Impugnação apresentada pelo contribuinte contra o Auto de Infração
lavrado com o objetivo de constituir crédito tributário referente a IRPJ e CSLL referentes aos anos-
calendário de 2015 e 2016, no valor histórico de R$ 428.355.012,12.
Fl. 1890
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Tendo tomado ciência acerca do lançamento, o contribuinte apresentou
Impugnação (fls. 1.472/1.513), o que fez com base nas seguintes alegações:

a) Preliminarmente, alega a nulidade do lançamento, por entender que a
conclusão da Fiscalização de que houve excesso de JCP no 4o trimestre de
2016, foi baseada em dois graves erros de premissa, posto que deixou de
considerar que os JCP deliberados e excluídos no período se referiam a todo
o 2o semestre de 2016, ou seja, ao 3o e 4o trimestres do ano, bem como que
deixou de considerar a integralidade das reservas de lucros no cálculo do
patrimônio líquido do período;
b) Que a fiscalização não considerou corretamente o conteúdo da Ata de
Reunião Ordinária do Conselho de Administração de 28/12/2016, não
interpretando os Juros sobre Capital Próprio (JCP) do 3o trimestre como um
"excesso" reconhecido no 4o trimestre, de modo que a falta de
questionamento da Autoridade Fiscal sobre os JCP do 3o trimestre implica a
falta de base para a acusação de violação ao regime de competência;
c) Que além disso, a impugnante demonstra que o valor apurado para o 4o
trimestre é significativamente menor do que o indicado pela Autoridade
Fiscal, invalidando a suposta existência de excesso. Portanto, a falta de
fundamento para a acusação de violação ao regime de competência e a
ausência de questionamento sobre os JCP do 3o trimestre levam à
necessidade de cancelamento desses JCP;
d) Que o lançamento fiscal se baseou apenas no argumento de excesso, não
havendo evidências de suposta dedução em violação ao regime de
competência. A falta de questionamento e lançamento pela Autoridade
Fiscal em relação aos JCP do 3o trimestre impede a manutenção da exigência
desses valores. Assim, a revisão dos JCP referentes ao 3o trimestre de 2016
se torna imperativa, dado o desacordo entre os fatos apresentados e a
interpretação fiscal;
e) Que a autoridade fiscal deixou de considerar uma reserva de lucros
específica no cálculo do suposto excesso de Juros sobre Capital Próprio
(JCP), que se corretamente incluída, eliminaria qualquer excesso nas
deliberações dos JCP, de modo que esse erro na verificação das infrações e
na formulação do lançamento fiscal torna-o inerentemente viciado e,
portanto, nulo;
f) Que ademais, o trabalho fiscal contém erros materiais, como o cálculo
incorreto do número de dias em determinados períodos, impactando os
requisitos básicos do lançamento e resultando em uma preterição do direito
de defesa da impugnante. Diante disso, a nulidade da autuação é
indiscutível, conforme estabelecido pelo Decreto no 70.235/72 e pela Lei no
9.784/99, que garantem os princípios da ampla defesa e do contraditório na
Administração Pública;
Fl. 1891
DF CARF MF
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4
g) No mérito, alega que a Autoridade Fiscal considerou indevidas as despesas
reconhecidas pela Impugnante com o pagamento de Juros sobre Capital
Próprio (JCP) nos anos de 2015, no 1o trimestre de 2016 e no 3o trimestre de
2016, alegando que seriam dispêndios relativos a exercícios anteriores e,
portanto, não poderiam ser excluídos na apuração do Imposto de Renda da
Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
No entanto, a Impugnante argumenta que tais deliberações e pagamentos
de JCP estão de acordo com a legislação tributária vigente, destacando que,
desde a Lei no 9.249/95, com as alterações posteriores, os pagamentos de
JCP devem ser considerados despesas tributárias, sujeitas à dedutibilidade
conforme as regras estabelecidas no artigo 347 do Regulamento do Imposto
de Renda (RIR/99);
h) Que a dedutibilidade da despesa com o pagamento de Juros sobre Capital
Próprio (JCP) na apuração do lucro real está sujeita a certos requisitos,
notadamente deve haver o efetivo pagamento ou crédito dos juros aos
titulares, sócios ou acionistas da pessoa jurídica pagadora, desde que haja
lucros ou reservas de lucros em montante igual ou superior ao valor a ser
pago. Além disso, o montante a ser pago deve ser limitado à aplicação da
Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) sobre o valor do patrimônio líquido, e é
necessário reter e recolher o Imposto de Renda Retido na Fonte (IR/Fonte)
sobre os valores pagos ou creditados;
i) Que em relação à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), a
Instrução Normativa SRF no 11, de 21 de fevereiro de 1996, e a Lei no
12.973/2014 estabelecem a dedutibilidade dos JCP na base de cálculo da
CSLL;
j) Que contrariamente à interpretação da Autoridade Fiscal, não há uma
imposição temporal específica para a deliberação e registro do pagamento
de JCP aos titulares, sócios ou acionistas das pessoas jurídicas, como
evidenciado pela análise do artigo 347 do Regulamento do Imposto de
Renda (RIR/99) e da referida Instrução Normativa;
k) Que a obrigação contratual de pagar ou creditar Juros sobre Capital Próprio
(JCP) em um determinado ano-calendário é uma decisão dos sócios ou
administradores, e essa obrigação não se extingue pelo fato de não ser
reconhecida no ano de referência. Não há, portanto, renúncia a qualquer
direito por parte dos administradores da sociedade quando os JCP não são
reconhecidos no ano-calendário. A legislação prevê apenas duas limitações à
dedutibilidade dos JCP: uma em relação à Taxa de Juros de Longo Prazo
(TJLP) e outra em relação aos lucros disponíveis. Não há nenhum
impedimento legal para a dedução dos juros deliberados, registrados, pagos
ou creditados em períodos posteriores ao período de referência do
pagamento;
l) Que a Autoridade Fiscal agiu de forma ilegal ao impor um limite temporal
não previsto na lei para a dedutibilidade dos JCP, e que essa ação violaria o
princípio constitucional da legalidade, refletido no Código Tributário
Fl. 1892
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Nacional. No presente caso, a deliberação para o pagamento dos JCP
ocorreu nos próprios períodos em que as despesas foram deduzidas,
portanto, a alegação fiscal de que o pagamento dos JCP fere o princípio da
competência é equivocada, pois o fator econômico que determina a
competência do exercício é a deliberação para o pagamento, não a apuração
da base de cálculo da despesa;
m) Que o fato de a Impugnante só ter deliberado o pagamento e reconhecido
as despesas com JCP referentes ao ano de 2014, ao ano de 2015 e ao 1o
semestre de 2016 em momento posterior, qual seja, respectivamente, no
ano-base de 2015, no 1o trimestre de 2016 e no 3o trimestre de 2016,
confirma a absoluta observância do regime de competência e, por
conseguinte, revela a total insubsistência do argumento suscitado na
acusação fiscal;
n) Que o fato de a Impugnante só ter deliberado o pagamento e reconhecido
as despesas com JCP referentes ao ano de 2014, ao ano de 2015 e ao 1o
semestre de 2016 em momento posterior, qual seja, respectivamente, no
ano-base de 2015, no 1o trimestre de 2016 e no 3o trimestre de 2016,
confirma a absoluta observância do regime de competência e, por
conseguinte, revela a total insubsistência do argumento suscitado na
acusação fiscal;
o) Que a Autoridade Fiscal utiliza um breve excerto de um julgado do Superior
Tribunal de Justiça (STJ) para fundamentar seu posicionamento, sugerindo
que os Juros sobre Capital Próprio (JCP) devem ser distribuídos
obrigatoriamente, mas que a leitura completa do acórdão mostra que ele
contradiz essa interpretação fiscal, reconhecendo a possibilidade de o
contribuinte reconhecer a despesa com JCP em um período diferente
daquele a que se refere;
p) Que a negativa do recurso da Fazenda Nacional confirmou a decisão em
favor do contribuinte, reconhecendo a possibilidade de dedução dos JCP em
períodos distintos. Assim, as exclusões realizadas pela Impugnante estão
alinhadas com a legislação e jurisprudência aplicáveis, visto que não há
previsão legal que impeça o pagamento de JCP referentes a exercícios
anteriores, e a dedução dessas despesas respeita o regime de competência,
sendo efetuadas no período em que o pagamento é reconhecido ou
deliberado;
q) Que a alegação de que a exigência fiscal poderia ser embasada na Instrução
Normativa (IN) no 11/96 não se sustenta, pois, essa norma extrapolou os
limites estabelecidos na Lei no 9.249/95, violando o princípio constitucional
da legalidade. Além disso, no que diz respeito aos Juros sobre Capital
Próprio (JCP) pagos nos 3o e 4o trimestres de 2016, a acusação fiscal carece
de fundamento, uma vez que a deliberação dos JCP ocorreu no mesmo
exercício social ao qual se referem, ou seja, no ano de 2016, de modo que o
regime de competência foi observado mesmo sob a ótica equivocada
adotada no lançamento fiscal;
Fl. 1893
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r) Que mesmo que se considere o "regime de competência dos exercícios",
como mencionado na Instrução Normativa SRF no 41/98, é evidente que as
deliberações de pagamento dos JCP relativos ao 1o e 3o trimestres de 2016
ocorreram dentro do próprio exercício;
s) Que a argumentação da Autoridade Fiscal revela uma confusão entre
conceitos tributários e fiscais, ao tentar reduzir o exercício social,
estabelecido pela norma societária/contábil, ao período de apuração
trimestral definido pela norma tributária. De acordo com o artigo 175 da Lei
das Sociedades por Ações, o exercício social tem a duração de um ano, e a
data de término é definida no estatuto social da empresa, que, no caso da
Impugnante, corresponde ao período de 1o de janeiro a 31 de dezembro,
conforme o estatuto social vigente à época;
t) Que mesmo que se admita como correto o entendimento fiscal de que os
Juros sobre Capital Próprio (JCP) geram despesas dedutíveis pelo regime de
competência apenas no período ao qual se referem, não há fundamentos
para a manutenção dos autos de infração originados no presente processo
administrativo, tendo em vista que a contabilização dos JCP em momento
posterior ao suposto período base não resultou em postergação de
pagamento de impostos ou contribuições, nem reduziu indevidamente o
lucro real em qualquer período de apuração, não gerando, assim, prejuízo à
Fazenda Pública.
u) Que segundo o § 5o do artigo 6o do Decreto-Lei no 1.598/77, a inobservância
do regime de competência só resulta em prejuízo ao Fisco se houver
postergação do pagamento do imposto ou redução indevida do lucro real.
v) Por fim, sustenta que no caso em análise, a Impugnante sempre apurou
resultados positivos nos períodos em que os JCP foram pagos, conforme
comprovado pela Escrituração Contábil Fiscal (ECF) da empresa para os anos
de 2014, 2015 e o 1o trimestre de 2016. Ao deixar de deduzir os valores
referentes aos JCP do lucro real e da base de cálculo da Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido (CSLL) nos períodos mencionados, a empresa acabou
recolhendo tributos a mais do que o devido, de modo que, mesmo que a
Autoridade Fiscal tenha considerado a suposta postergação de despesas e
glosado os dispêndios com os JCP pagos em anos anteriores, não há prejuízo
ao Fisco que justifique a lavratura dos autos de infração em questão, razão
pela qual se requer o cancelamento do lançamento fiscal.

Posteriormente, a 12a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do
Brasil 07, proferiu o Acórdão n.o 107-008.306 (fls. 1.692/1.721) abaixo ementado:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016
Fl. 1894
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JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. DEDUTIBILIDADE. REGIME DE
COMPETÊNCIA. INOBSERVÂNCIA. GLOSA.
A observância do regime de competência é condição para a dedutibilidade
dos juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou
acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as
contas do patrimônio líquido. Assim sendo, é vedada a dedução como
despesa, na apuração da base de cálculo do IRPJ, desses juros calculados
sobre o patrimônio líquido da empresa relativos a períodos anteriores.
IRPJ E CSLL. REGIME DE APURAÇÃO TRIMESTRAL DO IMPOSTO DE RENDA E
DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. JUROS SOBRE O
CAPITAL PRÓPRIO. DEDUTIBILIDADE DE TRIMESTRES ANTERIORES.
IMPOSSIBILIDADE.
A opção pelo lucro real trimestral implica no cumprimento de obrigações
tributárias dentro do período escolhido, levando em conta a data em que
os fatos geradores e as despesas de fato ocorreram. Na apuração do lucro
real e da base de cálculo da CSLL, é vedada a dedução de Juros Sobre o
Capital Próprio tendo como base apuração de lucro real e levantamento de
patrimônio líquido de períodos de apuração anteriores ao do seu efetivo
reconhecimento como despesa, inclusive do mesmo ano calendário, sob
pena de ferir o regime de competência.
INOBSERVÂNCIA DO REGIME DE ESCRITURAÇÃO.
A inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita,
custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, constitui fundamento
para o lançamento de ofício quando dela resultar: postergação do
pagamento do imposto para período de apuração posterior ao em que
seria devido; ou redução indevida do lucro real em qualquer período de
apuração.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Ao lançamento decorrente estende-se, no que couber, a decisão prolatada
no lançamento principal, em razão da íntima relação de causa e efeito que
os vincula.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016
NULIDADE.
CERCEAMENTO
DE
DEFESA.
FALTA/ERRO
NO
ENQUADRAMENTO LEGAL. AUSÊNCIA DE PREJUÍZO.
Fl. 1895
DF CARF MF
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Não cabe alegar nulidade por cerceamento do direito de defesa por falta
ou erro
no enquadramento legal quando os fatos imputados são descritos no
Termo de Verificação Fiscal com clareza suficiente para a compreensão da
infração. Possíveis irregularidades, incorreções e omissões cometidas no
lançamento não importarão em nulidade e serão sanadas quando
resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver
dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio.
CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO.
ILEGALIDADE
E
INCONSTITUCIONALIDADE. COMPETÊNCIA.
O exame da legalidade e da constitucionalidade de normas legitimamente
inseridas no ordenamento jurídico nacional compete ao Poder Judiciário,
restando inócua e incabível qualquer discussão, nesse sentido, na esfera
administrativa.
Impugnação procedente em parte.
Crédito Tributário Mantido em parte.

Inicialmente, a DRJ afastou as alegações de nulidade do lançamento, por entender
que não ocorreu qualquer das situações arroladas no Decreto no 70.235/72, e que no processo
administrativo fiscal as hipóteses de nulidade são aquelas previstas nos artigos 59 e 60 do referido
ato normativo.
Sustenta que no presente caso, o lançamento foi realizado por Auditor Fiscal da
Receita Federal do Brasil, servidor competente para efetuar o lançamento, e não houve preterição
do direito de defesa, já que a impugnante teve ciência dos autos de infração e foi proporcionado
tempo hábil para apresentar sua defesa. Além disso, o auto de infração contém a descrição dos
fatos, a indicação da disposição legal infringida e a penalidade aplicável, conforme exigido.
Ademais, alega que possíveis irregularidades, incorreções e omissões no
lançamento não resultarão em nulidade se não causarem prejuízo para o contribuinte, a menos
que ele tenha dado causa a essas irregularidades, ou se elas não influenciarem na solução do
litígio. No presente caso, não cabe alegar nulidade por cerceamento do direito de defesa sob a
alegação de falta ou erro no enquadramento legal, pois o contribuinte se defende dos fatos
imputados, desde que estes estejam claramente descritos no Termo de Verificação Fiscal para sua
compreensão.
Arremata consignando que o Termo de Verificação Fiscal apresenta a descrição dos
fatos de forma suficientemente clara para a impugnante compreender a infração alegada, e que a
impugnação também demonstra uma perfeita compreensão dos fatos que ensejaram a autuação,
o que contradiz a alegação de prejuízo na elaboração da defesa, não havendo motivo para acatar a
Fl. 1896
DF CARF MF
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preliminar de nulidade suscitada neste ponto, pois todos os aspectos essenciais do lançamento
foram respeitados, incluindo os princípios do contraditório e da ampla defesa.
No mérito, iniciou a análise sobre a questão da dedução dos juros sobre o capital
próprio em períodos posteriores, entendeu não assistir razão à Impugnante. Isso porque, apesar
de a Lei no 9.249/95 não proibir expressamente o registro do pagamento de juros referentes a
períodos anteriores, sua interpretação deve ser coerente com a adoção do regime de competência
para o reconhecimento de receitas e despesas.
Salientou que a legislação tributária aborda a dedutibilidade de despesas e custos
da base de cálculo do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido (CSLL), considerando o princípio consolidado de que esses gastos serão registrados
conforme o regime de competência, bem como que essa abordagem está em consonância com o
artigo 177 da Lei no 6.404 de 15/12/1976 (Lei das Sociedades Anônimas), que estabelece o regime
de competência como critério fundamental para o reconhecimento das variações patrimoniais.
Que em conformidade com o artigo 247 do Regulamento do Imposto de Renda
(RIR/99), qualquer exclusão do lucro líquido deve decorrer de fatos geradores considerados no
respectivo período de apuração, e que o §1o desse mesmo artigo estabelece que o lucro líquido do
exercício, para fins fiscais, deve ser apurado de acordo com os preceitos da legislação comercial, o
que implica na obrigação de observar o regime de competência.
Em concordância com esses dispositivos legais, a Instrução Normativa SRF no 11 de
21/02/1996 determina que, para efeito de apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados a
titulares, sócios ou acionistas, como remuneração do capital próprio, podem ser deduzidos, desde
que observado o regime de competência, e que as instruções normativas emitidas pela Receita
Federal do Brasil têm força de lei tributária, e a expressão "observado o regime de competência"
contida na norma citada não representa uma inovação legislativa, mas sim uma interpretação da
legislação vigente.
Na sequência, sustentou que a alegação da Impugnante de que seguiu o regime de
competência não se sustenta, na medida em que não encontram respaldo nas suas
demonstrações financeiras.
Sustenta que, no caso das companhias abertas como a Impugnante, o tratamento
contábil dos juros sobre o capital próprio deve ser o mesmo do dividendo obrigatório, por força da
Deliberação CVM n. 683/12, que aprovou a Interpretação Técnica ICPC 08(R1) do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis
No caso da Impugnante, suas demonstrações financeiras revelam que, ao contrário
do que afirma em sua impugnação, registrou contabilmente os juros sobre o capital próprio
propostos por ocasião da elaboração dos respectivos balanços, e não no período posterior em que
seu pagamento ou crédito foi deliberado pelo Conselho de Administração. Ademais, observou que
a contabilização não foi efetuada em conta de despesa, mas a débito de reservas de lucros no
patrimônio líquido e a crédito do passivo circulante.
Fl. 1897
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Logo, embora a deliberação de juros sobre o capital próprio propostos tenha, de
fato, ocorrido em momento posterior, sua contabilização ocorreu quando da elaboração dos
balanços, razão pela qual a DRJ entendeu que a exclusão no LALUR e no LACS deveria
obrigatoriamente ter sido efetuada nesta mesma ocasião, em atendimento ao regime de
competência.
No tocante à glosa do montante de R$ 173.932.091,12 efetuada no 4o trimestre de
2016, a DRJ julgou-a improcedente, tendo em vista a verificação de que a fiscalização não
observou que parte dos juros deliberados no valor de R$ 122.642.104,47 eram relativos ao 3o
trimestre/16, e que desse modo a fundamentação legal da infração seria a exclusão no LALUR e no
LACS com inobservância do regime de competência e não excesso de despesa, bem como porque
não foi verificado excesso de despesa de juros sobre o capital próprio no 4o trimestre/16.
Com relação à alegação de que a autuação referente aos JCP pagos nos 3o e 4o
trimestres de 2016 seria indevida, em razão da deliberação para o pagamento ter ocorrido dentro
do mesmo exercício social, julgou-a improcedente.
Isso com base no entendimento de que a duração do exercício social não se
confunde com o período de apuração do IRPJ e da CSLL.
Salienta que de acordo com os artigos 175 e 176 da Lei das Sociedades Anônimas, o
exercício social tem duração de um ano, cuja data de término é estabelecida no estatuto da
empresa. Por outro lado, a opção pela periodicidade de apuração do imposto de renda é
determinada pelos artigos 220 e 221 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99). Para
empresas que optam pela apuração trimestral, o resultado das atividades é calculado ao final de
cada trimestre, não ao final do ano-calendário.
Nesse contexto, entendeu que a dedução dos JCP deve ser feita considerando o
período trimestral de apuração do imposto. Isso significa que a decisão de deduzir os juros sobre
capital próprio está vinculada ao lucro líquido e ao patrimônio líquido apurados em cada
trimestre, conforme estabelecido pela legislação e instruções normativas pertinentes.
Por fim, deixou de apreciar as alegações que atacavam a constitucionalidade das
normas, em razão da Súmula CARF n.o 2, e salientou que a exclusão efetuada pelo contribuinte no
LALUR e no LACS não observando o regime de competência implica justamente na redução
indevida do lucro real nos períodos autuados, o que não se pode admitir, em atenção ao disposto
no art. 273 do RIR/99.
Ciente da decisão do Acórdão, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário (fls.
1.731/1.792), em que reitera os argumentos tecidos na defesa, sendo necessário evidenciar os
seguintes argumentos:

a) Alega que apesar de a DRJ ter afastado qualquer dúvida de que o artigo 90
da Lei n. 9.249/95 não prevê óbice quanto à dedutibilidade dos JCP pagos na
Fl. 1898
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720226/2019-04
11
forma como praticada pela Recorrente, concluiu, contrario sensu, que a
aplicação do referido dispositivo deveria se alinhar ao regime de
competência, em total desconformidade com a legislação de regência;
b) Que a alegação da DRJ no sentido de que a Recorrente teria contabilizado as
despesas com JCP no próprio período a que se referem, quando da
elaboração do balanço, revela flagrante inovação ao lançamento fiscal, e
revela uma equivocada interpretação dos fatos, posto que os lançamento
efetuados no período se reverem a provisão efetuada em acordo com as
normas, tanto que as Demonstrações Financeiras da Recorrente
expressamente indicam tratar-se de "Juros sobre Capital Próprio Propostos",
enquanto também retratam (uma linha acima) os Juros sobre Capital Próprio
Pagos";
c) Que a Receita Federal do Brasil possui orientação própria quanto ao
reconhecimento da despesa com o pagamento dos JCP, nos termos da já
citada IN n 11/96, que determina que os JCP, ainda que imputados aos
dividendos obrigatórios, deverão ser registrados em contrapartida de
despesas financeiras,
d) Que há, na interpretação da DRJ, evidente confusão entre as orientações
contábeis relativas ao reconhecimento de provisões e da destinação dos
lucros das companhias (ou seja, atreladas à escrituração contábil das
sociedades, conforme artigo 177 da Lei das S/A); e as regras fiscais para o
reconhecimento de despesas, regida, no caso, pela Lei n. 9.249/95
e) Que no presente caso, a despesa com o pagamento de JCP é uma despesa
meramente tributária, não compondo o resultado contábil societário das
pessoas jurídicas, e que nesta hipótese, deve-se observar que, para efeitos
de dedutibilidade, o legislador não elegeu, como "fato gerador" da despesa
com JCP, o momento da determinação da base de cálculo de despesa (PL),
mas sim o do reconhecimento do crédito em favor dos sócios ou acionistas.
Ou seja, a legislação fiscal vinculou a dedutibilidade da despesa com JCP ao
momento em que os referidos juros são reconhecidos;
f) Que a Recorrente, ao deliberar e aprovar o pagamento dos JCP ora
questionados, reconheceu a referida despesa, por meio de registro na Parte
A da LALUR, e que os recolhimentos de IR/Fonte, incidentes sobre os JCP em
questão foram realizados pela Recorrente apenas quando da aprovação do
pagamento/deliberação, ou seja, exatamente quando da exclusão das
despesas das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, e não quando do registro
contábil da mera provisão retratada pela DRJ, o que reforça o equívoco do
acórdão recorrido.

É o relatório do essencial.

Fl. 1899
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720226/2019-04
12
VOTO
Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Relator.
Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao e-
processo.
O recurso interposto pela contribuinte é tempestivo e preenche os requisitos de
admissibilidade, por isso dele conheço. O responsável solidário não impugnou o lançamento.
Cumpre ressaltar a faculdade garantida ao julgador pelo inc. I, § 12o do Art. 114 do
novo Regimento Interno do CARF (aprovado pela Portaria n. 1.634 de 21 de dezembro de 2023):

Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução,
serão assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou
por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o
nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição,
especificando-se, se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o
relator restou vencido e o voto vencedor.
§ 1o O relator deverá formalizar o acórdão no prazo de quinze dias,
contado da movimentação dos autos para essa atividade.
(...)
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida; e
II - referência a súmula do CARF, devendo identificar seu número e os
fundamentos determinantes e demonstrar que o caso sob julgamento a
eles se ajusta.

Da análise do presente processo, entendo ser plenamente cabível a aplicação do
respectivo dispositivo regimental uma vez que grande parte das suas razões recursais já foram
apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão
recorrida, e cujos fundamentos concordo.
Assim, com exceção à glosa das despesas com pagamentos de JCP relativos ao 3o
trimestre de 2016, desde já proponho a manutenção da decisão recorrida pelos seus próprios
fundamentos, tanto no que se refere ao Recurso Voluntário quanto pelo Recurso de Ofício,
considerando-se como se aqui transcrito integralmente o voto da decisão recorrida, na parte que
se aplica.
Fl. 1900
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.052 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720226/2019-04
13
Em sede de preliminar a Recorrente persiste na alegação de nulidade do
lançamento em razão de supostos erros na apuração do excesso de JCP no 4 trimestre de 2016.
Ora, as alegações de impugnação foram apreciadas e acatadas, e acarretou no seu
provimento parcial para afastar parte das glosas, entre elas exatamente a relativa ao 4 trimestre
de 2016. Como bem enfrentado pela decisão recorrida, eventual erro na quantificação do crédito
não tem o condão de acarretar nulidade de todo o lançamento.
Nos termos do que dispõe o art. 59 do RPAF, são nulos os atos lavrados por pessoa
incompetente ou proferidos com preterição ao direito de defesa. Tais hipóteses não ocorreram e
o contribuinte entendeu a acusação e se defendeu adequadamente, tanto que teve a impugnação
parcialmente acatada.
Assim, não acolho a preliminar de nulidade suscitada.
No mérito a discussão é bem conhecida deste Conselho e basicamente se resume à
possibilidade ou não de deduzir as despesas com juros de JCP relativos a períodos anteriores. O
debate é maduro e comporta a existência de duas correntes bem delineadas.
No que se refere à possibilidade de aproveitamento do JCP apurado em exercícios
anteriores, sem respeitar o regime de competência, em que pese reconheça a existência de
julgados que acatam a tese do contribuinte, bem como decisões não vinculantes de tribunais
superiores no mesmo sentido, permaneço firme na minha convicção acerca da impossibilidade.
Isto porque, aplica-se à legislação de regência de JCP o regime de competência.
Neste caso, a despesa dos juros incorre somente no período em que a assembleia decide pelo
pagamento / creditamento do JCP.
Sobre o tema, peço vênia para citar o Acórdão n. 1401-004.201 de Relatoria do
Nobre colega Conselheiro Carlos André Soares Nogueira, julgado em 11/02/2020, e que recebeu,
na parte que interessa, a seguinte ementa:

JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. PERÍODOS ANTERIORES. REGIME DE
COMPETÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Aplica-se à legislação de regência de JCP o regime de competência. Neste
caso, a despesa de os juros incorre somente no período em que a
assembleia decide pelo pagamento / creditamento do JCP;
A dedução de juros sobre capital próprio está limitada à incidência da Taxa
de Juros de Longo Prazo (TJLP) no período em que a despesa é incorrida de
acordo com o regime de competência;
Uma vez apurado de acordo com a TJLP incidente no próprio ano, o
montante dedutível de juros sobre capital próprio está limitado a 50% dos
lucros. A referência legal à existência de lucros acumulados e reserva de
Fl. 1901
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720226/2019-04
14
lucros não implica a autorização legal à apuração de JCP sobre períodos
anteriores, mas tão-somente a possibilidade de pagamento de JCP caso o
montante decorrente da aplicação da TJLP supere 50% dos lucros do
próprio período.
Inválida, portanto, a pretensão de deduzir da base de cálculo de IRPJ e CSLL
juros sobre capital próprio relativos à incidência da TJLP em períodos
anteriores àquele em que incorridos de acordo com o regime de
competência.

Ressalte-se que este Relator acompanhou o voto proferido no referido julgamento,
e não tendo mudado meu entendimento até então, por consequência lógica adotarei a mesma
posição, e peço vênia para citar o brilhante voto proferido pelo Conselheiro Carlos André Soares
Nogueira no que interessa para o presente processo:

Todavia, penso que a decisão de primeira instância deve ser reformada, em
atenção ao recurso de ofício, restabelecendo-se o lançamento de ofício
conforme efetuado pela autoridade administrativa.
Explico.
Diferentemente da forma como foi tratada pela DRJ, a matéria sob exame
não se subsome à hipótese de inobservância do regime de competência,
mas de impossibilidade jurídica de destinação a posteriori dos lucros de
2012 para pagamento de Juros sobre Capital Próprio em 2013.
É o que se extrai da ementa do Acórdão no 1101-000.904, de 12/06/2013,
no qual a 1a Turma da 1a Câmara do CARF negou, por unanimidade, a
dedutibilidade de JCP em situação similar, verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2005
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. PERÍODOS ANTERIORES. REGIME DE
COMPETÊNCIA.
A dedução de juros a título de remuneração do capital próprio está
limitada, dentre outros aspectos, à variação da Taxa de Juros de Longo
Prazo TJLP verificada no período ao qual se referem os lucros destinados.
Ao deixar de segregar o resultado comum de sua atividade daquele
atribuível à utilização do capital dos sócios, a sociedade designa
integralmente o lucro apurado como remuneração deste capital, e
somente pode destiná-los aos sócios mediante distribuição de
Fl. 1902
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720226/2019-04
15
dividendos. Inadmissível, portanto, a dedução posterior de juros sobre
capital próprio tendo por referência a variação da TJLP em períodos
passados. (grifei)
Do primoroso voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa, destaco os seguintes
trechos, cujas razões adoto neste voto:
Os julgados administrativos contrários à tese defendida pela recorrente
fundamentam-se em doutrina que classifica o registro dos juros sobre
capital próprio como opcional, de modo a limitar os efeitos da deliberação
de crédito/pagamento ao período de apuração no qual auferidos os lucros
distribuídos.
Enfatizando o aspecto defendido pela Fiscalização, diz Hiromi Higuchi et alli
em Imposto de Renda das Empresas: Interpretação e Prática (36a ed., São
Paulo, IR Publicações, 2011, p. 130), que “(...) a contabilização no período-
base correspondente é condição para a dedutibilidade dos juros sobre o
capital próprio por tratar-se de opção do contribuinte. Sem o exercício da
opção de contabilizar os juros não há despesa incorrida. É diferente de
juros calculados sobre o empréstimo de terceiro porque neste, há despesa
incorrida, ainda que os juros sejam contabilizados só no pagamento” (grifos
acrescidos).
À semelhança do que disse a Fiscalização, o referido autor assevera que a
apropriação tardia prova a distribuição de lucros acumulados e não de juros
sobre o capital próprio (Op. cit., p. 131). No mesmo sentido é a
manifestação de Edmar Oliveira Andrade Filho em Imposto de Renda das
Empresas (3a ed., São Paulo, Atlas, 2006, p. 240-242):
A partir dos dispositivos legais e regulamentares transcritos ou referidos, é
possível inferir que a dedutibilidade de despesa relativa a juros sobre o
capital próprio está subordinada a critérios quantitativos objetivos. A
existência desses critérios, em princípio, não impede que uma empresa
remunere, da forma como melhor lhe aprouver, o capital de seus sócios ou
acionistas.
De fato, a remuneração do capital dos sócios ou acionistas é uma faculdade
que depende apenas da decisão formal deles próprios por intermédio de
deliberação tomada em Assembleia de Acionistas ou Reunião de Quotistas,
ou em virtude de cláusula estatutária ou contratual existente. Essa
faculdade é garantida por um feixe de normas jurídicas que constituem a
esfera particular de ação das pessoas. Nessa esfera as ações são
governadas pelos princípios da livre iniciativa e da autonomia da vontade
que são delimitados e orientados pelo ordenamento jurídico.
Fl. 1903
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720226/2019-04
16
Portanto, em princípio, uma sociedade pode – no presente – deliberar a
respeito dos pagamentos de juros sobre o capital para períodos passados,
ou seja, pode adotar como marco inicial para a contagem dos juros o
momento em que a empresa passou a utilizá-lo ou outro momento
qualquer.
Há que se ter presente, todavia, que uma coisa é a possibilidade jurídica do
pagamento dos juros e outra, completamente diferente, é o tratamento
fiscal que deverá ser dispensado a tais juros. De fato, como visto, a
dedutibilidade dos juros sobre o capital está sujeita à observância de
limites quantitativos objetivos. Assim, há um primeiro limite que diz
respeito à taxa de juros aceita como dedutível e um outro que diz respeito
ao montante máximo do encargo que pode ser deduzido, e além desses
critérios existem dúvidas se tais encargos têm a sua dedutibilidade
subordinada ou não ao regime de competência.
O art. 29 da Instrução Normativa no. 11/96 determina que a dedutibilidade
dos juros sobre o capital será aferida de acordo com o regime de
competência, o que está correto; o problema é saber quando surge a
despesa e quando o atendimento ao regime de competência é exigível. Em
outras palavras, há dúvida do momento em que a despesa se torna
incorrida, ou seja, quando houve a formação da relação jurídica
incondicional pela qual a pessoa jurídica torna-se devedora dos juros.
Pois bem, o “regime de competência” é um princípio geral que sofre
recortes de várias espécies segundo a vontade da lei.
Assim, por exemplo, algumas receitas são tributadas em cash basis e
algumas despesas não são dedutíveis a despeito de estarem incorridas, e,
em outras situações, o critério de imputação é o pro rata tempore. Não há
um regime especial de imputação temporal dos juros sobre o capital, de
modo que é intuitivo que eles devem ser registrados segundo o regime de
competência.
Tanto a Lei no. 9.249/95, quanto a Lei no. 9.430/96, não revogaram ou
modificaram a regra geral do art. 6o do Decreto-lei no. 1.598/77. Embora
posteriores ao Decreto-lei no. 1.598/77, as referidas leis não revogaram
expressamente ou tacitamente aquele diploma normativo. Não há que se
cogitar, no caso, da aplicação do disposto no parágrafo 1o do art. 2o da Lei
de Introdução ao Código Civil, segundo o qual a lei posterior revoga a
anterior “quando regule inteiramente a matéria de que tratava a lei
anterior”. As Leis nos. 9.249/95 e 9.430/96, embora tenham trazido
diversas modificações na legislação até então vigente, não regularam
Fl. 1904
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720226/2019-04
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inteiramente a apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. A rigor, no
caso, incide a regra do parágrafo 2o do art. 2o da referida Lei de Introdução
ao Código Civil, segundo o qual “a lei nova, que estabeleça disposições
gerais ou especiais a par das já existentes, não revoga nem modifica a lei
anterior”. As leis, nesse caso, se entrelaçam, não se excluem.
Portanto, é falsa a conclusão de que o art. 29 da Instrução Normativa no.
11/96 padece do vício da ilegalidade. Ela tem fundamento de validade no
art. 6o do Decreto-lei no. 1.598/77 e, além disso, não é incompatível com as
Leis nos. 9.249/95 e 9.430/96.
Se a dedutibilidade dos juros estivesse subordinada unicamente ao regime
de competência, isto é, se não existissem limites objetivos a serem
observados, a eventual inobservância do regime de competência não traria
maiores consequências porque a observância – e a eventual inobservância
– desse regime não é fator preponderante para fins de aferição da
dedutibilidade.
A observância do regime de competência surge, no caso dos juros sobre o
capital, no momento em que eles são pagos ou creditados
individualizadamente a titular, sócios ou acionistas.
O que determina a exigibilidade do pagamento ou do crédito é a existência
de uma deliberação nesse sentido e que não imponha condição suspensiva
para o aperfeiçoamento do direito e da correspondente obrigação. Antes
da formalização do ato jurídico que determine o pagamento dos juros, os
titulares do capital não têm nem mesmo um direito expectativo, a exemplo
do que ocorre com os lucros e dividendos. Ora, se os dividendos, que estão
previstos em norma de ordem pública, não existem como crédito antes de
deliberação societária, o que se dirá dos juros sobre o capital que não
ostentam essa mesma natureza jurídica? O pagamento ou crédito de juros
sobre o capital é uma faculdade e, como tal, pode ou não ser exercida
pelos próprios sócios, razão pela qual os juros não decorrem de um direito
subjetivo inerente à condição de sócio ou acionista.
Portanto, o período da competência do encargo relativo aos juros sobre o
capital é aquele em que ocorre a deliberação de seu pagamento ou crédito
de forma incondicional. Sem essa deliberação a sociedade não se obriga
(não assume a obrigação) e o sócio ou acionista nada pode exigir por
absoluta falta de título jurídico que legitime a sua pretensão. Do ponto de
vista fiscal, é no momento (período) em que o valor dos juros é imputado
ao resultado do exercício que o sujeito passivo deverá observar os
critérios e limites existentes segundo o direito aplicável. Portanto, é fora
Fl. 1905
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720226/2019-04
18
de dúvida que enquanto não houver o ato jurídico que determine a
obrigação de pagar os juros não existe a despesa ou encargo respectivo e
não há que se cogitar de dedutibilidade de algo ainda inexistente.
O Conselheiro Wilson Fernandes Guimarães bem sintetiza as conclusões
extraídas deste texto, no voto condutor do Acórdão no 130200.465:
Do referido texto, que acolho por inteiro, ressalto as seguintes conclusões:
1. a remuneração ou não do capital próprio constitui uma faculdade ínsita
à esfera de decisão da pessoa jurídica, sendo-lhe lícito, ao decidir pela
remuneração, apropriar a despesa no momento que melhor lhe aprouver,
contudo, os efeitos fiscais decorrentes de tal decisão são ditados pela
norma tributária de regência;
2. tratando-se de pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, em
razão das disposições do art. 6o do Decreto-Lei no. 1.598/77, a adoção do
regime de competência é obrigatória para o registro das mutações
patrimoniais, devendo as exceções constarem de forma expressa em
disposição de lei;
3. a dedutibilidade dos juros sobre capital próprio não se subordina única e
exclusivamente à observância do regime de competência, pois, além disso,
a norma tributária impõe limites objetivos;
4. no caso dos juros sobre o capital próprio, o regime de competência
surge
no
momento
em
que
eles
são
pagos
ou
creditados
individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, isto é, no instante em
que a despesa é considerada incorrida;
5. do ponto de vista estritamente tributário, os juros sobre o capital
próprio, diferentemente dos lucros e dividendos, não gera qualquer
expectativa de direito antes da formalização do pagamento ou crédito,
visto que eles não decorrem de um direito subjetivo inerente à condição de
sócio ou acionista;
6. nos termos do art. 9o da Lei no. 9.249/95, a observância dos critérios e
limites para fins de dedutibilidade deve ser feita no momento em que a
despesa com os juros é apropriada no resultado;
7. o contribuinte, ao promover o cálculo dos juros com base em elementos
patrimoniais de período distinto em que efetuou o seu pagamento ou
crédito, almeja, na verdade, recuperar uma despesa não suportada em
períodos anteriores;
Fl. 1906
DF CARF MF
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8. descabe, no contexto em que as disposições relativas à observância do
regime de competência devam ser interpretadas, falar-se em postergação
do pagamento do imposto;
9. a Instrução Normativa no. 11/96 tem fundamento de validade no art. 6o
do Decreto-lei no. 1.598/77, não padecendo, portanto, de vício de
ilegalidade.
A caracterização do registro de juros sobre o capital próprio como
faculdade ou opção é aspecto que envolve, também, a definição de sua
natureza. Luís Eduardo Schoueri, em seu artigo Juros sobre Capital Próprio:
Natureza Jurídica e Forma de Apuração diante da "Nova Contabilidade" (in
Controvérsias Jurídico-Contábeis (Aproximações e Distanciamentos), 3o
volume, Editora Dialética, São Paulo: 2012, p. 169/193), aborda a criação
desta dedução em contexto que facilita a compreensão de sua natureza:
Os juros sobre o capital próprio devem ser inseridos em contexto mais
amplo, tendo em vista que acompanharam a isenção de dividendos. Sob tal
perspectiva, parece possível ver nos juros sobre capital próprio uma
criativa solução do legislador brasileiro para enfrentar a prática da
subcapitalização, ou thin capitalization.
Tal prática, que se mostrou corrente em países nos quais a distribuição de
dividendos é tributada, consiste em os sócios de determinada sociedade,
em vez de aportarem seus investimentos no capital social da referida
sociedade, mantê-los como empréstimos. Revela-se vantajosa na medida
em que as despesas da sociedade com o pagamento dos juros decorrentes
de tais empréstimos são dedutíveis, ao passo que os dividendos
distribuídos não.
Assim, em situações em que tanto os juros quanto os dividendos pagos aos
sócios são tributados, é mais vantajoso para os sócios capitalizar suas
empresas por meios de empréstimos do que por aportes no capital social,
uma vez que o pagamento de juros, diferentemente dos dividendos, é
despesa dedutível da sociedade.
Para evitar a prática da thin capitalization, países como os Estados Unidos
da América estabeleceram alguns limites para a capitalização por meio de
empréstimos dos sócios. Com efeito, a legislação desses países
estabeleceram diversos métodos para se constatar se a subcapitalização
estaria ocorrendo, a exemplo do limite máximo de empréstimos em
relação ao valor do capital subscrito e integralizado; uma vez constatada a
ocorrência da prática, autorizado ficaria o Fisco a tributar os juros
excessivos como dividendos.
Fl. 1907
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No Brasil, com o advento da Lei n° 9.249/1995 (produzindo efeitos para o
exercício de 1996), os dividendos pagos pelas sociedades brasileiras aos
seus sócios ou acionistas, pessoas físicas ou jurídicas, residentes ou não no
País, passaram a ser rendimentos não tributáveis. Conforme reconhecido
pela própria Exposição de Motivos do Ministério da Fazenda que
acompanhou, à época, o Projeto de Lei n° 913/1995, tratou-se de medida
de integração entre o imposto de renda da pessoa física e o imposto de
renda da pessoa jurídica, com vistas a evitar a incidência do primeiro sobre
recursos já tributados pelo ultimo. O tema da integração da tributação das
pessoas físicas e das pessoas jurídicas, ocupou, nas últimas décadas,
estudos e debates nos Estados Unidos e na União Européia.
E dizer, pretendeu-se eliminar, com tal expediente, a dupla tributação
econômica.
Conferir-se isenção aos dividendos recebidos pelos acionistas ou sócios é
método tradicional para evitar-se a dupla incidência econômica do
imposto, cuja adoção já foi considerada pelo Departamento do Tesouro
norte-americano em estudo sobre os diversos "protótipos" de integração.
Daí encontrar-se nos juros sobre capital próprio expediente criativo para se
evitar a thin capitalization. Em face da isenção dos dividendos recebidos
então estabelecida e que passou a diferenciar o modelo brasileiro daquilo
que se encontrava, via de regra, no direito comparado, a solução adotada
seguiu caminho inverso à experiência internacional. Enquanto alhures se
conferia aos juros a indedutibilidade própria de dividendos, o Brasil
inovava, permitindo que se deduzissem os juros sobre o capital próprio,
equiparando-os, portanto, ao tratamento tributário de juros propriamente
ditos.
Os "juros sobre o capital próprio" têm a finalidade de permitir ao sócio ou
acionista perceber um rendimento equivalente ao que receberia se
buscasse outra aplicação financeira de longo prazo.
Assim, consoante a disciplina do artigo 9o da Lei n° 9.249/1995, a
sociedade paga uma remuneração a seus acionistas e reconhece o valor
como uma despesa dedutível, abatendo-a de seu lucro tributável. Ao
mesmo tempo, tais valores encontram-se sujeitos à retenção na fonte, no
momento do pagamento ao acionista, à alíquota de 15%. Desincentiva-se,
pois, a capitalização das sociedades por meio de empréstimos, ou
subcapitalização, já que ela não é necessária para se conseguir a
dedutibilidade dos pagamentos aos sócios. A este respeito, assinalou a
Fl. 1908
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Exposição de Motivos que acompanhou o Projeto de Lei do qual derivou a
Lei n° 9.249/1995:
"A permissão da dedução de juros pagos ao acionista, até o limite
proposto, em especial, deverá provocar um incremento das aplicações
produtivas nas empresas brasileiras, capacitando-as a elevar o nível de
investimentos, sem endividamento, com evidentes vantagens no que se
refere à geração de empregos e ao crescimento sustentado da economia."
[...] (negrejou-se)
Na seqüência, descrevendo o debate existente na doutrina acerca da
natureza jurídica dos juros sobre o capital próprio, referido autor conclui
que a divergência existente resulta da tentativa de enquadrar os juros
sobre o capital próprio nas categorias de Direito Civil, e assume razoável
toma-los como vero conceito de Direito Tributário, sem qualquer amparo
em categorias do Direito Privado. Daí que:
Afastando-se qualquer aproximação com categorias de Direito Privado, há
que se reconhecer que, na perspectiva do Direito Tributário, corresponde a
figura do artigo 9o da Lei n° 9.249/1995 a uma remuneração do capital.
O conceito tributário de juros sobre o capital próprio parte, assim, da
noção econômica de custo de oportunidade, entendida enquanto renúncia,
pelo agente econômico, dos benefícios derivados de determinado
investimento em função do potencial de lucro superior vislumbrado em
aplicação distinta. Em tal contexto, o lucro do negócio, sob uma
perspectiva econômica, somente poderia ser apurado se desconsiderado
o lucro sobre o capital.
[...]
A natureza de remuneração do capital emprestada ao instituto constante
do artigo 9o da Lei n° 9.249/1995 permite que se concretizem as exigências
do princípio da igualdade e da capacidade contributiva.
[...]
É neste ponto que se revela, a partir de uma perspectiva essencialmente
tributária, a relevância dos juros sobre o capital próprio. Tal instituto, ao
permitir que as empresas que se valem de recursos de seus próprios
sócios ou acionistas tomem a dedutibilidade dos valores pagos enquanto
remuneração pelo referido capital, restabelece a igualdade destes em
relação a contribuintes que, com igual capacidade econômica, façam uso
de capital emprestado por terceiros.
[...]
Fl. 1909
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22
Em síntese, por meio dos juros sobre capital próprio, assegura-se igual
tratamento tributário à atividade empresarial, afastando-se a diferenciação
por conta da origem de seu capital (próprio ou de terceiros).
Do ponto de vista do investidor, também, se concretiza a igualdade,
naquilo que se equiparam ambas as situações. Se é verdadeira a premissa
de que do lucro obtido na atividade empresarial, uma parte corresponde à
remuneração do capital e outra, à atividade produtiva, então não há razão
para a remuneração do capital proveniente de aplicações financeiras ter
tratamento diferente daquele mesmo capital investido na empresa. Daí a
tributação exclusiva na fonte. [...]
Tais considerações, intimamente relacionadas com o conceito econômico
de custo de oportunidade, tornam razoável, do ponto de vista econômico e
tributário, a consideração dos pagamentos dos juros sobre o capital
próprio enquanto remuneração do capital, que é dedutível. E dizer, do
ponto de vista tributário, a situação apresenta-se tal qual como se o sócio
tivesse "emprestado'' dinheiro à sociedade e recebesse juros desta,
recebendo tal circunstância, em razão do princípio da igualdade, igual
tratamento ao que é dado às empresas que se valem de financiamento de
terceiros. (negrejou-se)
Abordando a questão, expõe Alberto Xavier, em Natureza Jurídico-
Tributária dos “Juros sobre Capital Próprio” face à Lei Interna e aos
Tratados Internacionais (in Revista Dialética de Direito Tributário, no 21,
Junho de 1997, p. 7/11), que o “juro sobre capital próprio” outra coisa não
é que um resultado distribuível da companhia sujeito a regime fiscal
especial” e “opcional”. E acrescenta:
Se os lucros efetivamente distribuídos ou capitalizados não excederem o
duplo limite atrás referido, a sua totalidade pode beneficiar-se da dedução
fiscal, muito embora o contribuinte possa optar por submeter apenas parte
ao regime de dedutibilidade, ficando a outra parte sujeita ao regime
comum. Se os lucros efetivamente distribuídos ou capitalizados excederem
o duplo limite, só poderão beneficiar da dedução fiscal até o referido
limite, ficando no remanescente sujeitos ao regime tributário geral.
Sendo, portanto, uma faculdade criada pela lei, ao deixar de exercê-la ao
final do período de apuração, é razoável afirmar que a sociedade, por não
segregar o resultado comum de sua atividade daquele que seria atribuível
à utilização do capital dos sócios, designou integralmente o lucro apurado
como remuneração deste capital, estipulando dividendos a pagar ou
mantendo este valor em conta de reservas de lucros ou lucros acumulados
Fl. 1910
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23
para posterior distribuição. Em conseqüência, a destinação destes lucros
aos sócios, no futuro, somente poderá se dar mediante distribuição de
dividendos, e não mais a título de juros sobre o capital próprio.
Conclui-se, daí, que os juros sobre capital próprio do período de referência
devem ser estipulados no momento da proposta de destinação do lucro,
assim disciplinada pela Lei no 6.404/76 na redação vigente no período de
apuração autuado:
Art. 192. Juntamente com as demonstrações financeiras do exercício, os
órgãos da administração da companhia apresentarão à assembleia-geral
ordinária, observado o disposto nos artigos 193 a 203 e no estatuto,
proposta sobre a destinação a ser dada ao lucro líquido do exercício.
É certo que a dedução fiscal de juros sobre o capital próprio somente é
admitida no momento em que formalizada a obrigação de pagá-los em
favor dos sócios.
Contudo, a constituição de obrigação a este título somente é possível
enquanto a sociedade tem o direito de destacar do resultado do exercício a
parcela que corresponderia à remuneração do capital próprio, em razão
dos juros incorridos no período de tempo em que apurado aquele
resultado. Uma vez tributados os lucros, e destinados, integralmente, ao
patrimônio líquido da entidade, a opção não pode mais ser exercida.
Esclareça-se, ainda, que o fato de a remuneração do capital próprio por
meio de juros atribuídos aos sócios ter seus limites estabelecidos, também,
em função do montante de lucros acumulados no momento da
deliberação, não significa que o cálculo dos juros podem considerar
períodos de apuração anteriores, cujos resultados integram aquele saldo
acumulado, mas apenas que os juros incorridos no período de referência
podem ser pagos ainda que superem o resultado do exercício
correspondente, desde que haja saldo em conta de lucros acumulados que
suportem este pagamento.
Inadmissível, assim, a redução dos lucros apurados no ano-calendário 2005
em razão de juros decorrentes da utilização de capital próprio em período
de apuração distinto daquele ao qual se refere os lucros que se pretendeu
destinar à remuneração de capital.
Pertinente observar que, neste contexto, não há que se falar em
inobservância do regime de escrituração, e de eventual antecipação de
pagamento dos tributos incidentes sobre o lucro. A tributação foi devida no
passado porque a sociedade não optou por destacar parte da base de
Fl. 1911
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cálculo como juros sobre capital próprio, e assim descaracterizá-la como
lucro.
Como bem observou o Conselheiro Wilson Fernandes Guimarães no voto
condutor do Acórdão no 130200.465:
As disposições dos artigos 247 e 273 do RIR/99, não custa repisar, não
guardam relação com a matéria submetida a exame, eis que não estamos
diante nem de valores que competem a outro período de apuração nem de
postergação de pagamento de imposto.
Despicienda, assim, a análise dos efeitos decorrentes da aplicação dos
dispositivos acima mencionados.
No que diz respeito ao pronunciamento do Superior Tribunal de Justiça,
cabe, apenas, destacar a ausência de efeito vinculante. (grifei)
Veja-se que as razões expostas no voto acima coadunam-se com a
fundamentação utilizada pela fiscalização para a glosa das despesa de JCP.
Reproduzo excertos do Termo de Verificação Fiscal:
21. O exame rigoroso da redação do artigo art. 9o da Lei no 9.249/95
evidencia que todos os elementos são articulados logicamente, pelo que é
artificiosa qualquer interpretação que se refira, para fins de cálculo dos
Juros sobre Capital Próprio, a períodos de apuração distintos daquele de
seu pagamento ou crédito e dedução, para fins de apuração tributária.
22. Inexiste na Lei no 9.249/95 qualquer referência a JCP acumulados e
retroatividade, bem como respectiva forma de cálculo e definição de
limites de valor e de decurso temporal, que deveriam acompanhar tais
conceitos. A tentativa de interpretação nesse sentido afronta a lógica que
articula os elementos da lei, conduzindo a um sem-número de
contradições e dúvidas, que evidenciam sua inconsistência e corroboram o
acerto da linha de interpretação exposta atrás.
[...]
25. O disposto no § 7o do art. 9o da Lei no 9.249/95 (que prevê que o valor
dos JCP pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título de remuneração
do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos de que
trata o artigo 202 da Lei no 6.404/76) não implica que as figuras jurídicas
dos dividendos e dos JCP se confundam. Claro está que a companhia
poderá considerar a remuneração de JCP como pagamento do dividendo
mínimo obrigatório, todavia cada um dos institutos é regido por legislação
própria, consistindo em entidades com configurações jurídicas e efeitos
distintos. Ressalte-se que o dividendo é remuneração obrigatória para as
Fl. 1912
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25
sociedades anônimas, enquanto que os JCP foram criados pela legislação
tributária como uma opção fiscal de remuneração para as empresas
submetidas ao regime do IR pelo lucro real. E, ainda, que há previsão
expressa quanto ao não pagamento dos dividendos obrigatórios em função
da situação financeira da empresa, possibilitando o pagamento destes em
momento posterior, conforme § 4o e 5o do art. 202 da Lei 6.404/76. No
entanto, neste caso, conforme consta no diploma legal, deve este valor,
em observância ao regime de competência, ser registrado como reserva
especial.
26. Ou seja, enquanto a distribuição de dividendos tem obrigatoriedade
prevista nos termos do art. 202 da Lei no 6404/76, os JCP consistem em
faculdade da pessoa jurídica, a respeito da qual inexiste qualquer
obrigatoriedade. O art. 9o da Lei no 9.249/95 concede à pessoa jurídica a
faculdade legal de remunerar o capital próprio nos termos que estabelece,
cabendo à mesma decidir sobre o emprego da faculdade que lhe é
colocada à disposição. Estar o direito posto à disposição não implica
todavia autorização para que dele se usufrua a qualquer momento,
inexistindo previsão legal para a dedução de alegados “JCP acumulados”,
para fins de apuração do lucro real. Ao contrário dos dividendos
obrigatórios, em que existe expressa previsão legal quanto ao não
pagamento, no tocante aos JCP não há necessidade de restrição legal do
gênero, na medida em que ninguém está compelido, por lei tributária ou
comercial, a pagar juros desta natureza.
[...]
34. A aprovação das demonstrações implica verificar as operações
realizadas pela administração, os lançamentos contábeis e documentos
que os embasam, bem como os dados do balanço patrimonial e de
resultado econômico. Cabe, inclusive, deliberação sobre a destinação do
lucro do exercício - se existente.
Logo, uma vez não prevista a distribuição de Juros sobre o Capital Próprio
na ata da Assembléia que delibere acerca das demonstrações financeiras e
destinação de lucros do exercício, inexiste de fato e de direito a despesa
correspondente ao período-base.
35. Por outro lado, do ponto de vista econômico a aprovação das
demonstrações financeiras reflete um interesse público. Perante terceiros,
as contas do exercício quando aprovadas se revestem de um ato jurídico
perfeito e se tornam uma ferramenta essencial para que seja avaliada a
situação financeira e os resultados da empresa, indispensável para que os
Fl. 1913
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interessados em realizar negócios com esta possam tomar suas decisões
respaldados em informações certas e verificadas. Neste cenário, permitir
que deliberações no futuro gerem despesas referentes a exercícios
passados além de ocasionar uma atmosfera de insegurança jurídico-
econômica aos usuários dos balanços publicados, vai frontalmente de
encontro às normas legais então vigentes. Destacamos que os ajustes de
exercícios anteriores são permitidos pelo art. 186 da Lei 6.404/76 nos casos
decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou no caso de
retificação de erro, o que evidentemente não se aplica ao presente caso.
Ao não deliberar sobre o pagamento de JCP, a fiscalizada renunciou a essa
faculdade, não podendo pretender mudar tal decisão posteriormente sem
prova de que houve vício na manifestação de vontade dos acionistas.
[...]
38. Logo, podemos concluir que para haver dedutibilidade das despesas de
JCP necessário se faz que tenha se materializado o fato gerador
correspondente, ou seja, a deliberação social tomada no devido tempo, e
que a empresa tenha observado as condições previstas na lei 9.249/95, ou
seja, o pagamento ou creditamento (no caso de pagamento futuro), em
favor dos sócios/acionistas, com o devido registro contábil no ano de
competência, além de obedecer aos limites previstos na lei.
É oportuno destacar que, no Termo de Verificação Fiscal, a autoridade
administrativa tratou a questão do regime de competência como uma
razão a mais, como se pode verificar no seguinte trecho:
23. Adicionalmente, em se tratando de Sociedade Anônima, a necessidade
de observância do regime de competência constante do art. 29 da
Instrução Normativa SRF no 11/1996 é expressamente prevista no Art. 177
da Lei no 6.404/76. Lembrando que o lucro real é o lucro liquido com os
ajustes previstos em lei, conforme art. 247 do RIR/99, e considerando o
disposto no art. 248 do RIR/99, que prevê expressamente que o lucro
líquido seja determinado com observância da lei comercial, bem como o
disposto no art. 251 do RIR/99, que dispõe que a pessoa jurídica sujeita à
tributação com base no lucro real deve manter escrituração com
observância das leis comerciais e fiscais, conclui-se que o regime de
competência deve ser obedecido na apuração do lucro real, o que
deixaremos ainda mais claro adiante. (grifei)
No mesmo diapasão das razões que fundamentam o auto de infração e o
acórdão acima mencionado, colaciono os seguintes julgados deste
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais:
Fl. 1914
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2007
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. PATRIMÔNIO LÍQUIDO DE PERÍODOS
ANTERIORES. INCIDÊNCIA. FACULDADE. EXERCÍCIO.
A dedução de juros a título de remuneração do capital próprio está
limitada, dentre outros aspectos, à variação da Taxa de Juros de Longo
Prazo TJLP verificada no período ao qual se referem os lucros destinados.
Ao deixar de segregar o resultado comum de sua atividade daquele
atribuível à utilização do capital dos sócios, a sociedade designa
integralmente o lucro apurado como remuneração deste capital, e
somente pode destiná-los aos sócios mediante distribuição de dividendos.
Inadmissível, portanto, a dedução posterior de juros sobre capital próprio
tendo por referência a variação da TJLP em períodos passados.
REGIME DE COMPETÊNCIA.
Ainda que os juros sobre o capital próprio pudessem ser pagos/creditados
ao titular, sócios ou acionistas da pessoa jurídica em um determinado
período base, relativamente ao patrimônio líquido de períodos base
anteriores, a respectiva despesa com esses juros deverá ser atribuída aos
períodos anteriores, haja vista que, em observância ao regime de
competência, a despesa juros com juros deve ser apropriada nos mesmos
períodos em que a pessoa jurídica empregou o capital no desenvolvimento
de suas atividades. (Acórdão CARF no 1201-000.857, de 10/09/2013)
(grifei)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2010
JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. FACULDADE SUJEITA AO REGIME DE
COMPETÊNCIA E A CRITÉRIOS TEMPORAIS. DEDUÇÃO EM EXERCÍCIOS
POSTERIORES. VEDAÇÃO.
1 O pagamento ou crédito de juros sobre capital próprio a acionista ou
sócio representa faculdade concedida em lei, que deve ser exercida em
razão do regime de competência. Incabível a deliberação de juros sobre
capital próprio em relação a exercícios anteriores ao da deliberação, posto
que os princípios contábeis, a legislação tributária e a societária rejeitam
tal procedimento, seja pela ofensa ao regime de competência, seja pela
apropriação de despesas em exercício distinto daquele que as ensejou.
2 As despesas de Juros com Capital Próprio devem ser confrontadas com as
receitas que formam o lucro do período, ou seja, tem que estar
Fl. 1915
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correlacionadas com as receitas obtidas no período que se deu a utilização
do capital dos sócios, no período em que esse capital permaneceu
investido na sociedade.
3 A aplicação de uma taxa de juros que é definida para um determinado
período de um determinado ano, e seu rateio proporcional ao número de
dias que o capital dos sócios ficou em poder da empresa, configuram
importante referencial para a identificação do período a que corresponde a
despesa de juros, e, consequentemente, para o registro dessa despesa pelo
regime de competência, 4Não existe a possibilidade de uma conta de
despesa ou de receita conservar seus saldos para exercícios futuros. Em
outros termos, apurado o resultado, o que era receita deixa de sê-lo e
também o que era despesa deixa de sê-lo.
Apenas as contas patrimoniais mantém seus saldos de um ano para outro.
os JCPs podem passar de um exercício para o outro, desde que
devidamente incorrida e escriturada a despesa dos JCPs no exercício em
que o capital dos sócios foi utilizado pela empresa, com a constituição do
passivo correspondente. (Acórdão CARF no 9101-002.697, de 16/03/2017)
(grifei)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2002
JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. FACULDADE SUJEITA AO REGIME DE
COMPETÊNCIA E A CRITÉRIOS LEGAIS. DEDUÇÃO EM EXERCÍCIOS
POSTERIORES. IMPOSSIBILIDADE.
O pagamento ou crédito de juros sobre capital próprio a acionista ou sócio
representa faculdade concedida em lei, que deve ser exercida em razão do
regime de competência. Incabível a deliberação de juros sobre capital
próprio em relação a exercícios anteriores ao da deliberação, posto que os
princípios contábeis, a legislação tributária e a societária rejeitam tal
procedimento, seja pela ofensa ao regime de competência, seja pela
apropriação de despesas em exercício distinto daquele que as ensejou.
As despesas de juros com capital próprio devem ser confrontadas com as
receitas que formam o lucro do período, ou seja, tem que estar
correlacionadas com as receitas obtidas no período que se deu a utilização
do capital dos sócios, no período em que esse capital permaneceu
investido na sociedade. (Acórdão CARF no 9101-004.396, de 11/09/2019).
(grifei)
Em síntese, diante dos fundamentos expostos, chego à seguinte conclusão:
Fl. 1916
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(i) Aplica-se à legislação de regência de JCP o regime de competência.
Neste caso, a despesa de os juros incorre somente no período em que a
assembleia decide pelo pagamento / creditamento do JCP;
(ii) A dedução de juros sobre capital próprio está limitada à incidência da
Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) no período em que a despesa é
incorrida de acordo com o regime de competência;
(iii) Uma vez apurado de acordo com a TJLP incidente no próprio ano, o
montante dedutível de juros sobre capital próprio está limitado a 50% dos
lucros. A referência legal à existência de lucros acumulados e reserva de
lucros não implica a autorização legal à apuração de JCP sobre períodos
anteriores, mas tão-somente a possibilidade de pagamento de JCP,
calculado conforme exposto acima, caso o montante decorrente da
aplicação da TJLP (do próprio período) supere 50% dos lucros do próprio
período.
(iv) Inválida, portanto, a pretensão de deduzir da base de cálculo de IRPJ e
CSLL juros sobre capital próprio relativos à incidência da TJLP em períodos
anteriores àquele em que incorridos de acordo com o regime de
competência.
Assim, neste tópico, voto por dar provimento ao recurso de ofício e negar
provimento ao recurso voluntário, restabelecendo o lançamento de ofício
conforme efetuado pela autoridade administrativa.

Nesse mesmo sentido esta TO já se manifestou de forma unânime em processo de
minha Relatoria:

JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. PERÍODOS ANTERIORES. REGIME DE
COMPETÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Aplica-se à legislação de regência de JCP o regime de competência. Neste
caso, a despesa de juros incorre somente no período em que a assembleia
decide pelo pagamento / creditamento do JCP.
Uma vez apurado de acordo com a TJLP incidente no próprio ano, o
montante dedutível de juros sobre capital próprio está limitado a 50% dos
lucros. A referência legal à existência de lucros acumulados e reserva de
lucros não implica a autorização legal à apuração de JCP sobre períodos
anteriores, mas tão-somente a possibilidade de pagamento de JCP caso o
montante decorrente da aplicação da TJLP supere 50% dos lucros do
próprio período.
Fl. 1917
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30
(Acórdão 1401-005.896 – Relator Daniel Ribeiro Silva – Sessão 16/09/2021)

No mesmo sentido é a posição da CSRF, proferida por voto de qualidade:

JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO.
Os juros sobre o capital próprio (JCP) não são uma despesa, mas sim um
regime opcional de tributação disponível ao contribuinte, que deve avaliar,
em cada período de apuração, a conveniência de ser adotado ou não. Por
meio dos JCP, troca-se a tributação sobre o lucro da entidade pela
tributação na fonte dos próprios JCP. Como os JCP são calculados com base
nos juros de cada período, sobre o valor do patrimônio líquido também do
próprio período, não pode ser reservado para o fim de subtrair a base de
cálculo de outros períodos.
(Acórdão 9101-006.755 – Relator Guilherme Adolfo dos Santos Mendes –
Sessão 03/10/2023)

Assim, repito, em que pese reconheça a existência de excelentes posições
doutrinárias em sentido contrário, permaneço firme nas minhas convicções acerca da
impossibilidade de dedução das despesas de juros fora
Necessário
lembrar
que,
enquanto
a
distribuição
de
dividendos
tem
obrigatoriedade prevista nos termos do art. 202 da Lei no 6404/76, os JCP consistem em faculdade
da pessoa jurídica, a respeito da qual inexiste qualquer obrigatoriedade. O art. 9o da Lei no
9.249/95 concede à pessoa jurídica a faculdade legal de remunerar o capital próprio nos termos
que estabelece, cabendo à mesma decidir sobre o emprego da faculdade que lhe é colocada à
disposição.
Entretanto, isso não implica em autorização para que dele se usufrua a qualquer
momento, inexistindo previsão legal para a dedução de alegados “JCP acumulados”, para fins de
apuração do lucro real. Ao contrário dos dividendos obrigatórios, em que existe expressa previsão
legal quanto ao não pagamento, no tocante aos JCP não há necessidade de restrição legal do
gênero, na medida em que ninguém está compelido, por lei tributária ou comercial, a pagar juros
desta natureza.
Por sua vez, a aprovação das demonstrações implica verificar as operações
realizadas pela administração, os lançamentos contábeis e documentos que os embasam, bem
como os dados do balanço patrimonial e de resultado econômico. Cabe, inclusive, deliberação
sobre a destinação do lucro do exercício - se existente.
Fl. 1918
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Assim, uma vez não prevista a distribuição de Juros sobre o Capital Próprio na ata
da Assembleia que delibere acerca das demonstrações financeiras e destinação de lucros do
exercício, inexiste de fato e de direito a despesa correspondente ao período-base.
Do ponto de vista econômico a aprovação das demonstrações financeiras reflete
um interesse público. Perante terceiros, as contas do exercício quando aprovadas se revestem de
um ato jurídico perfeito e se tornam uma ferramenta essencial para que seja avaliada a situação
financeira e os resultados da empresa, indispensável para que os interessados em realizar
negócios com esta possam tomar suas decisões respaldados em informações certas e verificadas.
Permitir que deliberações no futuro gerem despesas referentes a exercícios
passados além de ocasionar uma insegurança jurídico-econômica aos usuários dos balanços
publicados, vai frontalmente de encontro às normas legais então vigentes. Ao não deliberar sobre
o pagamento de JCP, a fiscalizada renunciou a essa faculdade, não podendo pretender mudar tal
decisão posteriormente sem prova de que houve vício na manifestação de vontade dos acionistas.
Assim, a conclusão que chego é a de que para haver dedutibilidade das despesas de
JCP necessário se faz que tenha se materializado o fato gerador correspondente, ou seja, a
deliberação social tomada no devido tempo, e que a empresa tenha observado as condições
previstas na lei 9.249/95, ou seja, o pagamento ou creditamento (no caso de pagamento futuro),
em favor dos sócios/acionistas, com o devido registro contábil no ano de competência, além de
obedecer os limites previstos na lei.
Por sua vez, a defesa do contribuinte de que teria respeitado o regime de
competência vez que a deliberação e o pagamento ocorreram no próprio trimestre de apuração
também não merece guarida. Como já exposto, a contabilização deve se dar no próprio período de
apuração do lucro. Veja que em exemplos trazidos pela Recorrente as deliberações sempre
ocorreram em períodos posteriores. Deduzir as despesas no período de deliberação não significa,
no caso concreto, o respeito ao regime de competência como já muito bem detalhado acima.
Desta forma, com base nas razões acima expostas oriento meu voto por negar
provimento ao Recurso Voluntário relativamente as glosas com despesas de JCP pagas no ano-
calendário de 2015 e 1o trimestre de 2016 (referente ao ano-calendário de 2015).
No que se refere ao JCP pago no 3o trimestre de 2016 (relativo ao 1o semestre de
2016) penso que a tese da Recorrente deve ser acolhida.
Cumpre ressaltar, inicialmente, que a Recorrente mudou a sua forma de apuração
de lucro anual para trimestral a partir do exercício de 2016. Por sua vez, não bastasse a ilogicidade
e dificuldade de operacionalização da realização de ao menos 4 assembleias deliberativas e se
contabilizar a dedução do pagamento do JCP dentro do próprio trimestre, me parece que o art. 75
da IN n. 1.700/2017 c/c ao art. 175 da Lei das S.A. dão guarida à tese defendida pela Recorrente.
Veja que a Recorrente reconheceu contabilmente provisões não dedutíveis de
pagamentos de JCP nos referidos trimestres de apuração, fato não contestado diretamente pela
Fl. 1919
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.052 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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autoridade fiscal. Não realizou a dedução, por sua vez, por inexistir, naquele momento, a
obrigatoriedade do pagamento em razão da não deliberação em assembleia.
Por sua vez, realizada a deliberação em reunião ordinária ocorrida em agosto de
2016 a Recorrente procedeu ao pagamento e dedução das despesas, dentro do mesmo ano-
calendário. Este ponto é importante vez que o § 4o do art. 75 da IN 1.700/2017 limita a
dedutibilidade do JCP dentro do próprio ano-calendário, senão vejamos:

Art. 75. Para efeitos de apuração do lucro real e do resultado ajustado a
pessoa jurídica poderá deduzir os juros sobre o capital próprio pagos ou
creditados, individualizadamente, ao titular, aos sócios ou aos acionistas,
limitados à variação, pro rata die, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) e
calculados, exclusivamente, sobre as seguintes contas do patrimônio
líquido:
I - capital social;
II - reservas de capital;
III - reservas de lucros;
IV - ações em tesouraria; e
V - prejuízos acumulados.
§ 1o Para fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo:
I - a conta capital social, prevista no inciso I do caput, inclui todas as
espécies de ações previstas no art. 15 da Lei no 6.404, de 1976, ainda que
classificadas em contas de passivo na escrituração comercial da pessoa
jurídica;
II - os instrumentos patrimoniais referentes às aquisições de serviços nos
termos do art. 161 somente serão considerados depois da transferência
definitiva da sua propriedade.
§ 2o O montante dos juros remuneratórios passível de dedução nos termos
do caput não poderá exceder o maior entre os seguintes valores:
I - 50% (cinquenta por cento) do lucro líquido do exercício antes da
dedução dos juros, caso estes sejam contabilizados como despesa; ou
II - 50% (cinquenta por cento) do somatório dos lucros acumulados e
reservas de lucros.
§ 3o Para efeitos do disposto no inciso I do § 2o, o lucro será aquele
apurado após a dedução da CSLL e antes da dedução do IRPJ.
Fl. 1920
DF CARF MF
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§ 4o A dedução dos juros sobre o capital próprio só poderá ser efetuada
no ano-calendário a que se referem os limites de que tratam o caput e o
inciso I do § 2o.

Verifica-se, portanto, que se trata de caso fático distinto dos que foram
anteriormente analisados por esta TO, que sempre trataram de apuração anual. Necessário
ressaltar ainda que a IN 1.700/2017 não traz distinções quanto ao período de apuração, trazendo
um único limitador relativo ao ano-calendário, fato que está alinhado com o art. 175 da Lei das S.A
que indica a duração do exercício social da empresa.
Assim, neste ponto oriento meu voto por dar provimento ao Recurso Voluntário
para afastar a glosa relativa aos JCP pagos no 3o trimestre de 2016.
Já no que se refere ao Recurso de Ofício também entendo que o mesmo deva ser
improvido.
A DRJ de maneira adequada e com base nas alegações da impugnação refez o
cálculo dos limites de dedutibilidade relativos ao 4o trimestre de 2016 bem como os fundamentos
de exclusão e adequadamente chegou às seguintes conclusões:

Por conseguinte, é improcedente a glosa de R$ 173.932.091,12 efetuada
no 4£1 trimestre de 2016, pois:
a) a fiscalização não observou que parte dos juros deliberados no valor de
R$ 122.642.104,47 eram relativos ao 3o trimestre/16; desse modo a
fundamentação legal da infração seria a exclusão no LALUR e no LACS com
inobservância do regime de competência e não excesso de despesa;
b) não foi verificado excesso de despesa de juros sobre o capital próprio no
4o trimestre/16.
Em decorrência, devem ser excluídos os seguintes créditos tributários:

De fato, como muito bem observado pela DRJ:

Fl. 1921
DF CARF MF
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Como o Conselho de Administração deliberou o pagamento de R$
247.800.000,00, este valor correspondeu a 99,9826% do calculado na
planilha acima.
Portanto, os juros deliberados são de R$ 122.642.104,47 relativos ao 3o.
trimestre (R$ 122.663.450,55 x 99,9826%) e R$ 125.157.895,53 relativos ao
4o. trimestre (R$ 125.179.679,48 x 99,9826%).
A fiscalização considerou no cálculo do excesso de exclusão do 4o.
trimestre de 2016 o valor de R$ 247.800.000,00 em vez de R$
125.157.895,53.
Neste caso, entendo que assiste razão à impugnante, pois a
fundamentação para a glosa do valor de R$ 122.642.104,47 deveria ser a
exclusão no LALUR e no LACS sem a observância do regime de competência
e não excesso de despesa.

Ademais, após o recálculo dos limites ficou claro que não houve excesso de
dedutibilidade de juros no 4o trimestre de 2016.
Por essas razões e adotando os fundamentos da decisão recorrida nego provimento
ao Recurso de Ofício.
Quanto a eventuais alegações de ilegalidade e inconstitucionalidade aplicável a
Súmula CARF n. 02.
Assim, face a tudo o quanto exposto oriento meu voto por dar parcial provimento
ao Recurso Voluntário.
Desta feita, nos termos da faculdade garantida pelo inc. I, § 12o do Art. 114 do
Regimento Interno do CARF (aprovado pela Portaria n. 1.634 de 21 de dezembro de 2023), adoto
parcialmente a decisão da DRJ como razões de decidir, acrescidas das razões aqui expostas, e voto
no sentido de negar provimento ao Recurso de Ofício e dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para afastar a glosa relativa ao JCP pago no 3o trimestre de 2016.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Daniel Ribeiro Silva

Fl. 1922
DF CARF MF
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